Studiu Privind Amortizarea Activelor Imobilizate

Diverse

Studiu Privind Amortizarea Activelor Imobilizate

Byadmin ianuarie 1, 2024

=== b536cf87079062db3024ff7a33454c684f9f345e_149997_1 ===

Capitolul 3

Studiu de caz

Politici contabile privind intrările de imobilizări corporale. Intrările de imobilizări corporale prin achiziție

FEROCHIM S.R.L. a achizitionat în decembrie 2009 o ghilotină și freze in valoare de 5587 lei.

Achitarea facturii pentru avansul acordat, pe baza cecului bancar:

1.240 lei Avansuri acordate pentru instalații 2322 =5121Conturi curente la banci 1.240 lei

tehnice și mașini

Recepția utilajului intrat în patrimoniul Ferochim SA:

6928 lei % = % 6.928 lei

5587 leiEchipamente tehnologice2131404Furnizori de imobilizări 5.928 lei

1.101 leiTVA deductibilă 44262322Avansuri acordate pentru1.000 lei

instalații tehnice și mașini

Achitarea furnizorului, cu reținerea avansului acordat pe bază de cec bancar:

5.928 leiFurnizori de imobilizari404 = 5121Conturi curente la banci 5.458 lei

Intrările de imobilizări corporale prin producție proprie

FEROCHIM SRL a realizat o amenajare la o clădire inchiriată, în regie proprie în condițiile:

a) cheltuieli înregistrate în contabilitatea financiară:

materii prime 2550 lei

salarii 1000 lei

amortizări 1150 lei

dobânzi la credite de finanțare a investiției 50 lei

TOTAL 4750 lei

b) costul de producție calculat în contabilitatea de gestiune se prezintă astfel:

cheltuieli cu materii prime 2550 lei

salarii directe 800 lei

TOTAL COSTURI DIRECTE3.350 lei

cheltuieli indirecte de producție repartizate (toate sunt variabile) 2.150 lei

TOTAL COST DE PRODUCȚIE 5500 lei

Dobânzi capitalizate 500 lei

Cheltuieli generale de administrație (costul perioadei) 400 lei

Reflectarea operațiilor în contabilitatea financiară se prezintă astfel:

Constatarea cheltuielilor:

2.550 leiCheltuieli cu materii prime 601 = 301 Materii prime 2.550 lei

1.000leiCheltuieli cu salariile personalului641 = 421Personal salarii datorate 1.000 lei

1.150 lei Cheltuieli de exploatare681 = 281Amortizări privind imobilizările 1.150 lei

privindamortizările și provizioanelecorporale

Recepția și punerea în funcțiune a clădirii la cost de producție:

5.500 lei Construcții 212 = 722Venituri din producția de 5.500 lei

imobilizări corporale

50 leiConstrucții212 = 1682Dobânzi aferente creditelor 50 lei

bancare pe termen lung

1.045 lei TVA deductibilă4426 = 4427TVA colectată 1.045 lei

Intrările de imobilizări corporale prin aporturi în natură sau cu titlu gratuit

FEROCHIM S.R.L. a procedat la majorarea capitalului social, prin emiterea a 5000 acțiuni cu o valoare nominală de 1 lei/acțiune, atribuibile unui singur acționar, pentru un aport în active imobilizate. La aport, activul imobilizat este evaluat de evaluatorul autorizat la 5250 lei.

Înregistrările contabile în ordine cronologică sunt:

majorarea capitalului social cu valoarea nominală a acțiunilor emise

5.000 lei Decontari cu actionarii privind 456 = 1011 Capital social subscris si5.000 lei

capitalul nevarsat

aducerea aportului la capitalul social

valoare de aport 5.250 lei

valoare nominala 5.000 lei

prime de aport 250 lei

5.250 lei Echipamente tehnologice2131 = % 5.250 lei

456Decontari cu actionarii 5.000 lei

privind capitalul

1011Capital social subscris 250 lei

si nevarsat

transformarea naturii capitalului social

5.000 lei Capital social subscris si nevarsat1011 = 1012 Capital subscris si varsat 5.000 lei

Politici contabile privind reevaluarea imobilizarilor corporale

În cazul în care un element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă din care face parte acel element trebuie reevaluată. Elementele dintr-o clasă de imobilizări corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă și raportarea în situațiile financiare a unor valori care sunt o combinație de costuri și valori calculate la date diferite. Cu toate acestea, o anumită clasă de active poate fi reevaluată permanent, dacă această reevaluare se poate realiza în timp scurt și dacă aceste reevaluări pot fi mereu actualizate.

Pe parcursul funcționării unei linii de fabricație cu valoarea contabilă de intrare 12.000 lei, amortizată liniar cu durata de viață utilă de 15 ani au loc reevaluări după cum urmează: reevaluarea activului după 2 ani, valoarea justă stabilită 12.480 lei; a doua reevaluare a activului se realizează după 3 ani de la ultima reevaluare, valoarea justă 9.000 lei; a treia reevaluare se efectuează după 1 an de la ultima, valoarea justă 5.265 lei; a patra reevaluare are loc după un an de la ultima, valoarea justă 8.424 lei. După ultima reevaluare, activul imobilizat se vinde la prețul de 10.000 lei, TVA 24%. Pentru rezolvarea cazului, surplusul din reevaluare este trecut la rezultatul reportat la cedarea activului.

