ȘCOALA DOCTORALĂ ÎN ȘTIINłE ECONOMICE [622057]

UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA
FACULTATEA DE ECONOMIE ȘI ADMINISTRAREA AFACERILOR
ȘCOALA DOCTORALĂ ÎN ȘTIINłE ECONOMICE
DOMENIUL CONTABILITATE

Maria Cristina BOȘOTEANU

TEZĂ DE DOCTORAT

Conducător de doctorat
Prof.univ.dr. ConstanŃa IACOB

CRAIOVA
2016

UNIVERSITATEA DIN CRAIOVA
FACULTATEA DE ECONOMIE ȘI ADMINISTRAREA AFACERILOR
ȘCOALA DOCTORALĂ ÎN ȘTIINłE ECONOMICE
DOMENIUL CONTABILITATE

Doctorand: [anonimizat]łE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI
INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

Conducător de doctorat
Prof.univ.dr. ConstanŃa IACOB

CRAIOVA
2016

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
3

ARGUMENTARE

După 1989, procesul lung, dificil, de tranziŃie a R omâniei de la
economia planificată centralizat la o economie de p iaŃă funcŃională a implicat
și o reformă a contabilităŃii. Aceasta a început di n 1991, prin adoptarea legii
contabilităŃii nr. 82/1991, și a parcurs mai multe etape, cea mai mare parte
influenŃate de modele străine – modelul francez la începutul anilor ’90,
modelul angloSsaxon pentru reformele iniŃiate în 19 99.
ConvergenŃa reglementărilor naŃionale cu IFRS repre zintă în
contabilitate, la nivel internaŃional, principala p roblemă și preocupare a
ultimilor 10 ani. La aceasta se adaugă provocările determinate de evoluŃiile
tehnologice, de schimbările socioSculturale, de tur bulenŃele economice,
naŃionale sau globalizate, etc.
Adaptarea și evoluŃia contabilităŃii românești în c ontextul acestor
provocări, considerăm că reprezintă o temă de cerce tare ofertantă, stimulativă
prin dificultatea și complexitatea ei pentru orice cercetător pasionat de
domeniul contabilităŃii.
.

CUVINTE CHEIE:

• Armonizare • InformaŃie contabilă
• Asistarea deciziei • InternaŃionalizare
• Big data • Modelul contabil angloSsaxon
• Cloud Accounting • Modelul contabil continental
• Conformitate • Normalizare
• Contabil tradiŃional • Patrimoniu
• Contabilitate lean • Prag de semnificaŃie
• Contabilitate verde • Principii contabile
• ConvergenŃă • Profesionist contabil
• Cultură naŃională • ReferenŃial contabil
• Directive europene • SituaŃii financiare
• GuvernanŃă corporativă • Standarde internaŃionale de
raportare financiară
• Informare financiar contabilă • Valoare justă

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
4

CUPRINS

Pag.
Listă abrevieri 7

Listă tabele 9

Listă figuri 11

INTRODUCERE 13

Cap.I. INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPR A
CONłINUTULUI INFORMĂRII FINANCIARE 18
1.1. De la un sistem contabil la altul 18
1.1.1. Europenizare și internaŃionalizare prin reglementar e și
normalizare contabilă: definiŃii și delimitări, fac tori de
influenŃă 18
1.1.2. Cadrul conceptual al normelor internaŃionale de inf ormare
financiară 23
1.1.3. EvoluŃia europeană a reglementărilor contabile 26
1.2. IncidenŃa schimbării filozofiei contabile asupra in formării
financiare specifice întreprinderilor românești 29
1.2.1. Cadrul general de reglementare contabilă. Legea
contabilităŃii 29
1.2.2. Principiile generale privind nevoia de normalizare a
sistemului contabil din România 38
1.2.3. Modificări ale legislaŃiei românești pe drumul armo nizării
cu standardele europene și internaŃionale 44
1.2.3.1. Utilitatea unui cadru contabil conceptual
armonizat 44
1.2.3.2. Procesul de armonizare a sectorului privat 49
1.2.3.3. Armonizarea contabilităŃii sectorului public 56
1.3. Concluzii preliminare 61

Cap.II CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA
CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI
INTERNAłIONALIZĂRII 65
2.1. Adoptarea și aplicarea aquisSului comunitar în domeniul
societăŃilor comerciale în România 65
2.2. Rapoartele de analiză a Standardelor și Coduri lor (ROSC) –
diagnostic european și internaŃional al sistemului de
contabilitate românesc 68
2.3. Cadrul guvernanŃei corporative din România î n contextul
contabilităŃii manageriale și al convergenŃei inter naŃionale 73
2.3.1. GuvernanŃa întreprinderii și convergenŃa IAS/IFRS –
determinante în contextul globalizării
73

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
5

2.3.2. GuvernanŃa corporativă și guvernanŃa orga nizaŃională –
teorii, definiŃii, delimitări în contextul converge nŃei
internaŃionale 79
2.3.3. Reglementarea GuvernanŃei Corporative în România 83
2.4. Etapele adoptării IFRS în România. Impactul tr ecerii la IFRS și
dezvoltarea profesioniștilor contabili 85
2.5. Concluzii preliminare 91

Cap.III DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE
REALITATEA INTERNAłIONALĂ. CONTRADICłII, ARMONIZĂRI
ȘI CONFORMĂRI 94
3.1. Simetria și asimetria reglementărilor Uniunii Europene în
raport cu reglementările internaŃionale în domeniul
contabilităŃii 94
3.2. Pendularea informării financiar contabile într e directivele
europene și referenŃialele internaŃionale 100
3.2.1. Redefinirea conceptului de patrimoniu „un p erpetuum
mobile” 100
3.2.2. Alinierea principiilor contabile 104
3.2.3. Informarea contabilă între obiectivitat e (neutralitate) și
subiectivitate 107
3.2.3.1. ContribuŃii ale teoriei informaŃ iei la definirea calităŃii
informaŃiei în procesul de comunicare 107
3.2.3.2. Drumul parcurs de informarea fin anciarScontabilă
la confluenŃa dintre milenii 112
3.3. InternaŃionalizarea și globalizarea contabilit ăŃii – un demers
posibil? Studiu empiric (comparativ și statistic) 121
3.4. Concluzii preliminare 132

Cap.IV VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR
CONTABILI 137
4.1. Retrospectiva unor studii relevante privind vi itorul
contabilităŃii 137
4.1.1. TendinŃe în evoluŃia contabilităŃii ca pr ofesie 138
4.1.2. TendinŃe în cercetarea privind contabilit atea 144
4.1.3. TendinŃe în evoluŃia contabilităŃii ca ac tivitate practică 146
4.1.4. TendinŃe în educaŃia academică din domeni ul contabilităŃii 153
4.2. Contabilitatea încotro? 156
4.3. Studiu empiric privind perspectivele evoluŃiei contabilităŃii și
profesiei contabile in Romania 160
4.3.1. Formularea întrebărilor de cercetare 161
4.3.2. Metodologia de cercetare 161
4.3.2.1. Structura chestionarului 162
4.3.2.2. Stabilirea eșantionului 163
4.3.3. Rezultatele cercetării 164
4.3.4. Limitele cercetării și direcŃii viitoare de cercetare 180
4.4. Concluzii preliminare 182

CONCLUZII, CONTRIBUłII PROPRII ȘI ÎNTREBĂRI 185

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
6
ANEXE 191

BIBLIOGRAFIE 201

DISEMINAREA REZULTATELOR 213

LISTA DE LUCRĂRI ȘTIINłIFICE PUBLICATE 214

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
7

LISTA ABREVIERI

AASB Australian Accounting Standard Board
ACCA Association of Chartered Certified Accountants
AGA Adunarea Generală a Asocia Ńilor/Ac Ńionarilor
ASB Accounting Standard Board
ASF Autoritatea de Supraveghere Financiară
ANAF AgenŃia NaŃională de Administrare Fiscală
BNR Banca NaŃională a României
BVB Bursa de Valori București
CAS Casa de Asigurări de Sănătate
CCRF Consiliul ContabilităŃii și Raportărilor Financiare
CECCAR Corpul experŃilor Contabili și Contabililor Autoriz aŃi din România
CEE Comunitatea Economică Europeană
CGC Cod de GuvernanŃă Corporativă
CICA Canadian Institute of Chartered Accountants
CFA Chartered Financial Analyst®
CNVM Cansiliul Na Ńional al Valorilor Mobiliare
EFRAG European Financial Reporting Advisory Group
FASB Financial Accounting Standards Board
GAAP Generally Accepted Accounting Principles
HG Hotărâre de Guvern
IAESB International Accounting Education Standards Board
IAS International Accounting Standards
IASB International Accounting Standards Board
IASC International Accounting Standards Committee
IES International Education Standards
IPSAS International Public Sector Accounting Standards
NZICA New Zeeland Institute for Chartered Accountants
IFAC FederaŃia InternaŃională a Contabililor
IFRS International Financial Reporting Standards
IMM Întreprinderi Mici și Mijlocii

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
8
ISA International Stadards of Audit
IT Information technology
ITM Inspectoratul Teritorial de Muncă
MFP Ministerul Finan Ńelor Publice
MOOCs Massive Open Online Courses
OECD Organisation for Economic Co Zoperation and Development
OMFP Ordinul ministrului finanŃelor publice
ONU Organiza Ńia Na Ńiunilor Unite
OUG OrdonanŃă de UrgenŃă a Guvernului
RAS Romanian Accounting Standards
ROSC Reports of Observance of Standards and Codes
SUA/USA Statele Unite ale Americii
UE Uniunea Europeană
XBRL eXtensible Business Reporting Language

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
9

LISTA TABELE

Pag.
Tabel 1.1 Diferitele cadre conceptuale ale principalelor orga nisme de
normalizare de influenŃă angloZsaxonă 24
Tabel 1.2 Caracteristicile modelelor contabile angloZsaxone ș i
european continentale 28
Tabel 1.3 FuncŃiile contabilităŃii financiare vs.funcŃiile co ntabilităŃii de
gestiune în sistemul dualist 41
Tabel 1.4 Criterii de implementare a prevederilor Reglementăr ilor
Contabile aprobate de OMFP 94/2001 52
Tabel 1.5 Criterii de mărime pentru implementarea prevederilo r
Reglementărilor Contabile armonizate, aprobate prin
OMFP 1827/2003 54

Tabel 2.1 Sinteza realizărilor înregistrate de România în urm a
recomandărilor ROSC A &A 2003 70

Tabel 3.1 Etapele parcurse de Directivele europene 97
Tabel 3.2 Prezentarea comparativă a principiilor directivei a IVZa și
directivei 34/2013 99
Tabel 3.3 Argumente pro și contra privind conceptul de patrim oniu 101
Tabel 3.4 Tabloul comparativ al principiilor contabile: cadru general,
reglementări 104
Tabel 3.5 Tabloul comparativ al opticii juridice și economice 114
Tabel 3.6 Tabloul comparativ al anexelor și notelor explicati ve la
situaŃiile financiare 119
Tabel 3.7 Tabloul comparativ al cadrului conceptual 123
Tabel 3.8 Tabloul punctajelor acordate în funcŃie de
conformitatea dintre referenŃiale 127
Tabel 3.9 Tabloul corelaŃiei IFRS – Directiva 34/2013 a CEE 128
Tabel 3.10 Tabloul corelaŃiei IFRS – OMFP 1802/2014 129
Tabel 3.11. Tabloul corelaŃiei Directiva 34/2013 – OMFP 1802/20 14 130

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
10

Tabel 4.1 TendinŃe în transformarea mediului de afaceri și a
profesiei contabile 140
Tabel 4.2 Contabilul tradiŃional vs contabilul modern 146
Tabel 4.3 Factorii care vor determina transformarea practicil or
contabile 147
Tabel 4.4 Impactul estimat al factorilor determinanŃi ai schi mbării
practicilor contabile 148
Tabel 4.5 Intensitatea interacŃiunilor cultură naŃionalăZsist em
contabil 151
Tabel 4.6 Structura eșantionului în funcŃie de gen 164
Tabel 4.7 Procentul femeilor angajate în activităŃi contabile 164
Tabel 4.8 Structura eșantionului pe grupe de vârstă 165
Tabel 4.9 DistribuŃia respondenŃilor în funcŃie de tipologia și
dimensiunea organizaŃiilor în care lucrează 167
Tabel 4.10 Avantajele și dezavantajele profesiei contabile 167
Tabel 4.11 Sinteza răspunsurilor privind cea mai importantă
problemă profesională 169
Tabel 4.12 Sinteza răspunsurilor la întrebarea ” CredeŃi că pe termen
mediu (următorii 3Z5 ani) dimensiunea etică a
profesionistului contabil din România va fi mai
importantă?” 169
Tabel 4.13 Principalele atribuŃii ale departamentului contabil 170
Tabel 4.14 Utilitatea informaŃiei contabile pentru diferitele categorii
de stakeholderi 171
Tabel 4.15 Utilitatea informaŃiei contabile pentru manageri 172
Tabel 4.16 Testul Fischer exact utilitateZvârsta respondentului 176

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
11

LISTA FIGURI

Pag.
Figura 1.1 Diagrama de structură a IASB 22
Figura 1.2 Categorii de utilizatori ai situaŃiilor financiare 31
Figura 1.3 Tipologii ale normalizării contabile 39
Figura 1.4 ParticipanŃii în procesul de implementare IFRS 49

Figura 2.1 Structura aquisZului comunitar în materia societăŃil or
comerciale 66
Figura 2.2 Acte normative cu relevanŃă comunitară adoptate în
perioada 2001Z2003 67
Figura 2.3 Caracteristicile calitative ale informaŃiei contabi le 75
Figura 2.4 Sistemul de conducere MONIST 76
Figura 2.5 Sistemul de conducere DUAL 77
Figura 2.6 Procesul de dezvoltare și implementare a IFRS 90

Figura 3.1 Caracteristicile calitative ale informaŃiilor conta bile în
viziunea FASB 109
Figura 3.2 Ierarhie a criteriilor calitative ale informaŃiei c ontabile 110
Figura 3.3 Schema sistemului contabil global 122
Figura 3.4 Imaginea sinoptică a gradului de internaŃionalizare și
globalizare a contabilităŃii 127
Figura 3.5 CorelaŃia încrucișată IFRS – Directiva 34/2013 a CE E 128
Figura 3.6 CorelaŃia încrucișată IFRS – OMFP 1802/2014 129
Figura 3.7 CorelaŃia încrucișată Directiva 34/2013 – OMFP
1802/2014 130
Figura 3.8 Testul de viabilitate al gradului de corespondenŃă dintre
variabilele măsurate 131
Figura 4.1 Stereotipuri privind profesia contabilă 139
Figura 4.2 Scenarii privind rolul profesiei contabile 142
Figura 4.3 DeterminanŃii societali ai schimbării practicilor c ontabile 149
Figura 4.4 Impactul culturii naŃionale asupra sistemului conta bil 151
Figura 4.5 Valorile dimensiunilor culturale pentru România (co nform 152

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
12
modelului lui Hofstede)
Figura 4.6 Modelul de afaceri al universităŃii clasice 155
Figura 4.7 Model de afaceri pentru servicii educaŃionale inclu zând
MOOCs 155
Figura 4.8 DirecŃii de dezvoltare a contabilităŃii 159
Figura 4.9 Structura eșantionului pe grupe de vârstă 165
Figura 4.10 Structura eșantionului în funcŃie de studii 165
Figura 4.11 Structura eșantionului în funcŃie de experienŃa în
domeniul contabilităŃii 166
Figura 4.12 Nivelul de familiarizare cu IFRSZurile 173
Figura 4.13 Factorul determinat al aplicării IFRS în organizaŃi ile în
care activează respondenŃii 174
Figura 4.14 Principalele avantaje ale implementării IFRS (respo ndenŃi
din organizaŃii care aplică) 174
Figura 4.15 Probleme în implementarea IFRS (respondenŃi din
organizaŃii
care aplică) 175
Figura 4.16 Probleme în implementarea IFRS (respondenŃi din
organizaŃii care nu aplică) 177
Figura 4.17 Probleme privind absolvenŃii actuali în domeniul co ntabil 178
Figura 4.18 ImportanŃa dobândirii de către profesioniștii conta bili a
unor competenŃe în domeniul informatic/al noilor
tehnologii informaŃionale 179
Figura 4.19 Opinia profesioniștilor contabili cu privire la pos ibilitatea
înlocuirii raŃionamentului profesional cu noile teh nologii
informaŃionale 180

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
13

INTRODUCERE

”Tot pământul avea o singură limbă și aceleași cuvi nte. Pornind ei înspre răsărit, au
dat peste o câmpie în Ńara Sinear; și au descălecat acolo. Și au zis unul către altul:
«Haidem să facem cărămizi și să le ardem bine în fo c.» Și cărămida leZa Ńinut loc de
piatră, iar smoala leZa Ńinut loc de var. Și au mai zis: «Haidem să ne zidim o cetate
și un turn al cărui vârf să atingă cerul și să ne f acem un nume, ca să nu fim
împrăștiaŃi pe toată faŃa pământului!» Domnul SZa c oborât să vadă cetatea și turnul
pe careZl zideau fiii oamenilor. Și Domnul a zis: « Iată, ei sunt un singur popor și toŃi
au aceeași limbă; și iată de ce sZau apucat; acum n imic nu iZar împiedica să facă tot
ce șiZau pus în gând. Haidem să Ne coborâm și să l e încurcăm acolo limba, ca să
nuZși mai înŃeleagă vorba unii altora!» Și Domnul i Za împrăștiat de acolo pe toată
faŃa pământului; așa că au încetat să zidească ceta tea. De aceea cetatea a fost
numită Babel, căci acolo a încurcat Domnul limba în tregului pământ, și de acolo iZa
împrăștiat Domnul pe toată faŃa pământului.” ( Geneza 11: 1U9 )

Contabilitatea, percepută ca un limbaj al mediului de afaceri, este o
necesitate socioSeconomică a comunită ții interna ționale de afaceri și va deveni
un instrumentScheie în dezvoltarea strategică a ori cărei organizaŃii.
Din păcate, însă, foarte multă vreme contabilitatea a fost transformată
de către contabilii din lumea întreagă întrSun turn Babel. Globalizarea
economică, dezvoltarea tehnologiilor informaŃionale (a internetului în special)
au „forŃat” coborârea din turn și, spre deosebire d e urcare, „la coborâre criza
de timp presează” 1.
Comunitatea economicoSfinanciară din întreaga lume recunoaște nevoia
existen ței unui set de standarde unic, care să asigure un g rad ridicat de
transparen ță și comparabilitate, aceasta fiind dorin ța mutuală a tuturor
stakeholderilor contabilităŃii. SSar asigura astfel o mai mare acurateŃe în
analiza financiară a întreprinderilor, care ar pute a duce la un transfer mai
eficient al capitalului, datorită gradului de încre dere crescut pe care lSar avea
investitorii. Nu în ultimul rând, utilizarea unui s ingur set de standarde ar
putea determina scăderi de costuri, prin eliminarea serviciilor de retratare,
convertire și reconciliere dintrSun set de standard e în altul a situa țiilor
financiare ale întreprinderilor ce operează în zone geografice diferite.
Dacă singura diferen ță dintre țări ar fi modul de în țelegere al aplicării
unor norme contabile, atunci o simplă traducere a a cestora ar fi suficientă
pentru a face ca raportările să fie în țelese și interpretate în mod universal.
Însă fiecare țară are o serie de variabile specifice de natură po litică, legislativă,
economică, socială, culturală etc. care își pun amp renta asupra sistemului

1 Matiș, D., Moraru, M, Domil, A. – ParticularităŃi privind implicaŃiile fiscale ale TVA în cazul
tranzacŃiilor intracomunitare, în volumul ConferinŃ ei InternaŃionale „Competitivitate și inovare
în economia cunoașterii”, 25S26 septembrie 2015, Ch ișinău, pp. 28S34.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
14
contabil, conducând la transpuneri în practică dife rite a relativ acelorași
principii de bază.
În ce măsură contabilii vor putea trece peste difer enŃele multiple dintre
ei, în primul rând de context în care activează, și vor reuși să se „înŃeleagă” în
următorii ani?, vor reuși aceștia să coboare din „t urnul de fildeș” și să se facă
înŃeleși și de către outsiderii profesiei interesaŃ i de informaŃia contabilă?,
diferitele categorii de standarde contabile pot fac e mai mult decât să
transforme contabilitatea întrSo limbă esperanto, c reaŃie artificială, privită ca o
ciudăŃenie?, poate contabilitatea românească să ado pte acest limbaj comun
prefigurat? sunt doar câteva întrebări la care vom căuta răspuns pe parcursul
cercetării noastre.
Ne aflăm la începutul secolului XXI, secol în care trecutul este oarecum
uitat, tendin ța fiind de focalizare asupra viitorului, dinamica f iind
caracteristica principală a majorită ții domeniilor vie ții sociale. Cu toate
acestea, la nivel interna țional se manifestă din ce în ce mai mult preocupări
legate de cercetarea doctrinelor și practicilor con tabile din perspectivă istorică,
evolutivă.
Cunoașterea trecutului ne poate ajuta să în țelegem prezentul și să
anticipăm viitorul, astfel că analiza evolu ției istorice a contabilită ții este foarte
importantă nu numai pentru a putea face estimări și predic ții, ci și pentru că
dezvoltarea va fi astfel mult mai consistentă, atât din punct de vedere teoretic
cât și practic, dacă vom avea ca punct de plecare n u numai prezentul, dar și
trecutul.
Pe acest fundal, scopul tezei de doctorat este acela de a determina
gradul de armonizare a contabilită ții și profesiei contabile din România cu
cerin țele apărute în contextul europenizării și interna ționalizării, obiectivul
fundamental fiind identificarea direc țiilor de dezvoltare și modalită țile de
atingere a acestora. Este o temă motivantă și ofert antă pentru orice
profesionist contabil. Având în vedere importan ța obiectivului enun țat, pentru
atingerea lui vom derula cercetarea sprijininduSne pe o serie de obiective
par țiale, grupate în două categorii:
a) obiective cu caracter teoretic
• definirea cadrului conceptual general și identifica rea influen ței
asupra cadrului de reglementare a contabilită ții românești;
• determinarea impactului evolu ției filozofiei contabile asupra
informa ției și informării financiarScontabile;
• identificarea conexiunilor între na ționalSeuropeanSinterna țional în
contextul globalizării economiilor și inciden ța asupra evolu ției
sistemelor contabile și a standardizării;
• eviden țierea unor perspective de dezvoltare a profesiei co ntabile din
România și a măsurilor ce trebuie întreprinse pentr u racordarea
contabilită ții românești cu tendin țele manifeste pe plan interna țional.
b) obiective cu caracter aplicativ
• analiza comparativă a cadrelor conceptuale na ționalSeuropeanS
interna țional (paralelă între OMFP 1802 S Directiva 34/2013 – IFRS)
pentru identificarea gradului de interna ționalizare a contabilită ții;

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
15
• realizarea unor corela ții încrucișate între normele na ționale și cele
interna ționale în scopul eviden țierii gradului de conformitate a
acestora;
• depistarea percep ției pe care o au profesioniștii contabili din
România relativ la rolul și imaginea profesiei în s ocietate, dar și a
factorilor ce pot modifica acest statut în viitorul apropiat.
Pentru realizarea scopului propus de teza de docto rat cu titlul ” Tendin țe
de dezvoltare a contabilită ții românești în contextul europenizării și
interna ționalizării ” se vor avea în vedere următoarele axe de cercetare :
determinarea inciden ței schimbării filozofiei contabile asupra
con ținutului informării contabile;
descrierea evolu ției cadrului de reglementare din România, în
demersurile de europenizare și interna ționalizare;
realizarea unor paralelisme între reglementările na ționale și cele
interna ționale, cu eviden țierea contradic țiilor, armonizărilor și
asimetriilor;
identificarea modalităŃilor în care profesioniștii contabili din
România percep și se raportează la tendinŃele de ev oluŃie ale
contabilităŃii ca profesie, ca domeniu de educaŃie și cercetare, ca
activitate practică.

Prima axă de cercetare va avea rolul să creeze cadrul conceptual și
motiva țional al cercetării și se va fundamenta pe o analiz ă epistemologică.
Varietatea evenimentelor la nivel internaŃional con jugată cu
multitudinea de influenŃe culturale, juridice, soci ale sau politice a condus la
dezvoltarea sistemelor contabile, reglementărilor c ontabile și practicilor de
înregistrare și raportare diferite de la o Ńară la alta. ExistenŃa a trei cadre
conceptuale (naŃional, european și internaŃional) s Sa dovedit a fi o frână în
calea dezvoltării pieŃelor financiare, aspect care a ridicat problema unei
apropieri conceptuale între acestea mergând pe firu l armonizare, convergenŃă,
conformitate. În acest context, vom analiza posibil itatea adoptării și
implementării unui cadru de referin ță standardizat, care să limiteze diferen țele
dintre practicile contabile utilizate în diferite țări.
Problematica inciden ței schimbării filozofiei contabile va fi studiată pe
trei planuri diferite: cercetarea cadrului general de reglementare, principii
generale privind normalizarea contabilă și modifică rile legisla ției românești.
Prin prisma tendin ței de anticipare și orientare către ce va urma, am
considerat că modul cel mai bun de a prezice viitor ul este construirea lui, iar
acest lucru este imposibil fără existen ța unei funda ții, reprezentată de trecut.
Astfel, în ultima parte vom analiza această evolu ție, segmentată în
etape, în ideea de a ne face o imagine cu privire l a cum a arătat sistemul
contabil românesc, modul în care sSa transformat, c e modificări sunt în curs
și ce nivel de evolu ție a fost atins la momentul actual, pentru a în țelege mai
ușor prezentul și a fi în măsură să trasăm cele mai potrivite direc ții de
dezvoltare.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
16
A doua axă de cercetare va fi rezervată descrierii cadrului legislativ
necesar înscrierii sistemului contabil românesc pe linia europenizării și
interna ționalizării.
Vom porni de la etapizarea adoptării aquisSului com unitar, ce a decurs
ca o obliga ție juridică a calită ții de stat candidat la statutul de membru al
Uniunii Europene și vom încerca să realizăm o sinte ză a progreselor
înregistrate de România în urma rapoartelor de anal iză ROSC A&A 2003 și
2008, eviden țiind recomandările care ar impacta semnificativ evo lu ția
sistemului contabil în ansamblu.
Nu vom pierde din vedere nici analiza progreselor s istemului contabil
românesc și ale legisla ției aferente în contextul implementării Standardelo r
Interna ționale de Raportare Financiară (IFRS).
Cea deUa treia axă a cercetării știin țifice va fi destinată prezentării
deschiderii contabilită ții na ționale spre realitatea interna țională.
În prima parte vom descrie fiecare referen țial în individualitatea lui, cu
simetrii și asimetrii fa ță de celelalte, realizând apoi un studiu comparativ între
cele trei referenŃiale.
Vom analiza cadrul conceptual IFRS versus cadrul co nceptual european
bazat pe Directiva 34/2013 și cadrul conceptual naŃ ional descris de OMFP
1802/2014.
În urma acestor analize vom încerca să stabilim gra dul de conformitate
al contabilităŃii românești cu directivele europene și cu standardele
internaŃionale, dar și consensul dintre acestea.
A patra axă de cercetare o vom dedica unui studiu empiric privind
evolu ția contabilită ții din România, în încercarea de a identifica tendi n țele
principale care o vor marca în următorii ani.
În prima parte vom realiza o retrospectivă a studii lor relevante privind
viitorul contabilită ții pentru a evidenŃia tendin țele de evolu ție în optica
teoreticienilor. Pentru aceasta vom investiga încru cișat literatura străină
relevantă și vom verifica în ce măsură principalele aspecte tratate și reliefate
de aceasta se regăsesc abordate și în literatura ro mână.
Concluziile studiului literaturii de specialitate v or fi integrate întrSun
chestionar aplicat pe un eșantion de profesioniști contabili din România.
Problemele care sunt vizate pentru a fi analizate p rin intermediul anchetei
prin sondaj sunt: satisfacŃia individuală, utilitat ea și prestigiul social al
profesiei; rolul profesioniștilor contabili în orga nizaŃiile românești;
formalizarea cu noile tehnologii ce pot fi implemen tate în practica contabilă;
gradul de cunoaștere a IFRSSurilor și evaluarea pos ibilităŃilor de implementare
în organizaŃiile din România.
Suntem conștienŃi de faptul că problematica armoniz ării contabilităŃii
românești cu cerinŃele impuse de europenizare și in ternaŃionalizare a fost
destul de studiată în perioada ultimilor 10 ani. St udiul nostru își propune o
trecere în revistă a acestora și, ca element person al, vom lua în considerare în
analiză și factori mai puŃin studiaŃi – impactul no ilor tehnologii, criza de
imagine a profesiei determinată de scandalurile fin anciare și criza economică
prelungită, aspecte culturale (cultură organizaŃion ală, cultură naŃională).
Studiul nostru va fi conceput preponderent ca exploratoriu și
descriptiv și, întrSo anumită măsură, explicativ și chiar predictiv , prin

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA
17
identificarea unor tendinŃe care se vor manifesta l a nivelul contabilităŃii în
plan global și în România, în special. Cercetarea v a avea în vedere atât
aspecte diacronice, cât și pe cele sincronice problematicii studiate.
În detaliu, strategia de cercetare utilizată va int egra etapele specifice
descrise în literatura de specialitate: familiariza rea cu domeniul de studiu și
definirea domeniului de cercetare; explorarea subie ctului prin anchete
preliminare; culegerea de date prin intermediul che stionarului; dezvoltarea
ipotezelor de lucru în legătură cu datele culese (f aza exploratorie); analiza
datelor și formularea concluziilor; formularea unor recomandări pentru
direcŃii viitoare de cercetare.
Metodologia de cercetare va exprima o împletire armonioasă între
principalele metode de cercetare, respectiv cerceta rea calitativă și cercetarea
cantitativă. În ceea ce privește dimensiunea calitativă , cercetarea noastră se
va baza pe două metode: studiul bibliografic și inducŃia (demersul
metodologic prin care se poate face trecerea de la premise individuale la
concluzii generale). În ceea ce privește metodele cantitative , vom apela pe
parcursul cercetării la: anchete prin chestionar, indici statistici, corelaŃ ii
și analize factoriale .
Suportul informaŃional al tezei va fi reprezentat de lucrări de referinŃă
atât din literatura de specialitate autohtonă cât ș i din cea internaŃională, de
acte normative aplicabile, standarde internaŃionale specifice tematicii
studiate, date statistice culese și prelucrate, pre cum și diverse siteSuri.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

18

Capitolul 1
INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE
ASUPRA CONłINUTULUI INFORMĂRII FINANCIARE

În ultimii 45 de ani peisajul economic sSa schimba t sub impactul
progresului tehnologic care a facilitat circulaŃia persoanelor și a bunurilor
determinând astfel internaŃionalizarea fluxurilor de capital.
Globalizarea pieŃelor financiare a generat o schim bare profundă a
modului de funcŃionare, un rol decisiv revenind inv estitorilor angloSsaxoni.
InternaŃionalizarea schimburilor financiare sSa co nfruntat rapid cu
specificul naŃional al reglementărilor contabile ca re ofereau informaŃii opace,
iar lipsa de inteligibilitate și comparabilitate a constituit un obstacol în calea
dezvoltării pieŃelor financiare. ÎntrSun astfel de moment a apărut necesitatea
armonizării normelor contabile și care a culminat c u adoptarea standardelor
internaŃionale de contabilitate.
Având în vedere tendinŃele de dezvoltare a contabi lităŃii românești în
contextul europenizării și internaŃionalizării aces teia, în încercarea de a releva
actualitatea temei și domeniului de cercetare din c adrul tezei de doctorat,
aducem în discuŃie în primul rând unele aspecte ref eritoare la schimbările de
filozofie contabilă aflate întrSun stadiu evolutiv.

1.1.De la un sistem contabil la altul

Varietatea evenimentelor la nivel internaŃional con jugată cu
multitudinea de influenŃe culturale, juridice, soci ale sau politice a condus la
dezvoltarea sistemelor contabile, reglementărilor c ontabile și practicilor de
înregistrare și raportare diferite de la o Ńară la alta.
ExistenŃa a trei cadre contabile conceptuale (naŃio nale, europene și
internaŃionale) sSa dovedit a fi o frână în calea d ezvoltării pieŃelor financiare,
aspect care a ridicat problema unei apropieri conce ptuale între acestea
mergând pe filiera armonizare, convergenŃă, conform itate.

1.1.1. Europenizare și internaŃionalizare prin reglementar e și
normalizare contabilă: definiŃii și delimitări, fac tori de influenŃă

Dezvoltarea contabilităŃii este indisolu bil legată de aceea a societăŃii,
putând afirma că, fiecare pas făcut în a deveni un sistem coerent de evaluare
și evidenŃiere a operaŃiunilor economicoSfinanciare , a fost precedat de evoluŃia
cerinŃelor tot mai variate ale economiei mondiale.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

19
Astfel, cunoașterea situaŃiei elementelo r de activ și pasiv, atât la nivel
macroeconomic cât și microeconomic, care se realize ază prin intermediul
contabilităŃii, a devenit primordială.
Principalele fenomene care guvernează pr ocesul reformei contabile
contemporane la nivel mondial sunt: normalizarea, armonizarea,
convergenŃa, conformitatea și internaŃionalizarea , ele acŃionând atât în
mod individual, cât și interconexat.
Normalizarea contabilă cunoaște diferite interpretări deSa lungul
timpului, dar în esenŃă sensul care trebuie dat est e acela de standard, de
obligaŃie mai mult sau mai puŃin strictă impusă pra cticii contabile.
F. Sîrbu 2, trecând în revistă definiŃiile date de mai mulŃi autori români
și străini, constată că „normalizarea contabilă est e un proces de elaborare și
aplicare de norme, reguli și principii în același s paŃiu geopolitic, care are ca
obiectiv obŃinerea de informaŃii contabile omogene, deci comparabile”.
Trebuie să facem însă distincŃie între reguli, reg lementări și
standardizare sau normalizare deoarece, în timp ce regulile presupun punerea
în aplicare și monitorizarea normelor de contabilit ate în cadrul unor zone
geopolitice mai mult sau mai puŃin extinse (Ńară, r egiune geopolitică, nivel
internaŃional), reglementarea reprezintă forma în c are se prezintă o anumită
normă și care se dezvoltă în cadrul spaŃiului naŃio nal.
Însăși conceptualizarea normalizării contabile ne o feră imaginea
unor diferenŃe de prezentare, înŃelegere și aplicar e a ceea ce numim întrX
un cuvânt standardizare, de unde și demersurile înr egistrate pe linia
armonizării, convergenŃei sau conformităŃii contabi le care creează cadrul
internaŃionalizării.
Armonizarea contabilă este procesul prin care sunt perfecŃionate regulil e
sau normele contabile, respectiv procesul de corela re și standardizare a
cadrului contabil conceptual, având ca obiectiv red ucerea diferenŃelor dintre
practicile contabile existente, prin creșterea comp arabilităŃii și compatibilităŃii
lor.
ConvergenŃa contabilă este procesul prin care normele contabile sunt
elaborate astfel încât aplicarea lor să conducă spr e același scop sau finalitate,
prin evidenŃierea similitudinii dintre naŃionalSreg ionalSinternaŃional, obiectivul
final fiind implementarea referenŃialului internaŃi onal la nivel mondial.
Conformitatea contabilă este procesul care conduce la concordanŃa
reglementărilor naŃionale cu anumite reguli prestab ilite, emise de organisme
regionale/internaŃionale de normalizare contabilă.
InternaŃionalizarea contabilităŃii își are origini le în intenŃiile de
convergenŃă și armonizare internaŃională a principi ilor, bazelor, regulilor,
normelor și practicilor contabile, în prezent manif estânduSse tot mai mult
diverse constrângeri în sfera naŃionalului, în favo area unei globalizări în
domeniul contabilităŃii, din care să rezulte creare a sistemului modern al
acesteia.
Crearea de întreprinderi multinaŃionale, internaŃi onalizarea economică
și culturală sunt fenomene ce duc la formarea conceptului de piaŃă unică,

2 Sîrbu, F. – Sistemul contabil românesc, 2008. Accesat la: http://www.tex.tuiasi.ro/
biblioteca/carti/CURSURI/Asist.%20Dr.%20Florentina% 20Sirbu/SISTEMUL%20CONTABIL%
20ROMANESC.pdf.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

20
acest lucru necesitând reglementări aproape identic e în fiecare stat, context în
care normalizării contabile îi revin următoarele ob iective mai importante:
• exercitarea unui control social asupra producŃiei d e informaŃii contabile;
• comparabilitatea în timp și spaŃiu a informaŃiilor financiare oferite
utilizatorilor externi;
• alocarea mai bună a resurselor publice și elaborare a unor statistici
naŃionale.
Normalizarea contabilă acŃionează în două planuri separate, dar
interconectate: naŃional și internaŃional. Inevitab il apar diferenŃe între
normalizarea realizată de organismele contabile int ernaŃionale și normalizarea
contabilă naŃională/regională. Aceste diferenŃe sun t determinate de factori
precum 3: cultura, sistemul juridic, sistemul de impunere, anumite condiŃii
economice specifice (spre exemplu nivelul inflaŃiei ), activismul organizaŃiilor
profesionale etc.
Procesele de armonizare/convergenŃă contabilă inte rnaŃională au în
vedere tocmai atenuarea diferenŃelor dintre regleme ntările contabile naŃionale,
prin aducerea la un numitor comun a elementelor dez voltate de tipurile
diferite ale normalizării. Prin acest proces, norme le diferite sau chiar
divergente de la o Ńară la alta, sunt perfecŃionate pentru a deveni comparabile,
obiectivul fiind creșterea eficienŃei tranzacŃiilor internaŃionale și dorinŃa de a
unifica condiŃiile concurenŃiale dintre Ńări. Apreciem că prin acest proces
multitudinea de caracteristici ale procesului conta bil trebuie abordată ca un
tot unitar, între care să existe legături de interco ndiŃionare reciprocă.
Mondializarea economiilor, cerinŃele specifice ale utilizatorilor situaŃiilor
financiare, procesul de extindere a Uniunii Europen e și fenomenul de
globalizare a pieŃelor de capital în general, sunt cauze ale necesităŃii
normalizării și armonizării contabile.
Managerii societăŃilor multinaŃionale consideră că este foarte
importantă conformarea cu necesităŃile și solicităr ile utilizatorilor,
armonizarea având ca obiect și organizarea regulilo r de funcŃionare a
informaŃiei contabile pentru optimizarea comunicări i dintre sistemul intern și
cel extern.
Rezultă că producŃia, prezentarea și difuzarea inf ormaŃiei contabile sunt
procese ce trebuie reglementate juridic. De asemene a, optimizarea
comunicării financiare presupune și controlul rapor tului cantitate S
calitate/preŃ în ceea ce privește informaŃiile conta bile.
Armonizarea, convergenŃa și normalizarea contabilă sunt necesare
datorită diversităŃii agenŃilor economici care cont ribuie la definirea ofertei sau
cererii de informaŃii contabile și datorită dezechi librelor care pot exista între
ofertă și cerere, normalizatorii trebuind să găseas că soluŃii pentru
preîntâmpinarea acestor dezechilibre.
O problemă fundamentală a armonizării/convergenŃei contabile este
determinată și de nota de credibilitate acordată co ntabilităŃii, care pornește de
la situaŃia în care aceeași societate, în Ńări dife rite, publică imagini diferite ale
mărimii capitalurilor și rezultatelor, pentru aceea și perioadă, din cauza
conformării regulilor în vigoare dintrSo Ńară sau a lta. În acest context, putem
spune că armonizarea este un fenomen pozitiv, determinat de evoluŃia

3 Nobes, C., Parker, R. H. – Comparative international accounting , Pearson Education, 2008.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

21
economilor și a contabilităŃii.
Există și probleme, sau chiar dezavantaje ale proc esului de armonizare
a normalizării în următorul sens:
• apar rupturi în echilibrele sociale, deoarece nu Ńi ne seama de
specificitatea normelor contabile din fiecare Ńară, costurile
implementării ei fiind prea mari pentru societăŃile mici, în timp ce
beneficiile revin mai ales societăŃilor mari;
• trebuie definit mai clar spaŃiul de manifestare, și anume dacă trebuie
aplicată tuturor societăŃilor sau doar celor care t rec de un anumit prag,
ori sunt cotate la bursă.
Putem afirma că armonizarea/convergenŃa poate fi realizată complet
doar în condiŃiile unui echilibru între mediul econ omic și cel social. Chiar
dacă impunerea normelor poate fi realizată și în mo d forŃat, reglementat, în
virtutea unor texte legale (legi, ordonanŃe, etc), validarea socială a acestora
este benefică întrSo societate democratică.
Pe plan mondial au apărut numeroase organisme care se ocupă de
organizarea și funcŃionarea contabilităŃii în gener al, însă în materie de
armonizare contabilă cele mai importante sunt: IASB4 (Consiliul Standardelor
InternaŃionale de Contabilitate) și IFAC 5 (FederaŃia InternaŃională a
Contabililor), ambele fiind puternic influenŃate de organizaŃia americană de
normalizare contabilă, FASB.
Astăzi, standardele emise de IASB se aplică în cir ca 143 jurisdicŃii din
tot atâtea Ńări, modul de aplicare pentru fiecare Ń ară fiind detaliat în profilul 6
fiecăreia, pe siteSul IASB. Primele proiecte ale Ca drului general al IASB aveau
o viziune mai largă, vizând o analiză globală a inf ormaŃiilor financiare externe,
însă eforturile sale sSau concretizat în special as upra situaŃiilor financiare.
Arhitectura Cadrului general al IASB cuprinde 110 p aragrafe și
detaliază următoarele aspecte:
• obiectivul situaŃiilor financiare;
• caracteristicile de calitate ale acestora;
• structura situaŃiilor financiare;
• recunoașterea elementelor situaŃiilor financiare;
• sistemele de evaluare;
• conceptele de capital și de menŃinere a capitalului .
Componentele structurii globale a FundaŃiei IFRS, s ub oblăduirea căreia
funcŃionează Consiliul de Standarde InternaŃionale de Contabilitate (IASB),
sunt prezentate în figura 1.1.

4 International Accounting Standard Boards este un o rganism ce funcŃionează sub
coordonarea fundaŃiei IFRS care a fost creată în ma rtie 2001 în SUA. Responsabilitatea
exclusivă a IASB este stabilirea standardelor inter naŃionale de contabilitate (IFRSSuri). IASB a
înlocuit IASC (International Accounting Standards C ommittee), organizaŃie ce fusese înfiinŃată
în anul 1973.
5 Fondată în octombrie 1977, la Munchen, cu ocazia C ongresului Mondial al Contabililor,
organizaŃia a fost creată pentru a întări profesia contabilă prin contribuŃia sa la dezvoltarea
unor standarde de înaltă calitate, facilitarea cola borării între diferite organisme de profil.
Conducerea IFAC este asigurată de Secretariatul Gen eral cu sediul în New York, staffSul său
fiind format din profesioniști contabili din întrea ga lume. (http://www.ifac.org/aboutS
ifac/organizationSoverview)
6 http://www.ifrs.org/UseSaroundStheSworld/Pages/Jur isdictionSprofiles.aspx

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

22
Sursa: http://www.iasplus.com/en/resources/ifrsf/ov erview
Figura nr. 1.1. Diagrama de structură a IASB

ExistenŃa unei multitudini de factori sociali, juridi ci și economici,
precum și a unor utilizatori diferiŃi ai situaŃiilo r financiare de la o Ńară la alta,
au dus la folosirea unei diversităŃi de concepte și definiŃii pentru detalierea
elementelor conŃinute de situaŃiile financiare, fiind afectat inclusiv domeniul
de aplicare al informaŃiilor prezentate în cadrul aces tora.
Obiectivul principal al Consiliului pentru Standard e InternaŃionale de
Contabilitate este acela de a atenua aceste diferen Ńe și de a armoniza
reglementările privind întocmirea situaŃiilor financ iare. Cadrul general
conceptual al IASB stabilește conceptele ce trebuie respectate la întocmirea și
prezentarea situaŃiilor financiare, însă nu definește standarde și nici nu
primează faŃă de un IFRS specific unei situaŃii anume.
Armonizarea internaŃională este strâns legată de g lobalizare. Sub
influenŃa intensificării acestui fenomen ultimele dec enii din secolul trecut sS
au caracterizat prin evoluŃii deosebite în planul d ezvoltării economice.
Globalizarea a devenit un concept la modă utilizat nu numai de specialiștii în
economie, dar și de massSmedia, politicieni ori cercetători .
Așa cum am mai spus, armonizarea este termenul co nsacrat în
contabilitatea internaŃională, pentru a desemna aten uarea diferenŃelor dintre
reglementările contabile internaŃionale. Ea trebuie delimitată însă de noŃiunea
de normalizare, care presupune mai degrabă o uniformi zare totală a regulilor.
Astfel, armonizarea presupune existenŃa unui reper no rmativ, în cazul nostru
internaŃional, către care să se orienteze eforturile naŃionale de normalizare
contabilă. Absolut necesară pe fondul globalizării, ar monizarea contabilă a
întâmpinat probleme de acceptabilitate în mai toate Ńările (puŃine state au
adoptat integral normele contabile internaŃionale, “ armonizânduSși” total
normele naŃionale).
Procesul de normalizare internaŃională a contabili tăŃii este favorizat de
numește
raportează recomandă

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

23
mai multe tipuri de factori, ce se regăsesc atât în mediul intern cât și în cel
extern al activităŃii unei întreprinderi. Cei inter ni influenŃează în special
modul de finanŃare a activităŃii întreprinderii, cei externi pot fi de natură
economică, politica, juridică, socială sau culturală, î nsă există și factori
micști, care vizează reglementarea raportului dintre contabilitate și fiscalitate.
Printre cei care exercită însă o presiune foarte mare în favoarea normalizării și
armonizării contabile, enumerăm:
• extinderea Uniunii Europene, fapt care duce la creșt erea numărului de
societăŃi multinaŃionale interesate de existenŃa unui r eferenŃial unic;
• globalizarea tot mai accentuată a economilor și con centrarea
capitalurilor prin (re)gruparea întreprinderilor ce desfășoară activităŃi
similar sau diferite;
• concurenŃa în creștere pe pieŃele de capital și globali zarea acestora;
• nevoia de transparenŃă internaŃională a informaŃiilo r financiarS
contabile.

1.1.2.Cadrul conceptual al normelor internaŃionale de
informare financiară

Fundamentele normalizării din Ńările angloSsaxone s unt grupate întrSun
document numit cadru conceptual pe care organismele de normalizare leSau
adoptat treptat ca răspuns la nevoia de concepte specifice no rmalizării.
Elaborarea cadrului conceptual se bazează pe așaSzi sele teorii a priori
dezvoltate în anii 1950 de autorii R. Chambers și R. Mattessich ca răspuns la
abordările inductivSpredictive comune acelei perioade.
Așa cum sublinia M.J.R. Gaffikin (2003) 7, munca întreprinsă în
perioada anilor '50 a avut ca obiect îmbunătăŃirea practicilor contabile și prin
acestea îmbunătăŃirea calităŃii informaŃiilor care rezu ltă.
În 1975, Consiliul pentru Standarde Contabile (ASB) prezintă un proiect
de cadru conceptual “Raportul de Corporate” care eș uează astfel că,
americanii sunt primii care oferă un cadru conceptua l recunoscut. Prin
urmare celelalte Ńări imită Statele Unite furnizând organelor normalizatoare
un cadru contabil care nu le aparŃinea. Ne referim l a Consiliul pentru
Standarde Contabile Australiene (AASB), Institutul C anadian pentru Norme
Contabile (CICA), Institutul Contabililor AutorizaŃi din Noua Zeelandă (NZICA),
Comitetul InternaŃional pentru Standarde Contabile (IASC) și, în cele din
urmă și Consiliul Standardelor de Contabilitate (ASB) din Regatul Unit.
Ceea ce este interesant este faptul că numai Ńările anglofone, sau
organismele de normalizare de influenŃă angloSsaxon ă (IASC) au urmat
mișcarea iniŃiată de Statele Unite, emiŃând propriil e documente așa cum se
observă din tabelul nr. 1.1.
În sens generic, în opinia lui P. Walton 8 cadrul conceptual se prezintă ca
un element fundamental al contabilităŃii angloSsaxo ne și un punct important care
diferenŃiază contabilitatea continentală de contabi litatea angloSsaxonă.

7 Gaffikin, M. J. R. – The a priori Wars: The Modernisation of Accounting Thought , Accounting
Forum, Vol.27, n°3, 2003, pp. 291S311.
8 Walton, P. S Le cadre conceptuel: une ancienne querelle , Revue Française de Comptabilité,
Vol.396, p. 5.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

24
Tabelul nr.1.1. Diferitele cadre conceptuale ale principalelor org anisme de
normalizare de influenŃă angloUsaxonă

łara Statele
Unite Australia Canada InternaŃiU
onal Noua
Zeelandă Regatul
Unit
Organismul
normalizator FASB AASB CICA IASB NZICA ASB
Data primei
emisiuni 1978 1985 1988 1989 1993 1999

Titlul
documenU
tului DeclaraŃiile
conceptelor
de
contabilitate DeclaraŃiile
conceptelor
de
contabilitate Fundamentele
conceptuale
ale SituaŃiilor
financiare Cadrul
pentru
pregătirea
și
prezentarea
generală a
SituaŃiilor
financiare DeclaraŃie
de
concepte
pentru
uzul
General
de
raportare
financiară DeclaraŃie
de Principii
pentru
Raportarea
financiară
Sursa: PlatetSPierrot, F. – L'information financiere à la lumiere d'un changeme nt de cadre
conceptuel comptable: Etude du message du Président des societés cotées françcaises, 2009.
Accesat la: https://tel.archivesSouvertes.fr/telS00 480501/document

În viziunea lui B. Colasse (2006) 9, cadrul conceptual reunește un
ansamblu de principii și concepte care alcătuiesc “ rădăcinile” standardelor de
contabilitate sau mijloacele de a atinge obiectivele fix ate.
NoŃiunea de cadru, provenită din expresia italiană “ quadro” care
înseamnă “pătrat”, este definită de Academia Francez ă ca reprezentând
“limitele în interiorul cărora se poate desfășura a ctivitatea”. În această
accepŃiune, cadrul conceptual încorporează conceptel e, definiŃiile termenilor și
obiectivele care definesc domeniul în discuŃie.
O definiŃie mult mai completă este dată de FASB 10 conform căreia
cadrul conceptual este “un sistem coerent de obiect ive și principii
fundamentale legate între ele de natură să conducă l a standarde solide și să
indice natura, rolul și limitele contabilităŃii finan ciare și a situaŃiilor
financiare”.
În acest context putem susŃine afirmaŃia lui Heath (1988) 11 că pot fi
atribuite două roluri cadrului conceptual:
• rolul de ghid pentru organismele de normalizare pen tru a menŃine
coerenŃa între standarde;
• ajutor în înŃelegerea procesului de raportare financiară
Aceste două roluri sunt clar adoptate în introducer ea cadrului
conceptual și, în special, a celui IASB. Cadrul concep tual fixează conceptele și
principiile care stau la baza normalizării contabi le, precum și obiectivele
situaŃiilor financiare.
Unii autori au pus sub semnul întrebării legitimita tea cadrului

9 Colasse, B. – Projet de rapport du groupe "Cadre conceptuel”, Conseil National de la
Comptabilité, N° 31L_06_01, 2006.
10 Colasse, B. – Harmonisation comptable internationale , in Encyclopédie de Comptabilité,
Contrôle de Gestion et Audit, Paris: Economica, 200 9, pp.757S769.
11 Citat de PlatetSPierrot, F. – L'information financiere à la lumiere d'un changeme nt de cadre
conceptuel comptable: Etude du message du Président des societés cotées françcaises, 2009.
Accesat la: https://tel.archivesSouvertes.fr/telS00 480501/document

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

25
conceptual din două perspective: pe de o parte, a sur selor de fundamentare
ale conceptelor și ideilor care rezultă din documen tul de bază, pe de altă parte
al incoerenŃelor intrinsece care se constată între cadrul conceptual și anumite
standarde.
Desprindem așadar că, un obstacol important în ca lea procesului de
armonizare este naŃionalismul, care face perceptibilă pentru multe Ńări o
ameninŃare relativ la faptul că acestea ar ceda con trolul asupra normelor
contabile unor agenŃi externi, în special când armon izarea este percepută ca o
înlocuire a propriilor norme contabile cu cele ale altor Ńări. Nivelul de
implicare al guvernelor Ńărilor în procesul de crea re și stabilire a unor
standarde contabile variază. Astfel, în Marea Britan ie standardele contabile
sunt dezvoltate în principal de organizaŃiile profe sionale, în Statele Unite ale
Americii a fost mandatată, de asemenea, o organizaŃie profesională
independentă (FASB) să se ocupe de emiterea și dezv oltarea standardelor, pe
când în FranŃa această activitate este asumată de către gu vern.
Standardele internaŃionale de contabilitate au fost adoptate de mai
multe Ńări din întreaga lume, unele dintre ele având p ropriul cadru conceptual
pe care a trebuit săSl dezvolte astfel încât să fie în concordanŃă cu noile
standarde de contabilitate. S.U.A. nu se numără print re aceste Ńări, dar cu
toate acestea a demonstrat de ceva timp dorinŃa de a se apropia de IAS / IFRS
și cadrul lor conceptual.
Cu toate că FASB își conservă standardele contabil e, în anul 2002 prin
acordul de la Norwalk sSa decis ca eforturile lor să conveargă cu cele ale IASB
în direcŃia elaborării unor standarde de contabili tate de calitate, inteligibile și
aplicabile, conŃinând și permiŃând obŃinerea de infor maŃii transparente și
comparabile, convergenŃa a standardelor naŃionale și int ernaŃionale.
SituaŃiile financiare transparente ar trebui să re prezinte fidel
tranzacŃiile și evenimentele atunci când acestea se întâmplă și nu atunci când
managementul alege să le raporteze. Comparabilitate a ar rezulta atunci când
același tip de tranzacŃii și evenimente ar fi luate în considerare și explicate
având aceeași bază de referinŃă și nu interpretate în mod diferit.
Scopul existenŃei unui singur set de standarde es te acela de a conŃine
definiŃii clare ale unor principii de bază care să fi e aplicabile majorităŃii
evenimentelor, tranzacŃiilor și situaŃiilor apărute în practică, permiŃând
diferitelor entităŃi și auditorilor să utilizeze și să aplice în mod profesional
aceste principii altor evenimente și tranzacŃii.
Cel mai important avantaj al armonizării ar fi de ci comparabilitatea
informaŃiilor financiare pe plan internaŃional. De ase menea, comparabilitatea
ar elimina neconcordanŃele existente și nivelul scă zut de încredere legat de
siguranŃa pe care o transmit situaŃiile financiare s trăine, eliminând unul din
cele mai importante obstacole ce stau în calea tran sferului de capital, al
investiŃiilor.
Armonizarea ar economisi timp și bani care în ace st moment sunt
cheltuiŃi pentru a consolida informaŃii financiare di vergente, atunci când
acestea se conformează diferitelor seturi de raportă ri în concordanŃă cu
legislaŃii și practici contabile naŃionale diferite.
Adoptarea unui singur set de standarde ar consoli da de asemenea
tendinŃa pentru îmbunătăŃirea nivelului standardelo r pe plan internaŃional,
astfel încât să devină consistente și oportune rela tiv la condiŃiile economice,

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

26
sociale și legislative din fiecare Ńară. InternaŃiona lizarea contabilităŃii prin
utilizarea unui set unic de standarde ar ușura cond ucerea unei analize
operaŃionale competitive, necesară în cadrul dezvolt ării oricărei afaceri de
succes. Ar fi mult mai ușor pentru managementul execu tiv să depisteze
relaŃiile critice cu diverși clienŃi, furnizori, creditori, etc.
Sintetizând, rolul și implicaŃiile pozitive asupra organizaŃiilor sau
entităŃilor individuale ce ar adopta și aplica un sin gur set de standarde ar fi:
• reducerea costului capitalului datorată ușurinŃei fo losirii unui singur
set de standarde și raportare financiară pentru enti tăŃi subsidiare ale
unor companii multinaŃionale;
• obŃinerea unor informaŃii de calitate pentru luarea deciziilor, care ar
duce la creșterea oportunităŃilor investiŃionale;
• oferirea unor informaŃii transparente și comparabile tuturor
participanŃilor întrSo economie de piaŃă deschisă.
Este de necontestat faptul că standardele furnizea ză informaŃii cu un
grad ridicat de calitate, transparente și consistent e, astfel încât situaŃiile
financiare ale unor companii să fie comparabile atât în timp cât și în spaŃiu.
Comparând informaŃiile financiare în timp se poate id entifica evoluŃia poziŃiei
financiare, a modificărilor acesteia și a performanŃelo r întreprinderilor.
Comparabilitatea informaŃiilor financiare în spaŃiu o feră celor interesaŃi
posibilitatea de decizie prin compararea situaŃiilo r financiare ale unor
întreprinderi ce operează în spaŃii geografice diferite.
Prin utilizarea standardelor unice, situaŃiile fin anciare se vor prezenta
oriunde, în orice Ńară, în același mod. Astfel, întrepr inderile care vor raporta
situaŃii financiare conform standardelor vor prezenta același tip de informaŃii
financiarScontabile, fără selecŃii sau opŃiuni de reco nciliere. Trebuie subliniat
faptul că avantajele unor situaŃii financiare îmbunăt ăŃite nu servesc doar
entităŃilor externe; însuși personalul angajat să ră spundă de managementul
companiilor ar trebui să fie capabil să sesizeze mu lt mai clar realitatea
economică a activităŃii desfășurate în scopul luării uno r decizii optime.

1.1.3.EvoluŃia europeană a reglementărilor contabil e

Transformarea peisajului economic și financiar europe an induce
necesitatea aducerii în discuŃie a domeniului regle mentărilor contabile
europene.
InternaŃionalizarea economiei oferă un câmp de acŃi une la nivel mondial
investitorilor. Ei trebuie însă să fie în măsură să j udece oportunitatea unei
investiŃii, adică garanŃiile care le sunt oferite și riscul pe care îl vor suporta în
orice regiune geografică, aspect care nu poate fi posi bil în afara informaŃiilor
contabile care trebuie să dea o imagine fidelă activ ităŃii și performanŃei
companii.
Contabilitatea poate fi descrisă ca un limbaj comun al întreprinderii cu
toŃi partenerii săi. Dar, diferenŃele existente într e standardele contabile din
diverse Ńări nu facilitau sau chiar făceau imposibi lă înŃelegerea informaŃiilor
contabile și compararea lor.
Transformarea economiei europene, în acest cadru, a a cŃionat în
direcŃia armonizării normalizării contabile care în că de la început a fost
considerată ca un factor de succes.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

27
Primele încercări de armonizare cu directiva a IVSa și a VIISa a CEE se
dovedesc neconcludente, Uniunea Europeană alegând s ă se îndrepte către
IASB și standardele sale internaŃionale pentru a sc ăpa de hegemonia
americană.
Adoptarea standardelor internaŃionale de influenŃă a ngloSsaxonă de
către numeroase Ńări europene relevă o alegere poli tică și economică care a
constat întrSo primă etapă în aplicarea normelor r ezultate din diferitele
fundamente conceptuale și care au servit ca punct d e referinŃă în diferite Ńări
europene.
Armonizarea europeană, în primul rând, apoi internaŃi onală, a condus
la schimbarea sistemelor naŃionale de contabilitate preze nte în Europa.
Obiectivul acestei abordări nu este acela de a efec tua o standardizare
a normelor contabile la nivel european, impunerea acelorași norme în toate
statele membre ci de a propune un cadru de referi nŃă pentru a limita
eventualele diferenŃe în practicile contabile dintr e Ńări.
Procesul de armonizare la care a făcut referire drept ul comunitar, derivă
din nomenclatorul care declină patru categorii de a cte: regulament, directivă,
recomandare și opinie. În materie contabilă, Comunita tea Economică
Europeană reŃine directiva, act cu putere de legisla Ńie indirectă care necesită
transpunerea conŃinutului său în legislaŃiile naŃio nale, cu referire la două
orientări privind practicile contabile, respectiv directi va a IVSa și a VIISa.
Directiva a IVSa12 adoptată de către autorităŃile europene are în ved ere
obiectivele, prezentarea și conŃinutul conturilor an uale ale societăŃilor de
capitaluri. ConŃinutul său se inspiră din referenŃial ul continental care se baza
pe principiul “true and fair view”, termen de influen Ńă anglo saxonă. Acest
concept este tradus în limbajul directivei prin exp resia “imagine fidelă”,
conturile anuale trebuind să dea o imagine fidelă p atrimoniului, situaŃiei
financiare și rezultatelor societăŃii.
Obiectivul directivei a IVSa a constat în armoniza rea dispoziŃiilor
reglementărilor contabilităŃilor naŃionale în scopu l de a converge către
practicile care conduc la o mai bună inteligibilita te și comparabilitate a
situaŃiilor financiare în timp și spaŃiu.
Impactul celei de a IVSa directive asupra calităŃi i rapoartelor anuale au
scos în relief că cele mai multe dintre acestea au r elevat o anumită
omogenitate a tratamentelor contabile. Cu toate ace stea, persistenŃa unor
diferenŃe limitează domeniul de aplicare al acestei dir ective.
Mișcarea europeană de armonizare contabilă continu ă cu directiva a
VIISa13 care are ca obiect pregătirea, prezentarea și conŃ inutul situaŃiilor
financiare consolidate, obiectivul fiind acela al asig urării comparabilităŃii și
echivalenŃei informaŃiilor.
Această directivă definește societăŃile care intră în perimetrul de
consolidare, precum și metodele pe care trebuie să le folosească. În viziunea
lui B. Colasse 14 această directivă pare a fi o extensie a directivei aIVSa și fiind

12 Directiva a IVSa a fost publicată în Jurnalul Ofic ial al ComunităŃii Europene (JOCE) la data
de 14 august 1978.
13 Directiva a VIISa a fost publicată în Jurnalul Of icial al ComunităŃii Europene (JOCE) la
data de 18 iulie 1983.
14 Colasse, B. – Théories Comptables , Encyclopédie de Comptabilité, Contrôle de Gestion et
Audit, Paris: Economica, 2009, pp.1403S1414.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

28
sensibil influenŃată de referenŃialul angloSsaxon pr opune un număr mare de
opŃiuni ceea ce contribuie la limitarea efectelor scontat e de armonizare.
Din momentul dezvoltării directivelor a IVSa și a VIISa, procesul de
armonizare este văzut ca o piatră de temelie pentru construirea PieŃei Comune
Europene. Cu toate acestea, niciunul din actorii pie Ńei nu era pregătit să
renunŃe la specificul său naŃional pentru a asigura comparabilitatea
situaŃiilor financiare între Ńările europene.
Printre aspectele de divergenŃă regăsim concepŃia asupra rezultatului,
relaŃia dintre contabilitatea financiară și fiscalita te, precum și consecinŃele
induse de principiul prudenŃei. Mai mult, obiectivul imaginii fidele a
informaŃiei contabile și financiare introdusă în dire ctiva a IVSa sub influenŃa
britanică, este interpretată diferit de la Ńară la Ń ară de multiplele tratamente
care contribuie la limitarea contabilităŃii în spaŃ iul european. Acest aspect îi
conduce pe M. Capron și E. Chiapelli (2005) 15 să afirme că UE are
incapacitatea de a realiza o armonizare contabilă c u directivele datorită
multiplelor opŃiuni contabile și subiecte care nu sunt in cluse în directive.
Cu toate similitudinile conceptuale create de cel e două directive, rămân
conturate cele două sisteme contabile, pe de o part e sistemul angloSsaxon, pe de
altă parte sistemul european continental care condu c la o prezentare binară, în
special a obiectivelor informaŃiilor contabile și d estinatarilor acestora.
B. Colasse (2007) 16 rezumă caracteristicile celor două modele conform
conŃinutului tabelului nr.1.2.

Tabelul nr.1.2. Caracteristicile modelelor contabil e angloUsaxon și
european continental

Caracteristica Modelul angloUsaxon Modelul european
continental

Utilizatorii informaŃiilor
contabile În special investitorii
(actuali și potenŃiali) O gamă relativ largă
(asociaŃi, creditori, stat,
bănci, fisc, personal….)

Principii contabile privileU
giate Principiul “true and fair
view”
Principiul “substance over
form” Principiul regularităŃii sau
conformităŃii practicii cu
regulile emise
Latitudinea lăsată profe U
sioniștilor contabili Extinsă Slabă
Legătura între fiscalitate
și contabilitate
Slabă
Puternică
Rolul contabilităŃii Instrument de decizie Redarea conturilor

Sursa: PlatetSPierrot, F. – L'information financiere à la lumiere d'un changeme nt de cadre
conceptuel comptable: Etude du message du Président des societés cotées françcaises, 2009, p.
36. Accesat la: https://tel.archivesSouvertes.fr/te lS00480501/document

ConstrucŃia realizată de instituŃiile europene pen tru integrare
economică prin armonizare contabilă continuă cu emi terea în anul 2003 a

15 Capron, M., Chiapello, E. – Les transformations institutionnelles: l'Europe rec ule, l’IASB
s'impose . In Les normes comptables internationales, instrum ents du capitalisme financier,
Paris: La Découverte, 2005, pp. 49S87.
16 Colasse, B. S Les fondements de la comptabilité , Paris: Editions la Découverte, 2012.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

29
unei directive de modernizare cu scopul de a înlătu ra contradicŃiile dintre
directivele europene și IFRSSurile deja prevăzute a fi aplicate de societăŃile
listate și întreprinderile mari din statele membre UE, aspect care a suscitat
numeroase controverse.
Factor destabilizator al întreprinderii pentru unii autori 17 , cadrul
conceptual trebuie să ocupe un loc preponderent în ierarhia referenŃialului
IFRS pentru alŃii 18 , opinie care de altfel este împărtășită de Consiliu l Europei
și în anul 2013 se emite Directiva unică nr. 34 care integrează aspecte
convergente IFRS și asupra cărora vom reveni în capitolu l III.

1.2.IncidenŃa schimbării filozofiei contabile asupr a
informării financiare specifice întreprinderilor ro mânești

1.2.1.Cadrul general de reglementare contabilă. Leg ea ContabilităŃii.

Din perspectivă românească, cadrul conceptual al con tabilităŃii
financiare constituie o structură de referinŃă teore tică care servește drept
suport și ghid pentru elaborarea normelor contabile.
Putem defini Cadrul conceptual ca fiind un ansamblu de obiective,
concepte fundamentale și elemente care au între ele legături strânse de
coerenŃă și complementaritate.
În contextul definiŃiei date, putem afirma că obiectivele Cadrului
general al contabilităŃii financiare sprijină:
• elaborarea normelor coerente pentru facilitarea prod ucerii de informaŃii
și situaŃii financiare;
• arbitraj în caz de divergenŃe și opoziŃii de opinii /interese și căutarea
soluŃiilor potrivite;
• interpretarea situaŃiilor financiare
Cadrul conceptual al contabilităŃii are în vedere e laborarea situaŃiilor
financiare adaptate specificului general al întreprin derilor economice și care
poate servi ca model de referinŃă și altor instituŃii.
Câștigarea libertăŃii după decembrie 1989 a ridicat în faŃa teoreticienilor
și practicienilor o problemă de interes major în ce ea ce privește contabilitatea
românească. În mintea sSau ridicat firesc întrebări p recum: cadrul conceptual
al contabilităŃii mai corespunde noilor realităŃi ? Dacă NU, atunci încotro
trebuie să mergem?, Care este direcŃia cea mai bună de urm at ?
Și cum răspunsul la prima întrebare sSa dovedit afi rmativ, dificultatea
în a găsi un răspuns la celelalte două întrebări a constat în faptul că existau
mai multe direcŃii de urmat, fiecare variantă având a depŃi cu argumente mai
mult sau mai puŃin fiabile.
Trecerea de la un sistem de contabilitate la altul nu sSa făcut brusc, a
existat o perioadă intermediară (1990S1993) în care vechiul sistem a fost ajustat
cu noi concepte economice preluate din sistemul de contabilitate francez.

17 Colasse, B. – La crise de la normalisation comptable internationa le, une crise intellectuelle ,
Comptabilitê, Audit, Ed.Vuibert, t.17, vol. 1, avr il 2011, p. 161.
18 Rapport AFEP/Medef – Renforcer le processus d'adoption des normes comp tables
internationales: un enjeu stratégique pour l'Union européenne , juill. 2013.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

30
ApariŃia “Noului sistem contabil al agenŃilor econ omici” a creat cadrul
conceptual al contabilităŃii financiare românești cu noscut și sub denumirea
de referenŃial contabil naŃional 19 .
Cadrul conceptual, privit la modul general, putem s pune că este
structurat conform următoarei ierarhii :
• pe primul nivel sunt enunŃaŃi utilizatorii, cerinŃel e lor și obiectivele
situaŃiilor financiare;
• cel de al doilea nivel este aferent conceptelor fund amentale care
privește:
/square4 caracteristicile calitative ale informaŃiilor conŃin ute în situaŃiile
financiare;
/square4 principiile și convenŃiile contabile;
/square4 terminologia contabilă și descrierea elementelor situa Ńiilor financiare;
• cel de al treilea nivel apare ca un ghid operaŃiona l care prezintă
tratamentele și procedeele contabile de evaluare, mă surare și
recunoaștere a elementelor situaŃiilor financiare;
• cel de al patrulea nivel servește descrierii mecani smelor de comunicare
a informaŃiilor care derivă din obiectivele situaŃiilor fi nanciare.
Având în vedere ierarhia enunŃată, făcând referire la primul nivel
ierarhic, putem sublinia că situaŃiile financiare constituie principalul mijloc
de comunicare a informaŃiei financiare pentru utiliz atorii interni și externi ai
întreprinderii referitoare la poziŃia financiară a fi rmei, modificările acesteia,
performanŃa și modul de gestionare a resurselor, fiec are categorie de
utilizatori ai situaŃiilor financiare având un alt i nteres, sau având nevoie de
un alt tip de informaŃie, așa cum se observă din figura nr. 1.2.
Cu toate că sunt destinate în primul rând pentru a furniza informaŃii
utilizatorilor externi, întrSo anumită măsură acest ea pot fi utile managerilor,
în special în cazul întreprinderilor mici și mijloc ii care dispun de mijloace
limitate de producere a informaŃiilor specifice nevoilor lor .
Din nevoile utilizatorilor decurg obiectivele situ aŃiilor financiare care pot
fi sintetizate de următoarea manieră:
• furnizarea informaŃiilor utile pentru luarea deciziil or cu privire la
efectuarea investiŃiilor și contractarea creditelor;
• prezentarea informaŃiilor utile pentru estimarea pro babilităŃii de
realizare a fluxurilor viitoare de trezorerie;
• informaŃii cu privire la poziŃia financiară și performanŃele întreprinderii;
• alte informaŃii specifice.
Cel de al doilea nivel ierarhic aduce în discuŃie caracteristicile
calitative ale informaŃiilor financiare, principiile și convenŃiile contabile,
terminologia și descrierea elementelor situaŃiilor fina nciare.

