Taxa pe Valoarea Adau gata ( TVA) este un impozit indirect, bazat pe criteriul deductibilitatii. Din punct de vedere economic valoarea adaugata este… [608257]

4.1 Principii generale

Taxa pe Valoarea Adau gata ( TVA) este un impozit indirect, bazat pe
criteriul deductibilitatii.
Din punct de vedere economic valoarea adaugata este un indicator
care permite masurarea valorii nou create de întreprindere în urma act ivitatii
sale.
Valoarea adaugata poate fi definita ca diferenta între valoarea
bunurilor si serviciilor produse de întreprindere si cea a serviciilor si
bunurilor utilizate pentru realizarea lor – numite consumuri intermediare.
Din punct de vedere contabil valoarea adaugata este definita ca
diferenta între productia exercitiului cu marja comerciala si consumurile
provenite de la terti.

Marja comerciala se calculeaza ca diferenta între vânzarile de
marfuri si costul de cumparare al marfurilor vândute.
Productia exercitiului este data de suma între productia vânduta,
productia stocata1 si productia de imobilizari necorporale si corporale.
Consumurile provenite de la terti reprezinta ansamblul
cheltuielilor cu materii prime si materiale consumabile, cu ser viciile efectiv
prestate de terti, inclusiv personalul angajat din afara întreprinderii.
Valoarea adaugata permite remunerarea factorilor: forta de munca
(salarii), stat (prin impozite, taxe varsate la stat), creditari prin dobânzi
varsate si proprietarii întreprinderilor private (prin beneficii).

1 Daca contul 711 prezinta sold final debitor, atunci productia exervitiului va fi diminuata
cu soldul debitor al contului cu valoarea corespunzatoare. Valoarea = Marja + Productia – Consumuri provenite
Adaugata Com erciala exercitiului de la terti CONTABILITATEA SI FISCALITATEA
PRIVIND T.V.A.

Valoarea = F actorul capital uman + Factorul stat + Factorul capital
3.3.1.1 Adaugata de Munca Stat Capital

Pornind de la aceasta definitie, calculam valoarea adaugata pentru a
determina baza de impozitare a TVA.
În al doilea rând, TVA poate avea un cost pentru întreprindere,
deoarece elaborarea declaratiilor priv ind decontul de TVA si tinerea unei
contabilitati detaliate necesita forta de munca deloc neglijabila.
Literatura de specialitate îl defineste ca un cost de gestiune pentru
întreprindere. Datorita modului defectuos de încasare a facturilor pentru
întârzie rea lor, întreprinderea poate sa aiba un cost legat de gestiunea
trezoreriei, deoarece întreprinderea recupereaza TVA deductibila pe
cumpararile de bunuri si servicii cu un decalaj mare de timp. Aceeasi
situatie apare si în cazul avansurilor pentru contrac tele ce urmeaza sa fie
realizate ulterior de furnizori.
TVA este deci un impozit pe consum suportat de consumatorul final.
Întreprinderile au rolul de a colecta impozitul în contul fiscalitatii si
de a vira diferenta dintre TVA colectata si TVA deductibila la bugetul de stat.

4.2 TVA si circuitele economice

TVA este un impozit neutru care elimina inegalitatile fiscale între
circuitele de desfacere a produselor. Pentru a exemplifica, consideram un
circuit simplificat de distributie a produselor electronice ce comporta trei
nivele intermediare si valorile de vânzare si cumparare si TVA 19%.
Tabelul nr. 4.1
Nivel Cumparari TVA
dreductibila Vânzari TVA
colectata TVA de
plata
Producator 1.000.000 190.000 190.000
Angrosist 1.000.000 190.000 1.400.000 266.000 76.000
Detailist 1.400.000 266.000 1.960.000 372.400 106.400

Nota: Pentru a simplifica calculele, s -a considerat ca producatorul nu are
TVA deductibila.
Clientul final va plati acest lot de produse cu:
1.960.000 + 372.400 = 2.332.400 lei
Bugetul are de î ncasat:
190.000 + 76.000 + 106.400 = 372.400 lei TVA
ceea ce corespunde lotului de bunuri la o TVA globala pe ansamblu
circuitului:
1.960.000 × 19% = 372.400 lei
Presupunem ca detailistul avea posibilitatea sa efectueze cumpararea
lotului de produse direct de la producator, în conditii economice identice.

Vânzarea se efectueaza la un pret de 1.960.000 fara TVA si în acest
caz ramân de analizat doua nivele:
Circuit simplificat de distributie a bunurilor pe doua nivele

Tabelul nr.4.2
Nivel Cumparari TVA deductibila Vânzari TVA
colectata TVA
de plata
Producator 1.000.000 190.000 190.000
Detailist 1.000.000 190.000 1.960.000 372.400 182.400

Se constata deci ca, circuitul economic, indiferent de numarul
intermediarilor nu influenteaza suma TVA de plata. La bugetul de stat se
vireaza tot suma de 372.400 lei (190.000+ 182.400 = 372.400).
Spre deosebire de impozitul pe circulatia marfurilor, care presupunea
impunerea în cascada, TVA se stabileste numai asupra contributiei nete a
întreprinderilor la formarea produsului social final.
Este un impozit care stimuleaza modernizarea întreprinderilor (prin
reduceri de taxe pentru achizitii de echipamente industriale s. a.), scutiri de
TVA pentru întreprinderile cele mai modeste sau prin reduceri de cote în
functie de cifra de afaceri, de numarul de salariati sau activitatea de export.
Prin stabilirea valorii adaugate ca obiect impozabil, se evita
înregistrarile repetate privind consumurile din afara întreprinderilor
productive. Pe parcursul întregului proces de produc tie si distributie, fiecare
agent economic încaseaza TVA de la cumparator, din care deduce suma
reprezentând TVA aferenta materiilor prime si materialelor aprovizionate si
servicii consumate, diferenta dintre ele se varsa la buget. Legea
nr.345/01.06.2002 precizeaza ca, TVA se aplica asupra operatiunilor privind
livrari de bunuri si prestari de servicii efectuate în România, transferul
proprietatii bunurilor imobile si importul de bunuri si servicii. Sunt subiecti
ai impunerii agentii economici care efectuea za operatii supuse TVA si
importuri de bunuri si servicii.
Agentii economici, care realizeaza operatiuni impozabile, au
conform art. 24, al.1 din Lege , obligatia asigurarii conditiilor necesare
pentru emiterea documentelor, prelucrarea informatiilor si co nducerea
evidentelor prevazute de reglementarile în domeniul taxei pe valoarea
adaugata, iar cei care au obiect de activitate. Comertul cu amanuntul,
activitati hoteliere, prestari de servicii catre populatie si alte activitati de
asemenea natura au si obl igatia instalarii aparatelor de marcat care sa
corespunda cerintelor pentru aplicarea taxei pe valoarea adaugata.

4.3 Evidenta TVA
Aplicarea prevederilor Legea nr. 345/2002 necesita întocmirea
urmatoarelor documente obligatorii pentru platitorii de taxa pe valoarea
adaugata:
a) dispozitia de livrare serveste ca:
– document pentru eliberarea din magazie a marfurilor,
produselor sau altor valori materiale destinate vânzarii;
– document justificativ de scadere din gestiunea magaziei care
face predarea;
– document d e baza pentru întocmirea avizului de însotire a
marfii sau facturii.
b) avizul de însotire a marfii este un formular cu regim special,
distribuit de unitatea fiscala teritoriala si serveste ca:
– document pentru eliberarea din magazie a marfurilor,
produsel or sau altor valori destinate vânzarii, trimise pentru prelucrare la
terti, în custodie sau spre pastrare;
– document de însotire pe timpul transportului;
– document justificativ de scadere din gestiunea furnizorului,
– document pentru întocmirea facturii;
– docum ent de primire în gestiunea cumparatorului.
Avizul de însotire a marfii se întocmeste de catre unitatile care nu au
posibilitatea întocmirii facturii în momentul livrarii marfurilor produselor
sau a altor valori materiale, datorita unor conditii obiective . Se emite de
catre compartimentul desfacere, care semneaza de întocmire. Pe avizul de
însotire emis pentru valori materiale trimise la terti pentru prelucrare se face
mentiunea pentru prelucrare la terti .
Avizul de însotire a marfii nu reprezinta un doc ument legal pentru
exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata la
cumparatori. Acestia au obligatia sa solicite furnizorilor emiterea facturilor
în termen de trei zile.
c) chitanta fiscala este un formular cu regim special, distribuit d e
unitatea fiscala teritoriala care serveste ca: document justificativ privind
cumpararea unor produse sau prestarea unor servicii în situatia în care nu se
întocmeste factura; document justificativ de înregistrare în contabilitate;
document de însotire a marfii pe timpul transportului.
d) factura este un formular cu regim special, distribuit de unitatea
fiscala teritoriala si serveste ca:
– document pe baza caruia se întocmeste instrumentul de
decontare a marfurilor si produselor livrate, lucrarilor executa te sau
serviciilor prestate;

– document de încarcare în gestiunea primitorului;
– document justificativ de înregistrare în contabilitatea
furnizorului si a cumparatorului.
Factura se întocmeste de catre compartimentul Desfacere sau alt
compartiment, la livrar ea marfurilor si produselor, executarea lucrarilor si
prestarea serviciilor, pe baza dispozitiilor de livrare , a avizului de însotire a
marfii sau a altor documente care atesta executarea lucrarilor si prestarea
serviciilor.
Daca factura se poate întocmi în momentul livrarii marfurilor si
produselor, acestea sunt însotite pe timpul transportului de avizul de însotire
a marfii.
În cursul unei luni sunt prevazute si documente pentru centralizarea
operatiilor efectuate de agentii economici platitori de TVA si anume:
e) jurnalul pentru vânzari care serveste ca:
Ä registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzarilor de valori
materiale sau a prestarilor de servicii;
Ä document de stabilire lunara a taxei pe valoarea adaugata
colectata;
Ä document de control al u nor operatii înregistrate în contabilitate.
Jurnalul pentru vânzari se întocmeste într -un singur exemplar în
care se înregistreaza zilnic elementele necesare determinarii corecte a taxei
pe valoarea adaugata colectata datorata. Se completeaza pe baza
docu mentelor tipizate (facturi sau documente doveditoare) privind vânzarile
de valori materiale si prestarile de servicii .
Unitatile scutite de obligatia emiterii unei facturi trebuie sa utilizeze
documentul Borderoul de vânzare / încasare . El serveste ca do cument de
centralizare zilnica a vânzarilor / încasarilor realizate de unitate, precum si
la înregistrarea acestora în jurnalul pentru vânzari si stabilirea taxei pe
valoarea adaugata colectata. Se întocmeste de compartimentul financiar –
contabil pe baza: m onetarelor sau borderourilor de vânzare, notelor de plata,
borderourilor de decontare a prestatiilor, centralizatorul vânzarilor cu plata
în rate, întocmite de fiecare unitate.
f) jurnalul pentru cumparari serveste ca:
– registru jurnal auxiliar pentru înr egistrarea cumpararilor de
valori materiale sau a prestarilor de servicii;
– document de stabilire lunara a taxei pe valoarea adaugata;
– document de control al unor operatii înregistrate în
contabilitate.
Baza de înregistrare o reprezinta documentele tipizat e privind
cumpararile de valori materiale sau prestari servicii.

Jurnalul pentru cumparari se întocmeste într -un singur exemplar, în
care se înregistreaza zilnic elementele necesare stabilirii corecte a taxei pe
valoarea adaugata deductibila.
g) decontul pentru TVA reprezinta documentul care trebuie depus
lunar la organul fiscal, pâna la data de 25 a lunii urmatoare. În decontul TVA
este evidentiata suma impozabila si taxa exigibila.
Agentii economici platitori de TVA sunt obligati sa depuna deconturi
în fiecare luna, indiferent daca au realizat sau nu operatiuni, ori daca suma
de plata sau de rambursat este zero.
Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adaugata înscrisa în
documentul pentru cumparari se determina în functie de data facturarii, a
chitante i fiscale sau a altui document legal înlocuitor, daca acestea s -au
primit pâna la data întocmirii decontului TVA . Documentele primite dupa
data întocmirii decontului aferent lunii în care bunurile au fost receptionate
se includ în deconturile întocmite pen tru lunile urmatoare.
Necuprinderea sumelor în baza de impozitare la furnizorii sau
prestatorii de servicii atrage pierderea dreptului de deducere la beneficiar. În
acest caz, beneficiarilor le revin urmatoarele obligatii:
¥ sa înregistreze în Jurnalul pentr u cumparari valoarea facturilor si
TVA, corelate cu reducerile acordate de furnizor si respectiv cu influentele
rezultate din refuzurile facute;
¥ sa solicite si sa urmareasca primirea de la furnizor a facturilor
corectate.
În cazul refuzurilor facute furniz orului, valorile înscrise în Jurnalul
pentru cumparari vor fi corectate la nivelul valorilor acceptate înscrise în
documente de compartimentul care avizeaza plata. Corectarea taxei,
facturate în mod eronat de catre un agent economic, se va efectua prin
emiterea unei noi facturi, în rosu, pentru sumele care urmeaza a fi scazute, si
în negru, pentru sumele de adaugat. Noile facturi se înregistreaza în jurnale
si se reflecta în deconturile întocmite de furnizor si beneficiar pentru luna în
care a avut loc core ctarea.
În cazul în care facturile, evidentele contabile sau datele necesare
pentru calcularea bazei de impozitare lipsesc, sau sunt incomplete în ceea ce
priveste cantitatile, preturile si tarifele practicate pentru livrari de bunuri sau
prestari de serv icii, ori taxa pe valoarea adaugata aferenta intrarilor, se va
proceda la reimpozitare prin estimarea de catre organele fiscale .
Înregistrarea operatiilor privind TVA se realizeaza cu ajutorul
contului sintetic de gradul Ι 442 – Taxa pe valoarea adaugata .

Evidenta distincta a TVA este realizata cu urmatoarele conturi
sintetice de gradul I:
4423 – TVA de plata
4424 – TVA de recuperat
4426 – TVA deductibila
4427 – TVA colectata
4428 – TVA neexigibila
TVA de plata = TVA colectata –TVA deductibila
TVA de recuperat = TVA deductibila –TVA colectata
TVA colectata . Suma TVA facturata clientilor depinde de aplicarea
cotei procentuale a TVA asupra bazei impozabile
TVA facturata =baza impozabila ×cota de TVA

Baza impozabila cuprinde livrari de bunur i sau prestari servicii ca
suma totala a pretului negociat între vânzator si cumparator în contrapartida
cu livrarile de bunuri sau prestarile de servicii. Se includ si toate cheltuielile,
taxele de orice natura, în afara de TVA.
Baza impozabila = Pretul n et total, fara TVA
Sunt incluse în baza de impozitare, ca elemente ale facturii supuse
TVA, urmatoarele elemente:
– pretul de vânzare,
– cheltuieli accesorii la vânzare ca: accize, taxe vamale pentru
bunurile din import,
– cheltuieli cu receptia si punere a în functiune a mijloacelor fixe .
Baza de impozitare (Bi) se determina integral la livrarea de bunuri,
prestari de servicii si operatiuni de intermediere, la întocmirea facturilor
diferentiat pe fiecare categorie de operatiune. Astfel pentru:
– livrari d e bunuri ;
Bi a TVA= Pretul net + accize + alte cheltuieli,
– prestari de servicii;
Bi a TVA = tariful negociat,
– operatiuni de intermediere;
Bi a TVA = valoarea comisionului obtinut,
– bunuri executate de agentii economici pentru folosinta proprie,
Bi a TVA= costul de productie sau pretul de piata,
– bunuri si servicii din import;
Bi a TVA = valoarea în vama taxe vamale + alte+ taxe si accize
a bunurilor.

– pentru locatia de gestiune;
Bi = contravaloarea suportata de salariati
– pentru activitatea d e intermediere în turism;
Bi = pretul/tariful încasat inclusiv TVA – pretul facturat de prestatia
serviciilor de transport, hoteliere, de restaurant si alti prestatori –
cheltuielile efectuate de agentii (asigurare auto, taxe pentru viza,
diurna si cazare pentru sofer, taxe de autostrada, taxa de parcare,
combustibil).
TVA colectata, aferenta activitatii de intermediere în turism, se
calculeaza prin aplicarea cotei recalculate de 15,966% asupra bazei de
impozitare determinata mai sus.
– pentru vânzari de bunuri în regim de second -hand;
Bi = pretul de vânzare inclusiv TVA – pretul de cumparare al bunurilor
respective.
– pentru operatiuni realizate de casele de amanet;
Bi = pretul de vânzare al bunurilor care devin proprietatea casei de amanet
prin necesita tea împrumutului.
– pentru bunuri care devin proprietatea casei de amanet si sunt
cedate cu titlu gratuit sau pentru folosinta proprie;
Bi = pretul de achizitie al bunurilor.

4.4. Reducerile comerciale si financiare
Daca la facturare se acorda, atât red uceri comerciale, cât si reduceri
financiare, acestea din urma sunt evidentiate distinct în contabilitate sub
forma de sconturi.
Exemplu
O întreprindere factureaza unui client marfuri în valoare de
10.000.000 lei, TVA 19 %. Pentru nerespectarea clauzelor contractuale,
acorda o reducere comerciala sub forma de rabat de 4 %.
Clientul deconteaza factura înainte de termenul de scadenta pentru
care primeste o reducere de 3 %.
Factura cuprinde urmatoarele elemente:
pret de vânzare 10.000.000 lei
rabat (4%) 400.000 lei
Neta comerciala 9.600.000 lei
scont (3%) 288.000 lei
Neta financiara 9.312.000 lei
T.V.A (19 %) 1.769.280 lei
Nota de plata 11.081.280 lei

Înregistrarea operatiei în contabilitatea clientului:

11.369.280 lei % = % 11.369.200 le i
9.600.000 lei 371 401 11.081.280 lei
Marfuri Furnizori
1.769.280 lei 4426 767 288.000 lei
TVA deductibila Venituri din sconturi
obtinute

Aceasta înregistrare se poate realiza si altfel:
% = 401 11.369.280 lei
371 Furnizori 9.600.000 lei
Marfuri
4426 1.769.280 lei
TVA deductibila

La decontarea facturii se înregistreaza valoarea scontului primita de
la furnizori:

401 = % 11.369.280 lei
Furnizori 5121 11.081.280 lei
Conturi curente
la banci
767 288.000 lei
Venituri din sconturi obtinute

Înregistrarea operatiei în contabilitatea furnizorului:

411 = % 11.369.280 lei
Clienti 707 9.600.000 lei
Venituri din vânzare marfurilor
4427 1.769.280 lei
TVA colectata

La încasarea facturii:

% = 411 11.369.280 lei
5121 Clienti 11.081.280 lei
Conturi la banci în lei

667 288.000 lei
Cheltuieli cu sconturi acordate
Sconturile se pot acorda la facturarea directa, astfel:
11.369.280 lei % = % 11.369.280 lei
11.081.280 lei 411 707 9.600.000 lei
Clienti Venituri din vânzarea
marfurilor
288.000 lei 667 4427 1.769.280 lei
Cheltuieli cu sconturi
acordate TVA colectata

4.5 TVA privind ambalajele

Exista doua mari tipuri de ambalaje:
a) cele care ramân în întreprindere sub forma obiectelor de inventar
si a mijloacelor fixe;
b) cele care însotesc marfurile vândute, divizate în trei categorii:
1) ambalaje pierdute, vândute o data cu marfa, incluse în
pretul de vânzare si supuse TVA;
2) ambalaje recuperabile, livrate o data cu marfa de catre
furnizor, facturate clie ntilor;
3) ambalaje de circulatie (navete, sticle, borcane) la schimb
între furnizorii de marfuri si clienti.
Din punct de vedere fiscal, ambalajele în regim de restituire se
factureaza si se supun TVA de livrare, urmând ca la restituire suma
impozabila sa fi e redusa corespunzator.

4.6 TVA privind cheltuielile de transport

Cheltuielile de transport constituie, în mod normal, un element al
pretului de vânzare si sunt supuse TVA. Transportul poate constitui uneori o
operatie independenta de vânzare, daca est e realizat cu mijloace proprii. În
situatia când factura de la furnizor cuprinde si transportul, acesta devine o
cheltuiala accesorie supusa TVA.
Exemplu
Unui client i se livreaza produse finite, în conditiile urmatoare:

Valoarea produselor finite 5.000. 000 lei
Cheltuieli de transport 750.000 lei
Total 5.750.000 lei
TVA 19% 1.092.500 lei
Total factura 6.842.500 lei

Înregistrarea în contabilitatea furnizorului :
411 = % 6.842.500 lei
Clienti 701 5.750.000 lei
Venituri din vânzarea produselor fini te
4427 1.092.500 lei
TVA colectata

Înregistrarea în contabilitatea clientului :

% = 401 6.842.500 lei
371 Furnizori 5.750.000 lei
Marfuri
4426 1.092.500 lei
TVA deductibila
Agentii economici care presteaza servicii de turism, folos ind
mijloace de transport proprii, determina baza de impozitare potrivit art.13,
lit. b, din Ordonanta nr.7/2000 .

