Totul Unit (2) (1) (1) [631288]
ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE A MOLDOVEI
Școala Masterală de Excelență în Economie și Business
Departamentul Contabilitate, Audit și Analiză Economică
C.Z.U.: 657.432(478)(043)
MUNTEANU V eronica
CONTABILI TATEA DATORIILOR ȘI
PERFECȚIONAREA ACE STEIA
(în baza materialelor URECOOP din Strășeni)
TEZA DE MASTER
Domeniul general de studii: 041. Științe economice
Domeniul de formare profesională: 0411 . Contabilitate
Programul de masterat: Contabilitate și audit
Admis la susținere
Șef departamen t:
dr., conf. univ. LAZARI Liliana
________________________
„___”______________2019 Conducător științific:
dr.,conf. univ. CAUȘ Lidia
__________________________________
semnătura
Autor:
semnătura
Chișinău – 2019
2
CUPRINS
LISTA ABREVIERILOR ………………………….. ………………………….. ………………………….. …… 3
LISTA TABELELOR ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………… 4
LISTA FIGURILOR ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………….. 4
INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………. 5
I. ABORD ĂRI GENERALE PRIVIND DATORIILE : COMPONEN ȚA,
CARACTERISTICA, RECUNOAȘTEREA ȘI EVALUAREA ………………………….. ……………….. 9
1.1. Trecerea în revistă a actelor normative care reglementează contabilitatea
datoriilor ……. ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………………. 9
1.2. Definirea, componența și caracteristica datoriilor ………………………….. …………… 15
1.3. Principiile de recunoaștere și evaluare a datoriilor ………………………….. ………….. 21
II. CONTABILITATEA DATORIILOR ENTITĂȚII ȘI CĂILE DE
PERFECȚIONARE A ACESTEIA ………………………….. ………………………….. …………………………. 28
2.1. Aspecte privind contabilitatea și perfecționarea datoriilor financiare …………….. 28
2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale și perfecționarea acesteia ……………………… 34
2.3. Contabilitatea și perfecționarea datoriilor calculate ………………………….. ……….. 41
III. CONTABILITATEA ȘI PERFECȚIONAREA ALTOR DATORII. PREZENTAREA
INFORMAȚIILOR PRIVIND DATORIILE ÎN SITUAȚIILE FINANCIARE ……………………… 57
3.1. Aspecte privind contabilitatea și perfecționarea altor datorii ………………………… 57
3.2. Perfecționarea contabilității datoriilor conform IFRS ………………………….. ……… 61
3.3. Prezentare a informațiilor privind datoriile în Situațiile Financiare ………………… 68
CONCLUZII ȘI RECOMANDĂRI ………………………….. ………………………….. ………………… 75
BIBLIOGRAFIE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………… 78
ANEXE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….
ADNOTARE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………….
ANNOTATION ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………..
DECLARAȚIE PRIVIND PROPRIA RĂSPUNDERE ………………………….. ……………………..
3
LISTA ABREVIERILOR
AOAM – asigurare obligatorie de asiste nță medicală
CAS – contribuții de asigurări sociale
CF- Codul Fiscal
HG- Hotărârea Guvernului
IAS- Standard Internațional de Contabilitate
IFRS – Standarde Internaționale de Raportare Financiară
PAM – prime de asigurări medicale
RM- Republica Moldova
SNC – Standarde Naționale de Contabilitate
TVA – Taxa pe valoarea adaugată
UE- Uniunea Europeană
4
LISTA TABELELOR
Tabelul 1. Analiza principalilor indicatori economico -financiari ai URECOOP din
Strășeni …………………………………………………………………………………………………………….. …7
Tabelul 1.1. Criterii de c lasificare a datoriilor………………………………………………… ………. 17
Tabel ul 2.1. Conturile de evidență a datoriilor financiare …………………………………………. 30
Tabelul 3.1. Conturile de evidență a altor datorii …………………………………………………… 57
Tabelul 3 .2. Domenul de aplicare a Standardelor internaționale aferente datoriilor ………. 63
LISTA FIGURILOR
Figura 1.1. Modalități de plată a datoriilor …………………………………………………………… .20
Figura 1.2. Recunoașterea și evaluarea datoriilor entității ……………………………………….. 24
Figura 2.1. Conturile și subconturile de evidență a datoriilor comerciale curente ………….. 36
Figura 3.1. Avantajele și dezavantajele aplicării IFRS………………………………………….. …62
Figura 3.2. Analiza ponderii datoriilor în structura pasivului entității ………………………… 70
5
INTRODUCERE
Condițiile economice și legislative autohtone, transformă administrarea contabilă a unei
entități într-o întrea gă provocare pentru profesioniștii în domeniu, care pentru a asigura
corectitutindea și relevanța procesului contabil, cercetează continuu resursele informaționale
tematice . Un sector aparte în acest neîntrerupt proces de studiu îl reprezintă datoriile une i entități
și cătuarea celor mai relevante metode de reflectare a acestora în contabilitate .
Nici o entitate în procesul activității sale nu poate exista aparte de interacțiunea cu alți
subiecți economici ( furnizorii, creditorii , angajații, statul etc.). Nu poate fi infirmat faptul, că
datoriile aflate la bilanțul entității , efectiv reprezintă resursele externe atrase în circuitul
economic intern în urma apariției cărora entitatea prezumă obținerea unor elemente de activ.
Importanța acestui aspect este fundamentată de ideea că sursele rămase neachitate sunt în
gestiunea firmei și reprezintă oportunități suplimentare de finanțare, deci acestea trebuie
minuțios analizate. Gestionarea eficientă a sectorului vizat presupune respectarea principiilor
fundamentale ale contabilității, întocmirea corectă a documentelor contabile și cunoașterea
legislației în domeniu.
Actualitatea și importanța temei . Necesitatea cercetări i datoriilor entității și
perfecționării acestora rezidă din importanța tranzacțiilor economice eficiente , astfel de
corectitutinea și exactitatea înregistrărilor contabile la acest compartiment, depinde capacitatea
de plată și dependența entității de partenerii de afaceri. În condițiile unui sistem legislativ
autohton atât de flotant , este obligator iu de a asigura calculul corect al datoriilor față de creditori,
furnizori, angajați și nu în ultimul rând față de stat. În cazul interperetării eronate a cadrului
legislativ apare riscul reflectării contabile incorecte de către entitate a obligațiilor sal e, de aceea
este relevantă perfecționarea continuă în domeniu.
Este actual și important, astăzi, de a acorda atenție sporită reflectării, estimării și dinamicii
datoriilor atât pe termen lung , cât și pe termen scurt ale entității, odată ce stabilitatea ec onomică
la nivel de țară este perturbată. În contextu l, numărului mare de entități economice , sporirii
concurenț ei pe piață și presiunii legislative este necesar ca procesul contabilizării datoriilor să fie
efectuat la un nivel de competență maximă, info rmațiile fiind înregistrate și prezentate la timp în
documentele primare și centralizatoare ale entității.
Scopul tezei de master constă în crearea unui diapazon structurat de cunoștințe în
domeniul contabilizării datoriilor entității în baza surselor inf ormaționale de la Uniunea
Cooperativelor de Consum URECOOP din Strășeni (în continuare URECOOP din Strășeni ),
precum și de a evidenția metodele de perfecționare a reflectărilor contabile aferente datoriilor.
6
Întru realizarea scopului propus, s -au conturat următoarele sarcini ale cercetării:
prezentarea noțiunilor generale și im portanței datoriilor entității;
identificarea actelor normative privind contabilizarea datoriilor;
determinarea modului de recunoaștere și evaluare a datoriilor;
examinarea perfectăr ii documentare aferente datoriilor entității;
studierea aspectelor privind contabilitatea și perfecționarea datoriilor entității;
cercetarea modului de reflectare a indicatorilor datoriilor în situațiile financiare;
studiul asupra modalității de contabiliz are a datoriilor conform IFRS ;
propunerea soluțiilor pentru a perfecționa și optimiza contabilitatea datoriilor.
Obiectul cercetării îl constituie Uniunea Cooperativelor de Consum URECOOP din
Strășeni (în continuare URECOOP din Strășeni ). Documentele anexa te au fost preluat e în
limitele informațiilor acceptate de conducerea entității pentru prezentare publică.
URECOOP din Strășeni a fos t fondat la 29 septembrie 1992 ca o organizație
neguvernamentală, autonomă, apolitică și necomercială având permanent, d e la înființare până în
prezent rolul de uniune teritorială a cooperativelor de consum cu sediul pe adresa: MD 3701,
Republica Moldova, raionul Strășeni, or. Strășeni, str. Morilor nr. 6. Proprietatea „URECOOP”
din Strășeni este privată, ocrotită de lege și s e compune dintr -o parte divizibilă și alta
indivizibilă. Partea divizibilă a URECOOP din Strășeni include în stru ctura sa 3 organizații
asociate și tot atâtea întreprinderi proprii. În cadrul cercetării vom face referire doar la indicatorii
părții indiviz ibile de proprietate ale entității URECOOP din Strășeni.
URECOOP din Strășeni desfășoară următorele tipuri de activități: comerțul cu amănuntul
și ridicata a produselor alimentare (hrișcă, zahar, orez etc.) , prestarea serviciilor de magazinaj ,
prestarea s erviciilor de distribuitor a cartelelor de telefonie mobilă , transmiterea activelor în
locațiune. Domeniul de bază al uniunii este prestarea serviciilor de magazinaj.
Contabilitatea în cadrul URECOOP din Strășeni se ține în conformitate cu legislația RM ,
în baza sistemului contabil în partidă dublă cu prezentarea situațiilor financiare complete. Pentru
înregistrarea și întocmirea registrelor contabile în format electronic entitatea utilizează soft -ul
contabil Contabilitate 1C versiunea 8.3.
În continuare va fi efectuată analiza activității economico -financiare a entității URECOOP
din Strășeni, în cadrul căreia se vor cerceta principalii indicatori pentru perioada anilor 201 7-
2018, datele fiind extrase din Situația financiară pe anul 201 8 (anexa 3).
7
Tabelu l 1.
Analiza principalilor indicatori economico -financiari ai URECOOP din Strășeni
N
/o Indicatorii economici Anul 201 7 Anul 201 8 Abaterea
(+; -) Ritm de
creștere, %
1 2 3 4=3-2 5=3:2*100
1. Venitul din vînzări, lei 13658193 12867529 -790664,0 94,2
2. Costul vînzărilor, lei 9791237 6302791 -3488446,0 64,4
3. Profit brut(pierdere brută), lei 3866956 6564838 +2697882,0 169,8
4. Profit (pierdere) pînă la impozitare,
lei 988275 3207815 +2219540,0 324,6
5. Profit net (pierdere netă), lei 876201 2825810 +1949609,0 322,5
6. Suma cheltuielilor perioadei, lei 3675923 4184793 +508870,0 113,8
7. Valoarea activelor, lei 17689512 19797935 +2108423,0 111,9
8. Valoarea capitalului propriu, lei 13560274 16385604 +2825330,0 120,8
9. Datorii curente, lei 4129238 3412331 -716907,0 82,6
10. Fondul de rulment, lei (Capital
propriu -active imobilizate) 4210606 5791401 +1580795,0 137,5
11. Rentabilitatea economică, % (3/7) 21,9 33,2 +11,3 151,6
12. Rentabilitatea financiară, % (5/8) 6,5 17,2 +10,7 264,6
13. Rentabilitatea veniturilor, % (5/1) 6,4 22,0 +15,6 343,8
Sursa: Elaborat de autor în baza Situației Financiare ale entității (anexa 3 )
Conform rezultatelor din tabelul 1 se constată că la URECOOP din Strășeni în anul 201 8
venitul din vânzări a înregistrat o descreștere de 790 664,0 lei în ccomparație cu perioada de
gestiune precedentă ceea ce în echivalent procentual reprezintă 94,2% .
Deși, venitul din vânzări s -a diminuat acesta nu a avut un impact negativ asupra
rezultatelor economice ale entității, dat fiind faptul că într -o măsură mai semnificativă a sc ăzut
costul vânzărilor cu 35,6% . A înregistrat o creștere considerabilă atât profi tul până la
impozitare, de circa 3,2 ori, cât și valoarea profitului net, care a atins suma de 2825810,0 lei,
depăș ind, la fel, de 3,2 ori profitul net din perioada anterioară.
În perioadele de referință valoarea elementelor de bilanț a crescut, activel e entității
majorându -se cu 11,9% față de 2017, iar valoarea medie a capitalului propriu fiind echivalentă
cu cea a capitalului permanent s -a majorat cu 2825330,0 lei și atinge valoare de 16385604,0 lei.
Rentabilitatea veniturilor din vânzări s-a majorat î n anul 201 8 față de anul 201 7 de circa
3,4 ori. Acest indicator arată că la entitatea dată persistă stabilitatea și capacitatea de a obține
profit din activitatea comercială . Celelalte tipuri de rentabilități, de asemenea s -au majorat
semnificativ. Renta bilitatea financiară a crescut de 6,5% la 17,2% puncte procentuale, ceea ce
indică că profitul adus de fiecare leu investit de către membrii cooperatori în capitalu l propriu s -a
majorat de circa 2,6 ori. De asemenea, o creștere cu 11,3 puncte procentuale a înregistrat și
rentabilitatea economică .
8
Din analiza indicatorilor activității economice,se face concluzia că majoritatea indicatorilor
analizați în anul 201 8 au înregistrat o majorare față de anul 201 7, astfel activitatea entității
URECOOP din Strășeni poate fi apreciată ca bună, datorită unei gestiuni eficiente a resurselor,
care a generat indicatori rezultativi în creștere.
Pentru a realiza scopul și sarcinile tezei au fost utilizate mai multe metode de cercetare
generale și speciale: analiza și sintez a, inducția și deducția, metoda analizei dinamice și
structurale, dubla înregistrare, comparația, descrierea etc.
Ca bază științifico -metodologică în cadrul cercetări i vor servi actele normative și
legislative ale Republicii Moldova , standardele internațio nale de contabilitate, dar și studiile
cercetătorilor la tema abordată. Printre cercetători străini care au realizat studii în domeniu se
enumeră: Belverd E. Needless, Raizberg B. , Paraschivesu M ., Feleagă N ., Jianu I. etc.
Din cercetătoii autoh toni care au realizat studii aferente temei vizate fac parte: Nederiț ă A.,
Bucur V., Tuhari T., Țurcanu V., Grigoroi L. , Gherasimov M. etc.
În urma efectuării cercetării se planifică evidențierea unor elemente de inovație ști ințifică
precum ar fi: propunerea unei noi clasificări a datoriilor la entitatea analizată pe grupe și tipuri,
propunerea de a se implementa în cadrul entități i a unei strategii de decontare a datoriilor,
dezvoltarea soft -urilor contabile pentru a putea urmări evoluția datoriilor atât ca volum cât și pe
tipuri, entități sau subconturi etc.
Scopul și sarcinile cercetării au determinat următoarea structură a lucrării : intoducere,
trei capitole, concluzii și recomandări, bibliografie și anexe.
În Capitolul I . „ABORDĂRI GENERALE PRIVIND DATORIILE: COMPONENȚA,
CARACTERISTICA, RECUNOAȘTEREA ȘI EVALUAREA ” se pune accentul pe
conceptele teoretice privind datoriile entității, definirea și clasificarea datoriilor, tipizarea,
principiile și abordările lor în contabil itate, de asemenea se prezintă principiile și condițiile de
recunoaștere și evaluare a datoriilor.
În Capitolul II . „CONTABILITATEA DATORIILOR ENTITĂȚII ȘI CĂILE DE
PERFECȚIONARE A ACESTEIA ” se reflectă informații privitor la întocmirea operațiunilor
contabile aferente datoriilor finaciare, comerciale și calculate și la modul de perfecționare a
contabilității acestora.
În Capitolul III . „CONTABILITATEA ȘI PERFECȚIONAREA ALTOR DATORII.
PREZENTAREA INFORMAȚIILOR PRIVIND DATORIILE ÎN SITUAȚIILE
FINANCIARE ” include studiul asupra contabilizării și perfecționării altor tipuri de datorii ale
entității, modul de reflectare a dato riilor în situații financiare și aspectele specifice contabilizării
elementelor de datorii conform IFRS.
I. ABORDĂRI GENERALE PRIVIND DATORIILE : COMPONEN ȚA,
CARACTERISTICA, RECU NOAȘTEREA ȘI EVALUAR EA
1.1. Trecerea în revistă a actelor normative care reglementează contabilitatea datoriilor
Fiecare entitate în procesul activității sale economice înainte de înregistrarea oricărui tip
de operațiune contabilă în primul rând se conduce actele legislative în vigoare, dar și de o serie
de regulamente, manuale, articole de revistă studii de caz și chiar cursuri de lecții elaborate de
cercetătorii din domeniu. Entitatea URECOOP din Strășe ni, de asemenea, are ca obiectiv de bază
desfășurarea activității sale în condițiile legislației în vigoare a RM, precum și o perfecționare
continuă a procesului contabil prin studierea literaturii în domeniu.
Pentru relațiile entității cu alte unități ec onomice, care generează apariția obligațiunilor sub
formă de datorii se evidențază o serie complexă de acte legislative și literatură de specialitate
aferentă domeniului.
În Legea contabilității nr. 113 din 27.04.2007 în articolul 3 „datoriile” sunt la ge neral
determinate ca element contabil. De asemenea, în această Lege, este stipulat modul de reflectare
în contabilitate a valorii datoriilor și organizarea acestora. Principiile generale privind
contabilitatea datoriilor c onform art. 17 alin. (7) din Lege a contabilității, presupun înregistrarea
în contabilitate a datoriilor pe termen scurt – la valoarea nominală, iar a datoriilor pe termen lung
– la valoarea scontată, în conformitate cu cerințele standardelor de contabilitate. Contabilitatea
creanțelor și datoriilor se ține pe categorii, clienți, furnizori, alți debitori și creditori [ 5]. Legea,
sus-numită, până la data de 31.12.2018 era actul legislativ de bază care stabilea cadrul juridic,
cerințele unice și mecanismul de reglementare a contabilității și raportării financiare în
Republica Moldova pentru toate entitățile rezidente și nerezidente înregistrate în țară [5]. Sub
incidența prevederilor acestei legi, evident, se află și entitatea URECOOP din Strășeni în baza
căreia este efectuată cercetarea, da t fiind faptul că perioada de gestiune vizată în studiu o
reprezintă anul 2018.
De remarcat însă, că de la 01.01.2019 a intrat în vigoare Legea contabilității și
raportării financiare nr. 287 din 15.12.2017, completându -se astfel lista actelor normative, care
vizează sectorul contabilității, inclusiv datoriile. Această Lege se aplică în simbioză cu Legea
contabilității, deosebirea dintre aceste două acte fiind domeniul de aplicare. Astfel, Legea
contabilității și raportării financiare nu se extinde asupra autorităților/ instituțiilor bugetare.
Totodată, în prezenta lege conform art. 4 entitățile sunt clasificate în câteva categorii: e ntități
micro, entități mici, entități mijlocii, și entități mari [6]. Clasificarea dată fiind implementată
datorită necesită ții de adaptare la criteriile Directivei UE privind contabilitatea. Conform acestor
10
criterii, URECOOP din Strășeni se regăseșt e în categoria entităților mici , deoarece la data
raportării nu depășește limitele a două din cele 3 criterii descrise în lege: a re totalul activelor
cuprins între 5 600 000,00 lei și 63 600 000,00 lei și are un venit din vânzări cuprins între 11
200 000 lei și 127 200 000 lei (anexa 2) [38]. În prezenta lege conform articolului 3 , la fel,
termenul „datorie” este abordat drept ele ment contabil [6]. De asemenea, în ambele legi sus –
numite, este evidențiată necesitatea de a efectua inventarierea datoriilor entității și a altor
elemente contabile, pentru a avea o imagine clară asupra stării economice a firmei. Inventarierea
datoriilor se face în conformitate cu Regulamentul privind inventarierea aprobat prin Ordinul
Ministerului Finanțelor nr.60 din 29.05.2012. Conform punctului 4 din acest regulament [ 9], se
face s tabilirea existenței efective a datoriilor precum și verificarea reali tății valorii de bilanț a
datoriilor .
SNC „Capital propriu și datorii” [13] este un alt act normativ care nu doar definește
datoriile, dar prezintă o amplă caracteristică a acestora, clasificarea, modul de recunoaștere și
evaluare, principiile de contabil izare, modul de decontare a datoriilor și informațiile despre
acestea prezentate în Situațiile Financiare.
În SNC „Costurile îndatorării” [14] se reglementează, în principal, modul de reflectare și
înregistrare în contabilitate, ca elemente separate, a dat oriilor generate de dobânzile și alte
costuri în urma contractării împrumuturilor și contractelor de leasing financiar.
Un alt standard care vizează datoriile entității este SNC „Prezentarea situațiilor
financiare” [15], aici în articolele 61 -80 este expu s modul de reflectare în situațiile financiare a
informațiilor privind datoriile, precum și codurile rândurilor unde acestea sunt înregistrate.
De asemenea și în alte standarde naționale putem regăsi interconectat informații și criterii
de contabilizare a datoriilor unei entități.
Nu mai puțin important, în procesul contabilizării datoriilor entității este Planul general
de conturi contabile aprobat prin Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 119 din 06.08.2013. care
cuprinde nomenclatorul sistematizat al cont urilor contabile și modul de aplicare a acestora. În
planul de conturi, elementele de datorii se reflectă în conturile analitice și sintetice di n grupa a 4 –
a în cazul datoriilor cu termen lung și în grupa a 5 -a pentru datoriile curente. Entitatea
URECOOP d in Strășeni utilizează conturile contabile conform prevederilor Planului de conturi.
Modul detaliat de utilizare a conturilor de către entitatea analizată este prezentat în capitolele doi
și trei ale cercetării.
Codul fiscal al Republicii Moldova nr. 1163 din 24.04.1997 (CF) utilizează informația
contabilă ajustată conform prevederilor acestuia, fiind actul de bază ce reglementează principiile
generale ale impozitării în RM și prezentării dărilor de seamă fiscale. Importanța CF rezidă în
11
primul rând din f orța coercitivă a acestuia, dat fiind faptul că orice unitate ce are activitate
economică este obligată de a calcula și achita datoriile privind impozitele și taxele, ceea ce
conform principiului echității reflectă abordarea unificată a statului față de co ntribuabili. CF
reglementează următoarele relații:
„1) prin prezentul cod se stabilesc principiile generale ale impozitării în RM, statutul
juridic al contribuabililor, al organelor fiscale și al altor participanți la relațiile reglementate de
legislați a fiscală, principiile de determinare a obiectului impunerii, principiile evidenței
veniturilor și cheltuielilor deduse, modul și condițiile de tragere la răspundere pentru încălcarea
legislației fiscale, precum și modul de contestare a acțiunilor organelo r fiscale și ale persoanelor
cu funcții de răspundere ale acestora.
2) reglementează relațiile ce țin de executarea obligațiilor fiscale în ce privește impozitele
și taxele generale de stat, stabilind, de asemenea, principiile generale de determinare și
percepere a impozitelor și taxelor locale.
3) Noțiunile și prevederile CF se aplică în exclusivitate în limitele relațiilor fiscale și ale
altor relații legate de acestea ” [2].
Un alt act normativ în care se regăsește reglementarea raporturilor dintre două entități, care
presupun apariția datoriilor este Codul Civil al RM nr. 1107 din 06.06.2002. În Codul Civil
datoriile sunt determinate ca obligații civile. Reieșind din terminologia Codului Civil, se poate
deduce că o obligație civilă este raportul care a pare între două sau mai multe subiecte, care se
ramifică în două părți indispensabile: partea pasivă (subiectul la care se majorează datoria) și
partea activă (subiectul care urmeaz ă să încaseze datoria). Obligațiile civile pot apărea:
„a) din contracte și din alte acte juridice;
b) din acte emise de o autoritate publică, prevăzute de lege drept temei al apariției
drepturilor și obligațiilor civile;
c) din hotărâ re judecătorească în care sînt stabi lite drepturi și obligații;
d) în urma creării și dobîndirii de bunuri î n temeiuri neinterzise de lege;
e) în urma elaborării obiectel or de proprietate intelectuală;
f) în urma cauzării de pre judicii unei alte persoane;
g) în urm a îmbogățirii fără justă cauză;
h) în urma altor fapte ale persoanelor fizice și juridi ce și a unor evenimente de care legea
leagă apariția unor efecte juridice în materie civilă ” [1] .
În Codul Muncii al RM nr. 154 din 28.03.2003 se reglementează raporturile de muncă și
datoriile față de personal privind retribuirea muncii precum și m odul de determi nare și de
recuperar e a prejudiciului material stabilit în articolele 333 -347.
