S.c. Topside S.r.l. Cadrul Organizational AL Analizei Costurilor DE Productie

CUPRINS

INTRODUCERE

CAP. I NOȚIUNI GENERALE PRIVIND COSTURILE DE PRODUCȚIE

1.1 Delimitări și structuri privind costurile de producție

1.1.1 Conceptele de cheltuieli și costuri

1.1.2 Clasificarea cheltuielilor de producție

1.1.3 Tipologia costurilor de producție

1.2 Informația costurilor și rolul ei în procesul decizional

1.3 Obiectivele analizei costurilor de producție

CAP. II S.C. TOPSIDE S.R.L. CADRUL ORGANIZAȚIONAL AL ANALIZEI COSTURILOR DE PRODUCȚIE

2.1 Organizarea activității de producție la S.C. TOPSIDE S.R.L

2.1.1 Profilul și caracteristicile întreprinderii

2.1.2 Structura tehnico-organizatorică a întreprinderii

2.1.3 Tehnologia de producție

2.2 Contabilitatea sursă de informații pentru analiza costurilor

2.2.1 Organizarea compartimentului financiar-contabil

2.2.2 Organizarea sistemului informațional al costurilor

2.2.2.1 Contabilitatea financiară a cheltuielilor de exploatare

2.2.2.2 Contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de exploatare

CAP. III ANALIZA COSTURILOR DE PRODUCȚIE LA S.C. TOPSIDE S.R.L

3.1 Analiza cheltuielilor de exploatare care formează costurile de producție

3.1.1 Analiza cheltuielilor aferente veniturilor întreprinderii

3.1.2 Analiza cheltuielilor variabile

3.1.2.1 Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor variabile

3.1.2.2 Analiza factorială a cheltuielilor variabile

3.1.2.3 Estimarea evoluției probabile a cheltuielilor variabile

3.1.3 Analiza cheltuielilor fixe

3.1.3.1 Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor fixe

3.1.3.2 Analiza factorială a cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri

3.1.3.3 Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe

3.1.4 Analiza cheltuielilor structurate după conținutul economic

3.1.4.1 Analiza cheltuielilor cu personalul

3.1.4.1.1 Analiza cheltuirii fondului de salarii

3.1.4.1.2 Eficiența cheltuielilor cu personalul

3.1.4.2 Analiza cheltuielilor cu materiale

3.2 Analiza costului producției marfă comparabilă

3.2.1 Analiza economiilor din reducerea costurilor

3.2.2 Analiza reducerii procentuale a costurilor de producție

3.3 Analiza costului la nivelul unei unități de produs

3.3.1 Analiza costului unitar

3.3.2 Analiza costului marginal

3.4 Sinteze contabile privind costurile și cheltuielile

3.4.1 Informația prezentată în contul de profit și pierdere

3.4.2 Note explicative la situațiile financiare privind costurile de producție

CAP. IV POSIBILITĂȚI DE UTILIZARE A MIJLOACELOR MODERNE DE CALCUL ÎN

DOMENIUL ANALIZEI COSTURILOR DE PRODUCȚIE

4.1 Delimitări conceptuale privind informatizarea sistemului informațional contabil

4.1.1 Sistemul informațional contabil-concept și structură

4.1.2 Informatizarea contabilității-premise și consecințe

4.2 Aspecte privind informatizarea gestiunii costurilor. Descrierea aplicației

CONCLUZII

BIBLIOGRAFIE

ANEXE

INTRODUCERE

Lucrarea de față iși propune să prezinte principalele aspecte teoretice și practice în legătura cu delimitarea, contabilizarea și analiza cheltuielilor și implicit a costurilor de producție, având rolul de a furniza managerilor informații privind activitatea desfășurată, cât și de identificare a unor direcții strategice de acțiune în activitatea viitoare, în vederea obținerii unei ridicate performanțe economico- financiare și a unui avantaj concurențial durabil.

Conținutul lucrării prezintă problematica costurilor, care prin natura sau conținutul ei străbate mai multe discipline, respectiv: contabilitatea financiară care reflectă, pentru prima dată, toate categoriile de cheltuieli componente ale costurilor, structurate după natura sau conținutul lor economic, pe elemente primare de cheltuieli; contabilitatea de gestiune care reflectă aceleași cheltuieli, preluate de la contabilitatea financiară și restructurate fundamental, după destinația lor economică pe articole de calculație; analiza economico-financiară care oferă concluzii necesare fundamentării deciziilor privitoare la costuri.

În acest sens primul capitol abordează aspectele teoretice cu privire la conceptele de cheltuieli și costuri, clasificarea cheltuielilor de producție, tipologia costurilor de producție, informația costurilor și rolul ei în procesul decizional și obiectivele analizei costurilor de producție.

În capitolul al-II-lea este realizată o prezentare generală a societății S.C. TOPSIDE S.R.L., respectiv: profilul și caracteristicile întreprinderii, structura tehnico-organizatorică a întreprinderii, tehnologia de producție, organizarea compartimentului financiar-contabil și organizarea sistemului informațional al costurilor.

Capitolul al-III-lea intitulat „Analiza costurilor de producție la S.C. TOPSIDE S.R.L.” reprezintă substanța principală a lucrării. Aici sunt abordate problemele esențiale ale costurilor și implicit ale cheltuielilor prin intermediul analizei cheltuielilor de exploatare care formează costurile de producție, analizei costului producției marfă comparabilă și analizei costurilor la nivelul unei unități de produs. Tot în cadrul acestui capitol este abordată tematica costurile de producție prezentată în contul de profit și pierdere, respectiv în notele explicative.

În ultimul capitol se abordează problematica referitoare la perfecționarea mijloacelor moderne de calcul în domeniul analizei costurilor de producție, analizându-se conceptele teoretice și principiile metodologice corespunzătoare, proiectându-se și prezentându-se o aplicație informatică privind calcularea costului unitar, a costului marginal și stabilirea raportului dintre cei doi indicatori la nivelul unei unități de produs.

CAPITOLUL I NOȚIUNI GENERALE PRIVIND COSTURILE DE PRODUCȚIE

Activitatea economică este într-o permanentă nevoie de premise care se diversifică odată cu avansarea societății în diferite domenii. Premisele care stau la bază poartă denumirea de factori de producție, aceștia reprezentând ansamblul mijloacelor disponibile și succeptibile de a fi valorificate în producerea de bunuri materiale și în prestarea de servicii.

Factorii de producție reprezintă premisa și condiția procesului de producție. Cheltuielile cu factorii de producție utilizați și consumați în procesul obținerii unor bunuri și servicii trebuie să se regăsească în prețul de vânzare a bunurilor sau serviciului, pentru a putea fi recuperate. Includerea acestor cheltuieli în prețul de vănzare al bunului sau serviciului se efectuează prin costul de producție. Acesta constituie ceea ce îl costă, de fapt, pe întreprinzător producerea unui bun sau prestarea unui serviciu, până în stadiul în care ajunge ca ofertă pe piață.

„Utilizarea factorilor de producție, respectiv a resurselor materiale (bunurilor de capital) și a resurselor umane (munca), este diferită și diferit este și modul în care aceștia participă la costurile producției respective. Astfel, o parte din resursele materiale (bunurile de capital fix), participând la mai multe cicluri de exploatare, se consumă treptat, se depreciază (ireversibil) și treptat se recuperează prin includerea în costuri a amortizării lor. O altă parte din resursele materiale (bunurile de capital circulant) se consumă, incluzându-se în costul producției sub forma cheltuielilor cu materii prime, materiale consumabile, iar altele (resursele umane) trebuie să fie remunerate incluzându-se în costuri sub forma cheltuielilor cu remunerații (salariile), contribuția privind asigurările și protecția socială”.

Consumul factorilor de producție pentru obținerea bunurilor și serviciilor poate fi considerat la diferite nivele. Astfel, se disting:

consumul global, care generează ceea ce reprezintă costul global al producției;

consumul sau costul la nivelul purtătorilor de costuri (produse, lucrări, servicii), determinarea acestuia presupunând localizarea cheltuielilor de producție în timp, spațiu și pe obiecte ale producției materiale.

Factorii de producție pot funcționa în activitatea economică doar simultan, prezența lor fiind necesară în orice moment al evoluției, de aceea în ultimii ani s-a încercat sporirea preocupărilor privind abordarea acestora, a preocupării și utilizării lor cât mai eficient.

Delimitări și structuri privind costurile de producție

1.1.1 Conceptele de cheltuieli și costuri

Conceptul de cheltuieli

„Primul pas necesar în definirea cheltuielilor este acela că activitățile desfășurate de către o întreprindere și proprietățile de bunuri deținute de către aceasta sunt consumatoare de resurse. În condițiile în care consumurile de bogăție obținută sunt evaluate și măsurate în unități monetare, acestea capătă expresia valorică de cheltuieli”.

Definirea cheltuielilor prin prisma consumurilor se regăsește cel mai des în teoria și practica economică. În acest sens se apreciază că pentru a dobândi sau fabrica un anumit bun material sau serviciu o persoană fizică sau juridică trebuie să accepte un sacrificiu sau să renunțe la o șansă traduse într-o utilizare de resurse. De asemenea, reprezintă utilizare de resurse, valoarea oricărui bun – resursa de muncă, teren sau capital – pe care întreprinderea și le livrează ea însăși. Utilizări de resurse determină și controlul exercitat în baza unui drept de proprietate deținut. În baza analizei de mai înainte se poate formula definiția potrivit căreia, cheltuielile caracterizează în expresia bănească utilizarea de resurse/bogăție în scopul dobândirii unui bun material sau serviciu.

Interpretarea de mai sus acordată cheltuielilor este valabilă pentru orice activitate desfășurată și proprietate de bunuri deținute. Odată fixată această premisă, în continuare, discursul va fi circumscris numai la persoanele juridice care desfășoară activități și/sau posedă proprietăți generatoare de profit. Așa cum se degajă din contabilitatea europeană, cheltuielile reprezintă consumuri/utilizări de bogăție care antrenează o diminuare a situației nete a patrimoniului.

Interes prezintă și definițiile formulate în Cadrul general de întocmire și prezentare situațiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASC). Astfel, cheltuelile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice pe perioada exercițiului financiar, sub forma ieșirilor sau scăderilor de active sau a creșterilor de datorii care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către proprietar.

„Un al doilea pas făcut în discursul despre cheltuieli este circumscrierea lor la nivelul întreprinderii cu activități industriale și comerciale”.

Pentru a produce, întreprinderea producătoare are nevoie de resurse economice pe care le achiziționează de pe piață, efectuând în mod corespunzător cheltuieli. În continuare pe măsură ce aceste resurse sunt consumate în vederea obținerii de produse și servicii, ele devin costuri. Deci produsele și serviciile sunt purtătoare de costuri.

„Al treilea pas necesar în definirea cheltuielilor este prioada de referință. Orice cheltuială trebuie asociată unei perioade de gestiune ca sistem de referință. Această perioadă poate fi anuală sau interimară (zi, lună, trimestru)”.

Raportate la perioada de referință cheltuielile pot fi curente, în avans, de repartizat asupra mai multor perioade și de plată.

Prima categorie, cheltuielile curente cuprinde cheltuielile recunoscute de rezultatul perioadei curente. Exemplu, consumul de materii prime.

Cheltuielile în avans sunt constatate în perioada „N”, dar recunoscute de rezultatul perioadei „N+1”. Exemplu, plata anticipată a chiriilor.

Cheltuielile de repartizat asupra mai multor perioade sunt constatate în perioada „N”, dar recunoscute de rezultatul perioadelor „N+α”, unde α=1→ n. Exemplu, cheltuielile cu reparațiile capitale neprevizibile.

Cheltuielile de plată sunt consumuri la închiderea perioadei pentru care ntru a dobândi sau fabrica un anumit bun material sau serviciu o persoană fizică sau juridică trebuie să accepte un sacrificiu sau să renunțe la o șansă traduse într-o utilizare de resurse. De asemenea, reprezintă utilizare de resurse, valoarea oricărui bun – resursa de muncă, teren sau capital – pe care întreprinderea și le livrează ea însăși. Utilizări de resurse determină și controlul exercitat în baza unui drept de proprietate deținut. În baza analizei de mai înainte se poate formula definiția potrivit căreia, cheltuielile caracterizează în expresia bănească utilizarea de resurse/bogăție în scopul dobândirii unui bun material sau serviciu.

Interpretarea de mai sus acordată cheltuielilor este valabilă pentru orice activitate desfășurată și proprietate de bunuri deținute. Odată fixată această premisă, în continuare, discursul va fi circumscris numai la persoanele juridice care desfășoară activități și/sau posedă proprietăți generatoare de profit. Așa cum se degajă din contabilitatea europeană, cheltuielile reprezintă consumuri/utilizări de bogăție care antrenează o diminuare a situației nete a patrimoniului.

Interes prezintă și definițiile formulate în Cadrul general de întocmire și prezentare situațiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASC). Astfel, cheltuelile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice pe perioada exercițiului financiar, sub forma ieșirilor sau scăderilor de active sau a creșterilor de datorii care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către proprietar.

„Un al doilea pas făcut în discursul despre cheltuieli este circumscrierea lor la nivelul întreprinderii cu activități industriale și comerciale”.

Pentru a produce, întreprinderea producătoare are nevoie de resurse economice pe care le achiziționează de pe piață, efectuând în mod corespunzător cheltuieli. În continuare pe măsură ce aceste resurse sunt consumate în vederea obținerii de produse și servicii, ele devin costuri. Deci produsele și serviciile sunt purtătoare de costuri.

„Al treilea pas necesar în definirea cheltuielilor este prioada de referință. Orice cheltuială trebuie asociată unei perioade de gestiune ca sistem de referință. Această perioadă poate fi anuală sau interimară (zi, lună, trimestru)”.

Raportate la perioada de referință cheltuielile pot fi curente, în avans, de repartizat asupra mai multor perioade și de plată.

Prima categorie, cheltuielile curente cuprinde cheltuielile recunoscute de rezultatul perioadei curente. Exemplu, consumul de materii prime.

Cheltuielile în avans sunt constatate în perioada „N”, dar recunoscute de rezultatul perioadei „N+1”. Exemplu, plata anticipată a chiriilor.

Cheltuielile de repartizat asupra mai multor perioade sunt constatate în perioada „N”, dar recunoscute de rezultatul perioadelor „N+α”, unde α=1→ n. Exemplu, cheltuielile cu reparațiile capitale neprevizibile.

Cheltuielile de plată sunt consumuri la închiderea perioadei pentru care nu s-au primit documentele justificative care angajează cheltuielile.

Conceptul de costuri

Într-o accepție generală costul reprezintă în expresie monetară consumuri de resurse ocazionate de realizările întreprinderii. Sau într-o perspectivă metodoligică un cost poate fi tratat ca un mod de grupare sau regrupare, în funcție de anumite criterii, a cheltuielilor, combinările fiind atât de numeroase ca într-un joc de construcție. Deci costul reprezintă totalitatea consumurilor de resurse pe care le efectuează întreprinderea pentru realizarea unei unități de produs sau a unui serviciu.

Caracteristicile noțiunii de cost sunt: consum de resurse (de valori), legătura cu realizările și evaluarea în expresie bănească.

Consum de resurse. În această calitate, costurile se identifică după caz prin consumul factorilor de producție, respectiv materii prime și materiale, forță de muncă, mijloace de producție, prestații externe primite și alte consumuri, inclusiv impozitele și taxele ca sume de bani plătibile pentru obligațiile fiscale apărute în desfășurarea normală a activității.

Legătura cu realizările. Realizările întreprinderii se identifică cu produsele obținute și serviciile prestate, ca purtători de costuri, destinate după caz, desfacerii sau consumului intern (imobilizările din producția proprie și consumurile intermediare-transport intern, energie din producție proprie, reparații în regie etc.).

Evaluarea în expresie bănească. Atât consumurile de resurse cât și realizările sunt evaluate în unități monetare. Aceasta nu înseamnă că pentru a deveni cost, o cheltuială trebuie plătită, după cum o realizare trebuie încasată. Dimensionate în timp costurile în calitatea lor de cheltuieli pot fi precedate de plăți, urmate de plăți sau pot fi congruente în timp cu plățile.

În expresie bănească, costul reprezintă numărul de unităti monetare necesare pentru a dobândi resursele consumate încorporate valoric în substanța produselor și serviciilor obținute ca realizări ale activității producătoare a întreprinderii. Baza de evaluare se diferențiază în funcție de scopul urmat. Costul istoric dacă se urmărește menținerea valorii nominale a capitalului sau costul de înlocuire dacă scopul îl reprezintă menținerea valorii substanțiale a capitalului.

Costul se definește prin trei caracteristici independente unele de altele, respectiv: câmpul de aplicare, momentul calculului și conținutul.

Câmpul de aplicare a costului este foarte variat și poate fi:

o funcție sau o subfuncție economică de întreprindere (aprovizionare, producție, distribuție sau administrație);

un mijloc de exploatare, adică o mașină, un post de lucru, un raion de magazin, un canal de distribuție;

o activitate însemnând o familie de produse, un produs sau o zonă de activitate;

un centru de resposabilitate, adică un subsistem de întreprindere dotat cu un indicator de performanță și căruia îi este lăsată o anumită latitudine în ceea ce privește mijloacele necesare satisfacerii obiectivelor.

Momentul calculului permite distingerea a două tipuri de costuri:

costul istoric care este un cost calculat posterior faptelor care l-au generat; se vorbește totodată de cost constatat sau cost real;

cost prestabilit care este un cost calculat anterior faptelor care l-au generat; costul prestabilit poate avea caracter de normă sau de simple previziuni; după optica de calcul, se poate vorbi de cost standard, de deviz sau mai simplu de costuri previzionare.

Conținutul. Pentru o perioadă determinată, un cost poate fi calculat, fie încorporând toate cheltuielile înregistrate în contabilitatea generală, fie numai o parte din aceste cheltuieli. Prin urmare planul de conturi distinge două familii de costuri:

a) costuri complete constituite din totalitatea cheltuielilor referitoare la obiectul de calcul și care pot fi:

costuri complete tradiționale dacă cheltuielile din contabilitatea generală sunt încorporate fără modificări;

costuri complete economice dacă aceste cheltuieli suferă anumite retratări în funcție de cea mai bună expresie economică a costurilor.

b) costuri parțiale care sunt obținute încorporând decât o parte din cheltuielile pertinente, în funcție de problema care este tratată, și care pot fi:

costul variabil este un cost constituit numai din cheltuieli care variază cu volumul de activitate al întreprinderii fără a fi necesară o proporționalitate exactă între variația cheltuielior și cea a volumului de produse obținute;

costul direct este un cost constituit din cheltuielile care îi pot fi direct afectate (în general cele operaționale sau variabile) și din cheltuieli care cuprind costuri fără ambiguitate (variabile sau fixe).

1.1.2 Clasificarea cheltuielilor de producție

Pentru a putea urmări modul cum s-au consumat factorii de producție de către întreprindere și pentru a se calcula corect costul de producție și implicit rezultatele financiare, contabilitatea trebuie să înregistreze, la timp si în totalitatea lor, cheltuielile de exploatare (producție). Înregistrarea corespunzătoare a cheltuielilor de exploatare și calcularea cu exactitate a costului producției fabricate trebuie să aibă în vedere, pe lângă clasificarea producției și a locurilor (centrelor) de producție (cheltuieli) care au ocazionat cheltuielile în cauză, și diferitele feluri sau categorii de cheltuieli, împreună cu particularitățile pe care le prezintă acestea. Astfel devine necesară clasificarea cheltuielilor de producție după anumite criterii în funcție de scopul urmărit, așa cum se va prezenta în continuare.

Din punct de vedere al naturii, respectiv al conținutului economic, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli materiale sau de muncă materializată și cheltuieli salariale sau de muncă vie.

Cheltuielile materiale de producție sunt reprezentate prin consumuri de mijloace de producție, respectiv prin consumul de mijloace de muncă și obiecte ale muncii. Consumul de mijloace de muncă îmbracă forma de cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor (necorporale și corporale), cu uzura obiectelor de inventar etc., iar consumul de obiecte ale muncii, pe aceea de cheltuieli cu consumul de obiecte ale muncii, pe aceea de cheltuieli cu consumul de materii prime, materiale auxiliare, combustibili, piese de schimb etc.

Cheltuielile salariale sunt reprezentate prin consumul de forță de muncă și îmbracă forma de cheltuieli cu plata remunerațiilor cuvenite personalului, cu plata contribuției unității la asigurările sociale, cu plata contribuției unității la fondul de șomaj etc.

După componența (structura) sau omogenitatea conținutului lor, cheltuilile de producție se împart în cheltuieli simple și cheltuieli complexe.

Cheltuielile simple sunt acelea care au un conținut omogen, fiind formate dintr-un singur element de cheltuială, care nu se mai poate descompune în alte elemente constitutive, motiv pentru care se mai numesc și cheltuieli monoelementare. În această categorie se cuprind: cheltuilile cu salariile, cu consumul de materii prime, de materiale auxiliare, cu amortizarea imobilizărilor etc.