Exemplu
O agentie de turism realizeaza un transport pe ruta
Bucuresti – Vatra Dornei, cu mijloace proprii, la un tarif negociat pentru
prestari servicii în valoare de 3.800.000 lei. Taxa pe valoare adaugata se
calculeaza si se aplica la valoarea tarifului negociat. Baza de calcul pentru
TVA = 3.800.000 x 19 % = 722.000 lei factura emisa catre client, se
evidentiaza în Registrul jurnal astfel:

411 = % 4.522.000 lei
Clienti 704 3.800.000 lei
Venituri din prestari servicii
4427 722.000 lei
TVA calculata

Încasarea contravalorii serviciilor prestate:

5311 = 411 4.522.000 lei
Casa în lei Clienti

Activitatea de intermediere în t urism are un regim specific, iar baza
de impozitare privind TVA o constituie diferenta dintre pretul total, inclusiv

TVA, platit de client agentilor de turism si pretul efectiv, inclusiv TVA,
facturat de prestatorii serviciilor de transport.
Din taxa ca lculata, pe baza cotei de 15,9664 % aplicata asupra bazei
de impozitare, se scade TVA aferenta serviciilor achizitionate si destinate
nevoilor proprii de functionare a agentiilor de turism.

4.7 TVA în cazul returnarii marfurilor

Returnarea marfurilor, în tot alitate sau partial, este cauzata de
refuzul clientilor. Pentru refuzurile totale sau partiale privind cantitatea,
pretul sau alte elemente din factura, suma impozabila privind taxa pe
valoare adaugata va fi redusa corespunzator (art. 15 din Ordonanta nr.
7/2000).

Exemplu
Se livreaza clientilor marfuri în valoare de 750.000 lei; TVA 19%.
La primirea marfurilor, clientul reclama furnizorului suma de
178.500 lei, ce reprezinta 20% din valoarea marfurilor necorespunzatoare
din punct de vedere calitativ.
Înregistrarile contabile la furnizor sunt:
a) livrarea de marfurilor:
411 = % 892.500 lei
Clienti 707 750.000 lei
Venituri din vânzarea marfurilor
4427 142.500 lei
TVA colectata
b) returnarea marfurilor de catre client, în valoare de 178.500 lei ( 20% din
valoarea marfii) si emiterea unei noi facturi de stornare în rosu.
750.000 × 20% = 150.000
lei
150.000 × 19% = 28.500 lei
Total valoare = 178.500 lei

Înregistrarea în contabilitate:
411 = % 150.000 lei
Clienti 707 28.500 lei
Venituri din vânzarea marfurilor

4426
142.500 lei
TVA colectata

Sumele necuprinse în baza de impozitare la furnizori sau la
prestatori, potrivit art. 14 si 15 din Ordonanta, atrag în mod corespunzator
pierderea dreptului de deducere la beneficiari. În acest scop, beneficiarilor le
revin urmatoarele obligatii :
• sa înregistreze în jurnalul pentru cumparari valoarea facturilor si taxa
pe valoarea adaugata, corectate cu reducerile acordate de furnizori si
respectiv cu influentele rezultate din refuzurile facute ;
• sa solicite si sa urmareasca primirea de la furnizori a facturilor
corectate, potrivit O.G. nr.17/2000, privind TVA.
4.8 TVA privind comisioanele
Comisioanele sunt supuse TVA. Pentru operatiunile de intermediere,
baza de calcul o constituie suma rezulta ta din aplicarea cotei de comision
sau suma convenita între parteneri. Pentru alte operatiuni (la casele de
amanet de exemplu), baza de calcul o constituie contravaloarea
comisionului, când împrumutul este restituit la termen.
Cheltuielile de ambalare, de transport, de asigurare si altele de
aceeasi natura, datorate de cumparator, în masura în care nu au fost cuprinse
în preturile negociate, sunt supuse TVA. Comisioanele vamale aplicate
asupra facturii externe, transformate în lei, intra în sfera de aplica re a TVA.
4.9 Cotele de impozitare
Cotele de impozitare variaza de la o tara la alta. Tarile Uniunii
Europene practica cote cuprinse între 15% si 21%. În România se practica o
singura cota standard de TVA.
a) cota de 19% pentru operatiuni privind:
– livrari le de bunuri mobile si imobile efectuate de catre agentii
economici înregistrati ca platitori de TVA catre beneficiari cu sediul
sau domiciliul în România, cu exceptia cotelor scutite de TVA;
– vânzari de bunuri catre persoanele fizice nerezidente în
România ;
– importul de bunuri mobile, precum si vânzarea acestora catre
beneficiari;
– prestarile de servicii pentru care locul impozitarii, este situat în
România;
– carne comestibila de animale si pasari domestice, inclusiv organe
si maruntaie, vândute în stare pro aspata, preparate si sub forma
de conserve;

– produsele necomestibile provenite de la animale si pasari
domestice: piei, par, fulgi, pene, puf, coarne etc., preparatele si
semipreparatele culinare, precum si conservele din carne cu
legume;
– peste si produse comestibile din peste, semiconserve si conserve,
exclusiv icre.
– preparatele si semipreparatele culinare;
– faina de grâu, secara si orez;
– faina destinata nutreturilor pentru animale;
Sunt scutite de TVA:
– medicamentele de uz uman si veterinar, substante far maceutice,
plante medicinale, aparatura de tehnica medicala si alte bunuri
destinate exclusiv utilizarii în scopuri medicale, chirurgicale,
dentare sau veterinare utilizate în unitati autorizate: spitale,
sanatorii, centre medicale;
– medicamentele si produs ele biologice de uz uman prevazute în
Nomenclatorul Ministerului Sanatatii ;
– medicamentele de uz veterinar prevazute în Nomenclatorul
Ministerului Agriculturii si Alimentatiei ;
– plantele medicinale prevazute în Nomenclatorul Ministerului
Sanatatii si cel al Ministerului Agriculturii si Alimentatiei ;
– aparatura de tehnica medicala;
– proteze si produse ortopedice;
– uniformele din învatamântul primar si prescolar cu dimensiuni
pâna la masura 36;
– articole de îmbracaminte si încaltaminte pentru copii sub un an;
– articole de încaltaminte pâna la marimea 14,5;
– lucrari agricole;
– pâine, grâu de consum si seminte.
b) operatiuni scutite de TVA cu drept de deducere :
– exportul de bunuri si prestarile de servicii legate direct de
exportul bunurilor efectuate de agentii economic i cu sediul în
România;
Justificarea realitatii exportului de bunuri se face cu:
– factura externa;
– declaratia vamala de export vizata de organele vamale;
– documentele de transport internationale;
Aceste documente sunt justificative pentru exportul realizat d e
agentul economic care actioneaza în numele propriu.

Pentru exportul realizat prin comisioane sunt necesare: copia de pe
factura externa, si de pe declaratia vamala de export, pe care comisionarul a
înscris denumirea unitatii proprietare a marfurilor expo rtate.
Pentru transportul marfurilor exportate la destinatie în strainatate:
• documentul de transport international în original, având
confirmarea destinatarului privind receptia marfii;
• polita de asigurare si / sau reasigurare.
Pentru alte prestari de se rvicii legate direct de exportul bunurilor
sunt necesare:
• contractul încheiat cu unitatea exportatoare;
• documentele prezentate de exportatori, din care sa rezulte ca
operatiunile în cauza sunt direct legate de exportul de bunuri;
Pentru transportul în zone le libere si prestarile accesorii acestora este
nevoie de:
• contractul încheiat de beneficiarul transportului;
• copia de declaratia vamala de export, vizata de organul vamal.
Potrivit normelor de aplicare a TVA, daca nu sunt îndeplinite
conditiile prevazute mai sus, prestatorii factureaza serviciile aplicând cota
de 19%, urmând ca exportatorii sa aplice regimul deducerilor.
Transportul international de persoane si din strainatate efectuat prin
curse regulate de agentii economici autorizati precum si prestaril e de
servicii legate direct de acesta, este scutit de TVA cu drept de deducere:
Prestarile de servicii legate direct de transportul international de
persoane efectuat prin curse regulate este scutit de TVA cu drept de
deducere.
Scutirea de TVA pentru tra nsportul international auto de persoane
efectuat prin curse regulate se aplica numai daca durata acestuia pe parcurs
extern depaseste 24 ore.
Justificarea realitatii transportului international auto de persoane
trebuie sa se faca pe baza urmatoarelor docu mente:
• licenta de transport;
• licenta de executie pentru curse repetate de calatori;
• caietul de sarcini;
• foaia de parcurs, scrisoarea de transport si alte documente oficiale
din care sa rezulte data de iesire / intrare din / în tara.
• documentele emise de pr estatorii serviciilor de cazare, din
strainatate.
Livrarile de bunuri destinate utilizarii sau încorporarii în nave si
aeronave care presteaza transporturi internationale de persoane si de marfuri
sunt scutite de TVA.

Scutirea de TVA se aplica si asupra p restatorilor de servicii efectuate
de agentii economici cu sediul în România, contractate cu beneficiarii cu
sediul sau domiciliul în strainatate, pentru care locul impozitarii se situeaza
în strainatate. Serviciile prestate în contul beneficiarilor cu sed iul în
strainatate, pentru bunurile din import aflate în perioada de garantie se
supun cotei zero. În aceasta cota se încadreaza si serviciile prestate de
agentii economici cu sediul în România, constând în efectuarea de studii,
prospectiuni de piata, asis tenta de specialitate, contracte cu beneficiarii cu
sediul sau domiciliul în strainatate.
Justificarea cotei zero pentru serviciile de mai sus se face cu:
• contractele încheiate cu partenerii externi sau dupa caz comanda lor
• factura externa;
• dovada încasari i facturii externe sau dupa caz a introducerii în banca
a declaratiei de încasare valutara.
4.10 Unitati scutite de TVA
Un numar important de operatiuni efectuate în tara, rezultate din
activitatea unor unitati, sunt scutite de TVA. În aceste situatii se afla livrarile
de bunuri si servicii rezultate din activitati efectuate în tara de:
r unitati sanitare, veterinare si de asistenta sociala;
r serviciile funerare prestate de unitatile sanitare;
r unitati si institutii de învatamânt cuprinse în sistemul national de
învatamânt aprobat prin Legea Învatamântului nr. 84 / 1995 republicata cu
modificarile ulterioare;
r unitati care desfasoara activitati de cercetare, dezvoltare si
inovare;
r liber profesionistii autorizati, care îsi exercita activitatea în mod
individual, precum si persoanele fizice si asociatiile familiale autorizate sa
desfasoare activitati economice pe baza liberei initiative. Sunt scutiti
avocatii si notarii, indiferent de forma de exercitare a profesiei;
r gospodariile agricole individuale si asociatiil e de tip privat;
r societatile de investitii financiare, de intermediere financiara si de
valori mobiliare cum sunt: actiunile, obligatiunile, titlurile de valoare si
înscrisuri de stat, alte instrumente financiare;
r Banca Nationala a României pentru operatiu nile prevazute prin
Legea 101 / 1998 privind statutul BNR;
r casele de economii;
r institutiile bancare sunt scutite de taxa pe valoare adaugata cu
exceptia urmatoarelor operatiuni:
r aportul de bunuri la capitalul social al societatii comerciale;

r vânzarile de i mobile catre salariati, cu exceptia celor construite si
date în folosinta înainte de introducerea TVA;
r tranzactiile cu bunuri mobile si imobile în executarea creantelor;
r operatiuni de leasing financiar; din import pâna la exprimarea
optiunii de cumparare.
r prestarile de servicii când nu sunt efectuate în exclusivitate de
societatile bancare: expertize, studiu de fezabilitate, acordarea de
consultanta, evaluari de patrimoniu, închirieri de spatii cazare etc.;
r societati de asigurare si reasigurare si intermedi ere;
r activitate de tiparire si vânzare a timbrelor la valoarea declarata;
r operatiuni care intra în sfera de aplicare a impozitului pe
spectacole si activitatea de taximetrist;
r editarea, tiparirea si vânzarea de ziare. Pentru achizitiile de bunuri
si servic ii pentru realizarea operatiilor de editare si tiparire nu se exercita
dreptul de deducere a TVA. Se exclud activitatile cu caracter de reclama si
publicitate. Sunt scutite de TVA activitatile de radio si televiziune, cu
exceptia celor cu caracter de recla ma si publicitate;
r productia de filme, cu exceptia celor de reclama si publicitate.
r intermediarii care vând carti, ziare, manuale scolare, dictionare si
enciclopedii sunt scutiti de TVA, numai daca vânzarea este realizata la
pretul stabilit de editor sau l a pretul de achizitie.
De asemenea, sunt scutite prin lege urmatoarele produse si servicii:
r operatiuni de investitii financiare, de intermediere financiara, de
valori mobiliare si instrumente financiare derivate;
r activitati de organizare si exploatare a jo curilor de noroc efectuate
de Compania Nationala „Loteria Româna” S.A.;
r lucrari de reparatii si întretinere pentru monumente comemorative
ale combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din
decembrie 1989, muzee, monumente istorice si d e arhitectura.;
r livrarile de proteze de orice fel, accesorii si produse ortopedice;
r vânzarea obiectelor si vesmintelor de cult, tiparirea cartilor de
cult, necesare practicarii cultului precum si a celor asimilate obiectului de
cult;
r transportul feroviar a l localnicilor în Delta si pe ruta
Orsova – Moldova Noua, Braila -Hârsova, Galati -Grindu.
Cumpararile de bunuri si servicii pentru realizarea acestor bunuri si
servicii au drept de deductibilitate.
Activitatile agentilor economici sunt scutite de TVA daca au o cifra
de afaceri declarata organului fiscal de pâna la 1.750.000 lei pentru
exercitiul financiar 2003 si 2.000.000.000 lei pentru exercitiul 2004.

În situatia în care cifra de afaceri este superioara plafonului stabilit,
agentii economici devin plat itori de TVA, inclusiv la organul fiscal din luna
imediat urmatoare. Dupa înscrierea ca platitoare de TVA, agentii economici
nu mai beneficiaza de scutire, chiar daca ulterior se realizeaza o cifra de
afaceri mai mica decât plafoanele stabilite legal. Cere rea de luare în
evidenta ca platitori de TVA se depune si de unitatile scutite de TVA dar care
realizeaza si operatii impozabile care depasesc cifra de afaceri de
1.750.000 lei. În aceasta situatie, agentul economic este obligat sa
organizeze distinct evi denta gestiunilor si contabilitatii care sa permita
determinarea corecta a taxei pe valoarea adaugata.
Exista si posibilitatea data de lege ca agentii economici care
realizeaza operatiuni scutite de TVA sa apeleze pentru plata TVA pentru
întreaga activita te sau numai pentru o parte a acesteia .
Aprobarea se acorda de catre Ministerul Finantelor prin organele
fiscale teritoriale unde firma este înregistrata ca persoana juridica. Aplicarea
TVA se face din luna imediat urmatoare datei aprobarii.
Operatiuni de import
• bunurile din import care prin lege sau prin hotarâri ale Guvernului
sunt scutite de taxe vamale;
• masinile, utilajele, instalatiile, echipamentele si mijloacele de
transport din import necesare investitiilor constituite ca aport în natura sau
achizi tionate din aportul în numerar al investitorilor straini la capitolul
social ori la majorarea acestuia;
• marfurile importate si comercializate în regim de duty-free precum si
magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si
a personalului acestora ;
• bunuri introduse în tara fara plata taxelor vamale, potrivit regimului
vamal aplicabil persoanelor fizice;
• bunurile si serviciile din import provenite sau finantate direct ca
ajutoare sau împrumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de
organisme internationale, precum si de organizatii nonprofit si de caritate, în
conditiile stabilite de Ministerul Finantelor ;
• importul de aur al Bancii Nationale a României ;
• reparatiile si transformarile la nave si aeronave românesti în
strainatate;
• aeronavele civile si produsele prevazute în nomenclatorul la Tariful
vamal de import al României , provenite din tarile semnatare ale Acordului
privind comertul cu aeronave civile ;
• bunurile de import similare bunurilor din tara scutite de TVA.

4.11 Teritorialitatea TVA (locul livrarii)
Prestarile de servicii sunt impuse când sunt utilizate în România,
indiferent de locul de situare a sediului sau de domiciliul prestatorului.
Pentru livrarile de bunuri sunt supuse TVA, operatiunile referitoare
la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul
României. Bunurile din import sunt impozabile în România, o data cu
intrarea în tara, pe baza declaratiei vamale de import definitiva. Bunurile
introduse în tara temporar sunt regl ementate prin lege.
Pentru prestarile de servicii locul impozitarii se considera locul
unde prestatorul îsi are sediul sau, în lipsa acestuia, locul sau domiciliul
stabil al prestatorului. Fac exceptie de la regula de mai sus serviciile pentru
care locul p restarii este:
a) locul unde sunt situate bunurile de natura imobiliara. Sunt supuse
TVA lucrarile de constructii –montaj executate pentru realizarea, repararea si
întretinerea bunurilor imobiliare existente în România, independent de locul
unde este situat sediul prestatorului, în tara sau în strainatate.
În aceeasi situatie se includ operatiile de închiriere a bunurilor
imobiliare, operatiuni de leasing , servicii de arhitectura, proiectare,
coordonarea lucrarilor de constructii, servicii prestate de alti agenti
economici cu activitate în domeniul bunurilor imobiliare ca: studii,
expertize, reparatii si alte prestari de servicii ale agentilor economici.
b) locul unde se presteaza transportul de persoane si de marfuri.
c) locul unde beneficiarul are stabilit sediul activitatii sale
economice sau, în lipsa, domiciliul stabil al acestuia.
d) locul unde serviciile sunt prestate efectiv, si se refera la: activitati
culturale, artistice, sportive, stiintifice, educative, de divertisment, servicii
accesorii, presta tii accesorii transportului încarcare –descarcare mijloace de
transport, manipulare, paza si depozitarea marfurilor si alte servicii similare
expertize privind bunurile mobile corporale.
4.12 Faptul generator si exigibilitatea TVA
Legislatia taxei pe valo area adaugata stabileste în mod concret care
este faptul generato r al TVA, ce determina nasterea obligatiei de plata a
impozitului, deci a raportului juridic final cu toate elementele sale. Art. 14
din Legea nr. 345/2002 arata ca faptul generator ia naster e, de regula, în
momentul efectuarii livrarii de bunuri mobile, al transferului dreptului de
proprietate asupra bunurilor mobile sau prestarilor de servicii.
De regula, faptul generator este folosit în practica pentru a determina
regimul aplicabil în caz d e modificare sau schimbare a legislaturii. De
exemplu, daca s -au încheiat contracte de bunuri si servicii înainte de
31.05.2002, dar livrarea efectiva nu s -a realizat, se aplica regimul

de impozitare cu cota modificata 19% daca livrarile s -au efectuat pân a la
31.05.2002, cota de TVA aplicabila este de 19%.
Faptul generator presupune realizarea conditiilor legale pentru
exigibilitatea TVA. Faptul generator ia nastere o data cu livrarea bunurilor
sau prestarilor de servicii.
Conditiile si momentul în care ia nastere faptul generator pentru
operatii specifice sunt stabilite prin lege:
• la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau dupa caz,
la data scadentei prevazuta dupa plata notelor, daca exista livrari de
bunuri sau prestari de servicii cu plat a în rate;
• în situatia importului de bunuri la data înregistrarii declaratiei
vamale sau, de asemenea, pentru serviciile de import la data
receptiei de catre beneficiar. Pentru bunurile aflate în tranzit sau
introduse temporar în România, faptul generator ia nastere la data
când bunurile respective sunt scoase din tranzit si s -au completat
formalitatile vamale corespunzatoare noii destinatii;
• data la care bunurile exportate care au fost returnate sau valorificate
catre beneficiarii interni. Bunurile exporta te sunt supuse TVA prin
aplicarea cotei zero, adica pentru export valoarea TVA este nula, însa
bunurile returnate intra sub incidenta regimului general de
impozitare;
• pentru operatiunile efectuate prin intermediari sau consignatii se are
în vedere data vân zarii bunurilor catre beneficiari;
• data emiterii documentelor în care se prevad operatiuni de preluare
a unor bunuri achizitionate sau fabricate de agentul economic pentru
a fi utilizate sub orice forma sau pentru a fi puse la dispozitia altor
persoane fiz ice sau juridice cu titlu gratuit;
• data documentelor prin care se precizeaza prestarea unor servicii de
catre agentii economici a unor servicii cu titlu gratuit.
Exigibilitatea TVA reprezinta dreptul organului fiscal de a pretinde
platitorului, la o anumit a data, plata taxei datorate bugetului de stat.
TVA este exigibila pentru livrarile de bunuri mobile, transferul
dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile, prestarile de servicii
precum si toate operatiunile mentionate la faptul generator.
În princi piu TVA devine exigibila concomitent cu faptul generator
pentru livrarile de bunuri sau cumparari de bunuri si se situeaza în
momentul trecerii bunurilor respective în posesia cumparatorului, indiferent
sub ce forma juridica.
Pentru prestarile de servicii, TVA devine exigibila:
• în momentul încasarii (avansul încasat);

• pentru importuri o data cu întocmirea declaratiei vamale de import ;
• pentru achizitii de terenuri, constructii si vânzarea de imobile noi, o
data cu întocmirea actului notarial si factura fisca la.
Noile reglementari1 pentru constructiile de locuinte, extindere,
consolidare si reabilitarea locuintelor existente la cota de 0% urmând
emiterea de precizari.
Pentru întreprinderile furnizoare exigibilitatea stabileste perioada cu
titlu obligatoriu de plata a TVA prin decontul de TVA, iar pentru client
dreptul de deducere.
Legislatia prevede si derogari în ceea ce priveste exigibilitatea
concomitenta cu faptul generator, în situatiile urmatoare:
• exigibilitatea poate fi anterioara faptului generator în cazul în care
factura este emisa înaintea livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor ;
• antreprenorii de lucrari imobiliare pot sa opteze pentru plata TVA la
efectuarea lucrarilor (stabilite prin hotarâri de Guvern);
• exigibilitatea în cazul prestarilor de servicii, lucrarilor imobiliare la
care se încaseaza avansuri sau se fac deconturi succesive, intervine
la data încasarii sumelor, iar cu autorizarea organului fiscal la data
stabilirii debitului ce revine subiectului impozabil pe baza de factura
sau alt document înlocuitor.
Atât faptul generator, cât si exigibilitatea TVA, reprezinta doua
elemente importante ale TVA, în functie de care se determina momentul în
care ia nastere, pe de o parte obligatia agentului economic de a plati taxa, iar
pe de alta part e dreptul organului fiscal de a pretinde la o anumita data, plata
taxei datorata bugetului de stat.
Pentru exemplificarea derogarilor în ceea ce priveste exigibilitatea si
faptul generator , consideram urmatoarele exemple:
4.12.1 TVA privind livrarile cu p lata în rate

Pentru livrarile de bunuri si prestari de servicii cu plata în rate, faptul
generator intervine la expirarea perioadelor pentru care se face decontarea
sau dupa caz, la data prevazuta pentru plata ratelor.
Exemplu
O societate comerciala RAM S.A ., platitoare de TVA, livreaza la
S.C. LOTUS SRL mobilier conform contractului în patru rate lunare
succesive.
Exigibilitatea intervine la momentul decontarii ratelor.
1 Hotarârea nr. 598/22.06.2002 pentru aprobarea Normelor de aplicare a Legii nr. 345/2002
privind taxa pe valoarea ada ugata.