Reevaluarea se poate realiza prin două metode:

reevaluarea prin creșterea valorii nete;

reevaluarea prin creșterea valorii brute

Reevaluarea prin creșterea valorii brute

Prima reevaluare se efectuează după 2 ani

valoare brută 12.000 lei

amortizare anuală 800 lei (12.000 lei/ 15 ani)

amortizare cumulată 1600 lei (800 x 2)

valoarea neta contabilă 10.400 lei (12.000 – 1600)

valoarea justa 12.480 lei

indicele de actualizare 1,2 (valoarea justa \ valoarea neta contabila = 12480 /10400 )

valoarea brută actualizată 14400 lei(valoarea brută x indicele de actualizare = 12.000 x 1,2)

creșterea de valoare 2400 lei(valoarea brută actualizată – valoarea brută = 14.400 – 12.000)

reevaluarea amortizării cumulate 1920 lei (amortizarea cumulata x indicele de actualizare = 1600 x 1,2)

cresterea amortizării 320 lei (reevaluarea amortizarii cumulate – amortizarea cumulata = 1920 – 1600)

Se înregistrează plusul de valoare din reevaluare :

2400 leiEchipamente tehnologice2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2400 lei

Se înregistrează plus de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:

320 lei Rezerve din reevaluare105 = 2813Amortizarea instalațiilor, 320 lei

mjloacelorde transport, animalelor

si plantațiilor

Recalcularea amortizării:

durata de utilizare ramasă 13 ani (15 ani – 2 ani)

amortizarea anuală 960 lei (valoarea justă\durata de utilizare ramasă = 12.480 /13)

Se înregistrează amortizarea:

960 lei Cheltuieli de exploatare privind6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 960 lei

amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,

animalelor si plantațiilor

2. A doua reevaluare se efectuează la 3 ani față de prima reevaluare

valoarea brută 12.480

amortizarea anuală 960 lei

amortizarea cumulată 2880 lei (amortizarea anuală x numarul de ani = 960×3)

valoarea neta contabilă 9600 lei (valoarea brută – amortizarea cumulată = 12480 – 2880)

valoarea justa 9000 lei

indicele de actualizare 0,9375

valoarea brută actualizată 11.700 lei (12.480 lei x 0,9375)

scădere de valoare (780) (11.700 – 12480)

reevaluarea amortizării cumulate 2700 lei (2880 x 0,9375)

total descreștere 780, din care 960 amortizare anuală ; prin urmare descrestere de valoare fără amortizare – 180 lei.

Se înregistrează reducerea valorii din reevaluare:

(780 lei)Rezerva din reevaluare 105 = 2131Echipamente tehnologice(780 lei)

Se înregistrează reducerea valorii din reevaluarea amortizării

960 leiAmortizarea instalațiilor, 2813 = 105Rezerva din reevaluare 960 lei

mijloacelorde transport, animalelor

si plantațiilor

Recalcularea amortizării:

durata de utilizare ramasă 10 ani (13 ani – 3 ani)

amortizarea anuală 900 lei (9000 / 10)

Înregistrarea amortizării:

900 lei Cheltuieli de exploatare privind6811 = 2813Amortizarea instalațiilor 900 lei

amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,

animalelor si plantațiilor

3.A treia reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare

valoarea brută 9.000 lei

amortizarea anuală 900 lei

amortizarea cumulată 900 lei (900 x 1)

valoarea justă 5.265 lei

valoarea neta contabilă 8.100 lei (9.000 – 900)

indicele de actualizare 0,65 (5.265 / 8100)

valoarea brută actualizată 5.850 (9.000 x 0,65)

descreștere de valoare 3150 (5.850 – 9.000)

reevaluarea amortizării cumulate 585 lei (900 x 0,65); prin urmare rezultă un minus de valoare 315 lei

total descreștere 3.150 lei din care amortizarea anuală 315 lei; prin urmare descreștere de valoare fără amortizare 2.835 lei.

reducere rezervă 1.480 lei

cheltuieli privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate 1.355 lei (2.835 lei – 1.480 lei)

Se înregistrează minusul de valoare înregistrat din reevaluare:

3.150 lei Rezerve din reevaluare105 = 2131Echipamente tehnologice 3.150 lei

Se înregistrează minusul de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:

900 leiAmortizarea instalațiilor,2813 = 105Rezerva din reevaluare 900 lei

mijloacelorde transport,

animalelor si plantațiilor

Se înregistrează minusul de valoare rămasă neacoperită

1.355 lei Cheltuieli de exploatare privind6813 = 2131Echipamente tehnologice 1.355 lei

ajustarile pentru

deprecierea imobilizărilor

Recalcularea amortizării:

durata de utilizare ramasă 9 ani (10 ani – 9 ani)

amortizarea anuală 585 lei (5265 lei /9)

Înregistrarea amortizării:

585 lei Cheltuieli de exploatare privind6811 = 2813Amortizarea instalațiilor 585 lei

amortizarea imobilizărilor mijloacelor de transport,

animalelor si plantațiilor

4. A patra reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare

valoarea brută 5.265 lei

amortizarea anuală 585 lei

amortizarea cumulată 585 lei (585 x 1)

valoarea justă 8.424 lei

valoarea netă contabilă 4.680 lei (5.265 – 585)

indicele de actualizare 1,8 (8.424 /4.680)

valoara brută actualizată 9.477 lei (1,8 x 5.265)

creștere de valoare 4.212 lei (9.477 – 5.265)

reevaluarea amortizării cumulate 1.053 lei (585 x 1,8); prin urmare rezultă un plus din reevaluarea amortizării 468 lei

total creștere 4.212 lei din care amortizarea 468 lei; creșterea valorii fără amortizare 3.744 lei (4.212 – 468)

se acoperă descreșterea de valoare 1.355 lei si crește rezerva cu 2.389 lei.

