Studiu Privind Controlul Intern și Guvernanta Corporativa In Domeniul Militar

CUPRINS

INTRODUCERE p.8

CAPITOLUL 1. NOȚIUNI TEORETICE

1.1. Apariția și conceptul de control intern – Modelele COSO și CoCo

1.2. Componentele Sistemului de Control Intern

1.3. Guvernanța Corporativă

1.3.1. Apariția și evoluția conceptului de guvernanță corporativă

1.3.2. Relația dintre Guvernanța Corporativă și Controlul Intern

CAPITOLUL 2. IMPLEMENTAREA CONTROLULUI INTERN

2.1. Controlul Intern în Uniunea Europeană

2.1.1. Evoluția Controlului Intern în Uniunea Europeană

2.1.2. Acquis-ul comunitar al controlului intern

2.2. Implementarea controlului intern la entitățile publice din România

.

2.2.1. Cadrul normativ privind implementarea controlului intern

2.2.2. Implementarea Controlului Intern în domeniul militar

2.2.3. Etapele programului de implementare a sistemului de control intern în domeniul militar

CAPITOLUL 3. IMPLEMENTAREA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN/ MANAGERIAL LA NIVELUL U.M. NR. A

3.1. Introducere în studiul de caz

3.1.1. Motivația alegerii temei

3.1.2. Obiectivele și ipotezele cercetării

3.1.3. Metodologie

3.2. Organizarea procesului privind implementarea sistemului de control intern/ managerial

3.3. Analiza elaborării și dezvoltării Programului de dezvoltare a sistemului de control intern/managerial

3.4.Implementarea sistemului de control intern/managerial (SCM) la nivelul U.M. nr. A. (unitate de învațamânt)

3.4.1. Analiza obiectivelor U.M.

3.4.2.Stabilirea activităților/acțiunilor atașate obiectivelor

3.4.3. Stabilirea indicatorilor de performanță

3.4.4. Gestionarea riscurilor la nivelul UM nr. A

3.4.5. Analiza modului de elaborare a procedurilor formalizate pentru activitățile identificate

3.5. Implementarea standardelor de control intern/managerial la nivelul UM nr. A

3.6. Întocmirea raportărilor trimestriale și anuale cu privire la implementarea sistemului de control intern/managerial

3.7. Concluzie generală

CONCLUZII FINALE

BIBLIOGRAFIE

ABREVIERI

Anexe

Introducere

În decursul reformei economice din România s-a constatat, în cadrul actului managerial, necesitatea unui control permanent și sistematic asupra activității entităților, atât în domeniul public, cât și în cel privat. Totodată s-a considerat a fi indispensabilă adoptarea și aplicarea unui nou tip de management la nivelul entităților publice, iar prin aceasta s-a acordat o deosebită importanță funcției de control. În decursul timpului controlul a evoluat și evoluează continuu prin apariția altor tipologii de control datorită mediului în care funcționează, mediu care la rândul său este într-o continuă schimbare. Astfel cel mai nou concept de control este controlul intern.

Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entității publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanță cu obiectivele acesteia și cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient și eficace, care include structurile organizatorice, metodele și procedurile.

Se consideră că în orice entitate publică există un anumit sistem de control intern, întrucât lipsa acestuia ar duce la crearea de grave distorsiuni. Fiecare conducător se organizează pentru a-și conduce activitatea prin definirea sarcinilor individuale ale personalului, stabilirea concretă a metodelor de lucru, supervizarea activităților personalului. Toate acestea la un loc creează premisele necesare existenței controlului intern. Se observă astfel că majoritatea conducătorilor din entitățile publice utilizează, în măsură diferită, elemente componente ale sistemului de control intern. Însă s-a considerat necesară elaborarea unui cadru legislativ, prin care conducătorii entităților publice sunt îndrumați în vederea implementării cât mai corecte a controlului intern.

Cadrul legal existent descrie responsabilitatea managerială ca pe un proces în care managerii de la toate nivelurile sunt responsabili pentru deciziile luate și acțiunile întreprinse pentru a atinge obiectivele entității din care fac parte. Acest lucru implică răspunderea managerilor pentru o bună guvernanță financiară.

Sistemul propriu de control intern, existent în fiecare entitate trebuie să fie dezvoltat și perfecționat până la nivelul care să permită conducerii deținerea unui cât mai bun control asupra funcționării entității în ansamblul său. Precum și a fiecărei activități, în scopul realizării obiectivelor fixate.

În urma studiului întreprins și a parcurgerii bibliografiei am conceput și structurat lucrarea pe trei capitole, care la rândul lor se divizează în subcapitole. Primul capitol Noțiuni teoretice prezintă problematica controlului intern și a guvernanței corporative. Acesta este structurat la rândul lor în trei subcapitole. În primul subcapitol Apariția și conceptul de control intern – Modelele COSO și CoCo face o scurtă introducere în cadrul controlului intern și prezintă principalele aspecte ale apariției lui. Al doilea subcapitol Componentele Sistemului de Control Intern face referire la controlul intern și auditul intern, cele două componente ale sistemului și prezintă legătura dintre acestea. În ultimul subcapitol Guvernanța Corporativă am prezentat apariția acestui concept și, totodată, am făcut referire la legătura dintre controlul intern și acest concept.

Al doilea capitol Implementarea controlului intern cuprinde două mari subcapitole Controlul Intern în Uniunea Europeană și Implementarea Controlului Intern la entitățile publice din România. Astfel subcapitolul Controlul Intern în Uniunea Europeană prezintă evoluția conceptului de control intern în cadrul Uniunii Europene, cât și acquis-ul comunitar al acestuia. Deoarece normele impuse la nivelul uniunii nu sunt toate cu caracter obligatoriu se observă deosebiri la nivelul implementării în cadrul fiecărei țări. Al doilea subcapitol Implementarea controlului intern la entitățile publice din România prezintă cadrul normativ al controlului în România, particularitățile controlului intern în cadrul entităților militare, iar în cele din urmă sunt prezentați pașii care trebuiesc a fi urmați în cadrul implementării controlului intern.

Al treilea capitol este reprezentat de partea aplicativă a lucrării, în care este prezentat un studiu de caz privind implementarea controlului intern la unitatea militară nr. A. În cadrul acestui studiu se va începe cu prezentarea organizării procesului de implementare, în care se va prezenta componența comisiei de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a implementării și dezvoltării sistemului de control intern/managerial, stabilirea responsabilităților comisei în funcție de specificul unității. Următorul pas este de a stabili și anliza obiectivele unității miliare pe baza obiectivului fundamental al unității și în concordanță cu dispozițiile controlului intern. Pe baza acestor obiective se stabilesc riscurile la care este supusă unitatea și modul de combatere al acestora.

Pentru o bună implementare a controlului intern vor fi implementate standardele de control intern. Astfel se vor identifica standardele implementate la nivelul U.M. nr. A pe baza cerințelor generale de implementare.

Prin urmare lucrarea este orientată în vederea obținerii de date privind controlul intern, însă partea dinamică a acesteia particularizează acest concept pentru o mai bună înțelegere. În ultima parte sunt prezentate situațiile anuale întocmite în vederea evaluării implementării sistemului de control intern. Concluzia studiului de caz fiind dată de felul în care controlul intern a fost implementat, fiind motivată în conformitate cu prevederile ordinului M. 75/2012. Utilitatea acestei lucrări este dată de noutatea temei abordate și de studiul de caz efectuat, care este printre primele de acest gen.

Capitolul 1. Noțiuni teoretice

1.1. Apariția și conceptul de control intern – Modelele COSO și CoCo

Etimologia cuvântului control provine din latinescul contra rolus, prin care se înțelege verificarea unui act duplicat după original. Potrivit Dicționarului explicativ al limbii române, controlul este o analiză permanentă sau periodică a unei activități sau a unei situații pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire.

Legislația română definește controlul intern ca fiind ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entității publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanță cu obiectivele acesteia și cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor publice în mod economic, eficient și eficace; acesta include de asemenea structurile organizatorice, metodele și procedurile.

Noțiunea de control intern este strâns legată de apariția Comitetul de Sponsorizare al Organizațiilor (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), cunoscut și sub numele de COSO. Acest comitet a apărut în anii ’80 la inițiativa senatorului american Treadway.

Potrivit definiției date de modelul COSO, în 1992, controlul intern este un proces implementat de către Consiliul de Administrație, conducere și personalul unei organizații destinat să ofere o asigurare rezonabilă în ceea ce privește realizarea obiectivelor.

Următoarea etapă importantă în definirea conceptului de control intern este apariția modelului CoCo (Criterii privind Comitetul de Control), care vine în completarea modelului COSO. Astfel în 1995 Institutul Canadian al Contabililor Autorizați (ICCA) propune un nou model bazat pe gruparea criteriilor de control.

În concepția modelului CoCo, controlul intern este reprezentat de ansamblul care include: resurse, sisteme, procedee, structuri, cultura organizației și alte elemente care puse împreună contribuie la atingerea obiectivelor.

Modelul COSO

În cadrul acestui model controlul intern este reprezentat de cinci elemente legate între ele: mediul de control, evaluarea riscurilor, activitățile de control, informarea și comunicarea, monitorizarea.

1. Mediul de control

Reprezintă atitudinea generală, integritatea, valorile etice și comportamentele angajaților, filozofia și stilul de operare al managementului, modul de atribuire a autorității și responsabilității și sistemul de organizare și dezvoltare a consiliului de administrație.

Mediul de control este unul din elementele cheie, de care întreprinderea are nevoie pentru a-și asigura un sistem de control intern eficient. Astfel, ne putem confruntă cu:

un mediu de control favorabil, care presupune existența unui climat în care valorile de etică sunt privilegiate, care utilizează, acceptă și apreciază controlul, ceea ce înseamnă că regulamentele interioare și codurile de conduită etică există și sunt luate în considerație de toți factorii, inclusiv de către managementul general;

un mediu de control adecvat, în care se respectă legile, regulile, procedurile, terții-parteneri, salariații, contractele încheiate și astfel activitățile entității sunt stăpânite;

un mediu de control deteriorat, în care nu există proceduri formalizate, se evită controalele, există încălcări ale normelor de conduită și reglementărilor de funcționare sau chiar nerespectări ale cadrului legislativ – toate acestea prejudiciind controlul intern.

2. Evaluarea riscurilor

Evaluarea riscurilor presupune definirea obiectivelor și condițiilor pe care să le avem în vedere în special pentru gestionarea schimbării. Evaluarea mai presupune identificarea riscurilor în organizație, pentru a le putea stăpâni sau eventual diminua.

Conform INTOSAI GOV 91302, scopul gestionării riscului entității este acela de a permite managementului unei entități să identifice elementul de nesiguranță privind atingerea obiectivelor stabilite și riscul asociat acestuia (deciderea acțiunilor care să îl limiteze sau să îl înlăture) și să aibă oportunitatea de a spori capacitatea de adăugare de valoare, sau, în termeni utilizați în sectorul public, de a oferi servicii mai eficiente, economice și eficace și de a ține cont de valori cum ar fi echitatea și dreptatea. Riscul poate fi considerat, în sens negativ, o incertitudine, o amenințare, un obstacol sau în sens pozitiv, o oportunitate.

3. Activitățile de control

Activitățile de control sunt elementele specifice care permit administrarea entității în conformitate cu obiectivele generale ale controlului intern. Aceste activități sunt de o mare diversitate, în funcție de entitate, cultura organizațională, structura organizatorică, numărul activităților. Aceste activități se efectuează în întreaga organizație, la toate nivelurile ierarhice și de către toate funcțiile și constau în indicație, recomandare, decizie, hotărâre, sancțiune, aprobare, aviz, îndrumare, apreciere, plan, program, analiză, pe de o parte și autorizații, verificări, reconcilieri, revizuiri, separarea sarcinilor, raport, buget de venituri și cheltuieli, cont de profit și pierdere, bilanț contabil, dare de seamă, tehnici informatice, cercetare operațională, simulare, grafice, drum critic, pe de altă parte.

În practică, pentru asigurarea unui nivel rezonabil al controlului intern, există următoarele tipuri de verificări: controale preventive – efectuate pentru a evita evenimente nedorite; controale de detecție – efectuate pentru a detecta și corecta evenimentele nedorite; controale directive – efectuate pentru a se produce un eveniment dorit; controale administrative – inventarierea patrimoniului, controlul valorilor din casierie etc.; controale contabile; controale fizice.

În prezent, în România, structura sistemului de control intern al unei entități publice cuprinde:

controlul financiar preventiv – control ex-ante obligatoriu, stabilit prin lege, care se efectuează a priori asupra operațiilor patrimoniale ale entității publice și se realizează de persoane desemnate special;

controlul legislativ de conformitate, cu reglementările legale de bază și specifice, realizat de compartimentul juridic;

controlul mutual – realizat pe orizontală, asupra lucrărilor primite și predate, efectuat pe baza reglementărilor procedurale ale operațiilor;

controlul ierarhic – realizat pe verticală de diferite niveluri ierarhice;

controlul administrativ – efectuat prin organele specializate de control, prin compartimente de inspecție;

controlul contabil – coordonat de contabilul-șef, constând în verificarea realității operațiunilor contabile;

controlul de gestiune – având ca obiect principal controlul patrimoniului, al existenței bunurilor și valorilor, este obligatoriu, conform legii, și se execută cel puțin o dată pe an;

controlul managerial – executat de manageri la toate nivelurile și având ca obiective aspecte generale privind organizarea și funcționarea eficientă a entităților publice.

Toate aceste controale sunt la dispoziția managementului și trebuie coordonate, dezvoltate sau reduse, înființate sau anulate, în funcție de evoluția riscurilor din unitate. Peste tot acest sistem de control intern apare auditul intern, ca parte a acestuia, care, pe baza procedurilor standardizate, evaluează controlul intern și consiliază managementul entității.

4. Informație și comunicare

Aceste două elemente sunt cele care ajută organizația să funcționeze eficient în condițiile impuse de management. Informațiile au două surse de proveniență: externe (directive guvernamentale, legi, analize) și interne (informații de contabilitate, evidențe operative), iar comunicarea eficientă a acestor informații asigură eficiență și eficacitate managementului aplicat în entitate.

Sistemul de informații dintr-o entitate trebuie să furnizeze conducerii de la diferitele niveluri ierarhice și tuturor celor interesați informațiile necesare pentru exercitarea controlului intern. Astfel pentru a fi utile, informațiile trebuie să respecte trei categorii: să fie exhaustive, să fie exacte și să se refere la operațiuni reale.

Comunicarea constă în elaborarea manualelor de proceduri și a altor decizii și transmiterea lor către compartimentele și persoanele care sunt obligate să le respecte. În aceste manuale se precizează rolul și responsabilitățile personalului referitoare la controlul intern și la raportarea către nivelurile ierarhic superioare, asupra activităților desfășurate și a performanțelor obținute. Raportarea cuprinde, de regulă, excepțiile și abaterile de la parametri prestabiliți.

Controlul intern are relații cu cei controlați prin intermediul informațiilor și comunicațiilor, completate de referințe privind mediul extern. Toate acestea ajung la vârf și managementul le monitorizează și dă dispoziții pentru realizarea lor. Un control intern bun trebuie să privească la lumea înconjurătoare, să aibă semnale de jos și din afară, să-și cunoască obiectivele care trebuie actualizate periodic și apoi să se organizeze pentru a stăpâni riscurile.

5. Monitorizarea

Monitorizarea este procesul care evaluează calitatea performanțelor în timp, fiind realizată prin activități de supervizare continuă și evaluare. Este considerată ca fiind cea mai importantă componentă a modelului COSO și este realizată prin activități de supervizare continuă, evaluări separate sau prin combinarea celor două. Deficiențele constatate în timpul monitorizării sistemului de control intern trebuie raportate superiorilor ierarhici.

Monitorizarea continuă se realizează în cursul efectuării operațiunilor și include managementul și activități de supraveghere și alte acțiuni pe care le întreprinde personalul pentru a-și îndeplini propriile sarcini.

Aria și frecvența evaluărilor separate vor depinde de evaluarea riscurilor și de eficacitatea activităților de monitorizare continuă.Componentele modelului COSO, așa cum au fost prezentate, creează o sinergie care formează un sistem integrat ce reacționează în mod dinamic la condițiile schimbătoare ale mediului extern.

Modelul CoCo

În concepția modelului CoCo controlul intern este reprezentat de structura organizației care include resurse, sisteme, procedee, structuri, cultura organizației și alte elemente care, puse împreună, contribuie la atingerea obiectivelor.

Modelul de control intern CoCo, este un model ce se poate aplica atât unei echipe, cât și unui grup de lucru. Acesta are cinci elemente esențiale: scopul, angajamentul, capacitatea, monitorizarea și învățarea. În cadrul acestor elemente sunt atribuite 20 de criterii de control.

Scopul

Scopul cuprinde criterii care fac posibilă orientarea organizației. Aceste criterii fac referire la: obiectivele organizației – aici sunt incluse misiunea, viziunea, strategia; riscuri și oportunități; politici; planificare și indicatori de performanță.

