Standardul International de Contabilitate Ias 2 ,stocuri

Standardul Internațional de Contabilitate IAS 2 „Stocuri”

Obiectiv. Definiții. Clasificari

OBIECTIV

Obiectivul prezentului standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentru stocuri. O problemă fundamentală în contabilizarea stocurilor o constituie valoarea costului ce urmează a fi recunoscută drept activ și reportată până când veniturile aferente sunt recunoscute. Prezentul standard furnizează îndrumări referitoare la determinarea costului și la recunoașterea ulterioară a acestuia drept cheltuială, inclusiv orice reducere a valorii contabile până la valoarea realizabilă netă. De asemenea, standardul furnizează îndrumări cu privire la formulele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costurilor stocurilor. (IAS2)

DEFINIȚII

Stocurile sunt recunoscute ca si active, respectiv active de natura activelor curente, deoarece aceste au incorporate beneficii economice viitoare (au potentialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar si echivalentele in numerar catre intreprindere) si se asteapta ca in perioada urmatoare sa fie realizat (urmeaza sa fie vandut sau consumat in cursul normal al ciclului de exploatare).[1]

Stocurile sunt active:

(a) deținute în vederea vânzării pe parcursul desfășurării normale a activității;

(b) în curs de producție în vederea unei astfel de vânzări; sau

(c) sub formă de materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii. (IAS2)

CLASIFICARI

Stocurile se împart, în conformitate cu IAS 2 Stocuri, în clasificări precum

mărfuri,

materii prime,

materiale,

producție în curs de execuție și

produse finite;

Aria de aplicabilitate

Prezentul standard se aplică tuturor stocurilor, cu excepția:

(a) producției în curs de execuție de construcție, inclusiv contractele de prestări de servicii direct legate de acestea (a se vedea IAS 11 Contracte de construcție);

(b) instrumentelor financiare (a se vedea IAS 32 Instrumente financiare: prezentare și IAS 39 Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare); și

(c) activelor biologice legate de activitatea agricolă și de producția agricolă în momentul recoltării (a se vedea IAS 41 Agricultura).

Prezentul standard nu se aplică la evaluarea stocurilor deținute de:

(a) producători de produse agricole și forestiere, de produse agricole după recoltare și de minereuri și alte produse minerale, în măsura în care acestea sunt evaluate la valoarea realizabilă netă în conformitate cu practicile bine stabilite din acele sectoare de activitate. Atunci când astfel de stocuri sunt evaluate la valoarea realizabilă netă, modificările acelei valori sunt recunoscute în profitul sau pierderea perioadei în care are loc modificarea;

(b) brokeri-traderi de la bursa de mărfuri care își evaluează stocurile la valoarea justă minus costurile de vânzare. Atunci când astfel de stocuri sunt măsurate la valoarea justă minus costurile de vânzare, modificările valorii juste minus costurile de vânzare sunt recunoscute în profitul sau pierderea perioadei în care are loc modificarea.

Stocurile la care s-a făcut referire la punctul 3 litera (a) sunt evaluate, în anumite faze ale producției, la valoarea realizabilă netă. Aceste cazuri apar, de exemplu, atunci când culturile agricole au fost recoltate sau când minereurile au fost extrase, iar vânzarea este asigurată printr-un contract la termen sau printr-o garanție guvernamentală sau atunci când există o piață activă, iar riscul de a rămâne cu producția nevândută este neglijabil. Aceste categorii de stocuri sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

Brokerii-traderi sunt cei care cumpără sau vând mărfuri pentru alții sau în nume propriu. Stocurile la care se face referire la punctul 3 litera (b) sunt dobândite, în principal, în scopul vânzării în viitorul apropiat și generează un profit din fluctuațiile de preț sau din marja brokerilor-traderi. Atunci când aceste stocuri sunt evaluate la valoarea justă minus costurile de vânzare, ele sunt exceptate doar de la cerințele de evaluare din prezentul standard.

In campul de aplicabilitate al IAS 2 se realizeaza o delimitare stricta a elementelor de stocuri si gruparea acestora in doua categorii :

Stocuri propriu-zise si

Productia in curs de executie[1]

Evaluarea stocurilor

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă.

Valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului și costurile estimate necesare efectuării vânzării. (IAS2)

Costurile de vanzare trebuie sa include toate costurile directe indentificabile, cum ar fi cele de ambalare, transport si comisionnele agentilor de vanzari. Aceste costuri pot fi calculate in mod explicit sau pot fi estimare ca procent al pretului de vanzare, ce se considera a fi realizabil prin prisma experientei anterioare. Costurile de finalizare si de vanzare nu trebuie ajustate pentru a obtine profit din actiunea de finalizare si vanzare.[1]

Aceste estimari ale valorii realizabile nete se bazeaza pe cele mai credibile dovezi in momentul in care are loc estimarea, care este realizata, de regula, cu ocazia intocmirii situatiilor financiare. La momentul estimarii se ia in considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile sunt detinure.[1]

Orice diminuare a costurilor se realizeaza pana la nicelul valorii realizabile nete.[1]

Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care o entitate se așteaptă să o realizeze din vânzarea de stocuri pe parcursul desfășurării normale a activității. Valoarea justă reflectă suma pentru care același stoc ar putea fi tranzacționat pe piață, între cumpărători și vânzători interesați și în cunoștință de cauză. Prima este o valoare specifică entității; cea de a doua nu este. Valoarea realizabilă netă pentru stocuri poate să nu fie egală cu valoarea justă minus costurile de vânzare. (IAS2)

Costul stocurilor

Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile de cumpărare, costurile de conversie, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în locul în care se găsesc în prezent. (IAS2)

Costuri de cumpărare

Costurile de cumpărare a stocurilor cuprind prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care entitatea le poate recupera ulterior de la autoritățile fiscale), costurile de transport, manipulare și alte costuri care pot fi atribuite direct achiziției de produse finite, materiale și servicii. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de cumpărare. (IAS2)

Modalitatea cea mai frecventa de a obtine stocuri este prin achizitie, cand se recunoaste stocul si se asociaza cu o valoare, ce reprezinta costul acestuia.[1]

Costul stabilit in momentul achizitiei este cost de achizitie si reprezinta valoarea cu care bunul respectiv va fi inregistrat in contabilitate.

Costul de achizitie, conform precizarilor prezentului paragraf, cuprinde:

Pretul de cumparare, inscris in contract sa in factura furnizorului

Taxele de import si alte taxe (taxe vamale, accize), cu exceptia acelora pe care intreprinderea le poate recupera de la autoritatile fiscale

Costurile aferente transportului, manipularilor (incarcare, descarcare, tranvazare etc.) si alte costuri pot fi atribuite direct achizitiei de stocuri materiale si servicii (ex.: comisioanele intermedearilor, comisioanele vamale)[1]

Reducerile comerciale, a caror valoare se determina pe baza procentuala din pretul de cumparare sau in cascada (adica la ultima valoare), sunt deduse pentru a se determina costul de achizitie.[1]

Reducerile comerciale privesc:

Rabaturi

Remize

Discounturi

Risturi si

Alte elemente similare

Rabaturile reprezinta reduceri cu caracter exceptional practicate asupra pretului de vanzare negociat, convenit in prealabil, atunci cand elementele de stocuri, ce fac obiectul achizitiei, au defecte de calitate sau abateri de la standardele ce sunt acceptate de cumparator.[1]

Remizele sau discounturile reprezinta reduceri practicate in mod obisnuit asupra preturilor de vanzare, luandu-se in considerare volumul cumparatorilor sau calitatea cumparatorului (ca importanta si pozitie a acestuia pentru vanzator).

Risturile sunt reduceri ale pretului de vanzare, calculate asupra ansamblului de operatii efectuate si obtinure de un cumparator pentru achiziitile facute de acesta in timpul uei perioade determinate de timp (luna, timestru, semestru sau an).

Aceste deduceri din costul de achizitie se pot realiza in conditiile in care reducerile sunt acordate in momentul achizitiei. Sunt situatii in care factura initiala de achizitie nu contine reduceri comerciale, dar ulterior, furnizorul intocmeste o alta factura ce o anuleaza pe cea initiala, factura ce contine reducerile comerciale corespunzatoare.

In cazul reducerilor financiare (sconturi), ce se acorda pentru achitarea anticipata (inainte de termenul stipulat in contractul incheiat intre parti pentru plata facturilor) sau pentru un anumit cuantum al cumparaturilor, in conformitate cu IAS 18 „Venituri”, tratarea se realizaeaza diferit, astfel:

Daca factura se achita la achizitie, scontul nu se contabilizeaza distincti, ci se scade din valoarea cumparaturilor , deci din valoarea de plata a achizitiei (ceea ce determina diminuarea si la vanzator a veniturilor din vanzari, vanzari ce sunt achitate la achizitie)

Daca scontul se acorda ulterior, acesta se contabilizeaza ca venituri financiare ale perioadei, la cumparator. Scontul poate fi asimilat unei dobanzi, fiind un venit obtinut de la furnizor, pentru utilizarea sumei avansate inaintea termenului de scadenta

Conforma ce cele prezentate, o astfel de situatie apare in conditiile in care, incontractul incheiat intre client si furnizor, exista o clauza referitoare la scont.

