Studiu Privind Contabilitatea Imobilizarilor Financiare

CUPRINS

INTRODUCERE……………………………………………………………………………………………………………3

CAP. 1 – NOȚIUNI GENERALE PRIVIND ACTIVELE IMOBILIZATE………………………4

1.1 – Definirea activelor imobilizate ……………………………………………………………………….5

1.2 – Evaluarea activelor imobilizate………………………………………………………………………..7

1.2.1 – Evaluarea activelor imobilizate la intrarea în patrimoniu……………………….9

1.2.2 – Evaluarea imobilizărilor necorporale la intrarea în patrimoniu……………..13

1.2.3 – Evaluarea imobilizărilor corporale la intrarea în patrimoniu…………………13

1.2.4 – Evaluarea imobilizărilor financiare la intrarea în patrimoniu………………..15

1.2.5 – Evaluarea activelor imobilizate la ieșirea din patrimoniu……………………..16

1.2.6 – Evaluarea activelor imobilizate la bilanț…………………………………………….19

CAP. 2 – CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE……………………………..22

2.1 – Definirea și evaluarea imobilizărilor financiare……………………………………………….22

2.2 – Structura conturilor………………………………………………………………………………………22

2.3 – Contabilitatea acțiunilor deținute la entitățile afiliate………………………………………..25

CAP. 3 – STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE LA S.C. CONSTRUCT S.R.L………………………………………………………….27

3.1 – Scurt istoric și descrierea activității……………………………………………………………….27

3.2 – Structura organizatorică……………………………………………………………………………….28

3.3 – Analiza indicatorilor economico-financiari…………………………………………………….34

3.4 – Contabilitatea imobilizărilor financiare………………………………………………………….39

CONCLUZII ȘI PROPUNERI……………………………………………………………………………………47

BIBLIOGRAFIE………………………………………………………………………………………………………..48

INTRODUCERE

Pentru a-și desfășura activitatea de exploatare, întreprinderile au nevoie de o serie de imobilizări corporale și necorporale : utilaje, instalații, clădiri, brevete etc..

Prin destinația lor, imobilizările contribuie la realizarea de noi bunuri, lucrări și servicii, nefiind supuse direct comercializării 1.

Imobilizările corporale (materiale) reprezintă bunuri care au o structură materială asupra cărora agenții economici exercită un drept real, fiind elemente de patrimoniu ce definesc capacitatea tehnică de producție și comercializare, creează venituri în concordanță cu obiectul de activitate al acestora.

Imobilizările corporale sunt active materiale care sunt deținute de o persoană juridică pentru a fi utilizate în producția proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative, sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an și au valoare mai mare decât limita prevăzută de reglementările în vigoare.

Unitățile care desfășoară activități economice și care imobilizează capital în active corporale supuse deprecierii, prin utilizare sau în timp, vor calcula, vor înregistra în contabilitate și vor recupera uzura fizică și morală a acestora, pentru refacerea capitalului angajat.

Capitalul imobilizat supus amortizării este reflectat în patrimoniul agenților economici prin bunurile și valorile economice mobile și imobile – materiale și nemateriale, destinate să deservească activitatea pe o perioadă îndelungată a întreprinderii și care se consumă treptat .

Caracteristica esențială a imobilizărilor este participarea lor repetată de-a lungul mai multor ani la activitatea economică și financiară a întreprinderii, respectiv consumarea lor treptată sub forma uzurii și recuperarea treptată sub forma amortizărilor.

CAP. 1 – NOȚIUNI GENERALE PRIVIND ACTIVELE IMOBILIZATE

Activele imobilizate sunt definite de reglementările contabile din România ca fiind acele active ale unei întreprinderi destinate utilizării pe o perioadă îndelungată în activitatea acesteia, care nu se consumă și nu se înlocuiesc după prima utilizare și deci nu sunt destinate comercializării.

Potrivit IAS 1 Prezentarea situațiilor financiare, activele imobilizate sunt definite ca toate acele active care nu sunt clasificate în categoria activelor curente.

În raport de comportamentul lor economic și de structura lor materială, activele imobilizate se împart în:

imobilizări corporale

imobilizări necorporale

imobilizări financiare.

Imobilizările corporale. Acestea sunt definite de IAS 16 Imobilizări corporale ca fiind acele active materiale nemonetare care:

sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

pot fi utilizate de întreprindere pe parcursul mai multor perioade de gestiune.

Imobilizările necorporale. Acestea sunt definite de IAS 38 Active necorporale fiind acele active identificabile nemonetare, fără suport material și deținute pentru utilizare în procesul de producție sau de furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate altora sau pentru nevoi de administrare.

Activele financiare (investițiile financiare sau de portofoliu) sunt activele deținute de întreprindere în vederea creșterii averii sale prin încasarea unor venituri de tipul dobânzilor, redevențelor, dividendelor și chiriilor, sau prin creșterea valorii capitalizate sau prin obținerea unor câștiguri ca urmare a vânzării acestor investiții.

1.1 – Definirea activelor imobilizate

Imobilizările sunt bunurile de folosință îndelungată caracterizate prin următoarele însușiri : perioada lor de utilizare este, de regulă, mai mare de un an; nu se consumă și nu se înlocuiesc la prima utilizare; nu-și schimbă forma pe parcursul utilizării acestora; nu sunt destinate comercializării .

Imobilizările corporale, denumite și imobilizări materiale sau active fixe tangibile, cuprind bunurile materiale de folosință îndelungată, care îndeplinesc următoarele caracteristici : sunt utilizate în producția de bunuri, în prestarea de servicii sau sunt închiriate terților ; au durata normală de funcționare mai mare de un an ; au o valoare mai mare decât limita minimă prevazută de lege.

În categoria imobilizărilor corporale se includ: terenurile, amenajarile de terenuri, construcții, mașini, utilaje și instalații de lucru, aparate și instalații de măsurare, control și reglare, mijloace de transport, animale de muncă, plantații, mobilier, aparatură birotică, avansuri pentru investiții .

Imobilizările corporale denumite și fizice sau tangibile, cuprind acele bunuri materiale concrete (corporale, fizice) care participă la procesul muncii cu întreaga lor valoare de utilitate, au o durată de folosință mai mare de un an, au o valoare de intrare în patrimoniu mai mare de 1.800 ron, participă la mai multe cicluri de exploatare, fără a se integra în conținutul material al noilor bunuri obținute și își transmit treptat valoarea asupra noilor produse, lucrărilor executate și serviciilor prestate, pe calea amortizării.

Imobilizările corporale în curs de execuție sunt considerate o categorie distinctă de active imobilizate .

Terenurile sunt o categorie aparte de imobilizări corporale și cuprind : terenuri agricole si silvice, terenuri pentru construcții, terenuri cu zăcăminte, terenuri fără construcții.

La intrarea în patrimoniu, terenurile se înregistrează în contabilitate în funcție de clasele de calitate (fertilitate, suprafață, amplasare, la costul de achiziție sau la valoarea de aport a învestitorilor. De regulă, terenurile nu sunt supuse amortizării.

Pentru anumite terenuri se fac cheltuieli cu amenajările, lucrările de acces, racordurile la sursele de energie. Aceste investiții, legate de amenajarea terenurilor, lacurilor, bălților, se amortizează chiar dacă terenul respectiv nu este supus amortizării. Amenajările de terenuri pot fi executate în regie proprie sau de către o societate specializată.

Imobilizările corporale în curs cuprind: imobilizări achiziționate de la terți și nerecepționate, investițiile în curs de execuție în cadrul unității,efectuate în regie proprie sau în antepriză, avansuri acordate furnizorilor pentru imobilizările corporale. Acestea sunt trecute la categoriile respective de imobilizări, numai după recepție, darea în folosință sau punerea în funcțiune, după caz.

Nu sunt considerate imobilizări corporale: componentele imobilizărilor corporale procurate cu ocazia reparațiilor, care au ca scop restabilirea parametrilor tehnici inițiali ale acestora ; construcțiile și instalațiile provizorii; animalele tinere, animalele de îngrășat, păsările si coloniile de albine, pădurile; echipamentul de protecție și de lucru , îmbrăcămintea speciala și accesoriile de pat, indiferent de valoarea si durata de utilizare; sculele, instrumentele și dispozitivele folosite pentru fabricarea anumitelor produse de serie sau pe baza unor comenzi.

Cheltuielile privind reparațiile imobilizărilor corporale se include integral în cheltuielile de exploatare fie în luna în care sau efectuat, fie în mod eșalonat pe o anumită perioadă de timp .În schimb, costul lucrărilor de modernizare , care au ca scop creșterea performanțelor tehnice inițiale ale imobilizărilor corporale , se adaugă la valoarea contabilă a acestora.

Cheltuielile cu amortizarea reflecta deprecierile ireversibile aferente uzurii fizice si morale ale imobilizărilor corporale .Amortizarea are atât a funcție juridică „de depreciere a activelor imobilizate” cât și una economică „de eșalonare în timp a consumului imobilizărilor”.

Imobilizările necorporale, denumite și imobilizări nemateriale sau active intangibile, cuprind toate acele valori economice de investiție care nu îmbracă fizic forma de bunuri materiale concrete. Ele sunt reprezentate de:

Cheltuielile de constituire sau stabiliment, denumite și de fondare, cuprind cheltuielile cu înființarea, dezvoltarea și fuzionarea societăților comerciale, cum sunt cele privind taxele și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuielile privind emiterea și vânzarea de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate.

Toate aceste cheltuieli sunt supuse amortizării pe cel mult cinci ani.

Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice alocate pentru tehnologiile noi, produse noi și investiții utile și eficiente în raport cu activitatea viitoare a societății comerciale. Aceste cheltuieli se amortizează, în general, în maximum cinci ani.

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similare cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achiziționarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, în cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei licențe, a unei mărci de fabrică și alte drepturi similare de proprietate industrială și intelectuală.

Toate aceste cheltuieli sunt amortizate pe toată durata cât întreprinderea a achiziționat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizări.

Fondul comercial reprezintă cheltuieli efectuate pentru menținerea sau dezvoltarea potențialului de activitate al întreprinderii. Exemplu: clientela, vadul comercial, firma, segmente de piață etc. De asemenea, cuprinde și sumele plătite în cazul preluării unei întreprinderi reprezentând vadul comercial, anumite legături comerciale etc.

De regulă, fondul comercial nu se amortizează. Dacă se constată o depreciere ireversibilă, acesta poate fi amortizat.

Potrivit prevederilor Legii aat pe o anumită perioadă de timp .În schimb, costul lucrărilor de modernizare , care au ca scop creșterea performanțelor tehnice inițiale ale imobilizărilor corporale , se adaugă la valoarea contabilă a acestora.

Cheltuielile cu amortizarea reflecta deprecierile ireversibile aferente uzurii fizice si morale ale imobilizărilor corporale .Amortizarea are atât a funcție juridică „de depreciere a activelor imobilizate” cât și una economică „de eșalonare în timp a consumului imobilizărilor”.

Imobilizările necorporale, denumite și imobilizări nemateriale sau active intangibile, cuprind toate acele valori economice de investiție care nu îmbracă fizic forma de bunuri materiale concrete. Ele sunt reprezentate de:

Cheltuielile de constituire sau stabiliment, denumite și de fondare, cuprind cheltuielile cu înființarea, dezvoltarea și fuzionarea societăților comerciale, cum sunt cele privind taxele și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuielile privind emiterea și vânzarea de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate.