Cheltuielile complexe sunt acelea care au un conținut eterogen, fiind formate din mai mult elemente de cheltuieli simple, motiv pentru care se mai numesc și cheltuieli polielemenentare. În această categorie se cuprind: cheltuilile de administrație și de conducere ale unității, cheltuieli cu întreținerea și funcționarea utilajelor și cheltuielile generale ale fiecărei secții, care împreună formează cheltuielile indirecte de producție etc.

Din punct de vedere al importanței pe care o au în procesul de producție și a legăturii lor cu procesul tehnologic, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli de bază și cheltuieli de regie sau de servire.

Cheltuielile de bază sunt ocazionate în mod nemijlocit de desfașurarea procesului tehnologic al producției. Întrucât fără astfel de cheltuieli procesul tehnologic nu poate avea loc, ele se mai numesc și cheltuieli tehnologice. În această categorie se cuprind: consumurile de materii prime, salariile de bază ale muncitorilor direct productivi, cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor din secțiile principale de producție etc.

Cheltuielile de regie sau de servire sunt acelea care nu au legătură cu procesul tehnologic, fiind efectuate în scopul creării condițiilor normale de desfășurare a muncii, pentru organizarea și conducerea producției și activității întreprinderii în general, motiv pentru care se mai numesc și cheltuieli de organizare și conducere. În această categorie se cuprind cheltuielile cu iluminatul, cu încălzitul, salariile personalului tehnic, de conducere, administrativ și de servire, cheltuielile cu întreținerea și repararea clădirilor, cheltuielile de birou etc.

După modul de repartizare și includere în costul obiectelor de calculație (produse, comenzi, faze, activități, funcții, etc.) care le-au ocazionat, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli directe și cheltuieli indirecte.

Cheltuielile directe sunt acelea care se indentifică pe un anumit obiect de calculație (produs, serviciu, lucrare, comandă, fază, activitate, funcție, etc.), încă din momentul efectuării lor și ca atare se includ direct în costul obiectelor respective. În această categorie se încadrează cheltuielile cu consumul de materii prime, de energie și combustibil în scopuri tehnologice, salariile de bază ale muncitorilor direct productivi calculate pentru munca prestată în producție etc.

Cheltuielile indirecte sunt acele care privesc fie fabricarea mai multor lucrări, servicii sau comenzi, respectiv fie, activități, ca obiect de calculație în cadrul unui atelier, secție etc., fie chiar întreprinderea în ansamblul ei. Astfel de cheltuieli nu se pot identifica deci pe un anumit obiect de calculație (produs, lucrare, serviciu, comandă etc.) în momentul efectuării lor și ca tare nu se pot include în costul acestora, și indirect, prin repartizare (imputare) pe baza unor criterii convenționle, după ce mai întâi au fost colectate pe locurile (centrele) de cheltuieli care le-au ocazionat. Din această categorie fac parte: cheltuielile comune ale secției sau indirecte de producție, care sunt directe față de secțiile care le-au ocazionat și pe care le colectează și indirecte față de produsele fabricate în secțiile respective; cheltuielile generale de administrație care sunt indirecte atât față de secțiile de producție, cât și față de produsele rezultate în cadrul acestora etc.

Gruparea cheltuielilor de producție după acest criteriu, schematic, se poate prezenta astfel:

După comportamentul lor față de volumul fizic al producției, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli variabile și cheltuieli convențional-constante sau fixe.

Cheltuielile variabile sunt acelea care pe total își modifică nivelul odată cu modificarea volumului fizic al producției care le-a ocazionat, iar pe unitatea de produs rămân, în general la același nivel. Doarece ele sunt legate de operațiile de fabricare a producției mai poartă denumirea și de cheltuieli operaționale. Din această categorie fac parte: cheltuielile cu consumul de materii prime, de combustibili și energie în scopuri tehnologice, salariile de baza ale muncitorilor direct productivi, calculat pntru munca prestată în producție, cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor și mijlocelor de transport ale secțiilor etc.

Cheltuielile convențional-constante sau fixe sunt acelea care nu-și modifică, în general, nivelul lor total, rămânând fixe, indiferent de modificarea volumului fizic al producției. Pe unitatea de produs, nivelul lor se modifică în raport invers proporțional față de modificarea volumului fizic al producției. Ele nu unt legate direct de volumul fizic al producției, ci de asigurarea și menținerea capacității întreprinderii de a produce și vinde, fiind în funcție de timp. Din această cauză se mai numesc și cheltuieli de capacitate sau ale perioadei. În această categorie se cuprind: cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor, atunci când se calculează în raport de timp, salariile personalului de conducere, tehnic, economic și de altă specialitate, administrativ și de deservire al secției și al întreprinderii, cheltuielile de birou, cele pentru întreținerea și repararea clădirilor, cele pentru încălzit, iluminat și forță motrice în scopuri administrativ-gospodărești etc., adică cheltuielile generale ale secțiilor de productie și cheltuielile generale de administrație ale unității.

Din punct de vedere al modului cum participă la crearea de noi valori, cheltuielile de producție se împart în cheltuieli productive sau eficiente și cheltuieli neproductive sau ineficiente.

Cheltuielile productive sunt acelea care au drept rezultat crearea de noi valori. În această categorie se includ toate cheltuielile ocazionate de desfășurarea normală a procesului de producție, motiv pentru care sunt socotite cheltuieli eficiente.

Cheltuielile neproductive sunt acelea care nu au ca rezultat crearea de noi valori, ci ele se datorează existenței unor lipsuri pe linia organizării și conducerii producției și a unității în ansamblul ei, motiv pentru care mai poartă denumirea și de cheltuieli ineficiente. În această categorie se cuprind, de exemplu, pierderile din întreruperi, pierderile din rebuturi, depășirea standardelor de consum la materiale și manoperă, cheltuielile ocazionate de neutilizarea integrală a activității etc.

Din punct de vedere al scopului urmărit, cheltuielile se pot clasifica după natura lor și după destinație.

După natura lor cheltuielile se grupează în cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare și cheltuieli extraordinare.

În categoria cheltuielilor de exploatare se cuprind cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale auxiliare, combustibili, piese de schimb, energie și apă, uzura obiectelor de inventar, cheltuielile cu serviciile și lucrările executate de terți, cheltuielile cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate suportate de unitatea patrimonială, cheltuieli cu personalul privind salariile, asigurările și protecția socială etc., adică acele cheltuieli care privesc activitatea normală, curentă de exploatare.

Din categoria cheltuielilor financiare fac parte pierderile din creanțe legate de participații, pierderile din vânarea titlurilor de plasament, diferențele nefavorabile de curs valutar din operațiile curente si disponibilitățile în devize, dobânzile curente aferente împrumuturilor primite, sconturile acordate clienților etc., deci cheltuielile cu caracter financiar care privesc activitate normală, curentă a unității patrimoniale.

În ceea ce privește cheltuielile extraordinare, acestea nu sunt legate de activitatea normală, curentă a unității patrimoniale și ele se referă fie la operații de gestiune, ca de exemplu: despăgubiri, amenzi, penalități și lipsuri de inventar, donații și subvenții acordate, pierderi din debitori diverși etc., fie la operații de capital, cum ar fi de exemplu, valoarea contabilă a imobilizărilor cedate.

Această clasificare este unică pe întreaga economie, folosindu-se în cadrul unității patrimoniale la organizarea contabilității generale (financiare), care se ține pe feluri de cheltuieli după natura lor, adică pe elemente primare și servește la stabilirea exercițiului în mod global pe întreaga unitate patrimonială, rezultat care poate îmbrăca forma de profit sau pierdere.

De asemenea, clasificarea cheltuielilor după natura lor are la bază conținutul economic al felurilor respective de cheltuieli și folosește la elaborarea bugetului de venituri si cheltuieli al unității patrimoniale, precum și la întocmirea contului de rezultate, stând în același timp la baza analizei economico-financiare a rezultatelor globale ale întreprinderii.

În raport de modul de îmbinare dintre natura cheltuielilor și modul de repartizare și includere a acestora în costul producției, cheltuielile se regrupează pe articole de calculație în: cheltuieli directe, indirecte, de desfacere și cheltuieli generale de administrație.

Cheltuieli directe, care cuprind materii prime și materiale directe, remunerații directe, contribuția privind asigurările și protecția socială și alte cheltuieli directe.

Cheltuieli indirecte de producție, cunoscute și sub denumirea de cheltuieli comune ale secției, care cuprind cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor și cheltuielile generale ale secției.

Cheltuieli de desfacere, care sunt ocazionate de vânzarea produselor fabricate.

Cheltuieli generale de administrație, care sunt determinte de administrarea și conducerea unității patrimoniale în ansamblul ei.

Din punct de vedere al conținutului pozițiilor respective de cheltuieli, se diferențiază pe ramuri industriale în raport de o serie de factori ce generează cheltuielile de producție și în special în funcție de particularitățile tehnologiei și organizării producției din ramura respectivă, putând apărea și alte articole de calculație, ca de exemplu: combustibil tehnologic, uzura sculelelor, dispozitivelor și verificatoarelor cu destinație specială, amortizări directe, reparații capitale etc.

Clasificarea cheltuielilor după destinație se folosește în cadrul unității patrimoniale pentru organizarea contabilității de gestiune și calculul costului unitar al produselor, lucrărilor și serviciilor.

Astfel, cheltuielile directe plus cheltuielile indirecte de producție repartizate rațional asupra produselor fabricate, lucrărilor executate și serviciilor prestate, formează costul de producție al acestora. Prin adăugarea la costul de producție a cheltuielilor generate de administrație și a cheltuielilor de desfacere, se obține costul complet al producției.

De menționat că cheltuielile generale de administrație și cheltuielile de desfacere în general nu se includ în costul de producție, excepție făcând cazurile în care condițiile specifice de exploatare justifică luarea lor în considerare.

Din punct de vedere al includerii cheltuililor în costurile de producție, acestea sunt cheltuieli încorporabile, cheltuieli neîncorporabile și cheltuieli supletive.

Cheltuielile încorporabile sunt acelea care se includ în mod normal în costul producției fabricate. În această categorie se cuprind cheltuielile cu consumurile de materii prime și materiale consumabile directe, remunerațiile directe, contribuția privind asigurările și protecția socială și alte cheltuieli directe de producție, precum și cheltuielile indirecte de producție repartizate rațional ca fiind legate de fabricația produselor. Tot în categoria cheltuielilor încorporabil se pot include și dobânzile la creditele bancare contractate pentru producția cu ciclu lung de fabricație, aferente perioadei.

Cheltuielile neîncorporabile sunt acelea care în mod normal nu trebuie să se includă în costul producției fabricate. Din această categorie fac parte cheltuielile generale de administrație, cheltuielile de desfacere, cheltuielile financiare și cele excepționale care, de regulă, nu se includ în costul producției. De asemenea, nu trebuie să se includă în costul de producție costul subactivității. Aceste cheltuieli se reflectă direct în rezultatul exercițiului.

Costul subactivității se poate determina pe baza următoarei relații de calcul:Chf=(1-Nra/Nna), în care: Chf – reprezintă cheltuielile fixe, Nra – nivelul real al activității, Nna – nivelul normal al activității.

Nivelul de activitate se poate calcula în funcție fie de volumul producției fie de numărul de ore de funcționare a utilajelor, fie de gradul de utilizare a capacității de producție sau de alți factori.

De menționat că în cazul subactivității se includ și pierderile din rebuturi cauzate de eșecul tehnic al producției.

Cheltuielile supletive sau adiționale sunt acelea care nu se înregistrează în contabilitatea financiară, dar se includ în costul producției obținute. În acestă categorie se încadrează: remunerația întreprinzătorului și a membrilor familiei sale, în cadrul unităților individuale și/sau familiale și care, de regulă, nu se înregistrează în contabilitatea financiară, dar este bine să se includă în costuri pentru a se putea face o comparație a costurilor produselor obținute de o unitate individuală cu cele obținute de societățile comerciale ai căror conducători au o remunerație inclusă în cheltuielile de exploatare, deci în contabilitatea financiară; remunerația capitalurilor proprii la unitățile individuale și/sau familiale, calculată la nivelul ratei medii a dobânzilor capitalurilor împrumutate.

1.1.3 Tipologia costurilor de producție

În condițiile economiei de piață, se folosesc mai multe categorii de costuri, în care se regăsesc, într-o formă sau alta, diferitele cheltuieli de producție. În acest sens, există o tipologie a costurilor, care pot fi structurate după o varietate de criterii, fiecare având un rol bine definit în procesul de analiză și decizie.

După dimensionarea consumului de resurse ale unei întreprinderi întâlnim: costuri totale, costuri medii, costuri marginale.

Costuri totale, care reprezintă ansamblul cheltuielilor ce corespund unui volum dat de activitate. Modificarea costului total este determinată numai de schimbările costului variabil.

Costuri medii (unitare), ocazionate de producerea, respective distribuția unei unități de produs.

Costuri marginale, respectiv sporul de cheltuieli generat de producerea unei unități suplimentare dintr-un produs. Sub aspectul componenței avem costuri simple și adiționale.

Costurile marginale simple sunt formate din cheltuieli variabile aferente producției suplimentare obținute cu capacități de producție nemodificate. Ele nu conțin cheltuieli fixe.

Costurile marginale adiționale sunt formate din cheltuieli variabile și cheltuieli fixe și corespund producției obținute cu o capacitate modificată (extinsă).

După comportamentul lor față de volumul de activitate, costurile se pot grupa în: costuri variabile totale, costuri semivariabile și costuri fixe.

Costuri variabile totale, adică cele dependente de volumul de activitate, sunt consecința deciziei de exploatare, de utilizare a capacităților existente. Ele se modifică proporțional sau neproporțional cu volumul de activitate. Tendința costurilor variabile unitare este rezultanta raportului dintre dinamica volumului de activitate și cea a costurilor variabile totale.

Costuri fixe sunt indispensabile existenței, funcționării întreprinderii. Ele sunt dependente de capacitatea potențială de producție, respectiv de distribuție a întreprinderii, de structura acesteia. Ele constituie, în principiu, consecința deciziei de investiții. Suma lor nu se modifică pe termen scurt, în timp ce valoarea unitară a acestora (costul unitar fix) prezintă tendința de scădere odată cu creșterea volumului de activitate.

Costurile semivariabile cuprind o parte fixă și una variabilă.

După modul de identificare și repartizare pe purtătorii de cheltuieli, costurile se pot grupa în costuri directe și costuri indirecte.

Costurile directe sunt cele legate nemijlocit de activitatea unui loc de muncă, secție sau de realizarea unui anumit produs.

Costurile indirecte sunt ocazionate de funcționarea întreprinderii în ansamblul său.

După natura lor costurile se pot grupa în: costuri cu munca vie și costuri materiale.

Costuri cu munca vie (cheltuieli cu personalul și alte cheltuieli cu munca vie).

Costuri materiale (consumuri de materii prime, materiale, combustibili, amortizare).

După gradul de autonomie a decidentului, costurile se pot grupa în: controlabile și necontrolabile.

Controlabile, când deciziile privind costurile sunt la îndemâna diferitelor centre de responsabilitate.

Necontrolabile, impuse ca atare de puterea publică prin legislația fiscală sau socială.

După relația de determinare dintre consumul de resurse și efectele acestuia, costurile se pot grupa în: costuri determinate și costuri discreționare.

Costuri determinate, aflate în relație directă cu efectul obținut (exemplu: relația dintre costul de cumpărare și cifra de afaceri).

Costuri discreționare, aflate în relație confuză cu efectul obținut (exemplu: în cazul cheltuielilor de publicitate, nu se cunoaște cu exactitate impactul publicității asupra cifrei de afaceri).

După caracterul lor, costurile se pot grupa în: costuri evidente, costuri ascunse, costuri de oportunitate.

Costuri evidente, care reflectă resursele consumate ce se găsesc ca atare în evidența contabilă a întreprinderii.

Costuri ascunse, costuri efectiv suportate de întreprindere dar care nu sunt înregistrate în niciun sistem de evidență al întrepriderii.

Costuri de oportunitate, care reprezintă valoarea ocaziei pierdute, acestea nu se exprimă prin cheltuieli ci prin absența încasărilor veniturilor.

După modul de participare la crearea de noi valori, costurile se pot grupa în: costuri eficiente, costuri ineficiente.

Costuri eficace, considerate necesare (se includ în costul antecalculat și în costul efectiv).

Costuri ineficace, nu se previzionează considerând că nu sunt necesare (exemplu: pierderi peste normă).

După momentul calculării lor, costurile pot fi grupate în: costuri antecalculate și costuri efective .

Costuri antecalculate (antecalculații) sunt acelea care se elaborează înainte de a începe producția la care se referă, determinându-se în acest fel, indicatorii previzionali.

Costuri efective (postcalculații) sunt acelea care se întocmesc după terminarea procesului de producție a produselor, lucrărilor sau serviciilor la care se referă, cu ajutorul lor determinându-se indicatorii efectivi privind costurile de producție.

După incidența asupra fluxurilor de trezorerie se pot grupa în: costuri monetare și costuri nemonetare.

Costurile monetare, respectiv plătite sau neplătibile.

Costuri nemonetare sau calculate (provizioanele și amortizările).

După modalitatea de procurare a bunurilor, lucrărilor sau serviciilor se pot grupa în: costuri de achiziție și costuri de producție.

Costurile de achiziție, specifice stadiului de aprovizionare, care sunt formate din prețurile de cumpărare, taxe nerecuperabile, cheltuieli de transport-aprovizionare, cheltuieli accesorii.

Costurile de producție, care conține toate cheltuielile efectuate pentru transformarea stocurilor de materii prime și materiale în produse finite: costul de achiziție al materiilor prime și consumabilelor, manopera directă și alte cheltuieli directe, dar și cheltuieli indirecte de producție, precum energia, apa, reparații, întreținere, amortizări. Costul de producție se calculează pentru producția obținută.

După natura cheltuielilor efectuate de întreprindere se pot grupa în: costuri explicite și costuri implicite.

Costurile explicite constă din acele cheltuieli necesare făcute cu procurarea factorilor de producție din afara întreprinderii și pe care aceasta le efectuează pentru fiecare ciclu de producție.

Costurile implicite reprezintă acele cheltuieli inerente producției care nu presupun plăți către terți, ele făcându-se pe seama resurselor proprii ale unității în cauză (amortizarea, munca proprietarului și întreprinzătorului).

1.2 Informația costurilor și rolul ei în procesul decizional

Informațiile referitoare la costurile de producție ale unei întreprinderi sunt necesare utilizatorilor de situații financiare (managerilor, conducătorilor), punându-le la dispoziție o bază pentru evaluarea activității desfășurate privind modul în care sunt utilizate resursele (materiale, umane, financiare ), cât și de identificare a unor direcții strategice de acțiune în activitatea viitoare.

Costul reprezintă un instrument important în gestiunea întreprinderii, prin prisma funcțiilor sale, și anume:

funcția de măsurare a cheltuielilor necesare obținerii producției și a corelațiilor ce pot apărea între eforturi-costuri și efect-bunuri produse, prin această funcție costul își manifestă caracterul de important indicator economic calitativ;

funcția de cercetare-dezvoltare a costului constă în aceea că tehnologiile și noile produse apar ca efect al cheltuielilor de cercetare, cu cât raportul dintre tehnologiile noi și costuri este mai mare, cu atât funcția respectivă se manifestă mai pregnanat;

funcția de producție a costurilor se referă la faptul că acestea joacă un rol important în realizarea conceptelor constructive și tehnologice pe baza inovărilor și investițiilor;

funcția de personal presupune compararea costurilor cu pregătirea, perfecționarea și cu motivația în muncă, pe de o parte, cu sporire productivitații muncii și ridicarea calității bunurilor, pe de altă parte;

funcția comercială evidențiază efectul benefic al cheltuielilor făcute cu livrarea la timp a bunurilor asigurarea piețelor de desfacere;

funcția financiar-contabilă arată costurile necesare asigurării fondurilor bănești în mărimea și structura corespunzătoare unei acțiuni rentabile;

funcția de optimizare presupune asigurarea și determinarea costului cel mai mic ce revine unui nivel maxim al producției;

funcția de control și reglare este cea prin care se evidențiază modul de fundamentare a deciziilor de politică economică prin care se dirijează consumul de resurse.

Costurile influențează procesul de elaborare a deciziilor economico-financiare prin intermediul mai multor relații între care cele mai semnificative sunt: relația costuri-prețuri, relația costuri-profit, relația costuri-eficiență economică și altele.

Cunoașterea relațiilor prezentate anterior nu constituie o noutate, ele fiind prezentate în literatura de specialitate tradițională. Însă este necesară reașezarea lor pe „baze noi” potrivit cerințelor economiei de piață prin reconsiderare și reactualizarea acestora.

