Strategia Planificrii In Auditul Financiar 2

Strategia planificării în auditul financiar

1. Importanța, rolul și utilitatea planificării în auditul financiar

1.1. Definiția și utilitatea planificării în auditul financiar

Conform definitiei publicate de Camera Auditorilor Financiari din Romania, ”Auditul financiar reprezinta activitatea de examinare, in vederea exprimarii de catre auditorii financiari a unei opinii asupra situatiilor financiare, in conformitate cu Standardele internationale de audit financiar ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC)”.

Obiectivele planului misiunii de audit financiar sunt de a sintetiza informațiile obținute și de a orienta și coordona întreaga activitate de audit. Obiectivul misiunilor de audit constă în auditul de atestare financiară, auditul de legalitate și/sau conformitate, auditul performanței ori combinații între acestea.

Indiferent de obiectivele sale, o misiune de audit include în mod tipic, următoarele etape: etapa preliminară, etapa de planificare, etapa de lucru în teren, etapa raportării și etapa de post – raportare

Misiunea de audit este definită ca o sarcină separată și identificabilă, care se finalizează prin emiterea de către auditor a unui punct de vedere, declarație sau opinie, consemnate potrivit unor reguli într-un raport, asupra îndeplinirii unor obiective clare și bine determinate.

Programul anual de activitate al Curții identifică sarcinile de audit care urmează a fi efectuate într-un anumit an, cuprinzând auditurile financiare, auditurile de conformitateș i auditurile performanței, precum și resursele alocate acestor sarcinșii datele aferente planificate pentru finalizare. Diversele sarcini de audit sunt ulterior întreprinse în conformitate cu programul anual de activitate, ele demarând cu etapa de planificare, drept bază pentru desfășurarea activității de audit ce are ca scop formularea unei concluzii cu privire la obiectivul (obiectivele) audituluși i, după caz, a unei opinii de audit, după cum se indică în continuare.

Planificarea este un proces prin care organizațiile încearcă să anticipeze schimbările și să se adapteze în așa fel încât să asigure atingerea obiectivelor organizaționale. Mulți teoreticieni ai managementului consideră că planificarea reprezintă cea mai importantă sarcină a managerilor.

În audit, conceptul de planificare a misiunii de audit are în vedere elaborarea unei strategii generale si prezentarea detaliată a naturii, calendarului si întinderii lucrărilor de audit. Auditorul trebuie să planifice auditul într-o manieră in care să se asigure că misiunea va fi îndeplinită în condiții de economicitate, eficiență, eficacitate și la termenul convenit.

Planificarea unui audit presupune colectareșia evaluarea informațiilor, precum și l uarea deciziilor cu privire la sfera, abordarea, programarea în timp și resursele auditului. Obiectivul este acela de a desfășura o activitate de audit care să reducă, până la un nivel acceptabil de scăzut, riscul de a se ajunge la o concluzie eronată sau, după caz, la o opinie eronată cu privire la obiectivul (obiectivele) auditului.

Conform Standardelor Internaționale de Audit, planificarea unui audit implică stabilirea strategiei generale de audit pentruangajament și elaborarea unui plan de audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut. Planificarea implică partenerul responsabil pentru angajament și alți membri cheie ai echipei angajamentului pentru a beneficia de experiența lor și pentru o îmbuntățire și o înțelegere a eficienței șieficacității procesului de planificare.

Planificarea auditului constă în construirea unei strategii generale și abordări detaliate cu privire la natura, durata și gradul de cuprindere preconizat al auditului.

Planificarea adecvată vine în sprijinul asigurării că se acordă atenție domeniilor importante ale auditului, că sunt identificate posibilele probleme și suntsoluționate la timp șiu că angajamentul de audit este organizat și condus înmod adecvat pentru a fi efectuat într-o manieră eficientă și efectivă.Planificarea adecvată sprijină, de asemenea desemnarea adecvată a atribuțiilor între membrii echipei de angajament, facilitează conducerea și supraveghereamembrilor echipei angajamentului și revizuirea muncii acestora și asistă, undeeste cazul, la coordonarea activității făcute de auditori componentelor șiexperților. Natura și întinderea activităților de planificare ca depinde în funcțiede mărimea și complexitatea entității și de modificările împrejurărilor care apar pe durata angajamentului.

