. Tehnici de Impunere a Consumului

CAPITOLUL 1. ROLUL ȘI FUNCȚIILE FISCALITĂȚII ÎN ECONOMIA CONTEMPORANĂ

1.1. FUNCȚIILE ȘI ROLUL FISCALITĂȚII

Termenul de fiscalitate are o vechime apreciabilă, există dinaintea apariției statului. Era folosit termenul “fiscus”= coș pentru obținerea unor bunuri de la cei cărora le prisoseau resursele, în favoarea celor lipsiți de resurse.

De-a lungul timpului, cu privire la termenul de “fiscalitate” nu s-a ajuns la o unitate în opinii.

Dictionarul Larousse definește fiscalitatea ca “sistemul de operare, percepere a impozitelor și taxelor, (…) ansamblul de legi care se referă la acestea, mijloacele care conduc la el ”. Termenul de fiscalitate mai este definit și ca „ … sistemul de percepere a impozitelor și taxelor prin fisc. Totalitatea obligațiilor fiscale ale cuiva” (Dicționarul explicativ al Limbii Române ) sau ca “totalitatea legilor și reglementărilor referitoare la impozite și mijloacele aferente acestora” (Dicționarul Financiar).

Pornind de la rolul și funcțiile finanțelor publice se pot formula rolul și funcțiile pe care fiscalitatea le îndeplinește în planul economico-financiar și social.

Fiscalitatea îndeplinește numai funcția de constituire a fondurilor, spre deosebire de finanțele publice, nu și pe cea de repartiție. Prin fiscalitate se formează resursele bănești ale bugetului de stat.

Canalele prin care se îndeplinește această funcție sunt în mod practic oricare din următoarele: vărsăminte, prelevări obligatorii (impozite și taxe), alte contribuții.

Funcția de imobilizare a resurselor bănești se realizează prin concentrarea în centre de decizie a surselor de proveniență publică, de unde urmează apoi să capete destinațiile prevăzute de lege.

Prin această funcție se realizează și o anume redistribuire a veniturilor din economie, pe seama practicării unor vărsăminte diferențiate pe plătitori, adică fiecare după puterea contributivă.

Funcția de control semnifică urmărirea modului în care sunt prelevate de la plătitori veniturile fiscului și în egală măsură modalitatea de urmărire și executare a rău-platnicilor sau a celor care se sustrag de la plata vărsămintelor obligatorii către fisc.

Prin controlul fiscal se realizează și actul de educare a cetățenilor contribuabili în ceea ce privește respectarea obligațiilor către fisc, în cuantumul și termenele prevăzute pentru vărsarea lor. Controlul se realizează în mod principal prin acțiunea pârghiilor financiare.

Prin controlul fiscal se realizează și o funcție preventivă în materie de abatere de la legalitate și de stimulare a laturilor pozitive ale activității economico-sociale, prin promovarea disciplinei financiare și de promovare a resurselor de care dispune societatea.

Controlul fiscal, și pe plan larg controlul financiar, are o utilitate finală concretizată în măsurile de înlăturare a fenomenelor negative constatate cu ocazia efectuării acestor forme de control.

Funcția de control a fiscalității se realizează prin organele specializate ale aparatului fiscal: Guvern, Ministerul de Finanțe, Direcțiile Generale ale Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat, organele de specialitate ale comunităților locale, organele de jurisdicție.

Din funcțiile prezentate rezultă rolul fiscalității, pe plan economic, financiar și social.

Referindu-ne la natura financiară a rolului fiscalității, aceasta semnifică principalele modalități de formare a resurselor bănești la buget.

Numai dacă avuția națională exprimată în PIB este în creștere, veniturile fiscale pot crește și ele; astfel, înăsprirea fiscalității fără a exista o creștere corespunzătoare a sursei de proveniență generează presiune fiscală care poate deveni de nesuportat.

Creșterea resurselor fiscale poate fi și rezultatul măsurilor de politică economică a guvernului aflat la putere într-o anumită perioadă.

Pe plan economic, rolul fiscalității se pune în legătură cu intervenționismul fiscal al statului. Este vorba de două aspecte:

primul vizează protejarea unor categorii defavorizate din punct de vedere economic;

al doilea aspect se referă la influențarea comportamentului individului și a colectivității umane.

În statele moderne, sectorul public oferă și utilități cu caracter pur economic, principala orientare fiind crearea de noi obiective economice în proprietatea de stat sau mixtă.

Finanțarea statului, sub aspect social, se îndreaptă spre acele domenii și ramuri economice care sunt mai puțin productive. Fiscalitatea realizează o redistribuire a veniturilor contribuabililor prin intermediul impozitelor și taxelor. În acest sens, sunt avute în vedere mai multe proceduri:

exonerarea sau diminuarea impozitelor și taxelor pentru anumite categorii de contribuabili;

creșterea prelevărilor fiscale pentru alte categorii;

retragerea sau extinderea câmpului de manifestare și acționare a fiscalității;

practicarea sau retragerea de înlesniri fiscale;

reducerea sau creșterea unor taxe de consumație.

Rolul fiscalității este și acela de stimulare a inițiativelor pentru investiții și de folosire a întregului potențial economic al unei entități, regiuni, țări.

1.2. CONCEPTUL DE SISTEM FISCAL

Sistemul fiscal constă într-un ansamblu de măsuri și acțiuni, întreprinse de stat printr-o politică fiscală adecvată, referitoare la rolul impozitelor și taxelor, tipuri de impozite și taxe, dimensionarea, așezarea, perceperea și utilizarea impozitelor și taxelor.

Sistemul fiscal este un ansamblu de principii, reguli și mod de organizare, care se materializează în legi sau acte normative cu putere de lege, emise cu scopul de a colecta veniturile statului și a reglementa cheltuirea acestora. De asemenea, acestea determină capacitatea statului de a finanța cheltuielile publice și de a-i proteja pe cei slabi.

După părerea unor specialiști în domeniu*, sistemul fiscal cuprinde trei componente, și anume:

1. Legislația fiscală – care reglementează și instituie impozitele și taxele, atestând dreptul de creanță al statului asupra contribuabilului ;

2. Mecanismul fiscal – care cuprinde totalitatea metodelor, tehnicilor și procedeelor prin care se realizează acțiunea de urmărire și percepere a impozitelor și taxelor ;

3. Aparatul fiscal – care cuprinde organe specializate care pun în mișcare mecanismul fiscal în scopul realizării veniturilor bugetare, organ de specialitate în cadrul instituțiilor administrației publice.

În România, sarcina creării unui sistem fiscal și a unei strategii fiscale revine puterii legislative (Parlamentului) și puterii executive (Guvernului).

Politica fiscală a statului este un factor determinant, în sensul că atât executivul cât și legislativul trebuie să stabilească sistemul fiscal pe care-l practică, cât și strategia de urmat în cadrul administrației fiscale.

Sistemul fiscal din România trebuie să îndeplinească două condiții:

să aibă criterii precise;

să existe o manifestare de voință din ambele părți, inclusiv voință politică.

Elaborarea politicii fiscale este un act complex de decizii, care trebuie să urmărească:

criteriile de eficiență;

reducerea fluctuațiilor și a instabilității economice;

veniturile consumatorilor și protejarea acestora;

distribuirea inițială a veniturilor, care trebuie să influențeze activitatea economică, investițiile și consumul;

dezvoltarea impozitelor sau alte forme de prelevări și stimularea acestora.

Față de sistemul fiscal și strategia acestuia, este necesară o cât mai bună administrare fiscală pe care, de regulă, trebuie să o facă Ministerul Finanțelor.

În cadrul administrației fiscale, trebuiesc elaborate două proceduri:

procedura fiscală;

procedura de control fiscal.

Procedura fiscală constă în elaborarea unei metodologii fiscale privind:

așezarea impozitelor și taxelor (prin constatare, calculare și stabilirea impozitelor și taxelor);

perceperea și încasarea impozitelor și taxelor (urmărirea, încasarea, întocmirea evidențelor fiscale nominale -roluri și fișele plătitorului- și centralizate -registrul partizi-venituri, contul debite-încasări etc.)

Controlul modului de așezare și percepere a impozitelor și taxelor se numește control fiscal și se realizează cu ajutorul aparatului fiscal, parte componentă a sistemului fiscal și a Gărzii Financiare.

Modul de organizare a controlului fiscal, procedeele și tehnicile de control diferă în funcție de politica financiară și fiscală a momentului.

În prezent, controlul fiscal se realizează prin inspectorii, revizorii fiscali și prin comisarii Gărzii financiare din cadrul Direcțiilor Generale a Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat județene și a municipiului București. Activitatea acestora este verificată, la rândul ei, de inspectori din cadrul unor direcții specializate din Ministerul Finanțelor (Inspecția Generală pentru Activitatea Internă, Garda Financiară, Direcția Generală a Vămilor etc. ).

Prin politica fiscală se crează sistemul fiscal și strategia fiscală, iar prin administrația fiscală se crează procedurile fiscale și procedurile de control fiscal.

Atât sistemul fiscal cât și procedurile fiscale trebuiesc să fie cât mai simple, pe înțelesul tuturor contribuabililor.

Un sistem fiscal se poate caracteriza și în funcție de metodele, tehnicile și instrumentele folosite în așezarea și perceperea impozitelor și taxelor.

Impunerea poate fi:

individuală sau colectivă;

directă sau indirectă;

inițială sau anuală.

Perceperea se realizează prin una din metodele următoare:

plata directă;

reținerea la sursă;

aplicarea de timbre mobile.

Instrumentele folosite în așezarea și perceperea impozitelor și taxelor:

declarația de impunere;

declarația de înregistrare pentru plătitorii de impozite și taxe;

declarația privind obligația la bugetul de stat;

procesul verbal de verificare a declarațiilor și deconturilor;

proces verbal de control;

înștiințarea de plată;

somațiile și sechestrele asiguratorii (documentațiile de valorificare a acestora).

Ca o concluzie, putem conchide că SISTEMUL FISCAL trebuie să îndeplinească, pe cât e posibil, o serie de condiții:

să fie unitar;

să fie simplu, să predomine autoimpunerea;

să fie eficient;

realizat cu costuri mici;

cu o strategie clară, concretă și eficientă;

să fie dirijat astfel încât să urmărească strângerea tuturor obligațiilor;

să dispună de personal fiscal cu o înaltă pregătire de specialitate;

să fie computerizat;

astfel orientat încât să beneficieze de o structură organizatorică optimă.

În prezent, în România specialiștii sunt preocupați în efectuarea unei reforme a administrației fiscale, care să urmărească simplificarea sistemului fiscal actual de impozite și taxe, reformă care a debutat prin introducerea impozitului pe venitul global.

1.3. STRUCTURA SISTEMULUI FISCAL

Sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte, principii, metode, procese cu privire la o mulțime de elemente (materia impozabilă, cote, subiecți fiscali), între care se manifestă relații care apar ca urmare a proiectării, legiferării, așezării și perceperii impozitelor. Acestea sunt gestionate conform legislației fiscale, în scopul realizării obiectivelor sistemului.

Elementele sistemului contribuie la delimitarea acestuia. În timp ce unele sunt de natura economică și socială, altele sunt creații intelectuale, toate însă făcând obiectul reglementărilor juridice.

Materia impozabilă – reprezintă obiectul impozitului, adică elementul concret ce stă la baza lui; acesta poate fi bunul, venitul sau activitatea pentru care se datorează impozitele directe, precum și vânzarea, valorificarea sau punerea în circulație a unor produse, bunuri și servicii în cazul impozitelor indirecte.

Materia impozabilă constituie un element complex al sistemului fiscal, care se poate descompune în elemente simple. Materia impozabilă care poate face obiectul unor exonerări, deduceri și abateri cuprinde: venituri din muncă (salarii și alte venituri asimilate); venituri din capital (rente, chirii, arenzi, dividende, dobânzi); venituri produse de agenții economici,i); venituri produse de agenții economici, sub forma beneficiilor din industrie, comerț, agricultură; circulația și consumul veniturilor.

Din cadrul subiecților existenți în economie, o parte aparțin sistemului fiscal. Aceștia pot fi clasificați, potrivit criteriului fiscal, care are în vedere poziția subiecților în raport cu procesul de impunere, în: subiecți plătitori (contribuabili de drept), subiecți suportatori (de fapt, reali sau efectivi), subiecți cu funcție legislativă și de decizie, subiecți cu funcție de control și subiecți cu funcție de execuție. Aceștia constituie ansamblul elementelor prestabilite ale sistemului, cu excepția subiecților suportatori, care apar ca urmare a tehnicilor de impunere, a relațiilor și forțelor pieței.

Sistemul fiscal mai cuprinde elemente modificabile*, stabilite de organele legislative și de decizie. Acestea sunt cotele sau tarifele de impunere, care reprezintă impozitul aferent unei unități de impunere. Cota impozitului poate fi fixă sau procentuală (care la rândul ei poate lua una din formele: cotă proporțională, cotă progresivă și cotă regresivă), în funcție de posibilitățile tehnice de evaluare a materiei impozabile, determinate la rândul lor de de obiectul și natura impozitului (taxei). Rolul acestora este de a servi la stabilirea cuantumului creanței fiscale pe care puterea publică o are asupra subiecților plătitori.

Relațiile care apar între elementele sistemului, ca urmare a metodelor de evaluare a materiei impozabile, a procedeelor de determinare și modificare a cuantumului obligațiilor fiscale, a metodelor de percepere, a stabilirii subiecților plătitori, a modului de gestionare a creanțelor fiscale de către stat, sunt proprii sistemului fiscal. Acestea constituie relațiile interne ale sistemului.

Sistemul fiscal nu este de tip închis, ci are un caracter deschis, întrucât sistemul interacționează, direct sau indirect, cu mediul economic. Aceste relații externe se manifestă sub forma unor fluxuri de intrare și de ieșire din sistem. Totalitatea acțiunilor economiei reale asupra sistemului constituie intrările în sistemul fiscal. Acestea se prezintă sub forma unor fluxuri de natură economică, umană și informațională, care sunt rezultatul activităților economice desfășurate de subiecții din economie și ca urmare a acțiunilor de reglare a sistemului. Ieșirile din sistemul fiscal se prezintă sub forma fluxurilor fiscale care finanțează bugetul, alături de alte fluxuri de natură financiară.

Intrările influențează asupra structurii, iar aceasta asupra comportamentului sistemului.

Structura reflectă ordinea determinată, relativ stabilă a relațiilor interne dintre elementele sistemului. Funcționarea sistemului fiscal depinde de calitatea relațiilor dintre elementele sale. Luate în mod separat, aceste elemente nu pot să asigure realizarea finalității sistemului, constituind elemente pasive pentru sistemul fiscal, până în momentul intervenției factorului uman. Factorul uman extrage din ansamblul elementelor pasive diferite componente, între care apar o serie de relații și pe care le combină, obținându-se astfel un produs financiar complex: impozitul, taxa. Acționând în economie, acesta produce efecte diverse: financiare și economico-sociale. Impozitul, ca produs agregat, care prin construcția sa reflectă relațiile interne dintre elementele sistemului fiscal, are un rol determinant. Schimbarea relațiilor, respectiv a modului de asociere a elementelor, conduce la o nouă configurație a structurii și la schimbarea comportamentului sistemului fiscal. În scopul gestionării prelevărilor fiscale, sunt organizate structuri administrative care urmăresc, controlează și analizează modul de aplicare a legislației fiscale, structuri care intră în componența sistemului fiscal.

Ca urmare a diferitelor relații existente, structura unui sistem fiscal se concretizează într-un ansamblu de instrumente fiscale și într-un ansamblu de organe centrale și teritoriale de specialitate cu competențe generale și speciale, prin care se aplică politica fiscală și se gestionează relațiile fiscale.

Se poate concluziona că elementele de natură economică, relațiile dintre acestea, concretizate în diverse tehnici de stabilire și percepere a cuantumului diverselor prelevări fiscale, gestionarea acestora și deciziile de natură politică constituie marile componente ale sistemului fiscal.

Elementele fundamentale ale fiscalității sunt impozitele și taxele, nivelul și modul de percepere a acestora fiind stabilite numai prin lege.

