SPECIALIZAREA: CONTABILITATEA, AUDITUL ȘI GESTIUNEA AFACERII [617218]

UNIVERSITATEA DIN ORADEA
FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE
SPECIALIZAREA: CONTABILITATEA, AUDITUL ȘI GESTIUNEA AFACERII
FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT: CU FRECVENȚA

MONITORIZAREA PERFORMANȚEI PRIN
TABLOUL DE BORD
STUDIU DE CAZ LA SOCIETATEA
MONDOTRANS SRL

COORDONATOR ȘTIINȚIFIC:
CONF.UNIV .DR. SCORȚE CARMEN MIHAELA

ABSOLVENT: [anonimizat]
2017

2
Cuprins

Introducere ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. . 3

Capitolul 1:Abordări conceptuale privind performanța și instrumentele folosite pentru
măsurarea performanței ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………….. 4

1.1 Performanța în literatura de specialitate din România ………………………….. ………………… 4
1.2 Performanța în literatura de specialitate din străinătate ………………………….. ………………. 5
1.3 Instrumente folosite pentru măsurarea și monitorizarea performa nței ……………………….. 6

Capitolul 2: Studiu de caz privind evaluarea performanței la societățile din domeniul
transportului ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………….. 18

2.1 Particularități în organizarea contabilității financiare și manageriale în cadrul
societăților transportatoare ………………………….. ………………………….. ………………………….. … 18
2.2 Indicatorii de reflectare a performanței la societățile transportatoare ………………………. 34
2.3 Tabloul de bord și monitorizarea performanței la S.C. MONDOTRANS SRL …………. 36

Capitolul 3: Concluzii și propuneri ………………………….. ………………………….. ……………………. 38

3.1 Concluzii ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………… 38
3.2 Propuneri personale ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……. 40

Bibligrafie ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. . 41

3
Introducere

Motivația fiecărui individ în lumea contemporană este performanța, cu atât mai mult a fiecărei
entități care dorește să se mențină o perioadă îndelungată pe o piață cu o concurență
înverșunată.
În ultimele decenii, literatura de specialitate utilizează fre cvent termenul de „performanță”,
adeseori acest termen este similar cu cel de competitivitate. Pentru a fi competitivă, o entitate
trebuie să fie eficientă, astfel încăt să perfecționeze raportul dintreresursele alocate și
rezultatele obținute prin utiliza rea acestora, dar entitatea trebuie să fie și eficace, astfel încât
să își poată satisface clienții.
De-a lungul timpului, literatura de specialitate a definit performanța sub diferite aspecte ce
vor fi prezentate în această lucrare.

Tema acestei lucrări este: „ Monitorizarea performanței prin tabloul de bord ” și este structurată
în următoarele capitole:
 Capitolul 1: cuprinde aspectele teoretice, definiții privind performanța și exemple de
instrumente folosite în măsurarea performaței.
 Capitolul 2: prezintă societatea asupra căreia s -a efect uat studiul de caz și a metodei
THM de calculație a costurilor.
 Capitolul 3: prezintă concluziile și propunerile acestei lucrări

Subiectul acestei lucrari vine în întâmpinarea nevoi acestei societăți de a analiza performanța
activității pentru două puncte de lucru. Fiind o societate de prestări de servicii am ales o
analiză din perspectiva contabilității de gestiune. Luând în calcul faptul că societatea dispune
și utilizează în cea mai mare parte mașini și utilaje, cum ar fi camioane , am ales un calcul al
costului prin metoda Tarif Oră Mașină.
În urma studiului , făcând o comparație a costurilor celor două puncte de lucru, numite și
centre de producție, se va putea stabili care dintre acest ea este mai performant și care necesită
o analiza suplimentară în ce privește continuarea sau încetarea activității.
Conștientă de faptul că prin lucrarea aceasta nu am epuizat toate probeleme specifice acestui
studiu vast al metodei de calculație a costur ilor Tarif Oră Mașină, le mulțumesc tuturor
cititorilor și celor ce vor face comentarii aducând sugestii pentru îmbunătățirea lucrării.

4
Capitolul 1:Abordări conceptuale privind performanța și instrumentele
folosite pentru măsurarea performanței

1.1 Performanța în literatura de specialitate din Român ia
Conceptul de performanță este utilizat frecvent ȋn literatura de specialitate, dar este de puține
ori definit. În continuare vom prezenta diferite definiții date conceptului de performanță de
către autori români.
Performanța înseamnă un rezultat deosebit de bun obținut de cineva într -o întrecere sau o
realizare deosebită într -un domeniu de activitate dar mai este definită și ca cel mai bun
rezultat obținut de un sistem tehnic, de o mașină, de un aparat.1
Performanța poate fi definită ca „o stare de competitivitate a întreprinderii, atinsă printr -un
nivel de eficacitate și productivitate care -i asigură prezență durabilă pe piață2
O altă abordare definește performanța ca fiind o stare de competitivitate a înt rerinderii ce se
atinge printr -un nivel de eficacitate și eficiență care sa îi asigure o prezență de durată e piață .3
În concepția autorului, Ion Ionașcu, noțiunea de „performanța ” semnifică gradul în care un
responsabil își îndeplinește obiectivele, iar m ăsurarea performanței de face diferit în funcție
de nivelul de responsabilitate. 4
Evoluțiile mediului concurențial al întreprinderii evidențiază paradigma controlului și fac
nescesară trecerea la paradigma monitorizării.
Controlul de gestiune a constituit una dintre preocupările strategice la nivelul acestei entități.
Demersul prin monitorizare nu eludează problema obiectivului de îndeplinit: performanța
căutată de organizație , resecrtiv rezultatul cel mai bun obținut într -un domeniu. În procesele
de moni torizare și evaluare se face trecerea de la o abordare tradițională care are la bază
controlul către o abordare bazată pe colectarea datelor și informațiilor relevante avăând ca sco
măsurarea performanței. 5
Scopul principal al managementului perfomanței e ste să crească eficiența individuală și
organizațională. Managementul performanței este un fenomen evolutiv în care abilitățile
personale și parametrii organizaționali se îndreaptă spre bine pe percursul unei perioade de

1 Dicționarul explicativ al limbii române (ediția a II -a revăzută și adăugită)
2 Petcu Monica, „ Analiza economicofinanciară a întreprinderii ”, Editura Economică, București, 2003, pag.311
3 Stefănescu Aurelia, “Performanța financiară a întrerinderii între realitate și creativitate”, Ed. Economică,
București, 2005, pag.83
4 Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, „Control de gestiune”, Ed.Economică, București, 2003, pag.201
5 Tabără Neculai, Briciu Sorin, „Actualităț i și perspective în contabilitate și control de gestiune”,
Ed.TipoMoldova, Iași, 2012

5
timp.6
1.2 Performanța în literatur a de specialitate din străinătate
În majoritatea cercetărilor efectuate asupra performaței apare necesitatea de a distinge mai
multe nivele sau dimensiuni a căror număr este variabilă. În anul 1980, s -au identificat patru
dimensiuni ale performanțe și anum e:
 Dimensiunea s ocial ă: valoarea resursel or umane
 Dimensiunea economică: eficiența economică
 Dimensiunea politică: legitimitatea organizației asu pra grupurilor externe
 Dimeniunea sistematică: durabilitatea organizației
Mai tărziu, aceste dimensiuni au fost reduse la două, acestea fiind:
 Dimensiunea obiectivă ce curinde durabilitatea organizației și eficiența economică
 Dimensiunea subiectivă comusă din legitimitatea organizației asupra grupurilor
externe și valoarea resursel or umane7
În ultimii ani, cuvântul „performanță” este în centrul discuțiilor despre controlu l de gestiune,
fără a fi definit în mod concret înțelesul polisemantic al termenului.
O analiză semantică și etimologică generală realiza tă de Annick Bourguignon arată că
semnificația cuvântului „pe rformanță” descrie un camp larg de semnificații dintre care se
concentrează în jurul celor trei idei descriese mai jos:
 Performanta reprezinta succes, ea nu există prin ea însăși, ci reprezintă un rezultat ce
variabiază în funcție de întrerindere, în confo rmitate cu indicatorii prezenți. În acest
caz, performanța poate fi mai mare decât productivitatea în descrierea sa economică.
 Performanța este rezultatul unei acțiuni, opusă precedentei accepțiuni, aceasta nu
conține aprecierea valorii, ci măsurarea perfo rmanței este înțeleasă ca o evoluție a
rezultatelor obtinute.
 Performanța este o acțiune, în acest sens, mai rar în Franța decât în Anglia,
performanța este un proces ți nu un rezutat care apare la un moment în timp. 8

6 Popa Virgil, “Managementul și măsurarea performanței organizației”, Ed. University Press, 2005, pag.II
7 Dominique Bessire, « Définir la performance », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 1999/2 (Tome 5), p. 127 -150.
8 Bourguignon Annick, « Sous les pavés la plage… ou les multiples fonctions du vocabulaire comptable :
l'exemple de la performance », Comptabilité – Contrôle – Audit 1997/1 (Tome 3), p. 89 -101.
http://www.cairn .info/revue -comptabilite -controle -audit -1997 -1-page -89.htm , accesat în 06.05.2017

6
Fig.1.2.1 D efiniții sintetizate a le performaței

Sursa: Chiriac Silviu Cornel Virgil, în Managementul Intercultural ,Volumul XVI, Nr. 2 (31),
2014, -“The performance of a Company – financial -accounting approach ”

