Stunde nt: TOMPEA Miriam Anca [601089]

Universitatea de Vest Timișoara
Facultatea de Economie și de Adminstrare a Afacerilor

REPARTIZAREA Ș I
DISTRIBUIREA PROFITU RILOR

Coordonator: Conf. Dr. BUNGET Ovidiu Constantin

Stunde nt: TOMPEA Miriam Anca
Specializarea: Expertiză contabil ă și evaluarea afacerilor, master anul I

Timiș oara, 2014

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
1
CUPRINS

INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………… 2

1. CERINȚ E LEGALE ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………… 3

2. DESTINAȚ II ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………….. 4

3. ORDINE ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………………. 12

4. RESTRICȚ II ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………. 13

5. STIPULAȚ IA PEN TRU ALTUL (SALARIAȚ I) ………………………….. ………………………….. .. 16

6. INCIDENȚ E ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………. 21

CONCLUZII ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………….. 21

BIBLIOGRAFIE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………….. 23

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
2
REPARTIZAREA Ș I DISTRIBUIREA PROFI TURILOR

INTRODUCERE

Performanța unei entități economice reflectate în Contul de Profit și Pierdere reprezintă
un interes major pentru utilizatorii de situații financiare și constituie o parte componentă a
capitalurilor p roprii. Măsurarea acestei performanț e este posibilă prin cele două componente,
respectiv venituri și cheltuieli. Aceste elemente oferă o viziune de sinteză asupra performanței
entității și evaluează măsura în care strategia entității, prin implementarea și execuția sa, a
contribuit la creșterea valorii acesteia. Prin intermediul Contului de Rezultat, contabilul poate
construi un model de diagnostic al performanței globale adaptat obiectului de activitate al
societății. Așadar, Contul de Profit și Pierdere e ste instrumentul principal care ajută la măsurarea
performanței, fiind componentă esențială ce coordonează deciziile managementului
performanței.
Unul dintre obiectivele fundamentale ale oricărei entității este acela de a obține profit.
Conform Dicționarul ui Explicativ al Limbii Române profitul reprezintă un venit care revine
proprietarului capitalului investit într -o întreprindere. Întotdeauna proprietarii (investitorii de
capital) solicită rap oarte privind profitul periodic pentru a -și putea îndeplini obl igațiile față de
stat – plata impozitului și pentru a vedea care este direcția pe care se înscrie societatea. Conform
legislației în vigoare plată impozitului pe profit se realizează trimestrial, însă în mediul intern al
entității valoarea acestui indicato r este determinată lunar, sau chiar mai des, deoarece managerii
sunt interesați în permanență de performanțele entității.
Datorită acestor necesității pe care le au atât mediul intern, cât și mediul extern al entității
s-a concretizat în contabilitate un o biectiv important și anume acela de a determina profitul sau
pierderea realizată și raportarea acestora în situații financiare distincte prin intermediul Contului
de Profit și Pierdere. Prezentarea performanțelor entității în această situație are la baza t otalitatea
veniturilor și a cheltuielilor încasate/efectuate de entitatea pe parcursul unui exercițiu financiar.
Noțiunea de profit are mai multe semnificații. Una dintre ele este acea de creșterea a
capitalurilor proprii ca rezultat al operațiunilor econo mice ale perioadei de raportare. Ca urmare,
vor fi incluse în categoria capitalurilor proprii:
– Rezultatu l exercițiului ce figurează ca sursă de finanțare până în momentul distribuirii
profitului pe diferite destinații;
– Rezultatul raportat , adică rezult atele exercițiilor precedente a căror repartizare au fost
amânate prin Hotărârea Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților și care reprezintă
deasemenea o sursă de finanțare până la luarea unei decizii de repartizare;
Rezultatul exercițiului se stabile ște în funcție de natura veniturilor și a cheltuielilor a
căror conturi se închid provizoriu prin intermediul contului 121. Profit și Pierdere ce este un cont
bifuncțional. Așadar, s oldul creditor al contului 121. Profit și Pierdere evidențiază profitul
înainte de impozitarea acestuia, iar soldul debitor evidențiază pierderea realizată.

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
3
Conform Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu completările și modificările
ulterioare societățile datorează statului impozit pe profit ce în momentul actual se calcul ează
aplicând o cotă de 16 % asupra profitului impozabil. Profitul impozabil (fiscal) se calculează
după următoarea formula: [Venituri totale – Cheltuieli totale ](=Rezultat contabil) – Venituri
neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile fiscal.
La începutul exercițiului financiar următor s oldul contului 121. Profit și Pierdere va fi
închis prin contul 117. Rezultat reportat. S oldul creditor al acestui cont relevă profitul
nerepartizat, iar soldul debitor pierderea neacoperită.
În concluzie :
– Profiturile realizate în exercițiul financiar de raportare și profiturile reportate sunt
reflectate în secțiunea capitalurilor proprii din bilanț ca și majorare a valorii acestora;
– Pierderile în exercițiul financiar de raportare și deficitul reportat sunt reflectate în
secțiunea capitalurilor proprii din bilanț ca și diminuare a valorii acestora;
Așadar, orice acțiune pe care o entitate o întreprinde pe parcursul unui exercițiu financiar
poate să aibe atât un impact pozitiv asupra nivelului profitului conducând la maj orarea acestuia,
sau un impact negativ conducând la diminuarea acestuia și poate chiar la trecerea pe pierdere a
entității.

1. CERINȚE LEGALE

Baza legală pentru repartizarea profitului este reprezentată de 3 acte normative:
– Legea contabi lității nr. 82/19 91, republicată , cu modificările și completările ulterioare;
– Legea nr. 31/1990 privind societățile, republicată, cu modificările ș i completările
ulterioare (vechea denumire a Legii nr. 31/1990 era Legea privind societățile comerciale,
însă odată cu intrare a în vigoare a Noului Cod Civil în 1 octombrie 2011 această a fost
abrogată având la baza procesul de absorbire parțială a Codului Comercial (abrogat odată
cu intrarea în vigoare a Noului Cod Civil) de către Noul Cod Civil);
– Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor
contabile conforme cu directi vele europene, cu modificările ș i completările ulterioare.
Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinații, după aprobarea
situațiilor financiare an uale de către Adunarea Generală a Acționarilor/Asociaților, prin
înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite acționarilor sau asociaților, rezerve și alte
destinații, potrivit legii.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
4
2. DESTINAȚII

Potrivit Legii nr. 31/1990, Legii nr. 571/2003, OMFP nr. 3055/2009 destinațiile de
repartizare ale profitului se împart în 7 categorii:

1. Dividendele standard datorate de către societate fiecărui asociat/acționar : articolul 67
Legea nr. 31/1990:
 aliniatul 1: ”Cotă parte din profit ce se plă tește fiecărui asociat constituie dividend ”;
 aliniatul 2: ”Dividendele se distribuie asociaților proporțional cu cota de participare la
capitalul social vărsat, dacă prin Actul Constitutiv nu se prevede altfel. Acestea se plătesc în
termenul stabilit de Adunarea Generală a Asociaților sau, după caz, stabilit prin legile speciale,
dar nu mai târziu de 6 luni de la data aprobării situației financiare anuale aferente exercițiului
financiar încheiat. În caz contrar, societatea comercială datorează, după acest termen, dobândă
penalizatoare calculată conform articolul 3 din Ordonanța Guvernului nr. 13/2011 privind
dobânda legală remuneratorie și penalizatoare pentru obligații bănești, precum și pentru
reglementarea unor măsuri financiar – fiscale în domeniul banc ar, aprobată prin Legea nr.
43/2012, dacă prin Actul Constitutiv sau prin Hotărârea Adunării Generale a Acționarilor care
a apro bat situația financiară aferentă exercițiului financiar încheiat nu s -a stabilit
o dobânda mai mare” ;
 aliniatul 3: ”Nu se vor p utea distribui dividende decât din profituri determinate potrivit legii” ;
 aliniatul 4: ”Dividendele plătite contrar dispozițiilor aliniatelor (2) și (3) se restituie, dacă
societatea dovedește că asociații au cunoscut neregularitatea distribuirii sau, în împrejurările
existente, trebuiau să o cunoască.” ;
 aliniatul 5: ”Dreptul la acțiunea de restituire a dividendelor, plătite contrar prevederilor
aliniatelor (2) și (3), se prescrie în termen de 3 ani de la data distribuirii lor” .