Planificarea nu este o etapă singulară a unui audit, ci mai degrabă un procescontinuu și repetitiv care adesea începe la scurt timp după (sau în legătură cu)finalizarea unui audit anterior și continuă până la finalizarea angajamentuluicurent de audit. Totuși, la planificarea unui audit, auditorul ia în considerațiemomentul unor anumite activități de planificare și proceduri de audit caretrebuie finalizate înainte de efectuarea altor proceduri ulterioare de audit. Spreexemplu, auditorul planifică o discuție cu membrii echipei angajamentului, procedurile analitice caee trebuie aplicate în procedurile de evaluare a riscului, ISA 315 cunoașterea entității și mediului său și evaluarea riscurilor de denaturaresemnificativă paragrafele 14 – 19 oferă îndrumări referitoare la discuțiile echipei cu privire la posibilitatea ca entitatea să aibă denaturări semnificative în situațiilefinanciare. ISA 240 responsabilitatea auditorului de a lua în considerare frauda șieroarea într-un angajament de audit al situațiilor financiare” paragrafele 27 – 32 oferă îndrumări referitoare la accentul care trebuie pus pe parcursul discuțiilor cu privire la susceptibilitatea ca situațiile financiare ale entității să conțină denaturări semnificative.

Activitatea de planificare a auditului comportă următoarele caracteristici:

Raționalitatea. Procesul de planificare și rezultatele acestuia permit auditorului evaluarea logică a îndeplinirii sarcinilor, precum și stabilirea de obiective clare;

Anticiparea. Procesul de planificare permite dimensionarea sarcinilor în timp, astfel încât prioritățile să fie clar scoase în evidență;

Coordonarea. Planificarea permite coordonarea atât a politicilor de audit, de către instituțiile de audit, cu auditurile realizate efectiv, cât și a activității desfășurate de alți auditori sau experți.

. planificarea misiunii:

– programul general de lucru;

– note asupra utilizãrii lucrãrilor de control efectuate de cãtre altii (auditori interni, diversi specialisti);

– datele si duratele vizitelor, locurile de interventie;

– compunerea echipei;

– data pentru emiterea raportului;

– buget de timp si realizarea lui;

Principalele obiective ale planificării auditului sunt:

stabilirea modalităților prin care obligațiile legale ce revin auditorului și alte priorități de audit sunt respectate;

identificarea întinderii atribuțiilor și rezultatelor previzibile ale auditorilor;

definirea modului în care vor fi obținute și analizate probele de audit necesare atingerii obiectivelor auditului;

identificarea resurselor ce vor fi necesare, utilizarea lor efectivă și stabilirea bugetului de timp și a costurilor;

controlarea și supravegherea de către conducerea entității auditate a auditurilor individuale, iar de către instituțiile supreme de audit realizarea unui control și a unei supravegheri totale (generale).

Planificarea auditului este un proces dinamic. Pentru atingerea obiectivelor auditului, în timp, este posibil să se impună efectuarea unor modificări asupra planului inițial, realizat în activitatea preliminară, deoarece concluziile cheie apărute în această activitate furnizează bazele planului de audit. Auditorul elaborează un program de audit care să stabilească natura, durata și întinderea procedurilor de audit planificate, necesare pentru implementarea planului de audit. Programul de audit se constituie într-un set de instrucțiuni adresate membrilor echipei de audit și într-un mijloc de control și evidență privind desfășurarea activității de audit. El cuprinde, de asemenea, obiectivele auditului pentru fiecare domeniu și un grafic de timp pentru fiecare domeniu de procedură de audit.

O planificare adecvată contribuie la asigurarea faptului că efortul de audit este repartizat în funcție de risc, că problemele potențiale sunt identificate și soluționate în timp util și că auditul este organizat și gestionat corespunzător astfel încât să se desfășoare într -un mod economic, eficient și eficace.

1.2. Ordinea și metodologia planificării

Auditorul trebuie să ia în calcul orizontul de timp necesar pentru rezolvarea competentă și de calitate a misiunii, iar această sarcină implică orientarea și planificarea misiunii acceptate, asigurarea că întreprinderea are disponibilitate – că nu există posibilitatea unor juxtapuneri în acte și cifre,că ansamblul comunității de indivizi și sistemele de organizare proprii întreprinderii sunt compatibile cu procedurile și metodele ce urmează a fi aplicate.

Auditorul, trebuie în această etapă de orientare și de planificare :

să își asigure o cunoaștere generală a întreprinderii, a gradului și specificului dezvoltării funcțiilor de activitate, având ca obiectiv identificarea riscurilor proprii, grefate pe particularitățile întreprinderii.

să identifice sistemele și domeniile semnificative, pentru care exist obiective clare, să stabilească elementele asupra cărora se va concentra demersul operațional de audit.

să întocmească și să pună în lucru planul misiunii, avînd ca scop punerea de acord între obiective, proceduri, scopuri și așteptări – și calendarul de detaliu al muncii de audit.