19 Noul sistem contabil al agenŃilor economici cuprin dea: Legea contabilităŃii nr.82/1991; HG
nr.704/1993 pentru aprobarea Regulamentului de apli care a Legii ContabilităŃii; Planul de
conturi general; Normele metodologice de utilizare a conturilor; Nomenclatorul registrelor
contabile și a formularelor referitoare la activită Ńile financiare și contabile; Normele de
utilizare a registrelor de contabilitate; BilanŃul contabil și Normele metodologice pentru
elaborarea și prezentarea bilanŃului contabil.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

31

Sursa: Căruntu, C., Lăpăduși, M. – Standardele internaŃionale de raportare financia ră –
viziune de ansamblu asupra adoptării și aplicării a cestora la nivelul firmei, Analele UniversităŃii
“Constantin Brâncuși” Târgu Jiu, Seria Economie, 2, 2011, pp. 86S99.
Figura nr.1.2. Categorii de utilizatori ai situaŃiilor financiare

Apreciem că informaŃiile din situaŃiile financiare ale întreprinderii
trebuie să satisfacă cerinŃele tuturor utilizatoril or și este necesar ca
acestea să îndeplinească anumite condiŃii calitativ e:
X Inteligibilitatea . Se referă la modul de prezentare a informaŃiilor și la
conŃinutul acestora. Pentru ca informaŃiile financiar e să fie ușor înŃelese de
toŃi utilizatorii, acestea trebuie prezentate în te rmeni comuni; se presupune,
totuși, că toŃi utilizatorii de informaŃie contabilă au noŃiuni generale de
contabilitate, economie, privind afacerile.
După părerea noastră , în cazul în care există informaŃii complexe,
relevante pentru procesul de adoptarea a unei deciz ii economice, atunci
acestea trebuie incluse în situaŃiile financiare, c hiar dacă pot ridica
probleme de înŃelegere unora dintre utilizatori; sp re exemplu,
prezentarea în note a informaŃiilor privind mișcări le de capital, a
acŃionarilor comuni sau preferenŃiali etc.
X RelevanŃa . O informaŃie contabilă este relevantă atunci când p oate
influenŃa deciziile economice ale utilizatorilor. Sit uaŃiile financiare au dublu
rol, de previziune și de reflectare a situaŃiei actua le. InformaŃiile din situaŃiile
financiare precedente sunt utilizate ca bază în prev izionarea activităŃii viitoare
a întreprinderii.
Prin urmare, o informaŃie este relevantă atunci când aceasta este
prezentată în funcŃie de natura ei și de pragul de s emnificaŃie și poate
influenŃa utilizatorii, în sensul evaluării eveniment elor trecute, prezente și INVESTITORII:
Riscul inerent al tranzacțiilor și
profitul adus de investițiile lor
ANGAJA ȚII :
Stabilitatea și profitabili-
tatea întreprinderii CREDITORII FINANCIARI :
Lichiditatea și solvabilitatea
firmei
FURNIZORII (creditorii
comerciali): continuarea
activității întreprinderii CLIEN ȚII:
continuarea
activității firmei GUVERNUL și
instituțiile sale :
Determinarea politicilor
fiscal și calculul
indicatorilor statistici
UTILIZATORII
situațiilor financiare
și interesul acestora

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

32
viitoare. Pentru relevanŃa unei informaŃii uneori est e suficientă prezentarea
acesteia după natura ei.
Incontestabil pragul de semnificaŃie este importan t atât pentru
conducerea întreprinderii, în vederea determinării stocurilor necesare
desfășurării în bune condiŃii a activităŃii, cât și pentru utilizatorii externi
(nivelul datoriilor faŃă de furnizori, bugetul de s tat etc). Potrivit acestei
caracteristici, informaŃiile semnificative trebuie pre zentate element cu element
sau grup de elemente, în timp ce informaŃiile nesemni ficative vor fi prezentate
cumulat.
X Credibilitatea . Pentru ca o informaŃie să fie credibilă, aceasta nu
trebuie să conŃină erori semnificative sau să fie păr tinitoare; spre exemplu, în
cazul existenŃei unui litigiu cu un client, provizio nul nu trebuie constituit la
valoarea despăgubirilor, ci trebuie să Ńină seama de anumite circumstanŃe ale
conflictului și de situaŃia financiară a clientului. P entru ca informaŃiile să fie
credibile, acestea trebuie să îndeplinească anumite cara cteristici calitative:
• să prezinte cu fidelitate toate operaŃiile și tranzacŃiile efectuate de
întreprindere în perioada de timp cercetată. SituaŃi ile financiare sunt
prezentate în mod fidel, atunci când se respectă prin cipiile și tehnicile de
evaluare, modul de recunoaștere în contabilitate și implicit în situaŃii, a
elementelor componente ale patrimoniului. Reprezenta rea fidelă a
informaŃiilor în situaŃiile financiare are loc atunci când informaŃiile sunt
prezentate în concordanŃă cu realitatea economică și cu p rincipiile contabile.
• să fie înregistrate în contabilitate “în concordanŃă cu fondul lor și cu
realitatea economică, și nu doar cu forma lor juridi că”. PrevalenŃa
economicului asupra juridicului este explicată în C adrul General al IASC 20
printrSun exemplu, astfel “o întreprindere înstrăin ează un activ altei părŃi,
întrSun astfel de mod încât documentele să susŃină transmiterea dreptului de
proprietate părŃii respective’’; astfel, pot să exist e contracte care să asigure
întreprinderii în viitor dreptul de a beneficia econ omic de activul respectiv. În
astfel de circumstanŃe, afirmă L. Feleagă, N. Feleagă (2007) 21 , ,,raportarea
unei vânzări nu ar reprezenta, credibil, tranzacŃia încheia tă”.
– Neutralitatea . Pentru ca informaŃiile din situaŃiile financiare să fi e
credibile acestea trebuie prezentate neselectiv, neu tru, astfel încât toŃi
utilizatorii de informaŃii financiarScontabile să po ată lua decizii. Spre exemplu,
prezentarea unui profit mai mare decât în realitate poate duce la luarea unei
decizii greșite de către o instituŃie financiară în legătură cu acordarea de
credite, dar și de către guvern în legătură cu impozitul pe p rofit.
– PrudenŃa . PrudenŃa este și un important principiu al contabil ităŃii, care
presupune ca informaŃiile din situaŃiile financiare s ă fie prezentate cu
prudenŃă, adică structurile de activ și veniturile s ă nu fie supraevaluate, iar
cele de pasiv și cheltuielile să nu fie subevaluate. Conform Cadrului General
al IASC 22 “prudenŃa înseamnă includerea unui grad de precauŃ ie în

20 M.Of. nr. 480 din 4.X.1999, partea I, vol II Cadrul general de întocmire și prezentare a
situaŃiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde de Contabilitate InternaŃionale
21 Feleagă L., Feleagă N. – Contabilitate financiară. O abordare europeană și i nternaŃională –
ediŃia a IISa, Vol. I, Contabilitate financiară fun damentală. Contabilitatea ca joc social, Editura
Economică, București, 2007
22 M.Of. nr. 480 din 4.X.1999, partea I, vol II Cadrul general de întocmire și prezentare a
situaŃiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde de Contabilitate InternaŃionale.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

33
exercitarea raŃionamentelor necesare pentru a face estimările cerute în
condiŃii de incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaS
luate, iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluat e”.
– Integralitatea. Se referă la faptul că informaŃiile legate de structu rile
de activ și pasiv, de cheltuieli și venituri, trebui e reflectate în limitele pragului
de semnificaŃie.
S Comparabilitatea. Aproape toŃi utilizatorii de informaŃie contabilă
realizează comparaŃii în timp între informaŃiile di n situaŃiile financiare ale
unui agent economic, dar și comparaŃii în spaŃiu, ad ică între o parte din
agenŃii economici dintrSo ramură sau dintrSun sector al economiei.
Pentru ca informaŃiile să fie comparabile acestea tr ebuie să
îndeplinească aceleași condiŃii de evaluare, să fie e laborate folosind aceleași
politici contabile. Cadrul general, însă, specifică f aptul că modul de elaborare
al informaŃiilor nu trebuie uniformizat.
În aceste condiŃii considerăm că aceste politici contabile se utilizează
de către agenŃii economici în vederea contabilizări i operaŃiilor economice și
financiare, în concordanŃă cu realitatea economică și a prezentării acestora în
situaŃiile financiare.
ConvenŃiile contabile sunt reguli concrete care ghidează practicile
contabile și sunt dezvoltate în conformitate cu obie ctivele situaŃiilor financiare
și caracteristicile calitative ale informaŃiilor financia re, referinduSse la:
• convenŃia entităŃii, înŃelegând prin aceasta că înt reprinderea este
considerată ca o entitate autonomă și distinctă de proprietarii săi. Altfel
spus, contabilitatea financiară se referă la averea î ntreprinderii, la
tranzacŃiile acesteia și nu la cele care sunt afere nte proprietarilor
acesteia;
• convenŃia unităŃii monetare;
• convenŃia periodicităŃii necesară prezentării evolu Ńiei periodice a
performanŃelor întreprinderii;
• convenŃia costului istoric necesară contabilizării elementelor de activ și
de pasiv;
• convenŃia stabilirii unei corespondenŃe, directă sau indirectă, între
venituri și cheltuieli în următorul sens: dacă veni turile sunt
contabilizate în cursul unui exerciŃiu, toate cheltu ielile care au concurat
la realizarea acestor venituri trebuie înregistrate în același exerciŃiu.
Această convenŃie reprezintă corolarul autonomiei exe rciŃiilor;
• convenŃia permanenŃei metodelor;
• convenŃia informării complete;
• convenŃia prudenŃei;
• convenŃia importanŃei relative;
• convenŃia preeminenŃei fondului asupra formei.
În teorie și practică observăm că deși se face refe rire la convenŃiile
contabile, atunci când se trece la descrierea lor su nt enunŃate prin sintagma
de principii.
În România, Cadrul General reglementat de Legea Con tabilităŃii
nr.82/1991, ale cărei prevederi au fost detaliate ș i aprobate prin HG 704/1993
reprezintă începutul “procesului de hibridare a con tabilităŃii românești, prin

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

34
metoda importului de sisteme contabile”23 , având în vedere faptul că reforma
contabilităŃii românești sSa bazat iniŃial pe asimi larea modelului de contabilitate
francez pentru ca mai apoi să se îndrepte către cel angloSsaxon.
Așa cum am mai spus, Legea ContabilităŃii nr.82/1991 reglementează
organizarea și conducerea contabilităŃii din Ńara noastră, iar aplicarea sa se
face diferenŃiat, funcŃie de anumite criterii.
De exemplu, răspunderea pentru organizarea și condu cerea
contabilităŃii revine consiliului de administraŃie și/sau altui organ de
conducere a întreprinderii, ordonatorului de credite al instituŃiei publice sau
altei persoane care are obligaŃia gestionării entităŃii contabile respective.
Contabilitatea poate fi organizată și condusă, după caz, prin
compartimente proprii și distincte ale întreprinder ii sau instituŃiei publice și
prin externalizare, pe baza de contracte de prestări de servicii în domeniul
contabilităŃii.
Celelalte nivele ierarhice care se desprind din Cadrul General al
contabilităŃii românești au în vedere descrierea el ementelor de activ și de
pasiv în structura lor, tratamentele și procedeele c ontabile de evaluare,
măsurare și recunoaștere a elementelor situaŃiilor financiare, precum și al
descrierii mecanismelor de comunicare a informaŃiilo r care derivă din
obiectivele situaŃiilor financiare, toate acestea ins tituinduSse întrSun ghid
operaŃional aplicabil tuturor entităŃilor economice.
În contextul enunŃat sesizăm faptul că entităŃile j uridice conduc, de
regulă, contabilitatea în partidă dublă iar identific area în orice moment a
operaŃiilor contabile efectuate și controlul acesto ra se realizează prin
intermediul registrelor de contabilitate obligatori i, cum ar fi: registrul jurnal,
registrul inventar și cartea mare.
Pe de altă parte, situaŃiile financiare anuale trebui e să includă bilanŃul,
contul de profit și pierdere, politicile contabile ut ilizate și note explicative. În
cazul întreprinderilor mari se adaugă situaŃia mișc ărilor de capital și situaŃia
fluxurilor de trezorerie. Datele din situaŃiile finan ciare trebuie să se bazeze pe
cele înscrise în registrele contabile fără a se acc epta compensări între
conturile de activ sau între venituri și cheltuieli , obiectivul acestora fiind o
imagine fidelă a poziŃiei financiare, performanŃei fin anciare și a celorlalte
informaŃii referitoare la activitatea societăŃii sau grup ului.
Persoanele juridice care organizează contabilitatea în partidă dublă
trebuie să publice situaŃiile financiare. Fac obiect ul publicării situaŃiile
financiare anuale, raportul administratorilor si rapo rtul de audit sau raportul
comisiei de cenzori, după caz. Pentru a fi publicate î nsă, situaŃiile financiare
anuale ale persoanelor juridice sunt supuse auditul ui financiar, care se
efectuează de auditori, persoane fizice sau juridice auto rizate potrivit legii.
EvoluŃiile înregistrate în plan european și intern aŃional au obligat Legea
contabilităŃii nr. 82/1991 să fie o lege concisă și adaptată la Directivele C.E.E.
și IAS/IFRS, pentru a fi folosită de societăŃile comer ciale și a putea să
contribuie la stimularea iniŃiativei private. Acest deziderat explică faptul că
Legea contabilităŃii nr. 82/1991 a suferit numeroase modificări și completări

23 Minu, M. – Contabilitatea româneasc ă de la solu Ńia hibrid ăr ii sistemului la riscul intruziunii
culturale , studiu susŃinut cu ocazia celui deSal XIIISlea Co ngres CECCAR, București, 2004 și
publicat în Manualul Congresului, Editura CECCAR, B ucurești, 2004, p. 478.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

35
ulterioare publicării, în cadrul efortului de realiza re a conformităŃii cu
Reglementările, Directivele și Recomandările Uniunii Eu ropene.
Prin toate aceste modificări sSa dorit ca aceasta să devină o lege cât mai
flexibilă, clară, care să poată satisface pe de o p arte, cerinŃele privind organizarea
și conducerea contabilităŃii, iar pe de altă parte să realizeze responsabilizarea celor
ce întocmesc situaŃiile financiare.
Făcând o analiză sumară a conŃinutului Legii Cont abilităŃii reŃinem
următoarele:
• legea prevede entităŃile economice de tipul societ ăŃi comerciale,
companii naŃionale, regii autonome, institute naŃion ale de cercetareS
dezvoltare, societăŃi cooperatiste și alte persoane juridice care au
obligaŃia să organizeze și să conducă contabilitate a proprie, respectiv
contabilitatea financiara, potrivit legii și contabi litatea de gestiune,
adaptată la specificul activităŃii;
• prevederea de mai sus se aplică și instituŃiilor pu blice, asociaŃiilor și
celorlalte persoane juridice cu și fără scop lucrat iv, precum și
persoanelor fizice autorizate să desfășoare activită Ńi independente. Ele
au obligaŃia să organizeze și să conducă contabilit atea proprie, respectiv
contabilitatea financiară și, după caz, contabilitatea de ge stiune;
• persoanele juridice enunŃate au obligaŃia să conduc ă contabilitatea
financiară în partidă dublă, pe baza regulilor contab ilităŃii în partidă
dublă și să întocmească situaŃii financiare anuale. Pe rsoanele fizice care
realizează activităŃi aducătoare de venituri pot or ganiza contabilitatea în
partidă simplă. Categoriile de persoane fizice și ju ridice care pot Ńine
contabilitatea în partidă simplă, precum și sistemul de raportare al
acestora se stabilesc prin ordin al ministerului finanŃelor publice;
• Normele metodologice de întocmire și utilizare a fo rmularelor comune
privind activitatea financiară și contabilă, aprobat e prin Ordinul nr.
425/1998 24 , au reglementat faptul că pot Ńine contabilitatea î n partidă
simplă: consiliile locale comunale, unităŃile de cul t, asociaŃiile de
proprietari, asociaŃiile familiale și persoanele fizi ce autorizate să
desfășoare activităŃi independente;
• sSa introdus prevederea conform căreia, pentru organizaŃii le patronale și
sindicale precum și pentru alte categorii de organi zaŃii fără scop
patrimonial care nu desfășoară activităŃi economice , Ministerul
FinanŃelor Publice aprobă un sistem simplificat de r aportare financiară,
corelat și cu cerinŃele similare de raportare exist ente în Uniunea
Europeană. În momentul în care aceste categorii de p ersoane juridice
desfășoară și activităŃi economice, sistemul de rapo rtare devine mai
complex, asemănător cu cel prevăzut pentru agenŃii e conomici care
aplică reglementări contabile conforme cu directivele euro pene;
• contabilitatea se va organiza de către societăŃi în cadrul unor
departamente distincte conduse de un director econo mic sau contabilS
șef, persoanele acestea trebuind să aibă studii econo mice superioare de

24 OMF 425/15.10.1998 a fost abrogat și înlocuit de O rdinul nr. 1850/2004 privind registrele
și formularele financiarScontabile, ordin ce a fost abrogat de OMEF nr. 3512/2008, în vigoare
începând cu 01.01.2009 până la 31.12.2015 când a fo st abrogat și înlocuit de Ordinul nr.
2634/2015 privind documentele financiarScontabile.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

36
specialitate, răspunderea pentru aplicarea necorespu nzătoare a
reglementărilor legii revenind directorului economi c/contabiluluiSșef,
dar și personalului din subordine;
• conform legii, persoanele fizice sau juridice autori zate conform legii,
membre ale Corpului ExperŃilor Contabili și Contabi lilor AutorizaŃi din
România, pot de asemenea să organizeze și să conducă contabilitatea
societăŃilor pe baza unor contracte de prestări se rvicii în domeniul
contabilităŃii;
• contabilitatea trebuie să asigure înregistrarea cronolog ică și sistematică,
prelucrarea, publicarea și păstrarea informaŃiilor c u privire la poziŃia
financiară, performanŃa financiară și fluxurile de trez orerie, atât pentru
cerinŃele interne ale acestora, cât și în relaŃiile cu investitorii prezenŃi și
potenŃiali, creditorii financiari și comerciali, clien Ńii, instituŃiile publice
și alŃi utilizatori;
• în spiritul legii contabilităŃii se identifică o form ă distinctă a
contabilităŃii pe care legiuitorul o denumește cont abilitate publică și
care cuprinde:
S contabilitatea veniturilor și cheltuielilor bug etare, care să reflecte
încasarea veniturilor și plata cheltuielilor aferen te exerciŃiului
bugetar;
S contabilitatea trezoreriei statului;
S contabilitatea generală bazată pe principiul cons tatării drepturilor și
obligaŃiilor, care să reflecte evoluŃia situaŃiei fina nciare și
patrimoniale, precum și a excedentului sau a deficitului patrimonial;
• contabilitatea se Ńine în limba română și moneda na Ńională.
OperaŃiunile efectuate în valută vor fi reflectate/în registrate în
contabilitate atât în moneda naŃională cât și în va lută, potrivit
reglementărilor elaborate în acest sens. Legea cont abilităŃii prevede ca
pentru necesităŃile proprii de informare, agenŃii eco nomici obligaŃi să
conducă contabilitatea, cu excepŃia instituŃiilor pu blice, pot opta pentru
întocmirea situaŃiilor financiare și întrSo monedă stab ilă (Euro, USD);
• pentru organizarea și conducerea contabilităŃii, Min isterul FinanŃelor
Publice elaborează și emite norme și reglementări î n domeniu, planul de
conturi general, modelele situaŃiilor financiare, regi strelor și
formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă,
normelor metodologice privind întocmirea și utilizarea acestora.
Pentru instituŃiile de credit, unităŃile de asigur are și reasigurare,
precum și pentru cele care operează pe piaŃa de cap ital, normele și
reglementările contabile se elaborează și se emit d e B.N.R. și Comisia de
supraveghere a Asigurărilor și de Comisia NaŃională a Valorilor
Mobiliare, cu avizul Ministerului FinanŃelor Publice.
Elaborarea acestor reglementări se face prin consu ltarea organismelor
profesionale de profil. În acest scop, legea contabilit ăŃii nr. 82/1991
republicată a prevăzut organizarea Colegiului Consu ltativ al ContabilităŃii 25 ,

25 Colegiul a fost înlocuit în mai 2005 de Consiliul ContabilităŃii și Raportărilor Financiare,
după publicarea în M.O. nr. 409 din 16.05.2005 a HG R nr. 401/2005 privind înfiinŃarea
Consiliului ContabilităŃii și Raportărilor Financia re prin reorganizarea Colegiului Consultativ
al ContabilităŃii. CCRF sSa înfiinŃat ca organism i ndependent de supraveghere ce avea ca

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

37
care a funcŃionat pe lângă Ministerul FinanŃelor Pub lice și care trebuia să
asigure cadrul organizatoric de consultare și anali ză în procesul de elaborare
și perfecŃionare a normelor și reglementărilor contabil e.
Rolul reglementărilor contabile nu este acela de a reformula sau rescrie
normele, ci să supervizeze adoptarea acestora și să ofere interpretările
necesare daca este cazul. Aceste interpretări se vo r face prin prisma
raportului dintre standarde și legislaŃia economico Sfinanciară din tară.
Reglementările trebuie acordate în raport cu obiect ivul normalizării, acesta
putânduSse identifica cu situaŃiile financiare anuale sau planul contabil.
Normalizarea 26 situaŃiilor financiare anuale este o caracteristică proprie
Ńărilor angloSsaxone și cuprinde: componenŃa situaŃi ilor financiare; elementele
descrise în situaŃiile financiare; recunoașterea și e valuarea acestor elemente,
conŃinutul diverselor rubrici; reglementările, standa rdele și procedurile de
contabilitate referitoare la întocmirea și prezenta rea situaŃiilor financiare, pe
când normalizarea planului contabil se regăsește ma i degrabă în Ńările
Europei continentale.
Pentru o Ńară ca România, care a preluat Cadrul gen eral I.A.S.B., cât și
IAS/IFRS ca norme contabile naŃionale, reglementăril e contabile au ca obiect
de a reprezenta simultan atât normativul, cât și reg lementatul privind
contabilitatea. Deci, reglementările se substituie î n același timp și normelor
sau standardelor contabile naŃionale. Și totuși, la d emersul de mai sus nu ne
rămâne decât șansa de aSl invoca pe Karel Von Hulle27 pentru a dărâma
întregul discurs despre reglementări contabile naŃi onale: “Când ai o piaŃă
europeană ce operează cu o singură monedă, ai nevoie de o gân dire europeană
comună despre contabilitate și despre reglementări contabile și ale pieŃelor
financiare. Această nevoie va exista, poate nu astăzi, ci întrSun viitor apropiat.
Nu există altă alternativă decât să acŃionăm împreu nă în Europa”, pentru a
răspunde schimbărilor la nivel internaŃional și naŃiona l.
Există opinii potrivit cărora pentru un sistem co ntabil modern sunt
necesare patru caracteristici principale:
1. informaŃii financiare conforme cu normele internaŃionale ;
2. informaŃii fiscale conform normelor și statisticii n aŃionale. Fără a
pierde din supleŃe, un tablou de trecere între rezul tatul contabil și cel fiscal
trebuie să permită autorităŃilor fiscale să se sprij ine pe documente fiscale
conform normelor emise de sistemul contabil. Pornind de la aceste documente
standardizate, organismele statistice pot să extragă informaŃiile necesare
pentru elaborarea unor agregate fiabile.
3. informaŃii de gestiune după funcŃie;
4. o structură de conturi standardizată la care se a daugă un
nomenclator standardizat foarte bine adaptat în Ńările d e tranziŃie.

atribuŃii asigurarea convergenŃei reglementărilor n aŃionale și a practicilor în domeniul
contabilităŃii și auditului financiar cu reglementă rile aplicabile în Uniunea Europeană. HGR
401/2005 a fost abrogată de OrdonanŃa de urgenŃă 79 /20014.
26 http://www.rdtScontabilitate.ro/component/option,c om_glossary/Itemid,57/glossid,1/
letter,N/page,4/ task,list/
27 Van Hulle, K. – From Accounting Directives to International Account ing Standards ’, 2004,
citat în Leuz, C., Pfaff. D., Hopwood, A. – The Economics and Politics of Accounting:
International Perspectives on Research Trends, Poli cy, and Practice, Oxford University Press,
Oxford, 2005, pp. 364S365.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

38

1.2.2. Principii generale privind nevoia de normali zare a sistemului
contabil din România

Comunitatea internaŃională a mediului de afaceri est e tot mai
interconectată, comunicarea fiind vitală, realizarea a cesteia cu eficienŃă
aducând în discuŃie înŃelegerea mesajelor transmise.
Însă sistemele contabile sSau dezvoltat oarecum i ndependent, în cadrul
și limitele economiilor naŃionale. Astfel, a apărut n ecesitatea aducerii tuturor
sistemelor contabile la un numitor comun, cu ajutoru l normalizării sau
armonizării contabile pe plan european și internaŃiona l.
MotivaŃia principală a internaŃionalizării contabi lităŃii a fost
deschiderea economiilor statelor lumii către o piaŃ ă globală și o circulaŃie cât
mai rapidă a capitalurilor, armonizarea contabilă av ând rolul de a perfecŃiona
normele naŃionale cu scopul de a le face comparabile.
Normalizarea contabilă presupune definirea de conc epte, principii și
norme contabile bazate pe o terminologie precisă, ap licabile pentru toŃi
producătorii și utilizatorii de informaŃii contabile și aplicarea lor în practică în
vederea asigurării comparabilităŃii în timp și spaŃ iu, relevanŃei și credibilităŃii
informaŃiilor contabile 28
Norma contabilă reprezintă o regulă sau mai multe reguli de evaluare,
de înregistrare, de clasificare și de prezentare a informa Ńiilor contabile.
Conceptul de normare a contabilităŃii definește pr ocesul de elaborare a
unei norme contabile definită ca regulă precisă de e valuare, înregistrare,
clasificare și prezentare a informaŃiei financiare. 29
În cadrul procesului normalizării contabile, cadr ul conceptual asigură
coerenŃa normelor contabile și contribuie la asigur area independenŃei
organismelor de normalizare. Normarea contabilităŃi i este componenta cea mai
standardizată a procesului de normalizare a contabi lităŃii, având ca obiective: 30
• determinarea unei terminologii și a principiilor contabi le generale;
• definirea informaŃiilor conŃinute in situaŃiile financiare d e sinteză;
• modul de prezentare al acestor situaŃii financiare;
• elaborarea unui plan de conturi și a unei scheme de contabilizare a
diferitelor operaŃii.
Normalizarea contabilă se diferenŃiază în funcŃie d e preponderenŃa
aportului politic sau privat în procesul de elabora re a normelor (figura nr.
1.3.).
Cele mai bune exemple de normalizare contabilă de t ip politic se
regăsesc în Germania și FranŃa, pentru ca Marea Brit anie să fie exemplu
pentru cea de tip pragmatic, unde aportul profesiei contabi le predomină.
Cele mai bune exemple de normalizare contabilă de tip politic se
regăsesc în Germania și FranŃa, pentru ca Marea Brit anie să fie exemplu
pentru cea de tip pragmatic, unde aportul profesiei contabi le predomină.

28 Delasalle, E.F., Delesalle E. – Contabilitatea și cele zece porunci, Editura Economică,
București, 2003.
29 DuŃescu, A. – Ghid pentru înŃelegerea și aplicarea Standardelor I ntenŃionale de Contabilitate,
Editura CECCAR, București, 2001.
30 Felegă, N. (coord.) – Contabilitate aprofundată, Editura Economică, București 1996.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

39

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr.1.3. Tipologii de normalizare contabilă
Deși există numeroase aspecte particulare ale sist emelor naŃionale de
contabilitate, dispozitivul normalizării și armoniz ării contabile conŃine
următoarele componente de bază:
/head2right cadrul conceptual contabil;
/head2right reŃeaua de standarde și norme naŃionale de contabilitate ;
/head2right dreptul contabil;
/head2right planul de conturi
/head2right ghidurile contabile profesionale;
/head2right politicile de contabilitate;
/head2right instituŃia normalizării contabile.
Necesitatea normalizării contabile internaŃionale este legată mai ales de
credibilitatea contabilităŃii, de necesitatea de a p rezenta informaŃii cu caracter
omogen, care să poată fi înŃelese și interpretate de utilizatori diferiŃi, ce
acŃionează în sisteme contabile naŃionale diferite. Utilizarea mai multor tipuri
de norme este o operaŃiune greoaie și costisitoare, iar entităŃile obligate să
întocmească situaŃii financiare conform mai multor re ferenŃiale contabile își
pierd credibilitatea în faŃa diverșilor utilizatori.
Normalizarea contabilă acŃionează ca un arbitru în tre cererea și oferta
de informaŃii contabile, având rolul de a asigura sta rea de echilibru între
“actorii jocului”, de a concilia interesele diverge nte ale acestora prin existenŃa
unor tratamente alternative, alături de tratamentul de bază, în aplicarea unor
norme. Complementul normalizării contabile este armo nizarea contabilă, care
reprezintă ansamblul regulilor tehnice ce rezultă d in acordul dintre
producători și utilizatori, permiŃând eliminarea pri ncipalelor obstacole în
comparaŃiile internaŃionale.
Normalizarea contabilă, fie ea naŃională sau intern aŃională, nu
reprezintă uniformizarea normelor contabile, ci este procesul care asigură
posibilitatea înŃelegerii informaŃiilor contabile de către diverși utilizatori,
indiferent unde sunt produse. Putem spune că este pr ocesul ce are loc ”pe Predomină intervenŃia
…..
STATULUI PROFESIEI
CONTABILE
Normalizare
de tip politic Normalizare
de tip
pragmatic Normalizare
mixtă

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

40
fondul nevoii de universal în contabilitate, compleme ntul său fiind
armonizarea contabilă” 31 .
Armonizarea contabilităŃii demarată în România în cepând cu anul 1990
a impus o serie nouă de coordonate, operante în eco nomiile de piaŃa
dezvoltate, esenŃiale pentru sistemul naŃional de cont abilitate, cum ar fi:
(a) aplicarea în practică a conceptelor contabile, prin aducerea în prim
plan a normelor și reglementărilor contabile care s e referă cu prioritate la
regulile, metodele de bază și detalierea procedurilor cont abile;
(b) dualismul contabil versus monismul contabil, car e evidenŃiază faptul
că în condiŃiile economiei de piaŃă, cel puŃin o par te dintre informaŃiile
contabile (în special cele legate de: situaŃia patr imoniala, rezultatele
economicoSfinanciare, relaŃiile agentului economic cu terŃii) este necesar a fi
făcute publice prin intermediul situaŃiilor financiare;
(c) abordarea situaŃiilor financiare raportat la sis temul conturilor
curente, unde prelucrarea datelor a trebuit să se schimbe fun damental. Astfel,
în cadrul sistemelor moniste sSa operat și se opere ază cu o contabilitate de
flux (centrată pe înregistrarea exhaustivă în contur i a ciclului economic:
producŃie – repartiŃie – circulaŃie – consum), axată pe premiza reflectării
procesului de producŃie, considerat izvorul valorii, optică în care rolul
situaŃiilor financiare este marginalizat deoarece po sibilitatea managerilor de a
interveni pe baza analizelor financiarScontabile est e foarte limitată de însuși
sistemul economic centralizat.
În contrapartidă, sistemele contabile dualiste ada ptânduSse cerinŃelor
economiilor de piaŃă concurenŃial dezvoltate, aborde ază contabilitatea bazată
pe rezultate, centrată pe situaŃiile financiare în ca litatea lor de instrument de
informare a diverșilor utilizatori. Utilizarea contur ilor curente este astfel
subordonată obiectivelor contabilităŃii, și anume: im aginea fidelă a situaŃiei
patrimoniului, stabilirea rezultatelor și a situaŃiei economicoSfinanciare reale a
întreprinderii, controlul condiŃiilor interne de producŃi e.
(d) reconsiderarea fundamentală a importanŃei difer itelor caracteristici
ale informaŃiei contabile, având în vedere că în cadr ul sistemelor contabile
moniste este supralicitată exhaustivitatea și compa rabilitatea informaŃiei
contabile, caracteristici care creează posibilitatea controlului centralizat al
activităŃii. Sistemele contabile dualiste în schimb, supralicitează caracteristici
legate de eficienŃa și eficacitatea producŃiei de inf ormaŃii contabile, cum ar fi:
pertinenŃa informaŃiilor (utilitatea acestora în lua rea deciziilor), fidelitatea
informaŃiilor (măsura în care acestea redau realitat ea), importanŃa relativă
(producŃia de informaŃii contabile la un cost inferior).
(e) reconsiderarea fundamentală a priorităŃilor acor date diferitelor
funcŃii ale contabilităŃii. In teoriile contabile mon iste sunt enumerate și
descrise o serie de funcŃii: funcŃia de înregistrare exhaustivă a activităŃii unei
întreprinderi în scopul realizării controlului acti vităŃii; funcŃia de verificare,
control și forŃa probantă în justiŃie.
Putem spune deci, că la baza oricărui sistem contab il stau două
concepŃii de organizare: concepŃia monistă și concep Ńia dualistă.32 În

31 Ristea, M., Dumitru, G. – Contabilitate aprofundată, Editura Mărgăritar, București, 2005, p.
9.
32 Iacob, C. – InfluenŃa factorilor socioZculturali asupra practic ilor contabilităŃii de gestiune,
Simpozionul FacultăŃii de Contabilitate, ASE Bucure ști, 2005, în care apare următoarea

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

41
sistemele contabile dualiste funcŃiile contabilităŃi i financiare dezvoltă o
structură foarte diferită faŃă de cele ale contabilit ăŃii de gestiune, așa cum se
observă în tabelul nr. 1.3.

Tabelul nr. 1.3. FuncŃiile contabilităŃii financiare vs. funcŃiile contabilităŃii de
gestiune în sistemul dualist
FuncŃiile contabilităŃii financiare FuncŃiile contabilităŃii de gestiune
S de informare economicoSfinanciară a
terŃilor S de determinare a costului pe produs și
sector de activitate
S de înregistrare a tranzacŃiilor în scopul
determinării poziŃiei financiare (performanŃă
și modificări) S de determinare a profitabilităŃii pe
produs/serviciu
S de instrument de verificare și probă
(generate de raŃiuni juridice și fiscale) S reconsiderare a principiilor de evaluare a
patrimoniului și gestiunii, în raport cu
evoluŃia cererii și ofertei
S de furnizare a informaŃiilor necesare unor
analize/sinteze S de furnizare a informaŃiilor necesare
elaborării BVC și actualizării indicatorilor de
gestiune
S de satisfacere a cerinŃelor informaŃionale
pentru cât mai mulŃi utilizatori S reconsiderare a normalizării contabilităŃii
de gestiune, prin deschiderea către
internaŃional
Sursa: Prelucrare autor

Revenind la contextul românesc, procesul de normali zare a contabilităŃii
a fost și a rămas unul de tip preponderent public, Mi nisterul FinanŃelor
Publice fiind principalul normalizator în cadrul pro cesului legislativ. Acesta a
declanșat un proces de dezvoltare a sistemului cont abil din România pe baza
unor principii și reguli contabile prevăzute de Dir ectivele Europene și
Standardele InternaŃionale de Contabilitate, startul oficial în cursa
armonizării contabilităŃii românești cu referenŃiale le internaŃionale fiind dat în
anul 1999, odată cu publicarea O.M.F.P. nr. 403/1999 Reglementările
contabile armonizate cu Directiva a IVZa a Comunită Ńilor Economice Europene și
cu Standardele InternaŃionale de Contabilitate.
În anul 2001, reglementarea contabilă din 1999 a fost înlocuită de
Ministerul FinanŃelor cu O.M.F.P. nr. 94/2001, având acee ași denumire, dar
cu o formă îmbunătăŃită, menŃinând preluarea cadrului conceptual și a
normelor IFRS, pentru ca mai apoi să apară și O.M.F.P. nr. 306/2003, ca
variantă simplificată a acestor reglementări, pentru î ntreprinderile considerate
mici.
În anul 2005, prin abrogarea reglementărilor contab ile ce asigurau
armonizarea cu Directiva a IVSa a ComunităŃilor Economice Euro pene cât și

definiŃie: ”Dacă avem în vedere modul de organizare a contabilităŃii, după cum bine este
cunoscut, ne aflăm în faŃa a două concepŃii, si anu me: concepŃia monistă , conform căreia
sistemul contabil este integrat întrSo singură cont abilitate și a cărei informaŃie este destinată
atât utilizatorilor interni cât și a celor externi; concepŃia dualistă , conform căreia sistemul
contabil este delimitat în două componente: contabilitatea financiară sau generală , bază a
tuturor construcŃiilor contabile și al cărei obiect îl constituie înregistrarea, clasată și
regrupată, a informaŃiilor relative la mișcările de valori generate de activitatea întreprinderii,
iar, pe de altă parte, contabilitatea de gestiune , care se sprijină pe contabilitatea financiară și
al cărei obiect îl constituie urmărirea «gestiunii întreprinderii» prin intermediul unui indicator
reprezentativ, și anume costul producŃiei”.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

42
cu Standardele InternaŃionale de Contabilitate (O.M.F .P. nr 94/2001 și
O.M.F.P. nr. 306/2003) are loc o repoziŃionare a princip alului normalizator
contabil din România, care adoptă “reglementări cont abile conforme cu
directivele europene” prin publicarea O.M.F.P. nr. 1.752 /2005. Se constată o
restrângere a aplicării normelor, în raport cu inte nŃia iniŃială a
normalizatorului contabil, întocmirea unui set de si tuaŃii financiare conforme
cu normele IAS/IFRS fiind obligatorii numai pentru i nstituŃiile de credit,
lăsânduSse la latitudinea celorlalte instituŃii de interes public să aplice
această opŃiune, în funcŃie de capacitatea de implementare.
ÎntrSun studiu din anul 2006 33 au fost expuse posibilele motivaŃii ale
orientării contabilităŃii românești după 1999 către normele IAS/IFRS. SSa pus
problema legăturii dintre orientarea contabilităŃii românești către Standardele
InternaŃionale și obiectivul acesteia de integrare în Uniunea Europeană. Și sSa
afirmat că această orientare a venit ca o îmbinare î ntre cerinŃele organismelor
internaŃionale care acordau sprijin financiar Români ei, care doreau crearea
unui mediu propice investiŃilor, și asistenŃa acord ată de Guvernul Marii
Britanii, în 1996.
La data când sistemul contabil românesc se înscria deja pe linia
cerinŃelor integrării europene prin reglementările armonizate din OMFP nr.
403/1999, UE doar investiga posibilitatea adoptării normelor IAS/IFRS
pentru companiile cotate. Constatăm astfel, că factoru l de reglementare din
Ńara noastră a devansat măsurile UE, în România exis tând deja un proces
început de consiliere, ca premisă a creării unui mediu favora bil investiŃional.
Rezultă că normalizatorii contabili din România au urmat propria
strategie, procesul de armonizare cu normele IAS/IFR S nefiind determinat de
cerinŃele integrării europene, startul său fiind ante rior, menit să creeze mediu
investiŃional atractiv. Aceasta a fost și o motivaŃie pentru care, în jurul
termenului de integrare europeană (1 ianuarie 2007) normalizatorii contabili
români au abandonat reglementările contabile armoni zate cu directivele
europene și standardele internaŃionale de contabili tate, în favoarea unora
conforme cu directivele europene în materie. Este o c ertitudine faptul că în
momentul de faŃă, directivele europene nu mai sunt ce ea ce au fost la început,
tratamentul contabil prevăzut de acestea fiind foarte apropiat de cel al
Standardelor InternaŃionale de Raportare Financiară , aplicarea normelor
IAS/IFRS așteptând o soluŃie legislativă.
O contribuŃie activă la armonizarea contabilităŃii în plan regional este
realizată de către mai multe organisme internaŃiona le guvernamentale sau
neguvernamentale, cele mai semnificative acŃiuni de n ormalizare fiind cele
iniŃiate de:
(a) OECD – Organisation for Economic CoSoperation and D evelopment
(în română, OCDE) sau grupul Ńărilor occidentale cel mai industrializate, care
a publicat în 1976 un document privind principiile directoare adecvate
întreprinderilor multinaŃionale, cu titlu de recoman dări, referitoare la o mai
bună informare a publicului asupra structurii, activi tăŃilor și politicilor

33 Ionașcu, I., Ionașcu, M., Săcărin, M., Minu, M. – PercepŃii ale normalizatorilor contabili
privind evoluŃia contabilităŃii românești în contex tul integrării europene, în vol. “Congresul al
XVISlea al profesiei contabile din România S Profes ia contabilă și globalizarea”, București,
2006, pp. 548S557.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

43
acestor întreprinderi, aplicabilitatea în practică a acestor recomandări
bazânduSse pe sprijinul partenerilor sociali: cercur i de afaceri și sindicate,
care au fost asociate la elaborarea lor. OECD oferă un forum în care guvernele
pot lucra împreună pentru a împărtăși experienŃe și a căuta soluŃii la
problemele comune, colaborează pentru a înŃelege fac torii ce conduc
schimbările economice, sociale și de mediu. Măsoară productivitatea și
fluxurile globale de comerŃ și investiŃii, analizează și compară date pentru a
anticipa tendinŃe viitoare, stabilind standarde inte rnaŃionale pe o gamă largă
de aspecte, de la agricultură și fiscalitate, la siguranŃa produselor chimice.
(b) grupul interguvernamental de experŃi ONU 34 , organizaŃie constituită
în anul 1945 a cărei membră a devenit și România în anul 1955. Unul din
obiectivele importante ale organizaŃiei este cooper area internaŃională în
soluŃionarea problemelor internaŃionale cu caracter economic, social, cultural
sau umanitar și în promovarea respectării drepturil or omului și libertăŃilor
fundamentale. În acest context, veghează asupra inter eselor Ńărilor în curs de
dezvoltare membre ONU, în ceea ce privește publicare a datelor contabile
având în vedere faptul că sSa observat că multe din tre societăŃile
multinaŃionale nu furnizează suficiente informaŃii co ntabile care să permită
controlul de către Ńările în curs de dezvoltare a a ctivităŃilor desfășurate de
acestea pe teritoriul lor naŃional.
(c) grupul de lucru al Ńărilor ComunităŃii Economice E uropene (membre
UE), care a elaborat și difuzat Ńărilor membre un Cad ru Contabil General și a
adoptat mai multe directive importante cum ar fi: Dir ectiva a IVSa privind
conturile anuale, a VIISa privind conturile consoli date și Directiva a VIIISa
privind organizarea profesiei contabile liberale (c are a fost abrogată prin
directiva 2006/43/EC din 17 mai 2006).
Directiva a IVSa vizează structura, conŃinutul și p rezentarea situaŃiilor
financiare anuale bilanŃ, cont de profit și pierdere ș i notele explicative,
Directiva a VIISa vizează elaborarea, publicarea și controlul conturilor
consolidate, în timp ce Directiva a VIIISa se refere a la drepturile și obligaŃiile
persoanelor abilitate cu auditul situaŃiilor financiare.
Directivele sunt recomandate statelor membre, acest ea fiind obligate să
implementeze în legislaŃiile naŃionale prevederile acestora, având însă dreptul
de a decide modalitatea de îndeplinire a obiectivului st abilit prin directivă.
În general, obiectivele statuate de către directiv ele europene sunt privite
favorabil, însă în calea aplicării uniforme a lor stau mai multe obstacole,
primul și poate cel mai important fiind bariera ling vistică. De exemplu,
conceptul de ”imagine fidelă” se regăsește în legis laŃia contabilă naŃională a
tuturor Ńărilor comunitare, însă semnificaŃia sa este diferită. În Marea Britanie
și Irlanda conceptul se traduce prin expresia duală ”true and fair” (adevărată

34 Sistemul OrganizaŃiei NaŃiunilor Unite este format din 6 organe principale, însă Consiliul
Economic și Social este organul ce coordonează revi zuirea politicilor, dialogul politic și
recomandări cu privire la aspectele economice, soci ale și de mediu, precum și punerea în
aplicare a obiectivelor de dezvoltare convenite la nivel internaŃional. Acesta servește ca
mecanism central pentru activităŃile sistemului ONU și agenŃiile sale specializate în domeniul
economic, social și de mediu, supravegherea organis melor subsidiare și experŃi. Consiliul are
54 de membri, aleși de Adunarea Generală pentru un termen care nu poate depăși trei ani.
Este platforma centrală a OrganizaŃiei NaŃiunilor U nite pentru reflecŃie, dezbatere, și gândire
inovatoare privind dezvoltarea durabilă. În prezent , OrganizaŃia NaŃiunilor Unite are un
număr de 193 de state membre. (http://www.un.org/e n/memberSstates/index.html)

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

44
și loială), în Portugalia prin ”true and appropriat e” (adevărată și adecvată),
pentru ca în Germania să se traducă prin expresia ” according to fact” (în
concordanŃă cu faptele), creând diferenŃe în modalitatea de aplicare.
Alte obstacole ce stau în calea aplicării unitare a directivelor ar fi
tradiŃiile fiecărei Ńări, opŃiunile referitoare la pr incipiile de întocmire, evaluare
și publicare a situaŃiilor financiare, dar și tehnic ile de informare. Apar astfel
dispute pe tema armonizării contabile, concretizată î n aplicarea unor concepte
și reguli contabile, în care fiecare parte își apără ”teritori ul”.
În continuare, procesul armonizării și normalizări i contabile
internaŃionale se desfășoară întrSun raport de forŃe între: organizaŃiile
profesionale, organizaŃiile politice internaŃionale, m ultinaŃionale, reprezentanŃi
ai Ńărilor puternic industrializate, cabinetele de a udit internaŃionale,
organismele de supraveghere a instituŃiilor financi are, în care fiecare tinde să
își apere regulile, normele.

1.2.3.Modificări ale legislaŃiei românești pe drumu l armonizării
cu standardele europene și internaŃionale

1.2.3.1.Utilitatea unui cadru contabil conceptual a rmonizat

Sub regimul comunist, sistemul de contabilitate soci alist era
caracterizat de “operarea“ în lipsa unui real și ef ectiv mecanism al preŃurilor.
Obiectivul sistemului era acela de a înregistra efe ctele imediate ale activităŃii
întreprinderilor statului, un sistem monist în care funcŃia de producŃie a
întreprinderii era bazată pe preŃuri predeterminate . Cum preŃurile erau
controlate iar înregistrările contabile erau aranja te, sSa ajuns ca întregul
sistem economic să ducă lipsă de substanŃă. Condusă de ideologia comunistă,
contabilitatea genera informaŃii nefolositoare pentru realizarea performanŃelor
economice.
Lipsa de transparenŃă mergea până la noŃiunea de “secret de
întreprindere”. Ca efect, contabilitatea a fost neutra lizată. Înregistrările
contabile erau mult mai importante decât situaŃiile financiare care se
întocmeau trimestrial având la bază același conŃinu t și aceeași structură
pentru toate întreprinderile, indiferent de mărime, s ingurul criteriu de
diferenŃiere fiind ramura de activitate în care operau.
Sistemul contabil românesc, cu rădăcinile sale ger mane și franceze
devenise supraîncărcat de versiunea sistemului cont abil sovietic. Planul de
conturi era diferit pe fiecare ramură (industrie, agri cultură, servicii) emis de
Ministerul de FinanŃe împreună cu un set bine defini t de reguli de înregistrare
și procesare a datelor și a raportărilor financiare.
SituaŃiile financiare anuale includeau note explic ative și informaŃii
legate de plan, eventual dificultăŃi în realizarea a cestora (care, de obicei, nu
erau raportate) și estimări. Rezultatele reale erau mai puŃin importante.
Contul de profit și pierdere era inclus doar ca o an exă la bilanŃ. Utilizatorii
informaŃiilor furnizate de contabilitate erau doar re prezentanŃii statului, astfel
că noŃiunea de calitate a informaŃiilor nu era cunoscută.
Necesitatea de a transforma sistemul contabil soci alist a fost, în mare,
determinată de schimbările structurale ale funcŃion ării economiei. Pe

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

45
măsură ce noŃiunea de “producŃie” devine încorporat ă în aceea de proprietate
privată, statul a creat noi cadre legislative astfel încât activitatea economică să
fie răspunzătoare de dezvoltarea pieŃei muncii 35 .
TranziŃia de la economia centralizată la cea de p iaŃă funcŃională, este
un proces îndelungat care generează dificultăŃi și c osturi obiective, format
dintrSun set de reforme care au implicat privatizare a, reforma pieŃei muncii,
dezvoltarea pieŃelor de capital, convertibilitatea v alutelor, liberalizarea
preŃurilor, stabilizarea macroSeconomică.
Transformarea sistemului contabil socialist întrSu nul bazat pe piaŃa
liberă include un număr de etape intermediare în ca re sistemul a devenit
gradual mai compatibil cu principiile și practicile sistemului contabil modern,
bazat pe noi structuri, noi mecanisme de reglare, noi mentalităŃi. Procesul de
transformare a inclus dezvoltarea unor măsuri speci fice incluzând crearea
unui cadru instituŃional potrivit, educaŃia profesi oniștilor contabili,
constrângeri legale și dezvoltarea practicilor contabil e profesioniste.
Pentru că reforma înseamnă alegere, așa după cum am m ai precizat,
România a trebuit să aleagă un model de contabilita te dintrSo paletă variată
de modele, în care favoritele au fost cel continental (francez) și angloSsaxon.
OpŃiunea iniŃială a fost pentru modelul de contabil itate francez care părea la
acea vreme cel mai indicat, deși ulterior sSau expri mat diverse opinii,
preferânduSl pe cel angloSsaxon.
O primă etapă a reformei contabilităŃii românești, i dentificată ca fiind
începutul tranziŃiei la economia de piaŃă, a început în anul 1991, când sSa
elaborat și emis Legea ContabilităŃii nr.82/1991 im plementată prin H.G. nr.
704. Aceste reglementări sunt completate de punerea în aplicare a Legii
nr.31/1990 – Legea societăŃilor comerciale în care a u fost prezentate câteva
aspecte importante legate de contabilitate, printre care:
• obligativitatea discutării, amendării și aprobării s ituaŃiilor financiare
de către Adunarea Generală a AsociaŃilor/AcŃionaril or (AGA), în baza
rapoartelor administratorilor și auditorilor;
• bilanŃul și contul de profit și pierdere nu pot fi ap robate de către
directorii societăŃilor decât în cazul în care deŃi n cel puŃin 50% din
capital, iar majoritatea legală nu poate fi obŃinută fără vot ul lor;
• auditorii trebuie să verifice bilanŃul, contul de pro fit și pierdere,
registrele contabile și să realizeze un raport deta liat pe care se va
fundamenta hotărârea Adunării Generale de aprobare a situaŃiilor
financiare;
• bilanŃul, raportul administratorilor și al auditoril or trebuie supuse
analizei cel puŃin cu 15 zile înainte de convocarea Adunării Generale a
AsociaŃilor.
În această perioadă a fost acordată o importanŃă deo sebită dezvoltării
unei monografii contabile. Prin urmare, au fost introd use măsuri noi pentru
realizarea unei documentări autorizate și întreŃine rea unei baze de date
contabile relevante.

35 Matiș, D., MuŃiu A. – The Convergence process of reporting financial stat ementsZthe milestone
in developing international reporting . Godollo, the Proceedings of the Szent Istvan Univ ersity
International Conference Hungary, 2004.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

46
O importanŃă deosebită este acordată evidenŃierii naturii înregistrărilor
contabile. Presupunerea implicită era că, dacă înregi strările contabile erau
compilate în mod oportun, situaŃiile financiare ar t rebui să redea corect
poziŃia financiară a societăŃii. 36
Reforma contabilităŃii în România a conŃinut și un proces de revizuire
și reSadoptare a normelor fiscale, proces realizat p rin decrete ministeriale și
alte documente legale. Norme existente de contabilit ate (practici utilizate) au
fost amendate în scopul de a forma standarde de contabilitate .
În România, ca și în alte state ale ComunităŃii Ec onomice Europene,
Ministerul FinanŃelor Publice joacă rolul de modera tor și regulator al
contabilităŃii. Prin urmare, statul, și nu profesia, a dobândit o poziŃie
dominantă în reformarea sistemului. Deși era văzută înainte ca un instrument
de control direct administrativ asupra întreprinder ilor statului, acum
contabilitatea devine un instrument de control indi rect și supraveghere a
procesului de privatizare a întreprinderilor.
Pentru firmele din România, adoptarea IFRSSurilor a constituit o
provocare încă de la început, armonizarea contabilă fiind un proces costisitor
și deloc facil.
Cadrul general stabilește conceptele ce stau la b aza întocmirii și
prezentării situaŃiilor financiare pentru utilizato rii externi. Prevederile
Cadrului general emis de IASC nu primează în faŃa S tandardelor
InternaŃionale de Contabilitate specific, Cadrul gene ral referinduSse la
situaŃiile financiare de interes general și la situaŃiil e financiare consolidate.
Cadrul general devine astfel un referenŃial ce aduce coere nŃă în procesul
de normalizare a reglementărilor si procedurilor co ntabile. Putem enumera și
alte avantaje aduse de existenŃa unui Cadru conceptual g eneral, printre care:
/head2right creșterea comparabilităŃii și relevanŃei informaŃiilo r contabile;
/head2right ghid profesional ce încurajează diversitatea în procesul d e elaborare și
perfecŃionare a normelor contabile;
/head2right referenŃial în soluŃionarea speŃelor pentru care nu există normă
contabilă specifică;
/head2right definirea limitelor raŃionamentului profesional în în tocmirea
situaŃiilor financiare.
Conform viziunii IASB, situaŃiile financiare elaborat e de întreprinderile
din întreaga lume sunt destinate utilizatorilor ext erni, iar conŃinutul acestora
diferă urmare acŃiunii a o serie de factori de natu ră socială, economică,
juridică și culturală.
Apare astfel necesitatea utilizării unor baze de ev aluare diverse a
elementelor situaŃiilor financiare, fiind influenŃată și aria de aplicabilitate a
acestora.
Cadrul general IASB nu reprezintă o normă contabilă internaŃională,
astfel că atunci când apare un conflict între elemen tele conŃinute de Cadru și
o normă contabilă, prevalează obligaŃiile conŃinute de norma contabilă
internaŃională. Cadrul reglementează doar obiectivel e situaŃiilor financiare și
caracteristicile calitative ale acestora. El acordă sprijin organismelor naŃionale

36 MuŃiu, A. – European and International Accounting RegulationZit s effects on the accounting
regulations in RomaniaZprivate entities study , The Proceedings of the 27 th Annual Congress of
the European Accounting Association, Prague, April 2004.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

47
în procesul de elaborare și dezvoltare a standardel or naŃionale și furnizează
informaŃii celor interesaŃi de activitatea de elabor are a standardelor IASB. De
asemenea, sprijină utilizatorii în procesul de inter pretare a informaŃiilor
prezentate în situaŃiile financiare și auditorii în formarea unei opinii
referitoare la conformitatea situaŃiilor financiare.
Implementarea unui cadru contabil conceptual gener al, de regulă,
ridică unele probleme contradictorii, vizibile și î n cazul Ńării noastre, respectiv
manifestarea unor neconcordanŃe între conceptele de finite de Cadrul general
al IASB în raport cu cele definite de Directivele contabil e europene.
Astfel de contradicŃii sunt reliefate și de studiul FederaŃiei ExperŃilor
Europeni desprinse în urma comparaŃiilor efectuate între prevederile
Directivelor europene și cele ale IASSurilor, sens î n care se
subliniază 37 :,,Companiile și contabilii trebuie să aplice IAS în c ontextul naŃional
Z fie el reprezentat de legea naŃională sau de înŃel egerea Directivelor europene în
Ńara respectivă ”. Orice sistem contabil este perfectibil, dependent de realităŃile
economice ale unei Ńări, motiv pentru care trebuie s ă fie revizuit în
permanenŃă și adaptat cerinŃelor aflate întrSo conti nua schimbare, dar acest
proces trebuie realizat cu prudenŃă deoarece schimb ările prea dese pot
produce o instabilitate a regulilor și practicilor contabile, aspect negativ
pentru un cadru contabil conceptual.
În ceea ce privește cadrul conceptual contabil rom ânesc acesta este o
emanaŃie a sistemului contabil construit pe raportu l naŃional Z european Z
internaŃional , capabil să răspundă necesităŃilor interne și internaŃio nale.
Cadrul normalizator al contabilităŃii din România a fost realizat în
principal prin următoarele acte normative:
a. Legea ContabilităŃii nr.82/1991 completată și modific ată, republicată în
Monitorul Oficial al României nr. 454/18.08.2008, care r eprezintă
cadrul general ce reglementează cerinŃele privind o rganizarea și
conducerea contabilităŃii, întocmirea, depunerea și a uditarea situaŃiilor
financiare;
b. reglementările contabile aprobate prin ordin al min istrului finanŃelor, în
aplicarea Legii ContabilităŃii, cum sunt:
• Reglementările contabile conforme cu directivele e uropene, aprobate
prin Ordinul Ministrului finanŃelor publice nr. 1802/ 2014 pentru
aprobarea Reglementărilor contabile privind situaŃi ile financiare
anuale individuale și situaŃiile financiare anuale cons olidate 38 ;
• Reglementările contabile aprobate prin Ordinul co mun al Ministrului
FinanŃelor Publice și al președintelui Comisiei NaŃ ionale a Valorilor
Mobiliare nr. 13/2011 pentru aprobarea Regulamentulu i nr. 4/2011
privind Reglementările contabile conforme cu Directi va a IVSa a
ComunităŃilor Economice Europene aplicabile entităŃ ilor autorizate,
reglementate și supravegheate de Comisia NaŃională a Valorilor
Mobiliare;
• Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 907/2005 privind aprobarea

37 Ristea, M. – Metode si politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economica,
București, 2000.
38 Ordinul 94/2001 și Ordinul 306/2002 au fost primel e reglementări armonizate cu
Directivele europene, fiind abrogate și înlocuite d e Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

48
categoriilor de persoane juridice care aplica regle mentări contabile
conforme cu Standardele InternaŃionale de Raportare Financiara,
respectiv reglementări contabile conforme cu directivele europene;
• Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 1826/200 3 pentru
aprobarea Precizărilor privind unele masuri referit oare la organizarea
și conducerea contabilităŃii de gestiune;
• Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 2861/200 9 pentru
aprobarea Normelor privind organizarea și efectuare a inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalu rilor proprii;
• Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 2634/201 5 privind
documentele financiarScontabile;
• Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 897/2015 pentr u aprobarea
Normelor metodologice privind reflectarea în contabi litate a
principalelor operaŃiuni de fuziune, divizare, dizolva re și lichidare a
societăŃilor comerciale, precum și retragerea și exc luderea unor
asociaŃi din cadrul societăŃilor comerciale și trat amentul fiscal al
acestora;
• Ordinul Președintelui Comisiei NaŃionale a Valori lor mobiliare nr.
12/2011 privind aprobarea Regulamentului nr. 3/2011 privind
Reglementările contabile conforme cu Directiva a VII Sa a
ComunităŃilor Economice Europene aplicabile entităŃilor autorizat e,
reglementate și supravegheate de Comisia NaŃională a Valorilor
Mobiliare;
• Ordinul Guvernatorului Băncii NaŃionale a Românie i nr. 6/2015
pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele
europene, aplicabile instituŃiilor de credit și inst ituŃiilor financiare
nebancare;
• Ordinul Guvernatorului Băncii NaŃionale a Românie i nr.18/2005
pentru aprobarea Modelelor situaŃiilor financiare p eriodice și a
normelor metodologice privind întocmirea și utiliza rea acestora,
aplicabile instituŃiilor financiare nebancare.
• Ordin al Ministrului FinanŃelor Publice nr.1.121/12 . 07.2006 privind
aplicarea Standardelor InternaŃionale de Raportare Fin anciară.
c. ghiduri practice:
. ghid practic de aplicare a Standardelor InternaŃionale d e Contabilitate;
. ghid practic de reconciliere contabilitateSfiscalitate;
d. Acte normative cu putere de lege prin care au fos t organizate și
funcŃionează profesiile reglementate în domeniul con tabilităŃii și
auditului financiar:
S OrdonanŃa Guvernului nr. 65/ 1994 privind activita tea de expertiza
contabila și a contabililor autorizaŃi, cu modificări le și completările
ulterioare;
S OrdonanŃa de UrgenŃă a Guvernului nr. 75/ 1999 pr ivind activitatea
de audit financiar, republicată, cu modificările și co mpletările
ulterioare.
Pentru crearea unui cadru general conceptual adapta t condiŃiilor
fiecărei Ńări, în vederea adoptării și implementării cât mai eficiente a IFRSS
urilor, trebuie implicate mai multe categorii de pro fesioniști, sintetizaŃi în
figura nr. 1.4.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

49
1.2.3.2. Procesul de armonizare a contabilităŃii se ctorului privat

În cadrul acestui proces, anii 1994 – 1997 sunt cons ideraŃi ca fiind o
etapă de preSarmonizare. Presiunile externe (în prim ul rând din partea
Europei de Vest) au fost motivul pentru care reforma contabilităŃii a fost
plasată în urma agendei politice.
România aplica un plan de conturi naŃional obliga toriu, reformat prin
abandonarea planului de conturi de tip sovietic și bazânduSse pe noul model
francez. 39 OpŃiunea pentru modelul francez a fost considerată c a fiind cea mai
oportună la acel moment, deși ulterior, pe măsura cre șterii importanŃei
Standardelor InternaŃionale de Contabilitate sSa prefe rat modelul angloSsaxon.

Sursa: Căruntu, C., Lăpăduși, M. – Standardele internaŃionale de raportare financiară –
viziune de ansamblu asupra adoptării și aplicării a cestora la nivelul firmei , Analele UniversităŃii
“Constantin Brâncuși” Târgu Jiu, Seria Economie, 2, 2011, pp. 86S99
Figura nr. 1.4. ParticipanŃii în procesul de implementare IFRS

În 1994 sSa adoptat Sistemul Contabil din România , bazat pe modelul
francez și încorporând un Plan de Conturi revizuit. S istemul contabil
românesc a fost recodificat pe baza unor reguli ale s istemului francez și a
unui plan de conturi ce conŃinea 100 conturi obliga torii denumite și codificate
distinct, conform legii.
Adoptarea modelului francez a fost influenŃat în p arte, de interesul
mutual dintre cele două Ńări: profesioniștii contabi li din România au dorit
întărirea relaŃiilor cu cei francezi, dar și sprijinu l acordat de aceștia, interesaŃi
de dezvoltarea legăturilor economice în România, 40 având în vedere că la

39 Feleagă, N. – Sisteme Contabile Comparate (Comparative Systems of Accounting) , Editura
Economică, București, 1999, pp. 333S339.
40 Richard, J. – The Evolution of the Romanian and Russian Accountin g Charts after the
Collapse of the Communist System , European Accounting Review, 4 (1), 1995, pp. 305S 322.
Procesul
de implementare
IFRS Experți
contabili și
auditori Experți
și consultanți
fiscali Manageri

Acționari
Analiști Juriști

Investitori
Bancheri

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

50
nivelul anului 1993 investitorii francezi erau cei m ai importanŃi investitori
străini din România.
Principalele caracteristici ale Sistemului Contab il românesc înainte de
armonizarea cu standardele internaŃionale și cu dir ectivele Uniunii Europene
erau: 41
/head2right principalele grupuri de utilizatori către care era direcŃionată furnizarea
informaŃiilor contabile în România erau Autoritatea Fiscală și
Guvernul. Acest lucru conducea la faptul că situaŃii le financiare erau
pregătite pe baza unor norme care permiteau foarte p uŃin judecăŃi
profesional contabile, limitând dezvăluirea informaŃie i către alŃi
utilizatori (acŃionari, management, etc).
/head2right structura Contului de Profit și Pierdere se baza pe principiul analizei
conturilor de cheltuieli mai degrabă după natura ac estora decât după
destinaŃie. Astfel, se contabilizează cheltuieli în c onturi ca “Salarii” sau
“Amortizarea mijloacelor fixe”, mai degrabă decât să le grupeze pe
categorii de tip “Costul vânzărilor” sau “Costul a ctivităŃii de
marketing”, etc.
/head2right deși planul de conturi conŃinea un număr semnificati v de conturi de
provizioane, acestea erau folosite foarte rar.
/head2right exista o puternică legătură între contabilitate și sistemul de impunere.
Deși noul sistem permitea un grad mai ridicat de ju decăŃi profesionale
în înregistrarea operaŃiilor contabile, în practică acelea care nu aveau o
consecinŃă fiscală directă erau rareori contabilizat e, acest lucru
reflectând lipsa de dorinŃă a majorităŃii contabilil or de a înregistra
operaŃii în afara celor care influenŃau baza de calcul a pr ofitului.
/head2right anul fiscal începe la 1 ianuarie și se închide la 31 decembrie, cu
excepŃia cazului în care era primul an de activitat e al societăŃii, în
acest caz începutul fiind dat de data înfiinŃării, în matriculării. Toate
societăŃile românești trebuie să închidă anul fiscal la 31 decembrie.
/head2right perioada de bază pentru înregistrarea și calculul p rofitului și pierderii
este lunară.
/head2right repartizarea profitului se face pe destinaŃii, conform legii, după
aprobarea situaŃiilor financiare.
Odată cu adoptarea Sistemului Contabil din Români a au intervenit mai
multe schimbări, cum ar fi:
/head2right destinaŃiile informaŃiei contabile au fost separate î n: informaŃie pentru
uz general (întreprindere, parteneri, terŃi) și inform aŃie pentru uz
intern (furnizată în special de contabilitatea de gestiune );
/head2right se pune accent pe cont care capătă funcŃii noi cum a r fi aceea de
instrument de urmărire a fluxului de producŃie, instr ument de
informare a utilizatorilor și de fundamentare a analizel or financiare;
/head2right întreprinderile pot adopta o practică fiscală în func Ńie de interesele
proprii, limbajul utilizat având la bază principii c ontabile și reguli de
evaluare precise.
Prima etapă a armonizării contabilităŃii sectorul ui privat este

41 Mutiu, A. – Problems faced and solutions developed during the i mplementation of IAS/IFRS –
Romanian Experience , The Proceeding of the First Annual International Accounting
Conference, Istanbul Turkey, Accounting Academicians Collaboration Foundation of Turkey,
2004.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

51
considerată cea cuprinsă între anii: 1997S2000. În calitate de candidat la
integrarea în Uniunea Europeană, România a recurs la intensive programe de
restructurare pentru a avea acces. Una din condiŃiil e de bază este
normalizarea contabilă, găsirea limbajului de comuni care adecvat atât pentru
specialiști cât și pentru nespecialiști. Armonizarea sistemului de raportare
financiară (incluzând practica contabilă, auditul și sistemul de fiscalitate) cu
Directivele Europene și Standardele InternaŃionale d e Contabilitate (cunoscute
la acel moment ca IASSuri) cerea un cadru legislati v care să nu fie în opoziŃie
cu Directivele Europene.
Aplicarea Standardelor InternaŃionale de Contabil itate ar fi furnizat
baza de credibilitate pentru creșterea investiŃiilo r străine și schimburilor
internaŃionale. 42
Astfel, începând cu 1996, a fost dezvoltat un proie ct bazat pe modelul
britanic pentru a ajuta sistemul contabil românesc să evolueze în direcŃia
sistemului contabilităŃii pieŃelor de capital în context angloSamerican.
Startul alinierii la Standardele InternaŃionale de Contabilitate a fost dat
cu ocazia publicării volumului I cu titlul “Cadrul general de armonizare a
reglementărilor contabile cu directiva a IVSa a Com unităŃii Economice
Europene și cu Standardele InternaŃionale de Conta bilitate” 43 . Ca rezultat al
acestui proces, standardele internaŃionale au începu t să aibă aplicabilitate
efectivă în România, când, la 197 de persoane juridi ce li sSa cerut să aplice
aceste standarde începând cu 31 decembrie 2000. Ulte rior, numărul
societăŃilor cărora li sSa cerut să implementeze ap licarea standardelor a
crescut constant. Este de menŃionat că încă se accept ă abateri de la IASSuri în
noile standarde, dar asemenea devieri sunt un rezul tat normal al opiniilor de
audit profesional.
Ordinul ministrului finanŃelor nr. 403/1999 a constit uit astfel, primul
proiect de reglementare contabilă armonizată cu Directiva a IVSa 78.660/CEE
și cu Standardele InternaŃionale de Contabilitate, r ealizânduSse astfel o
reorientare a normalizatorilor contabili români căt re contabilitatea angloS
saxonă. În acel an, sSa aplicat ”experimental” progra mul de armonizare
contabilă pe un număr de 13 societăŃi cotate la Bur sa de Valori București.
BineînŃeles că a fost doar o aplicare parŃială a IFR S, însă experimentul a avut
influenŃe semnificative asupra contabilităŃii, în perioad a următoare.
Pentru a atenua deficienŃele apărute în mod ineren t, a fost emis
aproape imediat de către Ministerul FinanŃelor Publ ice, Ordinul nr.94/2001
pentru armonizarea normelor contabile cu Directiva a IVSa a ComunităŃii
Economice Europene și cu Standardele InternaŃionale de Contabilitate, care sS
a aplicat începând cu situaŃiile financiare ale anul ui 2000 de către toate
societăŃile comerciale cotate la Bursa de Valori, un ele regii autonome,
companii și societăŃi naŃionale, precum și unor comp anii ce operau pe piaŃa
de capital.

42 King, N., Beattle, A, Cristescu, A.., M., Weetman, P. – Developing accounting and audit in a
transition economy: the Romanian Experience , The European Accounting Review, 10 (1), 2001,
pp. 149S171.
43 Monitorul Oficial al României nr. 480/04.10.1999 p artea I; Ordinul 403 al Ministrului
FinanŃelor pentru aprobarea reglementărilor contabi le armonizate cu Directiva a IVSa a
ComunităŃii Economice Europene și cu Standardele I nternaŃionale de Contabilitate.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

52
Noile reglementări au devenit obligatorii progresi v pentru un număr din
ce în ce mai mare de societăŃi, împreună cu OMFP 306 /2002 făcând trecerea
de la sistemul continental de contabilitate la cel internaŃional (a se citi
“britanic”). Programul de implementare era bazat pe cifra de afaceri, totalul
activelor deŃinute și numărul mediu de salariaŃi ai anu lui anterior, astfel: 44

Tabelul nr. 1.4. Criterii de implementare a prevederilor Reglementă rilor
Contabile aprobate prin OMFP 94/2001

Sfârșitul
exerciŃiului
financiar Cifra de
afaceri a
anului
anterior (euro) Total active pentru
anul anterior (euro) Numărul mediu
de salariaŃi ai
anului anterior
31 decembrie
2001 Peste 9 milioane < 4,5 milioane 250
31 decembrie
2002 Peste 8 milioane < 4,0 milioane 200
31 decembrie
2003 Peste 7 milioane < 3,5 milioane 150
31 decembrie
2004 Peste 6 milioane < 3,0 milioane 100
31 decembrie
2005 Peste 5 milioane < 2,5 milioane 50

SocietăŃile care îndeplineau aceste criterii avea u obligaŃia retratării
situaŃiilor financiare întocmite în conformitate cu r eglementările Ordinului nr.
94/2001 și depunerii acestora până la 30 septembrie a anului următor celui
de raportare la unităŃile teritoriale ale Ministeru lui FinanŃelor Publice. De
asemenea, situaŃiile financiare trebuiau auditate con form prevederilor OUG
nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.
Puteau opta pentru aplicarea noilor reglementări și standarde și
societăŃi comerciale care nu îndeplineau criteriile de mărime reglementate,
după aprobarea prealabilă din partea Ministerului F inanŃelor Publice, pe baza
solicitării adresate.
Ideea era ca, începând cu sfârșitul anului 2006, nu mai întreprinderile
mici și mijlocii (definite ca atare de legislaŃia în vigoare) să fie lăsate în afara
aplicabilităŃii acestor reglementări. Aceste societă Ńi ar fi aplicat în continuare
măsurile reglementate de Legea ContabilităŃii nr. 8 2/1991 (*republicată) și a
normelor prevăzute de Ordinul nr. 306/2002, care rep rezenta versiunea
simplificată a Ordinului nr. 94/2001.
Dacă situaŃiile financiare se conformau perfect cu Ordinul nr.
94/2001, dar nu se supuneau în totalitate reglementă rilor privind inflaŃia și
consolidarea conturilor (IAS 27 și IAS 29), raportul de audit trebuia să facă
referiri specifice la acest lucru.
Pentru persoanele juridice care nu îndeplineau co ndiŃiile pentru a se
supune încă reglementărilor contabile europene armo nizate, situaŃiile
financiare anuale trebuiau să conŃină: bilanŃul și co ntul de profit și pierdere,
însoŃite, dacă este cazul, de politici contabile și note explicative. Persoanele
juridice care se supuneau reglementărilor armonizat e trebuia să realizeze în

44 OMFP nr.94/29 ianuarie 2001, pentru aprobarea reglementărilor contabile armoniza te cu
Directiva a IVZa a ComunităŃilor Economice Europene și cu Standardele InternaŃionale de
Contabilitate.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

53
cadrul situaŃiilor financiare, pe lângă bilanŃ și con tul de profit și pierdere,
situaŃia modificărilor de capital și situaŃia fluxuri lor de trezorerie, precum și
politici contabile și note explicative.
ApariŃia Ordinului Ministerului FinanŃelor Public e nr. 94/2001 a dus
la creșterea nivelului de transparenŃă a informaŃiei financiarScontabile prin
adăugarea notelor și cerinŃelor de raportare adiŃio nale (situaŃia fluxului de
trezorerie, modificări de capital, politici contabile folosite, etc) și a făcut să
crească importanŃa atribuită practicii contabile ba zate pe judecăŃi
profesionale, deși există încă, în anumite cazuri, o te ndinŃă de a limita
judecăŃile profesionale, raportânduSse numai la considera Ńii fiscale.
Până în anul 2005 au început să pregătească situaŃ ii financiare
conforme cu IFRS aproximativ 1500 de societăŃi comer ciale, procesul scoŃând
în evidenŃă numeroase aspecte, printre care 45 : lipsa surselor financiare
necesare implementării unui sistem contabil bazat p e standardele IFRS;
dificultăŃi de asimilare a standardelor în rândul p rofesioniștilor contabili;
prevalenŃa fiscalităŃii asupra prevederilor standardelor internaŃionale.
Ordinul Ministerului FinanŃelor Publice nr. 94/2 001 și normele ce au
urmat sSau bazat pe aplicarea Standardelor InternaŃ ionale de Contabilitate
(IAS) cu efect de la 1 ianuarie 2000, aceasta fiind considerată data când o
traducere autorizată în limba română a standardelor a fost publicată. Au
apărut de asemenea un număr de modificări ale Standa rdelor de Raportare
Financiară pe măsură ce acestea sSau aplicat în cad rul Ńărilor din Uniunea
Europeană, oferinduSle astfel o poziŃie din ce în ce mai importantă pe plan
internaŃional.
ApariŃia Ordinului 772/2000 prin care au fost aproba te Normele privind
consolidarea conturilor a reprezentat un alt pas im portant în demersul
normaliyării, deși a fost și acesta un experiment (ap licat pe 5 grupuri de
societăŃi nominalizate în respectivul Ordin) oarecu m nereușit, având în vedere
faptul că ulterior Ministerul FinanŃelor nu a public at vreun raport sau ghid
profesional referitor la consolidare, aplicarea stan dardelor respective
rămânând opŃională.
Se poate observa că Ministerul FinanŃelor Publice d in România a optat
pentru dezvoltarea unui sistem contabil propriu, arm onizat cu legislaŃia
internaŃională, fără a implementa IASSurile ca atare , principala direcŃie fiind
”compatibilizarea reglementărilor contabile europene cu normele contabile
internaŃionale ”46 .
În anul 2003 apare Ordinul nr. 1827 privind modifica rea și completarea
unor reglementări în domeniul contabilităŃii, clarifi când multe aspecte
referitoare la aplicarea IFRSSurilor în România, iar în a nul 2004 apare Ordinul
nr. 1775/2004 care reglementează faptul că Directiva a IVSa a ComunităŃii
Economice Europene (privind raportarea financiară) ș i Directiva a VIISa
(privind consolidarea conturilor) se vor aplica pen tru raportările financiare
începând cu 1 ianuarie 2006. Ordinul 1827/2003 aduce co mpletări, dar și
modificări referitoare la criteriile de mărime conform tab elului nr.1.5.