2. Cotă din profitul net ce revine fondatorilor unei societăți pe acțiuni constituită prin
subscripție publică: articolul 32 Legea nr. 31/1990:
 aliniatul 1: ”Adunarea Constitutivă va hotărî asupra cotei din profitul net ce revine
fondatorilor unei societăți constituite prin subsc ripție publică” ;
 aliniatul 2: ”Cota prevăzută la aliniatul 1 nu poate depăși 6% din profitul net și nu poate fi
acordată pentru o perioadă mai mare de 5 ani de la data constituirii societății” .

3. Cotă parte anuală din profit obligatorie constituirii fon dului de rezervă – rezerva legală:
 OMFP nr. 3055/2009 punctul 247 -1:”Contabilitatea rezervelor se ține pe categorii de
rezerve: re zerve legale, rezerve statutare sau contractuale și alte rezerve” ;
 OMFP nr. 3055/2009 punctul 247 -2:”Rezervele legale se constituie anual din profitul
entității, în cotele și limitele prevăzute de lege, și din alte surse prevăzute de lege” ;
 OMFP nr. 3055/2009 punctul 247 -3:”Rezervele legale pot fi utilizate numai în condițiile
prevăzute de lege” ;

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
5
 Legea nr. 31/1990, artic olul 183, aliniatul 1: ”Din profitul societății se va prelua în fiecare an
cel puțin 5% pentru formarea fondului de rezervă, până ce acesta va atinge minimum a cincea
parte din capitalul social” ;
 Legea nr. 31/1990, articolul 183, aliniatul 2: ”Dacă fondul de rezervă, după constituire, s -a
micșorat, din orice cauză, va fi completat, cu respectarea prevederilor aliniatului 1” .

4. Categoria acțiunilor ce conferă titularului dreptul de a primi dividend prioritar înaintea
oricărei alte prelevări:
 Legea nr. 3 1/1990, articolul 95:
”(1)Se pot emite acțiuni preferențiale cu dividend prioritar fără drept de vot, ce conferă
titularului:
A) dreptul la un dividend prioritar preleva t asupra beneficiului distribui bil al exercițiului
financiar, înaintea oricărei alte prelevări;
B) drepturile recunoscute acționarilor cu acțiuni ordinare, inclusiv dreptul de a participa
la Adunarea Generală, cu excepția dreptului de vot ;
(2) Acțiunile cu dividend prioritar, fără drept de vot, nu pot depăși o pătrime din capitalul social
și vor avea aceeași valoare nominală ca și acțiunile ordinare.
(3) Administratorii, directorii, respectiv membrii directoratului și ai consiliului de supraveghere,
precum și cenzorii societății nu pot fi titulari de acțiuni cu dividend prioritar fără drept de vot.
(4) În caz de întârziere a plății dividendelor, acțiunile preferențiale vor dobândi drept de vot,
începând de la data scadenței obligației de plată a dividendelor ce urmează a fi distribui te în
cursul anului următor sau, dacă în anul următor Adunarea Generală hotărăște că nu vor fi
distribuite dividende, începând de la data publicării respectivei Hotărâri a Adunării Generale,
până la plata efectivă a dividendelor restante.
(5) Acțiunile pre ferențiale și acțiunile ordinare vor putea fi convertite dintr -o categorie în
cealaltă prin hotărâre a adunării generale extraordinare a acționarilor, luată în condițiile art.
115.”;
 Legea nr. 31/1990, articolul 95, aliniatul 2: ”Acțiunile cu dividend pri oritar, fără drept de vot,
nu pot depăși o pătrime din capitalul social și vor avea aceiași valoare nominală ca și acțiunile
ordinare” .

5. Acoperirea de pierderi din anii anteriori : nu există text de lege care se prevadă acoperirea
pierderilor din anii an teriori ci practică profesioniștilor contabili se bazează pe cutumele și
doctrina existen te. De reținut este faptul că dreptul de a acoperi pierderea contabilă este
imprescriptibil.

6. Rezerve statutare: OMFP nr. 3055/2009 punctul 247 -4:”Rezervele statuta re sau contractuale
se constituie anual din profitul net al entității, conform prevederilor din Actul Constitutiv al
acesteia” .

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
6
7. Alte rezerve: OMFP nr. 3055/2009 punctul 247 -5:”Alte rezerve neprevăzute de lege sau de
statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile
sau în alte scopuri, potrivit hotărârii Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților, cu
respectarea prevederilor legale” .

1. Dividendele standard datorate de către societate fiecă rui asociat/acționar. Potrivit
articolului 67, aliniatul 2 din Legea nr. 31/1990 principalul drept al asociaților unei societăți
comerciale este dreptul patrimonial de a primi dividende corespunzătoare cotei de participare la
capitalul social vărsat dacă p rin Actul Constitutiv nu s -a prevăzut altfel, cuantumul dividendelor
stabilindu -se de Adunarea Generală a Acționarilor/Asociaților. Dividendul include orice
distribuire în bani sau în natură, în favoarea asociaților (în cazul socie tăților cu răspundere
limitată) /acționarilor (în cazul societăților pe acțiuni) din profitul stabilit pe baza Bilanțului
contabil anual. Dividendele sunt supuse impozitării prin stopaj la sursă (adică firma este obligată
să rețină impozitul și să -l vireze la Bugetul de Stat) cu o cotă de 16% din valoarea acestora
pentru dividendele atribuite acționarilor persoane juridice conform articolului 36, aliniatul 2 din
Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal cu completările și modificările ulterioare și 16% pentru
dividendele atribuite acț ionarilor persoane fizice conform articolului 67, aliniatul 1 al aceleaș i
legi. O persoana juridică română care distribuie dividende are obligația să rețină, să declare și să
plătească impozitul pe dividende către Bugetul de Stat până la data de 25 (inclus iv) a lunii
următoare celei în care se distribuie/plătește dividendul. În cazul în care dividendele
distribuite nu au fost plătite până la sfârșitul anului în care s -au aprobat situațiile financiare
anuale, impozitul pe dividende aferent se plătește până l a data de 25 ianuarie a anului următor.
Conform aceluiași articol 67 din Legea nr. 31/1990 profitul distribuit asociaților sub
forma dividendelor se plătesc în termenul stabilit de Adunarea Generală a Asociaților sau după
caz stabilit prin legi speciale, î nsă nu mai târziu de 6 luni de la data aprobării situației financiare
anuale aferente exercițiului financiar încheiat. În cazul în care societatea nu respecta cerințele
enunțate anterior, datorează dobândă penalizatoare calculată conform articolului 3 din Ordonanța
Guvernului nr. 13/2011 privind dobânda legală remuneratorie și penalizatoare pentru obligații
bănești, precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar – fiscale în domeniul bancar.
Această reglementare legală se aplică în cazul în care prin Hotărârea Adunării Generale a
Acționarilor/Asociaților care a aprobat situația financiară aferenta exercițiului financiar încheiat
sau prin Actul constitutiv nu s -a stabilit o dobândă mai mare decât cea legală. Dividendele se pot
distribui doar din profitu ri determinate potrivit legii. Potrivit aliniatului 4 al aceluiași articol
dividendele plătite contrar acestor cerințe se restituie dacă societatea dovedește că asociații au
cunoscut neregularitatea distribuirii sau în împrejurările existente trebuiau să o cunoască, dreptul
la acțiunea de restituire a dividendelor se prescrie în termenul de 3 ani de la data distribuirii lor
conform articolului 67, aliniatul 5 din Legea nr. 31/1990.
Din punct de vede contabil datoria cu dividendele se înregistrează în credit ul contului
457. Dividende de plată și se evidențiază ca datorie pe termen scurt până la achitare sau până la
termenul de prescriere. După prescriere, dividendele neridicate se vor înregistra contul 758. Alte

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
7
venituri, soluția fiind propusă de OMFP nr. 305 5/2009, care stabilește că sumele provenind din
dividende neridicate să reprezinte venituri ale societății.
Un alt aspect deosebit de important întâlnit în practică este cel legat de repartizarea de
dividende din rezervele constituite de societate. Așadar legiuitorul permite acordarea de
dividende din rezerve constituite conform legii. Pentru a înțelege acest aspect mai bine se
consideră următorul exemplu:

O firmă specializată în lucrări de construcții și prestări de servicii în domeniul petrolier
a înregistrat în anul 2007 un profit brut de ,,x” lei. Prin Hotărârea Adunării Generale a
Acționarilor s -a decis repartizarea profitului aferent exercițiului financiar 2007 ca rezervă
pentru investiții nerepartizându -se ca dividende acționarilor. Poate fi re partizată rezervă
constituită în anul 2007 ca dividende acționarilor în exercițiul financiar 2010? Care sunt
înregistrările contabile aferente acestei operațiuni?
Rezolvare:
În conformitate cu prevederile art. 67 din Legea 31/1990 privind societățile comer ciale,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, cota -parte din profit ce se plătește
fiecărui asociat constituie dividend. Dividendele se distribuie asociaților proporțional cu cota
de participare la capitalul social vărsat, dacă prin Actul Constitutiv nu se prevede altfel. Nu se
vor putea distribui dividende decât din profituri determinate potrivit legii.
Potrivit informațiilor cuprinse în secțiunea 8.9.3. Alte rezerve din Reglementările
contabile conforme cu Directiva a IV -a a Comunitățilo r Economice Europene aprobate prin
OMFP 3055/2009 contabilitatea rezervelor se ține pe categorii de rezerve: rezerve legale,
rezerve statutare, alte rezerve. Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite
facultativ pe seama profitului n et pentru acoperirea pierderilor contabile sau în alte scopuri,
potrivit Hotărârii Adunării Generale a Acționarilor sau Asociaților, cu respectarea prevederilor
legale.
Așadar, dacă aceste rezerve, constituite pe seama profitului net al anului 2007, sunt
facultative nu statutare, nefiind constituite conform unor prevederi din Actul Constitutiv,
acestea pot fi repartizate pe dividende. Repartizarea rezervelor pe dividende se poate efectua în
urma Adunării Generale a Acționarilor prin care se decide schimbare a destinației din rezerve în
dividende.
Înregistrare contabilă:
1068. Alte rezerve = 457. Dividende de plată

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
8
2. Cotă din profitul net ce revine fondatorilor unei societăți pe acțiuni constituită prin
subscripție publică. Distinct de drepturile cuvenite lor ca acționari, fondatorii sunt îndreptățiți
să fie remunerați pentru activitatea depusă pentru constituirea societății. Fondatorii au dreptul la
o cotă din profitul net al societății constituite prin subscripție publică, cota stabilită de Aduna rea
Constitutivă, ce nu poate depăși 6% din profitul net și nu poate fi acordată pentru o perioadă mai
mare de 5 ani de la data constituirii societății. Dreptul la cotă din profitul societății îl au numai
persoanele fizice cărora li s -a recunoscut calitate a de fondatori prin Actul Constitutiv. În cazul în
care capitalul social al entității se mărește dreptul fondatorilor asupra profitului societății va
putea fi exercitat numai corespunzător capitalului inițial. În cazul în care societatea se dizolvă
fondato rilor le revine dreptul la despăgubiri de la societate doar dacă aceștia dovedesc că
dizolvarea a fost făcută în frauda drepturilor lor. În acest caz dreptul fondatorilor la acțiune se
prescrie în termen de 6 luni de la data publicării în Monitorul Oficial a Hotărâri Adunării
Generale a Acționarilor care a decis dizolvarea anticipată a societății.

3. Cotă parte anuală din profit obligatorie constituirii fondului de rezervă – rezerva legală.
Rezerva legală constituită pe baza Legii nr. 31/1990 reprezintă o sumă de bani ce contribuie la
asigurarea unei autofinanțări continue a societății comerciale. Articolul 183 din Legea nr.
31/1990 prevede ca societatea preia din profitul brut anual un procent de 5% pentru formarea
fondului de rezervă până ce acesta va ati nge minimum a cincea parte din capitalul social.
Potrivit articolului 22 din Codul Fiscal, aliniatul 1 ,,Contribuabilul are dreptul la
deducerea rezervelor și provizioanelor, numai în conformitate cu prezentul articol, astfel:
a) rezerva legală este deduc tibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil,
înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile și se
adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea
parte din capitalul social subscris și vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de
organizare și funcționare. În cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor
sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă
la calculul profitului impozabil.”
Rezerva se calculează cumulat de la înce putul anului și este deductibilă la calculul
profitului impozabil trimestrial sau anual după caz. Rezervele astfel constituite se completează
sau s e diminuează raportat la nivelul profitului contabil în respectiva perioada de calcul. Pe de
altă parte diminuarea sau majo rarea rezervelor constituite au loc și în funcție de nivelul
capitalului social subscris și vărsat. În cazul în care ca urmare a unor operațiuni de reorganizare
fondul de rezervă al societății depășește a cincea parte din capitalul social, potrivit articolului
183 din Legea nr. 31/1990 nu este obligatorie diminuarea rezervei legale.
Din punct de vedere contabil înregistrarea constituir ii fondului de rezervă de către o
societate se realizează prin debitarea contului 129. Repartizarea profitului și creditarea contului
1061. Rezerve legale. Profitul rămas după această repartizare se preia la începutul exercițiului
următor celui încheiat în contul 1171. Rezultat reportat, de aici urmând să fie repartizat pe

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
9
destinațiile aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor/Asociaților după aprobarea și
publicarea situațiilor financiare anuale.

4. Categoria acțiunilor ce conferă titularului dreptul d e a primi dividend prioritar înaintea
oricărei alte prelevări. În cadrul societăților pe acțiuni există o categorie a acțiunilor numite
acțiuni preferențiale ce conferă titularului dreptul la un dividend prioritar prelevat din beneficiul
distribui bil al ex ercițiului financiar înaintea oricărei alte prelevări. Aceste acțiuni cu dividend
prioritar trebuie să aibe aceiași valoare nominală ca și acțiunile ordinare, însă nu pot depăși o
pătrime din capitalul social al societății conform Leg ii nr. 31/1990 articol ul 95, aliniatul 2.
Deasemenea conform prevederilor articolului menționat există câteva categorii de persoane care
nu pot deține acțiuni cu dividend prioritar, și anume: administratorii, directorii, respectiv
membrii directoratului și ai consiliului de sup raveghere, precum și cenzorii societății.
Este deosebit de important să ne îndreptăm atenția asupra literei a) a alin iatului (1) al
articolului 95 datorită faptului că legiuitorul utilizează un termen inadecvat, care părea abandonat
prin modificările ant erioare ale Legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale, respectiv acela
de beneficiu și nu de profit . Se pune, totuși, întrebarea: care trebuie să fie, de principiu,
cuantumul profitului distribui bil înainte de orice prelevare, în condițiile în care potrivit legii,
prima prelevare din profitul brut este cea privind constituirea fondului de rezervă legală,
prelevare care este obligatorie, apoi la suma rămasă se aplică cota corespunzătoare de impozit pe
profit, iar ceea ce rămâne ar trebui s ă reprezinte profitul distribui bil acționarilor? Putem afirma
că norma de drept stipulează că profitul distribuibil din care trebuie să se facă prelevarea
dividendelor prioritare este cel net, rezultat după deducerea prelevărilor obligatorii, potrivit legii
(cele nece sare constituirii rezervei legale). Așadar, în cazul în care societatea va fi emis astfel de
acțiuni preferențiale, Adunarea Generală a Acționari după aprobarea rezultatelor fiecărui
exercițiu financiar este obligată să procedeze la repartizarea de dividen de prioritare, chiar dacă
pentru cotele aferente acționarilor cu acțiuni ordinare nu se va repartiza profit sub formă de
dividende. O hotărâre AGA care ignoră această obligație, atât timp cât există profit distribuibil,
este contrară legii și Actului c onstitutiv, putând fi anulată în condițiil e articolului 132 (aliniatul
1,,Hotărârile luate de Adunarea G enerală în limitele legii sau Actului C onstitutiv sunt
obligatorii chiar pentru acționarii care nu au luat parte la adunare sau au votat contra ”) la
cererea oricărui acționar deținător de acțiuni preferențiale cu dividend prioritar.
Textul literei b) a aliniatului (1) al articolului 95 consacră, la modul generic, o altă
categorie de drepturi pe care le au acționarii deținând acțiuni preferențiale, prin referi re la toate
drepturile pe care le au acționarii cu acțiuni ordinare, mai puțin dreptul de vot, dar cu
recunoașterea dreptului de a participa la A dunarea Generală a Acționarilor / Asociaților
/Adunarea Generală Extraordinară a Acționarilor / Asociaților . În legătură cu această ultimă
categorie de drepturi, care de fapt nu sunt speciale, în plan practic s -a pus întrebarea: acțiunile
preferențiale cu dividend prioritar, deși dau dreptul de a participa la adunări deținătorilor lor, dar
fără drept de vot, se iau în calculul cvorumului legal ori statutar al fiecărei Adunări G enerale ori
nu? Din păcate, Legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale nu clarifică această chestiune.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
10
Practica contabilă a relevat faptul că în cazul societăților comerciale care vor em ite acțiuni
preferențiale cu dividend prioritar, cvorumul fiecărei Adunarea Generală a Acționarilor /
Asociaților /Adunarea Generală Extraordinară a Acționarilor / Asociaților se va calcula ținând
seama de toate acțiunile, inclusiv de cele cu dividend prio ritar, cu atât mai mult cu cât deținătorii
lor au dreptul să participe la toate adunările, dar nu au dreptul să voteze. În concluzie și în esență,
singurul drept cu adevărat special pe care -l conferă acțiunile preferențiale cu dividend prioritar
este acela consacrat de prevederile literei a) a aliniatului (1) al articolului 95.
Aliniatul (4) al articolului 95 conține o prevedere foarte interesantă și inedită, pentru
dreptul românesc . Ea are în vedere o schimbare a statutului juridic al acțiunilor preferenți ale cu
dividend prioritar, dar fără drept de vot. Acordarea dreptului de vot pentru acțiunile preferențiale
cu dividend prioritar are caracter temporar – doar până la data plății efective a dividendelor
restante – și este concepută ca un instrument de pres iune – sancțiune împotriva societăților care
nu respectă un drept fundamental al acționarilor care au consimțit la renunțarea la dreptul de vot,
doar în considerarea certitudinii că atunci când va exista profit, acesta le va fi repartizat și plătit
la scad ență. O altă concluzie care s -ar putea desprinde din i nterpretarea textului aliniatului (4),
ce-i drept, cam neclar formulat, este aceea că recunoașterea dreptului de vot va funcționa până la
plata efectivă a dividendelor, indiferent că acționarii vor fi l uat măsuri de executare silită a
creanțelor sau nu.
Analizând cele afirmate mai sus putem formula rezolvare următoarei spețe:

Societatea X înregistrează profit în anul 2013. AGA hotărâse că nu se vor acorda
dividende din profit. Ținând cont că 20 % din acționari au dividend prioritar fără drept de vot
cum se va proceda? Se vor acorda dividende ținând cont că doar 80% din acționari au votat
neacordarea de dividende.
Răspunsul formular pe baza preve derilor legale este următorul: Adunarea Generală a
Acționa rilor / Asociaților după aprobarea rezultatelor fiecărui exercițiu financiar este obligată
să procedeze la repartizarea de dividende prioritare, chiar dacă pentru cotele aferente
acționarilor cu acțiuni ordinare nu se va repartiza profit sub formă de divid ende.

5. Acoperirea de pierderi din anii anteriori. Potrivit reg lement ărilor financiare și contabile,
pierderile se pot acoperi în ordine din:
 Reportare pentru exercițiul următor pentru a fi acoperite din rezultatul pozitiv;
 Acoperire din rezerva creată în acest scop;
 Acoperire prin contribuția acționarilor;
 Acoperire din capitalul social, în cazul în care pierderile cumulate în contul 117. Rezultat
reportat sunt semnificative și s -au epuizat metodele enunțate mai sus. Modalitățile
contabile și financia re folosite pentru finanțarea pierderilor direct din capitalul social sunt
cea a reducerii valorii nominale a acțiunilor și cea a anularii numărului de acțiuni.

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
11
Indiferent de soluția reținută se debitează contul 1012. Capital subscris vărsat și se
creditea ză contul 117. Rezultat reportat.

Întrebarea care se pune des în viața unei societăți este următoarea: În cazul în care în
rezultatul reportat există pierdere contabilă și în anul curent s -a înregistrat profit contabil care
este destinația prioritară a acestuia: acoperirea pierderii din anii precedenți sau mărirea rezervei
legale, având în vedere că ea nu este la nivelul cerut de lege? Aceasta este obligată să își
constitui rezerva legală înainte de acoperirea pierderii din anii precedenți?
Răspunsul pe care legiuitorul îl oferă este următorul: Prioritatea este constituirea rezervei
legale, iar apoi se va acoperi pierderea. Această soluție are la baza articolul 26 din Codul Fiscal
(aliniatul 1:” Pierderea anuală, stabili tă prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din
profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va
efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit,
potrivi t prevederilor legale în vigoare din anul înregistrării acestora”) completat cu articolul
183, aliniatul 1 din Legea nr. 31/1990.

6. Rezerve statutare. Acest tip de rezerve se constituie co nform prevederilor din statutul
entităților pe seama repartizării profitului în vederea temperării dorinței acționarilor de a încasa
dividende mari în detrimentul investițiilor. Înregistrarea contabilă a constituirii acestor tipuri de
rezerve este 117. Rezultat reportat = 1063. Rezerve statutare sau contractuale.

7. Al te rezerve. Acest tip de rezerve se constituie facultativ din profitul sau din alte surse la
propunerea Consiliului de administrație și sunt aprobate de Adunarea Generală a
Acționarilor/Asociaților pentru:
– Majorarea capitalului social;
– Finanțarea unor activități;
– Acoperirea diferenței nefavorabile din anularea acțiunilor răscumpărate;
Înregistrarea contabilă pentru constituirea de Alte rezerve este: 117. Rezultat reportat =
1068. Alte rezerve. Pentru majorarea capitalului social din rezerva se va efectua înregistrarea
contabilă 1068. Alte rezerve = 1012. Capital subscris vărsat.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
12
3. ORDINE

Potrivit reglementărilor Legii nr. 82/1991 articolul 19 repartizarea profitului contabil se
înregistrează în contabilitate pe destinațiile expres prevăzut e după aprobarea situațiilor financiare
anuale. Situațiile financiare anuale trebuie însoțite de Rapoartele administratorilor, cenzorilor sau
ale auditorilor financiari și trebuie aprobate în Adunarea Generală a Asociaților/Acționarilor care
stabilește dis tribuirea profitului și dividendele. De exemplu : Adunarea Generală a Acționarilor,
cu ocazia aprobării situațiilor financiare anuale a hotărât că profitul anului 2013 de 100.000 lei să
fie repartizat pentru constituirea rezervei legale obligatorii de 5% și diferența de profit să fie
utilizată pentru acoperirea pierderilor contabile din exercițiile anterioare.
Ordinea de distribuire a profiturilor conform legislației în vigoare după aplicarea
restricțiilor legislative existente este:
– Constituirea fondului de rezervă – rezerva legală . Regimul juridic al fondului de rezervă
legală, inclusiv obligativitatea constituirii acestuia, reglementat ă atât pentru societăți pe acțiuni
cât și pentru societăți cu răspundere limitată potrivit articolului 201, aliniatul 2 din Legea nr.
31/1990: ”Dispozițiile prevăzute pentru fondurile de rezervă la societatea pe acțiuni ca și acelea
privitoare la reducerea capitalului social, se aplică și societăților cu răspundere limitată” .
Nerespectarea dispozițiilor legale privind rezerva legală de către fondatorul , administratorul,
directorul sa u reprezentantul legal al societății constituie infracți unea prevăzută de articolul 272,
aliniatul 1, punctul 4 din Legea nr. 31/1990 ce se sancționează cu închisoare de la 1 la 3 ani: ”Se
pedepsește cu închisoarea de la 1 la 3 ani fondatorul , administratorul, directorul sa u
reprezentantul legal al societății care: încalcă dispozițiile articolului 183” ;
– Acoperirea pierderii contabile;
– Distribuirea de dividende:
 distribuirea dividend elor pentru acțiuni preferențiale cu dividend prioritar fără drept de vot;
 distribuirea dividendelor ordinare (ce include și distribuirea dividendelor ce revin
fondatorilor societății);
– Majorarea capitalului social;

Așadar, prioritate la distribuirea profitului societății are întotdeauna constituirea
fondului de rezervă însă până la atingerea pragului de minim 20 % din capitalul social așa cum
a statuat și Tribunalul Tulcea prin Decizia civilă nr. 415/18.11.2004 în procesul APAPS
București împotriva SC ATBAD Tulcea având ca și obiect al litigiului plata dividendelor și a
daunelor interese către societatea APAPS București în favoarea constituirii rezervei legale de
către societatea SC ATBAD Tulcea.
Dispozițiile articolului 178 aliniatul 1 di n Legea n r. 31/1990 în formă nemodificată la
data de 03.02.2003, prevedeau ca din beneficiile societății se va prelua în fiecare an cel puțin
5% pentru formarea fondului de rezervă, până ce acesta va atinge minimum a cincea parte din
capitalul social, ori în condițiile în care în anul 2000 când a avut loc ședința AGA pentru

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
13
aprobarea bilanțului contabil pe anul 1999, nu s -a hotărât de această manieră, recurenta nu
poate invoca stoparea din profit a sumelor aferente constituirii rezervei legale.”