Se înregistrează plusul de valoare din revaluare:

4.212 leiEchipamente tehnologice 2131 = 105Rezerva din reevaluare 4.212 lei

Se înregistrează plusul de valoare rezultat din reevaluarea amortizării:

468 leiRezerva din reevaluare105 = 2813Amortizarea instalațiilor 468 lei

mijloacelorde transport, animalelor

și plantațiilor

Se inregistrează compensarea descresterii de valoare înregistrată anterior:

1.355 lei Echipamente tehnologice 2131= 7813Venituri din ajustari pentru 1.355 lei

depreciereaimobilizarilor

Se înregistrează plusul de valoare din reevaluare:

2.389 lei Echipamente tehnologice2131 = 105Rezerva din reevaluare 2.389 lei

Se înregistrează vânzarea activului:

12.400 lei Debitori diverși 461= % 12.400 lei 7583Venituri din vânzarea 10.000 lei

activelor și alte operații de capital

4427 TVA colectata 1.240 lei

Se scoate din evidentă

8.424 leiAmortizarea instalațiilor 2813 = 2131Echipamente tehnologice8.424 lei

mijloacelorde transport, animalelor

si plantațiilor

Se înregistrează transferarea rezervei din reevaluare la rezultatul reportat:

2.389 lei Rezerva din reevaluare105 = 117 Rezultatul reportat 2.389 lei

Reevaluarea prin cresterea valorii nete

1. Prima reevaluare se efectuează după 2 ani

valoarea brută 12.000 lei

amortizarea anuală 800 lei (12.000 \ 15)

amortizarea cumulată 1.600 lei (800 x 2)

valoarea contabilă netă 10.400 (12.000 – 1.600)

valoarea justă 12.480 lei

valoarea justă > valoarea contabilă netă (12.480 > 10.400), si ca urmare rezulta o creștere a valorii activului + 2.080 lei

Se înregistrează anularea amortizării:

1.600 lei Amortizarea instalațiilor,mijloacelor2813=2131 Echipamente tehnologice1.600 lei

transport, animalelor si plantațiilor

Se înregistrează rezultatul din reevaluare :

2.080 lei Echipamente tehnologice 2131= 105Rezerva din reevaluare 2.080 lei

Recalcularea amortizării:

durata de utilizare ramasa 13 ani (15 ani – 2 ani)

amortizarea anuală 960 lei (12.480 / 13)

2. A doua reevaluare se efectuează la 3 ani față de prima reevaluare

Valoarea brută 12.480 lei

Amortizarea anuală 960 lei

Amortizarea cumulată 2.880 lei (960 x 3)

Valoarea contabilă netă 9.600 lei (12.480 – 2.880)

Valoarea justă 9.000 lei

Valoarea justă < valoarea contabilă netă (9.000 < 9600), și ca urmare rezultă o scadere a valorii activului cu 600 lei

Se înregistrează reducerea rezervei:

600 leiRezerva din reevaluare 105= 2131 Echipamente tehnologice 600 lei

Se înregistrează anularea amortizării:

2.880 lei Amortizarea instalațiilor,mijloacelor 2813=2131Echipamente tehnologice2.880 lei

de transport, animalelor și plantațiilor

Recalcularea amortizării:

durata de utilizare ramasă 10 ani (13 ani – 3 ani)

amortizare anuală 900 lei (9.000 / 10 )

3. A treia reevaluare se efectuează la un an față de a doua reevaluare

valoarea brută 9.000 lei

amortizarea anuală 900 lei

amortizarea cumulată 900 lei (900 x 1)

valoarea contabilă netă 8100 lei (9.000 – 900)

valoarea justă 5.265 lei

valoarea justă < valoarea contabilă netă (5.265 lei < 8100 lei), și ca urmare rezultă o scădere a valorii activului cu 2.835 lei.

Total descreștere 2.835 lei din care, reducerea rezervei 1.480 lei și cheltuielile privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate 1.355 lei.

Se înregistrează reducerea rezervei :

1.480 lei Rezerva din reevaluare 105 = 2131Echipamente tehnologice 1.480 lei

Se înregistreazăcheltuielile privind ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate :

1.355 leiCheltuieli de exploatare privind6813 = 2131Echipamente tehnologice 1.355 lei

ajustarile pentru depreciere

imobilizarilor

Se înregistrează anularea amortizării:

900 leiAmortizarea instalațiilor, mijloacelor 2813=2131Echipamente tehnologice 900 lei

de transport, animalelor și plantațiilor

Recalcularea amortizării:

Durata de utilizare ramasă 9 ani (10 ani – 1 an)

Amortizarea anuală 585 lei (5265 / 9)

4. A patra reevaluare se efectuează dupa un an de la ultima reevaluare

Valoarea brută 5.265 lei

Amortizare anuală 585 lei

Amortizare cumulată 585 lei (585 x 1)

Valoare contabilă netă 4.680 lei

Valoarea justă 8.424 lei

Valoarea justă > valoarea contabilă netă (8.424 > 4.680 lei), și ca urmare rezultă un plus de valore de + 3.744 lei

Total creștere de valoare 3.744 lei, din care compensarea descreșterii de valoare anterioară sub forma unui venit 1.355 lei; rezerva din reevaluare 2.389 lei.