12
Regulamentul cu privire la reținerea impozitului pe venit din salar iu și din alte plăți
efectuate de către patron în folosul angajatului, precum și din plățile achita te în folosul
persoanelor fizice care nu practică activitate de întreprinzător pentru serviciile
prestate și/sau efectuarea de lucrări aprobat prin HG nr. 697 din 22.08.2014 – precizează
sursele de venit impozabil, modul de acordare și justificare a scuti rilor, modul de calculare și
reținere a impozitului.
Actele normative descrise în acest subcapitol din cercetare sunt doar o parte a
reglementării legislative la care apelează contabilii în procesul înregistrării faptelor economice
aferente datoriilor și perfecționării procesului de contabilizare, deoarece, pe lângă, acestea mai
rezultă o serie întreagă de legi, acte, regulamente, indicații interdependente la care se face
referință. De aceea, nu putem delimita o listă finită a normelor de drept aferente do meniului.
În condițiile aplicării de către entitate standardelor internaționale de raportare financiară
(IFRS), contabilitatea datoriilor se efectuează în conformitate cu:
IAS 1 Prezentarea situații lor financiare – acest standard „prescrie baza pentru
prezentarea situațiilor financiare cu scop general pentru a asigura comparabilitatea atât cu
situațiile financiare ale entității pentru perioadele precedente, cât și cu situațiile financiare ale
altor entități. El stabilește dispozițiile generale de prezentar e a situațiilor financiare, orientările
pentru structura acestora și dispozițiile minime privind conținutul lor ” [43].
IAS 19 Beneficiile angajaților – acest standard „prescrie contabilizarea și prezentarea de
informații pentru beneficiile angajaților. Sta ndardul impune unei entități să recunoască: o datorie,
atunci când un angajat a prestat servicii în schimbul beneficiilor care urmează a fi plătite în viitor
și o cheltuială, atunci când entitatea consumă beneficiile economice care apar ca urmare a
servici ului prestat de un angajat în schimbul beneficiilor ” [43].
IAS 20 Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate
de asistența guvernamentală – acest standard „ trebuie aplicat pentru contabilizarea subvențiilor
guvernamentale și pentru prezentarea informațiilor legate de acestea, precum și pentru
prezentarea informațiilor cu privire la alte forme de asistență guvernamentală” [43].
IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente – acest standard „ asigură
aplicarea unor criterii de recunoaștere și baze de evaluare adecvate provizioanelor, datoriilor
contingente și activelor contingente și prezentarea unor informații suficiente în cadrul notelor,
care să le permită utilizatorilor să înțeleagă natura, plasarea în timp și valoarea acestora ” [43].
IFRS 9 „Instrumente financiare” în acest standard sunt stabilite „principiile pentru
raportarea financiară a activelor financiare și a datoriilor financiare care vor prezenta informații
13
relevante și utile utilizatorilor situaț iilor financiare pentru evaluarea valorii, plasării în timp și
incertitudinii fluxurilor de trezorerie viitoare ale unei entități” [43].
IAS 32 Instrumente financiare : prezentare – acest standard „stabilește principii pentru
prezentarea instrumentelor fina nciare drept datorii sau capitaluri proprii și pentru compensarea
activelor financiare și a datoriilor financiare . Standardul se aplică pentru clasificarea
instrumentelor financiare, din perspectiva emitentului, în active financiare, datorii financiare și
instrumente de capitaluri proprii; pentru clasificarea dobânzilor, dividendelor, pierderilor și
câștigurilor asociate acestora; precum și în circumstanțele în care activele financiare și datoriile
financiare trebuie compensate .” [43].
IAS 39 Instrumente fi nanciare : recunoaștere și evaluare – nemijlocit din denumirea
standardului se observă și obiectivul acestuia: recunoașterea și evaluarea instrumentelor
financiare. Prezentul standard este aplicat în paralel cu IFRS 9 Instrumente financiare.
IFRS 16 Contrac te de leasing – prezintă principiile pentru recunoașterea, evaluarea,
prezentarea și descrierea contractelor de leasing , precum și datoriile care decurg din acestea .
Obiectivul este să se garanteze că locatarii și locatorii furnizează informații relevante, într-un
mod care reprezintă exact respectivele tranzacții [43].
Cadrul legislativ al contabilizării datoriilor entității este completat cu studiile teoretico –
practice ale cercetătorilor autohtoni și internaționali. Conceptul datoriilor îl regăsim defini tivat
în lucrările specialiștilor străini printre care se enumeră:
Belverd E. Needles, Henry R. Anderson, James C. Caldwell „Principiile de bază ale
contabilității” [17]- în acest manual sunt prezentate complex principiile contabile atât din punct
de veder e teoretico -metodologic, cât și prin expunerea unor exemple din practica de lucru, ceea
ce ajută contabilii în găsirea răspunsurilor la diferite probleme întâlnite. Deși se axează pe
sectorul de contabilitate, nu se poate afirma că această carte aparține s trict sectorului, ea fiind o
bună sursă informațională și pentru alte domenii precum management, afaceri, planificare,
control etc.
Marius D. Paraschivescu și colectivul de autori „Contabilitate financiară” [25]- în
acest manual sunt expuse definițiile, regulile, conceptele și practicile din domeniul contabilității
financiare. Manualul descrie regulile de evaluare și recunoaștere a elementelor contabile,
inclusiv a datoriilor, de asemenea, include definițiile, clasificarea și metodele de contabilizare a
elementelor de datorii .
Regăsim abordată problematica datoriilor entității și în lucrările cerectătorilor autohtoni
precum:
14
Grigoroi L. și colectivul de autori „Contabilitatea întreprinderii” [22]- acest manual
este destinat utilizatorilor care deja au cuno ștințe contabile de bază, cuprinzând o descriere
amplă și structurată a tuturor elementelor contabile ce apar în procesul desfășurării activității
unei entități. Acest suport metodologic include delimitarea principiilor contabile de înregistrare a
datoriil or, descrie sistemele de organizare contabilă, explică criteriile de recunoaștere și evaluare
a elementelor datorii, exemplifică contabilizarea și prezentarea în situațiile financiare a
informației aferente datoriilor, precum și delimitarea terminologică a datoriilor.
Bucur V., Graur A. „Contabilitatea impozitelor” [19]- acestă lucrare reprezintă un
studiu complex al coraportului dintre contabilitate și fiscalitate. Bazându -se pe legislația
contabilă și fiscală a RM, cartea oferă un suport teoretico -metodologic în procesul de calcul,
plată, declarare și contabilizare a datoriilor față de buget apărute în cadrul entităților din țară.
Nederiță A. „Contabilitate financiară” ediția II [24]- deși editat în anul 2003, acest
manual est e actual și în prezent, datorită accesibilității și complexității informației prezentate,
care abordează definiția, clasificarea și metodica de contabilizare a elementelor de bilanț,
precum și oglindirea exemplelor din practică. În manual, un capitol apa rte este destinat evidenței
contabile a datoriilor. Această lucrare poate fi clasificată drept un ghid teoretico -practic de
studiere a contabilității.
Tuhari T. „Contabilitate” [27]- manualul dat este prezentat ca un suport de curs
destinat studenților ș i practicienilor din domeniu, dar și din alte domenii. Lucrarea cuprinde
definiții generale despre existența și starea patrimoniului unei entități și evoluția acestuia în timp
sub influența modificării elementelor contabile (activelor imobilizate, activel or circulante,
capitalului propriu și datoriilor pe termen scurt și lung).
Un rol nu mai puțin important în cercetarea datoriilor entității și căilor de perfecționare a
acestora îl ocupă resursele informaționale precum publicațiile periodice și resursele web. Cea
mai utilizată publicație periodică din țară este publicația oficială a statului – „Monitorul oficial al
RM ” în care se publică toate actele normative și legislative și toate modificările acestora, de
asemenea, des utilizate ca surse teoretico -științifice de către practicieni și studenți sunt revistele
„Contabilitate și Audit”, „Audit financiar”, „Monitorul fiscal”, „Economica” etc.
Entitatea URECOOP din Strășeni în primul rând utilizează actele normative și legislative
în procesul perfecționării și respectării metodologiei contabile și fiscal e. D e asemenea, la
URECOOP din Strășeni, drept baz ă teoretico -științifică servesc informațiile din publicațiile
periodice precum și manuale le, monografiile, lucrările didactice, articole științifice, resursele
web ș.a. studii elaborate de cercetătorii în domeniu.
15
Astfel, reieșind din cele expuse în acest subcapitol al cercetării, se poate afirma că pentru o
eficiență maximă în prezentarea informațiilor contabile către utilizatorii acesteia, dar și pentru
sporirea beneficiului economic al entității, contabilii trebuie să fie la curent cu toate modificările
la zi a actelor normative și legislative car e reglementează contabilitatea și fiscalitatea, de
asemenea, studierea în permanență a literaturii în domeniu va spori competența specialiștilor.
1.2. Definirea, componența și caracteristica datoriilor
Fiecare entitate economică, indiferent de forma de organi zare, forma de proprietate cifra
de afaceri sau alți factori, are mai multe necesități precum aprovizionarea cu mijloace
indispensabile activității, valorificarea produselor și/sau serviciilor prestate, efectuarea diferitor
operațiuni monetare sub formă de încasări sau plăți, interacționarea cu terții etc., aceste acțiuni
oferă oportunități, dar și constrângeri pentru entitate și definesc obiectul contabilității datoriilor.
În procesul de studiu al datoriilor entității este necesar de a defini noțiunea de „datorii” și
de a delimita tipurile de datorii care pot apărea în cadrul entităților.
Conform SNC „Capital propriu și datorii”, datoriile reprezintă „obligații actuale ale
entității ce decurg din fapte economice anterioare și prin stingerea (decontarea) că rora se așteaptă
să rezulte o ieșire (diminuare) de resurse care încorporează beneficii economice” [13].
În legislația internațională, definiția datoriilor, în fond, poartă aceiași semnificație ca și în
actele normative naționale.
Conform Ordinului Nr. 1 802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea „Reglementărilor
contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate
ale României”, datoriile reprezintă „o obligație actuală a entității ce decurge din evenimen te
trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează
beneficii economice. O datorie este recunoscută în contabilitate și prezentată în bilanț atunci
când este probabil că o ieșire de resurse, încorporând b eneficii economice va rezulta din
decontarea unei obligații prezente și când valoarea la care se va realiza această decontare poate fi
evaluată în mod credibil” [42].
O abordare simlară a definiției datoriilor o regăsim expusă și în legislația Poloniei, da toriile
semnificînd obligațiile entității apărute ca urmare a evenimentelor trecute bazate pe furnizarea de
bunuri sau servicii cu o valoare estimată în mod fiabil, care va implica utilizarea activelor
existente sau viitoare ale e ntității [41].
În cartea e conomiștilor americani Belverd E. Needles, Jr., Henry R. Anderson și James C.
Caldwell „Principiile de bază ale contabilității” datoriilor li se atribuie următoarea definiție:
„datoriile sunt rezultatul operațiunilor trecute ale companiei; ele reprezintă o bligații juridice
16
privind cedarea unor active sau prestarea unor servicii în viitor” [17, p. 437]. De asemenea, în
aceeași lucrare, datoriilor li se atribue noțiunea de obligații [ 17, p. 55].
În lucrarea lui Marius Dumitru Paraschivescu, „Contabilitate fin anciară”, datoria este
delimitată ca obligația contractată față de un terț și presupune plata unei sume de bani, livrarea
unui bun, prestarea de servicii sau executarea de lucrări în folosul acestuia. În mod generic, cel
care are o datorie, poate fi numit debitor. Datoriile apar între relațiile dintre entitate și furnizori
(furnizori, furnizori de imobilizări, efecte de plătit), cu personalul, cu bugetul statului, cu bugetul
asigurărilor sociale, în cadrul grupului, cu asociații, cu creditorii diverși, prec um și cu clienții
(clienți -creditori) [ 25].
În opinia economistului rus Райзберг Б. datoriile sunt sursele temporar atrase de
companie, organizație, instituție de fonduri care trebuie ret urnate creditorilor în te rmen [30].
În opinia savantulu i autohton Nederiță A. datoriile „reprezintă angajamentele de plată ale
întreprinderii față de furnizorii de bunuri achiziționate și servicii prestate, față de personalul
angajat privind retribuirea muncii, față de stat privind plata impozitelor și taxelo r, față de alte
persoane juridice și fizice” [ 24].
În suportul de curs „Contabilitate” elaborat de Tuhari T., Maleca I. și Fulga V. datoriile
sunt definite ca sursele străine de finanțare puse la dispoziția entității de o instituție financiară, de
furnizor i, de personal și de alți creditori [ 27].
Cercetătorii Gherasimov M . și Țurcanu L. definesc datoriile entității ca influența surselor
de finanțare apărute din contractele încheiate de entitate, în calitate de datornic, și alte persoane
fizice sau juridice în calitate de creditori ( instituțiile financiare, furnizorii, angajații etc. ) [28].
O altă noțiune care desemnează datoriile e ste cea d e „obligații”. În manualul de drept civil
„Teoria generală a obligațiilor” de Baieș S., obligația, este definit ă ca raport juridic în baza
căruia creditorul poate cere debitor ului executarea prestației, iar în caz de neexecutare, debitorul
poate pretinde ca aceasta să fie executată silit cu apl icarea instrumentelor judiciare [16].
Un impact notoriu asupra def inirii datoriilor a avut -o recunoscutul cercetător în domeniul
dreptului Е . Годэмэ . Conform părerii acestuia, în legătură cu evoluția reală a interacțiunilor
comerciale, iar in sens general cu relațiile economice, datoriile ca termen juridic trebuie
interpretate ca angajamente, și ca credit din punct de vedere economic [ 29, p. 228]. După părerea
Е . Годэмэ ., datoria demonstrează relația juridică, conform căreia o persoană trebuie să execute
în privința altei persoane acțiuni concrete, dar deoarece acestea conțin în sine dreptul la averea
debitorului, respectiv și datoria are valoare [29, p. 228] .
17
Reieșind din multitudinea de definiții expuse, se poate conchide că o datoriile sunt
resursele aflate în gestiunea entității care contribuie la formarea unui benef iciu economic, dar
pentru care încă nu a fost virată plata stabilită contractual.
Deși în majoritatea entităților conturile de datorii sunt mai puține decât conturile de active,
evidența acestora este, la fel, de importantă ca și cea a bunurilor sale. Pen tru o evidență relevantă
se recomandă înregistrarea acestora în contabilitatea financiară, dar și managerială, după mai
multe criterii de clasificare. Clasificarea datoriilor în contabilitate are rolul de a asigura
accesibilitatea informațiilor pentru uti lizatorii din cadrul entității și din afara acesteia. În cazul,
unei clasificări relevante a datoriilor se pot evita o multitudine de neclarități și erori contabile.
Importanța clasificării datoriilor nu poate fi neglijată, dat fiind faptul că această clas ificare este
impusă și de structura bilanțulului contabil. Criteriile de bază după care pot fi clasificate datoriile
în conabilitatea financiară și/sau de gestiune sunt expuse în tabelul 1.1. :
Tabelul 1.1.
Criterii de clasificarea a datoriilor
Nr.Crt. Denumirea
criteriu lui Clasificarea
1. După termen:
datorii pe termen lung (urmează a fi stinse în termen de peste 12 luni de
la data raportării)
datorii curente (urmează a fi stinse în mai puțin de 12 luni de la data
apariției)
2. După gradul de
estimare:
datorii certe (da torii a căror valoare poate fi determinată exact)
datorii incerte (datorii a căror valoare nu este cunoscută exact –
provizioane)
3. După
conținutul
economic:
datorii financiare (creditele, împrumuturile, leasingul financiar)
datorii comerciale (față d e furnizori, față de cumpărători privind
avansurile primite)
datorii calculate (față de personal, privind asigurările, față de buget, alte
datorii)
subvenții ( suport monetar sau material acordat de terți cu condiția
respectării a anumitor condiții)
provizioane (datorii a căror valoare nu poate fi cert stabilită)
alte datorii(preliminate/anticipate, de asigurare, privind sancțiunile etc.)
4. După moneda
de evidență:
în monedă națională
în valută străină
5. După gradul de
afiliere:
în părți afili ate
în părți neafiliate
6. După termenul
de prescripție:
în termen
cu termenul de prescripție expirat.
7. După modul de
achitare:
convertibile ( ce pot fi achitate prin cedarea unei părți din capitalul social)
neconvertibile (ce pot fi achitate prin alte mijloace fără cedarea din
capitalul social)
Sursa: Elaborat de autor în baza SNC „Capital propriu și datorii”
18
Din masa patrimonială a datoriilor URECOOP din Strășeni cele mai semnificative, ținînd
cont de criteriile de clasificare, sunt următoarele (anexa 2) :
În funcție de termen la URECOOP din Strășeni se înregistrează doar datorii curente.
În funcție de conținutul economic la URECOOP din Strășeni observăm următorul
clasament al datoriilor:
– datorii financiare reprezintă datoriile ce se referă la a ngajarea capitalului atras.
Datoriile financiare pot apărea în urma contractării creditelor bancare, împrumuturilor de la
persoane fizice sau juridice sau de la achiziționarea activelor în leasing financiar. De obicei,
datoriile financiare sub formă de ca pital atras percep calcularea unei dobânzi sau includ alte
costuri de atragere. Cadrul legal de contabilizare a dobânzilor și costurilor de obținere a
capitalului atras este reflectat în SNC „Costurile îndatorării”.
Conform datelor balanței de verificare pentru anul 2018 (anexa 4 ), în componența
datoriilor financiare la URECOOP din Strășeni se includ doar împrumuturile pe termen scurt de
la personalul entității.
– datorii comerciale apar ca rezultat al relațiilor de decontare cu furnizorii, antreprenorii
și alți creditori privind asigurarea cu bunuri materiale, lucrări și prestări de servicii de care a
beneficiat entitatea. De asemena, drept datorie comercială sunt considerate avansurile primite.
Prin intermediul avansurilor, entitatea care le oferă capă tă dreptul de a cere coercitiv de la
prestator serviciile sau bunurile care au fost plătite în avans. Entitatea care primește avansul
înregistrează o majorare a obligațiunilor acesteia față de client.
La URECOOP din Strășeni în contabilitate sunt înregi strate atât datorii comerciale, cât și
avansuri primite.
– datorii calculate sunt datoriile pentru determinarea cărora sunt necesare efectuarea unor
calcule contabile preventive reglementate, de obicei, prin acte legislative. Datoriile calculate
cuprind dat oriile salariale și alte datorii față de personal, datoriile față de bugetul de stat. În
contabilitatea URECOOP din Strășeni pentru anul 2018 au fost înregistrate următoarele tipuri de
datorii calculate: datorii salariale, datorii față de titularii de ava ns, datorii privind contribuțiile de
asigurări sociale (CAS) și privind primele de asigurări medicale (PAM), datorii privind
impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător, privind impozitul din salariu, privind taxa pe
valoarea adăugată (TVA), priv ind alte impozite și taxe, precum și alte datorii privind bugetul.
Entitatea în baza căreia este efectuată cercetarea nu are contractate subvenții și nu creează
provizioane.
– alte datorii cuprind obligațiile preliminate ale entității, angajamentele față de companiile
de asigurare a bunurilor și/sau persoanelor, datoriile generate de bunurile primate în gestiune,
19
datoriile apărute în urma aplicării sancțiunilor. Raportând această clasificare, la entitatea
cercetatată, remarcăm că în anul de gestiune 2018, URECOOP din Strășeni a operaționat cu alte
datorii precum: datorii preliminate cu bugetul și alte datorii .
În funcție de gradul de estimare la URECOOP din Strășeni în perioada de gestiune
analizată deosebim doar datorii certe. În urma discuțiilor cu refer ire la perfecționarea
contabilității datoriilor, contabilul -șef al acestei entități, doamna Pereu Ecaterina, preconizează
ca pe parcursul anului de gestiune 2019 să fie inclusă în contabilitate și calcularea datoriilor
incerte, sub formă de provizioane.
În funcție de moneda de evidență datoriile la URECOOP din Strășeni sunt reflectate
doar în monedă națională. La entitățile care au operațiuni în valută străină, evidența contabilă, la
fel, se ține în moneda națională, convertită conform cursului valutar, ast fel de operațiuni
generând venituri sau cheltuieli din diferențele de curs.
În dependență de gradul de afiliere entitatea analizată are relații creditoriale doar cu
furnizorii neafiliați. Datoriile între părți afiliate rezultă din relațiile între persoan ele fizice sau
juridice care sunt interdependente, una dintre acestea având capacitatea de control asupra
celolrlalte și influențează semnificativ deciziile economice, financiare și operaționale.
În funcție de termenul de prescripție entitatea URECOOP din Strășeni înregistrează
doar datorii în termen, fiind un plătitor exemplar ceea ce îi asigură o bună cooperare cu alte
entități economice. În scopuri de impozitare, datoriile cu termenul de prescripție expirat sunt
clasificate ca surse de venit impozabile , excepție fiind cazurile când formarea lor este o urmarea
a procesului de insolvabilitate în care se află entitate.
În funcție de modul de achitare URECOOP din Strășeni utilizează doar mijloace ce
nu prevăd cedarea capitalului social, astfel toate obligaț iile înregistrate în contabilitatea unității
economice sunt neconvertibile.
Reieșind din criteriul de clasificare în dependență de modul de achitare, remarcăm că
stingerea datoriilor convertibile, după cum s -a mai specificat, este transformarea datoriei în
capital social. În această situație fondatorul sau fondatorii entității direcționează suma
împrumutului oferit anterior ca aport la capitalul social al entității, efectuându -se modificările de
rigoare în certificatul de înregistrare. Datoriile neconv ertibile pot fi achitate prin mai multe
instrumente de plată. Totodată m odalitățile de decontare a datoriilor sunt expuse în figura 1.1.
20
Figura 1.1. Modalități de plată a datoriilor
Sursa: Elaborat de autor în baza SNC „Capital propriu și datorii”
În ca zul când la data raportării entitatea a transferat în plus mijloace destinate stingerii
datoriilor, suma care o depășește se va reflecta drept creanță.
Pe parcursul activității economice, se întâlnesc și situații când entitatea se ciocnește de
faptul că un ele obligații nu mai trebuie să fie achitate, de aceea apare necesitatea decontării
acestora. Decontarea datoriilor se efectuează:
1) când creditorul renunță benevol la drepturile sale
2) când creditorul este privat de drepturile sale, inclusiv când expiră termenul de
prescripție a datoriilor
3) în alte cazuri prevăzute de legislație [13].
Specificul esențial al oricărei datorii, este faptul că entitatea are o obligație actuală, ceea ce
dictează responsabilitatea de a acționa într -un anumit mod. Așadar, pri n forța coercitivă a
statului, agentul economic este impus să -și respecte obligațiile consemnate într -un contract sau
stipulate de cerințele legii. Înainte, de preluarea unei obligații, entitatea trebuie să analizeze
minuțios sumele care trebuie plătite î n raport cu beneficiul economic scontat din urma acestei
tranzacții. Operațiunile economice care implică majorarea datoriilor implică o serie de avantaje
și dezavantaje.
Avantaje: Decontarea datoriilor
poate fi efectuat ă prin:
Transmiter
ea altor
active Prestarea
serviciilor Substituirea
unei datorii
cu alta Trecerea în
cont a
avansurilor
acordate Achitarea
numera –
rului Convertirea
datoriei ca
aport în
capital
social etc.
21
– Aprovizionarea entității cu stocuri, pentru asigurarea continuității activi tății
– Diminuarea necesității de a atrage credite financiare, datorită bunei colaborări cu
furnizorii care contractual dau acordul privind amânarea plății pe o perioadă de timp.
Dezavantajele:
– Entitatea își pierde din autonomia financiară, fiind dependentă de alți agenți economici;
– Datoriile sunt o sursă nestabilă de finanțare;
– Valoarea majoră a datoriilor diminuează credibilitatea agentului economic.
Deci, reieșind din cele expuse evidențiem că datoriile au o influență ambiguă asupra
activității și rezult atelor economice ale entității. Partea pozitivă a majorării datoriilor este
obținerea surselor suplimentare de finanțare, iar aspectul negativ al creșterii datoriilor îl
reprezintă pierderea controlului asupra nivelului și a capacității de plată a acestora , ceea ce crește
riscul entității de a deveni insolvabilă.
1.3. Principiile de recunoaștere și evaluare a datoriilor
Problema recunoașterii și evaluării elementelor contabile reprezintă un domeniu specific
al contabilității. Procesul de recunoașterea și eval uare a datoriilor trebuie să se bazeze pe
principiile contabile fundamentale. În Republica Moldova, problematica recunoașterii și
evaluării datoriilor este una care își regăsește soluția în interpretarea corectă și responsabilă a
prevederilor actelor norm ative. Conform articolul 18 din Legea Contabilității, recunoașterea și
evaluarea sunt părți componente ale ciclului contabil. În articolul 3 din aceeași lege, se regăsește
și definirea termenului de evaluare – „procedeu de determinare a mărimii valorice a elementelor
contabile la data recunoașterii inițiale a acestora și întocmirii rapoartelor financiare” [5].