1.3 Instrumente folosite pentru măsurarea și monitorizarea performanței
Prin instrumente utilizate în măsurarea și gestionarea performanței înțelegem instrumentele
încorporate ce au ca obiectiv urmărirea și gestionarea bunelor rezultate ale unei organizații
sau întrerinderi. La baza acestor instrumente stă sistemul informațion al, sistem ce asigură
legătura între sistemul operțional și cel decizional. Printre altele dintre aceste instrumente fac
parte:
 Tabloul de bord
 Tabloul de bord echilibrat (Balanța scorecard)
 Tabloul de raportare
 Analiza comparativă9
Tabloul de bord
Tabloul de bord reprezintă un mod de a încadra, selecționa, aranja și prezenta indicatorii, prin
intermediul acestuia se poate observa o tendința de ansamblu în evoluția urmărită de
managementul entității prin obiectivele fixate. Tabloul de bord cuprinde acel ans amblu de

9 Briciu Sorin, Căpușneanu Sorinel, Rof Letiția Maria, Topor Dan, „Contabilitatea și controlul de gestiune
instrumente pentru evaluarea performanței entității”, Ed.Aetenitas , Alba Iulia, 2010, pag. 293
Bennis et al, (1962)
asociază performanța cu: adaptabilitatea, capacitatea, sensibilitatea
Price (1968)
asimilează performanța eficacității organizaționale și reține ca și
criterii de măsurare a acesteia: productivitatea, conformitatea,
morala, suplețea, instituționalizarea
Gibson (1973)
măsoară performanța în funcție de: productivitate, eficiență,
satisfacție, suplețe, dezvoltare, supraviețuire;
Child (1974)
reține pentru aprecierea performanței profitabilitatea și creșterea;
anii 1990
performanța este definită în funcție de nivelul de realizare a
obiectivelor
Harrison și
Happines (2009)
definește performanța ca rezultatul final al aplicării efortului.

7
indicatori ce sunt exprimați în mărimi absolute și relative, utilzat în evaluarea, controlul și
reglarea operativă a activității unei entități.10
Tabloul de bord este un instrument al controlului de gestiune ce se folosește în procesul de
conducere a întreprinderii, capabil să pună la dispoziție datele esențiale și strict necesare în
luarea deciziilor corective, atunci când se constată factori perturbatori și dezechilibre în
activitatea curentă, de natură să producă abateri în raport cu obiectivele stabilite.11
Atât tabloul de bord cât și indicatorii care îl compun trebuie să fie simpli și rerezentativi în
relația cu mărimea și obiectivul întreprinderii.12
Tabloul de bord este un instrument de acțiune e termen scurt, acesta curinde un număr limitat
de indicatori care sunt legați de deciziile relevante și de obiectivele întreprinderii, cu scopul
de a evidenți a diverente le dintre rezultatul previzionat și cel realizat.13
Tabloul de bord vizează următoarele obiective:
 Redactarea analizelor folositoare strat egiilor entității
 Îmbunătățirea fiecărei funcții a entității prin perfecționarea funcționării fiecărui
serviciu component.
În funcție de nivelul la care se aplică, tabloul de bord are mai multe utilizări:
 nivel operaționa l:
• orientarea acțiunilor de realiza re a obiectivelor fixate
• orientarea responsabililor către obiectivele prioritare
• identificarea și explicarea abaterilor rezultatelor ne gative în comparație cu obiectivele
fixate
• luarea de măsuri corective
 la nivel decizional:
 supraveherea activitățiilor de sfășurate în entitate
 corectarea abaterilor negative astfel încât acestea să nu devină ireversibile
 pilotarea multi -nivel a activităților entității.14

10 Idem, pag.394
11 Aslău Titus, “Controlul de gestiune dincolo de aparențe”, Ed. Economică, București, 2001, pag.168
12 Popa Virgil, “Managementul și măsurarea performanței organizației”, Ed. University Press, 2005, pag.32
13 Albu Nadia, Albu Cătălin, „Instrumente de management al performanței”, V ol.II, Ed.Economică, București,
2003, pag. 105
14 Briciu Sorin, op. Cit. Pag. 394

8
La baza conceperii tabloului de bord stau următoarele principii:

 coerența: este reflectată prin prisma organigramei entității și prin faptul că informațiile
oferite de tabloul de bord ce terbuie să respecte linia ierarhică a entității. Tabloul de
bord nu este același pentru toate componentele lanțului ierarhic. Pentru a se perimte o
consolidare la nivel su perior, tablourile de bord ale compartimentelor care au funcții
identice din același nivel ierarhic trebuie să aibă aceiași indicatori de performanța și
aceeași definire a indicatorilor.

 pertinența: tabloul de bord trebuie să conțină informațiile fundamen tale prin care se
remarcă realizarea obiectivelor centrului. Indicatorii care sunt aleși trebuie să se
concentreze asupra punctelor cheie ale performanței centrelor. Tabloul de bord
cuprinde puțini indicatori, dar aceștia trebuie să fie esențiali. Informaț ia sintetizată
trebuie sa fie adaptată nivelului ierarhic. Nu există un tablou de bord standard, fiecare
responsabil trebuie să îți definească informațiile.

 Frecvența : se referă la atât la durata de realizare a tablourilor de bord, cât și la
rapiditatea difuzarii l or. Frecvența tabloului de bord este în funcție de durata ciclului
de viață al deciziei și de acțiunea centrului urmărit. Cu cât se coboara ierarhic, scade
frecvența tabloului de bord, astfel la bază, tabloul de bord poate fi elaborat zilnic.

 Eficiența: face referire la capacitatea tabloului de bord de a conduce la acțiune și de a
implementa acțiuni corective. Datorită acestui fapt, după redactarea tabloului de bord
trebuie să se analizeze abaterile, să se interpreteze și să se conceapă acțiuni de corecție
și să se implementeze.

 Standardizarea: acest principiu se referă la obiective, rezultate anterioare și ipoteze pe
baza cărora se se calculează și se interpreteaza abaterile15

15 Tabără Neculai, Briciu Sorin, „Actualități și perspective în contabilitate și control de gestiune”,
Ed.TipoMoldova, Iași, 2012, pag.251

9
Fig.1 .3.1 Caracteristicile tabloului de bord
Sursa: proiecție pr oprie după Tabără Neculai, Briciu Sorin, „Actualități și perspective în
contabilitate și control de gestiune”, Ed.TipoMoldova, Iași, 2012 , pag.24

Funcțiile pe care le îndeplinește un tablou de bord pot fi rezumate astfel:

 Funcția de informare : prin inte rmediul tabloului de bord, managerii departamentelor
interesate sunt informați în legătură cu scopul urmărit, adică accea de atingere a
obiectivelor fixate

 Funcția de evaluare: managerii pot identifica, înțelege și aprecia siutațiile cu scopul de
a evalua importanța variațiilor și a le supraveghea , pentru a determina problemele,
pentru a lua decizii și a reacționa.

 Funcția de avertizare: în cazul în care managerul managerul este furnizor de
informație și dorețte să compare informația cu situațiile existen te pentru a descoperii o
viziune de ansamblu și pentru a include explicații și comentarii, inainte de a fi
prezentate destinatarilor.

 Funcția decizională: informațiile adecvate care se obțin și se transmit oerativ
managerilor ce sunt asezați în diferite n iveluri ierarhice, permit stabilirea și
implementarea unor decizii adecvate.16

16 Tabără Neculai, Briciu Sorin, op. Cit. Pag.236
instrument de formare dinamică
•rezultatele obținute în raport cu obiectivele
prevăzute
•rezultatele obținute într -o perioadă recedentă
la unitatea la care se referă
oferă informații exhaustive
•cu privire la starea și evoluția sistemului
•realizează o informare semnificativă asupra
anumitor puncte cheie în funcționarea
acestuia
instrument de conducere alături de buget
realizează o informare operațională asura
activităților întrerinderii
Tabloul de bord

10
Întocmirea și conținutul tabloului de bord:

Tabloul de bord se construiește definindu -se clar responsabliltățile și selectându -se idicatorii
utili pentru acțiunea pe termen scu rt.
Construirea tabloului de bord presupune parcurgerea următoarelor etape:

a. Stabilirea punctelor -cheie de decizie:
Constituie aspectul determinant în motivarea realizării unui tablou de bord. Orice obiectiv
trebuie să poată fi măsurat și determinat pe o anumită perioadă, în acest caz este necesară
deosebirea între un obiectiv și o misiune. Pentru determinarea unor obiective realiste, acestea
trebuie să fie stabilite într -o manieră rezonabilă și este de preferat să fie discutate sau
negociate cu direcția g enerală17

b. Stabilirea planului de acțiune pentru realizarea obiectivului.
Determinarea unui plan de acțiune va permite identificarea parametrilor care influențează
obiectivul stabilit.

c. Identificarea indicatorilor adecvați
În această etapă, responsabilul de gestiune trebuie să selecteze indicatori de performanță pe
aceia pe care îi consideră cei mai adecvați pentru aprecierea rezultatului acțiunilor sale.
Componenta cea mai importantă a tabelului de valori o constituie indicatorul .