Anagajamentul

Prin această componentă se identifică identitatea și valorile organizației. Aici este vorba de valorile etice (integritatea), politicile în materie de resurse umane; răspunderile și responsabilitățile; obligația de raportare; încrederea reciprocă.

Capacitatea

Această componentă a modelului de control CoCo ajută la identificarea componenței organizației, referindu-se la: cunoștiințe, competețe și instrumente, procese de comunicare, informații, coordonarea activităților de control.

Monitorizarea și învătare

Prin criteriile monitorizării și învățării se contribuie la evoluția organizației și se supraveghează mediul extern și intern al acesteia. De asemenea sunt monitorizate performanțele, revizuite ipotezele, reevaluate informațiile deținute și necesitatea de informații.

Modelul de control CoCo este o completare a modelulul COSO, recomandările facute în modelul CoCo bazându-se pe conceptele modelului COSO. Modelul CoCo este considerat de către specialiști un model slab, dar este totuși mult mai favorizat decât modelul COSO.

Modelul de control CoCo are în vedere ca fiecare organizație să influențeze personalul prin învățare. Dar acest model induce o cultură organizațională lipsită de vină. Astfel o greșeală efectuată este considerată utilă pentru învățare și nu presupune aplicarea de sancțiuni. Pentru manageri aceasta este o problemă mai delicată, de aceea aici se impune să vorbim despre atitudine și despre schimbarea mentalității oamenilor.

Astfel, este considerat cel mai corect că în practică, cea mai bună soluție este să aplicăm, în organizațiile noastre, părțile bune din ambele modele.

1.2. Componentele Sistemului de Control Intern

Controlul intern, managementul riscurilor și guvernanța sunt cele trei mari componente ale guvernanței corporative. Controlul intern ajută la atingerea obiectivelor guvernanței, care este legată direct de managementul riscurilor, întrucât prin acesta sunt înțelese cu ușurință problemele care apar într-o organizație.

Sistemul de control intern are două mari componente: controlul intern și auditul intern. Auditul intern are responsabilitatea de a înțelege, superviza și evalua activitatea controlului intern.

Sistemul de control intern trebuie dezvoltat și perfecționat în cadrul entităților astfel încât acesta să permită conducerii să dețină un cât mai bun control asupra funcționalității entității. Activitățile de control sunt reprezentate de sisteme, aranjamente, proceduri care asigură îndeplinirea obiectivelor organizației. Finalitatea controlului intern este reprezentată de realizarea cât mai eficientă a obiectivelor.

Standardele de control intern reprezintă un aport important pentru cunoașterea principiilor generale de bună practică în domeniu, pe baza cărora entitățile își pot stabili structuri de aplicare a sistemelor de management.

Controlul intern reprezintă ansamblul tuturor formelor de control care pot fi întâlnite în cadrul unei entități. Controlul intern poate lua mai multe forme în cadrul unei organizații, cele mai importante fiind: autocontrolul activității, controlul mutual, controlul ierarhic, controlul partenerial, controlul de calitate, controlul financiar preventiv, controlul de gestiune, controlul financiar-contabil, controlul administrativ, inspecții.

Controlul intern este un proces dinamic care trebuie să se adapteze din mers la modificările cu care se confruntă. Implicarea directă a conducerii este indispensabilă, precum și implicarea personalului de la toate nivelurile ierarhice ale organizației. Aplicarea unui control intern satisfăcător este strâns legată de existența unor bune practici prin monitorizarea, evaluarea, adaptarea și actualizarea continuă a implementării acestora.

Controlul intern este un proces desfășurat de toți angajații entității și este coordonat de responsabilii tuturor compartimentelor din cadrul unei entități, prin procedurile operaționale de lucru și se află în răspunderea managerului general/ ordonatorului de credite, care trebuie să îl implementeze și să îl monitorizeze.

În scopul implementării controlului intern este necesar a se ține cont de următoarele principii: principiul organizării, principiul universalității, principiul permanenței, principiul informării, principiul calității personalului, principiul armoniei și principiul autocontrolului.

Conform principiul organizării fiecare organizație trebuie să elaboreze o organigramă în care sunt descrise toate structurile și un manual de proceduri în care sunt definite responsabilitățile, delegările de competență, sarcinile, etc.

Principiul autocontrolului dă controlului intern posibilitatea de a găsi singur neregularitățile, făcând astfel posibilă îndreptarea acestora.

Principiul permanenței dă flexibilitate controlului intern, asigurând astfel adaptarea la schimbările interne și externe apărute.

Prin principiul universalității sunt impuse proceduri de control, permanente, atât pentru toate persoanele din entitate, cât și pentru toate elementele de activ și pasiv.

Principiul informării impune două condiții organizației, rezultate în urma activității de control: să fie verificabilă și să fie utilă.

Principiul armoniei constă în adaptarea continuă a controlului intern, având în vedere faptul că într-o organizație apariția riscurilor care pot afecta sistemul este aproape continuă.

Principiul calității personalului implică o politică serioasă de recrutare a personalului pe de o parte, dar și formare profesională permanentă, motivare prin remunerație și fixare de obiective profesionale, pe de altă parte.

Auditul intern este o activitate independentă și obiectivă care dă unei organizații o asigurare în ceea ce privește gradul de control deținut asupra operațiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătății operațiunile și contribuie la adăugarea unui plus de valoare. Auditul intern ajută organizația să își atingă obiectivele evaluând procesele sale de management al riscurilor, de control și de conducere a întreprinderii, făcând propuneri pentru a consolida eficacitate.

Auditul public intern este activitatea funcțional independentă și obiectivă, care dă asigurări și consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor și cheltuielilor publice, perfecționând activitățile entității publice; ajută entitatea publică să își îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică și metodică, ce evaluează și îmbunătațește eficiența și eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului și a proceselor de administrare.

Profesia de audit intern se bazează pe un cadru de referință flexibil, recunoscut în întreaga lume, care se adaptează la particularitățile legislative și de reglementare ale fiecărei țări, cu respectarea regulilor specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate și cultura organizației respective.

Rolul auditului intern este acela de a asista managerul, pentru a-i permite să-și administreze cât mai bine activitățile. Acesta are obligația de a găsi mijloace care să contribuie la îmbunătățirea controlului pe care fiecare manager îl are asupra activităților sale și a celor pe care le coordonează. Se admite faptul că auditul intern consiliază, asistă și recomandă, însă acesta nu decide, aceasta rămânând responsabilitatea managerului.

Activitatea de audit intern este una programată ce trebuie realizată în conformitate cu standardele în vigoare, fiind derulată pe baza unui program, în care auditorul cumulează toate ideile într-un raport constructiv. Procesul de audit intern trebuie derulat etapizat, astfel încât auditorul să poată valorifica toate aspectele controlului intern și să conducă la îmbunătățirea acestuia.

Se poate afirma că acolo unde există control intern există și audit intern, deoarece scopul principal al auditului intern, obiectul său de activitate, este controlul intern.

Procedura de audit intern se realizează concomitent aspra întregii activități a controlului intern, fiind urmărite următoarele caracteristici:

legalitatea, regularitatea, încadrarea în plafoanele valorice a activităților, operațiunilor și acțiunilor;

eficiența și eficacitatea operațiunilor pentru atingerea obiectivelor stabilite;

economicitatea operațiunilor, activităților și acțiunilor, caracteristică realizată prin respectarea condiției costului minim.

Obiectivele auditorului intern privind controlul intern au la bază exactitatea, realitatea și integritatea înregistrărilor, întrucât evaluarea controlului intern reprezintă un mijloc care are ca finalitate controlul situațiilor financiare.

Activitatea auditorului are implicații asupra unui sistem, entitate, program, activitate, nu și asupra persoanelor. Însă descoperirea unor fraude, încălcarea legii sau a regulamentelor interne, vor trage la răspundere persoanele direct implicate.

Trebuie înțeles că auditul este acea parte a sistemului de control care realizează o evaluarea independentă a controlului intern, acesta nu este implicat în realizarea lui. Auditorul evaluează procesele de control intern derulate în cadrul activității și asigură managerii asupra funcționalității controlului.

Concluzionez că auditul intern face parte din sistemul de control intern, dar este diferit prin prisma faptului ca este o evaluare suplimentară a tuturor activităților care se desfășoară în cadrul une organizații, fiind utilă managementului în procesul decizional.

1.3. Guvernanța Corporativă

1.3.1. Apariția și evoluția conceptului de guvernanță corporativă

Termenul de guvernanță corporativă a apărut în limbajul comun în anii 70’, în urma sandalului de la Watergate, când se descoperise implicarea marilor companii americane în politică, prin contribuțiile acordate diferitelor partide politice. Acest concept își are originea în legile falimentului, mecanismele corporației și mecanismele de sancționare judiciară.

Guvernanța corporativă a luat naștere ca un răspuns la o serie de eșecuri imense în domeniul privat, într-un interval de timp foarte scurt. Printre aceste eșecuri amintim: eșecurile și scandalurile financiare din Marea Britanie – între anii 1986 și 2001, apoi au urmat o serie de eșecuri și scandaluri financiare în SUA – printre acestea amintim: Enron(2001), Allied Irish Bank (2002), WorldCom (2002). Nici Europa nu a scăpat, exceptând Marea Britanie, aici având loc trei mari eșecuri și scandaluri financiare, și anume: Comisia Europeană (1999/2002), Anderson (2001) și Parlamat (2003/2004). În urma acestor eșecuri s-a conturat și la nivel European termenul de guvernanță corporativă, începând cu anul 1997.

Eșecurile marilor corporații internaționale din ultimii 20 de ani au creat o perspectivă negativă asupra numeroaselor problemele cu care se confruntă organizațiile.

Principiile și codurile guvernanței corporative au fost dezvoltate și completate de OECD și Banca Națională. Astfel în anul 1999 au fost elaborate Principiile OECD privind organizarea corporațiilor, acestea fiind singurele principii acceptate pe plan mondial în ziua de astăzi, ele fiind unul din cei 12 piloni de bază ai stabilității finaciare internaționale.

Principiile și practicile care stau la baza guvernanței corporative pot fi aplicate în egală măsură sectorului public și privat.

Potrivit OECD, guvernanța corporativă reprezintă:

Un set de relații între managementul societății, consiliul de administrație, acționarii săi și alte grupuri de interese în societate;

Structura prin care se stabilesc obiectivele societății și mijloacele pentru realizarea acestor obiective și pentru monitorizarea performanțelor;

Sistemul de stimulente acordate Consiliului de Administrație și conducerii pentru a mări obiectivele care sunt în interesul societății și al acționarilor și pentru a facilita monitorizarea.

Se poate observa o diferență între modelul de conducere corporativă din SUA și cel din Europa. În SUA accentul cade pe acționari, în timp ce în Europa, politicile și legislația în vigoare au în vedere atât interesul acționarilor, cât și interesul angajaților, creditorilor, comunității locale și organizațiilor civice.

Astăzi, guvernanța corporativă este principala formă de organizare a activității economice din economia mondială. Principalele caracteristici pe care se bazează succesul acesteia permit circulația eficientă a capitalului de la investitori și către investitori, asigurând funcționarea eficientă a unei companii mari. Acestea sunt: răspunderea investitorilor, transferul liber al capitalului, personalitatea juridică, managementul centralizat.

Principiile guvernaței corporative valabile astăzi sunt principiile elaborate de OECD din 2004, acestea fiind: drepturile acționarilor, tratamentul echitabil al acționarilor, rolul stakeholderilor în guvernanța corporativă, diseminarea informațiilor și transparența, responsabilitatea consiliului de administrație și asigurarea unui cadru eficient pentru guvernanta corporativă. Aceste principi nu vizează impunerea unui model universal de guvernanță corporativă, însă pe termen lung se urmărește elaborarea unor standarde globale de guvernanță corporativă.

Pe plan internațional cele mai multe soluții de implementare a politicilor și principiilor guvernanței corporative sunt întâlnite sub forma codurilor de bună practică, a reglementarilor sau îndrumătoarelor. În Uniunea Europeană există mai mult de 35 de coduri, fiecare țară având cel puțin un cod de guvernanță.

Codurile de bună practică pot fi emise atât de entăți guvernamentale, cât și de bursele de valori mobiliare, comisiile de valori mobiliare, asociațiile oamenilor de afaceri, asociațiile de protecție a drepturilor acționarilor, etc.

În România primul cod al guvernanței corporative a fost realizat de Inițiativa privind Guvernanța Corporativă pe Democrația Economică din România.

În literatura de specialitate s-au conturat trei modele de guvernanță corporativă: modelul american, modelul german și modelul japonez.

Modelul de guvernanță corporativă american se bazează pe dominația persoanelor independente și acționarilor individuali care nu sunt legați de corporație prin relații de afaceri. Elementul pozitiv al acestui model este asigurarea mobilității investițiilor și plasării lor din domeniile neeficiente și aflate în stagnare în cele care se dezvoltă eficace.

Modelul de guvernanță corporativă german se bazează pe concentrarea înaltă a capitalului, acționarii majoritari fiind strâns legați de corporație prin interese comune.

Modelul de guvernanță japonez se caracterizează prin participarea activă a statului la planificarea strategică a companiilor.

Privind cele trei modele de guvernanță, cele mai apropiate de managementul românesc sunt cel american și cel german.

1.3.2. Relația dintre Guvernanța Corporativă și Controlul Intern

Guvernanța corporativă este baza apariției controlului intern. Controlul intern reprezintă un model de aplicare a guvernanței corporative, însă acesta nu înlocuiește întru totul guvernanța.

În practică guvernanța este asociată controlului intern, însă are și caracteristici diferite acestuia.

Guvernanța corporativă încearcă să implementeze sisteme de analiză a riscurilor, verificare, evaluare și control, care să contribuie la realizarea unui management eficient. Din acest motiv, conceptul de guvernanță corporativă este abordat împreună cu managementul riscurilor și sistemului de management financiar și control intern.

Guvernanța are, printre altele, scopul de a asigura îndeplinirea obiectivelor unei entități, acest scop fiind realizat prin controlul intern. Controlul intern este considerat, potrivit IAASB și IFAC, a fi procesul început și efectuat de cei însărcinați cu guvernanța, conducere și alți angajați, în vederea furnizării unei asigurări rezonabile despre realitatea obiectivelor cu privire la credibilitatea raportării financiare, eficiența activității și conformitatea cu legislația în vigoare.

Deși guvernanța și controlul intern sunt strâns legate între ele în cadrul unei organizații, acestea au principii diferite pentru realizarea obiectivelor. În cadrul guvernanței corporative, OECD prezintă următoarele principii:

Drepturile acționarilor companiei (dreptul de a-și transmite sau transfera acțiunile, de a alege membrii consiliului de administrație, etc.);

Tratamentul echitabil al acționarilor (trebuie prevenite tranzacțiile abuzive, bazate pe informații confidențiale);

Rolul și atribuțiile deținătorilor de titluri în Guvernanța Corporativă;

Informațiile privind compania și transparența (obligația firmelor de a folosi auditori externi independenți pentru certificarea rapoartelor);

Responsabilitățile Consiliului, ale directorilor executivi și ale celor non-executivi.

Principiile controlului intern fac referire la universalitate, permanență, informare, organizare, autocontrol, calitatea personalului și armonie. Toate aceste principii fac ca implementarea controlului intern să fie una corectă și care să ducă la îndeplinirea obiectivelor organizației.

Concluzionez că guvernanța corporativă are contribuții majore în cadrul managemetului firmei, principiile acesteia fiind foarte importante, neacordarea unei importanțe cuvenite ducând la eșecuri financiare. O importanță deosebită în aplicarea guvernanței o are controlul intern, prim implementarea corectă a acestuia și îndeplinirea obiectivelor propuse de firmă.

Capitolul 2. Implementarea controlului intern

2.1. Controlul Intern în Uniunea Europeană

2.1.1. Evoluția Controlului Intern în Uniunea Europeană

Controlul intern nu este înțeles în același mod în toate țările, pe de o parte există țări cu instituții specializate de control intern, iar de pe de altă parte în unele țări responsabilitatea controlul intern este dată instituțiilor administrative în cauză. De asemenea, există țări în care controlul intern este integrat în administrație.

Controlul intern a existat dintotdeauna în toate țările, dar sub forme diferite. Odată cu dezvoltarea conceptului de guvernanță, s-a încercat și dezvoltarea controlului intern. În Europa sistemul de control intern a cunoscut o modernizare rapidă, respectiv ultimii 10-15 ani. Implementarea sistemului de control intern are la bază nevoia de stabilire a unor norme comune.

Reforma administrației publice s-a aflat pe agenda multora dintre Statele Membre UE timp de mai multe decenii. În timp ce reformele mai generale ale „noului management public” au fost mai intense în anii 1990, este interesant de observat cum domeniile controlului public intern par în schimb să fi fost supuse reformelor abia după anul 2000. Aceste din urmă reforme ar putea fi explicate prin nevoia obiectivă de a gestiona riscurile. În această perioadă, CPI a devenit o parte integrantă vitală și utilizată pe scară largă în majoritatea sistemelor de guvernanță din Europa.