Statul își îndeplinește sarcinile sale fiscale prin două dintre instituțiile autorității publice: Parlamentul și Guvernul. Parlamentul stabilește și aprobă legi privind impozitele și taxele, iar Guvernul asigură conducerea activității executive.

Impozitele reprezintă forma de prelevare a unei părți din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziția statului, în vederea acoperirii cheltuielilor sale. Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil și fără contraprestație din partea statului.

Taxele dau dreptul plătitorului să beneficieze de un anumit serviciu din partea unor instituții de drept public și reprezintă „plata neechivalentă” a acelui serviciu.

Impozitele și taxele, denumite într-un cuvânt venituri bugetare, se caracterizează fiecare în parte prin modul de așezare, proveniență, percepere, rolul lor etc. În același timp, ele conțin și elemente comune sau specifice tuturor veniturilor bugetare, precum :

denumirea;

subiectul impunerii – persoană fizică sau juridică obligată prin lege la plata unui impozit sau unei taxe;

suportatorul (destinatarul) impozitului – persoană fizică sau juridică care plătește efectiv impozitul (de regulă subiectul se identifică cu suportatorul, dar există frecvente cazuri când aceștia sunt diferiți; ex.: la impozitul pe salarii: subiecții sunt angajații, iar suportatorul – agentul economic angajator);

obiectul impunerii – reprezintă elementul concret impozabil sau taxabil (materia supusă impunerii) (ex.: valoarea – la TVA; profitul – la impozitul pe profit, clădiri – impozitul pe clădiri etc.);

sursa impozitului sau baza de calcul – arată din ce anume se plătește impozitul: din venit sau din avere;

cota impozitului – reprezintă impozitul aferent unei cantități de impunere, aceasta poate fi în sumă fixă sau în cote procentuale;

asieta (modul de așezare a impozitului) – totalul măsurilor care se iau de organele fiscale în legătură cu fiecare subiect, pentru identificarea obiectului impozabil, stabilirea mărimii materiei impozabile și determinarea impozitului datorat statului;

încasarea impozitelor și taxelor, care se poate face:

– prin plăți directe (pentru veniturile persoanelor juridice: impozit pe profit);

prin stopaj la sursă (pentru veniturile realizate de persoanele fizice, prin/de la unitățile specializate: impozit pe salar sau venit );

prin aplicarea de timbre fiscale;

termenul de plată – data achitării datoriei statului.

Neachitarea atrage majorări, dar și alte sancțiuni pentru rău platnici: popririle, punerea sechestrului pe bunuri, vânzări la licitație etc.

Debitorii (datornicii) statului pot avea:

înlesniri – scutiri sau reduceri;

drepturi și obligații, drepturile sunt legate de aplicarea corectă a normelor legale și admiterea înlesnirilor, iar obligațiile privesc să pună la dispoziția organelor fiscale informațiile pentru evaluarea corectă a impozitelor și taxelor, plata la termen și în cuantumul corect;

sancțiuni juridico-administrative, patrimoniale și penale pentru abateri.

Importanța fiscalității, indiferent cum e definită, e acceptată pretutindeni. În țările anglo-saxone, fiscalitatea a primit un rol atât de pregnant încât tinde să acopere întreaga problematică a finanțelor publice.

Fiscalitatea operează cu cel puțin câteva elemente comune altor discipline: finanțe publice, macroeconomia, contabilitatea, dar și elemente proprii: reglementări juridice și instrumente proprii, precum și tehnici adecvate.

Fiscalitatea se află în legătură cu alte noțiuni, în care fie e inclusă, fie le include:

legătura cu finanțele publice: în care e inclusă, deoarece finanțele publice conțin resursele mobilizate și utilizările date;

legătura cu asieta fiscală;

legătura cu noțiunea de impunere, care apare în legătură cu activitatea de evaluare a materiei impozabile și de determinare a cuantumului obligațiilor către buget;

Se poate aprecia că fiscalitatea constituie ansamblul obligațiilor, al prelevărilor către fisc, al reglementărilor, instrumentelor și procedurilor referitoare la acest ansamblu.

CAPITOLUL 2. CARACTERISTICILE PRINCIPALELOR TEHNICI DE IMPUNERE A CONSUMULUI

2.1. STRUCTURA ȘI EVOLUȚIA IMPOZITELOR INDIRECTE

Impozitele reprezintă o contribuție bănească obligatorie și nerambursabilă datorată de către contribuabili (persoane fizice și juridice) pentru veniturile realizate sau pentru bunurile impozabile sau taxabile pe care le are în proprietate sau le deține cu orice titlu legal. Ele constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare publice necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.

Conform clasificării multicriteriale*, identificăm două grupe mari de impozite: directe și indirecte.

Impozitele directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice și/sau juridice, în funcție de veniturile și/sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege. Ele se încasează direct de la contribuabili, la anumite termene dinainte stabilite. Caracteristicile acestor impozite este faptul că, în intenția legiuitorului, subiectul și suportatorul impozitului sunt una și aceeași persoană, cu toate că uneori acestea nu coincid. În funcție de criteriile care stau la baza așezării lor, impozitele directe se pot grupa în impozite reale și impozite personale.

Impozitele indirecte nu se stabilesc direct și nominativ asupra subiectului impozabil, ci se așează asupra vânzării unor bunuri (de consum, de lux etc.) și prestării anumitor servicii (de transport, hoteliere, spectacole etc.), fiind vărsate la bugetul public de către producători, comercianți sau prestatorii de servicii și suportate de către consumatorii bunurilor și serviciilor impozabile. Ca urmare, la impozitele indirecte chiar prin lege se atribuie calitatea de subiect (plătitor) al impozitului unei alte persoane fizice sau juridice decât suportatorul acestuia. Dacă impozitele directe vizează venitul și/sau averea, impozitele indirecte vizează cheltuirea acestora.

În grupa impozitelor indirecte se includ următoarele: taxe de consumație, venituri aferente monopolurilor fiscale, taxe vamale, taxe fiscale, de timbru, consulare și de înregistrare.

1) Taxele de consumație se așează asupra unor mărfuri sau servicii – ca taxe de consumație pe produs, cunoscute și sub denumirea de accize, precum și ca taxe generale asupra vânzărilor, practicate sub forma impozitului pe cifra de afaceri brută sau netă, aceasta din urmă nefiind alt impozit decât cunoscuta taxă pe valoare adăugată.

– Accizele reprezintă taxe speciale de consumație care se datorează bugetului de stat pentru anumite produse din țară și din import (ex.: alcool, produsele din tutun, produse petroliere etc.).

– Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect, un impozit general pe consum, care se stabilește asupra operațiilor privind transferul de bunuri și prestărilor de servicii cu plată. TVA-ul se aplică numai în țara în care produsul se produce și/sau se consumă.

2) Veniturile aferente monopolurilor fiscale sunt reprezentate de diferența dintre prețul de vânzare al unor produse expres precizate (sare, tutun, alcool, cărți de joc etc.) și costul acestora.

3) Taxele vamale se percep de către state în anumite condiții specifice, în cazul importului, exportului sau tranzitului de mărfuri pe teritoriul național. În raport cu obiectul impunerii, există trei categorii de taxe vamale:

taxe vamale de import, care sunt stabilite asupra mărfurilor importate în momentul trecerii granițelor teritoriului vamal ale statului importator;

taxe vamale de export, care sunt stabilite asupra mărfurilor interne la exportul acestora;

taxe vamale de tranzit, care sunt percepute asupra mărfurilor străine aflate în trecere pe teritoriul vamal al unui stat (pe teritoriul României nu se aplică taxe de tranzit).

România aplică numai taxe vamale de import.

4) Taxele fiscale, de timbru, consulare și de înregistrare sunt plăți pe care le efectuează persoanele fizice și juridice care solicită și beneficiază de unele servicii realizate în favoarea lor de anumite instituții de drept public. În cazul persoanelor fizice obișnuite, aceste taxe au incidență directă, astfel că includerea lor în cadrul impozitelor și taxelor indirecte are un caracter convențional.

Este important de analizat contribuția impozitelor indirecte comparativ cu restul veniturilor cu caracter fiscal și nefiscal la finanțarea bugetul de stat.

Astfel, nivelurile realizate ale acestor venituri în anul 2001 se prezintă astfel:

Tabel nr. 2.1

Principalele venituri ale bugetului statului realizate în 2001(mil. lei)

Observăm însă că, în România, potrivit datelor prezentate în tabelul nr. 2.1, ponderea impozitelor indirecte, de 86.862.392 milioane lei realizată în anul 2001, în totalul veniturilor bugetului de stat, de 134.636.127 milioane lei (în anul 2001), este de 64,52%, față de 28,24% cât reprezintă ponderea impozitelor directe (37.730.965 milioane lei în 2001). Astfel, nivelul impozitelor indirecte, atât în sume absolute, cât și în sume relative este net superioară față de cel al impozitelor directe, ceea ce reflectă faptul că presiunea fiscală e mai mare asupra consumatorului, statul încercând să degreveze de sarcina fiscală agenții economici.

Prin urmare, dacă se compară ponderile impozitelor pe venit și pe profit cu cele ale impozitelor pe bunuri și servicii, se poate constata faptul că România acordă prioritate impozitelor pe consum.

Mai grav este faptul că, din toate impozitele directe și indirecte, ponderea cea mai ridicată în totalul veniturilor bugetare din anul 2001 (134.636.127 milioane lei) o reprezintă taxa pe valoare adăugată, în procent de 48,95% (65.901.024 milioane lei), față de cât este impozitul pe profit, 15,69% (21.121.075 milioane lei).

Aceleași concluzii se pot desprinde și analizând ponderea impozitelor indirecte și directe în veniturile fiscale.

Această situație nu este specifică doar anului 2001, ci se poate observa și din tendința generală a impozitelor pe anii 1996-2001, așa cum se va prezenta în cele ce urmează.

Evoluția impozitelor directe și indirecte în România în sume absolute și relative (ponderea în totalul veniturilor bugetului de stat și în veniturile fiscale) pe perioada 1996-2001 se prezintă așa cum reiese din tabelele următoare.

Tabel nr. 2.2

Evoluția impozitelor în sume absolute (milioane lei)

Figura nr. 2.1

Evoluția impozitelor directe și indirecte în sume absolute

Tabel nr. 2.3

Evoluția ponderii impozitelor directe și indirecte în totalul veniturilor publice

pe perioada 1996-2001

Tabel nr. 2.4

Evoluția ponderii impozitelor directe și indirecte în totalul veniturilor fiscale

pe perioada 1996-2001

Țara noastră a înregistrat o sporire a încasărilor din impozite (așa cum se poate observa din tabelul nr. 2.2). Această evoluție crescătoare se datorează atât creșterii numărului contribuabililor, cât și majorării cotelor de impunere în scopul acoperirii deficitului bugetar.

Ponderea fiecărei categorii de impozit, atât în totalul veniturilor fiscale, cât și în totalul veniturilor bugetului de stat, variază de la o perioadă la alta, cu o tendință de creștere a ponderii impozitelor indirecte, concomitent cu scăderea ponderii impozitelor directe (cu excepția anului 1997). Ponderea impozitelor indirecte este superioară celei a impozitelor directe pe toată perioada, mai puțin în anul 1997.

De regulă, în țările unde sistemul fiscal este bine așezat, iar mecanismul fiscal funcționează aproape perfect, structura bugetului este total diferită de cea a României. În aceste țări, ponderea impozitelor directe în total venituri bugetare este mai mare decât cea a impozitelor indirecte.

2.2. MATERIA IMPOZABILĂ ȘI CARACTERISTICILE TEHNICILOR DE IMPUNERE

În determinarea materiei impozabile lovite prin intermediul impozitelor indirecte, teoria consemnează două tehnici de impunere:

impunerea specifică, care ia în considerare materia impozabilă în expresie fizică (cantitativ);

impunerea ad-valorem, care este bazată pe valoarea materiei impozabile.

În sistemele fiscale actuale, materia impozabilă este reprezentată de elemente economice exprimate valoric. Cazurile în care aceasta este exprimată în unități fizice sunt extrem de puține.

Materia impozabilă care face obiectul consumului, deși extrem de diversificată, constituie rezultatul actelor economice desfășurate de factorii de producție din interiorul și exteriorul unei țări, sub formă de bunuri și servicii economice.

Materia impozabilă în expresie fizică este constituită din bunuri economice care pot fi măsurate, cântărite, numărate. Impozitele care se stabilesc asupra cantităților de bunuri economice sunt cunoscute sub numele de impozite specifice. Sfera de acțiune a acestor impozite s-a restrâns, sub influența caracteristicilor materiei impozabile, sfera de cuprindere relativ restrânsă și dezvoltarea economiei de tip monetar.

Materia impozabilă în expresie fizică poate fi lovită de impozit în momentul producerii bunurilor economice, importului, cu ocazia fiecărei noi transformări, a consumului și exportului.

De regulă, materia impozabilă se confundă cu baza impozabilă. Din baza impozabilă însă, se pot scădea, de exemplu, cantități de produse care în timpul procesului de fabricație constituie pierderi tehnologice.

Nivelul prelevărilor fiscale este influențat numai de cantitățile de produse lovite, iar acestea de creșterea sau descreșterea producției industiale și agricole, de activitățile comerciale interne și de import-export.

Cele mai mari variații economice conjuncturale sunt înregistrate de producția industrială, reprezentată de bunurile de investiții și bunurile destinate consumului. Sensibilitatea materiei impozabile reprezentată de producția bunurilor destinate consumului la evoluția conjuncturală a economiei este scăzută, comparativ cu cea a bunurilor de investiții.

Materia impozabilă reprezentată de volumul producției agricole este supusă parțial variațiilor ciclice ale economiei. Stabilitatea bazelor este influențată de destinația producției agricole și factorii climatici.

Datorită cererii constante de bunuri alimentare, producția materiilor prime destinate industriei alimentare reprezintă baze impozabile stabile. În schimb, cele destinate producției industriale reflectă rapid evoluțiile industriei destinatare.

Exceptând producția care este destinată consumului propriu, restul este destinată comercializării și consumului pe piața internă și internațională. Materia impozabilă reprzentată de cantitățile de bunuri aflate în circulație pe piața internă este influențată de volumul producției realizate, fluctuația schimburilor internaționale și structura cererii. Cantitățile de bunuri care fac obiectul activităților de import-export sunt influențate de structura economică a ofertei externe și interne, de volumul și calitatea ofertei, dar și de structura și permanența cererii. Această materie impozabilă este foarte sensibilă în perioada crizelor politice, militare și economice.

În consecință, sensibilitatea randamentului fiscal al impozitelor așezate asupra cantităților reflectă influența unică a factorilor care determină fluctuația cantităților. Sfera redusă de bunuri lovite în condițiile creșterii nevoilor bugetare și generalizării economiilor de tip monetar, au determinat perfecționarea impozitelor cu tarif specific.

Diversificarea formelor de impunere indirectă a veniturilor și generalizarea acțiunii impozitelor indirecte în economie s-a realizat rapid, prin trecerea de la materia impozabilă în expresie cantitativă la materia impozabilă în expresie monetară.

Sensibilitatea la variațiile conjuncturale a acestei materii impozabile este mult mai mare decât cea a precedentei, întrucât reflectă influența a două variabile economice reprezentate de cantități și prețuri.

Prețul contibuie la stabilirea unei legături mai puternice între materia impozabilă și evoluția economiei. Acesta reflectă, alături de modul de utilizare a factorilor de producție care au determinat producerea bunurilor și serviciilor economice, și influența deciziei publice, prin intermediul cotei impozitului, influențând asupra prețului ofertei. Influența finală a prețului asupra sensibilității materiei impozabilă este determinată de raportul dintre cerere și ofertă, la care se adaugă puterea de cumpărare a monedei. La rândul său, cererea este influențată de nivelul veniturilor existente în societate, deciziile psihologice și utilitatea bunurilor și serviciilor economice.