În această privință, unii specialiști au semnalat deja faptul că, de exemplu, s-a inversat raportul dintre costuri și prețuri și anume: după cum se știe, în țările cu economie planificată s-a acordat prioritate costurilor în raport cu prețurile, considerându-se ca fiind o relație directă, concretizată în aceea că prețurile se stabilesc pe baza costurilor. Spre deosebire de acest tip de relații, în economia de piață devine dominantă legătura indirectă dintre cost și preț. Costul influențează în mod indirect asupra prețului format pe piață, prin intermediul costului cuprins în prețul de ofertă al produsului. În schimb, prețul pieții dobândește un rol indirect asupra costurilor obligând producătorii să-și reducă costurile pentru a-și majora profitul. Concurența directă dintre producători generează și o concurență indirectă prin costuri, câștigând mai mult acei producători ale căror costuri sunt mai reduse.

Acestă schimbare de concepție privind relația costuri-prețuri provoacă mutații importante și în conținutul muncii practice de calculație, control și analiză a costurilor, transformând-o dintr-o muncă cu un pronunțat caracter de rutină, într-o veritabilă activitate permanentă de cercetare științifică operațională a fiecăreia și a tuturor acțiunilor și operațiunilor generatoare de cheltuieli inclusă în costuri, în vederea depistării căilor și mijloacelor de reducere a acestora.

Aceleași concluzii, privitoare la schimbarea caracterului muncii practice de calculație, control și analiză a costurilor, se desprind și din raportul costuri-profit, deoarece minimalizarea costurilor de producție are un rol determinant în maximizarea profitului.

„Esențialul în relația cost-profit, constă în aceea că nivelul costurilor nu trebuie să constituie numai o platformă de adaos pentru rata profitului, ci să reflecte un permanent front de acțiune pentru ca, prin reducerea lui, datorită ingeniozității și efortului propriu al întreprinzătorilor , rata profitului pe produs să poată crește”.

Ideea necesității cunoașterii temeinice, cu ajutorul studiului costurilor, a influenței conjugate a tuturor factorilor de producție asupra procesului decizional economico-financiar, rezultă și din relația costuri-eficiență economică sau costuri-productivitatea muncii, care oferă un adevărat evantai de posibilități de fundamentare științifică a deciziilor respective.

Controlul costurilor constituie un instrument esențial în orientarea procesului decizional. Indiferent de nivelul la care se află, managerul gestionează de fapt domeniul său de responsabilitate. Managerul declanșează acțiuni care consumă resurse, dar care trebuie să conducă la obținerea unui efect maxim.

Pentru luarea deciziilor, cuvântul cheie este relevanța. Costurile utilizate în procesul de luare a deciziilor trebuie să fie formate doar din costuri relevante. În această privință, clasificarea în costuri variabile și fixe este foarte importantă, deoarece pe termen scurt o firmă poate face puține lucruri în legătură cu costurile sale fixe, atenția trebuie îndreptată asupra costurilor variabile.

1.3 Obiectivele analizei costurilor de producție

Analiza cheltuielilor întreprinderii este deosebit de importantă în activitatea de gestiune și control, deoarece evidențiază modul în care sunt utilizate resursele (materiale, umane, financiare) și impactul alocării acestora asupra performanțelor întreprinderii.

În mărimea și structura cheltuielilor se reflectă activitatea unei firme în toată complexitatea sa, rezultatele obținute pe linia asigurării și utilizării potențialului material și uman, îmbunătățirea conducerii administrative, optimizării procesului de producție și circulație etc.

Analiza sistematică a costurilor de producție permite înțelegerea mecanismului de formare a rezultatelor întreprinderii în funcție de volumul, structura și tendința diferitelor categorii de cheltuieli, identificarea rezervelor pe linia economisirii consumului de resurse și totodată conturarea strategiei întreprinderii pentru perioada următoare de gestiune.

„Un aspect important de urmărit în analiza costurilor firmei este evoluția acestora. În teoria economică, privind acest aspect s-a conturat conceptul de curbă de experiență a costurilor. Observațiile de-a lungul timpului asupra volumului și tendinței de evoluție a costurilor au condus la concluzia că fenomenul de experiență capătă dimensiuni și consecințe importante la nivelul costurilor. Conform acestei teorii agentul economic realizează economii pe seama costurilor variabile odată cu trecerea timpului, respectiv cu apropierea sau chiar atingerea fazei de maturitate a activității, întrucât angajații capătă experiență în domeniu, reușind, prin achiziționarea celor mai performante mijloace de muncă în domeniu să-și îmbunătățească rezultatul muncii, prin urmare, să crească performanțele financiare la nivelul firmei. Acumulările financiare stimulează însa dorința de extindere a capacității de producție. Realizarea necontrolată a acestei extinderi poate genera pierderi sau o creștere exponențială, de foarte multe ori mai mare decât economia realizată pe seama creșterii productivității muncii. Aceasta întrucât capacitatea de producție, indiferent de gradul de utilizare, generează costuri fixe, care pot atinge dimensiuni impresionante. Mai mult, capacitățile de producție extinse, sunt greu de controlat la nivel ierarhic, impun structuri de conducere sofisticate, totul însemnând costuri, uneori mult prea mari și evoluții mult prea rapide pentru a putea fi controlate. Pe curba logistică a costurilor se pot delimita, prin urmare zona randamentelor crescătoare, corespunzătoare fazelor de expansiune a activității, zona randamentelor constante, corespunzătoare fazei de maturitate a activității, și zona randamentelor descrescătoare, corespunzătoare fazei de declin a activității”.

Prin urmare, privite în timp, costurile totale se micșorează lent sau rămân constante pentru cifre de afaceri foarte mari, în timp ce costul unitar se diminuează rapid într-o primă fază, după care rămâne relativ constant. Managementul va fi mereu preocupat pentru reducerea relativă a costurilor, drept pentru care trebuie să abordeze problematica costurilor utilizând o serie de instrumente și metode specifice analizei economice.

CAPITOLUL II S.C. TOPSIDE S.R.L. CADRUL ORGANIZAȚIONAL AL ANALIZEI COSTURILOR DE PRODUCȚIE

2.1 Organizarea activității de producție la S.C. TOPSIDE S.R.L.

Organizarea activității de producție vizează:

profilul și caracteristicile întreprinderii;

structura tehnico-organizatorică a întreprinderii;

tehnologia de producție.

2.1.1 Profillul și caracteristicile întreprinderii

Denumirea societății comerciale este TOPSIDE S.R.L., având forma juridică de societate cu răspundere limitată cu sediul în Bacău strada Ghe.Vrânceanu 2/F/4. Aceasta își desfășoară activitatea în conformitate cu legile române în vigoare.

Societatea a luat ființă în anul 1992, potrivit Legii 15/1990 privind societățile comerciale, cu modificările și completările ulterioare. Societatea este înscrisă la Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Bacău, sub numărul J04/1671/1992, funcționând în baza certificatului de înmatriculare și în baza statutului adoptat la constituire.

Capitalul social este divizat în 1.770 părți sociale reprezentând aport în numerar și structurat astfel:

aportul asociatului român este divizat în 661 părți sociale participare la beneficii și pierderi (procent 37 %);

aportul asociatului străin nerezident este divizat în 1.109 părți sociale, participare la beneficii și pierderi (procent 63 %).

S.C. TOPSIDE S.R.L. are ca domeniu de activitate producția de mobilier din lemn atât pentru interior cât și pentru exterior, precum și exportul în comision de la alte fabrici de profil.

S.C. TOPSIDE S.R.L. produce și pe baza comenzilor ferme emise de clienți, Tabelul nr. 1, articole de mic mobilier din lemn pentru interior, cât și alte produse din lemn impregnat (garduri din lemn etc.).

Tabelul nr. 1 Principalii beneficiari ai S.C. TOPSIDE S.R.L.

Termenul în care acest sector de activitate funcționează sunt influențați de atitudinea care se adoptă pe plan național și internațional prin legislație, față de exploatarea și exportul masei lemnoase. Costul de producție și implicit competitivitatea pe piața internațională sunt influențate direct de organizarea activității, cât și de prelucrarea materiei prime în condiții de randament maxim.

Unitatea este perfect integrată din punct de vedere al fabricației, cu excepția materiei prime (lemn lucru rășinoase și feronerie), acestea fiind achiziționate de pe piața românească, Tabelul nr. 2.

Tabelul nr. 2 Condițiilor de plată impuse de către principalii furnizori ai S.C. TOPSIDE S.R.L.

2.1.2 Structura tehnico­organizatorică a întreprinderii

Structura organizatorică a S.C. TOPSIDE S.R.L. este de tip piramidal, structurată pe direcții, secții și servicii, permițând desfășurarea activității firmei în condiții de eficiență și profitabilitate. Realizarea funcției de organizare vizează delimitarea tuturor elementelor privind structura de organizare, organismele componente și relațiile din cadrul acestora, delegarea autorității pe diferite niveluri ierarhice ale firmei.

1. Funcția de producție ­ subordonată Directorului General și Directorului de Producție, având în structura organizatorică secții, ateliere, servicii și birouri.

2. Funcția comercială ­ subordonată Directorului Comercial regrupează activitatea de export ­ import, desfacere, aprovizionare și transporturi.

3. Funcția de calitate ­ subordonată Directorului de Producție și Directorului de Calitate, are rolul de a controla producția în fiecare stadiu, de a administra și menține în stare bună de funcționare mijloacele de producție, măsură și control.

4. Funcția economică ­ subordonată Directorului Economic, având ca rol principal efectuarea corectă și la timp a înregistrărilor contabile, a mijloacelor fixe și calculul amortizării acestora, mijloacelor circulante, cheltuielilor de producție, debitori, creditori, investiții, etc.

5. Funcția de resurse umane ­ coordonată de Directorul de Personal are ca rol asigurarea unei structuri organizatorice eficiente, respectarea normelor de muncă și stabilirea normelor salariale.

Directorul General deține puterea deplină în conducerea, organizarea și gestionarea activității comerciale. Sarcinile și responsabilitățile acestuia sunt prevăzute în contractul de management.

Comitetul de Direcție ­ managerul delegă o parte din atribuțiile și responsabilitățile sale unui comitet de direcții compus din: directorul de producție, directorul comercial, directorul de calitate, directorul economic, directorul de resurse umane.

Pentru a asigura un nivel înalt al competitivității s­a urmărit realizarea unei structuri flexibile și dinamice. Conceptul de structură monolitică nu mai este apreciat și competitiv și lasă locul conceptului „multi ­ sistem”, conform căruia diferite unități componente își pot dezvolta sisteme proprii de organizare, într­o formă care să permită consolidarea firmei în ansamblul său, Figura nr. 1.

Figura nr. 1 Organigrama S.C. TOPSIDE S.R.L.

Pentru ca aceste măsuri să­și atingă scopul se urmărește definirea mai puțin rigidă a posturilor, precum și structurarea activității pe compartimente de o manieră mai puțin formală. La nivel de angajat, o structură organizatorică eficientă este aceea care oferă siguranța și motivația muncii, are linii clare de autoritate și responsabilități exacte, permite participarea individului la rezolvarea unor probleme ale întreprinderii și conferă posibilitatea perfecționării profesionale.

Având în vedere că organizarea este un atribut de bază al conducerii, putem spune că, modul de structurare a activității determină, în foarte mare măsură, performanțele unei societăți și gradul ei de competitivitate.

2.1.3 Tehnologia de producție

Principalul punct de lucru al S.C. TOPSIDE S.R.L. se află în comuna Măgirești, Bacău, se întinde pe o suprafață de peste 25.000 mp și cuprinde patru hale de producție din care două sunt amenajate și utilate pentru desfășurarea activității de producție conform normelor în vigoare, două hale destinate depozitării materiei prime și produselor finite, un sediu administrativ, precum și alte anexe și construcții.

Etapele fluxului tehnologic:

transportul buștenilor de la exploatarea forestieră la fabrică, existând în dotare autovehicule specializate;

descărcarea cu ifroane a materialului lemnos și recepția materialului lemnos; recepția materialului lemnos constă în cubare, sortarea bușteanului pe dimensiuni și eventual fasonarea butucului cu drujba;

debitarea în gater clasic sau bansic ­ funcție de dimensiuni ­ a buștenilor și tivirea scândurii la circulare;

despicarea materialului se face cu ajutorul multilamelor;

procesarea materialului pe mașinile de prelucrare complexă patru fețe simultan;

scurtarea la dimensiunile finale cu pendulele aflate în dotare;

recuperarea materialului cu ajutorul a două circulare și a unui abricht;

găurirea cu freze lanț, mașini de găurit;

montare și ansamblare cu ajutorul preselor și pistoalelor pneumatice;

formatizarea produsului finit la mașina de formatizat;

verificarea calității 1;

ambalarea și etichetarea;

paletizarea și pregătirea produsului finit pentru impregnare;

verificarea calității 2;

impregnarea propriu­zisă,

­ procesul de impregnare începe în momentul transportării produselor finite ambalate și paletizate cu ajutorul unor vagoneți speciali de la fabrica până în instalația de impregnare; produselor vor fi introduse în cilindru de impregnare, sub vid la presiune de ­ 2 atm timp de 30′, la presiune de + 7 atm timp de o oră și din nou sub vid de ­ 2 atm timp de', după care vor fi transportate cu aceiași vagoneți la rampa special amenajată pentru încarcarea TIR­lui; această rampă este prevăzută cu instalații de iluminat, transport și încarcarea corespunzătoarea. Impregnarea se face cu soluție Tanilith E320 și Tanamix ­ import Anglia, care conferă lemnului aspect plăcut și rezistență în timp, fiind garantate timp de 25 ani împotriva cariilor, mucegaiului și a altor defecte provocate de factori externi;

capacitatea de depozitare a fabricii se ridică la circa 12 TIR­uri.

Activitățile auxiliare procesului de producție:

­ întreținerea utilajelor pentru care a fost amenajat un atelier electro­mecanic dotat cu mașini, utilaje și SDV specifice;

­ ascuțitorie pentru care există utilaje speciale:

mașină de ascuțit pânze de banzic;

mașină de bombat;

dispozitiv de detensionare;

dispozitiv de uniformizare pânze;

mașină de ascuțit freze și cuțite de abricht;

mașină de ascuțit pânze circulare;

polizor de ascuțit pânze de gater;

­ evacuarea rumegușului cu ajutorul exhaustoarelor;

­ producerea de aer comprimat cu ajutorul stației de compresoare.

2.2 Contabilitatea sursă de informații pentru analiza costurilor

Contabilitatea este un limbaj specific de vehiculare a informațiilor, limbaj care descrie evenimente cuantificate în unități monetare. Contabilitatea este un sistem de organizare, codificare și transmitere a informațiilor descriptive. Limbajul contabil nu este exhaustiv deoarece informațiile pe care le formulează și comunică sunt privite cu prudență putând crea doar o imagine parțială asupra vieții unei entități.

Comunicarea informațiilor prin limbaj contabil pornește de la ideea alocării resurselor în vederea atingerii unui scop sau obiectiv, în sfera largă a resurselor incluzând-se atât mijloacele financiare, tehnice cât și resursele umane. Resursele sunt administrate de către un gestionar care decide alocarea cât și utilizarea lor și care are nevoie de informații privind consecințele alocării resurselor în vederea optimizării raportului resurse consumate-resurse obținute. Informațiile vizează și nevoia de comparare a alocării reale cu cea prevăzută, a consecințelor reale cu cele previzionate. Sursa unor astfel de informații este contabilitatea în ansamblul ei.

Contabilitatea furnizează informații pentru toate categoriile de utilizatori, externi și interni, informații pe care aceștia își fundamentează deciziile de alocare a resurselor. Existența celor două categorii de beneficiari de informații contabile conduce la separarea contabilității în două părți prin care să se satisfacă nevoia de informare atât generală cât și de detaliu. În consecință se poate vorbi despre o contabilitate financiară și una de gestiune.

Contabilitatea financiară descrie circuitul patrimonial al întreprinderii luat în totalitatea și structuralitatea sa.

Contabilitatea de gestiune descrie circuitul patrimonial intern al întreprinderii, definit de activitățile cosumatoare de resurse și producătoare de rezultate.

2.2.1 Organizarea compartimentului financiar-contabil

Organizarea compartimentul financiar-contabil la S.C. TOPSODE S.R.L. este reprezentat în Figura nr. 2:

Figura nr. 2 Organizarea compartimentului financiar-contabil

În cadrul activității financiar-contabile deosebim următoarele trei activități principale:

1. Activitatea financiară cuprinde ansamblul proceselor prin care se determină și se obțin resursele financiare necesare atingerii obiectivelor întreprinderii. Atribuții privind activitatea financiară sunt: fundamentarea politicii financiare, efectuarea de studii și analize cu privire la situația financiară, recalcularea periodică a necesarului de mijloace circulante, stabilirea prețurilor și tarifelor pentru produsele și serviciile oferite etc.

2. Contabilitatea reunește ansamblul proceselor prin care se înregistrează și evidențiază valoric resursele materiale și financiare din cadrul unității. Atribuțiile contabile sunt:

asigurarea evidenței analitice și sintetice a materiilor prime și materialelor, a pieselor de schimb, a ambalajelor, a produselor finite și a materialelor de natura obiectelor de inventar;

asigurarea evidenței realizărilor și a rezultatelor economice, pe baza întocmirii bilanțului contabil și a situațiilor privind principalii indicatori economico-financiari;

asigurarea evidenței încasărilor de la clienți și a plăților către furnizori;

asigurarea evidenței mijloacelor fixe;

organizarea lucrărilor de inventariere și participarea la efectuarea inventarelor;

organizarea, clasarea, îndosarierea și păstrarea tuturor documentelor care stau la baza operațiilor contabile.

3. Controlul financiar de gestiune cuprinde ansamblul proceselor prin care se verifică respectarea normelor legale cu privire la existența, integritatea, utilizarea și păstrarea valorilor materiale și bănești cu care firma este dotată. Atribuțiile de control financiar sunt: organizarea și efectuarea controlului financiar preventiv, organizarea și exercitarea controlului financiar de fond etc.

Toate aceste activități se desfășoară în cadrul compartimentului finaciar-contabil care are este alcătuit din următoarele birouri:

1. biroul financiar cuprinde activitățile prin care se urmărește obținerea și folosirea rațională a resurselor financiare ale întreprinderii;

2. biroul contabilitate efectuează activitățile legate de înregistrarea și evidența în
expresie valorică a mișcărilor de valori din cadrul societății;

3. biroul preț cost-buget cuprinde activitățile prin care se realizează calcularea prețurilor și a tarifelor;

4. biroul salarizare îndeplinește atribuțiile de constituire a resurselor bănești cu privire la drepturile de personal, calcularea avansului chenzinal, drepturile lunare, întocmirea statelor de plată a salariilor, stabilirea reținerilor din salarii și volumul obligațiilor fiscale ale salariaților;

5. birou decontări se ocupă de efectuarea de lucrări privind operațiile bănești ce însoțesc programele economice și ale bugetului cum sunt: întocmirea și ordonanțarea documentelor de încasări și plăți în numerar și prin virament, ținerea evidențelor mijloacelor bănești, organizarea și controlul încasărilor și plăților privind drepturile și obligațiile societății;

6. biroul analiză elaborează studii și analize economice privind activitatea economico-financiară și propune soluții de îmbunătățire;

7. biroul casierie cuprinde activitățile prin care se realizează încasările și plățile
efectuate prin intermediul casieriei unității.

2.2.2 Organizarea sistemului informațional al costurilor

Organizarea sistemului informațional al costurilor la S.C. TOPSIDE S.R.L. este reprezentat în Figura nr. 3:

Figura nr. 3 Organizarea sistemului informațional al costurilor

2.2.2.1 Contabilitatea financiară a cheltuielilor de exploatare

Contabilitatea financiară (generală) reflectă cheltuielile activității de exploatare în funcție de natura resurselor consumate, în consens cu structura cheltuielilor din contul de profit și pierdere, pentru completarea căruia această secțiune a contabilității trebuie să furnizeze informațiile necesare. În acest sens, în planul de conturi, în clasa 6 ”Conturi de cheltuieli” sunt rezervate categoriile de cheltuieli, dupa natura resurselor consumate, structurate astfel:

60 “CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE”

61 “CHELTUIELI CU SERVICIILE ȘI LUCRĂRILE EXECUTATE DE TERȚI”

62 “CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERȚI”

63 “CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE,TAXE ȘI VĂRSĂMINTE ASIMILATE ”

64 “CHELTUIELI CU PERSONALUL”

65 ”ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE”

68 “CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ȘI AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDERE DE VALOARE”

Conturile de cheltuieli sunt conturi cu funcție contabilă de activ, cu excepția contului 609 ”Reduceri comerciale primite”, care are funcție de pasiv. În debitul lor se înregistreză cheltuielile efectuate. Se pot credita în cursul perioadei, în anumite situații prevăzute expres în normele metodologice, pentru ca la sfârșitul perioadei soldurile acestor conturi să se transfere în debitul contului 121 “Profit sau pierdere”.

1. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurilor

Contabilitatea cheltuielile privind stocurile se conduce cu ajutorul conturilor din cadrul grupei 60 “CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE”.

Contul 601 “Cheltuieli cu materiile prime” ține evidența cheltuielilor ocazionate de consumul de materii prime în activitatea de producție în scopul obținerii de produse, executări de lucrări sau prestări de servicii. Este un cont de activ. În debitul său se înregistrează valoarea la preț de înregistrare a materiilor prime incluse pe cheltuieli, constatate lipsă la inventar sau distrunse, pierderile din deprecieri ireversibile, precum și cele aflate la terți și a diferențele de preț aferente. La sfârșitul lunii, soldul acestui cont se transferă asupra contului de profit și pierdere.

Funcționarea acestui cont (601), în cazul în care pentru evidența stocurilor se aplică metoda “inventarului intermitent”, prezintă unele particularități și anume:

─ în debitul său se înregistrează, drept cheltuială, valoarea tuturor materiilor prime aprovizionate în cursul lunii, după ce, la începutul lunii, a preluat și stocurile inițiale de materii prime;

─ în creditul său se înregistreză, la sfârșitul lunii, valoarea stocurilor de materii prime neconsumate, determinate prin inventariere, trecută asupra contului de stocuri, și apoi se înregistrează transferul soldului debitor al contului de cheltuieli, reprezentând materiile prime efectiv consumate, asupra contului 121 “ Profit sau pierdere”.

Documentele care stau la baza înregistrării consumurilor de materii prime în contabilitate sunt diferite în funcție de ce metodă de contabilitate a stocurilor se utilizează. Astfel, în cazul metodei “inventarului permanent”, înregistrarea cheltuielilor cu materii prime se face pe baza documentelor de eliberare a materiilor prime în consum: bon de cosum, fișă limită etc. În schimb, în cazul folosirii metodei “inventarului intermitent”, potrivit căreia materiile prime se consideră și se înregistrează drept cheltuieli încă din momentul aprovizionării lor, la baza înregistrării vor sta documentele de aprovizionare (avize de însoțire, note de recepție și costatare de diferențe etc.).

Contul 602 ”Cheltuieli cu materialele consumabile” ține evidența cheltuielilor cu materialele consumabile. În debitul său se înregistrează: valoarea la preț de înregistrare a materialelor consumabile incluse pe cheltuieli, constatate lipsă la inventar, pierderile din deprecieri ireversibile, precum și a celor aflate la terți și a diferențelor de preț nefavorabile aferente; valoarea la preț de înregistrare a materialelor consumabile aprovizionate, în cazul folosirii metodei inventarului intermitent; sume în curs de clarificare; valoarea materialelor consumabile achitate din avansuri de trezorerie.

Contul 603 “Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar” ține evidența cheltuielilor privind materialele de natura obiectelor de inventar, la darea în folosință a acestora. În debitul contului se înregistrează: valoarea la preț de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar incluse pe cheltuieli, constatate lipsă la inventar, pierderile din deprecieri ireversibile și a celor aflate la terți și a diferențelor de preț nefavorabile, aferente; valoarea la preț de înregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar aprovizionate, în cazul folosirii inventarului intermitent; sume în curs de clarificare.

Cheltuielile privind obiectele de inventar constau în uzura obiectelor de inventar de mică valoare sau scurtă durată și asimilate acestora (echipamente de protecție, echipamente de lucru, cazarmament, SDV-uri, matrițele, modele etc.), inclusă în costuri, integral sau eșalonat pe durata mai multor exerciții financiare, în funcție de metoda adoptată de către unitatea patrimonială.

Contul 604 “Cheltuieli privind materialele nestocate” înregistreză în debit valoarea materialelor nestocate aprovizionate de la furnizori, aferentă exercițiului în curs. Așa sunt rechizitele de birou, imprimantele și alte materiale consumabile pe care unitatea patrimonială consideră că nu e cazul să le stocheze, incluzăndu-le direct pe cheltuieli, pe măsura primirii lor. Nu pot fi incluse direct pe cheltuieli, formularele cu regim special care se gestionează în conformitate cu normele elaborate în acest scop.

Contul 605 “Cheltuieli privind energia și apa” ține evidența cheltuielilor privind consumul energie electrică și termică, precum și al apei furnizate din afara întreprinderii. Înregistrarea acestor cheltuieli se face pe baza facturilor furnizorilor în debitul contului de active 605 “Cheltuieli privind energia și apa”.

Contul 606 “Cheltuieli cu animalele și păsările” ține evidența cheltuielilor cu animalele și păsările ieșite din gestiune prin vânzări, pierderi din mortalilități, lipsuri la inventar. Se debitează cu valoarea la preț de înregistrare a animalelor și păsărilor vândute, constatate lipsă la inventariere, precum și diferențele de preț nefavorabile aferente.

Contul 607 ”Cheltuieli privind mărfurile” ține evidența cheltuielilor privind mărfurile și reprezintă costul mărfurilor vândute sau constatate lipsă în gestiune. Funcționarea acestui cont este dependentă de metoda folosită pentru contabilitatea stocurilor de mărfuri. Se debitează cu: valoarea mărfurilor vândute, constatate lipsă la inventariere, depreciate ireversibil; valoarea mărfurilor și a produselor aflate la terți pentru care au fost emise documentele de livrare sau constatate lipsă la inventar; valoarea mărfurilor achiziționate, în cazul folosirii metodei inventarului intermitent.

Contul 608 “Cheltuieli privind ambalajele” evidențiază cheltuielile privind ambalajele. În debitul acestui cont se înregistrează: valoarea ambalajelor aflate în consignație la terți, pentru care au fost emise documentele de vânzare; valoarea la preț de înregistrare a ambalajelor vândute, constatate lipsă la inventariere, precum și a diferențelor de preț nefavorabile, aferente; valoarea ambalajelor achiziționate, în cazul folosirii metodei inventarului intermitent; valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, degradate.

„Contul 609 “Reduceri comerciale primite” înregistrează în credit valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă”.

2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți.

Cheltuielile privind lucrările și serviciile executate de terți se evidențiază în contabilitate prin intermediul grupei de conturi 61 “CHELTUIELI CU LUCRĂRILE ȘI SERVICIILE EXECUTATE DE TERȚI”.

Contul 611 “Cheltuieli de întreținere și reparații” ține evidența cheltuielior cu lucrările de întreținere și reparații executate de terți și suportate de unitatea patrimonială; este un cont de activ, care se debitează cu valoarea lucrărilor de reparații și întreținere executate de terți, aferente exercițiului în curs.

Contul 612 ”Cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile”, cont de activ, evidențiază în debit redevențele, chiriile, locațiile de gestiune, aferente exercițiului în curs datorate de către unitatea patrimonială în calitatea sa de concesionar, locatar sau chiriaș, unității având calitatea de concedent sau locatar.

Contul 613 ”Cheltuielile cu primele de asigurare” evidențiază în debitul său primele de asigurare aferente exercițiului în curs, achitate în baza contractelor încheiate cu societățile de asigurări.

Contul 614 ”Cheltuieli cu studiile și cercetările” evidențiază în debitul său valoarea studiilor și a cercetărilor executate de terți.

3. Contabilitatea cheltuielilor cu alte servicii executate de terți

Cheltuielile cu alte servicii executate de terți se evidențiază în contabilitate cu ajutorul grupei de conturi 62 “CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERȚI”.

Contul 621 ”Cheltuielile cu colaboratorii” evidențiază în debitul său sumele datorate colaboratorilor pentru prestațiile efectuate conform listelor de plată întocmite de către unitățile patrimoniale.

Contul 622 ”Cheltuielile privind comisioanele și onorariile” evidențiază în debit cheltuielile reprezentând comisioanele datorate pentru cumpărarea sau vânzarea titlurilor de valoare imobilizate sau a celor de plasament, comisioanele de intermediere, onorariile de consiliere, expertizare, precum și a altor cheltuieli similare.

Contul 623 ”Cheltuieli de protocol reclamă și publicitate” evidențiază în debit sumele datorate sau achitate care privesc acțiunile de protocol, reclamă și publicitate.

Contul 624 “Cheltuielile cu transportul de bunuri și de personal ”, cont de activ, evidențiază valoarea facturilor datorate furnizorilor sau a celor achitate în avansuri pentru transportul de bunuri și personal aferente exercițiului în curs.

În ceea ce privește transportul de bunuri, la contul 624 “Cheltuielile cu transportul de bunuri și de personal” se înregistreză contravaloarea transportului de bunuri executat de terți, dacă aceasta nu se poate include direct în costul de achiziție al bunurilor achiziționate.

În situația în care transportul bunurilor aprovizionate se efectuează cu mijloace proprii, cheltuielile ocazionate de exploatarea acestor mijloace de transport sunt înregistrate pe nature și se înregistrează în conturile din clasa 6 ”Conturi de cheltuieli”. Procedându-se în acest mod, cheltuielile de transport nu sunt recunoscute ca active imobilizate sau stocuri, ci sunt încadrate în zona costurilor perioadei, ignorându-se principiul independenței exercițiilor. Din punct de vedere fiscal avantajează societățile comerciale.

Contul 625 ”Cheltuieli cu deplasări, detasări și transferări” evidențiază în debit cheltuielile (diurnă de deplasare, îndemnizație de detașare, transport, cazare etc.) ocazionate cu deplasările, detașările și transferările personalului suportate de unitatea patrimonială.

Contul 626 “Cheltuieli poștale și taxe de telecomunicații”, cont de activ, evidențiază în debitul său valoarea serviciilor poștale și a taxelor de telecomunicații datorate de către agenții economici unităților specializate, cheltuieli aferente exercițiului în curs.

Contul 627 “Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate”, evidențiază în debit valoarea serviciilor bancare (comisioane, speze etc.), plătite de către unitățile patrimoniale.

Contul 628 “Alte cheltuieli cu serviciile executate de terți”, evidențiază cheltuielile cu alte servicii executate de terți, altele decât cele prezentate mai sus, pentru activitatea de exploatare.

4. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate

Pentru evidența cheltuielilor cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate, în planul de conturi a fost rezervată grupa 63 “CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITR, TAXE ȘI VĂRSĂMINTE ASIMILATE ”, cuprinzând contul 635. Acest cont înregistrează cheltuielile unității patrimoniale, constând din unele impozite, taxe și contribuții datorate bugetului statului și altor organisme publice. Este un cont de activ care se debitează cu sumele datorate, reprezentând:

– prorata din taxa pe valoarea adăugată deductibilă devenită nedeductibilă;

– taxa pe valoarea adăugată colectată aferentă bunurilor și serviciilor folosite în scop personal, predate cu titlu gratuit care depășesc limitele prevăzute de lege, cea aferentă lipsurilor peste normele legale, precum și cea aferentă bunurilor și serviciilor acordate salariaților sub forma avantajelor în natură;

– decontările cu bugetul statului privind impozite, taxe și vărsăminte asimilate, cum sunt: diferențele de preț la gaze și țiței obținute din producția internă, impozitul pe clădiri și impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, precum și alte impozite și taxe;

– contribuția unităților patrimoniale la constituirea unor fonduri speciale, prin creditul contului 447 “Fonduri speciale-taxe și vărsăminte asimilate” .

5. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul

Contabilitatea cheltuielilor cu personalul se conduce cu ajutorul grupei de conturi 64 “CHELTUIELI CU PERSONALUL”, care înregistrează următoarele categorii de cheltuieli: cheltuieli cu salariile personalului și cheltuieli privind asigurările și protecția socială, respectiv contribuția unității la asigurările sociale de stat, contribuția unității la asigurările sociale de sănătate și contribuția unității pentru ajutorul de șomaj.

Contul 641 “Cheltuielile cu salariile personalului ”, care evidențiază salariile brute și alte drepturi legate de muncă, cuvenite personalului: sporuri, îndemnizațiile de conducere etc..

Contul 642 “Cheltuieli cu tichetele de masă acordate salariaților”, care evidențiază contravaloarea tichetelor de masă acordate personalului. Se debitează cu valoarea tichetelor de masă acordate salariaților.

„Contul 643 “Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la profit” evidențiază cheltuielile cu primele reprezentând participarea personalului la profit, acordate potrivit

legii.

Contul 644 “Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii” ține evidența cheltuielilor cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii”.

Contul 645 “Cheltuieli privind asigurările și protecția socială” se debitează cu cheltuielile calculate reprezentând datorii față de personal sau față de bugetul asigurărilor sociale și se creditează prin transferul respectivelor cheltuieli la contul de rezultate, acesta din urmă, fiind dezvoltat pe următoarele subconturi:

– 6451 “Contribuția unității la asigurările sociale”;

– 6452 “Contribuția unității pentru ajutorul de șomaj”;

– 6453 “Contribuția angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate”;

– 6456 ”Contribuția unității la schemele de pensii facultative”;

– 6457 ”Contribuția unității la primele de asigurare voluntară de sănătate”;

– 6458 “Alte cheltuieli privind asigurările și protecția socială”.

5. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare

Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare se ține cu ajutorul conturilor sintetice de grad I 652 ”Cheltuieli cu protecția mediului înconjurător”, 654 ”Pierderi din creanțe și din debitori diverși” și 658 “Alte cheltuieli de exploatare”, respectiv subconturile:

– 6581 “Despăgubiri, amenzi și penalități”;

– 6582 “Donații și subvenții acordate”;

– 6583 “Cheltuieli privind activele cedate și alte operații de capital”;

– 6588 “Alte cheltuieli de exploatare

Aceste conturi se debitează cu valoare cheltuielilor privind: taxele de mediu achitate, certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziționate, cheltuielile efectuate în avans, pierderile de creanțe, diferențele din lichidarea datoriilor și creanțelor, despăgubirile, amenzile, și alte penalități datorate sau plătite, donațiile și subvențiile acordate, valoarea neamortizată a imobilizărilor necorporale sau corporale cedate sau scoase din evidență.

6. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere

Contul 681 ”Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere” ține evidența cheltuielilor de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustărilor pentru depreciere. Cheltuielile cu amortizările și ajustările reprezintă contravaloarea deprecierilor ireversibile pe care le suportă activele imobilizate și cele circulante, iar provizioanele se constituie pentru riscuri și cheltuieli.

În debitul contului 681 ”Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere” se înregistrează:

– valoarea provizioanelor constituite, inclusiv a celor corespunzătoare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale;

– amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale și corporale;

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale sau corporale, constituite sau majorate;

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și a producției în curs de execuție, constituite sau majorate;

– valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor neîncasabile și a clienților dubioși, rău platnici sau în litigiu, constituite sau majorate.

Contul 681 ”Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele și ajustările pentru depreciere” este dezvoltat pe următoarele subconturi:

– 6811 “Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor ”;

– 6812 “Cheltuieli de exploatare privind provizioanele”;

– 6813 “Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor ”;

– 6814 “Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante ”.

Mecanismul de funcționare a conturilor de cheltuieli se prezintă astfel:

D 2XX”Conturi de imibilizări corporale” C D 6583 “Cheltuieli privind activele cedate C

și alte operații de capital”

– valoarea rămasă de amortizat (netă contabilă) a

mijloacelor fixe cedate sau scoase din activ

D 3XX ”Conturi de stocuri și C D 6XX “Conturi de cheltuieli “ C

producție în curs de execuție”

– valoarea la cost de achiziție a stocurilor cumpărate

și consumate sau a stocurilor de mărfuri vândute

D 15 “ Provizioanele” C D 6812 “Cheltuieli de exploatare privind C

provizioanele “

– valoarea provizioanelor constituite

D 401 “Furnizori” C D 6XX “Conturi de cheltuieli” C

– valoarea la preț de cumpărare a lucrărilor executate

sau a serviciilor prestate de terți

29,39,49,59 “Conturi de ajustări pentru 68 “Conturi de cheltuieli cu ajustările

D depreciere sau pierdere de valoare C D pentru depreciere sau pierdere de valoare “ C

– constituirea sau creșterea ajustărilor pentru

depreciere sau pierdere de valoare

D 512 “Conturi curente la bănci” C D 6XX “Conturi de cheltuieli” C

– plăți directe privind cheltuielile societății

D 6 811 ” Conturi de imobilizări corporale” C D 281 ”Amortizări privind imobilizările corporale”C

– valoarea amortizării mijloacelor fixe

D 6XX ”Conturi de cheltuieli” C D 121„ Profit și pierdere” C

– repartizarea, decontarea cheltuielilor asupra rezultatului

Reflectarea în contabilitatea financiară a principalelor operații privind cheltuielile de exploatare

La S.C. TOPSIDE S.R.L au loc următoarele operații economice:

1. se înregistrează eliberarea spre consum a materiilor prime (buștean, cherestea), pe baza bonurilor de consumul, în valoare de 95.895 lei:

601 “Cheltuieli cu materii prime” = 301 “Materii prime” 95.895 lei

2. se înregistrează eliberarea spre consum a materialelor consumabile (aracet, lac lemn, holdșuruburi, mânere, șaibe), pe baza bonurilor de consum în valoare de 15.000 lei:

602 “Cheltuieli cu materiale consumabile” = 302 “Materiale consumabile” 15.895 lei

3. se înregistrează minusurile de inventar privind materialele consumabile în valoare de 256 lei:

602 “Cheltuieli cu materiale consumabile” = 302 “Materiale consumabile” 256 lei

4. se înregistrează cheltuielile cu materialele de natura obiectelor de inventar (echipament, scule) în valoare de 4.428 lei:

603 ”Cheltuieli privind materialele de = 303 ”Materiale de natura obiectelor 4.428 lei

natura obiectelor de inventar” de inventar”

5. se înregistrează cheltuielile cu materialele nestocate (hârtie xerox, pixuri), în valoare de 166,6 lei, TVA 19 %:

% = 5311 ”Casa în lei” 166,6 lei

604 ”Cheltuieli privind materialele nestocate” 140 lei

4426 ”TVA deductibilă” 26,6 lei

6. se înregistrează cheltuielile privind energia și apa pe baza facturii furnizorului, în valoare de 4.526 lei, TVA 19 %:

% = 401 ”Furnizori” 4.526 lei

605 ”Cheltuieli privind energia și apa” 3.804 lei

4426 ” TVA deductibilă” 722 lei

7. se înregistrează descărcarea de gestiune cu valoarea produselor finite vândute, în valoare de 153.975 lei:

607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 371 “Mărfuri” 153.975 lei

8. se înregistrează cheltuielile privind întreținerea și reparațiile utilajelor în valoare de 12.090 lei:

% = 401 ”Furnizori” 12.090 lei

611 ”Cheltuieli cu întreținerea și reparațiile” 11.000 lei

4426 ”TVA deductibil” 2.090 lei

9. se înregistrează cheltuielile de protocol în valoare de 238 lei:

623 „Cheltuieli cu protocol, reclamă și publicitate” = 5311 „Casa în lei ” 238 lei

10. se înregistrează cheltuielile privind comisioanele și onorariile în valoare de 666,4 lei:

% = 401 ”Furnizori” 666,4 lei

622 ”Cheltuieli privind comisioanele și onorariile” 560 lei

4426 ”TVA deductibil” 106,4 lei

11. se înregistrează cheltuielile privind taxele de telecomunicații (telefon, internet), în valoare de 150 lei:

626 ”Cheltuieli poștale și taxa de telecomunicații” = 5311 ”Casa în lei” 150 lei

12. se înregistrează cheltuielile reprezentând comisionele reținute de către bancă privind serviciile efectuate în cursul perioadei de gestiune în valoare de 250 lei:

627 ”Cheltuieli cu serviciile bancare și asimilate” = 5121 ” Conturi la bănci în lei” 250 lei

13. înregistrarea impozitului pe clădiri și taxa asupra mijloacelor de transport în valoare de 3.897 lei:

635 ”Cheltuieli cu alte impozite, = 446 ”Alte impozite, taxe și vărsăminte 3.897 lei

taxe și vărsăminte asimilate” asimilate”

14. se înregistrează totalul salariilor brute lunare conform statelor de salarii în valoare de 37.285 lei:

641 ”Cheltuielile cu salariile personalului” = 421 ”Personal-salarii datorate” 37.285 lei

15. se îregistrează contribuția societății la asigurările sociale lunare:

6451 ”Cheltuieli privind asigurările = 4311 ”Contribuția unității la asigurările sociale” 9.940 lei

și protecția socială”

16. se înregistrează contribuția societății la constituirea fondului de șomaj în valoare de 1.019 lei:

6452 ”Contribuția unității pentru = 4371”Contribuția unității la fondul de șomaj” 1.019 lei

ajutorul de șomaj”

17. se înregistrează contribuția societății la constituirea fondului național unic de asigurări sociale de sănătate în valoare de 3.058 lei:

6453 ”Contribuția angajatorului pentru” = 4313” Contribuția angajatorului pentru 3.058 lei

asigurările sociale de sănătate” asigurările sociale de sănătate”

18. se înregistrează amortizarea mijloacelor fixe în valoare de 2.130 lei:

6811 ”Cheltuieli de exploatare privind = 2813 ”Amortizarea instalațiilor, mijloacelor 2.130 lei

amortizarea imobilizărilor” de transport, animalelor și plantațiilor”

2.2.2.2 Contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de exploatare

Contabilitatea de gestiune prin conturile de decontări interne, denumită și contabilitate de gestiune autonomă, se caracterizează prin folosirea conturilor de decontări interne pentru reflectarea costurilor preluate din contabilitatea financiară. Procedând astfel, conturile proprii contabilității de gestiune nu intră în corespondență cu cele din contabilitatea financiară.