Toate aceste cheltuieli sunt supuse amortizării pe cel mult cinci ani.

Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice alocate pentru tehnologiile noi, produse noi și investiții utile și eficiente în raport cu activitatea viitoare a societății comerciale. Aceste cheltuieli se amortizează, în general, în maximum cinci ani.

Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similare cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achiziționarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, în cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei licențe, a unei mărci de fabrică și alte drepturi similare de proprietate industrială și intelectuală.

Toate aceste cheltuieli sunt amortizate pe toată durata cât întreprinderea a achiziționat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizări.

Fondul comercial reprezintă cheltuieli efectuate pentru menținerea sau dezvoltarea potențialului de activitate al întreprinderii. Exemplu: clientela, vadul comercial, firma, segmente de piață etc. De asemenea, cuprinde și sumele plătite în cazul preluării unei întreprinderi reprezentând vadul comercial, anumite legături comerciale etc.

De regulă, fondul comercial nu se amortizează. Dacă se constată o depreciere ireversibilă, acesta poate fi amortizat.

Potrivit prevederilor Legii amortizării nr.15/1994 în sfera imobilizărilor necorporale figurează ca poziție distinctă “cheltuielile cu descoperirea rezervelor de substanțe minerale utile, neconcretizate în mijloace fixe, la zăcămintele puse în exploatare”. De asemenea, spre deosebire de PCG nu fac parte din cheltuielile de constituire, cele privind emisiunea și vânzarea de obligațiuni.

1.2 – Evaluarea activelor imobilizate

Pentru recunoașterea în contabilitate, este necesară exprimarea în unități monetare a fiecărei structuri patrimoniale. Această operație se numește EVALUARE și are loc în mod diferit, în funcție de elementul la care se referă și de momentul la care se efectuează.

Evaluarea poate fi definită din două puncte de vedere:

a)-din punct de vedere economic, evaluarea este expresia valorică a unui bun, a unei lucrări, prestații, în general al unei activități;

b)-din punct de vedere contabil, evaluarea se definește ca procedeul metodic al contabilității prin care elementele patrimoniale, procesele economice, rezultatul activității se măsoară în bani, pentru a putea fi reflectate în conturile contabile.

Ca lucrare specifică cu principii proprii, cu metode și tehnici, evaluarea se definește ca un ansamblu de tehnici, procedee, metode, folosite de o echipă de evaluatori, prin care patrimoniul global și fiecare element al acestuia sunt aduse valoric la nivelul real al utilității economice, deci la nivelul pieței.

Evaluarea imobilizărilor corporale (de natura mijloacelor fixe) are la bază cele trei principii generale: principiul stabilității unității monetare, principiul costului istoric și principiul prudenței.

Pornind de la cele trei principii se disting patru momente de evaluări:

a)-la data intrării în patrimoniu;

b)-la inventar;

c)-la închiderea exercițiului financiar;

d)-la ieșirea din patrimoniu.

În teoria și practica de contabilitate s-au conturat trei criterii cu privire la evaluarea fluxurilor și a stocurilor de patrimoniu:

a)-valoarea de utilitate sau valoarea reală;

b)-valoarea de piață cu referință de preț;

c)-timpul.

Primul criteriu, valoarea de utilitate, consideră că valoarea trebuie să prezinte „costul” sau „sacrificiul” consimțit la un moment dat pentru a aduce bunul respectiv în patrimoniu; efectul pe care l-ar produce asupra patrimoniului întreprinderii eventuala utilizare a bunului; sau efectul înregistrat asupra patrimoniului ca urmare a vânzării bunului pe piață.

Valoarea de utilitate poate fi privită și din prisma „pierderii” sau „sacrificiului” pe care l-ar suporta o întreprindere dacă ar fi lipsită de bunul respectiv.

Într-o altă accepțiune, valoarea de utilitate poate fi înțeleasă drep suma de bani pe care un potențial cumpărător acceptă să o plătească pentru cumpărarea unui bun, în starea în care acesta se află la momentul tranzacției. Ea este o valoare reală, întrucât este recunoscută de părți în cadrul contractului comercial.

Potrivit legislației românești, armonizată cu Standardele Internaționale de Contabilitate, valoarea justă reprezintă „suma la care poate fi tranzacționat un activ sau decontată o datorie, de bunăvoie, între părți aflate în cunoștință de cauză, în cadrul unei tranzacții în care prețul este determinat obiectiv”.

Valoarea de piață, folosită în cadrul tranzacțiilor directe, reprezintă prețul care poate fi obținut / plătit pe o piață activă, caracterizată prin:

a)-activele de pe piață sunt relativ omogene;

b)-există cantități suficiente de asemenea active tranzacționate, în așa fel încât, oricând pot fi găsiți potențiali cumpărători și vânzători;

c)-prețurile sunt disponibile pentru a fi cunoscute de public.

Proces complex de determinare a valorii reale a unei substanțe patrimoniale, evaluarea se raportează întotdeauna la un anumit moment al exercițiului financiar. Altminteri, nimeni și nimic nu poate exista în afara timpului. Orice evaluare contabilă este ancorată în timp prin intermediul principiului continuității.

Ea are ca punct de plecare timpul trecut (costul istoric sau valoarea de intrare), este reapelată prin reevaluare la timpul prezent, asigurându-se astfel un termen de referință pentru viitor. Orice evaluare prezentă glisează mereu între o valoare trecută (cost istoric) și o valoare probabilă sau estimată, pe care întreprinderea o așteaptă să o realizeze la timpul viitor.

Corespunzător celor patru momente în care se realizează evaluarea elementelor patrimoniale respectiv de la data intrării în patrimoniu, la inventar, la încheierea exercițiului și la ieșirea din patrimoniu, se disting:

a)-valoarea de intrare în patrimoniu;

b)-valoarea de inventar;

c)-valoarea de închidere a exercițiului (valoarea bilanțieră);

d)-valoarea de ieșire din patrimoniu a imobilizărilor.

1.2.1 – Evaluarea activelor imobilizate la intrarea în patrimoniu

Art.7 și art.9 din Legea Contabilității nr.82/1991, precizează că „la data intrării în patrimoniu, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, denumită valoare contabilă”.

Valoarea de intrare se stabilește în momentul achiziționării, producerii sau intrării imobilizărilor în patrimoniu prin alte modalități. Ca regulă generală, elementele activului imobilizat sunt înscrise în bilanț la valoarea lor de intrare (costul istoric), sau, dacă este cazul, la cea rezultată din reevaluare. Ele figurează la această valoare pe toată durata existenței lor, chiar dacă sunt parțial amortizate. Valoarea de intrare se determină avându-se în vedere proveniența imobilizărilor, identificându-se, după caz, cu:

1 – COST DE ACHIZIȚIE pentru bunurile procurate cu titlu oneros (contra paltă), respectiv cumpărate, cost care cuprinde:prețul de cumpărare plătit vanzătorului, impozitele și taxele nerecuperabile, cheltuieli de transport, manipulare, montare, punere în funcțiune, probe, necesare pentru intrarea în gestiune și punerea în stare de utilizare a activului. Aceasta este regula generală, dar excepție fac titlurile de participare și alte titluri imobilizate al căror cost de achiziție se confundă cu prețul de cumpărare sau valoarea determinată pe baza contractului de achiziție a lor. Cheltuielile accesorii efectuate pentru cumpărarea acestor titluri se înregistrează direct pe cheltuieli de exploatare ale exercițiului. Evaluarea iobilizărilor la nivelul costului de achiziție este cea mai frecventă formă a valorii de intrare întâlnită în practică.

De la regula de mai sus fac excepție anumite elemente patrimoniale al căror cost de achiziție este egal cu prețul de cumpărare sau prețul negociat cu furnizorul, deci fără cheltuieli fiscale și accesorii. Dintre elementele patrimoniale în cauză se amintesc: titlurile de participare; titlurile imobilizate ale activității de portofoliu; titlurile de plasament.

Evaluarea pentru creanțe și datorii se face la valoarea lor nominală.

Pentru bunurile care se decontează în monedă străină, valoarea de intrare se stabilește în funcție de cursul zilei în vigoare la data efectuării operațiilor. La sfârșitul fiecărui an, pentru creanțele datorate în valută se efectuează operațiunile de ajustare, prin intermediul conturilor de conversie, iar în momentul încasării sau plății se influențează veniturile ori cheltuielile financiare, după caz, așa cum prevede art.76 din Regulamentul contabil.

2 – COST DE PRODUCȚIE, folosit pentru evaluarea imobilizărilor obținute din producția proprie sau constituite în unitate, ce cuprinde: costul de cumpărare (de achiziție) al materiilor prime, materialelor cumpărate și utilajelor, dacă este cazul, celelalte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte (comune pe secție) alocate în mod rațional dacă au avut legătură cu fabricarea bunului.

Cheltuielile administrative și cele de desfacere nu intră în costul de producție al activului, ele fiind cheltuielile curente ale perioadei. În cazuri deosebite, în costul bunurilor cu ciclu lung de fabricație pot fi incluse și dobânzile la creditele angajate în vederea achiziției, producției sau construcției acestora. În unele cazuri în care, costul de producție sau de achiziție al unei imobilizări nu este cunoscut, nu sunt informații privitoare la acestea sau ele se pot afla cu întârziere și cheltuieli mari, costul de achiziție sau producție al activului va fi reprezentat de valoare justă a acestuia.

3 – VALOAREA DE UTILITATE (valoare de aport), utilizată pentru evaluarea activelor imobilizate aduse ca aport, intrate în patrimoniu cu prilejul asocierii sau fuziunii. Ea se stabilește cu acordul părților, așa cum se convine între aportant și reprezentanții societății comerciale la care se face subscrierea de părți sociale sau acțiuni în natură și totodată în funcție de opinia unui specialist în domeniul evaluării.

4 – VALOAREA ACTUALĂ, pentru imobilizările obținute cu titlu gratuit sau prin donație, făcându-se estimarea acesteia în funcție de valoarea imobilizărilor cu carcateristici similare sau apropiate, de starea, utilitatea lor și de condițiile pieței. Această problemă se rezolvă pe baza propunerii făcute de un specialist și aprobării consiliului de administrație al agentului economic.

5 – VALOAREA RĂMASĂ ACTUALIZATĂ (valoarea rămasă în urma reevaluării) pentru imobilizările existente în patrimoniul societății și care se reevaluează, în baza unor dispoziții legale, pentru fiecare mijloc fix supus acestei operațiuni. În acest scop se înmulțește valoarea inițială existentă în contabilitate, cu un anumit coeficient de actualizare, care are caracter unitar pe țară și este precizat în actul normativ privind reevaluarea, fiind diferențiat pe trimestre, în funcție de data existenței mijlocului fix în patrimoniu.

6 – PREȚUL DE ACHIZIȚIE pentru imobilizările financiare (titlurile de valoare) procurate de pe piața capitalului.

7 – VALOAREA NOMINALĂ (lichiditate) pentru creanțele imobilizate, la momentul derulării tranzacțiilor respective.