Se întocmeste factura nr. 1 /01.11.N catre client:
Valoarea mobilierului 30.000. 000
TVA 19 % 5.700.000
Total factura 35.700.000
Plata în patru rate egale succesive.
Conform contractului, la ridicarea mobilierului, clientul achita 30 % din
valoare.
Din punct de vedere fiscal, avansul încasat este purtator de TVA la încasare.
În contabilitatea SC RAM S.A. (Furnizor) luna XI exercitiul N
• Livrari de produse finite cu plata în rate.

411 = % 35.700.000 lei
Clienti 472 30.000.000 lei
Venituri înregistrate
în avans
4428
TVA neexigibila

• Încasarea a 30 % din valoarea fact urii prin extrasul de cont:

5121 = 411 10.710.000 lei
Conturi la banci în lei Clienti 30.000.000 lei

• Cota scadenta de venituri înregistrate în avans:

472 = 701 9.000.000 lei

Venituri înregistrate în
avans Venituri din vânzarea
produselor finite

• TVA neexigibila devenita exigibila:

4428 = 4427 1.710.000 lei

TVA neexigibila TVA colectata

În luna XII 1999 se încaseaza prima rata conform extrasului de cont:

5211 = 411 6.405.000 lei

Conturi la banci în lei Clienti

• Cota scadenta de venit uri înregistrate în avans:

472 = 701 5.250.000 lei
Venituri
înregistrate în
avans Venituri din vânzarea
produselor finite

• TVA neexigibila devenita exigibila:

4428 = 4427 1.155.000 lei
TVA neexigibila TVA colectata

Aceste înregistrari se repeta în urmatoarele trei luni cu sumele de
mai sus.
În contabilitatea SC LOTUS SRL (client)

Se înregistreaza factura primita de la furnizor:
• Achizitii de mijloace fixe (01.11.1999):

% = 404 35.700.000 lei
Mobilier, aparatura birotica
alte valori materiale s i umane Furnizori de imobilizari 30.000.000 lei
4428 5.700.000 lei
TVA neexigibila

• Plata avansului de 30% prin ordin de plata:

404 = 5121 10.710.000 lei
Furnizori de imobilizari Conturi la banci în lei

• Taxa pe valoarea neexigibila devenita exigibila:

4426 = 4428 1.710.000 lei
TVA deductibila TVA neexigibila

• Rata scadentei pentru luna a12 -a 1999 – plata primei rate:

404 = 5121 6.405.000 lei
Furnizori de imobilizari Conturi la banci în lei

• TVA neexigibila devenita exgibila:

4426 = 4428 1.155.000 lei
TVA deductibila TVA neexigibila

Aceste înregistrari se repeta în urmatoarele trei luni cu sumele de
mai sus, pâna se lichideaza datoria fata de furnizorul de imobilizari.
Exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata poate fi p artenera faptului
generator. Este situatia livrarilor de bunuri sau servicii pentru care s -a
realizat transferul dreptului de proprietate fara sa se întocmeasca factura.
4.12.2 TVA privind livrarile de bunuri si servicii fara factura
TVA este neexigibila, deoa rece nu sunt primite facturile fiscale ci
doar bunurile si / sau serviciile.
Exemplu
16. S.C. AFM S.A. livreaza produse finite clientului
S.C. LOTUS SRL pe baza avizului de expeditie. Produsele finite sunt
evaluate la 1.300.000 lei, TVA 19%. Data expedi tiei este 15.12.2002.
În contabilitatea S.C. AFM S.A. (furnizor) au loc înregistrarile:
• Vânzari de produse finite (aviz de expeditie):

418 = % 1.547.000 lei
Clienti -facturi
de întocmit 701 1.300.000 lei
Venituri din vânzarea
produselor finite
4428
TVA neexigibila

• Pe 05.01.2003 S.C. AFM întocmeste factura, pretul net de vânzare
1.500.000 lei , TVA 19%. Exista doua posibilitati de înregistrare

în contabilitate:
• anularea înregistrarii anterioare prin stornare în rosu:
418 = % 1.547.000 le i
Clienti -facturi de întocmit 701 1.300.000 lei

Venituri din vânzarea
produselor finite
4428
TVA neexigibila
• înregistrarea facturii primite:
411 = % 785.000 lei
Clienti 701 1.500.000 lei
Venituri din vânzarea
produselor finite
4427 285.000 lei
TVA colectata

• regularizarea înregistrarii anterioare prin diferente:

2.032.000 lei = % 2.032.000 lei
1.785.000 lei 411 701 200.000 lei
Clienti Venituri din vânzarea
produselor finite
247.000 lei 4428 4427 285.000 lei
TVA
neexi gibila TVA colectata
418 1.547.000 lei
Clienti -facturi
de întocmit

În contabilitatea S.C. LOTUS SRL :
• Achizitii de marfuri pe baza avizului de expeditie:
% = 408 1.547.000 lei
371 Furnizori -facturi
nesosite 1.300.000 lei
Marfuri
4428 4427 247.000 lei
TVA neexigibila

• Se înregistreaza pe 05.01.2000 factura primita de la furnizori si în cazul
clientului, se pot utiliza una din posibilitati:

a) anularea înregistrarii anterioare prin stornare în rosu:

% = 408 1.547.000
371 Furnizori -facturi
nesosite 1.300.000
Marfuri
4428 247.000
TVA neexigibila

Si înregistrarea facturii primite:

% = 401 1.785.000 lei
371 Furnizori 1.500.000 lei
Marfuri
4426 285.000 lei
TVA deductibila

b) regularizarea primei înregistrari pe baza avizului de expeditii cu
sumele în plus pe studiul de caz analizat:

2.032.000 lei = 2.032.000 lei
200.000 lei 371 401 1.785.000 lei

Marfuri Furnizori
285.000 lei 4426 4428 247.000 lei
TVA deductibila TVA neexigibila
1.547.000 lei 408
Furnizori -facturi
nesosite

Fac exceptie de la emiterea facturii pentru avansuri încasate si
înregistrarea TVA urmatoarele operatii:
R obtinerea valutei necesare importurilor si plata taxelor datorate în vama;
R efectuarea de plati în contul cli entului;

R activitatea de intermediere în turism;
R livrari de bunuri si prestari de servicii scutite de TVA.
Din punct de vedere financiar, exigibilitatea TVA înaintea faptului
generator conduce la un cost de trezorerie pentru întreprindere. Virarea
TVA colec tata aferenta avansurilor încasate fara a transfera dreptul de
proprietate a bunurilor sau serviciilor asupra clientului produce distorsiuni
asupra trezoreriei. Acest fapt poate conduce la întârzierea platii unor datorii
scadente si / sau riscul din motive obiective sa nu se mai realizeze contractul
(comanda expediata de catre client este anulata).
TVA colectata, transferata asupra TVA de plata si virata la buget de
catre furnizor, va fi restituita clientului în cazul anularii contractului.
Taxa pe valoarea adaugata virata de catre furnizor clientului se va
recupera în lunile urmatoare din alte livrari supuse impozitarii.
4.13 Deductibilitatea TVA – PRORATA TVA
A. Agentii economici platitori de TVA au dreptul sa deduca TVA
pentru achizitii de materii prime si materiale, combustibil si energie, piese
de schimb, obiecte de inventar si de natura mijloacelor fixe, precum si alte
bunuri sau servicii ce sunt reflectate în cheltuielile de productie, investitii
sau circulante.
Potrivit legii, nu poate fi dedusa TVA aferenta intrarilor referitoare
la:
a) bunuri si servicii destinate realizarii de operatii scutite pentru care
legea nu prevede exercitarea dreptului de deducere;
b) bunuri si servicii achizitionate de furnizor sau prestator în contul
clientului si care apoi se deconteaza acestuia potrivit normelor aprobate prin
hotarâre a Guvernului;
c) bunuri si servicii achizitionate de agenti economici care nu sunt
înregistrati în jurnalele fiscale ca platitori de TVA;
d) cheltuieli care nu au legatura directa si excl usiva cu activitatea
economica, cum ar fi cele de lux, distractii si spectacole;
e) bunuri si servicii aprovizionate pe baza de documente care nu
îndeplinesc conditiile prevazute de lege. Pentru astfel de bunuri sau servicii
achizitionate, a caror facturi au o valoare a taxei pe valoarea adaugata mai
mare de 20 milioane lei, agentii economici sunt obligati sa solicite copia de
pe certificatul de înregistrare ca platitor de TVA a furnizorului sau
prestatorului;
f) bunurile lipsa sau depreciate calitativ în t impul transportului,
constatate peste normele legale, neimputabile pe baza documentelor
întocmite pentru înregistrarea lor în gestiunea agentului economic;

g) servicii de transport, hoteliere , de restaurant si altele efectuate
pentru agentii economici car e desfasoara activitate de intermediere în
turism.
În situatia în care un agent economic realizeaza atât operatiuni cu
drept de deducere, cât si operatiuni fara drept de deducere a taxei pe
valoarea adaugata aferenta intrarilor, dreptul de deducere se dete rmina în
raport de participarea bunurilor si serviciilor achizitionate la realizarea
operatiilor cu drept de deducere.
Gradul de participare a bunurilor si serviciilor la realizarea
operatiunilor cu drept de deducere se determina pe baza de prorata .

Prorata se înmulteste cu rulajul debitor al contului 4426 si se
determina TVA de dedus. Diferenta între TVA deductibila si TVA de dedus
reprezinta TVA nedeductibila fiscal si se suporta pe cheltuieli fiscale.
Prorata se determina, de regula, anual, pe baza realizarilor din anul
precedent sau corespunzator regimului taxei pe valoarea adaugata aferenta
bunurilor si serviciilor prevazute a fi realizate în anul curent.
Regularizarea taxei pe valoarea adaugata deductibila determinata pe
baza de prorata se realize aza la finele anului si se înscrie în decontul de TVA
întocmit pentru luna decembrie. La cererea justificata a agentilor economici,
prorata se poate determina lunar. În cursul unui an calendaristic nu pot fi
folosite doua metode pentru determinarea prorate i. Daca agentul economic a
primit aprobarea în cursul anului de trecerea de la calculul proratei anuale la
cea lunara, îi revine obligatia recalcularii TVA deductibila înscrisa în
deconturile întocmite pentru lunile anterioare aprobarii, în functie de pror ata
lunara efectiv realizata.
Daca prorata nu asigura determinarea corecta a TVA aferenta
bunurilor si serviciilor destinate realizarii operatiilor impozabile scutite de
TVA pentru care se prevede expres dreptul de deducere, organele fiscale pot
aproba cri terii specifice pentru exercitarea dreptului de deducere.
TVA privind reducerile comerciale si financiare
Agentii economici vor exercita dreptul de deducere a TVA aferenta
intrarilor potrivit legii (art.18, pct.3, lit.a)
Din punct de vedere fiscal , reducer ile comerciale si financiare
acordate de furnizori clientilor, inclusiv dupa facturarea bunurilor si
serviciilor, nu se include în baza de impozitare.
Pentru a fi excluse din baza de impozitare, reducerile de pret trebuie
sa îndeplineasca urmatoarele condi tii:
• sa fie efective si în sume exacte în beneficiul clientului; PRORATA
TVA =Livrari si bunuri de servicii prestate cu drept de deducere x 100
Total operatii realizate

• sa nu constituie în fapt remunerarea unui serviciu sau o contrapartida
pentru o alta prestatie. Aceasta exclude compensarea între venituri si
cheltuieli.
• sa fie reflectate în facturi sau în a lte documente legale.
Din punct de vedere contabil , reducerile comerciale nu se
înregistreaza în contabilitate daca sunt acordate la facturarea initiala.
Pentru reduceri ulterioare facturarii, furnizorul emite o noua factura în rosu.
Reducerile financiare indiferent de modul facturarii, initial sau
ulterior, se înregistreaza întotdeauna în contabilitate pe cheltuieli financiare
la furnizor si la venituri la client.
Regula fiscala : nu poate fi dedusa taxa pe valoarea adaugata
aferenta intrarilor, pentru bu nurile si serviciile achizitionate de agenti
economici care nu sunt înregistrati la organele fiscale ca platitori TVA.
Regula contabila : potrivit principiului costului istoric, evaluarea la
intrare a bunurilor cu titlu oneros se face la cost de achizitie, care cuprinde
si taxele fiscale nedeductibile.
În consonanta cu principiul costului istoric , evaluarea la intrarea în
patrimoniu a bunurilor si serviciilor achizitionate cu titlu oneros , presupune
includerea si taxelor fiscale nedeductibile. În acest sen s, TVA nedeductibila
fiscal intra în costul de achizitie al bunurilor cumparate.

PRORATA TVA calculata lunar – Exemplu
SC FLAVIA S.A. cu sediul în Bucuresti, sectorul 6, prin cerere
justificata la organul fiscal teritorial, solicita aprobarea pentru dete rminarea
proratei lunare în functie de realizarile efective înscrise în decontul de TVA.
Pe data de 02.03.N, societatea primeste aprobarea pentru calculul proratei
lunare.

Realizarile lunii martie sunt:
Livrari de produse finite impozabile cu cota de TVA 19% 550.000.000 lei
Livrari de semifabricate impozabile cu cota de TVA 19% 150.000.000 lei
Livrari de produse finite la export scutite de TVA 480.000.000 lei
Livrari de prestari servicii impozabile cu cota de TVA 19% 20.000.000 lei
Livrari de produse s cutite de TVA fara drept de deducere 55.000.000 lei
Total livrari impozabile 1.200.000.000
lei
Total livrari luna martie 1.255.000.000
lei
Achizitiile de bunuri si servicii impozabile cu TVA 19% 164.500.000 lei
TVA deductibila 31.255.000 lei

%62,95 100×000.000.255.1000.000.200.1martie lunii orataPr = =

lei 29.886.030 x95,62% 31.255.000 dedusde TVA = =

lei 1.368.970 29.886.030 31.255.000 fiscalila nedeductib TVA = − =

La 31.03.N, exigibilitatea TVA este:
Rulajul creditor al contului 4427 TVA colectata = 136.800.000 lei
(720.000.000 ×19%)
Rulajul debitor al contului 4426 TVA deductibila = 31.255.000 le i

4427 = % 136.800.000 lei
TVA colectata 4426 29.886.030 lei
TVA deductibila
4423 106.913.970 lei
TVA de plata

si TVA nedeductibila fiscal

635 = 4426 1.368.970 lei
Cheltuieli cu alte impozite
taxe si varsaminte asimilate TVA deductibila

Potrivit normelor legale, societatea are obligatia recalcularii taxei pe
valoarea adaugata deductibila înscrisa în deconturile întocmite pentru lunile
ianuarie si februarie N. Trecerea de la prorata anuala, la cea lunara implica
regularizarile ce se i mpun .
De asemeni, precizam ca nu este permis, potrivit legii, utilizarea a
doua metode de determinare a proratei, anual si lunar.
Analizând situatia deconturilor de TVA pe lunile ianuarie si februarie
se constata urmatoarele:

Ianuarie
Livrari de produ se finite cu cota de TVA 19% 250.000.000 lei
TVA colectata 47.500.000 lei
Livrari de produse finite scutite de TVA fara drept de
deducere 80.000.000 lei
Livrari de produse finite scutite de TVA cu drept de 80.000.000 lei

deducere
Total livrari impozabi le si scutite de TVA cu drept de
deducere 330.000.000 lei
Total livrari luna ianuarie 410.000.000 lei
Prorata pentru luna ianuarie %48,80 100×000.000.410000.000.330= =

Achizitiile de bunuri si servicii impozabile = 75.000.000 lei
TVA deductibila (19%) = 14.2 50.000 lei
TVA de dedus = 14.250.000 × 80,49% = 11.470.050 lei
TVA nedeductibila = 14.250.000 – 11.470.000 = 2.780.000 lei
Regularizarile TVA de dedus pe luna ianuarie sunt:

4427 = 4426
TVA colectata TVA deductibil
4427 = 4423 2.780.000 lei
TVA colectata TVA de plata
635 = 4426 2.780.000 lei
Cheltuieli cu alte impozite taxe
si varsaminte asimilate TVA deductibila

Februarie
Livrari de produse finite cu cota de TVA 19% = 100.000.000 lei
TVA colectata = 19.000.000 lei
Livrari de bunuri si servicii la export scutite de TVA = 300.000.000 lei
Achizitii obiecte de inventar cu cota de 19% = 5.800.000 lei
TVA deductibila = 1.102.000 lei
Achizitii de bunuri imobiliare cu cota de 19% = 185.000.000 lei
TVA deductibila = 35.150.000 lei
Total livrari luna 02 = 400.000.000 lei
TVA colectata = 19.000.000 lei
Total achizitii = 190.800.000 lei
TVA deductibila = 36.252.000 lei

Din datele prezentate, societatea nu livreaza bunuri scutite de TVA
fara drept de deducere. Ca urmare, prorata TVA = 100%, si, deci, pe luna 02,
nu se face regularizarea taxei pe valoarea adaugata.
În aceasta situatie TVA deductibila = TVA de dedus, iar înregistrarea
privind exigibilitatea TVA la 28.02.N ramâne aceeasi cu decontul depus.

% = 4426 36.252.000 lei
4427 TVA deductibila 19.000.000 lei 2.780.000 lei

TVA colectata
4424 17.252.000 lei
TVA de recuperat
Ca urmare, situatia în conturi la 31.03.N privind TVA se prezinta
astfel:

4426 TVA deductibila 4427 TVA colectata
(01) 14.250.000 14.250.000 (01) 47.500.000 136.800.000
47.500.000
(02) 36.252.000 36.252.000

(03) 31.252.000 29.886.030 (02) 136.800.000

1.368.970
(01)
(01) 2.780.000
2.780.000 (01)
TSD 81.757.000 81.757.000 TSC
TSD 184.300.000 184.300.000 TSC

4424 TVA de recuperat 4423 TVA de plata
(01)17.252.000 17.252.000 17.252.000 33.250.000

TSD 17.252.000 17.252.000 TSC 106.913.970
2.780.000
TSD 17.252.000 142.943.970 TSC

SFC 125.691.970

635 Cheltuieli cu impozite si taxe asimilate 121 Profit si pierdere
1.368.970 4.148.970 4.148.970 :
2.780.000 : : :
: : : :
: : : :
4.148.970 4.148.970

Din situatia conturilor la 31.03.1999 se face compensarea TVA de recuperat
cu 4423.