O alta categorie de elemente incluse in costul de achizitie o reprezinta costurile de aducere a stocurilor in forma, locul si momentul unde si cand se determina costul de achizitie si care pot fi direct atribuite costului. In aceasta categorie sunt incluse

Cheultuieli de proiectare, cand se impun

De transport, de manipulare, transvazare si de depozitare

Diferente de curs valutar

Prin urmare

Costurile de conversie

Costurile de conversie a stocurilor includ costurile direct aferente unităților produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ și alocarea sistematică a regiei de producție, fixă și variabilă, generată de transformarea materialelor în produse finite. Regia fixă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care rămân relativ constante, indiferent de volumul producției, cum sunt: amortizarea, întreținerea secțiilor și a utilajelor, precum și costurile cu conducerea și administrarea secțiilor. Regia variabilă de producție constă în acele costuri indirecte de producție care variază direct proporțional sau aproape direct proporțional cu volumul producției, cum sunt materialele indirecte și manopera indirectă. (IAS2)

(….)

Recunoașterea drept cheltuiala

Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a acestor stocuri trebuie să fie recunoscută drept cheltuială în perioada în care este recunoscut venitul corespunzător. Valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor până la valoarea realizabilă netă și toate pierderile de stocuri trebuie să fie recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc reducerea valorii contabile sau pierderea. Valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor ca urmare a unei creșteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută drept o reducere a cheltuielii valorii stocurilor recunoscută drept cheltuială în perioada în care are loc reluarea.

Conform principiului „conectarii cheltuielilor la venituri”, valoarea contabila a stocurilor vandute trebuie recunoscuta ca si cheltuiala, in perioada in care a fost recunoscut venitul corespunzator. Trebuie, insa, avut in vedere faptul ca unele elemente de stoc pot fi afectate altor active. In aceasta categorie pot fi incadrate elemente de stoc incoporate intr-o imobilizare produsa in regie proprie si, care vor fi contabilizate la cheltuieli pe toata durata de utilitate.[1]

De asemenea, vor fi afectate cheltuielile cu diminuarile sau pierderile de valoare suferite de stocuri, in perioada in care acestea s-au produs, pana la nivelul valorii realizabile nete. In acelasi timp, valoarea oricarei stornari a diminuarii valorii stocurilor, ca urmare a cresterii valorii realizabile nete, se va recunoaste ca o reducere a cheltuielilor cu stocurile in perioada in care a avut loc stornarea.[1]

Orice reducere a valorii realizabile nete sau alta pierdere trebuie recunoscuta in perioada in care s-a produs. Orice crestere a valorii stocurilor trebuie recunoscuta in perioada in care s-a produs anularea scaderii anterioare a valorii lor. Acest tratament are ca scop corelarea veniturilor cu costurile pe care le-a implicat obtinerea lor.

Recunoasterea cheltuielilor in momentul vanzarii inseamna, in fapt, conectarea costurilor stocurilor ce au facut subiectul vanzarilor aferente activitatii curente, corespunzatoare acestor vanzari.

Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, un stoc folosit drept componentă pentru o imobilizare corporală construită în regie proprie. Stocurile alocate în acest fel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei de viață utilă a acelui activ. (IAS2)

Valorile stocurilor incorporate intr-un activ imobilizat corporal, realizat in regie proprie, sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei de viata a acelui activ.[1]

Valoarea elementelor de stocuri (spre exemplu materialele consumabile), folosite pentru obtinerea unei imobilizari corporale in regie proprie, este parte componenta a costului de productie al imobilizarii, cost la care acesta se inregistreaza in contabilitatea in momentul receptiionarii si punerii in functiune. Din acest moment , pe masura utilizarii, imobilizarea corporala isi transmite parti din valoarea productiei realizate, prin includerea pe cheltuieli a cotelor de amortizare, pe toata perioada de viata, conform planului de amortizare.[1]

Prezentarea informațiilor

Situațiile financiare trebuie să prezinte următoarele informații:

(a) politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv formulele folosite pentru determinarea costului;

(b) valoarea contabilă totală a stocurilor și valoarea contabilă pe categorii corespunzătoare entității;

(c) valoarea contabilă a stocurilor contabilizate la valoarea justă minus costurile de vânzare;

(d) valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială pe parcursul perioadei;