Cele mai evidente evoluții ale componentelor Controlului Intern în Uniunea Europeană au rezultat dintr-o atenție crescândă acordată obiectivelor, managementului performanțelor și riscului, dar și guvernanței corporative. O astfel de evoluție a condus la introducerea standardelor naționale și internaționale și a bazelor legale definite într-un mod cât mai clar.

Deși Uniunea Europeană impune standarde de implementare a controlului intern, fiecare țară a adoptat aceste standarde în funcție de specificul și nevoile ei. Astfel există țări în care sistemele de control sunt clar formulate prin legi specifice (de exemplu Grecia, Slovacia) sau țări în care acesta este inclus explicit în alte reglementări financiare, cum ar fi: legea bugetului (Finlanda), legea finanțelor publice (Ungaria), legea guvernului (Estonia), ghiduri și manuale. Există și țări în care controlul intern nu este reglementat în mod explicit, însă este creat un clar în regulile și regulamentele existente ale instituțiilor; o astfel de țară este Danemarca care cuprinde controlul intern în baza ordinului contabilității publice/ ghidul responsabilităților de management. Multe țări implementează sistemul de control intern în conformitate cu standardele impuse de modelul de control intern COSO sau ghidul elaborat de Organizația Internațională a Instituțiilor Supreme de Audit (INTOSAI). Un astfel de sistem de control intern apare în special în cazul statelor membre noi (Bulgaria, România, Ungaria), dar și a altor țări precum Finlanda, Olanda, Regatul Unit al Marii Britanii.

În țările în care sistemul de control intern este descentralizat explicit, s-a considerat necesară integrarea managementului riscurilor în acest sistem, însă această integrare a fost făcută în mod distinct. Spre exemplu în Estonia în reglementările privind planificarea strategică este stipulată obligația de a prezenta un rezumat al analizei riscurilor și o analiză a mediului. O altă țară care pune accent pe realizarea analizelor de risc este Suedia, care impune identificarea circumstanțelor care constituie riscuri în îndeplinirea obiectivelor stabilite și luarea măsurilor de diminuare a acestor riscuri. Există însă și țări în care nu a fost necesară formularea de strategii de gestionare a riscurilor, acestea fiind implementate neoficial în unele departamente.

O deosebită importanță se acordă evaluării controlului intern, evaluare care este făcută prin auditul intern. Majoritatea țărilor Uniunii Europene au luat măsuri pentru asigurarea coordonării și armonizării controlului intern pe întreg sectorul administrației guvernamentale centrale. Astfel în mai mult de jumătate din țări există o entitate specifică cu atribuții în propunerea de reglementări, armonizarea standardele diferitelor componente de control intern, monitorizarea calității și a performanței în general și stabilirea si coordonarea activităților de instruire profesională (Finlanda, Lituania, Olanda, Portugalia și Slovenia). Aceste entități pot face parte din Ministerul Finanțelor, putând fi, de asemenea sprijinite de consilii sau comitete de consiliere independente. În țările în care nu există un organ specific de armonizare, această funcție este preluată de anumite aranjamente de creare de rețele care pot furniza nivelul necesar de coordonare și armonizare (Austria, Cipru, Danemarca, Germania, Letonia).

Multitudinea reformelor din administrațiile publice demarate în unele țări la începutul anilor ’80 nu a lăsat niciunul dintre statele membre UE neafectat, inclusiv sub aspectul controlului intern. Însă fiecare țară a urmat traiectorii diferite și specifice privind controlul intern, datorită țintelor diferite pe care acestea și le-au propus. Este de specificat și faptul că reformele în domeniul controlului intern nu sunt niciodată finalizate, întrucât sunt căutate mereu soluții eficiente pentru provocările specifice care apar într-un mediu caracterizat prin schimbări rapide.

2.1.2. Acquis-ul comunitar al controlului intern

Conceptul de aquis-ul comunitar cuprinde totalitatea normelor juridice ce reglementează activitatea instituțiilor Uniunii Europene, acțiunile și politicile comunitare, care constă în:

– conținutul, principiile și obiectivele politice cuprinse în tratatele originare și în cele ulterioare ale Comunităților Europene;

– legislația adoptată de către instituțiile Uniunii Europene pentru punerea în practică a prevederilor tratatelor (regulamente, directive, decizii, opinii și recomandări);

– jurisprudența Curții de Justiție a Comunității Europene;

– declarațiile și rezoluțiile adoptate în cadrul Uniunii Europene;

– acțiuni comune, poziții comune, convenții semnate, rezoluții, declarații și alte acte adoptate în cadrul Politicii Externe și de Securitate Comune(PESC) și a cooperării din domeniul Justiției și Afacerilor Externe (JAE);

-acordurile internaționale la care Comunitatea Europeană este parte (dar nu Uniunea Europeană, deoarece aceasta nu are încă personalitate juridică), precum și cele încheiate între statele membre ale Uniunii Europene cu referire la activitatea acesteia.

Capitolul 28 al acquis-ului comunitar, numit control financiar grupează actele juridice existente la nivelul UE. Acest capitol este caracterizat de acte normative cu caracter general și obligatoriu (dispoziții din tratatele fondatoare, regulamente, decizii). În general, actele existente în acest capitol reglementează funcționarea organismelor de specialitate în efectuarea controlului financiar, procedurile de efectuare, actele juridice în care se consemnează rezultatele, efectele juridice ale acestuia. De asemenea, în cadrul capitolului sunt întâlnite și acte juridice neobligatorii (recomandări) și acte emise de organe de control (rapoarte).

Cele mai importante reglementări ale acquis-ului în domeniului controlului financiar sunt:

Regulamentul Comisei nr. 1605 din 25 iunie 2002;

Regulamentul Comisiei (CE, Euratom) nr. 2343 din 23 decembrie 2002;

Articolele 246-248 ale Tratului institutului CE, care se referă la necesitatea instituirii unui control asupra conturilor CE.

Potrivit acquis-ului comunitar controlul financiar are următoarele forme:

Controlul financiar intern, care se exercită prin control intern și audit intern;

Auditul extern.

Controlul financiar intern este elementul central al controlului financiar și cuprinde controlul financiar exercitat de structuri de control interne din cadrul entităților publice, inclusiv sisteme și proceduri ale auditului intern.

Pe baza analizei formelor de control financiar implementate la nivelul UE precum și pe baza analizei trăsăturilor caracteristice ale fiecărei forme de control financiar, se poate extrage o listă cu elementele fundamentale, constitutive care ar trebui să fie identificate în sistemul din România, în așa fel încât, din punct de vedere legislativ și instituțional, acest sistem să fie aliniat la acquis-ul comunitar în materia controlului financiar. Pentru ca acest lucru să se întâmple, trebuie îndeplinite o serie de condiții:

1. să existe o bază statutară și completă care să definească sistemele, principiile și funcționarea controlului financiar (controlul intern, auditul intern, auditul extern);

2. controlul intern trebuie implementat în toate structurile instituționale care încasează sau cheltuie bani publici. Astfel se poate spune că există standarde de responsabilitate și raportare privind controlul intern; proceduri de asociere a riscului pentru diferite activități, acțiuni, operațiuni sau tranzacții; sisteme de contabilitate care reflectă complet, fidel și la timp operațiunile sau tranzacțiile; este implementat controlul ex-ante pentru angajamente și plăți, controlul în privința achizițiilor publice și controlul veniturilor publice (încasărilor publice).

3. să existe un mecanism independent funcțional de audit public intern, cu sferă și adresabilitate relevante;

4. există un mecanism independent funcțional și structural (extern) de audit public, cu sferă și adresabilitate relevante;

5. sunt implementate sisteme de prevenire și acțiune împotriva iregularităților și pentru recuperarea oricăror sume pierdute ca urmare a iregularităților sau neglijenței;

6. să existe mecanisme de evaluare a:

– capacității de perfecționare a controlului financiar și indicatori pentru efectivitate;

– capacității de aliniere la acquis-ul comunitar precum și la cele mai bune practici internaționale în materia controlului financiar;

– capacității de menținere a standardelor acceptate pe plan internațional.

În mare parte aceste condiții sunt îndeplinite în România, fiind facute eforturi majore de a implementa controlul intern în entitățile publice din România.

Strategia pentru reforma CPI, în special pe linia controlului intern, are scopul esențial de a atinge următoarele obiective principale: dezvoltarea metodologiilor și procedurilor pentru CPI în sensul alinierii acestora la standardele europene și bunele practici internaționale în domeniu; acțiuni agreate pentru organizarea și asigurarea funcționării eficiente a structurilor de management și control financiar; efectuarea periodică a unei evaluări riguroase a implementării standardelor de control intern/ managerial în entitățile publice; îmbunătățirea instruirii profesionale a personalului implicat în sistemele de management și control financiar, inclusiv a personalului cu sarcini de audit intern.

2.2. Implementarea controlului intern la entitățile publice din România

2.2.1. Cadrul normativ privind implementarea controlului intern 

Pentru implementarea sistemului de control intern în România și pentru armonizarea sistemului de control financiar public intern din România cu structurile Uniunii Europene a fost creată Uniunea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar și Control. Această structură face parte din Ministerul Finanțelor Publice și are ca scop general acela de ajuta managementul general din cadrul entităților publice să-și definească și organizeze sistemul propriu de control intern.

În vederea implementării controlului intern în România, UCASMFC a avut în vedere recomandările Comisiei Europene, respectiv a Standardelor de control intern acceptate de Uniunea Europeană. În procesul de aderare a României la UE, Comisia Europeană recomanda întărirea sistemului managerial în sectorul public. Astfel, în 1999 s-a demarat un proces de elaborare a legislației pentru definirea procesului de control intern. În primă fază a fost definit conceptul de control intern și au fost stabilite obiectivele generale și specifice ale acestuia. În a doua fază a fost elaborat Codul Controlului Intern care cuprinde cele 25 de standarde de management și control intern (ex.: etica, integritatea, obiectivele, performanțele, auditul intern).

Cele 25 de standarde de management și control intern sunt reprezentate de componentele controlului intern definit de modelul COSO. Aceste standarde sunt împărțite, conform OMFP nr. 946/2005, în următorul fel:

Mediul de control cuprinde 6 standarde: Standardul 1 – etica, integritatea; Standardul 2 – atribuții, funcții, sarcini; Standardul 3 – competența, performanța; Standardul 4 – funcții sensibile; Standardul 5 – delegarea; Standardul 6 – structura organizatorică;

Performanțele și managementul riscului: Standardul 7 – obiective; standardul 8 – planificarea; standardul 9 – coordonarea; standardul 10 – monitorizarea performanțelor; standardul 11 – managementul riscului; standardul 15 – ipoteze, reevaluări;

Informarea și comunicarea: standardul 12 – informarea; standardul 13 – comunicarea; standardul 14 – corespondența; standardul 16 – semnalarea neregularităților;

Activitățile de control: standardul 17 – proceduri; standardul 18 – separarea atribuțiilor; standardul 19 – supravegherea; standardul 20 – gestionarea abaterilor; standardul 21- continuitatea activității; standardul 22 – strategii de control; standardul 23- accesul la resurse;

Auditarea și evaluarea: standardul 24 – verificarea și evaluarea controlului; standardul 25 – auditul intern.

Deoarece implementarea controlului intern este un proces foarte amplu, pentru facilitarea implementări au fost elaborate instrumente de implementare. Aceste instrumente sunt în număr de șase: obiective, mijloace, sistemul informațional, organizarea, procedurile și controlul, ele putând fi grupate pe nivele ierarhice în funcție de rolul și importanța lor. Cele șase grupe de instrumente ale controlului intern, pornind de la obiective și până la control, sunt complementare și concurente.

Obiectivele, la modul general, sunt efectele pozitive care sunt vizate a fi realizate și efectele negative care trebuiesc evitate. Obiectivele sunt clasificate în cadrul unei entități în: obiective generale, impuse de conducere; obiective derivate sau specifice, stabilite de persoana cu funcție de conducere. Obiectivele specifice sunt repartizate la rândul lor în sub-obiective în cadrul compartimentului pentru îndeplinirea cât mai corectă și eficientă a sarcinilor.

Pentru stabilirea obiectivelor specifice, conducătorul entității trebuie să țină cont de o serie de condiții. Este esențial ca un obiectiv să fie realist și să corespundă cu misiunea și specificul fiecărui compartiment, să fie măsurabil (să fie exprimat în indicatori cantitativi sau calitativi), să aibă prevăzut un termen calendaristic de realizare realist și nu în ultimul rând să poată fi monitorizat. De asemenea este important ca un obiectiv să fie repartizat în cadrul compartimentului pe sub-obiective, care să ducă mai ușor la realizarea obiectivului principal.

Grupa mijloacelor este reprezentată de totalitatea resurselor umane, financiare și materiale necesare îndeplinirii obiectivelor. În cadrul acestui instrument sunt ridicate numeroase probleme, întrucât deseori mijloacele existente nu sunt suficiente îndeplinirii obiectivelor fixate.

În cadrul mijloacelor umane cea mai mare problemă este cea a calității și a cantității. Astfel din acest punct de vedere este pus un accent deosebit pe recrutarea si selecția personalului, dar și pe perfecționarea pregătirii profesionale a acestuia.

Privind mijloacele financiare, pentru o bună repartizare a acestora în cadrul realizării obiectivelor sunt urmărite etapele de elaborare, aprobare și execuție a bugetului. Prin mijloace materiale se înțelege întreaga diversitate de produse, servicii și lucrări necesare funcționării unei entități și realizării obiectivelor acesteia. Între mijloacele materiale și cele financiare există o strânsă legatură deoarece primele trebuie să aibă prevăzut în buget sursele de finanțare.

Sistemul informațional este un subsistem al sistemului de management, care cuprinde totalitatea operațiilor de culegere, prelucrare, sistematizare, transmitere, valorificare și stocare a datelor și informațiilor.

Organizarea reprezintă ansamblul de măsuri, metode, tehnici, mijloace și operațiuni, care ajută conducerea în stabilirea componentelor procesuale și structurale ale entității publice în vederea realizării obiectivelor fixate anterior. O bună organizare este cheia către un bun control, întrucât controlul nu poate fi deținut decât asupra a ceea ce este organizat.

O bună organizare trebuie să respecte următoarele principii: adaptarea, obiectivitatea și separarea atribuțiilor. Prin respectarea acestor trei principii, componentele procesuale și structurale ale organizării entității publice pot dobandi rigoare, coerență, funcționalitate și viabilitate.

Procedura este reprezentată de ansamblul pașilor de urmat, metodele de lucru stabilite, regulile de aplicat, ce duc la îndeplinirea executării activității, atribuțiilor sau sarcinilor. Acestea pot fi grupate în trei categorii, în funcție de obiectivul lor: operaționale (privesc aspectul procesual), decizionale (privesc exercitarea competenței) și jurisdicționale (privesc angajarea răspunderii).

Prin control se înțelege compararea rezultatelor obținute cu obiectivele fixate și identificarea abaterilor (pozitive și negative) și cauzele lor, precum și luarea unor măsuri cu caracter corectiv sau preventiv. Controlul este feedback-ul procesului managerial și, prin aceasta, impulsul acțiunii manageriale continue. Exercitarea acestei funcții presupune ca entitatea publică să iși elaboreze propria strategie de control, în vederea evitării riscurilor ce pot determina abateri nedorite de la politicile și obiectivele stabilite.

În funcție de momentul în care se exercită, controlul poate fi: preventiv (ex-ante), ierarhic-operativ (concomitent), executat de persoane cu funcții de conducere în timpul fluxului procesual și ulterior (ex-post), efectuat post-factum, de regulă, de compartimentul de control.

Aceste instrumente pot fi folosite de orice entitate în vederea implementării sistemului de control intern. Acestea prezintă și un anumit grad de flexibilitate, putând fi adaptate în funcție de specificul și nevoile entității.

2.2.2. Implementarea Controlului Intern în domeniul militar

Controlul intern managerial, în cadrul Ministerului Apărării Naționale, are la bază următoarele principii:

principiul adaptabilității, presupune adaptarea la dimensiunea, complexitatea și mediul specific structurilor ministerului;

principiul integralității, privește aplicarea la toate nivelurile de conducere și cuprinderea tuturor activităților/acțiunilor acestuia;

principiul uniformității, se referă la utilizarea acelorași instrumente de control intern/managerial în structurile ministerului;

principiul finalității, asigură îndeplinirea obiectivelor propuse;

principiul eficienței, care vizează obținerea de beneficii mai mari decât costurile implementării și aplicării acestora.

Pentru implementarea controlului intern se constituie structuri de specialitate din cadrul Secretariatului general, la nivelul ministerului și comisii de monitorizare, coordonare și îndrumare, la nivelul structurilor ministerului. Din comisia de monitorizare, coordonare și îndrumare trebuie să facă parte: președintele (locțiitorul comandantului/seful structurii sau șeful de stat major) și ca membrii persoanele cu funcții de conducere stabilite de comandantul/ șeful structurii. Acestă comisie este înscrisă în ordinul de zi pe unitate.

Standardele de control intern sunt definite printr-un minimum de reguli de management. Implementarea acestor standarde se face prin structurile centrale responsabile de aceste standarde, la nivelul ministerului. La nivelul structurilor ministerului, comandanții/ șefii au sarcina de a stabili microstructurile responsabile de aceste standarde în concordanță cu atribuțiile ce le revin.