Bunurile și serviciile indispensabile vieții constituie o materie impozabilă stabilă. Stabilitatea consumului bunurilor indispensabile vieții se realizează în defavoarea consumului bunurilor de folosință îndelungată, care prezintă variații complexe, determinate de fluctuația nivelului mediu a venitului distribuit în societate și mai puțin pe seama consumului bunurilor de lux.

Baza impozabilă o poate constitui, în funcție de tipul impozitului, cifra de afaceri din stadiul producției sau al comerțului cu ridicata sau cu amănuntul, sau din toate aceste stadii, fie valoarea adăugată, fie costurile aferente bunurilor și serviciilor din producția proprie, fie valoarea comisioanelor convenite între parteneri, fie valoarea în vamă a bunurilor și serviciilor importate etc.

Prin urmare, sensibilitatea randamentului este influențată de cantități, prețuri, tarife, de existența sau inexistența altor impozite anterioare incluse în preț, de nivelul cotelor și tehnica de așezare, dar și de evoluția fenomenului inflaționist.

Tehnicile de impunere a consumului nu lovesc rezultatele unei activități economice, nici veniturile obținute din diverse surse de persoanele fizice, ci avantajele asigurate de utilizarea veniturilor în urma consumului de bunuri și servicii economice. În termeni de flux, aceste tehnici pot fi considerate tehnici de impunere a fluxurilor de venituri utilizate prin actele de consum.

Impozitele pot fi așezate fie asupra valorii adăugate a bunurilor și serviciilor, fie asupra valorii acestora, fie – mai rar – asupra cantităților de bunuri și tarifului serviciului economic. Așadar, venitul utilizat este lovit prin intermediul formei sale de concrete, materializate, de manifestare.

Impunerea consumului, în țările dezvoltate, se realizeaza prin trei tehnici de impunere, respectiv:

tehnica impunerii selective sau analitice ;

tehnica impunerii unistadiale ;

tehnica impunerii multistadiale a valorii adăugate.

Indiferent de tipul tehnicii de impunere utilizat, pentru evitarea dublei impuneri internaționale a bunurilor și serviciilor economice care fac obiectul comerțului internațional, statele aplică mecanismul compensării la frontiere. Aceasta constă în scutirea de impozite pe consum a bunurilor și serviciilor care fac obiectul comerțului internațional în statele de unde acestea se exportă și în impunerea acestora în țările importatoare, în scopul neutralizării influenței prelevărilor fiscale asupra concurenței internaționale. Deci, statul exportator renunță să mai impună bunurile exportate (se restituie impozitele care au grevat bunurile exportatorilor), în favoarea statului importator, care trebuie să le impună în aceleasi condiții cu bunurile naționale similare. În același timp, se asigură egalitatea între bunurile care provin din țări cu grade diferite de fiscalitate indirectă, întrucât unele bunuri și servicii pot să fie dezavantajate de nivelul mai ridicat al impozitelor pe consum din țările lor de proveniență.

Acest mecanism este în concordanță și trebuie să fie aplicat conform dispozițiilor GATT cu privire la impactul impozitelor indirecte asupra importului și exportului, la care aceste țări au aderat.

Caracteristica dominantă care se manifestă la nivelul țărilor care au aderat la acorduri de tip regional și internațional o constituie standardizarea prin armonizarea tehnicilor de impunere.

TEHNICA IMPUNERII SELECTIVE SAU ANALITICE

Tehnica impunerii selective sau analitice constituie o tehnică de impunere complementară în raport cu tehnica de bază utilizată pentru impunerea consumului. Prin aceasta tehnică sunt lovite selectiv bunuri și servicii de proveniență internă și externă (din import) fie în stadiul producției, fie în momentul importului.

Cotele de impozit sunt destul de ridicate și diferențiate ca nivel, în funcție de natura bunului lovit, înregistrând fluctuații în timp. Se utilizează atât cote cu tarif specific, cât și cote ad-valorem. Aderarea la diverse acorduri economice și negocierile interstatale influențează asupra nivelului maxim al cotelor practicate pentru anumite impozite instituite.

Prin această tehnică se instituie următoarele grupe de impozite: accize, monopoluri fiscale, taxe vamale, impozite asupra unor produse și servicii diverse, impozite asupra utilizării bunurilor sau autorizării exercitării unei activități. Cu excepția taxelor vamale, la stabilirea restului impozitelor se are în vedere structura consumului cu cerere inelastică și caracterul nesubstituibil al bunurilor lovite. Deși au un caracter arhaic, acestea se mențin, întrucât eliminarea lor ar determina creșterea cotelor T.V.A. și a impozitului pe venit, deoarece ponderea resurselor fiscale obținute de state prin intermediul acestor impozite nu poate fi neglijată.

Prin instituirea acestora se urmărește în special un scop preponderent financiar.

De asemenea, prin aplicarea unor impozite asupra diverselor băuturi alcoolice și tutunului, se urmărește acționarea asupra limitării consumului acestor produse nocive pentru sănătatea populației. Aceste impozite se aplică în general asupra stadiului producției (accize diferențiate pe tipuri de alcool în funcție de destinație, accize pe tabac, accize pe bere), comerțul cu amănuntul (accize pe alcool, accize asupra vinurilor spumoase, accize diferențiate pe sortimente de țigarete, taxa pe circulatia vinului, taxa pe băuturi) și în momentul importului (accize pe alcool, accize pe bere diferențiate pe tipuri de sortimente). Cotele sunt, în general, cu tarif specific stabilite, dupa caz, pe litri, hectolitri, sticle, kilograme.

Alteori, prin instituirea acestor impozite se urmărește protejarea mediului. În acest scop, sunt stabilite taxe diferențiate pe tipuri de benzină (cu și fără plumb), impozite pe deversarea deșeurilor industriale în râuri, impozite pe autoturisme cu motoare mari, impozite pe îngrășăminte chimice, accize pe produse petroliere (gazolină, esență, supercarburant) diferențiate pe tipuri de produse, în funcție de cantitatea de bioxid de carbon pe care le degajă.

În scopul economisirii energiei se aplică taxe pe becuri electrice și aparate de ilumunat, cu cote specifice pe sortimente.

În ceea ce privește taxele pe ceai, cafea, cacao, apa minerală etc., scopul este pur financiar.

Pentru maximizarea obiectivului financiar prin reducerea costurilor administrării, se alege stadiul producției. Optiunea combinării acestuia cu stadiul comerțului cu amănuntul prezintă avantajul unei baze impozabile lărgite și asigură o mai bună neutralitate a prelevărilor fiscale. Preferința pentru aplicarea cotelor cu tarif specific urmărește evitarea distorsiunilor care apar din canalele de distribuție și influența inflației.

2.3.1 ACCIZELE

Spre deosebire de TVA, accizele reprezintă taxe speciale de consumație care se aplică doar câtorva produse specifice (carburanți, uleiuri minerale, tutun, băuturi spirtoase, vin, bere etc.), pentru a le limita sau controla consumul, având în vedere consecințele, atât sanitare, cât și ecologice, considerate negative pentru societate.

A. Categorii de produse supuse accizelor

Produsele supuse accizelor se împart în mai multe grupe:

1- alcool etilic alimentar, băuturi alcoolice și alte produse destinate producției alimentare sau consumului care conțin alcool etilic alimentar; vinul, berea și produsele distilate obținute din acestea ;

2- tutunul și produsele derivate din tutun;

3- cafeaua;

4- produse petroliere;

5- alte produse supuse accizelor prevăzute de lege.

B. Plătitorii de accize

Plătitorii de accize sunt agenți economici persoane juridice, asociațiile familiale, persoane fizice autorizate să producă sau să vândă astfel de produse prevăzute de lege.

C. Baza de calcul

Baza de calcul a accizelor poate fi:

– contravaloarea bunurilor livrate, pentru produsele obținute din producție proprie;

– valoarea în vamă, la care se adaugă taxele vamale și alte taxe stabilite la importul unor categorii de produse, pentru produsele de import.

Accizele, ca taxă specială de consumație, se plătesc o singură dată, prin aplicarea cotei procentuale asupra bazei de calcul. Prin urmare, producătorii de produse accizate dar care utilizează ca materie primă bunuri accizate au dreptul la deducerea accizei aferentă materiei prime. Această deducere se efectuează, pe baza unor documente justificative, din acciza datorată pe întregul produs finit. Deducerea se face pe răspunderea agenților economici pentru cantitățile de materie primă consumată pentru obținerea produsului finit, în fiecare lună caledaristică și este condiționată de dovada achitării efective a accizei aferente materiei prime.

D. Scutiri de la plata accizelor

Produsele exportate direct sau prin agenți economici care își desfășoară activitatea pe bază de comision.

Produsele comercializate prin magazinele autorizate, potrivit legii, să comercializeze mărfuri în regim de duty-free.

Produsele în regim de tranzit și produsele în regim de import temporar.

Bunurile de import provenite din donații sau finanțate direct din împrumuturi nerambursabile și din programe de cooperare științifică și tehnică, acordate de guverne străine, organisme internaționale și organizații nonprofit și de caritate instituțiilor de învățământ și de cultură, ministerelor și altor organe ale administrației publice.

Produsele livrate la rezerva de stat și la rezerva de mobilizare, pe perioada în care au acest regim.

Alcoolul etilic rafinat utilizat în producția de alcool sanitar numai pentru cantitățile de alcool sanitar livrate direct unităților sanitare și farmaciilor.

Alcoolul etilic rafinat utilizat în producția de medicamente și de oțet alimentar.

Alcoolul etilic rafinat utilizat în scop medical în spitale și farmacii.

Autoturismele și autoturismele de teren ce constituie aport în natură sau achiziționate din aportul în numerar la capital.

Combustibilii de tip “M” și “P” utilizați pentru consumul casnic.

E. Momentul datorării

Momentul datorării accizelor diferă, în funcție de produsul care poartă acciza:

-data livrării, pentru produsele din producția internă;

-data înregistrării declarației vamale de import, pentru importatori, și respectiv data cumpărării, pentru agenții economici achizitori;

-data vânzării bunurilor, pentru bunurile provenite de la persoane fizice, comercializate de către agenți economici.

Agenții economici au obligația de a întocmi și depune la organele fiscale decontul de accize până la data de 25 a lunii următoare lunii pentru care se face calculul. Pentru produsele din import, accizele se achită organelor vamale o dată cu plata taxelor vamale.

Neplata la timp și în cuantumul stabilit are ca urmare aplicarea unor majorări și penalizări de întârziere.

F. Evoluția accizelor în România

Evoluția în sume absolute și relative (ca pondere în veniturile bugetului de stat și în totalul impozitelor indirecte) a accizelor pe perioada 1996-2001 este prezentată în tabelele ce urmează.

Tabelul nr. 2.5

Evoluția accizelor în sume absolute (milioane lei)

Figura nr. 2.2

Evoluția comparativă a accizelor și a impozitelor indirecte în sume absolute

Tabel nr. 2.6

Evoluția accizelor în sume relative perioada 1996-2001

Figura nr. 2.3

Evoluția accizelor în sume relative

Accizele au, atât în sume absolute, cât și în sume relative (ca pondere, atât în impozitele indirecte, cât și în cele fiscale și publice) o evoluție crescătoare până în anul 1999, după care s-a recurs la o scădere a accizelor în anul 2000 (prin scăderea cotelor aplicate), dar în anul 2001 acestea și-au reluat trendul crescător, așa cum se poate observa și din figura nr. 2.3.

2.3.2. TAXELE VAMALE

În ceea ce privește taxele vamale, caracteristicile tehnice ale acestora sunt influențate preponderent de acordurile internaționale (GATT) și uniunile economice regionale (UE, AELS, NAFTA) la care țările au aderat, de proveniența și natura mărfurilor, precum și de interese naționale și regionale. Caracteristica generală o constituie acordarea unui regim suspensiv de taxe vamale pentru următoarele operațiuni: cele legate de regimul diplomatic, aprovizionarea navelor și aeronavelor, coletele poștale, bunuri aduse la expoziții care se întorc în regim de tranzit, mărfurile importate care după prelucrare se reexportă, mărfurile exportate temporar care revin în țara de origine, bunuri aduse de persoane fizice în urma unei călătorii turistice (eliberarea de taxe vamale este plafonată cantitativ sau valoric pe călători).

Taxele vamale sunt percepute de stat asupra mărfurilor în momentul în care trec granițele țării în scopul importului, exportului sau tranzitului.

Statul român percepe taxe vamale ad-valorem, adică taxe vamale care se aplică procentual asupra valorii mărfurilor.

Conform articolului 83 din Codul Vamal al României și în concordanță cu regulile GATT, în cazul exportului de mărfuri nu se încasează taxe vamale; ca urmare, țara noastră aplică numai taxe vamale de import.

A. Plătitorii

Plătitorii de taxe vamale sunt persoanele juridice în al căror obiect de activitate sunt prevăzute operațiuni de import, precum și persoanele fizice autorizate să efectueze astfel de operațiuni. Plata taxelor vamale se face de către importator sau de către comisionarul în vamă, în contul unității care a efectuat vămuirea.

B. Scutiri de taxe vamale

Conform reglementărilor în vigoare, beneficiază de scutiri de taxe vamale următoarele:

bunurile străine care devin, potrivit legii, proprietatea statului;

ajutoare și donații cu caracter social, umanitar, cultural, sportiv, didactic, primite de organizații și asociații nonprofit cu caracter umanitar sau cultural, ministerele și alte organe ale administrației publice, sindicate și partide politice, organizații de cult, federații, asociații sau cluburi sportive, instituții de învățământ, fără a fi destinate sau a fi folosite pentru subvenționarea de campanii electorale sau a unor activități ce pot constitui amenințări la siguranța națională;

mostrele fără valoare comercială, materialele publicitare, de reclamă și documentare;

importul următoarelor categorii de bunuri:

bunuri de origine română;

bunurile reparate în străinătate sau bunurile care le înlocuiesc pe cele necorespunzătoare calitativ, returnate partenerilor externi în perioada de garanție;

bunurile care se înapoiază în țară ca urmare a unei expedieri eronate.

alte bunuri prevăzute în legi sau hotărâri ale Guvernului.

C. Reduceri sau exceptări de la plata taxelor vamale, pe bază de reciprocitate

Beneficiază de aceste reduceri bunurile introduse în țară pentru dotarea și întreținerea reprezentanțelor firmelor comerciale și ale organizațiilor economice străine.

Exceptări de taxe vamale se acordă în cazul intervențiilor directe în România pentru importul următoarelor bunuri:

bunuri mobile, corporale și/sau necorporale, care constituie aport în natură la capitalul social al unei societăți comerciale sau reprezintă contribuția la o asociație în participațiune, ori la o asociație familială, necesară pentru realizarea obiectului de activitate;

echipamente tehnologice – mașini și utilaje – constituind active amortizabile.

D. Baza de impozitare

Baza de impozitare o reprezintă valoarea în vamă a mărfurilor importate.

Valoarea mărfii în vamă se determină prin însumarea valorii mărfii la sosirea în vamă, a cheltuielilor de transport pe parcurs extern, a cheltuielilor de asigurare pe parcurs extern și a altor cheltuieli efectuate pe parcursul extern privitoare la transportul mărfii importate.

Cotele de impunere sunt prevăzute în Tariful Vamal de Import al României.

E. Acorduri la care România e semnatară

Pentru a favoriza dezvoltarea relațiilor economice internaționale, foarte multe state încheie acorduri bilaterale și multilaterale, care, în esență, prevăd reducerea substanțială sau chiar anularea taxelor vamale aferente bunurilor. România a semnat și ea o serie de acorduri bilaterale care prevăd anumite facilități și reduceri ale taxelor vamale la produsele importate.

Dintre acordurile la care România este semnatară, putem aminti:

CEFTA – cuprinde un grup de țări centrale și est-europene. Acordul prevede în esență reducerea taxelor vamale pentru importurile din țările semnatare. În urma semnării acestui acord, taxele vamale ale României au suferit o reducere de peste 50%.

GATT (Acordul General pentru Tarife și Comerț) – încheiat în 1947, la Geneva. România a semnat acest acord în anul 1971. Între timp, acest acord a devenit Organizația Mondială a Comerțului liber.