4. RESTRI CȚII

Conform articolului 8, litera k) din Legea nr. 31/1990 modul de distribuire a beneficiilor și de
suportare a pierderilor este cuprins în Actul Constitutiv al societății. În materie de distribuire și
repartizare a profiturilor legislația românească st ipulează câteva restricții, și anume:

1. În situația în care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nici o
distribuire din profituri, cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire
și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate potrivit OMFP
3055/2009 secțiunea 8.2.2. Imobilizări necorporale, articolul 76, aliniatul 2 ,, În situația în care
cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri,
cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat
este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate ”.

2. În situația în care cheltuielile de dezvoltare nu au f ost integral amortizate, nu se face nici o
distribuire din profituri, cu excepția cazului în care sume rezervelor disponibile pentru distribuit
și a profitului reportat este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortzate potrivit OMFP
3055/2009 secțiun ea 8.2.2 Imobilizări necorporale, articolul 80, aliniatul 3,, În situ ția în care
cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri,
cu excepția cazului în care suma rezervelor disponibile pentru distribuire și a profitului reportat
este cel puțin egală cu cea a cheltuielilor neamortizate ”.

3. Este important să reținem faptul că există și cazuri în care nu este permisă
repartizarea profiturilor, respectiv conform prevederilor articolul 69 din Lege a nr. 31/1990, dacă
se constată o pierdere a activului net (indicator calculat ca diferență dintre total active și total
datorii) , capitalul social subscris va trebui reîntregit sau redus înainte de a se putea face vreo
repartizare sau distribuire de profi t:”Dacă se constată o pierdere a activului net, capitalul social
subscris va trebui reîntregit sau redus înainte de a se putea face vreo repartizare sau distribuire
de profit” . În această situație conform Legii 31/1990 articolul 153^24 se pune problema
dizolvării sau nu a societății: ,,(1) Dacă consiliul de administrație, respectiv directoratul,
constată că, în urma unor pierderi, stabilite prin situațiile financiare anuale aprobate conform
legii, activul net al societății, determinat că diferență între tot alul activelor și totalul datoriilor
acesteia, s -a diminuat la mai puțin de jumătate din valoarea capitalului social subscris, va
convoca de îndată Adunarea Generală Extraordinară pentru a decide dacă societatea trebuie să
fie dizolvată.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
14
(2) Prin Actul Con stitutiv se poate stabili că Adunarea Generală Extraordinară să fie convocată
chiar și în cazul unei diminuări a activului net mai puțin semnificativă decât cea prevăzută la
aliniatul (1), stabilindu -se acest nivel minim al activului net prin raportare la capitalul social
subscris.
(3) Consiliul de administrație, respectiv directoratul, va prezenta Adunării Generale
Extraordinare întrunite potrivit aliniatului (1) un raport cu privire la situația patrimonială a
societății, însoțit de observații ale cenzoril or sau, după caz, ale auditorilor interni. Acest raport
trebuie depus la sediul societății cu cel puțin o săptămână înainte de data Adunării Generale,
pentru a putea fi consultat de orice acționar interesat. În cadrul Adunării Generale
extraordinare, consi liul de administrație, respectiv directoratul, îi va informa pe acționari cu
privire la orice fapte relevante survenite după redactarea raportului scris.
(4) Dacă Adunarea Generală Extraordinară nu hotărăște dizolvarea societății, atunci societatea
este ob ligată ca, cel târziu până la încheierea exercițiului financiar ulterior celui în care au fost
constatate pierderile și sub rezerva dispozițiilor articolului 10, să procedeze la reducerea
capitalului social cu un cuantum cel puțin egal cu cel al pierderilo r care nu au putut fi acoperite
din rezerve, dacă în acest interval activul net al societății nu a fost reconstituit până la nivelul
unei valori cel puțin egale cu jumătate din capitalul social.
(5) În cazul neîntrunirii Adunării Generale Extraordinare în conformitate cu aliniatul (1) sau
dacă Adunarea Generală Extraordinară nu a putut delibera valabil nici în a doua convocare,
orice persoană interesată se poate adresa instanței pentru a cere dizolvarea societății.
Dizolvarea poate fi cerută și în cazul în care obligația impusă societății potrivit aliniatului (4)
nu este respectată. În oricare dintre aceste cazuri, instanța poate acorda societății un termen ce
nu poate depăși 6 luni pentru regularizarea situației. Societatea nu va fi dizolvată dacă
reconstit uirea activului net până la nivelul unei valori cel puțin egale cu jumătate din capitalul
social are loc până în momentul rămânerii irevocabile a hotărârii judecătorești de dizolvare ”.

În cazul repartizărilor efectuate din profiturile entității mai trebu ie ținut seama și de
umătoarele aspecte:

1. Conform Codului Fiscal articolul 22, aliniatul 1, litera a): ”Contribuabilul are dreptul la
deducerea rezervelor și provizioanelor, numai în conformitate cu prezentul articol, astfel:
rezerva legală este deductib ila în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil,
înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile și se
adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea
parte din capitalul social subscris și vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de
organizare și funcționare. În cazul în care aceasta este utilizată pentru acoperirea pierderilor
sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibila
la calculul profitului impozabil.” . Așadar societatea poate să își constituie rezervă la cel nivel
dorește, însă până la atingerea pragului de 20% din capitalul social va avea caracter de
deductibilitate la calculul impo zitului pe profit.

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
15

2. Dividendele pot fi distribuite doar după aprobarea situațiilor financiare anuale, niciodată în
timpul exercițiului financiar. Trebuie să știut faptul că există și situații în care societățile nu pot
distribui dividende, un exemplu fi ind cel în care societatea înregistrează pierdere.

3. În cazul dividendelor plă tite de o persoană juridică română unei alte persoane juridice române,
dacă beneficiarul dividendelor deține de o perioad ă de 1 an împliniți, la data plă tii
dividendelor minimu m 10% din titlurile de participare ale celeilalte persoane juridice atunci
dividendele sunt scutite de impozit conform articolului 36, aliniatul 4 din Legea nr. 571/2003:
”Prevederile prezentului articol nu se aplică în cazul dividendelor plă tite de o pers oană juridică
română unei alte persoane juridice române, dacă beneficiarul dividendelor deține, la data platii
dividendelor, minimum 10% din titlurile de participare ale celeilalte persoane juridice, pe o
perioadă neîntreruptă de un an împlinit până la dat a platii acestora inclusiv” .

4. Un caz particular îl reprezintă regimul fiscal al dividendelor primite de la entități afiliate –
state membre ale Uniunii Europene. Potrivit articolului 20^1 din Legea nr. 571/2003, după data
aderării României la Uniunea Eu ropeană sunt neimpozabile și anume:
”(1) După data aderării României la Uniunea Europeană sunt, de asemenea, neimpozabile și:
A) dividendele primite de o persoană juridică română, societate -mamă , de la o filială a sa
situată într -un stat membru, dacă persoana juridică rom ână întrunește cumulativ următoarele
condiții :
1. Plătește impozit pe profit, potrivit prevederilor titlului II, fără posibilitatea unei
opțiuni sau exceptări;
2. Deține minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice situate într-un alt stat
membru, care distribuie dividendele;
3. La data înregistrării venitului din dividende deține participația minimă prevăzută la
punctul 2, pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin 1 an. (se aplică pentru dividendele
înregi strate de persoana j uridică română /sediul permanent din România al persoanei juridice
străine distribuite de o filială situată într -un stat membru, respectiv pentru dividendele plă tite de
o persoană juridică română unei alte persoane juridice române, după data intrării în vig oare a
Ordonanței de Urgență nr. 102/2013.)
Sunt, de asemenea, neimpozabile și dividendele p rimite de persoana juridică română
prin intermediul sediului sau permanent situat într -un stat membru, în cazu l în care persoana
juridică română îndeplinește cumula tiv condițiile prevăzute la punctele 1 – 3;
B) dividendele primite de sediile permanente din România ale unor persoane juridice străine
din a lte state membre, societăți -mamă , care sunt distribuite de filialele acestora situate în state
membre, dacă persoan a juridică străină întrunește, cumulativ, următoarele condiții :
1. Are una dintre formele de organizare prevăzute la aliniatul (4);