Pentru implementarea cât mai corectă a controlului intern, M. 75/2012 stabilește linile directoare pentru implementarea fiecărui standard.

Funcțiile sensibile – standardul 4 – sunt reprezentate de acele funcții care prezintă un risc semnificativ pentru îndeplinire obiectivelor structurii. În domeniul militar pentru stabilirea acestor funcții sunt avute în vedere următoarele atribuții: accesul la informațiile confidențiale, gestionarea resurselor, nivelul de decizie și consecințele actului de decizie, competența decizională exclusivă, derularea procedurilor de achiziții publice și relațiile directe cu cetățenii și instituțiile publice și private.

Standardele 7 (obiective), 8 (planificare), 10 (monitorizarea performanțelor) și 15 (ipoteze, reevaluări) sunt reglementate în M.75/2012 în cadrul aceleiași secțiuni. Stabilirea obiectivelor este un proces complex în care sunt reflectate prioritățile structurii în concordanță cu actele normative aplicabile, documentele de aplicare, resursele disponibile și domniile de responsabilitate. Aceste obiective au la bază formularea unor ipoteze, a căror modificare implică și reevaluarea obiectivelor. Pentru îndeplinirea și monitorizarea obiectivelor se elaborează indicatori de performanță. De asemenea sunt întocmite planuri în care sunt cuprinse resursele necesare pentru îndeplinirea obiectivelor.

Îndeplinirea obiectivelor este una din fazele cele mai importante în implementarea sistemului de management, s-a considerat necesară stabilirea unor proceduri. Aceste proceduri sunt reglementate de standardul 17. O astfel de procedură este elaborată în exemplar unic, iar după aprobare este înregistrată la compartimentul de documente clasificate și transmisă, în format electronic, responsabilului pe linia controlului intern. Procedura este supusă aprobării comandatului/ șefului structurii domeniului de activitate.

O altă funcție importantă în îndeplinirea obiectivelor o reprezintă analizarea riscurilor. Analiza riscurilor este reglementată de standardul 11 – Managementul riscurilor. La nivelul structurilor sunt elaborate planuri corespunzătoare în direcția limitării posibilelor consecințe ale acestor riscuri și se stabilesc responsabilități și termene pentru aplicarea acestor planuri.

Pentru implementarea controlului intern în domeniul miliar un standard important și reglementat este standardul 22 – Strategii de control. Acest standard a fost implementat deoarece în structurile ministerului controalele specializate sunt desfășurate în baza unor planuri. Un bun control se desfășoară potrivit actelor normative și presupune: integritatea acestuia în componentele procesuale și structurale ale ministerului; stabilirea unor obiective de control clare și precise; stabilirea tipurilor de control ce vor fi aplicate; pregătirea și instruirea personalului cu atribuții de control; stabilirea modalităților de evaluare și valorificare a rezultatelor controlului.

Implementarea controlului intern se finalizează cu evaluarea acestuia, prin standardul 24 – Verificarea și evaluarea controlului. Pentru verificarea și evaluarea controlului structurile ministerului trebuie să transmită, pe cale ierarhică, Secretariatului general, până în data de 10 a lunii trimestrului următor, situațiile trimestriale întocmite. Ca un răspuns la aceste evaluări, direcția de audit intern transmite o sinteză cu privire la principalele constatări în domeniul controlului intern.

Întrucât procesul de implementare a sistemului de control intern este unul foarte complex, au fost stabilite o serie de atribuții și responsabilități persoanelor direct implicate. Astfel în vederea implementării Sistemului de control intern/ managerial se întocmește o comisie cu atribuții de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a implementării și dezvoltării sistemelor proprii de control intern/ managerial, care are următoarele atribuții:

coordonează elaborarea obiectivelor și a indicatorilor de performanță ai structurii;

coordonează inventarierea activităților din cadrul structurii pe domenii de activitate, precum și elaborarea și revizia procedurilor operaționale;

prezintă comandantului/șefului structurii spre aprobare Inventarul funcțiilor sensibile, Lista cu salariații care ocupă funcții sensibile și Planul pentru asigurarea rotației salariaților din funcții sensibile;

coordonează activitatea de stabilire a măsurilor de management al riscurilor;

analizează, avizează și supune spre aprobare comandantului/șefului structurii Registrul de riscuri și Planul privind implementarea măsurilor de management al riscurilor;

monitorizează și coordonează permanent activitățile de punere în aplicare a măsurilor de management al riscurilor;

propune comandantului/șefului structurii noi acțiuni sau revizuiri de termene, atunci când apar disfuncții în implementarea măsurilor de management al riscurilor;

propune comandantului/șefului structurii raportarea riscurilor care nu pot fi controlate prin măsuri interne, pe cale ierarhică, până la eșalonul care poate asigura managementul acestora;

analizează, avizează și supune spre aprobare comandantului/șefului structurii Situația trimestrială privind stadiul implementării sistemului propriu de control intern/managerial;

analizează, avizează și supune spre aprobare comandantului/șefului structurii Raportul anual și Situația sintetică a rezultatelor autoevaluării;

analizează, avizează și supune spre aprobare comandantului/șefului structurii Programul de dezvoltare a sistemului de control intern/managerial.

În unitate va exista o persoană responsabilă pe linia controlului intern/ managerial, care în acest scop are următoarele atribuții:

centralizează, ține evidența procedurilor operaționale în format electronic și le pune la dispoziția personalului în rețelele informatice locale existente;

elaborează Registrul pentru evidența procedurilor de sistem/operaționale, în format electronic;

elaborează Registrul de riscuri și Planul privind implementarea măsurilor de management al riscurilor pe baza propunerilor șefilor de microstructuri;

elaborează și actualizează anual Programul de dezvoltare a sistemului de control intern/managerial;

elaborează situațiile trimestriale, situația sintetică și Raportul anual;

pregătește documentele de lucru pentru ședințele comisiei.

Pe linia implementării și dezvoltării sistemului de control intern/managerial, comandanții/șefii microstructurilor ministerului au următoarele atribuții:

pun în aplicare măsurile stabilite pentru implementarea și dezvoltarea sistemului de control intern/managerial;

stabilesc obiectivele și indicatorii de performanță ai microstructurii și activitățile necesare îndeplinirii acestora potrivit responsabilităților;

identifică, analizează, evaluează și prioritizează riscurile care pot afecta atingerea obiectivelor generale/specifice ale microstructurii și formulează propuneri privind măsurile de management al riscurilor;

transmit responsabilului pe linia controlului intern/managerial propuneri pentru Registrul de riscuri;

reevaluează riscurile anual sau ori de câte ori situația o impune, semnalează apariția unor noi riscuri și fac propuneri în sensul diminuării acestora.

2.2.3. Etapele programului de implementare a sistemului de control intern în domeniul militar

În vederea implementării sistemului de control managerial au fost propuse de UCAPI o serie de etape. Primul pas care se face pentru demararea procesului de implementare a controlului intern este constituirea comisiei cu atribuții de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a implementării și dezvoltării sistemelor proprii de control intern. Această comisie este dată pe ordinul de zi pe unitate și are în componență: un președinte, locțiitorul comandantului/ șefului structurii și membrii, toate persoanele cu funcții de conducere stabilite de comandantul/ șeful structurii.

1. Stabilirea obiectivelor generale și specifice ale structurii

Pentru stabilirea acestor obiective se întocmește Lista obiectivelor SMART de către conducătorii compartimentelor. Obiectivele stabilite trebuie să fie specific, măsurabile, de atins, realiste și realizate în termen. Standardele ale căror cerințe vor fi avute în vedere sunt: 6 – Structura organizatorică, 7- Obiective, 15 – Ipoteze, reevaluări, 10 – Monitorizarea performanțelor și 4 – Funcții sensibile.

În vederea implementării obiectivelor propuse trebuie să avem în vedere riscurile cu care ne confruntăm încă de la început, astfel inventarierea funcțiilor sensibile este indispensabilă. În domeniul militar stabilirea funcțiilor sensibile se face prin respectarea următorilor factori: accesul la informațiile confidențiale; gestionarea resurselor; nivelul de decizie și consecințele actului de decizie; competența decizională exclusivă; derularea procedurilor de achiziții publice; relațiile directe cu cetățenii, instituțiile publice/private.

Stabilirea obiectivelor unei structuri militare trebuie să aibă în vedere prioritățile structurii, documentele de planificare, resursele avute la dispoziție și domeniile de responsabilitate. În vederea monitorizării obiectivelor propuse se stabilesc indicatori de performanță asociați acestora.

2. Stabilirea activităților și acțiunilor/operațiilor pentru realizarea obiectivelor specifice

Pentru îndeplinirea activităților și acțiunilor specifice conducătorii compartimentelor stabilesc Lista obiectivelor, activităților și acțiunilor. Standardele avute în vedere sunt: 2 – Atribuții, funcții, sarcini; 6 – Structura organizatorică; 18 – Separarea atribuțiilor; 21 – Continuitatea activității; 23 – Accesul la resurse.

Pentru îndeplinirea obiectivelor structura stabilește activitățile care pot fi transpuse în proceduri operaționale. Elaborarea procedurilor operaționale presupune parcurgerea următoarelor etape: stabilirea tuturor activităților; stabilirea activităților ce pot fi transpuse în proceduri; întocmirea Inventarului activităților structurii; elaborarea proiectelor procedurilor; analizarea acestor proiecte și efectuarea eventualelor modificări; aprobarea și centralizarea procedurilor.

3. Identificarea riscurilor

Identificarea riscurilor se face prin întocmirea de către conducătorii compartimentelor a Listei obiectivelor, activităților, acțiunilor și riscurilor. Standardul avut în vedere este 11 – Managementul riscurilor. În vederea implementării acestui standard sunt îndeplinite următoarele: identificarea obiectivelor generale care au rol hotărâtor în îndeplinirea misiunii; stabilirea activităților pentru îndeplinirea obiectivelor generale; identificarea și evaluarea riscurilor care pot împiedica îndeplinirea obiectivelor; stabilirea măsurilor de management al riscurilor și aplicarea lor, precum și analiza implementării acestora și reevaluarea managementului riscurilor.

4. Elaborarea Registrului Riscurilor

Registrul Riscurilor se întocmește pe fiecare compartiment, prin grija conducătorilor compartimentelor și sub supravegherea Comisiei de monitorizare pentru centralizarea Registrului Riscurilor la nivelul entității.

Pentru elaborarea acestui registru se parcurg următoarele etape:

se preiau obiectivele din Lista obiectivelor, activităților și operațiilor, la care se atașează riscurile specifice operațiilor elementare;

se indentifică și completează circumstanțele care favorizează apariția riscurilor, se identifică responsabilul cu gestionarea riscului și se face apreciarea riscului inerent;

se stabilește strategia adoptată pentru risc, instrumentele de control intern și termenele de monitorizare a riscului;

se stabilește riscul rezidual;

se stabilesc eventualele riscuri secundare riscului rezidual;

elaborarea Registrului riscurilor pe fiecare compartiment;

centralizarea registrelor riscurilor de la fiecare compartiment și întocmirea Registrului general al riscurilor la nivelul entității, prin persoana desemnată cu constituirea și actualizarea acestuia;

se stabilește sistemul de actualizare periodică a riscurilor atașate operațiilor elementare;

se va corobora evaluarea anuală a salariaților cu stadiul realizării și actualizării Registrului riscurilor.

5. Stabilirea modalităților de dezvoltare a sistemului de control managerial

În această etapă Rof-ul este coroborat cu Lista obiectivelor, activităților și operațiilor pe compartimente. Această colaborare se face prin actualizarea Rof, actualizarea fișelor posturilor, constituirea Arborelui activităților la nivelul entității, codificarea procedurilor de lucru, prioritizarea procedurilor operaționale (curente, periodice, anuale), elaborarea Listei obiectivelor, activităților și procedurilor operaționale.

Standardele avute în vedere în această etapă sunt: 8 – Planificarea; 9 – Coordonarea; 16 – Semnalarea neregularităților; 18 – Separarea atribuțiilor.

6. Inventarierea documentelor, a fluxurilor de informații și a proceselor

Această inventariere se face prin întocmirea Listei de intrare și ieșire de către conducătorii fiecărui compartiment, conform următorului model:

3.1. Inventarierea documenelor de intrare și de ieșire

Standardele avute în vedere în această etapă sunt: 11 – Managementul riscurilor, 12 – Informarea, 13 – Comunicarea, 14 – Corespondența și arhivarea.

7. Stabilirea sistemului de monitorizare a desfășurării activităților și acțiunilor

Stabilirea sistemului de monitorizare a desfășurării activităților și acțiunilor se face cu ajutorul Lista obiectivelor, activităților și acțiunilor, indicatori de performanță și instrumente, prin conducătorii compartimentelor. Standardele avute în vedere sunt: 8 – Planificarea, 9 – Coordonarea, 10 – Monitorizarea performanțelor, 12 – Informarea, 13 – Comunicarea, 16 – Semnalarea neregularităților, 19 – Supravegherea, 20 – Gestionarea abaterilor.

8. Autoevaluarea realizării obiectivelor generale și a celor specifice și îmbunătățirea sistemului de monitorizare

Autoevaluarea realizării obiectivelor generale se face pe baza Listei obiectivelor, activităților și acțiunilor, indicatori de performanță și instrumente, prin conducătorii compartimentelor. Standardele avute în vedere sunt: 6 – Structura organizatorică, 7 – Obiective, 15 – Ipoteze și reevaluări, 16 – Semnalarea neregularităților, 21 – Continuitatea activității.

9. Elaborarea procedurilor operaționale

Standardele avute în vedere sunt: 11 – Managementul riscului, 17 – Proceduri, 22 – Strategii de control, 24 – Verificarea și evaluarea controlului, 25 – Auditul intern.

Pentru elaborare procedurilor operaționale se au în vedere următoarele:

Elaborarea procedurilor de lucru se realizează în baza OMFP nr. 1389/2006, care modifică și completează OMFP nr. 946/2005;

Analiza Listei obiectivelor, activităților și procedurilor pentru realizarea acestora în funcție de prioritățile stabilite

Stabilirea cadrului legislativ și normativ care reglementează domeniul de activitate;

Implementarea activităților de control intern pe fluxul proceselor și în punctele cheie ale acestora;

Urmărirea stabilirii responsabilităților pe faze de întocmire, avizare, aprobare și pe nivele de execuție;

Respectarea principiului dublei semnături;

Asigurarea transpunerii corecte a datelor în sistemele informatizate;

Existența modalității de arhivare a documentelor;

Existența componentei de actualizare a procedurilor de lucru;

Aprobarea procedurilor operaționale de către persoanele competente.

10. Elaborarea Programului de pregătire profesională în domeniul sistemului de control intern/managerial

În vederea îndeplinirii acestei etape este vizat standardul 3 – Competență și performanță.

Capitolul 3. Implementarea sistemului de control intern/managerial la nivelul U.M. nr. A

3.1. Introducere în studiul de caz

3.1.1. Motivația alegerii temei

Deoarece în ultimul timp s-a acordat o importanță deosebită controlului intern și pentru că acest concept nu este foarte cunoscut în domeniul militar, am considerat a fi necesară studierea aprofundată a acestuia. De asemenea consider că studierea procesului de implementare a controlului intern îmi va fi folositoare în cariera de ofițer specialist în finanțe-contabilitate.

Acest proces s-a răspândit cu rapiditate în România, fiind elaborate norme de implementare în entitățile publice. Deoarece procesul de implementare a controlului intern este susținut și de M.Ap.N., ministrul apărării a elaborat Ordinul M.75/2012, prin care normele naționale sunt adaptate specificului militar.

Consider că acest subiect este interesant de studiat, având un rol important în cadrul organizațiilor militare, având rolul de a gestiona și minimaliza riscurile entității și, mai ales, duce la îndeplinirea obiectivelor. Principalul obiectiv al controlului intern este îndeplinirea obiectivelor propuse de entitate.

3.1.2. Obiectivele și ipotezele cercetării

O1. Studierea modului de implementare a controlului intern in U.M. nr. A și evaluarea acestuia conform normelor în vigoare.

I1. Pașii de implementare a controlului intern sunt urmăriți întocmai, există documentele necesare, care ajută la implementarea controlului intern.

I2. Au fost implementate toate standardele de control intern, modul în care au fost implementate.

I3. Se urmărește în ce stadiu este controlul intern implementat, în conformitate cu legislația în vigoare.

3.1.3. Metodologie

Pentru implementarea controlului intern sunt utilizate normele impuse de Ordinul nr. 946/ 04.07.2005 (republicat) privind Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial și de Ordinul nr. M. 75/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind sistemul de control intern/managerial în Ministerul Apărării Naționale.

În analizarea implementării și evaluării controlului intern în U.M. nr. A voi folosi ca metodă de cercetare studiul de caz. Prin acest studiu voi urmări modul de implementare a standardelor de control intern și implicit voi evalua în final stadiul implementării controlului intern, conform legislației în vigoare.