Conform articolului 21 din Legea contabilității, e valuarea și recunoașterea elementelor
contabile se efectuează în conformitate cu prevederile IFRS, și ale actelor normative prevăzute la
articolul 11 al legii: Standardele Naționale de Contabilitate; regulamente, instrucțiuni, indicații
metodi ce, reguli și comentarii [5].
În Legea contabilității și raportării financiare, care a intrat în vigoare la 01 .01.2019, apare
definiția ambelor noțiuni. Astfel conform articolului 3 din Legea contabilității și raportării
financiare, „recunoașterea este înregistrarea în contabilitate și prezentarea în situațiile financiare
a unui element contabil care corespunde d efiniției și care îndeplinește criteriile de recunoaștere
stabilite în standardele de contabilitate”, iar „evaluarea este procedeul de determinare a mărimii
valorice a elementelor contabile” [6].
În procesul de recunoaștere a datoriilor, timpul este factor ul primordial. De cele mai multe
ori, nereflectarea în contabilitate a unei datorii dintr -o operațiune contabilă este urmată de
22
neînregistrarea unei cheltiueli. Astfel această omitere conduce la distorsionarea realității privind
cheltuielile și supraevalue ază fictiv profitul. O datorie trebuie înregistrată doar în momentul în
care apare obligația. Această regulă, deși la prima vedere destul de simplă, în practică se aplică
mai dificil.
Conform articolului 29 din SNC „Capital propriu și datorii”, datoriile entității sunt
recunoscute în baza principiului contabilității de angajamente doar dacă îndeplinesc două criterii
concomitent:
1) există certitudinea că în urma stingerii (decontării) unei datorii va avea loc o ieșire de
resurse, purtătoare de beneficii e conomice;
2) valoarea datoriei poate fi evaluată în mod credibil [13].
De asemenea, în SNC ”Capital propriu și datorii” [13] se stipulează că datoriile
recunoscute inițial se ajustează ca urmare a:
1) primirii reducerilor de preț de la furnizori;
2) returnării b unurilor procurate anterior;
3) corectării erorilor aferente valorii bunurilor (serviciilor) procurate în anii precedenți.
„Ajustarea datoriilor în cazul primirii reducerilor de preț de la furnizori după intrarea
bunurilor (primirea serviciilor) se contabiliz ează ca diminuare a datoriilor și majorare a
veniturilor curente.
Ajustarea datoriilor ca urmare a returnării bunurilor procurate se contabilizează ca
diminuare concomitentă a datoriilor curente și a valorii activelor imobilizate sau curente
returnate.
Ajustarea datoriilor în urma corectării erorilor aferente valorii activelor procurate în anii
precedenți și aflate în gestiunea entității se contabilizează respectiv ca majorare concomitentă a
valorii activelor și a datoriilor curente sau ca diminuare concom itentă a datoriilor curente și a
valorii activelor.
Ajustarea datoriilor în urma corectării erorilor aferente valorii serviciilor procurate în anii
precedenți sau bunurilor procurate în anii precedenți care la momentul depistării erorilor nu se
află în ges tiunea entității se contabilizează respectiv, ca diminuare a corecțiilor rezultatelor anilor
precedenți și majorare a datoriilor curente sau diminuare a datoriilor curente și majorare a
corecțiilor rezultatelor anilor precedenți” [13].
Cauzele apariției și acumulării necesității de a efectua ajustări ale datoriilor pot avea
originile de la programul informatic nedesăvârșit sau din neatenția factorului uman . Cel mai des
necesitatea de a efectua ajustări este cauzată de: erorile de sumă apărute la transferu rile de
numerar din contul curent, alegerea incorectă a furnizorului la efectuarea transferului sau
23
înregistrarea facturii fiscale, indicarea incorectă a cotei TVA din factura furnizorului, trecerea
prin conturile de venituri și cheltuieli a facturilor de „Nonlivrare” etc. [40]. Deoarece nimeni nu
este asigurat de apariția erorilor la determinarea valorii datoriilor, care generează necesitatea
efectuării ajustărilor, este importantă verificarea sistematică a acestora, verificarea tuturor
documentelor confir mative pentru recunoașterea în contabilitate, efectuarea actelor de verificare
reciproce și contrapunerea informațiilor din registrele contabile. De asemenea, pentru a evita
erori în data recunoașterii și în evaluarea veridică a datoriilor, profesioniștii în domeniu, trebuie
să efectueze înregistrările contabile strict în baza documentelor, cu evitarea situațiilor gen:
„dictarea telefonică a informațiilor contabile”, care ulterior pot fi interpretate eronat și pot avea
consecințe considerabile asupra sumei datoriilor, dar și indicatorilor rezultativi.
Savanții internaționali Belverd E., Henry R. și James C. definesc ca fiind oportună
recunoașterea datoriei „în momentul în care se creează obligația” [ 17].
Specialistul în domeniul contabilității Zlatina N. a firmă că „ noțiunea de recunoaștere face
referință la procesul de includere, în situțiile financiare, a elementelor contabile , inclusiv
datoriilor, mai exact, de stabilire a perioadei în care datoriile pot fi înregistrate în contabilitate și
în situațiile financiare ” [33].
Reieșind din monografia contabilă elaborată de savanții autohtoni Sajin I. și Nederiță A.
„Probleme ale contabilității și auditului decontărilor comerciale”, unde regăsim principalele
criterii de recunoaștere a datoriilor comerciale, obser văm că acestea sunt general aplicabile și
pentru orice tip de datorie din cadrul entității [26]. Astfel conform monografiei putem deduce
următoarele cerințe principale de recunoaștere a datoriilor:
a) elementele contabile să corespundă definițiilor datoriilo r;
b) să fie controlate de entitate ca rezultat al evenimentelor anterioare (în baza
drepturilor juridice asupra acestora);
c) să existe o certitudine întemeiată că în urma tranzacției avantajele
economice se vor majora sau se vor diminua;
d) valoarea datoriilor să poată fi determinată cu un grad înalt de exactitate.
De asemenea, în monografie este accentuat faptul că recunoașterea datoriilor trebuie să se
bazeze pe conceptul contabilității de angajamente și pe respectarea următoarelor principii
contabile fundamenta le: necompensarea, autonomia entității, prevalența economicului asupra
juridicului, periodicitatea. Totodată este important, de menționat că în conformitate cu articolul
17 din Legea contabilității [5], pentru entitățile cu răspundere nelimitată este prev ăzută și
contabilitatea de casă, potrivit căreia elementele contabile sunt recunoscute pe măsura plății
24
mijloacelor bănești. Deci, în cazul aplicării contabilității de casă datoriile nu se vor constata și nu
va exista necesitatea reflectării lor în contabi litate.
Pentru a descrie mai relevant momentul recunoașterii unei datorii în contabilitate se
propune spre examinare următorul exemplu convențional care reflectă modul de recunoaștere a
elementelor de datorii și la URECOOP din Strășeni:
Entiatea a semnat î n luna august anul 2018 un contract de vânzare -cumpărare a mărfurilor
în valoare de 250 000,00 lei și un alt contract de prestare a serviciilor în valoare de 26 000,00 lei.
Efectiv mărfurile au fost procurate în luna decembrie 2018, iar serviciile au fost prestate în luna
ianuarie 2019.
Conform datelor prezentate în exemplu, deși contractele au fost încheiate în luna august
2018, entitatea nu va recunoaște datorii. Datoriile față de furnizor privind mărfurilor vor fi
recunoscute atunci când acestea nemij locit au fost procurate – decembrie 2018, iar datoriile
pentru serviciile primite – în luna ianuarie 2019.
Procesul de recunoaștere a datoriilor este nemijlocit corelat cu evaluarea acestora, care
reprezintă, de asemenea, un aspect important pentru orice sec tor al contabilității.
Doctorul în economie Zlatina N., reflectă aceste două procese ca etape primordiale în
contabilitatea datoriilor , fiind de o importanță echivalentă. Caracteristicile și principiile de bază a
acestor procese sunt prezentate în figura 1 .2:
Figura 1.2. Recunoașterea și evaluarea datoriilor entității
Sursa: Zlatina N., Reguli și tehnici privind recunoașterea și evaluarea datoriilor [33]
25
Evaluarea reprezintă un procedeu al metodei contabilității comun și aplicabi l și în alte
discipline. Importanța procedeului de evaluare rezidă din necesitatea centralizării și generalizării
elementelor contabile prin ajustarea acestora la un numitor comun, fapt realizabil prin
intermediul etalonului valoric. Estimarea greșită a va lorii elementelor contabile, inclusiv a
datoriilor are un impact negativ asupra realității economice a entității.
Cercetătorul Jianu I. remarcă că „în limbajul curent, a evalua înseamnă a aprecia, a stabili o
valoare, a calcula, a socoti, a prețui, a dete rmina un preț care să fie utilizat într -o anumită
tranzacție” [23].
O definiție a termenului „evaluare” , din perspectiva termenologică contabilă este expusă și
de către savantul Tuhari T., astfel în interperetarea acestuia „evaluarea constă în transformar ea
unităților naturale în unități valorice prin intermediul prețului” [27].
Doctorul în economie Zlatina N., afirmă că „ evaluarea face referință la procesul prin care
se determină valorile monetare, la care structurile situațiilor financiare vor fi recuno scute în
bilanț și în situația de profit și pierdere” [33].
Cercetătorii americani Needles B., Anderson H., Caldwell J. consideră că „datoriile sînt
evaluate la suma de bani necesară pentru a achita obligația existentă sau la valoarea reală de
piață a bunu rilor de livrat sau a serviciilor de prestat ” [17].
Cercetătorul rus Пятов М. Л. , afirmă că evaluarea reprezintă „metodologia determinării
sumei bănești când tranzacțiile, evenimentele și fenomenele economice se reflectă în registrele
contabile și în rapo artele financiare” [45].
Studiind literatura de specialitate, observăm că în dependență de momentul în care este
efectuată, evaluarea se clasifică în două forme: evaluarea inițială și evaluarea ulterioară.
Evaluarea inițială se realizează la costul istoric , atunci când nemijlocit a fost creată
datoria față de terți. Evaluare inițială, bazată pe cost istoric, are drept temei valoarea nominală de
rambursare consemnată în documentele primare și în contractele de vânzare -cumpărare, de
prestări servicii, de leas ing financiar, de credit etc.
Evaluarea ulterioară a elementelor contabile, inclusiv a datoriilor, se realizează o dată cu
întocmirea situațiilor financiare și/sau în timpul inventarierii patrimoniului. „ Conform
prevederilor contabile naționale, datoriile se evaluează la data raportării la valoarea contabilă. În
IFRS se stipuleză că, ulterior recunoașterii inițiale, o entitate trebuie să evalueze datoriile la cost
amortizat. Costul amortizat fiind valoarea la care activul financiar sau datoria financiară a fost
evaluată la momentul recunoașterii inițiale, minus rambursările, plus sau minus amortizarea
acumulată utilizând metoda dobânzii efective pentru fiecare diferență dintre valoarea inițială și
valoarea la scadență și minus orice reducere directă sau pri n utilizarea unui cont de provizion
26
pentru depreciere sau imposibilitatea de recuperare. În practică, de regulă, costul amortizat al
datoriilor financiare nu este altceva decât valoarea de plată a datoriilor” [33].
Conform SNC „Capital propriu și datorii”:
– Evaluarea datoriilor se face valoarea nominală a acestora care urmează a fi achitată,
inclusiv impozitele și taxele prevăzute de legislație (taxa pe valoarea adăugată, accizele, alte
impozite și taxe).
– Evaluarea subvențiilor se face inițial în funcție de forma (monetară sau nemonetară) în
care acestea au fost primite. Subvențiile primite sub formă monetară se evaluează la valoarea lor
nominală, iar cele sub formă nemonetară în mărimea valorii de intrare a activelor primite care se
determină în conformitate cu standardele de contabilitate.
– Evaluarea provizioanelor se face în suma costurilor necesare stingerii obligației
aferente. Cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligațiilor aferente
provizioanelor este suma pe care o entitate ar plăti -o, în mod rațional, pentru stingerea datoriei
la data raportării sau pentru transferarea acestei sume unei terțe părți la acel moment [13].
Evaluarea datoriilor în cadrul URECOOP din Strășeni va fi reflectată prin următoarea
situație din practica entității :
În baza facturii fiscale cu seria IY, nr .0227558 din 10.12.2018 (anexa 5 ) URECOOP din
Strășeni a procurat mijloace fixe cu plată ulterioară de la Protosteh SRL în sumă de 29 640,00 lei
inclusiv TVA 20%.
Analizînd exemplul, constatăm că în cadrul entită ții se vor majora datoriile comerciale,
care vor fi înregistrate în contabilitate la valoarea nominală, adică la data întocmirii facturii
fiscale, 10.12.2018, la valoarea totală a acesteia 29 640,00 lei, suma TVA de 4 940,00 lei fiind
trecută în cont.
Prin urmare, putem afirma, că evaluarea atât a datoriilor entității cât și a altor elemente
contabile este de o importanță semnificativă pentru entitate, scopul evaluării fiind:
pentru formarea informației de evaluare a averii și datoriilor – valoarea de lichidare,
valoarea vamală, valoarea curentă (de piață), valoarea planificată, valoarea de înlocuire;
pentru executarea funcției de control – valoarea normativă, valoarea medie, valoarea
efectivă, valoarea de transfer;
pentru calculul rezultatului f inanciar – costul efectiv, valoarea vânzărilor [39].
Se poate concluziona că realizarea corectă a procedurii de recunoaștere și evaluare a
elementelor de datorii are o semnificație importantă asupra indicatorilor economico -financiari ai
entității. Recunoaș terea și evaluare sunt două procese dependente unul de altul, necesare și
27
actuale pentru orice domeniu contabil. Deși deseori apar neclarități referitor la momentul
recunoașterii și evaluării datoriilor, cadrul legal național și internațional, precum și st udiile în
domeniu oferă posibilitatea de a reflecta veridic și esențial în contabilitate informațiile referitoare
la acest subiect.
28
II. CONTABILITATEA DATOR IILOR ENTITĂȚII ȘI CĂILE DE
PERFECȚIONARE A ACES TEIA
2.1. Aspecte privind contabilitatea și perfecționar ea datoriilor financiare
Importanța datoriilor financiare pentru o entitatea poate fi asociată cu cardurile de credit
deținute de persoane fizice. Acestea sunt foarte utile, deoarece entitatea poate utiliza „banii altor”
pentru a -și finanța propriile activ ități până la perioada când datoria devine exigibilă. Cu toate
acestea, entitatea trebuie să aibă mare grijă, deoarece datoriile financiare în exces pot duce
compania la marginea falimentului.
În condițiile economiei actuale, datoriile financiare pot fi colacul de salvare pentru
continuitatea activității firmei, dar pot fi și cauza de eșec a acesteia. De aceea, o evidență
contabilă strictă, corectă și în temeiurile legale este factorul de bază care salvează entitatea de la
eșec. Evidența contabilă a dato riilor financiare la URECOOP din Strășeni este atât de
importantă, deoarece având informația structurată și reflectată real, conducerea firmei poate
studia în orice moment aspectele privitoare la riscul de faliment, capacitatea de plată și de ce nu
contrac tarea unor noi datorii financiare. Astfel, înțelegem că datoriile financiare sunt sursele
atrase generatoare de beneficii economice.
Înainte de procesul nemijlocit de contabilizare a datoriilor financiare, un practician trebuie
să cunoască fundamentele t eoretice aferente acestora, trebuie să deslușească defințiile de credit,
împrumut, leasing financiar etc., trebuie să cunoască și clasificarea datoriilor financiare, și
modalitățile de achitare a acestora, și nu în ultimul rând legislația în domeniu.
Așad ar, componența datoriilor financiare , care pot apărea și la URECOOP din Strășeni
poate fi divizată în trei grupe:
Credite bancare – acea sumă de numerar în valută națională sau străină, oferită entității
de către instituțiile bancare, pentru o perioadă d eterminată de timp, percepându -se o dobândă.
La fel, un credit bancar este considerat și overdraftul care este un tip al creditului bancar eliberat
sub formă de cec sau ordin de plată la o sumă mai mare decât suma aflată pe conturile bancare
curente ale en tității.
Pentru a primi un credit bancar, entitatea trebuie să prezinte băncii mai multe documente:
cererea de solicitare a creditului, copia statutului, copia certificatului de înregistrare, business –
planul, documente privind gajul, decizia administrație i privind solicitarea creditului, copia
situațiilor financiare etc.
Ulterior, dacă instituția financiară acceptă acordarea creditului, se încheie un Contract de
credit unde este indicată valoare creditului, termenul, dobânda, răspunderea părților etc .[27].
29
Deși, URECOOP din Strășeni, datorită indicatorilor din bilanț (anexa 3) are oportunitatea
de a obține credite bancare, aceasta își desfășoară activitatea fără a contracta instituțiile
financiare.
Împrumuturi – acele sume de bani care pot fi primite de la alte entități neafiliate sau
afiliate, de la persoane fizice, angajați, alte entități decât băncile. La primirea unui împrumut se
întocmește Contractul de împrumut unde se stipulează suma împrumutului, rata dobânzii,
termenele de achitare etc. Adițional la contract se întocmește Recipisa de recepționare a
mijloacelor financiare . Cu toate că situația economică la URECOOP din Strășeni, după cum a
mai fost specificat, este una favorabilă, entitatea are contractate împrumuturi pe termen scurt
(anexa 2).
Active le primite în leasing financiar – sunt bunurile preluate de entitate în baza unui
contract de leasing, care ulterior expirării termenului stipulat în contract trec în proprietatea
locatarului . URECOOP din Strășeni nu are active achiziționate în leasing f inanciar.
Modul de întocmire a contractelor aferente datoriilor finaciare, precum și respectarea
prevederilor contractuale, și sancțiunile pentru nerespectare sunt stipulate în Codul Civil al RM.
Ca și celelalte tipuri de datorii, datoriile financiare, în dependență de termenul rambursării
sunt de două tipuri:
– curente ( pe termen scurt ), al căror termen de achitare este nu mai mare de un an
calendaristic;
– pe termen lung , cu termen de achitare mai mare de un an calendaristic .
Conform cărții mari (anexa 2) , la URECOOP din Strășeni sunt doar datorii financiare
curente.
Organizarea contabilității datoriilor financiare la URECOOP din Strășeni are loc în baza :
– documentelor ținute de secția juridică: decizia președintelui Biroului executiv de a
contracta împrumu tul și contracte le de împrumut , copiile cărora nu au fost prezentate în anexele
la cercetare, dat fiind faptul că entitatea a limitat accesul la acest tip de documente.
– documentelor primare: dispozițiilor de încasare (URECOOP din Strășeni, de asemenea, a
limitat accesul la acest tip de document, dat fiind faptul că conține date cu caracter personal:
numele și prenumele persoanei ce a acordat împrumutul și informații privitor la actul de
identitate al acesteia ).
-documentelor centralizatoare: registrul de evidență sintetică și analitică a contului 512
„Împrumuturi pe termen scurt” (anexa 6), cartea mare (anexa 2), balanța de verificare (anexa 4),
situațiile (financiare anexa 3)
30
Contabilitatea datoriilor financiare se organizează în conturile contabile de pa siv din
clasele a 4 -a „Datorii pe termen lung” și a 5 -a „Datorii curente” ale Planului General de Conturi
Contabile , care sunt prezentate în tabelul 2.1 .
Tabelul 2.1 .
Conturile de evidență a datoriilor financiare
Conturile de evidență a
datoriilor financiar e pe termen lung Conturile de evidență datoriilor
financiare curente
411 „Credite bancare pe termen lung”
412 „Împrumuturi pe termen lung”
413 „Datorii pe termen lung privind
leasingul financiar”
414 „Datorii privind depunerile de
economii pe termen l ung ale membrilor
asociațiilor de economii și împrumut”
(*acest cont se utilizează doar de
organizațiile necomerciale, precum
asociațiile de economii și împrumut).
511 „Credite bancare pe termen scurt”
512 „Împrumuturi pe termen scurt”
513 „Datorii p rivind depunerile de
economii pe termen scurt ale membrilor
asociațiilor de economii și împrumut”
(*acest cont se utilizează doar de
organizațiile necomerciale, precum
asociațiile de economii și împrumut).
Sursa: Elaborat de autor în baza Planului de con turi contabile [8].
Pe debitul conturilor destinate evidenței datoriilor financiare se indică sumele creditelor și
împrumuturilor rambursate, iar pe creditul acestora se indică sumele primite sub formă de
credite, împrumuturi sau actvie preluate în leasi ng financiar. Soldul final al acestor conturi se
înscrie pe credit și reprezintă sumele datoriilor financiare nerambursate la finele perioadei de
gestiune.
De asemenea, pe lângă conturile de evidență sintetică și subconturile la acestea, se pot
deschide co nturi de evidență analitică, care permit entităților să contabilizeze datoriile financiare
și pe tipul instituțiilor care le -a acordat sau în dependență de rata de credit sau orice alt criteriu
de grupare, ulterior stabilit și în politicile contabile ale e ntității.
La URECOOP din Strășe ni în evidența sintetică și analitică s -au înregistrat datorii
financiarea doar la contul pe pasiv 512 „Împrumuturi pe termen scurt” (anexa 2).
În momentul contabilizării datoriilor financiare, trebuie să remarcăm că acestea sunt
compuse din două părți: principalul (suma efectivă a capitalului împrumutat) și dobânda (prețul
plătit pentru suma împrumutată) .
„Datoriile aferente principalului se recunosc pe măsura primirii creditelor și
împrumuturilor și se înregistrează fie ca m ajorare a numerarului sau a altor active, fie ca
31
diminuare a datoriilor respective concomitent cu majorarea datoriilor pe termen lung sau curente.
La URECOOP din Strășeni valoarea principalului se înregistrează în subcontul de evidență 5124
„Împrumuturi de la personalul entității” soldul final al căruia la finele anului 2018 era de
1 124 937,14 lei (anexa 6).
Datoriile aferente dobânzilor se recunosc pe măsura calculării lor conform condițiilor
contractuale și se înregistrează ca majorare a chelt uielilor curente sau a valorii activelor cu ciclu
lung de producție și majorare a datoriilor în conformitate cu SNC „Costurile îndatorării ”[13].
„Costurile îndatorării includ: dobânzile aferente împrumuturilor, costurile suplimentare
aferente împrumuturi lor (de exemplu valoarea serviciilor de consultanță, de expertiză a
contractului de împrumut, comisionul bancar), dobânzile de leasing financiar recunoscute în
conformitate cu SNC „Contracte de leasing”, diferențele de curs valutar și de sumă aferente
împr umuturilor în măsura în care acestea sânt considerate ca o ajustare a costurilor cu dobânzile,
sumele amortizării primelor aferente obligațiunilor emise etc.” [ 14]
Pentru evidența dobânzilor în cadrul URECOOP din Strășeni se utilizează subcontul 5126
„Dobâ nzi aferente împrumuturilor”, soldul final al cărora la finele anului 2018 fiind de
468 649,00 lei (anexa 6).
Savantul Nederiță A. expune detaliat modul de contabilizare și corespondența conturilor
aferentă datoriilor financiare pe termen lung [36] inclusiv contabilizarea datoriilor financiare
curente [37].
Deoarece entitatea analizată în anul de gestiune 2018 nu a înregistrat operațiuni aferente
primirii creditelor bancare, pentru a reflecta practic modul de contabilizare al acestora vom
analiza un exemplu convențional:
În luna ianuarie 2018 entitatea a primit un credit bancar în monedă națională în sumă de
250 000,00 lei pe un termen de 24 luni cu o dobândă de 15% anual. Conform condițiilor
contractuale, dobândă se calculează trimestrial și se a chită la finele fiecărui trimestru, iar suma
de bază a împrumuturilor se achită în mărime egală la finele fiecărui an.
Conform condițiilor din exemplu, în anul 2018 entitatea trebuie să întocmească
următoarele formule contabile:
1.Reflectarea sumei credi tului primit sub forma numerarului la cont :
Debit contul 242 "Conturi curente în monedă națională" ,
subcontul 2421 "Numerar la conturi nelegat" 250 000,00 lei
Credit contul 411 "Credite bancare pe termen lung" ,
subcontul 4111 "Credite bancare în monedă națională 250 000,00 lei;
32
2.Transferarea sumei aferente creditului bancar pe termen lung ce urmează a fi achitat în
anul de gestiune la contul de credite bancare pe termen scurt :
Debit contul 411 "Credite bancare pe termen lung" ,
subcontul 4111 "Credite bancare în monedă națională" 125 000,00 lei
Credit contul 511 "Credite bancare pe termen scurt" ,
subcontul 5111 "Credite bancare în monedă națion ală" 125 000,00 lei;
3.Calcularea și achitarea dobânzilor (pentru primul trimestru):
-calcularea dobânzii și reflectarea acesteia în contabilitate în cazul recunoașterii drept
cheltuieli curente :
*dobânda anuală: 250 000,00 lei*15%= 37 500,00 lei
*dobânda pentru trimestrul I: 37 500,00 lei/4 trimestre=9 375,00 lei;
Debit contul 714 "Alte cheltuieli din activitatea operațională" ,
subcontul 7143 "Cheltuieli privind dobânz ile" 9 375,00 lei
Credit contul 511 "Credite bancare pe termen scurt" ,
subcontul 5116 "Dobânzi aferente creditelor bancare" 9 375,00 lei;
-achitarea dobânzii:
Debit c ontul 511 "Credite bancare pe termen scurt" ,
subcontul 5116 "Dobânzi aferente creditelor bancare" 9 375,00 lei
Credit contul 242 "Conturi curente în monedă națională" ,
subcontul 2421 "Numerar la conturi nelegat" 9 375,00 lei;
Formulele aceastea se vor da trimestrial până la achitarea completă a întregii datorii (2 4 de luni).