(e) valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor, recunoscută drept cheltuială în cursul perioadei, în conformitate cu punctul 34;

(f) valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valorii contabile care este recunoscută drept reducere a valorii stocurilor, recunoscută drept cheltuială pe parcursul perioadei, în conformitate cu punctul 34;

(g) circumstanțele sau evenimentele care au condus la reluarea unei reduceri a valorii contabile a stocurilor în conformitate cu punctul 34; și

(h) valoarea contabilă a stocurilor gajate în contul datoriilor. (IAS2)

Prin situatiile financiare trebuie sa se prezinteinformatii relevante, credibile, inteligibile si comparabile cu privire la evolutia stocurilor in decursul perioadei contabile. Aceste informatii vor avea in vedere:

Politicile contabile de evaluare a stocurilor

Metodele de determinare a costului

Valoarea contabila a stocurilor pe total si pe categorii

Valoarea stocurilor evaluate la caloarea realizabila neta

Valoarea stornarilor si diminuarilor de valoare, inclusiv cauzele acestora, precum si

Valoarea stocurilor gajate in contul datoriilor[1]

Prezentarea in notele explicative a unor informatii suplimentare referitoare la stocuri este necesara utilizatorilor. Intrucat in celelalte componente ale situatiilor financiare, care fac referire la stocuri sau sunt influentate de fluxul stocurilor (bilant, cont de profit si pierdere, situatia fluxurilor de trezorerie), informatiile sunt prezentate doar valori, fara a se face si o prezentare catitativa si de multe or grupat, acestea sunt insuficiente pentru a obtine o imagine cat mai completa referitor la activitatea unei intre[rinderi, drept pentru care trebuie prezentate informatii detaliate in notele explicative.[1]

Rationamentul dupa care se stabileste daca o informatie trebuie sau nu sa fie prezentata detaliat in situatiile financiare se bazeaza pe caracterul semnificativ al stocurilor, pe functia si importanta pe care o au stocurile in cadrul intreprinderii.[1]

Informațiile privind valorile contabile ale diverselor categorii de stocuri, precum și dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile utilizatorilor situațiilor financiare. Cele mai întâlnite clasificări de stocuri cuprind mărfuri, materii prime, materiale, producție în curs de execuție și produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi descrise drept producție în curs de execuție. (IAS2)

Dimensiunea si modificarile stocurilor sunt informatii utile destinate beneficiarilor situatiilor financiare, daca sunt prezentate pe categorii precum:

Marfuri

Materii prime

Materiale

Productie in curs

Produse finite[1]

In privinta stocurilor unui prestator de servicii, acestea pot fi simplu descrise ca productie in curs de executie.[1]

Valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială în cursul perioadei, la care se face adesea referire ca fiind costul de vânzare, constă în acele costuri incluse anterior în evaluarea stocurilor care acum au fost vândute, în regia de producție nealocată și în valorile neobișnuite ale costurilor de producție a stocurilor. Circumstanțele specifice entității pot justifica și includerea altor valori, ca, de exemplu, costurile de distribuție. (IAS2)

Costul stocurilor recunoscute ca o cheltuiala cuprinde:

Costul stocurilor incluse in evaluarea stocurilor vandute

Regia de productie nealocata

Valoarea anormala a costurilor de productie a stocurilor

Costurile de distributie sau alte costuri (in cazul unor circumstante favorabile intreprinderii)[1]

Anumite entități adoptă un format pentru profit sau pierdere care conduce la prezentarea altor valori decât costul stocurilor recunoscut drept cheltuială în cursul perioadei. Conform acestui format, o entitate prezintă o analiză a cheltuielilor, utilizând o clasificare bazată pe natura cheltuielilor. În acest caz, entitatea prezintă costurile recunoscute drept cheltuială cu materiile prime și consumabilele, costurile cu manopera și alte costuri, împreună cu valoarea modificării nete a stocurilor, aferentă perioadei. (IAS2)

Atunci cand intreprinderile prezinta alte calori in locul costului stocurilor recunoscute drept cheltuiali in cursul perioadei, respectiv costurile de exploatare clasificate dupa natura lor si imputabile veniturilor perioadei obtinute din activitati curente, va trebui sa prezinte costurile recunoscute drept cheltuieli cu materiile prime si materiale, costurile cu manopera si alte costuri de exploatare, impreuna cu valoarea modificarilor nete ale stocurilor aflate perioadei.[1]

[1]Ghid pentru intelegerea si aplicarea standardelor internationale de contabilitate, Editura CECCAR, bucuresti, 2004