4423 = 4424 17.252.000 lei
TVA de plata TVA de rec uperat (01) 2.780.000
2.780.000

Se observa ca la 31.03.N societatea nu vireaza TVA pe luna 01, 02,
03. Pâna la 25.04.1999 trebuie sa vireze suma de 125.691.970 lei cu
penalitatile de întârziere.

4.14 Documente contabile si fiscale privind dreptul de deducere
a taxei pe valoarea a daugata aferenta intrarilor

Agentii economici care realizeaza operatii impozabile, au obligatia
asigurarii conditiilor necesare pentru emiterea documentelor (în situatia
livrarii de bunuri si servicii. faza de iesire), sa prelucreze informatiile si sa
conduca evidentele prevazute de reglementarile în domeniul TVA.
Pentru exercitarea dreptului de deducere, agentii economici platitori
de taxa pe valoarea adaugata sunt obligati sa justifice prin documente legal
întocmite cuantumul taxei. Documentele obligator ii pentru platitorii de TVA
sunt: factura fiscala, chitanta fiscala sau, dupa caz, bonul de comanda,
chitanta, aprobate prin lege1 pentru bunurile si serviciile cumparate de la
furnizorii din tara; declaratia vamala de import sau actul constatator al
organ ului vamal; pentru importurile efectuate prin comisionari, TVA se
deduce numai de catre unitatea beneficiara, pe baza documentelor respective
transmise în copie certificata de comisionari. Pentru ca TVA sa fie
deductibila, agentul economic trebuie sa pose de si documentul care
confirma achitarea TVA cu privire la operatiunile pe care le desfasoara:
închirierea de bunuri mobile corporale, operatiuni de leasing având ca
obiect utilizarea bunurilor mobile corporale si necorporale, cesiuni si
concesiunile drept ului de autor, brevete, licente, marci de fabrica si de
comert si alte drepturi similare, serviciile de publicitate, prestatiile
consultantilor, inginerilor, birourilor de studii, avocati, experti, contabili si
alte prestatii similare, prelucrarea de date si furnizarea de informatii,
prestarile intermedierilor.
Documentele contabile si fiscale sunt:
1. Avizul de însotire a marfii , formular cu regim special. Serveste ca:
• document de însotire a marfii pe timpul transportului;
• document ce sta la baza întocmirii f acturii;
• dispozitie de transfer a valorilor materiale de la o gestiune la alta,
ale aceleiasi unitati;
1 H.G. nr. 831/1997 pentru aprobarea formularelor commune privind activitatea financiara
si contabila si a normelor metodologice privind întocmirea si utilizarea acestora.
M.O. 368/19.12.1997 .

• document de primire în gestiunea cumparatorului sau în gestiunea
primitoare din cadrul aceleiasi unitati în cazul transferului.
Este întocmit în trei exe mplare de catre unitatile care nu au
posibilitatea întocmirii facturii în momentul livrarii produselor, marfurilor,
sau alte valori materiale datorita unor conditii obiective, cu mentiunea
urmeaza factura.
Pentru transferul de bunuri între gestiunile acele iasi unitati
patrimoniale dispersate teritorial, avizul de însotire al marfii poarta
mentiunea Fara factura . Compartimentul desfacere al unitatii îl emite si -l
semneaza pentru întocmire. În situatia în care se transmit valori materiale
pentru prelucrare la terti sau vânzare în regim de consignatie, pe avizul de
însotire a marfii se face mentiunea Pentru prelucrare la terti sau Pentru
vânzare în regim de consignatie , dupa caz.
La furnizor , avizul de însotire a marfii circula la delegatul unitatii
care face t ransportul sau la client pentru semnare de primire ( exemplarul 1 ),
la compartimentul desfacere pentru înregistrarea cantitatilor livrate în
evidentele acestuia si pentru întocmirea facturii ( exemplarul 2 si 3 ); la
compartimentul financiar contabil atasat l a factura ( exemplarul 3 ).
La client avizul de însotire a marfii circula la magazin pentru
încarcarea în gestiune a produselor, marfurilor sau alte valori materiale,
primite dupa efectuarea receptiei de catre comisia de receptie si dupa
înregistrarea rezult atelor ( exemplarul 2 ); la compartimentul aprovizionare,
pentru înregistrarea cantitatilor aprovizionate în evidenta sa ( exemplarul 1 );
la compartimentul financiar contabil pentru înregistrarea sintetica si
analitica, atasat la factura ( exemplarul 1 ).
Pentru valorile materiale prelucrate la terti, pe exemplar se face
mentiunea Din prelucrare la terti . Se arhiveaza la furnizor la
compartimentul desfacere si compartimentul financiar contabil , atasat la
exemplarul trei al facturii. La client avizul de însotir e a marfii se arhiveaza
la compartimentul financiar contabil , atasat la exemplarul 1 al facturii.

Formularul se prezinta astfel1 (cod 14 -3-6A)

Furnizor SC LOTUS SA .
Nr. de înmatriculare la Registrul
Comertului/anul J4 0/2122/1991 .
Nr. de înregistrare fiscala R661849
Sediul Bucuresti .
Judetul – .
Contul 100 20 40 500 677.01 .
Banca Comerciala RAR SA .
Cumparator SC AFM SA .
(denumire, forma juridica)
Nr. de înmatriculare la Registrul
Comertului/anul .
Nr. de înregistrare fiscala R122456
Sediul Bucuresti .
Judetul – .
Contul 100 20 40 500 677.01 .
Banca Comerciala RAR SA .

AVIZ DE ÎNSOTIRE A MARFII

Nr. 50005 .
Data (ziua, luna, anul) 25 ianuarie 2000 .

„URMEAZA FACTURA”
Nr.
crt. Specificatia
(produse, ambalaje etc.) U.M. Cantitatea
livrata Pretul unitar
(fara T.V.A.) Valoare
– lei –
0 1 2 3 5 5
1 FRIGIDERE Electrolux buc 10 5.000.000 59.500.000
2 MASINI DE SPALAT Electrolux buc 5 4.500.000 26.775.000

TOTAL : 86.275.000

Semnatura si
stampila furnizorului

Date privind expeditia
Numele delegatului MOL PAUL .
Buletinul/cartea de identitate
Seria RR nr 02645 eliberat SEP
.
Mijlocul de transport CAMION .
Nr. 32 B 90495 .
Expedierea s -a facut în prezenta noastra
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile .
Semnatura de
Primire

1 H.G. nr.831/1997 pentru aprobarea formularelor commun e privind activitatea financiara
si contabila si a normelor metodologice privind întocmirea si utilizarea acestora.
M.O. nr. 368/19.12.1997 conceptia formularelor operative Ministerului Finantelor Publice

– verso –
Nr.
crt. Specif icatia
(produse, ambalaje etc.) U.M. Cantitatea
livrata Pretul unitar
(fara T.V.A.) Valoare
– lei –
0 1 2 3 5 5
1 FRIGIDERE Electrolux buc 10 5.000.000 59.500.000
2 MASINI DE SPALAT Electrolux buc 5 4.500.000 26.775.000

TOTAL : 86.275.000
Semnatura si
stampila furnizorului

Date privind expeditia
Numele delegatului MOL PAUL .
Buletinul/cartea de identitate
seria RR nr. 02645 eliberat SEP .
Mijlocul de transport CAMION .
Nr. 32 B 30495 .
Expedierea s -a facut în prezenta noastra
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile .

Semnatura de
Primire

SC AFM SA

2. Factura fiscala

Aces ta este document pe baza caruia se întocmeste instrumentul de
decontare al produselor si marfurilor livrate, a lucrarilor executate sau a
serviciilor prestate. Serveste ca document de însotire a marfii pe timpul
transportului, de înregistrare în contabilit ate a bunurilor intrate sau iesite din
patrimoniu, document justificativ de înregistrare în contabilitatea
furnizorului si clientului.
Factura fiscala se întocmeste numai de catre platitorii de TVA.
(Vezi Factura nr. 9591087 ) Pentru bunurile livrate cu avizul de însotire a
marfii , furnizorii sunt obligati ca în termen de trei zile lucratoare de la data
livrarii sa emita facturi si sa le transmita clientilor. Livrarile de bunuri
efectuate continuu, prestarile de servicii decontate pe baza de situatie de
lucrare trebuie urmate de factura fiscala în termen de trei zile de la data
întocmirii documentelor prin care furnizorii, prestatorii si beneficiarii au
stabilit cantitatile livrate si serviciile prestate.
În exemplul dat, SC. AFM SA achita în numerar 10.450.0 00 lei, pe
data de 29.01.2000 restul de 75.825.000 lei se deconteaza prin
ordin de plata , conform extrasului de cont. Pentru deducerea TVA, SC AFM
SA trebuie sa posede documentul care confirma achitarea taxei pe valoare
adaugata.

3. Chitanta

Acesta es te un formular cu regim special de tiparire, înscriere si
numerotare. Serveste ca document justificativ pentru depunerea unei sume
de bani în casieria unitatii, document de înregistrare în registrul de casa si în
contabilitate. Se întocmeste în doua exempl are pentru fiecare suma încasata
de catre casierul unitatii si se semneaza de acesta pentru primirea sumei. Se
arhiveaza la compartimentul financiar contabil dupa utilizarea completa a
carnetului ( exemplarul 2 ).

Unitatea SC LOTUS SA .
Codul fiscal R661849 .
Nr. de înmatriculare în Registrul
Comertului/anul J40/2122/1991 .
Sediul (localitatea, str., nr.) BUCURESTI .
Judetul .

CHITANTA Nr. 10059 .
Data 29.01.2000 .

Am primit de la SC AFM SA .
Adresa Bucuresti .
Suma de 10.450.000 adica zece milioane patru sute cincizeci de mii lei .
Reprezentând achitare partiala Factura nr. 9591087/29.01.2000 .

Casier, Ema Maria

14-4-1

4. Chitanta fiscala

Chitanta fiscala este un formular cu regim special. Se distribuie
numai platitorului de TVA. Serveste ca document justificativ pentru
cumpararea unor bunuri sau prestarea unor servicii, în conditiile în care nu
se întocmeste factura. Reprezinta document justificativ de înregistrare în
contabilitate atunci când este însotita de bonul eliberat de la casa de marcat,
bonul de vânzare sau chitanta si de deducere a TVA.
Se întocmeste în doua ex emplare de catre vânzator sau de prestatorul
de servicii. Eliberarea chitantei se face dupa ce bunurile si serviciile au fost
achitate prin eliberarea bonului de la casa de marcat. De mentionat: chitanta
fiscala nu înlocuieste chitanta cu care s -au platit bunurile si serviciile (cod
14-4-1). Ele se întocmesc concomitent. Chitanta fiscala (cod 14-4-2) nu
poate fi utilizata pentru vânzarea bunurilor en-gros.

Pentru client , chitanta fiscala serveste pentru înregistrare în jurnalul
pentru cumparari ( exemplaru l 1), la furnizor în cazul în care este scutit de
obligatia emiterii facturii ( exemplarul 2 ). Se arhiveaza la client, la
compartimentul financiar contabil împreuna cu bonul de la casa de marcat,
bonul de vânzare sau chitanta eliberata de furnizor ( exemplar ul 1). Dupa
utilizarea completa a carnetului ( exemplarul 2 ) se arhiveaza la furnizor.

Unitatea SC AFM SA .
Codul fiscal R122456 .
Nr. de înmatriculare în Registrul
Comertu lui/anul J40/2845/1992 .
Sediul (localitatea, str., nr.) BUCURESTI .
Judetul .

Seria ABCD Nr. 1234567

CHITANTA Nr. 2217246 .
Data 20.12.999

Am primit de la SC DALIROM SRL .
Adresa Bucuresti .
Suma de 333.200 adica trei sute treizeci si trei mii doua sute de lei .
reprezentând cv. cf. 5019596 .

Casier,

Conform H.G. nr.831/1997 Sistemul unitar de înse riere si numerotare asigurat de
Ministerul Finantelor si R.A. ”Imprimeria Nationala” Cod 14 -4-1

Unitatea SC AFM SA .
Codul fiscal R122456 .
Nr. de înmatriculare în Regist rul
Comertului/anul J40/2845/1992 .
Sediul (localitatea, str., nr.) BUCURESTI .
Judetul .

CHITANTA FISCALA
Nr. 5019596 .
Seria ABCD Nr. 1234567
Data 20.12.1999 .
S-a încasat de la SC DALI ROM SRL conform
Bonului/Chitantei nr. 2217246 din data de 20.01.2000 .
SPECIFICATIA U/M CANTI –
TATEA PRETUL UNITAR
DE VÂNZARE VALOAREA
TOTALA Din care T.V.A.
1 2 3 4 5 6
Carti ( TVA 11%) Buc 3 75.000 267.750 42.750
Mapa pentru acte
(TVA 22%) Buc 1 55.000 65.450 10.450
Semnatur a TOTAL 333.200 53.200

Conform H.G. nr.831/1997 Sistemul unitar de înseriere si numerotare asigurat de
Ministerul Finantelor si R.A. ”Imprimeria Nationala” Cod 14 -4-2

5. Factura (cod 14-4-10/aA ) este formular cu regim special de înscriere si
numerota re1 si reprezinta un document pe baza caruia se întocmeste
instrumentul de decontare a produselor si marfurilor livrate, a lucrarilor
executate sau a serviciilor prestate. Este documentul de însotire a marfii pe
timpul transportului, de încarcare în gestiu nea patrimoniului si de
înregistrare în contabilitatea furnizorului.
Se întocmeste numai de unitatile neplatitoare de TVA. Daca factura
nu se poate întocmi din conditii obiective, o data cu livrarea bunurilor sau
serviciilor acestea vor fi însotite pe timp ul transportului de avizul de însotire
a marfii . Pentru a nu crea confuzii sau necorelari, pe factura se înscrie
numarul si data avizului de însotire a marfii .
La furnizor circula la persoanele autorizate, pentru încasari în
contul bancar al unitatii; la d esfacere, pentru evidentele operative, iar la
contabilitate pentru înregistrarea în contabilitate ( exemplarul 3 ).
La client circula la serviciul aprovizionare pentru confirmarea
operatiunii împreuna cu avizul de însotire a marfii , nota de receptie si
const atare de diferente, daca marfa nu a fost însotita de factura pe timpul
transportului, la compartimentul financiar contabil pentru acceptarea platii
precum si pentru înregistrarea în contabilitate. Se pastreaza la furnizor la
compartimentul desfacere (exemp larul 2 ), la compartimentul financiar
contabil (exemplarul 3 ). La client se pastreaza la compartimentul financiar
contabil . Acest document are aceleasi caracteristici ca factura fiscala cu
deosebirea ca nu apare TVA.

1 Ministerul Finantelor Publice, Nomenclator de fo rmulare , Bucuresti, Editura Economica,
2001

Seria ABCD nr. 1234567

Furnizor SC LOTUS SA .
(denumire, forma juridica)
Nr.ord..registru com/an J40/2122/1991
Cod fiscal R661849 .
Sediul Bucuresti .
Judetul – .
Contul 100 20 40 500 677 01 .
Banca Comerciala RAR SA .
FACTURA
FISCALA Cumparator SC AFM SA
.
(denumire, forma juridica)
Cod fiscal R122456 .
Sediul Bucuresti .
Judetul – .
Contul 100 20 40 500 677.01 .
Banca Comerciala IT SA .
Nr. facturii 9591098 .
Data (ziua, luna, anul) 29.01.2000 .
Nr. aviz de însotire a marfii 50005 .
(daca este cazul)

Cota T.V.A. 22 %

Nr.
crt. Denumirea produselor
sau a serviciilor U.M. Cantitatea Pretul unitar
(fara T.V.A.)
– lei – Valoarea
– lei – Valoarea
T.V.A.
– lei –
0 1 2 3 4 5 (3×4) 6
1 Frigidere Electrolux buc 10 5.000.000 50.000.000 9.500.000
2 Masini de spalat
Electrolux buc 5 4.500.000 22.500.000 4.275.000

Achitat partial cu
chitanta nr.10059 /
29.01.2000 si cu OP
nr.260 / 29.01.2000

72.500.000 13.775.00
0Total
din care:
accize X Semnatura
Si stampila
Furnizorului

SC LOTUS SA Date privind expeditia
Numele delegatului MOL PAUL .
Buletinul/cartea de identitate
seria RR nr 02645 eliberat SEP .
Mijlocul de transport CAMION .
Nr. 32 B 90495 .
Expedierea s -a facut în prezenta noastra
la data de 25.01.2000 ora 9:00 .
Semnaturile .
Semnatura
de primire Total de plata
(col.5+col.6)

86.275.000

13.775.00
0
Conform H.G. nr.831/1997 Sistemul unitar de înseriere si numerotare asigurat de
Ministerul Finantelor si R.A. ”Imprimeria Nationala” Cod 14 -4-10/A

6. Bon de comanda -chitanta

Este un formular cu regim spec ial, utilizat pentru contractarea
serviciilor, confirmarea primirii si evaluarea obiectului de executat sau de
reparat , dupa caz, încasarea sumei de la client, de determinare a volumului
serviciilor prestate si a materialelor consumate.

Bonul de comanda -chitanta ( 14-4-11) se întocmeste numai de agentii
economici platitori de TVA. Se întocmeste în trei exemplare: unul la
compartimentul financiar contabil , unul la client, iar cel de -al treilea,
ramâne în carnet. Formularul legal se prezinta astfel:

Unitatea SC MARA SRL .
Codul fiscal 155446 .
Nr. de înmatriculare în Registrul Comertului J40/223 .
Anul 1991 .
Sediul (localitatea, str., nr.) Pitesti .
Judetul Arges .

BON DE COMANDA -CHITANTA Nr. 10101 .
din data de 21.01.2000 .
Client POPESCU IULIA str. MAIOR nr. 1 bloc A3
.
et. 1 ap. 70 sectorul/judetul ARGES localitatea PITESTI
.
Codul Obiectul / operatiunea U.M. Cantitatea Pretul unitar
Tarif
– lei – Valoare
– lei –
1.1.0. Confectionat inele aur gram 2 800.000 1.600.000
2.3.1 Reparat lant aur gram 1 50.000 50.000

Total I 1.650.000 .
Total II 230.000 .
Total (I+II) 1.880.000 .
T.V.A. 19% 357.200 .
Total general 2.237.200 .
Încasat avans 1.500.000 .
Rest de plata 737.200 .
Termen de executie 30.01.2000 .
Valoarea obiectului adus la reparat .
Obiectul neridicat în termen de un an se valorifica conform normelor legale

Responsabil,
.

Client,
.
14-4-11

– verso –
Materiale date de unitate
Codul Denumire U.M. Cantitatea Pretul unitar
– lei – Valoare
– lei –
10.00 Aur 14K gram 1 230.000 230.000

Total II 230.000 .

Materiale aduse de client
Denumire U.M. Cantitatea Pretul unitar
– lei – Valoare
– lei –
Aur 14K gram 15 200.000 3.000.000

Total III 3.000.000 .

Bonul de c omanda -chitanta (cod 14-4-11/at2 ) este identic cu cel
aratat mai sus, cu deosebirea ca nu apare TVA. Este utilizat de neplatitorii de
TVA.
7. Din punct de vedere fiscal, toate formularele prezentate cu regim special
trebuie evidentiate în Fisa de magazie a formularelor cu regim special (cod
14-3-8/b)
Este un formular cu regim special de tiparire, înscriere si numerotare
si serveste ca document de evidenta a intrarilor, iesirilor si stocurilor de
formulare care au un regim special de înscriere, numerotare, e videnta si
urmarire. Reprezinta în acelasi timp:
• document de evidenta a formularelor anulate;
• document pentru stabilirea grupelor de numere (serii) pe
compartimentele unitatii, în vederea numerotarii formularelor;
• sursa de informatii pentru controlul opera tiv curent si pentru
controlul stocurilor de formulare. Acest document se întocmeste într -un
exemplar separat pentru fiecare fel de formular cu regim special, de catre
gestionar. Aceste fise se tin în locul de depozitare al formularelor.
Este document de î nregistrare si de pastrare la serviciul financiar
contabil. Lipsa sau pierderea de formulare numerotate în magazie sau la
compartimentele care le utilizeaza va fi adusa la cunostinta în scris
managerului firmei sau altor persoane care au obligatia gestiona rii
patrimoniului unitatii, care vor dispune cercetarea si verificarea
împrejurarilor în care s -au produs lipsurile sau pierderile. Orice formular cu
regim special de înscriere si numerotare, pierdute sau sustrase, se declara
nule în Monitorul Oficial al R omâniei , dupa sesizarea organului în drept.
Eliberarea din magazie a formularelor cu regim special se face pe
baza bonului de consum, unde se înscriu obligatoriu seria si numerele
aferente formularelor respective.
La sfârsitul fiecarui exercitiu financiar se întocmeste situatia
stocului de formulare cu regim special de înscriere si numerotare, conform

modelului prevazut în Anexa nr.2 la H.G.nr.831/1997 astfel:

SITUATIA stocului de formulare cu regim special de înseriere si numerotare
la data de 31 decembrie 1999 .