AELS (Acordul European a Liberului Schimb) – încheiat în 1960.

F. Evoluția taxelor vamale în România

Evoluția în sume absolute și relative (ca pondere în totalul impozitelor indirecte, în veniturile publice și fiscale) a taxelor vamale în perioada 1996-2001 se prezintă în tabelele următoare.

Tabelul nr. 2.7

Evoluția taxelor vamale în sume absolute (milioane lei)

Figura nr. 2.4

Evoluția comparativă a taxelor vamale și a impozitelor indirecte

Tabel nr. 2.8

Evoluția taxelor vamale în sume relative pe perioada 1996-2001

Figura nr. 2.5

Evoluția taxelor vamale în sume relative

Taxele vamale păstrează în sume absolute, la fel ca și impozitele indirecte, o evoluție crescătoare până în anul 2000 (de la 1.673.683 milioane lei în 1996 ajungând la 8.702.352 milioane în 2000), după care, în anul 2001, ele scad la 8.064.334 milioane lei. Ca pondere, atât în impozitele indirecte, cât și în totalul veniturilor fiscale și publice, taxele vamale scad din 1996 până în 1997, după care înregistrează iar un trend crescător până în 1998, iar apoi au o evoluție clar descrescătoare.

Această evoluție a taxelor vamale se datorează începerii de către țara noastră a procesului de preaderare la începutul perioadei de analiză și datorită acordurilor semnate. Astfel, România și-a stabilit, la început, ca urmare a negocierilor GATT din cadrul rundei Uruguay, un nivel ridicat al taxelor vamale de import pentru produsele de origine agricolă, încercând prin aceasta protejarea sectorului agricol autohton, ceea ce a determinat implicit și creșterea taxelor vamale în ansamblul lor (atât în sume absolute, cât și ca pondere). Apoi însă, făcând uz de prevederile Acordului, Uniunea Europeană, ca de altfel și statele membre CEFTA (Acordul Central de Liber Schimb, la care a aderat și România) au determinat guvernul României la a proceda, în mod unilateral, la reducerea taxelor vamale pentru un număr mare de produse de import de origine agricolă, măsură care a condus la scăderea protecției unui sector important al pieței autohtone și scăderea ponderii taxelor vamale. Astfel, aceste taxe s-au redus la importuri de la 67% la începutul anilor '90 la o medie de 22% în 1997.

Aplicarea tarifului extern comun, în cazul aderării, ar conduce la scăderea taxelor vamale în raport cu terții, ceea ce ar diminua și mai mult veniturile bugetare din această sursă.

2.4. TEHNICA IMPUNERII MULTISTADIALE A VALORII ADĂUGATE

Tehnica impunerii multistadiale a valorii adăugate a apărut în anul 1954 în Franța. Aceasta a înlocuit treptat tehnicile bazate pe impunerea unistadială a valorii adăugate sau multistadială a cifrei de afaceri brute în majoritatea țărilor dezvoltate, dar și în alte țări.

Tehnica impunerii unistadiale constă în stabilirea impozitului de tip general pe consum asupra unui singur stadiu din ansamblul stadiilor componente ale circuitului economic. Aceasta este utilizată de SUA, Australia, Elveția și, în mod complementar, pentru finanțarea bugetelor provinciilor, în Canada.

Cu privire la această tehnică, în raport cu stadiul ales, sunt posibile trei variante de impunere: impunerea în stadiul comerțului cu amănuntul, în stadiul comerțului cu ridicata și în stadiul final, dintre care doar primele două mai sunt utilizate în practica țărilor dezvoltate.

În SUA impozitul este aplicat asupra vânzărilor din stadiul comerțului cu amănuntul, în scopul finanțării bugetelor statelor și bugetelor colectivităților locale.

Canada și Elveția aplică de asemenea tehnica impunerii unistadiale a vânzărilor în stadiul comerțtlui cu amănuntul, dar nu în mod unic. Canada aplică din 1991 TVA, care contribuie la finanțarea bugetului federal, în timp ce impozitul pe vânzările cu amănuntul finanțează bugetele provinciilor. Elveția impune majoritatea bunurilor și serviciilor economice în stadiul comerțului cu amănuntul, concomitent cu impunerea anumitor bunuri numai în stadiul comerțului cu ridicata.

Australia continuă să aplice tehnica impunerii vânzărilor de bunuri economice în stadiul comerțului cu ridicata.

În ceea ce privește impunerea stadiului final, sub aspectul cuantumului, rezultatul este similar cu aplicarea TVA.

Toate aceste țări în care se mai utilizează, parțial sau integral, tehnica impunerii unistadiale, au structuri de tip federativ, aspect care influențează nivelul cotelor aplicate diferitor categorii de bunuri și bugetul destinatar. Treptat, restul țărilor dezvoltate au trecut la o tehnică mai evoluată de impunere generală a consumului: tehnica impunerii multistadiale. Actualmemte, indiferent de gradul lor de dezvoltare economică, șaizeci de țări situate pe toate continentele (inclusiv țara noastră) aplică, datorită avantajelor sale, această tehnică de impunere.

2.4.1. AVANTAJE GENERALE

Tehnica impunerii multistadiale combină avantajul impunerii unistadiale, în sensul că prelevarea fiscală rămâne identică pentru același produs, indiferent de circuitul acestuia în economie, cu avantajul impunerii fiecărui stadiu, regăsibil în impunerea multistadială cumulativă, dar în condițiile în care plata este fracționată la nivelul fiecărui stadiu. Aceste două avantaje sunt asigurate prin mecanismul deducerilor și păților fracționate, în scopul impunerii consumului final.

Neutralitatea acestei tehnici nu poate fi contestată, comparativ cu tehnicile precedente. Aceasta se manifestă la nivelul circuitelor de producție și de comercializare internă, al schimburilor internaționale la nivelul structurii de producție și a trezoreriei agentului economic.

Prin această tehnică este stimulată specializarea internă și internațională, întrucât indiferent de numărul stadiilor și tranzacțiilor prin care trece bunul economic pentru a ajunge la consumatorul final, cuantumul impozitului nu depinde decât de prețul său final la consumator.

La nivelul producției, mecanismul deducerilor asigură neutralitatea între structurile de tip vertical în raport cu cele de tip orizontal și în ceea ce privește structura factorilor de preoducție utilizați. În ceea ce privește influența asupra trezoreriei, aceasta reflectă fluxurile de TVA, alături de restul fluxurilor monetare și fiscale. Neutralitatea impozitului constă în faptul că, în principiu, nu determină nici o obligație asupra trezoreriei unei societăți, cu excepția penalizărilor fiscale. Efectele pe care TVA le produce asupra trezoreriei se datorează abaterilor temporale care apar între data cumpărării, data livrării, data plății și respectiv a încasării bunurilor și serviciilor, data deducerii și a plății (sau a rambursării) obligației fiscale. În consecință, această tehnică de impunere stimulează accelerarea decontărilor între societăți și descurajează vânzările pe credit comercial, influențând pozitiv asupra circulației monetare. În consecință, scăderea neutralității nu se datorează mecanismului de impunere. Aceasta este o consecință a modului de gestionare a societăților. Tehnica reflectă sau penalizează erorile decizionale și nu influențează calitatea deciziilor.

Neutralitatea impozitelor este influențată de deciziile pe care guvernele le iau în vederea asigurării unei iluzorii protecții sociale. Efectul asupra consumatorilor finali depinde de distribuția veniturilor în societate. Sacrificarea neutralității fiscale în favoarea echității sociale realizate prin multiplicarea numărului de cote, în scopul protejării anumitor consumatori este falsă, întrucât decizia de consum este o decizie psihologică. Personalizarea inmpozitului în scopul unei protecții sociale distruge neutralitatea izvorâtă din tehnică, căci nici un impozit nu este neutru în mod absolut. Soluția ar trebui să fie alta, respectiv instituirea unui sistem compensatoriu de transferuri cu destinație exact stabilită. Dar aceasta, la rândul său, constituie un subiect deosebit de complex, cu multiple aspecte pozitive și negative, care este supus unor restricții de natură economică, financiară și socială.

Tehnica impunerii multistadiale, în comparație cu tehnicile precedente, contribuie la o mai mare stabilitate a fluxurilor fiscale și reducerea fraudei fiscale, datorită intereselor divergente ale participanților la derularea tranzacțiilor economice și posibilității identificării cu ușurință a fraudelor fiscale.

Din punct de vedere financiar și economic, avantajele acestei tehnici de impunere sunt evidente. Rămâne aspectul social, în raport de care toate impozitele prezintă deficiențe.

2.4.2. CARACTERISTICILE TEHNICE ALE TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ PE CONSUM

Taxa pe valoare adăugată este un impozit general pe consum prin care se lovesc bunurile și serviciile ajunse la consumatorul final.

Deoarece TVA se datorează asupra valorii adăugate la fiecare stadiu al circuitului economic, înțelegând astfel diferența dintre veniturile și cumpărările aceluiași stadiu, este un impozit multistadial.

TVA constituie un produs de inginerie fiscală creat de gândirea umană, prin care s-a căutat corectarea efectelor produse de impozitele generale pe consum, care acționau asupra circulației mărfurilor în primul deceniu al secolului XX în Franța, care a evoluat în mod succesiv până la forma actuală.

Principiul de impunere a valorii adaugate care se aplică în țara noastră este principiul destinației, conform căruia se procedează la impunerea valorii adăugate aferente bunurilor și serviciilor consumate într-o țară, indiferent de proveniența acesteia -din străinătate sau internă- (deci importurile sunt impozabile), dar și exonerarea valorii adăugate aferentă bunurilor exportate.

Metoda de calculare a obligației fiscale din România în cazul TVA este metoda scăderii indirecte sau a facturării, care constă în stabilirea directă a obligației fiscale. Cota impozitului se aplică la valoarea vânzărilor de bunuri și servicii a agentului economic pe fiecare factură în parte. Deci, fiecare factură cuprinde prețul fără TVA, cota care se aplică acestuia și cuantumul impozitului aferent. Din suma totală a TVA aferentă vânzărilor de bunuri și servicii economice înscrise în facturi, se scade suma totală a TVA reflectată în facturile de cumpărare din aceeași perioadă de calcul, obținându-se cuantumul impozitului de plată sau de rambursat (după cum diferența este pozitivă sau negativă). Această metodă este aplicată în majoritatea țărilor.

Prezentarea caracteristicilor tehnice ale TVA pe consum necesită abordarea următoarelor elemente de natură tehnică: sfera de aplicare, faptul generator și exigibilitatea, baza impozabilă, cota impozitului și dreptul de deducere.

A. Sfera de aplicare

Sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată cuprinde operațiunile impozabile, precum și operațiunile impozabile prin opțiune.

A1. Operațiunile impozabile

Intră în categoria operațiunilor impozabile următoarele tipuri de operațiuni:

livrări de bunuri mobile și/sau prestările de servicii efectuate în cadrul executării activității profesionale, indiferent de forma juridică prin care se realizează: vânzare, schimb, aport în bunuri de capital social;

Transferul proprietății bunurilor imobile între contribuabili, precum și între aceștia și persoane fizice;

Importul de bunuri;

Serviciile efectuate de prestatori cu sediul sau cu domiciliul în străinătate, pentru care locul prestării se consideră a fi în România, în conformitate cu criteriul de teritorialitate.

Operațiuni asimilate vânzărilor sunt:

vânzarea cu plata în rate sau închirierea unor bunuri pe bază de contract, precum și închirierea unor bunuri cu clauza trecerii proprietății asupra bunurilor respective după plata ultimei rate sau la o anumită dată stabilită în contract;

preluarea de către contribuabili a unor bunuri care fac parte din activele societății comerciale pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică desfășurată de către aceștia sau pentru a fi puse la dispoziția altor persoane fizice sau juridice în mod gratuit. Același regim se aplică și prestărilor de servicii. Se exceptează de la aceste prevederi bunurile și/sau serviciile acordate în mod gratuit, în limitele și potrivit destinațiilor stabilite de lege;

trecerea domeniului public a unor bunuri din patrimoniul contribuabililor, în condițiile prevăzute de legislația referitoare la proprietatea publică și regimul juridic al acesteia, în schimbul unei despăgubiri;

transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor în urma executării silite.

A2. Operațiunile impozabile prin opțiune

Contribuabilii care efectuează operațiuni scutite de taxa pe valoare adăugată pot opta pentru plata acesteia, pentru întreaga activitate sau numai pentru o parte a acesteia. Aprobarea se dă de către Ministerul Finanțelor, prin organele teritoriale, și se referă la ansamblul normelor privind taxa pe valoare adăugată, iar aplicarea se face începând cu data întâi a lunii următoare datei aprobării.

A3. Teritorialiatea

Sunt supuse TVA operațiunile referitoare la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul României.

Bunurile provenite din import sunt impozabile în România la înregistrarea declarației vamale după intrarea acestora în țară.

Bunurile provenite din import sunt impozabile în România când locul prestării se consideră a fi țara noastră.

A4. Operațiuni care nu se cuprind în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată

Nu se cuprind în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată operațiunile privind livrările de bunuri și prestările de servicii rezultate din activitatea specifică autorizată, efectuate de:

asociațiile fără scop lucrativ, pentru activitățile cu caracter social-filantropic;

instituțiile publice, pentru activitățile legate direct de apărare, ordine publică, siguranța statului, culturale și sportive;

organizațiile care desfășoară activități de natură religioasă, politică sau civilă;

organizațiile sindicale, pentru activitățile legate direct de apărarea colectivă a intereselor materiale și morale ale membrilor lor;

Regia Autonomă “Administrația Națională a Drumurilor din România”.

B. Faptul generator și exigibilitatea

Faptul generator și exigibilitatea constituie două evenimente care pot să coincidă (în cazul livrărilor de bunuri) sau să difere (prestări de servicii).

Faptul generator constituie evenimentul care determină la trezoreria fiscală apariția unui drept de creanță asupra contribuabilului.

Exigibilitatea constituie evenimentul care dă dreptul trezoreriei de a solicita plata TVA la un moment dat. Aceasta este legată de :

livrarea bunurilor în cazul vânzărilor;

încasarea valorii serviciilor, iar când plățile sunt fracționate, exigibilitatea intervine la data încasării avansurilor și soldului;

întocmirea formalităților vamale pentru importuri;

întocmirea documentelor legale pentru bunurile scoase de sub un regim suspensiv;

întocmirea actelor notariale, pentru transferul dreptului de proprietate cu titlu oneros aupra unor bunuri imobiliare care aparțin unor persoane fizice;

întocmirea documentelor legale, în momentul utilizării unor bunuri și servicii în alte scopuri decât cele legate de activitatea de exploatare.

Trebuie făcută distincția dintre exigibilitatea obligației (exigibilitatea fiscală), care se referă la dreptul trezoreriei de a solicita plata (conform expunerii anterioare) și exigibilitatea plății (exigibilitatea financiară), care accentuează obligația agentului economic față de trezorerie. Aceasta din urmă intervine după exercitarea dreptului de deducere de către contribuabil și dă naștere la două drepturi complementare la nivelul trezoreriei: dreptul de a încasa efectiv și dreptul de a aplica sancțiuni fiscale în cadrul intervalului de prescripție. Se poate identifica și un al treilea drept, respectiv dreptul de a proceda la executarea silită a contribuabilului rău platnic.

C. Baza de impozitare

Baza de impunere este constituită, în principiu, din prețurile de vânzare a bunurilor și tarifele prestațiilor de servicii impozabile, stabilite prin mecanismul pieței, precum și din celelalte elemente atașate acestora. Conform metodei scăderii indirecte sau a facturării, prețurile și tarifele sunt fără TVA.

Elementele atașate se referă la: cheltuielile de transport, de asigurare, cele cu ambalajele (nerecuperabile), de comision sau intermediere, sume reprezentând diverse servicii (făcute pentru rapiditatea facturării, livrării, cheltuieli făcute de furnizor în contul clienților) și cheltuieli fiscale (accize și alte impozite de tip selectiv sau analitice).

Nu constituie elemente impozabile rabaturile, remizele, sconturile și alte reduceri de preț acordate de furnizori, penalitățile acordate pentru întârzierea livrării sau a plăților.