Prin valoare de intrare a unei imobilizări se înțelege:

a)-valoare de intrare aferentă fiecărui mijloc fix, reevaluată în conformitate u prevederile legale;

b)-cheltuielile de achiziție pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros;

c)-costul de producție pentru mijloacele construite sau produse de unitatea patrimonială;

d)-valoarea actuală pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit, estimată la înscrierea lor în activ pe baza raportului întocmit de experți sau cu aprobarea consiliului de administrație al agentului economic, responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ sau a ordonatorului de credite bugetare, ăn cazul instituțiilor publice;

e)-valoarea de aport acceptată de părți pentru mijloacele intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii, conform statutelor sau contractelor, determinată prin expertiză;

f)-în cazul celor cumpărate cu durata normală de utilizare expirată, precum și a celor pentru care nu există date de identificare a duratei normale de utilizare consumate, valoarea de intrare este dată de cheltuiala de achiziție;

g)-în cazul investițiilor puse în funcțiune parțial sau total cărora nu li s-au întocmit formele de înregistrare ca imobilizări corporale, valoarea stabilită în situațiile de lucrări, la data punerii în funcțiune; la terminarea investițiilor și la trecerea lor în categoria activelor corporale, valoarea de intrare se majorează cu eventualele cheltuieli efectuate între data punerii în funcțiune și data întocmirii procesului-verbal de punere in funcțiune;

h)-în cazul sondelor provenite din lucrări de foraj executate pentru explorări și prospecțiuni geologice, care au dat rezultate și urmează a fi folosite în scopul de producție, valoarea obținută prin înmulțirea numărului de metri ai adâncimii de la care se exploatează cu prețul mediu efectiv realizat perioadă metru forat, în anul anterior trecerii în categoria imobilizărilor corporale, la sondele de exploatare săpate în condiții asemănătoare;

i)-pentru imobilizările corporale rezultate din lucrări miniere, executate pentru exploatări și prospecțiuni geologice care au dat rezultate, totalul cheltuielilor efectuate în acest scop, inclusiv cheltuielile necesare trecerii în regim de producție;

j)-pentru animalele de reproducție, costul de producție al animalelor pentru carne la care se adaugă sporurile de preș în funcție de categoria biologică;

Ca urmare a actualizării valorii de intrare a mijloacelor fixe în baza prevederilor legale, mijloacele fixe a căror valoare de intrare este mai mică decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului vor fi menținute în evidența contabilă ca mijloace fixe de natura obiectelor de inventar. Valoarea rămasă neamortizată se va recupera prin includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadă de maximum 3 ani, cu aprobarea consiliului de administrație sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului.

După amortizarea completă, aceste mijloace fixe se scot din evidența mijloacelor fixe și se trec la categoria de obiecte de inventar. La scoaterea din folosință se vor aplica regulile de casare a obiectelor de inventar. Nu se trec la categoria obiecte de inventar mijloacele fixe care nu au însușiri comune obiectelor de inventar, cum ar fi: clădirile, construcțiile, mijloacele de transport. Acestea rămân în evidență ca mijloace fixe de natura obiectelor de inventar și urmează regimul de scoatere din folosință și de casare a mijloacelor fixe.

1.2.2 – Evaluarea imobilizărilor necorporale la intrarea în patrimoniu

Imobilizările necorporale se mai numesc și imobilizări nemateriale pentru că nu se concretizează în bunuri materiale, fizice, concrete.

Ele sunt valori nemateriale, reprezentate de un document juridic sau comercial. Sunt formate din: cheltuieli de constituire, cheltuieli de cercetare și dezvoltare, concesiuni, imobilizări nemateriale de natura superficiei și uzufructului, brevetele și alte drepturi și valori similare, cheltuieli cu descoperirea rezervelor de substanțe minerale utile neconcretizate în mijloace fixe, la zăcămintele puse în exploatare, fondul comercial, alte imobilizări necorporale, inclusiv programele informatice create de agenții economici sau achiziționate de la terți.

Contabilitatea imobilizărilor necorporale se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 20 “Imobilizări necorporale”.

La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilește astfel:

a) la cost de achiziție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros;

b) la cost de producție – pentru bunurile produse în entitate;

c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării – pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social;

d) la valoarea justă – pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.

În cazurile menționate la lit. c) și d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă, se substituie costului de achiziție.

1.2.3 – Evaluarea imobilizărilor corporale la intrarea în patrimoniu

La data intrării în întreprindere, imobilizările corporale trebuie să fie evaluate la cost de achiziție sau cost de producție, după caz.

Costul unei imobilizări achiziționate este format din prețul său de cumpărare, la care se adaugă taxele vamale, taxele nerecuperabile și toate cheltuielile directe atribuibile, angajate pentru a aduce activul în starea de utilizare prevăzută. În cadrul prețului de cumpărare se va ține cont de toate rabaturile și remizele .

Cheltuielile directe atribuibile se referă la : cheltuielile de pregătire a zonei ; cheltuielile de transport și manipulare inițiale ; cheltuielile de instalare ; onorariile cuvenite arhitecților, inginerilor și costul estimat de lichidare (scoatere din funcțiune), de transport a zonei, în măsura în care acestea sunt contabilizate ca provizion.

Cheltuielile administrative și alte cheltuieli generale nu intră în structura costului activului, exceptând situația în care astfel de cheltuieli pot să fie directe legate de achiziția sau punerea în stare de utilizare a bunului.Același tratament este suportat și de cheltuielile de demarare și cele preliminare exploatării.

Atunci când plata contravalorii unei imobilizări se face ulterior achiziționării, dincolo de condițiile obișnuite, bunul este contabilizat la prețul său dat de plata imediată, iar diferența este considerată o cheltuială a perioadei de credit (cheltuială financiară).

Prin valoarea de intrare a unei imobilizări se înțelege :

• valoarea de intrare aferentă fiecarui mijloc fix, reevaluată in conformitate cu prevederile legale;

• cheltuielile de achiziție pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros;

• costul de producție pentru mijloacele fixe construite sau produse de unitatea patrimonială;

• valoarea actuală pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit, estimată la înscrierea lor in activ pe baza raportului întocmit de experți sau cu aprobarea consiliului de administrație al agentului economic, responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ sau a ordonatorului de credite bugetare, în cazul instituțiilor publice;

• valoarea de aport acceptata de părți pentru mijloacele intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii, conform statutelor sau contractelor,determinată prin expertiză;

• în cazul celor cumpărate cu durata normală de utilizare expirată, precum și a celor pentru care nu există date de identificare a duratei normale de utilizare consumate, valoarea de intrare este data de cheltuiala de achiziție;

• în cazul investițiilor puse în funcțiune parțial sau total cărora nu li s-au întocmit formele de înregistrare ca imobilizări corporale, valoarea stabilită în situațiile de lucrări, la data punerii în funcțiune. La terminarea investițiilor și la trecerea lor în categoria activelor corporale, valoarea de intrare se majorează cu eventualele cheltuieli efectuate între data punerii în funcțiune și data întocmirii procesului verbal de punere în funcțiune ;

• în cazul sondelor provenite din lucrări de foraj executate pentru explorări și prospecțiuni geologice, care au dat rezultate și urmează a fi folosite în scopul de producție, valoarea obținută prin înmulțirea numărului de metri ai adâncimii de la care se exploatează cu prețul mediu efectiv realizat perioadă metru forat, în anul anterior trecerii în categoria imobilizărilor corporale, la sondele de exploatare săpate în condiții asemănătoare. Pentru sondele de țiței și gaze provenite din lucrările de foraj executate în vederea exploatării și prospecțiunii geologice, valoarea de intrare se stabilește în mod similar ;

• pentru imobilizările corporale rezultate din lucrări miniere, executate pentru explorări și prospecțiuni geologice care au dat rezultate, totalul cheltuielilor efectuate în acest scop, inclusiv cheltuielile necesare trecerii în regim de producție ;
• pentru animalele de reproducție, costulde producție al animalelor pentru carne la care se adaugă sporurile de preș în funcție de categoria biologică.

Ca urmare a actualizării valorii de intrare a mijloacelor fixe în baza prevederilor legale, mijloacele fixe a căror valoare de intrare este mai mică decât limita stabilită prin hotărâre a guvernului vor fi menținute în evidența contabilă ca mijloace fixe de natura obiectelor de inventar . Valoarea rămasă neamortizată se va recupera prin includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadă de maximum 3 ani, cu aprobarea consiliului de administrație sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului.

După amortizarea completă, aceste mijloace fixe se scot din evidența mijloacelor fixe și se trec la categoria de obiecte de inventar.

La scoaterea din folosință se vor aplica regulile de casare a obiectelor de inventar.

1.2.4 – Evaluarea imobilizărilor financiare la intrarea în patrimoniu

Creantele si datoriile exprimate in lei se evalueaza, de regula, la valoarea lor probabila de incasare sau de plata, constituindu-se, dupa caz, provizioane pentru deprecierea creantelor, pentru cresterea datoriilor, precum si pentru sumele aflate in litigiu.

  Creantele si datoriile exprimate in devize se evalueaza la cursul de referinta al Bancii Nationale a Romaniei din ziua de 31 decembrie, iar diferentele stabilite fata de acest curs se reflecta in contabilitate cu ajutorul conturilor de cheltuieli sau venituri din diferente de curs valutar.

 Disponibilitatile in devize, inclusiv cele reprezentand capital social, se evalueaza, de asemenea, la cursul de schimb comunicat de B.N.R. pentru data de 31 decembrie, iar diferentele ce se stabilesc influenteaza, de asemenea, cheltuielile sau veniturile privindprivind cursul valutar. Diferenta intre cele doua elemente amintite( cheltuielile si veniturile) se distribuie in creditul contului 1068 ''Alte rezerve'', analitic distinct, in negru sau in rosu, dupa cum veniturile sunt mari si respectiv mai mici, prin corespondenta cu debitul contului 129 ''Repartizarea profitului'', ceea ce determina corectarea influentei operatiei in cauza asupra rezultatului final al exercitiului, operatiune ce se finalizeaza prin debitarea acestui ultim cont, inversarea sensului sumei in cauza, deci in rosu si respectiv negru, prin creditul contului 121 ''Profit si pierdere''.

  Depozitele bancare in valuta, precum si acreditivele in valuta existente la sfarsitul anului sunt asimilate disponibilitatilor si, in mod firesc, se evalueaza in mod identic, iar diferentele ce se stabilesc influenteaza, dupa caz, cheltuielile sau veniturile financiare privind modificarea cursului valutar. 

Titlurile de valoare se evalueaza cu respectarea principiului prudentei, utilizandu-se valoarea de cotare din ziua de 31 decembrie sau probabila de vanzare, dupa cum sunt cotate si respectiv necotate la bursa.

In listele de inventariere se inscrie valoarea contabila, atunci cand valoarea de vanzare este mai mare comparativ cu aceasta, sau valoarea de inventar (de vanzare), in cazul constatarii unor deprecieri (rezultate financiare necorespunzatoare la unitatile la care sunt detinute titlurile), situatie cand se constituie provizioane.

Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziție sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a acestora. In cazul valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziție include și costurile de tranzacționare direct atribuibile achiziției lor.