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
16
2. În conformitate cu legislația fiscală a statului membru, este considerată a fi rezident al
statului membru respectiv și, în temeiul unei convenții privind evitarea dublei impuneri încheiate
cu un stat terț, nu se consideră că are sediul fiscal î n afara Uniunii Europene;
3. Plătește, în conformitate cu legislația fiscală a unui stat membru, fără posibilitatea unei
opțiuni sau exceptări, impozit pe profit sau un impozit similar acestuia;
4. Deține minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice situate într -un alt stat membru,
care distribuie dividendele;
5. La data înregistrării venitului din dividende de către sediul p ermanent din România, persoana
juridică străină deține participația minimă prevăzută la punctul 4, pe o perioadă neîntreruptă de
cel puțin 1 an. (se aplică pentru dividendele înregi strate de persoana juridică română /sediul
permanent din România al persoane i juridice străine distribuite de o filială situată într -un stat
membru, respectiv pentru dividendele plă tite de o persoană juridică română unei alte persoane
juridice române, după data intrării în vigoare a Ordonanței de Urgență nr. 102/2013.) ”.

5. În ca zul în care plata dividendelor se efectuea ză către o societate nerezidentă , impozitul
datorat de nerezidenți pentru veniturile impozabile obținute din România se calculeaz ă, se reține
și se plătește la B ugetul de stat de către plătitorii de venituri. Totuș i, în această situație, nu se
aplică impozitul de 16%, ci cotele de impozitare care sunt cele mai favorabile dintre c ele
prevăzute de legislația româ nă și cele prevăzute de convențiile de evitare a dublei impuneri (în
cazul în care acestea există, România având încheiate în jur de 80 de astfel de convenții). Mai
mult, potrivit legislației Uniunii Europene, aplicabilă și în România, dividendele plătite unui
rezident al Uniunii Europene sunt scutite de impozit dacă, printre alte condiții, societatea
nereziden tă beneficiara a dividendelor a deținut minimum 10% din capitalul social al
întreprinderii persoana juridică română pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin 2 ani, care se
încheie la data plăț ii dividendului.

5. STIPULAȚIA PENTRU ALTUL (SALARIAȚI)

Stipulația pentr u altul reprezintă contractul sa u clauza contractuală prin care o parte
numită comitent se obligă față de altă parte numită stipulant să execute o prestație în favoarea
unei alte persoane numite terț beneficiar. Stipulația pentru altul pres upune respectarea anumitor
condiții:
A) în contract trebuie să se prevadă o stipulație certa și neîndoielnică prin care rezultă că terțul
beneficiar dobândește dreptul subiectiv de a pretinde comitentului executarea obligației în
favoarea sa;
B) terțul be neficiar trebuie să fie o persoană determinată sau cel puțin determinabila potrivit
articolului 1285 Cod Civil ”Beneficiarul trebuie să fie determinat sau cel puțin determinabil la
data încheierii stipulației și să existe în momentul în care promitentul tr ebuie să își execute
obligația. În caz contrar, stipulația profită (în beneficiul) stipulantului, fără a agrava însă
sarcina promitentului” .

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
17
Efectele stipulației pentru altul pot fi analizate prin prisma următoarelor:
A) efectele stipulației între stipulan t și comitent sunt guvernate de regulile generale de încheiere
și executare a unui contract (stipulația pentru altul e un simplu contract ce nu are particularități
specifice);
B) în raporturile dintre stipulant și terțul beneficiar (stipulația pentru altul deși la prima vedere nu
creează un raport de obligații) poate produce și anumite efecte, astfel dacă stipulantul e debitor al
terțului beneficiar, executarea prestației de către comitent are valoarea de a stinge 2 obligații:
obligația comitentuntului și o bligația stipulantului față de terț;
C) efectele sunt bazate pe trecerea patrimoniului de la promitent la terțul beneficiar în baza
contractului încheiat între comitent și stipulant. În acest raport obligațional, promitentul are
calitatea de debitor iar te rțul beneficiar are calitatea de creditor.
În acest sens, articolul 1284 din Codul Civil (”(1) Oricine poate stipula în numele său
însă în beneficiul unui terț. (2) Prin efectul stipulației, beneficiarul dobândește dreptul de a cere
direct promitentului executarea prestației.” ) prevede ca oricine poate stipula în numele său, însă
în beneficiul unui terț și, prin efectul stipulației, beneficiarul dobândește dreptul de a cere direct
promitentului executarea prestației. Cazul în care terțul beneficiar nu ac ceptă stipulația îl
eliberează pe promitent de obligația asuma tă. Stipulația poate fi revocată cât timp acceptarea
beneficiarului nu a ajuns la stipulant sau la promitent. Stipulația poate fi acceptată și după
decesul stipulantului sau al promitentului. Sti pulantul este singurul îndreptățit să revoce
stipulația, creditorii sau moștenitorii săi neputând să o facă. Stipulantul nu poate însă revoca
stipulația fără acordul promitentului dacă acesta din urmă are interesul să o execute.
Legătura dintre instituția Noului Cod Civil stipulația pentru altul și procedura
repartizării și distribuirii profiturilor se realizează la nivelul Contractelor Colective de Muncă
unice la nivel național: salariații fiind terțul beneficiar prevăzut în lege. Sindicatele participă la
negocierea contractelor Colective de Muncă în calitate de reprezentanți ai salariaților. Faptul că
negocierea Contractelor Colective de Muncă are loc între sindicat și patronat nu înseamnă că
salariații nu pot introduce în mod direct acțiune în instanță pe ntru a solicita drepturile
reglementate prin acestea.
În cadrul sistemelor de motivare a salariaților în obținerea unor cât mai bune rezultate un
rol important îl ocupa participarea acestora la profit. Sumele cuvenite pentru participarea
salariaților la pr ofit reprezintă venituri realizate ca urmare a calității de salariat potrivit
articolului 55 aliniatul 1 din Codul fiscal (”Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile
în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activi tate în baza unui
Contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioadă
la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv
indemnizațiile pentru incapacitate temporară de munc ă.”) și se vor cuprinde în venitul brut lunar
supus impozitului pe salarii și contribuțiilor.
În ceea ce privește posibilitatea participării salariaților la profit, în cazul societăților cu
capital privat Legea nr. 31/1990 nu mai prevede participarea sala riaților ca destinație expres
menționată a repartizării profitului, ci doar pentru fondatori (articolul 183, aliniatul 4, Legea nr.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
18
31/1990: ”Fondatorii vor participa la profit, dacă acest lucru este prevăzut în Actul Constitutiv
ori, în lipsa unor asemenea prevederi, a fost aprobat de Adunarea Generală Extraordinară” ).
În acest acest context, deși există și abordarea potrivit căreia nu există o restricționare a
condițiilor și termenelor de acordare de sume reprezentând stimulentele/cote -părți din fondul de
participare la profit întrucât Adunarea Generală a Asociaților es te suverană în stabilirea acestora,
Contractele colective de muncă încheiate la nivel național de până acum prevăd aceste sume ca
adaosuri la salariu pentru a nu expune societatea unor reînc adrări a sumelor acordate salariaților
sub forma participării la profit. Așadar, remunerarea capitalului uman (salariații) este realizată
prin intermediul salariului sau al altor stimulente (inclusiv prime reprezentând participarea
salariaților la profit). Salariații nu pot primi profit (acesta revenind acționarilor sau asociaților),
ci pot fi stimulați pentru obținerea de profit, evidențiind acest lucru distinct în contabilitate prin
intermediul contului 424. Prime reprezentând participarea salariaților la profit.
Este adevărat că, de -a lungul timpului, anumite acte normative (Ordonanța nr. 64/2001,
articolul, litera e) privind repartizarea profitului la societățile naționale, companiile naționale și
societățile comerciale cu capital integral de stat sau ma joritar de stat, precum și la regiile
autonome) au prevăzut în lista repartizărilor din profit să fie cuprinsă și „participarea salariaților
la profit”, care la început era văzută chiar că o repartizare directă din profit. Apoi s -a revizuit în
sens economi c și fiscal noțiunea de „participare a salariaților la profit” ca fiind de fapt „prime
privind participarea salariaților la profit”. Implicit acestea reprezintă drepturi asimilate salariilor
și tratate ca atare. Prin urmare, obligațiile față de salariați ș i contribuțiile aferente primelor
reprezentând participarea salariaților la profit se evidențiază în contabilitate, conform
prevederilor Ordinului nr. 128/2005 privind unele reglementări aplicabile agenților economici,
pe seama cheltuielilor salariale, res pectiv a cheltuielilor cu contribuțiile, în anul următor celui la
care se referă situațiile financiare. În anul în care „se constituie” respectivă participare, se
constituie provizioane pentru riscuri și cheltuieli, la nivelul sumelor totale brute suportat e de
angajat (prime și contribuții) (6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1518. Alte
provizioane și 121. Profit și Pierdere = 6812. Cheltuieli de exploatare privind provizion ale –
înregistrări în anul de constituire). Articolul 191, alin iatul 2 din OMFP nr. 3055/2009 prevede
”În vederea înregistrării primelor , reprezentând participarea personalului la profit, acordate
potrivit legii, o entitate recunoaște ca provizion costul previzionat al acestora atunci și numai
atunci când:
A) entitatea are o obligație legală sau implicită de a face astfel de plăti ca rezultat al
evenimentelor anterioare;
B) poate fi făcută o estimare certă a obligației.
O obligație curentă există atunci, și numai atunci, când entitatea nu are o altă alternativă
realis tă decât să efectueze aceste plăț i”.
După cum de altfel se poate observa, o dată cu intrarea în vigoare a OMFP nr. 1752/2005
pentru aprobarea Reglementărilor Contabile conforme cu Directivele Europene și abrogarea
Ordinului Ministrului Finanțelor Pu blice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
armonizate cu Directiva a IV -a a Comunităților Economice și cu Standardele Internaționale de