17 Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, „Control de gestiune”, Ed.Economică, București, 2003,
pag.208

11
Fig nr:1.3.2: Indicatorii utilizați de întreprinderi:

Sursa: Proiecție proprie după Chirața Caraiani, Mihaela Dumitrana (coordonatori) –
Contabilitate de gestiune și control de gestiune, Ediția II – a – Editura Universitară, București
2008, p394
d. Construirea tabloulu i de bord.
La întocmirea tabloului de bord se vor folosi modalitățile ce permit cea mai bună vizualizare a
indicatorilor de urmărit, cum sunt: valori absolute, abateri (+/ – ), rate, pictograme, grafice,
tabele etc.
Pentru îndeplinirea funcției ce îi revi ne, de pilotaj al managerilor în deciziile pe care aceștia le
iau și de control asupara realizării indicatorilorde performanță, tabloul de bord trebuie să fie
construit dintr -un numar mic de indicatori.18

18Ionascu Ion, op citată, pag. 209
Indicatori
tabelele de
valori
indicatori cantitativi si
de volum:
de eforturi
costurile de
producție
capitalul fix
numărul de
personal
salariile
stocurile de
active
circulante
de efecte
profitul,
cifra de
afaceri,
producția de
marfă
fabricată,
producția
fizică,
venituri
totale,
indicatori
calitativi sau
de eficiență
productivita
tea muncii,
salariul
mediu,
rate de
rentabilitate
lichiditate si
solvabilitatea,
rata
trezoreriei,
viteza de
rotație a
activelor
circulante
comentarii
de ecart,
rapoarte de
acțiuni,
rezultate
asteptate ale
acțiunilor
Componenta cea mai
importantă a tabelului de
valori o constituie
indicatorul .
grafice
cu ajutorul
cărora este
mai bine
ilustrată
tendința
unor
indicatori
sau indici
într-un
anumit
interval de
timp
formelor
mixte
tabele de
valori –
grafice.

12
Balanța scorecard
Balanța scorecard s -a născut dintr -o provocare a sistemului anglo -saxon de măsurare a
performanței bazat exclusiv pe urmărirea rezultatelor financiare ale unei entități. 19
Conceptul de „balanța scorecard” a fost introdus în literatura de specialitate de către David
Norton și Robert Kaplan în anul 1992 în articol ul „Harvard Business Review ”.20
În acest articol era vorba despre pierderea relevanței controlului de gestiune prin focalizarea
exclusivă asupra rezultatelor financiare, plecând de la această premiză, cei doi au desfășurat
anumite stu dii în perioada anilor 1984 – 1992, dezvoltând asfel un instrument de masurare ce
integra atât rezultatele financiare, cât și cele non -financiare ale unei intreprinderi, fără ca
vreuna din cele doua tipuri de rezultate sa fie preferată celeilalte.21
Introduc erea acestui instrument a revoluționat m odalitatea convențională de măs urare a
performanței, companiile transformânde -se astfel încât să poată concura într -o lume a
informației, balanța scorecard a permis utilizatorilor să urmărească rezultatele financiare și în
același timp să contorizeze progresul realizat în construirea unor tendințe de creștere
economică.
Balanța scorecard nu a fost destinată să fie un înlocuitor al măsurilor financiare, ci mai
degrabă urmărește să fie o completare a modului în care m ai multe companii tratează aceste
evoluții.22
Balanța scorecard este un instrument ce oferă o reprezentare o perațională a performanței
globale a întreprinderii, în același timp permițând ghidarea și evaluarea strategiei.23
Balanța scorecard un instrument de management utilizat pentru realizarea unei viziuni
strategice operaționale la toate nivelele organizației.24
Firmele au utilizat și în trecut indicatori care măsurau performanța, dar diferența între un set
de indicatori si balanta scorecard este realizată d e legatura și cauzalitatea dintre indicatori, pe
care balanta scorecard le exploatează.25
Acest instrument este destinat managerului unei întreprinderi sau directorului unui sector de
activitate strategică, datorită faptului că furnizează indicatori specifi ci pentru patru dimensiuni

19 Denis Choffel, Fran çois Me yssonnier, « Dix ans de d ébats autour du Balanced Scorecard », Comptabilit é –
Contr ôle – Audit 2005/2 (Tome 11), p. 61 -81. DOI 10.3917/cca.112.0061
20 http://www.balanceds corecard.org/BSC -Basics/About -the-Balanced -Scorecard , accesat în 13.05.2017
21 Choffel, Fran çois Meyssonnier, « Dix ans de d ébats autour du Balanced Scorecard », Comptabilit é – Contr ôle –
Audit 2005/2 (Tome 11), p. 61 -81. DOI 10.3917/cca.112.0061
22https://hbr.org/2007/07/using -the-balanced -scorecard -as-a-strategic -management -system , accesat în 13.05.2017
23 Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, „Cont rol de gestiune”, Ed.Economică, București, 2003, pag.
212
24 Dr.Hubert K.Rampersad, „Total perfomance scorecard”, Ed.Didactică și Pedagogica, R.A, București, 2005,
pag.35
25 Albu Nadia, Albu Cătălin , op.cit. pag.122

13
diferite ale entității poate să fie considerat un instrument favorizat de pilotaj global al
performanței.26
Încă de la crearea sa, balanța scorecard a cunoscut trei stadii de dezvoltare. În concepția
originală, balanța scorecard s e prezenta ca un instrument de gestine destinat managerilor, care
grupa cele patru perspective, respectiv financiar ă, piețelor, procese lor, cunoașterii, astfel încât
să măsoare în cel mai bun mod performanța actuală și viitoare a întreprinderii . Primele
articole ale lui Kaplan si Norton s -au concentrat în special pe alegerea unui număr limitat de
indicatori pentru fiecare din cele patru perspective, au sugerat de asemenea selectarea acestor
indicatori prin referire la obiectivele corporative, dar nu a spus cum balanța scorecard ar
putea, odată pus ă în aplicare să îmbunăt ească în mod concret performanța a companiei. În
acest stadiu, e i au dat puține informații despre modul în care balanced scorecard ar putea să
fie dezvoltat ă în practică.27
Ce-a mai semnificat ivă schimbare a avut loc în etapa a doua prin introducerea conceptului de
„obiectiv strategic”, precum și prin dezvoltarea noțiuni de „cauzalitate”. Cauzalitate
dezvoltată între cele patru perspective menționate în prima etapă. Schimbarea care s -a produs
a fost caracterizat de Kaplan și Norton în 1996 ca trecerea de la un „sistem de măsurare
îmbunătățit la un sistem de management de bază“ , plasând astfel b alanța scorecard în centrul
unui „sistem de management strategic“. Conștientizare a crescută a acest ui rol crucial în
alinierea strategică a unităților de management al entității a adus schimbări multiple.
Presiunea asupra procesului de proiectare scorecard a crescut pentru că acum e ra necesar ca
măsurile să reflecte cât mai mult posibil, obiectivele strateg ice ale organizației.28
A treia etapă de dezvoltare a acestui instrument este dată de îmbuntățire a caracteristicilor de
creare balanței scorecard pentru o mai bună funcționalitate și pentru îmbunătățirea relațiilor
cauzale, prin acest lucru înțelegându -se o clarificare a ideilor printr -o identificare precisă a
legăturii cauză -efect dar și prin adaptarea tuturor membrilor organizației la obiectivele
strategice înțelese prin prisma indicatorilor, în vederea promovării inițiativelor entității.29
Indicatorii uti lizati în construirea unei balante scorecard se grupează în funcție de
descomunerea misiunii întrerinderii și a performanței în cele patru sectoare.

26 Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, op. Cit., pag. 213
27Denis Choffel, François Meyssonnier, « Dix ans de débats autour du Balanced Scorecard », Comptabilité –
Contrôle – Audit 2005/2 (Tome 11), p. 61 -81. DOI 10.3917/cca.112.0061
28 Idem 27
29 Idem 27

14
Fig.1.3.3: Perspectivele cuprinse în balanța scorecard
Sursa: Proiecție proprie după Ionașcu Ion, Filip A ndrei Tiberiu, Mihai Stere, „Control de
gestiune”, Ed.Economică, București, 2003
Autorii au dorit să realizeze „balanta scorecard” pentru a fi utilizată de manageri cu scopul de
a evidenția relațiile cauzale dintre performanțele operaționale și rezultatele strategice prin
intermediul indicatorilor, aceștia au rolul de „semnal de alarmă” privind performanța30
Fig.1.3.4:Scopul realizării „balanța sco recard”
Sursa: Proiecție proprie după Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, „Control de
gestiune”, Ed. Economică, București, 2003 , pag .213

30 Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiber iu, Mihai Stere, „Control de gestiune”, Ed.Economică, București, 2003,
pag.213
Balanta
scorecard
Performanțe
operaționale
indicatori
generatori de
performanța
Rezultate
strategice
indicatori de
măsură a
rezultatelor
Perspective
Performanța
financiară
Sănătatea
financiară
Cum văd acționarii
compania ?
Ce înseamnă ea
pentru acționarii
noștri?
Performanța în
legătură cu clienții
Satisfacția
clienților
Cum vad clienții
compania?
Ce înseamnă ea
pentru clienții
noștri?
Performața
proceselor interne
Controlul
proceselor
Cum putem
controla procesele
afaceri pentru a
crea valoare pentru
clienții noștri?
În ce produse
trebuie să excelăm
pentru a ne
satisface continuu
clientii?
Performanța
învățării și
creșterii firmei
Abilitățile și
atitudinile
angajaților și
capacitatea
organizației de a
învăța
Cum poate
compania să
rămână de succes
și în viitor?
Cum trebuie să ne
îmbunătățim
capacitățile de
schimbare și
progres?