45 Feleagă, L., Feleagă, N. – Reformă după reformă : Contabilitatea din România în faŃa unei noi
provocări , Editura Economică, București, 2005.
46 Ionașcu, I. – Epistemologia contabilităŃii, Editura Economică, București, 1997, p. 96.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

54
Tabelul nr. 1.5. Criterii de mărime pentru implementarea prevederil or
Reglementărilor Contabile armonizate, aprobate prin OMFP 1827/2003
Sfârșitul
exerciŃiului
financiar Cifra de afaceri
a anului
anterior (euro) Total active pentru
anul anterior (euro) Numărul mediu
de salariaŃi ai
anului anterior
31 decembrie
2003 < 7,3 milioane < 3,65 milioane 150
31 decembrie
2004 < 7,3 milioane < 3,65 milioane 50

Pentru a se conforma Directivelor, se presupunea că raportările
financiare ale anumitor entităŃi vor fi în concordan Ńă totală cu Standardele
InternaŃionale de Raportare Financiară. Pentru o as emenea concordanŃă se
presupunea că inclusiv raportările de la 31 decembr ie 2005 trebuiau să fie
prelucrate în acord cu Standardele InternaŃionale d e Raportare Financiară
pentru a exista comparabilitate la sfârșitul anului 2006 .
Principalele diferenŃe dintre OMFP nr. 94/2001 și S tandardele
InternaŃionale de Raportare Financiară se refereau la standardul privind
raportarea financiară în economiile hiperinflaŃionist e care stabilește că datele
financiare trebuie coroborate cu inflaŃia. Însă OMFP n r. 94/2001 a exclus
obligaŃia ca standardele referitoare la economiile hiperinflaŃioniste (IAS 29) și
la pregătirea situaŃiilor financiare consolidate (IA S 27) să fie luate în
considerare ca bază de raportare pentru situaŃiile financiare de la 31
decembrie 2005. BineînŃeles că se aștepta să fie aplic at același lucru și pentru
raportările de la 31 decembrie 2006, pentru a exista compar abilitate.
SituaŃiile consolidate pentru o societateSmamă și subsidiarele sale nu
erau cerute în mod specific de legislaŃie. Legea nr. 82/1991 (*republicată în
ianuarie 2005) menŃiona că Standardele InternaŃiona le de Raportare
Financiară referitoare la consolidare ar trebui să se aplice începând cu 31
decembrie 2006.
Părea că Directiva a IVSa va fi aplicată în între gime începând cu
sfârșitul anului 2006 pentru întreprinderile româneș ti. Aceasta ar fi însemnat
aplicarea în întregime a Standardelor InternaŃional e de Contabilitate pentru
anumite entităŃi.
În perioada următoare datei de 1 ianuarie 2005, St andardele
InternaŃionale de Raportare Financiară au suferit mo dificări substanŃiale care
însă nu au fost considerate obligatorii pentru rapor tările întocmite conform
OMFP nr. 94/2001.
Pentru entităŃile bancare care își subordonau rap ortările conform
OMFP nr. 1982/2001 47 se considera că se conformează cerinŃelor
Standardelor InternaŃionale de Raportare Financiară . Prevederile ordinului au
fost înlocuite ulterior de OUG 99/2006 și OrdonanŃa Guvernu lui 28/2006.
În noiembrie 2005 are loc o repoziŃionare a princ ipalului normalizator
contabil, respectiv Ministerul FinanŃelor Publice, p rin emiterea Ordinului nr.
1752 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele
europene, care a abrogat Ordinul nr. 94/2001. Companii le considerate mari
trebuiau să aplice reglementările contabile armoniz ate cu Directivele

47 Ordinul a fost emis de Ministerul FinanŃelor Publi ce în colaborare cu Banca NaŃională a
României și publicat în Monitorul Oficial nr. 694/2 001; în vigoare până la 27.01.2009, când a
fost abrogat de Ordinul 102/1/2009.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

55
Europene și cu Standardele InternaŃionale de Contab ilitate, pe când firmele
mici trebuiau să aplice o variantă simplificată a re glementărilor, armonizate
doar cu Directivele Europene. În anul 2006 entităŃil e de interes public 48
puteau întocmi și un set distinct de situaŃii financ iare conforme, prin opŃiune,
dacă aveau capacitatea de implementare corespunzătoare.
Constatăm că are loc o restrângere a intenŃiilor in iŃiale de aplicare a
normelor IFRS, aplicarea acestora amânânduSse pentru mai târziu, în funcŃie
de cerinŃele reglementărilor UE și de evaluările in stituŃiilor implicate în
reglementarea contabilităŃii diferitelor entităŃi.
Perioada 2006 – 2013 este marcată de o intensificare a procesului de
internaŃionalizare.
Ordinul 1752 din 17 noiembrie 2005 a adoptat Directiva a IVSa și
Directiva a VIISa Europeană, următorul pas fiind făcu t de Ordinul 1121 din 4
iulie 2006 privind aplicarea Standardelor InternaŃionale de Raportare
Financiară , conform căruia, începând cu 1 ianuarie 2007, grupuri le de
societăŃi și instituŃiile de credit aveau obligaŃia de a întocmi situaŃii financiare
consolidate în conformitate cu IFRS.
Abia în iunie 2007 a apărut o traducere autorizată de către Banca
Mondială a Standardelor InternaŃionale de Raportare Financiară, publicaŃie ce
sintetiza și explica pe scurt fiecare IFRS, nou sau reviz uit.
Prima ediŃie oficială a textului consolidat ale norm elor autorizate ale
IASB emise la 1 ianuarie 2013 a fost tipărită de căt re CECCAR București, iar
o actualizare a acestui ghid a fost publicată în anu l 2015, tot de către
CECCAR București.
În octombrie 2009 a fost emis Ordinul nr. 3055 pentru aprobarea
Reglementărilor Contabile conforme cu Directivele Eu ropene, care a intrat în
vigoare începând cu 1 ianuarie 2010 și a abrogat OM FP 1752/2005. Dacă
până la apariŃia Ordinului 1752/2005 se vorbea desp re armonizare și
convergenŃă, Ordinul 3055/2009 fundamentează noŃiunea de c onformitate.
Modificările cele mai importante aduse de OMFP 3055/ 2009 au fost:
mărirea ariei de aplicabilitate; precizarea utilizat orilor situaŃiilor financiare
anuale; efectuarea lunară a evaluării elementelor mo netare în valută, cu
recunoașterea în contabilitate a diferenŃelor înregi strate; tratamentul
reducerilor comerciale acordate, respectiv primite; e valuarea efectuată la data
intrării în entitate și contabilizarea distinctă a imobilizărilor corporale și a
stocurilor cumpărate, pentru care au fost transferat e riscurile și beneficiile
aferente, dar care sunt încă în curs de aprovizionare.
În octombrie 2012 a fost emis Ordinul nr. 1286, care s pecifica faptul că
societăŃile cotate la bursă vor întocmi obligatoriu situaŃii financiare în
conformitate cu IFRS, reglementările ordinului 49 aplicânduSse împreună cu

48 EntităŃi de interes public erau considerate următo arele: InstituŃiile de credit; societăŃile de
asigurare și reasigurare; societăŃile de servicii d e investiŃii financiare; societăŃile de
administrare a investiŃiilor și organismele de plas ament colectiv, autorizate/avizate de
Comisia NaŃională a Valorilor Mobiliare; entităŃile proprietate de stat; entităŃile care
beneficiază de sprijinul statului sau de garanŃii a le statului.
49 Ordinul Ministerului FinanŃelor Publice nr. 1286/2 012 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile conforme cu Standardele internaŃionale de raportare financiară, aplicabile
societăŃilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacŃionare pe o piaŃă
reglementată a fost publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 687 din 04/10/2012.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

56
prevederile Legii ContabilităŃii 82/1991 (cu modific ările și completările
ulterioare), cu OMFP 881/26.06.2012 și cu alte preved eri legislative în
vigoare, pentru asigurarea unui grad ridicat de tran sparenŃă și
comparabilitate. Astfel, sSa trecut de la o aplicare v oluntară 50 la una
obligatorie. Începând cu 1 ianuarie 2013, entităŃile ce se supun prevederilor
acestui ordin nu mai aplică Reglementările Contabil e conforme cu Directivele
Europene aprobate prin OMFP 3055/2009 51 .
În iunie 2013 a fost publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene o
Directivă nouă care aduce îmbunătăŃiri Directivelor Europene 52 ce aveau
aplicabilitate încă din anii ’80: Directiva 2013/34/ UE, care abrogă directivele
în vigoare la acel moment. Conform recomandărilor, no ua directivă trebuia
transpusă în legislaŃia naŃională a Ńărilor membre până în luna iulie 2015,
transpunere care a avut loc în legislaŃia româneasc ă prin emiterea Ordinului
1802/2014, care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 20 15. Noile reglementări
abrogă Ordinul 3055/2009 și introduc noi tratamente contabile, politici
contabile modificate, noi modalităŃi de raportare fina nciară și modificări
privind situaŃiile financiare individuale anuale în vederea simplificării
cerinŃelor de raportare pentru întreprinderile mici și mi jlocii.

1.2.3.3. Armonizarea contabilităŃii sectorului publ ic

După o lungă perioadă a economiei centralizate, înce pând cu 1991,
România a adoptat norme legislative ce au mandatat ca responsabilitatea
pentru managementul administraŃiei publice locale s ă fie transferat
guvernanŃilor locali. În acest an a fost adoptată pr ima lege a administraŃiei
publice locale 53 , care a definit cadrul legislativ pentru acest secto r. Abia după
10 ani a fost emisă o nouă lege a administraŃiei publice lo cale 54 .
Legea nr.69/1991 stabilește cadrul general al autono miei locale precum
și modul de organizare și funcŃionare al autorităŃil or administraŃiei publice
locale. Conform ConstituŃiei și legii menŃionate, admi nistraŃia publică în
unităŃile administrative teritoriale se întemeiază pe principiile autonomiei
locale, descentralizării serviciilor publice, eligibi lităŃii autoritarilor
administraŃiei publice locale, legalităŃii și consul tării cetăŃenilor in problemele
locale de interes deosebit. Aceste măsuri, împreună cu cele stipulate apoi de

50 OMFP 1121/04.07.2006 privind aplicarea Standardelo r InternaŃionale de Raportare
Financiară, publicat în Monitorul Oficial nr. 602/ 12.07.2012.
51 OMFP 3055/2009 a fost modificat prin Ordinul MFP n r. 2869/2010 publicat în Monitorul
Oficial, Partea I nr. 882 din 29/12/2010, prin Ordi nul MFP nr. 2239/2011 publicat în
Monitorul Oficial, Partea I nr. 522 din 25/07/2011, prin Ordinul MFP nr. 2382/2011 publicat
în Monitorul Oficial, Partea I nr. 563 din 08/08/20 11 și prin Ordinul MFP nr. 1118/2012
publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 603 din 22/08/2012.
52 Directiva a IVSa 78/660/CEE (JO L 122/14.8.1978) ș i Directiva a VIISa 83/349/CEE (JO L
193/18.7.83), aplicabile operatorilor economici, au fost transpuse în România prin
Reglementările contabile conforme cu directivele eu ropene, aprobate prin Ordinul ministrului
finanŃelor publice nr. 3.055/29.10.2009 (M.O. nr. 7 66bis/10.11.2009), cu modificările și
completările ulterioare.
53 Legea administraŃiei publice locale nr. 69/26 noie mbrie 1991, * republicată în Monitorul
Oficial nr. 79, partea I din 18 aprilie 1996.
54 Legea administraŃiei publice locale nr. 215/ 23 ap rilie 2001, * republicată în Monitorul Oficial
nr. 123 din 20 februarie 2007.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

57
Legea nr. 215/2001 permit organizarea administraŃie i publice locale în unităŃi
administrativSteritoriale ca: judeŃe, municipii, orașe și comune.
Legea ContabilităŃii nr.82/1991 stipula că toate ent ităŃile, inclusiv
instituŃiile publice au obligaŃia de a organiza și c onduce contabilitatea proprie,
respectiv contabilitatea financiara si, după caz, cont abilitatea de gestiune,
adaptată conform aspectelor specifice activităŃii desfă șurate.
Contabilitatea instituŃiilor publice furnizează o serie de informaŃii
ordonatorilor de credite cu privire la execuŃia buge telor de venituri și cheltuieli
și cu privire la patrimoniul aflat în administrare. Î n același timp,
contabilitatea instituŃiilor publice furnizează infor maŃii necesare pentru
întocmirea contului general anual de execuŃie a bug etului de stat, a contului
anual de execuŃie a bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale,
precum și a conturilor anuale de execuŃie ale bugetelo r locale.
Regula generală era că toate entităŃile sunt obli gate să organizeze
contabilitatea în partidă dublă și să pregătească s ituaŃii financiare anuale,
existând excepŃia entităŃilor administrativeSterito riale din cadrul comunelor
care puteau să continue cu organizarea contabilităŃ ii în partidă simplă,
sistemul de raportare urmând a fi stabilit prin Ordi n al Ministerului
FinanŃelor Publice. Aceasta a fost o promisiune care nu sSa respectat în
următorii 15 ani.
Până în anul 2000, contabilitatea sectorului publi c aplicată în
România poate fi caracterizată drept o contabilitate bazată pe principiul
execuŃiei bugetare.
În contextul integrării la Uniunea Europeană, dezv oltarea contabilităŃii
sectorului public și reforma acesteia au devenit pen tru România o necesitate.
ElementulScheie care a confirmat nevoia reformei cont abilităŃii sectorului
public a fost lipsa informaŃională oferită de sistemul existent bazat pe
contabilitatea execuŃiei bugetare.
Un exemplu este cazul extrem al administraŃiei loca le guvernamentale
din mediul rural, care conduce contabilitatea după l imitele simple ale
încasărilor și plăŃilor, confundând noŃiunea de plată cu aceea de cheltuială,
iar noŃiunea de venit cu aceea de încasare. Acest lu cru se datorează în special
unui nivel scăzut de educare, a supraSstandardizării activităŃii, a dotărilor
tehnice reduse sau chiar lipsa completă a acestora.
Procesul de armonizare a contabilităŃii bugetare românești presupunea
realizarea unor ajustări, astfel:
/head2right sistem bazat pe contabilitatea în partidă dublă pen tru încasări (taxe,
contribuŃii sociale, dobânzi) și plăŃi (necesar pen tru recunoașterea
cheltuielilor și veniturilor realizate în perioade fiscale diferite de cele în
care sSau suportat);
/head2right recunoașterea amortizării complete a activelor fixe, pentru a asigura
încorporarea totală a costului activităŃii de consu m, utilizare și
depreciere a mijloacelor fixe (aceasta este de obice i, o componentă
importantă a costului capitalului în activitatea sector ului public);
/head2right reevaluarea mijloacelor fixe conform inflaŃiei.
Nevoia de informaŃii transparente și pertinente a î nceput să se
manifeste tot mai acut în sistemul de contabilitate publică la nivel
internaŃional, fapt care a impulsionat dezvoltarea u nui referenŃial contabil de
calitate bazat pe standarde care să cuprindă și int erpreteze toate

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

58
particularităŃile acestui sector. Astfel, începând cu anul 1996, Consiliul
IPSASB 55 a dezvoltat continuu standarde internaŃionale dest inate sectorului
public, până la sfârșitul anului 2015 publicând un n umăr de 38 standarde de
contabilitate bazate pe IAS/IFRSSuri, adaptate însă specificităŃilor instituŃiilor
publice.
În România, planul de acŃiune din cadrul Programu lui Guvernamental
pentru anul 2000 precum și perioada 2001S2004 de im plementare a strategiei
economice pe termen mediu, în ceea ce privește aria de dezvoltare a politicii
fiscale și mai exact, intensificarea transparenŃei fisc ale și îmbunătăŃirea
eficienŃei operaŃionale și locale a cheltuielilor bu getare, conŃinea ca acŃiuni
viitoare restructurarea contabilităŃii bugetare pri n: îmbunătăŃirea clasificaŃiei
bugetare, reclasificarea din punct de vedere economic în opoziŃie cu acela
funcŃionalSinstituŃional, tranziŃia de la contabilita tea bazată pe execuŃia
bugetară la contabilitatea în partidă, bazată pe creștere.
Pentru a fi în concordanŃă cu metodologia SEC 95 ( ESA95 –European
System Accounts) Ministerul FinanŃelor Publice inte nŃiona să introducă noul
sistem de contabilitate în sectorul public începând cu anul 2003. Astfel, în
august 2001 a fost adoptată OG nr. 61/2001 pentru com pletarea și
modificarea Legii ContabilităŃii nr. 82/1991, pentru a stabili cadrul de
implementare general. O cerinŃă importantă era aceea de a utiliza în mod
obligatoriu contabilitatea în partidă dublă pentru toate entităŃile. Până în
trimestrul IV al anului 2002 urmau să fie pregătite norme metodologice
privind contabilitatea provizioanelor, norme referi toare la organizarea și
managementul contabilităŃii activelor pentru instit uŃiile publice, planul de
conturi pentru aceste instituŃii cât și norme referi toare la operaŃiile contabile
de bază.
Lucrurile au fost tergiversate și România a început procesul de tranziŃie
la contabilitatea în partidă dublă mai degrabă cu p rudenŃă, deși ar fi necesitat
eforturi suplimentare.
Un pas important în cadrul procesului de armonizare a contabilităŃii
sectorului public din România a fost realizat în iul ie 2005 o dată cu
introducerea noii clasificări bugetare 56 , aplicabile începând cu anul 2006.
Până la acel moment, Ministerul FinanŃelor Publice e misese deja câteva
versiuni de proiecte ale contabilităŃii bugetare ar monizate cu standardele de
contabilitate internaŃionale, fără însă a le publica sau propaga. OMFP
1.917/2005 57 a fost modalitatea prin care autorităŃile au încercat armonizarea
sectorului contabilităŃii publice din România cu st andardele IPSAS, precum și
conformitatea cu directivele contabile europene.

55 International Public Setor Accounting standard Boa rds funcŃionează sub egida IFAC
(International Federation of Accountants), fiind în să un organism independent care are propia
sa agendă de lucru. IFAC publică ghidurile, standar dele și alte publicaŃii emise de IPSASB și
deŃine copywriteSul.
56 Ordinul nr. 1.954/2005 pentru aprobarea ClasificaŃ iei indicatorilor privind finanŃele
publice, în vederea respectării standardelor organi smelor internaŃionale privind compilarea și
prezentarea statisticilor privind finanŃele publice .
57 Ordinul nr. 1.917/12.12.2005 pentru aprobarea Norm elor metodologice privind organizarea
și conducerea contabilităŃii instituŃiilor publice, Planul de conturi pentru instituŃiile publice și
instrucŃiuni de aplicare a acestuia. Ordinul a fost modificat prin Ordinul nr. 556/2006, prin
Ordinul nr. 1649/2006, Ordinul nr. 1187/2008 și Ord inul 529/2009, prin Ordinul nr.
415/2013, prin Ordinul nr. 2002 și Ordinul 2021/201 3, dar și Ordinul nr. 845/2014.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

59
Pentru a aduce la cunoștinŃa profesioniștilor cont abili din România
cele mai bune practici contabile internaŃionale în domeniul contabilităŃii
sectorului public, Corpul ExperŃilor Contabili și Co ntabililor AutorizaŃi din
România (CECCAR) a tradus în limba română în aprili e 2005 Standardele
InternaŃionale de Contabilitate a Sectorului Public (IPSAS) emise de IFAC în
ianuarie 2005. În fapt, principalele schimbări sSau bazat pe transpunerea
unor prevederi din Standardele InternaŃionale de Co ntabilitate/ IPSAS (sSa
început cu IPSAS 1,2,4,5,9, 12, 17, 19, 23 și 24).
Putem spune că, în intenŃia de armonizare a contabilităŃii sectoru lui
public cu normele europene și internaŃionale, în urm ătorii ani au fost
introduse câteva elemente reformatoare al căror scop a fost:
/head2right angajarea, lichidarea, ordonanŃarea și plata cheltuie lilor instituŃiilor
publice (conform OMFP nr. 1792/2002 58 ) sunt cele patru etape ale
execuŃiei cheltuielilor bugetare parcurse de toate instituŃiile publice,
indiferent cui se subordonează sau a modului de fina nŃare a
cheltuielilor. InstituŃiile publice trebuie de aseme nea să organizeze
evidenŃa și raportarea angajamentelor bugetare și l egale începând cu
anul 2003;
/head2right reevaluarea și amortizarea activelor fixe aflate în p atrimoniul
instituŃiilor publice (conform OG nr. 81/2003 și OMFP nr.
1487/2003) 59 sunt operaŃii introduse pentru prima dată în istor ia
administraŃiei publice din România. Prin introducere a reevaluării sSa
dorit a se aduce la costul curent sau la valoarea d e intrare actualizată
cu indicele de utilizare a bunurilor și valoarea lo r de piaŃă, iar prin
introducerea amortizării sSa dorit reflectarea valor ii reale a bunurilor
și prezentarea unei imagini cât mai reale a patrimo niului prin
intermediul situaŃiilor financiare;
/head2right organizarea și conducerea contabilităŃii veniturilo r bugetare (vezi
OMFP nr.520/2003) conform cu Legea ContabilităŃii, ca re stipulează
obligativitatea înregistrării în contabilitate a dr epturilor și obligaŃiilor
instituŃiilor publice atunci când se confirmă, deoare ce până la acel
moment exista o mare contradicŃie între normele naŃ ionale de
contabilitate și normele aplicate instituŃiilor public e;
/head2right introducerea unei noi clasificaŃii bugetare, aplicabi le începând cu anul
2006 în concordanŃă cu cerinŃele SEC 95 privind sis temul de
contabilitate și datorii publice, a contribuit la re alizarea unui alt pas
important în procesul de armonizare a contabilităŃi i sectorului public
cu normele europene și internaŃionale.
O altă etapă importantă, prin care sSa făcut trecere a la economia de
piaŃă în sistemul bugetar a fost și adoptarea legii finanŃelor publice nr.
500/2002, care a introdus noŃiunea de buget public n aŃional, ce cuprinde
bugete distincte, autonome (bugetul de stat, bugete le locale, bugetele
instituŃiilor publice autonome, bugetul asigurărilor sociale, etc). AtribuŃiile și
obligaŃiile oricărei instituŃii publice, referitoare la procesul bugetar au fost

58 Ordinul a fost actualizat în noiembrie 2008 prin e miterea Ordinului nr. 3421/2008 și în
aprilie 2009 prin Ordinul nr. 547/2009.
59 Ordinul nr. 81/2003 a fost actualizat prin OG 3/20 05 și prin OUG 103/2007, în timp ce
Ordinul nr. 1487/2003 a fost abrogat și înlocuit pr in Ordinul 3471/2008.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

60
stabilite prin această lege, care a suferit numeroa se actualizări și modificări
deSa lungul timpului.
Cu toate elementele reformatoare, sistemul de conta bilitate aplicat în
sectorul public are încă multe lipsuri și defecte r eferitoare în special la
calitatea informaŃiei furnizate managerilor și altor insti tuŃii.

Reforma sistemului contabil al instituŃiilor publi ce a avut și are un
impact semnificativ asupra tuturor instituŃiilor, în să în mod deosebit asupra
celor din zona rurală care folosesc încă un alt sist em de contabilitate și au un
număr limitat de personal, cu multiple responsabilit ăŃi și posibilităŃi limitate
de specializare.
Ministerul FinanŃelor Publice din România a fost a jutat în acest proces
de câteva echipe de consultanŃi internaŃionali pent ru finalizarea armonizării
sistemului de contabilitate pentru sectorul public românesc. Un proiect
important în acest sens a fost Twinning Project real izat prin PHARE și
contractat de Uniunea Europeană, proiect în care con sultanŃii erau implicaŃi
în furnizarea controlului financiar al managementului necesar pentru
implementarea noului sistem de contabilitate în instituŃ iile guvernamentale.
Reforma a dus la creșterea responsabilităŃii ordonat orilor de credite și a
funcŃionarilor publici, la o mai bună gestionare a ba nului public și o creștere
a transparenŃei informaŃilor publice. Au fost adoptat e noi principii precum
principiul prudenŃei (care presupune previzionarea pierderilor) sau principiul
independenŃei exerciŃiului, extrem de important în c ontabilitatea de
angajamente. Totuși, faptul că nici auditorii interni din instituŃiile publice și
nici cei externi nu erau obligaŃi să fie membrii ai CECCAR sau CAFR ridica
întrebări serioase legate de cât de pertinente pot fi opiniile acestora relativ la
contabilitatea de angajamente și cu atât mai mult l a aplicarea standardelor
internaŃionale de contabilitate IPSAS.
Conform unui studiu 60 realizat în 2012, România a fost identificată ca
fiind întrSun stadiu parŃial conform cu IPSAS referitor la realizarea reformei
contabilităŃii publice în general și al implementăr ii IPSAS, precum și din
punct de vedere al recunoașterii și măsurării eleme ntelor de natura
provizioanelor.
M.T. Fulop și A.R. Crișan (2013) 61 ajung la concluzia că
“implementarea IPSAS este un proces care a fost dema rat întrSun singur stat
membru al Uniunii Europene – și anume Spania”, princ ipalele motive de
reticenŃă fiind costurile ridicate ale implementării dar și necesitatea unor
modificări legislative de substanŃă.
ÎntrSun studiu 62 realizat de KPMG România în colaborare cu Academia
de Studii Economice București, adresat unui număr d e 318 primării din
întreaga Ńară, a fost analizată percepŃia contabililo r angajaŃi în cadrul
primăriilor referitor la aplicarea standardelor int ernaŃionale de contabilitate

60 Ernst&Young – Overview and comparison of public accounting and au diting practices in 27
EU Member States, prepared for Eurostat, 19 decembrie 2012.
61 Fulop, M.T., Crișan, A.R. – ConsideraŃii privind armonizarea contabilă în secto rul public la
nivelul UE, Revista Audit Financiar, decembrie 2013, pp. 18S24 .
62 Articol publicat în ediŃia tipărită a Ziarului Fin anciar din 24.06.2014
http://www.zf.ro/eveniment/kpmgSintroducereaSstanda rdelorScontabileSinternationaleS
solutiaSsiSpentruStransparentizareaSbugetelorSprima riilorS12826884.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

61
pentru sectorul public. Aceștia recunosc în marea ma joritate (84%) faptul că
aplicarea ar duce la o creștere a transparenŃei și credibilităŃii raportărilor, un
procent de 66% au exprimat dorinŃa de a participa l a programe de formare
privind standardele IPSAS, pentru ca aproximativ 50% dintre cei chestionaŃi
să se considere a fi bine sau foarte bine pregătiŃi cu privire la aplicarea
standardelor internaŃionale.
În ianuarie 2014, CECCAR a republicat “Manualul de Norme
InternaŃionale de Contabilitate pentru Sectorul Pub lic 2013”, în limba
română, emis de IFAC în iunie 2013. Acesta cuprinde u n set complet al
normelor emise de IPSASB până în ianuarie 2013, trat ând raportarea
financiară atât din punct de vedere al contabilităŃi i de casă, cât și al
contabilităŃii pe bază de angajamente.
Organizarea analitică a contabilităŃii, creșterea r esponsabilităŃii
funcŃionarilor publici, armonizarea sistemelor cu cel e ale Uniunii Europene,
adoptarea unor noi principii contabile și creșterea transparenŃei informaŃiilor
publice sunt doar câteva dintre consecinŃele majore ale reformei contabilităŃii
sectorului public din România. Există însă date cert e 63 conform cărora
costurile aplicării standardelor IPSAS în integrum, la nivelul instituŃiilor
publice din întreaga Ńară, ar atinge o sumă pe care România nu șiSo poate
permite la ora actuală.
Considerăm că trecerea la contabilitatea de angajamente în sistem ul
public a îmbunătăŃit mediul reglementărilor financia re pentru ambii
participanŃi (guvern și entităŃile controlate), cât și accesul la fondurile și
subvenŃiile externe. Pe de altă parte, încă sunt nec esare a fi implementate
programe pilot pentru evaluarea cât mai corectă a d ificultăŃilor și problemelor
ce pot apărea odată cu implementarea completă a sta ndardelor internaŃionale
de contabilitate pentru sectorul public.

1.3.Concluzii preliminare

Întregul demers știinŃific al acestui capitol a avut drept scop crearea
cadrului conceptual și motivaŃional al cercetării.
Folosind ca metodă de cercetare epistemologia sau s tudiul procesului
cunoașterii am realizat obiectivele propuse cu privi re la incidenŃa schimbărilor
filozofiei contabile asupra conŃinutului informării financi are.
Literatura de specialitate scoate în relief faptul c ă internaŃionalizarea
schimburilor financiare sSa confruntat rapid cu speci ficul naŃional al
reglementărilor contabile care ofereau informaŃii opa ce, iar lipsa de
inteligibilitate și comparabilitate a constituit un obstacol în calea dezvoltării
pieŃelor financiare. ÎntrSun astfel de moment a apăr ut necesitatea armonizării
normelor contabile și care a culminat cu adoptarea standardelor
internaŃionale de contabilitate.
Varietatea evenimentelor la nivel internaŃional con jugată cu
multitudinea de influenŃe culturale, juridice, social e sau politice a condus la

63 Ristea, M., Jianu, I, Jianu, I. – ExperienŃa României în aplicarea Standardelor Inter naŃionale
de Raportare Financiară și a Standardelor InternaŃi onale de Contabilitate, Revista Transilvană
de ȘtiinŃe Administrative, 2010, pp. 169S192.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

62
dezvoltarea sistemelor contabile, reglementărilor c ontabile și practicilor de
înregistrare și raportare diferite de la o Ńară la alta.
ExistenŃa a trei cadre contabile conceptuale (naŃio nale, europene și
internaŃionale) sSa dovedit a fi o frână în calea dez voltării pieŃelor financiare,
aspect care a ridicat problema unei apropieri conce ptuale între acestea
mergând pe firul armonizare, convergenŃă, conformitate.
Cercetând literatura de specialitate constatăm că p rocesul de
conceptualizare a normalizării contabile ne oferă im aginea unor diferenŃe de
prezentare, înŃelegere și aplicare a ceea ce numim î ntrSun cuvânt
standardizare, de unde și demersurile tuturor sistem elor contabile înregistrate
pe linia armonizării, convergenŃei sau conformităŃii contabile care creează
cadrul internaŃionalizării.
Procesele de armonizare/convergenŃă contabilă inte rnaŃională au în
vedere atenuarea diferenŃelor dintre reglementările contabile naŃionale,
normele diferite sau chiar divergente de la o Ńară la alta fiind perfecŃionate
pentru a deveni comparabile, obiectivul fiind creșter ea eficienŃei tranzacŃiilor
internaŃionale și dorinŃa de a unifica condiŃiile concure nŃiale dintre Ńări.
O problemă fundamentală a armonizării/convergenŃei contabile este
determinată și de nota de credibilitate acordată co ntabilităŃii, care pornește de
la situaŃia în care aceeași societate, în Ńări difer ite, publică imagini diferite ale
mărimii capitalurilor și rezultatelor, pentru aceeaș i perioadă, din cauza
conformării regulilor în vigoare dintrSo Ńară sau al ta. În acest context, putem
spune că armonizarea este un fenomen pozitiv, deter minat de evoluŃia
economilor și a contabilităŃii.
În opinia noastră, armonizarea/convergenŃa poate fi realizată complet
doar în condiŃiile unui echilibru între mediul economic și cel social.
ExistenŃa unei multitudini de factori sociali, juri dici și economici,
precum și a unor utilizatori diferiŃi ai situaŃiilo r financiare de la o Ńară la alta,
au dus la utilizarea unei diversităŃi de concepte ș i definiŃii pentru detalierea
elementelor conŃinute de situaŃiile financiare, fiind afectat inclusiv domeniul
de aplicare al informaŃiilor prezentate în cadrul ac estora, motiv pentru care
apare problema unei normalizări internaŃionale a conta bilităŃii.
În acest context constatăm că pe plan internaŃional sSau conturat două
grupuri cu viziuni diferite în ceea ce privește norm alizarea contabilă, și
anume: pe de o parte Ńările de influenŃă angloSsaxonă , pe de altă parte Ńările
Europei continentale.
De remarcat este faptul că în SUA sSa elaborat pent ru prima oară un
cadru conceptual recunoscut, celelalte Ńări preluând un cadru contabil care
nu le aparŃinea și pe baza căruia șiSau emis propriile no rme.
Unii autori au pus sub semnul întrebării legitimit atea cadrului
conceptual din două perspective: pe de o parte, a sur selor de fundamentare
ale conceptelor și ideilor care rezultă din documen tul de bază, pe de altă parte
al incoerenŃelor intrinsece care se constată între cadrul conceptual și anumite
standarde. Desprindem așadar că, un obstacol importan t în calea procesului
de armonizare este naŃionalismul, care face perceptib ilă pentru multe Ńări o
ameninŃare relativ la faptul că acestea ar ceda con trolul asupra normelor
contabile unor persoane din afară, în special când arm onizarea este percepută
ca o înlocuire a propriilor norme contabile cu cele ale al tor Ńări.

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

63
Cu toate obstacolele existente, standardele interna Ńionale de
contabilitate au fost adoptate de mai multe Ńări din întreaga lume, unele
dintre ele având propriul cadru conceptual pe care a trebuit săSl dezvolte
astfel încât să fie în concordanŃă cu noile condiŃii . Această direcŃie urmată de
peste 140 de Ńări din întreaga lume a condus la înc heierea și a unui acord
între FASB și IASB privind convergenŃa standardelor , în direcŃia elaborării
unor standarde de contabilitate de calitate, inteligibile și aplicabile, conŃinând
și permiŃând obŃinerea de informaŃii transparente și comparabile. Există încă
diferenŃe importante între cele două seturi de stan darde și se estimează că va
mai dura câŃiva ani până la o încorporare completă a IFR S în US GAAP.
Adoptarea standardelor internaŃionale de influenŃă a ngloSsaxonă de
numeroase Ńări europene relevă o alegere politică ș i economică care a constat
întrSo primă etapă în aplicarea normelor rezultate din diferitele fundamente
conceptuale și care au servit ca punct de referinŃă în dife rite Ńări europene.
Armonizarea europeană, în primul rând, apoi internaŃi onală, a condus
la schimbarea sistemelor naŃionale de contabilitate preze nte în Europa.
Obiectivul acestei abordări nu este acela de a efec tua o standardizare a
normelor contabile la nivel european, impunerea ac elorași norme în toate statele
membre, ci de a propune un cadru de referinŃă pent ru a limita eventualele
diferenŃe între practicile contabile dintre Ńări.
Procesul de armonizare la care a făcut referire drept ul comunitar, derivă
din nomenclatorul care declină patru categorii de a cte: regulament, directivă,
recomandare și opinie. În materie contabilă, Comunita tea Economică
Europeană reŃine directiva, act cu putere de legisla Ńie indirectă care necesită
transpunerea conŃinutului săi în legislaŃiile naŃio nale, cu referire la două
orientări privind practicile contabile, respectiv directi va a IVSa și a VIISa.
Cu toate similitudinile conceptuale create de cele două directive, rămân
conturate cele două sisteme contabile, pe de o part e sistemul angloSsaxon, pe de
altă parte sistemul european continental care condu c la o prezentare binară, în
special a obiectivelor informaŃiilor contabile și d estinatarilor acestora.
Abordarea problematicii privind incidenŃa schimbăr ii filozofiei contabile
asupra informării financiare specifice întreprinderilo r românești am realizatSo
pe trei planuri distincte: cercetarea cadrului gene ral de reglementare
contabilă, principiile generale privind nevoia de no rmalizare a sistemului
contabil și modificările legislaŃiei românești pe dr umul armonizării cu normele
europene și internaŃionale.
Din perspectivă românească, cadrul conceptual al co ntabilităŃii
financiare constituie o structură de referinŃă teoret ică care servește drept
suport și ghid pentru elaborarea normelor contabile.
Trecerea de la un sistem de contabilitate la altul nu sSa făcut brusc, a
existat o perioadă intermediară (1990S1993) în care vechiul sistem a fost ajustat
cu noi concepte economice preluate din sistemul de contabilitate francez.
ApariŃia “Noului sistem contabil al agenŃilor econ omici” a creat cadrul
conceptual al contabilităŃii financiare românești cu noscut și sub denumirea
de referenŃial contabil naŃional.
Privit la modul general, cadrul conceptual este str ucturat pe patru
nivele conform următoarei ierarhii:
• pe primul nivel sunt enunŃaŃi utilizatorii, cerinŃel e lor și obiectivele
situaŃiilor financiare;

INCIDENłA SCHIMBĂRILOR FILOZOFIEI CONTABILE ASUPRA CONłINUTULUI
INFORMĂRII FINANCIARE

64
• cel de al doilea nivel este aferent conceptelor fund amentale care
privește:
/square4 caracteristicile calitative ale informaŃiilor conŃin ute în situaŃiile
financiare;
/square4 principiile și convenŃiile contabile;
/square4 terminologia contabilă și descrierea elementelor situa Ńiilor financiare;
• cel de al treilea nivel apare ca un ghid operaŃiona l care prezintă
tratamentele și procedeele contabile de evaluare, mă surare și
recunoaștere a elementelor situaŃiilor financiare;
• cel de al patrulea nivel servește descrierii mecani smelor de comunicare
a informaŃiilor care derivă din obiectivele situaŃiilor fi nanciare.
Cadrul conceptual a fost reglementat de Legea nr.82/1 991 – Legea
contabilităŃii ale cărei prevederi au fost detaliat e și aprobate prin HG
704/1993 și care a reprezentat începutul “procesulu i de hibridare a
contabilităŃii românești, prin metoda importului de sisteme contabile” având
în vedere faptul că reforma contabilităŃii românești sSa bazat iniŃial pe
asimilarea modelului de contabilitate francez pentru ca mai apoi să se
îndrepte către cel angloSsaxon.
EvoluŃiile înregistrate în plan european și interna Ńional au impus ca
Legea contabilităŃii nr.82/1991 să fie o lege concisă și adaptată la Directivele
C.E.E. și IAS/IFRS, pentru a fi folosită de societăŃile c omerciale și a putea să
contribuie la stimularea iniŃiativei private. Acest deziderat explică faptul că
Legea contabilităŃii nr. 82/1991 a suferit numeroase modificări și completări
ulterioare publicării, în cadrul efortului de realiza re a conformităŃii cu
Reglementările, Directivele și Recomandările Uniunii Eu ropene.
Nevoia de normalizare contabilă apare ca o consecin Ńă a deschiderii
economiilor statelor lumii către o piaŃă globală și o circulaŃie cât mai rapidă a
capitalurilor ceea ce implică realizarea unui limba j comun al informaŃiilor
destinate utilizatorilor externi.
Normalizarea contabilă, fie ea naŃională sau internaŃ ională, nu
reprezintă uniformizarea normelor contabile, ci este procesul care asigură
posibilitatea înŃelegerii informaŃiilor contabile de către diverși utilizatori,
indiferent unde sunt produse.
Procesul de normalizare contabilă a fost și este un proces de durată pe
plan naŃional. Început în anul 1990 a cunoscut difer ite etape în care sSau pus
bazele sistemului contabil actual pe care majoritat ea autorilor îl consideră
conform cu directivele europene și care la rândul lo r sunt armonizate cu
standardele internaŃionale de contabilitate.
În ceea ce privește cadrul conceptual contabil rom ânesc acesta este o
emanaŃie a sistemului contabil construit pe raportu l naŃional Z european Z
internaŃional , capabil să răspundă necesităŃilor interne și inter naŃionale,
multitudinea de acte normative elaborate până în pr ezent spunânduSși
cuvântul.
Procesul de armonizare a contabilităŃii se dovedeș te a fi diferit la nivelul
sectorului privat faŃă de sectorul public, dar exis tă și o notă comună dată de
faptul că sistemul contabil românesc este marcat de trei etape fundamentale,
și anume normalizare, armonizare și internaŃionalizare.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

65

Capitolul 2
CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU
ÎNSCRIEREA CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI PE LINIA
EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII

Amplificarea proceselor de globalizare a pieŃelor d e capitaluri tinde să
formeze un mecanism unic al dezvoltării economice, u nii specialiști 64 în
domeniu apreciind încă de la începuturile secolului XXI că ” Barierele
înșelătoare dintre sistemele economice independente — locale, naŃionale și
altele de acest fel — au avut implicat ̧ii imense asupra politicilor economice în
fiecare dintre aceste sisteme. Capitalul, firmele ș i fort ̧a de muncă pot să se
miște liber deZa lungul regiunilor, statelor și Ńăr ilor, putând exploata mai bine
diferenŃele în oportunităŃile existente, (ocuparea forŃei de muncă, economii,
investiŃii, etc) în mediile tehnologice și economic e, cât și modelele fiscale și
monetare. De exemplu, capitalul se poate deplasa di n zone în care profitul
obŃinut este scăzut și costul forŃei de muncă ridic at către regiuni unde se obŃine
profit mai mare cu costuri ale forŃei de muncă mici ”.
Un normalizator este ca un arhitect. El nu trăiește în casa pe care a
construitSo. Prin urmare, este necesar să se uite la ce se întâmplă pe teren.
La fel se pune problema și în cazul elaborării norm elor contabile. Elaborarea
unor norme pur europene fără a avea în vedere convergenŃa cu a lŃii, la fel cum
și elaborarea unor standarde internaŃionale orienta te numai pe Europa, nu
răspunde acceptării dezideratului de creare a unui limbaj comun întrSo lume
globalizată fără a parcurge un proces de armonizare/conv ergenŃă.
Procesul de armonizare/convergenŃă se poate realiz a numai în condiŃiile
în care există un mediu economic și social reglemen tat în conformitate cu
cerinŃele aquisZului comunitar, reprezentat de totalitatea normelor jurid ice ce
reglementează activitatea instituŃiilor Uniunii Europe ne.

2.1.Adoptarea și aplicarea aquisXului comunitar în domeniul
societăŃilor comerciale în Rom ânia

Pentru a crea o piaŃă unică europeană este mandato rie posibilitatea de
a crea societăŃi comerciale care să poată funcŃiona la nivel comunitar, în
același mod ca în Ńara de origine. Este un deziderat care nu poate fi realizat
fără asigurarea unui mediu de afaceri fără distorsiun i majore, ceea ce
înseamnă diminuarea până la eliminare a disparităŃilor n aŃionale referitoare la
legislaŃia societăŃilor comerciale.

64 Razin, A., Sadka, E. M. – The economics globalization – Policy Perspectives f rom Public
Economics, Cambridge University Press, 1999.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

66
Există cinci domenii distincte care sunt reglement ate de legislaŃia
comunitară referitor la materia societăŃilor comerc iale, sintetizate în figura
următoare:

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr. 2.1. Structura aquisUului comunitar în materia societăŃ ilor
comerciale
Prin Documentul de poziŃie adoptat de Guvernul României în luna iulie a
anului 2000, Ńara noastră se obliga să încheie trans punerea aquis 65 Sului
comunitar până la 31 decembrie 2004 fără alte derogă ri sau perioade de
tranziŃie. La acel moment, cadrul general pentru cons tituirea și funcŃionarea
societăŃilor comerciale era constituit de Legea nr. 31/1990, republicată și
modificată66 , coroborată cu dispoziŃii ale altor legi și ordona nŃe în domeniu,
însă pentru o armonizare deplină în domeniul dreptu lui societăŃilor
comerciale trebuiau transpuse în legislaŃia Ńării n oastre și prevederile
următoarelor directive și regulamente europene:
Directiva 78/855/CEE privind fuziunile de societăŃi anonime (abrogată
și înlocuită de Directiva 35/2011);
Directiva 92/101/CEE pentru completarea și modificar ea Directivei
77/91/CEE privind societăŃile anonime;
Directiva 77/91/CEE;
Directiva 82/891/CEE privind divizarea societăŃilor com erciale;
Directiva 89/666/CEE referitoare la formalităŃile d e publicitate ale
sucursalei unei societăŃi comerciale;
Directiva 89/667/CEE privind societăŃile comerciale cu răspundere
limitată, cu asociat unic;

65 Domeniile reglementate se bazează pe ConvenŃiile d e la Bruxelles și Lugano privind
competenŃa judiciară, recunoașterea și executarea h otărârilor judecătorești străine în materie
civilă și comercială și ConvenŃia de la Roma privin d legea aplicabilă obligaŃiilor contractuale,
conform Capitolului 5S Dreptul societăŃilor comerciale din Documentul de poziŃie adoptat de
Guvernul României.
66 Modificată prin Legea nr. 26/1990 privind registru l comerŃului, republicată și Legea nr.
99/1999 privind unele măsuri pentru accelerarea ref ormei. Domenii legislatie
comunitară
Dreptul
societăților
comerciale
Dreptul de
proprietate
intelectuală Contabilitate
a societăților
comerciale Dreptul de
proprietate
industrială Dreptul civil

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

67 Regulamentul 2137/85 privind grupurile europene de inter es economic.
În domeniul contabilităŃii societăŃilor comerciale , aquisSul comunitar
cuprindea trei directive ce aveau ca obiect uniformi zarea reglementărilor în
această materie:
Directiva (a patra) 78/660/CEE privind conturile an uale ale societăŃilor
comerciale;
Directiva (a șaptea) 83/349/CEE privind întocmirea conturilor
consolidate;
Directiva (a opta) 84/253/CEE privind auditul financiar 67 .
La sfârșitul anului 2000, cele trei directive fuse seră preluate și transpuse
integral 68 în legislaŃia românească, următorul pas fiind asig urarea unei
implementări corespunzătoare, pentru care sSau deru lat diverse programe de
pregătire profesională, cu accent pe implicarea din ce în ce mai mare a diverselor
organizaŃii și asociaŃii profesionale.
În domeniul dreptului de proprietate intelectuală, elementele de
neconcordanŃă ale legislaŃiei românești erau relati v reduse, România
angajânduSse să realizeze armonizarea integrală în respectiva materie, până în
anul 2003, iar pentru domeniul dreptului de proprie tate industrială
asumânduSși ca data de finalizare a armonizării, anul 2002. În acest context,
începând cu anul 2001, procesul de armonizare a legi slaŃiei naŃionale cu
aquisSul comunitar a fost accelerat semnificativ. Am ilustrat ca exemplu
efortul de compatibilizare a legislaŃiei românești d in perioada 2001 – 2003
după cum se observă în figura nr. 2.2.

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr. 2.2. Acte normative cu relevanŃă comunitară adoptate în perioada
2001U2003

67 Înlocuită în 17 mai 2006 prin Directiva nr. 2006/4 3/EC
68 Directiva a patra a fost transpusă prin Legea 82/1 991, Regulamentul de aplicare a acesteia
(Hotărârea Guvernului nr. 704/1993) s ̧i Ordinul ministrului finanŃelor nr. 403/1999 pentr u
aprobarea reglementărilor contabile armonizate cu D irectiva a patra s ̧i cu Standardele
InternaŃionale de Contabilitate; Directiva a șaptea privind întocmirea conturilor consolidate a
fost preluată în legislaŃia românească prin elabora rea Normelor metodologice privind conturile
consolidate, norme aprobate prin Ordinul ministrulu i finanŃelor nr. 772/2.06.2000; Directiva
a opta a fost transpusă prin prevederile OrdonanŃei de UrgenŃă a Guvernului nr.75/1999
privind activitatea de audit financiar.
0100 200 300 400 500 600 700 800 900
2001 2002 2003 75 190 410 235 300 410 Aquis comunitar prin
transpunere directa
Adaptari ale aquis-ului
comunitar

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

68
Astfel, dacă în 2001 au fost adoptate 310 acte norma tive cu relevanŃă
comunitară, din care 235 prin transpunere directă a unor prevederi ale aquisS
ului comunitar, în anul 2002 numărul actelor cu rele vanŃă comunitară
adoptate a crescut la 490, pentru ca în 2003 acestea să totaliz eze cifra de 820,
din care 410 fiind acte normative ce au preluat dire ct norme ale Uniunii
Europene. Acest proces a înregistrat progrese import ante și în anii următori,
coordonat de Ministerul Integrării Europene de la a cea vreme, prin elaborarea
Programului legislativ prioritar (la nivel de lege) pentru integrarea în Uniunea
Europeană 69 , care a continuat în aceasta formă până în anul 2007.
A fost evidenŃiat 70 faptul că simpla preluare a aquisSului comunitar de
către Ńările ce au aderat la UE ori sunt în curs de aliniere la cerinŃele aquisS
ului, deși necesară, nu este și suficientă, anumite as pecte putând fi în mod
clar neadecvate respectivei Ńări.
Adoptarea aquisSului comunitar în legislaŃia român ească a decurs ca o
obligaŃie juridică a calităŃii de stat candidat la statutul de membru al Uniunii
Europene, motiv pentru care procesul de preluare a a quisSului comunitar sSa
desfășurat oarecum haotic, generând și o lipsa de e ficienŃă a unora dintre
normele adoptate. În domeniul dreptului societăŃilor comerciale însă, sSa
reușit a se realiza un grad de aliniere legislativă destul de înalt.
Reglementările 71 contabile care au intrat în vigoare la 1 ianuarie 2006 au
primit calificativul ”A”, semnificând grad înalt de conformare.
Integrarea României în sistemul european presupune atât crearea
cadrului legislativ cât și a instituŃiilor și instr umentelor specific, dar mai ales
aducerea acestora la o stare de funcŃionare eficientă , care să determine o
îmbunătăŃire a întregului sistem financiarSfiscal al Ńării și implicit, al Uniunii
Europene.

2.2.Rapoartele de analiză a Standardelor și Coduril or (ROSC) –
diagnostic european și internaŃional al sistemului de contabilitate
românesc

Una dintre componentele cheie ale unei dezvoltări econom ice durabile în
România a fost identificată ca fiind creșterea calităŃ ii raportărilor financiare,
care ar aduce un plus de valoare și stabilitate înt regului sistem de raportare.
În acest scop, de la sfârșitul anului 2002 până în f ebruarie 2003 a fost
realizată o evaluare a standardelor și practicilor contabile și de audit utilizate
pentru evidenŃierea lacunelor și îmbunătăŃirea rapo rtării financiare. Studiul a
fost efectuat de către experŃii Băncii Mondiale, în c adrul unui proces
participativ, condus de autorităŃile statului, fiind i mplicaŃi diverși utilizatori,

69 Detalii despre Programul legislativ din fiecare pe rioadă pot fi vizualizate pe siteSul
Ministerului Integrării Europene http://www.mie.ro/ _documente/arhiva_mie/ro/
relatiile_ro_ue/armonizare_legislativa.htm .
70 Hegarty, J., Gielen F., Barros, A.C.H. – Implementarea Standardelor InternaŃionale de
Contabilitate și Audit – LecŃii învăŃate din Progra mul ROSC pentru Contabilitate și Audit al
Băncii Mondiale, septembrie 2004.
Accesat la: http://siteresources.worldbank.org/INTE CAADVPRO/ Resources/1934132S
1136843884813/JohnSHegartySROM.ppt.
71 OMFP 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor co nforme cu directivele europene.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

69
rezultatele și concluziile sale fiind incluse în Raportul de analiză a
Standardelor și Codurilor în RomâniaZ Contabilitate și Audit (ROSC). 72
Așa cum sublinia Cristina Barros 73 , prin aceste analize ”Banca
Mondială efectuează o evaluare a situaŃiei fiecărei Ńări privind, pe de o parte
nivelul de reglementare a problematicii raportărilo r financiare, iar pe de alta
parte cu privire la gradul de aplicare în practică a acestora.” Scopul acestor
analize/rapoarte este întărirea arhitecturii financi are internaŃionale prin
îmbunătăŃirea calităŃii situaŃiilor financiare, care ar fi întocmite pe baza unor
standarde contabile și de audit fiabile și credibile , respectiv identificarea
reformelor necesare pentru a atinge obiectivul final.
În raportul întocmit de Banca Mondială pentru Româ nia și publicat în
luna mai 2003, a fost evidenŃiat atât progresul înreg istrat deja de Ńara noastră
în cadrul procesului de aliniere la cerinŃele aquis Sului comunitar și al
standardelor internaŃionale de contabilitate și aud it, însă a fost formulat și un
set de recomandări ce vizau perfecŃionarea raportării finan ciare din România.
Un număr de șapte domenii au primit recomandări în vederea
îmbunătăŃirii/ perfecŃionării, iar în perioada 2003S 2008 sSau depus eforturi
semnificative pentru îndeplinirea acestora.
În urma recomandărilor făcute de Banca Mondială în acest Ra port a fost
lansat un ”Plan de acŃiune pentru îmbunătăŃirea rap ortării financiare în
România”74 , un proiect ambiŃios, care definea întinderea și apli cabilitatea
măsurilor de luat de către România, conŃinând cinci obiectiv e de bază:
/head2right asigurarea conformităŃii legislaŃiei românești din d omeniul contabilităŃii
și auditului cu acquisZul comunitar;
/head2right implementarea IFRS și ISA la entităŃile de interes public (EIP) începând
cu 1 ianuarie 2006;
/head2right îmbunătăŃirea capacităŃii operaŃionale a organismului de reglementare a
asigurărilor;
/head2right îmbunătăŃirea capacităŃii operaŃionale a organismului de reglementare a
pieŃei de capital;
/head2right îmbunătăŃirea supravegherii, guvernanŃei corporative și transparenŃei
publice.
În luna iunie a anului 2009 a fost organizată o con ferinŃă de către
Ministerul FinanŃelor Publice în cadrul căreia a fos t prezentată o nouă
versiune 75 a Raportului privind respectarea Standardelor și C odurilor (ROSC),
care sintetiza concluziile unei evaluăriSdiagnostic efectuate în cursul anului
2008 relativ la practicile de raportare financiară și corporativă, folosind ca
etalon Standardele InternaŃionale de Raportare Fina nciară (IFRS), Standardele
InternaŃionale de Audit (ISA) și anumite secŃiuni d in dreptul comunitar. Am
sintetizat în tabelul nr. 2.1. domeniile politicilor d e recomandare, obiectivele
cheie ale recomandărilor enunŃate în raportul ROSC A&A 2003 și situaŃia
identificată la sfârșitul lui 2008 de către evaluatorii Bă ncii Mondiale.

72 World of Bank – Report on the Observance of Standa rds and Codes Romania, Accounting
and Auditing, May 9, 2003. Accesat la: http://docume nts.worldbank.org/curated/en/
2003/05/6588705/romaniaSreportSobservanceSstandards ScodesSroscSaccountingSauditing.
73 Discurs susŃinut în deschiderea seminarului REPARI S 2006, organizat sub egida Băncii
Mondiale și a Comisiei Europene, în martie 2006.
74 http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/reglementari/ Plan_act_tara_sinteza.htm
75 Rapoartele ROSC pentru fiecare Ńară pot fi vizuali zate pe siteSul Băncii Mondiale
https://www.worldbank.org/ifa/rosc_aa.html.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

70
Tabelul nr. 2.1. Sinteza realizărilor înregistrate de România în u rma
recomandărilor ROSC A&A 2003

Domenii Recomandări cheie ale ROSC A&A 2003 SituaŃia în
anul 2008
1. Alinierea
standardelor și
legislaŃiei în
domeniul
contabilităŃii și
auditului Îndepărtarea discrepanŃelor existente s ̧i evitarea
viitoarelor inconsistenŃe cu IASSurile ParŃial
implementată
Eliminarea discrepanŃelor existente și evitarea
viitoarelor inconsistenŃe cu ISASurile Implementată
Preg ătirea unui cadru conceptual de raportare
pentru IMMSuri mai adaptat dimensiunii lor
decât IASSurile Implementată
Utilizarea la maxim a avantajelor generate de
excep țiile în contabilitate s ̧i audit conform
Directivei a 4Sa pentru IMMSuri când nu exist ă
cerinŃa interesului public pentru întocmirea,
publicarea, auditarea situaŃiilor financiare Implementată
Elaborarea unui sistem viabil în organismele
existente care să permită: (a) traducerea
imediată și adoptarea noilor IFRSSuri și proiecte
de expunere emise de IASB și a noilor
interpret ări ale IFRIC; și (b) elaborarea de
ghiduri de implementare. Implementată
Elaborarea unui sistem viabil împreună cu
CAFR care să permită: (a) traducerea imediată
și adoptarea noilor ISASuri și a proiectelor de
expunere emise de IFAC; (b) elaborarea de
ghiduri de implementare a unor standarde ISA
specifice. Implementată

2. ÎmbunătăŃirea
raportării financiare
a băncilor,
companiilor de
asigurări și
fondurilor de pensii Organismele de supraveghere (CNVM, BNR, și
CSA) vor revizui situaŃiile financiare conforme
cu IFRS și vor aplica efectiv măsuri eficiente
împotriva acelor companii și a auditorilor lor,
când situaŃiile financiare nu sunt conforme în
totalitate cu IASSurile și raportul auditorului nu
a fost modificat în consecinŃă. ParŃial
implementată
3. ÎmbunătăŃirea
publicării și
întocmirii situaŃiilor
financiare ale
persoanelor juridice,
inclusiv din grupurile
de societăŃi
InstituŃiile de supraveghere și/ sau legile conexe
trebuie să depună eforturi pentru publicarea de
informaŃii financiare, după cum este necesar.
Trebuie furnizate informaŃii suplimentare
nepublicate necesare în scopuri de reglementare
prudenŃială, în completarea IFRSSurilor.
Implementată
4. Stabilirea unui
mecanism de
supraveghere a
reglementărilor
contabile și de audit Trebuie creat un organism adecvat care să
exercite supravegherea regulilor de audit emise
de profesia de audit, aplicarea reglementărilor
de contabilitate și audit, precum și disciplina
auditorilor. Implementată

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

71
Domenii Recomandări cheie ale ROSC A&A 2003 SituaŃia în
anul 2008

5. Luarea de măsuri
pentru îmbunătăŃirea
independenŃei CAFR
faŃă de MFP, inclusiv
în ceea ce privește
independenŃa în
aparenŃă
CAFR va dezvolta un sistem nativ de asigurare a
calităŃii pentru a verifica conformitatea
auditorilor cu standardele aplicabile de audit și
de etică, precum și cu cerinŃele de independenŃă ParŃial
implementată

6. Întărirea
capacităŃii CAFR
prin stabilirea unui
acord de înfrăŃire cu
un organism
profesional din
domeniul
contabilităŃii
Întărirea capacităŃii CAFR prin încheierea de
acorduri cu organisme profesionale de
contabilitate dezvoltate (devine membru cu
drepturi depline al IFAC) Implementată
7. ÎmbunătăŃirea
pregătirii
profesionale
continue și a
stagiului profesional Elaborarea unei curricule contabile, pentru
colegii și universităŃi, care să răspundă
cerinŃelor corporatiste din România Implementată
Revizuirea și actualizarea curriculei contabile
pentru a încorpora IAS și ISA și pentru a
orienta practic modul de predare
preuniversitară la instituŃiile de învăŃământ
superior. Implementată
Organizarea de programe suplimentare de
pregătire în domeniul IASSurilor și ISASurilor,
inclusiv pregătire practică și asistenŃă pentru
auditorii recomandaŃi de CAFR pentru
revizuirea asigurării calităŃii Implementată
Implementarea educaŃiei profesionale continue
conform standardelor și îndrumărilor IFAC În lucru

Rapoartele de observare și analiză ROSC pornesc de la o abordare
participativă, prin identificarea și implicarea tutur or părŃilor ce au un interes
în reglementarea aspectelor legate de contabilitate și audit dintrSo Ńară,
acestea devenind parteneri de dialog ai Băncii Mond iale, ajutând la
identificarea domeniilor în care este necesară îmbun ătăŃirea standardelor și
practicilor. Echipa de evaluatori ce a întocmit rapo rtul ROSC 2009 pentru
România a ajuns la concluzia că, prin modificările/am endamentele ce au fost
făcute asupra Legii ContabilităŃii, începând cu anul 2003, cadrul legal pentru
raportarea financiară corporativă a fost aliniat în m are parte cu aquisSul
comunitar în domeniu, și anume cu Directiva a IVSa ș i a VIISa, precum și cu
directivele din domeniul bancar și al asigurărilor.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

72
Modificările asupra cadrului general al contabilită Ńii au fost realizate de
către Ministerul Economiei și FinanŃelor (MEF), în t imp ce standardele pentru
Sectorul financiar fost modificate prin intervenŃia B NR și Comisia de
Supraveghere a Asigurărilor (CSA). A fost înfiinŃat și un nou organism pentru
coordonarea activităŃii din sectorul de pensii priv ate și anume CSSPP 76 ,
organismul responsabil cu reglementarea și supraveg herea sectorului
entităŃilor cotate la bursa, brokerilor și fondurilo r de investiŃii rămânând
CNVM.
OrganizaŃiile responsabile cu îmbunătăŃirea pregăt irii profesionale
continue, CECCAR și CAFR, devin membri cu drepturi de pline ai IFAC,
începând cu anul 2008. Se consideră că, deși sSau înre gistrat progrese privind
principiile și practicile de guvernare, atât CECCAR cât și CAFR este necesar a
fi supuse unui proces de revizuire. Este constatată o lipsa acută a forŃei de
muncă pregătită profesional în domeniul contabilită Ńii în general și se emite o
recomandare adresată universităŃilor, pentru îmbună tăŃirea curriculei școlare
și creșterea capacităŃii de a produce absolvenŃi ca re să se muleze pe cerinŃele
pieŃei.
O altă recomandare în acest sens este cea referitoa re la crearea unei
comisii comune care să examineze calitatea cursuril or dar și pe cea a
formatorilor care furnizează educaŃie profesională în cadrul CECCAR și CAFR,
comisie care să cuprindă și reprezentanŃi ai univer sităŃilor și care să asigure o
coerenŃă a programelor de formare ale celor doua or ganisme profesionale,
pentru facilitarea posibilităŃii membrilor unui org anism să devină și membrii
ai celuilalt organism. Este evidenŃiată importanŃa c alificării de auditor
financiar.
ÎmbunătăŃirea procesului de consultare înaintea emiter ii reglementărilor
contabile este o altă recomandare pe care o conside răm foarte importantă,
având în vedere faptul că sSa constatat că uneori a fost cerută aplicarea unor
reglementări emise la sfârșitul anului, pentru situa Ńiile financiare ale anului
anterior.
Având în vedere confuziile apărute în urma traducer ilor autorizate
independente, efectuate separate de către CECCAR și C AFR, în contextul
activităŃii proprii, a fost recomandată o singură tra ducere de înaltă calitate a
Standardelor InternaŃionale de Audit și a Codului E tic IFAC, acest lucru
traducânduSse din nou prin îmbunătăŃirea cooperării dintre cele doua
organisme profesionale.
În cadrul analizei ROSC au fost semnalate numeroase neconcordanŃe
sau lacune între Standardele de Contabilitate Român ești (RAS) și cele
internaŃionale (IFRS), totuși este subliniat faptul că cei care sunt implicaŃi în
întocmirea situaŃiilor financiare consolidate conform IFRS dau dovada de o
bună înŃelegere a standardelor.
Ca o concluzie, din analiza recomandărilor emise în cadrul rapoartelor
ROSC putem deduce faptul că guvernele sSau concentr at în general pe
adoptarea legislaŃiei care face obligatorie utilizarea standardelor, neglijânduSse
a fi abordată și nevoia de implementare a unor stimu lente care să asigure
aplicarea în practică a competenŃelor dobândite de către unii profesioniști.
Este subliniată nevoia existenŃei unui consens inte rnaŃional privind un cadru

76 Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Pri vate, înfiinŃată în anul 2007.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

73
general convingător, care să abordeze și aspecte ne acoperite încă de către
standardele existente (în special pentru întreprinderile mici și mijlocii).

2.3.Cadrul guvernanŃei corporative din Rom ânia în contextul
contabilităŃii manageriale și al convergenŃei inter naŃionale

Integrarea oricărui stat în cursul economic mondia l are drept cerinŃe
obligatorii efectuarea unor anumite ajustări în dif erite domenii ale vieŃii
economice, unul dintre domeniile în care coordonarea și armonizarea sunt
necesare fiind acela al raportării financiare. În ulti mele decenii, pentru
sectorul privat IASB (International Accounting Stan dards Board) a elaborat
Standardele InternaŃionale de Contabilitate (IAS) ș i Standardele InternaŃionale
de Raportare Financiară (IFRS), iar pentru sectorul public IFAC (International
Federation of Accountants) a elaborat normele IPSAS (International Public
Sector Accounting Standards).
Standardele InternaŃionale de Raportare Financiară (I FRS) reprezintă un
progres semnificativ în cadrul recunoașterii globali zării. Ele doresc sa asigure
o evaluare corectă și unitară a poziŃiei financiare a întreprinderilor indiferent
de zona geografică în care operează, prin determinare a unui numitor comun
de prezentare a informaŃiei financiarScontabile. Cre dem că acest lucru se
poate realiza printrSo corelaŃie perfectă între Sta ndardele InternaŃionale de
Contabilitate și Standardele InternaŃionale de Rapo rtare Financiară și
implementarea lor.
Standardizarea contabilă însoŃește organizarea soc ietăŃilor comerciale în
cadrul reglementar al fiecărei Ńări, în timp devenind un act politic cu
consecinŃe economice majore, care nu se limitează la principii generale, ci
pătrund în detaliile nomenclaturii conturilor și pr ezentării situaŃiilor
financiare. Cercetarea informaŃiei financiarScontabile capătă noi valenŃe în
cadrul teoriilor pozitiviste, substanŃial diferite de cele anterioare, menŃionând
aici teoria agenŃiei și teoria asimetriei informaŃiona le.
Scandalurile financiare de la început de mileniu au avut impact
puternic asupra transparenŃei conturilor și siguran Ńei informaŃiei financiare,
astfel că imediat au apărut propuneri pentru amelio rarea calităŃii informaŃiei,
propuneri vizând informaŃia financiară, auditul contur ilor, guvernarea
întreprinderii și transparenŃa sistemului financiar internaŃional. În acest
context, Guvernarea Corporativă apare ca un set de reguli conform cărora
firmele sunt conduse și controlate, fiind rezultatul u nor norme, tradiŃii și
modele comportamentale dezvoltate de fiecare sistem legislativ, în ultimele
decenii fiind regizată în Marea Britanie, printrSo serie de coduri.

2.3.1.GuvernanŃa întreprinderii și convergenŃa IAS/ IFRS – determinante
în contextul globalizării

Scandalurile financiare ce au zguduit lumea economi că la început de
mileniu (vezi scandalul Enron) au impulsionat ident ificarea unor noi
modalităŃi de asigurare a investitorilor și a altor deŃinători de investiŃii că
informaŃiile primate le permit să înŃeleagă societăŃ ile în profunzime, atenŃia
fiind concentrate în prezent pe calitatea informaŃiei și asigurarea
comparabilităŃii acesteia.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

74
Contabilitatea este considerată ” cea mai importantă sursă de informare a
unei naŃiuni ”77 , alŃi autori de renume opinând că reprezintă ” un sistem de
informare, adică un ansamblu de elemente (resurse u mane și materiale) care
permite culegerea, prelucrarea, stocarea și comunic area informaŃiilor în vederea
luării deciziilor ”78 .
Rolul informaŃiei contabile întrSo economie este ac ela de întărire a
credibilităŃii și aduce numeroase beneficii, printre car e:
/checkbld întărirea arhitecturii financiare prin creșterea tra nsparenŃei privind
condiŃiile financiare și de performanŃă;
/checkbld creșterea investiŃiilor străine și de portofoliu;
/checkbld facilitarea accesului la credite inclusiv al IMMSuri lor, pe baza deciziilor
legate de performanŃa financiară a solictantului;
/checkbld îmbunătăŃirea evaluării și colectării impozitelor;
/checkbld realizarea de investiŃii în cunoștinŃă de cauză, car e duc la o mai bună
alocare a resurselor.
Luarea unor decizii eficiente depinde foarte mult d e capacitatea de
identificare a informaŃiilor relevante din multitudin ea de date furnizate de
contabilitate. Putem afirma că distincŃia dintre in formaŃiile utile și cele fără
semnificaŃie este crucială, profesionistul contabil av ând un rol extreme de
important în furnizarea de informaŃii adecvate și de calita te.
Așa după cum am mai subliniat în capitolul 1, în Ca drul General
pentru întocmirea și prezentarea situaŃiilor financi are al IASB sunt reŃinute
patru caracteristici calitative de bază ale informaŃiei c ontabile:
inteligibilitatea, relevanŃa, credibilitatea și com parabilitatea,
caracteristici ce au fost preluate și acceptate impl icit în noile reglementări
contabile din România și care se pot prezenta sintetic conf orm figurii nr. 2.3.
Apreciem că impunerea unor caracteristici calitative ale inform aŃiei
contabile este o condiŃie necesară dar nu și suficie ntă pentru a garanta
calitatea acesteia. Pe de altă parte, este necesar ca utilizatorii să aibă un
anumit nivel de educaŃie, care să le permită evaluar ea corespunzătoare a
informaŃiilor cuprinse în situaŃiile financiare și im plicit a calităŃii lor. De
asemenea, în cadrul dialogului intercultural, dezvolt area comunicării în
limbajul economic în general, și al contabilităŃii, î n special, solicită unitate în
exprimare și gândire, în conceptualizarea metodelor de management a
societăŃilor comerciale, dar și a principiilor și me todelor contabile de elaborare
și prezentare a situaŃiilor financiare.

77 Morgenstern, O. – Experiment und Berechnungen grossen Umfangs in der
Wirtschaftwisenschaft, Berlin, 1976, p.143, citat după Tabără N. (coord.) – Conturile anuale în
procesul decizional. Elemente de contabilitate, ana liză financiară și evaluarea performanŃelor
întreprinderii, Tipografia Moldova, Iași, 2001, p. 5.
78 Feleagă, N., Ionașcu, I. – Tratat de contabilitate financiară, vol. I, Contabilitatea ca joc
social, Editura Economică, București, 1998, p. 34.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

75

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr. 2.3. Caracteristicile calitative ale informaŃiei conta bile

Privitor la metodele și principiile de conducere a întreprinderilor a fost
promovat conceptul de GuvernanŃă Corporativă, care a fost definit ca un
sistem prin care întreprinderile sunt controlate, o biectivul fiind de a
recomanda o abordare comună pentru câteva reguli es enŃiale. IntenŃia nu a
fost aceea de a emite reguli supranaŃionale în mater ie de guvernare
corporativă, ci a unui set de reguli și principii de bază, urmărinduSse și
organizarea coordonării între diverse autorităŃi de tutelă ale întreprinderilor la
nivel european.
Pentru înŃelegerea conŃinutului complex al concept ului de guvernanŃă
corporativă sSa debutat cu studierea de către speci aliști din mai multe grupuri
de Ńări a practicilor existente în acel moment în d omeniu, urmând ca
rezultatele dobândite printrSun proces riguros de s elecŃie, să fie valorificate la
niveluri cât mai ridicate, în folosul socialSeconomic gener al.
În același context, al preocupărilor de perfecŃionar e a funcŃionării
GuvernanŃei Corporative, FederaŃia ExperŃilor Conta bili din Europa (FEE) a
dat publicităŃii în iulie 2003 un document foarte im portant, intitulat
“Financial Reporting and Auditing Aspects of Corpora te Governance”, care, la
punctual 2.4 menŃionează: “ FEE consideră că este necesar să fie revăzute
recomandările referitoare la guvernanŃa corporativă astfel încât să devină
eficiente, în egală măsură, la pregătirea și prezen tarea informaŃiilor financiare
de calitate, prin aplicarea IFRS”. Sunt menŃionate elementele de bază din
interiorul și din exteriorul întreprinderii care fac parte din sistemul de
guvernanŃă corporativă și sprijină ideea Grupului J aapSWinter și a Comisiei
Europene referitoare la necesitatea instituirii unu i Cod European de
GuvernanŃă Corporativă, precum și a unei abordări co mune, la nivelul
Uniunii Europene, privind regulile esenŃiale și coor donarea adecvată a
prevederilor din celelalte coduri de guvernanŃă corpora tivă.
Ca filosofie de organizare și conducere a întreprind erilor, ce jalonează
drumul pe care îl parcurge globalizarea, GuvernanŃa Corporativă este CARACTERISTICILE CALITATIVE
Inteligibilitatea
Denotă ușurinŃa cu care utilizatorii înŃeleg inform aŃia contabilă
RelevanŃa
Este însușirea informaŃiei de a influenŃa deciziile utilizatorilor
Credibilitatea
InformaŃia contabilă nu conŃine erori sau elemente de subiectivism
Comparabilitatea
Asigura compararea in timp a informaŃiilor financiar e

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

76
prezentată în literatura știinŃifică de profil cu mai multe definiri, fiecare autor
punând accentul pe una sau alta din componentele sale se mnificative.
Una dintre organizaŃiile care sSa concentrat asupr a implementării unui
regim de guvernanŃă corporativă este OECD (Organiza Ńia Europeană pentru
ComerŃ și Dezvoltare). Principiile OECD vizează asig urarea unui cadru
transparent și care să respecte legislaŃia in vigoa re, specificarea clară a
drepturilor acŃionarilor, transparenŃa informaŃiei, st abilirea rolului consiliului
de administraŃie astfel încât acesta să Ńină cont de interesele diferitelor
grupuri care au un interes în companie, cum ar fi a cŃionari, management,
angajaŃi, clienŃi, furnizori etc.
Putem considera că definirea dată de această organizaŃie este cea mai
autorizată, ea spunând că: “ GuvernanŃa Corporativă se exprimă printrZun set
de relaŃii între managementul companiei, consiliul acesteia, acŃionarii ei, alŃi
deŃinători de titluri … totodată ea conferă struc tura prin care sunt stabilite
mijloacele necesare realizării acelor obiective și monitorizate performanŃele
urmărite ”. 79
OECD nu sSa limitat la definirea conceptului, ci a p recizat și principiile
prin care se pot materializa obiectivele menŃionate, respe ctiv:
• drepturile acŃionarilor companiei;
• tratamentul echitabil al acŃionarilor;
• rolul și atribuŃiile deŃinătorilor de titluri în Guverna nŃa Corporativă;
• informaŃiile privind compania și transparenŃa;
• responsabilităŃile consiliului.
Termenul de “consiliu” din enumerarea de mai sus a re semnificaŃii
diferite în structurile de conducere a întreprinder ii de tip “monist” faŃă de
semnificaŃia din sistemele de conducere “duală”.

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr. 2.4. Sistemul de conducere MONIST
În sistemul de conducere de tip “monist” (figura nr . 2.4.) întreaga
conducere poate fi chemată de acŃionari să răspundă pentru modul de
gestionare a întreprinderii, pentru rezultatele și c alitatea pregătirii și
prezentării situaŃiilor financiare. Se recomandă ca î n cadrul acestui tip de
întreprinderi să fie aleși în consiliu atât directo ri nonSexecutivi (NED), cât și

79 OECD – Raport privind Guvernarea Corporativă în Rom ânia , 2001, p. 16. Accesat la:
http://www.oecd.org/daf/ca/corporategovernanceprinc iples/2390809.pdf.
ADUNAREA GENERALĂ
A ACłIONARILOR
Comisia de
Cenzori
Consiliul de
AdministraŃie

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

77
directori executivi (ED). Directorii NED nu au funcŃi i executive, ei îndeplinind
funcŃii strategice de monitorizare, supraveghere și control al situaŃiilor
financiare, în timp ce directorii executivi sunt inve stiŃi cu responsabilităŃi
executive în legătură directă cu conducerea întreprinderi i.