Alături de regula generală enunțată, pentru anumite operațiuni economice cu caracer specific, baza impozabilă e reprezentată de:

valoarea în vamă a bunurilor importate și de elementele accesorii acesteia, stabilite conform prevederilor legale;

comisionul care revine mandatarilor, comisionarilor, agenților de voiaj. Prin urmare, nu se iau în considerare contravaloarea diverselor cheltuieli efectuate la ordinul și în contul clienților, facturate de agenții menționați în scopul recuperării sumelor cheltuite;

prețul pieței sau prețul de revenire în momentul și locul unde TVA este exigibil (fiscal) pentru bunuri și servicii care sunt destinate satisfacerii unor nevoi cu titlu gratuit sau executate de agentul economic pentru satisfacerea unor nevoi proprii de exploatare.

D. Cota de impunere a taxei pe valoarea adăugată

Conform noii legi nr. 345/01.06.2002 privind taxa pe valoare adăugată, în România cota standard a taxei pe valoarea adaugată este de 19% și se aplică operațiunilor impozabile, cu excepția celor scutite de taxa pe valoarea adaugată.

Potrivit articolului 11 al aceleiași legi, se renunță la cota 0 pentru operațiunile de export de bunuri, transportul și prestările de servicii legate direct de exportul bunurilor, care devin scutite de TVA.

E. Regimul deducerilor

Mecanismul bazat pe dreptul de deducere constituie elementul tehnic care caracterizează TVA.

Contribuabilii înregistrați ca plătitori de TVA au dreptul de la deducerea taxei aferente bunurilor și serviciilor achiziționate, destinate realizării de operațiuni impozabile, precum și câteva activități scutite de TVA pentru care, prin lege, se prevede în mod expres exercitarea dreptului de deducere și a unor produse destinate activității de sponsorizare, reclamă și publicitate, cu respectarea plafoanelor prevăzute de acestea.

Principiul general constă în scăderea din TVA aferentă vânzărilor a TVA aferentă cumpărărilor. Deducerea nu se efectuează operațiune cu operațiune, ci privește totalul operațiunilor impozabile realizate într-o perioadă, care de regulă este luna. Dacă diferența este pozitivă, atunci trebuie virată la buget. În caz contrar, în funcție de natura operațiunii și de sumă, diferența negativă fie se restituie sau se compensează, fie se reportează asupra lunii următoare.

Pentru a beneficia de dreptul de deducere, agenții economici trebuie să justifice prin documente legale întocmite cuantumul taxei colectate și deductibile și, în același timp, să justifice că bunurile în cauză sunt destinate nevoilor firmei și sunt proprietatea acesteia.

Numai elementele necesare activității de exploatare dau dreptul la deducere.

În cadrul unei societăți se pot realiza operațiuni impozabile, precum și operațiuni exonerate (scutite de TVA). Când distincția între activitățile care generează aceste două grupe de operațiuni se poate realiza exact, atunci TVA aferentă cumpărărilor care grevează asupra operațiunilor impozabile este integral deductibilă. Pentru restul operațiilor nu se admite deducerea. Când distincția nu se poate realiza exact, atunci TVA este parțial deductibilă. În acest caz, se calculează “procentul deducției” sau “prorata deductibilității”, ca raport între cifra de afaceri impozabilă și cifra de afaceri totală. Elementele care intră în structura numărătorului proratei sunt încasările supuse TVA. La numitor se include, în afara elementelor de la numărător, următoarele elemente: încasări provenite din operațiuni exonerate și încasări din operațiuni situate în afara sferei de aplicare a TVA.

F. Plata taxei pe valoarea adăugată

Agenții economici sunt obligați să achite TVA până la data de 25 a lunii următoare, iar în cazul importurilor concomitent cu plata taxelor vamale. Termenul de prescripție este de 5 ani.

G. Evoluția taxei pe valoare adăugată

Evoluția taxei pe valoare adăugate în România, în sume absolute și relative (ponderea în totalul impozitelor indirecte și în totalul veniturile bugetare), pe perioada 1996-2001, se prezintă așa cum reiese din tabelele următoare.

Tabel nr. 2.9

Evoluția taxei pe valoare adăugate în sume absolute (milioane lei)

Figura nr. 2.6

Evoluția TVA și a impozitelor indirecte în sume absolute

Tabel nr. 2.10

Evoluția taxei pe valoare adăugată în sume relative pe perioada 1996-2001

Figura nr. 2.7

Evoluția TVA în sume relative

Taxa pe valoare adăugată este o sursă importantă a bugetului de stat, ea reprezentând, pe toată perioada analizată, peste 50% din impozitele indirecte, și în același timp un procent mare din totalul veniturilor fiscale, precum și din cele publice. Așa cum se poate observa și din tabelele și graficele prezentate anterior, taxa pe valoare adăugată are, atât în sume absolute cât și relative, o evoluție fluctuantă pe toată perioada de analiză. Această tendință se datorează în primul rând modificării cotelor de impunere, precum și a sferei de cuprindere a operațiunilor scutite și a suspendării plății impozitului pentru unele bunuri economice impozabile. Astfel, inițial, la introducerea TVA-ului pe consum în țara noastră (1 iulie 1993), operațiunile impozabile și cele scutite au fost extrem de reduse. Alături de cota zero, se practica o cotă unică de 18%. Ulterior însă, neutralitatea fiscală a TVA-ului a scăzut, ca urmare a introducerii unei cote reduse de 9%, a multiplicării operațiunilor scutite și a suspendării plății impozitului pentru unele bunuri economice impozabile. În anul 1998 s-a decis, din considerente pur financiare, creșterea cotei reduse de la 9% la 11%, și a cotei normale de la 18% la 22%. În cursul anului 2000 s-a redus cota de TVA de la 22% la 19%, iar din anul 2002 s-a renunțat la cota zero pentru exporturi (acestea devenind scutite de TVA, potrivit legii nr.345/06.2002 privind TVA), astfel că în prezent există o cotă unică de TVA în România, de 19%.

CAPITOLUL 3. ARMONIZAREA FISCALĂ EUROPEANĂ LA NIVELUL IMPOZITELOR INDIRECTE

3.1. FORMAREA ȘI OBIECTIVELE GENERALE ALE UNIUNII EUROPENE

În anul 1956, s-a dat startul constituirii CEE. Momentul relansării integrării economice vest-europene a început practic în anul 1956, când miniștrii de externe ai “celor șase” au stabilit deschiderea de negocieri concrete între guvernele lor. În final, după aproape doi ani de pregătiri asidue și negocieri febrile, reprezentanți ai vieții politice din țările membre CECO s-au întâlnit la Roma, unde au fost semnate cele două tratate care au constituit Comunitatea Europeană a Energiei Atomice (CEEA sau EURATOM) și Comunitatea Economică Europeană (CEE), la 25 martie 1977.

Pilonul central al CEE a fost crearea unei piețe comune, adică a unei zone economice în care să se asigure libera circulație a bunurilor, serviciilor, persoanelor și capitalului. Principalele accente s-au pus pe eliminarea progresivă a taxelor vamale și a restricțiilor cantitative, și instituirea unui regim fiscal comun în țările membre, adică un regim similar de impozite interne (indirecte), pentru a nu fi discriminate produsele importate din țările membre față de produsele autohtone, și instituirea unei politici comerciale comune față de terți, prin perceperea unor tarife vamale comune.

Scopul final al CEE era realizarea, pe etape, a unei uniuni economice și monetare și, în final, politice. Conform articolului 1 al Tratatului de la Roma, prin înființarea unei piețe comune și prin apropierea progresivă a politicilor economice ale statelor membre, Comunitatea are ca misiune să promoveze o dezvoltare armonioasă a activităților economice în ansamblul Comunității, o expansiune continuă și echilibrată, o stabilitate sporită, o creștere accelerată a nivelului de trai și relații mai strânse între statele pe care le reunește.

Prin Tratatul de la Roma s-au creat patru instituții centrale care să aplice prevederile acestuia. Pe scurt, instituțiile acestea și funcțiile lor sunt:

Comisia Europeană – inițiază politici și le pune în practică pe cele deja aprobate;

Consiliul de Miniștri – decide sau legiferează pe baza propunerilor prezentate de Comisie;

Parlamentul European – a avut în mare măsură un rol consultativ, însă competențele sale au fost ulterior sporite;

Curtea Europeană de Justiție – interpretează deciziile Comunității și clauzele tratatului în caz de conflict.

Instituțiile comunitare își continuă funcționarea în baza Tratatului de constituire a Uniunii Europene (Tratatul de la Maastricht). În plus, Uniunea Europeană a dobândit competențe care nu intră în sfera de atribuții a instituțiilor CE, dar care se exercită pe bază interguvernamentală. Acestea include aplicarea unei politici externe și de securitate comune și cooperarea în domeniul justiției, al forțelor de poliție și al imigrării. Strict vorbind, UE este acum o organizație hibridă, alcătuită din: CE, cu împărțirea strictă a competențelor între instituțiile sale componente, și o componentă interguvernamentală.

3.2. IMPOZITELE INDIRECTE LA NIVELUL UNIUNII EUROPENE

3.2.1. TRATATUL DE LA ROMA, LIBERA CIRCULAȚIE ȘI FISCALITATEA

Tratatul de la Roma a fost semnat la 25 martie 1957. Acesta a intrat în vigoare pe 1 ianuarie 1958. Prin acest tratat, conform articolului 1, "înaltele părți contractante instituie între ele o Comunitate Economică Europeană".

Potrivit tratatului de la Roma și dispozițiilor adoptate ulterior de către instituțiile sale, Comunitatea Economică Europeană urma să se realizeze treptat, pe etape, mai întâi sub forma unei uniuni vamale și apoi a unei uniuni economice și monetare, implicând, în prima etapă, asigurarea liberei circulații a mărfurilor, iar în etapa a doua, libera circulație a capitalurilor, serviciilor, forței de muncă și adoptarea unei monede unice în interiorul comunității. Într-o etapă viitoare se prevedea și realizarea uniunii politice a țărilor membre.

A. Prevederi care au vizat crearea uniunii vamale

Înțelegând prin uniune vamală un teritoriu vamal unic al țărilor membre și o polică comercială comună față de terți, Tratatul de la Roma a prevăzut pentru realizarea acesteia următoarele:

a) înlăturarea completă, dar treptată, a taxelor vamale de import și de export în relațiile comerciale dintre țările semnatare, atât pentru produsele industriale, cât și pentru produsele agricole; ca bază de pornire pentru reducerea acestora s-a stabilit să fie luate taxele vamale în vigoare la 1 ianuarie 1957;

b) înlăturarea completă, dar treptată, în decursul aceleiași perioade de tranziție ca și pentru taxele vamale, a restricțiilor cantitative și a altor bariere netarifare din calea comerțului reciproc al țărilor membre, pentru a se asigura o liberă circulație a mărfurilor în interiorul comunității;

c) instituirea unui regim fiscal comun în țările membre, adică a unui regim similar de impozite interne (indirecte), pentru a nu fi discriminate produsele importate din țările membre față de produsele autohtone și elaborarea și adoptarea unor reguli comune privind desfășurarea concurenței în cadrul comunității;

d) instituirea unei politici comerciale comune față de terți în decursul perioadei de tranziție, prevăzută pentru dezarmarea vamală și înlăturarea barierelor netarifare din calea schimburilor comerciale reciproce; aceasta implică, în primul rând, instituirea unui tarif vamal comun față de terți, conceput de Tratatul de la Roma, ca o medie aritmetică a tarifelor vamale naționale ale țărilor membre, în vigoare la 1 ianuarie 1957. Tratatul de la Roma a mai prevăzut ca, o dată cu instituirea tarifului vamal comun, să se armonizeze și legislațiile vamale ale țărilor membre, pentru a se aplica uniform de către toate acestea.

B. Înlăturarea barierelor tarifare

Tratatul de la Roma prevedea înlăturarea barierelor tarifare din interiorul Comunității (azi Uniunea Europeană) într-un termen de 12 ani, cele șase membre fondatoare (Belgia, Franța, Germania, Italia, Luxemburg și Olanda) încheind acest proces cu 18 luni mai devreme, în 1968. Țările care au aderat ulterior au acționat în etape: Marea Britanie, Irlanda și Danemarca până în 1977, Grecia până în 1986. Spania și Portugalia, care au intrat în Comunitate în 1986, au înlăturat toate taxele vamale din comerțul lor cu membrii CE până la sfârșitul lui 1992. Austria, Finlanda și Suedia diminuaseră deja barierele tarifare cu mult timp înaintea aderării lor la UE în 1995. Dacă tarifele interne au fost desființate, a fost introdus un tarif vamal comun pentru bunurile provenite din alte țări. Inițial stabilit la 10%, tariful vamal comun a fost redus treptat, ca urmare a rundelor succesive de negocieri din cadrul Acordului General pentru Tarife și Comerț (GATT), media ponderată a taxelor vamale comunitare scăzând sub 5% și fiind mai mică decât taxele vamale ale SUA, însă mai mare decât cele ale Japoniei. Conform acordului convenit în decembrie 1993 la runda Uruguay a GATT, această medie ponderată a scăzut până la aproximativ 3% și a trebuit redusă mai mult în urma negocierilor din cadrul Organizației Mondiale a Comerțului (OMC), care a înlocuit GATT în 1995. Acest fapt a avut drept rezultat o reducere suplimentară cu 35% în medie a taxelor vamale în relațiile cu terții.

În timp ce taxele vamale în restul țărilor finanțează bugetele statelor respective, taxele vamale care se încasează la trecerea frontierei uniunii europene sunt vărsate la bugetul comunitar.

3.2.2. CARTA ALBĂ ȘI ÎNLĂTURAREA BARIERELOR FISCALE

La începutul anilor ’80, s-a exprimat îngrijorarea în legătură cu faptul că, la peste 15 ani de când cei șase membri fondatori ai CE au eliminat toate restricțiile cantitative și taxele vamale din relațiile comerciale dintre ei, Comunitatea era încă departe de a fi "piața comună" care se pretindea a fi, întrucât:

– mărimea diferită a impozitelor indirecte distorsiona comerțul intracomunitar;

– formalitățile de trecere a frontierei întârziau și făceau să crească costul transportului de mărfuri de la un stat membru la altul;

– mulți cetățeni ai UE nu puteau încă să-și îndeplinească sarcinile de serviciu într-un alt stat membru, în profida clauzelor Tratatului de la Roma referitoare la libera circulație a persoanelor;

– prestările de servicii, cum ar fi fost asigurările, nu se puteau realiza la nivel comunitar.

Problema a fost discutată în cursul mai multor întâlniri succesive ale Consiliului European între 1982 și 1985. În sfârșit, în 1985, s-au luat mai multe măsuri decisive la două întruniri consecutive ale Consiliului, la Bruxelles în martie și la Milano în iunie. Așa s-a ajuns la Actul unic European, care a intrat în vigoare la 1 iulie 1987.

Apelul făcut la reuniunea de la Bruxelles a primit curând un răspuns din partea Comisiei. Lordul Cockefield, comisarul responsabil cu procesul de creare a pieței interne, a întocmit o Cartă Albă, tocmai la timp pentru a putea fi aprobată la Milano.

Acest document enumera circa 300 de măsuri care trebuiau luate în scopul desăvârșirii pieței unice interne a CEE (până la finele anului 1992). Acestea se împărțeau în trei categorii:

– înlăturarea barierelor fizice;

– înlăturarea barierelor tehnice;

– înlăturarea barierelor fiscale.

Cartea Albă a fost adoptată de către organele comunitare în iulie 1985 și începând cu 1 ianuarie 1993, CEE dispune și aplică o procedură unică la frontierele cu țările terțe privind comerțul extracomunitar și de o totală liberă circulație în interior a mărfurilor, serviciilor, persoanelor și capitalurilor.

Partea a treia a Cărții Albe (cu privire la înlăturarea barierele fiscale) se referea în principal la uniformizarea cotei de TVA și a nivelului accizelor pe întreg teritoriul Comunității. Comunitatea nu a luat în considerare faptul că era necesară o armonizare totală pentru desăvârșirea pieței interne. Ea era mulțumită cu o variație a nivelului accizelor și al TVA cu +/- 2,5 față de cota sau nivelul ales ca punct de referință.