Numerele (seria) Nr.
crt. Denumirea formularului Codul
formularului U.M. Cantitatea De la Pâna la
1 Aviz de însotire a marfii 14-3-6A Bloc 1 1000 10050
2 Factura fiscala 14-4-10A Bloc 1 2000 20050
3 Chitanta fiscala 14-4-2 carnet 1 5000 10050

Director,
Director economic,

8. Jurnalul pentru vânzari , serveste ca:
• registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzarilor de bunuri si
servicii;
• document de stabilire lunara a TVA colectat;
• document de control al unor operatii înregistrate în contabilitate.
Se completeaza într -un singur exemplar în care se înregistreaza
zilnic pe baza documentelor tipizate cu regim special, elementele necesare
determinarii corecte a TVA colectata.

9. Jurnalul pentru cumparari serveste ca:
• document de stabilire lunara a TVA deductibila;
• registru fiscal auxiliar pentru înregistrarea cumpararilor de valori
materiale sau a prestarilor de servicii;
• document de control a unor operatii înregistrate în contabilitate.
În jurna l se înscriu toate documentele aferente intrarilor de bunuri si
servicii pentru nevoile firmei, indiferent de destinatia lor, pentru realizarea
de operatiuni impozabile. Pe baza datelor centralizate lunar în aceste jurnale,
agentii economici au obligatia c ompletarii si depunerii la unitatea fiscala
teritoriala a decontului de TVA, în care se evidentiaza TVA colectata si suma
impozabila, TVA deductibila si suma impozabila, TVA de plata sau de
recuperat, dupa caz.

10. Decontul de TVA face parte integranta di n Declaratie privind
obligatiile de plata la bugetul de stat , conceptie a Ministerului Finantelor,
ca si toate documentele cu regim special prezentate.
Se completeaza lunar de catre platitorii de TVA.

11. Pentru bunurile si serviciile produse de unitate s i preluate de catre
agentul economic în vederea folosirii, sub orice forma, în scop personal sau
pentru a putea fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice în mod
gratuit (cu exceptia celor care se încadreaza în limitele si potrivit
destinatii lor prevazute prin lege, se întocmeste documentul BORDEROU
cuprinzând operatiile asimilate livrarilor de bunuri si prestarilor de
servicii potrivit legii .

BORDEROU
cuprinzând operatiile asimilate livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii
potrivit ar t.2 din Ordonanta Guvernului nr.3/1992,
realizate pe luna DECEMBRIE 1999 .

Documentul
Nr.
crt. Data Nr. Felul
documentului Explicatii
privind natura
operatiunilor Valoarea de
înregistrare
rezultata din
evidenta
contabila Baza de impozitare
determinata potrivit
art.13 lit.d) si f) din
Ordonanta
Guvernului
nr.3/1992 Valoarea
TVA
1 10.12.1999 3345674 Factura
fiscala Jucarii -cadouri
pentru copii
salariatilor 3.000.000 3.000.000 660.000
2 11.12.1999 3345675 Factura
fiscala Reparatii
gratuite 4.000.000 4.000.000 880.000
3 23.12.1999 3345676 Factura
fiscala Calculator cu
imprimanta –
donatie Cresa
nr.1 8.500.000 8.500.000 1.870.000
4 23.12.1999 3345676 Factura
fiscala Cuptor cu
microunde –
donatie 3.904.000 – –
x x x x 19.404.000 15.500. 000 3.410.000
Ministerul Finantelor

Potrivit acestui document, agentii economici evalueaza baza de
impozitare pentru TVA astfel:
• preturile de piata sau, în lipsa acestora, costurile bunurilor executate de
agentii economici pentru folosirea proprie ori p redate sub diferite forme
angajatilor sau altor persoane ;
• preturile de piata sau, în lipsa cestora, costurile aferente serviciilor
prestate pentru folosinta proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit
pentru alte persoane fizice sau juridice.
Sublini em ca toate decontarile cu tertii interni sau externi, se
evidentiaza pe fise analitice. Pentru bunuri sau servicii exportate, fisele
analitice se tin pe clienti externi sau furnizori externi, cu înscrierea valutei
respective si cursul valutar la momentul livrarii, pentru a înregistra diferenta
dintre valoarea încasata si valoarea nominala a lor. Mai mult, la sfârsitul
exercitiului financiar, o data cu inventarierea patrimoniului, creantele

si datoriile în devize la 31.12 neîncasate sau neplatite dupa caz, impun
regularizarile privind diferentele din conversie activ, respectiv pasiv si
constituirea de provizioane. Este efectul aplicarii principiilor independentei
exercitiului (delimitarea în timp a cheltuielilor si veniturilor determinate de
operatia de reg ularizare) si prudentei pentru descoperirea riscurilor
determinate de deprecierea monedei nationale.
Rambursarea diferentei de taxa se efectueaza la cerere, pe baza
documentatiei stabilite de Ministrul Finantelor si a verificarilor efectuate de
catre organ ul fiscal teritorial unde societatea îsi are sediul sau domiciliul, la
termenele legale, diferentiate în functie de natura operatilor si suma minima
de rambursat. TVA de recuperat sub 10 mil. lei nu se ramburseaza, urmând a
fi regularizata prin report în p erioadele urmatoare.
Fac exceptie societatile comerciale în inactivitate temporara, înscrise
la Registrul Comertului si comunicate Organelor fiscale. TVA datorata
bugetului de stat stabilita pe baza de deconturi se achita pâna la data de 25 a
lunii urmatoa re.
TVA de rambursat se deconecteaza în termen de maximum 30 de zile
de la data depunerii decontului, a cererii de rambursare si a documentatiei
justificata la organul fiscal teritorial.

MF
ROMANIA DECONT
privind taxa pe valoarea adaugata
pentru luna FEBRUARIE anul 2000
Nr. înreg. ………………..
Din data de ……………
loc rezervat pentru unitatea fiscala
DATE DE IDENTIFICARE A PLATITORULUI
Denumirea platitorului de TVA S.C. ANRO SRL
Codul fiscal al platitorului de TVA Luat în evidenta începând cu data de
(ZZ/LL
____/____/_________
Judetul /Sector Localitatea
Strada Numar Bloc Scara Ap
Cod postal Sector Tel. Fax

TAXA PE VALOAREA ADAUGATA COLECTATA lei
Denumirea indicator ilor Valoare TVA
1 Vânzari în tara Cota 19 % 1 36.974.828 7.025.172
2 Regularizari 2
3 Export 3
4 Scutite cu drept de deducere 4
5 Scutite fara drept de deducere 5 36.974.828 7.025.172
6 TOTAL [(1)+(2)+(3)+(4)+(5)] 6 36.974.828 7.025.172
7 PRO RATA 7 100 %

TAXA PE VALOAREA
ADAUGATA DEDUCTIBILA lei
Denumirea indicatorilor Valoare TVA
8 Cumparari pentru nevoile
agentului economic Cota 19 % 8 90.000. 000 17.100.000
9 Regularizari 9
10 TVA deductibila [(8)+(9)] 10 17.100.000
11 TVA de dedus [(10) x (7)/100] 11 17.100.000
12 Cumparari supuse criteriilor specifice de exercitare a
dreptului de deducere 12
13 Cumparari scutite de TVA 13
14 TOTAL TVA DE DEDUS
[(11)+(12)] 14 17.100.000
15 TOTAL [(8)+(9)+(12)+(13)] 15 90.000.000 17.100.000
16 TVA de plata pentru luna de
raportare[(6)x(14)] 16 –
17 TVA de rambursat pentru lu na de raportare[(14)x(6)] 17 10.074.828
18 SUMA DE RAMBURSAT DIN LUNA
PRECEDENTA CELEI DE RAPORTARE 18
19 SUMA DE PLATA DIN LUNA PRECEDENTA
CELEI DE RAPORTARE 19 24.800.300
20 Sume pentru care s -a aprobat rambursarea sau
compens area în luna de raportare 20
21 Suma platita în luna de raportare 21 –
22 TVA compensata 22
23 TVA efectiv restituita cumparatorilor straini 23
24 Bonificatie pentru plata in termenul legal 24
25 TVA RAMASA DE PLATA
[(16)+(19)x(17)x(18)+(20)x(21)+(22)x(23)x(24) 25 14.725.425
26 TVA RAMASA DE RAMBURSAT
[(17)x(18)x(16)x(19)x(20)+(21)x(22)+(23)+(24)] 26

Sub sanctiunile aplicate faptei de fals în acte publice declar ca datele di n aceasta declaratie sunt corecte si
complete.

Nume, prenume IONITA IULIANA
Functia DIRECTOR

Potrivit legii, Ministerul Finantelor poate solicita prin organul de
control garantii personale sau solidare pentru eventualele sume incorect
rambursate înai nte de verificarea documentatiei în urmatoarele situatii1:
• când suma de rambursat este mai mare de 100 milioane lei, ca urmare
a livrarii produselor la export;
1 Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adaugata
Semnatura si stampila

• s-au facut aprovizionari excesive sau de calitate necorespunzatoare,
ori nu s -au livrat produsel e sau serviciile prestate, solicitându -se
rambursarea TVA aferenta lor;
• au rezultat abateri de la prevederile legii cu privire la obligatiile
platitorilor, potrivit verificarilor efectuate
Garantia se constituie prin depozit bancar pâna la nivelul sumelor
solicitate a fi rambursate, sau prin scrisoare de garantie bancara emisa de o
banca agreata de organul fiscal la care societatea este înregistrata ca
platitoare de TVA.

4.15 TVA în comertul cu amanuntul

Activitatea de comert, pentru care evidenta marfurilor s e tine la pret
cu amanuntul, prezinta particularitati distincte în ceea ce priveste calculul
TVA.
TVA colectata se calculeaza diferentiat fata de alte sectoare de
activitate astfel:

TVA colectata = Încasari în numerar x 15,9663%
pentru operatii supuse co tei de 19%, începând cu data de 01.01.2000

Coeficientul 15,966% reprezinta cota recalculata din totalul
încasarilor în numerar prin metoda sutei marite, respectiv:

19
19+100 x100 = 15,966% pentru operatiuni supuse cotei de 19%
Bunurile comercializate prin comertul cu amanuntul: magazine
comerciale, consignatii, unitati de alimentatie publica sau alte unitati care au
relatii directe cu persoanele fizice, precum si pentru unele prestari de
servicii (transport, posta, telefon, telegraf) preturile sau tar ifele practicate
cuprind si taxa pe valoare adaugata.1
Bunurile vândute pe baza de licitatie, evaluare sau expertiza, precum
si alte situatii în care în documentele legale nu se specifica în mod expres
cuantumul taxei pe valoarea adaugata, se încadreaza în baza de calcul
prezentata anterior.
Specificam ca pentru bunurile intrate în patrimoniu, ce urmeaza a fi
vândute la pret cu amanuntul, se utilizeaza pentru evidenta, metoda
inventarului permanent . Ca o derogare de la principiul independentei
exercitiului (la intrarea în patrimoniu sa se debiteze conturile de cheltuieli),
1 Legea nr.345/2002 privind TVA

aceasta metoda permite le orice moment cunoasterea cantitativ valorica a
stocului de marfa existent. La orice moment, managerul firmei cunoaste pe
feluri de marfa ceea ce poseda, atât cant itativ, cât si valoric.
La unitatile de distributie nu este recomandabil utilizarea
inventarului intermitent (la intrarea în patrimoniu a marfurilor se debiteaza
conturile de cheltuieli privind marfurile), deoarece stocul de marfa la
sfârsitul perioadei de gestiune se determina prin inventar. Deci, ceea ce se
gaseste la inventar (poate fi o lipsa de inventar calitativ valorica), se
înregistreaza în contabilitate. Iesirile se determina prin formula:

Stoc
initial + Intrari –Stoc final = Iesiri
371
Marfuri 607
Cheltuieli
privind
marfurile determinat
prin
inventariere

Pentru a gestiona eficient resursele economico -financiare, este
necesar ca societatile care au ca obiect comertul cu amanuntul sau en -gros,
sa-si analizeze Marja comerciala cel putin odata pe luna, comparativ cu
perioada precedenta, pe feluri de marfuri. O rata a marjei comerciale
diminuata fata de perioada precedenta la un anumit sortiment de marfa,
poate proveni, fie din cumparari cu preturi mari, fara sa se fi analizat
concurenta furnizo rilor, fie acest cost de achizitie nu a putut fi reprezentat
prin pretul de vânzare datorita concurentei.
În aceste situatii, agentii economici trebuie sa reduca adaosul
comercial pâna la cota zero (daca marfurile nu se vând cu o viteza de rotatie
slaba) sau sa le vânda chiar sub costul de achizitie. Modificarea pretului de
vânzare cu amanuntul sau en-gros se face prin formularul tipizat Diferente
de pret la marfuri , +,-.
În functie de situatia prezentata mai sus, este preferabil sa se vânda o
marfa cu un pret mai mic sau chiar sub costul de achizitie, decât sa fie
stocata o perioada de timp îndelungata. Stocajul conduce la cheltuieli mai
mari (spatiu ocupat inutil, inflatia tot mai mare).
O încasare mai mica poate fi folosita în timp util pentru noi achizi tii
de marfuri în care cererea este mare.
Marja comerciala = Venituri din vânzarea marfurilor (cont 707) – Cheltuieli
cu marfuri (cont 607).

neta afaceri de Cifracomercial a Marja comerciale marjei Rata =

Într-o economie zdruncinata de inflatie, este preferabil sa vinzi
repede , la un pret mai mic, iar câstigul poate deveni mai mare prin asa
numitul dever de marfa, volumul mare de marfuri vândute la un pret mai
mic.
Din punct de vedere fiscal, TVA deductibila aferenta pentru o marfa
achizitionata si vânduta ulterior la un pret mai mic decât cost ul, devine
nedeductibila partea de TVA dedusa peste TVA colectata.

4.16 TVA în unitatile de consignatie

Baza de impozitare se determina diferit pentru bunuri primite de la
agenti economici si de la persoane fizice.
4.16.1 Bunuri primite în consignatie de la agenti economici

Baza impozabila pentru marfuri primite de la agenti economici si
vândute prin consignatie este formata din valoarea marfii deponentului plus
comisionul unitatii de consignatie.
Exemplu : S.C. FLAVIA S.A . cedeaza consignatiei GAMA spre
vânzare, un copiator întocmind avizul de expeditie.

Copiator 5.000.000 lei
TVA 19% 950.000 lei
TOTAL 5.950.000 lei

Unitatea de consignatie aplica la valoarea marfii primite un comision
de 10%, pentru a determina valoarea totala a marfii destinata vânzarii (fara
TVA):

valoarea marfii primite 5.000.000 lei
comision 10% 500.000 lei
valoarea totala a marfii 5.500.000 lei
TVA 19% 1.045.000 lei
Pretul cu amanuntul 6.545.000 lei

În consignatie copiatorul se vinde cu un pret de 6.545.000 lei. Dupa
vânzarea copiato rului, unitatea de consignatie anunta agentul economic care
întocmeste factura fiscala .

Consignatia GAMA SRL
1. Primeste factura fiscala de la S.C. FLAVIA S.A .
Pretul net de cumparare 5.000.000
TVA deductibila 19% 950.000 lei
Total factura 5.950.000 l ei
2. TVA colectata = 1.045.000
3. TVA de plata = (1.045.000 – 950.000) = 95.000 (500.000 x 19%)
Din punct de vedere contabil, societatea GAMA are urmatoarele
înregistrari:
a) marfa primita de la S.C. FLAVIA înregistrata la pretul de vânzare cu
amanuntul :
8033 5.950.000 lei
Valori materiale primite în
pastrare sau custodie (5.000.000 x 1.19)
b) încasarea marfii vândute:

5311 = % 6.545.000 lei
Casa in lei 707 5.500.000 lei
Venituri din vânzarea
marfurilor
4427 1.045.000 lei
TVA colectata
c) primirea facturii de la S.C. FLAVIA
% = 401.020 5.950.000 lei
371 Furnizori 5.000.000 lei
Marfuri analitic
4426 S.C. Flavia S.A. 950.000 lei
TVA deductibila
d) se înregistreaza adaosul comercial si TVA neexigibila
371 = % 1.545.000 lei
Marf uri 378 500.000 lei
Diferente de pret la
marfuri
4428 1.045.000 lei
TVA neexigibila

e) credit

Valori materiale primite în pastrare sau custodie

8033 5.950.000 lei

f) descarcarea gestiunii la bunul vândut:
% = 371 6.545.000 lei
607 Marf uri 5.000.000 lei
Cheltuieli privind marfurile
378 500.000 lei
Diferente de pret la marfuri
4428 1.045.000 lei
TVA neexigibila

g) plata S.C. FLAVIA S.A.:

401.020 = 5311 5.950.000 lei
Furnizori, analitic SC Flavia
S.A. Casa în lei

h) exigibilitatea TVA:
4427 = % 1.045.000 lei
TVA colectata 4426 950.000 lei
TVA
deductibila
4423 95.000 lei
TVA de plata
i) se achita pâna la data de 25 a lunii urmatoare TVA de plata prin ordin de
plata.
4423 = 5121 95.000 lei
TVA de plata Conturi la
banci în lei

4.16.2 TVA în cadrul consignatiilor pentru bunurile primite
de la persoane fizice sau juridice necuprinse în sfera
de aplicare sau scutite de TVA

Exemplu : Unitatea de consignatie BETA S.R.L. primeste de la
S.C. D&D S.R.L. , neplat itoare de TVA, o masina de scris electronica, marca
Panasonic, în valoare de 500.000 lei, si de la persoana fizica Z o haina de
blana în valoare de 3.000.000 lei.
Consignatia practica un comision de 15% pentru masina de scris si
10% pentru haina de blana. Baza de calcul a TVA = comisionul aplicat de consignatie

Pretul de vânzare cu amanuntul pentru cele doua marfuri

se determina astfel:
Masina de scris – (A) Haina de blana – (B)
1. valoarea marfii = 500,000 3.000.000 lei
2. comision (15%) = 75,000 (10%) 300.000 lei
3. TVA aferenta comisionului = 14.250 57.000 lei
4. valoarea totala a marfii (1+2) = 575,000 lei 3.300.000 lei
5. pretul cu amanuntul (3+4) = 589.250 lei 3.357.000 lei
Bunul fiind primit în consignatie de la persoane fizice si juridice
neplatitoare de TVA, TVA deductibila nu mai a re obiect.
TVA de plata TVA colectata = 14.250 + 57.000 = 71.250 lei

Înregistrarile contabile sunt:

a) receptia pe baza de NIR la primirea marfii si stabilirea pretului de
vânzare cu amanuntul
Debit 8033 3.500.000 ( A+B )
Valori materiale primite în pastrare sau custodie
b) se vând marfurile:

5311 = % 3.946.250 lei
Casa in lei 707 3.875.000 lei
Venituri din vânzarea
marfurilor
4427 71.250 lei
TVA colectata

c) consignatia anunta persoanele fizice si juridice ca marfa depusa s -a
vândut.
Societatea D&D este obligata sa emita factura potrivit art. 25, lit. b
din O.G. nr.3/1992 privind TVA.

371 = % 3.500.000 lei
Marfuri 401.01 500.000 lei
Furnizori, analitic
SC D&D SRL
401.02 3.000.000 lei
Furnizori, analitic p. f. Z

d) adaosul comercial si TVA neexigibila

371 = % 446.250 lei
Marfuri 378 375.000 lei
Diferente de pret la
marfuri
4428 71.250 lei
TVA neexigibila

e) marfa vânduta – descarcarea din gestiune prin conturile speciale:

credit 8033 3.500.000 lei
Valori materiale primite în pastrare sau custodie

f) descarcarea gestiunii de marfuri vândute în contabilitatea financiara.

% = 371 3.946.250 lei
607 Marfuri 3.500.000 lei
Cheltuieli privind marfurile
378 375.000 lei
Diferente de pret la marfuri
4428 71.250 lei
TVA neexigibila

g) achitarea marfii S.C. D&D S.R.L.

401.01 = 5311 500.000 lei
Furnizori, analitic S.C. D&D Casa în lei

Achitarea marfii persoanei fizice Z:

401.02 = 5311 3.000.000 lei
Furnizori, analitic p. f. Z Casa în lei

h) exigibilitatea TVA la sfârsitul lunii

4427 = 4423 71.250 lei
TVA colectata TVA de plata

i) pâna la data de 25 a lunii urmatoare, consignatia achita prin o. p. obligatia
la buget.