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
19
Contabilitate, precum și a OMFP nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
simplificate, armonizate cu directivele europene, contul 424. Participarea salariaților la profit a
fost redenumit în 424. Prime reprezentând participarea salariaților la profit. De reținut este faptul
că odată cu intrarea în vigoarea a OMFP nr. 3055/2009 OMFP nr. 1752/ 2005 a fost abrogat.
Bineînțeles că acest cont se utilizează atunci când există o bază legală pentru acordarea acestor
tipuri de prime.
În altă ordine de idei, o altă prevedere ce constituie o bază legală pentru acordarea
primelor reprezentând participarea salariaților la profit este Contractul Colectiv de Muncă unic la
nivel național pe anii 2011 -2014, încheiat conform articolului 10 și 11 din Legea nr. 130/1996,
republicată . Conform articolului 42, aliniatul 2, litera a) din Contractul menționat în cazul
adaosurilor la salariile de bază prevede la alte venituri cota -parte din profit ce se repartizează
salariaților, care este de până la 10 % în cazul societăților comerciale și de până la 5 % în cazul
regiilor autonome: ”Alte venituri sunt: cota -parte din pro fit ce se poate repartiza salariaților cu
aprobarea Consiliului de Administrație, care este de până la 10 % în cazul societăților
comerciale și de până la 5 % în cazul regiilor autonome”.
Aplicând standardele internaționale de contabilitatea, conform IAS 1 9 – Avantajele
salariaților sub forma primelor reprezentând participarea salariaților la profit se înscriu în
categoria avantajelor pe termen scurt. Așadar norme legislative în vig oare în România se aliniază
la Standardele internaționale de contabilitate c reionând o convergență și în domeniul repartizării
profiturilor către salariați.
O altă bază pentru analizarea problemelor legate de participarea salariaților la profit o
reprezintă numeroasele decizii ale instanțelor în procesele intentate de către angaja ți societăților.
În continuare va voi prezenta câteva decizii ale instanțelor vizând repartizarea primelor
reprezentând participarea salariaților la profit.

În procesul intentat la Tribunalul Tulcea sub nr. 393/88/2008 prin decizia civilă nr.
2218/13.11. 2009 având ca obiect plata către salariați a sumelor referitoare la participațiile la
profit s -au statuat următoarele:
”Pentru nașterea în concret a dreptului de participare la o cotă din profitul anual al
societății este necesară parcurgerea procedurii ne gocierilor dintre părțile semnatare al
Contractului Colectiv de Muncă (patronul și salariații). În lipsa procedurii de negociere,
salariații nu pot solicita obligarea societății la plata vreunei sume, ci pot solicita prin sindicatul
legal reprezentativ obl igarea societății la demararea procedurilor de negociere în vederea
stabilirii existenței și cuantumului unui astfel de drept.”

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
20

Prin sentința civilă nr. 6401/21.09.2010, în dosarul nr. 5701/3/2010 având ca obiect
beneficiile salariale reprezentate de participarea salariaților la profit, pronunțată de Tribunalul
București – Secția a VIII -a Conflicte de Muncă și Asigurări So ciale s -au statuat următoarele:
”Potrivit dispozițiilor articolului 46 aliniatul 1 din Contra ctul Colectiv de Muncă
înregistrat la Direcția de Muncă și Protecție Socială a Municipiului București sub nr.
6278/27.12.2007, depus, în copie, la dosar, la nivelul societății, odată cu aprobarea Bilanțului
în Adunarea Generală a Acționarilor, se constitui e un fond de participare a salariaților la profit,
în cota de până la 10% din profitul net realizat, stabilit pe baza Bilanțului, care va fi acordat
salariaților în cursul anului sau la sfârșitul acestuia. A șa după cum rezultă din clauza inserată în
Contra ctul Colectiv de Muncă încheiat la nivel de unitate, angajatorul și -a asumat obligația de a
constitui un fond de participare a salariaților la profit, dovada fiind faptul că se utilizează
sintagmă, se constituie”, ceea ce denotă caracterul imperativ al obl igației asumate, odată cu
aprobarea Bilanțului în Adunarea Generală a Acționarilor. Executarea Contractului Colectiv de
Muncă este obligatorie.
Așadar, din clauza contractuală mai sus menționată rezultă că este atribuția exclusivă a
angajatorului de a sta bili, prin intermediul Adunării Generale, care este valoarea fondului ce se
constituie pentru participarea salariaților la profit, deoarece s -a stabilit doar care poate fi
valoarea maximală a acestuia – în cota de până la 10 % din profitul realizat. Ca ata re, cota de
profit ce i se cuvine reclamantei trebuie calculată (evident proporțional cu numărul potențialilor
beneficiari) dintr -o cotă pe care o stabilește Adunarea Generală a Acționarilor, pentru că este
atributul Adunării Generale să stabilească care e ste valoarea cotei din profit ce se împarte
salariaților. Constituirea unui fond de participare a salariaților la profit depinde nu numai de
voința angajatorului, care și -a asumat o obligație în acest sens prin Contractul Colectiv de
Muncă, ci și de factor i externi, cum ar fi rezultatele exercițiului financiar, evoluția indicatorilor
macro și microeconomici, viziunea acționariatului asupra destinației ce trebuie acordată
profitului obținut într -un anumit exercițiu financiar, s.a.”

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
21
6. INCIDENȚ E

Din punct de vedere contabil ori ce decizie a Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților
are un impact asupra Bilanțului, respectiv asupra Contului de Profit și Pierdere.
În cazul în care asociații/acționarii vor opta pentru repartizare profitului prin distribuirea
de dividende impactul ce îl va avea acest lucru asupra capitalului societății este unul negativ,
diminuându -se valoarea acestuia.
În cazul în care asociații/acționarii vor opta pentru incorporarea profitului în rezervă sau
în capitalul subscr is vărsat impactul ce îl va avea acest lucru este unul favorabil, majorându -se
valoarea capitalului societății.
Din punct de vedere al manifestării aplicării stipulației pentru altul în cazul repartizării
profiturilor către salariații impactul este unul d ublu. După cum bine știm odată constituit
provizionul ce stă la baza acestei proceduri în anul curent vor fi afectate cheltuielile entității, deci
implicit Contul de Profit și Pierderi. În anul următor celui constituirii provizionului odată cu
aprobarea si tuațiilor financiare de către Adunarea Generală a Acționarilor/Asociaților
provizionul va fi anulat prin trecere pe contul de venituri, deci va fi deasemenea afectat Contul
de Profit și Pierdere. De amintit este faptul că partea din capitaluri afectată pri n constituirea
provizionului în anul contituiri se va anula odată cu utilizarea acestuia în anul repartizării
primelor reprezentând participații la profit salariaților. Din punct de vedere al instrumentelor de
motivare ale salariaților, s -a constatat că re partizarea de prime reprezentând cote din profit va
aduce un plus de valoare în munca salariaților motivându -i astfel să realizeze o convergentă cât
mai deplină între scopurile personale de dezvoltare profesională și scopurile organizaționale.