4.Achitarea ratei de bază a creditului la finele anului 2018:
Debit contul 511 "Credite bancare pe termen scurt" ,
subcontul 5111 "Credite bancare în monedă națională" 125 000,00 lei
Credit contul 242 "Conturi c urente în monedă națională" ,
subcontul 2421 "Numerar la conturi nelegat" 125 000 ,00 lei.
În cadrul entității cercetate, conform situațiilor financiare (anexa 3 ) remarcăm că aceasta
preponderent își finanțează activitatea din sursele proprii. Entitatea înregistrează doar datorii
financiare pe termen scurt sub formă de împrumuturi. Soldul final al împrumuturilor la finele
perioadei de gestiune înregistrează un rulaj de 1 593 586,0 lei. Pentru a reflecta modul d e ținere a
contabilității împrumuturilor pe termen scurt vom analiza următorul exemplu din practică:
În luna decembrie a anului 2018 conform anexei 4, entitatea URECOOP din Strășeni a
înregistrat următoarele operațiuni contabile aferente împrumuturilor pe termen scurt:
33
1. Primirea împrumutului pe termen scurt de la personalul entității sub formă de mijloace
bănești în casierie în monedă națională
Debit contul 241 „Casa” ,
subcontul 2411 „Casa în monedă națională” 57 000,00 lei
Credit contul 5 12 „Împrumuturi pe termen scurt” ,
subcontul 5124 „Împrumuturi de la personalul entității” 57 000,00 lei;
2. Calcularea dobânzilor aferente împrumuturilor pe termen scurt:
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” ,
subcontul 7 143 „Cheltuieli privind dobânzile” 120 100,00 lei
Credit contul 512 „Împrumuturi pe termen scurt” ,
subcontul 5126 „Dobânzi aferente împrumuturilor” 120 100,00 lei.
În urma com parării registrului contului 512 „Împrumuturi pe termen scurt” (anexa 6) în
paralel cu balanța de verificare pentru anul 2018 (anexa 4 ), remarcăm că URECOOP din Strășeni
a calculat dobânzile pentru împrumuturile contractate în sumă integrală doar în luna decembrie
a anului. În scopuri fiscale URECOOP din Strășeni determină cheltuielile aferente dobânzilor în
conformitate cu articolul 25 alin. 2 din CF [2], astfel suma acestora este recunoscută în limita
ratei medii ponderate a dobân zii la creditele acorda te de sectorul bancar persoanelor juridice, rata
medie ponderată fiind determinată de Banca Națională a Moldovei și plasata pe pagina web
oficială a acesteia.
De asemenea, studiind soldurile contului 512 „Împrumuturi pe termen scurt”, subcontul
5124 „Împru muturi de la personalul entității ” (anexa 6), din evidența sintetică, în contrapunere
cu cărtea mare pentru anul 2018 (anexa 2), se observă că URECOOP din Strășeni a avut la data
de 31.12.2017 împrumuturi t otale în sumă de 1 081 685,14 lei, dar a returnat pe parcursul anului
2018 doar 359 000,00 lei și a împrumutat 402 252,00 lei, soldul final fiind de 1 124 937,14 lei,
facând această analiză detaliată a contului, putem deduce că URECOOP din Strășeni are
împrumuturi a căror perioadă depășește 12 luni. Astfel, deducem că entitatea nu respectă
prevederile SNC „Capital propriu și datorii” referitor la definiția datoriilor curente.
URECOOP din Strășeni trebuie să facă o analiză minuțioasă a tuturor împrumuturilor
pentru a depista termenul lor, iar ulterio r cele ce înregistrează sold pentru o perioadă mai mare
decât de un an să fie reclasificate la împrumuturi pe termen lung, prin formula contabilă:
Debit contul 512 „Împrumuturi pe termen scurt” , subcontul 512 „Împrumuturi de la
personalul entității”
Credit contul 411 „Împrumuturi pe termen lung” , subcontul 4124 „Împrumuturi de la
personalul entității” – la suma datoriilor depistate ce depășește 12 luni.
34
Un caz specific contabilizării datoriilor financiare îl reprezintă operațiunile în v alută, care
sunt reglementate de SNC „Diferențe de curs valutar și de sumă” [12] și se contabilizează astfel:
-diferențele pozitive de curs valutar se înregistrează în contabilitate ca majorare a
veniturilor și micșorarea a datoriilor financiare;
-diferen țele negative de curs valutar se reflectă ca majorarea cheltuielilor concomitent cu
majorarea datoriilor financiare.
Evidența datoriilor financiare în contabilitate depinde și de prevederile contractuale, de
aceea în momentul apariției acestor tipuri de da torii, contabilul trebuie să posede și cunoștințe
juridice pentru a interpreta elocvent stipulările contractuale și pentru a depista erorile la
întocmirea acestuia ce se referă nemijlocit la termenii de plată, la rata dobânzii sau penalități.
Dacă un conta bil nu va interpreta corect prevederile contractuale, se mărește riscul de estimare
incorectă a cheltuielilor cu dobânda și alte costuri ale îndatorării.
2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale și perfecționarea acesteia
Datoriile comerciale ale entității și nivelul acestora reprezintă buna imaginea a firmei în
relație cu furnizorii. Operarea cu datorii comerciale permite entităților să își asigure o
continuitate de stocuri sau să beneficieze de anumite servicii, amânnînd plata pentru o per ioadă
determinată d e timp, aces tă perioadă fiind de obicei nomnalizată în contract.
Ca toate sectoarele contabilității, evidența datoriilor comerciale și a avansurilor primite la
URECOOP din Strășeni necesită profesionalism și atenție. De asemenea, operarea cu acest tip de
datorii presupune asumarea responsabilităților față de partenerii de afaceri, privind plata acestora
în termen, ceea ce va asigura fluxul mijloacelor bănești nu doar în interiorul URECOOP din
Strășeni , dar și pe întreaga piață economică.
Datoriile comerci ale înregistrate la URECOOP din Strășeni sunt acele datorii care apar în
urma operațiilor comerciale ale întreprinderii. Acestea includ datorii față de furnizori și
antreprenori privind materiile prime, imobilizările primite, precum și pentru prestările de
servicii.
Înregistrările în contabilitate a URECOOP din Strășeni, privind operațiile comerciale se
efectuează respectând principiul contabilității de angajamente, care prevede că datoriile
comerciale trebuie se constatate în perioada când au fost efectuat e, dar nu în momentul când se
produce decontarea sau mișcarea lor.
Datoriile comerciale la URECOOP din Strășeni se reflectă în contabilitatea analitică și
ulterior sintetică contabile atunci cînd există probabilitatea retragerii resurselor (mijloacelor
bănești, activelor proprii) care sînt purtători de avantaje economice, ceea ce va constitui
35
rezultatul constatării datoriilor în cauză, iar suma la care se constată datoriile comerciale poate fi
măsurată veridic . Așadar, dacă un bun a intrat cu titlul gratui t în entitate, acesta nu provacă
retragerea resurselor și respectiv apariția datoriilor.
Valoarea nominală a datoriilor comerciale la URECOOP din Strășeni se înregistrează în
contabilitate în baza documentelor de livrare eliberate de furnizori (anexa 8) s au în cazul
avansurilor primite în baza ordinelor de încasare (anexa 13).
Înregistrarea și recunoașterea datoriilor comerciale în evidența contabilă a URECOOP
din Strășeni este strict interzisă în cazurile lipsei documentelor confirmative privind livrarea . La
procurarea mărfurilor de la furnizori entitatea care efectuează vânzarea trebuie să întocmească
documente primare de însoțire a mărfurilor: aviz de expediere, factura fiscală (an exa 5 ),
declarația vamală, invoice -ul, actul de achiziție, delegația, de contul de avans, bonul de primire ,
certificatele de calitate/conformitate și copiile contractelor de vânzare -cumpărare.
Factura fiscală este documentul cel mai des utilizat la URECOOP din Strășeni pentru ca o
datorie comercială să fie înregistrată în con tabilitate. Ca URECOOP din Strășeni să accepte
factura fiscală spre înregistrarea în contabilitate, această trebuie să conțină fără omiteri informații
privitor la: numărul curent al facturii/facturii fiscale, denumirea (numele), adresa și codul fiscal
al furnizorului, data eliberării facturii/facturii fiscale, data livrării, dacă ea nu corespunde cu data
eliberării facturii/facturii fiscale, denumirea (numele), adresa și codul fiscal al cumpărătorului,
tipul livrării, pentru fiecare tip de livrare de mărfu ri, servicii, cantitatea mărfii, prețul de
achiziție/livrare și mărimea adaosului comercial cumulativ – în cazul livrării mărfurilor social
importante prețul unui articol de marfă fără TVA, cota TVA., suma totală a livrării de mărfuri,
servicii, care urmea ză a fi achitată, suma totală a TVA [2]. Factura fiscală este un formular cu
regim special de înscriere și numerotare .
Factura fiscală primită/livrată la URECOOP din Strășeni servește ca:
– document pe baza căruia URECOOP din Strășeni întocmește instrum entul de decontare a
produselor și mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate,
– ca document de insoțire a mărfii pe timpul transportului către URECOOP din Strășeni ,
– ca document justificativ de înregistrare în contabilitatea URECOOP din Strășeni .
Datoriile comerciale, la fel, se divid în datorii comerciale pe termen lung și datorii
comerciale curente.
Contabilitatea sintetică a datoriilor comerciale pe termen lung se reflectă î n următoarele
conturi de pasiv: 421 „Datorii come rciale pe termen lung” , 422 „Datorii față de părțiole afiliate
pe termne lung” , 423 „Avansuri primite pe termen lung” .
36
Contabilitatea sintetică datoriilor comerciale curente se reflectă în conturile cu funcție
contabilă de pasiv din grupa de conturi 52 „Da torii comerciale curente”, clasa a 5 -a „Datorii
curente” a Planulu i General de Conturi Contabile: 521 „Datorii comerciale curente” , 522
„Datorii curente față de părțile afiliate” , 523 „Avansuri primite curente”.
În creditul acestor conturi se înregistrează creșterea datoriilor comerciale și încasarea
avansurilor de la cumpărători (creșterea datoriei față de aceștia), iar în debit – achitarea datoriilor
și utilizarea avansurilor (stingerea creanțelor comerciale).
La conturile nominalizate se deschid conturi de gradul II, pe care le putem examina în
figura 2.1. :
Figura 2.1 . Conturile și subconturile de evidență a datoriilor comerciale curente
Sursa: Elaborat de autor în baza Planului de conturi contabile [8]
În contabilizarea datoriilor comerciale, apar o mul titudine de situații specifice, modul
detaliat de contabilizare a datoriilor comerciale, fiind descris de savantul Nederiță A. [37].
Contabilitatea sintetică a datoriilor la URECOOP din Strășeni se reflectă în conturile 521
„Dato rii comerciale curente” (an exa 7 ) cu un sold final la data de 31.12.2018 de 1 474 767,61
lei și 523 „Avansuri primite curente” (anexa 11) cu un sold final nul la finele perioadei de
gestiune . Conturi și subconturi
de evidență
a datoriilor
comerciale curente
521 „Datorii
comerciale
curente”
5211 „Datorii
comerciale în țară”
5212 „Datorii
comerciale în
străinătate”
5213 „Alte datorii
comerciale 522 „Datorii
curente față
de părțile
afiliate”
5221 „Datorii față de
părțile afiliate în țară”
5222 „Datorii față de
părțile afiliate din
străinătate”
5223 „Alte datorii față
de părțile afiliate” 522 „
Avansuri
primite
curente”
5231 „Avansuri primite
din țară”
5232 „Avansuri primite
din străinătate”
37
Evidența analitică a datoriilor comerciale la URECOOP din Strășeni se ține pe fiecare
furnizor, antreprenor, creditor, pe termene de apariție și de stingere a datoriilor.
Pentru a relata modul de evidență a datoriilor comerciale și fiecare etapă de contabilizarea
și apariție a acestora , dar și a decontării acestora în cadrul entității URECOOP din Strășeni, se
propune spre analiză următorul exemplu:
Entității URECOOP din Strășeni conform facturii fisca le Seria MM nr. 7348737 (anexa 8 ),
la data de 31 decembrie anul 2018 i -au fost facturate de către Societatea pe Acțiuni
MOLDCELL IM serviciile oferite de terțe părți – GSM în valoare de 414,01 lei, inclusiv TVA
20%. Entitatea URECOOP din Strășeni pentru acest gen de servicii se achită prin efectuarea
transferurilor bancare .
Înregistrările contabile care au fost întocmite în secția contabilitate la data de 31.12.2018 în
baza facturii fiscale primite se reflectă în următoarele formule:
1. Reflectarea datoriei comerciale curente (fără TVA) aferente valorii serviciilor prestate de terți:
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” ,
subcontul 7147 „Alte cheltuieli operaționale” 345,00 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 345,00 lei;
2. Trecerea în cont a TVA de la valoarea de cum părare a serviciilor procurate :
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind taxa pe valoarea adîugată” 69,01 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 69,01 lei;
3. Stingerea datoriilor comerciale curente prin transfer de numerar de la contul curent :
Debi t contul 521 „D atorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 414,01 lei
Credit contul 2 42 „Conturi curente în monedă națională ”,
subcontul 2 421 „Numerar la conturi nelegat ” 414,01 lei.
O altă modalitate de decontare a datoriilor cu furnizorii utilizată de URECOOP din
Strășeni este prin intermediul titularilor de avans, contabil izarea acestor operațiuni în practică
fiind descrisă în exem plul următor:
La data de 13 decembrie 2018 de la entitatea Rompetrol Moldova SA a fost procurată
motorină pentru automobilul administrației în baza facturii fiscale c u seria AAF nr. 1005827
(anexa 9 ) în sumă de 1 000,00 lei (inclusiv TVA) achitarea dato riei față de aceasta fiind
efectuată prin intermediul titularului d e avans (anexa 10 ).
38
În baza documentelor primare înregistrate la entitatea URECOOP din Strășeni au fost
întocmite următoarele formule contabile:
1. Reflectarea datoriei comerciale curente (fără TVA) aferente valorii combustibilului procurat :
Debit contul 211 „Materiale” ,
subcontul 2114 „Combustibil” 833,33 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 833,33 lei;
2.Reflectarea sumei TVA ce urmează a fi trecute în cont :
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind taxa pe valoare a adîugată” 166,67 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 166,67 lei;
3.Acordarea avansului din casieria entități i titularului de avans pentru a se achita cu furnizorul:
Debit contul 226 „Creanțe ale personalului” ,
subcontul 2261 „Creanțe ale titularului de avans” 1 000,00 lei
Credit contul 241 „Casa” ,
subcont ul 2411 „Cas a în monedă națională” 1 000,00 lei;
4.Decontarea datoriei față de furnizor pe seama avansului anterior acordat:
Debit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țar ă” 1 000,00 lei
Credit contul 226 „Creanțe ale personalului” ,
subcontul 2261 „Creanțe ale titularului de avans” 1 000,00 lei.
De remarcat că datoria comercială a apărut la data de 13 decembrie 2018 și a fost stinsă
efectiv în aceași zi prin intermediul titularului de avans, însă în contabilitate stingerea datoriei pe
seama avansului a fost reflectată la da ta de 28 decembrie 2018 (anexa 10 ).
O particularitate difer ită a contabilității datoriilor comerciale, este ajustarea valorii
acestora, ca urmare a:
-primirii reducerii de preț de la furnizori;
-returnării bunurilor procurate anterior;
-corectării erorilor aferente bunurilor (serviciilor) procurate în anii preced enți [13].
Ajustarea datoriilor în cadrul URECOOP din Strășeni în cazul primirii reducerilor de preț
de la furnizori după intrarea bunurilor (primirea serviciilor) se contabilizează ca diminuare a
datoriilor și majorare a veniturilor curente [13], întocmi ndu-se formula contabilă:
39
Debit conturile 521 „Datorii comerciale curente”, 522 „Datorii curente față de părțile
afiliate”;
Credit contul 612 „Alte venituri din activitatea operațională” .
Ajustarea datoriilor ca urmare a returnării bunurilor procurate de URECOOP din Strășeni
se contabilizează ca diminuare concomitentă a datoriilor curente și a valorii activelor imobilizate
sau curente returnate, întocmindu -se formula contabilă storno [13].
Debit conturile 111 „Imobilizări necorporale în curs de execuție”, 112 „Imobilizări
necorporale”, 121 „Imobilizări corporale în curs de execuție”, 122 „Terenuri”, 123 „Mijloace
fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare și scurtă durată”, 217 „Mărfuri” (… lei)
Credit conturile 521 „Datorii comerciale cu rente”, 522 „Datorii curente față de părțile
afiliate” (…lei).
În ambele cazuri de ajustare sus -numite, URECOOP din Strășen i va ajusta și suma TVA
aferentă procurării prin întocmirea formulelor contabile storno:
Debit contul 534 „Datorii față de buget” (… lei)
Credit conturile 521 „Datorii comerciale curente”, 522 „Datorii curente față de părțile
afiliate” (… lei).
Ajustarea datoriilor c omerciale în urma corectării erorilor aferente valorii activelor
procurate în anii precedenți și aflate în gestiunea URECOOP din Strășeni se contabilizează
respectiv ca majorare concomitentă a valorii activelor și a datoriilor curente sau ca diminuare
conc omitentă a datoriilor curente și a valorii activelor.
Ajustarea datoriilor comerciale în urma corectării erorilor aferente valorii serviciilor
procurate în anii precedenți sau bunurilor procurate în anii precedenți care la momentul depistării
erorilor nu s e află în gestiunea entității se contabilizează respectiv, ca diminuare a corecțiilor
rezultatelor anilor precedenți și majorare a datoriilor curente sau diminuare a datoriilor curente și
majorare a corecțiilor rezultatelor anilor precedenți [13].
În anul de gestiune 2018, studiind balanța contului 521 „Datorii comerciale curente”,
subcontul 5211 „Dato rii comerciale în țară” (anexa 7 ) la URECOOP din Strășeni, observăm
suma de 185,22 lei înregistrată pe debitul contului și concomitent pe creditul acestuia, ceea ce
reflectă că suma datoriilor comerciale a fost ajustată. Astfel, din această înregistrare se deduce că
în contabilitatea analitică a URECOOP din Strășeni, a fost comisă o eroare la reflectarea datorii
în dependență de furnizor, astfel înregistrarea sumei de 185,22 lei și pe debitul pe creditul
contului specificat a permis transferarea datoriei de la un furnizor la altul (anexa 7).
Alte operațiuni de efectuare a ajustărilor datoriilor comerciale nu au fost înregistrate în
cadrul entității URECOOP di n Strășeni.
40
Diferențele de curs valutar aferente operațiunilor cu datorii comerciale la URECOOP din
Strășeni se contabilizează similar diferențelor descrise în subcapitolul contabilitatea datoriilor
financiare, fiind reglementate de același SNC „Diferențe de curs valutar și de sumă” [12]. În
perioada analizată la URECOOP din Strășeni nu au fost înregistrate opeațiuni valutare.
După cum a fost specificat și anterior, în cadrul URECOOP din Strășeni în anul 2018 au
fost înregistrate operațiuni și cu avansurile primite, deși soldul acestora la finele anului 2018 era
nul (anexa 2 ).
Modul practic de contabilizarea și apariție a avansurilor primite, dar și a decontării
acestora în cadrul entității URECOOP din Strășeni, se reflectă în baza balanței de verificare la
contul 523 „Avansuri primite curente” pentru luna decembrie a anului 2018 (anexa 11) . Astfel
din balanța de verificare a contului (anexa 11) rezultă că entitatea a înregistrat următoarele
operațiuni aferente datoriilor:
1. Deși în balanța de verificare a contului nu este indicată m ajorarea avansului, soldul
inițial de 44 000,00 lei prezumă că acesta a a fost primit anterior în 2 tranșe (anexa 13), astfel a
fost reflectată primirea avansului prin formula:
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numer ar la conturi nelegat” 44 000,00 lei
Credit contul 523 „Avansuri primite curente” ,
subcontul 5231 „Avansuri primite în țară” 44 000,00 lei;
2.Se reflectă TVA (8%) calculată de la suma avansurilor primite :
Debit contul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
subcontul 2256 „TVA aferentă avansurilor primite” 3 259,26 lei
Credit con tul 534 „Datorii față de buget”,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 3 259,26 lei;
3.Utilizarea ulterioară a avansului pentru plata creanței comerciale , apărute odată cu
emiterea facturii fiscale IM 0778291 din 22 noiembrie 2018 (anexa 12) va fi refl ectată prin
formulele contabile:
-trecerea în cont a avansurilor primite
Debit contul 523 „Avansuri primite curente” ,
subcontul 5231 „Avansuri primite în țară” 44 000,00 lei;
Credit contul 2 21 „Creanțe comerciale ”,
subcontul 2 211 „Creanțe comerciale din țară ” 44 000,00 lei;
4.Trecerea în cont a sumei TVA aferentă avansurilor pr imite (întocmindu -se aceeași
înregistrare ca la operațiunea 2 cu suma respectivă stornată)
41
Debit contul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
subcontul 2256 „TVA aferentă avansurilor primite” (3 259,26 lei)
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” (3 259,26 lei).
Cu toate că datoria privind avansul primit a fost decontată pe seama c reanței, entitatea a
încălcat principiul reflectării cronologice a operațiunilor contabile. Conform documentelor
confirmative (anexa 13) se observă înregistrarea ca avans și a sumei de 3 259,26 lei, care a fost
primită la cont ulterior efectuării livrării, astfel conform, principiilor contabile această sumă nu
este de facto un avans, ci achitarea datoriei. Se presupune că această sumă a fost înregistrată
astfel, pentru a se evita înregistratea mai multor operațiuni economice, deoarece mișcările date
au avu t loc în aceași lună, ceea ce nu a denaturat informațiile privind TVA.
Avansurile încasate în contul comenzilor nu presupun o datorie bănească ci evidențiază
faptul că URECOOP din Strășeni a încasat o anumită sumă în schimbul căreia trebuie să livreze
o cantitate de produse sau să presteze un serviciu.
Ulterior ref lectării informațiilor în conturile contabile analitice și sintetice, entitatea
URECOOP din Strășeni, reflectă informația aferentă datoriilor comerciale în registrele contabile
totalizatoare. U nul din aceste registre este cartea mare (anexa 2), care asigură sistematizarea
datelor contabilității sintetice a datoriilor comerciale atât pentru debitul cât și pentru creditul
acestor conturi, de asemenea, în cartea mare se reflectă corespondența contu rilor contabile . În
baza cărții mari (anexa 2), în contabilitatea URECOOP din Strășeni se întocmește balanța de
verificare (anexa 4), care cuprinde informații referitoare la rulajele conturilor pentru perioada de
gestiune. Registrele contabile întocmite la URECOOP din Strășeni servesc pentru întocmirea
Situațiilor Financiare (anexa 3).
De remarcat că datoriile comerciale, de cele mai dese ori, ocupă ponderea cea mai
semnificativă din Bilanț, la entitatea URECOOP din Strășeni ponderea acestora în totalul
datoriilor la finele anului de gestiune fiind de 43%. Dacă ar fi să comparăm suma datoriilor cu
numera rul deținut de URECOOP din Strășeni la data de 31.12.2018 , acesta este mai mult ca
suficient pentru rambursarea acestora.
2.3.Contabilitatea și perfecționarea datoriilor calculate
În procesul desfășurării activității, p e lângă datoriile financiare și cele comerciale, în cadrul
URECOOP din Strășeni apar și datorii calculate. Datoriile calculate ocupă un sector mai vast al
contabilității, fiind de mai multe tipuri distincte și referindu -se la interacțiunea cu mai multe
subiecte, în principal cu personalul angajat și cu statul.
42
După cum s -a specificat și în capitolul anterior, conform SNC „Capital propriu și datorii”
datoriile calculate includ: datoriile față de personal; datoriile privind contribuțiile de asigurări
social e de stat obligatorii și primele de asigurare obligatorie de asistență medicală; datoriile față
de buget; alte datorii (subvenții , datoriile față de proprietari, finanțările și încasările cu destinație
specială, provizioanele) [ 13].