4423 = 5121 71.250 lei
TVA de plata Conturi la b anci în lei
4.16.3 TVA la casele de amanet

Regula fiscala este ca operatiunile realizate de casele de amanet
sunt supuse taxei pe valoarea adaugata astfel:
• corespunzator comisionului încasat, când împrumutul este constituit la
termen;
• corespunzator valorii obt inute din vânzarea bunurilor care devin
proprietatea casei de amanet, ca urmare a nerestituirii împrumutului;
• corespunzator pretului de piata, pentru bunurile care devin proprietatea
casei de amanet si sunt utilizate în vederea folosirii sub orice forma, î n
scop personal, sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau
juridice în mod gratuit.
Se excepteaza de la prevederea de mai sus bunurile acordate în mod
gratuit, în limitele si potrivit destinatiilor prevazute prin lege.
Aspecte juridice Casele de amanet sunt constituite pe baza Legii
31/1990 privind societatile comerciale cu modificarile ulterioare, care au ca
obiect de activitate gajul asupra bunurilor mobile1, ceea ce în termeni uzuali
înseamna amanetul. Societatea comerciala astfel cons tituita acorda un
împrumut banesc unei terte persoane în schimbul gajarii unui bun mobil.
Amanetul sau gajul se defineste ca fiind garantia reala prin cedarea
unui bun mobil care apartine debitorului. Creditorul are dreptul de a fi platit,
iar în cazul de nerespectare a obligatiei debitorului fata de creditorul sau, se
procedeaza la vânzarea silita a bunului.
Activitatea de gaj (amanet) intervine între doua parti, o persoana
juridica, iar cea de a doua persoana fizica sau juridica. Între cele doua parti
intervin raporturi pe baza unui contract convenit, fiecare putând fi debitor si
creditor în acelasi timp.
Societatea de amanet este creditoare pentru suma de bani acordata în
schimbul amanetarii bunului si debitoare pentru bunul primit ca amanet.
Pentru bunul lasat ca amanet, proprietarul primeste o suma de bani
în functie de aprecierea data de casa de amanet . Bunul respectiv este lasat
pe o perioada de timp, asupra careia casa de amanet si proprietarul cad de
acord. Daca expira data scadenta fixata prin contr act, iar proprietarul nu se
1 Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoare adaugata

prezinta pentru a restitui împrumutul banesc primit, cât si comisionul
perceput de societate, aceasta devine proprietara asupra bunului pe care -l
poate pastra în patrimoniul propriu sau îl valorifica prin vânzare.
Aspecte contab ile. Pentru evidenta operatiunilor realizate de
societatile de amanet, prezentam trei aspecte.
A. Proprietarul bunului lasat amanet primeste împrumutul acordat si
se obliga sa achite la data scadentei, pe lânga valoarea împrumutului, si un
comision de 20%, la care se adauga TVA.
B. Proprietarul bunului la scadenta solicita prelungirea termenului de
restituire a împrumutului.
C. Societatea de amanet, prin întelegere contractuala, poate opri din
suma ce reprezinta valoarea împrumutului ce se acorda, comisionu l plus
TVA, proprietarul de drept al bunului primind în schimb diferenta.
Casele de amanet fiind societati comerciale, au obligatia de a tine
evidenta contabila pe specificul de activitate, utilizând contabilitatea
financiara.

I. Exemplu : La data de 01.06 .N, Casa de amanet MARA SRL
încheie un contract cu o persoana fizica ALFA, proprietara a unui set de
bijuterii din aur. În baza contractului i se împrumuta persoanei fizice suma
de 2.000.000 lei, pe termen de 14 luni.
Persoana ALFA va achita casei de aman et un comision de 20% plus

TVA 20%:
comision 2.000.000 x 20% = 400.000 lei
TVA 400.000 x 19% = 76.000 lei
TOTAL 476.000 lei

Înregistrarile contabile sunt:
a) Acordarea împrumutului:

2677.10 = 5311 2.000.000 lei
Alte materiale primite
în pastrar e sau custodie Casa în lei

Si Debit 8033 2.000.000 lei
Valori materiale primite
în pastrare sau custodie

– valoarea împrumutului 2.000.000 lei
– comision de primire 400.000 lei

– TVA asupra comisionului 76.000 lei
– de restituit la 01.07.N+1 2.488.000 lei
– data scadenta 01.07.N+1

La data scadenta pot interveni urmatoarele situatii:
1.Persoana fizica ALFA ramburseaza împrumutul si comisionul
primind în schimb setul de bijuterii.
Lichidarea creantei fata de debitor si încasarea su mei:
a)

b) Exigibilitatea TVA la 31.07.1999:

4427 = 4423 76.000 lei
TVA calculata TVA de plata

c) La data de 25.08.1999 se achita TVA de plata prin ordin de plata:

4423 = 5121 76.000 lei
TVA de plata Conturi la banci în lei

2. Persoana fizica ALFA nu restituie la data scadenta împrumutul,
comisionul si TVA. Casa de amanet devine proprietara setului de bijuterii.
Aceasta poate opta fie pentru pastrarea în patrimoniu a setului, fie
valorificarea acestuia prin vânzare.

5311 = % 2.476.000 lei
Casa în lei 2677
Alte creante imobilizate
Analitic: ALFA 2.000.000 lei
704 400.000 lei
Venituri din lucrari
executate si servicii prestate
4427 76.000 lei
TVA colectata
Persoana ALFA primeste setul de bijuterii:
Credit 8033 2.000.000 lei
Valori materiale primite
în pastrare sau custodie

2.1 Se hotaraste vânzarea setului de bijuterii în conformitate cu
pretul evaluat (fisa contului 8033 ):

– pretul evaluat = 2.000.000 lei
– adaos commercial 60% = 1.200.000 lei
– TVA aferenta (3. 200.000 x 19%) = 608.000 lei
Pret de vânzare cu amanuntul = 3.808.000 lei

Intrarea în gestiune a marfii:
a)
371 = % 3.808.000 lei
Marfuri 2677
Alte creante imobilizate 2.000.000 lei
378 1.200.000 lei
Diferente de pret la marfuri
4428 608.00 0 lei
TVA neexigibila
Credit 8033 2.000.000 lei
Valori materiale primite
în pastrare sau custodie

b) Se vinde setul de bijuterii:

5311 = % 3.808.000 lei
Casa în lei 707
Venituri din vânzarea
marfurilor 3.200.000 lei
4427 608.000 lei
TVA colectata

c) Descarcarea din gestiune a marfii:

% = 371 3.840.000 lei
607
Cheltuieli privind marfurile Marfurile 2.000.000 lei
378 1.200.000 lei
Diferente de pret la marfuri
4428 608.000 lei
TVA neexigibila

d) Exigibilitatea TVA:

4427 = 4423 608.000 lei
TVA colectata TVA de plata

e) Plata TVA în luna urmatoare vânzarii setului de bijuterii:
4423 = 5121 608.000 lei
TVA de plata Conturi la banci în lei

2.2.Casa de amanet hotaraste retinerea bunului în patrimonial
societatii , ca obiect de inventar.

1 lantisor 1,5 grame = 350.000 lei
1 pereche cercei 2,0 grame = 400.000 lei
1 bratara 1,5 grame = 350.000 lei
1 inel 4,5 grame = 900.000 lei
TOTAL: 9,5 grame = 2.000.000 lei

Se înregistreaza obiectele de inventar:

a)
321 = 2677 2.000.000 lei
Obiecte de inventar Alte creante imobilizate
Evaluarea setului la valoarea de piata este de 250.000 lei /gramul

1 lantisor 1,5 grame x 250.000 lei /gr. = 375.000 lei
1 pereche cercei 2 grame x 250.000 lei /gr = 500.000 lei
1 bratara 1,5 grame x 250.000 lei /gr. = 375.000 lei
1 inel 4,5 grame x 250.000 lei / gr. = 1.125.000 lei
TOTAL = 2.375.000 lei

b) Se înregistreaza obiectele de inventar la valoarea de piata:

321 = 758 375.000 lei
Obiecte de inventar Alte venituri di n exploatare
si
2126.4 = 321 2.375.000 lei
Active corporale mobile
neregasite în grupele
si subgrupele anterioare Obiecte de inventar

c) TVA colectata la valoarea de utilitate:

635 = 4427 451.250 lei
Cheltuieli cu alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate TVA colectata
(2375.000 x 19%)

d) Exigibilitatea TVA:

4427 = 4423 451.250 lei
TVA colectata TVA de plata

e) Achitam prin ordin de plata pâna pe 25 a lunii urmatoare:

4423 = 5121 451.250 lei
TVA de plata Conturi la banci în lei

II. Persoana ALFA se prezinta la data de 01.07.N si solicita
prelungirea termenului de scadenta cu doua luni, fiind în imposibilitate de
plata.
Casa de amanet percepe un comision de 15% în plus, TVA 19%:

– comision 15% x 2.000.000 = 300.000 lei
– TVA 19% x 300.000 = 57.000 lei
TOTAL: 357.000 lei
La fisa contului 8033 se adauga:
– data scadentei 01.09.N:
– comision suplimentar – 300.000 lei
– TVA – 57.000 lei
– Total – 357.000 lei
– Total de plata (1.09.N) – 833.000 lei de încasat în plus
– Împrumut acordat – 2.000.000 lei
TOTAL GENERAL – 2.833.000 LEI

Daca la data scadentei proprietarul se prezinta cu suma de plata,
atunci situatia este similara cu varianta 1 ; în caz de neprezentare se
procedeaza similar variantelor 2.1 si 2.2 .

III. Casa de amanet de comun acord cu proprietarul bunurilor retine
comisionul si TVA din împrumutul acordat în contul gajului.
La data de 01.06.N, casa de amanet primeste setul de bijuterii
evaluat la pretul de 2.000.000 lei, retine comisionul n valoare de 400.000 lei
si TVA de 76.000 lei.

a) acordarea împrumutului:

2677 = 5311 1.524.000 lei
Alte creante imobilizate Casa în lei
si Debit 8033 2.000.000 lei
Valori materiale primite în
pastrare sau custodie

Retinut comision 400.000 lei
TVA 76.000 lei
De plata la 1.07.’99 2.000.000 lei

La data de 01.07.N proprietarul se prezinta cu suma de 2.000.000 lei
si primeste setul de bijuterii.
Încasarea banilor, stingerea creantei si forma venitului:

5311 = % 2.000.000 lei
Casa în lei 2677 1.524 .000 lei
Alte creante imobilizate
704 400.000 lei
Venituri din prestari
servicii si lucrari executate
4427 76.000 lei
TVA colectata
si credit 8033 2.000.000 lei
Valori materiale primite
în pastrare sau custodie

Daca proprietarul se prezinta dar nu are suma disponibila sa -si
ramburseze împrumutul, casa de amanet devine proprietar a bunului, îi
restituie diferenta pâna la valoarea evaluata initial.

2677 = 5311 476.000 lei
Alte creante imobilizate Casa în lei

4.17 TVA aferenta cum pararilor/vânzarilor cu plata în rate

Un caz particular privind taxa pe valoare adaugata îl constituie si
echipamentul de lucru sau protectie, suportat partial de salariati.
Acest echipament se supune taxei pe valoare adaugata numai
corespunzator valori i bunurilor care este suportat de salariati. Exigibilitatea
taxei pe valoare adaugata intervine la data prevazuta pentru plata ratelor.

4.18 T.V.A. aferenta importurilor de bunuri si servicii

Importul de bunuri si servicii este supus T.V.A. La intrarea bunur ilor
în tara, importatorul este obligat sa întocmeasca declaratia vamala de
import, sa plateasca taxa pe valoare adaugata si sa -si exercite dreptul de
deducere potrivit reglementarilor în vigoare.
Operatiunile legate de import sunt justificate cu urmatoar ele
documente:
• licenta de operatiune
• contractele încheiate de agentul economic cu activitatea de
comert exterior, cu partenerul extern
• factura externa
• declaratia vamala de import
Sunt supuse T.V.A. bunurile introduse în tara direct sau prin
intermediari au torizati de orice persoana juridica sau fizica potrivit legii1, ca
si serviciile contractate de persoane juridice care au sediul în România.
Importul de bunuri si servicii prezinta particularitati, pe care le vom
prezenta distinct.

4.18.1 T.V.A. privind importu l de bunuri
pe cont propriu – conditia de livrare C.I.F.

Din punct de vedere contabil se aplica principiul conectarii
cheltuielilor cu veniturile. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile
1 Legea nr. 141/2001 privind Codul vamal al României

de transport, aferente importului de bunuri, ca de altfel comision ul vamal si
taxele vamale se includ în costul de achizitie al bunurilor importate.
665 6.250.000 lei
Cheltuielile din diferente
de curs valutar
2.500 U.M.(20.500 lei/ U.M. -18.000 lei/ U.M.)
Din exemplul prezentat, baza de calcul a T.V.A. pentru bunu ri
importate supuse si accizelor (potrivit codului vamal si pozitiei tarifare
conform legii) = valoarea facturii externe exprimate in lei
+ taxe vamale
+ comision vamal
+ alte taxe

4.18.2 T.V.A. privind importul de bunuri
pe cont propriu – conditia de li vrare F.O.B.

Importul de bunuri pe cont propriu în conditia de livrare F.O.B.
(portul strain de încarcare) , importatorii datoreaza furnizorilor externi pe
lânga pretul bunurilor, cheltuielile externe corespunzatoare(transport,
asigurare, manipulare sau tr ansbordare etc.), care le organizeaza si îl
priveste pe importator.
Valoarea în vama cuprinde pretul net al marfii: cheltuielile de
transport ale marfurilor importate pe parcurs extern, cheltuielile conexe
transportului marfurilor importate, achitate pe p arcurs extern, costul de
asigurare si alte cheltuieli externe.
Toate aceste elemente intra în baza de calcul a T.V.A.

4.18.3 T.V.A. privind importul de bunuri în comision

Importul de bunuri în comision are la baza contractul încheiat cu beneficiarii
de import.

Exemplu
S.C. Carpatina S.R.L . deruleaza un import în urmatoarele conditii:
– încaseaza avansul de la beneficiarul de import S.C. ANA S.R.L . în suma
de 30.000.000 lei, suma care include si T.V.A. de platit în vama;
– se primesc marfurile în vama si factura externa Euroflex în valoare
de 5.000 U.M., conditii de livrare C.I.F. , cursul de schimb valabil
19.000 lei / U.M.;
– taxe legale platite în vama 10% = 9.500.000 lei;

– comisionul vamal 0,5% = 475.000 lei;
– taxa pe valoare adaugata 19.945.250 lei;
– com isionul S.C. Carpatina SRL 7% din valoarea externa
C.I.F . = 6.650.000 lei;
– Pretul de livrare = (95.000.000+9.500.000+475.000+6.650.000) =
=111.625.000 lei;
– T.V.A colectata (111.625.000*19%) = 21.208.750 lei;
– Valoare facturata = 132.833.750 lei;
– Se cumpara valuta 5.000 U.M la pretul de 19.300 lei/ U.M = 96.500.000
lei, comisionul pentru schimb 0.5% = 482.500 lei;
– Suma în lei virata pentru cumpararea valutei = 96.982.500 lei;
– Plata furnizorului extern 5.000 U.M x19.500 lei / U.M = 97.500.000 lei.
Înregistrarile contabile sunt:
1. Încasarea avansului de la clientul intern în vederea efectuarii platilor
privind importul:
5121 = 419 30.000.000 lei
Conturi la banci în lei Clienti creditori
2. Primirea marfurilor din import si facturarea lor client ului
S.C. ANA S.R.L.
411.03 = % 132.833.750 lei
Clienti, analitic 401.29 95.000.000 lei
S.C. ANA S.R.L Furnizori , externi
(5.000 U.M x19.000 lei / U.M )
446.0 9.975.000 lei
Alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate, analitic
Taxe vamale
Comisio n vamal
704 6.650.000 lei
Venituri din prestari servicii
si lucrari executate
4427 21.208.750 lei
T.V.A. colectata
(111.625.000 x 19%)

3. Se achita datoriile în vama:
% = 5121 29.920.230 lei
446.0 Conturi la banci 9.975.000 lei
Alte imp ozite, taxe si varsaminte
asimilate , analitic
Taxe vamale
Comision vamal
4426 19.945.250 lei
T.V.A. deductibila
4. Se cumpara suma de 5.000 U.M de pe piata valutara interbancara la
cursul de 19.300 lei / U.M.
5.000 U.M x 19.300 lei / U.M = 96.500.000 lei
Comision 0,5 % -5.000 U.M x 19.300 lei/ U.M x0,5% = 482.500 lei
Total plati din contul în lei 96.982.500 lei
5125 = 5121 96.982.500 lei
Sume în curs de
decontare Conturi la banci
în lei
5. Suma în valuta încasata si comisionul retin ut:
5124 = 5125 96.500.000 lei
Conturi la banci în devize Sume în curs de decontare
419 = 5125 482.500 lei
Clienti creditori Sume în curs de decontare
6. Plata furnizorului extern pentru 5.000 U.M /1 U.M = 19.500 lei
– valoarea în lei la plata (5. 000 U.M x19.500 lei / U.M ) = 97.500.000 lei
– valoarea în lei la facturare (5.000 U.M x19.000 lei / U.M) = 95.000.000 lei
Diferenta de încasat de la clientul intern = 2.500.000 lei
% = 5124 97.500.000 lei
401.29 Conturi la banci în devize 95.000.000 le i
Furnizori , externi analitic
Euroflex (5.000 U.M x19.000 lei/ U.M )
461 2.500.000 lei
Debitori diversi , analitic
diferente de curs la import

7. Se regularizeaza cu clientul intern S.C. ANA S.R.L . diferenta de curs
valutar aferenta valutei cumpar ata si platita la extern:
– valoarea în lei a valutei cumparate = 96.500.000 lei
5124 = 462 1.000.000 lei
Conturi la banci în devize Creditori diversi

8. Decontarea marfurilor cu beneficiarul de import S.C. ANA S.R.L :
a) Valoarea facturata 132.8 37.750 lei
b) Avans, inclusiv T.V.A . 30.000.000 lei
Comision retinut 482.500 lei
Total retineri 29.517.500 lei
c) Diferenta de încasat 102.837.750 lei
% = 411.03 132.837.750 lei
419 Clienti , analitic 29.517.500 lei
Clienti -creditori S.C. AN A S.R.L.
5121 103.320.250 lei
Conturi la banci
în lei
9. Regularizarea diferentelor rezultate din operatiunile de decontare a
importului.
S.C. Carpatina S.R.L. – diferente cuvenite (debit 461) 2.500.000
– diferente datorate (credit 462) 1.000.000
– diferente de încasat 1.500.000

% = 461 2.500.000 lei
462 Debitori diversi 1.000.000 lei
Creditori diversi
5121 1.500.000 lei
Conturi la banci
în lei

Operatiunea s -a realizat prin compensare, fiind de aceeasi natura fara sa
contravina pr incipiului noncompensarii creantelor cu datoriile.
10. Exigibilitatea T.V.A .
Rulaj creditor 4427 T.V.A . colectata = 21.208.750 lei
Rulaj debitor 4426 T.V.A. deductibila = 19.945.250 lei
T.V.A. de plata 1.263.500 lei
4427 = % 21.208.750 lei
T.V.A . colec tata 4426 19.945.250 lei
T.V.A . deductibila
4423 1.463.000 lei
T.V.A. de plata
Taxa pe valoare adaugata de plata = marja importatorului x 19%
T.VA. de plata = 6.650.000 (marja) x 19% = 1.263.500 lei

Obligatia platii T.V.A. ia nastere la data în registrarii declaratiei vamale
pentru bunurile importate.
4.18.4 T.V.A. privind bunurile din import în sistem de leasing1

Bunurile din import introduse în tara în regim de leasing se supun
taxei pe valoare adaugata la beneficiar, corespunzator cotelor în vigoare ,
sumelor si termenilor de plata prevazute în contractele încheiate pentru
perioada de leasing . Daca bunurile trec în proprietatea beneficiarului la
expirarea perioadei de leasing, se datoreaza T.V.A. pentru suma negociata pe
piata în plus fata de suma pre vazuta în contractele de leasing . Potrivit
normelor, nu se supun T.V.A. sumele ramase de plata aferente bunurilor
introduse în tara în regim de leasing înainte de data de 01.07.1993,
prevazute în contractele cu scadenta dupa aceasta data.

T.V.A. privind leasingul operational
Exemplu S.C. Sandra S.R.L. încheie un contract de leasing
operational pentru achizitia a doua masini de tricotat de la societatea straina
Yamay din Japonia. Contractul contine clauza trecerii în proprietate a
societatii române a mijloa celor fixe dupa plata ultimei rate.
1 Capitolul VII, p unctual 7.4, aliniat 2, din Norme, H.G. nr. 401/2000, M.O.
nr.231&26.05.2000 privind TVA.

Contractul prevede:
• societatea de leasing are si calitate de furnizor;
• costul de achizitie al masinilor 6.000 UM;
• durata normala de utilizare opt ani;
• contractul de leasing este încheiat pe o perioada de sase ani;
• în ter men de trei zile de la primirea facturii ce reprezinta redeventa,
utilizatorul se obliga sa o achite;
• redeventa este stabilita anual la 850 UM din care 750 UM
reprezinta amortizarea si 100 UM marja de profit.