Sursa: Prelucrare autor
Figura nr. 2.5. Sistemul de conducere DUAL

În sistemul de conducere “dual” (figura nr. 2.5.) stru ctura întreprinderii
cuprinde un consiliu de administraŃie și un consili u de supraveghere. Primul
îndeplinește atribuŃii cu responsabilităŃi proprii, dezvoltă strategia
întreprinderii și răspunde de derularea operaŃiunil or zilnice, în timp ce al
doilea numește și monitorizează membrii consiliului de management,
asigurând calitatea raportărilor externe și rezolva rea conflictelor de interese.
Există o anumită flexibilitate în repartizarea atrib uŃiilor la nivel de
management, în funcŃie de cutumele specifice fiecărei zone.
În structura relaŃională a sistemului monist direct orii executivi deŃin o
poziŃie importantă în echilibrul puterii la nivelul conducerii, pe când în
sistemul dual, această poziŃie este deŃinută de cons iliul de supraveghere, cu
scopul prevenirii adoptării de măsuri sau hotărâri care urmăresc favorizarea
managerilor în detrimentul acŃionarilor și a altor deŃinători de titluri, sau
adoptarea de decizii ce privesc acordarea de avanta je speciale unor anumite
segmente ale acŃionariatului, în detrimentul celorlalte .
Putem spune că toate firmele au nevoie de un managem ent calificat în
care să se stabilească un echilibru adecvat exercităr ii puterii, astfel încât nicio
persoană sau grup să nu poată să acapareze controlul între prinderii.
În concluzie , Guvernarea Corporativă reprezintă un set de regul i
conform cărora firmele sunt conduse și controlate, fiin d rezultatul unor Comisia de
Cenzori
(CCC)
Directori
Executivi (ED) Directori NonX
Executivi (NED)
Comitet de
audit Comitet de
nominalizare Comitet de
salarizare
managerială Alte comitete
specializate
ADUNAREA
GENERALĂ A
ACłIONARILOR

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

78
norme, tradiŃii și modele comportamentale dezvoltate de fiecare sistem
legislativ și “se referă la promovarea corectitudin ii, transparenŃei și
responsabilităŃii la nivel de companie”. 80 Guvernarea Corporativă se referă
deci la eficienŃa sistemelor de management, a proces elor implementate pentru
a conduce și controla o companie, scopul final fiind c reșterea performanŃelor
și valoarea acesteia.
Testul final al aplicării eficiente al modelului de guvernanŃă corporativă
întrSo companie este măsura în care aceasta reușeșt e să maximizeze valoarea
companiei din perspectiva acŃionarilor.
Contabilitatea este profesia care îndeplinește un ro l deosebit de
important în serviciul interesului public, de aceea considerăm că un alt jalon
ce marchează drumul globalizării, alături de guverna nŃa corporativă, este
constituit de Standardele InternaŃionale de Contabi litate, armonizarea și
convergenŃa standardelor contabile fiind corolar al mon dializării 81 .
Standardizarea contabilă însoŃește organizarea soc ietăŃilor comerciale în
cadrul reglementar al fiecărei Ńări, în timp devenind un rezultat politic cu
consecinŃe economice majore, care nu se limitează la principii generale, ci
pătrund în detaliile nomenclaturii conturilor și pr ezentării situaŃiilor
financiare.
Standardele contabile au o importanŃă deosebită în noul capitalism,
fiind un instrument decisiv în comunicarea privind a ctivitatea și rezultatele
întreprinderilor. Globalizarea financiară a ridicat p roblema existenŃei
sistemelor contabile naŃionale, unde, la nivel mondi al, se opuneau două
tradiŃii contabile.
Așa cum am mai arătat, cea din Europa continentală, unde în
majoritatea Ńărilor contabilitatea este controlată de către stat, care se
orientează către ansamblul partenerilor întreprinde rii (proprietari, creditori,
salariaŃi, administraŃie fiscală), activele fiind eval uate la cost istoric, și cea
angloSsaxonă care servește în special intereselor i nvestitorilor, obiectivul său
fiind compararea performanŃelor financiare, indiferent de sectorul de activitate
vizat. Uniunea Europeană a decis să abandoneze polit ica iniŃială de
normalizare contabilă atașânduSse de referenŃialul i nternaŃional IAS/IFRS de
inspiraŃie angloSsaxonă.
Decizia de a opta pentru standardele IAS/IFRS privi legiază, din punct
de vedere al guvernanŃei, modelul shareholder (acŃionarial) – care domină în
mod esenŃial Ńărilor angloSsaxone, în detrimentul mo delului stakeholder, care
Ńine cont de interesele tuturor părŃilor participan te la viaŃa întreprinderii
(acŃionarii, salariaŃii, clienŃii, mediul apropiat între prinderii, etc).

80 Wolfensohn, J., președinte al World Bank, citat d intrSun articol din Financial Times, 21
Iunie 1999.
81 Armstrong, C. S., Balakrishnan, K., Cohen, D. – Corporate governance and the information
environment: Evidence from state antitakeover laws , Journal of Accounting and Economics,
53(1), 2012, pp. 185S204.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

79
2.3.2 GuvernanŃa corporativă și guvernanŃa organiza Ńională – teorii,
definiŃii, delimitări în contextul convergenŃei int ernaŃionale

Dacă fenomenul de convergenŃă a contabilităŃii fina nciare este justificat
de internaŃionalizarea pieŃelor financiare și de nec esitatea existenŃei
comparabilităŃii între situaŃiile financiare, converg enŃa în contabilitatea
managerială ar putea fi promovată din două poziŃii d iferite: pe de o parte,
având în vedere schimburile internaŃionale dintre Ń ări, convergenŃa este
considerată necesară pentru diminuarea costurilor d e funcŃionare ale
întreprinderilor sau, Ńinând cont de diferenŃele cul turale dintre Ńări, datorită
faptului că sistemele de control depind de cultura n aŃională. Globalizarea, ca
fenomen care caracterizează mediul economic actual, c onduce la convergenŃă
între sistemele contabile, compuse din contabilitate a financiară, care
furnizează informaŃii utilizatorilor interni și exter ni, și contabilitatea
managerială, care se adresează doar utilizatorilor inte rni. 82
Analizând diferitele forme și etape de armonizare c u standardele
internaŃionale de contabilitate și cu directivele e uropene, se observă că
fenomenul de convergenŃă iSa preocupat și îi preocup ă în mod deosebit pe
legislatori.
În Ńările în curs de dezvoltare, cum este și cazul României, gradul de
dezvoltare al contabilităŃii manageriale depinde de reforma contabilă în
general. DominaŃia fiscalităŃii, practicile de contab ilitate financiară
neadecvate, împotrivirea la inovare, înŃelegerea redu să a utilităŃii informaŃiei
contabile de către manageri, sunt factori ce împiedi că dezvoltarea
contabilităŃii manageriale.
Așa cum am mai arătat, reforma contabilităŃii financi are din Ńara
noastră a fost marcată în prima etapă de preluarea m odelului sistemului
francez, un sistem dualist ce separă contabilitatea fi nanciară de cea
managerială, pentru ca în a doua etapă să se oriente ze către sistemul angloS
saxon, caracterizat printrSun sistem monist, aceeași tendinŃă remarcânduSse
și pe plan european.
Contabilitatea managerială este definită de către IFAC (Internatinal
Federation of Accountants) ca fiind procesul managerial și tehnicile orientate
spre adăugarea de valoare în organizaŃie printrZo ut ilizare eficientă a
resurselor. 83 Este o parte a procesului de management, proces ce are în vedere
stabilirea obiectivelor și strategiilor, alinierea s tructurilor organizaŃionale
pentru a susŃine direcŃiile strategice, asigurarea motivaŃiei și implementarea
de controale care să ghideze efortul de realizare a obiectivelor din perspectiva
gestionării resurselor. Contabilitatea managerială c uprinde tehnici numite
contabilitatea costurilor, analiza costurilor, manage mentul costurilor,
măsurarea performanŃei, etc. ModalităŃile de aplicare de către manageri a
principiului utilizării resurselor pentru crearea d e valoare diferă în timp, între
organizaŃii și între culturi.
Procesul de armonizare în contabilitatea financiar ă implică adoptarea
referenŃialului IAS/IFRS, care este un factor ce infl uenŃează pozitiv alegerea

82 Feleagă L., Feleagă N. – Contabilitatea financiară, Editura Infomega, București, 2005, p. 29.
83 IFAC – Competency profiles for management accounting pract ice and practitioners, New York,
2002. Accesat la: http://www.ifac.org.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

80
unui sistem de control vestic (angloSsaxon) 84 . Pe de altă parte, pentru a face
faŃă dezvoltării continue și procesului de globaliza re, firmele utilizează din ce
în ce mai mult sisteme de tip ERP, care includ un mo del contabil global,
standardizat, destul de greu de modificat.
Armonizarea regulilor din contabilitatea financiară și implementarea
sistemelor de tip ERP conduc la globalizare și în c ontabilitatea managerială, dar și
în profesia contabilă. Principalul efect al acestui fenomen de convergenŃă și
globalizare este reprezentat de utilizarea sistemul ui angloSsaxon de contabilitate
managerială, acesta presupunând o hibridare între contab ilitatea financiară și cea
managerială. Se consideră 85 că asistăm la o evoluŃie către un sistem de “bune
practici” recunoscute la nivel internaŃional. Acest lucru nu presupune că astăzi se
aplică același sistem în toate Ńările sau ca utiliz area instrumentelor și aplicarea
practicilor aduce aceleași beneficii în toate Ńăril e.
Transformările implică renunŃarea la particularităŃi le naŃionale și
orientarea spre un sistem global, acest lucru afectâ nd în mod evident și
România, dar considerăm că procesul de convergenŃă v a avea efecte pozitive
asupra firmelor din Ńara noastră, în special Ńinând cont de faptul că sistemul
de contabilitate managerială al multor firme românești e ste deficitar.
În încercarea de a construi o teorie managerială a firmei, întreprinderea
tinde să devină o entitate specifică, distinctă de pr oprietarii săi, problemele
guvernanŃei întreprinderii plasânduSse la nivelul î ntregii lor semnificaŃii.
Conducătorii întreprinderii pot să dezvolte în mod legitim strategii ale căror
obiective se identifică sau nu cu cele ale acŃionari lor, în timp ce aceștia din
urmă tind să devină furnizori de resurse ale întrepr inderii, sau de restricŃii
mai mult sau mai puŃin rigide.
În viaŃa unei întreprinderi există două categorii de participanŃi activi ce
ocupă o poziŃie particulară:
• pe de o parte acŃionarii , deoarece drepturile lor patrimoniale nu se
exercită decât ca ultim resort, după ce toŃi ceilalŃ i șiSau putut manifesta
creanŃele lor;
• pe de altă parte managerii, deoarece ei dispun de o informare
privilegiată prin poziŃia pe care o ocupă în întrep rindere, fiind tentaŃi
astfel să profite prin aSși acorda avantaje prin dir ecŃionarea
întreprinderii în direcŃii care le sunt favorabile.
În cazul întreprinderilor cotate pe pieŃele financi are apare o repartizare
naturală a responsabilităŃilor, care poate însă să c onducă la conflicte care
generează costuri. Cadrul teoretic provine din teori a agenŃiei și presupune că
agentul (conducătorul) acŃionează în contul princip alului (acŃionarul), cele
două părŃi neavând în mod obligatoriu aceleași obie ctive 86 . În relaŃia dintre
cele două categorii, se manifestă totuși, o primordialita te a acŃionarilor.
În ultimii ani, teoria agenŃiei a adus o serie de e lemente novatoare, prin
diverși autori:

84 O’Connor, N.G., Chow, C.W., Wu, A. – The adoption of “Western” management accounting
controls in China’s stateZowned enterprises during economy transition, Accounting,
Organization and Society, 29(3), 2004, pp. 349S375.
85 Jones, T.C., Luther, R. – Globalization and management accounting in Germany, 8th
Interdisciplinary Perspectives on Accounting Confere nce, Cardiff Universitz, UK, 2006, p. 32.
86 Fama, E.F. – Agency Problems and the Theory of the Firm, Journal of Political Economy, vol
88, nr. 2, 1980, pp. 288S307.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

81
• conceptul de costuri de agenŃie (agency cost), relat ive la cheltuielile pe
care acŃionarii trebuie să le accepte să le angajez e pentru a putea să
controleze managerii, aceștia fiind responsabili și d ând socoteală pentru
activitatea lor;
• conceptul de piaŃă de control a întreprinderilor (m arket of corporate
control), prin intermediul ofertei publice de cumpăr are (OPC), ofertei
publice de schimb (OPS);
• piaŃa managerilor, în care managerii se „apreciază” sau se „depreciază”
în funcŃie de performanŃele lor
• conceptul de flux de trezorerie disponibil (free cash Sflow), indicator ce
permite evaluarea marjelor discreŃionare de care dispun managerii.
Există două mari modele de guvernanŃă corporativă a întreprinderii: cel
de tip shareholder și cel de tip stakeholder.
În modelul shareholder, comportamentul oportunist a l managerului se
exercită de manieră externă prin intermediul pieŃei . Dacă acŃionarii sunt
nemulŃumiŃi de rezultatele întreprinderii, în termen i de dividende distribuite
sau de evoluŃie a cursului acŃiunilor, ei “votează c u picioarele”, adică își vând
acŃiunile. Astfel, cursul acŃiunii se diminuează și m anagerul întreprinderii
este pus în situaŃia în care depinde integral de lu ări ostile de control. Apare
astfel un mecanism de reglare, căci managerii vor fi astfel stimulaŃi să
acŃioneze în interesul acŃionarilor.
În modelul de tip stakeholder principalul obiectiv este apărarea
drepturilor ansamblului părŃilor interesante (acŃio nari, salariaŃi, clienŃi, mediu
apropiat). Controlul managerului se realizează print rSun organism compus din
acŃionari și salariaŃi, această modalitate fiind denum ită control intern.
Problema guvernării a fost și este abordată atât di n punct de vedere al
filozofiei politice și morale, cât și sub aspect socio logic, economic și juridic. Ea
a condus la realizarea unui consens relativ la prin cipiile legate de eficienŃă
prin promovarea perspectivelor de genul legitimitat e, eficacitate, transparenŃă,
justiŃie și responsabilitate, contribuind decisiv la construirea pachetul juridic
al instituŃionalizării întreprinderii. Se pune probl ema importantă a extinderii
conŃinutului noŃiunii, fiind astfel necesar să distin gem două concepŃii posibile
ale guvernanŃei:
♦ cea restrânsă, care identifică guvernanŃa cu reprezen tativitatea
consiliului de administraŃie în faŃa adunării genera le a acŃionarilor și cu
modalităŃile de funcŃionare. Se vorbește astfel de guvernanŃa
corporativă , concepŃie ce asociază noŃiunea societăŃii anonime cotate,
guvernanŃa având atunci ca obiect raŃionalizarea pu terii consiliului de
administraŃie pe baza a două argumente: eficacitatea gestiunii prin
capacitatea sa de a genera valoare financiară și siguranŃ a acŃionarilor;
♦ cea extinsă, care pune problema substanŃei politice a activităŃilor
întreprinderii și extinderea categoriilor juridice la alte “organizaŃii”,
depășind concepŃia geografică a statuluiSnaŃiune și aducând în primS
plan noŃiunea de guvernanŃă globală.
Conform concepŃiei “restrânse”, înŃelegem că guvernanŃa corporativă
constituie puterea acŃionarilor și conducătorilor, a dică controlul managerilor
în faŃa puterii de control teoretice și reale a acŃi onarilor. GuvernanŃa
corporativă combină legile instituŃionalizate și re glementările de natura
recomandărilor, codurile de guvernanŃă și practicile care Ńin seama de sensul

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

82
complex al noŃiunii. Ea reprezintă întrSo oarecare m ăsură punerea faŃă în faŃă
a celor două categorii reprezentate de acŃionari și conducători, având în
vedere modelul relaŃional special al organizaŃiei, f oarte codificat privind
dreptul societăŃilor. Din acest punct de vedere, dre pturile și obligaŃiile
acŃionarilor se regăsesc în formula “o acŃiune, un vo t, un dividend”, care are
un sens egalitar și în același timp, inegalitar: ega litar deoarece toate acŃiunile,
fără excepŃie, au aceeași pondere; inegalitar, pentru că deŃinerea unui
procentaj suficient de capital sub formă de acŃiuni, garantează puterea de a
vota pentru sine însuși, dar în echitate faŃă de principiul d e proprietate.
Tema guvernanŃei a apărut în momentul în care agen Ńii tip ai
capitalismului au evoluat: capitalismului familial ba zat pe puterea
proprietarilor, completat de cea a investitorilor in stituŃionali de tip
“tradiŃional” și absenŃei controlului capitalismulu i popular, li se substituie
astăzi un capitalism în cadrul căruia apare un al p atrulea agent, constituit
din fondurile de plasament (printre acestea menŃionă m fondurile de pensii), a
căror apariŃie modifică regulile jocului social, pond erile plasamentelor
devenind considerabil mai importante decât anterior . În acest context,
problema informării acŃionarilor și a reprezentanŃil or lor în consiliul de
administraŃie capătă o importanŃă deosebită.
Pentru a atinge obiectivul principal de maximizare a valorii financiare
întreprinderile recurg la o serie de tehnici evolua te de inginerie financiară,
referitoare la:
/head2right fuziuniSachiziŃii, prezentate ca mijloace de a crea v aloare acŃionarială
prin exploatarea sinergiilor între entităŃile fuzion ate și prin realizarea de
economii de scară (aceste practici sSau multiplicat fie voluntar fie prin
forŃă – operaŃie publică de cumpărare amicală sau os tilă S, dând naștere
la scandaluri de dimensiuni financiare majore);
/head2right recentrarea asupra profesiunilor de bază ale întrepr inderii, politică ce
conduce întreprinderile spre abandonarea activităŃi lor pentru care
rentabilitatea este inferioară celei prevăzute în li mitele internaŃionale
pretinse de investitori;
/head2right reingineria lanŃurilor de valori, presupune concentr area activităŃii celei
mai rentabile în special prin externalizarea produc Ńiei anumitor bunuri
susceptibile să fie fabricate de o manieră mai compet itivă de alte
întreprinderi cu performanŃe superioare în domeniu;
/head2right reducerea intensităŃii de capitalizare, numită și st rategia de downsizing ,
un mod de practicare a ei fiind răscumpărarea de căt re întreprindere a
propriilor acŃiuni, în cadrul procedeului de ofertă publică de
răscumpărare a acŃiunilor.
Referitor la maximizarea valorii acŃionariale (finan ciare) prin informări
“etice”, publicitatea conturilor conduce la chestion area auditorilor asupra
validităŃii informaŃiilor și asupra fiabilităŃii audi turilor. Este vorba de a
garanta adevărata reprezentativitate a cifrelor cont abile și a altor informaŃii, în
ciuda legitimităŃii îndoielnice a plasamentelor. Aud itorii, mai mult chiar decât
acŃionarii, au dobândit o imagine asupra mecanismulu i organizaŃional,
practicile lor interferând în prezent cu organizare a întreprinderii. Prin
guvernanŃa corporativă sSau depășit modalităŃile ju ridice de structurare a
societăŃilor pe acŃiuni prin flancarea consiliului d e administraŃie cu comitete
de supraveghere adShoc și proceduri corespunzătoare.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

83
GuvernanŃa în sens strict nu este cea care conduce la alegerea între
centralizarea și descentralizarea structurilor orga nizaŃiilor, deoarece este
vorba de a regla relaŃiile dintre agenŃi și grupuri le de agenŃi organizaŃionali,
sau de a restructura viaŃa organizaŃională. De acee a, guvernanŃa corporativă
nu mai este considerată a fi suficientă prin ea însăș i, trecânduSse la ideea
trecerii la guvernanŃa organizaŃiilor.
GuvernanŃa organizaŃională vizează cuplul “pertine nŃăScoerenŃă”,
considerate a fi două aspecte ce garantează perenita tea organizaŃiei. Ea
conŃine ideea unei externalizări care vizează și te hnostructura, Ńinând cont și
de creșterea considerabilă a numărului de experŃi ( analiști financiari,
consultanŃi) ce influenŃează funcŃionarea întreprinderii.
GuvernanŃa organizaŃională ar cuprinde aspecte cum ar fi :
♦ modurile de coordonare pe care se bazează diversele sale activităŃi care
asigură coerenŃa;
♦ modalităŃile de reducere a posibilităŃilor de inada ptare la mediu ce
conduc la slabe performanŃe;
♦ stabilirea punctelor de referinŃă;
♦ crearea de instrumente organizaŃionale;
♦ împărtășirea cunoștinŃelor în scopul de a le reînno i atunci când
sistemul de guvernanŃă pune probleme, etc.
Este doar un început pe drumul dezvoltării concept ului și practicilor de
guvernanŃă corporativă și organizaŃională. Pentru Ńă rile membre ale Uniunii
Europene sau care sunt în curs de a deveni, informar ea acŃionarilor și a
celorlalte părŃi participante este o problemă fundam entală. Se cere o
convergenŃă care să vizeze necesitatea informării co erente și unitare și se
încearcă realizarea acesteia prin eforturile realizat e în materie de reglementare
a pieŃelor de capitaluri și aplicării pe scară din ce în ce mai largă a
referenŃialului contabil internaŃional IAS/IFRS.

2.3.3.Reglementarea GuvernanŃei Corporative în Româ nia

Conștientizarea importanŃei unui sistem de guverna nŃă corporativă sSa
făcut relativ târziu în România, cadrul legal iniŃial fiind constituit din două
acte normative:
♦ Legea societăŃilor comerciale nr. 31/1990 (*republicată) ;
♦ OUG nr. 28/2002 privind valorile mobiliare, serviciil e de investiŃii
financiare și pieŃele reglementate.
Dacă Legea 31/90 stabilește modul de organizare și funcŃionare a
tipurilor de societăŃi, cu cerinŃe minime referitoar e la publicarea informaŃiilor
și transparenŃa activităŃii firmelor, ordonanŃa de ur genŃă stabilea cerinŃe
specifice de funcŃionare, dar și standarde superioare relati v la transparenŃă.
Pe fondul continuării reformei, autorităŃile române a u început să acorde
o atenŃie sporită îmbunătăŃirii practicilor de guve rnanŃă corporativă ca o
componentă majoră a mediului de afaceri. Pentru îmbu nătăŃirea cadrului
legislativ sSau mai emis două acte normative:
♦ Legea nr. 297/2004, privind piaŃa de capital (care a abrogat și înlocuit
OUG nr. 28/2002), reglementează înfiinŃarea și funcŃion area pieŃelor de
instrumente financiare, cu instituŃiile și operaŃiun ile specifice acestora,

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

84
precum și a organismelor de plasament colectiv, în s copul mobilizării
disponibilităŃilor financiare prin intermediul inve stiŃiilor în instrumente
financiare;
♦ Legea nr. 247/2005, privind modificarea și completarea Legii nr.
10/2001 privind regimul juridic al unor imobile pre luate în mod abuziv
în perioada 6 martie 1945S22 decembrie 1989.
Primul Cod de GuvernanŃă Corporativă (CGC sau Codu l) al Bursei de
Valori București a fost adoptat în august 2001 când , odată cu modificarea
cerinŃelor de admitere la Cota Bursei a fost creată Categoria Plus (“a plusului
de transparenŃă”), o categorie virtuală în care soci etăŃile listate puteau să
promoveze numai după preluarea integrală, în actele lor constitutive, a
prevederilor CGC. Promovarea la Categoria Plus nu ur mărea performanŃa
economicoSfinanciară a unei societăŃi, ci standardel e de comunicare și
transparenŃă pe care un emitent era dispus să le adopte și implementeze.
În 2003 a fost fondat, ca urmare a unei recomandări din Raportul
privind GuvernanŃa Corporativă în România, prezentat în decembrie 2001 de
către OrganizaŃia de Cooperare și Dezvoltare Econom ică (OCDE), Institutul de
GuvernanŃă Corporativă (IGCSBVB), care sSa angajat încă de la început în
educarea emitenŃilor listaŃi în ceea ce privește pr omovarea unor standarde de
guvernanŃă corporativă adecvate. Bursa de Valori Buc urești a devenit un
participant activ în descoperirea celor mai bune pr actici de guvernanŃă
corporativă, fiind una dintre instituŃiile care au co ntribuit la adoptarea Cartei
Albe a GuvernanŃei Corporative în Ńările din SudSEstul E uropei.
GuvernanŃa corporativă presupune un sistem de cont rol foarte bine pus
la punct, însă competiŃia pe plan european la care a u fost și sunt expuși
emitenŃii români listaŃi la BVB, a impulsionat tot m ai mult alinierea la
practicile incidente, în scopul asigurării unui medi u familiar investitorilor
străini. Este motivul pentru care Bursa de Valori Bu curești a realizat un nou
Cod de GuvernanŃă Corporativă, în adoptarea căruia a valorificat atât
experienŃa proprie, cât și pe cea internaŃională pro punând emitenŃilor listaŃi
posibilitatea implementării voluntare a Codului, con servând însă obligaŃia
raportării referitoare la aceasta, în Raportul Anual, prin DeclaraŃia de
conformare/neSconformare cu prevederile acestuia S D eclaraŃia “aplici sau
explici”. Astfel, principiile noului Cod vor trebui s ă fie aplicate de către
societăŃile listate, fie acestea vor trebui să explic e abaterea de la prevederile
Codului (regula “comply or explain”).
Noul Cod a fost adoptat în 2008, emitenŃii fiind obli gaŃi să se
conformeze începând cu 2009. Deși Codul este predomin ant destinat
societăŃilor comerciale ale căror instrumente financ iare sunt tranzacŃionate pe
piaŃa reglementată operată de BVB, acest fapt nu îm piedică alte societăŃi
comerciale sau tipuri de emitenŃi să adopte princip iile Codului și să le urmeze
întrSo manieră adecvată.
Criza economică severă din 2008 a scos la iveală d eficienŃe grave ale
guvernanŃei corporative, în momentul în care standar dele și principiile
existente nu au reușit să furnizeze verificările nece sare pentru cultivarea unor
practici de afaceri solide. Pe cale de consecinŃă, OE CD a lucrat la dezvoltarea
unui nou set de recomandări și îmbunătăŃiri priorit are, care a fost lansat cu

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

85
ocazia întâlnirii G20 87 din 4S5 septembrie 2015 de la Ankara 88 . Urmare a
acestora, în 22 septembrie 2015, BVB lansează 89 și ea un nou Cod de
GuvernanŃă Corporativă aplicabil companiilor listat e pe piaŃa principală,
vizând promovarea unor standarde mai ridicate de gu vernanŃă și
transparenŃă. Sunt dezvoltate domenii ca remuneraŃia , gestionarea riscurilor,
practicile de bord și exercitarea drepturilor acŃio narilor. Noul Cod este
aplicabil începând cu 4 ianuarie 2016, implementarea făcânduSse pe
principiul ”aplici sau explici”. Apar cerinŃe mult mai clare, precise și
direcŃionate pentru companiile listate. Astfel, compa niile trebuie să includă în
raportul anual o autoevaluare privind modul în care îndeplinesc prevederile ce
trebuie respectate, dar și măsurile de luat în vede rea conformării viitoare cu
prevederile ce nu au fost îndeplinite în totalitate, până la acel moment.
În martie 2016 Autoritatea de Supraveghere Financi ară (ASF) a emis un
regulament de aplicare a noului Cod, cu aplicabilita te de la 1 ianuarie 2017.
Astfel, anul 2016 se constituie ca o perioadăSpilot, de observare a modului de
aplicare a noilor principii adoptate de către emite nŃii listaŃi la BVB. Scopul
este acela de a crea un ”cadru unitar de aplicare a principiilor de guvernanŃă
corporativă consacrate prin bunele practice internaŃiona le”90 .
Considerăm că astăzi, reforma cadrului guvernanŃei întreprinderii
aplicabil în mediul economic și juridic din Ńara no astră, este în continuare o
problemă de actualitate. Se așteaptă ca societăŃile cotate să adopte un sistem
de guvernanŃă orientată către acŃionari, în timp ce majoritatea întreprinderilor
din economia românească să fie înzestrate cu un sist em de tip “stakeholder”,
cu atât mai mult cu cât în cea mai mare parte a Ńăr ilor europene (cu excepŃia
Marii Britanii și a câtorva Ńări nordice) obiectivu l principal nu este atât
maximizarea bogăŃiei acŃionarilor, cât apărarea inte resului ansamblului
părŃilor participante ale întreprinderii.

2.4. Etapele adoptării IFRS în România. Impactul tr ecerii la
IFRS și dezvoltarea profesioniștilor contabili

În următoarea parte a cercetării am încercat să an alizăm etapele
modernizării economiei românești și să identificăm m ăsura în care beneficiile
așteptate după implementarea IFRS au început să se materializeze. Am
studiat numeroase articole referitoare la adoptarea standardelor
internaŃionale de contabilitate, însă am realizat că cercetarea care
investighează impactul adoptării IFRS este încă în fază incipientă, bazânduSse
mai ales pe studii referitoare la percepŃia celor c are întocmesc sau verifică
situaŃiile financiare (contabili, auditori, normaliza tori) și mai puŃin pe studii

87 G20, sau Grupul celor 20 de miniștri ai finanŃelor și ai guvernatorilor băncilor centrale, a
fost creat în anul 1999 pentru a reuni economiile d ezvoltate și marile economii emergente, cu
scopul de a studia, revizui și promova discuŃii la nivel înalt ale problemelor de politică ce Ńin
de stabilitatea financiară internaŃională.
88 http://www.oecd.org/corporate/principlesScorporate Sgovernance.htm.
89 http://www.bvb.ro/AboutUs/MediaCenter/PressItem/Bu rsaSdeSValoriSBucurestiSlanseazaS
unSnouSCodSdeSGuvernantaSCorporativa/4127.
90 http://asfromania.ro/informatiiSpublice/media/arhi va/5042SaplicareaSprincipiilorSdeS
guvernantaScorporativaSpeSpieteleSfinanciareSnebanc areScerutaSexpresSprinSregulamentSemisS
deSasf.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

86
care să furnizeze dovezi cu privire la efectele real e ale punerii în practică a
IFRS.
Așa după cum am mai subliniat, vorbind despre sist emul contabil din
România, putem spune că acesta a cunoscut mai multe etape de evoluŃie,
trecând de la un sistem inspirat de contabilitatea vestică (înainte de 1949), la
unul bazat pe principii ale contabilităŃii sovietic e (în perioada 1949S1989),
revenind apoi, în jurul anilor 1990, la un sistem in spirat de contabilitatea
franceză, pentru ca după anul 1999 să abordeze un sis tem hibrid, o
combinaŃie între sistemul angloSsaxon și cel francez , incluzând o aplicare
parŃială a standardelor internaŃionale de contabilitat e.
Analizând rezultatele cercetării 91 întreprinse în anul 2006 de către
Ionașcu et. al reiese că decizia de armonizare a legislaŃiei cont abile românești
cu standardele internaŃionale a fost o adaptare a unui pro ces de implementare
a normelor IAS/IFRS început cu mult înainte, la pres iunile organismelor
internaŃionale (Banca Mondială și Fondul Monetar In ternaŃional), chiar dacă a
fost justificată prin obiectivul integrării europene. În susŃinerea acestei idei
putem menŃiona faptul că Ordinul 403/1999 a încerca t să armonizeze
contabilitatea românească cu Directiva a 4Sa și sta ndardele IFRS, întrSun
moment când nu exista nicio astfel de cerinŃă din p artea UE sau a statelor
membre referitor la IFRS. Contabilitatea din România obŃinuse deja un
anumit grad de conformitate chiar înainte de emitere a Regulamentului de
Armonizare din 1999, prin adoptarea Legii ContabilităŃii.
În perioada 1990S2012 a existat o primă etapă a ” adoptării voluntare ” a
IFRS, opŃiunea fiind inclusă chiar în reglementările contabile începând cu
anul 2006 92 , însă numai ca o posibilitate a aplicării acestora întrSun al doilea
set de situaŃii financiare, pentru alŃi utilizatori decât statul. Ca și restricŃie,
era menŃionat faptul că aplicarea IFRS trebuie să fie făcută pe bază continuă
(conform IAS 8), adică odată ce ai decis întocmirea s ituaŃiilor financiare
conform IFRS nu te mai putea răzgândi.
Doar pentru societăŃile cotate pe piaŃa de capital era obligatorie
aplicarea IFRS în situaŃiile financiare consolidate, începând cu anul 2001
fiind incluse instituŃiile bancare și societăŃile de asigurare, iar cele de brokeraj
fiind obligate să aplice începând cu anul 2002. Celel alte entităŃi de interes
public puteau întocmi situaŃiile financiare consolidate fie aplicând standardele
internaŃionale de contabilitate, fie reglementările n aŃionale conforme cu
directivele europene. În baza criteriilor de mărime enunŃate de Ordinul
94/2001 au intrat sub incidenŃa aplicării reglement ărilor ce făceau trimiteri la
IFRS un număr destul de mare de societăŃi comerciale (cca.17 00).
Putem spune că odată cu emiterea reglementărilor armonizate cu
Directiva a IVSa și Standardele InternaŃionale de C ontabilitate în 2001 a fost
realizată o implementare parŃială a standardelor IFRS. Aplicarea standardelor
internaŃionale prin retratarea situaŃiilor financia re obŃinute pe baza normelor
RAS a dus la rezultate cu un grad destul de mare de aproximare. Au fost
sesizate aspecte privind conformitatea parŃială a un or standarde (IAS1, IAS2,
IAS 7, IAS 12, IAS 16, IAS 17, IAS 18, IAS 21, etc) de că tre Banca Mondială,

91 Ionașcu, I., Ionașcu, M., Săcărin, M., Minu, M. – Accounting Professionals vs. Accounting
Regulators: an Insight on the Recent Romanian Accou nting Reforms, Accounting and
Management Information Systems, nr. 17/2006, pp. 6S 22.
92 Ordinul 907/2005 și Ordinul 1121/2006.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

87
dar și o lipsă de conformitate totală cu IFRS, de căt re diverși auditori, precum
și o puternică legătură între contabilitate și fisca litate, fapt care limitează
utilizarea raŃionamentului profesional. Pe de altă p arte, aplicarea IFRS în
această etapă nu a avut efecte fiscale, determinarea impozitului pe profit
făcânduSse pe baza datelor din contabilitatea curentă.
InfluenŃa IFRS în contabilitatea românească a conti nuat să crească, în
special în domeniul bancar, al societăŃilor de asigu rare și al celor supervizate
de CNVM. Astfel, în anul 2012 începe o altă fază a ado ptării/implementării
standardelor internaŃionale de contabilitate în Rom ânia, etapă ce a dorea
eliminarea întocmirii celui deSal doilea set de sit uaŃii financiare pentru
societăŃile cotate la bursă, acestea trebuind să apl ice ”full IFRS” prin
reconversia situaŃiilor financiare întocmite pe baza normelor contabile
românești, urmând ca din anul 2013 să aplice IFRS c a bază a contabilităŃii.
În acest moment vorbim de un impact fiscal direct al aplicării IFRS, constând
în diferenŃe de recunoaștere a veniturilor sau chel tuielilor, sau chiar diferenŃe
de valoare.
Impactul trecerii la IFRS al societăŃilor listate la bursă (începând cu
exerciŃiul financiar al anului 2012), conform Ordinulu i 881/2012 al MFP, a
fost și este semnificativ, fiind influenŃat de numeroși factor i, printre care:
/checkbld implicarea sau nu a întregului personal specializat în do meniu;
/checkbld nesiguranŃa întocmirii situaŃiilor financiare în conformi tate cu IFRS;
/checkbld subestimarea timpului necesar conversiei la IFRS;
/checkbld luarea unor decizii manageriale fără a Ńine seama de toate implicaŃiile
trecerii la IFRS.
Ernst&Young recomandă 93 atenŃie sporită, în momentul în care se
decide trecerea la aplicarea IFRS, asupra mai multor asp ecte:
/head2right impozitare: sau identificarea tuturor diferenŃelor ce apar în mom entul
aplicării principiilor IFRS, din punct de vedere al contabilităŃii
impozitelor;
/head2right reglementare: adică evaluarea modificărilor ce vor apărea în dir ecŃia
obligaŃiilor de reglementare, funcŃie de domeniul în care se activează;
/head2right procese de afaceri și sisteme de date: vizând implementarea noilor
cerinŃe în sistemele IT utilizate;
/head2right managementul schimbării: anume dezvoltarea unei strategii de
comunicare care să implice întregul capital uman;
/head2right contabilitate și raportare: sau identificarea diferenŃelor între opŃiunile
contabile și solicitarea sprijinului din partea man agerilor pentru
selectarea politicilor celor mai adecvate, inclusiv evaluarea iniŃială a
impactului asupra situaŃiilor financiare întocmite conf orm IFRS.
De asemenea, expertul Danita Ostling 94 spune că, pentru ca
implementarea să aibă succes, este necesar să fie avu te în vedere mai multe
activităŃi cheie 95 :
/head2right înŃelegerea și planificarea activităŃilor în perioada conversiei la IFRS;

93 http://www.wallSstreet.ro/articol/PieteSdeScapital /137120/careSvaSfiSimpactulStreceriiSlaS
ifrsSpentruScompaniileSlistate.html?gclid=CjwKEAjwq J67BRCzzJ7HyS
LYlFYSJABwp9PGq4cVvnnoczJ74y_9D3aKsCVKvgQiPwoMLyuto ydqjRoCtzbw_wcB
94 Danita Ostling, CPA, partener Ernst & Young Assura nce and Advisory Business Service
95 Ostling, D. – Converting to IFRS, Journal of Accountnacy, Februarie 2009, p. 28.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

88
/head2right identificarea tuturor departamentelor și activităŃil or ce vor fi afectate de
noua modalitate de raportare;
/head2right dezvoltarea unei strategii IT care să înŃeleagă și să asimileze ușor noile
modificări relativ la colectarea și raportarea date lor, însemnând o
reconversie multidisciplinară a întregii echipe IT ș i nu numai;
/head2right implementarea unor programe de training (în vederea reconversiei) în
toate departamentele, inclusiv la nivel de managemen t și comisii de
audit;
/head2right stabilirea unei metodologii bine structurate, care s ă cuprindă cele mai
bune practici referitoare la managementul de proiect . Este o etapă în
care suportul integral al echipei de management este es enŃial;
/head2right întocmirea unui plan de comunicare care să includă contacte și discuŃii
frecvente cu investitorii, analiștii și autorităŃile de reglementare, în
scopul de a manageria așteptările și a răspunde cât mai rapid la
problemele apărute.
În domeniul asigurărilor, autorităŃile de reglemen tare au stabilit o
etapăSpilot de implementare a standardelor IFRS pen tru 11 companii din
domeniu, acestea trebuind să retrateze soldurile de deschidere a situaŃiilor
financiare aferente anului 2012, în conformitate cu st andardele internaŃionale
de contabilitate. Se preconiza ca etapa respectivă s ă se desfășoare pe o
perioadă de 3 ani, funcŃie de rezultatele unei analize putând fi redusă la 2 ani.
În cadrul acestui proiect pilot au fost întocmite ch estionare cantitative și
calitative, rezultatele acestora stând la baza norme i pe care ASF a întocmitSo
si trimisSo către MFP pentru aprobare. Astfel, încep ând cu 1 ianuarie 2015,
societăŃile de asigurare și întreaga piaŃă de capital di n România ar fi trebuit să
aplice IFRS (băncile și companiile listate la BVB a vând această obligaŃie din
2012).
În ședinŃa Consiliului AutorităŃii de Supraveghere Financiară din 25
februarie 2015, pe baza unor recomandări ale Ministe rului FinanŃelor Publice
privind identificarea cât mai multor situaŃii specifi ce ce ar putea să apară, cât
și pentru completarea legislaŃiei fiscale, a fost apro bată amânarea obligaŃiei de
implementare a IFRS pentru 1 ianuarie 2016.
În noiembrie 2015 însă, a fost publicată norma nr. 19 de către ASF,
prin care sSa stabilit ca pe o perioadă de 3 ani di n acel moment să fie
întocmite situaŃii financiare în conformitate cu IFRS , ca un al doilea set de
situaŃii financiare, în scop informativ. Acestea ” vor fi transmise la ASF până la
data de 30 iunie a exerciŃiului financiar următor, fiind destinate exclusiv pentru
a fi utilizate de entităŃile respective, acŃionarii acestora și ASF, menŃiune care se
va efectua la publicarea acestora pe pagina web a e ntităŃii .” 96
În cadrul Forumului IFRS desfășurat pe 27S28 octom brie 2015 la
București au fost evidenŃiate implicaŃiile fiscale i mportante ale tranziŃiei la
IFRS chiar de către reprezentantul Ministerului Fin anŃelor Publice, dar nu
numai.
ÎntrSo cercetare 97 publicată în 2013 a fost evaluat impactul introduce rii
IFRS și a calităŃii auditului financiar asupra socie tăŃilor cotate la Bursa de

96 http://www.1asig.ro/documente/Norma19Standarde_IFR S_2015.pdf.
97 Mironiuc, M., Carp, M., Chersan, I.C. – The relevance of financial reporting on the
performance of quoted Romanian companies in the con text of adopting IFRS, ConferinŃa

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

89
Valori București, printrSo analiză comparativă a rel evanŃei valorii nete (fairS
value) și a indicatorilor de venit, fiind identificat u n impact pozitiv al trecerii la
IFRS. A fost subliniată oportunitatea adoptării IFRS pentru firmele românești
ale căror valori mobiliare sunt acceptate la tranza cŃionare pe piaŃa de capital,
în corelaŃie cu o creștere a calităŃii procesului de audi tare.
InformaŃia financiarScontabilă, ca produs de bază al contabilităŃii are
capacitatea 98 de a reda realitatea privind poziŃia financiară și performanŃa
întreprinderii, din punctual de vedere al tuturor ut ilizatorilor. Calitatea
acesteia însă, este un subiect destul de puŃin dezbă tut în literatura de
specialitate din România. Putem să menŃionăm studii le efectuate de Filip &
Raffournier (2010), Jianu et. al . (2014), Mironiuc și Carp (2014), Georgescu
et.al . (2014).
ÎntrSun studiu 99 efectuat în 2012 la nivelul mai multor Ńări europe ne a
fost evidenŃiată o acurateŃe sporită a informaŃiei co ntabile după aplicarea
IFRS, pentru ca în altul 100 să fie evidenŃiat un impact pozitiv superior al
calităŃii informaŃiilor contabile, după aplicarea IFR S, în Ńările estSeuropene
faŃă de cele vestice.
Un alt aspect legat de interpretarea rezultatelor și producerea unor
informaŃii contabile de calitate (sau nu) este și pr ocesul denumit
managementul rezultatului sau ”earning management”. Acesta constă în
demersul managerilor în cadrul procesului de raport are financiară, de a
utiliza raŃionamente (la limita legii) prin care să manipuleze rezultatele
financiarScontabile, în sensul alterării acestora, în interesul propriu. Acest tip
de manipulare a datelor influenŃează negativ eficienŃ a pieŃelor financiare și
erodează încrederea investitorilor. În cadrul analiz ei 101 efectuate de M. Carp
privind procesul de manipulare a rezultatelor financia re se ajunge la concluzia
că după aplicarea IFRS apare o reducere semnificativ ă a intensităŃii
procesului de earning management, acesta fiind un alt aspect pozitiv al
implementării acestora.
Analizând etapaSpilot de implementare pentru socie tăŃile din domeniul
asigurărilor, putem observa că deși aceasta a începu t în 2012, estimânduSse
că în cca. 3 ani să fie finalizată, au existat deja dou ă amânări ale datelor
anunŃate pentru trecerea la o aplicare completă a I FRS. Modificarea lentă a
legislaŃiei interne și puternica legătură dintre co ntabilitate și fiscalitate, sunt
câteva din obstacolele ce stau în calea dezvoltării aplicării IFRS în Ńara
noastre.
Putem spune că există numeroase beneficii ale adopt ării și
implementării IFRS, însă dacă analizăm rezultatele m ai multor studii derulate

internaŃională Globalization and Higher Education i n Economics and Business
Administration, Iași, 24S26 octombrie 2013.
98 Georgescu, I., Păvăloaia, L., Robu, I.B. – Fair value accounting and market reaction: evidence
from Romanian listed companies, Procedia S Social and Behavioral Sciences, Vol. 143 , 2014,
pp. 827 – 831.
99 Jiao, T., Koning, M., Mertens, G., Roosenboom, P. – Mandatory IFRS adoption and its impact
on analysts forecasts, International Review of Financial Analysis, vol.21, 2012, pp.56S63
100 Djatej, A., Gao, G., Sarikas, R., Senteney, D. – Eastern and Western European firms public
and private information quality: The comparative im pact of degree of implementation of IFRS,
Emerging Markets Review, vol.12, 2011, pp.111S129.
101 Carp, M. – Impactul trecerii la IFRS asupra calităŃii rezultat elor raportate de companiile
românești cotate, Revista Audit Financiar, XIII, Nr. 8(128)/2015, pp. 17S31.

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

90
la nivelul Uniunii Europene relativ la percepŃia pr ofesioniștilor contabili în
raport cu aplicarea obligatorie a IFRS la nivelul s ituaŃiilor financiare
individuale, vom găsi rezultate contradictorii. Cel m ai important beneficiu
sesizat de majoritatea profesioniștilor contabili, e ste creșterea atractivităŃii
companiilor faŃă de diverși investitori, în timp ce bariera cea mai greu de
trecut este reprezentată de costurile mari legate d e schimbarea sistemelor IT
și trainingSul personalului.
Reforma contabilităŃii din Ńara noastră sSa limita t la traducerea și
”înŃelegerea” standardelor IAS/IFRS, însă impactul real al aplicării
standardelor de raportare financiară nu a fost testat cu adevărat vreodată. Pe
de altă parte, așa cum spun și alŃi autori, ” în unele cazuri, cuvintele și frazele
folosite în standardele de contabilitate publicate în limba engleză nu pot fi
traduse în altă limbă fără o distorsiune a semnific aŃiei ”102 .
În contextul nevoii de dezvoltare a contabilităŃii și economiei în general,
considerăm că este necesară o reformă a instituŃiilor, o refor mă profundă a
infrastructurii, deoarece reformarea unui singur eleme nt 103 al unui întreg
(compus din elemente susceptibile la interdependenŃ e) nu poate produce
schimbarea întregului sistem. Referitor la afirmarea unei identităŃi contabile
naŃionale, preluarea unor norme prin imitare, fără n icio critică sau cercetare
doctrinară – prin așa numitul mimetism contabil 104 – nu poate genera decât
stagnare. Reforma instituŃională sSar putea realiza ș i prin crearea unui
organism autonom, independent financiar și credibil, format din experŃi
selectaŃi pentru experienŃa lor, care să poată să s e impună în actul
normalizării contabile.
Ar fi benefică dezvoltarea unui proces de elaborare a normelor naŃionale
pe modelul celor emise de IASB, care să cuprindă mai multe faze, ca în
exemplul următor:

Sursa: http://www.ifrs.org/howSweSdevelopSstandards /Pages/howSweSdevelopS
standards.aspx
Figura nr. 2.6. Procesul de dezvoltare și implementare a IFRS

102 Tsakumis, G. T., Cambell Sr, D.R, Doupnik, T.S., Beyond the Standards, Journal of
Accountancy, Feb.2009, pp. 34S39
103 Ne referim la interpretarea/reformularea Standarde lor InternaŃionale de Contabilitate
IAS/IFRS, ca element al sistemului contabil.
104 Ionașcu, I., La ”reception” des norms IFRS dans le monde comptab le: une analyse
comparative RoumanieZFrance, Accounting and Management Information Systems,
nr.20/2007, pp.112S125 Agenda Consultation Research Programme Standards Progr amme Implementation
Discussion Paper
Exposure
Draft
Final
IFRS
PIR
IFRIC
Narrow scope Request for
Information

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

91
După stabilirea agendei de consultări se trece la etapa de realizare a
unui document ce este publicat și supus discuŃiilor publice, astfel încât, în
urma propunerilor și sugestiilor primate să se înto cmească un proiect de
expunere, supus și acesta consultărilor publice. După rezolvarea tuturor
problemelor ridicate în cadrul discuŃiilor publice se trece la publicarea draftS
ului standardului propriuSzis. Urmează etapa de deru lare a unui set de
proceduri după publicarea standardului. Etapa de cer ere informaŃii (Request
Information) și cea de discuŃii/consultări publice ( Discussion Paper/Exposure
Draft) poate dura, în procesul de elaborare a standarde lor de către IASB, chiar
3S5 ani.
Credem că modificările legislative și evoluŃia contabilităŃii de la nivel
global ar trebui să fie reflectate în procesul de form are al profesioniștilor
contabili. Sunt necesare proceduri de îmbunătăŃire a practicilor contabile și
creșterea calităŃii și competenŃelor profesioniștilo r contabili în general, lucru
care ar duce la întărirea capacităŃilor și influenŃe i organismelor de
reglementare. De asemenea, este necesară derularea unui proces de educare a
mediului de afaceri (autorităŃi fiscale, analiști, inv estitori) relativ la implicaŃiile
adoptării IFRS și nu în ultimul rând, este nevoie de o schimbare a
mentalităŃilor (în special a personalului angajat î n domeniul fiscal, dar nu
numai).
Pregătirea profesioniștilor contabili ar trebui să se axeze pe dezvoltarea
următoarelor atribute: cunoștinŃe, etică și valori pr ofesionale, dar și diverse
competenŃe profesionale. În viitorul apropiat, profesion istul contabil trebuie să
devină o resursă de bază în cadrul organizaŃiei în careSși desfășoară
activitatea, managementul companiilor având deja așt eptări tot mai ridicate
relativ la implicarea departamentului financiarScont abil în dezvoltarea
strategică a afacerilor.

2.5.Concluzii preliminare

Rezervat descrierii stadiului cunoașterii, cel de a l doilea capitol are
menirea de a reliefa necesitatea unui cadru regleme ntat favorabil înscrierii pe
linia europenizării și internaŃionalizării, locul c entral ocupânduSl guvernanŃa
corporativă.
Un normalizator este ca un arhitect. El nu trăiește în casa pe care a
construitSo. Prin urmare, este necesar să se uite la ce se întâmplă pe teren.
La fel se pune problema și în cazul elaborării norm elor contabile. Elaborarea
unor norme pur europene fără a avea în vedere convergenŃa cu a lŃii, la fel cum
și elaborarea unor standarde internaŃionale orienta te numai pe Europa, nu
răspunde acceptării dezideratului de creare a unui limbaj comun întrSo lume
globalizată fără a parcurge un proces de armonizare/conv ergenŃă.
Procesul de armonizare/convergenŃă se poate realiz a numai în condiŃiile
în care există un mediu economic și social reglemen tat în conformitate cu
cerinŃele aquisZului comunitar, reprezentat de totalitatea normelor jurid ice ce
reglementează activitatea instituŃiilor Uniunii Europe ne.
Dezvoltarea comunicării în limbajul economic în gen eral, și al
contabilităŃii, în special, solicită unitate în expri mare și gândire, impunerea

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

92
unor caracteristici calitative ale informaŃiei conta bile furnizate fiind o condiŃie
necesară dar nu și suficientă pentru a garanta calitatea acesteia.
Cererea de informaŃii financiarScontabile de calitat e este marcată de
problemele de agenŃie și de guvernanŃă, pe care leSam conturat și comentat, în
încercarea de a găsi soluŃii de rezolvare. Am analiz at apoi fenomenul de
convergenŃă în contabilitatea managerială, dar și in fluenŃele acestui proces
asupra cadrului existent în România.
Studiile din literatura internaŃională ne indică e voluŃia unui proces de
convergenŃă spre un sistem de practici recunoscute la nivel mondial, fără ca
acest lucru să presupună că se aplică același siste m în toate Ńările sau că
utilizarea acelorași instrumente va aduce aceleași beneficii, indiferent de Ńară
sau cultură. Procesul lent de transformare a sistemel or contabile din diverse
Ńări implică renunŃarea la particularităŃile locale și orientarea spre un sistem
global, lucru care nu este foarte ușor de acceptat de către to ată lumea.
Considerăm că procesul de convergenŃă va afecta în mod poziti v și
firmele din România în care sistemul de contabilitat e managerială este
deficitar. Este necesară și obligatorie implicarea câ t mai activă a managerilor,
experŃilor contabili și auditori externi, analiști fi nanciari și universitari pentru
realizarea unei adevărate reforme. Nici cadrul teore tic, nici cadrele
conceptuale ale guvernanŃei nu sunt susŃinute prin asimilarea principalelor
modele, după ce sSa procedat la alegerea sistemului care convine cel mai bine
întreprinderilor din Ńara noastră, acest lucru sesiz ânduSse și din latenŃa cu
care sSa acceptat primul Cod de GuvernanŃă emis în 2001 de Bursa de Valori
București, precum și de faptul că abia după 7 (șapte ) ani sSa reușit publicarea
unui nou cod, bazat pe valori și principii în confor mitate cu legislaŃia
incidentă în vigoare.
Introducerea noului Cod de GuvernanŃă Corporativă de la sfârșitul
anului 2015 sSa produs și ca urmare a aderării BVB la IniŃiativa ONU
Sustainable Stock Exchanges, din martie 2015, BVB as umânduSși de
asemenea responsabilitatea monitorizării implementă rii Codului de
GuvernanŃă Corporativă, precum și actualizarea anual ă a acestuia, fiind o
problemă de urmărit pentru întreprinderile din Ńara noastră, în contextul
convergenŃei, armonizării și internaŃionalizării siste melor contabile.
Suntem de acord cu faptul 105 că nici măcar în acest moment – deși startul
alinierii contabilităŃii românești cu standardele i nternaŃionale de contabilitate a
fost dat în urmă cu mai bine de 20 de ani – România nu se poate lăuda cu o
implementare de succes a IFRS, ci având o conformit ate relativ scăzută și o mare
rezistenŃă la schimbare, aceste lucruri menŃinânduS se pe fondul unei lipse a
resurselor (costuri mari implicate) și a lipsei edu caŃiei profesionale, importanŃei
date impozitării (legătura dintre contabilitate și fis calitate), dar și puterea redusă a
factorilor interni coercitivi (statul este cel mai important utilizator al situaŃiilor
financiare, iar auditul de calitate se efectuează î n special de firmele Big 4).
Considerăm că nu se pot obŃine rezultatele așteptat e privind calitatea raportării
financiare printrSo simplă schimbare a standardelor de contabilitate, fiind încă
necesare schimbări profunde în reglementarea pieŃei de capital, în politica de
dezvoltare economică și în guvernarea corporativă. Calitatea aplicării IFRS va

105 Albu, N., Albu, C., Bunea, Ș., Calu, D.A., Gîrbină , M.M. – A story about IAS/IFRS
implementation in Romania. An institutional and str ucturation theory perspective, disponibilă pe
www.emeraldinsight.com/2042S1168.htm

CREAREA UNUI CADRU REGLEMENTAT PENTRU ÎNSCRIEREA CO NTABILITĂłII
ROMÂNEȘTI PE LINIA EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZ ĂRII

93
depinde de evoluŃia tuturor acestor aspecte, dar și a întregului mediu economic,
politic și social.
Au fost făcuŃi pași importanŃi în domeniul guvernanŃ ei corporative, dar
și pași mărunŃi în cel al trecerii de la contabilit atea tradiŃională la aceea
bazată pe cunoaștere sau al aplicării tehnologiei i nformaŃiei în contabilitate.
Suntem la început de drum în majoritatea domeniilor conexe de dezvoltare,
astfel că fiecare poate constitui o viitoare axă de cercetare .

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

94

Capitolul 3

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE
REALITATEA INTERNAłIONALĂ. CONTRADICłII,
ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

DiferenŃele culturale, economice, politice, religioas e și sociale exercită
influenŃă și la nivel contabil, cele mai multe contr adicŃii existând între
sistemele contabile angloSsaxone și sistemele contabil e continentale.
Directivele europene 106 , ca de altfel și IFRSSle nu au caracter obligatoriu
de lege, ele nu leagă instanŃele naŃionale decât în ceea ce privește rezultatul
de atins și le lasă libere când este vorba de forma și mijloacele utilizate pentru
realizarea lui.
Aspectul enunŃat explică de ce ne confruntăm cu stan darde (norme)
naŃionale în contextul în care, nu o dată, legiuitor ul și specialiștii în domeniu
din Ńara noastră au îmbrăŃișat pe rând sintagmele d e “armonizare”,
“convergenŃă” și mai nou de “conformitate” a regleme ntărilor contabile
românești cu directivele europene, cu standardele in ternaŃionale de
contabilitate, respectiv cu IFRSSurile către care s e îndreaptă toate Ńările și
care contribuie la globalizarea contabilităŃii.
Apare firesc întrebarea, cât de conforme sunt directiv ele europene cu
standardele internaŃionale de raportare financiară? dar reglementările noastre
contabile cu directivele europene sau IFRS? Pentru a răspunde acestor
întrebări considerăm utilă prezentarea fiecărui refe renŃial în individualitatea
lui dar și simetria și asimetria unuia faŃă de altul.

3.1.Simetria și asimetria reglementărilor Uniunii E uropene
în raport cu reglementările internaŃionale în domen iul
contabilităŃii

Globalizarea economică în creștere, precum și inter naŃionalizarea
sistemelor de informare au bulversat practicile cont abile ale întreprinderilor.
Schimbările care sSau produs au afectat nu numai st abilirea conturilor dar și
pe utilizatorii acestora (investitori, analiști financia ri, creditori).
Contabilitatea nu mai poate fi privită ca fiind unicu l mijloc de probă sau
ca o tehnică de determinare a venitului impozabil, d ar merită o nouă
dimensiune menită să devină un instrument de informa re reală pentru
managementul întreprinderii, acŃionari și terŃi și, a cest lucru, poate servi
drept suport de decizie și instrument de măsurare ș i de comparare a
performanŃelor întreprinderii.

106 Bărbăcioru, V., Iacob, C. – Contabilitate aprofundată, Editura Sitech, Craiova, 1996, p. 9.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

95
Realizarea acestui deziderat pornind de la un cadr u contabil naŃional
nu este posibil deoarece este evidentă necesitatea gândirii la scară
internaŃională și nu numai la scară naŃională. Drept urmare, contabilitatea
financiară trebuie să elaboreze situaŃii financiare fi abile și relevante, în
conformitate cu normele care alcătuiesc un veritabil referenŃial contabil
internaŃional.
Pentru înŃelegerea problematicii puse în discuŃie vom risca să repetăm
unele idei expuse în capitolele anterioare din dori nŃa de a contura
preocupările îndreptate în direcŃia omogenizării in formaŃiilor furnizate de
contabilitate.
ReferenŃialul contabil european , reprezentat de cea de a IVSa Directivă
europeană cu privire la conturile individuale (1978 ) și cea de a VIISa Directivă
europeană cu privire la conturile consolidate a avu t ca scop pentru început
armonizarea sistemelor contabile ale întreprinderilor Ńărilor membre UE.
Cu toate acestea, directivele Consiliului Europei a u lăsat Ńărilor vizate
alegeri opŃionale foarte numeroase și aplicarea lor a demonstrat în timp că
multe Ńări au ales soluŃii de aplicare foarte diferi te. Mai mult, diferenŃele de
aplicare a făcut dificilă sau chiar imposibilă compar area unor
posturi/elemente din situaŃiile financiare între diferite Ńări.
ReferenŃialul contabil american , reprezentat de US GAAP (Principiile
contabile general acceptate) nu are calitatea de st andarde contabile definite
prin legi sau regulamente. În Statele Unite, respon sabilitatea definirii
normelor contabile a fost atribuită AICIPA care, în a nul 1973, a încredinŃat
această sarcină FASB.
FASB este una dintre cele două organizaŃii importa nte ale sferei angloS
saxone (Australia, SUA, Marea Britanie), responsabile cu emiterea
recomandărilor privind întocmirea situaŃiilor financ iare. Cel de al doilea
organism este prezentat de Consiliul Britanic respo nsabil pentru stabilirea
standardelor de contabilitate IASB.
ReferenŃialul internaŃional reprezintă apanajul IASC, organizaŃie nonS
guvernamentală creată în anul 1973 ca urmare a unui acord între
organismele contabile ale mai multor Ńări (Australi a, Canada, SUA, FranŃa,
Irlanda, Japonia, Mexic, Olanda și regatul unit).
În urma unor schimbări structurale profunde, IASC devine în anul 2001
IASB oferind o mai mare independenŃă membrilor boar dului care nu sunt
neapărat reprezentanŃii Ńărilor respective.
Din anul 2001, BoardSul șiSa extins în mod substanŃi al preocupările cu
privire la crearea unor standarde legate de informaŃ iile financiare generale
furnizate de companii, cunoscute sub denumirea de IFRS.
IASB în calitate de organizaŃie fără scop lucrativ, independent și
internaŃional, nu are niciSo libertate suverană în n iciuna din Ńări și, în
consecinŃă, nu poate să impună reguli pentru determi narea veniturilor și
impozitarea lor, aspect care constituie apanajul cadrul ui fiscal naŃional.
Scopul IASC/IASB a fost și este acela de a emite Sta ndardele
InternaŃionale de Contabilitate (IAS) în cadrul căr ora sunt stabilite tratamente
contabile pentru cele mai diverse tranzacŃii econom icoSfinanciare, parte dintre
acestea fiind înlocuite cu IFRSSuri. Rolul de supervi zor rămâne Cadrului
general pentru întocmirea și prezentarea situaŃiilo r financiare, cu rol de cadru
conceptual. Așadar, ori de câte ori o tranzacŃie nu î și găsește rezolvarea în

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

96
prevederile unuia dintre standardele emise 107 , trebuie să facă apel la
prevederile cadrului general conceptual.
Timp de 15 ani, rolul IAS/IFRS a fost acela de căutar e a consensului
(prezentau opŃiuni foarte largi, descriind practicil e recunoscute de lumea
occidentală), în următorii ani încercânduSse căutare a comparabilităŃii 108 (se
reŃine doar o opŃiune de bază și eventual una alternativ ă).
Concomitent cu extinderea aplicării IAS se reduce p osibilitatea de a
publica un singur set de situaŃii financiare datori tă divergenŃelor dintre
cerinŃele locale și cele internaŃionale. Cu toate ac estea, opinia internaŃională a
acceptat treptat implementarea acestor standarde, su b diverse forme, astfel
încât la începutul anilor 1990 “ un număr tot mai mare de grup uri de societăŃi
din FranŃa și Germania au început să utilizeze fie r egulile aplicate în SUA, fie
IASSurile pentru întocmirea situaŃiilor financiare conso lidate” 109
În acest context constatăm că până în anul 2000 nu exista o unitate
în ceea ce privește căile de atenuare a disensiunil or informaŃionale
generate de practici contabile diferite.
Astfel, pe de o parte sSa încercat armonizarea la ni velul ComunităŃii
Economice Europene (denumire devenită ulterior Uniu nea Europeană) prin
intermediul directivelor europene, pe de altă parte sSau emis Standardele
InternaŃionale de Contabilitate (IAS) de către IASC.
Încă de la apariŃia ei, directiva a IVXa a CEE a avut ca scop asigurarea
unei coerenŃe între regulile de evaluare, formatul ș i publicarea documentelor
contabile.
De o manieră generală, prevederile iniŃiale ale dire ctivei a IVSa pot fi
sintetizate astfel:
• există opŃiuni privind prezentarea bilanŃului (mode l listă sau cont),
respectiv a contului de profit și pierdere (model li stă cu detalierea
cheltuielilor din exploatare după natură sau destin aŃii sau model cont
cu detalierea cheltuielilor din exploatare după natură s au destinaŃii);
• nu se permite modificarea formei de prezentare de la un exerciŃiu la
altul;
• se acordă o importanŃă deosebită conceptului de prudenŃă ;
• întocmirea situaŃiei fluxurilor de numerar nu este obliga torie;
• raportul de gestiune face parte din conturile
Aceste prevederi în materie de prezentare a situaŃi ilor financiare erau
însă depășite, mai ales în cazul societăŃilor cotate , fapt pentru care a fost
necesară modificarea unor prevederi ale directivei p entru a se ajunge la un
consens cu viziunea internaŃională, aspect care sSa realizat în secolul care a
urmat.

107 www.iasplus.com – Denumirea de IFRSSuri poate fi a bordată din două perspective. În sens
restrâns, IFRSSurile se referă la noile standarde p e care IASB le emite, distincte de IASSurile
emise de organismul precedent IASC. În sens larg, I FRSSurile se referă la întreaga gamă de
hotărâri pe care IASB le emite, incluzând standarde și interpretări aprobate de IASB și IASS
uri, respectiv SICSuri aprobate de IASC.
108 Feleagă, N., Ionașcu, I. – Tratat de contabilitate financiară, Editura Economica, București,
1998, pp. 472S473.
109 Nobes, C., Roberts, A. – Towards a Unifying Model of Systems of Law, Corpora te Financing,
Accounting and Corporate Governance, Australian Accounting Review, Volume 10, Issue
20, March 2000, pp. 26S34.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

97
Începutul mileniului III coincide cu începerea unu i proces de conciliere
a diferenŃelor existente între viziunea contabilităŃ ii reieșită din reglementările
contabile europene și optica internaŃională.
Drumul parcurs poate fi sintetizat pe baza informaŃi ilor oferite de
comunicate de presă ale Consiliului Economic al Uni unii Europene, așa cum
se prezintă în tabelul nr. 3.1.

Tabelul nr. 3.1. Etapele parcurse de Directivele europene

Data Etapa parcursă

23S24 martie 2000 Concluziile Consiliului de la Lisabona au accentuat nevoia de
accelerare a finalizării pieŃei interne pentru serv icii financiare și au
stabilit ca termen limită anul 2005 în ceea ce priv ește
implementarea planului de acŃiune a Comisiei servic iilor financiare
și au solicitat ca aceste măsuri să fie luate pentr u a crește
comparabilitatea situaŃiilor financiare întocmite d e societăŃile din
uniunea Europeană a căror titluri de valoare sunt c otate pe piaŃă
normală;

13 iunie 2000 Comisia a adoptat The EU 'Financial Reporting Strategy: The Way
Forward (Strategia de raportare financiară a UE: căi de urm at). În
acest comunicat sSa propus ca toate societăŃile cot ate la bursă să
întocmească conturi consolidate în conformitate cu un singur set de
norme contabile, respectiv IAS începând cu anul 200 5. Adoptarea
unor norme de raportare financiară uniforme, de o î naltă calitate pe
pieŃele de capital din Uniunea Europeană avea în ve dere potenŃarea
eficienŃei pieŃei, reducânduSse astfel costul capit alului pentru toate
societăŃile;

13 februarie 2001 Comisa a adoptat o propunere de reglementare cu pri vire la
aplicarea normelor contabile internaŃionale (Reglem entarea IASS
urilor) care prezintă mecanismul de recunoaștere a standardelor
internaŃionale de contabilitate în UE și sunt luate în calcul criteriile
specifice care urmau să fie adoptate de UE;

29 octombrie 2002 Comisia Europeană a “ salutat” anunŃul comun făcut de IASB și
FASB referitor la realizarea unei convergenŃe reale între normele
contabile elaborate de cele două consilii. Acest ob iectiv a fost fixat
pentru anul 2005, moment în care societăŃile comerc iale ale UE,
cotate la bursă, aveau obligaŃia să aplice standard ele internaŃionale
de contabilitate;

29 septembrie 2003 A fost aprobată Reglementarea de aprobare a Standar delor
InternaŃionale de Contabilitate, inclusiv interpret area acestora (SICS
urile) și a fost confirmată astfel cerinŃa pentru u tilizarea obligatorie
a acestora începând cu anul 2005, în condiŃiile sta bilite de
Reglementarea IASSurilor.

21 decembrie 2007 Este elaborat Regulamentul Comisiei de stabilire a unui mecanism
pentru determinarea echivalenŃei standardelor de co ntabilitate
aplicate de emitenŃii de valori mobiliare din Ńări terŃe în conformitate
cu Directivele 2003/71/CE și 2004/109/CE. Mecanism ul de
echivalenŃă trebuia să permită companiilor străine listate pe pieŃele
bursiere din UE să își elaboreze conturile anuale u tilizând propriile
lor GAAP în locul IFRSSurilor
14.03.2012 Sunt elaborate norme de simplificare a situaŃiilor de raportare
financiară de către microSentităŃi și se introduce opŃiunea pentru
valoarea justă
26.06.2013 Se elaborează o directivă unică prin unificarea dir ectivei a IVSa cu
directiva a VIISa
Sursa: www.europa.eu.int

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

98
În data de 26 iunie 2013 preocupările Parlamentului European și
Consiliului UE au convers către abrogarea directive i a IVSa și înlocuirea ei cu
directiva 34/2013 eliminând astfel compromisul exis tent la sfârșitul secolului
XX privind întocmirea conturilor consolidate aparŃi nând grupurilor cotate
conform cerinŃelor IASC/IASB, iar a conturilor indivi duale potrivit
reglementărilor naŃionale.
Noua directivă europeană prevăzură a fi aplicată d e la 1 ianuarie 2016,
prezintă unele particularităŃi prin modificările int roduse în Cadrul contabil
european și se bazează pe principiul “ prioritate I MMSlor”. Pentru a încuraja
internaŃionalizarea IMMSlor, accentul este pus pe c oordonarea dispoziŃiilor
naŃionale în domeniu în ceea ce privește întreprind erile cu răspundere
limitată deoarece unele dintre acestea își exercită activitatea în mai multe
state membre fără a oferi o garanŃie terŃilor dinco lo de valoarea netă a
activelor lor.
Măsurile de coordonare prescrise de noua directivă pentru conturile
individuale sunt identice cu cele prevăzute de vech ea directivă a IVSa, în
schimb în materie de conturi consolidate, noua direc tivă prevede necesitatea
consolidării chiar dacă societatea mamă și toate fil iale sale în individualitatea
lor intră în câmpul de aplicare a conturilor indivi duale, ceea ce este cu
adevărat o noutate. În același timp observăm că dis poziŃiile de armonizare
contabilă europeană nu se aplică decât anumitor form e de societăŃi fiind
excluse structuri juridice cum ar fi: societăŃi civil e, GIE, asociaŃii, SNC ș.a.
care rămân la libera opŃiune a cadrelor contabile naŃion ale.
Privirea de ansamblu a noii directive ne conduce la concluzia că
aceasta nu are niciun impact asupra legislaŃiei naŃ ionale, aspect pe care îl
putem vedea și în Ńara noastră dacă ne referim la O MFP 1802/2014 a cărui
elaborare sSa bazat pe directiva nr.34/2013 și cărui a i sSau adus unele
modificări până în prezent fără a fi modificat radical sau în locuit.
O altă noutate pe care o aduce noua directivă este aceea că introduce
un glosar de 16 termeni (entităŃi de interes public , participare, activ
imobilizat, cifră de afaceri ș.a.), dar putem afirma că lipsește definiŃia unor
termeni fundamentali cum ar fi aceea de activ, pasiv, cheltuieli, venituri și
chiar acela de situaŃie financiară.
AcordânduSse prioritate IMMSlor, este logic ca noua direc tivă să modifice
și mărimea celor trei criterii care stau la baza el aborării situaŃiilor financiare
(total bilanŃ, cifră de afaceri și număr mediu de s alariaŃi) pe care le precizează
pentru fiecare din cele patru categorii de întreprinderi, re spectiv:
• microîntreprinderi;
• întreprinderi mici sau grupuri mici;
• întreprinderi mijlocii sau grupuri mijlocii;
• întreprinderi mari sau grupuri mari,
observând din nou o noutate faŃă de directiva a VII Sa care nu făcea distincŃie
de mărime a grupurilor. Aceste noutăŃi pot avea impa ct asupra legislaŃiilor
naŃionale în materie de elaborare a situaŃiilor fina nciare care pot prevede
cazurile în care se poate elabora bilanŃ și cont de rezultate simplificat,
exceptările privind elaborarea conturilor consolida te, obligaŃiile
complementare privind întocmirea situaŃiei fluxurilo r de numerar, a situaŃiei
activelor circulante și disponibile etc.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

99
Remarcăm așadar că noua directivă nu exclude cadrul contabil
conceptual naŃional , dar indicaŃia este de a fi solicitat un număr cât m ai mic
de informaŃii și cu condiŃia ca acestea să fie solic itate exclusiv în scopuri
fiscale.
InformaŃiile care urmează a fi prezentate în anexe s e limitează la cinci
domenii cheie, și anume:
• metodele contabile;
• garanŃii, angajamente și aranjamente care nu sunt cuprin se în bilanŃ;
• evenimente ulterioare închiderii bilanŃului și neconta bilizate;
• datorii pe termen lung și garanŃii;
• tranzacŃii cu părŃile afiliate.
Supunând atenŃiei principiile generale enunŃate, ob servăm că aparent
nu există deosebiri între vechea și noua directivă, așa cum se observă din
tabelul nr. 3.2., chiar dacă uneori formularea este ușor diferi tă.

Tabelul nr. 3.2. Prezentarea comparativă a principiilor directivei a IVUa
și directivei nr.34/2013

Principiu Directiva a
IVXa Directiva
34/2013
1. continuitatea activităŃii Da Da
2. politicile contabile și bazele de evaluare nu sunt
modificate de la un exerciŃiu la altul (principiul
permanenŃei metodelor) Da Da
3. principiul prudenŃei este aplicat în special în eva luare Da Da
4. sumele cuprinse în bilanŃ și în contul de rezultate
trebuie să aibă la bază contabilitatea de angajamen te
(principiul contabilităŃii de angajamente) Da Da
5. principiul independenŃei exerciŃiului Da Da
6. principiul intangibilităŃii Da Da
7. principiul necompensării Da Da
8. principiul prevalenŃei economicului asupra
juridicului Da Da
9. principiul pragului de semnificaŃie Nu Da
10. elementele contabilizate și prezentate în situaŃiil e
financiare sunt evaluate la costul de achiziŃie sau la
costul de producŃie Da Da
Sursa: prelucrarea autorului

Având în vedere că noua directivă integrează vechi le directive (a IVSa și
a VIISa), pe fond noua directivă aduce ca noutate int roducerea pragului de
semnificaŃie și la nivelul conturilor individuale, pe de altă parte se produce o
derogare de la principiul costului istoric în anumi te condiŃii în care se permite
evaluarea la valoarea justă a anumitor categorii de active, inclusiv
instrumente financiare, inclusiv instrumente financiar e derivate, noutate
care, în fapt, reprezintă o convergenŃă către refer enŃialul internaŃional
pe care o statuează cu această ocazie. Evaluarea alternativă fondată pe
valoarea justă practic a fost avută în vedere în mom entul elaborării
regulamentului de aplicare a IFRS prin introducerea acestei prevederi în
directiva a IVSa.
În revanșă, opŃiunile privind evaluarea imobilizări lor corporale sau
stocurilor la valoarea de înlocuire, sau metodele co ntabile legate de inflaŃie au
fost suprimate.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

100
Pentru anumite elemente de bilanŃ sunt prevăzute di spoziŃii speciale
referitoare în special la amortizarea imobilizărilo r necorporale. Principiul
general este acela al amortizării imobilizărilor ne corporale pe durata lor de
viaŃă utilă, dar în cazuri excepŃionale, atunci când durata de viaŃă utilă nu
poate fi estimată în mod fiabil (este cazul fondului c omercial și a cheltuielilor
de dezvoltare) aceste active să fie amortizate pe o perioadă maxim stabilită, de
fiecare stat membru, de cel puŃin 5 ani dar nu mai mult de 10 an i.
În condiŃiile în care legislaŃia naŃională autoriz ează capitalizarea
costurilor de dezvoltare fără ca acestea să fie comp let amortizate, nu pot fi
făcute distribuiri de beneficii cu excepŃia cazurilor în care suma rezervelor
disponibile în acest scop și profitul amânat este ce l puŃin egală cu mărimea
cheltuielilor neamortizate.
Odată cu noua directivă, remarcăm faptul că dispare noŃiunea de
cheltuieli și rezultate excepŃionale, noutate care reprezintă o reconciliere cu
IFRS, elementele cu caracter extraordinar fiind inte grate în cadrul altor
cheltuieli, respectiv altor venituri din exploatare. Această modificare intră însă
în contradicŃie cu punctul de vedere al administraŃ iilor fiscale, aspect dovedit
și în Ńara noastră prin conŃinutul “DeclaraŃiei 101 ”, care urmăresc
determinarea unui cont de rezultate retratat fiscal.
Așa cum subliniază și Monica Bizon “revizuirea dir ectivelor a fost
necesară și din motive de creștere a comparabilităŃ ii situaŃiilor financiare, fapt
pentru care noua Directivă aduce și o scădere a num ărului de opŃiuni și de
formate prestabilite, vizânduSse astfel o mai bună a rmonizare a regulilor în
Europa” 110 .
Pentru moment, problema modelelor de raportare finan ciară la nivel
european pare a fi rezolvată în consens cu referenŃi alul internaŃional. Pentru
cât timp ? Rămâne de văzut.