1. Datoriile față de per sonal:
Angajații unei entități reprezintă motorul de bază care duce entitatea spre succes, datorită
angajaților și motivării acestora o entitate se menține pe piață. Nu există nici o entitatea care are
angajați, dar nu calculează plăți salariale. Astfel d in relațiile angajat – entitate, apar datoriile cu
personalul, care includ nu doar datoriile salariale (salariile de bază, adaosurile, premiile etc.) dar
și alte tipuri de datorii (ajutoarele materiale, datorii privind deplasările de serviciu, datorii
privind titularii de avans etc. )
În contabilitate sintetică URECOOP din Strășeni pentru reflectarea datoriilor salariale se
utilizeză contul de pasiv 531 „Datorii față de personal privind retribuirea muncii” cu subconturile
aferente (anexa 14) . Pe debitul ac estui cont se reflectă sumele achitate și reținute, iar pe creditul
acestuia retribuțiile calculate, soldul final indicând datoria entității față de salariat.
În momentul calculării datoriilor salariale, modelul general care descrie operațiunea
economică e ste prezentat de majorarea concomitentă a valorii activelor, costurilor/cheltuielilor
(în dependență de destinația muncii efectuate) și a datoriilor calculate curente.
Alte datorii cu personalul, care nu reprezintă plăți salariale URECOOP din Strășeni le
contabilizează în contul de pasiv 532 „Datorii față de personal privind alte operațiuni” cu
subconturile corespunzătoare (anexa 15) .
Contabilizarea altor datorii față de personal, se reflectă în contabilitate sub același
principiu ca plățile salariale.
Evidența analitică a datoriilor față de salariați, URECOOP din Strășeni o ține pe fiecare
salariat în parte.
În momentul calculării datoriilor față de personal privind retribuirea muncii, URECOOP
din Străeșni diminuează valoarea acestora cu suma anumitor rețineri:
1) rețineri fiscale (impozitul pe venit);
2) rețineri sociale (contribuțiile individuale de asigurări sociale de stat obligatorii,
contribuții de asigurare obligatorie de asistență medicală ale angajaților (AOAM) );
3) alte reț ineri (compensarea prejudiciului material, sumele salariului achitate în plus în
urma unei greșeli de calcul, acoperirea avansului neutilizat și nerestituit la timp, pensiile
alimentare și alte rețineri cu titlu executoriu, cotizațiile sindicale etc.).
43
Reținerile din salarii și din alte venituri ale angajaților la URECOOP din Strășeni se
efectuează la îndreptarea acestora spre plată și se contabilizează ca diminuare a datoriilor față de
personal și majorare a datoriilor față de buget, datoriilor privind as igurările sociale de stat
obligatorii și prima obligatorie de asistență medicală, datoriilor față de alți creditori și/sau
diminuare a creanțelor personalului [ 13].
Savantul Nederiță A. descrie corespondența conturilor privind datoriile față de personal și
expun e în mare parte toate cazurile de înregistrări contab ile aferente acestor operațiuni [37].
În cadrul URECOOP din Strășeni, în luna decembrie din anul 2018, conform balanței
contul ui de retribuții salariale (anexa 14) au fost înregistrate următoar ele operațiuni contabile:
1.Se reflectă calculul salariilor personalului, inclusiv premiilor, concediilor de odihnă și a
altor recompense:
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 7131 „Cheltuieli cu personalul administrativ” 177 769,91 lei
Credit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 177 769,91 lei;
2.Se reflectă reținerele din salariu afe rente sumelor neutilizate din avans și a contribuțiilor
de asigurări sociale de stat (6%):
Debit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 16 627,67 lei
Credit contul 226 „Creanțe ale personalului” ,
subcontul 2264 „Alte creanțe ale personalului” 16 627,67 lei;
3.Se reflectă calcularea îndemizației pentru incapacitate temporară de muncă din contul
bugetului asigurărilor sociale de stat , începând cu a șasea zi de incapacitate temporară de muncă :
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5331 „Datorii față de bugetul asigurărilor sociale de stat” 6 563,34 lei
Credit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 6 563,34 lei;
4.Reflectarea reținerii primelor de asigurare obligato rie de asistență medicală:
Debit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 8 507,00 lei
Credit contul 533 „Datorii privind asigurări le sociale și medicale” ,
subcontul 5332 „Datorii față de fondurile AOAM ” 8 507,00 lei;
5.Se reflectă reținerea impozitului pe venit din salariu
Debit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii ”,
44
subcontul 5311 „Datorii salariale” 15 767,53 lei
Credit contul 534 „Dat orii față de buget” ,
subcontul 5342 „Datorii privind impozitul pe venit din salariu” 15 767,53 lei;
6.Se reflectă reținerile de 1% din salariu pentru comitetul sindical :
Debit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea mun cii”,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 2 350,49 lei
Credit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 2 350,49 lei;
7.Se reflectă plata salariului
-în numerar:
Debit contul 531 „Datorii față de personale privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 145 562,03 lei
Credi t contul 241 „Casa” ,
subcontul 2411 „Casa în monedă națională” 145 562,03 lei;
În afara obligațiunilor față de salariați privind retribuirea muncii, în luna decembrie a
anului 20 18 în cadrul entității URECOOP din Strășeni nu au mai fost înregistrate datorii față de
salariați privind alte operațiuni. Evidența sintetică și analitică a altor datorii față de personal
fiind expusă în balanța contului 532 „Datorii față de personal privind alte operații” (anexa 15 )
pentru întreg anul 2018, astfel la acest cont s -au reflectat următoarele înregistrări contabile:
1.Se reflectă achitarea datoriilor față de furnizorii prin angajații entității:
Debit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 11 723,46 lei
Credit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 11 723,46 lei;
2.Se reflectă achitarea datoriilor față de buget prin intermediul personalului (taxa pentru
folosirea drumurilor):
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5 348 „Alte datorii față de buget ” 2 250,00 lei
Credit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 2 250,00 lei;
3.Se reflectă cheltuielile de delegar e a personalului:
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 7137 „Cheltuieli privind delegarea personalului administrativ” 6 135,59 lei
Credit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
45
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 6 135,59 lei;
4.Se reflectă alte cheltuieli suportate de titularul de avans fără acordarea prealabilă a
avansului:
Debit contul 714 „Alte cheltuieli din activitatea operațională” ,
subcontul 71 47 „Alte cheltuieli operaționale” 729,50 lei
Credit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 729,5 lei;
5.Se reflectă recuperarea cheltuielilor suportate cu titularii de avans din casieria entității :
Debit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 20 838,55 lei
Credit contul 241 „Casa” ,
subcontul 2411 „Casa în monedă națională” 20 838,55 lei.
În fiecare entitate, relațiile cu angajații ocupă un rol esențial pentru asigurare a continuității
activității, de aceea este primordial achitarea în termen a plăților salariale și a altor datorii față de
personal cu respectarea strictă a prevederilor din actele legislative privind calcului și plata
salariilor.
2) datoriile privind contr ibuțiile de asigurări sociale de stat obligatorii și primele de
asigurare obligatorie de asistență medicală:
Conform terminologiei legislative în vigoare, asigurările pot fi de două tipuri obligatorii și
benevole, iar în calitate de asiguratori apar compan iile private și organele de stat.
Datoriile privind contribuțiile de asigurări sociale de stat obligatorii și primele de asigurare
obligatorie de asistență medicală la URECOOP din Strășeni sunt alcătuite din datoriile față de
bugetul asigurărilor sociale de stat, față de fondurile asigurării medicale obligatorii și sancțiunile
aferente acestora.
În funcție de sfera/ subdiviziunea în care activează angajatul, URECOOP din Strășeni
contabilizează datoriile privind asigurările sociale de stat ca majorare conco mitentă a valorii
cheltuielilor și a datoriilor curente [13].
Îndemnizațiile acordate pentru incapacitate temporară de muncă, compensate angajaților
din contul bugetului de stat se reflectă în contabilitate a URECOOP din Strășeni ca diminuare a
datoriilor p rivind contribuțiile și majorare a datoriilor față de personal [13].
Aceste datorii se reflectă în contabilitate a sintetică a URECOOP din Strășeni , utilizând
contul de pasiv 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” cu subconturile 5331
„Datori i față de bugetul asigurărilor sociale de stat” și 5332 „Datorii față de fondurile asigurării
obligatorii de asistență medicală”.
46
Descrierea succcintă a tuturor aspectelor aferente contabilizării conribuțiilor sociale de stat
și primelor de asigurare medic ală se regăsește în studiile savantului Nederiță A. [37].
Pentru a cerceta modul de contabilizare privind contribuțiile de asigurări sociale de stat
obligatorii și primelor de asistență medicală obligatorie la URECOOP din Strășeni, vom descrie
succint balanța contului 533 „Datorii privind asigurăril e sociale și medicale” (anexa 16 ) pentru
luna de cembrie a anului 2018. Conform balanței contului la URECOOP s -au înregistrat
următoarele operațiuni:
a)Operațiuni aferente contribuțiilor de asigurări sociale de st at (CAS):
1.Calcularea contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat în mărime de 6% de la
suma salariilor – suportate de angajat:
Debit contul 226 „Creanțe ale personalului ”,
subcontul 2264 „Alte creanțe ale personalului” (reținute din salariu) 10 385,69 lei
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5331 „Datorii față de bugetul asigurărilor sociale de stat” 10 385,69 lei;
2.Calcularea CAS în mărime de 18% de la suma salariilor – supor tate de angajator :
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 7131 „Cheltuieli cu personalul administrativ” , 71311 „Cheltuieli privind
asigurările sociale a angajaților ” 31 157,08 lei
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5331 „Datorii față de bugetul asigurărilor sociale de stat” 31 157,08 lei;
3.Calcularea îndemnizațiilor pentru incapacitate temporară de muncă din c ontul organelor
de asigurări sociale , conform Legii bugetului asig urărilor sociale pentru anul 2018 [4] :
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5331 „Datorii față de bugetul asigurărilor sociale de stat” 6 563,34 lei
Credit contul 531 „Datorii față de personal privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 6 563,34 lei;
4.Transferarea la bugetul de stat a sumei aferent e CAS:
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5331 „Datorii față de bugetul asigurărilor sociale de stat” 31 126,44 lei
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 31 126,44 lei;
La finele anului de gestiune 2018, datoria URECOOP din Strășeni față de bugetul
asigurărilor sociale de stat constituia 34 655,04 lei (anexa 16) .
b)Operațiuni aferente primelor de asigurări medicale (PAM) :
47
1.Calcularea contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat în mărime de 4,5% de la
suma salariilor – suportate de angajat [7]:
Debit contul 531 „Datorii față de personal p rivind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 8 507,00 lei
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5332 „Datorii față de fondurile AOAM ” 8 507,00 lei;
3.Calcularea contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat în mărime de 4,5% de la
suma salariilor – suportate de angajator [7]:
Debit contul 541 „Datorii preliminate” ,
subcontul 5411 „Datorii preliminate privind decontările cu bugetul” 8 507,00 lei
Credit contul 533 „Da torii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5332 „Datorii față de fondurile AOAM” 8 507,00 lei;
4.Transferarea la bugetul de stat a sumei aferente PAM:
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5332 „Datorii față de fondurile AOAM ” 13 878,92 lei
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 13 878,92 lei.
La finele anului de gestiune 2018, datoria URECOOP din Strășeni față de bugetul
asigurărilor medicale de stat constituia 10 625,14 le i (anexa 16) .
Asigurările se fac în scopul oferirii unei siguranțe medicale și sociale a nivelului de viață a
angajaților, iar asigurările bunurilor asigură durabilitatea în timp și spațiu a factorilor de
produc ție, garantării unei contin uități a activ ității economice.
3) datoriile față de buget:
Datoriile față de buget reprezintă componente tot mai semnificative în viața economică,
prin intermediul cărora statul își asigură resursele financiare necesare pentru cheltuielile publice.
Datoriile față de buget sunt angajamentele entității față de stat reprezentate de impozite,
taxe, sancțiuni. Datoriile față de buget necesită un calcul prealabi, reglementat în principal de
prevederile Codului Fiscal și de alte acte l egislative în vigoare. Acest tip de datorii conform
SNC „Capital propriu și datorii” , la URECOOP din Strășeni se contabilizează ca majorare a
activelor, costurilor/cheltuielor în funcție de tipul impozitului (taxei) sau ca diminuare a
datoriilor față de angajați sau alt personal și majorarea datoriilor curente [13].
Contabilitatea datoriilor față de buget la URECOOP din Strășeni se organizează prin
utilizarea contului de pasiv 534 „Datorii față de buget” pe debitul căruia se indică sumele virate
48
sau trec ute efectiv în cont, iar pe credit datoriile calculate față de buget privind impozitele și
taxele, soldul final indicând plățile datorate bugetului la finele perioadei de gestiune [ 27].
Datoriile față de buget sunt clasificate în mai multe subconturi conf orm Planului general de
conturi, în dependență de tipul acestora. În planul de conturi, la contul 534 „Datorii față de
buget” observăm de schise următoarele subconturi: 5341 „Datorii privind impozitul pe venit din
activitatea de întreprinzător și profesiona lă”, 5342 „Datorii privind impozitul pe venit din
salariu” , 5343 „Datorii privind impozitul reținut la sursa de plată” , 5344 „Datorii privind taxa pe
valoare adăugată” , 5345 „Datorii privind accizele” , 5346 „Datorii privind alte impozite și taxe” ,
5347 „Da torii privind sancțiunile” , 5348 „Alte datorii față de buget”.
La URECOOP din Strășeni, contabilitatea sintetică a datoriilor se face în conformitate cu
clasificarea stabilită de planul de conturi, însă, pentru evidența impozitului pe profit se utilizeaz ă
un subcont adițional 53411 „Datorii privind impozitul pe venit pentru persoanele juridice”
(anexa 17). Contabilitatea analitică a datoriilor privind bugetul, la URECOOP din Strășeni se
ține pe fiecare tip de impozit separat.
Contabilitatea datoriilor faț ă de buget este un sector mai amplu, care, de asemenea solicită
o atenție sporită, detalierea contabilizării aferente conturilor de datorii față de buget, o regăsim ,
la fel , reflectată în studiile savantului din Moldova, Nederiță A. care reflectă contabil izarea
corectării, stingerii, decontării și restabilirii datoriilor față de buget pe grupe principale [37].
În continuare, va fi expusă evidența datoriilor față de buget la entitatea URECOOP din
Strășeni în baza balanței contului 534 „Datorii față de buge t” pentru luna d ecembrie a anului
2018 (anexa 17 ). Conform balanței contului, în cadrul URECOOP din Strășeni apar reflectate
următoarele operațiuni contabile:
-calcularea impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător:
Debit contul 731 „Cheltuieli privind impozitul pe venit” ,
subcontul 7312 „Cheltuieli privind impozitul pe venitul din activitatea operațională”
382 005,24 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5341 1 „Datorii privind impozitul pe venit pentru persoanele juridice”
382 005,24 lei;
Suma impozitului pe venit a fost calculată conform prevederilor Codului fiscal și a fost
reflectată în Declarația cu privire la impozitul pe venit VEN 12 pentru anul 2018 (anexa 21),
unde se poate observa modul de calcul al sumei imp ozitului.
-plata în avans a impozitului pe venit:
Debit contul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
49
subcontul 2251 „Creanțe privind impozitul pe venit” 206 000,00 lei
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 206 000,00 lei;
-reținerea impozitului pe venit din salariu:
Impozitul pe venit din salariu se calculează și se reține de către conducerea URECOOP din
Strășeni la momen tul îndreptării venitului impozabil spre plată și se determină ca diferența dintre
veniturile obținute de angajat, inclusiv prime și alte facilități și suma deducerilor (CAS și PAM),
precum și a scutirilor la care au dreptul angajații URECOOP din Strășeni [10]. URECOOP din
Strășeni aplic ă cota de 12% aferentă reținerii impozitului pe venit conform articolului 15 litera a
din Codul Fiscal [2], această cotă este aplicată începând cu data de 01 octombrie 2018. A nterior
acestei da te, URECOOP din Strășeni, în t emeiurile legale, aplica prevederile vechi ale Codului
Fiscal în vigoare până la data de 30 septembrie 2018, conform căruia impozitul pe venit reținut la
sursa de plată din veniturile salariale și alte plăți efectuate în folosul angajatului se impozita
conform cotelor de 7% din suma venitului impozabil ce nu depășea 33 000 lei anual și 18%
pentru suma venitului peste această limită.
În cadrul URECOOP din Strășeni în luna decembrie a anului 2018 a fost reținut impozit pe
venit din salariu 12% [2] în sumă d e 15 767,53 lei, contabilizarea căruia a fost reflectată în
alineatul cu referire la datoriile entității față de personal. În decembrie 2018 , URECOOP din
Strășeni a trasnferat la bugetul de stat o sumă de 11 791,05 lei aferentă reținerilor din salariu și a
întocmit următoarea înregistrare contabilă:
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5342 „Datorii privind impozitul pe venit din salariu” 11 791,05 lei
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 24 21 „Numerar la conturi nelegat” 11 791,05 lei;
De asemenea, pe lângă impozitul din salariu reținut la sursa de plată, se mai rețin și alte
impozite la sursa de plată, acestea reflectându -se în subcontul 534 3 „Datorii privind impozitul pe
venit reținut la sursa de plată” și cuprinde impozitul reținut din plata dividendelor în avans, din
plata de arendă persoanelor fizice neînregistrate sub nici o formă organizatorico -juridică, din alte
plăți efectuate persoan elor fizice Cotele reținerilor sunt prevăzute în Titlul II al CF, Capitolul 12
„Reținerea impozitului la sursa de plată” [2]. În luna decembrie a anului 2018, conform balanței
contului 534 „Datorii față de buget” (anexa 17) nu au fost înregistrate alte i mpozite reținute la
sursa de plată.
-calcularea TVA aferentă bugetului din vânzarea bunurilor/prestarea serviciilor se face
prin majorarea conturilor de creanțe, de cheltuieli sau conturile de gestiune concomitent cu
50
majorarea datoriei privind TVA, ulter ior această datorie fiind diminuată cu suma TVA permisă
spre trecere în cont, care apare reflectată în contabilitate ca micșorarea datoriei față de TVA
concomitent cu majorarea datoriilor față de furnizori.
Subiecții impunerii cu TVA, obiectul impunerii, m odul de calcul și achitare a TVA precum
și alte informații referitoare la aspectul fiscal al TVA sunt prezentate în titlul III din Codul Fiscal
[2]. De asemenea , subiecții obligați să calculeze și să achite TVA la buget, prezintă lunar darea
de seamă TVA1 2 (anexa 20), până la data de 25 a lunii următoare de raportare. De asemenea, un
suport metodologic al aspectului fiscal și contabil privind TVA îl reprezintă manualul
„Contabilitatea Impozitelor”, elaborat de Graur A. și Bucur V [19].
URECOOP din Str ășeni este înregistrată în calitate de plătitor al TVA , obiectul impunerii
fiind livrarea mărfurilor și serviciilor care reprezintă rezultatul activității de întreprinzător din
RM. La determinarea sumei TVA, la URECOOP din Strășeni se aplică următoarele cote:
– cota- standard – în mărime de 20% din valoarea impozabilă a serviciilor de arendă, de
magazinaj și de distribuire prestate de URECOOP din Strășeni, precum și de la livrările de alte
mărfuri (produse de zinc, electrozi etc.), cu excepția zahărului efectuate pe teritoriul RM.
– cota de 8% pentru zahărul din sfeclă de zahă r livrat pe teritoriul RM [2].
Modul de reflectare în contabilitate a sintetică a operațiunilor aferente TVA la entitatea
URECOOP din Strășeni va fi reflectat în baza balanței de verificare a contului 534 „Datorii față
de buget” pentru luna decembrie (anexa 17):
-se reflectă calcularea TVA de la vânzarea bunurilor comercializate:
Debit contul 221 „Creanțe comerciale” ,
subcontul 2211 „Creanțe comerciale în țară” 20 433,81 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 20 433,81 lei;
-se reflectă calcularea TVA de la prestarea serviciilor de locațiune:
Debit contul 231 „Creanțe privind veniturile din utilizarea de către terți a activelor
entității” ,
subcontul 2311 „Creanțe privind leasingul” 26 746,03 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subco ntul 5344 „Datorii privind TVA” 26 746,03 lei;
– se reflectă calcularea TVA de la prestarea serviciilor de magazinaj și distribuire:
Debit contul 234 „ Alte creanțe curente” ,
subcontul 2343 „Creanț e privind alte operații” 78 063,64 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
51
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 78 063,64 lei;
-se reflectă T VA aferentă mărfurilor vândute cu amănuntul :
Debit contul 832 „Încsări din vânzarea bunurilor în numerar” ,
subcontul 8321 „Încasări din vânzări cu amănuntul” 887,41 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 887,41 lei;
-se trece în cont TVA aferent achitării în avans a bunurilor, odată cu primirea
documentului confirmativ pentru acestea:
Debit contul 534 „Dato rii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 748,33 lei
Credit contul 224 „Avansuri acordate curente” ,
subcontul 2241 „Avansuri acordate în țară” 748,33 lei;
-se trece în cont TVA aferent bunurilor/serviciilor procurate:
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 35 240,81 lei
Cred it contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 35 240,81 lei;
-se reflectă trecerea în cont a TVA spre dedu cere ca majorare a creanțelor bugetului:
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” (44 544,23 )lei
Credit contul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
subcontul 2252 „Creanțe privind TVA ” (44 544,23 ) lei;
Pentru luna decembrie entitatea a avut datorii față de buget în sumă de 77 006,61 lei,
această sumă fiind decontată pe seama sumei TVA spre deducere din p erioada precedentă (anexa
20).
Se observă că în contabilitatea URECOO P din Strășeni suma TVA spre deducere din
perioadele precedente nu a fost reflectată în contabilitate în conformitate cu principiile contabil e,
acest fapt se observă din soldul creditor negativ al contului de TVA (anexa 17) , astfel, entitatea
trebuia preve ntiv să înregistreze creanțe ale bugetului prin formula:
Debit contul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
subcontul 2252 „ Creanțe privind TVA” 121 550,84 lei
Cred it contul 534 „Datorii față de buget” ,
subco ntul 5344 „Datorii privind TVA” 121 550,84 lei;
52
iar ulterior acestei formule, să deconteze datoria privind TVA pentru luna decembrie din contul
creanței prin formula:
Debit con tul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 77 006,61 lei
Cred it con tul 225 „Creanțe ale bugetului” ,
subcontul 2252 „Creanțe privind TVA” 77 006,61 lei.
Deși soldul final de creanțe aferente TVA corespunde realității, acesta fiind de 44 544,23
lei, la URECOP din Strășeni nu s -a respectat consecutivitatea operațiunilor, fiind omise
înregistrarea formule lor sus expuse.
În afară de operați unile economice, sus -descrise, remarcăm că în cadrul entității a fost
înregistrată și formula contabilă:
Debit contul 5 34 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5344 „Datorii privind TVA” 13 135,14 le i
Credit contul 234 „ Alte creanțe curente” ,
subcontul 2343 „Creanțe privind alte operații” 13 135,14 lei;
Sensul economic al acestei operațiuni, conform corespondeței conturilor descrise de
savantul Nederiță A.[37], reflectă trecerea în cont a TVA aferentă valorii bunurilor importate
până la prezentarea declarației vamale. După cum a fost specificat în partea introductivă a
lucrării, entitatea nu are operațiuni de import și export, ceea ce denotă că sensul ope rațiunii sus
descrise este al tul. Astfel, conform documentelor contabile ( anexa 18), unde sunt prezentate
desfășurat operațiunile contabile, deducem că sensul economic al acestei operațiuni ar fi
următorul: entitatea trece în cont TVA, aferent serviciilor distribuitor de care a beneficiat și
pentru care au fost efectuate decontări reciproce. Această înregistrare nu respectă principiile
contabile, chiar dacă nu are o influență negativă a supra sumei TVA reflecate, ea denaturează
realitatea economică aferentă datoriilor comerciale. Pentru a reflecta relevant în contabilitate
această operațiune, se recomandă la URECOOP din Str ășeni să se efectueze operațiuni contabile
de decontări reciproce în următoare consecutivitate:
1. La primirea facturii fiscale de la furn izor- se va înregistra majorarea activelor sau
cheltuielilor, concomitent cu majorarea datoriei comerciale, de asemenea se va trece în cont
suma TVA aferentă livrării ;
2. Ulterior primirii facturii se va efectua operațiune de decontare reciprocă prin
înregis trarea în contabilitate a diminuării datoriilor pe seama creanțelor anterioare. La efectuarea
acestei operațiuni, entitatea va întocmi un ”Act de efectuare a decontărilor reciproce” forma
căruia va fi aprobată de administrație și consemnată în politicile c ontabile.