Se înregistrează anularea amortizării:

585 leiAmortizarea instalațiilor2813 = 2131Echipamente tehnologice 585 lei

mijloacelortransport, animalelor

și plantațiilor

Se înregistrează rezerva din reevaluare:

2.389 leiEchipamente tehnologice2131 = 105 Rezerva din reevaluare 2.389 lei

Se înregistrează compensarea descreșterii de valoare anterioară:

1.355 leiEchipamente tehnologice2131 = 7813Venituri din ajustări pentru 1.355 lei

deprecierea imobilizărilor

Recalcularea amortizării:

Durata de utilizare ramasă 8 ani (9 ani – 1 an)

Amortizare anuală 1.053 lei (8.424 / 8)

Se înregistrează vânzarea activului:

12.400 leiDebitori diversi 461= % 12.400 lei

7583Venituri din vânzare 10.000 lei

activelor și alte operații de capital

4427TVA colectata2.400 lei

Se scoate din evidentă:

8.424 leiAmortizarea instalațiilor 2813 = 2131Echipamente tehnologice 8.424 lei

mijloacelorde transport,

animalelor și plantațiilor

Rezerva din reevaluare este transferată la rezultatul reportat:

2.389 lei Rezerva din reevaluare105 = 117 Rezultatul reportat 2.389 lei

Politici contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale

Metoda de amortizare liniară

Metoda liniara de amortizare constă în recuperarea valorii amortizabile a imobilizărilor, corporale sau necorporale, în cote egale, pe întregul parcurs al vieții utile a activului.

Mărimea amortizării anuale (anuitatea amortizării) se determină aplicând o rată (cotă) de amortizare fixă la valoarea amortizabilă a activului.

Rata de amortizare liniară se determină:

și se exprimă în procente

O problemă a calculului amortizării este aceea în care în cursul anului se produc intrări și ieșiri de active imobilizate. Prin urmare rata anuală a amortizării trebuie recalculată în funcție de durata efectivă de folosire care este mai mică de 12 luni sau 360 de zile. Este problema denumita in literatura de specialitate prorata temporis.

Prorata Temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare

SC FEROCHIM SRL pune în funcțiune pe data de 20 martie 2014 o clădire în valoare de 288.000 lei, cu o durată de viață utilă, determinată conform catalogului și gradului de uzură, de 20 de ani. Valoarea reziduală a clădirii, la finele perioadei de utilizare, este neglijabilă, conform legislației românești în vigoare. Amortizarea anuală se determină diferit pentru primul și ultimul an de funcționare, față de restul perioadei. Conform legislației fiscale din România, clădirea va începe a fi amortizată din luna aprilie (din luna următoare punerii în funcțiune). Amortizarea constatată în primul an de utilizare, conform calculelor financiare, va fi calculată conform proratei temporis exprimată în funcție de numărul de luni de utilizare.

Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare

= (12 -3) / 12 = 0,75 = 75 %

Amortizarea în primul an de utilizare se determină:

Aa1 = Vi Ra Prorata = 288.000 5% 75% = 10.800 lei

Amortizarea anuală, pentru anii în care clădirea se utilizează pe întreaga durată a anului, se determină:

Aa = Vi Ra = 288.000 5% = 14.400 lei

Iar în ultimul an de utilizare, amortizarea va fi calculată doar pentru 3 luni. Prorata temporis, pentru acest an, este 3/12 = 0,25 = 25%

Aa = Vi Ra Prorata = 288.000 5% 25% = 3600 lei

Tabloul de amortizare pentru clădire se prezintă astfel:

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în primul an de funcționare se realizează astfel:

10.800 leiCheltuieli de exploatare6811 = 2812Amortizarea construcțiilor 10.800 lei

privind amortizarea

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, între primul și ultimul an de funcționare, se realizează astfel:

14.400 lei Cheltuieli de exploatare6811 = 2812Amortizarea construțiilor 14.400 lei

privind amortizarea

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în ultimul an de funcționare, se realizează astfel:

3.600 lei Cheltuieli de exploatare6811 = 2812Amortizarea construcțiilor 3.600 lei

privind amortizarea

Metoda de amortizare degresiva

Metoda de amortizare degresive presupune includerea în cheltuielile de exploatare a unor amortismente în sume descrescătoare, în prima parte a procesului de amortizare, și a unor sume de egală valoare, în partea finală a procesului de amortizare.

Determinarea amortizării se realizează pe baza relațiilor:

, unde:

Rad = rata de amortizare degresivă

Ral = rata de amortizare liniară

C = coeficient de multiplicare reglementat prin lege.

, unde:

Va = valoarea amortizabilă;

VNC = valoarea netă contabilă.

Aad = amortizarea anuală în regim degresiv

La sfârșitul exercițiului se calculează , care se compară cu amortizarea calculată în sistem degresiv în exercițiul următor. Dacă ia valori mai mari, din exercițiul în care ia asemenea valori, amortizarea anuală va fi egală cu raportul calculat la finele exercițiului precedent.

SC FEROCHIM SRL achiziționează în decembrie 2013un strung ce intră în funcțiune la 1 ianuarie 2014, în valoare de 1.262 EUR, cu un echivalent în lei de 5587 lei, amortizabilă în regim degresiv, cu o durată de funcționare conform catalogului de 5 ani.