15
Asemănări si deosebiri între tabloul de bord și balanța scorecard:
Punctele comune a celor două instrumente sunt următoarele:
 introducerea măsurilor de performanță non -financiare din cadrul sistemelor de
măsurare a perf ormanței strategice;
Atât tabloul fde bord cât și balanța scorecard au ca particularitate combinatrea informațiilor
care au caracter financiar cu cele non -financiare. Inițial balanța scorecard a apărut în Statele
Unite ale Americii, fiind construit ca un raspuns la hegemonia și insuficiența informației din
management exprimata doar sub formă de date financiare. Balanța scorecard cuprinde măsuri
financiare care furnizează informații asupra rezultatului acțiunilor aflate în desfășurare. Și
completează măsuri le financiare cu măsuri operaționale privind gradul de satisfacție a
clientului, procesele interne și activitățile de îmbunătățire și inovare din cadrul organizației –
măsuri operaționale care sunt generatoarele performanței financiare viitoare .31
 dezvoltar ea unor măsuri de performanță care îmbunătățesc capacitatea de reacție;
Al doilea punct comun pentru ambele instrumente este stabilirea unui set de indicatori care
vor permite să fie analizate nu doar rezultate anterioare , ci, de asemenea, să se poată inte rveni
asupra acestor rezultate punându -se accent pe gestionarea mai degrabă decât masura rea lor .
Din aceste motive ambele instrumente sunt preocupate de factorii și procesul de generare de
performanță, chiar dacă cuvintele utilizate pentru a descrie aceste procese și de performanță –
variază: puncte cheie și pârghii (1994) , măsurile de proces și măsurile de rezultat (1996),
masuri primare si secundare (1997), obiectivele și variabilele de acțiune (1998). 32
 selectarea informațiilor
Cele doua instrumente se bazează pe principiul selectării informațiilor. Pornind de la ipoteza
că excesul de informație este o cauză a non -eficieței managerilor, cei care au conceput balanța
scorecard și tabloul de bord au considerat că este nevoie de o pre -selectare a informației
pentru a facilita luarea deciziilor.
Prin urmare, tabloul de bord și balanța scorecard pun la dispoziția managerilor informații
utile, acestea pot influențează rezultatele viitoare, evitându -se în același timp un exces de
informație.33

31 Annick Bourguignon et al., « L'irréductible dimension culturelle des instruments de gestion : l'exemple du
tableau de bord et du balanced scorecard », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI
10.3917/cca.083.0007
32 Annick Bourguignon et al., « L'irréductible dimension culturelle des instruments de gestion : l'exemple du
tableau de bord et du balanced scorecard », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI
10.3917/cca.083.0007
33 Idem 32

16
Diferențe între cel e două instrumente de masurare a performanțelor:
 modelul cauzal al perfomanței
Atât tabloul de bord cât și balanced scorecard caut ă să identifice factorii care generează
performanța în cadrul unei companii , de a obține indicatori necesari manageri pentru a putea
anticipat a acțiuni. Cu toate acestea, identificarea factorilor generatori de performanță necesită
o înțelegere a strategiei entității și factorii lor săi de succes. Aici intervine o primă diferența
între cele două instrumente.
Fig. 1. 3.4 Dimensiuni p redeterminate de strategie și de măsurare a performanței prin
balanta scorecard și a tabloului de bord

Sursa : Proiecție proprie dups Annick Bourguignon et al., « L'irréductible dimension
culturelle des instruments de gestion : l'exemple du tableau de bo rd et du balanced scorecard
», Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI 10.3917/cca.083.0007

 implementare și punere în aplicare
Balanced Scorecard cel este mai întâi văzută ca un instrument la dispoziția direcției generale
Modul în ca re acest document poate fi utilizat la niveluri mai scăzute ale companiei este puțin
discutată. I mplementarea scorecard balnced este văzută ca un p roces mecanic, „de sus în jos“
nivelele superioare ale societății sunt cele care definesc indicatorii. Fiecar e unitate
operațională stabilește apoi propria strategie în acest cadru.
Astfel, obiectivele și țintele sunt adoptate de la nivelul superior la nivelurile inferioare . 34

34 Annick Bourguignon et al., « L'irréductible dimension culturelle des instruments de gestion : l'exemple du
tabloul de bord
strategia si viziunea
managerului
Balanța
scorecard
capacitatea
de
îmbunățățire
și inovare
calitatea
proceselor
interne
Satisfacția
investitorilor
satisfacția
clienților
satisfacția
acționarilor

17
Desfășurarea tablouri de bord pe diferite niveluri ierarhice ale întreprinderii este o temă
comună a literaturii de specialitate . Această implementare este atât euristică și participativă.
Respon sabili diverselor compartimenre din cadrul entității sunt invitați să stabi lească pentru
ele însele variabilele relevante care urmează să fie măsura te în sectorul lor, pentru a atinge
obiectivele stabilite de nivel superior. Diferite tablouri de bord ale unei organizații, chiar dacă
acestea au date comune, nu sunt reproduse ca atare în toate compartimentele care alcătuiesc
entitatea .35
 Scopul instrumen telor financiare
Unul dintre obiectivele balanței scorecard este găsirea unui sistem de remunerare a
managerilor în timp ce tabloul de bord are ca scop pilotajul activității și înțelegerea acesteia
de către managerul său printr -o activitate logic ă.36

tableau de bord et du balanced scorecard », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI
10.3917/cca.083.0007
35 Annick Bourguignon et al., « L'irréductible dimension culturelle des instruments de gestion : l'exemple du
tableau de bord et du balanced scorecard », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI
10.3917/cca. 083.0007
36 Idem 35

18
Capitolul 2: Studiu de caz privind evaluarea performanței la societățile din
domeniul transportului

2.1 Particularități în organizarea contabilității financiare și manageriale în cadrul
societăților transportatoare
În România, activitatea de transport este reglementată de
 Ordonanța nr. 37 din 7 august 2007 privind stabilirea cadrului de aplicare a regulilor
privind perioadele de conducere, pauzele și perioadele de odihn ă ale conducatorilor
auto si utilizarea aparatelor de inregistrare a activ itatii acestora. Modificata și
completată prin Ordonanta Nr. 8 din 28.01.2015 publicată în Monitorul Oficial, Partea
I, nr. 84 din 30 ianuarie 201
 Directiva 2002/15/CE a Parlamentului European și a Consiliului din 11 martie 2002
privind organizarea timpul ui de lucru al persoanelor care efectuează activități mobile
de transport rutier
 Regulamentul (CE) Nr. 561/2006 al Parlamentului European și al Consiliului din 15
martie 2006 privind armonizarea anumitor dispoziții ale legislației sociale în
domeniul tr ansporturilor rutiere, de modificare a Regulamentelor (CEE) nr. 3821/85 ș i
(CE) nr. 2135/98 ale Consiliului și de abrogare a Regulamentului (CEE) nr. 3820/85 al
Consiliulu

Prezentarea societății:

Din politici de confidențialitate, societatea asupra cărei a s-a realizat acest studiul de caz a fost
denumită MONDOTRANS .SRL. Aceasta este o societate cu răspundere limitată, cu sediul în
localitatea Oradea. Societatea are un capital subscris de 45 000 lei, iar obiectul de activitatea
principal îl constituie : tr ansportul rutier de mărfuri, cod CAEN 4941.
Societatea se axează foarte mult pe dezvoltarea relatiilor cu part enerii, fiind convinsă că
parteneriatele de lunga durata pot duce la rezultate exceptionale pentru ambele părți.
Calitatea de transportator obliga ca în raportul cu partenerii de afaceri să se de dovadă de
seriozitate, punct ualitate , corectitudine si flexibilitate, așa încâ t acestia sa fie m ultumiti de
serviciile oferite și să -și doreasca o colaborare îndelungată.

19
Metoda THM
„Metoda THM (denumi tă în limba engleză „Machine -Hour -Rates” prescurtat MHR și în
limba franceză „Taux -Heure -Machine” abreviată THM, de unde derivă și denumirea acesteia)
a fost aplicată pentru prima d ată în SUA în anul 1962 .” 37
„Această metodă a fost tratată detaliat în anul 1962 de către economistul nord -american
Spencer A.Tucker, recunoscut autorul ei, găsind o largă aplicabilitate în unitățile industriale
din SUA, începând din anul 1963, iar ulterior extinzându -se în tările Europei occidentale.”38
„Metoda THM e ste o m etodă de conducere prin costuri . Aceasta folos ește procedee
specifice, calculeaz ând costul de funcționare al unei ore -mașină ca element fundamental în
planificarea costurilor de producție și de repartizare a acestuia până la nivelul locurilor de
muncă .”39
Deși a fost concepută și aplicată pentru prima oară în SUA metoda THM este
cunoscută și la noi în țară, din versiunea franceza „Taux – Heur – Machine” (THM), în
literatura de specialitate, pentru că lucrarea a pătruns la noi în traducere franceză în 1965.
“Metoda tarif -oră mașină cunoscută în literatura de specialitate sub sigla T.H.M a
apărut datorită continuei dezvoltări a mecanizării și automatizării proceselor de producție care
a determinat înlocuirea tot mai mult a muncii omului. Apariția acestei stări de fapt a făcut ca
și în domeniul calculației costurilor, care este direct influențat de tehnologia producției, să se
încerece schimbarea opticii de lucru.”40
„Metoda aduce noul și în modul de repartizare a cos turilor indirecte pe baza unor
criterii diferite, încercând o legătură de cauzalitate între costul ce se repartizează și mărimea
de referință aleasă.
Unitatea fundamentală, în cadrul metodei, este mașina, grupul de mașini pentru care
se stabilește tariful orar de funcționare, ca sumă a costurilor necesare funcționării, timp de o
oră. Din structura tarifului nu face parte costul cu materiile și materialele directe.”41
Cei doi indicatori calculați pe care îi presupune metoda THM s unt următorii:

37 Ștefan Nedelea, Contabilitate și costuri, Editura ASE București 2003, pag 45
38 Mihai Epuran, Valeria Băbăița, Corina Grosu, Contabilitate și Control de gestiune, Biblioteca de contabilitate,
pag 307
39 Ștefan Nedelea, Contabilitate și costuri, Editura ASE București 2003, pag 45
40 Contabilitate de gestiune II, Universitatea de Vest „Vasile Goldiș” Arad 2009 , disponibil online la
http://www.scribd.com/doc/910 24799/ate -de-Gestiune -II-David -Delia , accesat la data de 01.05.2017
41 Gheorghe Lepadatu , Curs Contabilitate de gestiune, pag 24 , disponibil online la
http:/ /file.ucdc.ro/cursuri/F_2_N310_Contabilitate_de_Gestiune_Lepadatu_Gheorghe.pdf , accesat la data de
01.06.2017

20
 „Indicatorul tarif -oră-mașină care reprezintă ansamblul cheltuielilor necesare
funcționării unei mașini sau a unui utilaj timp de o oră, fără a lua în considerare valoarea
materiilor prime, materialelor directe, a semifabricatelor interne.
 Indicatorul costul pe unitate de produs, indicator care cuprinde, în plus, costul
materiilor prime și al materialelor indirecte.”42
Dintre particularitățile metodei THM amintim următoarele :
 „unitatea de gestiune de bază se exprim ă printr -o mașină (sau grup de mașini) ,aceasta
fiind integrată într -o formă specială de organizare, denumită centrul de producție.
 un centru de producție este compus din una sau mai multe mașini sau locuri de muncă,
în acestea executându-se aceeași operație sau operații liniare. Ca centru d e producție poate fi
considerat și un singur loc de muncă unde se desfășoară o activitate.
 centrele de producție sunt stabilte după anumite criterii și sunt obiectul calculației
costurilor. Repartizarea mașinilor sau a locurilor de muncă pe centre de producție nu
înseamnă și modificarea amplasării sau schimbarea structurii organizatorice, ele fiind unități
convenționale pentru determinarea nivelului costurilor și a caracteristicilor acestora.” 43
Sintagma de COP (cost -oră producție) sau TH M (tarif -oră-mașină) este specifică
conceptului de cost al metodei THM.
Prin THM (sau COP) se înțelege suma costurilor directe (cu explicația celor materiale)
și a celor indirecte (costuri de regie) care rezult ă în urma procesului de fabricare a unui produ s
la nivelul unui grup de mașini sau o mașină.
“Esența metodei, metoda tarif -oră -mașină ține cont de creșterea ponderii proceselor
mecanice și automatizate care înlocuiesc munca manuală. Se stabilește un cost al prelucrării la
nivelul fiecărei mașini (uti laj, instalație, grup de mașini etc.). În funcție de numărul orelor de
prelucrare necesare, se calculează costul total al prelucrării. ” 44
Costul total (Ct) = costul total al prelucrării (Ctp) + costul materiilor prime(Cmp) +
alte costuri (Calte )
Este recomandat să se folosească metoda aceasta în orice activitate automatizată ori cu
grad mare de mecanizare.
Formula generală pentru stabilire a Tarifului Ora Mașină
este următoarea:

42 Adrian Groșanu,Calculația costurilor pe centre de profit, Editura Irecson , pag 48
43 Ștefan Nedelea, Contabilitate și costuri, Editura ASE Buc urești 2003, pag 30
44 Lucian Popescu, Aurelian -Virgil B ăluță , Metode și procedee de calculația costurilor, Ediția a II -a revăzută și
adăugită, Editura Fundației România de Mâine, 2007, pag 108

21
THM =
+

„Tariful cuprinde toate costurile directe și indirecte ocazionate de fabricarea unui
produs, executarea unei lucrări sau prestarea unui serviciu la o anumită mașină sau gr up de
mașini, cu excepția costului materialelor. Pentru calcularea costului de prelucrare a
materialelor la o mașină sau grup de mașini, se înmulțește THM -ul aferent acestuia cu timpul
de lucru al mașinii respective. Costul complet de prelucrare pe mașini și locuri se determină
prin adăugarea costului materialelor la costul de prelucrare.”45

Se exprimă matematic prin relația următoare:

Ct = (THM x t) + Chm
Iar :
Ct – costul complet de prelucra re;
THM – tariful oră – mașină (costul orei mașină)
t – timpul de lucru al mașinii sau grupului de mașini exprimat în ore;
Chm – costul materialelor.

Aplicarea metodei THM (sau cost -oră-producție) ca metodă de evidență și planificare a
costurilor, necesită parcurgerea mai multor etape metodologice după cum urmează:
 I se stabilesc centrel e de producție și a caracteristicil e acestora;
 II determinarea structurii efectivelor centrelor de producție;
 III întocmirea bugetului operațional;
 IV repartizarea costurilor pe centre de producție;
 V stabilirea THM -ului;
 VI calcularea costului complet de prelucrare a produsului.

Metoda s -a aplicat pentru un singur tip de serviciu, transport intern și intrac omunitar de
marfă, relizat de centre de producție ale societății MONDO TRANS SRL, centrul de producție
A și centrul de producție B pentru perioada martie 2017 și aprilie 2017. Pentru centr ul de
producție A s -a utilizat un camion cu numărul BH38PAM deservită de doi șoferi în luna
martie și un șoferi în luna aprilie , iar pentru centrul de producție B se foloseste un camion cu

45 Sorin Briciu, “Contabilitatea Managerială , Aspecte teoretice și pract ice”,Editura Economică,București , 2006 ,
pag. 237

22
numărul BH56PAM deservită de 1 șoferi.

Etapa I:
Prima etapă presup une să se stabil ească centrel e de producție și a caracteristicil e acestora.
Mașinile au fost grupate în două centre de producție A și B după următoarele criterii:
 Valoarea de inventar:
Valorile camioanelor au fost preluate din registrul mijloacelor fixe după cu m urmează:
BH38PAM – 131 233 lei
BH56PAM – 357 750 lei
 Timpul de lucru planificat :
Pentru cele doua perioade de timp studiat e, numărul de ore pentru fiecare punct de lucru se
stabilește astfel:
Martie 2017 :
BH38PAM 23 zile – 344 ore lucrate/lu nă
BH56PAM 18 zile – 144 ore lucrate/luna
Aprilie 2017
BH38PAM 12 zile – 184 ore lucrate/lună
BH56PAM 13 zile – 104 ore lucrate/lună
 Muncitorii (număr):
Personalul direct pentru fiecare centru de producție :
BH38PAM 2 șoferi
BH56PAM 1 șoferi
Tabel 2.1.1 Situația centrelor de producție pentru martie 2017
Denumirea
centrului de
producție Numărul de
mașini existente
pe centru de
producție Date caracteristice
Valoarea de
inventar(uv) Timpul de lucru
planificat (h) Numărul de
muncit ori pe
centru de
producție
A 1 131 233 344 2
B 1 357 750 144 1
TOTAL 2 488 983 488 3

23
Tabel 2.1. 2 Situația centrelor de producție pentru aprilie 2017
Etapa II:
Cea de -a doua etapă stabilește structura efectivelor punctelor de lucru urmă toarele:
 Necesarul de muncitori pe centre de producție:
La centrul de producție A avem 2 soferi . Centrul de producție B are un singur muncitor direct
productiv.
Pentru ambele puncte de lucru se prognozează un număr de 488 ore pentru luna martie a
anului 20 17 studiat împărțite astfel:
Pentru punctul de lucru A: 344 ore
Pentru punctul de lucru B: 144 ore
Pentru ambele puncte de lucru se prognozează un număr de 288 ore pentru luna martie a
anului 2017 studiat împărțite astfel:
Pentru punctul de lucru A: 184 ore
Pentru punctul de lucru B: 104 ore
 Salariul orar pe centru (efectiv)
Salariile directe pentru punctele de lucru au fost reluate din contul 641 astfel:
Pentru aprilie 2017: pentru A: 2157 lei pentru B: 2097 lei
Pentru martie 2017: pentru A: 1086 lei pentru B: 1075 lei

Etapa III:
Această etapă se caracterizează prin:
 Se stabilesc elementel e de cost
 Se separar ă părtea fixă și a ce a variabil a din costul total
 Se definește pentru fiecare element de cost criteriul de repartizareDenumirea
centrului de
producție Numărul de
mașini existente
pe centru de
producție Date caracterist ice
Valoarea de
inventar(uv) Timpul de lucru
planificat (h) Numărul de
muncitori pe
centru de
producție
A 1 131 233. 182 2
B 1 357 750 104 1
TOTAL 1 488 983 288 3

24

Bugetul operațional și lista criteriilor de repartizare a costurilor indirecte se prezintă astfel:

Nr
crt. Costuri indirecte A 38PAC B 56PAM Total Directe Indirecte
1 Materiale consumabile 9.385 8.989 18.374 0 18.374
2 Motorina 0 14.772 0 17.050 31.822 31822 0
3 Piese de schimb 1.045 2.000 3.045 3045 0
4 Birotica 890 980 1.870 0 1.870
5 Apa și energ electrică 840 840 0 840
6 Întreținere și reparații auto 1.000 1.500 2.500 2500 0
7 Asigurare auto 1.500 1.793 3.293 3293 0
8 Licente si rovigne te 9.390 11.250 20.640 20640 0
9 Taxe poștale 257 557 814 0 814
10 Alte servicii 1.440 1.679 3.119 3119 0
11 Contribuții salarii 1493 643 2.136 0 2.136
12 Salarii personal 1.086 2.157 3.243 0 3.243
13 Chelt.salarii personal –
admini strat. 543 543 1.086 0 1.086
14 Chelt. cu diurna 13.670 5.479 19.149 19149 0
15 Amortizarea 10.000 0 19.000 29.000 0 29.000
Total 23.654 42.817 33.709 40.751 140.931 83.568 57.363