CONCLUZII

Din punct de vedere al impactului asupra poziției financiare ș i a rezultatelor obținute
entităț iile își relev ă modul de repartizare și distribuire a profiturilor prin intermediul Notei
explicative 3. Repartizarea profitului ce conține pe lângă datele de i ndentificare ale entității
economice și un tabel ce prezintă destinația profitului și sumele aprobate de Adunarea Generală a
Asociaților/Acționarilor. De reținut este faptul că nu se vor putea repartiza dividende decât din
profituri determinate conform leg ii.
Așadar, tot ceea ce am prezentat anterior își găsește sinteză în articolul 19 din Legea nr.
82/1991 – Legea contabilității:
”(1) În contabilitate, profitul sau pierderea se stabilește cumulat de la începutul exercițiului
financiar. Închiderea conturil or de venituri și cheltuieli se efectuează, de regulă, la sfârșitul
exercițiului financiar.
(2) Rezultatul definitiv al exercițiului financiar se stabilește la închiderea acestuia.
(3) Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinați i, după aprobarea
situațiilor financiare anuale.

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
22
(4) Pierderea contabilă reportată se acoperă din profitul exercițiului financiar și cel reportat,
din rezerve, prime de capital și capital social, potrivit Hotărârii Adunării Generale a
Acționarilor sau Asoc iaților.”
Articolul instituie regulile care se aplică în cazul rezultatului unei entități. Prin rezultatul
unei entități se înțelege profitul sau pierderea înregistrată într -o perio adă contabilă. În
contabilitate profitul sau pierderea se determina cumula tiv de la începutul perioadei de gestiune,
iar conturile de venituri și cheltuieli se închid, de regulă, la finele perio adei de gestiune, respectiv
luna. Pierderea contabilă reportată conform statutului entității se acoperă din profitul net al
perioadelor de gestiune curentă și precedentă, din rezerve și din capitalul social, din contribuțiile
suplimentare ale proprietarilor.
Deasemenea articolul 29, aliniatul 1 din aceiași Lege a contabilității subliniază
importanta existenței unei decizii de distribuire a profiturilor sau de acoperire a pierderii
contabile: ”Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de raportul administratorilor, raportul de
audit sau raportul comisiei de cenzori, după caz, și de propunerea de distribuire a profitului sau
de acoperire a pierderii contabile”.
Datorită faptului că întreaga prezentare a avut drept scop înțelegerea tehnicilor de
repartizare a rezultatului reportat în continuare voi prezenta o sinteză a înregistrărilor contabile
legate de acest subiect bazate pe reglementări le OMFP nr. 3055/2009:

În anul N:
– Închiderea conturilor de venituri: Clasa 7. Conturi de venituri = 121. Profit și
Pierdere;
– Închiderea conturilor de cheltuieli: 121. Profit și Pierdere = Clasa 6. Conturi de
cheltuieli;
– Înregistrare rezultat reportat pentru anul următor ce se va repartiza în funcție de
Hotărârea Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților: 121. Profit și Pierdere = 117.
Rezultat reportat;
– Înregistrarea rezervelor legale constituite: 129. Repartizarea profitului = 1061. Rezerve
legale;
– Înregistrarea profitului net obținut în exercițiul financiar curent, care a fost repartizat la
rezerve legale: 121. Profit și Pierdere = 129. Repartizarea profitului;
– Înregistrarea pierderilor contabile realizate în exerc ițiul financiar curent care sunt
transferate la începutul exercițiul financiar următor asupra rezultatului reportat: 117.
Rezultat reportat = 121. Profit și Pierdere;
– Înregistrare provizion aferent primelor cuvenite salariaților sub incidența stipulației
pentru altul: 6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1518. Alte
provizioane;

Universitatea de Vest Timiș oara
Facultatea de Economie ș i de Adminstrare a Afacerilor
23
În anul N+1:
– Înregistrarea profitului repartizat la dividende: 117. Rezultat reportat = 457. Dividende
de plată;
– Înregistrarea profitului repartizat la alte rez erve: 117. Rezultat reportat = 106. Rezerve;
– Înregistrare majorare capital social: 117. Rezultat reportat = 1012. Capital subscris
vărsat;
– Înregistrarea valoarea privind primele reprezentând participarea salariaților la profit: 643.
Cheltuieli cu primele r eprezentând participarea salariaților la profit = 424. Prime
reprezentând participarea salariaților la profit;
– Anulare provizion constituit în anul N având ca obiect sumele reprezentând prime
reprezentând participația salariaților la profit: 1518. Alte pro vizioane = 7812. Venituri
din provizioane;

În concluzie, conform normelor legale în vigoare pot fi atacate în justiție doar Hotărârile
Adunării Generale a Acționarilor/Asociaților nu și cele ale Consiliului de administrație. Orice
hotărâre a Consiliului de administrație este atacată la nivelul Adunări Generale a
Acționarilor/Asociaților. Adunarea Generală a Acționarilor/Asociaților are dreptul de a aproba
situațiile financiare numai dacă acestea sunt însoțite de raportul cenzorilor sau, după caz, al
audit orilor financiari pentru a se putea demara în continuare operațiunile de repartizare și
distribuire a profiturilor entității comerciale.

BIBLIOGRAFIE

1. *** IAS 19 Beneficiile angajaților

2. *** Legea nr. 130 din 1996 privind Contractul Colectiv de Muncă, pub licată în
Monitorul Oficial nr. 184 din 19 mai 1998 cu modificările și completările ulterioare

3. *** Legea nr. 287/2009 privind Codul Civil, republicată în Monitorul Oficial nr. 505 din
15 iulie 2011

4. *** Legea nr. 31/1990 – Legea societăților, republicată în Monitorul Oficial nr. 1066 din
17 noiembrie 2004

5. *** Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 927 din
23 decembrie 2003 cu modificările și completările ulterioare

6. Legea nr. 82/1991 – Legea c ontabilității, publicată în Monitorul Oficial al României,
Partea I, nr. 629 din 26 august 2002 cu modificările și completările ulterioare

Repartizarea ș i distribuirea profiturilor
24
7. *** Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru
aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în
Monitorul Oficial al României nr. 766 din 10 noiembrie 2009 cu modificările și
completările ulterioare

8. *** Ordinul nr. 128/2005 privind unele reglementări contabile aplicabile agenților
economici, publicat în Monitorul Oficial nr. 1 53 din 21 februarie 2005 cu modificările și
completările ulterioare

9. *** Ordonanța Guvernului nr. 64/2001 privind repartizarea profitului la societățile
naționale, companiile naționale și societățile comerciale cu capital integral sau majoritar
de stat precum și la regiile autonome, publicată în Monitorul Oficial nr. 536 din 1
septembrie 2001 cu modificările și completările ulterioare

10. *** Ghid pentru pregătirea candidaților la examenul de acces la stagiul pentru obținerea
calității de expert contabil și de contabil aut orizat. Ediția a II -a, revizuită , Ed. CECCAR,
București, 2013

11. Maria Bă doi: Legea contabilității comentată. Explicații. Studii de caz. Monografii
contabile, Ed. Universul Juridic, București, 2014

12. D. Mateș, C. Pereș, A. Domil, L. Caciuc, I. Pereș , C. Imbrescu, A. Dumitrescu, A. Iosif,
M. Moraru, B. Cotlet: Bazele contabilității, Ed. Mirton, Timișoara, 2011

13. D. Mateș , F. Ineovan, C. Pereș, M. Moraru, A. Iosif, D. Cotleț , C. Pavel, A . Domil, A.
Dumitrescu, N. Bobițan, C. Imbrescu, B. Cotleț : Contabilitate financiară. Concepte de
bază. Tratamente specifice. Studii de caz. Ediția a II -a revizuită și adăugita, Ed. Mirton,
Timișoara, 2012

14. N. Bobiț an, D. Dumitrescu: Contabilitate financiară. Aplicații practice, Ed. Mirton,
Timișoara, 2012

15. O. Mega n, D. Cotleț, B. Cotleț , C. Pistol: Situațiile financiare a le entităț iilor economice,
Ed. d e Vest, Timișoara, 2012

16. S. D. Că rpenaru: Tratat de drept comercial româ n, Ed. Universul Juridic, București, 2012