Entitatea va aplica regimul degresiv de amortizare, fără influența uzurii morale. Pentru determinarea amortizării anuale, se determină întâi rata constantă de amortizare degresivă:

Amortizarea anuală se determină pentru fiecare an, parcurgând următorii pași:

Pentru primul an de funcționare:

Aa1d = Va x Ra = Vi x Ra = 5587 lei x 30% = 1676,10 lei

Vi = 5587 lei

Ac = Aa1d = 1676,10 lei; VNC1 = Vi – Ac = 5587 – 1676,10 = 3.910,9 lei

VNC1 / DUR = 3.910,9 / 5 – 1 = 977,725 lei

Pentru anul doi de funcționare:

Aa2d = Va x Ra = VNC1 x Ra = 3.910,9 x 30% = 1.173,27 lei

Ac = Aa1d + Aa2d = 1.676,10 + 1.173,27 = 2.849,37 lei

VNC2 = Vi – Ac = 5587 lei – 2849,37 lei = 2.737,63 lei

VNC2 /DUR = 2.737,63 / (5-2) = 912,5433 lei

Pentru anul trei de funcționare:

Aa3d = Va x Ra = VNC2 x Ra = 2.737,63 lei x 30% = 821,2890 lei

Aa3d < VNC2 / DUR, deci amortizarea pentru ultimii doi ani va fi egală ca valoare cu raportul calculat în al doilea an de funcționare.

Tabloul de amortizare se prezintă astfel:

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în primul an de funcționare:

1.676,10 leiCheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor1.676,10 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor

și plantațiilor

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în al doilea an de funcționare, se realizează astfel:

1.173,27 leiCheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 1.173,27 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor

și plantațiilor

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, începând cu cel de-al treilea și până în ultimul an de funcționare:

912,54lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor 912,54lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,animalelor

și plantațiilor

Metoda de amortizare accelerată

Amortizarea accelerată constă în calcularea și includerea în primul an de funcționare în cheltuielile de exploatare a unei amortizări anuale de până la 50 % din valoarea contabilă de intrare aactivului imobilizat. Amortizarea pentru exercițiile financiare următoare este calculată la valoarea rămasă de amortizat, după metoda liniară prin raportare la durata de utilizare rămasă.

SC FEROCHIM SRL achiziționează freze în valoare de 3000 lei, aceasta fiind pusă în funcțiune pe 15 februarie 2014, iar durata normală de folosire 5 ani.

Societatea optează pentru regimul de amortizare accelerată în recuperarea investiției.

În exercițiul financiar 2014, ferzele sunt puse în funcțiune doar pe data de 15 februarie, deci funcționează 10 luni din an (de la începutul lunii martie 2012). Prin urmare vom determina prorata temporis:

Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare

= 10 / 12 = 0,8333 = 83,33%

Amortizarea pentru exercițiul 2014 este egală cu amortizarea anuală înmulțită cu prorata temporis:

Aa1 = Vi x 50% = 3000 x 50% = 1.500 lei

Aa2014 = Aa1 x prorata = 1.500 lei x 83,33% = 1249,95 lei

În exercițiul financiar 2015 se încheie primul an de utilizare a mașinii. Astfel, pentru acest exercițiu, activul va mai fi amortizat aplicând cota de 50% la valoarea de intrare 12 – 10 = 2 luni, după care se va trece la amortizare liniară.

Pentru primele două luni, amortizare se determină tot cu ajutorul proratei temporis, astfel:

Prorata temporis = Perioada de utilizare efectiva \ Perioada normala de utilizare

= 2 / 12 = 0,1667 = 16,67%

Aa1 = Vi x 50% = 3000 x 50% = 1500 lei

Aa2015 = Aa1 x prorata = 1.500 lei x 16,67 = 250,05 lei

Începând cu luna martie 2015, valoarea rămasă a activului va fi amortizată în sistem liniar. Și pentru regimul liniar de amortizare trebuie aplicată prorata, deoarece nu este utilizat întregul an.

Aa = VNC1 / DUR = 1.500 lei / 4 = 375 lei

VNC1 = valoarea netă contabilă (valoare rămasă) după parcurgerea primului an de funcționare.

DUR = durata de utilizare rămasă

Amortizarea liniară pentru exercițiul 2014 va fi:

Aa2013= Aa1 x prorata 10 luni = 375 lei x 83,33% = 312,49 lei

Tabelul de amortizare se prezintă astfel:

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în anul 2014:

1.249,95 leiCheltuieli de exploatare 6811 = 2813Amortizarea instalațiilor, 1.249,95 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,

animalelor și plantațiilor

Înregistrarea în contabilitate a amortizării, în anul 2015:

562,54 leiCheltuieli de exploatare6811 = 2813 Amortizarea instalatiilor, 562,54 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,

animalelor si plantatiilor

Înregistrarea în contabilitate a amortizarii în anul 2016 – 2019:

375,00 leiCheltuieli de exploatare6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 375,00 lei

privind amortizare mijloacelor de transport,

animalelor și plantațiilor

62,51 leiCheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 62,51 lei

privind amortizare mijloacelor de transport,

animalelor și plantațiilor

Impactul tratamentelor contabile privind amortizarea imobilizărilor corporale în situațiile financiare

Valoarea amortizabilă a unei imobilizări trebuie să fie alocata sistematic pe toata durata de viată utilă a respectivei imobilizări. De regulă, metoda de amortizare aleasă este cea care reflectă ritmul în care sunt consumate avantajele economice viitoare, ca urmare a utilizării activului respectiv.

Entitățile se prevalează de posibilitatea de a opta pentru diferite metode de amortizare care conduc de cele mai multe ori la rezultate diferite.

Exemplificare:

SC FEROCHIM SRL. a achiziționat în decembrie 2015 , un mijloc de transport, valoare de intrare de 50.000 lei, durata de viată utilă 10 ani. Pentru alocarea sistematica a valorii mijlocului de transport, conducerea poate utiliza fie metoda liniară,accelerată sau degresivă.