Tabel 2.1. 3. Bugetul operațional și lista criteriilor de re partizare a costurilor indirecte pentru martie 2017

25

Nr crt. Costuri indirecte A 38PAC B 56PAM Total Directe Indirecte
1 Materiale consumabile 158 200 358 – 358
2 Motorina 13.756 0 14.696 28.452 28.452 –
3 Piese de schimb 473 300 773 773 –
4 Birotica 281 300 581 – 581
5 Apa și energ electrică 500 500 – 500
6 Întreținere și reparații
auto 150 200 350 350 –
7 Asigurare auto 1.500 1.293 2.793 2.793 –
8 Licente si rovignete 8.350 9.500 17.850 17.850 –
9 Taxe poștale 200 234 434 – 434
10 Alte servicii 460 450 910 910 –
11 Contribuții salarii 1.234 635 1.869 – 1.869
12 Salarii personal 2.097 1.075 3.172 – 3.172
13 Chelt.salarii personal –
administrat. 543 543 1.086 – 1.086
14 Chelt. cu diurna 3.918 6.109 10.027 10.027 –
15 Amortizarea 10.000 19.000 29.000 – 29.000
Total 14.513 28.607 22.487 32.548 98.155 61.155 37.000

Tabel 2.1. 4: Bugetul operațional și lista criteriilor de repartizare a costurilor indirecte pentru aprilie 2017

26
Lista criteriilor adoptate pentru repa rtizarea costurilor se prezintă astfel:

Nr
crt. Criterii adoptate
Costuri ce se repartăzează

1
Valoarea utilajului Reparații aferente utilajelor
Amortizarea utilajelor
Materiale de întreținere
2 Efectivul de
muncitori Salarii personal direct p roductiv+accesorii la salarii directe
3 Timp de funcționare a
mașinii Alte costuri aferente mașinilor

Tabel 2.1.5: Lista criteriilor adoptate pentru repartizarea costurilor

Etapa a IV -a
A patra etapă include lucrările de repartizare din bugetul opera țional a costurilor pe centre. În
acest sens se realizează „Foaia de repartizare a costurilor” având la bază documentele etapelor
precedente.
Acțiunile care se desfășoară în cadrul acestei etape sunt următoarele:
stabilirea nivelului costu rilor prin regruparea datelor din Bugetul operațional pe criterii
de repartizare;
determinarea „coeficientului mediu unitar pe criteriu de repartizare” (K ) se face cu
ajutorul formulei:

K = ă
ă

27
Repartizarea cheltuielilor indirecte asupra centrelor de producție

Nr
crt. Costuri indirecte Directe Indirecte
Criterii de repartizare

1 Materiale c onsumabile 0 18.374 Timp de funcționare a mașinii
2 Motorina 31822 0 Valoarea utilajului
3 Piese de schimb 3045 0 Timp de funcționare a mașinii
4 Birotica 0 1.870 Timp de funcționare a mașinii
5 Apa și energia electrică 0 840 Timp de funcționare a mași nii
6 Întreținere și reparații
auto 2500 0 Valoarea utilajului
7 Asigurare auto 3293 0 Valoarea utilajului
8 Licențe si rovignete 20640 0 Timp de funcționare a mașinii
9 Taxe poștale 0 814 Timp de funcționare a mașinii
10 Alte servicii 3119 0 Timp de funcționare a mașinii
11 Contribuții salariale 0 2.136 Efectivul de muncitori
12 Salarii personal 0 3.243 Efectivul de muncitori
13 Cheltuieli salarii personal
– administrativ 0 1.086 Efectivul de muncitori
14 Chelt. cu diurna 19149 0 Timp de funcțion are a mașinii
15 Amortizarea 0 29.000 Valoarea utilajului
TOTAL 83.568 57.363 140.931

Tabel 2.1. 6: Repartizarea cheltuielilor pentru luna martie 2017

Nr
crt. Costuri indirecte Directe Indirecte
Criterii de repartizare

1 Materiale consumabile – 358 Timp de funcționare a mașinii
2 Motorina 28.452 – Valoarea utilajului
3 Piese de schimb 773 – Timp de funcționare a mașinii
4 Birotica – 581 Timp de f uncționare a mașinii
5 Apa și energia electrică – 500 Timp de funcționare a mașinii
6 Întreținere și reparații
auto 350 – Valoarea utilajului
7 Asigurare auto 2.793 – Valoarea ut ilajului
8 Licențe si rovignete 17.850 – Timp de funcționare a mașinii
9 Taxe poștale – 434 Timp de funcționare a mașinii
10 Alte servicii 910 – Timp de funcționare a mașinii
11 Contribuții salariale – 1.869 Efectivul de muncitori
12 Salarii personal – 3.172 Efectivul de muncitori

28
13 Cheltuieli salarii personal
– administrativ – 1.086 Efectivul de muncitori
14 Chelt. cu diurna 10.027 – Timp de funcțion are a mașinii
15 Amortizarea – 29.000 Valoarea utilajului
TOTAL 61.155 37.000 140.931
Tabel 2.1. 7: Repartizarea cheltuielilor pentru luna aprilie 2017

Repartizarea cheltuielilor cu reparațiile utilajelor, amortizarea utilajelor în funcție de valoarea
utilajelor
K martie 2017 =
= 0,0 5930

Denumire centru K Baza de repartizare
(valoarea utilaj) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de produc ție
A 0,0593 0 131 233 7 782,11
B 0,0593 0 357 750 21 217,89
Tabel 2.1. 8 Repartizarea cheltuielilor cu reparațiile utilajelor, amortizarea utilajelor în
funcție de valoarea utilajelor pentru martie 2017

K aprilie 2017 =
= 0,0593 1

Denumi re centru K Baza de repartizare
(valoarea utilaj) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de producție
A 0,05931 131 233 7 783,43
B 0,05931 357 750 21 216,57
Tabel 2.1. 9 Repartizarea cheltuielilor cu reparațiile utilajelor, amortizarea utilajelor în
funcție de valoarea utilajelor pentru aprilie 2017

Repartizarea cheltuielilor generale și ale altor costuri comune în funcție de numărul orelor de
funcționare:
K martie 2017 =
= 44,87295

Denumire centru K Baza de repartizare
(Timp de funcționar e
a mașinii ) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de producție
A 44,87295 344 15 436,30
B 44,87295 144 6 461,70

Tabel 2.1. 10 Repartizarea cheltuielilor generale și ale altor costuri comune în funcție de
numărul orelor de funcționare martie 2017

29

K aprilie 2017 =
= 6,50347

Denumire centru K Baza de repartizare
(Timp de funcționare
a mașinii ) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de producție
A 6,50347 184 1196,63
B 6,50347 104 676,37
Tabel 2.1. 11 Repartizarea cheltuielilor general e și ale altor costuri comune în funcție de
numărul orelor de funcționare aprilie 2017

Repartizarea cheltuielilor cu salariile și accesoriile salariale în funcție de numărul efectiv de
muncitori:
K martie 2017 =
= 2 155

Denumire centru K Baza de repartizare
(Efectivul de
muncitori ) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de producție
A 2 155 2 4 310
B 2 155 1 2 155
Tabel 2.1. 12 Repartizarea cheltuielilor cu salariile și accesoriile salariale în funcție de
numărul efectiv de muncitori martie 2017

K aprilie 2017 =
= 2042,33333

Denumire centru K Baza de repartizare
(Efectivul de
muncitori ) Cotă de cheltuieli
indirecte pe centru
de producție
A 2042,33333 2 4084,67
B 2042,33333 1 2042,33
Tabel 2.1. 13 Repartizarea cheltuielilor cu salariile și accesoriile salariale în funcție de
numărul efectiv de muncitori aprilie 2017

30

Etapa a V -a

Calcularea THM -ului se face pe fiecare centru de producție a costului pe oră de producție și
pe total activitate.
PUNCT DE LUCRU CH DIRECTE CH IND TOTAL
A 42.817,00 27.528,41 70.345,41
B 40.751,00 29.834,59 70.585,59
TOTAL 83.568,00 57.363,00 140.931,00
Tabel 2.1. 14 Total cheltuieli martie 2017

PUNCT DE LUCRU CH DIRECTE CH IND TOTAL
A 28.607,00 13.064,73 41.671,73
B 32.548,00 23.935,27 56.483,27
TOTAL 61.155,00 37.000,00 98.155,00
Tabel 2.1. 15 Total cheltuieli aprilie 2017

În această etapă formulele de calcul folosite sunt următoarele:
 pentru un centru de producție formula este:

THM=

THM martie 2017 A=
204,49 lei/ora

THM martie 2017 B =
409,18 lei/ora

THM aprilie 2017 A =
= 226,48 lei/ora

THM aprilie 2017 B =
543,11 lei /ora

pe total activitate sau producție formula este:

THM= ț
ț

THM martie 2017 =
288,79 lei/ora

THM aprilie 2017 =
330,39 lei/ora

31

Situația centralizată a THM -ului stabilit se prezintă astfel:

Martie 2017 Aprilie 2017
Explicații A B TOTAL A B TOTAL
Cheltuieli
directe 42 817 40 751 83 568 28 607 32 548 61 155
Cheltuieli
indirecte 27 528,41 29 834,59 57 363 13 064,73 23 935,27 37 000
Cota cheltuieli
reparaț ii,
amortizări
utilaje 7 782,11 21 217,89 29 000 7 782,11 21 217,89 29 000
Cotă cheltuieli
salarii si
accesorii 4 310 2 155 6 465 4084,67 2042,33 6 127
Cota cheltuieli
generale 15 436,43 6 461,70 21 898 1 196,63 676,63 1 873
Total cheltuieli
centru 70 345,41 70 585,59 140 931 41 671,73 56 483,27 98 155
Masini ore
funcționare 344 144 488 184 104 188
THM lei/ora 204,49 490,18 347,335 226,48 543,11 384,795
Tabel 2.1. 16 Situația centralizată a THM -ului