53
-calcularea altor impozite și taxe în cadrul URECOOP din Strășeni se reflectă la subcontul
5346 „Datorii privind alte impozite și taxe”.
În anul 2018 la acest cont au fost întocmite următoarele înregistrări contabile:
1.Calcularea taxei pentru a mplasarea unităților comerciale și taxei pentru amenajarea
teritoriului (anexa 18):
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 7133 „Cheltuieli cu impozitele și taxele, cu excepția impozitului pe venit”
4 105,00 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5346 „Datorii privind alte impozite și taxe ” 4 105,00 lei.
În per ioada analizată, nu s -a efectuat achitarea altor impozite și taxe, la momentul achitării,
entitatea URECOOP din Strășeni va trebui să înregistreze în contabilitate următoarea operațiune:
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5346 „Datorii priv ind alte impozite și taxe” 4 105,00 lei
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 4 105,00 lei.
-calcularea altor datorii față de buget, entitatea URECOOP din Strășeni le reflectă în
subcontul 5348 „Alte datorii față de buget”, la acest cont entitatea reflectă calculul taxei pentru
folosirea drumurilor. Conform balanței de verificare a contului 534 „Datorii faț ă de buget”
pentru luna decembrie (anexa 17), la acest subcont nu au fost înregistrate mișcări. Modul de
contabilizare și înregistrare a acesteia se va reflecta conform balanței de verificare a subcontului
5348 „Alte datorii față de buget” pentru întreg a nul 2018 (anexa 19):
1. Reflectarea majorării datoriei față de buget aferentă taxelor pentru folosirea drumului:
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 7133 „Cheltuieli cu impozitele și taxele, cu excepția impozitului pe venit”
3 447,00 lei
Credit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5348 „Alte datorii față de buget” 3 447,00 lei;
2.Achitarea altor taxe și impozite prin transfer bancar
Debit contul 534 „Datorii față de buget” ,
subcontul 5348 „Alte datorii față de buget” 1 197,00 lei
Credit contul 242 „Co nturi curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 1 197,00 lei;
3.Achitarea taxei pentru folosirea drumului prin intermediul titularului de avans:
54
Debit contul 534 „Datorii față d e buget” ,
subcontul 5348 „Alte datorii față de buget” 2 250,00 lei
Credit contul 532 „Datorii față de personal privind alte operații” ,
subcontul 5321 „Datorii față de titularii de avans” 2 250,00 lei.
Analizând în detaliu documentele de la URECOOP din Strășeni (anexa 19) remarcăm,
înregistrarea sumei de 2 250,00 lei achitată prin titularul de avans la data de 25.09.2018, iar
calculu l taxei pentru folosirea drumulu i a fost reflectat abia la data de 28.09.2018, ceea ce nu
corespunde principiului înregistrării cronologice și consecutive a operațiunilor economice.
Datoria privind accizele, la fel, reprezintă o datorie față de buget, contabilitatea căreia se
efecutează similar cu contabilitatea operațiunilor cu TVA, fiind descrisă detaliat în titlul IV al
Codului fiscal [2]. Entitatea URECOOP din Strășeni nu are operațiuni cu mărfuri supuse
accizării.
Reflectate și preluate din documentele primare, informațiile aferent e datoriilor cu bugetul
ale URECOOP din Strășeni prezentate în registrele de evidență sintetică și analitică a conturilor
(anexele 17,18,19 ) sunt ulterior reflectate în registre totalizatoare precum Cartea Mare (anexa 2),
în baza căreia se întocmește balan ța de verificare (anexa 3) și într -un final acestea se regăsesc în
situațiile financiare ale URECOOP din Strășeni (anexa 3). Astfel la finele anului de gestiune
2018, URECOOP din Strășeni înregistra o datorie față de buget în sumă totală de 199 102,00 lei
(anexa 3).
În procesul calculării și perfecționării contabilității datoriilor față de buget, orice entitate
tinde ca suma acestora să fie cât mai mică, dar concomitent să se respecte și normele legale.
Astfel, după cum afirmă cercetătorul Grau r A., apare n ecesitatea entității de a -și planifica fiscal
activitatea [35]. Optimizarea plăților fiscale la URECOOP din Strășeni este posibilă prin
organizarea activității, în așa mod încât legislația în vigoare să ofere posibilitatea de a evita
anumite impozite și taxe sau de a le diminua valoarea prin aplicarea facilităților fiscale [35].
Din cele dou ă concepte în care se clasifică planificarea fiscală: planificarea plăților fiscale
și nemiijlocit planificarea fiscală [35], URECOOP din Strășeni recurge la planificar ea plăților
fiscale, aceasta fiind impusă și de cerințele declarației VEN 12 (anexa 21), unde în anexa 8D,
URECOOP a planificat pentru anul de gestiune 2019 achitarea impozitului pe venit în 4 rate a
câte 30 000,0 lei. De asemenea, în procesul planificări i fiscale și minimizării obligațiilor fiscale
URECOOP din Strășeni trebuie să studieze în detaliu Codul Fiscal, pentru a exploata facilitățile
fiscale și lacunele legislative.
4) alte datorii calculate (veniturile anticipate curente, datoriile față de pr oprietari,
finanțările și încasările cu destinație specială, provizioanele):
55
Conform articolului 64 din SNC „Capital propriu și datorii” veniturile anticipate reprezintă
sumele primite (calculate) în perioada de gestiune curentă, dar care urmează a fi atri buite la
veniturile curente ale perioadelor viitoare și se înregistrează ca majorare concomitentă a
numerarului sau creanțelor și a datoriilor curente și/sau pe termen lung. Decontarea veniturilor
anticipate se efectuează uniform sau conform altei metode a cceptate de entitate și se
contabilizează ca diminuare a datoriilor și majorare a veniturilor curente [ 13].
Veniturile anticipate curente se contabilizează la conturile 424 „Venituri anticipate pe
termen lung” și 535 „Venituri anticipate curente”, la ace st tip de venituri se referă subvențiile
primite.
Subvențiile recunoscute se înregistrează inițial (la primirea documentului confirmativ) ca
majorare simultană a creanțelor și a datoriilor (veniturilor anticipate). Primirea efectivă a
subvențiilor se refle ctă ca majorare a activelor respective sau diminuare a datoriilor față de stat
și/sau alți creditori și diminuare a creanțelor.
Subvențiile înregistrate ca datorii (venituri anticipate) se decontează la venituri curente în
perioadele în care au fost efect uate cheltuielile pe seama subvențiilor [ 13]. La URECOOP din
Strășeni nu au fost înregistrate subvenții.
Datoriile față de proprietari includ datoriile privind dividendele calculate și alte operațiuni.
Datoriile privind dividendele calculate se contabiliz ează ca diminuare a profitului nerepartizat al
anilor precedenți sau ca majorare a profitului utilizat al perioadei de gestiune și majorare a
datoriilor curente.
Datoriile față de proprietari se reflectă în contul cu aceeași denumire 536 „Datorii față de
proprietari”. La URECOOP din Strășeni nu apar datorii față de proprietari, deoarece forma de
organizare a acesteia nu prezumă existența unui proprietar, ea fiind formată prin asociere și
având o proprietate privat -colectivă.
Finanțările și încasările cu de stinație specială includ numerarul și/sau valoarea activelor
primite (de primit) de la alte entități și/sau persoane fizice pentru realizarea unor misiuni speciale
(de exemplu, programe, proiecte).
Pentru contabilizarea operațiilor aferente finațărilor și încasărilor cu destinație specială
sunt destinate conturile 425 „Finanțări și încasări cu destinație specială pe termen lung” și 537
„Finanțări și încasări cu destinație specială curente”. Entitatea URECOOP din Strășeni nu are
finanțări și încasări cu de stinație specială.
Provizioanele sunt datoriile cu termenul de achitare incert sau cu valoare incertă,
constituindu -se pentru acoperirea cheltuielilor, pierderilor eventuale aferente litigiilor,
sancțiunilor, concediilor de odihnă etc.
56
Pentru evidența pro vizioanelor sunt destinate conturile 426 „Provizioane pe termen lung”
și 538 „Provizioane curente”
Crearea provizioanelor se face pe seama costului imobilizărilor, a cheltuielilor, a conturilor
de gestiune, iar utilizarea acestora se face doar în scopuril e pentru care au fost create [ 13].
La aceste conturi entitatea URECOOP din Strășeni nu are înregistrate operațiuni
economice. Însă, după cum a fost relatat și în capitolul precedent, entitatea planifică în anul
2019, să utilizeze conturile de provizioane.
În cele din urmă putem concluziona că, URECOOP din Strășeni nu poate desfășura o
activitate economică prsoperă fără o evidență strictă a datoriilor calculate , care necesită
organizare conform standardelor naționale de contabilitate și actelor legislative în vigoare.
Evidența sigură și corectă poate fi realizată numai datorită capacității contabilului și pregătirii
profesionale a acestuia , dar și nivelului de performanță a softurilor contabile.
57
III. CONTABILITATEA ȘI PE RFECȚIONAREA ALTOR D ATORII.
PREZENTAREA I NFORMAȚIILOR PRIVIND DATORIILE ÎN
SITUAȚIILE FINANCIAR E
3.1. Aspecte privind contabilitatea și perfecționarea altor datorii
În procesl desfășurării activității economice în enti tate apar decontări aferente unui șir de
operații cu datorii care nu și -au regăsit reflectare în subiectele anterioare, acest tip de datorii
includ datoriile preliminate, datoriile privind asigurarea bunurilor și a persoanelor, datorii privind
bunurile primite în gestiune economică și alte datorii.
Conform planului general de conturi c ontabile aceste datorii, la fel, apar sub două aspecte,
datorii pe termen lung și datorii curente. În conformitate cu planul general de conturi contabile,
alte datorii se contabilizează în următoarele conturi de pasiv:
Tabelul 3.1 .
Conturile de evidență a altor datorii
Conturile de evidență a altor datorii
pe termen lung Conturile de evidență a altor datorii
curente
– 427 „Datorii pe termen lung privind
bunurile primite în gestiune economică”
– 428 „Alte datorii pe termen lung”
– 541 „Datorii prelimi nate”
– 542 „Datorii privind asigurarea bunurilor
și persoanelor”
– 543 „Datorii curente privind bunurile
primite în gestiune economică”
– 544 „Alte datorii curente”
Sursa: Elaborat de autor în baza Planului general de conturi [8]
Înregistrările contabi le aferente acestor conturi se realizează, la fel, ca și în alte conturi de
datorii. Pe creditul acestora se reflectă majorarea datoriilor, pe când pe debit diminuarea
acestora. Exemplificarea procedurii de corespondență a acestor conturi este reflectată mai
complex de savantul Nederiță A. [36,37].
Studiind informațiile din cadrul URECOOP din Strășeni, remarcăm că entitatea a
înregistrat operațiuni aferente altor datorii doar la conturile de 541 „Datorii preliminate”,
subcontul 5412 „Datorii preliminate pr ivind primele de asigurare obligatorie de asistență
medicală” (anexa 22) și la contul 544 „Alte datorii curente„, subcontul 5442 „Alte datorii
calculate curente” (anexa 23).
58
Modul de reflectare în contabilitate a sintetică a operațiunilor la contul 541 „Da torii
preliminate” la entitatea URECOOP din Strășeni va fi reflectat în baza registrului contului
pentru luna decembrie (anexa 22):
-reflectarea PAM ale angajatorului aferente salariilor, recompenselor și altor venituri
calculate ale angajaților (pentru luna curentă – decembrie 2018) :
Debit contul 713 „Cheltuieli administrative” ,
subcontul 71311 „Cheltuieli cu personalul administrativ” 7 913,01 lei
Credit contul 541 „Datorii preliminate” ,
subcontul 5412 „Datorii preliminate privind PAM” 7 913,01 lei;
-decontarea datoriilor preliminate aferente PAM ale angajatorului la direcționarea
salariilor, recompenselor și altor venituri ale angajaților pentru plată (pentru salariile calculate în
luna precedentă – noiembrie 2018 și achitate nemijlocit în luna decembrie 2018) :
Debit contul 541 „Datorii preliminate” ,
subcontul 5412 „Datorii preliminate privind PAM” 8 507,00 lei
Credit contul 533 „Datorii privin d asigurările sociale și medicale” ,
subcontul 5332 „Datorii față de fondurile de asigurare obligatorie medicală” 8 507,00 lei.
Cu toate că datoriile preliminate, conform clasificării planului general de conturi contabile
[8], se atribuie la alte datorii c urente, acestea în fond reprezint ă, de asemenea, niște datorii
calculate însă cu anticipație .
Datoriile sistematizate în contul 544 „Alte datorii curente” reflectă datoriile privind
reclamațiile, amenzile, despăgubirile și alte sancțiuni, precum și alte datorii nereflectate anterior.
URECOOP din Strășeni utilizează contul 544 „Alte datorii curente” preponderent pentru
reflectarea operațiunilor ce țin de serviciile de distribuire a cartelelor de reâncărcare GSM și
evidența rulajelor aferente facturilor de nonlivrare emise și recepționate. De asemenea, contul
544 „Alte datorii curente” se utilizează pentru reflectarea cotizațiilor sindicale reținute din
salariu și a reținerii pensiei alimentare din salariul angajatului. Operațiunile contabile înregistrate
la acest cont în luna decembrie a anului 2018 la URECOOP din Strășeni (anexele 23-27) au
următorul sens economic:
1.Reflectarea sumei cartelelor de reâncărcare oferite contraagenților subdistribuitori:
Debit contul 234 „Alte creanțe curente” ,
subcontul 2343 „Creanțe privind alte operații” 487 150,00 lei
Credit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 487 150,00 lei;
2. Reflec tarea returului de cartele de la subdistribuitor:
59
Debit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 1 000,00 lei
Credit contul 234 „Alte creanțe curente” ,
subcontul 2343 „ Creanțe privind alte operații” 1 000,00 lei;
3.Recepționarea cartelelo r destinate distribuirii :
Debit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 487 150,00 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în țară” 487 150,00 lei;
4. Compensarea cheltuielilor privind sărbătoarea de Anul Nou din contu l comitetului
sindical:
Debit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 2 861,00 lei
Credit contul 521 „Datorii comerciale curente” ,
subcontul 5211 „Datorii comerciale în ța ră” 2 861,00 lei;
5.Reținerile din salariu pentru comitetul sindical:
Debit contul 531 „Datorii față de personal privind retribuirea muncii” ,
subcontul 5311 „Datorii salariale” 2 350,49 lei
Credit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 2 350,49 lei;
6.Achitarea altor datorii curente din contul în monedă n ațională (achitarea pensiei
alimentare reținută preventiv din contul salariatului) :
Debit contul 544 „Alte datorii curente” ,
subcontul 5442 „Alte datorii calculate curente” 1 100,00 lei
Credit contul 242 „Cont uri curente în monedă națională” ,
subcontul 2421 „Numerar la conturi nelegat” 1 100,00 lei;
Din operațiunile înregistrate în contabilitate, se poate sublinia că pentru reflectarea în
contabilitate a întregul ui proces de distribuire a cartelelor, URECOOP din Strășeni utilizează
contul 544 „Alte datorii curente” în calitate de cont intermediar, funcția acestuia este similară cu
funcția contului 245 „Transferuri de numerar în expediție”. Pe debitul acestui con t entitatea
înregistrează primirea cartelelor la URECOOP din Strășeni, de la operator, concomitent cu
majorarea contului de datorii comerciale. Pe creditul acestuia, URECOOP din Strășeni reflectă
distribuirea carteleor de reincarcare către alți contraagenț i (anexele 23-27). Toate înregistrările
aferente acestor operațiuni se fac în baza facturilor fiscale cu specificarea termenului de
60
„Nonlivrare” în caseta din factura fiscală nr. 7.„Redirijări”. (anexele 26 și 27 ). Utilizarea acestui
cont permite entități i evidența cartelelor de reâncărcare primite, fără a avea impact asupra
indicatorilor economici de venituri și cheltuieli, deoarece aceste cartele sunt primite în baza
contractului de distribuție (anexa 25) , care presupune un comision pentru cartelel vându te care
primit ulterior este înregistrat ca venit. De remarcat este faptul că, deși entitatea utilizează
programa 1C „Contabilitate”, pentru automatizarea operațiunilor, aceasta nu este definitivată,
deoarece înregistrarea distribuirii cartelelor se refle ctă prin utilizarea operațiunilor manuale
(anexa 23, 24), ceea ce practic dublează munca contabilă.
Deși, URECOOP din Strășeni nu înregistrează operațiuni la conturile de asigurare a
bunurilor și persoanelor 542 „Datorii privind asigurarea bunurilor și per soanelor”, aceasta în luna
aprilie și -a asigurat automobilul administrației (anexa 28), contabilizarea acestei operațiuni
economice fiind reflectată la URECOOP din Strășeni în conturile de cheltuieli și de datorii
comerciale , însă este relevantă reflecta rea acestui eveniment economic la contul predestinat
evidenței asigurării bunurilor și persoanelor, ceea ce va reflecta mai clar structura cheltuielilor
entității. În exemplul de mai jos este reflectat modul de reflectare în contabilitatea URECOOP
din Stră șeni a asigurării bunurilor:
La data de 24 aprilie 2018 entitatea SA „Moldcargo” a emis o factură cu seria WA nr.
2143264 (anexa 28) entității URECOOP din Strășeni pentru asigurarea bunurilor, în sumă de
1 108,73 lei, această livrare nefiind impozabilă cu TVA. Entitatea URECOOP din Strășeni în
baza acestui eveniment economic URECOOP din Strășeni a înregistrat majorarea cheltuielilor
administative concomitent cu majorarea datoriilor comerciale în sumă de 1 108,73 lei, ceea ce
din punct de vedere al relevanțe i înregistrărilor contabile și delimitării datoriilor pe tipuri creează
o confuzie, chiar dacă nu are o influență asupra indicatorilor rezultativi.
Pentru a perfecționa contabilitatea datoriilor, este recomandabil ca entitatea să divizeze
datoriile comerci ale de cele de asigurare a bunurilor, astfel pentru a înregistra evenimentul
economic descris în exemplu de mai sus, oportună este utilizarea contului 542 „Datorii privind
asigurarea bunurilor și persoanelor ”, prin întocmirea formulelor contabile (anexa 2 8):
1.Înregistrarea sumei privind asigurarea bunurilor datorate furnizorului:
Debit contul 713 „Cheltuieli admnistrative” ,
subcontul 7138 „Alte cheltuieli adminsitrative” 1 108,73 lei
Credit contul 5 42 „Datorii pri vind asigurarea bunurilor și persoanelor” 1 108,73 lei;
2.Dec ontarea datoriei față de furnizor prin transfer din contul curent:
Debit contul 5 42 „Datorii privind asigurarea bunurilor și persoanelor” 1 108,73 lei
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” ,
61
subcontul 2422 „Numerar la conturi nelegat” 1 108,73 lei.
Asigurările bunurilor și persoanelor asigură durabilitatea în timp și spațiu a factorilor de
producție și garantării unei continuități a activității economice.
Ca și celelalte tipuri de datorii, informația din contabilitatea sintetică a URECOOP din
Strășeni la conturile 541 „Datorii preliminate” și 544 „Alte datorii curente” (anexa 22 -24) este
sistematizată la finele perioadei de gestiune în Registrul – Cartea Mare (anexa 2), care servește
drept bază pentru întocmirea balanței de verificare (anexa 4) și nemijlocit a situațiilor financiare
(anexa 3) . Astfel, la finele perioadei de gestiune conform Cărții Mari (an exa 2) și Balanței de
verificare (anexa 4), la URECOOP din Strășeni soldul creditor final al altor datorii era: 541
„Datorii preliminate” – 4 190,97 lei și 544 „Alte datorii curente” – 5 907,71 lei , ceea ce în sumă
totală reprezintă 10 098,68 lei și se refl ectă în rândul 570 „Alte datorii curente” din Situațiile
financiare ale URECOOP din Strășeni (anexa 3) cu rotunjire până la număr întreg.
Așadar, evidența contabilă corectă a altor tipuri de datorii, de asemenea, este un pilon
important în întreg ciclu co ntabil, acestea fiind relevante în analiza structurii datoriilor și
gestionarea eficientă a acestora.
3.2. Perfecționarea contabilității datoriilor conform IFRS
Odată cu procesul de globalizare și tendința RM de a adera la Uniunea Europeană, devine
tot mai important procesul de a ajusta raportarea financiară și ținerea contabilității conform
standardelor internaționale aplicabile la nivel mondial. Conform Institutul ui American al
Contabililor Publici Autorizați (2014) și Masoud (2014), IFRS a devenit cel mai întâlnit set de
standarde de raportare financiară folosit la nivel global, existând deja 120 de țări care au adoptat
IFRS în diferite stadii [ 34].
În RM ajustarea prevederilor naționale în conformitate cu IFRS este generată de o serie de
factori, un exem plu relevant fiind faptul că informația contabilă reflectată conform standardelor
naționale nu este relevantă pentru necesitățile informaționale a companiilor mari internașionale.
De asemenea, un factor care ar determina utilizarea IFRS este dorința de colaborare cu
investitorii străini, pentru care informațiile contabile trebuie să fie general interpretabile.
Aplicarea IFRS presupune reflectarea informației financiare mai calitativ decât raportarea
conform standardelor naționale. Impactul aplicării standardelor naționale se reflectă pozitv
asupra nivelului de comparabilitate a a informațiilor, dar și a oportunităților de internaționalizare
a afacerilor. Aplicarea standardelor internaționale în RM, pe lângă aspectele pozitive pe care le
are, presupune și o serie de dezavantaje.
62
Avantajele și dezavantajele aplicării IFRS, inclusiv în domeniul co ntabilizării datoriilor
sunt prezentate în figura 3.1:
Figura 3.1. Avantajele și dezavantajele aplicării IFRS
Sursa: Elaborat de autor în baza articolului „Unele referințe privind aplicarea normelor
IFRS”, autor Cotoros I. [ 32]
Dacă să analizăm aplicar ea standardelor internaționale în RM, din punct de vedere a
relevanței informațiilor, se poate afirma că acestea au un aspect dublu, aplicarea IFRS face
accesibilă starea financiară a entității pentru investitorii internaționale, însă nu se aliniază
cerin țelor guvernamentale, pe când raportarea în conformitate cu SNC, satisfac mai bine
necesitățile utilizatorilor interni precum guvernul, serviciile fiscale, investitori autohtoni. Pe
lângă aceasta, situațiile financiare se întocmesc mai ușor conform prevede rilor naționale , iar
aplicarea sau trecerea la IFRS presupune un efort mai sporit, în primul rând acest efort este
reprezentat de necesitatea de perfecționare/învățare a contabililor și nu în ultimul rând de
utilizarea programelor informaționale ajustate. Aplicarea
IFRS
Avantaje
– creșterea nivelului de
comparabilitate între situațiile
financiare
– creșterea gradului de calitate în
materie de raportare financiară
– îmbunătățirea nivelului de
transparență
-avantajele obținute din utilizarea
conceptului de valoare justă
– obținerea unui grad de flexibilitate
ridicat Dezavantaje
– lipsa cunoștințelor specifice
relevante
– lipsa experienței practice
– necesitatea apelării la servicii de
training și consultanță
-dificultăți la utilizarea conceptului
de valoare justă
-costurile de tranziție
63
Standardele internaționale ce reglementează contabilitate a și perfecționarea datoriilor au
fost enumerate în subcapitolul 1.1 al cercetării, iar domeniul de aplicare al acestor a va fi
prezentat în tabelul 3.2 .
Tabelul 3.2 .
Domeniul de aplicare a standardelo r internaționale aferente datoriilor
Nr.
Crt. Denumirea standardului Domeniul general de aplicare
1. IAS 19 „Beneficiile
angajaților” contabilizarea tuturor beneficiilor angajaților, exceptând
beneficiile cărora li se aplică IFRS 2 „Plata pe bază de
acțiuni ”
2. IAS 20 „ Contabilitatea
subvențiilor
guvernamentale și
prezentarea informațiilor
legate de asistența
guvernamentală” contabilizarea subvențiilor guvernamentale și pentru
prezentarea informațiilor legate de acestea, precum și
pentru prezentarea informaț iilor cu privire la alte forme
de asistență guvernamentală
3. IAS 37 „Provizioane,
datorii contingente și active
contingente” contabilizarea provizioanelor, datoriilor contingente și
activelor contingente, cu excepția:
(a)celor rezultate din contracte exec utorii, cu excepția
contractelor cu titlu oneros; și
(c)celor care intră sub incidența altui standard
4. IAS 32 „Instrumente
financiare: prezentare” se aplică de către toate entitățile, pentru toate tipurile de
instrumente financiare, cu excepția instrument elor
financiare stipulate în alte standarde
5. IAS 39 „Instrumente
financiare: recunoaștere și
evaluare ” se aplică de toate entitățile a căror instrumente financiare
cad sub incidența IFRS 9 Instrumente financiar
6. IFRS 9 „Instrumente
financiare” prezentul standard trebuie aplicat de către toate entitățile,
pentru toate tipurile de instrumente financiare, cu
excepția instrumentelor financiare stipulate în alte
standarde
7. IFRS 16 „Contracte de
leasing” Reglementează toate contractele de leasing, inclusiv
contractele de leasing pentru active aferente dreptului de
utilizare din cadrul unui subcontract de leasing, cu
excepția cazurilor stipulate în alte standarde.