1.2.5 – Evaluarea activelor imobilizate la ieșirea din patrimoniu

Pentru ieșirea imobilizărilor, evaluarea are în vedere recuperarea valorii de intrare a imobilizărilor și se înregistrează în contabilitate în funcție de modalitatea de ieșire din activitatea unității patrimoniale.

Valoarea neamortizabilă a unui bun cedat generează o cheltuială privind activele cedate. În cazul ieșirilor de imobilizări amortizabile, se calculează amortizarea și pentru perioada scurtă între începutul exercițiului și data efectuvă când a avut loc ieșirea din acel exercițiu.

Activele imobilizate ies din patrimoniu prin cesiune, scoatere din funcțiune, lipsă la inventar, distrugere, prin vânzare. Evaluarea la ieșire se face pe baza valorii contabile (de intrare). Dacă la scoaterea din funcțiune valoarea de intrare nu este amortizată integral, atunci agenții economici asigură acoperirea valorii neamortizate din sumele rezultate în urma valorificării acestora.

Diferența rămasă neacoperită se include în cheltuieli excepționale, nedeductibile, fiscale, pe o perioadă de maximum cinci ani, sau diminuează capitalurile proprii cu respectarea dispozițiilor legale. Durata recuperării și anuității de acoperire a valorii neamortizate se stabilește de către consiliul de administrație.

Ieșirea din patrimoniu a unui activ poate fi datorată mai multor cauze:

a)-scoaterea din folosință la expirarea duratei de utilizare sau înainte de acest termen;

b)-constatarea unui minus în gestiune la inventariere;

c)-scoaterea din funcțiune ca urmare a unor situații de forță majoră (distrugeri generate de cataclisme naturale, incendii);

d)-cedarea cu titlu gratuit sub formă de donații sau subvenții;

e)-alte cauze ce determină ieșirea din patrimoniu a activelor imobilizate.

Evaluarea la data ieșirii din patrimoniu sau cu prilejul eliberării în consum a bunurilor se face la valoarea lor de intrare, însă metoda folosită poate influența în mai mică sau mai mare măsură rata rentabilității, așa cum se prezintă în continuare.

Pentru stocuri, plasamente și instrumente de trezorerie, evaluarea se poate face prin folosirea uneia din metodele: metoda costului mediu ponderat (C.M.P.); metoda primei intrări-primei ieșiri (F.I.F.O.); metoda ultimei intrări-primei ieșiri (L.I.F.O.).

Costul mediu ponderat (C.M.P.) se calculează după fiecare intrare sau numai lunar prin raportarea valorii totale a stocului inițial, cumulată cu valoarea intrărilor la cantitatea existentă în stocul inițial, cumulată cu cantitatea sau cantitățile intrate, după caz.

Metoda primei intrări-primei ieșiri (F.I.F.O.) constă în aceea că bunurile care ies din gestiune se evaluează la costul de achiziție (sau de producție) al primei intrări (primul lot). Pe măsura epuizării primului lot, bunurile care ies din gestiune se evaluează la prețul de achiziție (sau de producție) al lotului următor, în ordine cronologică.

Metoda ultimei intrări-primei ieșiri (L.I.F.O.) constă în aceea că bunurile care ies din gestiune se evaluează la costul de achiziție (sau de producție) al ultimei intrări (ultimul lot intrat în gestiune). Pe măsura epuizării ultimului lot, bunurile ce se eliberează din gestiune se evaluează la costul de achiziție (sau de producție) al penultimului lor aprovizionat, deci în ordinea inversă a intrărilor în gestiune.

Bunurile stocabile (materii prime, produse, mărfuri) se pot evalua și la prețuri standard (prestabilite), denumite prețuri de înregistrare și determinate în funcție de prețurile medii ale grupelor sau categoriilor de bunuri în cauză.

Diferențele între prețurile standard și cele de achiziție sau de producție, după caz, se contabilizează distinct și ulterior se repartizează în cote proporționale asupra valorii bunurilor ieșite din gestiune și asupra valorii stocurilor, pe bază de coeficient de repartizare. Acest coeficient se determină prin raportarea soldului inițial al diferențelor de preț cumulat cu diferențele aferente intrărilor din cursul perioadei la soldul inițial al stocului stabilit la prețul de înregistarre, sold cumulat cu valoarea intrărilor din cursul perioadei (de regulă lunar), de asemenea, la prețul de înregistrare.

Coeficientul de repartizare care se obține se înmulțește cu valoarea bunurilor ieșite din gestiune și evaluate la prețul de înregistrare, obținându-se suma absolută a diferențelor ce se repartizează și care se înregistrează în contul sau conturile de cheltuieli în care au fost evidențiate bunurile ieșite.

Coeficienții de repartizare se pot calcula la nivelul conturilor sintetice de gradul I și II, pe grupe sau categorii de stocuri, iar soldurile finale ale conturilor de diferențe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri stabilite la prețurile de înregistrare, obținându-se valoarea stocurilor la costurile de achiziție sau de producție, după caz.

În cazul folosirii metodei prețurilor standard (prestabilite) este necesară actualizarea periodică a acestor prețuri și de regulă cel puțin o dată pe an datorită modificărilor care pot să survină în ceea ce privește prețurile de achiziție sau de producție, după caz.

Utilizarea oricărei metode de evaluare a bunurilor la ieșirea din patrimoniu trebuie să respecte principiul permanenței metodelor, în sensul că trecerea de la o metodă la alta nu se poate efectua în interiorul exercițiului financiar, deoarece s-ar denatura indicatorii de analiză de la sfârșitul exercițiului, fiind justificată menținerea aceleiași metode în mai multe exerciții consecutive.

În legătură cu cele patru metode de evaluare a bunurilor la ieșirea din patrimoniu se pot reține următoarele aspecte:

a)-utilizarea metodei prețurilor stndard, în condițiile fluctuației mari a prețurilor, nu este avantajoasă pentru unitate deoarece estimarea prețului de înregistrare pe durata unui exercițiu financiar are un grad mare de probabilitate, iar marja diferențelor de preț față de costul efectiv este de asemenea, mare;

b)-utilizarea metodei FIFO, în condițiile creșterii costurilor efective de achiziție, conduce la înregistrarea unor costuri minime și la obținerea unui profit maxim, însă valoarea stocului care rămâne disponibil pentru exercițiul următor este stabilită la prețul cel mai mare;

c)-folosirea metodei LIFO, de asemenea, în condițiile creșterii costurilor efective de achiziție are efecte inverse, determină costuri de producție maxime și profit minim, iar stocul care rămâne disponibil pentru exercițiul următor este evaluat la prețul cel mai mic, ceea ce asigură existența unor rezerve interne pentru unitatea patrimonială;

d)-prin utilizarea metodei costului mediu ponderat se realizează un echilibru între valorile de intrare și cele de ieșire, precum și pentru ceea ce rămâne disponibil în stoc la sfârșitul exercițiului.

1.2.6 – Evaluarea activelor imobilizate la bilanț

Momentul închiderii exercițiului financiar se concretizează, din punct de vedere contabil, în întocmirea bilanțului contabil, ca document contabil de sinteză. În bilanț, elementele entității sunt înscrise la valoarea bilanțieră.

Evaluarea bilanțieră este proprie bilanțului contabil. Ea are un caracter complex și stă la baza: închiderii conturilor, situației patrimoniului, determinării situației financiare și calculării rezultatelor. Aceasta are loc, de regulă, la sfârșitul anului, și reprezintă o aplicare practică a principiului prudenței.

Activele nemonetare, deci și imobilizările corporale și necorporale promovate cu plata în valută și înregistrate la cost istoric sau cele apreciate în valută la valoarea justă sunt evaluate și evidențiate în bilanț la cursul de schimb de la data intrării sau aprecierii.

La încheierea exercițiului elementele de activ se evaluează și reflectă în situațiile financiare anuale la valoarea contabilă netă pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

În acest scop valoarea de intrare sau contabilă netă (adică după ce s-au scăzut amortizările și provizioanele pentru depreciere cumulate) se compară cu valoarea de inventar, procedându-se astfel:

a)-diferențele în plus între valoarea de inventar mai mare și cea netă contabilă mai mică nu se înregistrează sau determină o diminuare sau anulare a provizioanelor pentru depreciere existente;

b)-diferențele în minus între valoarea de inventar mai mică și cea netă contabilă mai mare se înregistrează sub forma unei amortizări suplimentare dacă deprecierea este ireversibilă sau se constituie respectiv se majorează provizioane pentru deprecieri dacă deprecierea esre reversibilă.

c)-în bilanț apare în acest fel valoarea contabilă netă pusă de acord cu rezultatul inventarierii.

Valoarea utilizată este egală în principiu cu valoarea netă contabilă și are la bază planul de amortizare. Valoarea netă bilanțieră este egală cu valoarea contabilă din care se scad amortizările și provizioanele pentru depreciere. Valoarea netă bilanțieră trebuie să fie egală cu valoarea actuală stabilită cu ocazia inventarierii patrimoniului. În activitatea practică se poate ivi situația în care valoarea actuală nu este egală cu valoarea rămasă de amortizat.

Dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea netă contabilă, iar diferența este evidentă la închiderea exercițiului financiar, pot exista două soluții: înregistrarea unui amortisment excepțional dacă deprecierea este considerată ireversibilă; înregistrarea unui provizion pentru depreciere dacă diferența se apreciază a fi reversibilă.

Aceste mișcări de valori sunt considerate reversibile și în consecință ele sunt regularizate în momentul închiderii conturilor.

Astfel pot apărea două situații:

a)-dacă deprecierea reversibilă constatată este superioară provizionului constituit, este necesară suplimentarea provizionului și aducerea lui la nivelul diferenței dintre valoarea contabilă și valoarea de inventar;

b)-dacă deprecierea constatată pe baza inventarului este inferioară provizionului constituit, aceasta va fi diminuată cu diferența respectivă.

Pentru elementele de activ, diferențele constatate în plus între valoarea de invenatr și valoarea contabilă de intrare nu se înregistrează în contabilitate, ele rămân la valoarea lor de intrare, rezultă că plus-valorile pentru active nu sunt înregistrate, iar minus-valorile se înregistrează în funcție de deprecierea lor.

Valoarea de inventar se compară cu valoarea contabilă sau de intrare și se reține pentru evaluare, pe de o parte, valoarea cea mai mică în cazul activelor, și pe de altă parte, valoarea cea mai mare pentru pasive. Ca urmare a comparării sau confruntării valorilor de inventar cu cele contabile rezultă diferențe în plus sau în minus, care, în funcție de prevederile regulamentului contabil, se soluționează astfel:

a)-diferențele constatate în plus (valoarea de inventar mai mare) la elementele de activ și în minus la cele de pasiv nu se reflectă în contabilitate, elementele în cauză rămân înregistrate în contabilitate la valoarea lor de intrare;

b)-diferențele constatate în minus (valoarea de inventar mai mică) la elementele de activ se soluționează prin includerea în cheltuieli și creșterea amortizărilor în cazul activelor amortizabile, active la care deprecierea este ireversibilă (definitivă), și constituirea de provizioane pentru activele neamortizabile, active la care deprecierea este reversibilă. Elementele patrimoniale respective rămân înregistrate în contabilitate la valoarea lor contabilă sau de intrare;

c)-diferențele constatate în plus (valoarea de inventar mai mare) la elementele de pasiv se soluționează (deocamdată numai teoretic, deoarece reglementările în domeniu nu sunt finalizate), prin includerea în cheltuieli și constituirea de provizioane aferente deprecierilor reversibile ale elementelor în cauză, elemente care, ca și în cazurile anterioare, rămân înregistrate în contabilitate la valoarea lor de intrare sau contabilă.