Principalele instrumente de control intern sunt: obiectivele, mijloacele, sistemul informațional, organizarea, procedura și controlul.

Aceste instrumente au fost detaliate în cadrul părții teoretice și pot fi folosite de orice entitate în vederea implementării sistemului de control intern. Acestea prezintă și un anumit grad de flexibilitate, putând fi adaptate în funcție de specificul și nevoile entității.

3.2. Organizarea procesului privind implementarea sistemului de control intern/managerial

Conform prevederilor art. 2 alin. 1 din Ordinul nr. 946/ 04.07.2005 (republicat), cuprinzând standardele de control intern/managerial la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control intern/managerial conducătorul fiecărei entități publice dispune, ținând cont de particularitățile cadrului legal de organizare și funcționare, precum și de standardele prevăzute în anexa nr. 1, măsurile necesare pentru elaborarea și/sau dezvoltarea sistemului de control intern/ managerial, inclusiv a procedurilor formalizate pe activități.

Articolul 3 alin. 1, din același act normativ, prevede necesitatea constituirii, prin act de decizie internă a conducătorului entității publice, a unei structuri cu atribuții în acest sens.

La nivelul U.M. nr. A, prin conducerea acesteia, a fost constituită Comisia de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a implementării și dezvoltării sistemului de control intern/managerial (SCM), comisie înscrisă pe ordinul de zi pe unitate.

Din analiza componenței Comisiei de monitorizare s-a constatat faptul că președintele Comisiei a fost desemnat locțiitorul comandantului U.M., iar ca membrii ai comisiei au fost desemnați persoanele cu funcții de conducere stabilite de comandantul U.M. nr. A. Secretariatul comisiei este asigurat de responsabilul pe linia controlului intern-managerial.

Conform art. 8, alin (1) din Ordinului Ministrului Apărării Naționale pentru aprobarea Normelor metodologice privind sistemul de control intern/ managerial M .75 din 31 iulie 2012, Comisiei de monitorizare i s-au stabilit următoarele atribuții:

întocmește Planificarea activităților de control intern împreună cu șefii compartimentelor, stabilește componența echipelor de control, obiectivele controlului, locația și documentele ce trebuie prezentate de cei verificați;

face recomandări și stabilește împreună cu șefii compartimentelor controlate măsurile ce trebuie luate, urmărește respectarea termenelor stabilite pentru remedierea neconformităților constatate;

informează conducerea unității prin intermediul Rapoartelor de control despre cele constatate;

transpune în practică măsurile stabilite prin Programul de dezvoltare a sistemului de control intern;

realizează principalele activități de control intern conform Planului de dezvoltare a sistemului de control intern și stabilește modalitățile practice cele mai eficiente de realizare a acestei activități și urmărește respectarea etapelor stabilite prin Planul de dezvoltare a sistemului de control intern și în funcție de solicitări face propuneri pentru îmbunătățirea instrumentelor și metodelor de control;

întocmește la sfârșitul fiecărui an un Raport de analiză a controalelor desfășurate la nivelul tuturor structurilor unității pe care îl prezintă conducerii instituției pentru informare și pentru stabilirea noilor sarcini și obiective în domeniul controlului intern, în perspectiva următorului an și pe baza constatărilor și recomandărilor făcute în Raport;

sintetizează și întocmește către persoanele sau instituțiile abilitate, informări și rapoarte asupra activității desfășurate în domeniul controlului intern.

Conform art. 8, alin (2) al Ordinului nr. M .75/2012,  responsabilului pe linia controlului intern/ managerial i s-au stabilit următoarele atribuții:

participă la ședințele conducerii în vederea stabilirii obiectivelor unității din obiectivele generale ale M.Ap.N., și la stabilirea priorităților și direcțiilor de acțiune în vederea compatibilizării ș uniformizării acțiunilor principale de acțiune în domeniul controlului intern;

se documentează asupra sistemelor de control intern existente și face propuneri conducerii unității asupra celor mai potrivite instrumente de control pentru evaluarea instituțională;

elaborează proiectul Programului de dezvoltare a sistemului de control intern al unității și îl supune spre consultare și avizare conducerii instituției;

propune instrumente și proceduri de realizare a obiectivelor și măsurilor din Programului de dezvoltare a sistemului de control intern;

monitorizează și evaluează permanent modul de îndeplinire a sarcinilor și a responsabilităților din Planul de dezvoltare a sistemului de control intern, urmărind respectarea termenelor și a etapelor;

informează din timp pe baza evaluărilor făcute, conducerea unității asupra celor constatate, propune măsuri de remediere a neajunsurilor constate sau alte proceduri de îmbunătățire a activității de control;

realizează la solicitarea rectorului situații și rapoarte privind derularea, stadiul și evoluția instrumentelor de control intern;

identifică împreună cu persoanele avizate măsuri de îmbunătățire a sistemului de control intern, stabilește termene și modalități de implementare.

Comisia de monitorizare constituită s-a întrunit lunar, având pe ordinea de zi (conform Convocatorului semnat de președintele comisiei) stabilite următoarele teme de dezbatere: standardele pentru mediul de control, standardele pentru performanțe și managementul riscului, informare și comunicare, activități de control și verificarea controlului.

Fiecare ședință s-a concretizat într-o Minută/Proces – verbal al Comisiei de monitorizare, care au fost înregistrate în Registrul de procese-verbale al Comisiei de monitorizare.

3.3. Analiza elaborării și dezvoltării Programului de dezvoltare a sistemului de control intern/managerial

Ordinul nr. 946 din 04.07.2005 (republicat) pentru aprobarea Codului controlului intern/managerial, cuprinzând standardele de control intern/managerial la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control intern/managerial prevede, la art. 2 alin. 2 și 3 următoarele:

(2) Obiectivele, acțiunile, responsabilitățile, termenele, precum și alte componente ale măsurilor respective se cuprind în Programul de dezvoltare a sistemului de control intern/managerial, elaborat și actualizat la nivelul fiecărei entități publice.

(3) În program se evidențiază, în mod distinct, și acțiunile de perfecționare profesională, atât pentru persoanele cu funcții de conducere, cât și pentru cele de execuție.

La nivelul UM nr. A, Comisia de monitorizare a elaborat Programul de dezvoltare a sistemelor de control intern/managerial. Programul a fost aprobat de persoana care îndeplinește funcția de comandant al UM nr. A.

Programul SCM cuprinde toate standardele, stabilind principalele direcții de acțiune și activitățile ce trebuie întreprinse pentru realizarea și implementarea acestora, stabilind responsabilii și termenele de realizare. Acțiunile de perfecționare profesională a personalului din cadrul fiecărei structuri. Programul SCM este prezentat în Anexa A, la prezentul studiu de caz.

3.4. Implementarea sistemului de control intern/managerial (SCM) la nivelul UM nr. A. (unitate de învațamânt)

3.4.1. Analiza obiectivelor UM

În unitatea militară nr. A (instituție de învățământ), sistemul de control intern reprezintă ansamblul de politici, măsuri, metode și proceduri întreprinse în scopul îndeplinirii cu regularitate a obiectivelor în mod economic, eficace și eficient a respectării legilor și regulamentelor interne, a protejării resurselor față de pierderi, fraudă sau administrare defectuoasă, precum și a asigurării, menținerii, raportării și utilizării, la timp pentru decizia managerială, a informațiilor relevante.

Sistemul de control intern va fi astfel conceput încât să permită conducerii unității să dețină un control cât mai bun asupra funcționării sale, atât în ansamblu, cât și pe fiecare activitate sau operațiune în parte, în scopul realizării obiectivelor planificate.

Controlul intern la nivelul unității este permanent și vizează toate cele trei paliere funcționale: de conformitate (legalitate și regularitate), de performanță și financiar.

Obiectivul fundamental al unității militare nr. A este creșterea performanțelor managementului educațional specific formării ofițerilor de comandă în acord cu nevoile reale de profesionalizare a personalului din unitate și cerințele alinierii învățământului militar superior la spațiul euro-atlantic și maximizarea funcționalității instituționale în contextul implementării concepției de transformare a învățământului superior militar.

Obiectivele generale ale unității militare în vederea implementării sistemului de control intern managerial sunt următoarele:

Consolidarea mecanismelor privind respectarea legilor și regulamentelor militare, a reglementarilor interne și a reglementărilor privind implementarea sistemului de control intern în structurile unității;

Îmbunătățirea sistemului de comunicare, atât în interiorul unității, cât și în exterior cu alte structuri ale MApN, dar și instituții civile naționale și internaționale, pentru a permite un control eficient asupra fluxului de date și informații ce contribuie la fundamentarea deciziei conducerii unitații și îndeplinirea obiectivelor;

Implementarea unui sistem eficient propriu de control la nivelul unității care să asigure managementului evaluarea permanentă a modului cum sunt realizate sarcinile și obiectivele stabilite în cadrul unității precum și intensificarea activităților de implementare și evaluare a funcționării sistemului de control intern la nivelul structurilor unității militare;

Elaborarea strategiilor de optimizare a proceselor organizaționale pe fundamentul standardelor de performanță asumate de ARACIS, a standardelor de performanță asumate de Armata României în raporturile cu celelalte state membre NATO și a rezultatelor cercetării științifice în domeniile de interes (educațional, organizațional, militar).

Pentru îndeplinirea obiectivului general corespunzător din obiectivele generale sunt derivate în mai multe obiective specifice. Acestea sunt stabilite de către comandantul unității în concordanță cu activitatea și atribuțiile specifice ale acesteia, și s-au inclus în planul cu principalele activități ale structurii sau în alte documente de planificare.

Obiectivele specifice derivate obiectivelor generale sunt:

Dezvoltarea sistemelor de control a utilizării resurselor alocate, pentru prevenirea și combaterea pierderilor cauzate de administrarea nejudicioasă, abuzuri, erori sau fraude;

Analiza riscurilor ce însoțesc îndeplinirea obiectivelor specifice la nivelul unității și stabilirea modalităților de diminuare a acestora;

Identificarea funcțiilor sensibile de la nivelul structurilor și stabilirea de măsuri pentru eliminarea riscurilor de producere a unor nereguli în activitatea acestora;

Identificarea modului de organizare și funcționare a elementelor sistemului de control intern în Academie;

Identificarea nivelului de realizare și implementare a procedurilor ce decurg din cerințele standardelor de control intern la nivelul U.M.;

Proiectarea la nivelul unității militare a unor indicatori și standarde de performanță asociați fiecărei activități, care să permită analizarea, pe baza unor criterii obiective a economicității, eficacității și eficienței utilizării resurselor alocate;

Dezvoltarea și întreținerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare,

actualizare și difuzare a datelor și informațiilor financiare și de conducere, precum și îmbunătățirea mijloacelor de comunicare între compartimentele unității militare;

Dezvoltarea ariei de cooperare internațională și realizarea de noi acorduri de cooperare academică în spațiul european;

Perfecționarea pregătirii instructorilor și a cadrelor didactice și îmbunătățirea pregătirii psiho – pedagogice cu formatori europeni;

Mărirea gradului de funcționalitate a rețelei de asigurare a calității din unitate realizându-se întâlniri periodice cu Grupul de lucru în domeniul calității și dezvoltarea canalelor de comunicare virtuală între membrii Grupului de lucru;

Identificarea modalităților de îmbunătățire a procedurilor de evaluare a cursurilor de către studenți prin completarea unor chestionare în scopul măririi gradului de acoperire al activității de evaluare a cursurilor;

Verificarea (de către decanat) permanentă a predării și creșterea calității

resurselor specifice, avându-se în vedere participarea cadrelor didactice la cursuri de perfecționare specifică precum și actualizarea suporturilor de curs/ seminar/laborator și a programelor analitice pentru toate ciclurile de studii, adaptându-le la cerințele de pe piața muncii;

Îmbunătățirea procedurilor de control, a diferitelor procese instituționale, elaborarea procedurilor de control, instruirea specifică pentru activitățile de control a diferitelor procese instituționale și elaborarea documentației pentru activitățile de control.

Obiectivele sunt formulate astfel încât să răspundă pachetului de cerințe ”SMART” (S – specific, M – măsurabile și verificabile, A – necesare, R – realiste, T – cu termen de realizare).

3.4.2.Stabilirea activităților/acțiunilor atașate obiectivelor

Programul de activitate anual cuprinde obiectivele fiecărui compartiment, activitățile specifice pentru realizarea obiectivului respectiv, termenul de realizare și persoanele responsabile. La elaborarea acestui program au fost avute în vedere resursele umane (stabilite prin organigramă) și materiale (prevăzute prin bugetul de stat).

Activitățile/acțiunile atașate obiectivelor sunt prezentate în Programul de activitate anual, atașat acestui studiu de caz în Anexa nr. G. Acest program cuprinde activitățile specifice pentru realizarea obiectivelor stabilite, termenul de realizare și persoanele responsabile.

3.4.3. Stabilirea indicatorilor de performanță

Analiza modului de îndeplinire a obiectivelor stabilite se face pe baza indicatorilor de performanță definiți de conducerea U.M. astfel încât aceștia să asigure măsurarea corectă și completă a îndeplinirii obiectivelor fixate. Indicatorii de performanță sunt elaborați pentru a furniza informații de încredere asupra naturii și performanței sectorului supus revizuirii împreună cu un set compatibil de măsuri ale performanței. 

La nivelul U.M. nr. A au fost stabiliți următorii indicatori de performanță: cantitatea (ca rezultat direct al activității); calitatea (măsoară calitatea rezultatelor produse); durata (in ce perioada ar trebui produse efectele); eficienta (care este costul per unitate de produs); eficacitatea (ce impact a avut programul).

Primul obiectiv care stă la baza îndeplinirii misiunii unității nr. A este consolidarea mecanismelor privind respectarea legilor și regulamentelor militare, a reglementarilor interne și a reglementărilor privind implementarea sistemului de control intern în structurile unității. Acest obiectiv este măsurabil prin calitate, întrucât este mereu urmărit modul în care personalul este instruit, cât de mulțumit este față de modul de instruire, cât de bine răspunde la schimbări, câte greșeli sunt făcute și cum sunt remediate. Eficacitatea obiectivului este dată de modul în care acesta este atins. Dacă direcțiile de acțiune și acțiunile sunt atinse în timpul precizat în Programul de activitate anual.

Pentru îmbunătățirea sistemului de comunicare, atât in interiorul unității, cât și în exterior cu alte structuri ale MApN, dar și instituții civile naționale și internaționale, pentru a permite un control eficient asupra fluxului de date și informații ce contribuie la fundamentarea deciziei conducerii unitații și îndeplinirea obiectivelor indicatorii de performanță utilizați sunt cantitate, calitate și eficacitate. Cantitatea este dată de numărul de cadre și studenți care vor fi întrunite în cadrul parteneriatelor externe ale instituției. Calitatea urmărește modul în care personalul a fost instruit în cadrul parteneriatelor, dacă este benefic instituției continuarea unui astfel de parteneriat. Eficiența este dată de beneficiile aduse de aceste parteneriate, de costul suportat de unitate și dacă acest cost este cel mai mic în raport cu beneficiile. Eficacitatea nu este dată de modul în care acest obiectiv a fost îndeplinit, ci cât de bine este îndeplinit.

Implementarea unui sistem eficient propriu de control la nivelul unității care să asigure managementului evaluarea permanentă a modului cum sunt realizate sarcinile și obiectivele stabilite în cadrul unității precum și intensificarea activităților de implementare și evaluare a funcționării sistemului de control intern la nivelul structurilor unității militare, pentru acest obiectiv indicatorii de performanță sunt cantitate, durată și eficacitate. Durata este dată de timpul în care acest obiectiv va fi atins, în cazul de față durata este de un an, responsabil de acesta fiind Comisia cu atribuții de control intern. Cantitatea este dată de numărul de standarde ale controlului intern implementate conform legislației, iar eficacitatea costă în efectele pozitive produse de implementarea acestor standarde.

Pentru obiectivul: elaborarea strategiilor de optimizare a proceselor organizaționale pe fundamentul standardelor de performanță asumate de ARACIS, a standardelor de performanță asumate de Armata României în raporturile cu celelalte state membre NATO și a rezultatelor cercetării științifice în domeniile de interes (educațional, organizațional, militar) au fost stabiliți următorii indicatori: cantitate, calitate. Cantitatea este dată de numărul de strategii elaborate, iar calitatea de modul în care au fost elaborate și modul cum vor fi aplicate și respectate.

3.4.4. Gestionarea riscurilor la nivelul U.M. nr. A

În vederea gestionării riscurilor în cadrul U.M. nr. A au fost identificate și definite riscurile în raport cu obiectivele a căror realizare este afectata de materializarea lor.

Identificarea riscurilor s-a efectuat prin formularea răspunsului la întrebarea: care ar fi consecințele nerealizării sau realizării necorespunzătoare a acestei activități/sarcini.

Pentru identificarea și definirea riscurilor au fost respectate următoarele reguli:

s-a ținut cont de faptul că riscul este o incertitudine, o posibilitate, și nu un fapt împlinit;

s-au analizat problemele dificile identificate,

problemele (situațiile, evenimentele) care nu pot să apară nu se consideră riscuri;

s-au definit atât cauzele, cât și efectele riscului identificat asupra obiectivelor;

s-au grupat și s-au prioritizat riscurile identificate.