Auditorul trebuie să își planifice modul în care:

(a) va stabili importanța semnificativă, dintr-o perspectivă atât cantitativă, cât și calitativă;

(b) va identifica și va evalua riscurile semnificative prin cunoașterea entității și a mediului acesteia, inclusiv a controlului său intern;

(c) va concepe procedurile de audit referitoare la natura, programarea în timp și amploarea activității de audit care urmează a fi desfășurată, luând în considerare riscurile identificate;

(d) va elabora planul de audit și programul de audit.

1. Culegerea de informatii generale asupra întreprinderii

Toate actiunile au ca obiectiv cunoasterea particularitătilor întreprinderii, iar tehnicile si procedurile folosite pentru atingerea obiecti vului pot să constea în: discutii cu conducătorii si personalul întreprinderii, examinarea unor documente interne si externe, vizitarea localurilor întreprinderii si examenul analitic (analiza critică a unor cifre si indicatori, static si dinamic, prin raportarea la exercitii precedente, analize bugetare etc.). Sunt vizate aspecte legate de natura activitătilor desfăsurate de întreprindere, particularitătile sectorului din care face parte, structurile întreprinderii, organizarea generală a întreprinderii, politicile comerciale, financiare si sociale, organizarea contabilitătii, practicile contabile utilizate, sistemul de control intern al întreprinderii.

În această etapă profesionistul contabil obtine informatii cu privire la particularitătile întreprinderii, zonele sale de risc, domeniile si sistemele semnificative, informatii care să-i permită orientarea si planificarea controalelor astfel încât să fie prevenite lucrări inutile sau care nu vor servi realizării obiectivelor misiunii de audit.

Norma internațională de audit 310-2 relativă la cunoașterea activității întreprinderii (knowledge of the business) precizează că pentru realizarea unui audit asupra situațiilor financiare (audit of financial statements) auditorul trebuie să aibă o cunoaștere suficientă a activităților entității, care să permită identificarea și înțelegerea adecvată a evenimentelor, operațiilor și practicilor entității, care – înțelese și judecate adecvat pot avea o incidență semnificativă asupra situațiilor financiare, asupra examenului activității și asupra raportului de audit.

În această etapă auditorul caută să colecteze cât mai multe informații, încercănd să cunoască mediul realităților, pentru a detecta riscuri de analiză asupra cărora să orienteze misiunea.

Tehnicile utilizate sunt legate de :

dialog și interviu (chestionar) – întreținere cu cât mai multe persoane, care pot da relații despre realitățile întreprinderii,

analiza documentației interne și externe,

vizite la fața locului.

Demersul de cercetare a realității nu urmărește miezul fierbinte al proceselor, ci formarea unei convingeri asupra realității faptice dincolo de cifrele pe care auditorul are misiunea de a le certifica. Trecerea facilă peste această etapă ar putea determina un recul de apreciere, ori formalizarea de opinii nefundamentate.

Auditorii acumulează informații pentru a înțelege entitatea auditată astfel încât să dispună de un cadru de referință în raport cu care să planifice și să desfășoare auditul și să aplice un raționament profesional adecvat. În procesul de cunoaștere a entității și a operațiunilor acesteia, auditorul trebuie să se axeze pe elementele necesare care îi vor servi drept sprijin în formularea concluziilor cu privire la obiectivele auditului. De regulă, auditorul trebuie să cunoască:

• cadrul juridic – temeiul juridic al activității, precum și dispozițiile aplicabile din Regulamentul financiar, din normele de aplicarșei din alte norme și reglementări;

• organizarea generală și guvernanța activității/entității auditate, inclusiv structura operațională, resursele și mecanismele de conducere;

• procesele legate de obiectul de activitate – politica în cauză, obiectivele și strategiile, localizarea, tipurile/volumul/valorile programelor/proiectelor;

• riscurile aferente obiectului de activitate la care sunt expuse obiectivele și strategiile entității și care pot duce la deviații semnificative. Aceasta presupune cunoașterea relațiilor și a operațiunilor entității cu părțile afiliate (de exemplu, trebuie să se obțină informații de la conducere cu privire la denumirile păr ților afiliate, la natura relațiilor cu acestea și la orice operațiune efectuată cu aceste părți în cursul perioadei);

• mijloacele de măsurare a performanței – cunoașterea acestor mijloace (de exemplu, indicatorii de performțăa, nanaliza varianței) îi permite auditorului să evalueze dacă exțias teunnor eventuale presiuni de îndeplinire a țintelor de performanță poate avea drept re zultat acțiuni din partea conducerii care măresc riscul de denaturare semnificativă sau de neregularitate.