CAP. 2 – CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE

2.1 – Definirea și evaluarea imobilizărilor financiare

Imobilizarile financiare reprezinta investitii financiare care cuprind actiuni si alte titluri achizitionate si detinute pe termen lung in scopul realizarii de influente, control, precum si creante imobilizate, cum ar fi imprumuturile, garantiile, depozitele, cautiunile acordate pe termen lung.

Caracteristici: nu au structura materiala; reprezinta sume banesti imobilizate pe termen lung in afara entitatii; genereaza venituri financiare sub forma dividendelor, dobanzilor etc.; nu se amortizeaza pentru ca nu sufera deprecieri ireversibile; pot fi supuse unor deprecieri temporale reversibile, pentru care se constituie ajustari pentru pierderea de valoare.

In cadrul imobilizarilor financiare se cuprind: actiunile detinute la entitatile afiliate; interesele de participare; titlurile puse in echivalenta; alte titluri imobilizate; creante imobilizate.

Observatii: imobilizarile financiare recunoscute ca activ se evalueaza la costul de achizitie sau valoarea determinata prin contractul de dobandire a acestora; imobilizarile financiare se prezinta in bilant la valoarea de intrare mai putin ajustarile cumulate pentru pierdere de valoare.

2.2 – Structura conturilor

În planul general de conturi exista grupa 26 “IMOBILIZARI FINANCIARE”, din care fac parte :

•    Contul 261 “Actiuni detinute la entitatile afiliate”

În debitul contului 261 se înregistreaza: valoarea actiunilor dobândite prin achizitie (512, 531, 269); valoarea actiunilor dobândite prin aport, potrivit legii, la capitalul social al entitatilor afiliate (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371); diferenta dintre valoarea actiunilor dobândite si valoarea neamortizata a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul entitatilor afiliate (106); diferenta dintre valoarea actiunilor dobândite si valoarea marfurilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul entitatilor affiliate (758); valoarea actiunilor primite ca urmare a majorarii capitalului social al entitatilor afiliate la care se detin participatii, prin încorporarea rezervelor (106); valoarea actiunilor primite ca urmare a majorarii capitalului social al entitatilor afiliate la care se detin participatii, prin încorporarea beneficiilor (761).

În creditul contului 261  se înregistreaza cheltuielile privind valoarea actiunilor detinute la entitatile afiliate, cedate (664).

•    Contul 263 “Interese de participare”

În debitul contului 263  se înregistreaza: valoarea participatiilor dobândite prin achizitie (512, 531, 269); valoarea participatiilor dobândite prin aport, potrivit legii, la capitalul social al întreprinderilor asociate (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371); diferenta dintre valoarea participatiilor dobândite si valoarea neamortizata a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul întreprinderilor asociate (106); diferenta dintre valoarea participatiilor dobândite si valoarea marfurilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul întreprinderilor asociate (758); valoarea participatiilor primite ca urmare a majorarii capitalului social al întreprinderilor asociate la care se detin participatii, prin încorporarea rezervelor (106); valoarea participatiilor primite ca urmare a majorarii capitalului social al întreprinderilor asociate la care se detin participatii, prin încorporarea beneficiilor (761).

În creditul contului 263 se înregistreaza: cheltuielile privind valoarea participatiilor detinute la întreprinderile asociate, cedate (664); costul de achizitie al participatiilor evaluate la consolidare prin metoda punerii în echivalenta (264).

•    Contul 264 “Titluri puse în echivalenta”

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta titlurilor de participare evaluate la consolidare prin metoda punerii în echivalenta.

În debitul contului 264  se înregistreaza participatiile în întreprinderile asociate, prezentate în situatiile financiare consolidate la valoarea determinata prin metoda punerii în echivalenta, astfel: costul de achizitie al titlurilor evaluate prin metoda punerii în echivalenta (263); partea cuvenita investitorului din profitul înregistrat în exercitiul curent de întreprinderea asociata (761); partea cuvenita investitorului din rezervele înregistrate de întreprinderea asociata în care se detin participatii, cu ocazia consolidarii prin metoda punerii în echivalenta (1068).

•    Contul 265 “Alte titluri imobilizate”

În debitul contului 265 se înregistreaza: valoarea altor titluri imobilizate dobândite prin achizitie (512, 531, 269); valoarea altor titluri imobilizate dobândite prin aport, potrivit legii, la  capitalul social al altor entitati (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371); diferenta dintre valoarea altor titluri imobilizate dobândite si valoarea neamortizata a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul altor entitati (106); diferenta dintre valoarea altor titluri imobilizate dobândite si valoarea marfurilor care au constituit obiectul participarii în natura la capitalul altor entitati (758); valoarea altor titluri imobilizate primite ca urmare a majorarii capitalului social al altor entitati la care se detin participatii, prin încorporarea rezervelor (106); valoarea altor titluri imobilizate primite ca urmare a majorarii capitalului social al altor entitati la care se detin participatii, prin încorporarea beneficiilor (761).

În creditul contului 265  se înregistreaza: cheltuielile privind valoarea altor titluri imobilizate detinute în capitalul social al altor entitati la care se detin participatii, cedate (664).

•    Contul 267 “Creante imobilizate”

În debitul contului 267  se înregistreaza: sume platite reprezentând valoarea împrumuturilor acordate altor entitati (512); dobânzile aferente creantelor imobilizate (763, 766); valoarea garantiilor depuse la terti (411); diferentele favorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate în valuta si depozitelor constituite în valuta, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar (765); diferentele favorabile aferente creantelor exprimate în lei, a caror decontare se face în functie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora, la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar (768).

În creditul contului 267 se înregistreaza: valoarea împrumuturilor restituite de terti (512); dobânzile încasate, aferente creantelor imobilizate (512); valoarea garantiilor restituite de terti (512); creanta reprezentând ratele aferente leasingului financiar (411); valoarea pierderilor din creante imobilizate (663); diferentele nefavorabile de curs valutar, aferente împrumuturilor acordate, rezultate în urma evaluarii acestora la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar, sau în urma încasarii creantelor (665); diferentele nefavorabile de curs valutar, aferente depozitelor constituite în valuta, rezultate în urma evaluarii acestora la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar, sau cu ocazia lichidarii lor (665); diferentele nefavorabile aferente creantelor exprimate în lei, a caror decontare se face în functie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora, la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar (668).

•    Contul 269 “Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare”

În creditul contului 269 se înregistreaza: sumele datorate pentru achizitionarea de imobilizari financiare (261, 263, 265); diferentele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluarii la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar, a datoriilor în valuta reprezentând varsaminte de efectuat pentru imobilizarile financiare (665).

În debitul contului 269 se înregistreaza: sumele platite pentru imobilizari financiare (512, 531); diferentele favorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluarii datoriilor în valuta, reprezentând varsaminte de efectuat pentru imobilizarile financiare, la finele lunii, respectiv la închiderea exercitiului financiar, sau în urma achitarii acestora (765).

2.3 – Contabilitatea acțiunilor deținute la entitățile afiliate

Actiunile detinute la entitatile afiliate repre-zinta drepturile sub forma de actiuni sau alte titluri de valoare detinute pe termen lung in capitalul altor entitati, care asigura entitatii detinatoare exercitarea unui control sau a unei influente semnificative, respectiv realizarea unui profit. Observatii:

1. Controlul reprezinta capacitatea de a conduce politicile financiare si operationale ale unei entitati pentru a obtine beneficii din activitatea ei. Se poate aprecia ca exista control atunci cand o entitate, denumita societatea-mama, detine peste 50% din capitalul altei entitati denumita filiala.

2. Societatea-mama formeaza impreuna cu filialele ei un grup de entitati.

3. O societate-mama trebuie sa intocmeasca situatii financiare anuale consolidate daca aceasta face parte dintr-un grup de societati si indeplineste una din urmatoarele conditii:

a) detine majoritatea drepturilor de vot ale actionarilor sau asociatilor intr-o alta societate denumita filiala;
b) este actionar sau asociat al unei societati si majoritatea membrilor organelor de administratie, conducere si de supraveghere ale societatii in cauza (filiala) care au indeplinit aceste functii in cursul exercitiului financiar, in cursul exercitiului financiar precedent si pana in momentul intocmirii situatiilor financiare anuale consolidate, au fost numiti doar ca rezultat al exercitarii drepturilor lor de vot;

c) este actionar sau asociat al unei societati si detine singur controlul asupra majoritatii drepturilor de vot ale actionarilor sau asociatilor societatii, ca urmare a unui acord cu alti actionari sau asociati;

d) este actionar sau asociat si are dreptul de a exercita o influenta dominanta asupra filialei, in temeiul unui contract incheiat cu societatea in cauza sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, daca legislatia aplicabila filialei permite astfel de contracte sau clauze;

e) societatea-mama detine puterea de a exercita sau exercita efectiv o influenta dominanta sau control asupra unei filiale;

f) este actionar sau asociat si are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de administratie, conducere sau de supraveghere ale filialei; sau

g) societatea-mama si filiala sunt conduse pe o baza unificata de catre societatea-mama.

Contabilitatea actiunilor detinute la entitatile afiliate se conduce cu ajutorul contului sintetic de gradul I 261 „Actiuni detinute la entitatile afiliate” care este un cont de activ.

CAP. 3 – STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE

Contabilitatea a devenit astăzi un domeniu controversat și plin de interes pentru toți cei implicați în lumea afacerilor, numărul utilizatorilor de informații financiar-contabile crescând și difersificându-se de la acționari, manageri, salariați la investitori, bănci, parteneri comerciali, burse de valori.

3.1 – Scurt istoric și descrierea activității

Societatea Comercială CONSTRUCT S.R.L este persoană juridică română, constituită pe o durată nelimitată, având forma juridică de societate cu răspundere limitată, cu capital privat și își desfășoară activitatea în conformitate cu legile române și statutul propriu.

Sediul social al societății este în România, Reșița, Str. Rozelor nr. 22.

Societatea Comercială CONSTRUCT S.R.L este înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului cu numărul J27/152/29.03.2002, având codul unic de înregistrare fiscală RO14549395, cu un capital subscris și vărsat de 300.200 RON, împărțit în 20 părți sociale în valoare de 15.010 ron fiecare, conturi în lei și valute deschise la Banca Comercială Română și G.S.G.-Banca Română de Dezvoltare.