Evaluarea riscurilor a presupus evaluarea probabilității de materializare a riscurilor și a impactului asupra obiectivelor în cazul în care acestea se materializează. 

După ce riscurile au fost identificate și evaluate și după ce s-au definit limitele de toleranță în cadrul cărora structura este dispusă la un moment dat să își asume riscuri, s-a stabilit tipul de răspuns la risc pentru fiecare risc în parte.

Revizuirea și raportarea riscurilor a presupus monitorizarea modificării riscurilor ca urmare a implementării instrumentelor de control intern/ managerial și a modificării circumstanțelor care favorizează apariția riscurilor și obținerea de asigurări privind eficacitatea gestionării riscurilor și identificarea nevoii de a lua măsuri viitoare.

Riscurile identificate de U.M. nr. A sunt prezentate în Anexa nr. E, prezentului studiu de caz, în conformitate cu M. 75/2012.

3.4.5. Analiza modului de elaborare a procedurilor formalizate pentru activitățile identificate

Pentru elaborarea și actualizarea procedurilor de sistem/operaționale, structurile din cadrul U.M. nr. A au procedat la identificarea tuturor activităților din cadrul structurii pe domenii de activitate; la stabilirea activităților care pot fi transpuse în proceduri de sistem/ operaționale și a persoanelor responsabile cu întocmirea acestora; la întocmirea Inventarului activităților structurii.

Au fost elaborate proiectele procedurilor de sistem/ operaționale, care au fost analizate în cadrul comisiei de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a implementării și dezvoltării sistemului de control intern/ managerial, a proiectelor procedurilor de sistem/ operaționale.

Procedurile elaborate au fost întocmite în exemplar unic, iar după aprobare au fost înregistrate la compartimentul documente clasificate și se transmit, în format electronic, responsabilului pe linia controlului intern/ managerial și structurilor/ microstructurilor/ persoanelor implicate/interesate. Anexez prezentului studiu de caz un exemplu de procedură operațională pentru gestionarea unui risc definit în Registrul riscurilor, Anexa nr. G.

3.5. Implementarea standardelor de control intern/managerial la nivelul U.M. nr. A

Standardele de control intern/ managerial definesc un minimum de reguli de management, pe care toate entitățile publice trebuie să le urmeze.

Obiectivul standardelor este de a crea un model de control intern/managerial uniform și coerent. De asemenea, standardele constituie un sistem de referință, în raport cu care se evaluează sistemele de control intern/ managerial, se identifică zonele și direcțiile de schimbare.

Standardul 1 – ETICA , INTEGRITATEA

Cerințe generale

Managerul și salariații trebuie să aibă un nivel corespunzător de integritate profesională și personală și să fie conștienți de importanța activității pe care o desfășoară;

Managerul, prin deciziile sale și exemplul personal, sprijină și promovează valorile etice și integritatea profesională și personală a salariaților. Deciziile și exemplul personal trebuie să reflecte: valorificarea transparenței în activitate; valorificarea competenței profesionale; inițiativa prin exemplu; conformitatea cu legile, regulamentele, regulile și politicile specifice; tratamentul echitabil și respectarea indivizilor; caracterul complet și exact al operațiilor și documentațiilor; modul profesional de abordare a informațiilor financiare.

Salariații manifestă acel comportament și dezvoltă acele acțiuni percepute ca etice în entitatea publică.

Entitatea publică asigură condițiile necesare cunoașterii de către angajați a reglementărilor care guvernează comportamentul acestora, prevenirea și raportarea fraudelor și neregulilor.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, se rețin următoarele aspecte:

Au fost postate pe rețelele informatice locale existente Codul de conduită etică a personalului militar și civil contractual din Ministerul Apărării Naționale, aprobat prin Ordinul ministrului apărării naționale nr. M.94/2004, precum și alte coduri de conduită aplicabile în cadrul structurii, în funcție de domeniul de activitate și/ sau de categoriile de personal existente

Prin înscrierea în ordinul de zi pe unitate a fost nominalizat consilierul de etică al instituției, atribuția a fost trecută și în fișa postului persoanei nominalizate;

Nu au fost cazuri de nerespectare a prevederilor Legii nr. 477/08.11.2004 privind Codul de conduită a personalului contractual din autoritățile și instituțiile publice;

Anual au fost depuse, publicate, monitorizate și actualizate declarațiile de avere și de interese ale personalului de conducere.

Standardul 2 – ATRIBUȚII, FUNCȚII, SARCINI

Cerințe generale

Atribuțiile entității publice pot fi realizate numai dacă sunt cunoscute de salariați și aceștia acționează concertat;

Fiecare salariat are un rol bine definit în entitatea publică, stabilit prin fișa postului;

Sarcinile sunt încredințate și rezultatele sunt comunicate numai în raportul manager – salariat – manager (șef – subaltern – șef);

Managerii trebuie să identifice sarcinile în realizarea cărora salariații pot fi expuși unor situații dificile și care influențează în mod negativ managementul entității.

U.M. nr. A transmite angajaților și actualizează permanent:

documentul privind misiunea entității publice;

regulamentele interne;

fișa postului (funcției).

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, se rețin următoarele:

Stabilirea atribuțiilor s-a realizat prin fișa postului;

Aducerea la cunoștința angajaților a documentelor actualizate privind misiunea și atribuțiile structurii; 

Fișele de post au fost actualizate în funcție de modificarea R.O.F.-ului, modificările legislative sau alți factori determinanți.

Standardul 3 – COMPETENȚĂ, PERFORMANȚĂ

Cerințe generale:

Competența angajaților și sarcinile încredințate trebuie să se afle în echilibru permanent, stabil. Acțiuni pentru asigurarea acestuia:

definirea cunoștințelor și deprinderilor necesare pentru fiecare loc de muncă;

conducerea interviurilor de recrutare, pe baza unui document de evaluare definit;

identificarea planului de pregătire de bază a noului angajat, încă din timpul procesului de recrutare;

revederea necesităților de pregătire, în contextul evaluării anuale a angajaților și urmărirea evoluției carierei;

asigurarea faptului că necesitățile de pregătire identificate sunt satisfăcute;

dezvoltarea capacității interne de pregătire, complementară formelor de pregătire externe entității publice;

Performanțele angajaților se evaluează cel puțin o dată pe an și sunt discutate cu aceștia de către realizatorul raportului;

Competența și performanța trebuiesc susținute de instrumente adecvate, care includ tehnica de calcul, software-urile, brevetele, metodele de lucru etc.

Managerul asigură ocuparea posturilor de către persoane competente, cărora le încredințează sarcini potrivit competențelor și asigură condiții pentru dezvoltarea capacității profesionale a salariatului.

S-a realizat completarea fișelor posturilor cu date privind cunoștințele și aptitudinile necesare a fi deținute de titulari în vederea îndeplinirii sarcinilor/ atribuțiilor.

Au fost elaborate și realizate programe de pregătire profesională a personalului de către structurile de specialitate, conform nevoilor de perfecționare identificate.

Standardul 4 – FUNCȚII SENSIBILE

Cerințe generale

În entitatea publică se întocmesc: inventarul funcțiilor sensibile, lista cu salariații care ocupă funcții sensibile, planul pentru asigurarea rotației salariaților din funcții sensibile, astfel încât un salariat să nu activeze într-o astfel de funcție, de regulă, mai mult de cinci ani;

În inventarul funcțiilor sensibile sunt reflectate, de regulă, acele funcții care prezintă risc semnificativ în raport cu obiectivele;

Rotația personalului se face cu efect minim asupra activității entității publice și a salariaților.

U.M. nr. A a identificat funcțiile considerate ca fiind sensibile și a stabilit o politică adecvată de rotație a salariaților care ocupă astfel de funcții.

Standardul 5 – DELEGAREA

Cerințe generale:

Delegarea de competență se face ținând cont de imparțialitatea deciziilor ce urmează a fi luate de persoanele delegate și de riscurile asociate acestor decizii;

Salariatul delegat trebuie să aibă cunoștință, experiență și capacitatea necesară efectuării actului de autoritate încredințat;

Asumarea responsabilității, de către salariatul delegat, se confirmă prin semnătură;

Subdelegarea este posibilă cu acordul managerului;

Delegarea de competență nu exonerează pe manager de responsabilitate.

Managerul stabilește, în scris, limitele competențelor și responsabilităților pe care le deleagă.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate au fost reținute următoarele:

La nivelul U.M. există Decizii privind delegarea altor funcții prin care a fost stabilită modalitatea de efectuare a delegării de competențe. De asemenea, pe cererea de concediu de odihnă, salariatul nominalizează persoana care va prelua responsabilitățile sale;

Salariatul căruia i s-a delegat competența a confirmat asumarea responsabilității prin semnătură și au fost înscrise în fișa postului.

Standardul 6 – STRUCTURA ORGANIZATORICĂ

Cerințe generale:

Competența, responsabilitatea, sarcina și obligația de a raporta sunt atribute asociate postului, acestea trebuie să fie clare, coerente și să reflecte elementele avute în vedere pentru realizarea obiectivelor entității publice;

Competența constituie capacitatea de a lua decizii, în limite definite, pentru realizarea activităților specifice postului;

Responsabilitatea reprezintă obligația de a îndeplini sarcinile și se înscrie în limitele ariei de competență;

Raportarea reprezintă obligația de a informa asupra îndeplinirii sarcinilor.”

Unitatea Militară nr. A definește propria structură organizatorică, competențele, responsabilitățile, sarcinile și obligația de a raporta pentru fiecare componentă structurală și informează în scris salariații.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s-au reținut următoarele:

Organigrama și atribuțiile compartimentelor asigură funcționarea circuitelor și fluxurilor informaționale necesare supravegherii și realizării activității proprii;

Procedurile operaționale și de sistem, elaborate și aprobate au stabilit circuitele și fluxurile informaționale;

Limitele până la care un angajat poate lua o decizie în vederea realizării obiectivelor U.M. nr. A au fost precizate în fișa postului;

Obligația personalului de execuție de a informa asupra îndeplinirii sarcinilor se realizează prin înaintarea spre conducere în vederea semnării, a documentelor întocmite și prin raportările lunare, trimestriale și anuale.

Standardul 7 – OBIECTIVE

Cerințe generale:

Obiectivele generale sunt concordante cu misiunea entității publice:

Entitatea publică transpune obiectivele generale în obiective specifice și în rezultate așteptate pentru fiecare activitate și le comunică personalului;

Obiectivele trebuie astfel definite încât să răspundă pachetului de cerințe S.M.A.R.T, iar fixarea acestora reprezintă atributul managementului, iar responsabilitatea realizării acestora revine atât managementului, cât și salariaților;

Multitudinea și complexitatea obiectivelor impun utilizarea unor criterii diverse de grupare, cu scopul de a facilita concretizarea responsabilităților, răspunderilor, de a asigura operativitate în cunoașterea rezultatelor.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s-au reținut următoarele:

U.M. nr. A a definit obiectivele determinante, legate de scopurile entității, precum și cele complementare, legate de fiabilitatea informațiilor, conformitatea cu legile, regulamentele și politicile interne și a comunicat obiectivele definite tuturor salariaților și terților interesați.

Obiectivele specifice activității structurilor din organigramă derivă din obiectivele generale ale instituției și răspund pachetului de cerințe S.M.A.R.T.

Sunt stabilite activitățile individuale care să conducă la atingerea obiectivelor fiecărei structuri organizatorice ale instituției.

Standardul 8 – PLANIFICAREA

Cerințe generale:

Planificarea este una din funcțiile esențiale ale managementului;

Planificarea se referă la repartizarea resurselor, pornind de la stabilirea nevoilor pentru realizarea obiectivelor. Având în vedere caracterul limitat al resurselor, repartizarea acestora necesită decizii cu privire la cel mai bun mod de alocare;

Planificarea este un proces continuu, ceea ce imprimă planului un caracter dinamic. Schimbarea obiectivelor, resurselor sau altor elemente ale procesului de fundamentare impune actualizarea planului;

Gradul de structurare a procesului de planificare, de detaliere a planurilor, variază în funcție de diverși factori, precum: mărimea entității publice, structura decizională a acesteia, necesitatea aprobării formale a unor activități etc.

După orizontul de timp la care se referă, în general, se elaborează: planuri anuale și planuri multianuale;

Specific planificării multianuale este stabilirea unei succesiuni de măsuri ce trebuiesc luate pentru atingerea obiectivelor.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, echipa de audit a reținut că planificarea activității de valorificare bunuri a vizat cel mai bun mod de alocare a resurselor (umane si materiale), astfel încât riscurile de a nu fi realizate obiectivele să fie minime.

Standardul 9 – COORDONAREA

Cerințe generale:

Managementul asigură coordonarea deciziilor și acțiunilor compartimentelor structurale ale entității publice;

Atunci când necesitățile o impun, se pot organiza structuri specializate, care să sprijine managementul în activitatea de coordonare;

Coordonarea influențează decisiv rezultatele interacțiunii dintre salariați în cadrul raporturilor profesionale;

Salariații trebuie să țină cont de consecințele deciziilor lor și ale acțiunilor lor asupra întregii entități publice;

Coordonarea eficientă presupune consultări prealabile, atât în cadrul structurilor unei entități publice, cât și între structurile respective.”

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s- a reținut:

Conducerea a asigurat luarea deciziilor și coordonarea acțiunilor la nivelul structurilor;

În cadrul structurilor organizatorice ale U.M. nr. A s-au realizat consultări prealabile în vederea coordonării activităților. Pentru realizarea activităților au fost stabilite, după consultări prealabile, acțiuni și termene de realizare care să conducă la îndeplinirea activităților conform planificării.

Standardul 10 – MONITORIZAREA PERFORMANȚELOR

Cerințe generale:

Managementul trebuie să primească sistematic raportări asupra desfășurării activității entității publice;

Managementul evaluează performanțele, constatând eventualele abateri de la obiective, în scopul luării măsurilor corective ce se impun;

Sistemul de monitorizare a performanței este influențat de mărimea și natura entității publice, de modificarea/schimbarea obiectivelor sau/și a indicatorilor, de modul de acces al salariaților la informații.”

Entitatea publică asigură, pentru fiecare politică și activitate, monitorizarea performanțelor, utilizând indicatori cantitativi și calitativi relevanți, inclusiv cu privire la economicitate, eficiență și eficacitate.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, echipa de audit a reținut:

Transmiterea raportărilor privind desfășurarea activității în cadrul U.M. nr. A se realizează sistematic;

Conducerea U.M. nr. A analizează sistematic rezultatele activităților desfășurate în scopul constatării eventualelor abateri de la obiective;

Evaluarea performanțelor profesionale individuale ale personalului angajat se realizează conform unei Proceduri de sistem privind evaluarea performanțelor profesionale individuale.

Standardul 11 – MANAGEMENTUL RISCULUI

Cerințe generale:

Orice acțiune sau inacțiune prezintă un risc de nerealizare a obiectivelor;

Riscurile sunt acceptabile, dacă măsurile care vizează evitarea acestora nu se justifică în plan financiar;

Riscurile semnificative apar și se dezvoltă în special ca urmare a: managementului inadecvat al raporturilor dintre entitatea publică și mediile în care aceasta acționează; unor sisteme de conducere centralizate excesiv;

Un sistem de control intern eficient presupune implementarea în entitatea publică a managementului riscurilor;

Managerul are obligația creării și menținerii unui sistem de control intern sănătos, în principal, prin:

identificarea riscurilor majore care pot afecta eficacitatea și eficiența operațiunilor, respectarea regulilor și regulamentelor, încrederea în informațiile financiare și de management intern și extern, protejarea bunurilor, prevenirea și descoperirea fraudelor;

definirea nivelului acceptabil de expunere la aceste riscuri;

evaluarea probabilității ca riscul să se materializeze și a mărimii impactului acestuia;

monitorizarea și evaluarea riscurilor și a gradului de adecvare a controalelor interne la gestionarea riscurilor.

Entitatea publică analizează sistematic, cel puțin o dată pe an, riscurile legate de desfășurarea activităților sale, elaborează planuri corespunzătoare, în direcția limitării posibilelor consecințe ale acestor riscuri, și numește salariații responsabili în aplicarea planurilor respective. Riscurile identificate au fost stabilite prin registrul riscurilor.

Standardul 12 – INFORMAREA

Cerințe generale:

Informația este indispensabilă unui management sănătos, unei monitorizări eficace, identificării situațiilor de risc în faze anterioare ale manifestării acestora;

Informația trebuie să fie corectă, credibilă, clară, completă, oportună, utilă, ușor de înțeles și receptat;

Managerul și salariații trebuie să primească și să transmită informațiile necesare pentru îndeplinirea sarcinilor, iar informația trebuie să beneficieze de o circulație rapidă, în toate sensurile, inclusiv în și din exterior.”