Situatia cheltuielilor cu amortizarea, determinate prin cele trei metode si reflectarea lor în contul de profit si pierdere, pentru exercitiul 2014, este următoarea.:

Cheltuiala cu amortizarea liniară: 50.000 x 10% = 5000 lei

Cheltuiala cu amortizarea degresivă: 50.000 x 20% = 10.000 lei

Cheltuiala cu amortizarea accelerată: 50.000 x 50% = 25.000 lei.

Alegerea metodei de amortizare liniară creează imaginea unei entitati mai performante. Însa aceasta este o imagine înselatoare, deoarece în exercitiul 2017 , situația se modifică astfel:

Cheltuiala cu amortizarea liniară: 50.000 lei x 10% = 5000 lei

Cheltuiala cu amortizarea degresivă: 40.000 lei x 20% = 8000 lei

Cheltuiala cu amortizarea accelerată : 25.000 lei x 11% = 2750 lei.

Spre deosebire de anul 2016 când metoda ideală de amortizare era cea liniară, în anul 2017 metoda degresivă îmbunătățește performanța entitătți.

Remarcăm, de asemenea, că utilizând metoda de amortizare liniară, rezultatul este acelasi, iar metoda accelerată il diminuează.

Impactul tratamentelor contabile privind reevaluarea imobilizărilor corporale în situatiile financiare

Desi procesul de reevaluare a imobilizărilor corporale este la prima vedere unul obișnuit, această tehnică poate distersiona performanțele entității. Aflate în dificultate, multe entități apelează la acest proces ca ultimă șansă de ameliorare a performanțelor.

Entitatea deține o clădire achiziționata la valoarea de 80.000 lei, valoarea amortizabilă 20.000 lei. Durata de viată utilă este de 10 ani, iar metoda de amortizare este cea liniară. Conducerea entității decide ca la începutul exercitiului 2016 , să reevalueze imobilizarea, valoarea justă fiind de 90.000 lei. Rezerva din reevaluare va fi de 30.000 lei ( 90.000 – 60.000).

Amortizarea contabilă versus amortizarea fiscală

Amortizarea contabila se calculeaza pe baza unui plan de amortizare intocmit pentru intervalul cuprins intre data punerii in functiune a imobilizarilor corporale si data recuperarii integrale a valorii de intrare a acestora.

La întocmirea planului de amortizare trebuie avute ca punct de plecare duratele de utilizare economica (duratele de viata utila) si conditiile de folosire a imobilizarilor corporale.

Avand in vedere prevederile destul de stricte ale legislatiei fiscale aplicabile in Romania, majoritatea entitatilor opteaza pentru o durata de utilizare economica egala cu cea permisa din punct de vedere fiscal. Chiar daca, de la o entitate la alta, pot exista diferente semnificative in ceea ce priveste conditiile de utilizare a imobilizarilor corporale, personalul decizional prefera alegerea duratei de viata din Catalogul privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe.

O modificare semnificativa a conditiilor de utilizare sau invechirea unei imobilizari corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare.

De asemenea, daca imobilizarile corporale sunt trecute in conservare, folosirea lor fiind intrerupta pe o perioada indelungata, poate fi justificata revizuirea duratei de amortizare. Daca nu va fi ajustata durata de utilizare, se va inregistra o cheltuiala cu amortizarea sau o cheltuiala corespunzatoare unei ajustari pentru depreciere, atunci cand aceasta apare.

Exemplificare:

SC Ferochim srl a achizitionat la data de 18.09.2009 un utilaj la costul de 180.000 lei. Durata de viata utila este de 10 ani, iar metoda de amortizare aleasa este cea liniara. Ca urmare a cererii crescute din partea clientilor, pentru produsele obtinute, in ultimul semestru al anului 2017 , in cadrul entitatii s-a lucrat in trei schimburi, fata de perioadele precedente, in care s-a lucrat in unul sau doua schimburi. Astfel, la sfarsitul anului 2017 , entitatea a reestimat durata de viata utila ramasa la 5 ani.

Amortizarea aferenta anului 2015 va fi calculata astfel:

Amortizare lunara liniara = 180.000 lei/10 ani x 12 luni = 1.500 lei.

In perioada octombrie 2014 – decembrie 2017 , entitatea a inregistrat in contabilitate o amortizare lunara de 1.500 lei:

1.500 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 1.500 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,

imobilizariloranimalelor și plantațiilor

Situatia amortizarii pe ani calendaristici si valoarea ramasa neamortizata pana la mo-

mentul luarii deciziei de reestimare a duratei de utilizare a activului se prezinta astfel:

La sfarsitul anului 2017 , durata de utilizare ramasa ar fi trebuit sa fie de 6 ani si 9 luni, tinand cont c au trecut 3 ani si 3 luni. Insa entitatea estimeaza aceasta durata de utilizare ramasa la 5 ani, avand in vedere ritmul in care se lucreaza.

Astfel, amortizarea lunara inregistrata de entitate in perioada ianuarie 2015 – decembrie 2019 va fi de 2.025 lei (121.500 lei/ 60 luni).

2.025 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 2.025 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,

imobilizariloranimalelor și plantațiilor

Amortizarea fiscala se calculeaza pe baza duratelor normale de functionare stabilite in Catalogul privind clasificarea duratelor normale de functionare a mijloacelor fixe incepand cu luna urmatoare celei in care imobilizarea corporala amortizabila este pusa in functiune.