3.2. Pendularea informării financiar contabile într e directivele
europene și referenŃialele internaŃionale

3.2.1. Redefinirea conceptului de patrimoniu,
“un perpetuum mobile”

Începutul secolului XX a adus în limbajul contabil românesc conceptul
de patrimoniu economicoSjuridic. Conceptul aparŃine autorilor Spiridon
Iacobescu și Alexandru Sorescu (1928) 111 pornind de la definiŃia juridică dată
bilanŃului și care a stârnit aprigi critici din par tea lui Ion Evia (1946) 112 ,
opozant al intruziunii juridicului în contabilitate.
Cu toate acestea concepŃia economicoSjuridică se p ăstrează și în
prezent, atât în mentalul colectiv, cât și în limbaju l practic și, uneori, teoretic,
cu toate modificările survenite în legislaŃia contabilă.

110 Bizon, M – Modernizarea legislaŃiei contabile europene prin pu blicarea directivei unice
referitoare la situaŃiile financiare anuale și cons olidate”, Revista FinanŃe Publice și
Contabilitate, nr. 9/2013, pp. 11S15.
111 Iacobescu, S., Sorescu, Al. – Contabilitate comercială generală, vol.2, București, 1923, p.
463.
112 Evian, I. – Contabilitatea în partidă dublă, București, 1946.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

101
Reforma contabilă din 1949 a trecut sub tăcere ace st concept, dar
începând cu anii 1970 termenul de patrimoniu este p rezent în cadrul
legislaŃiei contabile a timpului 113 ceea ce accentuează rolul utilizării acestui
concept în cadrul contabilităŃii.
ApariŃia Legii contabilităŃii din România nr.82/199 1 114 și a
Regulamentului de aplicare a acesteia acordă o impo rtanŃă sporită termenului
de patrimoniu.
Aducerea în discuŃie a problemei armonizării contab ilităŃii cu
Directiva a IVXa a CEE și Standardele InternaŃional e de Contabilitate
începând cu Ordinul 403/1999 (înlocuit ulterior cu O rdinul 94/2001) a
creat premisa unei dihotomii la nivelul întreprinde rilor 115 generată de
incompatibilitatea care sXa manifestat între litera legii contabilităŃii și
spiritul IAS în ceea ce privește conceptul de patri moniu.
SSa pus astfel problema dacă mai poate fi considera t patrimoniul ca
obiect al contabilităŃii. Căutând răspunsul la aceas tă întrebare, constatăm că
în literatura de specialitate sSau conturat trei direcŃii d e acŃiune, și anume:
• menŃinerea patrimoniului ca obiect al contabilităŃii;
• redefinirea patrimoniului;
• renunŃarea la conceptul de patrimoniu ca obiect al contabi lităŃii.
În perioada 1999 – 2002, o serie de cadre didactice de prestigiu de la
Academia de Studii Economice București 116 , prin lucrările publicate au adus o
serie de argumente pro și contra utilizării concept ului de patrimoniu în
contabilitate, așa cum sunt sintetizate în tabelul nr. 3.3.

Tabelul nr. 3.3. Argumente pro și contra privind conceptul de patri moniu

Argumente proXpatrimoniu Contraargumente
/square4 Mecanismele care asigură unitatea
patrimoniului în tranzacŃiile de intrareS
ieșire, astfel:
S subrogaŃia reală – asigură același
regim juridic tuturor tranzacŃiilor;
S transmiterea universală și cu titlu
universal al bunurilor /square4 Patrimoniul în drept cuprinde fondul de
comerŃ și, prin urmare și elementele sale
necorporale, precum vadul, clientela,
debușeele, reputaŃia etc. Dacă obiectul
contabilităŃii ar fi patrimoniul, asemenea
elemente ar trebui recunoscute în bilanŃ.
Datorită absenŃei unei evaluări obiective,
credibile, aceste elemente necorporale se
recunosc în contabilitate numai cu ocazia
cumpărării unei întreprinderi în
ansamblul ei și numai ca diferenŃă între
preŃul plătit de cumpărător și valoarea de
piaŃă a activelor nete dobândite
/square4 Patrimoniul are funcŃia de gaj al
creditorilor chirografari (care nu dispun
de o garanŃie reală) /square4 În lipsa conceptului de patrimoniu,
garanŃa o reprezintă activul net al
întreprinderii

113 Hotărârea nr.1885/28 decembrie 1970 cu privire la o rganizarea și conducerea contabilităŃii,
atribuŃiile și răspunderile conducătorului financia r contabil.
114 Legea nr.82/1991 – Legea contabilităŃii , publicată în M.Of.265/27 decembrie 1991
115 Întreprinderile mari trebuiau să elaboreze situaŃi i financiare în conformitate cu IAS, iar
cele mici și mijlocii să raporteze conform reglemen tărilor naŃionale.
116 Ne referim la lucrările următorilor autori: Ionașc u, I – ConsideraŃii privind actualitatea
conceptului de patrimoniu în contabilitate, Gestiunea și contabilitatea firmei nr.5/1999, pp.51 S
55; Ristea, M. – Bazele contabilităŃii, Editura Economica, București, 2000, pp.45S46; Călin ,
O., Ristea, M. și al. – Bazele contabilităŃii, Editura Genicod, București 2002, p. 47; Feleagă, N
– Sisteme contabile comparate, Editura Economica, București 1999, p. 338.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

102
Argumente proXpatrimoniu Contraargumente
/square4 Din punct de vedere patrimonial, bilanŃul
contabil reflectă situaŃia la un moment
dat a patrimoniului, adică prezintă
situaŃia activelor și pasivelor sale /square4 Din punct de vedere economic bilanŃul
reflectă situaŃia la un moment dat a
poziŃiei financiare a întreprinderii, adică
prezintă situaŃia activelor, datoriilor și
capitalurilor proprii
/square4 ConcepŃia patrimonialistSjuridică asupra
bilanŃului contabil este strâns legată cu
optica prudenŃialSoptimistă în evaluarea
elementelor patrimoniale /square4 ConcepŃia economică oferă o orientare
spre relevanŃă, spre o adevărată
prezentare fidelă a situaŃiei financiare și
performanŃelor întreprinderii, spre
punerea în valoare a unor practici
moderne de finanŃare
/square4 Contabilitatea ca practică socială este
influenŃată de mediul cultural în care
operează /square4 În formele cele mai dezvoltate,
contabilitatea românească nu a fost
niciodată dominată în exclusivitate de
juridic și patrimonialitate
/square4 Categoria de resurse controlate nu poate
suplini coerenŃa relaŃiei dintre drept și
contabilitate /square4 Practica afacerilor nu urmează
întotdeauna cursul interdependenŃei
dreptScontabilitate, cum ar fi de exemplu:
S creanŃele rezultate din vânzarea
activelor cu clauză de răscumpărare;
S factoringSul creanŃelor poate fi folosit
și pentru “ ameliorarea” bilanŃului de
către întreprinderile interesate;
S contractele de leasing pot fi preferate
achiziŃiilor pe credit din considerente
pur contabile. În cazul acestor
contracte, titlul de proprietate asupra
bunului care face obiectul
contractului nu este transferat între
părŃile contractante simultan cu
beneficiile economice asociate
bunului în cauză
/square4 Patrimoniul nu este un concept desuet
deoarece:
S Bunurile economice constituie prin
substanŃa lor resurse și se bazează la
rândul lor pe resurse, iar accesul la
aceste resurse are loc prin
intermediul relaŃiilor dintre
persoanele fizice și/sau juridice.
Aceste relaŃii, prin conŃinutul lor
juridic, reprezintă drepturi de
proprietate, iar din punct de vedere
economic relaŃii de utilizare;
S interpretarea lineară a principiului
prevalenŃa economicului asupra
juridicului. Pentru a depăși acest
aspect trebuie făcut recurs la IAS 1 –
Prezentarea situaŃiilor financiare care
subliniază că “ informaŃiile pentru a fi
credibile trebuie să reflecte substanŃa
economică a evenimentelor și
tranzacŃiilor și nu numai forma lor
juridică”. Altfel spus, nu vorbim de
prevalenŃă a unui domeniu asupra
altuia ci vorbim de convergenŃă și
complementaritate

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

103
Argumente proXpatrimoniu Contraargumente
/square4 Orice sursă controlată atrasă în circuitul
economic, în măsura în care este
investită și folosită devine patrimoniu.
Sursa: prelucrare după lucrările autorilor N. Felea gă, M. Ristea, O. Călin, I. Ionașcu publicate
în perioada 1999S2002

Deși iniŃial sSa păstrat în contabilitate binomul p atrimoniuSpoziŃie
financiară, întrucât a fost dificil de realizat păstrar ea spiritului unei
contabilităŃi patrimonialiste în condiŃiile impleme ntării IAS, normalizatorii
români au optat în final pentru renunŃarea la utiliz area noŃiunii de
patrimoniu în cadrul reglementărilor contabile 117 .
Cu toate că termenul de patrimoniu nu este explica t/definit, totuși
normalizatorii români folosesc acest cuvânt în cont extul reglementărilor contabile
emise în anii 2005 (OMFP 1752/2005), în 2009 (OMFP 3055/2009), și în 2014
(OMFP 1802/2014) cu referire directă la patrimoniul public și privat.
Disputele iscate între M. Munteanu și I. Ionașcu p e tema definiŃiei
patrimoniului și purtate pe parcursul anului 2003, p rimul susŃinând că dacă
se acceptă definiŃia dată de I. Ionașcu, în cazul bun urilor în leasing, sSar
ajunge la o recunoaștere a acestor bunuri de două o ri (la locatar și la locator),
se recurge la o redefinire a patrimoniului conform opiniei lui Brigitte RaybaudS
Turrillo care formulează patrimonialitatea substanŃi ală cu ajutorul căreia
explică o “dedublare a personalităŃii întrSo propri etate de afectare și o
proprietate de exploatare”, viziune de inspiraŃie germană .
Chiar dacă ne situăm în tabăra opusă reglementăril or naŃionale și
internaŃionale, în opinia noastră noŃiunea de patrimoniu nu poate f i
contestată ca obiect al contabilităŃii decât dacă este privită în mod simplist,
cu caracter limitativ. De altfel, însăși demersurile întreprinse pe linia
guvernanŃei corporative și a responsabilităŃii soci ale în cadrul întreprinderilor
susŃine opinia noastră.
În susŃinerea acestei opinii am pornit de la preci zarea enunŃată la
punctul 17 din OMFP 1802/2014 conform căreia “obiect ivul situaŃiilor
financiare îl constituie furnizarea de informaŃii desp re situaŃia financiară,
poziŃia financiară și fluxurile de trezorerie ale un ei entităŃi, utile unei categorii
largi de utilizatori” la care adăugăm precizarea de la punctul 18 (1) potrivit
căreia “elementele direct legate de evaluarea poziŃ iei financiare, reflectate prin
bilanŃ, sunt activele, datoriile și capitalurile prop rii” și neSam pus o serie de
întrebări cu privire la:
/checkbld care este aspectul juridic al bunurilor achiziŃiona te, utilizate și păstrate
de întreprindere?
/checkbld care este regimul juridic al relaŃiilor stabilite î n mediul economicoSsocial
și administrativ al întreprinderii?
/checkbld vorbim de o contabilitate curentă care are în veder e numai intrările și
ieșirile?
/checkbld facem referire la un bilanŃ rudimentar și nu mai ave m în vedere
contabilitatea?

117 Ionașcu, I. S Dinamica doctrinelor contabilităŃii contemporane. S tudii privind paradigmele și
practicile contabilităŃii , Editura Economică, București, 2003, p. 64

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

104
/checkbld diferenŃele rezultate din fluctuaŃia valorilor mai t rebuie luate în
considerare în contabilitate ?
/checkbld … și întrebările pot continua.
În absenŃa unei definiŃii a patrimoniului și utiliză rii acestuia ca obiect al
contabilităŃii pot apărea confuzii în înŃelegerea și aplicarea corectă a
reglementărilor aferente cadrelor conceptuale naŃional e și internaŃionale.
Considerăm că noŃiunea de patrimoniu are o importa nŃă decisivă
pentru Ńinerea contabilităŃii. Conceptul poate fi lim itat la creanŃe și datorii sau
poate fi extins la conceptul de activ.
Așadar, o interpretare pragmatică a conceptului de patrimon iu
necesită o redefinire a acestui concept și/sau o “ alegere pragmatică a
activelor”. Această redefinire nu poate avea însă o fo rmă universal valabilă,
este vorba mai degrabă de o decizie care trebuie lu ată din perspectiva naturii
și mărimii întreprinderii astfel încât analizele do rite să se realizeze în cazuri
particulare.

3.2.2. Alinierea principiilor contabile

Un element important în construirea tratamentelor contabile care
vizează diversele tranzacŃii derulate în cadrul afa cerilor îl reprezintă principiile
contabile.
Principiile contabile sSau născut din practica pro fesională, unele sunt
evocate direct sau indirect în actele normative, alt ele sunt rezultatul doctrinei
contabile sau a normelor contabile internaŃionale. M odificânduSse în timp
(unele dispar, altele noi apar), unii autori 118 au procedat la clasificarea
acestora în principii fundamentale, principii normative și principii știinŃifice.
Deschiderea contabilităŃii din România spre realit atea internaŃională se
bazează pe o serie de principii normative și știinŃ ifice care au fost adoptate și
de contabilitatea românească din momentul în care s Sa pus problema
armonizării cu directiva a IVSa a CEE și IASSurile e laborate.
Pentru a creiona evoluŃia contabilităŃii românești pe drumul
europenizării și internaŃionalizării acesteia, în ta belul 3.4. redăm un tablou al
principiilor contabile prezentate în ordinea import anŃei acestora enunŃată de
cadrul general IASC/IASB (concepte de bază, caracte ristici calitative și
imagine/prezentare fidelă).

Tabelul nr. 3.4. Tabloul comparativ al principiilor contabile:
cadru general, reglementări

Principiul
contabil Cadrul
general
(CG) +
IAS 1 Directiva
a IVXa Legea
82/1991 Ordinul
94/2001 OMFP
1752/2005 OMFP
3055/2009 OMFP
1802/2014
Concepte de bază
/square4 Continuitatea
activităŃii CG,
IAS 1 Da Da Da Da Da Da
/square4 Contabilitatea
de angajamente CG,
IAS 1 ExistenŃă
implicită ExistenŃă
implicită ExistenŃ ă
implicită ExistenŃă
implicită Da Da

118 Bărbăcioru, V., Iacob, C. – Contabilitate aprofundată, Editura Sitech, Craiova, 1996, p. 14.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

105

Principiul
contabil Cadrul
general
(CG) +
IAS 1 Directiva
a IVXa Legea
82/1991 Ordinul
94/2001 OMFP
1752/2005 OMFP
3055/2009 OMFP
1802/2014
Caracteristici calitative
Inteligibili
tatea

/square4 Pragul de
semnificaŃie RelevanŃa

CG,
IAS 1
Nu
Nu
Da
Da
Da
Da
Credibili
tatea

CG

CG

CG

CG
CG
/square4 Reprezentarea
fidelă Nu Nu Nu Nu Nu Nu
/square4 PrevalenŃa
economicului
asupra
juridicului
Nu
Nu
Da
Da

Da
Nu
/square4 Neutralitatea Nu Nu Nu Nu Nu Nu
/square4 Principiul
prudenŃei Da Da Da Da Da Da
/square4 Integralitatea Nu Nu Nu Nu Nu Nu
/square4 IndependenŃa
exerciŃiilor Nu Da Da Da Da Da Nu
/square4 Evaluarea
separată a
elementelor de
activ și de pasiv
Nu
Da
Nu
Da
Da
Da
Da
/square4 Principiul
necompensării IAS 1 Nu Da Da Da Da Da
/square4 Intangibilitatea
bilanŃului de
deschidere
Nu
Da
Da
Da
Da
Da
Da
/square4 Evaluare la preŃ
de achiziŃie sau
cost de
producŃie
Nu
Da ExistenŃă
implicită
Nu ExistenŃă
implicită ExistenŃă
implicită
Da
/square4 PermanenŃa
metodelor IAS 1 Da Da Da Da Da Da
Prezentare fidelă
/square4 Imagine fidelă CG Nu ExistenŃă
implicită Nu ExistenŃă
implicită ExistenŃă
implicită ExistenŃă
implicită
Sursa: prelucrarea autorului

La o privire generală, analizând modul în care legis laŃia europeană și
cea naŃională sSa aliniat la cadru general contabil și referenŃialul internaŃional
ne conduce la concluzia că :
• legislaŃia europeană este convergentă cadrului cont abil general și
referenŃialului internaŃional, dar nu se poate aprec ia că aceasta este
conformă;
• legislaŃia naŃională este conformă cu directivele e uropene (care au devenit
din 2013 o directivă unică cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2016), chiar
dacă există unele abateri date de prevederea direct ivei privind opŃiunea
statelor membre, drumul parcurs necesitând 25 de an i;
• principiile contabile care stau la baza întocmirii situaŃiilor financiare își
au originea mai mult în referenŃialul internaŃional decât în directiva a
IVSa.
Sintetizând aspectele cuprinse în tabloul comparati v, formulăm
următoarele observaŃii :

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

106
1. principiul necompensării prevăzut de IAS 1 este inexistent în cadrul
directivei a IVSa (atât iniŃială, cât și unică), dar în art.31, lit.(e) se
precizează că “elementele posturilor de activ și de pasiv trebuie evaluate
separat”. Ceea ce atrage atenŃia este faptul că legis laŃia naŃională reŃine
atât principiul necompensării, cât și principiul eva luării separate a
elementelor de activ și de pasiv. În altă ordine de idei, conceptul de
pasiv este un concept cu puternică rezonanŃă juridi că și nu este agreat
de standardele internaŃionale de contabilitate care preferă conceptele de
capitaluri proprii și datorii;
2. principiul pragului de semnificaŃie sau al materialităŃii, iniŃial nu a fost
prevăzut în directiva a IVSa, dar prin unificarea ac esteia cu directiva a
VIISa sub forma unei singure directive în anul 2013, a cest principiu este
stipulat prin intermediului următorului text: “post urile contului de
rezultate și ale bilanŃului sunt contabilizate prin referire la substanŃa
tranzacŃiei sau contractului” (n.n.). Odată cu începer ea demersurilor de
armonizare a cadrului naŃional de contabilitate cu standardele
internaŃionale, principiul pragului de semnificaŃie e ste menŃionat
începând cu Ordinul 94/2001;
3. principiul prevalenŃei economicului asupra juridicu lui este specific
reglementărilor contabile ale unei Ńări care adoptă concepŃia
patrimonialistă, cu o contabilitate dominată de aspe ctele juridice, așa
cum am făcut referire în paragraful 3.2.1. Acest princi piu aparŃine
cadrului conceptual general și nu a fost preluat de directiva a IVSa și
nici de directiva unică, în schimb este menŃionat de reglementările
naŃionale din perioada 2001S2013, după care, în anul 2014 se renunŃă
ca urmare a conformării cu directiva europeană unică;
4. principiul prudenŃei deși apare enunŃat ca fiind specific celor trei tipur i
de reglementări, trebuie subliniat faptul că până î n anul 2010 conceptul
de prudenŃă făcea parte din caracteristicile calita tive ale informaŃiei
contabile, după care cadrul conceptual al IFRS a înl ocuit termenul de
credibilitate cu cel de imagine fidelă motiv pentru care, acest principiu
împreună cu principiul precedent au fost eliminate ș i păstrate numai în
cadrul standardelor specifice;
5. principiul independenŃei exerciŃiului preluat din directiva europeană a IVS
a este menŃinut în reglementările naŃionale, mai pu Ńin în OMFP
1802/2014 ca urmare a renunŃării la acesta și de că tre directiva
europeană unică. Acest aspect este o consecinŃă a in tegrării directivei a
VIISa întrSun singur referenŃial și care cuprinde p revederi diferite legate
de mărimea cifrelor înscrise în bilanŃul consolidat comparativ cu
bilanŃul conturilor individuale;
6. menŃinerea în reglementările naŃionale a unor principii cum ar fi
principiul pragului de semnificaŃie sau principiul intangibilităŃii
bilanŃului de deschidere denotă din punctul nostru de vedere
preocupările normalizatorilor români de a încorpora în legislaŃia
naŃională, în egală măsură, atât a principiilor prevă zute de
reglementările europene, cât și principiile prevăzut e de reglementările
internaŃionale;
7. principiul evaluării la cost de achiziŃie sau cost de producŃie , apare în
mod explicit numai în ultimele reglementări contabi le conform OMFP

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

107
1802/2014, în reglementările anterioare el are o exi stenŃă implicită și
Ńine numai de conformitatea cu reglementările europene.
Date fiind disputele prezente la nivel internaŃional privind principiul
prudenŃei, vom încerca în mod succint să mai punctăm câteva aspecte.
O primă motivaŃie al renunŃării la principiul prude nŃei din Cadrul
general conceptual a fost motivată de Hans Hoogervor st (2012) 119 din două
considerente: pe de o parte, în cazul relansărilor e conomice există tendinŃa de
diminuare artificială a profiturilor, pe de altă pa rte, din necesitatea de
convergenŃă a Cadrului general IASB cu US GAAP.
Deși mulŃi autori au încercat să aducă contraSargum ente eliminării
prudenŃei din considerente de folosire excesivă a va lorii juste și care
predispune la erori, Consiliul nu a receptat, argume ntul fiind acela că
informaŃia financiară nu trebuie să fie lipsită de neutralitat e 120 .
PrudenŃa fiind un subiect intens discutat și mediati zat, părerile au fost
și sunt împărŃite. Pe de o parte ACCA afirmă că prude nŃa trebuie introdusă
din nou în Cadrul general conceptual 121 dar sub o altă abordare, pe de altă
parte EFRAG consideră utilă prezentarea întrSo formă explicită a prudenŃei,
iar standardele IFRS să nu mai fi considerate un sub stitut al politicilor
prudenŃiale.
Din perspectiva reglementărilor bazate pe directive le europene
constatăm că prudenŃa se păstrează și este chiar de finită în contextul
recunoașterii și evaluării elementelor înscrise în si tuaŃiile financiare.
În contextul enunŃat, considerăm că utilizarea expr esiei “conformitatea
contabilităŃii românești cu directivele europene și c u standardele internaŃionale de
raportare financiară (IFRS)” nu reflectă realitatea întruScât, așa după cum am mai
precizat, putem vorbi de un anumit grad de conformi tate cu directiva europeană,
dar nu putem vorbi de conformitate, nici direct, nici i ndirect, cu
referenŃialul internaŃional , principiile contabile stabilind în fond “regulile
jocului”.
La această concluzie vom ajunge și prin analiza ul timelor trei
reglementări contabile pe care o vom prezenta în paragraful 3.3.

3.2.3. Informarea contabilă între obiectivitate (ne utralitate)
și subiectivitate

3.2.3.1.ContribuŃii ale teoriei informaŃiei la defi nirea calităŃii informaŃiei
în procesul de comunicare

Din totalul informaŃiilor vehiculate la nivelul unu i agent economic,
informaŃia economică ocupă o pondere însemnată, fiind considerată ca un
izvor al cunoașterii, ca o reflectare în conștiinŃa o amenilor, a legăturilor
cauzăSefect din lumea înconjurătoare.
Pornind de la caracteristicile calitative ale infor maŃiei contabile reŃinute
în diferitele cadre conceptuale sau în textele de no rmalizare contabilă, prin

119 Hogervroost, H. – The Concept of Prudence: Dead or Alive?, 2012. Accesat la: www.ifrs.org.
120 Bunea, Ș. S Mai avem nevoie de prudenŃă în raportarea financiar ă?, Curierul NaŃional,
ediŃiile din 12 iunie, 19 iunie și 26 iunie 2014.
121 Mihalache, S. – Conservatorism și optimism în contabilitate: pruden Ńă versus valoare justă,
Revista Expertiza și Auditul Afacerilor, nr. 1, 201 6, pp. 10S15.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

108
studiile empirice și teoretice întreprinse în planu l cercetării contabile, sSau
ridicat noi întrebări și sSau formulat noi opinii l egate de definirea calităŃii
informaŃiei contabile.
Astfel, un prim semnal, lansat în literatura contabil ă în legătură cu
definirea calităŃii informaŃiei contabile îl putem s intetiza în următorii termeni:
simpla enumerare a unor caracteristici calitative n u reprezintă o definiŃie a
calităŃii informaŃiei contabile, ierarhizarea caracte risticilor calitative este
absolut necesară.
Dar ierarhizarea acestor criterii pune în practică numeroase probleme.
SSa demonstrat că producătorii de informaŃie contabi lă nu ierarhizează
caracteristicile calitative în același mod în care o face cadrul conceptual
american.
Remarcăm și faptul că, practicienii în materie de n ormalizare contabilă
au verificat modul de înŃelegere a criteriilor de ca litate propuse în cadrul
conceptual și dacă ele sunt garanŃia unei luări de decizii bune. Au fost
intervievaŃi analiști financiari, bursieri și bancari , precum și directori
financiari cu privire la pertinenŃa, inteligibilitate a și ajutorul în decizie ca
urmare a difuzării informaŃiilor contabile.
Cercetările efectuate în domeniul calităŃii informa Ńiei contabile au
permis formularea următoarelor concluzii:
• criteriile sau caracteristicile calitative sunt sub iective în ciuda cadrului
propus de normalizatori;
• există o anumită dependenŃă între pertinenŃă și inteligibili tate.
Inteligibilitatea este asigurată în parte prin cuno știnŃele pe care
utilizatorul le posedă. InformaŃiile favorabile cu pri vire la întreprindere
sunt tot timpul percepute a fi mai inteligibile și i nfluenŃează luarea
deciziilor.
Urmărind caracteristicile calitative ale informaŃii lor contabile, Ch. W.
Nobes și Ch. Stadler (2014) 122 semnalează limitele în ierarhizarea
caracteristicilor calitative propuse de FASB și prez entate în figura nr. 3.1.
În concordanŃă aprecierile făcute de diverși autori , în legătură cu
clasificarea și ierarhizarea făcută de FASB pot fi semnalate următoarele
aspecte:
• FASB admite că o informaŃie poate fi pertinentă dar i nutilă în luarea
deciziei unui utilizator, dacă ea nu este inteligibi lă. Or, aceasta
înseamnă că doar o informaŃie inteligibilă poate fi considerată
pertinentă. RelaŃia între rezultatele favorabile înt reprinderii,
inteligibilitate, pertinenŃă și utilitate este mult mai c omplexă;
• FASB consideră pertinenŃa și fiabilitatea ca fiind cr iterii de calitate
esenŃiale și de importanŃă egală, în fapt, fiabilitatea este necesară atât
pertinenŃei cât și utilităŃii;
FASB califică informaŃia ca fiind pertinentă dacă ea p ermite
confruntarea sau modificarea așteptărilor utilizatori lor, independent de
faptul că ea va fi sau nu mai bogată după aceea.

122 Nobes, Ch.W., Stadler, Ch. – The qualitative characteristics of financial inform ation, and
manager's accounting decisions: evidence IFRS polic y changes, 2014. Accesat la:
http://www.ifrs.org/Meetings/MeetingDocs/Other%20Me eting/2014/October/ABRS2014S
0103SQualitativeScharacteristics.pdf.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

109

Sursa: Financial Accounting Standards Board, Statem ent of Financial Accounting Concept
No.2. Qualitative Characteristics of Accounting Inf ormation, 2008, p.15. Accesat la:
http://www.fasb.org/cs/BlobServer?blobcol=urldata&b lobtable=MungoBlobs&blobkey=id&bl
obwhere=1175820900526&blobheader=application%2Fpdf.
Figura nr. 3.1. Caracteristicile calitative ale informaŃiilor cont abile
în viziunea FASB

• FASB nu atașează fiabilităŃii posibilitatea de pred icŃie așa cum o face
pentru pertinenŃă. O informaŃie nu permite întrevede rea viitorului decât
dacă ea este fiabilă și pertinentă. Dar FASB situeaz ă pertinenŃa pe
același nivel de importanŃă cu fiabilitatea. Criter iile necesare pentru
obŃinerea informaŃiilor fiabile și pertinente nu sun t suficiente.
SituânduSse pe aceeași linie, W.Vickrey (2004) 123 care a studiat
carcateristicile calitative ale informaŃiilor contab ile propuse de FASB în 1980,
propune o definiŃie normativă a calităŃii acestora î n funcŃie de anumite criterii
contabile, a căror ierarhizare este diferită de cea a FAS B:
/square4 utilitatea informaŃiei determină tipul de informaŃii pe care utilizatorii îl
caută;
/square4 viziunea este centrată pe sistemele informaŃionale ( și nu în mod unic pe
datele contabile), care permit maximizarea câștigurilor u tilizatorilor;
/square4 inteligibilitatea este o restricŃie a modelului, ea nu est e doar presupusă;
/square4 fiabilitatea face apel la existenŃa altor trei carac teristici calitative:
reprezentarea fidelă, oportunitate, inteligibilitate;
/square4 importanŃa deosebită este acordată noŃiunii de cost;
/square4 criteriile de verificabilitate și obiectivitate sunt suprimate, fiind înlocuite
de criterii care au impact asupra selecŃiei acŃiunilor s au deciziilor.

123 Vickrey, W. S Full employment and price stability: the macroecono mic vision , Edward Elgar,
2004.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

110 Ierarhia criteriilor calitative propuse de Vickrey poate fi schematizată
conform figurii nr. 3.2.

Figura nr. 3.2. Ierarhie a criteriilor calitative ale informaŃiei contabile

ContribuŃia metodologică a lui Vickrey privind defi niŃia calităŃii
informaŃiei constă în punerea în evidenŃă a diferite lor niveluri de importanŃă
ale caracteristicilor calitative și în clasificarea pe categorii a caracteristicilor
calitative.
Incontestabil, costul obŃinerii informaŃiei condiŃio nează interesul
utilizatorului. Remarcăm și faptul că, două caracteris tici calitative
primordiale, pertinenŃa și costul, sunt reŃinute de autor, în timp ce
reprezentarea fidelă, oportunitatea, inteligibilitate a, deși necesare pentru
obŃinerea calităŃii, sunt considerate a fi de importa nŃă mai redusă. Așadar,
autorul clasifică în trei categorii caracteristicile calit ative:
• caracteristici calitative descriptive utilizate pentru a defini proprietăŃile
unei caracteristici cu nivel de importanŃă foarte ri dicat: reprezentarea
fidelă, oportunitatea, inteligibilitatea;
• caracteristici calitative indispensabile : fiabilitatea, ajutorul în luarea
deciziilor, ajutor în selecŃia deciziilor;
• caracteristici calitative superioare : aceste caracteristici calitative sunt
costul și pertinenŃa informaŃiei, ele validează, de as emenea,
caracteristicile calitative precedente.
Respectarea cerinŃelor și criteriilor de calitate stabilite prin Cadrul
General al IASB poate conduce la producerea unei informaŃii de calitate care
să prezinte în mod fidel poziŃia și performanŃa finan ciară a firmei , dar, în
opinia noastră, inteligibilitatea, comparabilitatea, oportunitatea și costul sunt
considerate caracteristici calitative restrictive.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

111
Sintetizând contribuŃiile aduse de teoreticienii în informaŃie asupra
noŃiunii de calitate a informaŃiei în procesul de comunicar e, putem afirma că
aceasta vizează trei niveluri:
a) reprezentarea realităŃii și calitatea;
b) formarea sensului;
c) transmiterea informaŃiei.
În spiritul acestei idei, putem considera că la fiecare etapă a
comunicării, calitatea este modificată de o succesiun e de alegeri și parametri
care trebuie luaŃi în considerare.

a) Reprezentarea realităŃii și calitatea
La acest nivel, calitatea informaŃiei comunicate se a preciază în funcŃie de
realitatea care este reprezentată, informaŃia trebuie să ajute receptorul să
creeze o realitate pe care singur nu o poate vizualiza.
De remarcat că reprezentarea realităŃii comunicate receptorului, pornind
de la datele deŃinute de emiŃător, este condiŃionată de:
– intenŃiile și scopurile urmărite în comunicare;
– receptorul căruia i se adresează emiŃătorul;
– contextul în care evoluează emiŃătorul;
– mijloacele disponibile în codificarea și reprezentar ea simbolică a
realităŃii

b) Sensul și calitatea
Mesajul comunicat capătă sens o dată cu reprezentar ea simbolică a
realităŃii, prin intermediul unui cod, care este dat de lim bajul contabil.
Totodată reproducerea realităŃii prin intermediul l imbajului contabil
(concepte, principii, reguli și metode contabile) es te asimilată unei transmiteri
de informaŃii, care au loc prin intermediul unui canal de tra nsmisie.

c) Transmiterea informaŃiei și calitatea
Cel deSal treilea nivel al comunicării, transmitere a informaŃiei, este
momentul în care receptorul primește informaŃiile în scopu l luării deciziilor.
Este evident că, informaŃiile sunt selectate de recep tor în funcŃie de
modul în care acestea contribuie la reducerea incer titudinilor. În măsura în
care receptorul reușește săXși reducă incertitudini le, ca urmare a
informaŃiilor primite, vom constata că există o con vergenŃă între
semnificaŃia mesajului transmis de emiŃător și inte rpretarea acestuia de
către receptor.
În acest context, validarea calităŃii informaŃiei con tabile nu mai poate fi
pusă la îndoială. Dar, în faza transmiterii informaŃ iei, există mai multe restricŃii
și constrângeri care apasă asupra procesului de com unicare și al calităŃii
informaŃiei:
• interpretarea mesajului de către receptor presupune cunoașterea
codului (al limbajului contabil);
• oportunitatea informaŃiei în timp pune în relaŃie d irectă comunicarea
financiară și calitatea informaŃiei de rapiditatea cu care informaŃiile ajung
de la emiŃător la receptor.
Acestea sunt considerentele pentru care, în concepŃi a organismelor
internaŃionale (figura nr. 3.1.), informaŃia contabilă ar trebui să posede în

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

112
același timp “calităŃi primare și secundare”. EsenŃi al ar fi ca ea să posede un
anumit număr de calităŃi generale, independente de u tilizatori și de obiectivele
specifice informaŃiei contabile. Una din calităŃile es enŃiale ale informaŃiei
furnizate de către situaŃiile financiare este aceea de a fi comprehensibilă
imediat de către utilizator, punânduSse accent pe in teligibilitatea informaŃiei
pentru o masă largă de consultanŃi.
Conform FASB, pentru ca informaŃia contabilă să fie ut ilă destinatarului
în vederea luării de decizii, trebuie să posede dou ă calităŃi principale:
pertinenŃă și fiabilitate. Aceste două calităŃi sunt legate între ele și la rândul
lor cu o altă calitate considerată secundară, comparabilit atea.
Totuși, în viziunea cadrului contabil conceptual american, util itatea în
procesul luării deciziilor constituie caracteristic a fundamentală a informaŃiei
contabile și este asigurată de pertinenŃa (relevanŃ a) și fiabilitatea informaŃiilor
furnizate de contabilitate, precum și de comparabilit atea acestora. RelevanŃa
și fiabilitatea, considerate caracteristici esenŃiale ale unei informaŃii contabile
utile, trebuie să aibă fiecare trei calităŃi.
Totodată considerăm că, pentru a fi pertinente, informaŃiile contabile
trebuie să fie oportune (furnizate la timp), să aibă valoare retrospectivă (evaS
luarea deciziilor anterioare să poată fi posibilă) ș i să aibă o valoare predictivă
(să permită utilizatorului efectuarea unor previziun i, în timp ce fiabilitatea
presupune reprezentarea fidelă a faptelor economice, verificabilitate și neutraS
litate.
Din punctul nostru de vedere , în realitate cele patru calităŃi
(inteligibilitate, relevanŃă, credibilitate, comparab ilitate) nu sunt îndeplinite
perfect, ceea ce face necesară și preferabilă realiza rea unui compromis în
procesul de prelucrare și comunicare financiară, pent ru ca informaŃia să
răspundă criteriilor de calitate menŃionate.

3.2.3.2.Drumul parcurs de informarea financiarZcont abilă la
confluenŃa dintre milenii

EvoluŃia informării financiarScontabile românești t rebuie analizată în
corelaŃie cu contextul istoric naŃional, pe de o par te și cu evoluŃiile în
domeniul contabilităŃii pe plan internaŃional, pe de altă parte. Factorii
obiectivi și subiectivi au influenŃat opŃiunea Ńării noastre în materie de
reglementare contabilă la începutul anilor 1990, iar modelul francez a fost, în
condiŃiile concrete ale Ńării noastre, un sistem uș or adaptat tradiŃiilor
românești, împrejurărilor și evenimentelor acelor an i, pe care economia
românească lSa asimilat, relativ cu ușurinŃă.
Este știut că în România transformările care au avut loc în plan contabil
în perioada 1991 S 2016 au fost profunde, sistemul con tabil românesc fiind
supus unui amplu proces de reformă în scopul adaptăr ii acestuia la noile
condiŃii economice, politice și sociale. În primele texte legislative 124 , care
reprezintă fundamentul normalizării noului sistem co ntabil din România,
problema definirii calităŃii informaŃiei contabile es te aproape inexistentă,
normalizatorii fiind în acel stadiu interesaŃi să le gifereze schimbarea
sistemului și să traseze principalele principii și reguli privind reflectarea,

124 Legea contabilităŃii nr.82/1991 și regulamentul de aplicare a Legii contabilităŃii, 1993.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

113
evaluarea, organizarea și comunicarea informaŃiei contabi le.

A. Etape în prezentarea situaŃiei financiare
În spiritul art. 10 din Legea nr.82/1991 – legea co ntabilităŃii,
„documentul oficial de gestiune … îl constituie bila nŃul contabil, care trebuie
să dea o imagine fidelă, clară și completă a patrimon iului, a situaŃiei
financiare și a rezultatelor obŃinute” și se compune (art.27, alin.3) din: „bilanŃ,
contul de profit și pierdere, respectiv contul de exe cuŃie în cazul instituŃiilor
publice, anexe și raportul de gestiune”.
Reforma contabilă din România începută în 1991 a fos t departe de a se
fi încheiat. După implementarea unui sistem contabil de inspiraŃie franceză,
normalizatorii români șiSau fixat un obiectiv mult m ai îndrăzneŃ armonizarea
reglementărilor contabile naŃionale cu Directiva a IVSa a ComunităŃii
Economice Europene și cu Standardele InternaŃionale de Contabilitate,
context în care acestea sunt traduse și preluate ca norme de referinŃă în
contabilitatea românească pentru tratarea diferitelor ev enimente și situaŃii.
Reforma contabilă realizată în România la confluenŃa dinte milenii este
marcată de lumini și umbre care merită semnalate.
Prin urmare, aspectele pozitive sunt reprezentate de:
• textele normative mult mai coerente decât cele din perioada 1991S1994;
• conceptualizarea sistemului contabil prin preluarea și definirea unor
noŃiuni noi (situaŃii financiare) și principii contabile ;
• deschiderea contabilităŃii spre utilizatorii externi;
• recunoașterea rolului contabilităŃii de instrument de informare și de
asistare a deciziei;
• abordarea economică în preluarea și obŃinerea inform aŃiei contabile și
scăderea ponderii juridice;
• creșterea gradului de valorificare a informaŃiei co ntabile în analizele
economicoSfinanciare de tip lichiditateSsolvabilita e, performanŃe, cashSflow;
• creșterea numărului de informaŃii financiare oferite prin situaŃiile
financiare și a calităŃii acestora;
• introducerea criteriilor de calitate în elaborarea și difuzarea informaŃiei
contabile.
Totodată, aspectele negative sunt următoarele:
/square4 existenta a două referenŃiale contabile, cu diferenŃe semnificative între
ele, care reglementează reflectarea aceleiași realităŃi economice;
/square4 extinderea referenŃialului internaŃional (standarde lor IASC) asupra unor
întreprinderi care nu au nicio legătură cu piaŃa și fluxurile
internaŃionale;
/square4 incapacitatea normalizatorilor români de a elabora un sistem contabil
propriu și prelucrarea ad literam a referenŃialului IAS C;
/square4 existenŃa unui referenŃial contabil la standarde in ternaŃionale perfect
valid cu economia de piaŃă din Ńările dezvoltate și aplicarea lui la o
economie în tranziŃie, cu statut de Ńară în curs de dezvolta re.
Ceea ce diferenŃiază primele două etape, una de cea laltă, este optica
care stă la baza comunicării financiarScontabile: optica juridică conform căreia
bilanŃul trebuie să ofere o imagine fidelă a patrimon iului, specifică primei
etape și optica economică potrivit căreia bilanŃul trebuie să ofere o imagin e
fidelă poziŃiei financiare, specifică celei de a doua e tape, diferenŃa dintre

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

114
acestea fiind prezentată în mod sintetic în tabelul nr. 3.5.

Tabelul nr. 3.5. Tabloul comparativ al opticii juridice și economice

Elemente de
comparaŃie Optica juridică
(prin similitudine cu definiŃiile
date de PCG Francez) Optica economică
(conform IASC/IASB)

/square4 Active /square4 elemente ale patrimoniului
care au o valoare economică
pozitivă pentru întreprindere /square4 o resursă controlată de
întreprindere ca rezultat al unor
evenimente trecute și de la care
se așteaptă să genereze beneficii
economice viitoare pentru
întreprindere

/square4 Datorii /square4 elemente ale patrimoniului
care au valoare economică
negativă pentru întreprindere
(pasive externe) /square4 o obligaŃie actuală a
întreprinderii care decurge din
evenimente trecute și prin
decontarea căreia se așteaptă să
genereze o ieșire de resurse care
încorporează beneficiile
economice
/square4 Capitaluri
proprii /square4 reprezintă mai mult decât
diferenŃa între valoarea
activelor și cea a datoriilor; în
fapt ea măsoară averea sau
capitalul în sensul financiar al
termenului pe care
proprietarii săi lSau investit în
întreprindere (situaŃie netă,
pasiv intern) /square4 reprezintă interesul rezidual al
acŃionarilor în activele unei
întreprinderi, după deducerea
tuturor datoriilor sale
Sursă: Prelucrarea autorului

În opinia IASC, împărtășită și de normalizatorii ro mâni „aplicarea
caracteristicilor calitative principale și a standardel or adecvate de contabilitate
are în mod normal ca rezultat întocmirea unei situa Ńii financiare care reflectă,
în general, o imagine fidelă a situaŃiei întreprinderii” 125 , aspect care este
reprezentat de bilanŃ.
Considerăm că, prin introducerea referenŃialului internaŃional, pr in
remodelarea și suplimentarea setului de situaŃii fi nanciare pe care întreprinderile
sunt obligate să le întocmească și să le publice, p rin auditarea situaŃiilor
financiare de către auditorii financiari, calitatea informaŃiilor contabile va fi mult
ameliorată. Introducerea caracteristicilor calitati ve va permite formularea unor
judecăŃi riguroase asupra calităŃii informaŃiei con tabile.
Instrumentul comun celor două optici prezentate îl reprezi ntă bilanŃul al
cărui conŃinut și formă de prezentare variază de la Ńară la Ńară (poate avea
formă de cont care reflectă egalitatea bilanŃieră sau formă de listă care reflectă
situaŃia netă).
Modelele de întocmire a bilanŃului sau cerinŃele p rivind unele informaŃii
ce trebuie să se regăsească în cadrul acestor situa Ńii financiare sunt precizate
în Directiva a IVSa a CEE 126 și în IAS 1 – Prezentarea situaŃiilor financiare.

125 Ordinul MFP nr.3055/29.10.2009, M.O. nr.766 bis.
126 Formatul cont sau formatul de bilanŃ cu structură orizontală este prezentat în art.10 al
directivei unice – Directiva 34/2013 și detaliat în Anexa III a directivei, iar formatul listă este
detaliat în Anexa IV.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

115
Spre deosebire de Cadrul general care este limitati v, directiva unică
34/2013 este mai flexibilă și permite statelor membr e, pe lângă alegerea
unuia sau altuia dintre formate și posibilitatea de a prezenta delimitarea
elementelor pe termen scurt de cele pe termen lung întrSo formă diferită de
cea prezentată în anexele menŃionate mai sus.
Procedând la prezentare în paralel a situaŃiilor financiare din România
cu cele elaborate în sistemul angloSsaxon putem des prinde următoarele
aspecte:
• exerciŃiul financiar
/square4 în România – anul calendaristic sau în intervalul c uprins între data
înfiinŃări și finele anului calendaristic, respectiv în intervalul cuprins
între începutul anului și data încetării activităŃi i; excepŃie de la
această regulă o fac entităŃile din sistemul financi ar bancar sau alte
entităŃi care intră în procesul de consolidare a co nturilor, cu
condiŃia să opteze pentru un alt exerciŃiu financia r diferit de anul
calendaristic;
/square4 în SUA – perioada de raportare este la libera alege re a companiilor
dar cu condiŃia ca aceasta să cuprindă aproximativ 12 luni și să fie
aceeași de la un an la altul.
• forma bilanŃului
/square4 în România – forma de listă;
/square4 în SUA – forma de listă;
/square4 excepŃii – FranŃa, Germania, Italia care preferă forma co nt
Având în vedere că în România istoria a consemnat p ână la începutul
mileniului III doar existenŃa formei de prezentare – cont și că la nivel
internaŃional nu se poate manifesta o preferinŃă ne tă faŃă de una din aceste
forme de prezentare, în opinia noastră adoptarea unui format de bilanŃ listă
a fost o consecinŃă a consilierii primite din partea unei echipe de scoŃieni în
vederea implementării IAS și, în consecinŃă forma situaŃiilor financiare
întocmite conform legislaŃiei naŃionale nu diferă d e forma situaŃiilor
financiare întocmite conform normelor US GAAP.
Dacă sub aspectul formei bilanŃul nu diferă de cel reglementat de US
GAAP, observăm că există diferenŃe structurale. Princ ipala diferenŃă este dată
de faptul că în viziunea normalizatorilor români, structura bilanŃului
ordonează activele în ordinea crescătoare a lichidi tăŃii, iar pasivele în ordinea
crescătoare exigibilităŃii, iar normele US GAAP, ord onează activele în ordine
descrescătoare, iar pasivele în ordine crescătoare.
Cu toate eforturile făcute pentru conformarea informări i financiarS
contabile constatăm că se utilizează un mix de baze de evalu are care
pendulează între recomandările Directivei a IVSa și prevederile Cadrului
conceptual. Practic ne aflăm în faŃa unor tratamente contabile alternative care
presupune descrierea lor în notele explicative, precum și a efectului acestora.

B. Etape în prezentarea performanŃelor întreprinderii
Având în vedere că în componenŃa situaŃiilor financ iare se cuprinde pe
lângă bilanŃ și contul de profit și pierdere, constat ăm că și în această direcŃie
pot fi puse în discuŃie anumite aspecte de apropiere sau diferenŃiere între
viziunea normalizatorilor români și a celor de la n ivel european sau
internaŃional.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

116
Contul de profit și pierdere are rolul de a prezent a performanŃa
întreprinderii, componentă a situaŃiilor financiare î n care veniturile și
cheltuielile sunt ordonate, fie după natura lor, fie în funcŃie de destinaŃia lor.
Directiva a IVSa a CEE (devenită directiva 34/2013 ) prevede
posibilitatea elaborării de către statele membre a unei situaŃii a
performanŃelor întreprinderii adaptate specificului Ńării în cauză, cu condiŃia
ca informaŃiile furnizate să fie cel puŃin echivalente cu cele prevăzute în
anexele directive. Putem vorbi în acest caz despre o conformitate cu
prevederile directivei europene, informaŃiile cupri nse în conŃinutul contului de
profit și pierdere impus de normalizatorii români, fiind mu lt mai analitice.
Spre deosebire de prevederile directivei europene, conform normelor US
GAAP, informaŃiile din contul de profit și pierdere pr ezintă veniturile și
cheltuielile după natura și destinaŃia acestora, une le venituri sau cheltuieli
fiind prezentate cumulat.
Concluzia pe care o desprindem , în ceea ce privește contul de profit și
pierdere, este că și nu putem vorbi de o conformare a reglementărilor
românești cu referenŃialul internaŃional, ci numai de o c onvergenŃă.
În perioada 2001S2014 apreciem că reglementările român ești au excedat
cerinŃele standardelor internaŃionale de contabilit ate împunând pe lângă
detalierea cheltuielilor după natură și o prezentar e a acestora după destinaŃii,
în cadrul notelor la situaŃiile financiare. Odată cu OMFP 1802/2014 această
prevedere este eliminată, dar intră în disonanŃă cu directiva 34/2013 care
agreează și contul de profit și pierdere cu ordonare a veniturilor și cheltuielilor
pe destinaŃii.

C. Etape în prezentarea fluxurilor de numerar în infor marea
financiarXcontabilă
Informarea financiarScontabilă cu privire la fluxurile de numerar este o
prevedere a Cadrul general conceptual IASB preluată și de IAS 7 “ SituaŃia
fluxurilor de trezorerie” în care se precizează: “ InformaŃiile privind fluxurile
de trezorerie ale entităŃii raportoare în decursul unei perioade ajută utilizatorii
să evalueze capacitatea entităŃii de a genera viito are intrări nete de numerar.
Acestea prezintă modul în care entitatea raportoare obŃine și cheltuiește
numerarul, inclusiv informaŃii privind împrumuturile și rambursarea
datoriilor, privind dividendele plătite în numerar s au alte distribuiri de
numerar către investitori, precum și alŃi factori c are ar putea afecta
lichiditatea sau solvabilitatea entităŃii. InformaŃii le privind fluxurile de
trezorerie ajută utilizatorii să înŃeleagă activită Ńile unei entităŃi raportoare, să
evalueze activităŃile de finanŃare și de investiŃii ale acesteia, săSi evalueze
lichiditatea sau solvabilitatea și să interpreteze alte informaŃii privind
performanŃa financiară” (OB 20).
Rezumând cele citate, putem afirma că utilitatea unei situaŃii a
fluxurilor de numerar este un tablou sinoptic al tre zoreriei unei întreprinderi.
AfirmaŃia se bazează pe faptul că, după cum este cuno scut, există venituri și
cheltuieli care nu afectează fluxurile de trezorerie . Prin urmare, profitul
calculat ca diferenŃă între venituri și cheltuieli nu este identic cu valoarea
lichidităŃilor existente la un moment dat la dispoz iŃia unei întreprinderi ceea
ce conduce la concluzia indubitabilă că bilanŃul și contul de profit și pierdere
nu oferă suficiente informaŃii privind managementul trezor eriei întreprinderii.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

117
Pe de altă parte, este necesară o informare cât mai bună a utilizatorilor
situaŃiilor financiare cu privire la capacitatea une i întreprinderi de a efectua
plăŃi, necesităŃile de lichidităŃi ale acesteia, prec um și pentru a compara
rezultatele diferitelor întreprinderi, eliminând imp actul folosirii unor metode
contabile diferite pentru tranzacŃii similare, scop î n care situaŃia fluxurilor de
numerar este indispensabilă.
Până în anul 1999 127 nu au existat reglementări legale sau cerinŃe
referitoare la întocmirea fluxurilor de trezorerie, L egea nr.82/1991 – legea
contabilităŃii nefăcând referire la o astfel de situaŃie .
Remarcăm însă și faptul că, deși Ordinul 403/1999 fa ce referire la
necesitatea elaborării situaŃiei fluxurilor de trezo rerie, conŃinutul acesteia,
conform precizărilor din ordin, sunt publicate în vo lumul III care nu există.
Prin urmare, abia din anul 2001 conform Ordin nr.94/ 2001 apare
precizarea cu privire la conŃinutul situaŃiei fluxur ilor de trezorerie, mult mai
detaliat faŃă de conŃinutul redat în IAS 7, dar fără a exista obligaŃia elaborării
acesteia de către toate întreprinderile ci numai de cele cotate la bursa de
valori, unele regii autonome, companii și societăŃi n aŃionale etc., respectiv un
număr de 197 entităŃi economice prevăzute în anexa ordinului și care au fost
implicate în armonizarea contabilităŃii cu standard ele internaŃionale de
contabilitate.
Dacă situaŃia fluxurilor de trezorerie a fost elabora tă de cele 197 de
entităŃi economice după un model inspirat din IAS 7 “ SituaŃia fluxurilor de
trezorerie” în care informaŃiile erau grupate pe cel e trei categorii de activităŃi
generatoare de fluxuri de numerar (activitatea de ex ploatare, activitatea de
investiŃii și activitatea de finanŃare), anul 2006 pr in OMFP 1752/2005 vine cu
un model reglementat în care, deși gruparea fluxuril or rămâne pe cele trei
categorii de activităŃi, în cadrul acestora elemente le structurale de referinŃă
fiind diferit enunŃate faŃă de macheta IAS 7.
Reglementările anului 2006 se caracterizează și pri n faptul că situaŃia
fluxurilor de trezorerie poate fi elaborată și după m etoda indirectă (conŃinutul
fiind total diferit de modelul reglementat și prezent at în referenŃialul naŃional),
pe de altă parte constatăm că situaŃia este opŃiona lă pentru entităŃile care
întocmesc situaŃii financiare simplificate.
Comunicarea informaŃiilor prin intermediul situaŃi ei fluxurilor de
trezorerie, structura acesteia și regimul obligatori u/opŃional se menŃine și în
cadrul reglementărilor contabile elaborate în baza OMFP 3055/2009, cu
singura constatare că i se schimbă denumirea în sit uaŃia fluxurilor de
numerar, denumire la care se revine începând cu data de 01 ianuarie 2015 ca
urmare a prevederilor OMFP 1802/2014.
Clasificarea întreprinderilor în microentităŃi, enti tăŃi mici și entităŃi
mijlocii și mari conduce normalizatorul la stipular ea obligativităŃii
întreprinderilor mijlocii și mari să elaboreze situ aŃia fluxurilor de trezorerie și
opŃionalităŃii entităŃilor mici în timp ce pentru m icroentităŃi nu se pune o
astfel de problemă.
Deși nu se prezintă modelul situaŃiei, ordinul în di scuŃie are meritul de
preciza în detaliu elementele componente și conŃinu tul acestora, elemente

127 Ordinul 403/22.04.1999 pentru aprobarea Reglement ărilor contabile armonizate cu
Directiva a IVSa a ComunităŃilor Economice Europene și cu Standardele de Contabilitate
InternaŃionale, M.Of.480/4.10.1999.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

118
grupate pe cele trei activităŃi (de exploatare, de investi Ńii și de finanŃare).

D. Etape în prezentarea situaŃiei capitalurilor propri i – “ corolar
al avuŃiei proprietarilor”
Imagine a tranzacŃiilor cu proprietarii/acŃionarii, informarea privind
situaŃia modificării capitalurilor proprii este prev ăzută IAS 1, în ediŃia
revizuită fiind prevăzută distincŃia între cele două tipuri de modificări ale
capitalurilor proprii, respectiv cele legate de per formanŃă și cele legate de
tranzacŃiile cu acŃionarii.
Potrivit acestui standard, situaŃia modificărilor cap italului propriu
evidenŃiază următoarele:
• profitul net sau pierderea netă a perioadei;
• fiecare element de venit sau cheltuială, câștig sau p ierdere care, așa
cum este cerut și de alte standarde, este recunoscu t direct în capitalul
propriu, precum și totalul acestor elemente;
• efectul cumulat al modificărilor politicilor contab ile și corecŃia erorilor
fundamentale abordate în cadrul tratamentelor de ba ză prezentate în IAS 8
“ Politici contabile, erori fundamentale și modific ări ale politicilor contabile.
În plus, întreprinderile trebuie să prezinte, fie în s ituaŃia modificărilor
capitalului propriu, fie în note:
/square4 tranzacŃiile de capital cu proprietarii și distribuirile către aceștia;
/square4 soldul profitului cumulat sau a pierderii cumulate l a începutul
perioadei și la data bilanŃului, precum și modificări le pe parcursul
perioadei;
/square4 o reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei c lase de capital propriu,
prime de capital și fiecare rezervă de la începutul și sfârșitul perioadei,
prezentând distinct fiecare modificare.
Deși nu este parte integrantă a IAS 1 “Prezentarea situaŃiilor
financiare”, totuși sunt prezentate două modele de în tocmire a SituaŃiei
modificării capitalului propriu, respectiv SituaŃia câștigurilor și pierderilor
recunoscute pentru exerciŃiul încheiat.
CerinŃa privind întocmirea unei situaŃii a modificăr ilor capitalului
propriu a apărut în anul 1997 deși, practica raport ărilor GAAP și IASC
prevedeau deja acest lucru. Sesizăm însă că, directi va a IVSa a CEE, atât în
forma iniŃială cât și noua directivă 34/2013 nu are specificată necesitatea
întocmirii unei astfel de situaŃii.
Mergând în tandem cu situaŃia fluxurilor de trezore rie, remarcăm faptul
că de la apariŃia Legii nr.81/1992 – legea contabili tăŃii și până la apariŃia
Ordinului nr.94/2001 privind Reglementările contabil e armonizate cu
Directiva a IVSa a CEE și cu Standardele InternaŃio nale când este rectificată
această diferenŃă faŃă de normele contabile interna Ńionale dar excede
prevederile normelor contabile europene.
ParafrazânduSl pe Agamemnon Dandanache din „O scris oare pierdută”
de I. L. Caragiale, am putea spune și noi “ până la urmă contabi litatea noastră
cu cine este conformă ?” putem susŃine conceptul de conformi tate ?
Rămânem la opinia lansată pe parcursul acestui capi tol că de fapt
putem vorbi de o intensificare a internaŃionalizări i contabilităŃii

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

119
românești și, totodată, se confirmă opinia autoarei C. Iacob (2 005) 128 precum
că nu pot fi copiate modele, ele trebuie adaptate la specificul fiecărei culturi
naŃionale întrucât sistemele sunt diferite.

E. Informarea financiarXcontabilă prin intermediul not elor contabile
InformaŃiile cuprinse în bilanŃ, contul de profit și p ierdere, tabloul
fluxurilor de trezorerie sau situaŃia modificării cap italului propriu nu oferă
suficiente informaŃii utilizatorilor, motiv pentru ca re este necesară detalierea
și completarea acestora prin intermediul notelor la conturile anuale sau
anexele la situaŃiile financiare.
Vorbim de o dualitate terminologică sau de un pleonasm?
Dacă apelăm la dicŃionarul explicativ al limbii ro mâne 129 reŃinem
următoarele definiŃii:
• notă S “ însemnare, înregistrare în scris a unei observaŃii r eferitoare la o
anumită chestiune; text scris care conŃine o scurtă însemnare, un
comentariu”;
• anexă – ”material suplimentar care dezvoltă sau lămurește un tex t”.
DiferenŃa dintre note și anexă nu este numai una de formă, ci una de
fond. Originile acestei diferenŃe sunt generate de fa ptul că, la nivel
internaŃional sSa impus viziunea angloSsaxonă potri vit căreia notele reprezintă
un ansamblu de informaŃii amestecate care detaliază , dezvoltă și comentează
unele elemente din cadrul celorlalte situaŃii financiare.
Normalizarea contabilă românească de după 1989 a u tilizat atât conceptul
de anexă, cât și conceptul de note la situaŃiile fi nanciare. Astfel, în Legea
nr.82/1991 – legea contabilităŃii este prevăzută co mpletarea unui anumit număr
de anexe în format standardizat și care sSau menŃin ut până la apariŃia
reglementărilor armonizate cu directivele europene și standardele internaŃionale
de contabilitate din anul 1999 când au fost înlocui te cu notele la situaŃiile
financiare.
Prezentarea conŃinutului acestora este delicată de oarece, atât ca denumire,
cât și sub aspectul numărului și al conŃinutului sS au modificat cu fiecare
reglementare nouă care a fost elaborată. O sinteză a acestor modificări,
considerăm noi sugestivă, este prezentată în tabelu l nr.3.6.

Tabelul nr.3.6. Tabloul comparativ al anexelor și notelor explicat ive
la situaŃiile financiare

Anexe (echivalent note) și note la
situaŃiile financiare Regulament
704 130 Ordin
403* OMFP
1752** OMFP
3055 OMFP
1802***
Precizare: numărul notelor expliS
cative 1S5 nu se identifică cu
numărul anexelor 1S5 Anexe Anexele
devin note
+ note
Note
Note
Note
A.1 . Situa Ńia activelor imobilizate x x x x S
A.2. SituaŃia stocurilor și producŃiei
în curs x dispare S S S
A.3 . SituaŃia creanŃelor și datoriilor x x x x S

128 Iacob, C. – Contabilitatea și controlul de gestiune dincolo de frontiere, Analele UniversităŃii
din Craiova, nr.33, 2005, pp. 69S73.
129 https://dexonline.ro.
130 Guvernul României – Regulament 704/22 decembrie 1993 de aplicare a Legi i contabilităŃii
nr.82/1991, M.Of. nr.303/22 dec.1993.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

120
Anexe (echivalent note) și note la
situaŃiile financiare Regulament
704 130 Ordin
403* OMFP
1752** OMFP
3055 OMFP
1802***
A.4 . Situa Ńia provizioanelor
S În anul 2001 este redenumită
Provizioane pentru riscuri și
cheltuieli
S În anul 2005 revine la
denumirea iniŃială a anexei care
se menŃine și în 2009 S 2014

x

x

x

x

S
A.5. Determinarea rezultatului fiscal
S În anul 2001 se introduce Nota 4
Analiza rezultatului din
exploatare și se păstrează și în
anii 2005 S 2014
x
x
x
x
S
A.6. Repartizarea rezultatului
exerciŃiului
S în anul 2005 este redenumită
repartizarea profitului și se
păstrează și în anii 2005 S 2014
x
x
x
x
S
A.7 . Alte informaŃii privind reguli și
metode contabile și date
complementare x Este
redefinită
S
S
S
Nota 6 . Principii și politici contabile
S în 2014 devine nota (a) politici
contabile adoptate
S
x
x
x
x
Nota 7. AcŃiuni și obligaŃiuni
S În 2005 devine ParticipaŃii și
surse de finanŃare care se
menŃine și în 2009 S 2014
S
x
x
x
S
Nota 8 . InformaŃii privind salariaŃii,
administratorii și directorii
S În 2005 este ușor redenumită
S
x
x
x
S
Nota 9 . Exemple de calcul și analiză
a principalilor indicatori
economico Sfinanciari
S
x
x
x
S
Nota 10 . Alte informaŃii S x x x S
Nota (b) – valoarea totală a oricăror
angajamente financiare, garanŃii
sau active și datorii contigente
neincluse în bilanŃ
S
S
S
S
x
Nota (c) – suma avansurilor și
creditelor acordate membrilor
organelor de administraŃie, de
conducere și de supraveghere
S
S
S
S
x

Nota (d) – informaŃii privind
achiziŃiile propriilor acŃiuni S S S S x
*se face precizarea că notele explicative nu sunt li mitative, iar denumirea anexelor
redenumite note explicative au denumirea ușor schim bată și altă numerotare; anexa 7 se
divizează în două note explicative
** există o identitate cu structura notelor explicative stabilite prin reg lementările din anul
2009
*** aparent informaŃiile cuprinse în notele explica tive sunt substanŃial reduse ca urmare a
conformării cu Directiva nr.34/2013 a CEE

ReferinduSne la schimbarea denumirii de anexă cu ce a de notă
explicativă, putem afirma că schimbarea terminologiei reprezintă numai o
schimbare de abordare, în stil angloSsaxon conform că ruia informaŃiile sunt
amestecate, detaliază, dezvoltă și comentează unele e lemente ale situaŃiilor
financiare.
Eliminarea notelor explicative de către reglementăr ile contabile

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

121
elaborate în spiritul OMFP 1802/2014, ca urmare a co nformării cu Directiva
nr.34/2013 a CEE privind simplificarea informaŃiilor fu rnizate de producătorii
situaŃiilor financiare, nu putea lăsa un vid, motiv p entru care unele informaŃii
din notele anterioare au fost preluate în patru note expl icative referitoare la:
• politicile contabile adoptate;
• valoarea totală a oricăror angajamente financiare, g aranŃii sau active și
datorii contigente neincluse în bilanŃ;
• suma avansurilor și creditelor acordate membrilor o rganelor de
administraŃie, de conducere și de supraveghere;
• informaŃii privind achiziŃiile propriilor acŃiuni;
• și alte informaŃii aferente unor elemente semnificativ e din situaŃiile
financiare considerate utile a fi dezvoltate.
Aspectul de noutate constă în faptul că notele expl icative vizează nu
numai bilanŃul ci și contul de profit și pierdere și respectă ordinea în care
sunt prezentate elementele de bilanŃ și în contul d e profit și pierdere, ceea ce,
în opinia noastră reprezintă mai mult sau mai puŃin o simplificare a
informaŃiilor furnizate prin intermediul acestora.
Altfel spus, vorba lui A. Lavoisier, nimic nu se pier de, nimic nu se
câștigă, totul se transformă și noi nu avem decât să fim de ac ord cu el.

3.3. InternaŃionalizarea și globalizarea contabilit ăŃii –
un demers posibil? Studiu empiric (comparativ și st atistic)

Trăsăturile definitorii ale mileniului III sunt dat e de două direcŃii spre care
se îndreaptă tot mai multe Ńări, și anume internaŃi onalizare și globalizare, două
direcŃii cu sensuri asemănătoare, uneori confundând uSse dar admiŃând existenŃa
diferenŃelor de conŃinut.
ReferinduSne la normalizarea contabilă, la o sumar ă analiză, conchidem că
demersurile procesului de internaŃionalizare se man ifestă în principal în domeniul
contabilităŃii financiare și atunci ne punem firesc întrebarea, care este viitorul
acesteia ? este ea deja globală ?
Pornind de la faptul că procesul de internaŃionaliz are a normalizării
contabile sSa manifestat iniŃial la nivel regional, cum e ste cazul Ńărilor membre
ale Uniunii Europene și la care România a aderat, în faŃa diverselor practici,
norme și legi din diferite Ńări europene, ne punem ș i o altă întrebare: există
sau nu o cultură europeană în domeniul contabilităŃii ?
În faŃa dificultăŃilor și limitelor studierii similit udinilor între Ńări și
metodele de gestiune din Europa, apare interesul unu i demers comparativ
pentru reliefarea diferenŃelor.
La o cercetare amănunŃită a problemelor se observă că există o
anumită percepŃie a întreprinderilor, de a acŃiona ș i reacŃiona, de a lua decizii
și de a utiliza sisteme diferite faŃă de modelele a mericane care adesea sunt
dificil de descris, de formalizat, dar care există. P e de altă parte, se observă
diferenŃe între Ńările europene. Instrumentele speci fice gestiunii sunt identice
dar nu se aplică la fel în practică.
Concluzia pe care o putem desprinde este aceea că, sistemele de
informare contabilă și de gestiune formală comune s unt similare în
diverse Ńări ale Europei, dar practica gestiunii as ociată acestora prezintă
diferenŃe vizibile de la Ńară la Ńară.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

122 Această distincŃie ne conduce la ideea că principale le diferenŃe care apar
între diferitele Ńări, precum și între Europa și Sta tele Unite, apar la nivelul
sistemelor informale. Sistemele de informare formală, i nstrumentele sunt
foarte apropiate; în revanșă, practicile de gestiune diferă în ceea ce privește
sistemele informale, jocul actorilor în jurul instru mentelor contabile și de
gestiune și de altă natură, în diferite contexte culturale .
DiferenŃele care apar între cultura și practica de gestiune Ńin de două elemente care
vizează, pe de o parte, modul de reprezentare, modul de gândire al indivizilor determinate de
apartenenŃa lor la o cultură, iar pe de altă parte, de regulile jocului social, de nivelul
colectivului care prevalează întrSun context dat. A ceste două elemente asigură o legătură
esenŃială între cultura unei Ńări și ceea ce se petr ece întrSun organism economic și societatea
civilă a Ńării în cauză.
În revanșă, este mult mai ușor, în materie de cultură , de a aduce în
prim plan diferenŃele. De aici și interesul pentru însăși metodele revendicate
de partizanii analizei culturale: mecanismele și pr ocesele se degajă și se aplică
mai bine în comparaŃie cu ceea ce se face peste tot decât printrSo descriere
absolută.
Analiza comparativă privind diferenŃele care există în domeniul
contabilităŃii prezintă un al treilea interes: ea e ste, din punct de vedere
conceptual, bine adaptată la o mai bună înŃelegere a ceea ce este Europa, în
măsura în care aceasta din urmă, înainte de toate, es te foarte diversă . Este
însăși una din caracteristicile acesteia.
ÎntorcânduSne la ideea de la care am plecat, ne pune m cea de a doua
întrebare: este posibilă globalizarea contabilităŃii ? Răspunsul este DA și
NU ! Putem vorbi de o convergenŃă, de o apropiere a teoriei și practicii
contabile, mai ales în materie de contabilitate, dar nu de o armonizare în
sensul de conformitate, de o aliniere perfectă la nivel globa l.
Prin urmare, globalizarea contabilităŃii va fi posi bilă numai atunci
când diferenŃele culturale dintre Ńările europene ș i non europene vor
dispare. Ne aflăm la început de drum și drumul este încă foarte lung.
Ceea ce putem face este să punem în balanŃă ultime le noastre
reglementări contabile, respectiv OMFP 1802/2014 cu Directiva nr.34/2013 a
CEE și cu IFRSSurile având în vedere schema de prin cipiu a sistemului global
(figura 3.3).

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 3.3. Schema sistemului contabil global

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

123 Reformele realizate pe plan internaŃional la începu tul mileniului III,
determină orientarea contabilităŃii în trei direcŃii, și anume:
• punerea la dispoziŃia companiilor multinaŃionale a sistemelor de
informare;
• validarea informaŃiei contabile în cadrul sistemului contabilităŃii
naŃionale;
• realizarea unui sistem de indicatori financiari comp atibil la nivel
internaŃional accesibil de către toate statele.
În acest context, sistemele contabile naŃionale treb uie să își adapteze
propriile norme la cele internaŃionale sau să le și adopte cu anumite
modificări de așa manieră încât să se realizeze un s chimb eficient de
informaŃii financiare.
În timp ce la nivel european alinierea la cerinŃel e impuse de Cadrul
General Conceptual al IASB se realizează încă din a nul 2002 în spiritul
prevederilor Regulamentului privind aplicarea stand ardelor internaŃionale de
contabilitate 131 , la nivel naŃional armonizarea (în înŃelesul de al iniere)
normelor contabile românești cu directivele europen e și standardele
internaŃionale de contabilitate a fost și este real izată prin intermediul
ordonanŃelor și ordinelor de ministru.
Dacă sSa ajuns la realizarea acestui deziderat vom vedea în urma realizării
unui studiu comparativ IFRS – Directiva 34/2013 – O MFP 1802/2014, studiu
prezentat în mod sintetizat în cele ce urmează, cu menŃiunea că vom încerca să
evităm repetarea unor aspecte deja expuse până în p rezent.
O primă analiză pe care o supunem atenŃiei are în v edere cadrul
conceptual și este sintetizată în tabelul nr.3.7.