O asemenea modalitate se regăsește în contabilitatea de gestiune din România. În acest scop, toate conturile necesare calculației costurilor sunt grupate într-o clasă distinctă, respectiv clasa 9 “Conturi de gestiune”.

În raport de rolul pe care îl îndeplinesc, conturile de gestiune sunt împărțite în trei grupe:

90 ”Decontări interne”;

92 ”Conturi de calculație”;

93 “Costul producției”.

Grupa 90 “Decontări interne”

Sunt conturi de reflectare sau oglindă care asigură independența contabilității interne de gestiune în raport cu contabilitatea financiară. Prin intermediul lor se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiară și se transferă în aceeași contabilitate producția obținută.

Grupa 90 “Decontări interne” cuprinde conturile:

901 “Decontări interne privind cheltuielile”;

902 “Decontări interne privind producția”;

903 “Decontări interne privind diferențele de preț”.

Contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile” ține evidența cheltuielilor aferente producției fabricate și vândute. Acest cont are funcție contabilă de pasiv și nu se dezvoltă pe analitic. Se creditează pe măsura efectuării cheltuielilor, în corespondență cu conturile din grupa 92 “Conturi de calculație”, concomitent cu înregistrarea acestora în debitul conturilor de cheltuieli din contabilitatea financiară. Se debitează pentru închidere, la sfârșitul perioadei de gestiune, în corespondență cu conturile de costuri ale producției și ale perioadei (931 ”Costul producției obținute” și 903 ”Decontări interne privind diferențele de preț” pentru costul efectiv al producției finite; 902 ”Decontări interne privind producția obținută” pentru costul producției în curs de execuției, pentru cheltuielile generale de administrație și de desfacere repartizate asupra costului perioadei, și, pentru costul subactivității).

Contul 902 “Decontări interne privind producția” ține evidența costurilor standard și efectiv (variabile) al producției obținute, stabilind diferențele de preț și este un cont bifuncțional; dezvoltarea analitică se face pe purtători de costuri. Acest cont este utilizat pentru calculul abaterii între costul real și costul standard. Contul se creditează în cursul lunii cu valoarea cheltuielilor , pe măsura obținerii producției, în corespondență cu contul 931 “Costul producției obținute”, cu costul prestabilit al acesteia. Se debitează, la sfârșitul lunii, cu costul efectiv al aceleiași producții decontat din contul 921 “Cheltuielile activității de bază”. După această înregistrare cu ajutorul contului 902 “Decontări interne privind producția” se determină diferențele de preț aferente produselor finite (dintre costul efectiv -înregistrat în credit- și costul prestabilit –înregistrat în debit). Diferențele de preț astfel calculate se transferă în debitul contului 903 “Decontări interne privind diferențele de preț”, cu sumele înregistrate, după caz, în roșu (diferențe favorabile) sau în negru (diferențele nefavorabile). La sfârșitul perioadei de gestiune, tot în debitul contului 902 se înregistrează: costul subactivității repartizat din conturile 923 “Cheltuieli indirecte de producție” și eventual, 924 “Cheltuieli generale de administrație”; costul producției în curs de execuție în corespondență cu contul 933 “Costul producției în curs de execuției”; cheltuieli generale de administrație și cheltuieli de desfacere repartizate asupra costului perioadei din conturile 924 “Cheltuieli generale de administrație” și 925 “Cheltuieli de desfacere”. Cu aceste valori contul 902 se va credita, pentru închidere, prin debitul contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile”.

Contul 903 “Decontări interne privind diferențele de preț” ține evidența abaterilor costurilor variabile efective față de standarde și se dezvoltă în analitic pe purtători de costuri, care are funcție contabilă de activ. Se debitează la sfârșit de perioadă, cu diferențele de preț preluate din contul 902 “Decontări interne privind producția obținută”, cu sumele în roșu sau în negru, după caz. Se creditează, pentru închidere în corespondență cu contul 901 “Decontări interne privind cheltuielile”.

Grupa 92 “Conturi de calculație”

Sunt conturi pentru gruparea costurilor în raport cu destinația lor. În debitul lor se înregistrează colectarea costurilor, iar în credit decontarea costurilor efective. Nu prezintă sold.

Grupa 92 “Conturi de calculație” cuprinde conturile:

Contul 921 “Cheltuielile activității de bază’;

Contul 922 “Cheltuielile activității auxiliare”;

Contul 923 “Cheltuielile indirecte de producție”

Contul 924 “Cheltuieli generale de administrație”;

Contul 925 “Cheltuieli de desfacere”.

Contul 921 “Cheltuielile activității de bază” se folosește pentru înregistrarea în cursul lunii, pe purtători de costuri, a cheltuielilor directe de producție (în corespondență cu creditul contului 901“Decontări interne privind cheltuielile”), iar la sfârșitul lunii, a cheltuielilor indirecte de producție repartizate (din contul 923) și, eventual a cheltuielilor generale de administrație (din contul 924) care – în mod excepțional- se includ în costul de producție, calculându-se aici costurile de producție respectând structura prevăzută în normele metodologiei. Acest cont servește la calculul costului pe produs, comandă, proces, etc. și are funcție contabilă de activ.

Cheltuielile de producție din cadrul contului 921 “Cheltuielile activității de bază” determinate ca fiind cuvenite producției în curs de execuție, la sfârșitul perioadei de calcul se virează la contul 933 “Costul producției în curs de execuție”, în debit. Soldul debitor al contului 921 “Cheltuielile activității de bază” după această repartizate, reprezintă costul produselor finite obținute în cursul perioadei de calcul.

Contul 921 “ Cheltuielile activității de bază” se închide prin debitul contului 902 “Decontări interne privind producția” cu prilejul decontării costului efectiv al producției obținute.

În cadrul contului 921 “Cheltuielile activității de bază” evidența analitică a cheltuielilor se organizează pe purtători de costuri și pe sectoare (zone) de cheltuieli sau centre de responsabilitate, având în vedere specificul metodei de calculație adoptată și, de asemenea, pe articole de calculație.

Datorită faptului că în cadrul acestui cont se calculează costul de producție și nu costul complet, nu vor figura aici ultimele două articole de calculație –cheltuieli generale de administrație și de desfacere, care, în calitatea lor de costuri ale perioadei, sunt în totalitate decontate asupra veniturilor perioadei.

Contul 922 “Cheltuielile activității auxiliare”, se folosește pentru a evidenția cheltuielile activității auxiliare ale unității. Întrucât cheltuielile activității auxiliare se concretizează într-o anumită producție fizică (lucrări de reparații, energie, aburi, apă, scule, matrițe etc.), cu ajutorul acestui cont se calculează costul acestei producții, urmând ca repartizarea (decontarea) cheltuielilor acestor activități asupra locurilor beneficiare să se efectueze în raport cu volumul și destinația producției.

Problematica organizării contabilității acestei activități este similară cu cea din activitatea de bază. Zonele de cheltuieli sunt reprezentate de secții, ateliere, alte tipuri de centre de producție care, unele sunt cu producție omogenă (centrala electrică, centrala de aburi, centrala de apă, serviciul transporturi), iar altele cu producție variată (atelierul de reparații, atelierul sculăriei).

La secțiile cu producție omogenă se poate utiliza metoda globală de calculație, iar la cele cu producție variată se aplică metoda pe comenzi sau pe purtători de costuri. La secțiile cu producție omogenă toate cheltuielile efectuate sunt directe în raport cu unicul produs pe care îl execută, în timp ce la secțiile (atelierele) cu producție eterogenă, se vor întâlni atât cheltuieli directe cât și cheltuieli indirecte. Așadar contul 922 “Cheltuielile activității auxiliare” se dezvoltă pe analitice corespunzătoare diferitelor asemenea activități, în calitatea lor de zone de cheltuieli, analitice care, în cazul secțiilor cu producție variată, vor fi dezvoltate mai departe în subanalitice pe comenzi (purtători de costuri), prezentând un analitic distinct pentru cheltuielile comune comenzilor, de unde, prin calcul, se vor repartiza asupra purtătorilor de costuri.

Atât în cazul activităților cu producție omogenă cât și al celor cu producție variată, evidența analitică se va putea organiza și pe feluri de cheltuieli.

Contul 923 “Cheltuielile indirecte de producție” se folosește pentru evidența cheltuielilor cu întreținerea și funcționarea utilajelor și a cheltuielilor generale ale fiecărei secții de producție privind activitatea de bază. Deci cu ajutorul acestui cont se ține evidența cheltuielilor comune ale secțiilor, cheltuieli care nu se pot identifica direct pe purtătorii de costuri, dar se pot localiza pe sectoare (zone) de cheltuieli. Se debitează pe măsură ce se efectuează asemenea cheltuieli, prin creditul contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile” , și se creditează la sfârșitul lunii prin debitul contului 921 “Cheltuielile activității de bază ” și 902 “Decontări interne privind producția” cu cheltuieli indirecte repartizate asupra producției obținute, respectiv asupra costului subactivității.

Evidența analitică a acestor cheltuieli se ține pe zone (sectoare) de cheltuieli (secții, faze etc.) și pe feluri de cheltuieli adoptate de întreprindere în funcție de specificul activității și necesitățile informaționale ale acesteia.

Contul 924 “Cheltuieli generale de administrație” se folosește pentru evidența cheltuielilor de administrație și conducere ale unității și are funcție contabilă de activ. Se debitează în cursul lunii cu cheltuieli efectuate, prin creditul contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile” , și se creditează la sfârșitul lunii prin debitul contului 902 “Decontări interne privind producția obținută” cu cheltuieli generale de administrație repartizate asupra costului subactivității și cele repartizate asupra costului perioadei. În unele situații, contul 924 se creditează la sfârșitul lunii și prin debitul contului 921 “Cheltuielile activității de bază”, cu cheltuielile generale de administrație care – în mod excepțional- se includ în costul de producție. Evidența analitică a acestor cheltuieli se ține pe feluri de cheltuieli.

Contul 925 “Cheltuieli de desfacere” ține evidența cheltuielilor efectuate pentru desfacerea produselor fabricate și are funcția contabilă de activ. Se debitează în cursul lunii cu cheltuielile efectuate prin creditul contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile” , și se creditează la sfârșitul lunii prin debitul contului 902 “Decontări interne privind producția obținută” cu cheltuielile de desfacere incluse în costul perioadei. Evidența analitică a acestor cheltuieli se ține pe feluri de cheltuieli.

Grupa 93 “Costul producției”

Sunt conturi create pentru a suplini lipsa conturilor de stocuri pentru evidența producției obținute. Ele se pot denumi și “Conturi de producție”. Se debitează cu producția obținută, se creditează cu atașarea costurilor la resursele consumate.

Grupa 93 “Costul producției” cuprinde conturile:

931 “Costul producției obținute”;

933 “Costul producției în curs de execuției”.

Contul 931 “Costul producției obținute” se folosește pentru evidența producției finite obținute constând în produse finite, semifabricate destinate livrării, lucrări executate și servicii prestate inclusiv pentru investiții proprii sau pentru alte investiții. Este cont de activ. Se debitează în cursul lunii, pe măsura obținerii producției finite, cu valoarea acesteia la cost prestabilit, prin creditul contului 902 “Decontări interne privind producția obținută”. Se creditează, pentru închidere, la sfârșitul lunii, prin debitul contului 901 “Decontări interne privind cheltuielile”.

Contul 933 “Costul producției în curs de execuție” se folosește pentru a ține evidența costului producției în curs de execuție. Este de asemenea, cont de activ. Se debitează, la sfârșitul lunii, cu costul efectiv al producției în curs de execuție, în corespondență cu conturile 921 “Cheltuielile activității de bază” și 922 “Cheltuielile activității auxiliare”. Se creditează, pentru închidere, la sfârșitul lunii, prin debitul contului 902 “Decontări interne privind producția obținută”.

Dezvoltarea pe analitice a acestor două conturi nu este necesară atâta vreme cât, prin conturile din grupele 33 “Producția în curs de execuție” și 34 “Produse”, în contabilitatea financiară, se realizează evidența cantitativ-valorică a stocurilor de produse și de producție în curs de execuție.

Mecanismul de funcționare a conturilor de gestiune se prezintă astfel:

D 901 ”Decontări interne privind cheltuielile” C D 922 ”Cheltuielile activității auxiliare” C

justificarea costurilor pentru: -imaginea cheltuielilor – alocarea și repartizarea – repartizarea asupra

– produse finite în contabilitatea cheltuielilor indirecte beneficiarilor de

– producția în curs costurilor (natură/ prestație

– costul perioadei destinație)

D 923 ”Cheltuieli indirecte de producție” C D 902 ”Decontări interne privind producția ” C

– alocarea și repartizarea – absorbția în costul produselor, – cost real – cost standard

cheltuielilor indirecte de lucrărilor, serviciilor abatere (+/-) → D903

fabricație – costuri neimputabile produselor

D 924 ”Cheltuieli generale de administrație” C D 921 ”Cheltuielile activității de bază” C

– alocarea și repartizarea – absorbția în costul perioadei – producția în curs la – producția în curs

cheltuielilor în afara începutul perioadei sfârșitul perioadei

producției – cheltuielile perioadei:

directe și indirecte (alocare-

repartizare – imputare)

costul efectiv

D 925 ”Cheltuieli de desfacere” C D 931 ”Costul producției obținute” C

– alocarea și repartizarea – absorbția în costul perioadei – costul standard al – justificarea costului

cheltuielilor în afara produselor fabricate standard în

producției contabilitatea financiară

903 ”Decontări interne privind

D 933 ”Costul producției în curs de execuție” C D diferențele de preț” C

– costul producției în curs – justificarea costului în – abatere (+/-) – justificarea diferențelor

de la sfârșitul perioadei contabilitatea financiară (+/-)

Reflectarea în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de exploatare (de producție)

1. Contabilitatea cheltuielilor cu materii prime

În scopul înregistrării în conturile sintetice și analitice de cheltuieli, datele din documentele primare privind eliberarea materiilor prime (bonul de consum și fișa limită de consum) se grupează potrivit necesităților impuse de metoda de evidență și calculație a costurilor aplicată. Pe baza acestor documente centralizatoare, precum și pe baza situației de repartizare a diferențelor de preț la materiile prime, se înregistrează cheltuielile cu materiile prime (acestea fiind consumuri ce se pot identifica pe produse sau comenzi) în contul 921 “Cheltuielile activității de bază” la analiticile corespunzătoare secției și produsului (comenzii) pentru care sau efectuat cheltuielile.

În fișele conturilor analitice de cheltuieli, consumul de materii prime va fi înregistrat la articolul corespunzător de cheltuieli, respectiv “materii prime și materiale directe ”.

Înregistrarea în contabilitate a consumurilor de materii prime în valoare de 95.000 lei:

921 = 901 95.000 lei

“Cheltuielile activității de bază” “Decontări interne privind cheltuielile”

2. Contabilitatea cheltuielilor cu materiale consumabile

Cheltuielile cu materialele consumabile, care se pot identifica pe produse sau comenzi, se vor înregistra în contabilitate ca și materii prime (așa cum s-a arătat la punctul 1.), iar cele care nu se pot identifica pe produs sau comandă, se înregistrază în conturile sintetice 922 “Cheltuielile activității auxiliare ”, 923 “Cheltuielile indirecte de producție”, 924 “Cheltuielile generale de administrație”, 925 “Cheltuielile de desfacere” și, respectiv, în analiticele corespunzătoare locului de consum (secție, sector) și felurilor de cheltuieli.

La baza acestor înregistrări stau documentele centralizatoare întocmite pe baza bonurilor de consum sau fișelor limită de consum, precum și situațiile privind repartizarea diferențelor de preț la materiale (atunci când este cazul).

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu materialele consumabile în valoare de 15.895 lei:

% = 901 15.895 lei

922 ”Decontări interne privind cheltuielile” 8.200 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 5.811 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 1.304 lei

“Cheltuielile generale de administrație”

925 580 lei

“Cheltuielile de desfacere”

3. Cheltuielile cu obiectele de inventar

Cheltuielile cu obiectele de inventar, constând în uzura acestora, sunt consumuri ce nu pot fi identificate pe produs sau comandă. Ele se înregistrează în contabilitatea de gestiune ca și cheltuielile cu materiale consumabile, în conturile sintetice și analitice corespunzătoare locurilor ocazionare și felurilor de cheltuieli.

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu obiectele de inventar în valoare de 4.428 lei:

% = 901 4.428 lei

922 “Decontări interne privind cheltuielile” 1.092 lei

“Cheltuielile activității de bază”

923 2.970 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 330 lei

“Cheltuieli generale de administrație”

925 36 lei

“Cheltuielile generale de administrație”

4. Contabilitatea cheltuielilor privind energia și apa

Energia electrică, energia termică și apa, procurate de la terți și destinate necesităților tehnologice, energetice, motrice și gospodărești se centralizează și sistematizează pe locuri de cheltuieli și pe destinații, respectiv feluri de cheltuieli, pe baza facturilor, situațiilor de consum etc., fiind considerate cheltuieli indirecte.

În ramurile industriale în care energia folosită pentru scopuri tehnologice se identifică direct pe produs sau comandă, aceasta reprezintă o cheltuială directă și se înregistrează.

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor privind energia și apa în valoare de 3.804 lei :

% = 901 3.804 lei

922 “Decontări interne privind cheltuielile” 1.490 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 2.009 lei

“Cheltuielile indirecte de producție ”

924 210 lei

“Cheltuielile generale de administrație”

925 95 lei

“Cheltuielile de desfacere”

5. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți

Menținerea în funcțiune a mijloacelor fixe și asigurarea randamentului lor normal pe o perioadă cât mai îndelungată, necesită ca acestea să fie supuse periodic unor revizii și reparații. Cheltuielile ocazionate de executarea acestor lucrări sunt cheltuieli indirecte, și se înregistrează, în funcție de locurile unde sunt folosite mijloacele fixe respective, în conturile 923 “Cheltuielile indirecte de producție”, 922 “Cheltuielile activității auxiliare”, 924 “Cheltuielile generale de administrație”, 925 “Cheltuielile de desfacere”, analiticele corespunzătoare.

În cazul executării acestor lucrări de către întreprinderi de specialitate, pe baza documentelor intocmite pe măsura recepționării lucrărilor, repectiv procese verbale și facturi, valoarea lucrărilor se înregistrează în conturile precizate mai sus, la analiticele corespunzătoare locurile ocazioanate și feluri de cheltuieli “lucrări și servicii executate de terți”.

Dacă aceste lucrări sunt efectuate de atelierul de întreținere și reparații organizat în cadrul activității auxiliare a întreprinderii, cheltuielile ocazionate de executarea lucrărilor evidențiate în contul 922 “Cheltuielile activității auxliare”, analiticele corespunzătoare atelierului și feluri de cheltuieli, după care, în urma decontări acestor lucrări, se vor prelua în debitul conturilor precizate mai sus.

Pe lângă cheltuielile de întreținere și reparații, întreprinderea mai beneficiază și de alte lucrări și servicii executate de terți, înregistrând corespunzător acestora diverse cheltuieli. Aceste cheltuieli consemnate în facturi, contracte, convenții, deconturi de cheltuieli etc., pe măsura efectuării lor, se înregistrează în aceleași conturi ca și cheltuieli de întreținere și reparații executate de terți, în fucție de locurile ocazionare.

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu lucrările și serviciile executate de terți în valoare de 11.000 lei:

% = 901 11.000 lei

922 “Decontări interne privind cheltuielile” 1.454 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 9.040 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 411 lei

“Cheltuielile generale de administrație”

925 95 lei

“Cheltuieli de desfacere”

6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitele, taxele și vărsămintele asimilate

Aceste cheltuieli, constând în impozite, taxe, contribuții, pe care întreprinderea este obligată să le plătească bugetului statului sau altor organisme publice (consemnate în declarații pentru stabilirea impozitelor și taxelor, deconturi, situații pentru calcularea diverselor contribuții etc.), au caracter indirect, și, ca urmare, se evidențiază, în funcție de posibilitatea de localizare, în conturile 922 “Cheltuielile activității auxiliare”, 923 “Cheltuielile indirecte de producție ”, 924 “Cheltuielile generale de administrație”, 925 “Cheltuielile de desfacere”, la analitice corespunzătoare.