Din punct de vedere contabil nu exista o limita valorica de la care activele se incadreaza in categoria imobilizarilor corporale. Insa, din punct de vedere fiscal, mijlocul fix reprezinta orice imobilizare corporala care:

– este detinuta pentru a fi utilizata in productia sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriata tertilor sau in scopuri administrative;

– are o durata normala de utilizare mai mare de un an; si

– are o valoare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a guvernului.

In prezent, limita este in suma de 1.800 lei si a fost stabilita prin H.G. nr. 105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe. Prin urmare, exista posibilitatea ca in contabilitate sa se inregistreze imobilizari corporale care sa indeplineasca din punct de vedere contabil cele doua conditii (de a fi utilizate in productia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative si de a avea o durata de utilizare economica mai mare de un an), da sa aiba o valoare mai mica decat plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.

Pentru imobilizarile corporale care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, la determinarea amortizarii se are in vedere valoarea intregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intra in structura unui activ corporal, a caror durata normala de utilizare difera de cea a activului rezultat, amortizararea se determina pentru fiecare componenta in parte.

Codul fiscal precizeaza la art. 24 ca, in cazul unei imobilizari corporale care la data intrarii in partimoniu are o valoare fiscala mai mica decat limita stabilita de 1.800 lei, entitatile pot opta pentru deducerea cheltuielilor aferente imobilizarii sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin amortizare.

Exemplificare:

SC FEROCHIM SRL achizitioneaza la data e 03.03.2016 un aparat de copiat si multiplicat la costul de 1.700 lei, TVA 24%, pe care il da in folosinta Departamentului aprovizionare-desfacere. Entitatea va recunoaste activul in categoria imobilizarilor corporale si il va amortiza intr-o perioada de 4 ani prin metoda liniara.

Se impune urmatorul tratament contabil:

a) Achizitia aparatului de copiat si multiplicat de la furnizor:

% = 404Furnizori de imobilizari 2.108 lei

1.700 leí Mobilier, aparatara birotica,214

echipamente de protectie a

valorilor umane si materiale si

alte active corporale

408 lei TVA deductibila 4426

b) Plata furnizorului prin ordin de plata:

2.108 lei Furnizori de imobilizari 404 = 5121 Conturi la banci in lei 2.108 lei

c) Inregistrarea amortizarii anuale aferente activului dobandit (1.700 lei/ 4 ani):

425 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2814Amortizarea altor 425 lei

privind amortizarea imobilizari corporale

imobilizarilor

Durata normala de functionare este durata de utilizare in care se recupereaza, din punct de vedere fiscal, valoare de intrare a imobilizarilor pe calea amortizarii.

Durata normala de fucntionare a unui activ este mai redusa decat duarata de viata fizica a acestuia. De exemplu, un autoturism are o durata normala de functionare cuprinsa intre 4 si 6 ani, dar durata de viata fizica poate fi intre 10, 15 sau 20 de ani, in functie de conditiile de exploatare a activului.

Duratele normale de functionare a imobilizarilor corporale amortizabile se preiau din Catalogul privind clasificarea si dúratele normale de functionare a mijloacelor fixe. Imobilizarile corporale amortizabile sunt clasificate in urmatoarele trei grupe principale:

– grupa 1 – Constructii;

– grupa 2 – Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii;

– grupa 3 – Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.

Aceasta grupare faciliteaza si aplicarea prevederilor referitoare la reevaluarea imobilizarilor corporale, avand in vedere caracteristicile tehnice similare ale grupelor de imobilizari.

La achizitia unei imobilizari corporale noi, in vederea calcularii amortizarii fiscale, entitatea are obligatia sa stabileasca pe baza Catalogului durata normala de functionare in ani, cu posibilitatea alegerii unei durate cuprinse intre o limita minima si una máxima. Durata normala de functionare stabilita initial ramane neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare sau pana la scoaterea din functiune a activului respectiv.

Durata de utilizare economica stabilita de catre fiecare entitate in parte poate fi diferita de durata normala de functionare reglementata, motiv pentru care doar amortizarea fiscala este deductibila la determinarea rezultatului fiscal.

In practica pot exista trei situatii:

– durata de utilizare economica este mai mica decat durata normala de functionare;

– durata de utilizare economica este mai mare decat durata normala de functionare;

– durata de utilizare economica este egala cu durata normala de functionare.

În continuare vom prezenta un exemplu în care durata de utilizare economică este mai mică decât durata normală de funcționare. Astfel va rezulta o amortizare contabilă mai mare decât cea fiscală, surplusul înregistrat reprezentând o cheltuială nedeductibilă. Inclusiv la întocmirea Declarației 101 privind impozitul pe profit entitatea prezintă sume diferite pentru amortizarea contabilă și cea fiscală.

Exemplificare:

SC FEROCHIM SRL a achizitionat la data de 13.12.2016 un aparat de copiat și multiplicat având costul de 12.240 lei, exclusiv TVA, pentru care se alege o durată normală de funcționare de 4 ani (în Catalog, perioada este cuprinsă între 4 și 6 ani). Rata lunară de amortizare fiscală stabilită în regim liniar este de 255 lei (12.240 lei / 48 luni).

Entitatea stabilește că durata de utilizare economică a aparatului este de 3 ani și întocmește planul de amortizare cu o rata lunară de amortizare contabilă de 340 lei (12.240 lei / 36 luni).