2. Identificarea domeniilor si sistemelor semnificative

Toate actiunile au ca obiectiv identificarea zonelor de risc si stabilirea elementelor sau sectiunilor asupra cărora trebuie concentrată actiunea de audit, iar tehnicile si procedurile folosi te au la bază analiza elementelor repetabile a căror fiabilitate este legată de conceperea sistemelor. Se au în vedere activitătile de productie, distributie, aprovizionări etc., precum si conturile care în raport cu suma sau prin natura lor pot comporta riscuri de erori: conturi a căror sumă reprezintă o parte importantă a bilantului sau care prezintă solduri reduse dar sunt purtătoare de erori din cauza miscărilor importante, conturi de provizioane si conturi care presupun tehnici contabile complexe.

Având certitudinea cunoașterii generale a întreprinderii, auditorul trebuie mai apoi să identifice sistemele și domeniile semnificative, având ca obiectiv determinarea elementelor asupra cărora își va concentra misiunea : în fapt auditorul nu verifică toate conturile sau toate sistemele de înregistrare, ci numai pe acelea estimate semnificative și necesare pentru fundamentarea obiectivă a opiniei sale.Auditorul trebuie să orienteze controlul în scopul surprinderii adecvate – reprezentative – pe cît posibil completă a posturilor și operațiilor care sunt a priori grevate de riscuri. Pentru aceasta, auditorul trebuie să determine pragul de semnificație care permite :

• Concentrarea activității asupra elementelor semnificative și asupra cifrelor care depășesc pragul de semnificație.

• Evitarea muncii inutile, evitarea erorilor și a cifrelor aflate sub pragul de semnificație.

Desigur, există riscul de nedetectare a unei erori semnificative, deoarece este posibil ca uneori auditorul să aleagă o procedură de control inadecvată. Existența unui risc de ne-detectare a unei erori semnificative este un fapt indisociabil naturii muncii depuse de auditor.

3. Redactarea Planului de misiune (planului de audit)

După cunoasterea particularitătilor întreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea să îsi orienteze misiunea în functie de domeniile si sistemele semnificative; această orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o incidentă semnificativă asupra situatiilor financiare si deci asupra programării si planificării misiunii de audit, permitând:

– determinarea naturii si întinderii controalelor în raport cu pragul de semnificatie ales;

– organizarea lucrărilor de audit astfel încât să fie atins obiectivul de a certifica situatiile financiare în mod rational, cu maxim de eficacitate si în cadrul termenelor convenite cu clientul;

Planul de misiune este în fapt programul general de munca în care sunt sintetizate toate informatiile obtinute pe baza cărora sa poata fi orientata si planificata misiunea de audit.

Redactarea planului de misiune presupune:

-alegeree membrii echipa;

-repartizarea lucrarilor pe mamen;

-utilizarea lucrarilor realizate de auditorul intern;

-coordonarea cu alti auditori din cadrul grupului de entitati;

-solicitarea de specialisti daca este cazul;

-calendarul sedintelor AGA si CA;

– termenul de depunere a raportului.

Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrările de efectuat, mijloacele necesare, datele interventiilor în teren, rapoarte si relatii de stabilit, hugetul de timp si costurile angajate.

Standardul International de Audit (ISA) nr. 300 intitulat "Planificarea lucrărilor de audit" prevede obligatia planificării activitătii de audit ca o măsură de asigurare că această activitate se realizează de o manieră eficientă.

IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma si fondul acestuia variind în functie de talia întreprinderii, complexitatea auditului, metodologia si tehnologia specifică utilizată de auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informatii care se referă la: cunoasterea activitătilor întreprinderii, întelegerea sistemului contabil si de control intern, riscul si pragul de semnificatie, natura calendarului si întinderea procedurilor de audit si coordonarea, conducerea, supravegherea si revizuirea lucrărilor.

Comentariul Normei internaționale 300-4 IFAC relative la planificarea activității auditorului prescrie : “o planificare adecvată a muncii de audit permite distribuția judicioasă a atenției asupra aspectelor esențiale de audit, identificarea problemelor potențiale și rezolvarea rapidă a sarcinilor; faptul în sine facilitează atribuirea de sarcini către colaboratori, coordonarea muncii efectuate în echipă.”Norma 300 – 10 precizează : “Auditorul trebuie să elaboreze și să documenteze un program de lucru definind natura, calendarul și finalitatea procedurilor de audit necesare pentru punerea în lucru a planului de audit (overall audit plan)”.