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu impozitul pe clădire și taxele privind mijloacele de transport în valoare de 3.897 lei:

924 = 901 3.897 lei

“Cheltuieli generale de administrație” “ Decontări interne privind cheltuielile”

7. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul

O parte din aceste cheltuieli, respectiv salariile muncitorilor direct productivi, contribuția la asigurările sociale și fondul de șomaj asupra acestor salarii, fiind identificabile direct pe produse, comenzi etc., se înregistrează în debitul contului 921 ”Cheltuielile activității de bază”, în analiticele corespunzătoare purtătorilor de costuri și articolului de cheltuieli (salarii și contribuția la asigurările și protecția socială).

Salariile personalului de conducere, tehnic, economic, de altă specialitate, administrativ, de deservire și pază (TESADP) al secțiilor de bază, contribuția la asigurările sociale și fondul de șomaj asupra acestor salarii, se înregistrează în debitul contului 923 la analiticele pe secții și feluri de cheltuieli corespunzătoare: salarii și contribuția la asigurările și protecția socială.

În mod similar, se înregistrează în contul 924 salariile personalului TESADP al întreprinderii, contribuția la asigurările sociale și fondul de șomaj asupra acestor salarii.

Salariile personalului din secțiile auxiliare, contribuția la asigurările sociale și fondul de șomaj aferentă acestor salarii, se înregistrează în conturile analitice ale contului sintetic 922, corespunzătoare locurilor ocazionare, felurilor de cheltuieli, și, atunci când este posibil, și pe purtători de costuri.

Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor privind salariile și contribuțiile personalului în valoare de 51.302 lei :

a) pentru salarii:

% = 901 37.285 lei

921 “Decontări interne privind cheltuielile” 24.632 lei

„Cheltuielile activității de bază”

922 1.717 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 3.389 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 5.214 lei

“Cheltuielile generale de administrație ”

925 2.333 lei

“Cheltuieli de desfacere”

b) pentru contribuția la asigurările sociale și fondul de șomaj:

% = 901 14.017 lei

921 “Decontări interne privind cheltuielile” 10.709 lei

„Cheltuielile activității de bază”

922 526 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 988 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 1.108 lei

“Cheltuielile genarale de administrație ”

925 686 lei

“Cheltuieli de desfacere”

8. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare

Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a altor cheltuieli de exploatare (pierderi din creanțe, diferențe din lichidare datoriilor și creanțelor, valoarea reparațiilor de capitale executate cu forțe proprii, repartizate în perioadele următoare conform scadențarului), fiind cheltuieli indirecte, presupun debitarea, în funcție de posibilitatea de localizare a conturilor 922 “Cheltuielile activității auxiliare”, 923 “Cheltuielile indirecte de producție”, 924 “Cheltuielile generale de administrație”, 925 ”Cheltuieli de desfacere”, cu analiticele corespunzătoare, creditând contul 901 “Decontări interne privind cheltuielile”

9. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare privind amortizările și provizioanele

Aceste cheltuieli, constând în consumul de imobilizări corporale și necorporale (amortizarea acestora), precum și în provizioanele pentru riscuri, cheltuieli și pentru deprecierea imobilizărilor și activelor circulante, constituite ca urmare a aplicării principiului prudenței în contabilitate, necesită înregistrarea în debitul conturilor 922 “Cheltuielile activității auxiliare”, 923 “Cheltuielile indirecte de producție”, 924 “Cheltuielile generale de administrație”, 925 “Cheltuielile de desfacere”, în funcție de locurile ocazionate a acestor cheltuieli, la analiticele corespunzătoare.

Înregistrarea în contabilitate a acheltuielilor privind amortizarea imobilizărilor corporale (mijloacelor fixe), în valoare de 2.130 lei:

% = 901 2.130 lei

922 ”Decontări interne privind cheltuielile” 700 lei

“Cheltuielile activității auxiliare”

923 1.003 lei

“Cheltuielile indirecte de producție”

924 227 lei

“Cheltuielile generale de administrație ”

925 200 lei

“Cheltuieli de desfacere”

CAPITOLUL III ANALIZA COSTURILOR DE PRODUCȚIE LA S.C. TOPSIDE S.R.L.

Analiza costurilor și implicit a cheltuielilor, constituie un instrument esențial în ansamblul tehnicilor de diagnosticare și evaluare a performanțelor întreprinderii.

Desfășurarea activității întreprinderii reclamă consum de resurse concretizate în factorii de producție care reprezintă imputuri, pentru care s-au angajat cheltuieli ce formează costurile de producție. De modul în care se consumă și se utilizează factorii de producție, al căror preț se reflectă în costurile de producție, depinde în ultimă instanță eficiența activității desfășurate în realizarea obiectivului de activitate.

3.1 ANALIZA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE CARE FORMEAZĂ COSTURILE DE PRODUCȚIE

Cheltuielile de exploatare dețin ponderea ceea mai mare în structura cheltuielilor întreprinderii, ceea ce necesită o analiză detaliată pentru a descoperi noi rezerve de reducere a acestora.

Analiza cheltuielilor de exploatare care formează costurile de producție urmărește:

analiza cheltuielilor aferente veniturilor;

analiza cheltuielilor variabile;

analiza cheltuielilor fixe;

analiza cheltuielilor structurate după conținutul economic;

analiza costului producției marfă comparabilă;

analiza costului la nivelul unei unități de produs.

3.1.1 Analiza cheltuielilor aferente veniturilor întreprinderii

Analiza cheltuielilor întreprinderii se realizează utilizând informațiile din contul de profit și pierdere. În acest document de sinteză contabilă, cheltuielile și veniturile sunt structurate după natura activității, respectiv de exploatare, financiare și extraordinare.

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor are menirea de a evidenția evoluția acestora și factorii care influențează nivelul lor, precum și de a identifica rezervele care pot fi puse în valoare pentru reducerea sau menținerea lor în limitele de eficiență care concură la performanța economico-financiară a întreprinderii.

Indicatorii generali folosiți în analiza cheltuielilor aferente veniturilor sunt:

1. rata de eficiență a cheltuielilor totale (Rct);

2. cheltuieli din exploatare la 1000 lei venituri din exploatare (Rce);

3. cheltuieli la 1000 lei cifră de afaceri (C(1000)).

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor pe baza indicatorului rata de eficiență a cheltuielilor totale în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc următoarele date extrase din contul de profit și pierdere al S.C. TOPSIDE S.R.L., prezentat în anexa nr. 1.

Tabel nr. 1 Cheltuielile aferente veniturilor în perioada 2008-2009

A. Modelul de calcul al indicatorului – rata de eficiență a cheltuielilor totale:

Rct = (∑ Chi / ∑ Vi ) ∙ 1000, ∑ → i=1, 3;

Unde: Rct = rata de eficiență a cheltuielilor totale;

Chi = cheltuieli la nivelul fiecărei categorii de activitate „i”;

Vi = venituri la nivelul fiecărei categorii de activitate „i”;

a) Modificarea totală a indicatorului (∆Rct):

∆ Rct = (∑ Chi1/ ∑ Vi1 · 1000 – (∑ Ci0/ ∑ Vi0) · 1000 = Rct1-Rct0

∆ Rct = 1162,03 – 1079,69 = 82,34 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆Rct = ∆ Ch + ∆V

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării veniturilor:

∆ V = (∑Chi0/ ∑ Vi1 · 1000 – ( ∑Chi0/ ∑Vi0) · 1000 = Rct’ – Rct0

∆ V = ( 6010204 / 3300037 ) · 1000 – 1079,69 = 1821,25 – 1079,69 = 741,56 ‰

2. influența modificării cheltuielilor:

∆ Ch = (∑Chi1 / ∑ Vi1) · 1000 – ( ∑Chi0 / ∑ Vi1 ) · 1000 = Rct1 – Rct’

∆Ch = 1162,03 – 1821,25 = – 659,22 ‰

∆ Rct = 82,34 ‰

∆ V = 741,56 ‰

∆ Ch = – 659,22 ‰

Eficiența cheltuielilor a scăzut datorită faptului că au crescut cheltuielile la 1000 lei venituri, ceea ce înseamnă că ritmul de creștere al cheltuielilor (3834745/6010204 = 63,8 %) devansează ritmul de creștere al veniturilor (3300037/5566603 = 59,28 %). Veniturile totale au scăzut cu 2266566 lei, de la 5566603 lei în perioada 2008 la 3300037 lei în perioada 2009, ceea ce a determinat creșterea ratei cu 741,56 ‰ aspect nefavorabil pentru societate compensat cu scăderea cheltuielilor totale cu 2175459 lei, care determină scăderea ratei de eficiență a cheltuielilor totale cu 659,22 ‰.

În funcție de natura lor, cheltuielile la 1000 lei venituri au înregistrat diverse modificări, respectiv: cheltuielile materiale (de la 11,66 ‰ la 16,25 ‰), cheltuielile cu energia și apa (de la 13,62 ‰ la 16,53 ‰), cheltuielile privind mărfurile (de la 198,84 ‰ la 380,10 ‰), cheltuielile cu personalul ( de la 120,27 ‰ la 186,14‰), cheltuielile cu ajustarea activelor circulante (de la 0 ‰ la 2,87 ‰) și imobilizărilor corporale și necorporale (de la 2,9 ‰ la 7,78 ‰) au înregistrat o creștere în total de 196,28 ‰, fapt compensat cu scăderea de 189,78 ‰, atât a cheltuielilor cu materiile prime și materialelor consumabile (de la 524,58 ‰ la 404,95 ‰) cât și cu scăderea altor cheltuieli din exploatare (de la 210,08 ‰ la 139,95 ‰).

B. Modelul de calcul al indicatorului: Rct = (∑gi ∙ ci(1000 )/ 100

Unde: gi = structura veniturilor;

ci(1000) = cheltuieli la 1000 lei venituri pe categorii.

a) Modificarea totală a indicatorului (Rct):

∆R = Rct1– Rct0= (∑ gi1· ci11000)) / 100 – (∑ gi0· ci01000) ) / 100

∆ Rct = 1162,03 – 1079,69 = 82,34 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ Rct = ∆ gi + ∆ ci(1000)

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării structurii veniturilor:

∆ gi = ( ∑ gi1· ci01000) ) / 100 – ( ∑ gi0· ci01000 ) / 100= Rct' ­ Rct0

∆ gi =[ (99,58 · 1081,72 + 0,42 · 885,26) / 100 ] – 1079,69 = 1,21 ‰

Rct' = rata de eficiență a cheltuielilor recalculată în funcție de structura efectivă a veniturilor;

2. influența modificării cheltuielilor la 1000 lei venituri pe categorii:

∆ ci(1000) = ∑ gi1 · ci1(1000) – ∑ gi1· ci0(1000) = Rct1 – Rct’

∆ ci(1000) = 99,58 · 1154,49 + 0,42 · 2950,93) / 100 ] – 1080,9 = 1162,03 – 1080,9 = 81,13 ‰

∆ Rct = 82,34 ‰

∆ gi = 1,21 ‰

∆ ci(1000) = 81,13 ‰

Structura veniturilor pe categorii de activitate (gi) se înrăutățește, scade ponderea veniturilor din activitatea de financiară, de la 1,03 % la 0,42 % și crește ponderea veniturilor din activitatea de exploatare cu 0,61 %, de la 98,9 % la 99,58 %, determinând creșterea ratei cu 1,21 ‰, aspect negativ pentru societate.

Factorul care are cea mai mare influență asupra ratei de eficiență a cheltuielilor total este rata de eficiență a cheltuielilor la nivelul fiecărei categorii de activitate (ci(1000)) care duce la scăderea eficienței cheltuielilor cu 81,13 ‰, aspect nefavorabil.

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor pe baza indicatorului cheltuielila 1000 lei cifră de afaceri în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc date din contul de profit și pierdere (anexa nr.1) al societății Topside:

Tabelul nr. 2 Eficiența cheltuielilor aferente cifrei de afaceri

în perioada 2008-2009

Modelul de calcul al indicatorului ­ cheltuieli la 1000 lei cifră de afaceri:

C(1000) = (∑ Chi / ∑ CA ) · 1000 = (∑ qi · ci / ∑ qi · pi ) · 1000

Unde: Chi = cheltuieli la nivelul fiecărei categorii de activitate „i”;

CA = cifra de afaceri;

qi = cantitatea;

ci = costul unitar al produsului „i”;

pi = prețul mediu de vânzare (exclusiv T.V.A).

a) Modificarea totală a indicatorului (∆ C(1000)):

∑qi1· ci1 ∑ qi0 · ci0

∆C (1000) = ————— · 1000 ­ —————— · 1000 = C1(1000) ­ C0(1000)

∑qi1· pi1 ∑ qi0 · pi0

∆ C(1000) = 611- 763,11 = – 152,11 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ C(1000) = ∆ gi + ∆ pi + ∆ ci

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării structurii cifrei de afaceri:

∑qi1 · ci0 ∑ qi0 · ci0

∆ gi = —————— · 1000 ­ —————— · 1000 = C(1000)’ ­ C0(1000)

∑qi1· pi0 ∑ qi0 · pi0

∆ gi = (2863394 / 3629244) · 1000 – 763,11= 788,98 – 763,11 = 25,87 ‰

2. influența modificării prețurilor medii de vânzare:

∑ qi1 · ci0 ∑ qi1 · ci0

∆ pi = —————— · 1000 ­ ——————· 1000 = C1(1000)’ ­ C(1000)’

∑ qi1 · pi1 ∑ qi1 · pi0

∆ pi = (2863394 / 3841159 ) · 1000 – 788,98 = 745,45 – 788,98 = – 43,53 ‰

3. influența modificării costurilor de producție unitare:

∑ qi1 · ci1 ∑ qi1 · ci0

∆ ci = ———— · 1000 ­ ————— · 1000 = C1(1000) ­ C1(1000)’

∑ qi1 · pi1 ∑ qi1 · pi1

∆ ci = 611 – 745,45 = – 134,45 ‰

∆ C(1000) = – 152,11 ‰

∆ gi = 25, 87 ‰

∆ pi = – 43,53 ‰

∆ ci = – 134,45 ‰

Cheltuielile la 1000 lei cifră de afaceri au scăzut cu 152,11 ‰, de la 763,11 ‰ la 611 ‰, situație favorabilă pentru societatea Topside, eficiența cheltuielilor aferente cifrei de afaceri a crescut, ceea ce înseamnă că ritmul de creștere al cifrei de afaceri [(3841159/5343702 · 100] = 71,88 %) devansează ritmul de creștere al cheltuielilor [(3793848 /5959413)· 100] = 63,66 ‰

Factorii care influențează evoluția indicatorului (cheltuieli la 1000 lei cifră de afaceri) sunt: structura cifrei de afaceri, prețul mediu de vânzare și costul unitar al produselor. Structura cifrei de afaceri se înrăutățște determinând creșterea ratei cu 25,87 ‰ ; prețurile medii de vânzare cresc și au o influență favorabilă asupra ratei ducând la scăderea acesteia cu 43,53 ‰; costul unitar se reduce și determină scăderea cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri la 134,45 ‰, aspect favorabil pentru societate, ce compensează efectul nefavorabil datorat înrăutățirii structurii cifrei de afaceri.

Modificarea cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri este consecința următorilor factori, respectiv: cheltuielile materiale (de la 12,02 ‰ la 13,84 ‰), cheltuielile cu energia și apa (de la 14,04 ‰ la 14,14 ‰), cheltuielile privind mărfurile (de la 205 ‰ la 325,19 ‰), cheltuielile cu personalul ( de la 123,75 ‰ la 159,25‰), cheltuielile cu ajustarea activelor circulante (de la 0 ‰ la 2,45 ‰ ) și imobilizărilor corporale și necorporale (de la 2,99 ‰ la 6,66 ‰) care au înregistrat o creștere în total de 163,72 ‰, fapt compensat cu scăderea de 291,24 ‰, atât a cheltuielilor cu materiile prime și materialelor consumabile (de la 540,82 ‰ la 346,44 ‰) cât și cu scăderea altor cheltuieli din exploatare (de la 216,59 ‰ la 119,73 ‰).

3.1.2 Analiza cheltuielilor variabile

Cheltuielile variabile sau operaționale depind de volumul fizic al producției și constituie partea variabilă a costului de producție.

Analiza cheltuielilor variabile are în vedere faptul că, în general, acestea sunt cheltuieli directe ce pot fi individualizate pe produs, unele sunt proporționale cu volumul fizic (cheltuielile materiale directe), iar altele neproporționale (cheltuielile cu personalul).

Analiza cheltuielilor variabile poate avea în vedere următoarele probleme:

1. analiza dinamicii și structurii cheltuielilor variabile (la 1000 lei venituri și ca sumă totală);

2. analiza factorială a cheltuielilor variabile;

3. estimarea evoluției probabile a cheltuielilor variabile.

3.1.2.1 Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor variabile

Individualizată ca problemă, se înscrie în modalitatea generală de abordare a întregului, respectiv, a totalului cheltuielilor. În consecință, se va urmări și dinamica cheltuielilor variabile totale și la 1000 lei venituri (venituri din exploatare sau cifră de afaceri).

În ce privește structura cheltuielilor variabile (ca sumă totală și la 1000 lei venituri) aceasta poate viza natura cheltuielilor și/sau locul de formare (centre de responsabilitate), iar în cadrul acestora produsele. O asemenea analiză este necesară în special pentru localizarea măsurilor de reducere a costurilor.

Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor variabile în perioada 2008-2009

Pentru analiza cheltuielilor variabile se folosesc următoarele date:

Tabelul nr.3 Dinamica și eficiența cheltuielilor variabile în perioada 2008-2009

Urmărind evoluția cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri din exploatare și respectiv cifră de afaceri, față de realizările anului 2008 acesta este diferită. Pe parcursul anului 2009 cheltuielile la 1000 lei venituri din exploatare au înregistrat o creștere de 135,16 ‰, de la 868,73 ‰ la 1003,89 ‰ respectiv, cheltuielile variabile la 1000 lei cifră de afaceri au înregistrat o scădere de 40,12 ‰, de la 895,64 ‰ la 855,52 ‰.

În totalul cheltuielilor variabile cheltuielile cu materiile prime au înregistrat o scădere de 4,72 %, de la 86,18 % la 81,46 %, în timp ce cheltuielile cu personalul s-au majorat în proporție de 4,73 % față de anul 2008.

3.1.2.2 Analiza factorială a cheltuielilor variabile

Diagnosticul cheltuielilor variabile prezintă importanță deosebită în activitatea de conducere pentru asigurarea încadrării într-un nivel de rentabilitate care să permită practicare a unor prețuri menite să conducă la menținerea și eventual la creșterea cotei de piață.

Indicatorii folosiți în analiza factorială sunt:

1. nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri din exploatare;

2. nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri;

3. a) suma absolută a cheltuielilor variabile aferente producției fabricate;

b) la nivelul unui centru de cheltuieli.

Analiza factorială a cheltuielilor variabile pe baza indicatorului cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc următoarele date extrase de la societatea Topside:

Tabelul nr. 4 Situația cifrei de afaceri și a cheltuielilor variabile la nivelul fiecărui sortiment în perioada 2008-2009

Calculul datelor din tabel s-a efectuat pe baza informațiilor prezentate în anexa nr. 2.