Tabelul nr.3.7. Tabloul comparativ al cadrului conceptual
IFRS Directiva 34/2013* OMFP 1802/2014
/square4 practicarea contabilităŃii
de angajamente (reflecS
tarea tranzacŃiilor la moS
mentul producerii acesS
tora și nu la momentul
apariŃiei fluxului de
numerar /square4 este stipulată practicarea
contabilităŃii de angajaS
mente /square4 este enunŃat explicit
principiul contabilităŃii
de angajamente
Se constată o conformitate între cele trei referen Ńiale
/square4 prevalenŃa economicului
asupra juridicului /square4 prevalează principiul praS
gului de semnificaŃie /square4 prevalează principiul
pragului de semnificaŃie
Lipsă de conformitate între referenŃialul internaŃi onal și referenŃialul european,
respectiv naŃional

Se constată conformitate între directiva 34/2014 și OMFP 1802/2014
/square4 prezumarea continuităŃii
activităŃii care presupune
înregistrarea bunurilor,
obligaŃiilor și tranzacS/square4 principiile de recunoaștere
și evaluare trebuie să
includă continuarea
activităŃii /square4 prezumarea continuităŃii
activităŃii pe baza
principiului continuităŃii
activităŃii

131 Parlamentul CE și Consiliul – Regulamentul CE nr.1606/2002 privind aplicarea
Standardelor InternaŃionale de Contabilitate (IAS), 2002, Jurnalul Oficial L 243/11.09.2002.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

124 IFRS Directiva 34/2013* OMFP 1802/2014
Ńiilor în mod continuu
Se constată o conformitate între cele trei referen Ńiale
/square4 comparabilitatea indicaS
torilor în timp și spaŃiu /square4 are în vedere comparabiliS
tatea în timp și spaŃiu în
cadrul UE cu amendamenS
tul introducerii unui sistem
de contabilitate la valoarea
justă pentru anumite
instrumente financiare /square4 nu există o precizare
explicită, comparabilitaS
tea rezultă din enunS
Ńarea calităŃilor inforS
maŃiilor

Lipsă de conformitate a referenŃialului naŃional cu referenŃialul internaŃional și
europeană
/square4 predictibilitatea capaciS
tăŃii de generare a
fluxurilor de numerar și
finanŃării întreprinderii /square4 elaborarea situaŃiei
fluxurilor de numerar este
opŃională, indiferent de
mărimea întreprinderii /square4 elaborarea situaŃiei
fluxurilor de numerar
este obligatorie pentru
entităŃile mijlocii, mari și
de interes public
Conformitate parŃială între referenŃialul internaŃi onal și referenŃialul naŃional
/square4 instrument al pieŃei de
capital /square4 instrument de recunoașS
tere a rolului jucat de
întreprinderile mici și
mijlocii /square4 nu există o precizare
explicită, din context
rezultă că este un mijloc
de informare a factorilor
decizionali
Lipsă de conformitate între cele trei referenŃiale
/square4 reprezintă un set de
principii privind abordaS
rea contabilităŃii în
vederea oferirii unei
imagini fidele a poziŃiei
financiare și performanS
Ńelor întreprinderii /square4 situaŃiile financiare sunt
elaborate pe bază
prudenŃială și trebuie să
ofere imaginea fidelă a
activelor, datoriilor, poziŃiei
financiare și a profitului
sau pierderii întreprinderii /square4 situaŃiile financiare
constituie un tot unitar și
au ca obiectiv furnizarea
de informaŃii despre
poziŃia financiară,
performanŃa financiară și
fluxurile de trezorerie
Conformitate parŃială între cele trei referenŃiale, datorită modului de exprimare;
În referenŃialul naŃional lipsește sintagma “ imagine fidelă”
/square4 componente structurale
semnificative:
– obiectivul situaŃiilor
financiare;
– caracteristicile CaliS
dative ale informaŃiilor
contabile;
– definirea, recunoașS
terea și evaluarea
elementelor situaŃiilor
financiare;
– conceptul de capital și
de menŃinere a acestuia /square4 componente structurale
semnificative:
– domeniu de aplicare;
– glosar de termeni
(definiŃii);
– categorii de întreprinderi
și de grupuri;
– principiile generale de
raportare financiară;
– reguli de evaluare
alternativă a activelor;
– formatul și conŃinutul
situaŃiilor financiare
anuale;
– domeniul de aplicare al
situaŃiilor financiare
consolidate;
– auditarea și publicarea
situaŃiilor financiare
/square4 componentele structurale
semnificative:
– aria de aplicabilitate;
– glosar de termeni;
– categorii de entităŃi
raportoare;
– principiile generale de
raportare financiară;
– caracteristicile calitSative
ale informaŃiilor
contabile;
– reguli generale de
evaluare;
– politicile contabile;
– evaluarea alternativă la
valoarea justă;
– formatul și conŃinutul
situaŃiilor financiare
anuale;
– regulile de recunoașS
tere, evaluare, scoatere

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

125 IFRS Directiva 34/2013* OMFP 1802/2014
din evidenŃă și prezenS
tare a elementelor în
situaŃiile financiare
anuale individuale;
– regulile de întocmire,
aprobare, auditare și
publicare a situaŃiilor
financiare anuale;
– planul de conturi
general;
– conŃinutul și funcŃiS
unea conturilor
Lipsă de conformitate: referenŃialul internaŃional prezintă un cadru general,
sintetic; referenŃialul european prezintă un cadru conceptual puŃin mai detaliat; în
referenŃialul naŃional componentele structurale ale cadrului conceptual sunt foarte
analitice
/square4 reŃine drept calităŃi ale
informaŃiilor:
– inteligibilitatea;
– relevanŃa;
– credibilitatea;
– comparabilitatea /square4 nu sunt făcute referiri la
calitatea informaŃiilor, nici
în directiva a IVSa și nici în
directiva 34/2013 a CEE /square4 calităŃile informaŃiilor
contabile au în vedere:
S inteligibilitatea;
S relevanŃa;
S comparabilitatea;
S verificabilitatea;
S oportunitatea;
S comparabilitatea
Lipsă de conformitate între:
– referenŃialul internaŃional și directiva europeană;
– referenŃialul naŃional și directiva europeană
Conformitate parŃială între referenŃialul naŃion al (mai nuanŃat) și referenŃialul
interna Ńional
/square4 elementele raportate:
– active;
– datorii;
– capitaluri;
– venituri;
– cheltuieli /square4 elementele de raportare nu
sunt explicite ele au o
existenŃă implicită și se
referă la:
– active;
– datorii;
– capitaluri;
– venituri;
– cheltuieli /square4 elementele de raportare
sunt explicite și se
referă la:
S active;
S datorii;
S capitaluri;
S venituri;
S cheltuieli
Se constată o conformitate între cele trei referen Ńiale

/square4 costul istoric reprezintă
principiu de bază al
evaluării /square4 costul istoric nu este
singurul principiu al
evaluării, directiva prevede
derogări și admite evaluarea
la valoarea justă /square4 alături de costul istoric
există posibilitatea
evaluării alternative la
valoarea justă
Lipsă de conformitate între referenŃialul internaŃi onal și referenŃialul european,
respectiv naŃional;
Conformitate între referenŃialul naŃional și refere nŃialul european

/square4 aplicabilitate:
– întreprinderi mici; /square4 aplicabilitate:
– microîntreprinderi căroS /square4 aplicabilitate:
– microentităŃi;

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

12 6 IFRS Directiva 34/2013* OMFP 1802/2014
– întreprinderi mijlocii;
– întreprinderi mari ra în lipsa unor norme
specifice li se aplică
normele pentru;
– întreprinderi mici;
– întreprinderi mijlocii;
– întreprinderi mari – entităŃi mici;
– entităŃi mijlocii;
– entităŃi mari
Lipsă de conformitate între referenŃialul internaŃi onal și referenŃialul european,
respectiv naŃional;
Conformitate între referenŃialul naŃional și refere nŃialul european
/square4 componentele obligatorii
ale a situaŃiilor finanS
ciare:
– bilanŃul;
– contul de profit și
pierdere;
– situaŃia modificării
capitalurilor proprii;
– situaŃia fluxurilor de
numerar;
– note cuprinzând poliS
tici contabile semnifiS
cative și alte inforS
maŃii explicative /square4 componentele obligatorii
ale situaŃiilor financiare:
– bilanŃul;
– contul de profit și
pierdere;
– notele explicative la
situaŃiile financiare
– informaŃii suplimentare
cerute entităŃilor mijloS
cii și mari;
/square4 componente recomandate:
– situaŃia fluxurilor de
numerar;
– situaŃia modificării capiS
talului propriu /square4 componentele obligatorii
ale situaŃiilor financiare:
– bilanŃul;
– contul de profit și
pierdere;
– situaŃia fluxurilor de
numerar (cu excepŃia
microentităŃilor și
opŃional de entităŃile
mici);
– situaŃia modificării
caplitalurilor proprii (cu
excepŃia microentiS
tăŃilor și opŃional de
entităŃile mici);
– notele explicative la
situaŃiile financiare
– informaŃii suplimentare
cerute entităŃilor mijlocii
și mari;
Conformitate parŃială: referenŃialul internaŃional prezintă un cadru general,
sintetic; referenŃialul european prezintă un cadru conceptual puŃin mai detaliat; în
referenŃialul naŃional componentele structurale ale cadrului conceptual sunt foarte
analitice
/square4 criteriile de elaborare a
situaŃiilor financiare:
– bilanŃul și contul de
profit și pierdere pot
avea forma listă sau
cont;
– elementele de activ
sunt prezentate în
funcŃie de lichiditatea
crescătoare și cele de
pasiv în funcŃie de
lichiditatea descrescăS
toare;
– cheltuielile se prezintă
după natură și funcŃie /square4 criteriile de elaborare a
situaŃiilor financiare:
– bilanŃul poate avea
formă orizontală (cont),
verticală (listă) sau întrS
un format diferit;
– contul de profit și
pierdere poate avea
formatul după natura
cheltuielilor, după funS
cŃia cheltuielilor sau să
elaboreze o situaŃie a
performanŃelor întreS
prinderii;
– elementele de activ
sunt prezentate în
funcŃie de lichiditatea
crescătoare și cele de
pasiv în funcŃie de
lichiditatea descrescăS
toare;
– cheltuielile se prezintă /square4 criteriile de elaborare a
situaŃiilor financiare:
– bilanŃul se prezintă sub
formă de listă, în format
complet pentru mijlocii,
mari și de interes public
și în format prescurtat
pentru microentităŃi și
entităŃile micii;
– contul de profit și
pierdere are formatul
după natura cheltuieS
lilor și se prezintă în
format complet pentru
mijlocii, mari și de
interes public și în
format prescurtat
pentru microentităŃi și
entităŃile micii;
– elementele de activ sunt
prezentate în funcŃie de
lichiditatea crescătoare

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

127 IFRS Directiva 34/2013* OMFP 1802/2014
fie după natură, fie
după funcŃie și cele de pasiv în funcŃie
de lichiditatea descresS
cătoare.
Conformitate între referenŃialul naŃional și refer enŃialul european
Lipsă de conformitate între referenŃialul naŃional și referenŃialul internaŃional ș i
european

La prima vedere, luând în considerare aprecierile for mulate în ceea ce
privește conformitatea totală, conformitatea parŃială și lipsa de conformitate,
așa cum se observă din figura nr. 3.4. rezultă că, așa cum am mai afirmat,
putem vorbi de o convergenŃă, de o apropiere a teori ei și practicii contabile,
mai ales în materie de contabilitate, dar nu de o ar monizare în sensul de
conformitate, de aliniere perfectă la nivel global.

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 3.4. Imaginea sinoptică a gradului de internaŃionalizar e și
globalizare a contabilităŃii

Pentru o analiză mai amănunŃită am considerat ca fi ind variabile cele
trei referenŃiale la care am făcut referire și am a cordat un punctaj pe o scară
de la 0 la 10 (tabelul nr. 3.8) folosind următoarea notaŃie ma tematică:
• A – referenŃialul internaŃional IFRS;
• B – referenŃialul european Directiva 34/2013;
• C – referenŃialul naŃional OMFP 1802/2014.

Tabelul nr. 3.8. Tabloul punctajelor acordate în fu ncŃie de
conformitatea dintre referenŃiale

Ipoteza Punctaj Ipoteza Punctaj
Dacă A=B=C 10 Dacă A ≠B≠C 0
Dacă A=B 9 Dacă A ≠B 1
Dacă A=C 8 Dacă A ≠C 2
Dacă B=C 7 Dacă B ≠C 3
Sursa: Prelucrări autor

Sistemul de notare utilizat este inspirat din meto da scorurilor, varianta
modelului AG 132 utilizat pentru analiza viabilităŃii firmei cu ajut orul unei note

132 Gheorghiu, A – Analiza economicoZfinanciară la nivel microeconomic , Editura Economica,
București 2004
conformitate
totală
37%
conformitate
parțială
21% lipsă de
conformitate
42%

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

128 medii bazate pe anumite criterii, precum și pe un s istem de coeficienŃi de o
anumită importanŃă.
Modelul alcătuit de noi se bazează pe opt note car e marchează, pe de o
parte, conformitatea (notele de la 7 la 10), pe de al tă parte, lipsa de
conformitate (notele de la 0 la 3). În felul acesta a m eliminat nivelul minim al
conformităŃii, nivelul maxim al lipsei de conformitat e și media scalei de
notare.
Statistic vorbind, am folosit studiul corelaŃiei din tre două variabile
cantitative cu ajutorul coeficientului de corelaŃie Pearson, folosind meniul
AnalyzeSCorelateSBivariate al programului SPSS 20.0.
a) CorelaŃia IFRS – Directiva 34/2013 a CEE scoate în relief o legătură directă
și de intensitate semnificativă, așa cum se observă din tabloul de corelaŃie nr. 3.9.
Tabelul nr. 3.9. Tabloul corelaŃiei IFRS – Directiv a 34/2013 a CEE
Correlations
IFRS Normeuropene
IFRS Pearson Correlation 1 ,600 *
Sig. (2Stailed) ,030
N 14 13
Normeuropene Pearson Correlation ,600 * 1
Sig. (2 Stailed) ,030
N 13 16
*. Correlation is significant at the 0.05 level (2 Stailed).
Sursa: Prelucrări autor

La aceeași concluzie ajungem și dacă folosim analiz a încrucișată (cross
correlation), așa cum se observă din graficul prezent at în figura 3.5, valoarea
cea mai mare (în modul) a coeficienŃilor de corelaŃi e aflânduSse la un lead/lag
diferit de 0.

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 3.5. CorelaŃia încrucișată IFRS – Directiva 34/2013 a C EE

b) CorelaŃia IFRS – norme naŃionale OMFP 1802/2014 sco ate în relief o

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

129 legătură directă, dar de intensitate mică (tabelul nr. 3.1 0.)

Tabelul nr. 3.10. Tabloul corelaŃiei IFRS – OMFP 1802/2014

Sursa: Prelucrări autor

CorelaŃia încrucișată (figura nr. 3.6) deși relevă o mișcare prociclică și
un lead/lag diferit de zero, dar ceva mai aproape de zero decît în corelaŃia
anterioară, ne sugerează că OMFP 1802/2014 este mai întârziat faŃă de IFRS
decât Directiva a IVSa a CEE.

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 3.6. CorelaŃia încrucișată IFRS – OMFP 1802/2014

c) De ce utilizăm expresia de „reglementări contabile co nforme cu Directiva
34/2013” dacă însuși normalizatorul face precizare a „Prezentele
reglementări transpun parŃial prevederile Directive i 2013/34/UE a
Parlamentului European …” 133
Acest aspect îl putem vedea și din tabloul de corel aŃie Directiva 34/2013 –
OMFP 1802/2014 în care coeficientul lui Pearson ne ar ată o legătură directă și cu
intensitatea cea mai mare dintre cele trei corelaŃi i analizate, dar nu ne arată însă o

133 OMFP 1802/2014 – Reglementări contabile privind situaŃiile financiar e anuale individuale și
situaŃiile financiare anuale consolidate, cap.1, punctul 2, M.Of.963/30 decembrie 2014.
Correlations

IFRS Normenational
e
IFRS Pearson Correlation 1 ,474
Sig. (2Stailed) ,141
N 14 11
Normenationale Pearson Correlation ,474 1
Sig. (2Stailed) ,141
N 11 14

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

130 conformitate, cuvânt care poate fi înlocuit cu iden titate, dar putem vorbi de
convergenŃă întrucât ambele norme se îndreaptă spre același punct. Acest aspect
se poate observa din tabelul nr. 3.11.

Tabelul nr. 3.11. Tabloul corelaŃiei Directiva 34/2013 – OMFP 1802/2 014

Sursa: Prelucrări autor

În susŃinerea acestei concluzii am analizat corelaŃ ia încrucișată (figura
nr. 3.7.) în care se remarcă faptul că valoarea lead/ lag diferit de zero este cea
mai apropiată de zero ceea ce denotă că întârzierea reglementărilor naŃionale
se află la o distanŃă mai mică de cele europene.

Sursa: Prelucrări autor

Figura nr. 3.7. CorelaŃia încrucișată Directiva 34/2013 – OMFP 180 2/2014

Analiza statistică univariată și/sau multivariată a datelor este destul de
vastă și diversificată motiv pentru care este necesa ră cunoașterea în detaliu a
metodelor, tehnicilor și procedurilor pentru a alege acele analize care sunt cât
mai relevante pentru scopul cercetării.
Modelul ecuaŃiilor structurale pornesc de la model e statistice ale
cauzalităŃii și au ca obiectiv confirmarea modelelor teoretice care descriu
relaŃiile (covarianŃele) dintre variabile.
Folosind editorul grafic intuitiv SPSSSAMOS, în fi gura nr. 3.8.
Correlations
Normeuropene Normenationale
Normeuropene Pearson Correlation 1 ,754 **
Sig. (2Stailed) ,003
N 16 13
Normenationale Pearson Correlation ,754 ** 1
Sig. (2Stailed) ,003
N 13 14
**. Correlation is significant at the 0.01 level (2 Stailed).

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

131
prezentăm legăturile dintre variabilele măsurate.

Figura nr. 3.8. Testul de viabilitate al gradului de corespondenŃă dintre
variabilele măsurate Contabilitate de
angajamente 1
e1

continuarea
activității 1
e3

comparabilitatea
informațiilor 1
e4

Elaborare fluxuri de
numerar 1
e5

reflectare poziție
financiară 1
e6

calitatea informațiilor 1
e7

elemente raportate 1
e8

Contabilitate de
angajamente 1
e1

Prag de semnificație 1
e2

Continuarea activității 1
e3

Comparabilitatea
informațiilor 1
e4

Reflectare poziție
financiară 1
e6

Elemente raportate 1
e8

Costul istoric 1
e9

Arie aplicabilitate 1
e10

Componente situații
financiare 1
e11

Criterii elaborare
Situații financiare 1
e12

Contabilitate de
angajamente 1
e1

Prag de semnificație 1
e2

Continuarea activității 1
e3

Elaborare flux de
numerar 1
e5

Reflectare poziție
financiară 1
e6

Calitatea informațiilor 1
e7

Elemente raportate 1
e8

Cost istoric 1
e9

Arie aplicabilitate 1
e10

Componentel situații
financiare 1
e11

Criterii elaborare
situații financiare 1
e12

IFRS

Directiva 34

OMFP 1802

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

132
Desigur că analiza comparativă a celor trei cadre c onceptuale contabile
puse în discuŃie poate continua prin aducerea în di scuŃie a unor tratamente
contabile descrise în ghidul de aplicare a OMFP 180 2/2014 134 dar nu neSam
propus o tratare exhaustivă.
Chiar dacă în încercarea de aliniere la Directiva 3 4/2013 nu mai vorbim
de două directive și, prin urmare textul de normă p rezintă un conŃinut unic
ceea ce conduce la regăsirea mai multor transpuneri din standardele
internaŃionale de contabilitate, rămânem la concluzia formulată anterior, și
anume că mai sunt pași de făcut până când să putem vorbi de aplicarea
acelorași norme de contabilitate de către orice ent itate, din oricare alt
colŃ al lumii.
Fenomenul de globalizare este destul de controvers at, atât pe plan
naŃional, cât și pe plan internaŃional.
Mircea Coșa (2016) 135 făcând afirmaŃia că „anul 2015 a fost extrem de
interesant din punctul de vedere al economei global e, evidenŃiind cu mai
multă pregnanŃă decât în anii anteriori trendul uno r importante schimbări la
nivelul modelelor de dezvoltare” își exprimă opinia că o analiză mai atentă a
trensului care se manifestă conduce la schimbarea p aradigmei de economie
globalizată.
Și cum globalizarea reprezintă o realitate a lumii contemporane, ea
însemnând mai mult decât simple relaŃii comerciale, în prezent cuvântul de
ordine pentru majoritatea specialiștilor contabili din toate Ńările lumii este
“internaŃionalizarea”, întrSo asemenea formulă încât se poate vorbi, în pofida
caracterului excesiv al formulării, despre o contabilita te internaŃională.

3.4. Concluzii preliminare

Deși în capitolele anterioare am creat cadrul teore ticoSmetodologic
privind fenomenele de armonizare, convergenŃă și con formitate, de o manieră
generală, dar și factual privind implicarea României în spaŃiul internaŃional,
în prezentul capitol am încercat să prezentăm de o manieră punctuală
deschiderea contabilităŃii naŃionale spre realitatea int ernaŃională.
În mod firesc neSam pus întrebarea, cât de conforme s unt directivele
europene cu standardele internaŃionale de raportare financiară, dar
reglementările noastre contabile cu directivele europen e sau IFRS ?
Pentru a răspunde acestor întrebări am considerat u tilă prezentarea
fiecărui referenŃial în individualitatea lui, simetri a și asimetria unuia faŃă de
altul, precum și un studiu comparativ între cele tr ei referenŃiale pe care lSam
finalizat prin intermediul unei corelaŃii statistice dintre două variabile
cantitative cu ajutorul coeficientului de corelaŃie Person, rezultatele fiind
verificate cu ajutorul analizei încrucișate a programulu i SPSS 20.0.
RaportânduSne la spaŃiul european și internaŃional, considerăm că, în
prezent, contabilitatea nu mai poate fi privită ca fii nd numai un mijloc de
probă sau de ca o tehnică de determinare a venitulu i impozabil, ea merită să

134 Ghid practic privind Noile Reglementări contabile a plicabile începând cu 1 ianuarie 2015,
S&R Accounting Leader SRL, 2015, www.accountingSlea der.ro/admin/upload/orig
/2015_1422832452.pdf.
135 Coșa, M. – Lumea se schimbă. România ce face?, Editorialul DC News, 7 ianuarie 2016.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

133
capete o nouă dimensiune. Or, realizarea acestui dezi derat pornind de la
cadrul contabil naŃional nu este posibil deoarece este evidentă necesitatea
gândirii la scară internaŃională și nu numai la scară naŃi onală.
Punând în balanŃă reglementările Uniunii Europene v s. reglementările
internaŃionale în domeniul contabilităŃii constatăm că până în anul 2000 nu
exista o unitate în ceea ce privește căile de atenu are a disensiunilor
informaŃionale generate de practici contabile diferite.
Începutul mileniului III coincide cu demararea unui proces de conciliere
a diferenŃelor existente între viziunea contabilităŃ ii reieșită din reglementările
contabile europene și optica internaŃională.
Astfel, pe de o parte sSa încercat armonizarea la ni velul ComunităŃii
Economice Europene (denumire devenită ulterior Uniu nea Europeană) prin
intermediul directivelor europene, pe de altă parte sSau emis Standardele
InternaŃionale de Contabilitate (IAS) de către IASC.
Drumul parcurs la nivelul Uniunii Europene sSa deru lat în etape și a
fost marcat de anul 2013 în care cele două directive europene cunoscute și la
care au aderat toate Ńările din cadrul Uniunii Euro pene, cu excepŃia celor de
sorginte angloSsaxonă, sSau unificat, directivă unică cunoscută ca fiind
Directiva 34/2013.
Anterior emiterii directivei unice, spaŃiul european este interesat de
găsirea unui limbaj contabil unic la nivel internaŃ ional, motiv pentru care în
anul 2003 a fost aprobată Reglementarea de aprobare a Standardelor
InternaŃionale de Contabilitate, inclusiv interpreta rea acestora (SICSurile) și a
fost confirmată astfel cerinŃa pentru utilizarea obli gatorie a acestora începând
cu anul 2005, în condiŃiile stabilite de Reglementarea IAS Surilor.
Mai mult, în anul 2007 este elaborat Regulamentul Co misiei de stabilire
a unui mecanism pentru determinarea echivalenŃei st andardelor de
contabilitate aplicate de emitenŃii de valori mobil iare din Ńări terŃe în
conformitate cu Directivele 2003/71/CE și 2004/109/C E. Mecanismul de
echivalenŃă trebuia să permită companiilor străine listate pe pieŃele bursiere
din UE să își elaboreze conturile anuale utilizând propriile lor GAAP în locul
IFRSSurilor.
Subliniind anumite aspecte de noutate pe care le ad uce Directiva
34/2013 faŃă de vechile directive, putem conchide că pentru moment
problema modelelor de raportare financiară la nivel european pare a fi
rezolvată în consens cu referenŃialul internaŃional . Pentru cât timp ? Rămâne
de văzut.
Convingerea noastră că informarea financiarScontabilă naŃională
pendulează între directivele europene și referenŃia lele internaŃionale, am
încercat să o susŃinem prin punerea în discuŃie a t rei direcŃii, și anume:
redefinirea conceptului de patrimoniu, alinierea prin cipiilor contabile și
informarea contabilă.
Aducerea în discuŃie a problemei armonizării contabi lităŃii cu Directiva
a IVSa a CEE și Standardele InternaŃionale de Conta bilitate începând cu
Ordinul 403/1999 (înlocuit ulterior cu Ordinul 94/2 001) a creat premisa unei
dihotomii la nivelul întreprinderilor 136 generată de incompatibilitatea care sSa
manifestat între litera legii contabilităŃii și spi ritul IAS în ceea ce privește

136 Întreprinderile mari trebuiau să elaboreze situaŃi i financiare în conformitate cu IAS, iar
cele mici și mijlocii să raporteze conform reglemen tărilor naŃionale.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

134
conceptul de patrimoniu, fapt pentru care sSa pus pro blema dacă acesta mai
poate fi considerat obiect al contabilităŃii.
Căutând răspunsul la această întrebare, am adus arg umente pro și
contra privind conceptul de patrimoniu și chiar dac ă ne situăm în tabăra
opusă reglementărilor naŃionale și internaŃionale, î n opinia noastră noŃiunea
de patrimoniu nu poate fi contestată ca obiect al contabilităŃii decât dacă este
privită în mod simplist, cu caracter limitativ, cu at ât mai mult cu cât însăși
demersurile întreprinse pe linia guvernanŃei corpor ative și a responsabilităŃii
sociale în cadrul întreprinderilor susŃine opinia noast ră.
Pe de altă parte, în opinia noastră, o interpretare pragmatică a
conceptului de patrimoniu necesită o redefinire a ac estui concept și/sau o
“alegere pragmatică a activelor”. Această redefinire nu poate avea însă o formă
universal valabilă, este vorba mai degrabă de o deci zie care trebuie luată din
perspectiva naturii și mărimii întreprinderii astfe l încât analizele dorite să se
realizeze în cazuri particulare.
În ceea privește principiile contabile, pentru a cr eiona evoluŃia
contabilităŃii românești pe drumul europenizării ș i internaŃionalizării acesteia
am supus atenŃiei un tablou comparativ al principii lor enunŃate de Cadrul
General IASB, Directiva a IVSa a CEE și reglementăr ile românești în ordinea
importanŃei acestora, începând cu Legea nr.82/1991 ș i încheind cu OMFP
1802/2014.
La o privire generală, analizând modul în care legis laŃia europeană și
cea naŃională sSa aliniat la cadru general contabil și referenŃialul internaŃional
am ajuns la concluzia că :
• legislaŃia europeană este convergentă cadrului cont abil general și
referenŃialului internaŃional, dar nu se poate aprec ia că aceasta este
conformă;
• legislaŃia naŃională este conformă cu directivele e uropene (care au devenit
din 2013 o directivă unică cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2016), chiar
dacă există unele abateri date de prevederea direct ivei privind opŃiunea
statelor membre, drumul parcurs necesitând 25 de an i;
• principiile contabile care stau la baza întocmirii situaŃiilor financiare își
au originea mai mult în referenŃialul internaŃional decât în directiva a
IVSa care cu greu a îmbrăŃișat ideea de convergenŃă cu standardele
internaŃionale de contabilitate IAS/IFRS.
Fără a proceda la o tratare exhaustivă a principiil or contabile cuprinse
în tablou comparativ, am supus atenŃiei câteva obser vaŃii legate de principiul
necompensării, pragului de semnificaŃie, prevalenŃei e conomicului asupra
juridicului, prudenŃei, independenŃii exerciŃiului, pr incipiul evaluării la cost
de achiziŃie sau cost de producŃie, cele mai aprige dezbateri fiind purtate pe
marginea principiului prudenŃei.
Concluzia la care am ajuns este aceea că utilizarea expresiei
“conformitatea contabilităŃii românești cu directiv ele europene și cu standardele
internaŃionale de raportare financiară (IFRS)” este eron ată întrucât, așa după cum
am mai precizat, putem vorbi de un anumit grad de c onformitate cu directiva
europeană, dar nu putem vorbi de conformitate, nici direct, nici indirect, cu
referenŃialul internaŃional, principiile contabile stabilind în fond “regulile jocului”.
Din totalul informaŃiilor vehiculate la nivelul unui agent economic,
informaŃia economică ocupă o pondere însemnată, fiind considerată ca un

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

135
izvor al cunoașterii, ca o reflectare în conștiinŃa o amenilor, a legăturilor
cauzăSefect din lumea înconjurătoare.
Cercetările efectuate în domeniul calităŃii informaŃ iei contabile au permis
formularea următoarelor concluzii:
• criteriile sau caracteristicile calitative sunt sub iective în ciuda cadrului
propus de normalizatori;
• există o anumită dependenŃă între pertinenŃă și inteligibili tate.
Inteligibilitatea este asigurată în parte prin cuno știnŃele pe care
utilizatorul le posedă. InformaŃiile favorabile cu pri vire la întreprindere
sunt tot timpul percepute a fi mai inteligibile și i nfluenŃează luarea
deciziilor.
Respectarea cerinŃelor și criteriilor de calitate s tabilite prin Cadru
General al IASB poate conduce la producerea unei in formaŃii de calitate care
să prezinte în mod fidel poziŃia și performanŃa finan ciară a firmei, dar, în
opinia noastră inteligibilitatea, comparabilitatea, o portunitatea și costul sunt
considerate caracteristici calitative restrictive.
Din punctul nostru de vedere, în realitate cele patr u calităŃi
(inteligibilitate, relevanŃă, credibilitate, comparab ilitate) nu sunt îndeplinite
perfect, ceea ce face necesară și preferabilă realiza rea unui compromis în
procesul de prelucrare și comunicare financiară, pent ru ca informaŃia să
răspundă criteriilor de calitate menŃionate.
Drumul parcurs de informarea financiarScontabilă, înce put cu Legea
nr.82/1991 – legea contabilităŃii și mergând gradual până la apariŃia și
punerea în aplicare a OMFP 1802/2014, sSa aflat sub i nfluenŃa factorilor
obiectivi și subiectivi care au influenŃat opŃiunea Ńării noastre în materie de
reglementare contabilă.
Reforma contabilă care a urmat după punerea în apli care a legii
contabile este marcată de lumini și umbre, delimitar ea primelor două etape,
una de cealaltă fiind dată de optica care stă la baz a comunicării financiarS
contabile, respectiv optica juridică și optica economi că.
Instrumentul comun celor două optici prezentate îl reprezintă bilanŃul
al cărui conŃinut și formă de prezentare variază de la Ńară la Ńară (poate avea
formă de cont care reflectă egalitatea bilanŃieră sau formă de listă care reflectă
situaŃia netă), modelele precizate de Directiva a IV Sa a CEE și de IAS 1 –
Prezentarea situaŃiilor financiare.
Având în vedere că în România istoria a consemnat p ână la începutul
mileniului III doar existenŃa formei de prezentare – cont și că la nivel
internaŃional nu se poate manifesta o preferinŃă ne tă faŃă de una din aceste
forme de prezentare, în opinia noastră adoptarea unu i format de bilanŃ listă a
fost o consecinŃă a consilierii primite din partea u nei echipe de scoŃieni în
vederea implementării IAS și, în consecinŃă forma sit uaŃiilor financiare
întocmite conform legislaŃiei naŃionale nu diferă de forma situaŃiilor financiare
întocmite conform normelor US GAAP, în schimb se con stată diferenŃe
structurale.
Cu toate eforturile făcute pentru conformarea informăr ii financiarS
contabile constatăm că se utilizează un mix de baze de evaluare care
pendulează între recomandările Directivei a IVSa și prevederile Cadrului
conceptual. Practic ne aflăm în faŃa unor tratamente contabile alternative care
presupune descrierea lor în notele explicative, precum și a efectului acestora.

DESCHIDEREA CONTABILITĂłII DIN ROMÂNIA SPRE REALITA TEA INTERNAłIONALĂ.
CONTRADICłII, ARMONIZĂRI ȘI CONFORMĂRI

136
În mod similar, prezentăm unele aspecte esenŃiale cu privire la contul
de profit și pierdere, situaŃia fluxurilor de numerar, situaŃia modificării
capitalului propriu și notele explicative, demers î n urma căruia rămânem la
concluzia formulată că ne aflăm în faŃa unui proces in tens de
internaŃionalizare a contabilităŃii
Prin urmare, trăsăturile definitorii ale mileniului III sunt date de două
direcŃii spre care se îndreaptă tot mai multe Ńări, și anume internaŃionalizare și
globalizare, două direcŃii cu sensuri asemănătoare, uneori confundânduSse dar
admiŃând existenŃa diferenŃelor de conŃinut.
La o cercetare amănunŃită a problemelor se observă că există o
anumită percepŃie a întreprinderilor, de a acŃiona ș i reacŃiona, de a lua decizii
și de a utiliza sisteme diferite faŃă de modelele a mericane care adesea sunt
dificil de descris, de formalizat, dar care există. P e de altă parte, se observă
diferenŃe între Ńările europene. Instrumentele speci fice gestiunii sunt identice
dar nu se aplică la fel în practică.
Concluzia pe care o putem desprinde este aceea că, s istemele de
informare contabilă și de gestiune formală comune sun t similare în diverse
Ńări ale Europei, dar practica gestiunii asociată a cestora prezintă diferenŃe
vizibile de la Ńară la Ńară.
În opinia noastră, globalizarea contabilităŃii va fi posibilă numai atunci
când diferenŃele culturale dintre Ńările europene ș i non europene vor dispărea.
Ne aflăm la început de drum și drumul este încă foarte lung.
În susŃinerea acestei idei am recurs la o analiză comparativă a
cadrului conceptual IFRS cu cadrul conceptual europ ean pe baza Directivei
34/2013 și a cadrului conceptual naŃional pe baza OMFP 180 2/2014.
Analiza a relevat existenŃa unui procent de 37% con formitate totală,
21% conformitate parŃială și 42% lipsă de conformita te, procente calculate pe
baza aspectelor generale aduse în discuŃie.
Concluzia formală care poate fi formulată pe baza cot elor procentuale
determinate am susŃinutSo cu ajutorul unui studiu a l corelaŃiei dintre două
variabile cantitative pe baza coeficientului de core laŃie Pearson, folosind
meniul AnalyzeSCorelateSBivariate al programului SP SS 20.0. și verificat prin
intermediul analizei încrucișate (cross correlation).
Pentru a avea certitudinea rezultatelor obŃinute, am recurs la editorul
grafic intuitiv AMOS cu ajutorul căruia am testat vi abilitatea gradului de
corespondenŃă dintre variabilele măsurate.
Așadar, în prezent cuvântul de ordine pentru majorit atea specialiștilor
contabili din toate Ńările lumii este “internaŃiona lizarea”, întrSo asemenea
formulă încât se poate vorbi, în pofida caracterului excesiv al formulării,
despre o contabilitate internaŃională.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

137

Capitolul 4

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR
CONTABILI

Privind cu atenŃie legătura dintre organizarea prof esiei contabile și
sistemul contabil, observăm că acestea sunt în mod o rganic legate între ele
influenŃânduSse reciproc și pe bună dreptate ne într ebăm: Contabilitatea,
încotro ?
Imaginea contabilului anonim care își petrece zilel e aplecat asupra
unicului calculator din biroul său va deveni un mit . Profesionistul contabil va
trebui să devină un bun comunicator, să aibă acelea și calităŃi ca orice echipă
responsabilă de afaceri.
Viitorul prefigurează utilizarea pe scară largă a T IC care afectează toate
domeniile, toate sectoarele și, în general, toată lume a. Profesia contabilă,
precum și contabilitatea, se va afla în centru acest eia și va avea oportunitatea
de a da răspunsuri în timp util și capacitatea de a interveni pentru a
îmbunătăŃi poziŃia financiară a entităŃii în care aceas ta este organizată.
De la contabilitatea bazată pe date, întrSo societa te a cunoașterii,
contabilitatea se îndreaptă cu pași repezi către o contabilitate bazată pe
informaŃii cu înŃeles care se va face simŃită în jurul an ilor 2035S2040.
Viitorul este luminos, dar totul depinde de percepŃi a profesioniștilor, de
gradul de pregătire, de interesul managerilor în as igurarea echipamentelor
informatice. Ce va fi vom vedea …., iar în prezentul capi tol încercăm să
identificăm o parte din aceste tendinŃe.

4.1. Retrospectiva unor studii relevante privind vi itorul
contabilităŃii

Există o amplă literatură, articole aparŃinând unive rsitarilor, dar și
studii realizate de către diferite organisme profes ionale internaŃionale, în care
se încearcă identificarea unor tendinŃe în evoluŃia contabilităŃii. Pentru o
analiză sistematică, structurată am preluat de la L egenchuk și Raboshuk 137
patru coordonate în funcŃie de care vom încerca să u rmărim și să
„cartografiem” această literatură:
• dezvoltarea contabilităŃii ca activitate profesională;
• temele predilecte în cercetarea din domeniul contabilită Ńii;
• dezvoltarea contabilităŃii ca activitate practică;
• dezvoltarea contabilităŃii ca domeniu academic.

137 Legenchuk, S., Raboshuk, A. – Major Tendencies in Accounting: Ways of Development in the
XXI Century , Accounting and Finance, (1), 2016, pp. 32S37,.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

138
4.1.1. TendinŃe în evoluŃia contabilităŃii ca profe sie

S. Legenchuk și A. Raboshuk (2016), la care am făcu t trimitere anterior,
identifică, pe fiecare coordonată de evoluŃie a con tabilităŃii, o perspectivă pozitivă
și una negativă. Atunci când vorbesc despre dezvolt area contabilităŃii ca profesie
se punctează următoarele elemente cu privire la cel e două dimensiuni:
• perspectiva pozitivă – sporirea cerinŃelor asupra profesiei contabile, c a
urmare a scandalurilor de la începutul anilor 2000; o creștere a
importanŃei profesiei contabile în societate; ampli ficarea rolului contabilului
în întreprindere, prin implicarea sa în procesele d e asistare a deciziei
manageriale, respectiv de urmărire a implementării acesteia;
• perspectiva negativă – deteriorarea percepŃiei publice asupra profesiei ,
urmare a scandalurilor financiare din SUA de la înce putul anilor 2000;
necesitatea unor certificări profesionale postSunivers itare.
Fiecare profesie are o anumită imagină publică, o anu mită reprezentare
în mentalul colectiv, în general rezultatul unor st ereotipuri. Aceste
stereotipuri au un rol extrem de important în formar ea unei anumite atitudini
publice faŃă de reprezentanŃii profesiei, respectiv î n orientarea și selectarea
aspiranŃilor la profesia respectivă.
Albu et al. (2011) 138 investighează o amplă literatură privind stereotip urile
legate de profesionistul contabil. Studiile recenza te au avut în vedere: percepŃia
profesionistului contabil de către recrutori, stude nŃi, contabili; reprezentarea
profesionistului contabil în diverse filme artistic e (cu mare impact în crearea unei
anumite imagini publice); analiza unor glume, satir e, caricaturi; analiza unor
articole de presă; analiza unor anunŃuri de recruta re.
Stereotipul tradiŃional, asociat cu contabilii, est e acela de ”socotitor” („bean
counter”). Din această perspectivă, profesionistul contabil este văzut ca o persoană
introvertită, prudentă, metodică, nu foarte sociabi lă, plictisitoare, lipsită de
creativitate, fără dorinŃa de a fi lider, de a se i mplica. Tot în această abordare ”un
contabil este văzut ca un poliŃist corporativ, o pe rsoană care verifică cu foarte
mare atenŃie cifrele și care se pricepe foarte bine la a face așa ceva”139 .
În ultimii 20 de ani imaginea contabilului sSa sch imbat sub influenŃa
unor acŃiuni foarte mediatizate ale profesioniștilor din marile firme de
contabilitate, eforturilor mediului universitar, schi mbărilor economice. În
acest context a apărut stereotipul profesionistului c ontabil (profesionistului de
afaceri). Acesta are o înaltă expertiză, este de încr edere, proactiv, creativ, cu
spirit antreprenorial.
În figura nr. 4.1., întrSo reprezentare sintetică, avem aspectele pozitive
și negative ale celor două stereotipuri privind profesion istul contabil.
Creativitatea în contabilitate nu are, însă, cel puŃi n în percepŃia publică,
conotaŃii pozitive. Este considerată ca referinduSse la diferite manipulări ale
rezultatelor, manevre financiare la limita legii și chiar corupŃie.
Enron și alte scandaluri financiare de aceeași natur ă, asocierea cu

138 Albu, N., Albu, C. N., Gîrbină, M. M., Sandu, M. I . – A Framework for the Analysis of the
Stereotypes in Accounting , World Academy of Science, Engineering and Technol ogy, 77, 2011,
pp. 874S878.
139 Faragalla, W. A. – Stereotypes Regarding Accounting Profession: An Emp irical Study ,
Management Intercultural, (33), 2015, pp. 151S155.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

139
acestea a firmei Arthur Andersen au contribuit la am plificarea percepŃiei că
profesionistul contabil modern poartă stigmatul lips ei de onestitate, de
respectabilitate.

Sursa: Carnegie, G. D., Napier, C. J. – Traditional accountants and business professionals:
Portraying the accounting profession after Enron. A ccounting, Organizations and Society,
35(3),2010, pp. 360S376.
Figura nr. 4.1. Stereotipuri privind profesia conta bilă

În august 2012 140 , ACCA publică un studiu care, din punctul nostru de
vedere, este interesanta din două considerente:
• parte dintre ipotezele vehiculate anterior în diver se studii (amintite și de
noi) sunt verificate și statistic;
• pune faŃă în faŃă percepŃiile subiective ale unor pr ofesioniști contabili cu
privire la propria profesie cu cele ale unui public extern pr ofesiei.
Chestionarele pe care sSa bazat studiul au fost apli cate pe două
eșantioane diferite. Primul a fost compus in aproape 1500 de participanŃi, toŃi
angajaŃi, în domenii foarte diferite, nu însă în domen iul contabilităŃii. łările
din care au provenit aceștia au fost: SUA, Marea Brita nie, Polonia, Emiratele
Arabe Unite, Africa de Sud, Singapore. Eșantionul a fost echilibrat pe grupe
de vârstă și gen.
Cel deSal doilea sondaj, ceva mai amplu, a implicat 261 de per soane, din
aceleași Ńări. RespondenŃii au fost salariaŃi în pos turi diverse în cadrul unor
departamente financiarScontabile din diferite organizaŃ ii.
După cum vom constata, există discrepanŃe, unele impo rtante,
interesante ca teme de dezbatere, între răspunsurile oferite de cele două
grupuri participante la studiu.
Astfel, aproximativ 70% dintre contabilii chestionaŃi au fost de acord că
reprezentaŃii profesiei lor, reglementarea și exerci tarea profesiei, sunt vinovaŃi
parŃial de criza financiară globală. Un procent asem ănător consideră că sunt
responsabili pentru reducerile drastice de costuri de la nivel corporativ, din
ultimii ani. Aproximativ 80% au considerat că profes ia lor este vinovată

140 The Association of Chartered Certified Accountants – Closing the value gap: understanding
the accountancy profession in the 21st century , 2012,
http://www.accaglobal.com/content/dam/ acca/global/ PDFStechnical/otherSPDFs/techStpS
ctvg.pdf. Obiectiv
secundar Stereotipul
contabilului
trad iŃ ional
Stereotipul
profesionistuX
lui contabil BalanŃa
tradi Ńională
De
încredere,
onest,
integru Plictisitor,
necreativ,
necomercial
BalanŃa modernă
Focusat pe
afaceri,
proactiv,
creativ Urmărește
satisfacŃia
clientului,
oportunist Profesia
contabilă Obiectiv
principal
”Industria”
contabilă Servirea
interesului
public
Valoare
adăugată
pentru client

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

140
pentru evaziunea fiscală realizată de către compani i și persoane fizice. Cam
trei sferturi consideră contabilii vinovaŃi și pentr u neîncrederea publică în
motivaŃiile și comportamentele specifice lumii afacerilo r.
Cu toate acestea, 45% dintre contabili consideră că percepŃia publicului
asupra profesiei sSa îmbunătăŃit, doar 17% consideră că aceasta că aceasta sS
a deteriorat. În realitate 60% dintre membrii public ului, extern profesiei
contabile, afirmă că percepŃia lor asupra profesiei co ntabile nu sSa schimbat,
doar 25% consideră că aceasta sSa îmbunătăŃit și 13% consideră că aceasta sS
a înrăutăŃit.
Integritatea și comportamentul etic sunt considerat e, de către ambele
părŃi participante la studiu, atribute personale che ie pentru contabili. Atunci
când contabililor incluși în eșantionul de studiu l i sSa solicitat menŃionarea a
două atribute personale cheie, lista rezultată a fost următo area:
• cunoștinŃele profesionale și competenŃa – 66%;
• integritatea și comportamentul etic – 54%;
• credibilitatea – 30%; confidenŃialitatea – 27%
• obiectivitatea – 15%.
Asemănător se prezintă lista acestor calităŃi întoc mită de către public,
cu inversarea totuși a primelor două calităŃi, respe ctiv plasarea ”integrităŃii și
comportamentului etic” pe primul loc.
O altă concluzie interesantă este aceea că 53% dint re contabili
consideră că profesia lor are un rol extrem de impo rtant în comportamentul
etic la nivelul afacerilor. Similar, 63% dintre cei c hestionaŃi din afara profesiei
contabile au fost de acord că profesioniștii contabi li au un rol cheie în a ajuta
companiile să acŃioneze etic faŃă de stakeholderi. Da r acesta pare să fie doar
un deziderat, nu realitatea concretă. Astfel, puŃin m ai mult de jumătate
consideră că profesioniștii contabili lucrează mai degrabă în folosul lor și al
companiei angajatoare, decât pentru interesul public.
ÎntrSun raport 141 elaborat de către Fast Future pentru The Associati on
of Chartered Certified Accountants (ACCA), vizând ide ntificarea unor
oportunităŃi și schimbări care vor afecta profesia contabilă în următorii 5S10
ani, sunt identificate cinci forŃe majore care vor tra nsforma mediul de afaceri
și, în același timp, interconexate cu acestea, cinci fo rŃe care vor determina
schimbarea profesiei contabile. Acestea sunt prezentate si ntetic în tabelul 4.1.

Tabelul nr. 4.1. TendinŃe în transformarea mediului de afaceri și a profesiei
contabile
Mediul de afaceri Profesia contabilă
Economie globală. Globalizarea va continua
în ciuda anumitor turbulenŃe economice și
va determina regândirea guvernanŃei
economice și financiare la nivel internaŃional Încredere și raportare. Există presiuni
pentru consolidarea imaginii publice a
profesiei contabile, pentru depășirea
practicilor actuale privind raportarea
financiară astfel încât acestea să ofere o
imagine transparentă, simplă, dar holistică
cu privire la o companie.

141 Fast Future, 100 drivers of change for the global accountancy pr ofession ,
http://www.accaglobal.com/ content/ dam/acca/global /PDFStechnical/futures/polSafS
doc.pdf.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

141
Mediul de afaceri Profesia contabilă
Mediu de afaceri. Creșterea complexităŃii
mediului de afaceri, a nivelului de
reglementare se conjugă cu intensificarea
competiŃiei globale și scurtarea ciclurilor de
afaceri. Așteptări privind reglementarea.
Respectarea normelor/reglementărilor tot
mai numeroase vor conduce la costuri de
conformare.
Inovare și schimbare. EvoluŃiile rapide în
știinŃă și tehnologie conduc la inovaŃii
disruptive, la mutaŃii în structura industriei,
la reinventarea unor modele de business, la
apariŃia unor noi sectoare de activitate. Standarde și practic i. Se manifestă o
tendinŃă de globalizare a standardelor și
practicilor contabile.
Societate și muncă. Schimbarea valorilor
sociale, a așteptărilor cu privire la muncă,
creșterea populaŃiei globale, îmbătrânirea
populaŃiei active generează provocări privind
asimilarea noilor tehnologii, respectiv pentru
integrarea multiculturală, multigeneraS
Ńională și multinaŃională. Sisteme inteligente și big data . Sunt
create premisele și profesioniștii contabili
trebuie să fie deschiși faŃă de schimbările
impuse de big data, platformele cloud,
inteligenŃa artificială.
Învă Ńare și dezvoltare . Structurile,
tehnicile, canalele distribuŃie și costurile de
furnizare a educaŃiei se transform radical, se
extind cursurile onSline și educaŃia
accelerată. Rol organizaŃional extins. Există așteptări
tot mai mari ca profesionistul contabil și
contabilitatea să joace un rol mai important
în deciziile organizaŃionale strategice.
Sursa: Fast Future, 100 drivers of change for the g lobal accountancy profession, 2012,
http://www.accaglobal.com.

Derivat din aceste transformări sunt identificate cin ci strategii de
acŃiune imperative pentru profesia contabilă:
• asumarea unui rol strategic mai important în cadrul unei organizaŃii;
• leadership etic, pentru transformarea percepŃiei publ ice cu privire la
profesie;
• focusarea pe furnizarea unei imagini holistice a complex ităŃii, riscurilor și
performanŃelor, prin folosirea unor indicatori fina nciari și nonSfinanciari;
• dezvoltarea unor orientări/abordări valabile global;
• regândirea criteriilor de selecŃie pentru contabili i ”de mâine”
(urmărirea și a unor calităŃi precum spiritul antre prenorial, gândirea
strategică, creativitatea, curiozitatea).
Având în vedere mutaŃiile anticipate și strategiile de acŃiune imperative
pentru profesia contabilă, în cadrul raportului amin tit anterior sunt
identificate patru scenarii posibile cu privire la r olul viitor al profesiei
contabile (figura nr. 4.2.)
Scenariile se bazează pe doi factori cheie: percepŃia publică a profesiei –
cu o paletă largă de posibilităŃi de la ”parte a pr oblemei” la ”gardieni ai
integrităŃii”; rolul organizaŃional al contabilului – care poate varia de la
asigurarea doar a ”conformării riguroase” a organiza Ńiei la reglementările
specifice până la ”atribuŃii extinse”, implicând asistarea deciziilor strategice.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

142

Sursa: Fast Future, 100 drivers of change for the g lobal accountancy profession, 2012,
http://www.accaglobal.com.
Figura nr. 4.2. Scenarii privind rolul profesiei contabile

Toate aceste tendinŃe sunt înŃelese și în spaŃiul rom ânesc și, cel puŃin la
nivel declarativ, se fac eforturi pentru racordarea l a ele, pentru un anume
sincronism.
Pentru argumentarea celor de mai sus, vom insera în continuare două
scurte fragmente din niște intervenŃii publice a doi reprezentaŃi ai CECCAR,
organizaŃia care reprezintă profesia contabilă în R omânia, în care vom
constata aceleași ”frământări” cu cele identificate p e plan internaŃional și la
nivelul profesiei contabile din România.
Ne referim în primul rând la un extras dintrSun interviu aco rdat de către
Daniela Vulcan, director general CECCAR la acea dat ă, în deschiderea celui
deSal XXSlea Congres CECCAR, în septembrie 2013 și c are subliniază
provocările cu care se confruntă contabilitatea în p erioada actuală, respectiv:
”stimulentele și riscurile pe care le prezintă carac terul reversibil al crizei globale
cum ar fi, de exemplu, revenirea la recesiune, opor tunităŃile și pericolele noii ere
digitale, deformările grave ale mediului concurenŃi al, decalajul și dezechilibrele
dintre economia reală și cea nominală, influenŃa ex agerată debalansată a
pieŃelor financiare asupra evoluŃiei economice de l a nivel de întreprindere până
la scara planetară, ameninŃările geopolitice și geo strategice. Toate acestea
impun, în cazul profesiei contabile, promovarea de metodologii trecute prin
examenul practicii, respectiv o mai bună gestionare a propriilor informaŃii,
folosirea instrumentelor specifice profesiei pentru prevenirea și, după caz,
combaterea «bolilor» care afectează sănătatea firme lor, asimilarea și
perfecŃionarea noilor tehnici și tehnologii, a inst rumentelor necesare pentru
protejarea activelor strategice și promovarea unor politici și practici
participative, mai ales prin elaborarea de raportăr i financiare credibile,
eficiente, în special în utilizarea resurselor uman e. ”142

142 http://www.desteptarea.ro/crizaSglobalaStineSinSpr izaSprofesiaScontabila/

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

143
În al doilea rând facem referire la prof. univ. dr. Rob ert Aurelian Șova,
președintele în funcŃie al CECCAR, care, întrSun inte rviu acordat în februarie
2016, sublinia diferenŃele de percepŃie și necesitat ea de evoluŃie în ceea ce
privește profesia contabilă în România:
”Problema profesiei contabile este în primul rând de percepŃie la nivelul
antreprenorului. International Federation of Accoun tants (IFAC) stabilește clar
două direcŃii ale profesiei: financiară și manageri ală, care este cea internă, de
asistare a deciziei. Cu excepŃia capitalului străin , companiile din România nu
cer raportări de acest fel și această componentă ma nagerială a fost mai puŃin
dezvoltată, inclusiv în profesie. Antreprenorul per cepe valoarea ta adăugată ca
profesionist, mai ales când oferi această component ă, dar din cauză că este mai
puŃin dezvoltată, sZa creat impresia că un contabil este cel care face o balanŃă,
niște situaŃii etc. ConsecinŃa este că remunerarea nu este suficientă .” 143
Studiile privind modul în care este percepută publi c profesia contabilă,
cu privire la imaginea profesionistului contabil, s unt extrem de rare în
literatura de specialitate din România. La modul ge neral, fără argumentul
unui studiu riguros, putem spune că majoritatea ster eotipurilor privind
calităŃile profesionistului contabil sunt prezente și în societate românească:
rigoare, lipsă de creativitate, abilitatea de a manev ra cifrele. Uneori această
abilitate este înŃeleasă dincolo de limitele eticii. E ste destul de populară gluma
(în fapt apreciem că nu mai este tratată ca o glumă) conform căreia un bun
profesionist contabil este cel care la întrebarea câ t fac 1+1 răspunde ”cât vrei
să facă?”. 144
Revenind la literatura știinŃifică, N. Albu (2012) a investigat
stereotipurile la care apelează, atunci când este vo rba despre profesia
contabilă, studenŃii, managerii și profesioniștii cont abili din România.
Imaginea generală a profesionistului contabil este a ceea de ”Ńiitor de conturi”,
cu unele nuanŃări, însă, de la o categorie la alta: ”p entru studenŃi profesia
este mai prestigioasă și mai etică, pentru profesioni ști aceasta presupune
flexibilitate, creativitate, orientare spre profit și s pre susŃinerea luării
deciziilor; pentru managerii din IMMSuri contabilul este un birocrat, însă în
entităŃile mari este un analist și un consultant”145 .
ÎntrSo altă lucrare, N. Albu et al. 146 consideră că imaginea profesiei
contabile în România are trei determinanŃi importan Ńi: sarcinile și rolul
atribuite profesiei în perioada comunistă, conexare a puternică între fiscalitate
și contabilitate, globalizarea economiei și prezenŃa mul tinaŃionalelor.
Concluzionând, profesia contabilă este întrSun moment destul de
important al evoluŃiei sale. Având în vedere condiŃi ile economice actuale,
trebuie săSși asume un rol mai important în interio rul organizaŃiilor, aceasta
pe fondul unei imagini publice deteriorate ca urmare a scandalurilor

143 http://www.profit.ro/stiri/presedinteleSceccarSant reprenoriiSpercepSlimitatScontabilitateaS
consecintaSesteSremunerareaSinsuficientaS15392395
144 Mihalciuc, C. – Rolul contabilului în organizarea întreprinderii mo derne performante ,
Annales Universitatis Apulensis Series Oeconomica, nr. 8, vol. 1, 2006, pp. 187S194.
145 Albu, N. – Imaginea și rolul contabilului în România – rezulta te empirice și implicaŃii pentru
profesie , Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor, nr. 1, 2012, pp. 6S11.
146 Albu, N., Feldioreanu, I. A., Drug, R. E., Florea, O. A., Gherghe, R. G., GhiŃescu, D. –
PercepŃia studenŃilor asupra imaginii profesiei con tabile în România , Contabilitatea, expertiza și
auditul afacerii, nr.3, 2014, pp. 5S10.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

144
financiare din ultimii 10 ani.
În România provocările pentru profesia contabilă su nt cam aceleași, dar
imaginea publică a acesteia credem că este una mai b ună, nefiind implicată în
scandalurile financiare răsunătoare sau nefiind cons iderată vinovatul
principal.

4.1.2. TendinŃe în cercetarea privind contabilitate a

Ca și în cazul precedent, atunci când se pune probl ema cercetării
privind contabilitatea, S. Legenchuk și A. Raboshuk (2016) vorbesc despre o
perspectivă pozitivă și una negativă.
Din perspectivă pozitivă sunt identificate următoarele curente: intensificarea
cercetărilor interdisciplinare; studierea unor elem ente care au devenit mai recent
obiect al contabilităŃii – capitalul intelectual, u man, social și natural, costurile de
tranzacŃionare, obligaŃiile faŃă de mediu, riscul; dezvoltarea unui instrumentar
metodologic și eliminarea dogmatismului metodologic ; diseminarea mai rapidă a
rezultatelor, comunicarea acestora mai eficientă în tre cercetători, creșterea
contactelor personale.
Din perspectivă negativă sunt punctate: reducerea numărului lucrărilor
de pionierat în teoria contabilă; creșterea numărul ui lucrărilor descriind
practici curente; focalizarea pe componente sintacti ce, în defavoarea unor
componente semantice și pragmatice; creșterea volumu lui de informaŃii
știinŃifice, nu toate de calitate; diminuarea rolului cercetătorilor din mediul
universitar în stabilirea standardelor naŃionale ca urmare a existenŃei IFRSS
urilor.
RelevanŃa practică, utilitatea organizaŃională a ce rcetărilor actuale în
domeniul contabilităŃii par să fie problemele cele m ai controversate în
literatura privind analiza acestor cercetări.
T. R. Dickman și S. A. Zeff (2015) 147 au studiat o amplă literatură și au
încercat să facă o periodizare a tematicilor de cerc etare. Între tendinŃele noi
ale cercetărilor din domeniul contabilităŃii sXau r emarcat: pătrunderea
unor idei și concepte din alte discipline, respecti v știinŃe sociale, cu
prioritate psihologie cognitivă, matematică, statis tică; o dominanŃă a
modelării matematice și a testărilor statistice.
Referitor la aceste tendinŃe cei doi autori au înce rcat să formuleze
câteva recomandări pentru autori, editori și recenzo ri. Astfel, interesul pentru
cercetările statistice, căutarea ”semnificaŃiei stati stice”, a condus, în opinia
lor, la apariŃia unor lucrări ale unor tineri cercet ători care au înŃelegere
superficială a realităŃii contabile instituŃionale și chiar a contabilităŃii. Trebuie
să se înŃeleagă (și la nivel de autori și la nivel d e editori) că găsirea unui
rezultat semnificativ statistic nu este același luc ru cu găsirea unui
rezultat important din punct de vedere economic, pr agmatic. Din păcate,
în ultima perioadă, cercetătorii trebuie să demonst reze doar prima parte,
respectiv validitatea statistică, pentru aSși asigura pu blicarea.

147 Dyckman, T. R., Zeff, S. A. – Accounting Research: Past, Present, and Future , Abacus, 51(4),
2015, pp. 511S524.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

145
De asemenea, tot cu caracter de recomandare, editori i ar trebuie să se
preocupe mai mult ca rezultatele diferitelor studii , cercetări, să fie explicate,
interpretate de o manieră accesibilă unui public cât mai l arg.
În ceea ce privește interdisciplinaritatea, aceasta este de dorit și de
promovat, doar că maniera recomandată este cooperare a între specialiști din
afara contabilităŃii cu cei din sfera contabilităŃii, în regim de coautorat.
Lucrări scrise exclusiv de specialiști în sociologi e, lingvistică, neuroștiinŃe,
vizând domeniul contabilităŃii, pot fi lipsite de o a numită soliditate,
profunzime.
B. SingletonSGreen (2015) 148 identifică un anumit blocaj în comunicare
dintre cercetători și cei din afara mediului academi c, cauzele fiind volumul și
disperarea tematică a cercetărilor; dificultăŃile met odologice; neînŃelegerile
dintre cercetători; irelevanŃa percepută a cercetări lor; lipsa unor concluzii
normative ale acestora. În opinia sa, problema princi pală o reprezintă faptul
că practicienii și decidenŃii politici, administrati vi consideră că cercetările în
domeniul contabilităŃii sunt irelevante și nu fac efo rturi să le parcurgă. În
același timp cercetătorii care își văd lucrările ig norate, nu vor fi foarte motivaŃi
să se implice activ în dezbaterile privind politicile pu blice.
Ruptura aceasta creează frustrări de ambele părŃi. ” ISam întrebat pe
universitari care este răspunsul, dar nu ni lSau put ut oferi.” și respectiv ”LeS
am dat răspunsul, dar lSau ignorat așa că nu o vom m ai face a doua oară” 149
simbolul a două atitudini care pe moment par greu d e conciliat și greu de
acceptat faptul că cercetarea în domeniul contabili tăŃii atrage fonduri fără a
genera beneficii practice.
În România există o comunitate de cercetători relat iv restrânsă, în cea
mai mare parte constituită din universitari.
Rezultatele știinŃifice (cărŃi, tratate, studii) sunt, de cele mai multe ori,
iniŃiative personale, lipsind formele de cercetare c ontabilă instituŃionalizată,
coordonată. Subscriem și la punctul de vedere conform căruia, ”deși unele
lucrări de cercetare românești pot fi considerate bu ne sinteze documentare,
prin valorificarea bibliografiei străine și autohtone , abordările originale, cu rol
inovator în plan conceptual și metodologic, sunt încă nes emnificative”150 .
Pozitiv este, însă, faptul că în poziŃiile de conduce re a unor organisme
profesionale și chiar în unele poziŃii importante în coordonarea politicilor
publice în domeniul contabilităŃii, se regăsesc de cele mai multe ori
universitari și astfel, nu putem vorbi despre o rupt ură atât de mare între
mediul academic și decidenŃii publici.
Problema de comunicare, ruptura este, însă, și în medi ul românesc,
între universitari și practicieni. Optica practicien ilor români este ”una
preponderent tehnicistă, bazată pe o schemă de proce duri contabile prevăzute
în normele legale”151 . Astfel, prezintă un anumit interes pentru aceștia
cercetările cu o componentă tehnicistă. Cercetările vizând aspecte legate de
filosofia unor abordări, tendinŃe de schimbare, viziune asupra profesiei sunt,

148 SingletonSGreen, B. – Public policy and accounting research: What is to b e done? ,
Accounting in Europe, 12(2), 2015, pp. 171S186.
149 SingletonSGreen, B., op. cit.
150 Neagu F. – O posibilă epistemologie a contabilităŃii , http://www.contaS
conta.ro/miscellaneous/321_ miscellaneous_ contabil itate_files%20321_.pdf
151 Idem.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

146
și în rândul practicienilor români, destul de puŃin cunoscute. IniŃierea unui
dialog între cele două părŃi, mediat poate de CECCAR , ar putea fi, în opinia
noastră, o soluŃie de apropiere a celor două părŃi.

4.1.3. TendinŃe în evoluŃia contabilităŃii ca activ itate practică

Din perspectivă pozitivă , S. Legenchuk și A. Raboshuk (2016)
punctează: computerizarea totală a contabilităŃii; tr anziŃia la standardele
IFRS; implementarea unor sisteme de protecŃie care a u crescut siguranŃa
informaŃiei contabile; extinderea funcŃiilor contabili tăŃii de la înregistrare la
cele de asistare a deciziei și controlSanalitice.
Din perspectivă negativă sunt evidenŃiate: creșterea volumului datelor
cu impact asupra procesării și înŃelegerii acestora ; necesitatea unor
cunoștinŃe suplimentare în domeniul tehnologiei info rmaŃionale pentru
profesionistul contabil; cereri tot mai sofisticate di n partea utilizatorilor de
informaŃii conduc la rapoarte complexe.
Așa cum am mai subliniat, profesia contabilă sSa sch imbat mult în
ultimii 10S15 ani și continuă să se schimbe. La nive l de discurs, în articolele
de presă și în literatura de specialitate, regăsim c ontabilii tot mai frecvent
asociaŃi cu rolul de asistent al managementului, res pectiv transformaŃi în
membrii ai echipei de management, evoluând de la sta tutul de ”numărător”
(bean accounter) la un consultant al managementului și un participant activ
în procesul decizional (business partener) 152 .
J. Voipio (2014) 153 , în urma analizei unei ample literaturi, identifică mai
multe diferenŃieri între sarcinile și calităŃile co ntabilului modern comparativ
cu contabilul tradiŃional. Acestea sunt sintetizate în tab elul nr. 4.2.

Tabelul nr. 4.2. Contabilul tradiŃional vs contabilul modern
Element de referinŃă Contabil tradiŃional Contabil modern
Natura sarcinilor Rutiniere, reglementate,
standardizate Personalizate, ad hoc, bazate
pe necesităŃi
CalităŃi personale Rigoare, organizare metodică Flexibilitate, spirit de echipă
CompetenŃe profesionale Tehnice, analitice Bun comunicator, capacităŃi
de consultant
Natura informaŃiilor
furnizate Istorice Strategice, proactive
Factori contextuali FuncŃie centralizată FuncŃie descentralizată
RelaŃia cu alte funcŃiuni Clar delimitată, independent Membru în echipe inter S
departamentale
Sursă: Voipio, op. cit. S Management accountant's m odern role and barriers to role changeS
Case Tech Inc., 2014,

152 Goretzki, L., Strauss, E., Weber, J. – An institutional perspective on the changes in
management accountants’ professional role , Management Accounting Research, 24(1), 2013,
pp. 41S63.
153 Voipio, J. – Management accountant's modern role and barriers to role changeZCase Tech
Inc ., 2014,
https://aaltodoc.aalto.fi/bitstream/handle/12345678 9/13722/hse_ethesis_13681.pdf?seque
nce=1.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

147
Rolul unui grup socioSprofesional în cadrul unei org anizaŃii nu este un
”dat de la Dumnezeu”, ci este rezultatul acŃiunilor unor actori importanŃi în
cadrul acesteia (manageri, acŃionari), care urmăresc schimbarea obiectivelor,
activităŃilor, așteptărilor asociate grupului respecti v 154 .
În raportul despre care am mai amintit anterior, ela borat de către Fast
Future 155 , cu privire la schimbările care vor afecta profesia contabilă, sunt
identificaŃi și câŃiva factori care vor transforma practic a contabilă.
Sinteza acestora și orizontul de timp în care se va resimŃi impactul lor
sunt prezentate în tabelul nr. 4.3.

Tabelul nr. 4.3. Factorii care vor determina transformarea practici lor
contabile
1S12 luni 1S3 ani 4S5 ani
/square4 ImportanŃa și
complexitatea
atribuŃiilor directorului
financiar.
/square4 Managementul auditului
intern

/square4 ImportanŃa informaŃiilor
nonXfinanciare în
evaluarea companiilor /square4 Claritate în raportările
financiare și în definirea
funcŃiei de audit
/square4 Implementarea reglementăS
rilor/ standardelor corelate
cu dimensiunea firmelor
/square4 Rata adoptării XBRL 156 ca
standard pentru datele
contabile /square4 Redefinirea rolului
contabilului în
organizaŃie
/square4 InformaŃii nonSfinanciare
și raportare integrată

/square4 Echilibrul între contabiliS
tatea financiară externă
și contabilitatea manageS
rială internă.
Sursa: Adaptare după Fast Future, 100 drivers of ch ange for the global accountancy
profession, 2012, http://www.accaglobal.com.

În continuare, în tabelul nr. 4.4., prezentăm succint impactul anticipat
al acŃiunii acestor factori asupra practicilor conta bile, respectiv evaluarea
orizontului de timp după care aceste efecte vor fi vizibil e.
Factorii prezentaŃi în tabelul 4.4. au la rândul lor o serie de
determinanŃi de natură economică, socială, legală, e tc. Vom prezenta în
continuare o clasificare cu o paletă mai largă de f actori care pot determina
schimbări în ceea ce privește contabilitatea, în gen eral, în ceea ce privește
practicile contabile în special. Astfel, Alsharari 157 clasifică astfel de factori în:

154 Goretzki, L., Strauss, E., Weber, J. – An institutional perspective on the changes in
management accountants’ professional role , Management Accounting Research, 24(1), 2013,
pp. 41S63.
155 Fast Future, 100 drivers of change for the global accountancy pr ofession ,
http://www.accaglobal.com/ content/ dam/acca/global /PDFStechnical/futures/polSafS
doc.pdf.
156 XBRL (Extensible Business Reporting Language) este un standard internaŃional privind
raportarea digitală a informaŃiilor financiare, cre at de către un consorŃiu nonSprofit, reunind
peste 400 de membri, reprezentând companii publice și private, agenŃii guvernamentale și
organisme de reglementate. XBRL creează o legătură între tehnologiile informaŃionale (XML) și
standardele contabile (BugaSStancu, M. – Asigurare în rapoartele financiare, utilizarea XBRL .
Noi tehnologii pentru un decident mai bine informat , Revista FinanŃe Publice și Contabilitate,
nr. 9/2011, pp. 35S41). În România situaŃiile se î ntocmesc, încă, preponderent (și) pe hârtie,
prin utilizarea unor programe ale Ministerului de F inanŃe care nu respectă un standard
internaŃional pentru formatul electronic, utilizeaz ă tehnologii uzate moral, nu facilitează
economia de timp în prelucrarea datelor, presupun r ealizarea unor sarcini redundante.
157 Alsharari, N. M. H. – The Dynamics of Management Accounting Change in the Jordanian
Customs Organization as Influenced by NPM Reforms: Institutional Pressures , Durham theses,
Durham University., 2013. Accesată la: http://ethese s.dur.ac.uk/6963/.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

148
factori exogeni și factori endogeni. Factorii exogeni sunt, la rândul lor,
împărŃiŃi în factori care Ńin de contextul societal (economici, sociali, politici,
tehnologici) și de macroScontext (factori ecologici).

Tabelul nr. 4.4. Impactul estimat al factorilor det erminanŃi ai schimbării
practicilor contabile
Următorii 3 ani
– Cadrul de reglementare complex, diferenŃiat în func Ńie de tipologia întreprinderilor
– Adoptarea pe scară largă a XBRL ca standard pentru datele contabile 158
– ConcurenŃă sporită pe piaŃa serviciilor contabile, determinată și de pătrunderea pe
această piaŃă chiar a unor nonScontabili, care apel ează la sisteme inteligente de
înregistrarea, analiză
4 X10 ani
– Creșterea reglementărilor globale privind profesia contabilă
– Adoptarea pe scară largă a unor standarde globale ( exemplu IFRS)
– OffSshoringSul unor sarcini rutiniere, cu valoare a dăugată scăzută
– O atenŃie sporită acordată auditului activelor nonS tangibile și activelor digitale
6 – 10 ani
– Progresele în ceea ce privește inteligenŃa artifici ală și analiza predictivă pot crea sisteme
automatizate inteligente în contabilitate.
Sursa: Adaptare după Fast Future, 100 drivers of ch ange for the global accountancy
profession, 2012, http://www.accaglobal.com

În opinia noastră , cel puŃin în următorii ani, factorii cu influenŃa ce a
mai pregnantă asupra practicilor contabile vor fi ce i tehnologici. De altfel
evoluŃia acestor factori a condus la transformarea p racticilor contabile și la
apariŃia, spre exemplu, a contabilităŃii lean (ca aco mpaniament al producŃiei
lean, în întreprinderea lean) sau a contabilităŃii c loud (ca urmare a
expansiunii tehnologiilor de tip cloud computing). Factorii de context societal
sunt prezentaŃi în figura nr. 4.3.
Conform lui Alsharari, orice schimbare mai semnific ativă a unuia dintre
acești factori determină o presiune pentru schimbar e la nivelul contabilităŃii. De
asemenea, trebuie făcută observaŃia că acești facto ri sunt interconexaŃi, influenŃa
lor nu poate fi separată chirurgical, astfel că la un moment dat o schimbare poate
fi determinată de acŃiunea concertată a mai multora dintre factorii amintiŃi.
Factorii de macroScontext (ecologici) sunt cei care exercită o influenŃă
permanentă asupra organizaŃiei, nu una conjunctural ă. În această categorie
intră159 : asociaŃii industriale/ de ramură/ de sector din ca re întreprinderea
face parte; organizaŃii profesionale; aparatul guverna mental; anumiŃi
determinanŃi geografici, între care cel mai important este cultura naŃională.

158 Vorbim despre efecte care vor fi manifeste la nive l mondial. În România, spre exemplu,
XBRLSul abia a pătruns în literatura de specialitat e. Până la generalizarea sa în practică este
evident că vor trece mai mult de 3 ani.
159 Alsharari, N. M. H. – The Dynamics of Management Accounting Change in the Jordanian
Customs Organization as Influenced by NPM Reforms: Institutional Pressures , Durham theses,
Durham University., 2013. Accesată la: http://ethese s.dur.ac.uk/6963/.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

149
Prelucrare după: Alsharari, N. M. H. – The Dynamic s of Management Accounting Change in
the Jordanian Customs Organization as Influenced by NPM Reforms: Institutional Pressures,
Durham theses, Durham University., 2013. Accesat la: http://etheses.dur.ac.uk/6963/ și
Zhang, G. – Environmental Factors in China's Financ ial Accounting Development since 1949,
Erasmus University Rotterdam. Accesat la: http://hdl .handle.net/1765/1888
Figura nr. 4.3. DeterminanŃii societali ai schimbării practicilor contabile

În aceste condiŃii putem aduce în discuŃie conceptu l de ”izomorfism
instituŃional”, respectiv procesul prin care două or ganizaŃii care acŃionează în
aceleași mediu vor prezenta similarităŃi.
Di Miagio și Powel identifică trei tipuri schimbare instituŃională
izomorfică160 : coercitivă – se referă la presiunile formale sau in formale
exercitate asupra organizaŃiilor de către ale organ izaŃii de care sunt
dependente, respectiv de așteptările culturale în so cietate cu privire la
funcŃiile/rolul organizaŃiei; mimetică – este rezulta tul unui răspuns șablon la
o situaŃie de incertitudine, răspuns propagat/copiat de la o altă/alte
organizaŃii din mediul respectiv; normativă – este r ezultatul profesionalizării
anumitor funcŃii ale organizaŃiei (toŃi reprezentanŃ ii unei profesii, cel puŃin în
plan naŃional, tind să acŃioneze relativ asemănător , urmare a educaŃiei
formale pe care au primitSo și/sau afilierii la diverse reŃ ele profesionale).
În cazul contabilităŃii, respectiv al exercitării fun cŃiei contabile la nivel
organizaŃional, intervin, în opinia noastră, toate ace ste forme de schimbare

160 DiMaggio, P., Powell, W. W. – The iron cage revisited: Collective rationality and institutional
isomorphism in organizational fields , American Sociological Review, 48(2), 1983, pp. 14 7S160.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

150
instituŃională izomorfică: coercitivă – este rezultat ul intervenŃiei unor instituŃii
ale statului, este prezentă mai ales în Ńările în care cont abilitatea este puternic
reglementată sau strâns conexată cu fiscalitatea; mim etică – întrSo situaŃie în
care un profesionist contabil se confruntă cu o probl emă, unul dintre primele
demersuri pentru identificarea unor soluŃii este cău tarea unor astfel de
precedente în alte organizaŃii/în activitatea unor alŃi membri ai profesiei;
normativă – foarte evidentă în cazul contabilităŃii, ajungânduSse chiar la
stereotipizarea calităŃilor/comportamentului profesion istului contabil.
În continuare vom face câteva consideraŃii cu privir e la cultura
naŃională, a modului în care aceasta influenŃează con figurarea, percepŃia,
activităŃile specifice ale unei profesii (în cazul n ostru contabilitatea) și,
respectiv, cum inhibă/facilitează schimbările la nivelul acesteia.
Vom rezuma ipoteza formulată de Gray 161 , conform căreia mediul
contabil naŃional (am preferat o astfel de sintagmă pentru a reuni sub aceasta
instituŃii, reglementări, profesioniști) este o reflec tare a culturii naŃionale. În
acest sens propune patru valori contabile pe care l e corelează cu cele patru
dimensiuni ale modelului culturii naŃionale al lui Hofste de.
Acesta (iniŃial întrSo lucrare din 1984 162 , completată prin lucrări
ulterioare) a identificat patru dimensiuni ale unei cultu ri naŃionale:
• individualism/colectivism este o dimensiune legată de modul în care
se judecă, în comunitatea de referinŃă, în termeni de ”eu” sau ”noi”; în
societăŃile individualiste libertatea personală est e asumată, în societăŃile
colectiviste acŃiunile individului sunt influenŃate de grupurile din care face
parte – familie, prieteni, grupuri naŃionale;
• distanŃa faŃă de putere reflectă modul în care memb rii unei societăŃi
acceptă inegalităŃile în distribuirea puterii. În so cietăŃile cu distanŃă mare faŃă
de putere este acceptată ordinea de tip ierarhic, î n timp ce în societăŃile cu o
distanŃă mică există presiuni pentru o distribuire unifor mă a puterii;
• masculinitatea/feminitate este dimensiunea care ara tă preferinŃa în
cadrul societăŃii pentru competiŃie, recompense mate riale sau pentru
cooperare, armonie, relaŃii sociale;
• evitarea incertitudinii sintetizează maniera genera lă în care membrii
unei societăŃi tolerează situaŃiile de incertitudin e, risc ambiguitate; societăŃile
cu un grad ridicat de evitare a incertitudinii menŃ in norme rigide de
comportament, nu tolerează abaterile de la aceste no rme (spre deosebire de
Ńările cu un grad slab de evitare a incertitudinii atitudin ea este mai laxă).
Ulterior Hofstede a mai adăugat în modelul său două dimensiuni:
orientarea pe termen scurt/lung și indulgenŃa/const rângerea, care nu se
regăsesc în asocierea realizată de către Gray. La râ ndul său acesta a
identificat următoarele valori contabile (tandem de valor i):
• profesionalism/control reglementat (preferinŃa pentr u raŃionamentul
profesional în poziŃie cu cerinŃele legale);
• uniformitate/flexibilitate (aplicarea practicilor con tabile nediferenŃiat,
uniform sau contextualizat, la fiecare întreprindere);

161 Gray, S. J. – T owards a theory of cultural influence on the develo pment of accounting
systems internationally , Abacus, 24(1), 1988, pp. 1S15.
162 Hofstede, G. – Culture's consequences: International differences i n workZrelated values,
Sage, 1984.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

151 • conservatorism/optimism (preferinŃa pentru o aborda re prudentă sau
pentru o abordare de tip laissez faire, cu asumarea anumito r riscuri);
• lipsă de transparenŃă/transparenŃă (preferinŃa pent ru diseminarea
informaŃiilor de afaceri către un public mai restrâns sau m ai larg).