Contractul se încheie la data de 28.12.execit iul N.
S.C. Sandra S.R.L . amortizeaza mijloacele fixe în sistem liniar, de
comun acord cu societatea straina.
Regula fiscala “Bunurile materiale care sunt importate în scopul
utilizarii în sistem de leasing se încadreaza în regimul vamal de admitere
tempor ara pe toata perioada contractului de leasing , cu exonerarea totala de
la obligatia de plata a sumelor aferente drepturilor de import inclusiv a
garantiilor vamale”.1
În situatia exprimarii dreptului de optiune pentru cumpararea
bunului importat în sistem de leasing , conform termenului convenit de parti
în baza contractului de leasing , importatorul este obligat sa achite taxa
vamala si celelalte obligatii vamale, calculate la valoarea reziduala a
bunului din momentul întocmirii actului de vânzare -cumparare în baza
declaratiei vamale de import definitiv. La expirarea contractului de leasing ,
daca utilizatorul nu si -a exprimat dreptul de optiune pentru prelungirea
contractului sau pentru achizitia bunului, iar acesta nu a fost restituit din
diverse motive, loc atarul (utilizatorul) este obligat sa plateasca taxele
vamale la valoarea reziduala a bunului, daca îl foloseste în continuare.
În contabilitatea S.C. Sandra S.R.L .(utilizatorul) sau locatarul:
Debit 8036 66.660.000 lei
Redevente locatii de gestiune
Chiri i si alte datorii asimilate
6.000 UM x10.100 lei/ UM =60.600.000 lei
(cost de achizitie al societatii de leasing )
Marja de profit
1 Legea nr. 90/1998 cu modificari ulterioare, pentru operatiuni de leasing si societati
de leasing .

6 ani x 100 UM /an = 600 UM x 10.100 lei/ UM
6.060.000 lei
2. Pe 10 decembrie exercitiul N se înregistreaza factura emisa de
societatea japoneza, reprezentând redeventa anuala de 850 UM / 1 UM =
= 16.100lei.
612.20 = 401.20 8.585.000 lei
Cheltuieli cu redeventele,
locatiile de gestiune si chiriile
analitic, Cheltuieli cu redeventele Furnizori externi
analitic, YAMAY
Japonia 7.575.000 lei
la nivelul amortizarii
(7.500 UM x10.100 lei/ UM) (850 UM x10.100 lei/ UM)
612.21 1.010.000 lei
Cheltuieli cu redeventele,
locatiile de gestiune si chirii ,
analitic, Cheltuieli cu redeventele
reprezentând marja
importatorului
(100 UM x10.100 lei/ UM)
3. Taxa pe valoare adaugata de platit la bugetul statului:

4428 = 446.2 3.010.700 lei
T.V.A. neexigibila
(850 UM x16.100 lei/ UM)x19% Alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate
T.V.A pentru redeventa

4. Se retine impozitul pe re deventa potrivit legii (cota 15%)1
850 UM x15%x16.100 lei/ UM = 2.052.750 lei
= (127,50 U.M x 16.100)

401.20 = 446.3 2.052.750 lei
Furnizori externi
analitic, YAMAY Japonia Alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate,
analitic 1.287.750 lei
1 Ordonanta Guvernului nr. 83/1998, privind impunerea unor venitur i realizate
din România de persoane juridice si fizice nerezidente. M.O. nr. 315/27.08.1998,
art. 1, al. 3, lit.b.

85 U.M x 10.100 lei /U.M analitic
Impozit pe redeventa
665 765.000 lei
Cheltuieli cu diferente de
curs valutar
127,50 (16.100 – 10.100)

5. Pe 12 decembrie exercitiul N se achita furnizorul extern,
obligatiile de plata catre bugetul statului, 1 U.M = 16.115 lei.

% = 5124 11.632.250 lei
401.20 Conturi la banci 7.297.250 lei
Furnizori externi, analitic în devize
(850-127,50) U.M. x
x 10.100 lei / U.M. (722,50 U.M. x 16.100 lei / U.M.)
665
Cheltuieli cu diferentele
de curs valutar 4.335.000 lei
722,50 U.M. (16. 100-10.100) lei / U.M.

6. Comisionul bancar 3,82 U.M.x16.115 lei/ U.M. = 61.559 lei

627 = 5121 61.559 lei
Cheltuieli cu servicii
bancare si asimilate Conturi la banci
în lei

7. Taxa pe valoare adaugata si impozitul pe redeventa.

% = 5121 5.068.168 lei
446.2
Alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate, analitic
T.V.A. pentru redeventa Conturi la banci
în lei 2.600.150 lei

(850 x 16.100 lei/ U.M) x 19%
446.3
Alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate, analitic
Impozit pe redeventa
(127,50 U.M. x 16.100 lei / U.M) 2.052.750 lei
665
Cheltuieli cu diferenta
de curs valutar 4.718 lei
T.V.A.: 187 U.M (16.115 -16.100) lei/ U.M = 2.805 lei
Impozit: 127,50 U.M (16.115 -16.100) lei/ U.M = 1.913 lei

8. T.V.A. neexigibila devenita exigibila

4426 = 4428 2.600.150 lei
T.V.A. deductibila
si Credit T.V.A . neexigibila
8036 8.585.000 lei
Redevente, locatii
de gestiune si chirii si alte
datorii asimilate 750 U.M x10.100 lei / U.M
100 U.M x10.100 lei / U.M
În mod similar se înregistreaza facturile primite pe perioada celor cinci ani,
presupunem ca în Exercitiul N+1, 1 = 19.000 lei /U.M.
N +2, 1 U.M =21.000 lei / U.M
N +3, 1 U.M =23.000 lei / U.M
N +3, 1 U.M =25.000 lei / U.M
N +5, 1 U.M =28.000 lei / U.M

La expirarea contractului, dupa ulti ma rata platita, proprietarul vinde
masinile de cusut, la valoarea reziduala de 1.500 .U.M.
Declaratia vamala definitiva de import cuprinde urmatoarele elemente pe
baza facturii externe si a contractului de vânzare -cumparare:

U.M. LEI

– valoarea facturii externe C.I.F. 1.500 42.300.000 lei
1 U.M. = 28.200 lei / U.M.
– comisionul vamal 0,5% 211.500 lei
(0,5% x 42.300.000)
– taxele vamale 12% 5.076.000 lei
-T.V.A. = 47.587.500 x 19% 9.041.625 lei
Total de plata 56.629.125 lei

9. Achitarea obligatiilor în vama:

% = 5121 14.329.125 lei
446.4
Alte impozite, taxe si varsaminte
asimilate, analitic
Taxe vamale
Comision vamal Conturi la banci
în lei 5.287.500 lei
4426 9.041.625 lei
T.V.A. deductibila

10. Transferul drep tului de proprietate:
2122.11.4 = 404.2 42.300.000 lei
Echipament tehnologic,
Analitic, Masini de tricotat Furnizor
de imobilizari, analitic

11. Plata furnizorului extern 1 U.M. = 28.250 lei, comision bancar:

% = 5124 42.601.000 lei
404.20
Furnizor i de imobilizari, analitic Conturi la banci
în lei 42.300.000 lei
YAMAY Japonia (1.500 U.M.x28.250 lei / U.M)
665 75.000 lei

Cheltuieli cu diferente
de curs valutar
1.500 U.M (28.250 -28.200) lei / U.M
627 226.000 lei
Cheltuieli cu servici i bancare
si asimilate

12. Înregistrarea diferentei de amortizare pâna la nivelul costului de
achizitie initial înregistrata la S.C. YAMAY Japonia.
Din debitul contului 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii

si alte drepturi similare , mai putin beneficiul cuvenit între parti:
(6.000 U.M. -1.500 U.M.) = 4.500 U.M. x10.100 lei / U.M.
pretul de vânzare la valoarea reziduala
2122.11.2 = 2812 45.450.000 lei
Echipamente tehnologice Amortizarea echipamente
analitic Masini de tricotat tehnologic
si Credit (4.500 U.M. x10.100 lei / U.M.)
8036 15.150.000 lei
Redevente locatii de gestiune
chirii si alte datorii asimilate
(1.500 U.M. x10.100 lei U.M.)

T.V.A. privind leasingul financiar
Înregistrarile contabile la S.C. ANA S.R.L. utilizator sau locatar.
1. Înregistrarea în contabilitate a masinilor de tricotat, primite
conform prevederilor din contractele de închiriate, evidenta datoriei,
inclusiv a dobânzilor aferente:
2122.11.4 = 167 60.600.000 lei
Echipamente tehnologice,
analitic Masini de tricotat Alte împrumuturi
si datorii asimilate
(6.000 U.M. x10.100 lei / U.M.)
Dobânzile aferente pentru perioada de leasing :
471 = 168.7 6.060.000 lei

Cheltuieli înregistrate în avans Dobânzi aferente altor
împrumuturi si datorii
asimilate
100 U.M. x 6 ani = 600 U.M. x 10.100 lei / U.M.
Debit 8036 66.660.000
lei
Redevente, locatii de gestiune
chirii si alte datorii asimilate
(600 U.M. x 10.100 lei / U.M.)
Dobânda calculata de achitat
societatii straine de l easing
(600 U.M. x 10100 lei / U.M.)

2. Factura emisa de S.C. YAMAY Japonia la data de 10 decembrie N.:
% = 404.2 8.580.000 lei
167
Alte împrumuturi si datorii
asimilate Furnizori de imobilizari
Analitic
S.C. YAMAY
Japonia 7.575.000 lei
(750 U.M. x10.100 lei / U.M.) (850 U.M. x 1 0.100 lei / U.M.)
168.7 1.010.000 lei
Dobânzi aferente altor
împrumuturi si datorii asimilate
(100 U.M. x10.100 lei / U.M.)

3. Taxa pe valoare adaugata de platit la bugetul statului.
(1 U.M. = 16.115 lei):
4426
T.V.A. deductibila = 5121
Conturi la banci 13.697.750 lei
(850 U.M. x 16.115 lei / U.M.) în lei

4. Se înregistreaza 10% impozitul pe dobânzi, aferent veniturilor
realizate din România de persoane fizice si juridice nerezidente.

404.2 = 446.3 858.500 lei
Furnizori de imobilizari
analitic YAMAY – Alte impozite, taxe

analitic YAMAY –
Japonia Impozit pe
dobânzi si varsaminte asimilate,
analitic Impozit pe
dobânzi
(850 U.M. x 10% x 10.100 lei / U.M)

5. Se achita furnizorul extern si impozitul pe dobânzi.

% = 5124 12.316.500 lei
404.2 Conturi la banci 7.726 .500 lei
Furnizori de imobilizari în devize
analitic YAMAY – Japonia
(850-85) U.M x 10.100 lei U.M în devize
665 /658 4.590.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare
analitic sau Diferente de pret
765 U.M (16.100 -10.100 lei / U.M)

6.Comisionul ba ncar achitat bancii:

627 = 5124 61.559 lei
Cheltuieli cu servicii
bancare si asimilate Conturi la banci
în devize

7. Impozitul pe dobânzi:

% = 5121 1.369.275 lei
446.3 Conturi la banci 858.500 lei
Alte impozite, taxe
si varsaminte
asimilate , anal itic
Impozit pe dobânzi în lei
665 511.275 lei
Cheltuieli cu
diferente de pret

8. Creditarea contului special 8036 Redevente, locatii de gestiune,
chirii si datorii asimilate cu contravaloarea ratei anuale si a dobânzii.

Credit 8036 8.585.000 lei

9. Înregistrarea în contabilitatea utilizatorului a amortizari
imobilizarilor corporale primite în cazul contractului de leasing financiar.

6811 = 2812 7.575.000 lei
Amortizarea echipamen telor
tehnologice Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea
imobilizarilor (750 U.M x 10.100 lei / U.M)
10. Cota scadenta de cheltuieli înregistrate în avans devenita
exigibila.
666 = 471 1.010.000 lei
Cheltuieli privind
dobânzile Cheltuieli înregistrate în
avans
(100 U.M x 10.100 lei / U.M)

11. La exp irarea contractului, o data cu achitarea ultimei rate
se consemneaza si transferul dreptului de proprietate potrivit facturii externe
la valoarea reziduala si actului de vânzare -cumparare.
(1.500 U.M x 28.200 lei / U.M).

Credit 8036 15.150.000 lei
Redev ente, locatii de gestiune,
chirii si alte datorii asimilate
(1.500 U.M x 10.100 lei / U.M)

12. Achitarea taxelor vamale, comisionului vamal si T.V.A.
deductibil, platite prin ordin de plata.

% = 5121 15.756.750 lei
446.4
Alte impozite, taxe
si varsami nte
asimilate , analitic Conturi la banci
în lei 5.287.500 lei

asimilate , analitic
taxe vamale
comision vamal
4426 10.469.250 lei
T.V.A. deductibila

Mentionam ca, potrivit legii, partile au obligatia de a stabili prin
contract atât valoarea ratelor initiale, cât si criteriile de indexare a acestora,
care vor sta la baza calculari valorii ratelor de leasing indexate, înscrise în
facturi la pozitia Diferente de pret cu valoarea indexarii.
Aceasta se va realiza numai de persoanele juridice române înscrise
ca societati de leasing .
Diferenta de pret, înscrisa distinct în factura se reflecta în contul 658
Alte cheltuieli de exploatare , la utilizator si 758 Alte venituri din exploatare,
analitic distinct pentru locator (proprietar).
Diferenta de pret aferenta ratelor dint r-un an fiscal, conform
contractului de leasing financiar, valoarea imobilizarilor corporale1), 1în
contabilitate se înregistreaza astfel:

2122.11.4 = 758
Echipamente tehnologice
analitic: Masini de tricotat Alte venituri din exploatare
analitic Diferen te de pret

13. Se înregistreaza obligatia de plata a taxelor vamale si a
comisionului vamal.

2122.11.4 = 446.4 5.287.500 lei
Echipamente tehnologice
analitic: Masini de tricotat Alte impozite, taxe
si varsaminte asimilate , analitic
Taxe vamale
Comisio n vamal
Cu privire la includerea diferentelor de curs valutar, potrivit legii,
aferente achizitiilor de imobilizari, decizia apartine administratorului
societatii care gestioneaza patrimoniul firmei. Daca se doreste un profit
moderat, atunci diferentele de curs aferente, nu se includ în valoarea
1 Legea nr. 83/1998 privind impunerea veniturilor persoanelor fizice nerezidente.

mijloacelor fixe achizitionate în devize. IAS nr. 21 „Efectele variatiei de
curs valutar” nu permite capitalizarea diferentelor de curs valutar.
Daca decizia este buna, aceasta se poate justifica prin dorinta
patronului de a nu repartiza dividende prea mari actionarilor sau asociatilor,
resursele financiare ramânând în firma pentru a fi reinvestite.
Daca, din contra, se urmareste repartizarea unor sume mari de
dividende, diferentele de curs valutar vor fi inclus e în valoarea mijloacelor
fixe, planul de amortizare se reface si se recalculeaza amortizarea.
4.18.5 T.V.A. privind importurile de servicii

Regula fiscala Taxa pe valoare adaugata aferenta serviciilor de orice
natura contractate de persoane juridice din România cu prestatori cu sediul
sau domiciliul în strainatate si pentru care locul impozitarii se situeaza în
România, se plateste la organul fiscal teritorial sau la banca comerciala în
termen de sapte zile de la data primirii facturii externe.
Pentru platile e fectuate fara factura, taxa pe valoare adaugata se
plateste concomitent cu plata furnizorului extern1.
Daca din decontul lunii precedente rezulta numai TVA de rambursat,
agentii economici pot compensa aceasta suma cu cea datorata din importul
de servicii.

4.19 T.V.A. privind exporturile

Operatiunile de export de bunuri se efectueaza de agentii economici
cu sediul în România si sunt scutite de TVA cu drept de deducere.
Scutite de TVA se aplica si pentru transportul si prestarile accesorii
transportului marfur ilor si a altor bunuri introduse în zonele libere, cu
respectarea Codului vamal al României.
Din punct de vedere contabil, marimea T.V.A. este nula. Si totusi de
ce i se spune operatie scutita cu drept de deducere ? Raspunsul îl putem gasi
în calcul prorate i T.V.A. , atunci când unitatea livreaza bunuri si servicii
scutite de T.V.A. fara drept de deducere.
Scutirea de T.V.A. pentru export încadreaza operatiunea la livrari
impozabile, deci la numaratorul raportului de calcul al proratei, agentul
economic are posibilitatea sa deduca astfel o cota procentuala mult mai
1 Legea nr. 83/1998 privind impunerea veniturilor persoane lor fizice nerezidente

mare (datorita faptului ca exportul este operatie scutita cu drept de
deducere) din T.V.A. deductibila aferenta intrarilor de bunuri.
Subliniem faptul ca atât exportatorii directi si /sau comision arii
pentru export pentru a beneficia de scutire, trebuie sa justifice realitatea
exportului prin documente. Potrivit Normelor privind T.V.A ., documentele
care justifica realitatea exportului în nume propriu sunt:
– factura externa;
– decontarea vamala de expo rt, vizata de vizorul vamal;
– documente de transport.
Pentru exportul realizat în comision:
– copia de factura externa;
– copia dupa declaratia vamala de export, pe care comisionarul a
înscris denumirea unitatii proprietare a marfurilor exportate.

Pentru serv iciile de transport international a marfurilor exportate:
– documentul de transport international în original având confirmarea
destinatarului privind receptia marfii;
– polita de asigurare /reasigurare.
Pentru alte servicii legate direct de exportul de bunuri :
– contractul încheiat cu unitatea exportatoare;
– documentele prezentate de exportatori din care sa rezulte ca
operatiunile în cauza sunt direct legate exportul de bunuri.
Pentru transportul în zonele libere si prestarile accesorii acestuia:
– contractul î ncheiat cu beneficiarul transportului;
– copia de pe declaratia vamala de export vizata de organul vamal.
Pentru transportul international auto persoane, cota zero se aplica numai
daca durata acestuia pe parcurs extern depaseste 24 de ore. Documentul
justificarii transportului international auto de persoane sunt:
– licenta de transport;
– licenta de executie pentru curse regulate de calatorii;
– caietul de sarcini;
– foaia de parcurs , scrisoarea de transport, documente din care sa
rezulte data de intrare / iesire din /tara;
– documentele emise de prestatorii serviciilor de cazare, masa din
strainatate.

4.20 Implicatiile taxei pe valoare adaugata asupra rentabilitatii
întreprinderii

4.20.1 Taxa pe valoare adaugata în raport cu rezultatele
întreprinderii

Taxa pe valoar e adaugata este neutra pe plan economic, în raport cu
gestiunea întreprinderii, doar daca agentul economic intra în sfera de plata a
T.V.A ., adica a cumulat o cifra de afaceri într -un an de
1.750.000.000 lei/2003 sau a optat pentru plata T.V.A. prin cerer e aprobata
de organul fiscal unde agentul economic respectiv este înregistrat ca platitor
de taxe.
Exista cazuri în care agentul economic se încadreaza în situatiile de
mai sus, dar, potrivit activitatii pe care o desfasoara, livreaza si bunuri
scutite de T.V.A. Diferenta nedeductibila nu mai poate fi neutra din punct de
vedere contabil, deci ea va afecta contul de rezultate prin cresterea
cheltuielilor de exploatare.
Din punct de vedere contabil, taxa pe valoare adaugata este neutra
pentru întreprindere, daca operatiunile desfasurate intra în sfera de aplicare,
iar deductibilitatea este de 100%. Aceasta neutralitate este efectiva în ceea
ce priveste contul de rezultate, iar dispozitiile Planului de Conturi General
obliga întreprinderea sa înregistreze cum paraturile si vânzarile la valoarea
lor neta, fara a fi înglobat TVA.
Pentru ca agentul economic platitor de TVA sa aiba posibilitatea
înregistrarii în contabilitate a tarii, din punct de vedere fiscal, trebuie sa
înregistreze pe baza de facturi atât în Registrul pentru Vânzari când livreaza
bunuri sau efectueaza prestari de servicii, iar atunci când achizitioneaza
bunuri pe baza de facturi sau alte documente înlocuitoare, evidentiaza în
Registrul de cumparari , toate intrarile de bunuri supuse TVA.
Se apre ciaza ca TVA implica doua categorii de raporturi fata de
rentabilitatea întreprinderii. Un raport neutral, pentru agentii economici
supusi acestui impozit, care livreaza bunuri si servicii impozabile si au prin
efectul legii prorata de 100%, astfel nefiind afectata rentabilitatea
intreprinderii. Întreprinderea este obligata la plata TVA pentru cumpararile
efectuate si de a solicita, prin facturare, clientilor sai TVA conform
legislatiei. Astfel, întreprinderea intervine ca un colector de impozit pentru
TVA.
Pentru agentul economic platitor de TVA, care efectueaza operatii
impozabile TVA, reprezinta o degajare de cheltuiala lasând contul de
rezultate nemodificat.