32
Tabel 2.1. 17 Situația centralizată a THM -ului pe martie 2017

Centru de
producție Mașină oră de
funcționare THM
lei/oră Total lei pe
centru Costuri repartizate în funcție de:
Direct pe
centru
(lei) Valoarea utilajului Efectiv
muncitori Ore funcționare
V (lei) K(lei) Nr.
Sal. K(lei) Ore K(lei)
A 344 204,49 70 345,41 131 233 7 782,11 2 4 310 344 15 436,30 42 817
B 144 490,18 70 585,59 357 750 21 217,89 1 2155 144 6 461,70 40 751
Total 488 347,335 140 931 488 983 29 000 3 6 465 488 21 898 83 568
Coeficient K=0,05930 K= 2 155 K=44,87 295

Tabel 2.1. 18 Situația centralizată a THM -ului pe aprilie 2017

Centru de
producție Mașină oră de
funcționare THM
lei/oră Total lei pe
centru Costuri repartizate în funcție de:
Direct pe
centru
(lei) Valoarea utilajului Efectiv
muncitori Ore funcționare
V (lei) K(lei) Nr.
Sal. K(lei) Ore K(lei)
A 184 226,48 41 671,73 131 233 7 782,11 2 4 084,67 184 1196,63 28 607
B 104 543,11 56 483,27 357 750 21 217,89 1 2 042,33 104 676,37 32 548
Total 288 384,795 98 155 488 983 29 000 3 6 127 188 1 873 61 155
Coeficient K=0,05930 K=2042,33333 K=288

33
Etapa a VI -a
Calcul ul costului de prelucrare a produsului presupune determinarea umătoarelor costuri
având în vedere fluxul operațiilor pe care le parcurge produsul și totodată centrele de
producție prin care trece, folosind datele obținute în etapele anterioare:
 costul complet de prelucrare a produsului (Cp);
 costul complet de prelucrare a întregii producții (CP).
 Formulele de calcul folosite în acest scop sunt următoarele :
 La nivelul unității de pr odus (Cpi): Cpi = ΣTHMj.tij + cmi
 La nivelul unității întreag ii producți i (CP): CP= qiΣTHMj.tij + Cmi

KM martie 2017 Numărul Costul COST MEDIU/ KM
A 16 873 70.345,41 4,16911
B 14.073 70.585,59 5,01567
Total 30 976 140.931,00 4,59239
Tabel 2.1. 19 Cost mediu pe kilometru în luna martie 2017

KM aprilie 2017 Numărul Costul COST MEDIU/ KM
A 9.100 41.671,73 4,57931
B 9.827 56.483,27 5,74776
Total 19.927 98.155,00 5,16353
Tabel 2.1. 20 Cost mediu pe kilometru în luna aprilie 2017

34
2.2 Indicatorii de reflectare a performanței la societățile transportatoare
Procesul de transport : este echivalent cu procesul de producție din acest domeniu de activitate
și concretizează în prestațiile (servicii le) de transport realizate cu autovehiculele .
Fig 2.2.1 Timpii ciclului de transport:
Sursă: Proiecție proprie după Mănucă Radu, Ioana Topciu „ Coordonarea și monitorizarea
transporturilor” 2008, Proiectul Phare TVET RO 2005/017 -553.04.01.02.04.01.03,
https://ro.scribd.com/document/95058568/Coordonarea -Si-Monitorizarea -Transporturilor ,
accesat în 13.06.2017
Fig 2.2.2 Operațiile unei curse

Sursă: Proiecție proprie după Mănucă Radu, Ioana Topciu „ Coordonarea și monitorizarea
transporturilor” 2008, Proiectul Phare TVET RO 2005/017 -553.04.01.02.04.01.03,
https://ro .scribd.com/document/95058568/Coordonarea -Si-Monitorizarea -Transporturilor ,
accesat în 13.06.2017
Tp
•timpul pentru pregătirea autovehiculului în vederea plecării în cursă
Td
•timpul pentru deplasarea autovehiculului la locul de încărcare
Te
•timpul pentru efectuarea uneia sau mai multe curse, inclusiv timpul de încărcare –
descărcare
Tî
•timpul pentru revenirea autovehiculului după ultima descărcare,în punctul de garare
de unde urmează să înceapă un alt ciclu de transport
încărcarea mărfurilor
în autovehicul
asigurarea
încărcăturii
deplasarea
mărfurilor până la
locul de descărcare
descărcarea
mărfurilor
înapoierea autovehiculului
la locul de încărcare sau
dirijarea acestuia la un alt
punct de încărcare

35
Fig.2.2.3 Indicatori de exploatare in transportul rutier

Sursă: Proiecție proprie după http://www.stiucum.com/management/managementul -transporturilor/Indicatori -tehnico -economici -f51722.php ,
accesat în 13.06.2017
Indicatori de exloatare
Indicatori de utilizare a
mijloacelor de
transport
Coeficientul
de utilizare a
parcului CUP
CUP = Aza / Azi
Aza – nr. de
auto x zile
active;
Azi – nr. de
auto x zile
inventar

Coeficientu
l de stare
tehnica a
parcului
CST
CST = Azb
/ Azi
Azb – nr. de
auto · zile
bune
Coeficientul de
utilizare a
timpului zilei de
lucru CUZ
CUZ = Aoa
/ Aoi
Aoa – nr. de
auto x ore
active
Aoi – nr. de
auto x ore
inventar
Indicatori de utilizare a
parcursului
Coeficientul de
utilizare a
parcursului
CUPS
CUPs = Lp / L
= Lp /( L0 + Lp
+ Lnp)
Lp [km] –
lungimea
parcursului
productiv (cu
incarcatura);
L [km] – lungimea totala
a parcursului;
L0 [km] –lungimea
parcursului “zero”suportat
de patron;
Lpn [km] lungimea
parcursului neproductiv
suportat de client
Parcursul
mediu
zilnic PMZ.
PMZ = Ltot
/ Za
Ltot [km] –
lungimea
parcursului
total in
perioada de
referinta;
Za –
numarul de
zile active
ale
perioadei
de
referinta.
Distanta
medie de
transport
suma
parcursuril
or realizate
in perioada
de
referinta;
nc –
numarul de
curse in
perioada de
referinta.
Indicatori de utilizare a
capacitatii de transport
Cantitatea
de marfa
transportat
a
Ti[t] –cantitatea
de marfa
transportata de
un vehicul pe
cursa
Volumul
total al
transportul
ui de
marfuri Q
Lpi [km] –
lungimea
parcursului
productiv
al unei
curse
Coeficientul
de utilizare a
tonajului
CUT
CUT = T /
Tutil · nc
Tutil [t] –
capacitatea
maxima de
transport a
autovehicului
Coeficientul de utilizare a
capacitatii de transport CUC
Qp [t·km] – prestatia
de transport marfa
maxim posibila
Indicatori de
viteza
Viteza
medie
tehnica Vt
Vt = PMZ /
tc [km / h]
tc [h] –
timpul
mediu de
circulatie
pe perioada
unei zile
Viteza
medie de
exploatare
Ve
Ve = PMZ /
tc + ts [km /
h]
ts [h] –
timpul de
stationare
pe perioada
unei zile

36
2.3 Tabloul de bord și monitorizarea performanței la S.C. MONDOTRANS SRL
Fig.2. 3.1 Costul mediu pe km

În urma analizei și calculării costului mediu pe kilometru p rin metoda THM am obținut pentru
cee două puncte de lucru A și B un cost mediu pe kilometru mai ridicat în aprilie decât în
martie.

Fig.2.3. 2 THM lei/oră
Tariful pentru o oră de funcționare a unui autocamion a crescut în aprilie față de martie, acest
aspect a fost influențat scăderea orelor de muncă efectuate de către sariați în luna aprilie. În
0 1 2 3 4 5 6
A
B
Total mediu
A B Total mediu
mar.17 4,16911 5,01567 4,59239
apr.17 4,57931 5,74776 5,16353 Costul mediu pe km
mar.17 apr.17
0 100 200 300 400 500 600
A B TOTAL
mar.17 204,49 490,18 347,335
apr.17 226,48 543,11 384,795 Axis Title THM lei/ora

37
luna aprile salariați au efectuat mai putine ore de muncă deoarece au fost 2 zile libere legal și
de asemenea au beneficiat de 5 zile de concediu.

Fig.2.3. 3 Variația cheltuielilor în perioada analizată

În perioada analizată se poate observa o reducere a cheltuielilor directe și o creștere a
cheltuielilor indirecte

mar.17 apr.17
0 10000 20000 30000 40000 50000
A CH
DIRECTE A CH
INDIRECTE B CH
DIRECTE B CH
INDIRECTE
mar.17 42817 27528,41 40751 29834,59
apr.17 28607 29834,59 32548 37000 Axis Title Variația cheltuielilor

38
Capitolul 3: Concluzii și propuneri
3.1 Concluzii

Având în vedere aspectele prezentate în această lucrare, concluziile care reies sunt
următioarele:
 termenul de „performanță”, este adeseori utilizat în literatura de specialitate, acest
ermen este defi nit de către specialiști din mai multe puncte de vedere.

 fiecare entitate care desfășoară o activitate economică este interesată de performanța
acesteia. Performanța adeseori este alăurată competitivității. Fiecare entitate dorește să
fie atât eficace cât și eficientă.