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s- au reținut următoarele:

La nivelul U.M. nr. A a fost elaborată Procedura de sistem privind circulația documentelor aprobată de factorii decizionali. Procedura a fost distribuită, pe bază de semnătură, tuturor șefilor care au avut sarcina de a o aduce la cunoștința salariaților din subordine. Astfel, au fost stabilite (formalizate) tipurile de informații, conținutul, calitatea, frecvența, sursele și destinatarii acestora, astfel încât conducerea și angajații structurilor organizatorice din instituție, prin primirea și transmiterea informațiilor să-și poată îndeplini sarcinile. Informațiile pe care instituția auditată le are la dispoziție și care vizează factori determinanți ai realizării obiectivelor sunt corecte, credibile, clare, complete, oportune, utile, ușor de înțeles și receptat.

Gestionarea documentelor din cadrul U.M. se realizează prin intermediul registrelor de corespondență.

Standardul 13 – COMUNICAREA

Cerințe generale:

Managerul asigură funcționarea unui sistem eficient de comunicare;

Prin componentele sale, sistemul de comunicare servește scopurilor utilizatorilor;

Sistemul de comunicare trebuie să fie flexibil și rapid, atât în interiorul entității publice, cât și între aceasta și mediul extern;

Procesul de comunicare trebuie să fie adaptat la capacitatea utilizatorilor, în ceea ce privește prelucrarea informațiilor și achitarea de responsabilități în materie de comunicare.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, se rețin următoarele:

Au fost stabilite canale adecvate de comunicare pentru primirea și transmiterea informațiilor, care să asigure o difuzare rapidă, fluentă și precisă a informațiilor:e-mail, fax, telefon, intranet, comunicare directă (ședințe, grupuri de lucru);

Au fost stabilite canale adecvate de comunicare prin care managerii transmit personalului din cadrul structurilor organizatorice ale U.M. nr. A, informații cu privire la proiectele de decizii sau inițiative adoptate la nivelul altor servicii/compartimente, care le-ar putea influența îndeplinirea sarcinilor și responsabilităților.

Standardul 14 – CORESPONDENȚA ȘI ARHIVAREA

Cerințe generale:

Corespondența trebuie să fie purtătoarea unor informații utile în interiorul și în exteriorul entității publice;

Corespondența utilizează purtători diferiți ai informației (hârtie, benzi magnetice, floppy, CD etc.) și se realizează prin mijloace diferite (curierul, poșta, poșta electronică, fax);

Ponderea în care entitatea publică utilizează unul sau altul dintre purtători și apelează la unul sau altul dintre mijloacele de realizare a corespondenței este determinată de o serie de factori, cum ar fi: gradul de dotare internă și/sau al terților, nivelul de pregătire al salariaților, urgența, distanța, costul, siguranța, restricțiile din reglementări etc.;

În funcție de tipul de purtător și mijlocul de realizare utilizat cu privire la corespondență, operațiunile de intrare, ieșire, înregistrare și stocare trebuie adaptate corespunzător, pe baza unor planuri elaborate în acest sens, astfel încât, pentru fiecare caz, să poată fi reflectate cerințele majore privind: asigurarea primirii, respectiv expedierii corespondenței; confirmarea primirii, respectiv expedierii corespondenței; stocarea (arhivarea) corespondenței și accesul la corespondența realizată.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, echipa de audit a reținut următoarele:

La nivelul unității este desemnat un responsabil cu arhivarea, atribuție regăsită și în fișa de post;

U.M. nr. A a elaborat un Nomenclator arhivistic, aprobat de Arhivele Naționale, ce conține denumirea unităților arhivistice și termenele de păstrare a acestora;

Sistemul instituit de primire/ expediere, înregistrarea și arhivarea corespondenței este accesibil managerului, angajaților și terților interesați în domeniu.

Standardul 15 – IPOTEZE, REEVALUĂRI

Cerințe generale:

Ipotezele se formulează în legătură cu obiectivele ce urmează a fi realizate și stau la baza fixării acestora;

Salariații implicați în realizarea unui obiectiv trebuie să fie conștienți de ipotezele formulate și acceptate în legătură cu obiectivul în cauză;

Ipotezele de care salariații nu sunt conștienți reprezintă un obstacol în capacitatea de adaptare;

Reevaluări ale nevoilor de informare – concretizate în schimbări în ceea ce privește informațiile necesar a fi colectate, în modul de colectare, în conținutul rapoartelor sau al sistemelor de informații conexe – trebuie efectuate dacă se modifică ipotezele ce au stat la baza obiectivelor.”

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s- a reținut faptul că la nivelul U.M. nr. A nu au fost formulate ipoteze și reevaluări.

Standardul 16 – SEMNALAREA NEREGULARITĂȚILOR

Cerințe generale:

Managerii trebuie să stabilească și să comunice salariaților procedurile corespunzătoare, aplicabile în cazul semnalării unor neregularități;

Managerii au obligația să întreprindă cercetările adecvate, în scopul elucidării celor semnalate și, dacă este cazul, să ia măsurile ce se impun;

Salariații care semnalează, conform procedurilor, neregularități, de care, direct sau indirect, au cunoștință, vor fi protejați împotriva oricăror discriminări;

Semnalarea neregularităților trebuie să aibă un caracter transparent pentru eliminarea suspiciunii de delațiune;

Managerul trebuie să promoveze respectul față de lege și spiritul de încredere.

Salariații, deosebit de comunicările pe care le realizează în legătură cu atingerea obiectivelor față de care sunt responsabili, au și posibilitatea ca, pe baza unor proceduri distincte, să semnaleze neregularități, fără ca astfel de semnalări să atragă un tratament inechitabil sau discriminatoriu față de salariatul care se conformează unor astfel de proceduri.

În cadrul U.M. nr. A a fost elaborată și aprobată Procedura de sistem privind Semnalarea neregularităților, procedură ce a fost distribuită șefilor structurilor organizatorice, care au ca sarcină informarea salariaților din subordine. Nu au existat cazuri în care salariații să fi semnalat neregularități.

Standardul 17 – PROCEDURI

Cerințe generale:

Entitatea publică trebuie să se asigure că, pentru orice acțiune sau eveniment semnificativ, există o documentație adecvată că operațiunile sunt consemnate în documente;

Documentația trebuie să fie completă, precisă și să corespundă structurilor și politicilor entității publice;

Documentația cuprinde politici administrative, manuale, instrucțiuni operaționale, check-lists-uri sau alte forme de prezentare a procedurilor;

Documentația trebuie să fie actualizată, utilă, precisă, ușor de examinat, disponibilă și accesibilă managerului, salariaților, precum și terților, dacă este cazul și să asigure continuitatea activității, în pofida fluctuației de personal;

Lipsa documentației, caracterul incomplet sau/și neactualizarea acesteia constituie riscuri în realizarea obiectivelor;

Întocmirea și urmărirea executării graficului de circulație a documentelor la fiecare nivel de responsabilitate din entitatea publică.”

Sub aspectul cerințelor generale reglementate se reține faptul că:

Au fost identificate activitățile procedurabile din cadrul fiecărei structuri organizatorice a UM nr. A;

La elaborarea procedurilor s-a avut în vedere diminuarea/eliminarea posibilității de apariție a riscurilor;

Procedurile asigură atribuirea responsabilităților, delegarea competențelor, separarea sarcinilor și concordanței procedurilor cu atribuțiile stabilite prin fișele posturilor, precum și actualizarea acestora de fiecare dată când sunt identificate zone noi de risc;

Procedurile sunt cunoscute, înțelese și aplicate de salariații structurilor organizatorice.

Standardul 18 – SEPARAREA ATRIBUȚIILOR

Cerințe generale:

Separarea atribuțiilor și responsabilităților este una dintre modalitățile prin care se reduce riscul de eroare, fraudă, încălcare a legislației, precum și riscul de a nu putea detecta aceste probleme;

Prin separarea atribuțiilor se creează condițiile ca nici o persoană sau compartiment să nu poată controla toate etapele importante ale unei operațiuni sau ale unui eveniment;

Separarea atribuțiilor și responsabilităților între mai multe persoane creează premisele unui echilibru eficace al puterilor;

Managerii entităților publice în care, datorită numărului mic de salariați, se limitează posibilitatea de aplicare a separării atribuțiilor și responsabilităților, trebuie să fie conștienți de riscuri și să compenseze această limitare prin alte măsuri.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, s-au reținut următoarele:

Toate lucrările realizate la nivelul structurilor organizatorice din cadrul U.M. nr. A (de concepție, analiză, sinteză, raportare) sunt inițiate, verificate și aprobate de persoane diferite;

În cadrul fișelor de post au fost definite responsabilitățile și limitele de competență, asigurându-se astfel, separarea atribuțiilor.

Standardul 19 – SUPRAVEGHEREA

Cerințe generale:

Managerul trebuie să monitorizeze efectuarea controalelor de supraveghere, pentru a se asigura că procedurile sunt respectate de către salariați în mod efectiv și continuu;

Controalele de supraveghere implică revizuiri în ceea ce privește munca depusă de salariați, rapoarte despre excepții, testări prin sondaje sau orice alte modalități care confirmă respectarea procedurilor;

Managerul verifică și aprobă munca salariaților, dă instrucțiunile necesare pentru a minimiza erorile, a elimina frauda, a respecta legislația și pentru a veghea asupra înțelegerii și aplicării instrucțiunilor;

Supravegherea activităților este adecvată, în măsura în care: fiecărui salariat i se comunică atribuțiile, responsabilitățile și limitele de competență atribuite; se evaluează sistematic munca fiecărui salariat și se aprobă rezultatele muncii obținute în diverse etape ale realizării operațiunii.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate, se rețin următoarele:

Conducerea a comunicat fiecărui salariat atribuțiile, responsabilitățile și limitele de competență stabilite pentru postul pe care îl ocupă;

Prin intermediul controlului ierarhic s-a asigurat analiza permanentă a activității desfășurate de fiecare salariat;

Parcurgerea etapelor de realizare a operațiunilor a fost sub controlul managerului, prin aprobarea sub semnătură a finalizării acestora.

Standardul 20 – GESTIONAREA ABATERILOR

Cerințe generale:

În derularea acțiunilor pot apărea circumstanțe deosebite, care nu au putut fi anticipate și care induc abateri ce nu permit derularea tranzacțiilor prin procedurile existente;

Abaterile de la procedurile existente trebuie să fie documentate și justificate, în vederea prezentării spre aprobare;

Este necesară analiza periodică a circumstanțelor și a modului cum au fost gestionate acțiunile, în vederea desprinderii unor concluzii de bună practică pentru viitor, ce urmează a fi formalizate.

Unitatea Militară nr. A se asigură că pentru toate situațiile în care, datorită unor circumstanțe deosebite, apar abateri față de politicile sau procedurile stabilite, se întocmesc documente adecvate, aprobate la un nivel corespunzător, înainte de efectuarea operațiunilor.

Nu au fost semnalate abateri față de procedurile stabilite, și nici operațiuni pentru care s-a refuzat acordarea vizei de control financiar preventiv propriu pe motiv de abateri de la legalitate și regularitate.

Standardul 21 – CONTINUITATEA ACTIVITĂȚII

Cerințe generale:

Entitatea publică este o organizație a cărei activitate trebuie să se deruleze continuu, prin structurile componente. Eventuala întrerupere a activității acesteia afectează atingerea obiectivelor propuse;

Situații diferite, care afectează continuitatea activității: mobilitatea salariaților; defecțiuni ale echipamentelor din dotare; disfuncționalități produse de unii prestatori de servicii; schimbări de proceduri etc.;

Pentru fiecare din situațiile care apar, entitatea publică trebuie să acționeze în vederea asigurării continuității, prin diverse măsuri, de exemplu: angajarea de personal în locul celor pensionați sau plecați din entitatea publică din alte considerente; delegarea, în cazul absenței temporare (concedii, plecări în misiune etc.); contracte de service pentru întreținerea echipamentelor din dotare; contracte de achiziții pentru înlocuirea unor echipamente din dotare; existența inventarului situațiilor care pot conduce la discontinuități în activitate și a măsurilor care să prevină apariția lor.

Sub aspectul cerințelor generale reglementate s-a reținut faptul că nu au fost identificate situații care pot afecta continuitatea activității structurilor funcționale.

Standardul 22 – STRATEGII DE CONTROL

Cerințe generale:

Există un raport de interdependență între strategiile, politicile și programele elaborate pentru atingerea obiectivelor și strategiile de control. Fără o strategie de control adecvată crește riscul de manifestare a abaterilor de la strategia, politica și programele entității publice și, deci, al nerealizării obiectivelor la nivelul exigențelor preconizate;

Strategiile de control sunt cu atât mai complexe și mai laborioase cu cât fundamentarea și realizarea obiectivelor entității publice sunt mai complexe și mai dificile;

Strategiile de control se supun conceptului de strategie, în general, acestea necesitând studii, în vederea stabilirii obiectivelor de control, a resurselor necesare, a pregătirii personalului de control, a îmbunătățirii metodelor și procedurilor de control, a modului de evaluare a controalelor;

Strategiile de control se referă și la tipurile de control aplicabile situației.

Entitatea publică construiește politici adecvate strategiilor de control și programelor concepute pentru atingerea obiectivelor și menținerea în echilibru a acestor strategii.

Modalitățile de control aplicate la nivelul structurilor organizatorice din cadrul U.M. sunt: observarea, supravegherea, compararea, analiza, evaluarea, validarea, raportarea, monitorizarea, coordonarea, contrasemnarea, avizarea, autorizarea, aprobarea.

Strategiile de control se bazează pe obiectivele controlului, pe resursele aferente, pe îmbunătățirea procedurilor de control și au în vedere modul de evaluare a eficacității controalelor.

Standardul 23 – ACCESUL LA RESURSE

Cerințe generale:

Restrângerea accesului la resurse reduce riscul utilizării inadecvate a acestora;

Severitatea restricției depinde de vulnerabilitatea tipului de resursă și de riscul pierderilor potențiale, care trebuie apreciate periodic. La determinarea vulnerabilității bunurilor și valorilor se au în vedere costul, riscul potențial de pierdere sau utilizare inadecvată;

Între resurse și sumele înregistrate în evidențe se fac comparații periodice (inventare). Vulnerabilitatea bunurilor și valorilor determină frecvența acestor verificări.

Responsabilul cu coordonarea controlului intern stabilește, prin emiterea de documente de autorizare, persoanele care au acces la resursele materiale, financiare și informaționale ale entității publice și numește persoanele responsabile pentru protejarea și folosirea corectă a acestor resurse.

Accesul la resursele financiare se realizează pe baza notelor de fundamentare întocmite de șefii compartimentelor la elaborarea Bugetului de venituri și cheltuieli al U.M. nr. A.

Accesul la resursele materiale se realizează prin referate de necesitate întocmite de șefii de servicii/compartimente.

Accesul la resursele informatice se realizează cu acordul și la solicitarea conducerii structurilor organizatorice ale unității, prin identificarea utilizatorilor, autentificarea și autorizarea accesului acestora la aplicațiile informatice centralizate.

Accesul personalului la resursele financiare, materiale, informatice se realizează cu respectarea strictă a normelor cuprinse în actele administrative de reglementare (legislație specifică, norme de dotare și consum).

Standardul 24 – VERIFICAREA ȘI EVALUAREA CONTROLULUI

Cerințe generale:

Managerul trebuie să asigure verificarea și evaluarea în mod continuu a funcționării sistemului de control intern și a elementelor sale. Disfuncționalitățile sau alte probleme identificate trebuie rezolvate operativ, prin măsuri corective;

Verificarea operațiunilor garantează contribuția controalelor interne la realizarea obiectivelor;

Evaluarea eficacității controlului se poate referi, în funcție de cerințe specifice și/sau conjuncturale, fie la ansamblul obiectivelor entității publice, fie la unele dintre acestea, opțiune care revine managerului;

Managerul stabilește modul de realizare a evaluării eficacității controlului.

Entitatea publică instituie o funcție de evaluare a controlului intern și elaborează politici, planuri și programe de derulare a acestor acțiuni.

În Anexa nr. 4 – Instrucțiuni privind întocmirea, aprobarea și prezentarea raportului asupra sistemului de control intern/managerial din Ordinul 946/04.07.2005 (republicat) sunt prezentați pașii ce trebuie urmați pentru implementarea acestui standard.

În vederea elaborării raportului, conducătorul entității publice dispune programarea și efectuarea de către conducătorii de compartimente aflați în subordine a operațiunii de autoevaluare a sistemului de control intern/ managerial.

Realizarea autoevaluării constituie principala formă de implementare a regulii de management definită de standardul 24 Verificarea și evaluarea controlului din Codul controlului intern, conform căreia entitatea publică trebuie să instituie o funcție de evaluare a propriului sistem de control intern/ managerial, a cărei exercitare este în responsabilitatea fiecăreia dintre persoanele care ocupă o funcție de conducere în entitatea publică.