Modelul de calcul al indicatorului – cheltuieli variabile la 1000 lei cifră de afaceri:

∑ Chvi ∑ qi · cvi

Cv(1000) = ——— · 1000 = ———— · 1000

CA ∑ qi · pi

Unde: CA = cifra de afaceri = ∑ qi · pi

Chvi = cheltuieli variabile la nivelul fiecărui produs „i”;

qi = cantitatea;

cvi = costul variabil unitar al produsului „i”;

pi = prețul mediu de vânzare (exclusiv T.V.A).

a) Modificarea totală a indicatorului (∆ Cv(1000)):

∑ qi1 · cvi1 ∑ qi0 · cvi0

∆ Cv(1000) = Cv1(1000)­ Cv0(1000) = ————— · 1000 ­ ————— · 1000

∑ qi1 · pi1 ∑ qi0 · pi0

∆ Cv(1000) = [(2072172/ 3841159) · 1000 – [(3163290/ 5343702) · 1000]

∆ Cv(1000)= 539,47 – 591,97 = – 52,5 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ Cv(1000) = ∆ gi + ∆ pi + ∆ ci

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării structurii cifrei de afaceri:

∑ qi1 · cvi0 ∑ qi0 · cvi0

∆ gi = ————— · 1000 ­ ————— ·1000

∑ qi1 · pi0 ∑ qi0 · pi0

∆ gi = [(2169000 / 3653060) · 1000 – 591,97] = 1,78 ‰

2. influența modificării prețurilor medii de vânzare:

∑ qi1 · cvi0 ∑ qi1 · cvi0

∆ pi = ————— · 1000 ­ ————— · 1000 = Cv1(1000)’ ­ Cv(1000)’

∑ qi1 · pi1 ∑ qi1 · pi0

∆ pi = [( 2169000 / 3841159) · 1000 – 593,75] = – 29,08 ‰

3. influența modificării costurilor variabile unitare:

∑ qi1 · cvi0 ∑ qi1 · cvi0

∆ cvi = ————— · 1000 ­ ————— · 1000 = Cv1(1000)­ Cv1(1000)’

∑ qi1 · pi1 ∑ qi1 · pi1

∆ cvi = 539,47 – 564,46 = – 25,2 ‰

∆ Cv(1000) = – 52,5 ‰

∆ gi = 1,78 ‰

∆ pi = – 29,08 ‰

∆ cvi = – 25,2 ‰

Cheltuielile variabile la 1000 lei cifră de afaceri au înregistrat o scădere, de la 591,97 ‰ la 539,47 ‰ deci cu 52,5 ‰, aspect favorabil ce reflectă creșterea eficienței cheltuielilor variabile. Factorii care influențează evoluția indicatorului sunt:

structura cifrei de afaceri care are o influență nefavorabilă și duce la scăderea

nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri cu 1,78 ‰ , aceasta se explică prin scăderea ponderii unor produse cu nivele ale cheltuielilor variabile la 1000 lei mai mari decât mediu (Cvi(1000)> Cv(1000)) și scăderea ponderii unor produse cu nivele ale cheltuielilor variabile la 1000 lei mai mici decât cel mediu (Cvi(1000) <Cv(1000));

prețurile medii de vânzare au influență favorabilă datorită diminuării cheltuielilor

variabile la 1000 lei cifră de afaceri cu 29,08 ‰ ;

costurile variabile pe produse au scăzut și au influențat favorabil evoluția

indicatorului determinând scăderea acestuia cu 25,2 ‰.

Cauzele care au determinat scăderea indicatorului sunt:

– scăderea cheltuielilor cu materiile prime și materialele consumabile în totalul cheltuielilor cu 1,33 %, de la 4,84 % la 3,51 %;

– scăderea ponderii produselor comodă, set (masă+scaune), cuier, drome și birou ale căror cheltuieli variabile la 1000 lei cifră de afaceri sunt mai mari decât mediu;

– prețurile de vânzare care au crescut ca urmare a îmbunătățirii calității producției.

3.1.2.3 Estimarea evoluției probabile a cheltuielilor variabile

În vederea întocmirii bugetului de venituri și cheltuieli al întreprinderii pentru perioada următoare și elaborarea unor studii de fezabilitate sau de perspectivă pe mai mulți ani, este necesară cunoașterea evoluției probabile a cheltuielilor variabile în sumă totală și a nivelului acestora la 1000 lei cifră de afaceri.

În procesul de conducere a întreprinderii, estimarea evoluției cheltuielilor variabile totale sau la 1000 lei cifră de afaceri poate interveni:

– în cazul previzionării activității prin B.V.C.;

– în studiile de fezabilitate pentru determinarea rezultatului;

– în operațiunile de evaluare a întreprinderii;

– pentru adoptarea unor măsuri de încadrare în cursul exercițiului în nivelurile prestabilite sau impuse de anumite condiții obiective.

Modalități de estimare:

1. estimarea cheltuielilor variabile pe baza nivelului la 100 lei sau 1000 lei cifră de

afaceri, având în vedere caracterul lor constant, dacă se elimină factorul dimensional:

Chv’ = CA’ · Cv0(1000) unde: Chv’ = cheltuieli variabile previzionare;

CA = cifra de afaceri previzionată;

Cv(1000) = cheltuieli variabile la 1000 lei cifră de afaceri

realizate în perioada precedentă.

2. estimarea cu ajutorul funcției liniare: y = a + bx;

3. estimarea pe bază de calcule analitice pe categorii de cheltuieli și, respectiv, produse în

funcție de elementele necesare și care trebuie să fie cunoscute.

Estimarea evoluției probabile a cheltuielilor variabile pe baza nivelului la 1000 lei cifră de afaceri pentru anul 2010

Se estimează că, în anul 2010 cifra de afaceri va crește cu 7 %.

Modelul de calcul: Chv’ = (CA’· Cv0(1000)) /1000,

Unde: CA’ = cifra de afaceri previzionată;

Chv’ = cheltuieli variabile previzionate;

Cv0(1000) = nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri realizate în perioada precedentă.

CA2009 = 3841159 lei

CA2010 = 3841159 · 7 % + 3841159 = 4110040 lei

Cv2009(1000) = 855,52 ‰

Chv2010 = (4110040 · 855,52) /1000 = 3516221 lei

Dacă se estimează pentru 2010 o creștere a cifrei de afaceri cu 7 %, atunci cheltuielile variabile vor înregistra o creștere de 51645 lei.

Creșterea cifrei de afaceri poate genera modificări atât în structura acesteia, cât și asupra cheltuielilor variabile estimate la 1000 lei cifră de afaceri. În același timp, modificarea structurii previzionate va influența asupra nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri.

3.1.3 Analiza cheltuielilor fixe

Cheltuielile fixe sau de structură sunt invariabile în raport cu volumul producției pe anumite paliere și formează partea fixă a costului de producție.

Analiza cheltuielilor fixe pornește de la premisa că, în general, acestea sunt determinate de capacitatea de producție a întreprinderii, iar structura lor diferă de la o întreprindere la alta în funcție de ramura de activitate, precum și de gradul de automatizare a procesului de producție. Teoretic suma acestor cheltuieli ar trebui să rămână aceeași, indiferent de gradul de utilizare a capacității de producție. Practic există însă două categorii: unele fixe propriu zise, care rămân constante în cadrul unei capacități de producție date, indiferent de variația volumului producției (amortizare, primele de asigurare, impozitele și taxele legale), și altele relativ fixe, care manifestă o anumită sensibilitate la modificarea volumului fizic al producției, în funcție de gradul de utilizare a capacității de producție (salariile personalului TESA, cheltuieli administrativ-gospodărești), încât pe ansamblu, cota de cheltuieli fixe pe unitatea de produs se reduce pe măsura creșterii volumului fizic al producției.

Analiza cheltuielilor fixe poate avea în vedere următoarele probleme:

1. analiza dinamicii și structurii cheltuielilor fixe;

2. analiza factorială a cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri;

3. estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe.

3.1.3.1 Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor fixe

Studierea dinamicii cheltuielilor fixe este necesară pentru a cunoaște evoluția în raport cu cifra de afaceri sau cu producția fabricată.

Structura cheltuielelor fixe se analizează pe categorii de cheltuieli (natura lor), respectiv amortizări, salarii, materiale etc., pe centre de responsabilitate (localizate în spațiu) sau funcțiuni (producție, comercializare, administrație), fiecare criteriu de grupare având o semnificație în sporirea eficienței cheltuielilor fixe.

Analiza dinamicii și structurii cheltuielilor fixe în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc următoarele date extrase din contul de profit și pierdere prezentat în anexa nr. 1:

Tabelul nr. 5 Dinamica și eficiența cheltuielilor fixe în perioada 2008-2009

Din analiza datelor rezultă comportamentul caracteristic al cheltuielilor fixe în raport de cifra de afaceri, respectiv existența unor salturi atunci când intervin modificări importante în volumul de activitate al societăți. Cheltuielile fixe la 1000 lei cifră de afaceri au înregistrat o creștere de 15,79 ‰, de la 31,42 ‰ în anul 2008 la 47,08 ‰ în anul 2009.

În totalul cheltuielilor fixe, a crescut ponderea ajustărilor imobilizărilor totale cu 3,8 %, de la 1,36 % la 5,16 %, a activelor circulante cu 1,9 %, a altor cheltuieli cu 1,27 %, de la 2,54 % la 3,81 %.

3.1.3.2 Analiza factorială a cheltuielilor fixe

Dat fiind caracterul relativ constant al acestor cheltuieli, eficiența lor poate fi caracterizată și analizată prin următorii indicatorii:

1. cheltuieli fixe la 1000 lei cifră de afaceri;

2. cheltuieli fixe la 1000 lei venituri din exploatare.

Analiza factorială a cheltuielilor fixe pe baza indicatorului cheltuieli fixe la 1000 lei cifră de afaceri în perioada 2008-2009

Pentru analiza cheltuielilor fixe se folosesc următoarele date:

Tabelul nr. 6 Dinamica și eficiența cheltuielilor fixe aferente cifrei de afaceri în perioada 2008-2009

Modelul de calcul al indicatorului – cheltuieli fixe la 1000 lei cifră de afaceri:

CF CF

Cf(1000) = —— · 1000 = ———— · 1000

CA ∑ qvi· pvi

a) Modificarea totală a indicatorului (∆ Cf(1000)):

CF1 CF0

∆ Cf(1000) = —— · 1000 – —— · 1000 = Cf1(1000) – Cf0(1000)

CA1 CA0

∆ Cf(1000) = 47,21-31,42 = 15,79 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ Cf(1000) = ∆ CA + ∆ CF

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului(∆CF):

1. influența modificării cifrei de afaceri asupra indicatorului:

∆ CA = (CF0/CA1) · 1000 – (CF0/CA0) · 1000

∆ CA = [(167900/ 3841159) · 1000]- 31,42 = 43,71-31,42 = 12,29 ‰

din care,

1.1. influența modificării cantității producției vândute:

CF0 CF0

∆ qv = ————— · 1000 – ————— · 1000

∑ qvi1 · pvi0 ∑ qvi0 · pvi0

∆ qv = [(167900/ 3653060) · 1000] – 31,42 = 45,96 – 31,42 = 14,54 ‰

1.2. influența modificării prețurilor medii de vânzare:

CF0 CF0

∆ pv = ————— · 1000 – ————— · 1000

∑ qvi1 · pvi1 ∑ qvi1 · pvi0

∆ pv = [(167900 / 3841159) · 1000 – 45,96] = 43,71 – 45,96 = – 2,25 ‰

2. influența modificării sumei cheltuielilor fixe:

∆ CF = ( CF1/ CA1 ) ∙1000 – (CF0 / CA1)∙1000

∆ CF = 47,21 – 43,71 = 3,5 ‰

∆ Cf(1000) = 15,79 ‰

∆ CA = 12,29 ‰

∆ qv = 14,54 ‰

∆ pv = – 2,25 ‰

∆ CF = 3,5 ‰

Cheltuielile la 1000 lei cifră de afaceri au crescut cu 15,79 ‰, de la 31,42 ‰ la 47,21 ‰, situație nefavorabilă pentru societate, eficiența cheltuielilor fixe aferente cifrei de afaceri a scăzut, ceea ce înseamnă că ritmul de creștere al cheltuielilor devansează ritmul de creștere al cifrei de afaceri.

Factorii care influențează evoluția indicatorului sunt:

cifra de afaceri scade cu 1502543 lei, de la 5343702 lei la 3841159 lei, aspect nefavorabil, care conduce la creșterea cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri cu 12,29 ‰;

cantitatea vândută scade , având efect nefavorabil asupra indicatorului, determinând creșterea acestuia cu 14,54 ‰;

prețul unitar de vânzare crește și duce la scăderea indicatorului cu 2,25 ‰, aspect favorabil;

suma cheltuielilor fixe crește cu 13451 lei determinând creșterea indicatorului cu 3,5 ‰, aspect nefavorabil.

Cauzele care au determinat creșterea cheltuielilor fixe sunt:

– creșterea consumului și prețurilor elementelor materiale care generează cheltuieli fixe;

– schimbări în sistemul de amortizare a activelor fixe;

– creșterea ajustărilor privind activele circulante.

3.1.3.3 Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe

Momentele în care trebuie să se realizeze previzionarea tendinței de evoluție a cheltuielilor fixe (ca sumă totală și ca nivel la 100 sau 1000 lei venituri din exploatare sau cifră de afaceri) sunt numeroase și importante în același timp pentru viabilitatea întreprinderii.

Pe termen scurt, de exemplu, de la un an la altul, ca sumă totală a cheltuielilor fixe (CF) se consideră constantă, dacă nu intervin modificări importante în activitatea întreprinderii.

Deci nivelul probabil CF’ = CF0, respectiv cu cel realizat în perioada curentă. Suma se corectează cu efectele generate de deciziile adoptate pentru perioada următoare, ca de exemplu:

– se preconizează achiziționarea de noi utilaje fie pentru înlocuirea celor vechi, fie pentru extinderea capacității de producție, având ca efect creșterea cheltuielilor cu amortizarea și întreținerea;

– se majorează salariile personalului de adminstrație și conducere;

– se reorganizează anumite activități (de reclamă, prezentare, întreținere și reparații etc. ).

În fiecare caz se impune estimarea eforturilor și a efectelor pentru a se vedea consecințele deciziilor adoptate.

Modalități de estimare:

a) Pe termen scurt, suma totală a cheltuielilor fixe (CF) se consideră constantă, deci nivelul probabil este: CF’ = CF0 corectează cu efectele generate de deciziile adoptate pentru perioada următoare.

b) Ca nivel la 1000 lei cifră de afaceri sau venituri (din exploatare sau totale), cheltuielile fixe pot fi estimate:

1. pe baza relației: Cf(1000)’ = Cf0(1000) / Iq, unde Iq = indicele cifrei de afaceri sau veniturilor.

2. cu ajutorul funcției: y = a + b/x,

unde: x = cifra de afaceri (variabilă independentă);

y = cheltuieli fixe la 1000 lei cifră de afaceri (variabilă dependentă).

Estimarea cheltuielilor fixe ca nivel la 1000 lei cifră de afaceri pentru anul 2010

Se cunosc următoarele date:

CA în perioada 2009 = 3841159 lei

CF în perioada 2009 = 181351 lei

CA în perioada 2010 = 4110040 lei

Modelul de calcul: Cf(1000)’ = Cf0(1000)/ Iq

Iq = CA2010 / CA2009= 4110040 / 3841159 = 1,07

Cf2009(1000) = 47,21 ‰

Cf2010(1000) = Cf2009(1000) / Iq = 47,21 / 1,07 = 44,12 ‰

Dacă se estimează o cifră de afaceri de 4110040 lei, atunci cheltuielile fixe la 1000 lei cifră de afaceri vor înregistra o scădere cu 3,09 ‰, de la 47,21 ‰ la 44,12 ‰.

3.1.4 Analiza cheltuielilor structurate după conținutul economic

3.1.4.1 Analiza cheltuielilor cu personalul

Cheltuielile cu personalul sunt rezultatul utilizării factorului uman și reflectă o parte a valorii nou create. În cadrul acestor cheltuieli se includ cheltuielile cu remunerația personalului (salarii), cheltuielile cu asigurările sociale și protecția socială.

Cheltuielile cu personalul pot fi structurate și analizate pe baza următoarelor criterii:

1. în funcție de elementele componente avem: salarii tarifare (negociate), diverse sporuri acordate în funcție de condițiile de muncă (condiții grele de muncă, spor pentru condiții nocive și toxicitate, spor de noapte, ore lucrate suplimentar peste programul de lucru sau în zilele libere și sărbători, cumul de funcții, vechimea în muncă, spor de fidelitate, spor de stres, gradații de merit, spor pentru titluri științifice etc.), premii; contribuțiile privind asigurările sociale și protecția socială;

2. în funcție de cine suportă cheltuielile: angajatorul pentru salariile nete, CAS, ajutorul de șomaj, fondul de sănătate, angajatorul pentru impozitul pe salarii, ajutorul de șomaj, fondul de sănătate etc.;

3. în funcție de categoria de personal: conducere, personal tehnic, economic și de altă sprcialitate, administrativ și muncitori, direct productivi și de desevire.

În analiza cheltuielilor cu salariile mai pot fi evidențiate aspecte legate de formele de salarizare practicate și reflectarea lor asupra rezultatelor economice, de includerea acestora în structurilor organizatorice.

Cheltuielile cu personalul sunt formate din:

cheltuieli cu salariile;

cheltuieli cu asigurările și protecția socială.

Principalele probleme ale analizei cheltuielilor cu personalul sunt:

1. analiza cheltuirii fondului de salarii;

2. analiza eficienței cheltuielilor cu personalul.

3.1.4.1.1 Analiza cheltuirii fondului de salarii

Se abordează atât la nivelul întregului personalul cât și pe categorii de salariați și are ca scop: determinarea modificării totale, a sensului acesteia, precum și a factorilor de influență și a aportului adus de de fiecare factor de modificarea totală.

Analiza situației generale a fondului de salarii se poate caracteriza cu ajutorul:

modificării absolute a fondului de salarii;

modificării relative a fondului de salarii.

Analiza cheltuirii fondului de salarii pe baza modificării absolute în perioada 2008-2009

Modelul de calcul a indicatorului – fondului de salarii: Fs = N ∙ s

Unde: Fs = fondul de salarii;

N = numărul mediu scriptic de salariați;

s = salariu mediu pe salariat în perioada cercetată.

a) Modificarea totală a fondului de salarii: ∆ Fs = Fs1 – Fs0 = N1· s1 – N0 · s0

∆ Fs = 447425 – 504733 = – 57308 lei

b) Descompunerea pe factori de influență: ∆ Fs = ∆ N + ∆ s

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra fondului de salarii:

1. influența numărului mediu scriptic de salariați: ∆ N = N1∙ s0 – N0 ∙ s0 = Fs’0 – Fs0

Fs’0 = fondul de salarii planificat recalculat în funcție de numărul mediu efectiv.

∆ N = 65 · 6309,16 – 80 · 6309,16 = 410095,4 – 504733 = – 94637,6 lei

2. influența salariului mediu: ∆ s = N1 ∙ s1 – N1 ∙ s0 = Fs0– Fs’0

∆ s = 65 · 6883,46 – 65 · 6309,16 = 447425 – 410095,4 = 37329,6 lei

Scăderea fondului de salarii cu 57308 lei este consecința scăderii numărului de salariați cu 15, de la 80 la 65 salariați.

3.1.4.1.2 Eficiența cheltuielilor cu personalul

Eficiența cheltuielilor cu personalul (cheltuielilor salariale) se evidențiază prin următorii indicatori:

cheltuieli salariale la 1000 lei venituri din exploatare;

cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri;

cheltuieli salariale la 1000 lei valoarea adăugate.