 În ultimele decenii au fost create instrumente de măsurare a performanței datorită
faptului că s -a ajuns la concluzia că pentru m ăsurarea performanței nu sunt relevante
doar informațiile financiare, astfel au luat contur Tabloul de bord și Balanța scorecard,
aceste instrumente luau în considerare atât informațiile financiare,cât și informații
non-financiare.

 Calculația costului este atât un instrument de gestiune acât și un instrument
informațional cu scopul de a îmbunătății performanțele unei entități.
 Metotele de calculație a costurilor clasice sunt la baza organizării activității de
calculare și de măsurare a costurilor, în timp ce metodele de calculație a costurilor
moderne preiau metodologia care stă la baza metodelor clasice în conțin utul lor.

 Metoda Tarif Oră Mașină este o metodă de conducere prin costuri folosind procedee
specifice. Costul de funcționare al unei ore -mașină este un element de bază în
planidicarea costurilor de producție.

 Tariful este reprezentat de toate costurile directe și indirecte necesare la fabricarea
unui produs sau la prestarea unui serviciu de un anumit utilaj, excepție făcând costul
materialelor.

39
 Aplicarea metodei THM ca metodă de planificare și evidență a costurilor, necesită
parcurgerea mai multor etape metodologice, ce odată urmate face posibilă compararea
eficienței dintre două sau mai multe mașini sau centre de producție.

 Orice entitate urmărește să obțină un cost pentru o oră de funcționare a unei mașini cât
mai mic. În cazul societății analizate s e poate observa că la punctul de lucru A costul
este mai scăzut decât la punctul de lucru B.

 Diferența de cost se poate observa la nivelul tuturor celor trei criterii de repartizare a
cheltuielilor indirecte.

 De asemenea apare o discrepanță între costul mediu pe kilometru între cele două
puncte de lucru A și B, fiind mai mare pentru B.

 Atât la punctul A cât și la punctul B se poate observa o scădere a timpului de lucru în
luna aprilie față de luna martie, acest aspect se datorează faptului că în luna ap rilie au
fost două zile libere legal și de asemenea muncitorii au avut 5 zile de concediu. Acest
fapt a condus la scăderea și la scăderea cheltuielilor generale ale societății și la
scăderea cheltuielilor cu salariile, neschimbate rămânând cheltuielile cu amortizările
utilajelor.

 Din analiza realizată se poate observa că punctul de lucru A realizează un tarif pentru o
oră de funcționare inferior celui realizat la punctul de lucru B. La punctul de lucru A
se obține un tarif de 204, 49 lei /oră în martie și 226,48 lei/oră în aprilie, iar la punctul
B se obtine un tarif de 409,18lei/oră, respectiv 543,11lei/oră. Acest aspect se datorează
în primul rînd faptului că la punctul de lucru A există doi șoferii ceea ce duce la
eficientizarea muncii și reducerea timp ilor morți. În luna martie se poate vedea că
timpul de funcționare la punctul de lucru A este dublu fața de timpul de funcționare de
la punctul B.

 Ca o consecință a scăderii timpului de lucru în luna aprilie față de luna martie a scăzut
și numărul de kilo metrii parcursi ceea ce a dus la creșterea costului pe kilometru în

40
luna aprilie pentru ambele puncte de lucru.pentru punctul de lucru A a crescut de la
4,16911 la 4,57931, iar pentru punctul B de la 5,01567 în luna martie la 5,74776.prin
urmare și costul total mediu pe kilometru a credcut în luna aprilie față de luna martie
de la 4,59239 la 5,16353.

3.2 Propuneri personale
În urma studiului realizat asupra societății MONDOTRANS SRL, se propun luarea
următoarelor măsuri în vederea scăderii costului pe uni tate de produs prin scăderea costului de
funcționare al unei mașini:

 În primul rând se impune implementarea contabilității de gestiune în vederea calculării
și analizării costurilor, care mai apoi va duce la analiza eficienței fiecărui centru de
producție

 Renegocierea contractelor și a prețurilor cu furnizori pentru scăderea prețurilor
produselor și serviciilor, fapt ce ar duce la scăderea costului pe unitate de produs. Aici
mă refer în special la furnizorii de piese și reparații auto deoarece o mare part e a
cheltuielilor societăți sunt în acest domeniu;

 Angajarea unui nou șofer pentru punctul de lucru B, pentru eliminarea timpilor morți

41
Bibligrafie

1. Albu Nadia, Albu Cătălin, „Instrumente de management al performanței”, V ol.II,
Ed.Economică, Bucu rești, 2003
2. Aslău Titus, “Controlul de gestiune dincolo de aparențe”, Ed. Economică, București, 2001
3. Briciu Sorin, “Contabilitatea Managerială , Aspecte teoretice și pract ice”,Editura
Economică,București , 2006
4. Briciu Sorin, Căpușneanu Sorinel, Rof Letiția M aria, Topor Dan, „Contabilitatea și
controlul de gestiune instrumente pentru evaluarea performanței entității”, Ed.Aetenitas,
Alba Iulia, 2010
5. Chirața Caraiani, Mihaela Dumitrana (coordonatori) – Contabilitate de gestiune și control
de gestiune, Ediția II – a – Editura Universitară, București 2008, p394
6. Dicționarul explicativ al limbii române (ediția a II -a revăzută și adăugită)
7. Dr.Hubert K.Rampersad, „Total perfomance scorecard”, Ed.Didactică și Pedagogica, R.A,
București, 2005
8. Epuran Mihai, Băbăița Valeri a, Grosu Corina ”Contabilitate și Control de gestiune,
Biblioteca de contabilitate ”, pag 307
9. Ionașcu Ion, Filip Andrei Tiberiu, Mihai Stere, „Control de gestiune”, Ed.Economică,
București, 2003
10. Nedelea Ștefan, „Contabilitate și costuri ”, Editura ASE Bucureș ti 2003,
11. Petcu Monica, „ Analiza economicofinanciară a întreprinderii” , Editura Economică,
București, 2003
12. Popa Virgil, “Managementul și măsurarea performanței organizației”, Ed. University
Press, 2005
13. Popescu Lucian, Băluță Aurelian -Virgil, „Metode și pr ocedee de calculația costurilor,
Ediția a II -a revăzută și adăugită ”, Editura Fundației România de Mâine,2007, pag 108
14. Stefănescu Aurelia, “Performanța financiară a întrerinderii între realitate și creativitate”,
Ed. Economică, București, 2005
15. Tabără Necu lai, Briciu Sorin, „Actualități și perspective în contabilitate și control de
gestiune”, Ed. TipoMoldova , Iași, 2012

42
Resurse disponibile electronic :
1. Bessire Dominique, « Définir la performance », Comptabilit é – Contr ôle – Audit 1999/2
(Tome 5), p. 127 -150., http://www.cairn.info/revue -comptabilite -controle -audit -1999 -2-
page -127.htm accesat în 04.06.2017
2. Bourguignon Annick et al., « L'irr éductible dimension culturelle des instruments de
gestion : l'exemple du tableau de bord et du balanced scorecard », Comptabilité – Contrôle
– Audit 2002/3 (Tome 8), p. 7 -32. DOI 10.3917/cca.083.0007,
http://www.cairn.info/revue -comptabilite -controle -audit -2002 -3-page -7.htm , accesat în
06.06.2017
3. Bourguignon Annick, « Sous les pavés la plage… ou les multiples fonctions du
vocabulaire comptable : l'exemple de la performan ce », Comptabilité – Contrôle – Audit
1997/1 (Tome 3), p. 89 -101. http://www.cairn.info/revue -comptabilite -controle -audit –
1997 -1-page -89.htm , accesat în 06.05.2017
4. Chiriac Silviu Cornel Virgil în Managementul Intercultural ,V olumul XVI, Nr. 2 (31),
2014, -„The performance of a Company – financial -accounting approach ”,
http://www.mi.bxb.ro/Articol/MI_31_9.pdf , accesat în 15.05.2017
5. Choffel Denis, Meyssonnier Fran çois, « Dix ans de d ébats autour du B alanced Scorecard
», Comptabilit é – Contr ôle – Audit 2005/2 (Tome 11), p. 61 -81. DOI
10.3917/cca.112.0061, http://www.cairn.info/revue -comptabilite -controle -audit -2005 -2-
page -61.htm , accesat în 05.06.2017
6. Contabilitate de gestiune II, Universitatea de Vest „Vasile Goldiș” Arad 2009, disponibil
online la http://www.scribd.com/doc/91024799/ate -de-Gestiune -II-David -Delia , accesat la
data de 01.05.2017
7. http://www.balancedscorecard.org/BSC -Basics/About -the-Balanced -Scorecard , accesat în
13.05.2017
8. https://hbr.org/2007/07/using -the-balanced -scorecard -as-a-strategic -management -system ,
accesat în 13.05.2017
9. Ionascu Ion, Control de gestiune, http://www.biblioteca –
digitala.ase.ro/biblioteca/carte2.asp?id=105&idb=20 , accesat în 13.05.2017
10. Lepadatu Gheorghe, „Curs Contabilitate de gestiune”, pag 24, disponibil online la
http://file.ucdc.ro/cursuri/F_2_N310_Contabilitate_de_Gestiune_Lepadatu_Gheorghe.pdf ,
accesat la data de 01.06.2017
11. Mănucă Radu, Ioana Topciu „Coordonarea și monitorizarea transporturilor” 2008,
Proiectul Phare TVET RO 2005/017 -553.04.01.02.04.01.03 ,

43
https://ro.scribd.com/document/95058568/Coordonarea -Si-Monitorizarea -Transpor turilor ,
accesat în 13.06.2017