Obiectul de activitate al S.C. CONSTRUCT S.R.L îl reprezintă următoarele:

* Intermedieri în comerțul cu material lemnos și materiale de construcții si de finisaje interioare;

* Intermedieri în comerțul cu mașini, echipamente industriale;

* Intermedieri în comerțul cu mobila, articole de menaj și de fierărie;

* Comerț cu ridicata al aparatelor electrice și de uz gospodăresc, al aparatelor de radio și televizoarelor;

* Comerț cu ridicata al produselor din ceramica, sticlărie, tapete si produse de întreținere;

* Comerț cu ridicata al altor bunuri de consum nealimentare, n.c.a.;

* Comerț cu ridicata al materialului lemnos și a materialelor de construcții;

* Comerț cu ridicata al echipamentelor și furniturilor de fierărie pentru instalații sanitare și de încălzire;

* Comerț cu ridicata al produselor chimice;

* Transporturi rutiere de mărfuri;

* Intermedieri în comerțul specializat în vânzarea produselor cu caracter specific;

* Intermedieri în comerțul cu produse diverse.

Patrimoniul societății:

* clădirile aflate în proprietatea societății;

* activele fixe și circulante înscrise în bilanțul contabil.

S.C. CONSTRUCT SRL, este administrată și reprezentată de către asociatul unic Nistor Gh. Ioan, domiciliat în municipiul Reșița, de cetățenie română, cu puteri decizionale depline.

3.2 – Structura organizatorică

S.C. CONSTRUCT S.R.L. are un număr de 30 de salariați, care sunt grupați ierarhizați și fixați pe anumite posturi, ceea ce se reflectă în structura organizatorică a societății.

Atribuțiile generale ale societății sunt cele care rezultă din actul constitutiv și obiectul de activitate al firmei și prin însumarea atribuțiilor tuturor compartimentelor din structura organizatorică a acesteia.

Structura organizatorică oglindește modul de grupare a tuturor compartimentelor de muncă și a posturilor în vederea transmiterii informațiilor într-un mod cât mai rațional, a folosirii optime a forței de muncă, atât sub aspect economic, cât și din punct de vedere uman.

Atribuțiile, sarcinile și responsabilitățile fiecărui salariat sunt cele prevăzute în Fișa postului întocmită de șeful compartimentului respectiv, avizată de directorul de direcție și aprobată de directorul general, pe baza fișei de post cadru elaborată de biroul Managementul Resurselor Umane, precum și cele prevăzute de Regulamentul de ordine interioară.

Fișa de post, după aprobare, va fi transmisă de biroul Managementul Resurselor Umane fiecărui salariat, și se va atașa la sfârșitul capitolului care prezintă atribuțiile compartimentului respectiv. Fișele de post astfel grupate fac parte integrantă din prezentul Regulament.

Biroul Managementul Resurselor Umane, va transmite în copie xerox, șefilor de compartimente câte un exemplar din fișele de post.

Atribuțiile generale și comune tuturor compartimentelor din structura organizatorică a societății S.C. CONSTRUCT S.R.L. sunt următoarele:

supraveghează, controlează și urmărește îndeplinirea obiectivelor prevăzute în politica și strategia societății, din secțiunea corespunzătoare domeniului de activitate;

controlează și urmărește respectarea prevederilor din contractul colectiv de muncă, Regulamentul de organizare și funcționare, Regulamentul intern și Fișa postului;

asigură instruirea periodică, cunoașterea și respectarea normelor privind securitatea și igiena muncii, prevenirea și stingerea incendiilor și acordarea primului ajutor;

inițiază, coordonează și realizează programele de formare profesională (autoperfecționare) specifice domeniului sãu de activitate;

propune și urmărește realizarea soluțiilor optime pentru circuitul informațional, în vederea eficientizării proceselor de muncă, tehnologice și decizionale, precum și pentru utilizarea rațională a resurselor materiale, financiare și umane;

asigură respectarea regulilor de gestionare, evidență, circulație, utilizare și păstrare a documentelor elaborate și cu care lucrează, conform normelor legale în vigoare;

controlează și urmărește utilizarea eficientă a timpului de lucru, prezența în stare fizică și psihică normală la serviciu, semnarea condicii de prezență la sosirea și la plecarea de la lucru și completarea corectă a foilor colective de prezență;

ține evidența datelor statistice specifice domeniului sau de activitate, asigurând transmiterea acestora tuturor celor îndreptățiți.

Administratorul societății are puterile și răspunderile prevăzute de legea nr.31 /1990, republicată, precum și cele arătate în actul constitutiv al societății și anume:

a) administrează patrimoniul societății și răspunde pentru păstrarea integrității acestuia;

b) încheie operații economice în contul societății pentru realizarea obiectului de activitate;

c) asigură aprovizionarea și desfacerea mărfurilor care fac obiectul activității societății;

d) negociază cu furnizorii prețurile de cumpărare a mărfurilor și stabilește înlimitele legale prețurile de desfacere cu ridicata și amănuntul – stabilește bugetul de venituri și cheltuieli;

e) organizează evidența tehnico-operativă și contabilă a societății, ținerea corectă a registrelor contabile și întocmirea bilanțului și a contului de profit și pierderi;

f) stabilește structura organizatorică, numărul de posturi necesare desfășurării activității, angajează și concediază personalul angajat, stabilește drepturile și obligațiile acestuia;

g) hotărăște cu privire la mărirea sau reducerea capitalului social;

h) hotărăște cu privire la modificarea actului constitutiv, transformarea societății;

i) hotărăște cu privire la comasarea, divizarea, dizolvarea și lichidarea societății.

Directorul Economic a reușit pe parcursul anilor să stăpânească temeinic mecanismele și procesele economice specifice întreprinderii. Faptul că din punct de vedere contabil, întreprinderea s-a adaptat noilor standarde impuse de Uniunea Europeană, atestă capacitatea managerială a domniei sale.

Structura organizatorică reprezintă ansamblul persoanelor, subdiviziunilor organizatorice și al relațiilor dintre acestea, orientate spre realizarea procesului de producție și de conducere al întreprinderii. Ea este formată dintr-un sistem coerent de elemente materiale (clădiri, depozite) și imateriale (factorul uman), structurate pe baza unor norme și reguli prin care se poate realiza întreaga activitate economico-organizatorică a sistemului cu minim de efort și maxim de rezultate. Structura organizatorică este formată dintr-o structură funcțională sau de conducere, în care predominante sunt procesele decizionale; o structură procesuală, pe baza căreia se grupează activitățile pe funcțiuni, după anumite crierii și o structură operațională sau de producție, în care predominante sunt procesele de producție.

Structura funcțională reprezintă ansamblul cadrelor de conducere și compartimentelor (servicii, birouri) tehnice, economice, administrative, modul de constituire și grupare al acestora, precum și relațiile dintre ele necesare desfășurării corespunzătoare a procesului managerial și a proceselor de execuție.

Structura procesuală presupune descompunerea proceselor de muncă fizică și intelectuală în elemente componente (activități, sarcini, atribuții, operații) și analiza acestora cu scopul regrupării lor în funcție de nivelul obiectivelor, la realizarea cărora participă, în funcție de nivelul de pregătire a personalului care le realizează și specificul metodelor, tehnicilor și instrucțiunilor folosite pentru organizarea obiectivelor cu un plus de eficiență.

Orice întreprindere, ca sistem de producție, interacționează cu mediul său ambiant, intern și extern, prin intermediul unor acțiuni omogene, care definesc funcțiile sistemului productiv al întreprinderii. Punctul de pornire în abordarea funcțională a întreprinderii, îl constituie analiza și structurarea categoriilor de obiective care au stat la baza înființării acesteia.

În cadrul S.C. CONSTRUCT S.R.L. se pot defini cinci funcțiuni de bază :

1-Funcțiunea de cercetare – dezvoltare care cuprinde activitățile prin care se studiază, se concepe, se elaborează și se realizează viitorul cadru tehnic, tehnologic și organizatoric al întreprinderii. Pentru realizarea acestei funcțiuni, societatea:

efectuează studii, elaborează documentații și proiecte pentru dezvoltarea produselor, pentru dezvoltarea și modernizarea capacităților de producție, introducerea de noi tehnologii de fabricație;

organizează activitatea de invenții-inovații, aplică în producție și urmărește rezultatul valorificării cercetării științifice proprii sau a celei efectuate de institute specializate;

asigură informarea, documentarea tehnico-științifică.

2-Funcțiunea comercială cuprinde un ansamblu de activități vizând aprovizionarea tehnico-materială, desfacerea produselor, comerțul exterior și cooperarea economică internațională, ele fiind grupate în trei componente : marketing, aprovizionare și desfacere.

Activitatea de marketing în cadrul societății S.C. CONSTRUCT S.R.L. cuprinde ansamblul acțiunilor de studiere a pieței interne și externe, a necesităților și comportamentul consumatorilor, cu scopul stabilirii celor mai adecvate modalități de orientare a producției și de creștere a vânzărilor. Activitatea de marketing se concretizează, în cadrul acestei societăți, într-o serie de funcții, cum sunt:

funcția de cercetare a pieței și a nevoilor de consum, prin care societatea urmărește prospectarea piețelor prezente și a celor potențiale, studierea nevoilor solvabile și a motivației consumului;

funcția de adaptare a societății la dinamica mediului, prin înnoirea permanentă a ofertei de mărfuri, perfecționarea formelor de distribuție și de comercializare, diversificarea acțiunilor publicitare;

funcția de creștere a eficienței economice.

Activitatea de aprovizionare tehnico-materială a societății prezintă o importanță deosebită pentru desfășurarea normală a întregului proces de producție și influențează direct calitatea produselor fabricate.

În domeniul aprovizionării tehnico-materiale, conducerea societății desfășoară o serie de activități, cum sunt :

calculul necesarului de resurse materiale (materii prime, materiale, combustibili, energie) pentru fabricarea producției contractate;

încheierea contractelor de aprovizionare tehnico-materială;

calculul necesarului de resurse materiale privind stocurile pentru producție;

determinarea normelor de consum specific de aprovizionare tehnico-materială;

gestionează resursele materiale și de dotare necesare activității proprii;

asigură păstrarea și conservarea patrimoniului imobiliar al direcției prin menținerea durabilității, funcționării și siguranței în exploatare a construcțiilor;

asigură menținerea curățeniei și ordinii în clădiri și celelalte suprafețe aflate în administrarea direcției;

întocmește necesarul de echipament (inclusiv de protecție) pentru personalul serviciului și răspunde de distribuirea acestuia;

organizează și asigură controlul privind respectarea normelor pe linie de protecția muncii și a prevenirii și stingerii incendiilor;

coordonează, îndrumă și controlează încadrarea în prevederile legale a modului de folosire a mijloacelor de transport din dorare, încadrarea conducătorilor auto și a personalului care conduce mijloacele auto din înzestrare, în normele alocate, precum și efectuarea testării periodice în domeniu.

3-Funcțiunea de producție reunește ansamblul activităților de bază, auxiliare și de servire, legate nemijlocit de fabricarea produselor sau prestarea serviciilor.