Prelucrare după: Willett, R. – Using the HofstedeSG ray framework to argue normatively for an
extension of Islamic Corporate Reports, 2003. Acces at la: http://kantakji.com/media
/2750/corporatereport.pdf
Figura nr. 4.4. Impactul culturii naŃionale asupra sistemului cont abil

Aceste valori contabile determină elementele de baz ă ale sistemului
contabil, respectiv autoritatea de reglementare și i mpunere, modul de
evaluare al activelor și diseminarea informaŃiilor. Aceste interacŃiuni se pot
desprinde din figura nr. 4.4.
Intensitatea interacŃiunilor dintre valorile societ ale, valorile contabile și
practicile contabile sunt reprezentate în tabelul nr. 4.5 :

Tabelul nr. 4.5. Intensitatea interacŃiunilor cultură naŃionalăUsis tem contabil
Profesionalism
ridicat Uniformitate
ridicată Conservatorism
ridicat Lipsă de
transparenŃă
ridicată
Individualism ridicat slab slab slab
DistanŃă faŃă
de putere mică mare nu se poate
stabili mare
Evitarea
incertitudinii slabă ridicată ridicată ridicată
Masculinitate ridicată nu se poate
stabili ridicată slabă
Prelucrare după: Kolesnik, K. – The Role of Culture in Accounting in the Light Of Hofstede's,
Gray's and Schwartz's Cultural Dimensions TheoriesS a Literature Review, eSFinanse, 9(3),
2013, pp. 33S41.

În ceea ce privește practicile contabile, Gray 163 consideră că autoritatea
de reglementare și impunere are ca determinanŃi pro fesionalismul și
uniformitatea, în timp ce evaluarea activelor și disemi narea informaŃiilor au ca
determinanŃi conservatorismul și transparenŃa.
Ne punem întrebarea, făcând apel la literatura de sp ecialitate, cum pot
afecta diferenŃele culturale, cel puŃin la nivel teo retic, implementarea IFRSS
urilor?

163 Gray, S. J., op. cit. Valori societale
•Evitarea
incertitudinii
•Individualism
•Distanța față de
putere
•Masculinitate Valori contabile
•Profesionalism
•Uniformitate
•Conservatorism
•Lipsă de
transparență Practici
contabile
•Autoritate și
impunere
•Evaluare active
•Diseminare
informații

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

152 Asigurarea convergenŃei, implementarea standardelor de contabilitate
nu pot fi realizate dacă nu se au în vedere diferenŃ e culturale dintre
jurisdicŃii 164 . Pe această linie se arată că unele dintre aceste d iferenŃe
acŃionează împotriva adoptării IFRSSurilor, fapt car e îl face pe Skotarczyk să
considere că asigurarea unei convergenŃe reale a co ntabilităŃii, la nivel global,
nu se poate realiza întrSun viitor foarte apropiat.
Borker 165 consideră că trăsăturile favorabile implementării standardelor
internaŃionale, în abordarea anterior amintită a lui Gray, sunt:
profesionalismul, flexibilitatea, optimismul (opus cons ervatorismului) și
transparenŃa.
În același material Borker ajunge cu analiza și la ni velul României. Sunt
inserate mai întâi măsurătorile lui Hofstede pentru cele șase dimensiuni
culturale (figura nr. 4.5). Conform acestora România es te o Ńară cu o cultură
cu distanŃă mare a puterii, colectivistă, relativ fe minină, cu un grad foarte
mare de evitare a incertitudinii.

Sursa: https://geertShofstede.com/romania.html
Figura nr. 4.5. Valorile dimensiunilor culturale pentru România (c onform
modelului lui Hofstede)

ConsecinŃele acestor valori, în ceea ce privește val orile contabile propuse
de Gray, sunt: control reglementat, uniformitate, conse rvatorism, lipsă de
transparenŃă. Practic niciuna dintre aceste valori n u este una favorabilă
implementării IFRSSurilor. 166

164 Skotarczyk, M. A. – The Effect of Culture on Implementation of Internat ional Financial
Reporting Standards . CMC Senior Theses, Claremont Colleges, 2011. Acce sat la:
http://scholarship.claremont.edu/cmc_
theses/165
165 Borker, D. R. – Accounting, culture and emerging economies: IFRS in Central and Eastern
Europe , The International Business & Economics Research J ournal (Online), 11(9), 2012, pp.
1003S1018.
166 Borker, D. R. – Accounting, culture and emerging economies: IFRS in Central and Eastern
Europe , The International Business & Economics Research J ournal (Online), 11(9), 2012, pp.
1003S1018.
90
30 42 90
52
20
Distanța față de
putere Individualism Masculinitate Evitarea
incertitudinii Orientarea pe
termen lung Indulgență

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

153
Revenind la clasificarea lui Alsharari 167 , în categoria factorilor endogeni,
care pot determina schimbări la nivelul practicilor contabile sunt amintiŃi:
tehnologia informaŃională de la nivelul organizaŃie (sistemul informaŃional și
gradul de informatizare); structura organizatorică (o rganizaŃiile oscilează între
o organizare ierarhică și una flexibilă, forma de or ganizare influenŃând stilul
de control în organizaŃie – vorbim de control la ni vel generic –, implicit
practicile contabile din organizaŃie); cultura organ izaŃională; calitatea resursei
umane angrenate în activităŃile contabile (experien Ńă, deschiderea la nou);
structurile de management (stilul de leadership pra cticat în organizaŃie,
sistemul de recompense).
Subscriem la ideea conform căreia contabilitatea est e un fenomen
cultural, adânc înrădăcinat în organizaŃie 168 , iar optica contabilă trebuie să
impregneze toate activităŃile nu doar pe cele derul ate în departamentul
contabilitate. Schimbarea rolului contabilităŃii/co ntabilului presupune, în
consecinŃă, în primul rând o schimbare de cultură organizaŃ ională.
Din modul în care am proiectat schimbările care vor afecta
contabilitatea sXar putea, credem, trage concluzia că transformările
presupun, în mod necesar, evoluŃie, progres. Mărcuș169 formulează un
punct de vedere interesant cu privire la evoluŃia c ontabilităŃii, ca știinŃă, ca
profesie, ca practică, punct de vedere cu care suntem întru totul de acord. Nu
este justificat să considerăm apriori contabilitatea întrSo evoluŃie, întrSun
progres, atâta timp cât există cercetători care cons ideră drept o involuŃie ceea
ce dintrSo altă perspectivă ar putea fi tratat ca pr ogres, respectiv cât există
situaŃii/evenimente care deși au fost considerate un progres la un moment
dat, întrSo evoluŃie retrospectivă nu se mai dovedesc ca atare.

4.1.4. TendinŃe în educaŃia academică din domeniul contabilităŃii

În ceea ce privește educaŃia universitară în domeni ul contabilităŃii,
Legenchuk și Raboshuk (2016) consideră ca elemente pozitive ale evoluŃiilor
din ultimii ani: regândirea naturii cursului de ”Teo ria contabilităŃii”; distincŃia
între bazele contabilităŃii și teoria contabilităŃi i; introducerea unor noi
discipline de studiu, în cadrul pregătirii viitorilo r profesioniști contabili,
precum ”Controlling” și ”Contabilitate strategică”; în timp ce ca elemente
negative sunt evidenŃiate – schimbările frecvente de legisl aŃie generează
schimbări frecvente în programele educaŃionale; orien tarea cursurilor spre
aplicarea cunoștinŃelor.
De data aceasta cred că elementele reŃinute de cei doi autori nu
surprind decât în mică măsură transformările care vo r marca educaŃia în
domeniul contabilităŃii, cel puŃin la nivel universitar.

167 Alsharari, N. M. H. – The Dynamics of Management Accounting Change in the Jordanian
Customs Organization as Influenced by NPM Reforms: Institutional Pressures , Durham theses,
Durham University, 2013. Accesată la: http://etheses .dur.ac.uk/6963/.
168 Järvenpää, M. – Making business partners: a case study on how manag ement accounting
culture was changed , European Accounting Review, 16(1), 2007, pp. 99S1 42.
169 Mărcuș (Toman) C. M. – InteracŃiunea dintre contabilitate și crizele econo mice – o analiză a
reglementărilor contabile , Teză de doctorat (prof. coord. D. Matiș), Cluj Na poca, 2012.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

154
J. Guthrie et al. 170 , în cadrul unui material mai amplu, elaborat sub
coordonarea Institute of Chartered Acountants Austra lia, identifică
următoarele provocări privind educaŃia în domeniul contabilităŃii, al afacerilor
în general:
• lipsa oricărei experienŃe extraScurriculare pentru absolvenŃii de studii
universitare care vor să se angajeze (din acest con siderent vor avea dificultăŃi
în transpunerea practică a cunoștinŃelor acumulate; de asemenea, nuSși vor
putea dezvolta nici așa numite softSskills – comunic are, lucru în echipă –
pretinse de către angajatori profesionistului contabil actual);
• apariŃia unor oferte alternative pentru unele cursur i incluse în mod
tradiŃional în curriculumul programelor de licenŃă din d omeniul contabilităŃii;
• necesitatea unei legături mai strânse între profesi oniștii din domeniul
contabil și educatorii din universităŃi.
De asemenea, în cadrul aceluiași material, se conside ră că educatorii în
domeniul contabilităŃii, al afacerilor, nu sSau adopta t destul de rapid la noile
tehnologii. EducaŃia viitorului în domeniul contabil ităŃii ar trebui să fie, în
opinia autorilor citaŃi, o mixtură între privilegier ea raŃionamentului abstract,
către care au înclinaŃie universitarii, și aplicaŃi ile concrete, înguste tematic,
apreciate de către practicieni, respectiv o combinaŃie înt re educaŃia faŃă în faŃă
și educaŃia prin intermediul noilor tehnologii informaŃion ale.
Ca o sinteză a acestor elemente, se subliniază că educa Ńia universitară a
viitorului, inclusiv în domeniul contabil, va avea o amplă componentă
virtuală. Pe aceleași coordonate, în cadrul aceluiași material mai amplu,
Lambert și Carter 171 consideră că modelul de afaceri tradiŃional al univ ersităŃii
(figura nr. 4.6) trebuie înlocuit cu un model nou, car e să aibă în prim plan
MOOCs (massive open online courses) (figura nr. 4.7).
Apostolou et al. 172 , analizând o amplă literatură privind educaŃia în
domeniul contabilităŃii, subliniază necesitatea unui redesign curricular,
respectiv necesitatea formării la nivelul studenŃil or din domeniul contabilitate
și a unor competenŃe și abilităŃi privând comunicarea , rezolvarea de probleme,
gândirea analitică, noile tehnologii informaŃionale, etica și deontologia
profesională etc. Este cumva o solicitare firească avâ nd în vedere
transformările pe care leSam amintit anterior cu pr ivire la rolul
profesionistului contabil întrSo organizaŃie.

170 Guthrie, J., Burritt, R., Evans, E. – Challenges for accounting and business education:
blending online and traditional universities in a M OOC environment , The Virtual University:
Impact on Australian Accounting and Business Educat ion, 2013, pp. 9S22.
171 Lambert, S., Carter, A. – Business models for the virtual University, The Virtual University:
Impact on Australian Accounting and Business Educat ion, Part B, 2013, pp. 77S85.
172 Apostolou, B., Dorminey, J. W., Hassell, J. M., Reb ele, J. E. – Accounting education
literature review (2015) , Journal of Accounting Education, 35, 2016, pp. 20 S55.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

155

Sursa: Lambert, S., Carter, A. – Business models fo r the virtual University, The Virtual
University: Impact on Australian Accounting and Busi ness Education, Part B, 2013, pp. 77S
85.
Figura nr. 4.6. Modelul de afaceri al universităŃii clasice

Sursa: Lambert, S., Carter, A. – Business models fo r the virtual University, The Virtual
University: Impact on Australian Accounting and Busi ness Education, Part B, 2013, pp. 77S
85.
Figura nr. 4.7. Model de afaceri pentru servicii educaŃionale inc luzând MOOCs

În cadrul problematicii abordate în acest paragraf, n e propunem să
facem și o scurtă discuŃie cu privire la armonizarea educaŃiei în domeniul
contabilităŃi, mult mai puŃin abordată în literatura de spe cialitate, dar la fel de
importantă în opinia noastră.
Ca și contabilitatea ca profesie, ca practică, educaŃ ia contabilă este un Universitate 1
Universitate 2
Universitate 3 Platformă MOOC OrganizaŃii
profesionale și de
reglementare
AgenŃii de
publicitate și
sponsori Venituri
= taxe
ClienŃi
= studenŃi
ClienŃi
= angajatori
Venituri
= taxe Alte entităŃi
= Organisme
guvernamentale, editori,
organisme profesionale etc.
Procese creatoare de
valoare adăugată
= cursuri, tutoriale, materiale
scrise, evaluări
Resurse
= clase, birouri, biblioteci,
spaŃii pentru studenŃi ActivităŃi
= dezvoltare curriculum,
ore de curs și consultaŃii,
activităŃi practice, evaluări. Venituri
= taxe, fonduri
Valoare propusă
= diplomă ClienŃi
= studenŃi
Canal
= faŃă în faŃă

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

156
construct influenŃat de contextul istoric, social, eco nomic, politic, cultural 173 ,
de aici dificultatea armonizării. Totuși, pentru real izarea acestui deziderat,
IAESB (Accounting Education Standard Board) a emis opt standarde
internaŃionale privind educaŃia și trainingul conta bil (IES). Succint aceste
standarde vizează: IES 1 – stabilește condiŃiile pe ntru admiterea la un
program de educaŃie și dezvoltare profesională; IES 2 – detaliază conŃinutul
unui program de educaŃie în domeniul contabil (la u n astfel de program ar
trebui studiate contabilitate și raportări financiar e, contabilitate și control
managerial, guvernanŃă corporativă, audit, fiscalitate , drept și pieŃe
financiare); IES 3 – vizează abilităŃile care trebuie formate (intelectuale,
personale, interpersonale, de comunicare, tehnice, finan ciare,
organizaŃionale); IES 4 – solicită cursanŃilor însuș irea unor valori profesionale,
etice sau a unor atitudini; IES 5 – solicită cursanŃ ilor dobândirea unei
experienŃe practice; IES 6 – vizează evaluarea capa cităŃilor profesionale și
competenŃelor; IES 7 – acoperă dezvoltarea profesion ală continuă; IES 8 –
acoperă cerinŃele pentru profesioniștii în audit. As tfel, ca o sinteză, IES S urile
presupun o serie de cunoștinŃe, aptitudini și atitud ini care trebuie însușite
întrSo anumită formă de program educaŃional.
Standardele sunt, însă, destul de generale, nu sunt ob ligatorii, dar
relevă paleta de capabilităŃi solicitată în context ul actual pentru profesionistul
contabil și stabilesc cadrul general de abordare a pro blemelor privind educaŃia
și trainingul în domeniul contabilităŃii 174 .
În România, cel puŃin la nivel teoretic, la nivelul l iteraturii de
specialitate, problemele și preocupările în ceea ce privește educaŃia în
domeniul contabilităŃii sunt cam același.
C. Pitulice și C. Manea (2015) 175 fac o analiză a articolelor publicate de
autorii români în perioada 2011S2013, vizând problem atica educaŃiei
economice în general, a educaŃiei contabile în spec ial (deși destul de restrâns
numărul articolelor cu această tematică). Analiza a relevat următoarele teme
predilecte: modelele de predareSînvăŃare (atât cele tradiŃionale cât și cele
moderne, care utilizează noile tehnologii); conexiune a dintre educaŃia
universitară și mediul economic (foarte mulŃi autor i concluzionând că există o
anumită discrepanŃă între pregătirea studenŃilor și așteptările angajatorilor);
interesul studenŃilor de a acumula cunoștinŃe practic e, competenŃe și abilităŃi,
printrSun proces de învăŃare interdisciplinar.

4.2. Contabilitatea încotro?

DirecŃia/direcŃiile de evoluŃie ale contabilităŃii în viitor (mai apropiat sau
mai îndepărtat), sunt importante atât pentru profesio niștii contabili la nivel
individual (în vederea configurării managementului p ropriei cariere), cât și
pentru angajatori și educatori, în vederea elaborării uno r planuri sau strategii.

173 Helliar, C. – The global challenge for accounting education , Accounting Education, 22(6),
2013, pp. 510S521.
174 Wilson, R. M. – The Routledge companion to accounting education , Routledge, 2014, p. 626.
175 Pitulice C., Manea C. – Accounting education and its place in the Romanian economic
education literature , Accounting and Management Information Systems, 14( 1), 2015, pp. 36S
59.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

157
Din păcate însă, nimeni nu are un glob de cristal în care să „citească”
cu exactitate acest viitor. În subcapitolul anterior am parcurs o amplă
literatură abordând problematica schimbărilor care vor interveni în anii
următori în contabilitate și, deși opiniile diverși lor autori sau organisme
profesionale nu sunt la unison, se pot identifica o se rie de puncte de vedere
comune pe care vom încerca să le sintetizăm în cadr ul acestui subcapitol și să
ne exprimăm propria opinie.
Astfel, anii următori se vor caracteriza prin schimbă ri ample, rapide,
continue la nivelul contabilităŃii. Factorii cataliz atori cei mai importanŃi ai
acestor schimbări vor fi: creșterea nivelului de regl ementare la nivel naŃional
și transSnaŃional; globalizarea; schimbările tehnolog ice, în special cele de la
nivelul tehnologiilor informaŃionale și de comunicaŃ ii, precum și schimbările
sociale.
Când vorbim despre transformarea contabilităŃii avem în vedere în
primul rând transformarea practicilor contabile. Indi solubil legate cu acestea
trebuie să fie evoluŃiile la nivelul cercetării și educaŃiei în domeniul
contabilităŃii, respectiv modul în care profesioniști i contabili se adaptează
acestor schimbări. În domeniul cercetării privind c ontabilitatea punctăm
necesitatea apropierii mult mai mari între teoreticieni și prac ticieni, respectiv
orientarea cercetărilor asupra unor probleme reale, concrete, apărute în
practică, iar comunicare cercetărilor să se facă într Sun limbaj și pe canale
accesibile (și) practicienilor. EducaŃia în ceea ce privește contabilitatea, la
nivel universitar, trebuie să se racordeze și ea la exigenŃele practicii. Două
elemente trebuie să se schimbe: în primul rând este necesară o componentă
practică mai pronunŃată și, de asemenea, încurajarea unor activităŃi
extracurriculare, de educaŃie nonSformală prin care s ă se dezvolte competenŃe
soft solicitate viitorului profesionist contabil.
Revenind la factorii catalizatori pentru schimbare, în opinia noastră,
fundamentată, așa cum am mai precizat, pe consultar ea unei ample
literaturi, cel mai important este reprezentat de e voluŃiile tehnologice,
în general, cele în domeniul TIC, în special.
R.Susskind și D.Susskind 176 au publicat în 2015 un studiu prin care au
încercat să înŃeleagă și să explice modul în care n oile tehnologii vor schimba
conŃinutul muncii diferitelor categorii de experŃi u mani. Ei au identificat două
scenarii posibile: profesioniștii săSși continue act ivităŃile tradiŃionale, ale căror
elemente de bază sSau conturat, în general, la sfârși t de secol XIX, pe care să
le realizeze în condiŃii mai bune, mai rapid, prin in termediul noilor tehnologii;
sau, al doilea scenariu, presupune faptul că noile te hnologii schimbă radical
munca tradiŃională a profesioniștilor și nu doar ins trumentele cu care se
realizează.
Pe termen mediu cele două scenarii se vor dezvolta în paralel, dar pe
termen lung cel deSal doilea se va impune. D. Susskin d 177 consideră că unele
dintre cele mai deschise instituŃii în a înŃelege ș i a se adapta acestor
schimbări sunt asociaŃiile profesionale din domeniu l contabilităŃii, care șiSau

176 Susskind, R., Susskind, D. – The future of the professions: How technology will transform
the work of human experts , Oxford University Press, USA, 2015.
177 Citat în Harbinson, A. – The end of the accounting profession as we know it? , CA Today, 5
July 2016, https://www.icas.com/caStodaySnews/theSen dSofStheSaccountingSprofessionSasS
weSknowSit.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

158
conștientizat și propriul rol în procesele acestea, respectiv au înŃeles că
trebuie să se implice în „educarea și pregătirea pr ofesioniștilor contabili
pentru noul viitor”.
ApariŃia tehnologiei informaŃiei în contabilitate nu mai poate fi
considerat un fapt inovator, aproape toate entităŃil e de afaceri – fie ele mari,
medii sau mici – fiind ajutate în activitatea lor de diverse sisteme informatice.
Contabilitatea a devenit un factor important pentru orice afacere, iar în
combinaŃie cu sisteme IT dezvoltate poate cunoaște o creștere semnificativă a
vitezei și acurateŃei informaŃiilor produse, precum ș i a flexibilităŃii la
schimbare.
Sub impactul globalizării, ca tendin ță de expansiune a firmelor, a apărut
ca actor principal compania multinaŃională, care în general încearcă să
abordeze întreaga lume ca fiind aceeași piaŃă, aplicâ nd acelea și principii,
politici și tehnologii, indiferent de Ńara în care ac tivează. Există totuși o
diferenŃă importantă între așa numitele companii mu ltina ționale și cele
globale, cele din prima categorie alocând costuri im portante pentru aSși
adapta modul de abordare (politici, tehnologii) la condiŃiile specifice fiecărei
zone, în timp ce companiile globale încearcă să unif ormizeze aceste lucruri,
acŃionând în mod determinat în acela și mod, în întreaga lume.
Specific companiilor multinaŃionale ce operează în R omânia este
utilizarea, întrSo propor ție foarte mare, a unui soft ce se plasează ca lider de
piaŃă în domeniul soluŃiilor de business actuale, ad aptat la revoluŃia
tehnologică în plină desfă șurare, însă neadaptat legislaŃiei și cerin țelor
financiarScontabile din România. Astfel, de și programul 178 este capabil să
furnizeze nenumărate și foarte detaliate rapoarte și analize (interconectând
produc ția, logistica și contabilitatea), foarte puŃine dintr e acestea pot fi
transmise ca atare către beneficiari din Ministerul FinanŃelor Publice sau
AdministraŃia FinanŃelor Publice. Raportările necesa re din domeniul
financiarScontabil sunt exportate în alte medii de p relucrare (Excel) pentru a fi
prelucrate conform cerinŃelor, acest lucru solicitând timp suplimentar alocat
de un profesionist multidisciplinar. Subliniem astfel necesitatea unei implicări
mai mari a unor specialiști care să dezvolte opŃiun ile acestui soft (utilizat la
nivel global), adaptat la particularităŃile din România.
Impactul noilor tehnologii informaŃionale în contab ilitate se resimte în
multiple moduri. Astfel, realizările din ultimii ani din domeniul TIC au
determinat creșterea rapidităŃii schimbului de infor maŃii și documente, dar și
a colaborării la distanŃă în privinŃa analizei date lor. Sistemul informaŃional
contabil a devenit un instrument cheie în cadrul af acerii, având
responsabilitatea generării unor informaŃii financiar e pertinente, pe care să se
poată baza deciziile utilizatorilor. În viitor (nu foarte îndepărtat) sistemul
informaŃional contabil constituit pe principii lean (pentru a nu mai furniza o
imagine „îngheŃată” asupra operaŃiunilor ci una din amică, oportună 179 ) va
deveni componentă principală a unui sistem de business intelligence la nivel
organizaŃional.

178 http://go.sap.com/romania/about.html
179 The Association of Accountants and Financial Profe sionals in Business – Accounting for the
Lean Enterprise Major Changes to the Accounting Par adigm , 2014, http://www.imanet.org
/docs/defaultsource/thought_leadership/management_c ontrol_systems/accounting_for_the_l
ean_enterprise.pdf?sfvrsn=3.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

159 De asemenea, operaŃiunile contabile simple, repetiti ve, vor fi realizate
destul de facil prin intermediul noilor tehnologii informaŃionale. În aceste
condiŃii profesioniștii contabili, firmele de contabil itate trebuie să ofere
clienŃilor mai mult decât „Ńinerea contabilităŃii”, respectiv servicii de
consultanŃă, pe cât posibil soluŃii integrate, fapt c are va implica asocierea mai
multor jucători mici și/sau intrarea în diferite tip uri de parteneriate cu marile
companii din consultanŃă.
Tehnologia cloud computing este una cu un impact destul de important
în ultimul deceniu asupra contabilităŃii, iar în vii tor va fi și mai important,
sau, cu o exprimare metaforică, „cloudSul devine noua casă a contabilităŃii” 180 .
Coroborând „valurile tehnologiei informaŃionale” (Al .ługui, 2006) 181 cu
stadiile de dezvoltare a contabilităŃii ca sistem d e informare, remarcăm faptul
că anii 2035S2040 vor marca o nouă etapă în constru irea unei contabilităŃi cu
înŃeles și care se identifică cu cel de al cincelea val prezis de Ed.Cornish
(2004) 182 și care va genera o adevărată revoluŃie prin care va trece omenirea,
denumită revoluŃia „biotehnologiilor”.
Prin urmare, cel de al cincelea val bazat pe tehnolo giile cunoașterii va
contribui la exploatarea inteligentă a informaŃiei și generalizării conceptelor de
bioStehnoSsistem, precum și a celor de tehnologii ca lme sau liniștite de unde
etapa anilor 2035S2040 este sugerată a fi denumită „societatea inteligentă”
bazată pe informaŃii cu înŃeles.
Fiecare dintre direcŃiile de dezvoltare a contabilit ăŃii evidenŃiate în figura
nr. 4.8. ar aduce beneficii și sistemului contabil din România .

Sursa: Prelucrare autor după: RadneanŃu, N., Gabrov eanu, E., Stan, R., From Traditional
Accounting to Knowledge Based Accounting Organizati on”, Annals of University of Petroșani,
Economics, 10(1), 2010, pp. 307S318.
Figura nr. 4.8. DirecŃii de dezvoltare a contabilităŃii

În condiŃiile acestor schimbări, în condiŃiile în ca re activităŃile
circumscrise și rolul contabilităŃii la nivel organ izaŃional au evoluat, este
evident că și profilul profesionistului contabil al viitoru lui se va schimba.

180 Marder, A. – Accounting software trends for 2016 , http://blog.capterra.com/accountingS
softwareStrendsSforS2016/.
181 ługui, Al. – Contabilitatea, încotro ?, Revista Audit Financiar, nr.3/2006
182 Cornish, Ed. – Futuring: The Exploration of the Future, World Future Society, 2004

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

160
ÎntrSun raport foarte recent al ACCA 183 se arată că profesionistul
contabil al viitorului trebuie săSși dezvolte și să demonstreze „abilitatea de a
combina cunoștinŃele, competenŃele și abilităŃile te hnice cu abilităŃile soft,
vizând comportamente și calităŃi interpersonale”. As tfel se vorbește despre un
coeficient profesional, cu următoarele componente: cal ităŃi tehnice și etice,
inteligenŃă, creativitate, competenŃă digitală, intel igenŃă emoŃională, viziune,
experienŃă.
Expertiza tehnică va rămâne vitală și va trebui să i ncludă competenŃe în
domenii precum: audit și asigurare, raportare corpora tivă, management
financiar, planificare strategică și managementul perfo rmanŃei, fiscalitate,
guvernanŃă, managementul riscului și etică.
O serie de calităŃi/competenŃe mai puŃin solicitate profesioniștilor
contabili în acest moment vor deveni importante în perioada următorilor ani:
cunoștinŃe IT, abilităŃi de comunicare, abilitatea de a avea o viziune holistică
în raportări, matematici financiare, construirea și m enŃinerea unor
parteneriate, capacitatea de a privi dincolo de cifre , aplicarea concretă a
principiilor eticii la nivel organizaŃional.
De asemenea, o serie de calităŃi își vor estompa imp ortanŃa în anii
următori: procesarea manuală a anumitor informaŃii, a uditul istoric,
evidenŃele și situaŃiile manuale, analiza datelor i storice, abilitatea de a utiliza
metode, tehnici și abordări specifice managementului tradiŃional (modelele
Johnson, Boston Consulting Group, Target Costing, Jus t in Time etc.),
rezistenŃa la munca rutinieră.
Concluzionând , noile reguli pe care se bazează economia din zilel e
noastre determină schimbări importante în structura și resursele companiilor,
în obiectivele strategice și nu în ultimul rând, în sistemul de contabilitate. O
schimbare majoră este cea reflectată de optica privi nd tehnologia informaŃiei
aplicabilă în profesia contabilă, dar și a creșteri i importanŃei capitalului
intelectual sau a activelor intangibile. Apar conexiuni d in ce în ce mai evidente
între diferite arii de cercetare, dezvoltânduSse co ncepte noi. Vorbim astăzi și
vom vorbi tot mai frecvent în viitor despre ”green a ccounting” (contabilitatea
verde), guvernanŃă corporativă, ”cloud accounting” și ”business inteligence”.

4.3. Studiu empiric privind perspectivele evoluŃiei contabilităŃii
și profesiei contabile în Romania

În viaŃa fiecărei persoane, a fiecărei entităŃi, exis tă momente cruciale
atunci când apar decizii care afectează viitorul ace stora. Gestionarea relaŃiilor
cu terŃii, așa numita „Comunicare financiară” are un rol fundamental în
dezvoltarea întreprinderilor, dar digitalizarea prog resivă a contabilităŃii
reprezintă pentru o parte din profesioniștii contabi li o ameninŃare gravă la
adresa profesiei lor și cu greu acceptă ideea că de fapt reprezintă o
oportunitate în consolidarea datelor.
În acest sens, în cadrul acestui subcapitol vom pre zenta și vom
interpreta rezultatele unei cercetări realizate pri n intermediul unui chestionar,

183 The Association of Chartered Certified Accountants – Professional accountants – the future,
2016 , http://www.accaglobal.com/ng/en.html.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

161
în perioada martieSmai 2016. Chestionarul, care a avu t un număr de 28 de
întrebări, a fost aplicat unor profesioniști din dome niul contabilităŃii,
obiectivul fiind identificarea percepŃiilor acestora cu privire la situaŃia actuală
și perspectivele de evoluŃie ale contabilităŃii în Româ nia.
Profesia contabilă practicată în prezent întrSun med iu economic care sSa
schimbat profund, trebuie să se reinoveze, iar rezulta tele studiului pe care lS
am întreprins vor veni în sprijinul îmbunătăŃirii perform anŃei.

4.3.1. Formularea întrebărilor de cercetare

Pornind de la cadrul de referinŃă stabilit de scopu l și obiectivele
cercetării (prezentate în introducerea capitolului) , respectiv pe baza unor
elemente reŃinute în urma investigării preliminarea a literaturii de specialitate,
problema de cercetare este reprezentată de: modul în care profesioniștii
contabili din România percep rolul și imaginea cont abilului în cadru
organizaŃional și în societate și, mai general, mod ul și factorii care vor
determina modificarea acestui statut în perioada ur mătoare .
Problema a generat mai multe întrebări de cercetare:
• care este percepŃia profesioniștilor contabili cu pr ivire la satisfacŃia
individuală, utilitatea, prestigiul social și provocăril e profesiei?
• cum își percep profesioniștii contabili rolul în mediul org anizaŃional?
• care este gradul de cunoaștere a IFRSSurilor și cum sunt apreciate
posibilităŃile de implementare în organizaŃiile din Româ nia?
• cum este percepută educaŃia în domeniul contabilită Ńii și nouSintraŃii în
profesie?
• cum se raportează profesioniștii contabili din Român ia la ultimele
evoluŃii tehnologice și, respectiv, cum le asimilează în a ctivitatea lor?
Pentru a identifica răspunsuri la aceste întrebări a m apreciat că o
anchetă prin intermediul unui chestionar este o alt ernativă metodologică
adecvată.
4.3.2. Metodologia de cercetare

Cercetarea noastră a avut preponderent un caracter exploratoriu și
descriptiv. OpŃiunea a fost determinată de faptul că multe dintre aspectele
studiului sunt relativ noi, cel puŃin în literatura de specialitate din România și
cu referire specifică la contextul românesc.
Abordarea a fost una în concordanŃă cu metoda de cer cetare generativă,
parcurgânduSse următoarele etape:
• prima etapă a constat în discuŃii, observaŃii, studiu de documente,
studiu aprofundat al literaturii de specialitate și sSa finalizat cu
conceptualizarea tematicii de cercetare și formulare a principalelor întrebări
ale acesteia;
• concluziile rezultate din analiza calitativă au fost utilizate în
dezvoltarea și instrumentalizarea anchetei prin che stionar (datele astfel
colectate au fost prelucrate metode și tehnici specifice c ercetării calitative).

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

162
4.3.2.1. Structura chestionarului

Chestionarul la care am apelat este un chestionar c are prezintă
următoarele caracteristici 184 :
• cost – scăzut (chestionarul a fost creat în Google D ocs și a fost aplicat
electronic, eliminânduSse astfel costurile cu tipărirea și corespondenŃa);
• durata perioadei de colectare – scurtă (chestionaru l a fost trimis spre
completare și răspunsurile recepŃionate în perioada ma rtieSmai 2016);
• aria geografică de administrare – nedefinită (chestio narul a fost
difuzat către profesioniști contabili din toate reg iunile Ńării, dar nu am
introdus o întrebare care să ne ajute în localizare a acestora; am procedat de
această manieră întrucât am considerat că zona geog rafică în care își are
domiciliul/își desfășoară activitatea profesională n u constituie un
determinant important pentru problemele analizate);
• lungimea – medie (chestionatul are 28 de întrebări, dar majoritatea
sunt închise, răspunsul putânduSse da destul de repe de prin bifarea opŃiunii
corespunzătoare, doar șase întrebări – 15, 16, 17, 19, 21, 27 – solicitând
eventuale completări făcute de către respondenŃi);
• complexitatea întrebărilor – moderată (majoritatea întrebărilor solicită
o anumită apreciere, evident subiectivă, asupra unor situaŃii cu care, deși se
confruntă frecvent în activitatea lor curentă, respond enŃii nu sunt foarte
obișnuiŃi să le analizeze prin prisma resorturilor, motivaŃiilor, implicaŃiilor pe
care le presupun);
• controlul situaŃiei – mediu (evident că în anumite situaŃii
răspunsurile sSar putea să nu fie sincere și respond enŃii să se orienteze către
opŃiunea considerată dezirabilă social care nu le l ezează/le păstrează o
anumită imagine; este cazul întrebărilor 13 – ”În ce măsură sunteŃi
familiarizat cu Standardele InternaŃionale de Raport are Financiară?”, 24 –
”Cât de familiarizat sunteŃi cu oportunităŃile ofer ite profesionistului contabil
de tehnologiile cloudScomputing?” sau 25 – ”Vă este cunoscut conceptul de
contabilitate lean?”; este destul de mare probabili tatea ca la aceste întrebări
răspunsul să fie nesincer/parŃial sincer, iar posibil itatea de verificare nu
există, neintroducând întrebări suplimentare în acest s ens);
• calitatea înregistrărilor – foarte bună (răspunsuril e au fost preluate
automat întrSun fișier Excel, pe care ulterior sSau f ăcut toate prelucrările
specifice metodelor și tehnicilor cantitative);
• întrebările sunt în majoritate închise (am avut în vedere două
considerente când am făcut această opŃiune: ușurinŃa/ rapiditate completării –
în faza de pretestare toŃi respondenŃii au solicitat acest lucru; ușurinŃa
prelucrării).
Chestionarul începe cu 8 întrebări socioSdemografice . În literatura de
specialitate 185 se recomandă ca aceste întrebări să nu fie plasate la începutul
chestionarului.
Am considerat că suntem întrSo situaŃie de excepŃie , caracteristicile

184 Aceste caracteristici au fost identificate în HuŃu , C. A. – Cultură. Schimbare. CompetiŃie.
Cazul transferului de tehnologie în firme românești , Editura Economică, București, 2003, p.
193.
185 Constantinescu, M. – Principii teoretice în dezvoltarea și implementarea chestionarelor ca
instrumente de sondare a pieŃei , Revista de Marketing Online, vol. 5 (2), 2011, pp . 68S78.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

163
demografice solicitate fiind criterii de selecŃie a r espondenŃilor, respectiv de
acceptare a acestora în cadrul cercetării (în plus nu credem că informaŃiile
solicitate la aceste întrebări pot pune respondenŃii în situaŃii delicate).
În continuare, în cadrul chestionarului sunt plasate întrebări închise
(parŃial deschise) de tipologii diferite:
• întrebări dihotomice (14, 18, 20, 25);
• întrebări cu răspunsuri la alegere (11, 15, 16, 17, 19, 21, 27);
• întrebări matrice (9, 10, 26) – am optat pentru aces t tip de întrebări
având ca principal considerent posibilitatea de a s e oferi un răspuns
rapid la mai multe situaŃii (în cadrul acestor într ebări sSau folosit
variate de răspuns Likert cu 5 opŃiuni, de la ”dezac ord total” la ”acord
total”);
• întrebări cu scale de evaluare (12, 13, 22, 23, 24).

4.3.2.2. Stabilirea eșantionului

Pentru a stabili eșantionul pe care am aplicat ches tionarul am recurs la
o eșantionare nonSprobabilistică. Segmentul de popul aŃie pe care lSam vizat a
fost constituit din persoane activând în domeniul co ntabilităŃii (ca angajaŃi, ca
liber profesioniști) indiferent de poziŃionarea în o rganizaŃie, de
responsabilităŃi, de tip de organizaŃie în care acti vează sau regiune geografică
din România.
Astfel, ar fi fost practic imposibil să găsim sau să c reăm o listă cu toate
aceste persoane, care neSar fi permis realizarea unei eșantionări
probabilistice.
Babbie 186 vorbește despre patru tipuri de eșantionare nonS
probabilistică: selecŃia subiecŃilor cei mai disponi bili; eșantionarea bazată pe
un scop predefinit; eșantionarea în bulgăre de zăpadă; eșan tionarea pe cote.
Am optat pentru selecŃia subiecŃilor cei mai dispon ibili. Este clar că o
astfel de metodă nu permite controlul gradului de r eprezentativitate, dar
având în vedere că studiul nostru este unul, cel puŃ in pentru această parte,
declarat exploratoriu, considerăm că am făcut alegerea po trivită.
Concret, linkSul către chestionar a fost trimis către persoane care
îndeplineau criteriul de selecŃie (acela de a lucra în domeniul contabilităŃii)
cunoscute, către diverse grupuri virtuale cuprinzând ast fel de profesioniști.
Chestionarul a ajuns la 637 de persoane (aproximati v) și am primit 170
de chestionare, ceea ce înseamnă o rată de răspuns d e 26,6%. Nu putem
spune tranșant că este o rată de răspuns mare sau m ică187 . Totuși dacă avem
în vedere strict numărul respondenŃilor, apreciem că este una dintre
cercetările cu cel mai mare număr de subiecŃi, în pe isajul cercetării autohtone
din domeniul contabilităŃii.
De asemenea, reamintind caracterul exploratoriu al c ercetării și având
în vedere metoda de eșantionare, credem că rata de r ăspuns nu este foarte
relevantă.

186 Babbie, E. – Practica cercetării sociale , Editura Polirom, Iași, 2010, p. 260.
187 A se vedea discuŃia cu privire la acest fapt din: Babbie, E. – Practica cercetării sociale ,
Editura Polirom, Iași, 2010, p. 364S365.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

164
4.3.3. Rezultatele cercetării

Așa cum am mai arătat, datele au fost colectate prin intermediul unui
chestionar electronic, dezvoltat pe google docs. Ulte rior, baza de date astfel
creată a fost supusă analizei utilizând Statistical Package for the Social
Sciences (SPSS) 20.0.
Cercetarea statistică sSa bazat pe statistica descr iptivă utilizată pentru
factorii demografici având în vedere: genul respondenŃ ilor, vârsta, nivelul
studiilor, statutul de membru CECCAR, experienŃa în domeniul contabilităŃii,
dimensiunea organizaŃiei, tipologia organizaŃiei în care activează
respondentul.
Analizând genul respondenŃilor observăm că, din cei 170 de
respondenŃi, 147 (86,5%) au fost femei și 23 bărbaŃi (tabelul nr. 4.6).

Tabelul nr. 4.6. Structura eșantionului în funcŃie de gen
Frequency Percent Valid Percent Cumulative
Percent
Valid Feminin 147 86,5 86,5 86,5
Masculin 23 13,5 13,5 100,0
Total 170 100,0 100,0
Sursa: Prelucrări autor

Rezultatele din tabelul nr. 4.6. este cumva o distr ibuŃie în concordanŃă cu
evoluŃiile din ultimii ani când femeile au devenit majoritare la nivelul profesiei
contabile (tabelul nr. 4.7.).

Tabelul nr. 4.7. Procentul femeilor angajate în activităŃi contabil e
Regiune/Ńară Procentaj Regiune/Ńară Procentaj
Uniunea
Europeană 64,3 % Norvegia 52,9 %
Finlanda 67,5 % Spania 58,9 %
FranŃa 68,7 % Suedia 65,6 %
Germania 68,7 % ElveŃia 57,2 %
Irlanda 59,0 % Marea Britanie 54,3 %
Italia 64,1 %
Sursa: http://www.catalyst.org/knowledge/womenSaccou nting#footnote4_g5cowms

Analizând vârsta respondenŃilor se constată o distribuŃie relativ
uniformă pe grupele delimitate (figura nr. 4.9 și tab elul nr. 4.8). Ne atrage
cumva atenŃia existenŃa unui număr mai mic de respo ndenŃi cu vârsta între
51 și 60 de ani și faptul că nu există niciun respon dent peste 60 de ani.
ExperienŃa credem că este legată de modul în care a m aplicat chestionarul –
onSline, popularizat prin intermediul unor reŃele de socializare sau
profesionale virtuale.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

165
Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.9. Structura eșantionului pe grupe de vârstă

Tabelul nr. 4.8. Structura eșantionului pe grupe de vârstă
Frequency Percent Valid
Percent Cumulative
Percent
Valid 21S30 de ani 42 24,7 24,7 24,7
31S40 de ani 53 31,2 31,2 55,9
41 S50 de ani 59 34,7 34,7 90,6
51S60 de ani 16 9,4 9,4 100,0
Total 170 100,0 100,0
Sursa: Prelucrări autor

În ceea ce privește studiile , 94,1% dintre respondenŃi au studii de
licenŃă sau masterat (între respondenŃi se regăsesc și 8 care au studii
doctorale, respectiv 2 care au doar studii liceale – fig. 4. 10)

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.10. Structura eșantionului în funcŃie de studii
Prin intermediul întrebării 4 am vrut să determinăm dacă respondenŃii
sunt sau nu membri ai CECCAR, organism care reunește profesioniștii

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

166 contabili din România. Prin sintetizarea răspunsuril or la această întrebare am
constatat că 80 dintre respondenŃi (47,1%) au statut de memb ru CECCAR.
Prin întrebarea 5 am vrut să aflăm dacă respondenŃi i sunt certificaŃi de
către un organism internaŃional în domeniul contabi lităŃii (ACCA, CFA etc.).
Dacă în ceea ce privește întrebarea anterioară avem un raport echilibrat
membriSnonSmembri CECCAR, prin centralizarea răspun surilor la întrebarea
5 am constat că doar 3 respondenŃi sunt certificaŃi de către un organism
internaŃional. Credem că acest fapt are un anumit im pact asupra concluziilor
studiului nostru: considerăm (doar la stadiul de ipo teză neverificată) că
demersul pentru obŃinerea unei certificări internaŃi onale este susceptibil să
modifice în mod semnificativ percepŃia unui responden t cu privire la rolul
contabilului și al contabilităŃii, de asemenea îi co nferă acestuia o mai mare
deschidere și o familiarizare cu standardele intern aŃionale. În același timp, o
astfel de situaŃie ne permite, credem noi, să avem o imagine mai fidelă asupra
percepŃiilor/abordărilor masei profesioniștilor cont abili români (în cea mai
mare parte fără o astfel de certificare).
Referitor la experienŃa în domeniul contabilităŃii , constatăm (fig. 4.11 că
eșantionul este extrem de echilibrat (doar responde nŃii cu o experienŃă de sub
1 an – în procent de 4,1% sunt mai puŃini, dar nu cr edem că acest fapt poate
afecta semnificativ ancheta noastră, întrucât consoli darea unor percepŃii,
înŃelegerea unor mecanisme, formularea unor puncte de vedere pertinente cu
privire la anumite dimensiuni ale profesiei și prac ticii contabile solicită o
anumită experienŃă).

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.11. Structura eșantionului în funcŃie de experienŃa în domeniul
contabilităŃii

Întrebările 7 și 8 au urmărit să releve dimensiunea și tipo logia organizaŃiilor
în care activează profesioniștii contabili din eșan tionul de studiu, în opinia noastră
aceștia fiind determinanŃi importanŃi în ceea ce pr ivește percepŃiile și experienŃele
unui profesionist contabil. Eșantionul este destul de echilibrat, reproducând
cumva la o scară mai mică situaŃia din economia naŃ ională, astfel 52,9% dintre
respondenŃi lucrează în societăŃi comerciale cu cap ital privat românesc, respectiv
în întreprinderi mici și mijlocii.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

167
Tabelul nr. 4.9. DistribuŃia respondenŃilor în func Ńie de tipologia și
dimensiunea organizaŃiilor în care lucrează
Dimensiunea întreprinderii Total
liber
profesionist sub 10 10S49 50S
249 peste
250
Tip
organizaŃie societate
comercială cu
capital privat
majoritar străin Număr 1 1 14 4 3 23
% din total 0,6% 0,6% 8,2% 2,4% 1,8% 13,5%
societate
comercială cu
capital privat
majoritar
românesc Număr 2 41 29 16 2 90
% din total 1,2% 24,1% 17,1% 9,4% 1,2% 52,9%
organizaŃie nonS
guvernamentală Număr 1 1 2 1 0 5
% din total 0,6% 0,6% 1,2% 0,6% 0,0% 2,9%
persoană fizică
autorizată Număr 16 8 2 0 0 26
% din total 9,4% 4,7% 1,2% 0,0% 0,0% 15,3%
entitate cu
capital de stat Număr 0 0 7 13 6 26
% din total 0,0% 0,0% 4,1% 7,6% 3,5% 15,3%
Total Număr 20 51 54 34 11 170
% din total 11,8% 30,0%„ 31,8% 20,0% 6,5% 100,0%
Sursa: Prelucrări autor

Folosind răspunsurile din chestionar, vom încerca s ă răspundem
întrebărilor de cercetare pe care leSam formulat în subSparagraful 4.2.1., după
cum urmează:

Întrebarea 1. Care este percepŃia profesioniștilor contabili cu
privire la satisfacŃia individuală, utilitatea, pre stigiul social și
provocările profesiei?

Pentru a răspunde la această întrebare am analizat răspunsurile la
întrebările 9, 27 și 28 din chestionar.
Întrebarea 9 este o întrebare tip matrice și urmăr ește o apreciere cu
privire la o serie de elemente pozitive și negative , asociate aproape stereotipic
profesiei contabile. Fiecare subSîntrebare a fost de t ip Likert, cu o scală de la 1
– dezacord total la 5 – acord total. Rezultatele sun t prezentate în tabelul de
mai jos:
Tabelul nr. 4.10. Avantajele și dezavantajele profesiei contabile
N Minimum Maximum Mean Std.
Deviation Variance
Profesia contabilă oferă stabilitatea unui
loc de muncă. 170 1 5 3,68 ,887 ,786
Profesia contabilă oferă șanse mari de
integrare pe piaŃa forŃei de muncă. 170 1 5 3,72 ,877 ,769
Profesia contabilă oferă satisfac Ńie
financiară. 170 1 5 3,31 ,930 ,864
Profesionistul contabil are o poziŃie
importantă în cadrul unei organizaŃii. 170 1 5 3,95 ,912 ,832
Profesia contabilă oferă satisfac Ńie
intelectuală superioară celorlalte profesii
din domeniul economic. 170 1 5 3,56 ,929 ,863
Contabilitatea oferă pu Ńine oportunit ăŃi
de dezvoltare personală. 170 1 5 2,70 1,098 1,205
Contabilitatea este o profesie statică, fără
rela Ńionare inter Suman ă. 170 1 5 2,30 1,071 1,146

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

168
N Minimum Maximum Mean Std.
Deviation Variance
Contabilitatea este o profesie stresantă,
care implică adaptări frecvente la
schimbări legislative. 170 1 5 4,24 1,074 1,155
Profesia contabilă este una solicitantă,
care oferă posibilităŃi limitate de a
dispune de timpul personal. 170 1 5 3,92 1,120 1,254
Valid N (listwise) 170
Sursa: Prelucrări autor

Se observă că dacă în ceea ce privește primele într ebări opiniile sunt relativ
convergente, în ceea ce privește ultimele 4 întrebă ri (care reflectă anumite aspecte
negative asociate profesiei – caracterul static, re laŃionarea umană mai redusă,
caracterul stresant, afectarea timpului personal) o piniile sunt cu mult mai diferite
(a se vedea în acest sens valorile pentru abaterea standard).
La primele 5 întrebări se observă media relativ mar e, asta arătând
faptul că respondenŃii sunt relativ mulŃumiŃi de sta bilitatea pe care leSo
conferă pregătirea în domeniul contabilităŃii, de pos ibilităŃile de integrare pe
piaŃa muncii, de condiŃia financiară, de poziŃionare a în cadrul organizaŃiei,
respectiv de satisfacŃia intelectuală oferită de activită Ńile specifice profesiei.
În ceea ce privește aspectele negative asociate pro fesiei, așa după cum am
mai afirmat, opiniile sunt destul de divergente, co nstatăm că respondenŃii sunt
mai degrabă în dezacord cu afirmaŃiile că nu oferă oportunităŃi de dezvoltare
personală, respectiv că este o profesie statică, fă ră prea mari posibilităŃi de
interacŃiuni sociale. În același timp majoritatea sunt de acord cu faptul că
profesia este una stresantă, care consumă mult din timpul personal.
La întrebarea 27 potenŃialii respondenŃi au fost rug aŃi să indice cea mai
importantă problemă profesională cu care se confruntă . Întrebarea a fost
semiSdeschisă: au fost 7 opŃiuni predefinite și sSa lăsat fiecărui respondent
posibilitatea să introducă o altă problemă, în măsur a în care o consideră mai
importantă.
În urma prelucrării am constat că problema cea mai importantă pe care
o resimt profesioniștii contabili la nivel individua l este ”menŃinerea la curent
cu noile standarde și reglementări” (91 de responde nŃi au făcut această
opŃiune, adică 53,5% din total). Următoarea problemă c a frecvenŃă de
menŃionare – echilibru muncăSviaŃă privată – a fost identificată de către 46
dintre respondenŃi (27,1%).
După cum se poate constata, doar 3 respondenŃi au ad ăugat opŃiuni
suplimentare. Acestea au fost: ”contactul cu managerii ce habar nu au de
contabilitate”, ”manageri /directori incompetenŃi, in stalaŃi politic” (practic
acestea două sunt aproape similare) și ”timpul” (cr edem că ar putea fi
introdusă la opŃiunea ”echilibru muncăSviaŃă privată” ).

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

169
Tabelul nr. 4.11. Sinteza răspunsurilor privind cea mai importantă p roblemă
profesională
Frequency Percent Valid
Percent Cumulative
Percent
Valid menŃinerea la curent cu noile
standarde și reglementări 91 53,5 53,5 53,5
echilibrul muncăSviaŃă personală 46 27,1 27,1 80,6
atragerea și păstrarea clien Ńilor 11 6,5 6,5 87,1
atragerea și păstrarea
personalului 11 6,5 6,5 93,5
capacitatea de adaptare la nevoile
în continuă schimbare ale
clien Ńilor 4 2,4 2,4 95,9
menŃinerea la curent cu noile
tehnologii 3 1,8 1,8 97,6
concurenŃa 1 ,6 ,6 98,2
contactul cu managerii ce habar
nu au de contabilitate 1 ,6 ,6 98,8
Manageri /directori incompetenŃi,
instala Ńi politic! 1 ,6 ,6 99,4
Timpul 1 ,6 ,6 100,0
Total 170 100,0 100,0
Sursa: Prelucrări autor

La întrebarea 28 am dorit să aflăm percepŃia responden Ńilor cu privire la
perspectiva evoluŃiei profesiei în dimensiunea sa et ică (subliminal exprimarea
unei astfel de estimări cu privire la situaŃia viit oare, ne dă și un semnal cu
privire la percepŃia situaŃiei actuale). Concluzia este mai degrabă pesimistă,
53,5% dintre respondenŃi nu știu sau nu cred că pe t ermen mediu (3S5 ani)
etica profesionistului contabil va fi mai importantă.

Tabelul nr. 4.12. Sinteza răspunsurilor la întrebarea ” CredeŃi că p e termen
mediu (următorii 3U5 ani) dimensiunea etică a profe sionistului contabil din
România va fi mai importantă?”
Frequency Percent Valid
Percent Cumulative
Percent
Valid da 79 46,5 46,5 46,5
nu știu 56 32,9 32,9 79,4
nu 35 20,6 20,6 100,0
Total 170 100,0 100,0
Sursa: Prelucrări autor

Sintetizând răspunsul la prima întrebare de cerceta re , considerăm
că profesioniștii contabili își percep mai degrabă pozitiv p rofesia (percepând că
le conferă stabilitate profesională, șanse bune pen tru integrarea pe piaŃa
muncii, poziŃionare importantă în organizaŃie, oportu nităŃi de dezvoltare
personală). Principalele probleme pe care le resimt la nivel individual, legat de
profesie sunt: stresul, menŃinerea la curent cu regle mentările instabile,
dezechilibru dintre viaŃa profesională și viaŃa pers onală, rolul încă scăzut al
eticii în profesie.

Întrebarea 2. Cum își percep profesioniștii contabi li rolul în
mediul organizaŃional?

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

170
Vom încerca să răspundem analizând răspunsurile la întrebările 10, 11,
12, 26 din cadrul chestionarului. Vom începe analiza cu întrebarea 11. Este o
întrebare la care li sSa cerut respondenŃilor să pr ecizeze care sunt cele mai
importante atribuŃii ale departamentului contabilit ate în cadrul organizaŃiei în
care lucrează. Fiecare respondent putea alege maxim trei opŃ iuni din cele cinci
posibile. În tabelul nr. 4.13 este prezentată o sint eză a răspunsurilor la
această întrebare.

Tabelul nr. 4.13. Principalele atribuŃii ale departamentului contabi l
Număr
respondenŃi Procent
Executarea unor lucrări și întocmirea unor
documente obligatorii conform legislaŃiei în vigoar e. 122 71,76
Profesioniștii contabili sunt reprezentaŃii organiz aŃiei
în relaŃie cu unele instituŃii ale statului (ANAF, ITM,
CAS etc). 111 65,29
Furnizează managementului informaŃii esenŃiale în
luarea deciziilor. 100 58,82
Are un rol important în optimizarea unor taxe și
impozite plătite de către organizaŃie. 88 51,76
Profesioniștii contabili intervin activ zona decizi ilor
privind alocarea resurselor. 41 24,12
Sursa: Prelucrări autor

Practic avem o reconfirmare a unor elemente cunoscut e (dacă ne uităm
la primele două cel mai frecvent menŃionate atribuŃi i). Contabilitatea
românească este una puternic conectată cu fiscalitatea.
De asemenea, în România există reglementări numeroas e și rigide cu
privire la formatul anumitor documente contabile, al unor documente ce
trebuie depuse la diferite autorităŃi ale statului, u n formalism excesiv. Pentru
conformare la acestea contabilul dintrSo organizaŃie , vorbim aici la modul
generic, este principalul actor.
În ceea ce privește abordarea conform căreia contabi litatea trebuie să
asiste, să fie suport pentru decizia managerială, acea sta nu pare să fie
înŃeleasă și transpusă în practică în organizaŃia r omânească (dovadă faptul că
doar 51,76% dintre respondenŃi au indicat furnizarea de informaŃii esenŃiale
managementului în luarea deciziilor între cele mai importante atribuŃii ale
departamentului contabilitate; în plus doar 24,12% au plasat printre acestea
faptul că profesioniștii contabili intervin în deciz iile de alocare a resurselor
organizaŃionale).
Este de menŃionat că au fost două combinaŃii de câte trei atribuŃii
preferate de către respondenŃi: Furnizează management ului informaŃii
esenŃiale în luarea deciziilor./ Profesioniștii cont abili sunt reprezentaŃii
organizaŃiei în relaŃie cu unele instituŃii ale sta tului (ANAF, ITM, CAS etc)./
Executarea unor lucrări si întocmirea unor document e obligatorii conform
legislaŃiei în vigoare (21,2% dintre respondenŃi) și Are un rol important în
optimizarea unor taxe si impozite plătite de către organizaŃie./ Profesioniștii
contabili sunt reprezentaŃii organizaŃiei în relaŃi e cu unele instituŃii ale

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

171
statului (ANAF, ITM, CAS etc)./ Executarea unor lucrăr i si întocmirea unor
documente obligatorii conform legislaŃiei în vigoare. (20 % dintre respondenŃi):
De asemenea au fost respondenŃi care au făcut doar o singură opŃiune
(din cele 3 posibile), astfel: 11 – ”Executarea unor lucrări și întocmirea unor
documente obligatorii conform legislaŃiei în vigoare ”; 4 – ” Furnizează
managementului informaŃii esenŃiale în luarea deciz iilor”; 3 – ” Are un rol
important în optimizarea unor taxe și impozite plătite de către organizaŃie.”.
Vom conexa aici și o subSîntrebare de la întrebarea matrice 26. La
aceasta li sSa cerut decidenŃilor să își exprime ac ordul (pe o scală de la 1 –
dezacord total la 5 – acord total) cu privire la ur mătoare afirmaŃie ”În cadrul
departamentului de contabilitate dintrSo organizaŃi e sunt realizate și lucrări
nenecesare, care implică consum inutil de timp”. Medi a răspunsurilor este 4,0
reflectând un acord al respondenŃilor cu aceasta.
Răspunsurile la întrebarea 10 confirmă în bună parte concluziile de la
întrebarea anterioară. Astfel destinatarul privilegi at al informaŃiilor diseminat
de contabilitate sunt autorităŃile fiscale (media 3,91188 ).
Surprinde cumva poziŃionarea inferioară (cel puŃin la nivelul percepŃiei
profesioniștilor contabili) a acŃionarilor/asociaŃil or în procesul acesta de
utilizare a informaŃiei contabile (sub alte categori i de stakeholderi precum
bănci, manageri, parteneri comerciali). De asemenea, s urprinde faptul că
profesioniștii contabili consideră că informaŃia cont abilă răspunde mai bine
nevoilor informaŃionale ale băncilor și altor instit uŃii financiare decât celor ale
managerilor (tabelul nr. 4.14).

Tabelul nr. 4.14. Utilitatea informaŃiei contabile pentru diferitele categorii de
stakeholderi
N Minimum Maximum Mean Std.
Deviation Variance
AcŃionari/AsociaŃi 170 1,00 5,00 3,2235 1,07005 1,145
Manageri 170 1,00 5,00 3,4059 ,98207 ,964
AngajaŃi și organisme
sindicale 170 1,00 5,00 2,7765 ,94683 ,896
Parteneri comerciali (clienŃi,
furnizori) 170 1,00 5,00 3,2941 ,90133 ,812
Bănci și alte instituŃii
financiare 170 1,00 5,00 3,6235 ,90986 ,828
Autorită Ńi fiscale 170 1,00 5,00 3,9118 1,03110 1,063
Valid N (listwise) 170
Sursa: Prelucrări autor

Întrebarea 26 aprofundează rolul, utilitatea informaŃ iei contabile pentru
manageri. Profesioniștii contabili consideră că infor maŃia contabilă este de
multe ori greu de înŃeles pentru managerii din orga nizaŃie, dar această
informaŃie este un suport important pentru deciziile manageriale, chiar pentru
decizii proactive (tabelul nr. 4.15).

188 SSa făcut următoarea codificare a răspunsurilor: 1 – informaŃia contabilă nu satisface
deloc nevoile informaŃionale; 5 – informaŃia contab ilă satisface complet nevoile de informare).

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

172
Tabelul nr. 4.15. Utilitatea informaŃiei contabile pentru manageri
N Minimum
(Dezacord
total) Maximum
(Acord
total) Mean Std.
Deviation Variance
Deciziile manageriale dintrSo
organizaŃie se bazează foarte puŃin pe
informaŃia contabilă. 170 1,00 5,00 2,7941 1,15588 1,336
InformaŃia oferită de situaŃiile
financiare este de multe ori greu de
înŃeles de către managerii din
organizaŃie. 170 1,00 5,00 3,5647 1,02567 1,052
InformaŃia contabilă este de multe ori
tardivă și nu poate servi unor decizii
manageriale proactive. 170 1,00 5,00 2,9941 1,08512 1,177
Valid N (listwise) 170
Sursa: Prelucrări autor

Sunt cumva două rezultate care comportă anumite dis cuŃii. Referitor la
faptul că informaŃia contabilă este suport pentru dec iziile manageriale, am
mai găsit un studiu derulat în România cu o concluz ie apropiată189 . Acesta,
realizat în 91 de unităŃi din industria ospitalităŃ ii constată că 62,63% dintre
managerii intervievaŃi considerau că informaŃiile fu rnizate de contabilitatea
financiară (delimitată de contabilitatea managerială ) sunt foarte utile pentru
fundamentarea deciziilor.
În ceea ce privește răspunsul la cea deSa treia sub Sîntrebare, respectiv
faptul că respondenŃii sunt mai degrabă în dezacord (sau mai corect spus la
un nivel neutru ca medie, dar cu foarte mulŃi în deza cord sau dezacord total)
cu afirmaŃia conform căreia informaŃia contabilă nu su sŃine proactivitatea
proceselor decizionale dintrSo organizaŃie, ne păstr ăm o serioasă rezervă și
aducem ca argumente câteva observaŃii cu privire la informaŃia contabilă,
decupate dintrSun material recent (mai 2016), public at întrSo revistă
electronică a CECCAR.
Astfel R. M. Lascu și M. A. Pușcaș (2016) 190 aduc următoarele critici
sistemului informaŃional contabil: întârzierea în ob Ńinerea informaŃiilor
contabile; caracterul static al raportărilor contabi le; aplicarea costului istoric
în condiŃiile economice foarte fluctuante; nivel ridic at de implicare al statului
în aplicarea principiilor contabile etc.
Întrebarea 12 vizează obŃinerea unei opinii cu priv ire la posibilitatea
manifestării raŃionamentului profesional, în condiŃ iile actualelor reglementări
privind domeniul contabil din România. Opinia profe sioniștilor contabil este una
neutră, media răspunsurilor fiind 2,82 (între 1 – d ezacord total și 5 – acord total),
firesc întrSun sistem contabil bazat pe reguli stri cte (cum este cel românesc) și nu
pe principii (cum este un sistem contabil de tipul IFRSSurilor).
În sinteză, răspunsul la cea deXa doua întrebare de cercetare este:
profesioniștii contabili consideră că atribuŃiile lo r cele mai importante sunt

189 Briciu, S., ScorŃe, C., Meșter, I. – Impactul informaŃiei contabile asupra deciziilor
manageriale–Studiu empiric realizat la entităŃile d in industria ospitalităŃii din România ,
Economie teoretică și aplicată Volumul XX, No. 9(58 6), 2013, pp. 25S37
190 Lascu R. M., Pușcaș M.A. S Dimensiunea informativă a contabilităŃii în procesu l de asistare
a deciziei economice prin utilizarea tehnologiei in formaŃionale, 2016. Accesat la:
http://www.ceccarbusinessmagazine.ro/dimensiuneaSin formativaSaScontabilitatiiSinS
procesulSdeSasistareSaSdecizieiSeconomiceSprinSutil izareaStehnologieiSinformationaleSa361/

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

173 executarea unor lucrări și întocmirea unor document e obligatorii, conform
legislaŃiei în vigoare și, respectiv, reprezentarea o rganizaŃiei în relaŃia cu
instituŃiile statului (ANAF, ITM, CAS etc.). Deși inform aŃiile diseminate de
către contabilitate (având beneficiar privilegiat au torităŃile fiscale) sunt uneori
mai greu de înŃeles de către manageri, ele stau la b aza deciziilor din
organizaŃii, chiar a unor decizii proactive. RaŃionam entul profesional se
manifestă cu anumite limite, determinat de reglement ările din România
vizând domeniul contabilităŃii.

Întrebarea 3. Care este gradul de cunoaștere a IFRS Uurilor și cum
sunt apreciate posibilităŃile de implementare în or ganizaŃiile din
România?
Vom încerca să răspundem la aceasta analizând răspu nsurile la
întrebările 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19 din chestionar.
Întrebarea 13 solicită respondenŃilor săSși evaluez e pe o scală de la
”deloc familiarizat” la ”foarte familiarizat”, gradu l de informare cu privire la
Standardele InternaŃionale de Raportare Financiară.

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.12. Nivelul de familiarizare cu IFRSUurile

SituaŃia centralizatoare a răspunsurilor este repre zentată în figura nr.
4.12. Avem serioase rezerve cu privire la sinceritate a respondenŃilor la această
întrebare. Practic doar 14,71% declară a nu fi familia rizaŃi cu IFRSSurile sau,
dintrSo altă perspectivă, 35,29% sunt familiarizaŃi sa u foarte familiarizaŃi.
Vom vedea la analiza întrebării următoare că doar 8 ,8% dintre respondenŃi
lucrează întrSo organizaŃie în care sunt implementa te IFRSSuri. Bunea et al.
(2013) 191 , întrSun material relativ recent, în urma unui stu diu pe un eșantion
de 146 de profesioniști contabili constatau că în a fara absolvenŃilor la ASE
București, ceilalŃi respondenŃi își recunoșteau anum ite limite în ceea ce
privește problematica IFRSSurilor. Autorii au mers m ai departe cu analiza și
au constat că discipline care ar dezvolta competenŃ e pentru înŃelegerea și
aplicarea IFRS se regăsesc în curriculumul de la pr ogramul de licenŃă

191 Bunea, Ș, Sacarin, M., Girbina M. M. – An analysis of the perception of chartered
accountant trainees regarding access to the account ing profession and professional training
needs , Annals of the University of Oradea, Economic Scie nce Series 22.1, 2013, pp. 1154S
1164.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

174 ”Contabilitate” doar în cazul ASE București, nu și l a programele similare de la
UniversităŃile din Cluj, Iași și Timișoara (unde se regăsesc doar în
curriculumul unor programe de master). În aceste con diŃii, pentru a ne
susŃine cumva afirmaŃia că răspunsul la această într ebare a fost puŃin
distorsionat, ne întrebăm oarecum retoric unde sSau putut familiariza
respondenŃii cu IFRSSurile în aceste condiŃii.
Întrebarea 14 este o întrebare filtru, după care urme ază două serii de
întrebări dependente: pentru cei care au răspuns ”da ” – întrebările 15, 16, 17;
pentru cei care au răspuns ”nu” – întrebările 18, 19 . La această întrebare
filtru 155 de respondenŃi (91,2%) au răspuns că nu lu crează întrSo
întreprindere care aplică IFRS. În consecinŃă, întreb ările 15, 16, 17 au avut
doar 15 respondenŃi, extrem de puŃin pentru a trage concluzii relevante
statistic. Răspunsurile sunt, însă, interesante și pot oferi unele idei pentru
direcŃii viitoare de cercetare/aprofundare, sinteza a cestora fiind prezentată în
figurile nr. 4.13, 4.14, 4.15.

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.13. Factorul determinat al aplicării IFRS în organizaŃ iile în care
activează respondenŃii

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.14. Principalele avantaje ale implementării IFRS (resp ondenŃi din
organizaŃii care aplică) 951obligațiile legale
grupul din care face
parte societatea aplică
IFRS
cererea acționarilor
accesul la finanțare pe
piața externă
alt răspuns
111679
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 alt răspuns atragerea potențialilor investitori/creditori străi ni (IFRS fiind,
de regulă, considerate o măsură de protecție a aces tora) posibilitatea cotării pe piața de capital comparabilitatea cu principalii concurenți care act ivează pe
piața internațională și aplică IFRS folosirea unui limbaj comun în cadrul companiei
multinaționale din care facem parte grad mai mare de credibilitate al situațiilor finan ciare

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

175

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.15. Probleme în implementarea IFRS (respondenŃi din or ganizaŃii
care aplică)

În ceea ce privește factorul determinant al impleme ntării IFRS în
organizaŃie, 9 dintre cei 15 respondenŃi au menŃiona t ”obligaŃiile legale”,
acŃiunea fiind (și răspunsul nu ne surprinde) reacti vă și nu proactivă
(niciunul dintre respondenŃi nu a menŃionat, spre ex emplu, opŃiunea ”accesul
la finanŃare pe piaŃa externă”).
Principalul avantaj identificat în ceea ce privește implementarea IFRS a
fost ”gradul mai mare de credibilitate al situaŃiilo r financiare”. Unul dintre
respondenŃi a adăugat și o opŃiune suplimentară: ”nu sunt avantaje, doar îŃi
arată valoarea reală a firmei” (nu credem că mai ne cesită comentarii
suplimentare).
În ceea ce privește problemele întâmpinate în imple mentarea IFRS, cea
mai frecvent amintită este: ”tradiŃia contabilă exist entă/probleme de
mentalitate, dificultăŃi în adoptarea schimbării”. Oar ecum surprinzător,
problema costurilor este amintit doar de către un respon dent.
Întrebările 18 și 19 au fost direcŃionate către res pondenŃii care nu
lucrează în organizaŃii ce aplică IFRS.
Întrebarea 18 a solicitat opinia respondenŃilor cu privire la utilitatea
implementării IFRS în organizaŃia lor. 61,5% (99 de respondenŃi) au
considerat demersul lipsit de utilitate (9 responde nŃi nu au răspuns, fapt care
ne determină să credem că trebuia să includem și op Ńiunea de răspuns ”nu
știu”). Aceasta ni sSa părut o întrebare importantă (atâta timp cât cei implicaŃi
nu înŃeleg utilitatea unei schimbări aceasta nu se poate realiza în bune
condiŃii) și am încercat să analizăm în ce măsură a cest răspuns este
influenŃat de vârstă, nivelul studiilor, statutul de m embru CECCAR,
experienŃa în domeniul contabilităŃii, dimensiunea organizaŃiei (exprimată în
funcŃie de numărul de salariaŃi) și tipul organizaŃiei.
Rezultatele pentru testul Fischer exact (mai mult d e 20S25% dintre
frecvenŃele anticipate au o valoare mai mică de 5, motiv pentru care nu am recurs 157911
0 2 4 6 8 10 12 costuri ridicate conectarea foarte puternică între
contabilitate și fiscalitate, în conformitate
cu reglementările românești lipsa de pregătire a personalului sistemul informatic neadecvat tradiția contabilă existentă/probleme de
mentalitate, dificultăți în adoptarea
schimbării

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

176
la testul ChiSpătrat 192 ) nu au relevat existenŃa unor diferenŃe semnificat ive între
segmentele de eșantion rezultate în urma criteriilo r anterior amintite. Totuși vom
parcurge aceste analize și vom releva aspectele mai importante.

Tabelul nr. 4.16. Testul Fischer exact utilitateUvârsta respondentul ui
Utilitatea IFRS Total
Nu răspund da nu
Vârsta respondentului 21S30 de ani Count 3 19 20 42
Expected Count 2,2 15,3 24,5 42,0
Residual ,8 3,7 S4,5
31 S40 de ani Count 3 18 32 53
Expected Count 2,8 19,3 30,9 53,0
Residual ,2 S1,3 1,1
41 S50 de ani Count 2 22 35 59
Expected Count 3,1 21,5 34,4 59,0
Residual S1,1 ,5 ,6
51S60 de ani Count 1 3 12 16
Expected Count ,8 5,8 9,3 16,0
Residual ,2 S2,8 2,7
Total Count 9 62 99 170
Expected Count 9,0 62,0 99,0 170,0
Sursa: Prelucrări autor

Testul Fisher exact pentru utilitatea IFRS și vârst a respondenŃilor
(probabilitatea bidirecŃională exactă p=0,512) este prezentată în tabelul 4.16.
Sunt de remarcat două aspecte: echilibrul dintre cei care răspund da/nu la
categoria de vârstă 21S30 de ani; ponderea mai mare, faŃă de media
eșantionului, a celor care cred că implementarea IFR S nu este utilă
organizaŃiei lor, pe segmentul de vârstă 51S60 de ani.
Nici în funcŃie de studii (deși se constă o pondere mai mare a celor care
consideră utile IFRSSurile în organizaŃia lor pe mă sură ce crește nivelul
studiilor S 33,3% dintre respondenŃii cu studii de licenŃă, 39,2% dintre cei cu
masterat, 50% dintre cei cu doctorat), statutul de m embru CECCAR (deși
membrii CECCAR par mai circumspecŃi cu privire la u tilitatea IFRSSurilor
pentru organizaŃia în care lucrează – 33,3% dintre r espondenŃii membri
CECCAR consideră utilă implementarea IFRS în organi zaŃia lor și 38,8%
dintre cei care nu sunt membri), experienŃa în prof esie (deși se constată o mai
mare încredere în utilitatea IFRS pentru organizaŃi a lor la respondenŃii cu o
experienŃă mai mică de 1S5 ani – 47,05% având o astf el de poziŃie) nu
determină diferenŃieri semnificative statistic între membrii eșantionului de
studiu cu privire la perceperea utilităŃii IFRS pentru pr opria organizaŃie.
Același lucru se poate spune și în ceea ce privește dimensiunea
organizaŃiei în care lucrează respondentul și, respe ctiv, tipul acesteia. În
primul caz putem vorbi despre o pondere mai mare a celor care consideră
IFRS utile în cazul respondenŃilor proveniŃi din en tităŃi cu peste 250 de
salariaŃi (63,6% – 7 din 11 respondenŃi) și mai mică în cazul respondenŃilor
proveniŃi din entităŃi cu sub 10 salariaŃi (31,3% – 16 din 51 respondenŃi).