Pe întreaga perioadă de utilizare economică, entitatea SC FEROCHIM SRL înregistrează lunar:

340 lei Cheltuieli de exploatare 6811 = 2814Amortizarea altor 340 lei

privind amortizarea imobilizari corporale

imobilizarilor

Pentru primii 3 ani de amortizare contabilă se consideră nedeductibilă fiscal suma de 3.060 lei (1.020 lei pentru fiecare an fiscal), deoarece perioada de utilizare economică estemai mică decât durata normală de funcționare cu un an. Pentru anul 2013, entitatea a beneficiat de o amortizare fiscală de 3.060 lei. Sintetic, situația se prezintă astfel:

În exemplificarea următoare, durata de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare. Astfel, amortizarea contabilă va fi mai mică decât cea fiscală, ceea ce înseamnă că în perioada de timp ce depășește durata fiscală cheltuiala cu amortizarea va fi considerată nedeductibilă.

În exemplul următor, durata de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare. Astfel, amortizarea contabilă va fi mai mică decât cea fiscală, ceea ce înseamnă că în perioada de timp care depășește perioada fiscală cheltuiala cu amortizarea va fi considerată nedeductibilă. Inclusiv la întocmirea Declarației 101 privind impozitul pe profit entitatea va prezenta sume diferite pentru amortizarea contabilă și cea fiscală.

Exemplificare:

SC FEROCHIM SRL a achiziționat în luna decembrie 2008 un utilaj la costul de 50.400 lei, pentru care a ales o durată normală de funcționare de 10 ani (în Catalog, perioada este cuprinsă între 8 și 12 ani). Rata lunară de amortizare fiscală stabilită în regim liniar este de 420 lei (50.400 lei / 120 luni).

Entitatea a stabilit că durata de utlizare economică a aparatului este de 15 ani și întocmește planul de amortizare cu o rată lunară de amortizare contabilă de 280 lei (50.400 lei / 180 luni).

Pe întreaga perioadă de utilizare economică, entitatea SC FEROCHIM SRL înregistreaza lunar:

280 lei Cheltuieli de exploatare6811 = 2813 Amortizarea instalațiilor, 280 lei

privind amortizarea mijloacelor de transport,

imobilizariloranimalelor și plantațiilor

În primi 10 ani de amortizare, entitatea un va înregistra cheltuieli nedeductibile fiscal deoarece perioada de utilizare economică este mai mare decât durata normală de funcționare cu 5 ani. Chiar dacă în contabilitate entitatea prezintă o amortizare anuală de 3.360 lei, aceasta își deduce la determinarea impozitului pe profit o cheltuială de 5.040 lei.

În ultimii 5 ani de utilizare, entitatea va înregistra o cheltuială cu amortizarea nedeductibilă, avand în vedere faptul că în primii 10 ani aceasta și-a amortizat fiscal întreaga valoare a activului.

Pentru stabilirea regimului de amortizare fiscală Codul fiscal impune următoarele reguli:

pentru construcții, se aplică doar metoda de amortizare liniară;

pentru echipamente tehnologice (mașini, unelte, instalații), computere și echipamente periferice ale acestora, se poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;

pentru orice altă imobilizare corporală amortizabilă care un se încadreaza în categoriile de mai sus, există posibilitatea de a se opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.

Cu toate acestea, în practică, metoda de amortizare utilizată de marea parte a entităților este cea liniară.

Terenurile nu se amortizează. Reglementările contabile prevăd că, în schimb, investițiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălților, iazurilor, terenurilor și pentru alte lucrări similare se recuperează prin amortizare într-o perioadă determinată de administratori sau de persoanele carea u obligația gestionării entității, pe baza duratelor de viață utilă ale acestora. Pe de alta parte, Codul fiscal prevede că amortizarea fiscală pentru cheltuielile efectuate pentru amenajarea terenurilor se calculează liniar, pe o perioadă de 10 ani.

În acest sens, trebuie respéctate prevederile Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, act legislativ care reglementează activitatea de construcții, inclusiv realizarea împrejmuirilor, care sunt considerate elemente componente ale amenajărilor de terenuri.

Exemplificare:

SC FEROCHIM SRL a achiziționat în luna februarie 2017 un teren intravilan în suprafață de 5.000 mp, la costul de 400.000 lei, TVA 24%. În luna următoare, entitatea a obținut autorizația de construiré pentru a împrejmui terenul cu gard metalic, lucrare care va fi realizată de o firmă specializată.În luna aprilie 2017 , investiția a fost finalizată de terț și recepționată de beneficiar, costul acesteia fiind de 60.000 lei, TVA 24%. Pentru a respecta prevederile fiscale, entitatea a optat să amortizeze investiția pe o durată de 10 ani, prin metoda liniară.

Înregistrările contabile efectuate de entitate sunt:

a) Achiziția terenului, la costul de 400.000 lei

% = 404Furnizori de imobilizari 496.000 lei

400.000leiTerenuri 214

96.000 lei TVA deductibila 4426

b) Înregistrarea facturii referitoare la împrejmuirea terenului:

% = 404Furnizori de imobilizari 74.400 lei

60.000 leiAmenajări de terenuri 2112

14.400 lei TVA deductibila 4426

Pe întreaga durată normală de utilizare de 10 ani, entitatea înregistrează lunar o amortizare de 500 lei (60.000 lei / 120 luni).

500 lei Cheltuieli de exploatare6811 = 2811Amortizarea amenajărilor 500 lei

privind amortizarea de terenuri

imobilizarilor

CONCLUZII

Amortizarea contabila se calculeaza pe baza unui plan de amortizare intocmit pentru intervalul cuprins intre data punerii in functiune a imobilizarilor corporale si data recuperarii integrale a valorii de intrare a acestora.

La intocmirea planului de amortizare trebuie avute ca punct de plecare duratele de utilizare economica (duratele de viata utila) si conditiile de folosire a imobilizarilor corporale.