3.2.3. ARMONIZAREA PRINCIPALELOR TEHNICI DE IMPUNERE

Impozitarea a fost considerată încă de la început drept un subiect rezervat suveranității statelor membre, cu excepția cazurilor în care incidența sa poate afecta concurența la nivel intracomunitar sau poate genera discriminări împotriva cetățenilor celorlalte țări ale UE. Prin urmare, exceptând chestiunile privind evitarea dublei impuneri, deciziile CE în domeniul fiscal au vizat aproape exclusiv impozitarea indirectă: taxele vamale pe de o parte, TVA și accizele pe de altă parte. Practic orice decizie privitoare la impozitare necesită acordul unanim al Consiliului de Miniștri, fapt prevăzut întocmai și în Actul Unic European, care a lărgit în mod substanțial aria deciziilor supuse aprobării prin vot cu majoritate calificată. Incidența și structura impozitelor variază enorm în cadrul Uniunii, Danemarca și Olanda având cele mai mari impozite, iar Spania cele mai mici.

3.2.3.1. ASPECTE GENERALE PRIVIND ARMONIZAREA IMPOZITELOR INDIRECTE

Un impuls puternic pentru armonizarea impozitelor indirecte a fost adoptarea în 1985 a unui termen concret pentru crearea pieței interne a Comunității. Lordul Cockfield a afirmat cu hotărâre când și-a prezentat Carta Albă în iunie 1985 că va trebui ca aceste impozite să fie "apropiate" dacă se dorea eliminarea oricărui control la frontierele intercomunitare. Prin "apropiere", el înțelegea aducerea lor la niveluri aproximativ egale, încât să nu fie posibilă apariția unor efecte negative semnificative asupra comerțului. El a luat drept model SUA, unde mărimea impozitului pe vânzări variază de la un stat la altul, însă diferențele sunt rareori atât de mari încât să încurajeze comerțul peste granițe pentru a profita de un impozit mai scăzut.

În iulie 1987, Comisia și-a înaintat propunerile, despre care aprecia că ar trebui implementate de statele membre nu mai târziu de 31 decembrie 1992.

TVA. S-au propus două intervale procentuale: un procent standard de 14-20% și un procent redus, "pentru articolele de primă necesitate", de 4-9%. În această ultimă categorie puteau intra produsele alimentare, energia pentru pentru încălzire și iluminat, apa, produsele farmaceutice, cărțile, ziarele și transprtul de călători. Statele membre urmau să beneficieze de libertatea de a-și fixa cotele de TVA în intervalele amintite. "Totuși", a spus lordul Cockfield în prezentarea propunerilor, "ținând seama că există anumite domenii mai sensibile, cum ar fi cel cultural, Comisia recomandă ca statele membre să aleagă cota de TVA din jumătatea inferioară a intervalului corespunzător unui TVA redus."

Accizele. Comisia a propus o armonizare totală a acestora, argumentând că, de vreme ce TVA era aplicată în completarea accizelor, s-ar lărgi și mai mult limitele efective ale intervalelor de TVA dacă s-ar admite un grad similar de flexibilitate. Comisia a specificat din această cauză o valoare exactă a accizelor pentru toate produsele avute în vedere.

Propunerile Comisiei, care aveau nevoie de acordul unanim al Consiliului de Miniștri după ce acesta afla opinia Parlamentului European, au fost făcute cu intenția de a crea cât mai puține probleme statelor membre. Deși toate țările ar fi avut nevoie de unele ajustări, Comisia a considerat că trei state membre (Belgia, Italia și Olanda) vor putea realiza aceeași cotă de TVA și a accizelor. Un stat membru (Franța) va suferi o ușoară pierdere bugetară, în timp ce trei state membre (Germania, Grecia și Marea Britanie) vor obține creșteri mici saau moderate ale încasărilor bugetare. Două state membre (Danemarca și Irlanda) vor întrgistra pierderi bugetare însemnate, în timp ce altele (Luxemburg, Spania și Portugalia) vor realiza sporiri substanțiale ale încasărilor bugetare.

În afară de Danemarca și Irlanda, care vor trebui să compenseze "pierderile bugetare însemnate", țara care ar fi avut cele mai mari probleme în urma acceptării acestor propuneri era fără îndoială Marea Britanie, care în acel moment percepea o cotă de TVA 0 pentru multe produse, inclusiv alimentele și cărțile pentru copii (ca și Irlanda). În campania electorală din 1987, Margaret Thatcher a spus că se va opune oricărei încercări de a împiedica aplicarea în viitor a cotei TVA 0 în Marea Britanie.

Deși propunerile lui Cockfield nu făceau nici o referire la menținerea cotei de TVA 0, se recunoștea totuși că unele state membre se puteau confrunta cu dificultăți considerabile de ordin "politic, social și bugetar" în aplicarea deplină a propunerilor. Comisia a invitat de aceea statele membre, după ce a studiat dificultățile în cauză, să facă propuneri pentru "derogări" (excepții de la aplicarea directivelor sau a reglementărilor, care pot fi în principiu numai temporare, dar care în realitate pot continua pe o durată nedeterminată) care să le permită să nu aplice anumite părți ale propunerilor.

Au fost necesari patru ani și multe tocmeli pentru ca statele membre să ajungă la un acord în privința propunerilor Cockfield. În iunie 1991 s-a realizat consensul politic în cadrul Consiliului de Miniștri, hotărându-se adoptarea acestor propuneri, deși într-o formă mult modificată și moderată.

3.2.3.2. PRINCIPALELE DECIZII PRIVIND ARMONIZAREA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Principala modificare de ordin fiscal a reprezentat-o aplicarea generală a taxei pe valoare adăugată (TVA), care a înlocuit o mulțime de impozite indirecte percepute în statele membre.

Două directive adoptate în 1967 prevedeau că acele țări care nu aplicau deja TVA vor fi obligate să o introducă într-un anumit interval de timp, iar noilor membri ai CE li s-a cerut să-și schimbe în mod corespunzător sistemele de impozitare. Spania a fost de acord cu aplicarea TVA începând de la aderarea sa în 1986, Grecia a aplicat-o în 1987, iar Portugalia și-a aliniat sistemul de impozitare până în 1989. Austria, Finlanda și Suedia au introdus TVA înaintea aderării la UE, în 1995.

Introducerea TVA s-a impus datorită neutralității sale economice. În fiecare stadiu al producerii sau comercializării unui produs, taxa plătită în stadiul precedent se scade din cea plătită de vânzător. Astfel, taxa rămâne proporțională cu valoarea bunurilor și serviciilor, indiferent prin câte verigi au trecut acestea.

Statele membre au ajuns la un acord în 1977 asupra unei baze comune de calcul al TVA, deși aceasta a făcut subiectul multor excepții. Acordul a fost totuși suficient pentru a-i permite CE să colecteze o parte a "resurselor proprii", procentul maxim de TVA fiind de 1%, majorat din 1986 la 1,4%. Statele membre au continuat să se deosebească în privința plătitorilor de TVA, numărul de cote TVA și bunurilor și serviciilor exceptate sau cărora li se aplică o cotă zero.

Propunerile amendate stipulau că, de la 1 ianuarie 1993, cota standard de TVA trebuia fixată la un minimum de 15% în toate statele membre; nu se făcea referire la vreun nivel maxim. În plus, pentru circa 20 de bunuri și servicii, considerate ca fiind esențiale și necomercializate intens peste granițele naționale (alimentele, energia electrică și termică destinată locuințelor, transportul de călători, cărțile și ziarele), se puteau aplica una sau mai multe cote reduse, de cel puțin 5%. Marii Britanii i s-a acordat o concesie importantă: cota de 0% și alte cote sub 5% puteau continua să fie aplicate dacă erau deja în vigoare la 1 ianuarie 1991. Derogări speciale au fost acordate Luxemburgului, Portugaliei și Spaniei, care sr fi trebuit să facă mari schimbări pentru a se conforma prevederilor. În cazul Marii Britanii nu trebuiau făcute nici un fel de schimbări.

Propunerile amendate au fost în cele din urmă aprobate în iulie 1992, într-o directivă care stipula aplicarea unei cote minime standard de TVA de 15% vreme de patru ani. Toate acordurile erau legate de o perioadă de tranziție, care urma să se încheie nu mai târziu de 1 ianuarie 1997 și în timpul căreia bunurile exportate în cadrul Comunității urmau să fie supuse impozitării în țara de destinație, nu în cea de origine. După această dată, toate bunurile trebuiau impozitate pe aceleași baze, indiferent de locul în care erau vândute.

I s-a solicitat Comisiei să facă propuneri pentru un sistem permanent, care să devină operațional până la sfârșitul lui 1994. Deși Comisia a respectat acest termen limită, statele membre n-au putut să ajungă la un acord în privința unui sistem permanent de colectare și astfel procesul de tranziție continuă, cu puține perspective de schimbare în viitorul apropiat, în ciuda dorinței agenților economici și a consumatorilor de a se crea un sistem unificat. Așa cum se poate vedea în tabelul nr. 3.1, între 1987 și 1997 s-a realizat o apropiere considerabilă a cotelor de TVA, parțial datorită forțelor pieței, dar și ca o consecință a adoptării directivei 1992. Diferența dintre cotele maxime de TVA aplicate statelor membre a fost redusă de la 26% la 10%, iar cotele superioare cotei standard au fost eliminate.

Tabelul nr. 3.1

Convergența cotelor de TVA, 1987 și 1997

Cotele de TVA, aferente anului 2001, din țările Comunității se prezintă în tabelul ce urmează:

Tabelul nr. 3.2

Cotele de TVA, anul 2001

Se poate constata ușor că în anul 2001, cotele medii se apropiau de 19,5%, iar 8 țări se situează deasupra de această medie, dintre care 7 au cote situate peste 20%. Cu privire la armonizarea fiscală în materie de TVA în țările comunitare, dacă în final regimul definitiv nu va urmări decât realizarea convergențelor viitoare, se riscă mult ca ritmul actual de creștere a cotei normale să fie mai mult peste 20%, decât peste 15%.

3.2.3.3. PROPUNERI ȘI EVOLUȚII PRIVIND ARMONIZAREA ACCIZELOR

Cealaltă categorie de impozite indirecte pe care statele membre au continuat s-o aplice sunt accizele la anumite produse, cum ar fi băuturile alcoolice, tutunul prelucrat și combustibilii. În ciuda numeroaselor propuneri venite din partea Comisiei, singurele reglementări comunitare adoptate înainte de iulie 1999 vizau structura accizelor la țigări. Răspunzând plângerilor înaintate de Comisie, Curtea de Justiție a dat totuși o serie de verdicte care au determinat câteva state membre să-și modifice sistemul de accize, cu scopul de a le împiedica să favorizeze berea, vinurile sau băuturile alcoolice de producție autohtonă, în detrimentul produselor importate.

Comisia a stabilit de asemenea produsele și cantitățile exceptate de la plata taxelor vamale pe care le pot lua cu ei cei care călătoresc între statele membre. În principiu, aceste excepții ar fi trebuit să fie eliminate după 1 ianuarie 1993, o dată cu crearea pieței interne a UE. S-a decis totuși ca, până la 30 iunie 1999, comerțul duty-free să continue să se desfășoare în aeroporturi, în avioane sau pe feriboturi pentru persoanele care se deplasează dintr-un stat membru în altul. Limitele cantitative sunt prezentate în tabelul nr. 3.3. De asemenea, s-au stabilit excepții pentru: expedierile poștale de valoare mică, importul temporar al anumitor mijloace de transport, importul definitiv al bunurilor persoanelor în cazul schimbării domiciliului, al căsătoriei sau al moștenirii.

Tabelul nr. 3.3

Bunurile pe care persoanele care călătoresc în interiorul UE le puteau lua cu ei fără a plăti taxe vamale, până la 30 iunie 1999

Notă: Persoanele sub 17 ani nu sunt scutite de plata taxelor vamale la produsele de tutungerie și alcool.

Dacă propunerile de apropiere a TVA au fost mult modificate, cele privind accizele au fost practic abandonate. În locul armonizării totale propuse de lordul Cockfield, Consiliul de Miniștri a stabilit în iunie 1991 că problema aplicării unor accize minime, în majoritatea cazurilor mult inferioare celor existente în acel moment în majoritatea statelor membre, trebuia analizată după 1 ianuarie 1993. S-a dovedit imposibilă realizarea unui acord între statele nordice, care aplicau accize mari la alcool și tutun, și țările mediteraniene, mari producătoare de vin și tutun, care aplicau de obicei accize scăzute sau chiar de valoare 0. Tabelul nr. 3.4 indică procentele minime care au fost convenite.

Tabelul nr. 3.4

Accize minime (așa cum s-a stipulat în directiva adoptată în 1992)

Surse: Consiliul de Miniștri, Comisia Europeană.

3.3. ACORDUL EUROPEAN DE ASOCIERE ȘI STRATEGIA DE ARMONIZARE A TEHNICILOR DE IMPUNERE A CONSUMULUI

În conformitate cu tratatele de la Roma și Maastricht, orice stat european poate să solicite să devină membru al comunității. Există trei condiții fundamentale care trebuie îndeplinite de către țările solicitante:

-să aibă o identitate europeană,

-să fie un stat de drept democratic,

-să respecte drepturile omului.

În vederea promovării și aplicării liberului schimb între Uniunea Europeană și țările din centrul și estul Europei, Comisia Executivă a UE a propus adâncirea procesului de integrare legislativă, îndeosebi prin preluarea practicilor comunitare de către fostele țări socialiste.
România și-a depus cererea de aderare la UE pe data de 22 iunie 1995, în prezent fiind țară asociată.

Acordul de Asociere a României la Uniunea Europeană, intrat in vigoare la 1 februarie 1995, a stabilit cadrul și obiectivele asocierii.

Acordul European de Asociere este unul din instrumentele componente ale strategiei de preaderare. El se diferențiază de celelalte forme instituționalizate ale cooperării dintre România și Uniunea Europeană – Sistemul Generalizat de Preferințe Vamale acordat României de către Comunitatea Europeană în 1974 sau Acordul privind Schimbul de Produse Industriale, încheiat în 1980 – prin obiectivul politic pe care îl propune: acceptarea României ca membru cu drepturi depline ale Uniunii, precum și prin complexitatea relațiilor economice pe care le implică: realizarea graduală a unei zone de liber schimb, într-un interval de 10 ani, care să pregătească condițiile economice de apropiere a economiei românești de standardele cerute de statutul de membru cu drepturi depline.

Acordul de Asociere a reprezentat, din momentul intrării în vigoare (anul 1995), baza legală a relațiilor României cu Uniunea Europeană, oferind cadrul necesar desfășurării dialogului politic între parteneri, promovării relațiilor economice, acordării de asistență tehnică și financiară comunitară.

Acordul European de Asociere, "instituind o asociere între România pe de-o parte și Comunitățile Europene și statele membre ale acesteia pe de altă parte" (Monitorul Oficial al României, Partea I, Anul V, nr. 73/12 aprilie 1993), detaliază obiectivele politice și ecomice ale asocierii: pregătirea graduală a integrării României în Uniunea Europeană. Cu toate că Acordul reprezintă un instrument complex, care acoperă o sferă largă de acțiune a relațiilor economice, politice și instituționale, componenta dominantă, atât din punct de vedere al cuantumului prevederilor, cât și din acela al importanței obiectivelor propuse, este cea economică.

Cel mai important obiectiv propus prin Acord este constituirea unei zone de liber schimb, într-un termen de maximum 10 ani, începând cu 1995, anul intrării în vigoare a acordului, în condițiile impuse de respectarea prevederilor GATT și ulterior ale OMC. Datorită complexității acestui obiectiv, o parte importantă din Acord acoperă sfera relațiilor comerciale între părțile semnatare, insistând asupra eliminării graduale a obstacolelor de natură tarifară și a celor cantitative din calea liberei circulații a bunurilor, pe baze asimetrice.