În aceste situatii se apreciaza ca între contabilitate si fiscalitate se
creeaza un raport neut ral, informatia contabila fiind folosita ca obiect si ca
suport pentru calcularea ei si decontarea TVA. Astfel, TVA nu genereaza
probleme pentru amortizarea celor doua categorii de interese, contabil si
fiscal.
Raportul neutral al TVA asupra contului de rezultate se schimba în
raport integrat fata de gestiunea fiscala a întreprinderii, implicit în
contabilitate, numai în masura în care mobilizeaza agentul economic platitor
de TVA la un comportament înscris în costul optim fiscal .
Al doilea raport, integr at, influenteaza rentabilitatea întreprinderii,
TVA întrând în costul de achizitie pentru agentii economici neplatitori.
Contribuabilii supusi acestui impozit ce livreaza bunuri si servicii care prin
efectul legii sunt scutite de TVA, majoreaza cheltuielil e de exploatare,
implicând costuri suplimentare de gestiune si costuri de trezorerie.
Raportul integral al TVA asupra rentabilitatii întreprinderii este
determinat de intersectia între interesul contabil si cel fiscal. In cazul acestor
intersectii apar d ezacorduri între principiile contabile si cele fiscale si, în
consecinta, ele trebuie armonizate sau conciliate.
În cazul TVA se pune problema evaluarii patrimoniului determinat de
masurarea activelor si pasivelor cheltuielilor si veniturilor. Fiscalitate a si-a
însusit unul dintre principiile contabilitatii, si anume metodele de evaluare
ale patrimoniului trebuie sa fie aceleasi în tot cursul exercitiului financiar si
de la un exercitiu la altul. Daca în cazuri justificate se schimba metodele,
trebuie calc ulate influentele asupra situatiei patrimoniale si financiare,
precum si asupra nivelului contului de rezultate.
TVA genereaza costuri pentru întreprindere în calitatea sa de colector
fiscal . Aceste costuri pot fi determinate de urmatoarele categorii: costuri
directe, costuri de gestiune si costuri de trezorerie.
Costurile directe intervin în cazul în care TVA nu este deductibila în
totalitate, partea nedeductibila fiind cuprinsa în costul de achizitie al bunului
respectiv si în situatia în care întrepri nderea este ea însasi asimilata
consumatorului final.
Daca agentul economic este scutit de TVA si nici nu a facut optiunea
de platitor de TVA si se aprovizioneaza cu materii prime sau servicii de la
terti care au o valoare relativ mare, încarca costul bun ului respectiv si cu
valoarea TVA, riscând sa fie exclus de pe piata prin concurenta furnizorilor.
Pentru a -si lua în calcul dimensiunea fiscala a afacerilor, agentul
economic trebuie sa -si analizeze foarte bine obiectul de activitate. Daca
consumurile in termediare, ca participante la valoarea adaugata, sunt mari,
atunci poate sa aprecieze luarea în considerare a capacitatii fiscale si este
decizia sa normala de optiune ca platitor de TVA.

Pentru un agent economic, al carui obiect de activitate îl constit uie
prestarile de servicii, prin analize, consultatii, evaluare, proiectare si în
general exploatarea inteligentei, consumurile intermediare vor fi mai mici.
In asemenea situatii, întreprinderea nu va opta pentru o gestiune eficienta,
pentru plata TVA, deo arece aceasta va fi suportata de client, iar în
concurenta cu alte întreprinderi neplatitoare de TVA, va renunta la serviciile
sale, chiar daca calitatea lucrarilor prestate este de nivel înalt. Daca agentul
economic platitor de TVA efectueaza atât operati i impozabile, dar si scutite
de TVA, el este obligat la calculul proratei TVA .
Respectând principiul costului istoric privind evaluarea bunurilor
intrate în patrimoniu cu titlu oneros, TVA, ca parte nedeductibila, trebuie sa
fie cuprinsa în costul bunului achizitionat si nu în contul 635 Cheltuieli cu
alte impozite, taxe si varsaminte asimilate , asa cum spre exemplu se
înregistreaza operatiunile de export import sau cele al caror calcul necesita
aplicarea proratei TVA.
Cresterea costului de achizitie prin includerea taxei fiscale
nedeductibile conduce implicit la cresterea cheltuielilor de exploatare si
micsorarea rezultatului contabil.
Costurile de gestiune sunt generate de rolul întreprinderii de
colector fiscal privind TVA. In acest scop, trebuie întoc mite documentele
justificative si registrele privind TVA. De asemenea, trebuie organizata o
evidenta contabila riguroasa, detaliata, complexa pentru a dispune de timp si
de informatiile necesare întocmirii decontului de TVA, necesitând o forta de
munca del oc neglijabila. Colectarea TVA se deruleaza, nu în putine cazuri,
pe fondul riscului de insolvabilitate al clientilor si al litigiilor ce pot
interveni în relatiile cu furnizorii. Costurile de gestiune implica forta de
munca suplimentara si deci, cresterea cheltuielilor cu munca vie.
Costurile de trezorerie sunt determinate de intervalul de timp între
creantele asupra bugetului de stat privind TVA deductibila la intrare si
datoriile fata de bugetul de stat privind TVA colectata la iesire.
TVA genereaza creditul clienti si creditul furnizori . Aceste diferente
sunt regularizate pâna la data de 25 a lunii urmatoare. TVA de plata se achita
pe baza decontului TVA depus . În schimb, TVA de recuperat se ramburseaza
selectiv pentru anumiti agenti economici, în ter men de maximum 30 de zile
de la depunerea decontului, a cererii de rambursare si a documentatiei
justificative.
Pentru alti agenti economici, TVA de recuperat se compenseaza cu
TVA de plata în lunile urmatoare. În situatia în care, pe o durata de trei lun i,
TVA de recuperat nu este compensata integral de TVA de plata , diferenta se
ramburseaza de organul fiscal în termen de 30 de zile de la depunerea
decontului aferent lunii a treia si a cererii de rambursare.

TVA angajeaza un cost legat de gestiunea trezo reriei pentru
avansurile încasate la clientii creditori. Din punct de vedere fiscal,
avansurile sunt purtatoare de TVA si se factureaza.
Daca în luna respectiva, agentul economic nu are consumuri
intermediare, deci TVA deductibila sau marimea sa este nese mnificativa,
furnizorul de bunuri are obligatia de a vira un buget integral TVA aferenta
avansurilor încasate. Prin suma virata la buget se creeaza la unitatea
furnizoare o reducere de disponibilitati banesti, suma ce nu se poate
recupera decât în lunile u rmatoare. Aceasta situatie poate conduce
întreprinderea furnizoare în întârzieri la plata unor obligatii scadente.
Exista si posibilitatea ca derularea operatiunii pentru care s -a încasat
avansul sa nu se mai realizeze, avansul urmând a fi restituit integr al
clientului.
Întrucât virarea la buget a TVA calculata pentru avansurile încasate a
avut loc, recuperarea urmeaza a se realiza în lunile urmatoare de la alte
operatiuni sau prin rambursarea de la buget. Este de preferat renuntarea
înregistrarii TVA asup ra avansurilor încasate /platite.
O situatie deosebita între relatiile comerciale ale agentului economic
o reprezinta pierderea, deprecierea sau distrugerea bunurilor pe timpul
transportului catre client.
Stabilirea taxei datorate se face în strânsa core latie cu prevederile
contractuale. Daca bunurile s -au pierdut pe timpul transportului catre client
si contractul îl face responsabil pentru orice pierdere înregistrata dupa
predarea bunului, furnizorul datoreaza taxa aferenta bunurilor respective,
clientul având drept de deducere a taxei cuprinse în factura furnizorului în
masura în care bunurile erau destinate realizarii de operatii impozabile.
Pentru bunurile destinate unor operatii, scutite de taxe sau cheltuieli
care nu au legatura directa cu activitat ea firmei, TVA aferenta bunurilor
pierdute pe timpul transportului nu poate fi dedusa.
Daca contractul îl face responsabil pe furnizor pentru pierderile
intervenite înainte de predarea la client, exista doua posibilitati de
solutionare:
a. în situatia în car e furnizorul nu a emis factura, atunci nu datoreaza TVA,
deoarece se considera ca nu s -a efectuat livrarea lor. În situatia inversa se
datoreaza taxa inclusa în factura.
b. Daca clientul refuza plata facturii deoarece nu a primit marfa, problema
se reglemente aza prin emiterea unei noi facturi, în rosu, pentru taxa
de scazut. Legea nr. 345/2002 privind TVA nu permite deductibilitatea TVA
pentru bunuri lipsa, pierdute pe timpul transportului, depreciate calitativ,
constatate pe baza de inventariere peste normel e legale neimputabile.

Exista situatii în care beneficiarii bunurilor sau serviciilor sunt
declarati insolvabili prin hotarâri judecatoresti definitive, iar furnizorii si
prestatorii de servicii beneficiaza de dreptul de deducere prin restituire de la
buge tul statului a TVA corespunzatoare sumelor ce nu pot fi încasate.

4.20.2 Impactul T.V.A. asuprea situatiei financiar -patrimoniale si
a fluxurilor de trezorerie

Analiza impactului TVA asupra situatiei financiar -patrimoniale si
asupra fluxurilor de trezorerie se refera la influenta acesteia asupra pozitiei
financiare si a indicatorilor echilibrului financiar.
În situatia în care agentul economic are de plata la bugetul de stat
TVA, aceasta suma trebuie achitata în data de 25 a lunii urmatoare, rezulta
ca agentul respectiv beneficiaza de un surplus de trezorerie pentru 25 de
zile, cu conditia ca suma pentru vânzarile efectuate sa fie încasata de la terti
pâna la data de întâi a lunii urmatoare. În caz contrar se reduce proportional
cu numarul de zile aferente neînc asarii contravalorii facturilor emise.
Exemplu : SC FLAVIA S.A. s-a aprovizionat în cursul lunii ianuarie
cu marfuri în valoare de 220.000 mii lei, din care:

– cost achizitie 200.000 mii lei
– TVA deductibila 22.000 mii lei

În cursul aceleiasi luni, a vândut marfuri în valoare de 366.000 mii
lei din care:

– pret de vânzare 300.000 mii lei
– TVA colectata 66.000 mii lei
Rezulta ca are de plata la bugetul de stat suma de 44.000 mii lei.
În situatia în care vânzarile sunt constante, pentru cele 25 de z ile se
genereaza fluxuri de trezorerie nete de 44.000 mii lei, care contribuie la
mentinerea echilibrului trezoreriei, dupa cum reiese din urmatorul tabel.
Evolutia fluxurilor de trezorerie si a costului de trezorerie
Tabel 4.3

TVA de plata % aferent a perioadei
de încasare Fluxuri de trezorerie Zile
Încasata Neîncasata pozitive negative
– 44.000 – 25/25=1 – –
1 – 44.000 24/25 42.240 1.760

2 – 44.000 23/25 40.480 3.520
… … … … … …
10 – 44.000 15/25 26.400 17.600
… … … … … …
25 – 44.000 – – 44.000

Daca clientii achita factura dupa 10 zile de la data scadentei,
fluxurile de trezorerie nete se reduc cu 17600 mii lei. În situatia în care
clientii nu au achitat factura, agentul economic este pus în situatia de a apela
la un credit bancar de 44000 mii lei, fie a sista platile scadente catre terti
pentru a achita TVA datorat bugetului de stat.
În situatia în care vânzarile ramân constante si termenul de scadenta
nu se modifica, societatea beneficiaza din partea statului de un credit
constant în valoare de 44000 mii lei pe luna, caz în care societatea realizeaza
un profit suplimentar determinat de rata dobânzii practicata de bancile
comerciale, pentru creditul bancar neangajat.
Modificarile care intervin în structura societatii comerciale pot fi
sintetiz ate în tabelul 4.3.

Structura financiara a S.C. San Steico S.R.L.
Tabelul 4.4
Date ipotetice
Posturi balantiere 31.01.N 01.02.N 10.02.N 25.02.N
Active imobilizate 2.400.000 2.400.000 2.400.000 2.400.000
Active circulante 1.300.000 1.300.000 1.300.000 1.256.000
din care:
Creante 200.000 – – –
T.V.A. de recuperat – – – –
Disponibilitati banesti 1.100.000 1.300.000 1.300.000 1.256.000
TOTAL ACTIV 3.700.000 3.700.000 3.700.000 3.656.000
Capitaluri proprii 2.400.000 2.400.000 2.400.000 2.400.000
Împrumuturi – – – –
Alte datorii 1.300.000 1.300.000 1.300.000 1.256.000
din care:
T.V.A. de plata 44.000 44.000 44.000 –
Alte obligatii 1.281.967 1.281.967 1.281.967 1.256.000
TOTAL PASIV 3.700.000 3.700.000 3.700.000 3.656.000

În cazul în care agentul economic are de încasat de la buget TVA,
modificarile care intervin în evolutia costului de trezorerie pot fi sintetizate
în tabelul 4.5.
Evolutia fluxurilor de trezorerie si a costului de trezorerie

Tabelul 4.5

Date ipotetice – mii lei –

Se observa ca societatea comerciala este nevoita sa acopere golul de
trezorerie de 44000 mii lei, apelând la un credit banca r, pentru care daca
dobânda este de 12% pe an, plateste 5.280 mii lei.
Aceasta înseamna de fapt diminuarea profitului si generarea de
fluxuri de trezorerie anuale negative.
Impactul pe care îl are TVA asupra structurii financiare este redat în
tabelul 4. 7.

Structura financiara a S.C. Flavia S.A.
Tabelul 4.6
Date ipotetice – mii lei

Posturi balantiere 31.12.N -1 25.01.N 25.02.N
Active imobilizate 2.400.000 2.400.000 2.400.000
Active circulante 1.300.000 1.344.000 1.300.000
din care:
Stocuri
1.056.000
1.000.000
1.056.000
Creante 200.000 300.000 200.000
T.V.A. de recuperat 44.000 44.000 44.000
Disponibilitati banesti
TOTAL ACTIV 3.700.000 3.744.000 3.700.000
Capitaluri proprii 2.400.000 2.400.000 2.400.000
Împrumuturi – 44.000 –
Alte datorii 1.300.000 1.300.000 1.300.000
din care:
T.V.A. de plata – – –
Alte obligatii 1.000.000 1.300.000 1.300.000
TOTAL PASIV 3.700.000 3.744.000 3.700.000

Din structura financiara prezentata rezulta ca între 01.01. N si
25.06. N, societatea comerciala este obligata sa adopte una din urmatoarele
strategii:
• sa contracteze un împrumut bancar; Zile TVA de încasat Numar de zile calendaristice
01.01 N 44000 –
01.02 – 25.02 N 44000 25
25.01 – 25.06 N 44000 90
Total 44000 115

• sa îsi diminueze stocurile prin accelerarea vitezei de rotatie a acestora;
• sa diminueze volumul creditului acordat clientilor, prin accelerarea
proceduril or de încasare a creantelor de la partenerii de afaceri.

4.20.3 Influenta cheltuielilor de exploatare angajate de TVA
asupra rezultatelor întreprinderii

Având în vedere ca TVA conduce la cresterea costului de achizitie
prin includerea taxei fiscale nedeductibi le, în situatia în care TVA nu este
deductibila în totalitate si în situatia în care întreprinderea este ea însasi
asimilata consumatorului final, implicit cresc cheltuielile de exploatare si se
micsoreaza rezultatul contabil.
Cresterea cheltuielilor de e xploatare implica modificarea soldurilor
intermediare de gestiune.
Pentru agentii economici supusi platii TVA, care livreaza bunuri si
servicii impozabile si au prin efectul legii prorata de 100%, situatia generala
nu este afectata si nici rentabilitatea întreprinderii.
Pentru agentii economici supusi platii TVA, care livreaza bunuri si
servicii impozabile si nu au prorata 100%, situatia generala este afectata
influentând rentabilitatea întreprinderii. TVA conduce la cresterea costurilor.
Pentru cei care livreaza bunuri si servicii care prin efectul legii sunt
scutite de plata TVA, se majoreaza cheltuielile de exploatare.
Astfel, marja comerciala se va diminua în cazul unui raport integrat
al TVA asupra rentabilitatii întreprinderii, cu TVA nedeductibila aferenta
livrarilor de bunuri scutite. Aceasta va conduce la diminuarea valorii
adaugate, excedentul brut din exploatare, rezultatului exploatarii,
rezultatului curent si rezultatului exercitiului cu valoarea corespunzatoare
TVA nedeductibila.
La aplicar ea proratei mai mica de 100%, se va diminua excedentul
Brut din exploatare si implicit, rezultatul exploatarii, rezultatul curent si
rezultatul exercitiului.

4.20.4 Impactul TVA aspra pragului de rentabilitate
si intervalului de siguranta

Cunoasterea pragului de rentabilitate si intervalului de siguranta
prezinta importanta în activitatea practica deoarece pot fi adoptate decizii
care sa anihileze influentele negative ale unor factori conjuncturali.
Pragul de rentabilitate se calculeaza dupa formula:

)F/V 1/(F Q − = , unde:

Intervalul de siguranta se calculeaza dupa cum urmeaza:
100x)CA/Q1(Is−= , unde: I s – intervalul de siguranta
CA – cifra de afaceri
Cu cât intervalul de siguranta este mai mare, cu atât este mai bine
pentru întreprindere.
În cazul în care TVA determina un raport neutral asupra rentabilitatii
întreprinderii, atunci valorile pragului de rentabilitate si a intervalului de
siguranta nu se vor modifica.
Însa daca TVA genereaza cresterea costurilor de achizitie prin
includerea taxei fiscale nedeductibile, conducând implicit la crestrea
cheltuielilor de exploatare, costuri de gestiune, costuri de trezorerie, atunci
se modifica atât pragul de rentabilitate, cât si intervalul de siguranta, pentru
ca nivelul cheltuielilor variabile se modifica.

40.20.5 Influenta TVA asupra lichiditatii si solvabilitatii
întreprinderii

Analiza lichiditatii se realizeaza pe baza datelor:

Gradul general de lichidita te = Disponibilitati / Total activ x 100

Trebuie sa fie cuprins între 1,5 si 2%

Gradul net de lichiditate = Disponibilitati / Total active circulante x 100

Gradul net de lichiditate trebuie sa fie între 3 si 5 %

Analiza solvabilitatii se realizeaza pe baza ratelor:

Solvabilitatea globala = Activ / Datorii totale x 100

Solvabilitatea globala trebuie sa fie mai mare decât 1%

Solvabilitatea generala = Active circulante / Datorii curente x 100

Solvabilitatea generala trebuie sa fie între 1,6 si 1,8 pro cente

Solvabilitatea imediata = (Active circulante – Stocuri) / Datorii curente
Q – pragu l de rentabilitate
F – suma cheltuielilor fixe
V – suma cheltuielilor variabile.

Solvabilitatea imediata trebuie sa fie 1, chiar 0,6 procente.
Raportul integral al taxei pe valoarea adaugata nu genereaza
miscarea valorii ratelor de solvabilitate si de li chiditate.
Influenta TVA asupra ratelor de lichiditate si solvabilliate în sensul
cresterii acestora apare în situatia în care agentul economic are de plata la
bugetul de stat TVA, beneficiind de un surplus de trezorerie.
In situatia în care vânzarile ra mân constante si termenul de scadenta
nu se modifica, societatea beneficiaza din partea statului de un credit
constant, caz în care societatea realizeaza un profit suplimentar, determinat
de raza dobânzii, practicat de bancile comerciale, prin folosirea de
disponibilitati.
Daca societatea are de recuperat TVA, atunci se va confrunta cu
necesitatea de disponibilitati, aflându -se în situatia de a contracta un
împrumut bancar, sa îsi diminueze stocurile prin accelerarea vitezei de
rotatie a acestora, sau sa d iminueze volumul creditului acordat clientilor,
prin accelerarea procedurilor de încasare a creantelor de la partenerii de
afaceri. Aceste masuri vor conduce la scaderea ratelor de lichiditate si
solvabilitate.

40.20.6 Influenta TVA asupra ratelor de echilibru fi nanciar
si de randament

Ratele de echilibru financiar sunt:

Rata autonomiei financiare = Capital propriu / (Capital propriu +
+ Capital împrumut)

Rata de finantare a stocurilor = Fond de rulment / Stocuri

Rata autofinantarii activelor = Capital prop riu / Active fixe +
+ Active circulante

Rata datoriilor = 1 – Rata autofinantarii activelor

Daca societatea are de plata TVA, înseamna a societatea va putea
folosi disponibilitatile create si sa renunte la credite. Aceasta va conduce la
cresterea ratei autonomiei financiare, ratei de finantare a stocurilor si
scaderea ratei datoriilor.
În caz contrar are loc o scadere a acestor rate.

Ratele de randament sunt:

Rata rentabilitatii economice = Profit / Total activ x 100

Rata rentabilitatii financiare = Profit net / Cifra de afaceri x 100

Raportul neutral în care se afla TVA în cazul în care agentul
economic este platitor de TVA si efectueaza operatiuni cu prorata 100% nu
va modifica ratele de rentabilitate.
Pentru cazul în care TVA nu este deductibi la în totalitate, pentru ca
agentul economic efectueaza operatiuni care sunt scutite, sau nu are prorata
de 100%, costurile pe care le antreneaza vor conduce la micsorarea ratei
rentabilitatii economice si a ratei rentabilitatii financiare.