Din punct de vedere al etapelor necesare fabricării produselor, activitățile incluse în funcțiunea de producție se structurează în cinci grupe :

a) pregătirea producției, care constă în elaborarea documentației tehnologice, stabilirea consumurilor de materiale și de muncă;

b) programarea, lansarea și urmărirea producției, care constă în transmiterea documentației necesare începerii producției, elaborarea programelor de producție;

c) producția, care constă în combinarea factorilor de producție și obținerea produselor finite sau prestarea serviciilor;

d) controlul de calitate al materiilor prime, semifabricatelor și produselor finite pe întregul flux de fabricație;

4-Funcțiunea de personal, în cadrul societății S.C. CONSTRUCT S.R.L. cuprinde un ansamblu de activități specifice cum sunt:

determină necesarul de forță de muncă;

coordonează și asigură activitățile privind recrutarea, selecția, formarea, încadrarea, pregătirea continuă, evaluarea, promovarea în carieră, motivarea, recompensarea, sancționarea personalului angajat;

ține evidența și prelucrarea automată a datelor referitoare la personal;

stabilirea sistemului de salarizare, aplicarea acestuia și calculul drepturilor bănești ale salariaților;

organizează și desfășoară cursuri, trimestrial, pentru ocuparea funcțiilor vacante de personal contractual din cadrul întreprinderii;

întocmește și gestionează documentele de personal (dosarele de personal, fișierele de evidență) și emite documentele de legitimare pentru personal;

asigură, potrivit reglementărilor în vigoare, acordarea concediilor de odihnă, studii, fără plată, a învoirilor, a biletelor de odihnă, tratament și recuperare și a bonurilor de masă;

asigură plata integrală și la timp a drepturilor bănești ale personalului și dispune, sau propune măsuri, potrivit legii, pentru soluționarea cererilor, reclamațiilor și sesizărilor referitoare la calcularea și plata acestora;

eliberează, la cererea persoanelor încadrate, adeverințe și alte documente prin care se atestă anumite situații ce rezultă din evidențele pe care le deține.

3.3 – Analiza indicatorilor economico-financiari

Analiza structurii patrimoniale are ca obiectiv dinamica acestuia, precum și a raporturilor dintre diferitele elemente patrimoniale și a schimbărilor intervenite în situația mijloacelor și resurselor, determinate de activitatea desfășurată în timpul exercițiului.

CIFRA DE AFACERI reprezintă indicatorul fundamental al activității firmei, fiind situat în fruntea indicatorilor de performanță, în măsura în care condiționează mărimea profitului și ratei rentabilității. (Tabel nr.1).

(RON)

Tabel nr. 1 – Analiza cifrei de afaceri în perioada 2010-2012

Conform tabelului nr.1 rezultă că în perioada analizată, creanțele și obligațiile scad odată cu cifra de afaceri, dar sub procentul de creștere al cifrei de afaceri, ceea ce influențează negativ fluxul de disponibilități.

Cifra de afaceri exprimă volumul veniturilor obținute de firmă, pe baza operațiunilor comerciale efectuate într’o perioadă de timp dată, de obicei un exercițiu financiar este un an calendaristic.

Grafic nr.1 – Evoluția cifrei de afaceri în perioada 2010-2012

Practic, acest indicator determină poziția întreprinderii pe piață. Pentru activitatea financiară a firmei este important cunoașterea evoluției cifrei de afaceri și corelația dintre creanțe și obligații, întrucât aceasta influențează capacitatea de plată a firmei.

LICHIDITATEA reprezintă indicatorul calitativ care exprimă măsura în care firma poate procura disponibilitățile necesare pentru a asigura achitarea obligațiilor curente, în speță, datoriile pe termen scurt ale acesteia. (Grafic nr.2). Aceasta are două determinante: gradul de îndatorare al firmei și structura activelor, care condiționează posibilitățile mai rapide sau mai lente, de transformare a activelor în bani.

Astfel, pe de o parte, cu cât îndatorarea este mai mare, cu atât firma este supusă presiunii de asigurare a lichidității, de aceea este de preferat ca în general, firma să se bazeze mai mult pe fonduri proprii. Pe de altă parte, firma trebuie să-și optimizeze structura activelor pentru a preîntâmpina pericolul lipsei de lichiditate.

Gradul de lichiditate generală:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Evoluția indicatorului economic în anul 2011 comparativ cu anul 2010 a fost pozitivă, iar în anul 2012, comparativ cu 2011 a crescut dublu.

Gradul de lichiditate parțială:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Grafic nr.2 – Evoluția indicatorilor de lichiditate în perioada 2010-2012

Evoluția indicatorului economic în anul 2011 comparativ cu anul 2010 a fost pozitivă iar în anul 2012, comparativ cu 2011 a crescut foarte mult. (Grafic nr.2).

PROFITABLITATEA reprezintă categoria economică ce caracterizează capacitatea firmei de a obține un excedent de încasări peste nivelul cheltuielilor, astfel încât surplusul de valoare rezultat să poată fi repartizat acționarilor sau altor categorii de furnizori de capital și credite sub formă de participare la profit.

Rata profitului brut:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Evoluția indicatorului economic în anul 2011 comparativ cu anul 2010 a fost negativă, iar în anul 2012, comparativ cu 2011 a fost pozitivă. Cifra de afaceri și profitul net au crescut proporțional. (Grafic nr. 3).

Grafic nr. 3 – Evoluția profitului net în perioada 2010-2012

Perioada de recuperare a creanțelor:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Evoluția indicatorului economic în anul 2011 comparativ cu anul 2010 a fost pozitivă dar mai mică decât 2010, iar în anul 2012, comparativ cu 2011 a fost în scădere. Cifra de afaceri și creanțele au scăzut proporțional.

Perioada de rambursare a datoriilor:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Evoluția indicatorului economic în anul 2011 comparativ cu anul 2010 a fost în scădere, iar în anul 2012, comparativ cu 2011 a fost stabilă. Cifra de afaceri și datoriile au scăzut proporțional.

Un alt indicator care influențează atât activitatea unității cât și echilibrul financiar al acesteia este numărul mediu de salariați. Acesta a înregistrat o scădere în anul 2012 ca urmare a restructurării activității și reducerii personalului necalificat, dar care a favorizat pozitiv activitatea firmei prin creșterea cifrei de afaceri și a profitului brut, înregistrate pe parcursul celor trei exerciții financiare. (Grafic nr.4).

Productivitatea muncii:

Anul 2010:

Anul 2011:

Anul 2012:

Grafic nr. 4 – Evoluția numărului de personal în perioada 2010-2012

Din analiza prezentată se constată o creștere a veniturilor de la an la an, reflectată și în cifra de afaceri. Cheltuielile de exploatare sunt în creștere, ponderea cea mai mare având-o cheltuielile cu întreținerea și repararea autovehiculelor, serviciile achiziționate pentru întreținerea patrimoniului administrat de S.C. CONSTRUCT S.R.L. Cheltuielile cu salariile cresc și ele, după ce în anii precedenți se menținuseră aproape constante.

Datorită faptului că, volumul datoriilor este mult mai mic decât volumul creanțelor, se poate observa că firma avut și are capacitatea de a-și onora datoriile curente prin transformarea activelor curente în lichidități.

3.4 – CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR FINANCIARE

1-Se achiziționează titluri de participare cu decontare ulterioară, în valoare de 8 500 ron, prin subscriere la formarea capitalului altei societăți;

– înregistrare achiziție pe baza contractului și a statutului societății respective

8 500 261 = 269 8 500 ron

„Titluri de participare deținute „Vărsăminte de efectuat pentru

la filiale din cadrul grupului” imobilizări financiare”

– vărsământul corespunzător acțiunilor subscrise

8 500 269 = 5121 8 500 ron

„Vărsăminte de efectuat pentru „Conturi la bănci în lei”

imobilizări financiare”

– încasare dividende la sfârșit de an în valoare de 400 000 lei

400 000 261 = 761 400 000

„Titluri de participare deținute „Venituri din imobilizări

la filiale din cadrul grupului” financiare”

400 000 5121 = 261 400 000

„Conturi la bănci în lei” „Titluri de participare deținute

la filiale din cadrul grupului”

2-Se achiziționează titluri imobilizate, 1000 titluri x 1000 lei/titlu prețul de cumpărare, din care eliberate 35%, iar restul eliberate în 5 ani.

Înregistrare contabilă:

1. achiziție titluri

1 000 000 265 = 5121 300 000

„Alte titluri imobilizate” „Conturi la bănci în lei”

700 000

„Vărsăminte de efectuat pentru

imobilizări financiare”

2. înainte de achitarea totală se cesionează titlurile cu un preț de cesiune de 1 500 000 lei.

800 000 5121 = 7641 1 500 000

„Conturi la bănci în lei” „Venituri din imobilizări financiare

cedate”

700 000 269

„Vărsăminte de efectuat pentru

imobilizări financiare”

1 000 000 6641 = 265 1 000 000

„Cheltuieli privind imobilizările „Alte titluri imobilizate”

financiare cedate”

Mijloacele fixe care fac obiectul participării în natură la capitalul social al unei societăți nou înființate se înregistrează astfel:

Valoare amortizare calculată 281 = 212

Valoarea titlurilor de participare

obținute 261 1068 rezervele disponibile create

ca diferență între valoarea titlurilor dobândite și valoarea neamortizată

Pentru deprecierea imobilizărilor financiare se constituie provizioane pentru depreciere, ca diferență între valoarea de intrare a acestora și valoarea justă stabilită cu ocazia inventarierii.

Operațiile privind provizioanele pentru deprecierea titlurilor sunt evidențiate cu ajutorul conturilor 296 „ Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare”, 786 „Venituri financiare din provizioane” și contul 6863 „Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor financiare”.

Operațiile de constituire sau majorare a provizioanelor existente, care au loc la sfârșitul exercițiului financiar se înregistrează în debitul contului 6863 „Cheltuieli financiare privind provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor financiare” și în creditul contului 296 „ Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare”. Operațiile de anulare sau de diminuare a provizioanelor rămase fără obiect la sfârșitul anului se înregistrează în debitul contului 296„ Provizioane pentru deprecierea imobilizărilor financiare” și în creditul contului 786 „Venituri financiare din provizioane”.

3-Firma constată la sfârșitul anului N+1 că valoarea reală a titlurilor cumpărate este de 9 500 lei/ acțiune, cu 500 lei /acțiune mai mică decât valoarea de înregistrare.

1. înregistrarea constituirii provizionului

500 acțiuni x 10 000 lei/acțiune = 5 000 000 lei

500 acțiuni x 9 500 lei/acțiune = 4 750 000 lei

depreciere = 250 000 lei.

250 000 6863 = 296 250 000

„Cheltuieli financiare privind „ Provizioane pentru deprecierea

provizioanele pentru deprecierea imobilizărilor financiare”

imobilizărilor financiare”.

2. la sfârșitul anului N+2, valoarea actuală a titlurilor cumpărate este 9 800 lei /acțiune. Se impune diminuarea provizionului constituit în N+1

500 acțiuni x 10 000 lei/acțiune = 5 000 000 lei

500 acțiuni x 9 800 lei/acțiune = 4 900 000 lei

depreciere = 100 000 lei.

150 000 296 = 786 150 000

„ Provizioane pentru deprecierea „Venituri financiare din provizioane”.

imobilizărilor financiare”

în anul N+3 valoarea actuală a titlurilor este de 10 500 lei/acțiune, diferențele pozitive nu se înregistrează, iar provizionul constituit în anul N+2 a rămas fără obiect și trebuie anulat

100 000 296 = 786 100 000

„ Provizioane pentru deprecierea „Venituri financiare din provizioane”.

imobilizărilor financiare”

Ieșirea din patrimoniul societății a imobilizărilor financiare generează operații de ieșire asemănătoare celorlalte imobilizări: vânzarea, scoaterea din gestiune a titlurilor și anularea provizioanelor constituite anterior și rămase fără obiect.