Zona de liber schimb creată pentru produsele industriale este limitată produselor agricole. România și-a stabilit, ca urmare a negocierilor GATT din cadrul rundei Uruguay, un nivel ridicat al taxelor vamale de import pentru produsele de origine agricolă, încercând prin aceasta protejarea sectorului agricol autohton. Însă, făcând uz de prevederile Acordului, Uniunea Europeană, ca de altfel și statele membre CEFTA (Acordul Central de Liber Schimb, la care a aderat și România) au determinat, în cursul anului 1997, guvernul României la a proceda, în mod unilateral, la reducerea taxelor vamale pentru un număr mare de produse de import de origine agricolă, măsură care a condus la scăderea protecției unui sector important al pieței autohtone.

Din partea UE s-au obținut o serie de facilități de natură tarifară, cum ar fi eliminarea taxelor vamale de import aplicabile produselor provenite din România, alături de suspendarea acestora sau menținerea în limita unor plafoane tarifare anuale pentru produsele "sensibile" în primii ani de la intrarea în vigoare a Acordului.

Aceste facilități acordate de UE au fost interpretate drept o concesie majoră făcută de către statele comunitare partenerilor estici în general, și, în cazul nostru, românilor. Însă, practic, efectele acestor facilități nu sunt deosebite. În primul rând, nivelul taxelor vamale utilizate de către părți a fost diferit și se va menține la fel până în momentul armonizării legislației românești cu cea comunitară cu privire la aceste aspecte. Astfel, dacă pentru țările comunitare taxele vamale (al căror nivel mediu se situează între 4-5%) reprezintă în primul rând un instrument de protecție, pentru România (în care taxele vamale s-au redus la importuri de la 67% la începutul anilor '90 la o medie de 22% în 1997), ele constituie o sursă importantă de venit la bugetul de stat. Aplicarea tarifului extern comun, în cazul aderării, ar conduce la scăderea taxelor vamale în raport cu terții, ceea ce ar diminua și mai mult veniturile bugetare din această sursă.

Pentru Uniunea Europeană însă, eliminarea graduală a taxelor vamale pentru importurile dinspre România, în condițiile în care acestea au valori nesemnificative în totalul importurilor comunitare, nu reprezintă pentru UE un efort financiar sau renunțarea la o sursă de finanțare importantă a bugetului comunitar, iar gradul de competitivitate a produselor românești intrate pe piață în urma renunțării la protecția tarifară nu este în măsură a periclita industriile comunitare rămase în acest fel neprotejate.

În același timp, pentru România, eliminarea graduală a taxelor vamale, chiar pe baza algoritmului de asimetrie, în condițiile în care 2/3 din importurile românești provin din Uniunea Europeană, reprezintă o reducere a surselor de finanțare aflate la dispoziția acestuia, ca de altfel pentru orice economie aflată în plin proces de restructurare. La pierderea financiară se adaugă puterea concurențială a produselor UE (care datorită costurilor scăzute generate de economiile la scară pot fi comercializate la prețuri mai scăzute decât produsele autohtone similare), și prin urmare scăderea cererii pentru produsele interne, lăsând astfel neprotejate segmente importante care, după încheierea restructurării, ar putea deveni competitive.

E adevărat că articolul 29 din Acord permite derogări de la reducerile de taxe și chiar aplicări de taxe vamale majorate pentru industriile nou apărute sau pentru cele aflate în curs de restructurare care se confruntă cu dificultăți legate de problemele sociale care pot să apară, însă acestea sunt limitate atât din punct de vedere al gradului de taxare (maximum 25% ad-valorem), cât și al întinderii în timp (maximum 5 ani).

Clauza de salvgardare, introdusă prin art. 31 și care se aplică atunci când "un produs a fost importat în cantități atât de mari și în asemenea condiții încât cauzează sau amenință să cauzeze un prejudiciu serios producătorilor naționali de produse similare sau direct concurente pe teritoriul uneia dintre părți sau perturbări serioase în oricare sector al economiei", este interpretabilă și creează mari dificultăți în aplicare. În același timp, sfera de aplicare a clauzei este diferită pentru fiecare dintre părți, în general fără semnificație pentru UE, dar cu mari implicații pentru România, având în vedere fragilitatea sectoarelor economiei românești în perioada restructurării impusă de tranziția spre economia de piață, care se pot asemăna (puțin forțat) cu industriile în naștere.

Dintre factorii determinanți, a căror rol s-a modificat progresiv, o dată cu evoluțiile economice și politice din România, îl putem menționa pe cel legat de ridicarea barierelor de natură tarifară și cantitative din calea liberei circulații a bunurilor prin intrarea în vigoare, începând cu 1 iulie 1997, a schemelor de reducere a taxelor vamale decurgând din Acordul de Asociere a României la UE, Acordul de comerț liber cu AELS și, începând cu iulie 1997, a Acordului de aderare la CEFTA și faptul că partenerii au derulat și înainte de intrarea în vigoare a prevederilor Acordului schimburi comerciale, cunoscând practic piața pe care urmau să-și plaseze produsele.

În concordanță cu regulile GATT, în cazul exportului de mărfuri România nu încasează taxe vamale. Ca urmare, țara noastră aplică numai taxe vamale de import.

Punerea în aplicare a prevederilor din Acordul European în domeniul comerțului și aspectelor legate de comerț s-a înscris în calendarul convenit. Astfel, de la 1 ianuarie 1998 au fost realizate:

– liberalizarea exporturilor românești spre UE;

– punerea în aplicare a unei noi etape de reduceri tarifare la importul în România de produse originare din UE;

– eliminarea taxei de 0,25% ad-valorem, percepută pentru formalități vamale;

– eliminarea cotelor la importul în UE pentru produsele textile și articolele de îmbrăcăminte.

În ceea ce privește serviciul vamal, legislația acestuia trebuie aliniată la aceea a CE, iar organizarea și îndatoririle personalului trebuie aliniate la acelea din administrarea modernă a controlului vamal. Se cere acordarea unei atenții deosebite pregătirii administrațiilor vamale pentru desfășurarea tuturor procedurilor vamale cu caracter economic, a sistemului de suspendare a tarifelor, a administrării cotelor și restricțiilor tarifare.

În ceea ce privește impozitarea, se cer eforturi deosebite cu privire la sfera de aplicare a scutirii de TVA și schema de rambursare a TVA-ului pentru persoanele străine impozabile.

Trebuie abordate și problema diferențelor considerabile dintre regimul accizelor din România și exigențele Uniunii Europene. În domeniul taxelor de acciză trebuie acordată o atenție apecială constituirii unui sistem de depozitare pentru mișcarea mărfurilor aflate sub regim de scutire de taxe. Trebuie ca structura fiscală și nivelul ratelor accizelor să fie aliniate la modelul comunitar. De asemenea, trebuie îmbunătățită activitatea organelor de control în domeniul impozitării.

În ultimii ani, evoluții de o importanță deosebită au marcat relațiile dintre România și UE, conducând la o intensificare evidentă a acestora.

Consiliul European de la Luxemburg a adoptat decizii politice de o importanță istorică, atât pentru Uniune, cât și pentru țările candidate la aderarea la UE. Ca urmare a acestora, România este inclusă în procesul de aderare la Uniunea Europeană, lansat oficial la 30 martie 1998, procesul de screening al acquis-ului fiind deja demarat.

Acquis communautaire reprezintă ansamblul de drepturi și obligații comune ale Statelor Membre ale UE și se bazează, în principal, pe Tratatul de la Roma, Actul European Unic, Tratatul privind Uniunea Europeană etc., precum și legislatia secundară (Directive, Reglementări, Decizii etc.). Preluarea acquis-ului comunitar în legislația națională se numără printre cerințele pentru aderarea la UE. Preluarea acquis-ului are loc prin intermediul procesului de armonizare legislativă, proces prin care legislația nou-adoptată este pusă în conformitate cu cerințele acquis-ului comunitar.

În avizul pe care l-a înaintat Consiliului în iulie 1997, în conformitate cu prevederile articolului 0 din tratat, Comisia a recomandat ca negocierile pentru aderare cu România să înceapă atunci când aceasta a făcut suficiente progrese în satisfacerea condițiilor definite la Copenhaga de către Consiliul European pentru a deveni membru. Această recomandare rezultă din analiza conținută în avizul prin care Comisia este de părere că România:

a) este pe drumul satisfacerii criteriilor politice cu privire la existența unor instituții stabile, a garantării statului de drept, a drepturilor omului și protecțieiminorităților;

b) a făcut progrese considerabile pe calea creării unei economii de piață, dar ar fi confruntată, pe termen mediu, cu dificultăți serioase în a face față presiunii concurenționale și forțelor de piață din cadrul Uniunii;

c) cu tot progresul făcut, nu a transpus sau preluat încă elementele esențiale ale acquis-ului comunitar, îndeosebi în ceea ce privește piața internă.

Așadar, este incert faptul că România se va afla în poziția de a-și asuma obligațiile pe termen mediu și, pe de altă parte, o reformă administrativă substanțială este necesară dacă România vrea să aplice și să consolideze acquis-ul în mod concret.

Pe deplin conștientă de rolul determinant al rezultatelor obținute în planul reformelor economice interne în începerea propriu-zisă a negocierilor de aderare, România este hotărâtă să depună eforturi concentrate și susținute pe această linie. Rezultatele Consiliului de Asociere (28 aprilie 1998), Comitetului de Asociere (19 septembrie 1997) și subcomitetelor sale, precum și Comitetului Parlamentar Mixt (24-26 septembrie 1997 la Bruxelles și 24-25 februarie la București) au reconfirmat buna funcționare a Acordului European.

CAPITOLUL 4. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A IMPOZITELOR INDIRECTE LA SOCIETAREA COMERCIALĂ "1 IUNIE S.A." TIMIȘOARA

4.1. PREZENTAREA GENERALĂ A SOCIETĂȚII COMERCIALE

"1 IUNIE S.A." TIMIȘOARA

Societatea comercială S.C. „1 IUNIE” S.A. cu sediul în Timișoara, Splaiul Peneș Curcanul, nr.6, a luat ființă în temeiul Legii 31/1990 privind reorganizarea unităților economice de stat ca societăți comerciale și a Hotărârii Guvernului nr. 406/30.01.1991.

S.C. „1 IUNIE” S.A. este persoană juridică română, având forma juridică de societate comercială pe acțiuni cu capital integral privat în valoare de 8.260.100 milioane lei, înscrisă la Camera de Comerț și Industrie Timiș sub numărul J.35/538/1991, cod fiscal nr.R 1805157.

Obiectul de activitate al unității este producerea și comercializarea articolelor de confecții tricotaje din bumbac și tip bumbac pentru copii și adulți.

S.C. „1 IUNIE” S.A., cunoscută de cumpărători din întraga țară și de peste hotare, s-a dezvoltat din fosta fabrică de ciorapi și tricotaje „Florida”, înființată în anul 1926, având un număr de 160 de muncitori.

După actul de naționalizare, cu ocazia comasării unităților mici de tricotaje, în anul 1949 s-a schimbat profilul fabricii, aceasta executând produse din lenjerie și îmbrăcăminte din fire de bumbac și tip bumbac pentru copii și adulți pe măsura schimbării structurii utilajelor.

Pe toată această perioadă, începând de la înființare și până acum, societatea a căutat mereu ca prin diversificarea sortimentelor oferite pe piață, în corelație cu schimbarea preferințelor consumatorilor, să-și întărească poziția pe piața internă și externă.

Cu toate că mediul economico-social a fost destul de nefavorabil în ultimul deceniu, totuși, societatea a înregistrat o îmbunătățire continuă a indicatorilor de rezultate a activității desfășurate. Asfel, cifra de afaceri este în permanentă creștere, din anul 1997 și până în prezent acesta crescând cu 275 % (de la 52.442.864 mii lei la 144.208.670 mii lei). Acesta se datorează în special creșterii veniturilor din producția vândută, care, pe toată perioada, reprezintă mai mult de 93% din cifra de afaceri. Nivelul cifrei de afaceri permite acoperirea cheltuielilor de exploatare și obținerea de profit, ceea ce reflectă validarea de către piață a activității societății. Îmbunătățirea permanentă a rezultatelor activității înteprinderii se reflectă și în valoarea veniturilor fiscale virate de unitate la bugetul de stat, care au crescut de la un an la altul (de la 2.457.857 mii lei în 1997 la 5.073.149 mii lei în 2001).

S.C. 1 IUNIE S.A. are pateneri de afaceri atât de pe piața internă, cât și externă.

Pe piața internă ponderea produselor vândute se ridică în prezent la circa 25% din totalul producției fabricate, ea cuprinzând întreaga țară. Cele mai reprezentative zone, din punct de vedere al volumului valoric al vânzărilor, sunt: Timișoara, Iași, București, Craiova, Oradea, Satu Mare. În ultimii ani volumul vânzărilor a crescut continuu pe acestă piață, unul dintre motive fiind caltatea ridicată a produselor și faptul că există puține firme care să producă haine pentru copii și nou născuți.

Piața externă deține circa 75% din ponderea vânzărilor produselor. Și pe acestă piață volumul valoric a vânzărilor a crescut continuu în ultimii ani, în special datorită calității produselor. Un alt motiv ar fi faptul că aceste produse au un cost de producție atractiv pentru comercianții externi. Firma exportă produse în țări ca: Italia, Germania, Olanda, Franța, Belgia, cel mai mare volum valoric al vânzărilor fiind realizat în Germania și Olanda.

Atât clienții interni, cât și cei externi sunt în număr destul de mare, astfel încât aceștia nu ajung să dețină nici 10% din volumul vânzărilor. Putem spune că acesta reprezintă un aspect pozitiv, firma fiind protejată pe această cale, întrucât în cazul în care ar pierde un client ar fi afectată, însă ar putea să-și continuă activitatea. Se observă o anumită fidelitate în relațiile cu clienții, în special în ceea ce privește clienții externi.

Aceeași situație o avem și în cazul furnizorilor. Datorită numărului mare nici aceștia nu dețin o pondere mai mare de 30% din totalul furnizărilor de materiale, fire, imprimate, poate doar în cazul furnizorilor de servicii, cum ar fi : energia electrică, apa, serviciile telefonice, etc. Și în cazul furnizorilor se observă o anumită constanță în timp în relațiile cu aceștia.

4.2. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Taxa pe valoare adăugată (cunoscută sub abrevierea de TVA) este un impozit indirect asupra consumului de bunuri și servicii, oricare ar fi proveniența lor, din producție autohtonă sau din import. Fiind un impozit pe consum, cel care suportă această sarcină fiscală este consumatorul final, întreprinderea având rolul de a colecta și vărsa la bugetul statului taxa pe valoarea adăugată.

La intrarea în patrimoniu (achiziționare), întreprinderea plătește furnizorului taxa pe valoare adăugată aferentă prețurilor, respectiv tarifelor bunurilor și serviciilor primite, iar la ieșire, la vânzare, aceasta încasează de la client taxa pe valoare adăugată aferentă prețurilor și tarifelor bunurilor livrate și serviciilor executate.

Decontarea taxei pe valoare adăugată cu bugetul statului se face pentru diferența care rezultă dintre taxa pe valoare adăugată aferentă facturilor emise clienților, denumită TVA colectată și taxa pe valoare adăugată aferentă facturilor primite de la furnizori pentru bunurile achiziționate și serviciile primite, denumită TVA deductibilă.

Dacă taxa pe valoare adăugată colectată este mai mare decât taxa pe valoare adăugată deductibilă, diferența reprezintă TVA de plată, ce constituie o obligație față de bugetul de stat; dacă TVA deductibilă este mai mare, diferența reprezintă TVA de recuperat, aceasta fiind o creanță față de buget.

Evidența operativă a TVA se realizează cu ajutorul a două jurnale: "Jurnalul pentru cumpărări" (anexa nr.1) și "Jurnalul pentru vânzări" (anexa nr.2). Pe baza datelor din contabilitate și din evidența operativă, la sfârșitul fiecărei luni trebuie să se întocmească "Decontul de TVA" (anexa nr.3), care se depune la organul financiar teritorial, până cel târziu în data de 25 a lunii următoare, dată la care trebuie să fie achitat TVA-ul de plată.