3.6. Întocmirea raportărilor trimestriale și anuale cu privire la implementarea sistemului de control intern/managerial

Conform Art. 4, alin. (2) și (3) din OMPF nr. 946/2005, stadiul implementării și dezvoltării sistemelor de control intern/ managerial, precum și situațiile deosebite, constatate în acțiunile de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică, derulate la nivelul U.M. nr. A, fac obiectul informării, prin întocmirea de situații trimestriale/ anuale, care se transmit Secretariatului general, până la data de 10 a lunii următoare fiecărui trimestru încheiat, respectiv până la 25 februarie a anului următor, pentru anul precedent. Situația trimestrială privind stadiul implementării sistemului de control intern/ managerial la data de 31.12.2012 (Situația centralizatoare, Anexa 3, Capitolul I din OMFP nr. 946/2005, republicat) este prezentată în Anexa nr. B la prezentul studiu de caz, iar stadiul implementării SCM, conform rezultatelor autoevaluării (Situația centralizatoare, Anexa 3, Capitolul II din OMFP nr. 945/2006, republicat) este prezentată în Anexa nr. C la prezentul studiu de caz.

În conformitate cu dispozițiile <LLNK 11999 119131 302 4 54>art. 4 alin. (3) din Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 privind controlul intern și controlul financiar preventiv, republicată, cu modificările și completările ulterioare, conducătorul fiecărei entități publice elaborează anual un raport asupra sistemului de control intern/managerial, denumit în continuare raport, întocmit potrivit formatului prevăzut în anexa nr. 4.3. la OMFP nr. 946/2005.

Raportul se aprobă prin semnarea acestuia de către comandantul U.M. nr. A și se transmite odată cu situația financiară anuală Secretariatului general la termenele stabilite de acesta, în cadrul termenului prevăzut de lege. În Anexa nr. D, la prezentul studiu de caz, este prezentat „Raportul asupra sistemului de control intern/managerial la data de 31 decembrie 2012”.

3.7. Concluzie generală

Studiul efectuat asupra U.M. nr. A a urmărit verificarea standardelor de control intern implementate și modul în care sunt implementate, dacă au fost respectate normele în vigoare, respectiv Ordinul M nr. 75/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind sistemul de control intern/managerial în Ministerul Apărării Naționale și OMPF nr. 946/2005, republicat pentru aprobarea Codului controlului intern managerial la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control intern/ managerial.

Ipoteza nr. 1 Pașii de implementare a controlului intern sunt urmăriți întocmai, există documentele necesare, care ajută la implementarea controlului intern, consider a fi confirmată, întrucât în realizarea studiului de caz au fost respectată legislația în vigoare, astfel implementarea controlului intern a fost făcută urmărind cu exactitate pașii impuși.

Ipoteza nr. 2 Au fost implementate toate standardele de control intern, modul în care au fost implementate nu a fost confirmată în totalitate, întrucât în urma studiului efectua am observat că 16 standarde au fost implementate cu succes, 6 au fost implementate parțial, iar pentru două nu s-a luat nicio măsură de implementare.

În cadrul Standardului 15 – Ipoteze, Reevaluări nu au fost formulate ipoteze/ premise care stau la baza obiectivelor. De asemenea nici Standardul 21 – Continuitatea activității nu a fost implementat, nefiind luate măsuri de asigurarea continuității la nivelul fiecărei structuri, nu au fost asigurate în totalitate contracte de service pentru întreținerea echipamentelor din dotare.

Standardul 9 – Coordonarea este parțial implementat întrucât nu au fost realizate toate direcțiile de acțiune. Au fost realizate documentele necesare, conducerea a adoptat măsurile necesare de implementare, însă nu sunt realizate consultări permanente între structuri, nu există o coordonare eficientă a activităților desfășurate în vederea îndeplinirii obiectivelor.

Standardul 13 – Comunicarea este parțial implementat, întrucât deși au fost stabilite canale de comunicare, informația nu este mereu transmisă corespunzător, acest lucru influențând îndeplinirea sarcinilor și responsabilităților.

Standardul 17 – Proceduri este parțial implementat deoarece nu au fost identificate activitățile/ acțiunile care necesită reevaluări sau noi proceduri, ceea ce poate duce la disfuncții în cadrul organizației prin neîndeplinirea sau îndeplinirea neadecvată a obiectivelor.

Standardul 18 – Separarea atribuțiilor este considerat a fi parțial implementat deoarece nu au fost exercitate de diferite persoane funcțiile de inițiere, verificare și aprobare a operațiunilor.

Standardul 19 – Supravegherea este parțial implementat întrucât nu au fost realizate aprecierile de serviciu anuale.

Standardul 22 – Strategii de control este considerat parțial implementat deoarece nu u fost elaborate planuri de control care să furnizeze asigurări pentru atingerea obiectivelor.

În urma analizei efectuate asupra stadiului și perspectivelor procesului de implementare și dezvoltare a sistemului de control intern/managerial în cadrul U.M. nr. A concluzionez că gradul de conformitate a sistemului de control intern/managerial cu standardele de control intern/managerial, în raport cu numărul de standarde implementate la nivelul UM nr. A, este parțial conform, deoarece sunt implementate 18 standarde, 4 standarde sunt parțial implementate, iar două nu au fost implementate deloc. Astfel consider că ipoteza nr. 3 Se urmărește în ce stadiu este controlul intern implementat, în conformitate cu legislația în vigoare este confirmată, întrucât a fost evaluat stadiul de implementare a controlului intern.

Concluzii Finale

În entitățile publice din România, controlul intern/managerial instituit oferă grade diferite de asigurare cu privire la calitatea gestiunii publice, de la o entitate la alta. Pentru creșterea performanțelor sistemelor de control intern este nevoie ca eforturile pentru implementarea standardelor de control intern/managerial să continue, atât la nivelul entităților publice, cât și la nivelul Ministerului Finanțelor Publice, ca autoritate de reglementare în domeniu.

Este necesar ca la nivelul managementul entităților publice să fie luate măsurile necesare pentru elaborarea si dezvoltarea sistemului de control intern. Aceste măsuri trebuie, în special să vizeze următoarele: elaborarea și actualizarea programului de dezvoltare a sistemului de control intern; crearea unei structuri la nivelul entității care să se ocupe de monitorizarea, coordonare și orientare metodologică a sistemului de control intern; monitorizarea implementării măsurilor incluse în programele de implementare și analizarea dezvoltării sistemului de control intern.

Consider că pentru îmbunătățirea sistemului de control intern la nivelul unei unități militare este necesară îmbunătățirea capacității de definire a obiectivelor generale și specifice, prin definirea lor într-o manieră care să îndeplinească cât mai bine cerințele S.M.A.R.T.

De asemenea, este necesară efectuarea unei pregătiri de specialitate a personalului cheie implicat în implementarea sistemului de control intern. Pentru aceasta este necesară indentificarea și evaluarea nevoilor de pregătire a personalului implicat în procesul de implementare, dar și instruirea acestora privind nevoilor identificate, prin cursuri de specialitate. Instruirea personalului s poate face și prin participarea acestora la reuniuni de schimb de experiență cu instituțiile care u deja un sistem de control intern funcțional de câțiva ani de zile.

Pentru un bun acces la informațiile necesare în procesul de implementare a programelor de dezvoltare a sistemului de control intern, este utilă creare unei baze de date unitare care să permită consultare, actualizare, prelucrarea de date și întocmirea de rapoarte periodice și anuale cât mai reale și credibile.

Trebuie acordată o atenție sporită standardelor neimplementate, facându-se mai multe eforturi pentru realizarea implementării acestora cu succes. Întrucât doar implementarea tuturor standardelor duce la implementarea cu succes a sistemului de control intern în unitățile militare. În urma studiului de caz întreprins am observat că sistemul de control intern este parțial implementat în cadrul U.M. nr. A. Întrucât există standarde neimplementate și standarde implementate parțial la nivelul unității, sistemul de control intern nu a fost implementat corect cu succes.

Pentru ca procesul de implementare a controlului intern să fie finalizat cu succes este necesară implicarea tuturor compartimentelor din cadrul unei unități militare, întrucât implementarea standardelor vizează fiecare compartiment în parte.

Întrucât în România, în majoritatea instituțiilor sistemul de control intern este încă în stadiul de implementare, nu se poate vorbi încă întradevăr de performanțele acestuia. Acest concept, relativ nou, este considerat a fi revoluționar în cadrul managementul entităților publice. Cu ajutorul sistemului de control intern, entitățile publice reușesc să își definească cât mai corect obiectivele urmărite, dar și să realizeze măsurile necesare îndeplinirii lor.

Definirea activităților de control intern ține direct de responsabilitatea cu care este realizată analiza și evaluarea riscurilor, pentru că activitățile de control constituie răspunsurile entității în gestionarea riscurilor. Gestionarea riscurilor constituie, deci, o etapă esențială în orice demers de control intern. Iar actualizarea sistematică a acestei analize a riscurilor este de asemenea indispensabilă pentru ca dispozitivul de control intern să fie un instrument operațional permanent. Recunoașterea importanței gestionării riscurilor este dată de apariția conceptului de mangement al riscurilor. Acest instrument fiind materializat într-unul din standardele de control intern. Foarte importantă este și înțelegerea eficienței ce o au asupra realizării obiectivelor entităților organizarea de proceduri corecte. Procedurile nu trebuiesc privite ca pe o sarcină în plus, ci ca o investiție profitabilă pe termen lung. Activitățile de control intern sunt mult mai eficiente dacă sunt integrate în proceduri separate.

Scopul controlului intern este să asigure coerența obiectivelor, să identifice factorii – cheie de reușită și să comunice conducătorilor entității, în timp real, informațiile referitoare la performanțe și perspective. Indiferent de natura sau mărimea entității, eforturile depuse pentru aplicarea unui control intern satisfăcător sunt legate de aplicarea unor bune practici.

Politica de resurse umane a entității trebuie să urmărească aspecte precum recrutarea de personal calificat, gestionarea carierelor, formarea continuă, evaluări individuale, consilierea salariaților, promovări și acțiuni corectoare.

Activitățile de control fac parte integrantă din procesul de gestiune prin care entitatea urmărește atingerea obiectivelor propuse. Controlul vizează aplicarea normelor și procedurilor de control intern, la toate nivelele ierarhice și funcționale: aprobare, autorizare, verificare, evaluarea performanțelor operaționale, securizarea activelor, separarea funcțiilor.

În scopul implementării sistemului de control intern factorii de decizie din cadrul unei instituții publice trebuie să conștientizeze importanța implementării standardelor de control intern. Întrucât pentru o bună implementare decizia trebuie să plece de sus. Dacă, spre exemplu comandantul unei unități nu este conștient de importanța implementării controlului intern, nici subalternii, influențați de convingerile comandantului, nu vor acorda o importanță deosebită procesului de implementare.

Pentru efectuarea unui control intern eficient evaluarea riscurilor entității joacă un rol foarte important. În vederea atingerii unor obiective sunt mereu întâmpinate dificultăți, sunt întâlnite riscuri. Identificarea riscurilor permite diminuarea, sau cel puțin stăpânirea acestora.

Activitățile de control întâlnite într-o organizație pot fi foarte derivate și diferite. Acesta diferențiindu-se în funcție obiectivele generale, cultura organizațională, structura organizatorică, numărul activităților.

Informația și comunicarea sunt două elemente care ajută organizația să funcționeze eficient, în funcție de condițiile impuse. În opinia mea, indiferent de sursa informației, externă sau internă, aceasta este un element important în cadrul unei organizației. De cele mai multe ori informația poate fi cheia spre îndeplinirea obiectivelor. De asemenea este foarte importantă și comunicarea, întrucât comunicarea eficientă a informației asigură eficiență și eficacitate managementului aplicat în entitate.

Monitorizarea este definită ca fiind un proces are evaluează perfomanțele în timp. Prin monitorizare sunt evaluate performanțele în timp. Este considerată a fi cea mai importantă activitate în cadrul procesului de control intern, fiind realizată prin activități de supervizare continuă și evaluare.

Toate aceste elemente, respectiv mediul de control, analiza riscurilor, activități de control, informația și comunicarea și monitorizarea, sunt componente ale controlului intern. Consider că prin aceste elemente au fost concepute standardele de control intern, întrucât fiecărui element în corespunde anumite standarde.

Necesitatea implementării controlului intern este dată de pricipiului anglo-saxon, conform căruia: Oamenii fac ceea ce trebuie să facă atunci când știu că vor fi controlați!

Bibliografie

Lucrări de autori români:

ENACHE, D., Contro Intern și Audit Financiar în Organizația Militară, București, Editura Universității de Apărare Carol I, 2006

Ghiță, M., Audit intern, partea a doua, București, Editura Economică, 2009;

Ghiță, M., Menu, M., Popescu, M., Vilaia, D., Croitoru, I., Guvernanța corporativă și auditul intern,Chișinău, Editura Tehnica-info, 2009;

GHIȚĂ, M., SPRÂNCEANĂ, M., Audit intern în sistemul public, București, Editura Tribuna Economică, 2006;

Man, A., M. Bogdan, Audit intern și control intern, Cluj Napoca, Editura Risoprint, 2010;

Mare, E., Oanță, F.P., Control financiar, audit intern și expetize contabile – Curs,Sibiu, Editura Academia forțelor terestre „Nicolae Bălcescu”, 2007;

Morariu, A., Suciu, Gh., Stoian, F., Audit intern și guvernanță corporativă, București, Editura Universitară, 2008;

Oprean, I., Popa, I., Lenghel, R., Procedurile auditului și ale controlului financiar, Cluj-Napoca, Editura Risoprint, 2007;

Roman, C., Tabără, V., Control financiar și audit public, București, Editura Economică, 2007

Roman, V., Tabără, C.V., Roman, A., Control financiar și audit public, București, Editura Economică, 2000;

Tomoială, M., Mare, E., Controlul intern/ managerial, Drobeta Turnu-Severin, Editura STEF, 2012;

Lucrări de autori străini:

Bragg, S.M., Accounting, Procedures for Internal Control, Printed in United States of America, 2004;

Dimitrova, S., УПРАВЛЕНИЕ НА РЕСУРСИТЕ ЗА ОТБРАНА
В СЕКТОРА ЗА СИГУРНОСТ (Managementulresurselor de apărare a Sectorului de securitate), ,Издателски комплекс при НВУ „Васил Левски” (Publicarea la NMU "Vasil Levski"), 2011

McHugh, K., Risk Management and Corporate Governance, Oxford, 2009;

Sperncer Pickett, K. H., Internal Control, a manager’s journey, Canada, Printed in United States of America, 2001;

Legi, Hotărâri, Ordonanțe de Urgență, Documente oficiale

Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, publicată în MOf. nr. 953 in 24.12.2002;

Legea Nr. 500/2002 privind finanțele publice, cu modificările și completările ulterioare, publicată în Mof. nr. 597 din 13.08.2002

Legea nr. 30/1991 privind organizarea și funcționarea controlului financiar și a Gărzii Financiare, publicată în MOf. Nr. 64 din 27. 03.1991, cu modificările și completările ulterioare;

M.75/2012 – Ordin pentru aprobarea Normelor metodologice privind sistemul de control intern/managerial în Ministerul Apărării Naționale, publicat în Mof. nr. 531 din 31 iulie 2013;

O.G. nr. 119/1999 privind ontrolul intern și cntrolul financiar preventiv cu modificările și completările ulterioare, republicată în Mof. nr. 799 din 12.11.2003;

O.M.F.P. nr. 946/2005 privind Codul controlului intern, cuprinzând standardele de management/control intern la entitățile publice și pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial, publicată în Mof. nr. 675 din 28.07.2005;

Standardele Internaționale pentru practica profesională a auditului intern, IIA, 2004;

O.M.F.P. nr.139/2006 privind constituirea Comisiei de monitorizare, coordonare și îndrumare metodologică a dezvoltării sistemului de control managerial al Ministerului Finanțelor Publice, cu modificarile si completarile ulterioare ;

Infografie:

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/legislatie/indrumar24ian.pdf: Îndrumar metodologic pentru dezvoltarea controlului intern în entitățile publice, accesat la 5. 11. 2012;

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/legislatie/PROGRAMUL_dezv_2011_31122012.pdf: Programul de dezvoltare a sistemului de control intern managerial al Ministerului Finanțelor Publice pentru perioada 1.09.2011 – 31.12.2012, accesat la data de 10.03.2013;

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/programe/Compendium_UE.pdf: Compendiu al Sistemelor de Control Public Intern din Statele Membre ale Uniunii Europene 2012, accesat la data de 3.02. 2013;

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/manuale/METOD_IMPLEMENTARE_RISC.pdf: Metodologie de implementare a standrdului de control intern Managementul Riscurilor, accesat la data de 10.03.2013;

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/programe/precizari_bunapractica2011.pdf accesat la data de 10.03.2013;

http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/control_prev/manuale/ANEXA_REGISTRU_RISC.pdf accesat la data de 10.03.2013;

ABREVIERI

CFPI = Control financiar preventiv propriu

CICA = Institutul Canadian al Contabililor Autorizați

COCO = Criterii privind Comitetul de Control

COSO = Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission

CPI = Control public intern

CPI = Control public intern

IAASB =

IFAC =

INTOSAI = Organizația Internațională a Instituțiilor Supreme de Audit

JAE = Justiției și Afacerilor Externe

M. Ap.N. =Ministerul Apărării Naționale

OECD – Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică

PESC = Politicii Externe și de Securitate Comune

SCM = Sistemul de Control Managerial

UCAAPI = Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern

UCASMFC = Unitatea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar și Control