Sursa: Elaborat de autor în baza standardelor internaționale de contabilitate [ 43]
În continuare , va fi descrisă detaliat contabilitatea datoriilor conform prevederilor din
fiecare standard mai -sus enumerat :
64
IAS 19 „Beneficiile angajaților” se referă la contravaloarea acordată sub orice formă
anagajaților pentru munca efectuată sau pentru rezilierea contractului de muncă. IAS 19 clasifică
beneficiile angajaților în patru categorii principale :
1. Beneficii curente ale angajaților ;
2. Beneficii postangajare;
3. Alte beneficii pe termen lung;
4. Beneficii pentru încetarea contractului de muncă [43].
Beneficiile curente ale anga jaților reprezintă datoriile față de angajat care se presupune că
vor fi decontate în totalitate în decurs de 12 luni calendaristice de la sfârșitul perioadei anuale de
raportare în care angajații acordă serviciile sale. Formula generală contabilă, care ar caracteriza
beneficiile curente ale angajaților poate fi reflectată astfel: în debit se vor reflecta cheltuieli cu
angajații (profit sau pierdere) sau costurile unui alt activ, iar în credit datoriile curente, sau
cheltuielile anticipate sau numerar dacă este plătit instantaneu [44] .
Beneficiile post -angajare includ elemente precum datoriile aferente diferitor pensii,
prestații de pensionare, asigurări de viață postangajare și asistență medicală postangajare. Există
două tipuri de beneficii postangajare: planuri de contribuții determinate și planuri de beneficii
determinate .
În cazul planului de contribuții determinate contabilitatea beneficiilor angajaților se
efectuează ca și în cazul contabilizării beneficiilor curente ale angajaților, ca majorare de
cheltuieli sau costuri concomitent cu majorarea datoriilor curente sau diminuarea cheltuielilor
anticipate ori numerarului.
Contabilizarea beneficiilor angajaților conform planurilor de beneficii determinate
reprezintă probabil una din cele mai complexe as pecte ale IFRS, deoarece acesta presupune
utilizarea calculelor actuariale în estimarea obligațiilor și cheltuielilor, ceea ce prezumă apariția
profiturilor sau pierderilor, la fel, actuariale (care presupune calcule statistice/estimative a
valorii) . De as emenea, obligațiile față de angajați vor fi reflectate la o valoare actualizată
actuarială, deoarece acestea urmează a fi decontate mulți ani după ce angajații au prestat
nemijlocit serviciile sale [44].
Alte beneficii pe termen lung includ următoarele ele mente (dacă nu se așteaptă să fie
decontate în termen de 12 luni de la sfârșitul perioadei în care angajatul prestează serviciile sale):
absențe plătite pe termen lung, cum ar fi concediul de lungă durată sau concediul de odihnă;
jubileu sau alte beneficii pe termen lung; prestații de invaliditate pe termen lung; profituri și
bonusuri și remunerațiile amânate . Contabilitatea obligațiilor față de salariați apărute ca urmare a
65
altor beneficii pe termen lung a angajaților, se realizează similar cu cea a plan urilor de beneficii
determinate.
Generalizând informațiile, conform I AS 19 entitatea înregistrează majorarea datoriilor
aferente beneficiilor angajaților atunci când angajatul a furnizat serviciul, iar plata acestuia
urmează să fie efectuată în viitor.
Diminuarea obligațiunilor privind beneficiile angajaților poate fi efectuată prin decontare
prin plăți (sau prin furnizarea de bunuri sau servicii) făcute fie în mod direct angajaților, soților
acestora, copiilor sau altor persoane dependente, sau altor părț i, cum ar fi societățile de asigurări
[43].
IAS 20 „ Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de
asistența guvernamentală” – O entitate recunoaște subvențiile guvernamentale numai atunci când
există o asigurare rezonabi lă că entitatea se va conforma condițiilor atașate acestora, iar
granturile vor fi primite. Subvențiile guvernamentale sunt recunoscute în profit sau pierdere pe o
bază sistematică în perioadele în care entitatea recunoaște drept cheltuielile/costurile afe rente
lucrărilor pentru care subvențiile sunt destinate.
În linii generale, obiectivul principal al IAS 20 este de a prescrie contabilitatea și
prezentarea datelor pentru:
– subvențiile guvernamentale – pur și simplu vorbind, acestea sunt resursele reale, monetare
sau nemonetare, transferate unei entități de către un guvern, în majoritatea cazurilor după
îndeplinirea anumitor condiții;
– asistența guvernamentală – acestea sunt alte acțiuni ale guvernului menite să ofere un
beneficiu economic unei entități, de exemplu, marketingul gratuit sau sfaturi de afaceri [43].
O subvenție guvernamentală care devine exigibilă este recunoscută în contul de profit și
pierdere al perioadei în care devine exigibilă ca o compensație pentru cheltuielile sau pierderile
deja su portate sau în scopul acordării de asistență financiară entității.
Subvențiile guvernamentale aferente activelor, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea
justă, sunt prezentate în situația poziției financiare fie prin stabilirea subvenției ca venit anticipat ,
fie prin deducerea subvenției în măsura valorii contabile a activului.
Subvențiile legate de venit sunt uneori prezentate ca un credit în situația rezultatului global,
fie separat, fie sub o poziție generală precum "Alte venituri"; în mod alternati v, acestea sunt
deduse la raportarea cheltuielilor aferente.
Dacă o subvenție guvernamentală devine rambursabilă, efectul este contabilizat ca o
modificare a estimărilor contabile [ 43].
66
Conform IAS 37 „Provizioane, datorii contingente și active contingente ”- un provizion
este o datorie incertă de timp sau sumă. Datoria apărută poate fi clasificată ca o obligație legală
sau o obligație implicită. O obligație implicită rezultă din acțiunile entității, prin care și -a asumat
anumite responsabilități și că, î n consecință va îndeplini aceste responsabilități. Exemple de
obligații implicite include: obligațiile de garanție; obligații legale sau constructive de a curăța
terenurile contaminate sau de a restabili instalațiile; și obligațiile care decurg din politic a unui
comerciant cu amănuntul de a face reduceri clienților.
O entitate recunoaște un provizion dacă este probabil ca pentru lichidarea provizionului să
fie necesară o ieșire de numerar sau alte resurse economice. Dacă o ieșire nu este probabilă,
elementu l este tratat ca o datorie contingentă.
Datoriile contingente sunt posibile obligații a căror existență va fi confirmată de
evenimente viitoare nesigure care nu sunt în totalitate sub controlul entității. Un exemplu este
atunci când entitatea probabil a să vârșit un act de contravenție, dar nu este probabil ca
obligațiunea de plată să apară.
Datoriile contingente includ și obligații care nu sunt recunoscute deoarece suma lor nu
poate fi evaluată în mod credibil sau deoarece decontarea nu este obligatorie. Da toriile
contingente nu includ provizioanele pentru care este cert că entitatea are soldul curent mai mare
decât o ieșire de numerar sau de alte resurse economice, chiar dacă suma sau momentul sunt
nesigure.
O datorie contingentă nu este recunoscută în situ ația poziției financiare. Cu toate acestea,
cu excepția cazului în care posibilitatea unei ieșiri de resurse economice este îndepărtată, o notă
despre acest tip de datorii este prezentată în notele explicative la situațiile financiare [43].
În standardele IAS 32 „Instrumente financiare: prezentare”, IAS 39 „Instrumente
financiare: recunoaștere și evaluare”, IFRS 9 „Instrumente financiare” instrumentele financiare
sunt clasificate în active financiare, pasive financiare și instrumente de capitaluri proprii.
Diferențierea dintre o datorie financiară și capitalurile proprii depinde de faptul dacă o entitate
are obligația de a livra numerar (sau un alt activ financiar).
Cu toate acestea, se aplică excepții. Atunci când o tranzacție va fi decontată în acțiunile
proprii ale emitentului, clasificarea depinde de faptul dacă numărul de acțiuni care urmează să fie
emise este fix sau variabil.
Un instrument financiar compus, cum ar fi o obligație convertibilă, este împărțit în
componentele de capitaluri proprii și pasiv e. La emiterea instrumentului, componenta
capitalurilor proprii este evaluată ca diferență între valoarea justă a instrumentului compus și
valoarea justă a elementului de pasiv.
67
Activele financiare și datoriile financiare sunt compensate numai atunci când entitatea are
un drept legal de a compensa sumele recunoscute și intenționează fie să deconteze pe bază netă,
fie să realizeze activul și să plătească simultan datoria [ 43].
IFRS 16 „Contracte de leasing” este valabil pentru perioadele anuale de raportare care
încep la 1 ianuarie 2019 sau ulterior acestei date, cu o aplicare anterioară permisă (atâta timp cât
se aplică și IFRS 15 „Venituri din contractele cu clienții” ).
Standardul IFRS 16 introduce un model contabil unic al locatarului și solicită locatarul ui să
recunoască activele și pasivele pentru toate contractele de leasing cu termen mai mare de 12 luni,
cu excepția cazului în care activul suport este de valoare mică. Un locatar are obligația de a
recunoaște dreptul său de a utiliza activul închiriat și o obligație de închiriere care reprezintă
obligația de a efectua plăți de leasing.
Un chiriaș măsoară activele de utilizare în mod similar cu alte active nefinanciare (cum ar
fi imobilizările corporale) și angajamente similare celorlalte datorii financiar e. În consecință, un
locatar recunoaște deprecierea activului dreptului de utilizare și a dobânzii aferente contractului
de leasing. Deprecierea ar fi de obicei pe bază liniară. În situația fluxurilor de trezorerie, un
chiriaș separă suma totală a numeraru lui plătit în principal (prezentată în cadrul activităților de
finanțare) și dobânda (prezentată fie în activități de exploatare, fie în activități de finanțare).
Activele și pasivele rezultate din un contract de leasing sunt inițial evaluate pe baza valor ii
actuale. Măsura include plăți de leasing neachitate (inclusiv plăți legate de inflație) și include, de
asemenea, plățile care se efectuează în perioade opționale, în cazul în care locatarul este în mod
rezonabil sigur că își exercită opțiunea de a prelu ngi contractul de închiriere sau nu exercită
opțiunea de a rezilia contractul leasing. Inițial, activele de leasing sunt egale cu datoriile aferente
leasingului în majoritatea cazurilor.
Activele de leasing sunt dreptul de a utiliza activul suport și sunt prezentate în situația
poziției financiare, fie ca parte a imobilizărilor corporale, fie ca element de rând.
Standardul IFRS 16 reflectă în mod substanțial cerințele contabile ale locatorului care erau
expuse în IAS 17. În consecință, un locator continuă s ă clasifice contractele sale de leasing ca
leasing operațional sau leasing financiar și să contabilizeze în mod diferit aceste două tipuri de
leasing. IFRS 16 înlocuiește IAS 17 în vigoare la 1 ianuarie 2019, cu o aplicare anterioară
permisă [ 43].
Analizâ nd prevederile standardelor internaționale, putem observa că, necătând la definițiile
similare a datoriilor pe plan național și internațional, dar și a clasificărilor asemănătoare,
standardele internaționale prespun contabilizarea diferită a elementelor de datorii, fiind vizate
mai multe criterii și situații specifice.
68
Tendința RM de a se alinia standardelor naționale, este una binevenită în contextul
internaționalizării și dorinței entităților de a accede tot mai mult pe piața externă , însă comparând
standardele naționale cu cele internaționale, se observă diferența majoră ce ține de complexitatea
și detalierea informațiilor, în standardele internaționale fiind expuse mai multe situații specifice .
Cu toate acestea, procesul de convergență la standarde int ernaționale este un proces anevoios din
cauza numărului limitat de cadre specializate anume pe acest sector, de asemenea, stagnează
procesul de convergență la standarde internaționale și traducerea acestora din limba engleză în
română într -un limbaj sofist icat, care deseori crează înțelesuri duale. Totuși, odată cu tendințele
de aliniere la directivele UE se previzionează apariția noilor surse științifico -practice de descriere
a contabilizării datoriilor entității în conformitate cu IFRS -urile.
3.3. Prezentar ea informațiilor privind datoriile în Situațiile Financiare
Situațiile financiare reprezintă resursele economice (bunurile, mijloacele) deținute de o
companie și drepturile asupra acestora la un moment dat. Reflectarea informațiilor contabile în
situațiil e financiare reprezintă partea definitorie a contabilității datoriilor. Scopul întocmirii
situațiilor financiare conform SNC „Prezentarea situațiilor financiare” au drept scop prezentarea
informațiilor utile în luarea deciziilor economice pentru o gamă la rgă de utilizatori cum ar fi:
proprietarii (acționarii, asociații), creditorii, clienții, salariații, autoritățile publice și publicul.
Pentru realizarea acestui scop situațiile financiare oferă informații despre toate elementele
contabile, inclusiv despre datoriile entității [ 15].
În situațiile financiare partea de bază a acestora o reprezintă bilanțul contabil, care se
supune regulii generale de egalitate a activelor și pasivelor. Conform cercetătorilor Belverd E.
Needles, Henry R. Anderson, James C. Ca ldwell , „scopul bilanțului contabil este de a reflecta
situația situația financiară a unei întreprinderi la un moment dat. Din această cauză el este numit
deseori raport privind situația financiară și este întocmit pentru o dată concretă. Bilanțul prezintă
o imagine a întreprinderii ca deținătoare a unor resurse sau active a căror valoare este egală cu
valoarea drepturilor asupra acestora sau a surselor lor de proviniență” [17].
Conform IAS 1 „Prezentarea situațiilor financiare”, situațiile financiare cu c aracter
general au scopul să satisfacă nevoile utilizatorilor care nu sunt în situația de a impune unei
entități să întocmească rapoarte adaptate nevoilor lor specifice de informații [17].
În situațiile financiare ale URECOOP din Strășeni trebuie prezen tate cel puțin următoarele
informații privind datoriile entității:
1. Valoarea contabilă a fiecărei categorii de datorii la începutul și sfârșitul perioadei de
gestiune;
69
2. Suma datoriilor față de părțile neafiliate și afiliate;
3. Suma datoriilor expirate decontate și/sau restabilite în perioada de gestiune;
4. Valoarea totală a subvențiilor la începutul și sfârșitul perioadei de gestiune;
5. Suma subvențiilor primite și utilizate (decontate) pe parcursul perioadei de gestiune;
6. Suma subvențiilor restituite sau care urmează a fi restituite finanțatorului;
7. Tipurile și categoriile provizioanelor și modul de constituire a acestora;
8. Suma provizioanelor la începutul și sfârșitul perioadei de gestiune;
9. Suma provizioanelor constituite, utilizate și anulate în perioada de gestiune [13].
Informațiile din situațiile financiare aferente datoriilor URECOOP din Strășeni trebuie să
corespundă celor două criterii de bază calitative descrise în Legea contabilității [5] și mai nou
începând cu 01.01.2019 descrise și în Legea contabilității și raportării financiare [6]:
relevanța – prevede că informațiile trebuie să fie importante pentru utilizatori și să -i
ajute să evalueze evenimentele trecute, prezente sau viitoare, să confirme sau să corecteze
evaluările anterioare ale acestora;
repreze ntarea exactă – prevede că informațiile prezentate în situațiile financiare
trebuie să fie complete, imparțiale și fără erori [6].
De asemenea, în conformitate cu Legea contabilității și Legea contabilității și raportării
financiare cu aplicare din 01.01 .2019, elementele prezentate în situațiile financiare, inclusiv
informația despre datoriile URECOOP din Strășeni trebuie să fie comparabilă, verificabilă,
oportună și inteligibilă.
Informațiile privind datoriile URECOOP din Strășeni se prezintă în Bilanțul Contabil și în
notele explicative la situațiile financiare, de asemenea, datoriile apar indirect reflectate și în
situația de profit și pierdere (anexa 3) .
În bilanț se prezintă soldurile de datorii în baza creșterii exigibilității (scadenței) acestora.
Bilan țul con tabil reflectă în expersie valo rică echilibrul dintre bunurile economice ale
URECOOP din S trășeni și sursele lor de formare , precum și rezultatele obținute ca urmare a
investirii, consumării și reproducției capitalului entității [27].
Bilanțul contabil îndeplinește trei funcții principale [27]:
-de gen eralizare , ceea ce presupune gruparea și generalizarea inf ormațiilor din
contabilitatea URECOOP din Strășeni după structura bilanțului bine determinat ă și obligatorie la
nivel național );
-de informare, reflectând informații despre mărimea patrimoniului URECOOP din
Strășeni, starea sa financiară și starea decontărilor;
70
– de analiză, ceea ce prezumă că în baza bilanțului contabil al URECOOP din Strășeni se
poate efectua un studiu asupra a poziției financiare a firmei și a principalilor indica tori
economic i pentru previziunea activități lor de viitor .
Conform Bilanțului contabil de la URECOOP din Strășeni pentru anul 2018 (anexa 3 ),
datoriile entității sunt compuse doar din datorii curente, structura căro ra este prezentată în figura
3.2.:
Figura 3. 2. Analiza pon derii datoriilor în structura pasivului entității
Sursa: Elaborat de autor în baza Situațiilor financiare URECOOP din Strășeni (anexa 3)
Conform structurii pasivului URECOOP din Strășeni remarcăm, că datoriil e acesteia
reprezintă doar 17,34 % din totalul pasivului.
Analiza detaliată a indicatorilor aferenț i datoriilor se prezintă în situațiile financiare, în
dependență de criteriile de clasificare după termenul de stingere a obligației și după sensul
econoic al acestora. Astfel conform SNC „Prezentarea situațiilor financiare” [15].
În rîndul 400 „Credite ba ncare pe termen lung” se reflectă suma totală a creditelor bancare
primite pe un termen mai mare de 12 luni din data raportării.
În rîndul 410 „Împrumuturi pe termen lung” se reflectă suma totală a împrumuturilor
primite, inclusiv valoarea obligațiunilo r emise și plasate, a cambiilor acordate pe un termen mai
mare d e 12 luni din data raportării. Creditele bancare și împrumuturile pe termen lung sunt parte
componentă surselor permanente de finanțare a entității, însă majorarea nejustificată a acestora
poate duce activitatea economică a entități la insolvabilitate.
82,76% 8,05% 7,45% 0,45% 0,23% 1,01%
0,05%
Capital Propriu
Împrumuturi pe termen scurt
Datorii comerciale
Datorii față de personal
Datorii privind asigurările sociale
și medicale
Datorii față de buget
Alte datorii curente82,76%
8,05%
7,45%
0,45%
0,23%
1,01%
0,05%
71
În rîndul 420 „Datorii pe termen lung privind leasingul financiar” se înscrie suma
datoriilor pe termen lung aferente principalului (valorii rambursabile) privind operațiile de
leasing financi ar, care se determină în conformitate cu SNC „Contracte de leasing”.
În rîndul 430 „Alte datorii pe termen lung” se reflectă suma veniturilor anticipate,
finanțărilor și încasărilor cu destinație specială, provizioanelor și altor datorii pe termen lung cu
termenul de stingere (decontare) mai mare de 12 luni din data raportării.
În rîndul 440 „Total datorii pe termen lung” se reflectă suma totală a datoriilor pe termen
lung ale entității, determinată prin relația: rd.400 + rd.410 + rd.420 + rd.430.
La UREC OOP din Strășeni nu au fost înregistrate solduri aferente indicatorilor din
Situațiile financiare sus descriși nici la începutul perioadei de gestiune nici la sfârșitul acesteia.
În rîndul 450 „Credite bancare pe termen scurt” se indică suma creditelor bancare primite,
inclusiv dobînzile aferente, cu termenul de rambursare nu mai mare de 12 luni din data raportării.
La acest indicator, de asemenea, URECOOP din Strășeni nu a avut înregistrat sold final.
În rîndul 460 „Împrumuturi pe termen scurt” se indi că suma împrumuturilor primite,
inclusiv dobînzile aferente, cu termenul de rambursare nu mai mare de 12 luni din data raportării.
Suma acestui indicator înregistrat în Situațiile financiare ale URECOOP din Strășeni la finele
anului 2018 era egală cu 1 593 586,00 lei, ceea ce reprezintă 8,05% pondere din totalul
pasivului entității.
În rîndul 470 „Datorii comerciale” se înscrie suma datoriilor entității față de furnizori
privind bunurile procurate și serviciile primite care urmează a fi achitate sau trecu te în cont în
termen de 12 luni din data raportării. La finele perioadei analizate, suma totală a datoriilor
comericale la URECOOP din Strășeni era de 1 474 768,00 lei, ceea ce în expresie procentuală
din totalul pasivelor reprezintă 7,45%
În rîndul 480 „Datorii față de părțile afiliate” se indică suma datoriilor entității față de
întreprinderile -fiice, asociate, societățile civile și alte părți afiliate a căror componență se
determină în conformitate cu SNC „Părți afiliate și contracte de societate civil ă”. La acest
indicator din situațiile financiare, URECOOP din Strășeni nu are înregistrat sold inițial și nici
sold final.
În rîndul 490 „Avansuri primite curente” se înscrie suma avansurilor primite pe un termen
nu mai mare de 12 luni din data raportări i. Pe parcursul anului , URECOOP din Strășeni,
conform informației reflectate în capitolele anterioare a primit avansuri, însă suma acestora a fost
decontată totalmente pe parcursul perioadei de gestiunei, soldul final al avansurilor fiind nul.
În rîndul 5 00 „Datorii față de personal” se înscrie suma datoriilor entității față de personal
privind retribuirea muncii și alte operații (de exemplu, deplasări, compensarea unor cheltuieli
72
fără primirea avansului, utilizarea bunurilor personale în scopuri de servic iu). Entitatea
URECOOP din Strășeni prețuiește angajații săi și evită acumularea datoriilor față de aceștia,
astfel soldul final creditorial aferent datoriilor față de personal este constituit doar din suma
datoriilor pentru luna decembrie, care au fost ca lculate dar nu au fost nemijlocit achitate. Soldul
la finele perioadei de gestiune aferent datoriilor față de personal este de 89 496,00 lei sau 0,45%
ca pondere din totalul pasivuluI.
În rîndul 510 „Datorii privind asigurările sociale și medicale” se ind ică datoriile entității
față de organele de asigurări sociale și medicale (inclusiv și cele individuale) determinate
conform legislației în vigoare. Soldul final din Situațiile financiare ale URECOOP din Străș eni
aferent acestui indicator este de 45 280,0 0 lei (0,23% din totalul pasiv).
În rîndul 520 „Datorii față de buget” se înregistrează suma datoriilor față de buget privind
impozitele și taxele, precum și sancțiunile aferente determinate în conformitate cu legislația în
vigoare, la URECOOP din Strășen i pe acest rând este reflectată suma de 199 102,00 lei, ceea ce
ca procent din total pasiv reprezintă o pondere de 1,01%.
În rîndul 530 „Venituri anticipate curente” se reflectă suma veniturilor anticipate, care
urmează a fi decontate la venituri curente în următoarele 12 luni. URECOOP din Strășeni nu are
sold final la acest indicator din situațiile financiare.
În rîndul 540 „Datorii față de proprietari” se înscrie suma datoriilor entității privind
dividendele calculate și alte operațiuni privind decontă rile cu proprietarii. URECOOP din
Strășeni nu are sold final la acest indicator din situațiile financiare.
În rîndul 550 „Finanțări și încasări cu destinație specială curente” se înscrie sumele
numerarului și valoarea activelor primite (de primit) pentru realizarea unor misiuni speciale pe
un termen nu mai mare de 12 luni din data raportării, care se determină în conformitate cu SNC
„Capital propriu și datorii”. URECOOP din Strășeni nu are sold final la acest indicator din
situațiile financiare.
În rîndul 560 „Provizioane curente” se indică suma provizioanelor constituite, care
urmează a fi utilizate într -un termen de 12 luni din data raportării, care se determină în
conformitate cu SNC „Capital propriu și datorii”. URECOOP din Strășeni nu are sold final l a
acest indicator din situațiile financiare.
În rîndul 570 „Alte datorii curente” se înscrie suma datoriilor preliminate, datoriilor față
de companiile de asigurare privind asigurarea bunurilor și persoanelor, datoriilor privind
bunurile primite în gestiu ne economică, datoriilor privind sancțiunile comerciale și altor datorii
curente. Suma datoriilor curente la finele perioadei de gestiune înregistrate în contabilitatea
73
URECOOP din Strășeni este de 10 099,00 lei, ceea ce ocupă o pondere nesemnificativă de
0,05% din totalul pasivului și inclusiv din totalul datoriilor.