192 Howit, D., Cramer, D. – Introducere în SPSS pentru psihologie , Editura Polirom, Iași, 2010,
p. 163.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

177 În ceea ce privește tipul de entitate în care lucre ază decidentul, firesc
am spune, se contată o încredere mai mare în utilita tea IFRSSurilor în cazul
respondenŃilor proveniŃi din societăŃile comerciale cu capital străin, 43,4%
dintre aceștia având o astfel de percepŃie (adică 10 din 23 respondenŃi).
Prin întrebarea 19 am urmărit identificarea unor pos ibile obstacole în
implementarea IFRSSurilor. De data aceasta discutăm, spre deosebire de
situaŃia de la întrebarea 17, despre obstacole poten Ńiale, anticipate de către
respondenŃi (figura nr. 4.16).

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.16. Probleme în implementarea IFRS (respondenŃi din or ganizaŃii
care nu aplică)

Cea mai importantă problemă a fost considerată ”lips a de pregătire a
personalului” (o apreciem mai degrabă ca pe o teamă de necunoscut nu foarte
clar definită). Ca și în cazul celor care lucrează î n organizaŃii care aplică IFRS,
o problemă importantă este considerată a fi ”tradiŃ ia contabilă/problemele de
mentalitate, dificultăŃile în adoptarea schimbării”. C ea deSa treia problemă
sesizată ca posibil obstacol este ”conectarea foarte puternică între
contabilitate și fiscalitate, în conformitate cu regle mentările românești”.
RespondenŃii au adăugat o singură opŃiune de răspun s, pe lângă cele 5
predefinite: ”diferenŃele faŃă de IFRS în momentul de faŃă nu există, e o
organizaŃie simplă, fără speŃe. Ar fi aceleași rezultate”.
Înainte de a formula răspunsul la întrebarea 3, rapor tânduSne la alte
cercetări privind problematica implementării IFRSSu rilor, subscriem (și toate
analizele noastre converg în acest sens) la următor ul punct de vedere: ”în
absenŃa unei impuneri eficiente, o cultură a nonSconfo rmării poate
supravieŃui atunci când mediul este caracterizat pr in reguli bazate pe tradiŃii,
o relaŃie strânsă între contabilitate și fiscalitate , precum și lipsa de experienŃă
a profesioniștilor contabili în exercitarea raŃionamen tului profesional”193 .
Răspunsul la cea deXa treia întrebare de cercetare poate fi sintetizat
astfel: la nivel declarativ profesioniștii contabili din România sunt familiarizaŃi
cu IFRSSurile; implementarea IFRS se poate face doar prin impunere, nu
voluntar; profesioniștii contabili din eșantionul de studiu consideră, în

193 Albu, N., Albu, C. N. – International Financial Reporting Standards in an e merging economy:
lessons from Romania , Australian Accounting Review, 22(4), 2012, pp. 34 1S352. 148 53 71 83 88
0 10 20 30 40 50 60 70 80 90 100 alt răspuns costuri ridicate sistemul informatic neadecvat conectarea foarte puternică între contabilitate și
fiscalitate, în conformitate cu reglementările româ nești tradiția contabilă existentă/probleme de mentalitat e,
dificultăți în adoptarea schimbării lipsa de pregătire a personalului

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

178 majoritate, că implementarea IFRS nu este utilă pent ru organizaŃia în care
lucrează (se manifestă această optică mai intens la profesioniștii cu
experienŃă); tradiŃia contabilă, dar și nivelul de pr egătire al celor implicaŃi
sunt văzute ca principale obstacole în transpunerea IFRS în organizaŃiile
românești.

Întrebarea 4. Cum este percepută educaŃia în domeni ul
contabilităŃii și nouUintraŃii în profesie?

Vom răspunde la această întrebare prin prelucrarea răspunsurilor la
întrebările 20 și 21 din chestionar.
Înainte de a trece la centralizarea acestora, consid erăm extrem de
importantă observaŃia autorilor Albu și Albu, anteri or citaŃi194 , conform căreia
”educaŃia este un element critic în implementarea I FRS în economiile
emergente”.
Întrebarea 20 a vizat evaluarea nivelului de pregăt ire al absolvenŃilor
programelor de licenŃă din domeniul contabilităŃii . Răspunsul la această
întrebare este unul îngrijorător: 80% (136) dintre respondenŃi consideră că
absolvenŃii actuali nu au un nivel rezonabil de pre gătire pentru integrarea
profesională imediată.
Răspunsurile la întrebarea 21 aduc noi elemente de îngrijorarea în ceea
ce privește viitorii profesioniști contabili. Astfel principala problemă constată
de către profesioniștii contabili actuali cu privir e la proaspeŃii absolvenŃi este
capacitatea de a aplica în practică cunoștinŃele te oretice (problema este
semnalată de către 145 dintre respondenŃi, adică 85,3%).
O a doua problemă nominalizată este legată de ”aște ptările salariale
iniŃiale exagerate (99 dintre respondenŃi). La opŃi unile de răspuns iniŃiale
respondenŃii au adăugat patru alte opŃiuni: cunoaște rea realităŃii contabile și
a practicii fiscale; frecvenŃa modificărilor legislativ e; necunoașterea la un nivel
bun a limbii engleze și lipsa experienŃei practice (figur a nr. 4.17).

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.17. Probleme privind absolvenŃii actuali în domeniul c ontabil

194 Albu, N., Albu, C. N. – International Financial Reporting Standards in an e merging economy:
lessons from Romania , Australian Accounting Review, 22(4), 2012, pp. 34 1S352. 410 19 27 36 99 145
0 20 40 60 80 100 120 140 160 alt răspuns abilitățile în utilizarea calculatorului valorile personale (onestitate, respect,
disciplină) competențele soft (comunicare, capacitate
analitică, lucru în echipă, inițiativă) cunoștințele teoretice așteptările salariale inițiale exagerate aplicabilitatea cunoștințelor teoretice în
practică

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

179 Sintetizând răspunsurile, observăm că imaginea actualului absolvent
de studii superioare în domeniul contabilităŃii nu este una foarte bună în
rândul profesioniștilor contabili. Problemele sunt l egate de educaŃia
profesională, mai concret de dimensiunea practică a acesteia, deficitară în
universităŃi, dar și de o serie de valori și așteptă ri individule în conflict cu cele
ale generaŃiei active.

Întrebarea 5. Cum se raportează profesioniștii cont abili din
România la ultimele evoluŃii tehnologice și, respec tiv, cum le asimilează
în activitatea lor?

Pentru a răspunde la aceasta vom analiza întrebăril e 22, 23, 24 și 25
din chestionarul aplicat profesioniștilor contabili.
Prin întrebarea 22 sSa dorit identificarea opiniei acestora cu privire la
necesitatea dobândirii de către profesionistul cont abil a unor competenŃe
informatice/legate de noile tehnologii informaŃiona le care, așa cu am subliniat în
prima parte a capitolului, vor fi un determinant im portant în transformarea
contabilităŃii în anii următori. Este clar că profe sioniștii contabili sunt conștienŃi
de importanŃa acestor competenŃe (57,1% dintre resp ondenŃi consideră că acestea
sunt foarte importante, 27,1% importante). Un singu r respondent a considerat că
astfel de competenŃe nu sunt deloc importante (figu ra nr. 4.18).

Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.18. ImportanŃa dobândirii de către profesioniștii cont abili a unor
competenŃe în domeniul informatic/al noilor tehnolo gii informaŃionale

Întrebarea 23 a urmărit obŃinerea unui răspuns cu p rivire la cât de
mult își imaginează profesioniști contabili români că vor pătrunde noile
tehnologii informaŃionale în activitatea contabilă, r espectiv în ce măsură pot
înlocui acestea raŃionamentul uman, profesional. Sunte m oarecum surprinși
să constatăm că au existat 9 respondenŃi care au fos t în acord total cu
afirmaŃia ”programul de contabilitate va face totul” (fig. 4 .19).

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

180
Sursa: Prelucrări autor
Figura nr. 4.19. Opinia profesioniștilor contabili cu privire la po sibilitatea
înlocuirii raŃionamentului profesional cu noile teh nologii informaŃionale

Întrebările 24 și 25 au urmărit să afle nivelul de fa miliarizare al
profesioniștilor contabili din România cu două forme de contabilitate
dezvoltate în condiŃiile noilor evoluŃii tehnologic e, cloud accountingSul și
contabilitatea lean.
În ceea ce privește tehnologiile cloud, pe care se fu ndamentează așa
numita contabilitate cloud, 71 dintre respondenŃi ( 41,8%) au declarat că nu le
sunt deloc familiare și doar 11 (6,5%) că le utilize ază în activitatea
profesională.
SituaŃia este oarecum asemănătoare și în ceea ce pr ivește contabilitatea
lean: 138 de respondenŃi (81,2%) au menŃionat că aces t concept le este
cunoscut.
În aceste condiŃii, răspunsul la ultima întrebare de cercetare poate fi
rezumat astfel: profesioniștii contabili din România, la nivel declarativ,
recunosc importanŃa, impactul noilor tehnologii infor maŃionale în activitatea
lor profesională, dar în fapt constatăm că nu sunt a proape deloc informaŃi cu
privire la aplicarea lor concretă, cu atât mai puŃin să le folosească efectiv.
Considerăm că există o mare problemă în a înŃelege că utilizarea tehnologiilor
informaŃionale în contabilitate nu se va mai rezuma la folosirea pachetului
Office și la utilizarea unui program informatic pentr u contabilitate, ci va
însemna cu mut mai mult.

4.3.4. Limite ale cercetării și direcŃii viitoare d e cercetare

Deși cercetarea noastră a furnizat suficiente element e interesante,
originale, pe parcursul interpretării rezultatelor c hestionarului am constat și o
serie de limite pe care le punctăm succint în continuare.
Prima problemă credem că este legată de constituire a eșantionului de
studiu. În cadrul acestuia au fost exclusiv profesioni ști contabili, dar extrem
de puŃini respondenŃi care activează în organizaŃii care aplică IFRS.
Considerăm că ar fi fost foarte utilă o paletă mai lar gă de categorii de
respondenŃi: universitari, reprezentanŃi ai unor org anisme publice de

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

181
reglementare în domeniul contabilităŃii, reprezentan Ńi ai unor organizaŃii
profesionale, mai mulŃi profesioniști cu experienŃa IF RS, de ce nu studenŃi în
domeniul contabilităŃii.
O a doua problemă este legată de chestionar, respect iv de structurarea
acestuia. Chestionarul nu are întrebări deschise. În trebările închise, deși mult
mai ușor de prelucrat, au dezavantajul structurării răspunsului de către
cercetător, fapt care poate conduce la omiterea unor răspunsuri importante
pentru cel chestionat, sugerarea unor răspunsuri. Est e cazul, spre exemplu,
al întrebării 11 pe care credem că trebuia sSo lăsă m semiSdeschisă, respectiv
săSi dăm respondentului posibilitate să adauge și a lte opŃiuni celor 5
predefinite).
Credem, de asemenea, că era utilă o întrebare prin c are să se comunice
rolul/responsabilităŃile respondentului în organiza Ńia în care își desfășoară
activitatea (executant, middle management, top manage ment). Considerăm că
aceste diferenŃe ar putea imprima diferenŃe majore î n ceea ce privește
răspunsurile.
Am constat și lipsa unei întrebări care să ne ajute în localizarea
respondentului. O cercetare pe regiuni geografice ar fi putu fi interesantă.
Înclinăm să credem că ar putea exista anumite difer enŃieri regionale privind
aspecte aduse în discuŃie de către chestionarul nos tru, determinate, spre
exemplu, de ”densitatea” mai mare în anumite regiuni a unor companii
multinaŃionale, de particularităŃile socioSculturale.
Cea deSa treia problemă este legată de faptul că une le teme au fost
investigate destul de superficial. Astfel, în cadrul chestionarului problematica
educaŃiei a fost vizată de doar două întrebări, ușor redundante. Având în
vedere răspunsurile la aceste două întrebări (80% d intre respondenŃi au
considerat că absolvenŃii actuali nu au un nivel re zonabil de pregătire pentru
a se integra imediat profesional; 85,3% consideră că a bsolvenŃii au mari
probleme în aplicarea în practică a cunoștinŃelor t eoretice) considerăm că este
absolut necesar un studiu mai amplu al educaŃiei în domeniul contabilităŃii
din România (începând de la curriculum, continuând c u investigarea
dimensiunii practice a acestei educaŃii, metodele fol osite, modul cum este
recepŃionată de către studenŃi etc.). Nu se poate vor bi despre o contabilitate în
pas cu tendinŃele europene și internaŃionale, fără o educaŃie profesională de
înalt nivel.
Aceasta este prima dintre temele identificate pe car e se pot face
dezvoltări știinŃifice viitoare . În continuare le vom trece în revistă și pe
celelalte.
La întrebarea 27, întrebare semiSdeschisă, doi dintre respondenŃi au
adăugat, ca principală problemă cu care se confruntă în activitatea lor
profesională, raporturile dificile cu un manager incom petent. Credem că
raporturile contabilSmanager sunt o problemă insufi cient studiată, cel puŃin
în literatura noastră. Aceasta poate fi o altă direcŃ ie viitoare de cercetare,
având în vedere că așa cum am mai subliniat, managem entul unei organizaŃii
este un determinant important al arhitecturii siste mului contabil din
organizaŃia respectivă.
La întrebarea vizând nivelul de familiarizare cu IF RSSurile am fost
oarecum surprinși de faptul că majoritatea responde nŃilor sSau declarat
familiarizaŃi întrSun anumit grad. Am căutat studii a semănătoare, pe a

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

182
această problematică, în literatura de specialitate din România, dar din păcate
nu există. În aceste condiŃii ar fi util un studiu p ornind de la curricula
programelor de contabilitate din universităŃile din Ńară, structura altor
programe de formare alternative, pentru a identifica m odul în care se face
dezvoltarea unor competenŃe în înŃelegerea și imple mentarea IFRS la
profesionistul contabil. De asemenea, credem că ar fi n ecesar un studiu prin
care să se determine nivelul real de cunoaștere, de înŃelegere a IFRS de către
profesioniștii contabili din România, având în vedere că un determinant
important al implementării acestora în cadrul unei organizaŃii îl reprezintă
educaŃia resursei umane.
Una dintre probleme acuzate de către profesioniștii contabili din
România cu privire la absolvenŃii actuali a fost faptul că au ”așteptări salariale
iniŃiale exagerate”. Acest fapt este doar una dintre problemele pe care le vom
constata la noile generaŃii Y, Z, odată inserate pr ofesional. În aceste condiŃii
credem că ar fi util un studiu al modului în care ge neraŃiile acestea pot fi
educate și integrate profesional în domeniul contabi lităŃii (astfel de studii
există în literatura străină, dar sunt încă absente în liter atura noastră).
În urma prelucrării chestionarului au rezultat și e lemente faŃă de care
avem unele rezerve. Unul dintre acestea este cel ca re face referire la faptul că
respondenŃii au considerat că informaŃia contabilă p oate fi suport pentru o
decizie proactivă. În aceste condiŃii credem că este un subiect care trebuie
aprofundat, mai ales că am constat că în literatura d e specialitate din
România nu regăsim foarte multe materiale care să i nvestigheze legătura
dintre informaŃia rezultată din contabilitatea finan ciară și deciziile
manageriale (spre deosebire de cele care analizeaz ă legătura dintre
contabilitatea managerială și procesele decizionale organizaŃionale, mult mai
numeroase).
Am fost, de asemenea, surprinși de faptul că 9 dintre r espondenŃi au
apreciat că în viitor raŃionamentul uman, profesiona l va putea fi înlocuit de
către noile tehnologii informaŃionale. Nu credem în a ceastă perspectivă, dar
credem că o aprofundare a acestei problematici, cu av antajele și riscurile
aferente, va fi o temă de cercetare foarte generoasă ( nu numai pentru
economiștii din domeniul contabil ci și pentru psih ologi, sociologi, specialiști
în managementul organizaŃional).

4.4.Concluzii preliminare

În cadrul acestui capitol neSam propus să identifică m principalele
tendinŃe de evoluŃie pentru contabilitatea din Româ nia în perioada
următorilor 5S10 ani, pornind de percepŃiile celor d irect implicaŃi –
profesioniștii contabili.
În prima parte am realizat o amplă retrospectivă a literaturii relevante,
străine, dar și românești, care abordează problematica vii torului contabilităŃii.
Pentru o abordare sistematică, am urmărit patru coor donate:
contabilitatea ca profesie; cercetarea în domeniul co ntabilităŃii; dezvoltarea
practicii contabile; educaŃia universitară în domeniul c ontabilităŃii.
În ceea ce privește contabilitatea ca profesie, auto rii citaŃi consideră că
rolul profesiei contabile se va amplifica în perioada următoare, concomitent și

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

183
rolul profesionistului contabil în organizaŃie.
Asumarea unui rol strategic în organizaŃie prin asi starea deciziilor
manageriale, leadership etic pentru transformarea uno r percepŃii publice
negative, mai mult sau mai puŃin justificate, regândi rea „criteriilor” de selecŃie
pentru contabilii „de mâine” sunt doar câteva dintr e strategiile de acŃiune
prescrise pentru profesia contabilă în următorii ani.
În România persistă stereotipurile cu privire la co ntabilul tradiŃional,
doar un „Ńiitor” de conturi, dar imaginea profesioni știlor contabili este totuși
destul de bună ei nefiind asociaŃi cu marile scandal uri și excrocherii
financiare care au zguduit și România ultimilor ani. Cu toate acestea,
profesioniștii contabili sunt asociaŃi și în România cu un anumit relativism
moral.
Referitor la cercetarea în domeniul contabilităŃii, am reŃinut trei
orientări/recomandări interesante pentru anii următ ori: cercetări
interdisciplinare; accentuarea nu doar a semnificaŃie i statistice a unei lucrări
ci și a importanŃei economice, pragmatice; accesibili zarea limbajului pentru
un public cât mai larg.
În România se constată, ca și în plan internaŃional, o anumită lipsă de
dialog între teoreticieni și practicieni, lucrările de cercetare fiind de multe ori
doar iniŃiative cu utilitate personală, neajungând s ă fie cunoscute, consultate
și eventual săSi ajute în activitatea lor pe practicieni.
Practica contabilă este influenŃată de factori endoge ni și factori exogeni
unei organizaŃii. În opinia noastră cel mai puternic determinant al său este
cultura naŃională iar cel mai puternic factor de sch imbare în următorii ani îl
vor reprezenta factorii de natură tehnologică.
Consonant cu aceste schimbări prefigurate în ceea ce privește profesia
și practica contabilă trebuie să existe și anumite schimbări în educaŃia în
domeniul contabilităŃii, schimbări care presupun: un redesign curricular
(pentru ca studenŃii să dobândească și anumite comp etenŃe soft); o utilizare
mai amplă în procesul de formare a noilor tehnologii informaŃionale;
introducerea unei componente practice mai importante.
În partea a doua am prezentat rezultatele unei anc hete prin chestionar,
organizată pe un eșantion de 170 de profesioniști co ntabili din România. În
urma prelucrării datelor astfel culese cu SPSS 20.0 am sintetizat următoarele
elemente mai importante privind percepŃiile profesionișt ilor contabili cu privire
la statutul lor și evoluŃiile în profesie:
/checkbld propria profesie este percepută pozitiv, principalel e probleme
asociate acesteia fiind stresul și dificultatea de a se menŃine informaŃi cu
privire la reglementările foarte instabile;
/checkbld se consideră ca având un rol predominant birocratic Sadministrativ
în cadrul organizaŃiei;
/checkbld deși se pretind informaŃi cu privire la IFRS, în gene ral nu le văd
utilitatea pentru propria organizaŃie și consideră probl emele legate de tradiŃie,
mentalitate ca principal obstacol în implementare;
/checkbld educaŃia în domeniul contabilităŃii este văzută ca deficitară în ceea
ce privește componenta sa practică;
/checkbld se înŃelege importanŃa noilor tehnologii în activit atea profesională,
dar nu sunt foarte familiarizaŃi cu acestea.

VIITORUL CONTABILITĂłII ȘI AL PROFESIONIȘTILOR CONT ABILI

184
În final, concluzionând toate datele, analizele, in terpretările din
cadrul acestui capitol, putem afirma că România se confruntă la
nivelul profesiei contabile cu toate provocările ma nifeste în plan
european, internaŃional (pe care leUam evidenŃiat î n prima parte a
capitolului), dar, din păcate, nu putem vorbi, în e gală măsură, despre
un sincronism al soluŃiilor.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

185

CONCLUZII, CONTRIBUłII PROPRII ȘI ÎNTREBĂRI

A. Concluzii

Transformările suferite de România după 1989 au afe ctat bineîn țeles și
cadrul raportării financiare, care a trecut de la un model sovietic, la cel
francez și apoi la unul angloSsaxon, ajungând să aibă un sistem contabil
influen țat de toate aceste trendSuri și cu o mare deschider e către european și
interna țional. Tranzi ția la economia de pia ță a însemnat și o reformă a
întregului sistem contabil din România, care a incl us un proces continuu de
armonizare a normelor na ționale cu cele europene și interna ționale, aderarea
la Uniunea Europeană inducând necesitatea implement ării unui sistem
contabil compatibil.
Dezvoltarea spectaculoasă a tehnologiei informa ției, liberalizarea
pie țelor, transporturilor și comunica țiilor, sunt factori care au accelerat
procesele de globalizare. Pentru că nici sistemul co ntabil sau legislativ
românesc nu ar fi putut rămâne neschimbat în acest c ontext, a început să se
manifeste tot mai pregnant fenomenul armonizării.
Putem spune că principalele fenomene care orientea ză procesul reformei
contabile contemporane la nivel mondial sunt: normalizarea, armonizarea,
convergenŃa, conformitatea și internaŃionalizarea c ontabilităŃii , prin
acŃiunea lor individuală și conjugată.
Normalizarea contabilă acŃionează în două planuri separate, dar
interconectate: naŃional și internaŃional. Între cele două pot apărea
discordanŃe determinate de diferenŃieri în ceea ce privește: cultura, sistemul
juridic, sistemul fiscal, condiŃii economice specifice etc.
Procesele de armonizare/convergenŃă contabilă inte rnaŃională au în
vedere tocmai atenuarea diferenŃelor dintre regleme ntările contabile naŃionale,
prin aducerea la un numitor comun a elementelor dez voltate de tipurile
diferite ale normalizării. Prin acest proces, normele diferite sau chiar
divergente de la o Ńară la alta, sunt ajustate pentr u a deveni comparabile,
obiectivul fiind creșterea eficienŃei tranzacŃiilor i nternaŃionale și dorinŃa de a
unifica condiŃiile concurenŃiale dintre Ńări. Un cata lizator al
armonizării/convergenŃei contabile este și nota de credibilitate acordată
contabilităŃii, care pornește de la situaŃia în care în aceeași societate, în Ńări
diferite, se publică imagini diferite ale mărimii ca pitalurilor și rezultatelor,
pentru aceeași perioadă, din cauza conformării la reg ulile în vigoare dintrSo
Ńară sau alta. În acest context, putem spune că armo nizarea este un fenomen
pozitiv, determinat de evoluŃia economiilor și a contabili tăŃii.
Comunicarea în același limbaj financiarScontabil po ate asigura
companiilor un nivel crescut al încrederii din part ea investitorilor,

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

186
colaboratorilor, creânduSle astfel posibilitatea acc esului pe diverse pie țe
financiare. Calitatea raportărilor financiare poate fi asigurată de utilizarea
unui set unic de standarde interna ționale de contabilitate, prin asigurarea
comparabilită ții relativ la performan țele firmei în raport cu al ți competitori din
întreaga lume.
Este o certitudine faptul că Standardele Interna ționale de Raportare
Financiară (IFRS) au devenit cel mai utilizat set d e standarde, circa 120 de
țări din întreaga lume adoptânduSle și implementându Sle în diverse stadii,
însă la fel de sigur este și faptul că diferen țele existente între sistemele
contabile na ționale reprezintă un obstacol major în calea unei implementări
complete.
Am identificat în literatura de specialitate opinii potrivit cărora,
aplicarea unor standarde utilizate de către țări cu economii dezvoltate nu va fi
eficientă în cazul țărilor cu economii emergente cum este România, însă e xistă
și reac ții pozitive relativ la aplicarea standardelor în astfel de țări, pe principiul
că va crește oportunitatea investi țiilor la nivel global. Pe de altă parte, există și
opinii conform cărora, în țările emergente, datorită faptului că nu există o
”tradi ție” contabilă foarte bine înrădăcinată, este mai uș or să implementezi un
sistem de standarde interna ționale de contabilitate, cum este IFRS. În același
timp, au fost identificate tot felul de probleme asocia te implementării IFRS în
țările exScomuniste, legate mai ales de sistemul legi slativ instabil, o
persisten ță a unor mentalită ți comuniste, dar și un nivel variabil de în țelegere
a standardelor, atât de către autorită țile de reglementare na ționale, cât și de
către cei care întocmesc situa țiile financiare.
Deși în numeroase studii realizate de cercetători din lumea întreagă
sunt subliniate beneficiile care leSar aduce adoptar ea unui set unic de
standarde contabile de calitate, același studii ne a rată că un număr destul de
mic de companii aleg să implementeze aceste standar de în mod voluntar. Este
notabil faptul că România a experimentat în ultimii 10 ani diferite strategii de
implementare a IFRS: de la implementarea obligatorie pentru un mare număr
de entită ți la nivelul situa țiilor financiare individuale, la aplicarea obligatorie și
integrală la nivelul conturilor consolidate, sau ca un al doilea set de situa ții
financiare, pentru un număr limitat de entită ți.
Studiind o vastă literatură de specialitate relati v la implementarea IFRS
în România și alte țări cu economii emergente, am identificat o serie de
obstacole, printre care amintim:
o cunoștin țe limitate ale profesioniștilor contabili și necesi tatea unor
trainingSuri de specialitate;
o dificultă ți în în țelegerea conceptelor și principiilor IFRS a manager ilor,
dar și a celor care întocmesc situa țiile financiare;
o costuri ridicate ale procesului de tranzi ție (inclusiv a schimbării
sistemelor informatice);
o conexiunea contabilită ții cu fiscalitatea;
o tehnicile de informare și tehnologiile informa ționale.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

187
De asemenea, am constatat că un obstacol important în calea
procesului de armonizare este naŃionalismul, care fa ce perceptibilă pentru
multe Ńări o ameninŃare relativ la faptul că aceste a ar ceda controlul asupra
normelor contabile unor outsideri, în special când a rmonizarea este percepută
ca o înlocuire a propriilor norme contabile cu cele ale al tor Ńări.
Revenind la contextul naŃional, adoptarea aquisSulu i comunitar în
legislaŃia românească a decurs ca o obligaŃie jurid ică a calităŃii de stat
candidat la statutul de membru al Uniunii Europene, motiv pentru care
procesul de preluare a aquisSului comunitar sSa des fășurat oarecum haotic,
însă în domeniul dreptului societăŃilor comerciale sSa reușit a se realiza un
grad de aliniere legislativă destul de înalt. Regle mentările contabile care au
intrat în vigoare la 1 ianuarie 2006 au primit cali ficativul ”A”, și anume grad
înalt de conformare. Acesta a reprezentat un prim pas în crearea cadrulu i
legislativ care să determine o îmbunătăŃire a între gului sistem financiarSfiscal
al Ńării.
Un sistem contabil armonizat poate avea o influen ță semnificativă și asupra
creării unui cadru care să asigure o bună guvernan ță corporativă. Aceasta se
referă la eficienŃa sistemelor de management, a proce selor implementate
pentru a conduce și controla o companie, scopul fina l fiind creșterea
performanŃelor și valoarea acesteia. Credem că este mandatorie implicarea cât
mai activă a managerilor, experŃilor contabili și au ditori externi, analiști
financiari și cadre universitare pentru realizarea u nei adevărate reforme. Nici
cadrul teoretic, nici cadrele conceptuale ale guvern anŃei nu sunt susŃinute
prin asimilarea principalelor modele, după ce sSa pr ocedat la alegerea
sistemului care convine cel mai bine întreprinderil or din Ńara noastră, acest
lucru sesizânduSse și din latenŃa cu care sSa accep tat primul Cod de
GuvernanŃă emis în 2001 de Bursa de Valori Bucureșt i, precum și de faptul
că abia după 7 (șapte) ani sSa reușit publicarea un ui nou cod, bazat pe valori
și principii în conformitate cu legislaŃia incidentă în vigo are.
În contextul nevoii de dezvoltare a contabilităŃii și economiei în general,
considerăm că este necesară o reformă a instituŃiilo r, o reformă profundă a
infrastructurii, deoarece reformarea unui singur eleme nt al unui întreg nu
poate produce schimbarea sistemului, iar preluarea u nor norme prin imitare,
fără niciSo critică sau cercetare doctrinară nu poate genera decât stagnare.
Pentru atingerea obiectivului final este necesară o stabilitate a
legisla ției, existând chiar un regulament al Uniunii Europe ne care recomandă
simplificarea legisla ției contabile (și) în scopul reducerii costurilor c ompaniilor.
Este obligatoriu, însă, un efort colaborativ intensifi cat al cercetătorilor din
mediul academic, al normalizatorilor, al practicien ilor și al utilizatorilor finali
ai informa ției contabile.
Cu certitudine, anii următori vor fi caracterizaŃi de schimbări ample la
nivelul contabilităŃii și al profesionistului conta bil, factorii catalizatori cei mai
importanŃi fiind cei tehnologici, dar și nivelul de reglementare. În combinaŃie
cu sistemele evoluate IT, contabilitatea va cunoașt e o creștere semnificativă a
vitezei și acurateŃei informaŃiilor, dar și o flexibi litate crescută la schimbare.
Profesionistul contabil și firmele de contabilitate v or trebui să ofere un pachet
de servicii care să includă, pe lângă ”Ńinerea contabilităŃii”, servicii de
consultanŃă și soluŃii integrate care să facă diferenŃa.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

188
Conexiunile cu diverse arii de cercetare dezvoltă concepte noi, optica
privind tehnologia informaŃiei aplicabile în contab ilitate aducând schimbări
majore în planul noilor tendinŃe de dezvoltare cătr e green accounting, cloud
accounting și business inteligence.

B. Contribu ții știin țifice

În urma cercetării efectuate, care a inclus consultar ea a peste 100 de
titluri (căr ți și articole) din literatura de specialitate, în co nsonan ță cu tema
propusă, urmărind axele de cercetare descrise în int roducerea lucrării, putem
prezenta succint principalele contribu ții știin țifice, astfel:
1. Pentru a răspunde la întrebarea ”cât de conforme sunt directivele
europene cu standardele interna ționale de contabilitate?” cât și la cea privind
conformitatea reglementărilor na ționale cu cele europene și interna ționale am
prezentat simetriile și asimetriile fiecărui referen țial în compara ție cu celelalte
prin intermediul unei corela ții statistice cu ajutorul coeficientului de corela ție
Pearson, rezultatele verificânduSle printrSo analiză încrucișată în programul
SPSS 20.0.
Am sus ținut ideea pendulării informării financiarScontabile na ționale
între referen țialul european și cel interna țional (directive vs. IFRS) prin
punerea în discu ție a trei direc ții: redefinirea conceptului de patrimoniu,
alinierea principiilor contabile și informarea contabil ă.
Analizând modul în care legislaŃia europeană și cea naŃională sSa aliniat
la cadru general contabil și referenŃialul internaŃ ional am ajuns la concluzia
că :
• legislaŃia europeană este convergentă cadrului cont abil general și
referenŃialului internaŃional, dar nu se poate aprec ia că aceasta este
conformă;
• legislaŃia naŃională este conformă cu directivele e uropene (care au devenit
din 2013 o directivă unică cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2016), chiar
dacă există unele abateri date de prevederea direct ivei privind opŃiunea
statelor membre, drumul parcurs necesitând 25 de an i;
• principiile contabile care stau la baza întocmirii situaŃiilor financiare își
au originea mai mult în referenŃialul internaŃional decât în directiva a
IVSa care cu greu a îmbrăŃișat ideea de convergenŃă cu standardele
internaŃionale de contabilitate IAS/IFRS.
O altă concluzie la care am ajuns este aceea că utilizarea expresie i
“conformitatea contabilităŃii românești cu directive le europene și cu
standardele internaŃionale de raportare financiară ( IFRS)” este eronată
întrucât, așa după cum am mai precizat, putem vorbi d e un anumit grad de
conformitate cu directiva europeană, dar nu putem vor bi de conformitate, nici
direct, nici indirect, cu referenŃialul internaŃional , principiile contabile
stabilind în fond “regulile jocului”.
2. Pentru a sus ține opinia conform căreia globalizarea contabilităŃii va
fi posibilă numai atunci când diferenŃele culturale dintre Ńările europene și
non europene vor dispărea, am recurs la o analiză co mparativă a cadrului
conceptual IFRS cu cadrul conceptual european pe ba za Directivei 34/2013 și

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

189
a cadrului conceptual naŃional pe baza OMFP 1802/20 14. Analiza a relevat
existenŃa unui procent de 37% conformitate totală, 21 % conformitate parŃială
și 42% lipsă de conformitate, procente calculate pe baza aspectelor generale
aduse în discuŃie. Concluzia formulată pe baza cotelor procentuale
determinate am susŃinutSo cu ajutorul unui studiu a l corelaŃiei dintre două
variabile cantitative pe baza coeficientului de core laŃie Pearson, folosind
meniul AnalyzeSCorelateSBivariate al programului SP SS 20.0. și verificat prin
intermediul analizei încrucișate (cross correlation).
3. În continuare am încercat să identificăm tendinŃele principale care
vor marca contabilitatea din România în următorii a ni, mai întâi prin
prezentarea unei sinteze a unor studii relevante în literatura străină
privind această problematică. Literatura de speciali tate a fost ”cartografiată”
pe baza a patru coordonate:
• dezvoltarea contabilităŃii ca activitate profesională;
• temele predilecte în cercetarea din domeniul contabilită Ńii;
• dezvoltarea contabilităŃii ca activitate practică;
• dezvoltarea contabilităŃii ca domeniu academic.
Concluzia la care am ajuns după realizarea acestei sinteze a fost că
profesia contabilă este întrSun moment destul de imp ortant al evoluŃiei sale,
trebuind săSși asume un rol tot mai important în in teriorul organizaŃiilor în
contextul condiŃiilor economice actuale, aceasta pe fondul unei imagini
publice deteriorate ca urmare a scandalurilor financiare d in ultimii 10 ani.
4. În urma prezentării factorilor ce vor determina tran sformarea
practicilor contabile în următorii ani, am formulat opinia conform căreia
factorii cu influenŃa cea mai pregnantă asupra prac ticilor contabile vor fi cei
tehnologici . De altfel evoluŃia acestor factori a condus la tran sformarea
practicilor contabile și la apariŃia, spre exemplu, a contabilităŃii lean (ca
acompaniament al producŃiei lean, în întreprinderea lean) sau a contabilităŃii
cloud (ca urmare a expansiunii tehnologiilor de tip clou d computing).
5. Pentru a identifica percep țiile profesioniștilor din domeniul
contabilită ții cu privire la situa ția actuală a contabilită ții din România și
perspectivele de evolu ție ale acesteia, am realizat o cercetare prin intermed iul unui
chestionar, pe care lSam aplicat în mediul online î n perioada martieSmai 2016.
În urma prelucrării datelor cu ajutorul programului SPSS 20.0 am
sintetizat următoarele elemente mai importante priv ind percepŃiile
profesioniștilor contabili cu privire la statutul lor și evo luŃiile în profesie:
/checkbld propria profesie este percepută pozitiv, principale le probleme asociate
acesteia fiind stresul și dificultatea de a se menŃin e informaŃi cu privire
la reglementările foarte instabile;
/checkbld se consideră ca având un rol predominant birocratic Sadministrativ în
cadrul organizaŃiei;
/checkbld deși se pretind informaŃi cu privire la IFRS, în gen eral nu le văd
utilitatea pentru propria organizaŃie și consideră problemele legate de
tradiŃie, mentalitate ca principal obstacol în implement are;
/checkbld educaŃia în domeniul contabilităŃii este văzută ca deficitară în ceea ce
privește componenta sa practică;
/checkbld se înŃelege importanŃa noilor tehnologii în activit atea profesională, dar
nu sunt foarte familiarizaŃi cu acestea.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

190
Noile reguli pe care se bazează economia din zilele noastre determină
schimbări importante în structura și resursele comp aniilor, în obiectivele
strategice și nu în ultimul rând, în sistemul de co ntabilitate. Se vorbește
despre ”green accounting” (contabilitatea verde), gu vernanŃă corporativă,
”cloud accounting” și ”business inteligence”. Suntem la început de drum în
majoritatea domeniilor conexe de dezvoltare, astfel că fiecare poate constitui o
viitoare axă de cercetare.

C. Întrebări

În scopul atingerii obiectivelor stabilite și pentr u a putea formula niște
opinii și contribu ții proprii la cercetarea în domeniu, am formulat o se rie de
întrebări care să ne ajute în demersul nostru știin țific:
Care este viitorul normalizării contabile? Este deja glo bală?
Există sau nu o cultură europeană în domeniul contabilită ții?
Este posibilă globalizarea contabilită ții?
Cât de conforme sunt directivele europene cu standar dele interna ționale
de contabilitate?
…dar reglementările na ționale cu cele europene și interna ționale?
Poate fi afectat procesul implementării IFRS de difer en țele culturale ale
fiecărei țări?
Care este percepŃia profesioniștilor contabili cu pr ivire la satisfacŃia
individuală, utilitatea, prestigiul social și provocăril e profesiei?
Cum își percep profesioniștii contabili rolul în mediul o rganizaŃional?
Care este gradul de cunoaștere a IFRSSurilor și cum sunt apreciate
posibilităŃile de implementare în organizaŃiile din Româ nia?
Cum este percepută educaŃia în domeniul contabilită Ńii și nouSintraŃii în
profesie?
Cum se raportează profesioniștii contabili din Român ia la ultimele
evoluŃii tehnologice și, respectiv, cum le asimilează în a ctivitatea lor?
Contabilitatea, încotro?
Credem că am reușit să dăm un răspuns relevant și elocvent la
majoritatea dintre ele, aplicând o metodologie de in vestiga ție, formulând opinii
și concluzii. Pe de altă parte, am deschis calea cătr e noi cercetări privind
îmbunătă țirea percep ției referitoare la implementarea completă a standar delor
interna ționale, dar și a dezvoltării conexiunii dintre profes ia contabilă și
diferite arii ale ecologiei, managementului, sociolog iei sau tehnologiei
informa ției.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

191
ANEXA 1

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

192

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

193

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

194

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

195

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

196

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

197

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

198

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

199

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

200

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

201

BIBLIOGRAFIE

1. Albu, N. S (2012) – Imaginea și rolul contabilului în România –
rezultate empirice și implicaŃii pentru profesie ,
Contabilitatea, expertiza și auditul afacerilor, nr .
1, pp. 6S11.
2. Albu, N.,
Albu, C. N. S (2012) – International Financial Reporting
Standards in an emerging economy: lessons from
Romania , Australian Accounting Review, 22(4),
pp. 341S352.
3. Albu, N.,
Albu, C. N.,
Gîrbină, M. M.,
Sandu, M. I. S (2011) – A Framework for the Analysis of the
Stereotypes in Accounting , World Academy of
Science, Engineering and Technology, 77, 2011,
pp. 874S878.
4. Albu, N.,
Albu, C.,
Bunea, Ș.,
Calu, D.A.,
Gîrbină, M.M. S (2011) – A story about IAS/IFRS implementation in
Romania. An institutional and structuration theory
perspective, Journal of Accounting in Emerging
Economies, Vol. 1, No. 1, pp. 76S100.
5. Albu, N.,
Feldioreanu, I. A.,
Drug, R. E.,
Florea, O. A.,
Gherghe, R. G.,
GhiŃescu, D. S (2014) – PercepŃia studenŃilor asupra imaginii
profesiei contabile în România , Contabilitatea,
expertiza și auditul afacerii, nr. 3, pp. 5S10.
6. Alsharari, N. M. H. S (2013) – The Dynamics of Management Accounting
Change in the Jordanian Customs Organization as
Influenced by NPM Reforms: Institutional
Pressures , Durham theses, Durham University.
Accesată la: http://etheses.dur.ac.uk/6963/.
7. Apostolou, B.,
Dorminey, J. W.,
Hassell, J. M.,
Rebele, J. E. S (2015) – Accounting education literature review
(2015) , Journal of Accounting Education, 35, pp.
20S55.
8. Armstrong, C.S.,
Balakrishnan, K.,
Cohen, D. (2012) – Corporate governance and the information
environment: Evidence from state antitakeover
laws , Journal of Accounting and Economics,
53(1), pp. 185S204
9. Avram, M. S (2010) S Management contabil, Editura
Universitaria, Craiova
10. Babbie, E. S (2010) – Practica cercetării sociale , Editura

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

202
Polirom, Iași
11. Bărbăcioru, V.,
Iacob, C. S (1996) – Contabilitate aprofundată, Editura Sitech,
Craiova.
12. Bizon, M. S (2013) – Modernizarea legislaŃiei contabile
europene prin publicarea directivei unice referitoa re
la situaŃiile financiare anuale și consolidate”,
Revista FinanŃe Publice și Contabilitate, nr. 9, pp .
11S15.
13. Borker, D. R. S (2012) – Accounting, culture and emerging
economies: IFRS in Central and Eastern Europe ,
The International Business & Economics
Research Journal (Online), 11(9), pp. 1003S1018.
14. Briciu, S. S (2012) S Informational system of management
accounting and costs: Calculation of cost in
manufacture industry, LAP LAMBERT Academic
Publishing, Germania
15. Briciu, S.,
ScorŃescu, C.,
Meșter, I. S (2013) – Impactul informaŃiei contabile asupra
deciziilor manageriale–Studiu empiric realizat la
entităŃile din industria ospitalităŃii din România ,
Economie teoretică și aplicată Volumul XX, No.
9(586), pp. 25S37
16. BugaSStancu, M. S (2011) – Asigurare în rapoartele financiare,
utilizarea XBRL. Noi tehnologii pentru un decident
mai bine informat , Revista Finan țe Publice și
Contabilitate, nr. 9, pp. 35S41.
17. Bunea, Ș.,
Sacarin, M.,
Gîrbina, M. M. S (2013) – An analysis of the perception of chartered
accountant trainees regarding access to the
accounting profession and professional training
needs , Annals of the University of Oradea,
Economic Science Series 22.1, pp. 1154S1164.
18. Bunea, Ș. S (2014) – Mai avem nevoie de pruden ță în
raportarea financiară? , Curierul Na țional, edi țiile
din 12 iunie, 19 iunie și 26 iunie.
19. Călin O.,
Ristea,M. (coord.) S (2002)– Bazele contabilităŃii, Editura Genicod,
București.
20. Capron, M.
Chiapello, E. S (2005) – Les transformations institutionnelles:
l'Europe recule, l’IASB s'impose . In Les normes
comptables internationales, instruments du
capitalisme financier, Paris: La Découverte, pp.
49S87.
21. Carp, M. S (2015) – Impactul trecerii la IFRS asupra calită ții
rezultatelor raportate de companiile românești
cotate, Revista Audit Financiar, XIII, Nr. 8(128)/,
pp.17S31.
22. PlatetSPierrot, F. S (2009) – L'information financiere à la lumiere d'un
changement de cadre conceptuel comptable: Etude
du message du Président des societés cotées
françcaises, . Accesat la: https://tel.archivesS

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

203
ouvertes.fr/telS00480501/document
23. Colasse, B. S (2009) – Harmonisation comptable internationale ,
in Encyclopédie de Comptabilité, Contrôle de
Gestion et Audit, Paris: Economica,, pp.757S769.
24. Colasse, B. S (2011) – La crise de la normalisation comptable
internationale, une crise intellectuelle ,
Comptabilitê, Audit, Ed.Vuibert, t.17, vol. 1,avril ,
pp. 171S174.
25. Colasse, B. S (2012) – Les fondements de la comptabilité ,
Editions la Découverte, Paris.
26. Colasse, B. S (2006) – Projet de rapport du groupe "Cadre
conceptuel”, Conseil National de la Comptabilité,
N° 31L_06_01.
27. Colasse, B. S (2009) – Théories Comptables , Encyclopédie de
Comptabilité, Contrôle de Gestion et Audit, Paris:
Economica, pp.1403S1414.
28. Constantinescu, M. S (2011) – Principii teoretice în dezvoltarea și
implementarea chestionarelor ca instrumente de
sondare a pie ței , Revista de Marketing Online, vol.
5 (2), pp. 68S78.
29. Cornish, Ed., (2004) – Futuring: The Exploration of the Future,
World Future Society

30. Coșa, M. S (2016) – Lumea se schimbă. România ce face?,
Editorialul DC News, 7 ianuarie.
31. Delasalle, E.F.,
Delesalle, E. S (2003) – Contabilitatea și cele zece porunci, Editura
Economică, București.
32. DiMaggio, P.,
Powell W. W. S (1983) – The iron cage revisited: Collective
rationality and institutional isomorphism in
organizational fields , American Sociological
Review, 48(2), pp. 147S160.
33. Djatej, A.,
Gao, G.,
Sarikas, R.,
Senteney, D. S (2011) – Eastern and Western European firms
public and private information quality: The
comparative impact of degree of implementation of
IFRS, Emerging Markets Review, vol.12, pp. 111S
129.
34. Drăcea, R.M.,
Iacob, C.
Cristea, M.S. S (2015) S Perfomance barometer, Proceeding 3nd
International Conference ‘Economic Scientific
Research S Theoretical, Empirical and Practical
Approaches’, ESPERA
35. DuŃescu, A. S (2001)– Ghid pentru înŃelegerea și aplicarea
Standardelor IntenŃionale de Contabilitate, Editura
CECCAR, București.
36. Dyckman, T. R.
Zeff, S. A. S (2015) – Accounting Research: Past, Present, and
Future , Abacus, 51(4), pp. 511S524.
37. Evian, I. S (1946) – Contabilitatea în partidă dublă, București.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

204
38. Fama, E.F. S (1980) – Agency Problems and the Theory of the
Firm, Journal of Political Economy, vol 88, nr. 2,
pp. 288S307.
39. Faragalla, W. A. – (2015) – Stereotypes Regarding Accounting
Profession: An Empirical Study , Management
Intercultural, (33), pp. 151S155.
40. Feleagă, L.,
Feleagă, N. S (2007) – Contabilitate financiară. O abordare
europeană și interna țională – edi ția a IISa, Vol. I,
Contabilitate financiară fundamentală.
Contabilitatea ca joc social, Editura Economică,
București.
41. Feleagă, L.,
Feleagă, N. S (2005) – Contabilitatea financiară, Editura
Infomega, București.
42. Feleagă, L.,
Feleagă, N. S (2005) – Reformă după reformă : Contabilitatea din
România în faŃa unei noi provocări , Editura
Economică, București.
43. Feleagă, N. S (1999) – Sisteme contabile comparate, Editura
Economică, București, p. 338.
44. Feleagă, N.,
Ionașcu, I. S (1998) – Tratat de contabilitate financiară, Editura
Economică, București, pp. 472S473.
45. Feleagă, N.,
Ionașcu, I. S (1998) – Tratat de contabilitate financiară, vol. I,
Editura Economică, București, p. 34.
46. Felegă, N. (coord.) S (1996) – Contabilitate aprofundată, Editura
Economică, București.
47. Fulop, M.T.,
Crișan, A.R. S (2013) – ConsideraŃii privind armonizarea contabilă
în sectorul public la nivelul UE, Revista Audit
Financiar, vol. 1, nr. 108, pp. 18S24.
48. Gaffikin, M. J. R. S (2003) – The a priori Wars: The Modernisation of
Accounting Thought , Accounting Forum, Vol.27,
n°3, pp. 291S311.
49. Georgescu, I.,
Păvăloaia, L.,
Robu, I.B. S (2014) – Fair value accounting and market reaction:
evidence from Romanian listed companies,
Procedia S Social and Behavioral Sciences, Vol.
143, pp. 827 – 831.
50. Gheorghiu, A., (2004) – Analiza economicoZfinanciară la nivel
microeconomic, Editura Economica, București
51. Goretzki, L.,
Strauss, E.,
Weber, J. S (2013) – An institutional perspective on the changes
in management accountants’ professional role ,
Management Accounting Research, 24(1), pp. 41S
63.
52. Gray S. J. S (1988) – T owards a theory of cultural influence on
the development of accounting systems
internationally , Abacus, 24(1), pp. 1S15.
53. Guthrie, J.,
Burritt, R.,
Evans, E. S (2013) – Challenges for accounting and business
education: blending online and traditional
universities in a MOOC environment , The Virtual

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

205
University: Impact on Australian Accounting and
Business Education, vol. 4, pp. 9S22.
54. Harbinson, A. S (2016) – The end of the accounting profession as
we know it? , CA Today, 5 July,
https://www.icas.com/caStodaySnews/theSendSofS
theSaccountingSprofessionSasSweSknowSit.
55. Hegarty, J.,
Gielen, F.,
Barros, A.C.H. S (2004) – Implementarea Standardelor
Interna ționale de Contabilitate și Audit – Lec ții
învățate din Programul ROSC pentru Contabilitate
și Audit al Băncii Mondiale, Accesat la:
http://siteresources.worldbank.
org/INTECAADVPRO/Resources/1934132S
1136843884813/JohnSHegartySROM.ppt.
56. Helliar, C. S (2013) – The global challenge for accounting
education , Accounting Education, 22(6), pp. 510S
521.
57. Hofstede, G. S (1984) – Culture's consequences: International
differences in workZrelated values, S age.
58. Hogervroost, H. S (2012) – The Concept of Prudence: Dead or Alive? .
Accesat la: www.ifrs.org.
59. Howit, D.,
Cramer, D. S (2010) – Introducere în SPSS pentru psihologie ,
Editura Polirom, Iași.
60. Hu țu, C. A. S (2003) – Cultură. Schimbare. Competi ție. Cazul
transferului de tehnologie în firme românești ,
Editura Economică, București.
61. Iacob, C. S (2005) – Contabilitatea și controlul de gestiune
dincolo de frontiere, Analele UniversităŃii din
Craiova, nr.33, pp. 69S73.
62. Iacob, C. S (2005) – InfluenŃa factorilor socioZculturali asupra
practicilor contabilităŃii de gestiune, Simpozionul
FacultăŃii de Contabilitate, ASE București.
63. Iacob, C.
Goagără, D. S (2009) S Contabilitate consolidat a, Editura
Universitaria, Craiova
64. Iacob, C. S (2006) S Perspectivele profesiei contabile în mileniul
III Annals of the University of Craiova Economic,
Sciences series
65. Iacob, C.
Ionescu, I. S (2007) S Organizing the administration accounting
in Romania, Sunny Beach resort, publicat in
Economy and Business.International Scientific
Publications, vol.I
66. Iacobescu, S.,
Sorescu, Al. S (1923) – Contabilitate comercială generală, vol.2,
București.
67. Ionașcu, I. S (1999) – ConsideraŃii privind actualitatea
conceptului de patrimoniu în contabilitate,
Gestiunea și contabilitatea firmei, nr. 5, pp. 51S
55.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

206
68. Ionașcu, I. S (2003) S Dinamica doctrinelor contabilităŃii
contemporane. Studii privind paradigmele și
practicile contabilităŃii , Editura Economică,
București.
69. Ionașcu, I. S (1997) – Epistemologia contabilităŃii, Editura
Economică, București.
70. Ionașcu, I.,
Ionașcu, M.,
Săcărin, M.,
Minu, M. S (2006) – Accounting Professionals vs. Accounting
Regulators: an Insight on the Recent Romanian
Accounting Reforms, Accounting and Management
Information Systems, nr. 17, pp. 6S22.
71. Ionașcu, I.,
Ionașcu, M.,
Săcărin, M.,
Minu, M. S (2006) – PercepŃii ale normalizatorilor contabili
privind evoluŃia contabilităŃii românești în contex tul
integrării europene, în vol. “Congresul al XVISlea al
profesiei contabile din RomâniaS Profesia
contabilă și globalizarea”, București, pp. 548S
557.
72. Mihai, M.,
Drăgan, C.,
Brabete, V. S (2012) – SituaŃii financiare anuale și semestriale,
Editura Scrisul Românesc, Craiova
73. Ionașcu, I. S (2007) – La ”reception” des norms IFRS dans le
monde comptable: une analyse comparative
RoumanieZFrance, Accounting and ManaSgement
Information Systems, nr. 20, pp. 112S125.
74. Jalbă, L. S (2006) – Normalizare, reglementare și
jurisprudenŃă în contabilitatea din România , teză
de doctorat susŃinută la Academia de Studii
Economice București.
75. Järvenpää, M. S (2007) – Making business partners: a case study
on how management accounting culture was
changed , European Accounting Review, 16(1), pp.
99S142.
76. Jiao, T.,
Koning, M.,
Mertens, G.,
Roosenboom P. S (2012) – Mandatory IFRS adoption and its impact
on analysts forecasts, International Review of
Financial Analysis, vol. 21, pp. 56S63.
77. Jones, T.C.,
Luther R. S (2006) – Globalization and management accounting
in Germany, 8th Interdisciplinary Perspectives on
Accounting Conference, Cardiff University, UK.
78. King, N.,
Beattle, A.,
Cristescu, A.M.,
Weetman, P. S (2001) – Developing accounting and audit in a
transition economy: the Romanian Experience , The
European Accounting Review, 10 (1), pp. 149S171.
79. Lambert, S.,
Carter, A. S (2013) – Business models for the virtual University,
The Virtual University: Impact on Australian
Accounting and Business Education, Part B, pp.
77S85.
80. Lascu, R. M.,
Pușcaș, M.A. S (2016) – Dimensiunea informativă a contabilită ții în
procesul de asistare a deciziei economice prin

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

207
utilizarea tehnologiei informa ționale, . Accesat la:
http://www.ceccarbusinessmagazine.ro/dimensiu
neaSinformativaSaScontabilitatiiSinSprocesulSdeS
asistareSaSdecizieiSeconomiceSprinSutilizareaS
tehnologieiSinformationaleSa361/
81. Legenchuk, S.,
Raboshuk, A. S (2016) – Major Tendencies in Accounting: Ways of
Development in the XXI Century , Accounting and
Finance, (1), pp. 32S37.
82. Leuz, C.,
Pfaff. D., Hopwood,
A. S (2005) – The Economics and Politics of Accounting:
International Perspectives on Research Trends ,
Policy, and Practice, Oxford University Press,
Oxford
83. Marder, A. S (2016) – Accounting software trends for 2016 ,
http://blog.capterra.com/accountingSsoftwareS
trendsSforS2016/.
84. Mărcuș (Toman), C.
M. S (2012) – Interac țiunea dintre contabilitate și crizele
economice – o analiză a reglementărilor contabile ,
Teză de doctorat (prof. coord. D. Matiș), Cluj
Napoca.
85. Matiș, D.,
MuŃiu, A. S (2004) – The Convergence process of reporting
financial statementsZthe milestone in developing
international reporting . Godollo, the Proceedings of
the Szent Istvan University International
Conference Hungary.
86. Mihalache, S. S (2016) – Conservatorism și optimism în
contabilitate: prudenŃă versus valoare justă,
Revista Expertiza și Auditul Afacerilor, nr. 1, pp.
10S15.
87. Mihalciuc, C. S (2006) – Rolul contabilului în organizarea
întreprinderii moderne performante , Annales
Universitatis Apulensis Series Oeconomica, nr. 8,
vol. 1, pp. 187S194.
88. Minu, M. S (2004) – Contabilitatea româneasc ă de la solu Ńia
hibrid ăr ii sistemului la riscul intruziunii culturale ,
studiu susŃinut cu ocazia celui deSal XIIISlea
Congres CECCAR, București, 2004, publicat în
Manualul Congresului, Editura CECCAR,
București.
89. Mironiuc, M.,
Carp, M.,
Chersan, I.C. S (2013) – The relevance of financial reporting on the
performance of quoted Romanian companies in the
context of adopting IFRS, Conferin ța interna țională
Globalization and Higher Education in Economics
and Business Administration, Iași.
90. Morgenstern, O. S (2001) – Experiment und Berechnungen grossen
Umfangs in der Wirtschaftwisenschaft, Berlin,
1976.
91. MuŃiu, A. S (2004) – European and International Accounting
RegulationZits effects on the accounting regulation s

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

208
in RomaniaZprivate entities study , The Proceedings
of the 27 th Annual Congress of the European
Accounting Association, Prague, April.
92. MuŃiu, A. S (2004) – Problems faced and solutions developed
during the implementation of IAS/IFRS – Romanian
Experience , The Proceeding of the First Annual
International Accounting Conference, Istanbul
Turkey, Accounting Academicians Collaboration
Foundation of Turkey.
93. Neagu, F. S (2011) – O posibilă epistemologie a contabilită ții ,
http://www.contaSconta.ro/
miscellaneous/321_miscellaneous_contabilitate_fi
les%20321_.pdf
94. Nobes, C.,
Parker, R. H. (2008) – Comparative international accounting ,
Pearson Education.
95. Nobes, C.,
Roberts, A. S (2000) – Towards a Unifying Model of Systems of
Law, Corporate Financing, Accounting and
Corporate Governance, Australian Accounting
Review, Volume 10, Issue 20, pp. 26S34.
96. Nobes, C.,
Stadler, Ch. S (2014) – The qualitative characteristics of financial
information, and manager's accounting decisions:
evidence IFRS policy changes, Accesat la:
http://www.ifrs.org/Meetings/MeetingDocs/Othe
r%20Meeting/2014/October/ABRS2014S0103S
QualitativeScharacteristics.pdf.
97. O’Connor, N.G.,
Chow, C.W.,
Wu, A. S (2004) – The adoption of “Western” management
accounting controls in China’s stateZowned
enterprises during economy transition, Accounting,
Organization and Society, nr. 29, Issues 3–4, pp.
349S375.
98. Razin, A.,
Sadka, E. M. S (1999) – The economics globalization – Policy
Perspectives from Public Economics, Cambridge
University Press.
99. Richard, J. S (1995) – The Evolution of the Romanian and
Russian Accounting Charts after the Collapse of the
Communist System , European Accounting Review,
4 (1), pp. 305S322.
100. Ristea, M. S
(2000) – Bazele contabilităŃii, Editura Economica,
București.
101. Ristea, M. S (2000) — Metode si politici contabile de
întreprindere, Editura Tribuna Economica,
București.
102. Ristea, M.
Dumitru, G. S (2005) – Contabilitate aprofundată, Editura
Mărgăritar, București.
103. Ristea, M.,
Jianu, I.,
Jianu I. S (2010) – ExperienŃa României în aplicarea
Standardelor Internașionale de Raportare
Financiară și a Standardelor InternaŃionale de

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

209
Contabilitate, Revista Transilvană de ȘtiinŃe
Administrative, 1(25), pp. 169S192.
104. SingletonSGreen, B. S (2015) – Public policy and accounting research:
What is to be done? , Accounting in Europe, 12(2),
pp. 171S186.
105. Sîrbu, F. S (2008) – Sistemul contabil românesc . Accesat la:
http://www.tex.tuiasi.ro/ biblioteca/carti/
CURSURI/Asist.%20Dr.%20Florentina%20Sirbu/
SISTEMUL%20CONTABIL%20ROMANESC.pdf.
106. Skotarczyk, M. A. S (2011) – The Effect of Culture on Implementation of
International Financial Reporting Standards . CMC
Senior Theses, Claremont Colleges, Accesat la:
http://scholarship.claremont.edu/cmc_
theses/165
107. Stăiculescu, O.
Iacob, C.
Criveanu, M. S (2011) – The Persistance of the Global Economic
Crisis: causes, implications, solutions”, Conference
Proceedings Index Thomson Reuters,
108. Susskind, R.,
Susskind, D. S (2015) – The future of the professions: How
technology will transform the work of human
experts , Oxford University Press, USA.
109. Tabără, N. (coord.) S (2001) – Conturile anuale în procesul decizional.
Elemente de contabilitate, analiză financiară și
evaluarea performanŃelor întreprinderii, Tipografia
Moldova, Iași.
110. Tsakumis, G. T.,
Cambell, Sr D.R
Doupnik, T.S. (2009) – Beyond the Standards, Journal of
Accountancy, 207(2), pp. 34S39.

111. ługui, Al., (2006) – Contabilitatea, încotro ?, Revista Audit
Financiar, nr.3
112. Van Hulle, K. S (2005) – From Accounting Directives to
International Accounting Standards ’, citat în Leuz,
C., The Economics and Politics of Accounting:
International Perspectives on Research Trends,
Policy, and Practice , Oxford University Press,
Oxford.
113. Vickrey, W. S (2004) S Full employment and price stability: the
macroeconomic vision , Edward Elgar.
114. Voipio, J. S (2014) – Management accountant's modern role
and barriers to role changeZCase Tech Inc .,
https://aaltodoc.aalto.fi/bitstream/handle/12345
6789/13722/hse_ethesis_13681.pdf?sequence=1.
115. Walton, P. S (2007) – Le cadre conceptuel: une ancienne
querelle , Revue Française de Comptabilité, vol.
396, p. 5.
116. Wilson, R. M. S (2014) – The Routledge companion to accounting
education, Routledge.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

210
Materiale elaborate de diverse organizaŃii

1. Association of
Chartered Certified
Accountants S (2016’) – Professional accountants – the future ,
http://www.accaglobal.com/ng/en.html.
2. Association of
Accountants and
Financial
Profesionals in
Business S (2014) – Accounting for the Lean Enterprise Major
Changes to the Accounting Paradigm ,
http://www.imanet.org/docs/defaultsource/
thought_leadership/management_control_syste
ms/accounting_for_the_lean_enterprise.pdf?sfvrs
n=3.
3. Ernst&Young S

(2012) – Overview and comparison of public
accounting and auditing practices in 27 EU
Member States, prepared for Eurostat. Accesat
la: http://ec.europa.eu/eurostat/documents/
1015035/4261806/studySonSpublicSaccountingS
andSauditingS2012.pdf/ 5ad43e2bS2ba7S4b05S
afabSd690fc2ad9dd.
4. Fast Future S (2012) – 100 drivers of change for the global
accountancy profession . Accesat la:
http://www.accaglobal.com/content/ dam/acca
/global/PDFStechnical/futures/polSafSdoc.pdf.
5. MEDEF, AFEP S (2013) – Renforcer le processus d'adoption des
normes comptables internationales: un enjeu
stratégique pour l'Union européenne . Accesat la:
http://www.focusifrs.com/content/download/76
39/39923/version/1/file/RapportMEDEFSAFEPS
normesScomptablesSinternationalesSjuillet2013.
pdf.
6. IFAC S (2002) – Competency profiles for management
accounting practice and practitioners, New York.
Accesat la: http://www.ifac.org.
7. OECD S (2001) – Raport privind Guvernarea Corporativă în
România . Accesat la: http://www.oecd.org/
daf/ca/corporategovernanceprinciples/2390809.
pdf.
8. The Association of
Chartered Certified
Accountants – Professional accountants – the future, 2016,
http://www.accaglobal.com/ng/en.html.
9. S&R Accounting
Leader SRL S (2015) – Ghid practic privind Noile Reglementări
contabile aplicabile începând cu 1 ianuarie 2015 ,
www.accountingSleader.ro/admin/upload /orig/
2015_1422832452.pdf.
10. World of Bank S (2003) – Report on the Observance of Standards
and Codes Romania, Accounting and Auditing,
2003. Accesat la: http://documents.worldbank.
org/curated/en/ 2003/05/6588705/romaniaS
reportSobservanceSstandardsScodesSroscS
accountingSauditing.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

211
Reglementări legale

1. *** Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului
din 26 iunie 2013 privind situa țiile financiare anuale, situa țiile
financiare consolidate și rapoartele conexe ale anumitor tipuri de
întreprinderi , de modificare a Directivei 2006/43/CE a
Parlamentului European și a Consiliului și de abrogare a
Directivelor 78/660/CEE și 83/349/CEE ale Consiliului,
publicată în JO L 182, 29.6.2013.
2. *** Directiva a IVZa a ComunităŃii Economice Europene 78/660/CEE
din data de 25 iulie 1978 privind conturile anuale ale anumitor
tipuri de societăŃi comerciale, publicată în Jurnal ul Oficial al
Uniunii Europene (JOCE) nr. L 222, din 14 august 19 78, cu
modificările și completările ulterioare.
3. *** Directiva a VIIZa a Consiliului 83/349/EEC din 13 iunie 1983
privind conturile consolidate, publicată în Jurnalu l Oficial al
ComunităŃii Europene (JOCE) nr. L 193, din 18 iulie 1983.
4. *** Hotărârea nr. 1885/1970 cu privire la organizarea ș i conducerea
contabilităŃii, atribuŃiile și răspunderile conducă torului
compartimentului financiarZcontabil , în vigoare de la 01.01.1971
până la 01.01.1992, Bof nr. 156 din 29.12.1970.
5. *** Legea administraŃiei publice locale nr. 215/2001 , în vigoare de la
20.02.2007, Mof I nr. 123 din 20.02.2007.
6. *** Legea contabilităŃii nr. 82/1991 , ultima republicare în Mof I nr.
454 din 18.06.2008.
7. *** Ordinul nr. 1121/2006 privind aplicarea Standardelo r
InternaŃionale de Raportare Financiară , în vigoare de la
12.07.2006, Mof I nr. 602 din 12.07.2006.
8. *** Ordinul nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementări lor
contabile conforme cu Standardele internaŃionale de raportare
financiară, aplicabile societăŃilor comerciale ale căror valori
mobiliare sunt admise la tranzacŃionare pe o piaŃă reglementată,
în vigoare de la 04.10.2012, Mof I nr. 687 din 04.1 0.2012.
9. *** Ordinul nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementări lor contabile
conforme cu directivele europene, î n vigoare de la 01.01.2006
până la 01.01.2010, Mof I nr. 1080 din 30.11.2005.
10. *** Ordinul nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementări lor
contabile privind situaŃiile financiare anuale indi viduale și
situaŃiile financiare anuale consolidate , în vigoare de la
01.01.2015, Mof I nr. 963 din 30.12.2014.
11. *** Ordinul nr. 2634/2015 privind documentele financiar Zcontabile , în
vigoare de la 01.01.2016, Mof I nr. 910 din 09.12.2 015.
12. *** Ordinul nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementări lor
contabile conforme cu directivele europene , în vigoare de la
01.01.2010 până la 01.01.2015, Mof I nr. 766 din 10 .11.2009.
13. *** Ordinul nr. 403/1999 pentru aprobarea Reglementăril or contabile
armonizate cu Directiva a IVZa a ComunităŃilor Econ omice
Europene și cu Standardele de Contabilitate Interna Ńionale , în

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

212
vigoare de la 04.10.1999 până la 20.02.2001, Mof I nr. 480 din
04.10.1999.
14. *** Ordinul nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilo r contabile
armonizate cu Directiva a IVZa a ComunităŃilor Econ omice
Europene și cu Standardele InternaŃionale de Contab ilitate , în
vigoare de la 20.02.2001 până la 01.01.2006, Mof I nr. 85 din
20.02.2001.
15. *** OrdonanŃa de urgenŃă nr. 75/1999 privind activitate a de audit
financiar, î n vigoare de la 22.08.2003, Mof I nr. 598 din
22.08.2003.
16. *** Regulamentul CE nr.1606/2002 privind aplicarea Stan dardelor
InternaŃionale de Contabilitate (IAS) , publicat în Jurnalul Oficial
L 243/11.09.2002.

Pagini de web

1. http://asfromania.ro
2. https://dexonline.ro
3. http://go.sap.com/romania/about.html
4. www.iasplus.com
5. www.ifac.org
6. www.ifrs.org
7. www.oecd.org
8. www.un.org
9. www.worldbank.org
10. www.zf.ro

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

213

DISEMINAREA REZULTATELOR

În perioada stagiului de doctorat sSa efectuat dise minarea rezultatelor
cercetării prin realizarea unui proiect de cercetar e știin țifică și a 3 rapoarte de
cercetare, conform planului de pregătire individuală, la care sSau adăugat alte
3 rapoarte de cercetare, suplimentare.
Pentru diseminarea rezultatelor, am participat la 5 conferin țe
interna ționale (în 2009, 2010, 2015 și 2016), organizate de universită ți din
Ia și, Gala ți, Tg. Jiu și Craiova, articolele fiind publicate în v olumele
manifestărilor știin țifice.
Alte două articole au fost publicate în ”Revista Ti nerilor Economi ști”
(Young Economist Journal, 2009, 2010), revistă indexa tă în bazele de date
recunoscute (RePec, EBSCO, CEEOL, Index Copernicus) ș i un altul în revista
”Provocări contabile. Articole, studii și cercetări” (2010).
Un articol a fost indexat direct în MPRA (cu bazele de date IDEAS,
RePec), iar altul este în curs de publicare în revis ta Management&Marketing
indexată RePec, EBSCO, DOAJ, CABELL’S.
Teza de doctorat a avut ca suport numeroase informa ții, studii și
cercetări teoretice din literatura și practica na țională și interna țională, fiind
studiate articole, căr ți, reglementări legislative, în format hard sau elect ronic,
toate titlurile bibliografice citate însumând 152 de surse de referin ță, fără ca
cercetarea noastră să se limiteze la acestea.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

214

L I S T A D E L U C R Ă R I

Doctorand BOȘOTEANU Maria Cristina

Proiecte și rapoarte elaborate în cursul stagiului de
pregătire doctorală

Nr.
crt. Titlul Tipul
lucrării Anul
1. Tendin țe de dezvoltare a contabilită ții române ști în
contextul europenizării și interna ționalizării acesteia Proiect de
cercetare 2008
2. Cadrul contabil conceptual: definire, scop,
arhitectură Raport de
cercetare 2008
3. Directivele contabile europene vs. Standardele
interna ționale de contabilitate. Contradic ții și
armonizări Raport de
cercetare 2009
4. Armonizare, convergen ță și conformitate în
contabilitatea românească Raport de
cercetare 2009
5 Doctrina contabilă și proliferarea normativă Raport de
cercetare
suplimentar 2013
6. Cererea și oferta de informa ții contabile în contextul
guvernan ței întreprinderii Raport de
cercetare
suplimentar 2013
7. Tendin țe de dezvoltare a contabilită ții române ști în
contextul europenizării și interna ționalizării Raport de
cercetare
suplimentar 2014

LISTA
Articolelor/Studiilor publicate

1. Articole prezentate la manifestări știinŃifice inte rnaŃionale sau cu
participare internaŃională și publicate în volumul manifestării știinŃifice

Nr.
crt. Titlul articolului Titlul conferinŃei Publicat în
1. (2009) – The perception of the
international basis of accounting
in the Romanian environment in
light of recent Romanian
accounting reform
”Institutions and
economic
performance”, Ia și Vol. Editura
Universită ții A.I.
Cuza, 2009, pp.
45S52
ISBN 978S973S
703S523S3

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

215
2. (2010) – The difficulties involved in
Adoption and Implementation of
Global Accounting Standards ”Knowledge and
Communication in
the Globalization
Era” Tg. Jiu, aprilie
2010

3. (2010) S The European integration
costs and benefits of harmonizing
national accounting standards
with international regulation “Competitiveness and
Stability in the
KnowledgeSbased
Economy”, Craiova,
Mai 2010 Vol. Electronic ,
ISBN 978 S606S
510 S888S2
4. 
(2015) S Outsourcing of
accounting tasks in Romanian
SMES – Barriers vs. Benefits Simpozion
”Dezvoltare durabilă
în plan regional” al
Universită ții
Constantin Brâncu și
Tg. Jiu Vol.
Ed.Academică
Brâncu și
ISBN electronic
978S973S144S
704S9

5. (2016) – Cloud Accounting in
Romania. A literature Review
”Risk in
Contemporary
Economy”, Gala ți,
19S20 mai, 2016
Program
simpozion:

Acasa

wp S
content/uploads/20
16/05/Conference S
Program.pdf

2. Articole publicate în reviste indexate în baze de d ate internaŃionale

Nr.
crt. Titlul articolului Publicat în Baza de date în
care este
indexată
1. (2009) – The corporate governance
and the organizational governance
in the context of convergence and
managerial accounting The Young Economist
Journal, issue no.13
Special, Nov. 2009
http://feaa.ucv.ro/RT
E/013SS05.pdf RePec, EBSCO,
Index Copernicus
CEEOL
Electronic

2. (2010) – Development of the
accountancy profession in the
context of globalization and
internationalisation The Young Economist
Journal, issue no.14
Special, Apr. 2010
http://feaa.ucv.ro/RT
E/14S S02.pdf RePec, EBSCO,
Index Copernicus
CEEOL

3. (2016) – Cloud Accounting in
Romania. A literature Review
The conference
proceedings (print
ISSN 2067 S0532,
online ISSN 2344 S
5386) RePEc, DOAJ
and EconPapers.

TENDINłE DE DEZVOLTARE A CONTABILITĂłII ROMÂNEȘTI
ÎN CONTEXTUL EUROPENIZĂRII ȘI INTERNAłIONALIZĂRII ACESTEIA

216
4. (2016) – The use of accounting
information in decisionSmaking Management &
Marketing ( în curs de
publicare) RePec, EBSCO,
Index Copernicus
CEEOL,
Electronic
Journals Library,
DOAJ, CABELL’S
Directories

5. (2016) – How compliant is the
Romanian accounting with the
European directives and
international accounting
standards? MPRA
https ://mpra.ub.uniS
muenchen.de/73456 / RePec, IDEAS

3. Articole publicate în reviste de specialitate neind exate în baze de date
internaŃionale

Nr.
crt. Titlul articolului Publicat în Editura

1. (2010) S Guvernan ța întreprinderii
și convergen ța IAS/IFRS –
determinante în contextul
globalizării Rev. Provocări
contabile. Articole,
studii și cercetări
Nr. 1/2010,
Editura
Universitaria,
Craiova
ISBN 978S606S
510S838S7

217