Pentru reflectarea în contabilitate a TVA se folosește contul sintetic de gradul întâi 442 „Taxa pe valoare adăugată“, care este un cont neoperațional și se detaliază în cinci conturi sintetice de gradul al doilea, după cum urmează:

– contul 4426 "TVA deductibilă" (A);

– contul 4427 "TVA colectată" (P);

– contul 4428 "TVA neexigibilă" (B);

– contul 4424 "TVA de recuperat" (A);

– contul 4423 "TVA de plată" (P).

Figura nr. 4.1

Fluxurile de determinare și de decontare a TVA

Din cele cinci conturi necesare pentu a înregistra pe flux operațiunile realizate de unitatea patrimonială plătitoare de TVA, conturile 4426 "TVA deductibilă" și 4427 "TVA colectată" sunt utilizate pentru evidența curentă în cursul lunii a taxei pe valoare adăugată aferentă intrărilor în vederea deducerii și respectiv pentru colectarea din vânzări și prestări executate.

Contul 4428 „TVA neexigibil” este utilizat pentru a evidenția TVA-ul aferent bunurilor recepționate de la furnizori și pentru care nu a sosit încă factura sau aferent bunurilor vândute clienților și încă nefacturate. După primirea, respectiv emiterea facturilor, de regulă în perioada următoare, TVA neexigbilă se transformă în TVA exigibilă (deductibilă sau colectată, după caz).

Conturile 4424 "TVA de recuperat" și 4423 "TVA de plată" intervin numai la sfârșitul lunii, pentru înregistrarea taxei pe valoare adăugată de decontat (de recuperat sau de plată) rezultată în urma efectuării deducerilor la care unitatea este îndreptățită. Plătitorii taxei pe valoare adăugată calculează taxa asupra prețurilor bunurilor vândute sau serviciilor prestate și au, deci, dreptul de a deduce taxa care a grevat costul elementelor constitutive ale acestui preț. Diferența de taxă în plus au în minus se regularizează cu bugetul statului, pe bază de deconturi ale plătitorilor.

Totodată, este important a se specifica că deductibilitatea este aplicată global, asupra ansamblului operațiilor realizate în decursul unei luni, și nu pe fiecare bun în parte.

Spre deosebire de operațiunile scutite, la care agenții economici nu au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor și serviciilor primite, la operațiunile de export și cele asimilate exportului, care erau supuse cotei zero, până la intrarea în vigoare a noii legi a TVA nr. 345/01.06.2002, era instituit regimul deductibilității. Conform noii legi, operațiunile de export și cele asimilate devin și ele scutite de plata taxei pe valoarea adăugată.

În situația în care un agent economic realizează atât operațiuni impozabile, cât și operațiuni scutite de plata taxei pe valoare adăugată, dreptul de deducere se determină în raport cu paticiparea bunurilor sau serviciilor achiziționate la realizarea operațiunilor impozabile.

Gradul de participare al bunurilor și serviciilor achiziționate la realizarea de operațiuni impozabile se determină lunar, ca raport între suma reprezentând contravaloarea bunurilor livrate și serviciilor prestate supuse taxei pe valoare adăugată și totalul operațiunilor realizate în luna respectivă. Acest coeficient este numit în metodologie prorată.

Prorata de deducere a TVA se determină de regulă anual, pe baza realizărilor din anul precedent sau corespunzător regimului TVA aferente bunurilor și serviciilor ce urmează a fi realizate în anul curent. La cererea justificată a agenților economici, organele fiscale pot aproba ca prorata să se determine lunar, în funcție de realizările efective înscrise în decontul de TVA. În cursul unui an calendaristic nu pot fi folosite două metode de determinare a proratei.

În cazul firmei "1 IUNIE SA", prorata pe luna decembrie 2001 (luna supusă studiului practic), calculat pe baza deconturilor anului 2001, așa cum se poate vedea și din anexa nr.4, este de 92,82%.

În urma calculării proratei, se determină TVA deductibilă recalculată (pe luna decembrie 2001), astfel:

TVA deductibilă recalculată = (TVA deductibilă * Prorata %) / 100

= (773.777.356 * 92,82 ) / 100

= 718.220.142 lei

Diferența de 7,18% dintre TVA deductibilă și TVA deductibilă recalculată se include pe cheltuielile de exploatare ale întreprinderii:

TVA nedeductibilă = TVA deductibilă calculată – TVA deductibilă recalculată

= 773.777.356 – 718.220.142

= 55.557.214 lei

În această situație, taxa pe valoarea adăugată de plată pentru luna decembrie va fi mai mare:

TVA de plată = TVA colectată – TVA deductibilă recalculată

= 959.397.827 – 718.220.142

= 241.177.685 lei

În gestiunea agenților economici plătitori de TVA care nu realizează operațiuni scutite, taxa pe valoarea adăugată este neutră, respectiv aceasta nu influențează rezultatele financiare ale exercițiului.

EXEMPLU PRACTIC LA 1 IUNIE privind reflectarea în contabilitate a TVA

(pe luna decembrie 2001, conform reglementărilor valabile la acea dată)

1) Achiziție materii prime de la SC Romalfa SA Câmpulung Moldovenesc, pe baza facturii nr. 1888014, din 10.12.2001 (anexa nr.5):

___________________________ _____________________________________

% = 401 "Furnizori" 750.700.791

300 „Materii prime” 630.841.001

4426 „TVA deductibil” 119.859.790

____________________________ ____________________________________

2) Vânzare de produse finite (tricotaje) la SC Textile SA Timișoara, pe baza facturii nr. 9331388, din 18.12.2001:

___________________________ _____________________________________

411 "Clienți" = % 10.075.849

701 "Venituri din vânzarea

produselor finite" 8.467.100

4427 "TVA colectată" 1.608.749

___________________________ _____________________________________

3) Decontarea TVA la sfârșitul lunii:

Includerea pe cheltuielile de expoloatare a proratei din TVA deductibilă devenită nedeductibilă (diferența dintre TVA deductibilă înregistrată în contabilitate și TVA ce se deduce efectiv, respectiv TVA deductibilă recalculată) (a se vedea anexa nr.4):

___________________________ _____________________________________

635 "Cheltuieli cu alte = 4426 "TVA deductibilă" 367.415.079

impozite, taxe și

vărsăminte asimilate"

___________________________ _____________________________________

Deducerea:

___________________________ _____________________________________

4427 "TVA colectată" = 4426 "TVA deductibilă" 718.220.142

___________________________ ______________________________________

___________________________ _____________________________________

4427 "TVA colectată" = 4423 "TVA de plată" 241.177.685

___________________________ ______________________________________

Reținerea din TVA de recuperat din lunile anterioare (soldul inițial debitor al contului 4424) a TVA de plată din luna curentă:

__________________________ ______________________________________

4423 "TVA de plată" = 4424 "TVA de recuperat" 241.177.685

___________________________ _______________________________________

Compensarea părții din TVA de recuperat pentru care s-a aprobat cererea de compensare în luna de raportare (decembrie 2001) (anexa nr.8):

____________________________ _______________________________________

473 "Decontări din operațiuni = 4424 "TVA de recuperat" 667.257.525

în curs de decontare"

____________________________ _______________________________________

____________________________ _______________________________________

% = 473 "Decontări din 667.257.525

operaț. în curs de clarif."

444 "Impozit pe salarii" 50.000.000

4471 "Contribuția unității 30.000.000

la fondul de risc"

4313 "Contribuția unității 120.000.000

la fondul de sănătate"

4314 "Contrib. personalului 120.000.000

la fondul de sănătate"

446 "Alte impoz., taxe și 140.724.641

vărsăm. asim."-analitic

impozit pe clădiri

4312 "Contrib. personalului pt. 180.000.000

pensia suplimentară"

4371 "Contrib. unității la 11.532.884

fondul de șomaj" (5%)

4372 "Contrib. personalului la 15.000.000

fondul de șomaj" (1%)

_____________________________ _______________________________________

Contul 4424 "TVA de recuperat" are la finalul lunii decembrie sold final debitor, de 1.468.038.129 lei, care se reportează pe luna următoare. Pentru rambursarea sau compensarea acestei sume, întreprinderea trebuie să completeze și să depună la organul fiscal o "Cerere de rambursare a taxei pe valoarea adăugată" (anexa nr.6), respectiv o "Cerere de compensare a taxei pe valoarea adăugată " (anexa nr.7).

4.3. Reflectarea în contabilitate a taxelor vamale și accizelor

Întreprinderea datorează bugetului de stat și altor organisme publice o serie de impozite, taxe și vărsăminte asimilate, indiferent de natura rezultatului fiscal (profit sau pierdere fiscală). Suportarea acestor obligații fiscale (sub forma impozitului pe clădiri de la persoanele juridice, impozitul pe terenuri ocupate pe clădiri și alte construcții aparținând persoanelor juridice, accize, taxe vamale, taxe de timbru, contribuții la fondurile cu destinație specială etc.) are drept consecință, în funcție de modalitatea de contabilizare, majorarea costurilor de achiziție sau de producție, după caz, sau creșterea cheltuielilor de exploatare, după natura lor (adică a cheltuielilor cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate).

Agenții economici care produc, importă și comercializează o serie de produse cum sunt băuturi alcoolice, cafeaua, țigări, confecții de blănuri, bijuterii, benzină, motorină, autoturisme, aparate audio-video etc. datorează bugetului de stat taxe speciale de consumație denumite accize. Accizele se calculează prin aplicarea unor cote procentuale asupra bazei impozabile, reprezentată de: valoarea bunurilor livrate, exclusiv TVA și accize, pentru produsele din producția internă; valoarea în vamă, la care se adaugă taxele vamale și alte taxe speciale, pentru produsele din import. La import, accizele se achită organelor vamale, odată cu plata taxelor vamale.

Firma SC "1 IUNIE" SA nu este plătitoare de accize, întrucât produsele sale nu fac parte din cele prevăzute de lege pentru care se datorează bugetului de stat această taxă specială de consumație.

Taxele vamale sunt impozite indirecte ce se percep de către state în anumite condiții specifice, în cazul importului, exportului sau tranzitului de mărfuri pe teritoriul național. Statul român percepe numai taxe vamale de import, și care se aplică ad-valorem (procentual asupra valorii mărfurilor).

Datoriile întreprinderii față de organele fiscale privind aceste impozite și taxe sunt reflectate de contul 446 "Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate", cont de pasiv care se creditează cu aceste datorii fiscale și se debitează cu plățile efectuate în contul acestor datorii. Soldul creditor reprezintă sumele datorate către bugetul statului și alte organisme publice. Deoarece acest cont reflectă mai multe obligații fiscale, este necesară desfășurarea lui pe subconturi, pentru fiecare datorie fiscală.

Deoarece taxele vamale și accizele se percep în legătură cu anumite bunuri, valoarea lor va fi înregistrată ca un element al costului de achiziție al acelor bunuri sau al costului de producție (dacă bunurile în legătură cu care se percep aceste impozite indirecte servesc la producția altor bunuri și servicii). De aceea, potrivit regulilor generale de evaluare a bunurilor la intrarea în patrimoniu, ele fac obiectul înregistrării în conturile de stocuri sau imobilizări, după caz . După părerea unor specialiști în domeniu, soluția trecerii acestora la contul 635 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate" este eronată, întrucât distorsionează prețul de înregistrare și calculul rezultatului financiar.

În afara impozitelor și taxelor, agenții economici sunt obligați la plata unor contribuții pentru constituirea unor fonduri cu destinație specială, reglementate prin acte normative exprese. Dintre acestea face parte și "contribuția la fondul special pentru dezvoltarea și modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei, precum și a celorlalte unități vamale", care se percepe ca un procent asupra valorii în vamă a mărfurilor importate sau exportate, denumită uzual "comision vamal", valoare care se poate contabiliza și ca un element al costului de achiziție sau de producție, după caz.

EXEMPLU PRACTIC LA 1 IUNIE privind reflectarea în contabilitate a taxelor vamale

(pe luna decembrie 2001)

"S.C. 1 Iunie S.A." achiziționează la 05.12.2001 materii prime din import, de la firma "Clariant AG" Elveția, cu decontare peste 60 de zile (05.02.2002), pe baza facturii externe (nr.142291), a declarației vamale de import (nr.68358) (anexa nr.9) și a notei de intrare recepție (nr.4494) a bunurilor importate destinate ca materii prime:

– valoarea în vamă a materiilor prime: 1400,25 euro

– taxă vamală: 10%

– comision vamal: 0,5%

– TVA: 19%

Cursul de schimb de la data facturării și a stasbilirii valorii în vamă a fost de 28.161 lei/euro.

1.) Calculul și înregistrarea obligațiilor fiscale aferente importului:

-Valoarea în vamă în lei: 1400,25 euro x 28.161 lei/euro = 39.432.440 lei

-Total taxe: = 12.415.247 lei

a) taxe vamal: 39.432.440 x 10% = 3.943.244 lei

b) comision vamal: 39.432.440 x 5% = 197.162 lei

c) TVA: (39.432.440 + 3.943.244 + 197.162)x19%= 8.273.841 lei

Plata în vamă a taxelor datorate bugetului, pe baza ordinului de plată nr.1031/5.12.2001:

_______________________ _____________________________________

% = 5121 "Conturi la 12.415.247

taxe 446 "Alte impozite, bănci în lei" 3.943.244

vamale taxe și vărsăminte

asimilate "

comision 447 "Fd. speciale- 197.162

vamal taxe și vărsăminte

asimilate"

4426 "TVA deductibil" 8.273.841

__________________________ ____________________________________

2) Înregistrarea importului de materii prime, la cost de achiziție:

___________________________ _____________________________________

300 "Materii prime" = % 43.572.846

401 "Furnizori" 39.432.440

446 "Alte impozite, taxe 3.943.244

și vărsăminte

asimilate"

447 "Fd. speciale- 197.162

taxe și vărsăminte

asimilate"

___________________________ _____________________________________

BIBLIOGRAFIE

1. Caciuc L. – Elemente de teoria contabilității și fiscalitate, Editura Mirton, Timișoara, 1998.

2. Cătineanu F., Dan V., Donath L. – Finanțe publice, Editura Mirton, Timișoara, 1995.

3. Corduneanu C. – Sistemul fiscal în știința finanțelor, Editura Codecs, București, 1998.

4. Dick L. – Ghidul Uniunii Europene, Editura Teora, București, 1998.

5 Epuran M., Cotleț D., Ineovan F., Pereș I. – Contabilitatea financiară, volumul II, Editura de Vest, Timișoara,

1998.

6. Feleagă N., Ionașcu I. – Tratat de contabilitate financiară, volumul II, Editura Economică, București, 1998.

7. Ferreol G. – Dicționarul Uniunii Europene, Editura Polirom, București, 2000.

8. Luțaș M. – Integrarea Economică Europeană, Editura Economică, București, 1999.

9. Marin G. – De la Roma la Amsterdam Via Maastricht, Editura Independența Economică, Brăila, 1999.

10. Matei Gh. – Finanțe publice, Reprografia Universității din Craiova, 1998.

11. Moșteanu R. – Obligațiile fiscale ale agenților economici, Editura Tribuna Economică, București, 2000.

12. Munteanu V. – Contabilitatea financiară a întreprinderii, volumul II, Editura Lucman Serv, București, 1998.

13. Sută N. – Integrarea Economică Europeană, Editura Economică, București, 1999.

14. Talpoș I. – Finanțele României, volumul I, Editura Sedona, Timișoara, 1995.

*

* *

15. Institutul Național de Statistică – Anuarul Statistic al României, colecție 1997 – 2001.

16. Institutul Național de Statistică – Buletin Statistic Lunar, anul XII, nr.12, 2001.

17. XXX – Integrarea Europeană-Dicționar în termeni comunitari, Editura Lumuna Lex, București, 2000.

18. Ministerul Finanțelor – Legea privind taxa pe valoarea adăugată nr. 345/01.06.2002.

19. http://www.europa.eu.int.