În rîndul 580 „Total datorii curente” se înscrie suma totală a datoriilor curente ale entității,
determinată prin însumarea tuturor tipurilor de datorii reflectate în capitolul 5 al bilanțul ui. La
data de 31.12.2018, la URECOOP din Strășeni, conform bilanțului contabil, suma totală a
datoriilor curente era egală cu 3 412 331,00 lei, această fiind și suma totală a datoriilor
înregistrate în perioada de gestiune analizată.
În rîndul 590 „Tot al pasive” se indică suma totală a capitalului propriu, a datoriilor pe
termen lung și curente ale entității, care la URECOOP din Strășeni era de 19 797 935,00 lei.
[15].
În Situațiile financiare, pe lângă pozițiile din Bilanțul contabil, special predesti nate
reflectării datoriilor, acestea își mai găsesc reflectarea și în alte anexe din Situațiile financiare.
Decontarea datoriilor cu termen de prescripție expirat și primirea de subvenții și/sau
utilizarea mijloacelor cu destinație specială se contabilizea ză prin clasa de venituri, influențând
rîndul 040 „Alte venituri din activitatea operațională” din situația de profit și pierdere.
În situația fluxurilor de numerar se reflectă:
În rîndul 020 „Plăți pentru stocuri și servicii procurate” se reflectă plățile de numerar,
inclusiv aferent impozitelor indirecte, achitate:
În rîndul 040 „Dobînzi plătite” se reflectă dobînzile plătite în perioada de gestiune pentru:
credite și împrumuturi primite, indiferent de faptul, dacă acestea au fost
recunoscute ca cheltuiel i curente sau capitalizate în conformitate cu SNC „Costurile îndatorării”;
activele primite în leasing financiar;
obligațiuni, cambii și alte titluri de datorii.
În rîndul 050 „Plata impozitului pe venit” se reflectă plățile de numerar achitate la buget
aferente impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător, inclusiv plățile acestui impozit în
rate. La acest indicator din Situația Fluxurilor de Numerar, URECOOP din Strășeni
înregistrează valoare de 247 460,00 lei.
Conform codului fiscal entiățile plătitoare de TVA și cele care prezintă VEN 12 achită un
impozit pe profit în mărime de 12% calculate din suma profitului până la impozitare în
contabilitate cu ajustările la clasele de venituri și cheltuieli în conformitae cu prevederie codului
fiscal [ 2].
În situația fluxurilor de numerar nu se reflectă convertirea datoriilor în capital social.
De asemenea, entitățile pot prezenta informații aferente datoriilor în Nota Explicativă la
Bilanțul Contabil, unde sunt caracterizați indicatorii economico -financiari de bază ai activității
74
practicate. Nota Explicativă la Bilanțul Contabil pentru anul 2018 întocmită de URECOOP din
Strășeni, reflectă următorii indicatori economici, influențați de valoarea datoriilor curente:
-lichiditatea curentă, care de la înc eputul anului 2018 de la indicele de 2,02 a crescut la
indicele de 2,7, ceea ce depășește intervalul optim (2 -2,5). Valoarea prea mare a acestuia, indică
că entitatea deține mijloace circulante neinvestite în circuitul economic, darcare au un potențial
de a aduce beneficii econonomice.
-lichiditatea absolută, constituia la finele anului de gestiune 0,29 unități, comparativ cu
0,27 unități la începutul perioadei de gestiune, acest indice, la fel, depășind intervalul optim de
0,2-0,25 unități. Creșterea valor ii acestui coeficient indică că atât un raport favorabil pentru
echilibrul financiar al entității, cât și acumularea de resurse bănești, fie insuficient utilizate sau
chiar neproductive [ 18].
La URECOOP din Strășeni, întocmirea Situațiilor Financiare se fa ce automatizat prin
intermediul programei de contabilitate 1C Contabilitate . Deși acest proces este automatizat, se
necesită mereu compararea informațiilor generate automat de programa 1C Contabilitate cu
informațiile din registrele conturilor și jurnalele -ordere la acestea.
Pentru a fi utile în procesul de luare a deciziilor, informațiile prezentate în situațiile
financiare trebuie să fie complete și corecte. Această cerință se referă și la datorii, deoarece
acestea ocupă posturi cheie în bilanț, cu un ro l foarte important în reflectarea poziției financiare
și în analiza echilibrului financiar a unei entități, precum și în gestionarea resurselor economice
controlate, în reflectarea indicatorilor de lichiditate/solvabilitate, în structura financiară și
capacitatea de a se adapta schimbărilor mediului în care își desfășoara entitatea activitatea.
75
CONCLUZII ȘI RECOMAN DĂRI
Scopul primordial al contabilității îl constituie crearea unei baze informaționale financiare,
care în actualele condiții trebuie să asi gure cu informație obiectivă și veridică nu numai
investitorii, ci și o serie de alți utilizatori de informații, precum sînt managerii și salariații
entităților, furnizorii și alți creditori, clienții, guvernul și publicul.
Relațiile care derulează între a genții economici deschid posibilitatea apariției unor
orizonturi comerciale reciproce. Parte componentă a acestor relații o reprezintă și apariția
datoriilor, contabilitatea cărora într -o dinamică continuă se impune ca un important subsistem de
informare ș i asistare a deciziei în cadrul unei întreprinderi. Prin operațiunile pe care le generează
datoriile se vizează creșterea încrederii între partenerii care participă la viața economică,
încredere care să convingă asupra situației financiare a întreprinderi i, a solvabilității, a
performanțelor de exploatare, asigurând totodată suficiente elemente care să ducă la concluzii
despre modul, în care este condusă gestiunea întreprinderii.
Contabilitatea datoriilor este sursa informațională a oricărei negocieri cu furnizorii, fiind
un instrument de referință pentru determinarea prețurilor motivate economic. Ea servește ca
mijloc de comunicare, utilizând un limbaj comun, acceptat de toți participanții la viața
economică și socială și ajută la arbitrarea eventualelor conflicte sau neînțelegeri.
Contabilitatea datoriilor implică un subsistem informațional, care cuantifică, prelucrează și
transmite informații financiare, făcând legătura dintre activitățile economice și factorii
decizionali. În plus, introduce vigoare și ordine în redarea fenomenelor și proceselor economice,
fiind o veritabilă sursă de informare.
Studiind în detaliu contabilitatea datoriilor la URECOOP din Strășeni , percepem că această
componentă contabilă poartă o conotație valorică în determinarea indic atorilor financiari
rezultativi. Chiar dacă, aparent datoriile nu au tangență directă cu determinarea rezultatelor
financiare, acestea contribuie considerabil la formarea lor. Astfel acordarea atenției sporite
datoriilor, reprezintă pentru un contabil pro fesionist un instrument decisiv în mărirea
indicatorilor economico -financiari ai unei entități.
Apariția datoriilor în cadrul URECOOP din Strășeni mărește gradul de resurse disponibile,
dar și ajută la menținerea stocurilor la un nivel optim. Însă, pe lîng ă avantajele apariției datoriilor
se evidențiază și dezavantaje precum sporirea dependenței entității față de altele, sursele oferite
de acestea sunt nepermanente, iar acumularea în exces generează micșorarea credibilității
furnizorilor.
76
Decizia unei enti tăți de a -și majora nivelul datoriilor trebuie să fie luată având în vedere
posibilitatea întreprinderii de a se achita cu creditorii. De asemenea trebuie de ținut cont și de
avantajul ce îl aduce entității bunul sau serviciul de care beneficiază, deoarece achiziționarea de
bunuri sau servicii ce nu sunt indispensabile entității îi pot afecta stabilitatea economică.
Studiind aspectele contabile aferente contabilității și perfecționării datoriilor din cadrul
entității URECOOP din Strășeni, precum și alte asp ecte ce caracterizează datoriile se pot formula
următoarele concluzii cu privire la modul de evidență și înre gistrare a datoriilor la URECOOP
din Strășeni :
entitatea se află într -o perioadă economică înfloritoare, fapt fiind confirmat de majorarea
profit ului net de circa 3,2 ori pe fonul micșorării datoriilor;
entitatea, în perioada de gestiune analizată a înregistrat operațiuni economice aferente
datoriilor doar la conturile de datorii curente;
evidența contabilă, inclusiv evidența datoriilor este auto matizată prin intermediul soft –
ului 1C Contabilitate, versiunea 8.3;
în coraport cu activele entității, aceasta are un nivel al datoriilor scăzut 17,34%, ceea ce
presupune că entitatea dispune de resurse și potențial nevalorificat, care în viitor poate pr oduce
efecte economice pozitive;
viteza de rotație a datoriilor înregistrează valori majore, viteza calculată în baza venitului
vînzărilor ajungînd chiar la 97 de zile în anul 2018;
informația contabilă din registrele conturilor corespunde cu informația di n registrele
centralizatoare precum Cartea mare și Balanța de verificare etc.
Pentru perfecționarea evidenței contabile a datoriilor la URECOOP din Strășeni se propun
următoarele recomandări:
investirea resurselor în elaborarea planurilor fiscale, precum ș i planurilor de contractare și
rambursare a datoriilor;
colaborarea cu furnizorii de mărfuri și servicii în vederea acordării reducerilor
comerciale, și facilităților, ceea ce va genera aprovizionări în termeni cu mărfuri de calitate;
studierea amănunțită a prevederilor Codului Fiscal pentru beneficierea de anumite
facilități fiscale;
respectarea principiului înregistrărilor cronologice a operațiunilor în registrele contabile;
înregistrarea fiecărei etape a unui eveniment economic, fără omiterea formulelor
contabile, chiar dacă nu se denaturează indicat orii rezultativi;
77
constituirea provizioanelor pentru plata îndemnizațiilor aferente concediilor anuale de
odihnă, pentru recompensele personalului acordate cu prilejul rezultatelor financiare pozitive,
precu m și pentru amenzi sau penalități;
înregistrarea faptelor economice din documente prin utilizarea relevantă a Planului
general de conturi contabile și delimitarea oportună a tipurilor de datorii;
calcularea lunară a dobânzilor aferente împrumuturilor;
efectuarea minuțioasă a structurii împrumuturilor pe termen scurt și reclasificarea
acestora în împrumuturi pe termen lung, dacă durata contractării acestora depășeste 12 luni
calendaristice ;
inventarierea sistematică a datoriilor ca minim anual, cu întocmire a proceselor -verbale de
inventariere;
includerea în Politicele contabile a entității a unui paragraf care descrie particularitățile
contabilizării datoriilor, îndeosebi a operațiunilor aferente contului 544 „Alte datorii curente”,
care este utilizat de ent itate și în calitate de cont intermediar aferent contractului de distribuție;
utilizarea unui soft contabil mai complex precum Universal Accounting etc.
Ca urmare, un bun echilibru în cadrul elementelor de datorii ale unei entități generează o
bună desfășurare a activității și asigură continuitatea vieții sale economice.
78
BIBLIOGRAFIE
ACTE NORMATIVE
1. Codul civil al RM nr. 1107 din 06.06.2002 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr. 82 -86 din 22.06.2002.
2. Codul fiscal al RM nr. 1163 -XIII din nr. 1 163-XIII din 24.04.1997 // Monitorul Oficial
al Republicii Moldova nr . ed. Spec.
3. Codul muncii al RM nr. 154 din 28.03.2003 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr. 159 -162 din 29.07.2003.
4. Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2018 nr. 281 din 15.12.2017 //
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 464 -470 din 29.12.2017.
5. Legea contabilității nr. 113 –XVI din 27.04.2007 // Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 90 –93 din 29.06.2007.
6. Legea contabilității și raportării financiare n r. 287 din 15.12.2017 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr.1-6 din 05.01.2018.
7. Legea fondurilor asigurărilor obligatorii de asistență medicală pe anul 2018 nr. 280 din
15.12.2018 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 464-470 din 29.12.201 7.
8. Planul general de conturi contabile din 01 ianuarie 2014 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 233 –237 din 22 octombrie 2013, partea III, art. 1534.
9. Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 60
din 29. 05.2012 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 166 -169 din 10.08.2012.
10. Regulamentul cu privire la reținerea impozitului pe venit din salariu și din alte plăți
efectuate de către angajator în folosul angajatului, precum și din plățile achitate în fo losul
persoanelor fizice care nu practică activitate de întreprinzător pentru serviciile prestate și/sau
efectuarea de lucrări aprobat prin Hotărârea Guvernului RM nr. 697 din 22.08.2014 //
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 256 -260 din 29.08.20 14.
11. Standardele Naționale de Contabilitate, aprobate prin ordinul Ministerului Finanțelor
nr. 118 din 06.08.2013 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 233 -237/1534 din
22.10.2013.
12. Standardul Național de Contabilitate „ Diferențe de curs valutar ”, aprobat prin ordinal
Ministerului Finanțelor nr. 118 din 06.08.2013 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr.233 -237/1534 din 22.10.2013.
79
13. Standardul Național de Contabilitate „Capital propriu și datorii”, aprobat prin ordinul
Ministerului Finanțelo r nr. 118 din 06.08.2013 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr.233 -237/1534 din 22.10.2013.
14. Standardul Național de Contabilitate „Costurile îndatorării”, aprobat prin ordinul
Ministerului Finanțelor nr. 118 din 06.08.2013 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr.233 -237/1534 din 22.10.2013.
15. Standardul Național de Contabilitate „Prezentarea situațiilor financiare”, aprobat prin
ordinul Ministerului Finanțelor nr. 118 din 06.08.2013 // Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr.233 -237/1 534 din 22.10.2013.
MANUALE, MONOGRAFII, LUCRĂRI DIDACTICE, BROȘURI
16. BAIEȘ, S., ș. a. Drept civil: teoria generală a obligațiunilor. Chișinău: USM 2015.
ISBN 978-9975 -53-458-1.
17. BELVERD, E. Needles Jr., HENRY, R. A., JAMES, C. C. Principiile de bază ale
contabilității. Chișinău: ARC 2000. ISBN 9975 -61-131-1.
18. BOTNARI, N. Finanțele întreprinderii. Chișinău: Prim 2008.ISBN 978 -9975 -980-10-4.
19. BUCUR, V., GRAUR, A. Contabilitatea impozitelor. Chișinău: ASEM 2016. ISBN
978-9975 -75-830-7.
20. FELEAGĂ, L., FELEAGĂ, N., DUMITRAȘCU, L. M., Contabilitate financiară
conform IFRS. București: ASE 2017. ISBN 978-6063 -40-194-7.
21. GRIGOROI, L., DIMA, M. МСФО: Практическое применение для руководителей и
главных бухгалтеров. Chișinău: Universul 2009. ISBN 978 -9975 -47-033-9.
22. GRIGORO I, L., ș.a. Contabilitatea întreprinderii. Chișinău: Cartier 2017. ISBN 978 –
9975 -86-139-7.
23. JIANU, I. Evaluarea în contabilitate. Teorie și metodă. București: Editura Economica
2012. ISBN 978-973-709-582-4.
24. NEDERIȚĂ, A. Contabilitate financiară. Chișinău: A sociația Contabililor și
Auditorilor Profesioniști din RM 2003. ISBN 9975 -9702 -1-4.
25. PARASCHIVESCU, M., PĂVĂLOAIA, W., RADU, F., OLARU, G. Contabilitate
financiară: aplicații și studii de caz. Iași: Tehnopress 2007. ISBN 978 -9737 -02-446-6.
26. SAJIN, I., NEDER IȚĂ, A. Probleme ale contabilității și auditului decontărilor
comerciale. Chișinău: ASEM 2010. ISBN 978-9975 -75-524-5.
27. TUHARI, T., MALECA, I., FULGA, V. Contabilitate. Note de curs. Chișinău: UCCM
2015. ISBN 978 -9975 -114-98-1.
80
28. ГЕРАСИМОВ, М., ЦУРКАН, Л. Бухгалтерский учёт. Кишинэу : S. n. 2012 . ISBN
978-9975 -53-131-3.
29. ГОДЭМЭ, Е. Общая теория обязательств. Москва : Книга по Требованию 2013.
ISBN 978-5458 -66-682-4.
30. РАЙЗБЕРГ, Б. Современный социоэкономический словарь. Москва : Инфра -М
2010. ISBN 978 -5160 -036-70-0.
PUBLICAȚII ÎN MATERIALELE CONFERINȚELOR, SIMPOZIOANELOR
31. BĂDICU, G., BĂRBIERU A.C. Studiu privind aplicarea IFRS în entitățile din
Republica Moldova. În: Provocările contabilității în vi ziunea tinerilor cercetători: conf. șt.
intern., 15 mart. 2018. Ch.: ASEM 2018, pp. 69 -81. ISBN 978-9975 -75-923-6.
32. COTOROS, I. Unele preferințe privind aplicarea normelor IFRS. În contabilitate și
implicații fiscale. În: 25 de ani de reformă economică în R epublica Moldova: prin inovare și
competitivitate spre progres economic : conf. șt. intern., 23 -24 sept. 2016. Ch.: ASEM 2016,
vol. 4, pp. 35 -38. ISBN 978 -9975 -75-838-3.
33. ZLATINA, N. Reguli și tehnici privind recunoașterea și evaluarea datoriilor. În
contabi litate și implicații fiscale. În: 25 de ani de reformă economică în Republica Moldova:
prin inovare și competitivitate spre progres economic : conf. șt. intern., 23 -24 sept. 2016. Ch.:
ASEM 2016, vol. 4, pp. 106 -111. ISBN 978 -9975 -75-838-3.
ARTICOLE DIN ED IȚII PERIODICE
34. BENDOVSCHI, O. S. Benefits and challenges regarding the IFRS implementation:
lessons from the emerging economies. Audit financiar. 2016, vol. XIV, nr. 3 (135), p. 320 –
325. ISSN 1583 -5812.
35. GRAUR, A. Planificarea fiscală: instrument de optimiz are a datoriilor față de buget.
Economica 2017, nr. 1 (99), p. 102 -123. ISSN 1810 -9136.
36. NEDERIȚĂ, A. Corespondența conturilor privind contabilitatea datoriilor pe termen
lung. Contabilitate și Audit. 2017, nr. 9, p. 72 -93. ISSN 1813 -4408.
37. NEDERIȚĂ, A. Cor espondența conturilor privind contabilitatea datoriilor curente.
Contabilitate și Audit. 2017, nr. 10 -12 și 2018, nr. 3. ISSN 1813 -4408.
38. NEDERIȚĂ, A., VÎRTOSU A. Cum să implementăm noua Lege a contabilității și
raportării financiare. Contabilitate și Audit . 2018, nr. 12, p. 13 -17. ISSN 1813 -4408.
39. ȚURCANU, V., GOLOCIALOVA, I. Concepția evaluării: evoluția și situația actuală.
Analele ASEM 2014, ed. XII -a nr. 2, p. 49 -61. ISSN 1857 -1433.
40. ТУНГУСКОВА, Т. Ошибки в учете задолженностей как найти и исправить .
Contabilitate și Audit. 2018, nr. 12, p. 79 -83. ISSN 1813 -4408.
81
RESURSE ELECTRONICE
41. Legea Contabilității Poloniei din 29.09.1994 [citat 05 mar. 2019].
Disponibil: http://www.przepisy.gofin.pl/przepisy,3,16,43,568,130613,20170429,art -9-25-
prowadzenieksiag -rachunkowych.html
42. Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1802 din 29 decembrie 2014 ‐ Partea I
pentru aprobarea Reglementări lor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și
situațiile financiare anuale consolidate, Monitorul Oficial al României nr. 963 din 30.12.2014
[citat 10 apr. 2019].
Disponibil: https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/OMFP_1802_2014.pdf
43. Standardele internaționale de raportare financiară [citat 22 apr. 2019].
Disponibil: https://mf.gov.md/ro/content/standardele -interna%C8%9Bionale -de-raportare –
financiar%C4%83 -2017 -red-book
44. Making IFRS Easy article in Free Newsletter: IFRSbox [citat 29 apr. 2019].
Disponibil: https://www.ifrsbox.com/
45. ПЯТОВ, М. Обязательства и их отражение в бухгалтерском учет e [citat 02 apr.
2019].
Disponibil: https://finbiz.spb.ru/wp -content/upl oads/2009/01/1_2009_patov.pdf
ANEXE
ADNOTARE
la teza de master cu tema
„Contabilitatea datoriilor și perfecționarea acesteia”
Teza este destinată studierii contabilității datoriilor și propunerea căilor de perfecționare a
acesteia în baza materialelor practice ale entității URECOOP din Strășeni .
Structura tezei este compusă din: lista abrevierilor, lista tabe lelor și figurilor, introducere,
trei capitole, concluzii și recomandări, bibliografie din 45 de titlur i, 28 de anexe , 5 tabele și 5
figuri, textul de bază fiind de 73 de pagini ( până la B ibliografie ).
Cuvinte -cheie: datorii, obligații, evaluare, recunoaștere, evidență contabilă, situații
financiare, standarde națion ale, standarde internaționale , perfecționare .
Actualitatea tezei rezidă din faptul că procesul contabilizării datoriilor trebuie să fie
efectuat la un nivel de competență maximă, info rmațiile fiind înregistrate corect și prezentate la
timp în documentele primare și centralizatoare ale entității.
Scopul prezentei teze constă în crearea unui diapazon structurat de cunoștințe în domeniul
contabilizării și perfecționării datoriilor entității .
În cercetarea dată sunt prezentate aspectele conceptuale aferente definirii, clasificării,
recunoașterii și evaluării datoriilor entității și prezentării informațiilor aferente acestora în
situațiile financiare , precum și aspecte de contabilizare a datoriilor în conformitate cu standardele
internaționale. Pentru fundamentarea t eoretică au fost studiate prevederile actelor normative și
legislative în vigoare cît și numeroase surse bibliografice autohtone și străine.
De asemenea, în teză sunt evidențiate particularități le contabilității datoriilor din practica
URECOOP din Strășeni , precum și abaterile de la normele de contabil izare a acestora cu
propuner ea căilor optime de soluționare a divergențelor. Ca urmare, au fost trasate o serie de
recomandări cu privire la perfecționarea evidenței contabile a datoriilor în cadrul entității
analizate .
În concluzie , s-a remarcat că un bun echilibru în cadrul elementelor de datorii ale entităț ii
și competența cu care acestea se reflectă în evidența contabilă și fisca lă generează o bună
desfășurare a activității și asigură continuitatea vieții economice a firmei .
ANNOTATION
to the master thesis with the theme
„Debt Accounting and its i mprovement”
The thesis is aimed at studying the debt accounting and proposing ways to improve it
based on the practical materials of URECOOP Straseni.
The structure of the thesis consists of: list of abbreviations, list of tables and figures,
introduction, three chapters, conclusions and recommendations, bibliography of 45 titles, 28
annexes, 5 tables and 5 figures, the basic text being 73 pages (until to Bibliography).
Keywords: debts, obligations, valuation, recognition, accounting, financial statements,
national standards, international standards, improvement.
The actuality of the thesis stems from the fact tha t the debt accounting process must be
performed at a maximum level of competence, the information being correctly recorded and
presented on time in the primary and centralizing documents of the entity.
The target of this thesis is to create a structured kn owledge grid in the field of
accountability and improvement of the entity's debts.
The research focuses on the conceptual aspects of defining, classifying, recognizing and
evaluating the entity's liabilities and disclosing related information in the financi al statements, as
well as , debt accounting in line with international standards. For theoretical substantiation, were
studied the provisions of the normative and legislative acts in force, as well as numerous internal
and external bibliographic sources .
Also , the thesis highlights the particularities of the debt accou nting in th e URECOOP
Straseni practice , as well as the deviations from accounting rules with the proposal of optimal
ways of settling divergences. As a result, a series of recommendations hav e been drawn up
regarding the improvement of bookkeeping of debts within the analyzed entity.
In conclusion, it is remarked that a good balance in the debts elements of the entity and the
competence with which they are reflected in the accounting and fis cal evidence generates a good
development of the activity and ensures the continuity of the economic life of the firm.
DECLARAȚIE PRIVIND P ROPRIA RĂSPUNDERE
Subse mnata MUNTEANU Veronica, absolvent ă a Universității Academiei de Științe a
Moldovei, ciclul masterat, declar pe propria răsp undere că teza d e master pe tema „Contabilitatea
datoriilor și perfecționarea acesteia” a fost elaborată de mine și nu a mai fost prezentată niciodată
la o altă facultate/ la un al t program de masterat sau instituție de învățământ superior din țară sau
din străinătate.
De asemenea, declar că sursele uti lizate în teză, inclusiv cele din Internet sunt indicate cu
respectarea regulilor de evitare a plagiatului:
-fragmentele d e text sunt reproduse întoc mai și sunt scrise în ghilimele, deținând referința
precisă a sursei;
-redarea/formularea în cuvinte proprii a textelor altor autori conține refer ința precisă;
-rezumarea ideilor altor autori conține referința precisă a originalului.
MUNTEANU Veronica
_________ ______ _____
__________________
Data
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Totul Unit (2) (1) (1) [631288] (ID: 631288)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.