4-Folosind datele din exemplul anterior și presupunând că societatea vinde titlurile financiare deținute în anul N+3, înregistrările contabile sunt:

1. vânzarea titlurilor la prețul de 11 000 lei/acțiune

5 500 000 461 = 7641 5 500 000

„Debitori diverși” „Venituri din imobilizări

financiare cedate”

2. scoaterea din evidență la valoarea contabilă de intrare

5 000 000 6641 = 265 5 000 000

„Cheltuieli privind „Alte titluri imobilizate”

imobilizările financiare cedate”

3. anulare provizion rămas fără obiect

100 000 296 = 786 100 000

„ Provizioane pentru deprecierea „Venituri financiare din provizioane”.

imobilizărilor financiare”

4. încasare tranzacție: comision bancar 3%, TVA 24 %

5 500 000 5121 = 461 5 500 000

„Conturi la bănci în lei” „Debitori diverși”

165 000 622 = 5121 196 350

„Cheltuieli privind comisioanele „Conturi la bănci în lei”

și onorariile”

31 350 4426

„TVA deductibil”

La cesiunea titlurilor imobilizate societatea se poate afla în situația ca aceleași titluri de valoare deținute la aceeași societate să aibă prețuri diferite de achiziție, în acest caz, pentru determinarea valorii contabile de ieșire se poate folosi una dintre metodele: identificării specifice, prețul mediu ponderat, FIFO sau LIFO.

În economia de piață există posibilitatea ca întreprinderile care au sume temporar disponibile, fie să le plaseze în scopul obținerii unor venituri suplimentare sub formă de dividende, fie să le împrumute pe termen lung altor unități sau persoane, în scopul obținerii unor venituri suplimentare sub formă de dobânzi.

Pentru reflectarea contabilă a împrumuturilor pe termen lung sau mediu este utilizat contul 267 „Creanțe imobilizate”, cu subconturile corespunzătoare.

Conturile de creanțe reflectă drepturi ale întreprinderii acordate unităților în participație sau de la alte persoane juridice sau fizice; pe debit sunt înregistrate sumele acordate și dobânda cuvenită, în credit se reflectă sumele încasate, inclusiv dobânda cuvenită. Soldul este debitor și reflectă creanțe ale întreprinderii.

5-Firma acordă un împrumut pe termen lung unei filiale, în valoare de 40 000 000 lei cu o dobândă de 20%.

1. acordare împrumut pe termen lung

40.000.000 2671 = 5121 40.000.000

„Sume datorate de filiale” „Conturi la bănci în lei”

2. dobânzile cuvenite la împrumutul acordat

8.000.000 2672 = 763 8.000.000

„Dobânzi aferente sumelor „Venituri din creanțe imobilizate”

datorate de filiale”

3. încasarea creanțelor legate de participații

40.000.000 5121 = 2671 40.000.000

„Conturi la bănci în lei” „Sume datorate de filiale”

4. încasarea dobânzii cuvenite

8.000.000 5121 = 2672 8.000.000

„Conturi la bănci în lei” „Dobânzi aferente sumelor

datorate de filiale”

IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare” subliniază importanța ținerii de către societății a unei evidențe stricte și detaliate a tuturor categoriilor de instrumente financiare și a celor derivate, precum și a riscurilor acoperite, cu posibilitatea reflectării modificărilor de valoare și implicațiilor asupra situațiilor financiare. Nivelul detalierii prezentării acestei evidențe este o chestiune de raționament profesional.

IAS 32 „Instrumente financiare: prezentare și descriere” și IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare” prezintă o multitudine de detalii cu privire la instrumentele financiare și instrumentele de acoperire a riscurilor.

Investițiile financiare se realizează pentru a fructifica potențialul financiar al disponibilităților bănești sau pentru a se acoperi împotriva diferitelor riscuri care pot amenința activitatea întreprinderii, politica de achiziții de noi întreprinderi generează investiții financiare pe termen lung.

Investițiile financiare se pot grupa în funcție de participarea la capitalul social al întreprinderii emitente în:

– investiții minoritare – investitorul deține mai puțin de 20% din acțiunile emise și este interesat de câștigurile sub formă de dividende sau de capital; Influența acestor investitori este considerată nesemnificativă .

Deținerea acestor titluri de valoare se face pentru o perioadă scurtă de timp – în acest caz vor fi clasificate ca și active curente (titluri de plasament); Dacă perioada pentru care se intenționează deținerea titlurilor este nedefinită, atunci pot fi clasificate ca și active imobilizate.

– investiții semnificative – investitorul deține între 20% și 50% din capitalul social al emitentului, influența investitorului este semnificativă și poate impune o anumită politică sau direcție de dezvoltare întreprinderii emitente.

– investiții majoritare – investitorul deține mai mult de 50% din capitalul social al emitentului, exercită controlul asupra întreprinderii emitente.

La achiziția investițiilor financiare evaluarea se face la cost – în această variantă încadrându-se investițiile păstrate până la scadență dacă sunt destinate de la început tranzacționării, pentru a se obține un câștig de capital din vânzarea lor, acestea trebuie evidențiate la valoarea justă. Eventualele fluctuații ale valorii juste sunt evidențiate ca și cheltuieli sau venituri ale perioadei, deși nu sunt realizate încă.

6-Întreprinderea achiziționează la 10.01.2012 acțiuni Beta în valoare de 10 000 000 lei, la 20.03.2012 cumpără acțiuni Gama cu 20 000 000 lei și la 02.10.2012 cumpără acțiuni Alfa în valoare de 4 000 000 lei. Valorile juste la sfârșitul anului 2012 și 2011 sunt:

Întreprinderea a primit dividende de 2 000 000 lei la 31.12.2011 și 2 500 000 lei la 31.12.2012 aferente acțiunilor Beta.

Se consideră că toate investițiile financiare sunt pe termen lung, iar investitorul este minoritar.

1. achiziția titlurilor

10 000 000 261.Beta = 5121 34 000 000

20 000 000 261.Gama

4 000 000 261.Alfa

2. înregistrarea dividendelor primite la sfârșitul anului 2011

2 000 000 5121 = 761 2 000 000

3. ajustarea valorilor în funcție de valoarea justă

investiții financiare Beta = venituri nerealizate din 2 000 000

investiții financiare Beta

investiții financiare Alfa = venituri nerealizate din 1 000 000

investiții financiare Alfa

cheltuieli nerealizate din investiții financiare Gama 2 000 000

investiții financiare Gama =

În situația în care întreprinderea ar fi avut o investiție semnificativă s-ar fi utilizat metoda punerii în echivalență pentru contabilizarea investiției; societatea având interes minoritar s-a utilizat metoda valorii juste.

Conform metodei punerii în echivalență, investitorul va recunoaște ca venit sau cheltuială partea sa din profitul sau pierderea netă a emitentului. Dividendele primite nu vor fi recunoscute ca venituri ci ca diminuare a valorii investiției financiare.

CONCLUZII ȘI PROPUNERI

Imobilizările corporale au o importanță foarte mare în ceea ce privește rezultatele agenților economici, aceștia neputând să-și desfășoare activitatea propriu-zisă în lipsa lor. În contextul actual al economiei de piață, o unitate economică poate să obțină rezultate deosebite în condițiile concurenței numai dacă produsele finite realizate, lucrările executate și serviciile prestate sunt de o calitate bună și la un pret acceptabil. Producția destinată vânzării trebuie să fie realizată în funcție de cerințele pieței.

De asemenea, o investiție în acest domeniu poate influiența de asemenea rentabilitatea și profitabilitatea firmei. Astfel, investiția care aduce ca rezultat achiziția de imoblizări corporale indirect productive sau chiar neproductive nu face decât să scadă rezultatele agentului economic. În schimb, investiția în imobilizări direct productive pot să crească rezultatul economic, modificând pozitiv situațiile financiare. Astfel se pot atrăge investitori și creditori care să poată pune la dispoziția firmei necesarul financiar cu care să poată extinde granițele declarate în statutul de societate, diversificând gama de produse, deschizând filiale sau puncte de lucru, în general, să poată urca pe scara celor mai mari întreprinderi.

După 1989 s-a constatat o creștere a cererii de piață pentru produsele moderne, eficiente și de o bună calitate. În același timp populația după aceasta dată a avut acces la mult mai multe informații, lucru care a influiențat nivelul cererii. Având în vedere că pe piața românească au pătruns foarte multe produse străine similare cu cele românești, producătorii autohtoni au fost obligați să acorde o atenție suplimentară calității.

Pentru obținerea de bunuri de calitate superioară care să se alinieze la standardele internaționale este nevoie de materii prime de o bună calitate, mijloace de producție performante și o forță de muncă cu un grad de calificare superior. Având in vedere aceste 3 condiții unitățile economice s–au orientat în utilarea cu mijloace de producție moderne, fiabile cu performanțe superioare și cu o mare productivitate. Achiziția lor reprezintă un efort financiar pentru fiecare unitate și de aceea operațiile de achiziție trebuie analizate foarte bine înainte de a fi efectuate, calculând și efectele financiare pe care le implică achiziția pe întreaga perioadă de amortizare a imobilizărilor.

Studiul de caz prezentat în prezenta lucrare este un bun exemplu pentru demonstrarea faptului că imobilizările corporale sunt un factor major în influiența rezultatelor economice obținute. Astfel se observă o contribuție mare a imobilizărilor direct productive la rezultatul înregistrat în raport cu imobilizările neproductive sau cele indirect productive.

BIBLIOGRAFIE

Feleagă, N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 2006.

Feleagă, N., Contabilitate aprofundată, Ed. Economică, București, 2007.

Feleagă, N., Tratat de conatbilitate financiară, Editura Economică, București, 2008.

Horomnea, E., Fundamentele științifice ale contabilității,Editura Tipo Moldova, Iași, 2009.

Mihai, E., Corina, G., Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, Ed. de Vest, Timișoara, 2008.

Minu, M.,Contabilitatea ca instrument de putere, Editura Economică, București, 2009.

Mitea, N., Bazele contabilității, Ed. Fundația „Andrei Șaguna”, Constanța, 2006.

Oprea, C., Bazele contabilității, Ed. Național, București, 2006.

Ristea, M., Contabilitatea întreprinderii, Vol. I, Ed. Mîrgîritar, București, 2007..

Tabără, N., Modernizarea contabilității și controlului de gestiune, Editura Tipo Moldova, Iași, 2006.

Tabără, N., Emil, H., Conturile anuale în procesul decizional, Ed. Tipo Moldova, Iași, 2006.

Toma, C., Contabilitatea comerțului exterior, Editura Sedcom Libris, Iași, 2005.

Tudorache, S., Contabilitatea întreprinderii, Ed. Fundației „Andrei Șaguna”, Constanța, 2001.

Ungureanu, C., Bazele contabilității. Studii de caz., Ed. Mustang, 2009.

Ungureanu, C., Contabilitate financiară, Ed. Mustang, 2009.

Ungureanu, C., Contabilitatea societăților comerciale, Ed. Mustang, 2012.

Ungureanu, C., Contabilitate generala, Ed. Mustang, 2012.