Eficiența cheltuielilor cu personalul pe baza indicatorului cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri în perioada 2008-2009

Pentru analiza indicatorului se folosesc datele prezentate în tabelul nr. 8:

Tabelul nr. 8 Situația cheltuielilor cu personalul în perioada 2008-2009

Modelul de calcul al indicatorului – cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri:

Cs N Cs N T∙sh N T∙CA∙sh/CA

Cs(1000) = — ∙ 1000 = — ∙ — ∙ 1000 = — ∙ —— ∙ 1000 = — ∙ ————— ∙ 1000

CA CA N CA N CA N

Unde: Cs(1000) = cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri;

Cs = cheltuieli salariale;

CA = cifra de afaceri;

N/CA = numărul mediu de salariați la 1 leu cifră de afaceri;

Cs/N = salariul mediu pe un salariat (s);

T = fond total de timp de muncă exprimat în ore;

sh = cheltuieli salariale medii orare (Cs/T);

sh/CA = cheltuieli salariale medii orare la 1 leu cifră de afaceri.

a) Modificarea totală a indicatorului- cheltuieli salariale la 1000 lei cifră de afaceri:

Cs1 Cs0

∆ Cs(1000) = Cs1(1000) – Cs0(1000) = — ∙ 1000 – —— ∙ 1000

CA1 CA0

∆ Cs(1000) = 159,24 – 123,74 = 35,50 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ Cs(1000 ) = ∆ CA + ∆ Cs

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării veniturilor din exploatare:

∆ CA = Cs0/ CA1∙1000- Cs0/CA0 ∙ 1000 = Cs1(1000)’ – Cs0(1000)

∆ CA = [(661254 / 3841159) · 1000] – 123,74 = 172,14 – 123,74 = 48,4 ‰

2. influența modificării cheltuielilor salariale:

∆ Cs = Cs1/ CA1 ∙ 1000 – Cs0/ CA1 ∙ 1000 = Cs1(1000) – Cs1(1000)’

∆ Cs = 159,24 – 172,14 = – 12,9 ‰

Dacă: ∆ Cs(1000) = ∆ N CA + ∆ Cs/ N , atunci:

1. influența modificării numărului mediu de salariați la 1 leu cifră de afaceri:

N N1 Cs0 N0 Cs0

∆ —— = — ∙ —— ∙ 1000 – — ∙ —— ∙ 1000 = Cs0(1000)’ – Cs0(1000)

CA CA1 N0 CA0 N0

N

∆ ― = [( 65 · 661254)/ (80 · 3841159) ] · 1000 – [(80 · 661254) / (80 · 5343702)] · 1000

CA

∆ N / CA = 139,87 – 123,74 = 16,13 ‰

2. influența modificării cheltuielilor salariale pe un salariat:

Cs N1 Cs1 N1 Cs0

∆ — = — ∙ —— ∙ 1000 – — ∙ —— ∙ 1000 = Cs1(1000) – Cs0(1000)’

N CA1 N1 CA1 N

∆ Cs/N = 159,24 – 139,87 = 19,37 ‰

Din care:

2.1. influența modificării numărului mediu de ore pe un salariat (∆ t):

T N1 T1∙ sh0 N1 T0∙ sh0

∆ — = — ∙ —— ∙ 1000 – — ∙ —— ∙1000 = Cs0(1000)’- Cs0(1000)

N CA1 N1 CA1 N0

T

∆ — = [(65 · 160940 · 3,67) / 65 · 3841159] · 1000 – [(65 · 179840 · 3,67) / 80 · 3841159] · 1000

N

∆ T / N = 153,76 – 139,87 = 13,89 ‰

2.2. influența modificării cheltuielilor salariale medii orare (∆ sh = ∆ Cs/T)

N1 T1∙sh1 N1 T1∙ sh0

∆ sh = — ∙ —— ∙ 1000 – — ∙ —— ∙ 1000 = Cs1(1000) – Cs1(1000)

CA1 N1 CA1 N1

∆ sh = [(65 · 160940 · 3,8) / (3841159 · 65)] · 1000 – [(65 · 160940 · 3,67) / 3841159 · 65]

∆ sh = 159,24 – 153,76 = 5,48 ‰

Din care:

2.2.1. influența modificării cifră de afaceri:

N1 T1∙ CA1∙ sh0/CA0 N1 T1∙ CA0∙ sh0/CA0

∆ CA = — ∙ ——————— ∙ 1000 – — ∙ ——————— ∙ 1000 = Cs1(1000)r – Cs(1000)’

CA1 N1 CA1 N1

∆ CA = [(65 · 160940 · 3841159 · 3,67 / 3841159) / (3841159 · 65 )] · 1000 – 153,76

∆ CA = 153,77 – 153,76 = 0,01 ‰

2.2.2. influența modificării cheltuielilor salariale medii orare la 1leu cifră de afaceri:

sh N1 T1∙ CA1∙ sh1/CA1 N1 T1 ∙ CA1∙sh0/CA0

∆ — = — ∙ ——————— ∙ 1000 – — ∙ ——————— ∙ 1000 = Cs1(1000) – Cs1(1000)r

CA CA1 N1 CA1 N1

sh

∆ — = 159,24 – 153,77 = 5,47 ‰

CA

Cheltuielile salariale la 1000 lei cifră de afaceri cresc cu 35,50 %, de la 123,74 ‰ în 2008 la 159,24 ‰ în 2009, ceea ce denotă o situație nefavorabilă, respectiv diminuarea eficienței cheltuielilor salariale, deoarece dinamica cifrei de afaceri este devansată de ceea a cheltuielilor salariale (ICA= 71,88 % < I Cs = 92,5 %).

Scăderea cifrei de afaceri cu 1502543 lei determină creșterea cheltuielilor salariale la 1000 lei cifră de afaceri cu 48,4 ‰ și are o influență nefavorabilă asupra evoluției indicatorului. Cheltuielile salariale scad și determină scăderea indicatorului cu 12,9 ‰, aspect favorabil.

Modificarea numărului de salariați la un leu cifră de afaceri (N/CA) are o influență negativă asupra lui Cs(1000) ducând la creșterea acestuia cu 16,13 ‰. Creșterea salariului mediu pe un salariat (Cs/N ) cu 1145,08 lei/sal., de la 8265,67 lei/sal. la 9410,75 lei/sal., are o influență negativă asupra indicatorului determinând creșterea acestuia cu 19,37 ‰.

Creșterea numărului mediu de ore pe un salariat cu 228 h/sal., de la 2248 h/sal. la 2476 h/sal., determină creșterea cheltuielilor salariale la 1000 lei cifră de afaceri cu 13,89 ‰. Salariul mediu orar (sh) crește cu 0,13 lei/ oră și determină creșterea lui Cs(1000) cu 5,48 ‰, aspect apreciat ca fiind negativ. Creșterea salariului mediu orar și respectiv creșterea cheltuielilor salariale medii orare la un leu cifră de afaceri reprezintă factori de influență directă ce înregistrează creșteri de la o perioada la alta și care au implicații nefavorabile asupra evoluția indicatorului.

3.1.4.2 Analiza cheltuielilor materiale

Cheltuielile materiale reprezintă expresia valorică consumurilor de resurse materiale și a prestărilor de servicii de către terți ce dețin o pondere mai mare sau mai mică (în funcție de profilul de activitate al întreprinderii) în structura costurilor de producție.

În componența cheltuielilor materiale, în funcție de legătura cu volumul producției, unele sunt variabile, altele fixe, iar după modul de repartizare în costul produselor, unele sunt directe și altele indirecte.

Reducerea cheltuielilor materiale trebuie să constituie obiectivul major, hotărâtor al conducerii întreprinderii în folosirea cât mai eficientă a resurselor materiale pentru a asigura îmbunătățirea performanțelor economico-financiare și a consolida poziția pe piață a întreprinderii.

În analiza diagnostic cheltuielile materiale se examinează atât pe total cât și pe grupări (variabile și fixe) sau pe elemente componente (materii prime, materiale, energie și apă etc.).

Indicatorii generali folosiți în analiza costurilor materiale sunt:

1. cheltuieli materiale la 1000 lei producție marfă;

2. cheltuieli materiale la 1000 lei venituri din exploatare;

3. cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de afaceri.

Analiza costurilor materiale pe baza indicatorului cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de

afaceri în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc următoarele date:

Tabelul nr. 9 Eficiența cheltuielilor materiale în perioada 2008-2009

Modelul de calcul al indicatorului – cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de afaceri

Cm(1000) = (Cmv / CA) ∙ 1000 = (∑qv∙ cm / ∑ qv∙ p) ∙ 1000

Unde: Cm(1000) = cheltuieli la 1000 lei cifră de afaceri;

p = prețul de producție pe unitatea de produs;

cm = cheltuieli materiale medii pe unitatea de produs.

a) Modificarea totală a indicatorului (Cm(1000)):

∆ Cm(1000) = ( ∑ qv1∙ cm1 / ∑ qv1∙ p1) ∙ 1000 – ( ∑ qv0 ∙ cm0 / ∑ qv0 ∙ p0) ∙ 1000

∆ Cm(1000) = 462,69 – 758,04 = – 295,35 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ Cm(1000) = ∆ g + ∆ p + ∆ cm

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența structurii cifrei de afaceri:

∆ g = [(∑ qv1∙cm0 / qv1∙ p0) ∙ 1000 – (∑ qv0∙ cm0 / qv0∙ p0 ) ∙ 1000]

∆ g = [ (2100500 /3629244) · 1000 – 758,04] = 578,77 – 758,04 = – 179,27 ‰

2. influența prețului mediu de vânzare:

∆ p = [(∑ qv1∙cm0 / qv1∙ p1) ∙ 1000 – (∑ qv1∙ cm0 / qv1∙ p1 ) ∙ 1000]

∆ p = [ (2100500 / 3841159) · 1000 – 435,13] = 546,84 – 578,77 = – 31,93 ‰

3. influența cheltuielilor materiale pe produse:

∆ cm = [(∑ qv1∙cm1 / qv1∙ p1) ∙ 1000 – (∑ qv1∙ cm0 / qv1∙ p1 ) ∙ 1000]

∆ cm = 462,69 – 546,84 = – 84,15 ‰

∆ Cm(1000) = – 295,35 ‰

∆ g = – 179,27 ‰

∆ p = – 31,93 ‰

∆ cm = – 84,15 ‰

Rezultatul obținut reflectă reducerea cheltuielilor materiale la 1000 lei cifră de afaceri cu 295,35 ‰.

Factorii care influențează evoluția indicatorului sunt:

structura producției vândute a influențat favorabil cu 179,27 ‰, ca urmare a scăderii

ponderii acelor produse cu cheltuieli cu materialele prevăzute la 1000 lei cifră de afaceri pe produs mai mici decât cheltuielile medii programate la 1000 lei cifră de afaceri pe total societate; produsele a căror pondere a scăzut sunt: comodă, set (masă+scaune), cuier, birou.

prețul de vânzare a influențat favorabil cu 31,93 ‰, ca efect al îmbunătățirii calității

produselor și al modificării raportului dintre cerere și ofertă;

cheltuielile cu materialele pe unitatea de produs au contribuit la scăderea cheltuielilor la

1000 lei cu 84,15 ‰, această modificare fiind consecința influenței consumului specific și a prețului de aprovizionare.

3.2 Analiza costului producției marfă comparabilă

Producția marfă comparabilă reprezintă acea producție care este similară (prin condițiile tehnice prevăzute în standarde sau caiete de norme) cu cea fabricată în perioada anterioară.

Analiza costului producției marfă comparabilă este necesară în vederea stabilirii unui cost antecalculat (planificat, programat) la nivelul cheltuielilor aferente producției comparabile, întrucât:

– trebuie să fie luate în considerare noile condiții în care se desfășoară activitatea (evoluția prețurilor de cumpărare, a salariilor, sistemul de impozitare);

– este necesar să se stabilească baza de control a cheltuielilor pe centre generatoare;

– se impune un control asupra modului în care se realizează programele stabilite pentru perioada de gestiune luată în considerare.

Indicatorii generali folosiți în analiza costurilor producției marfă sunt:

1. economii din reducerea costurilor (E);

2. reducerea procentuală a costurilor (R).

3.2.1 Analiza economiilor din reducerea costurilor

Economiile se obțin prin diferența între producția marfă comparabilă la costul din perioada raportată (Pmc) și producția marfă la costul din perioda de bază (Pmc0).

Analiza economiilor din reducerea costurilor în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc datele din tabelul nr. 7:

Tabelul nr. 7 Situația planificată a sortimentelor pentru 2009

Datele din tabel sunt calculate pe baza informațiilor prezentate în anexa nr. 2.

Modelul de calcul al indicatorului – economii din reducerea costurilor (E):

E = Pmc-Pmc0 ; E = ∑ q∙ c – ∑ q ∙ c0

E1 = Pmc1 – Pmc0 = ∑ q1 (s1) c1 – ∑ q1 (s1) c0

Epl = Pmcpl – Pmc0 = ∑ qpl (spl) cpl – ∑ qpl (spl) c0

Unde: E1 = economiile efective;

Epl = economiile planificate;

q = volumul fizic al producției comparabile;

c0 = costul unitar din perioada de bază;

c = costul unitar din perioada de baza.

1. Modificarea totală a îndicatorului ( ∆E ):

∆E = E1 – Epl = [∑ q1 (s1) c1 – ∑ q1 (s1) c0 ] – [∑ qpl (spl) cpl – ∑ qpl (spl) c0 ]

∆ E = [2346984 – 2862919] – [4122160 – 4174550] = – 463545 lei

2. Descompunerea pe factori de influență:

∆E = ∆q + ∆s + ∆c

3. Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

a) influența modificării cantității de produse (∆q):

∆q = [∑ q1 (spl) cpl – ∑ q1 (spl) c0] – [∑ qpl (spl) cpl – ∑ qpl (spl) c0 ] = Epl’ – Epl

Epl = economia planificată recalculată în funcție de volumul efectiv al producției.

∆ q = [ 3080412- 3119652] – [4122160 – 4174550] = – 39240 + 52390 = 13150 lei

b) influența modificării structurii pe produse (∆s):

∆s = [∑ q1 (s1) cpl – ∑ q1 (s1) c0] – [∑ q1 (spl) cpl – ∑ q1 (spl) c0 ] = E1’ – Epl’

E1’ = economia efectivă recalculată în funcție de costul planificat.

∆ s = [2807168 – 2862919] – [3080412- 3119652] = – 55751 + 39240= – 16511 lei

c) influența modificării costurilor unitare pe produse (∆c):

∆c = [∑ q1 (s1) c1 – ∑ q1 (s1) c0] – [∑ q1 (s1) cpl – ∑ q1 (s1) c0 ] = E1 – E1’

∆ c = [2346984 – 2862919] – [2807168- 2862919] = – 515935 + 55751 = – 460184 lei

∆ E = – 463545 lei

∆ q = 13150 lei

∆ s = – 16511 lei

∆ c = – 460184 lei

În urma comparării economiei efective cu economia planificată se înregistrează o economie

suplimentară de 463545 lei.

Factorii care influențează evoluția indicatorului sunt:

volumul fizic al producției scade cu 4040 buc, de la 17431 buc la 13027 buc , aspect

nefavorabil, care conduce la modificarea economiilor din reducerea costurilor cu 13150 lei;

structura producției s-a modificat cu 16511 lei prin scăderea ponderii majorității produselor

la care costul efectiv al acestora (cu excepția următoarelor sortimente: dulap, set (masă+scaune), cuier, drome ale căror cost efectiv este mai mare decăt cel din perioada 2009) este mai mic decât costului unitar din perioada 2009;

costul unitar al producției are ceea mai mare influență, determinând înregistrarea unei

economii suplimentare de 460184 lei, în urma scăderii acestuia.

3.2.2 Analiza reducerii procentuale a costurilor de producție

Modele de determinare a indicatorului R:

1. prin raportarea economiilor din reducerea costurilor (E) la valoarea producției marfă comparabilă (Pmc0), după relația: R = E /Pmc0 ∙ 100;

2. ca medie ponderată a reducerii procentuale de la nivelul produselor (ri), după relația:

R = ∑ si ∙ ri/100, unde ri = reducerea procentuală la nivel de produs;

si = structura producției pe produse.

Analiza reducerii procentuale a costurilor de producție prin raportarea economiilor din reducerea costurilor la valoarea producției marfă comparabilă în perioada 2008-2009

Modelul de calcul a indicatorului – reducerea procentuală a costurilor:

R = ( E/Pmc0 ) ∙ 100 = [∑ q (s) ∙c – ∑ q (s)∙ c0 ] / ∑ q (s)∙c0 ∙ 100

Unde: R = reducerea procentuală;

E = economii din reducerea costurilor;

Pmc0 = producție marfă comparabilă.

a) Modificarea totală a indicatorului (∆R):

∑q1(s1) c1 − ∑ q1 (s1) c0 ∑qpl(spl) cpl − ∑ qpl (spl) c0

∆ R = R1 –Rpl = ∙ 100 − ∙ 100

∑ q1 (s1) c0 ∑ qpl (spl) c0

∑q1(s1) c1 ∑qpl(spl) cpl

∆ R = ————— ∙ 100 − 100 − ————— ∙ 100 − 100

∑ q1 (s1) c0 ∑ qpl (spl) c0

∆ R = [( 2346984 / 2862919)· 100 – 100] – [ (4122160 / 4174550) · 100 – 100)]

∆ R = – 18,02 + 1,25 = – 16,77 %

b) Descompunerea pe factori de influență:

∆ R = ∆ q +∆ s + ∆ c

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența modificării cantității producției: ∆ q = 0

2. influența modificării structurii producției:

∑q1(s1) cpl ∑qpl(spl) cpl

∆ s = ————— ∙ 100 − 100 − ————— ∙ 100 − 100 = Rpl’ – Rpl

∑ q1 (s1) c0 ∑ qpl (spl) c0

∆ s = [(2807168/ 2862919) · 100 – 100 ] – [ (4122160 / 4174550) · 100 – 100 ]

∆ s = – 1,95 + 1,25 = – 0,7 %

3. influența modificării costului unitar al producției:

∑q1(s1) c1 ∑q1(s1) cpl

∆ c = ————— ∙ 100 −100 − ————— ∙ 100 − 100 = R1- Rpl’

∑ q1 (s1) c0 ∑ q1 (s1) c0

∆ c = [(2346984 / 2862919) · 100 – 100] – [ (2807168 / 2862919) · 100 – 100]

∆ c = – 18,02 + 1,95= – 16,07 %

∆ R = – 16,77 %

∆ q = 0

∆ s = – 0,7 %

∆ c = – 16,07 %

Reducerea procentuală a costurilor (economiile obținute la 1000 lei producție marfă comparabilă) înregistrează pe ansamblu o scădere de 16,77 %, aspect favorabil pentru societate.

Factorii care influențează evoluția indicatorului sunt:

volumul fizic al producției (cantitatea – q) nu influențează direct întrucât el are rolul unui

factor de pondere, influența acestuia este indirectă și se regăsește în influența structurii și în influența modificării mărimii costurilor;

structura producției se îmbunătățește în sensul diminuării reducerii procentuale cu 0,7 %;

costul unitar al producției scade și duce la înregistrarea unei economii suplimentare de

16,07 %.

3.3 Analiza costului la nivelul unei unități de produs

Analiza nivelului, dinamicii și structurii costurilor produselor definește situația generală a costului principalelor produse, prin care se stabilește poziția costurilor efective ale întreprinderii în raport cu realizările proprii din perioadele precedente, nivelul normat (prevăzut), realizările întreprinderilor concurente (pe concurent sau costul mediu al concurenților).

Asemenea criterii sunt absolut necesare pentru a putea elabora o strategie corespunzătoare în domeniul costurilor și a întregii activități de exploatare. În același timp, „cunoașterea costurilor pe produse servește la determinarea rentabilității produselor, a pragului de rentabilitate specific structurării costului aferent în cheltuieli fixe și variabile precum și pentru efectuarea unor comparații în timp și spațiu, în vederea descoperirii factorilor de reducere”.

Indicatorii folosiți în analiza costului la nivelul unei unități de produs sunt:

– costul unitar (cu);

– costul marginal (Cm).

3.3.1 Analiza costului unitar

Costul unitar pe produs reprezintă unul dintre indicatorii importanți ai activității unităților economice. Urmărind structura costului unitar (pe categorii de cheltuieli) la diferite produse prin intermediul comparațiilor în timp sau spațiu se pot descoperi căile și factorii de reducere, respectiv rezervele interne ale întreprinderii. În acest scop este necesară analiza fiecărei categorii de cheltuieli cu referire la costul unitar.

Categoriile de cheltuieli:

– materii prime și materiale directe

– salarii directe

– contribuția la asigurările și protecție socială

* costuri directe

– regia de fabricație și alte cheltuieli în directe

* costuri pe unitatea de produs

Cheltuielile cu materiile prime și materialele directe (chm) sunt dependente de cantitatea consumată cs (consum specific) și prețul materialului (p’): chm= cs*p’, de unde rezultă: influența cosumului specific (cs), influența prețului materialului (p).

Reducerea cheltuielilor cu materiile prime și materialele directe se realizează prin reducerea consumului de materiale pe unitatea de produs și prin prețul de achiziție al acestora.

Cheltuielile cu salariile (chs) la nivelul unei unități de produs sunt dependente de productivitatea muncii exprimată prin timpul consumat pe unitatea de produs (t) și salariul mediu pe unitatea de timp, de obicei oră (sh): chs= t*sh, de unde modificarea cheltuielilor cu salariile se explică prin: influența productivității muncii, influența salariului mediu orar.

Reducerea cheltuielilor cu salariile pe unitatea de produs trebuie să se realizeze prin creșterea productivității muncii (reducerea lui t).

Cheltuieli de regie și alte cheltuieli indirecte (chi), ca sumă totală (cheltuieli relativ constante) se formează în general sub impactul altor factori decât volumul producției, care însă influențează nivelul lor pe unitatea de produs.

În consecință modificarea cheltuielilor îndirecte pe unitatea de produs este determinată de influența: volumului producției (q), sumei absolute a cheltuielilor de regie aferente produsului (∆ Ch).

Efectuarea analizei costurilor pe produse urmează după operațiunea de repartizare a cheltuielilor și calculul prețului de cost, în funcție de caracterul producției și de complexitatea acesteia și vizează obiective privind eficiența, structura costului unitar pe articole de calcul (cheltuieli materiale, salariale, indirecte), factorii de reducere, relația dintre costul unitar și marginal.

Analiza costului unitar în perioada 2008-2009

Întrucât gama sortimentală este foarte difersificată facem analiza costului unitar doar la un singur produs „set sertare”.

Analiza costului unitar al produsului „set sertare” urmărește aspecte privind abaterea absolută și relativă față de costul din anul 2008.

Pentru analiză se folosesc datele din tabelul nr. 10:

Tabel nr. 10 Situația produsului „set sertare” în perioada 2008 – 2009

1. Analiza costului unitar pe baza modificării absolute

Modelul de calcul al costului unitar: cu = Ch/q

a) Modificarea totală a indicatorului (∆cu):

∆ cu = cu1- cu0 = 45 – 55= – 10 lei/buc

b) Descompunerea pe factori de influență: ∆cu = ∆q + ∆Ch

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului

1. influența volumului fizic:

∆q = Ch0/q1 –c0

∆ q = 44000/650 – 55 = 67,69 – 55 = 12,69 lei/buc

2. influența cheltuielilor de producție aferente:

∆ch = c1- Ch0/q1

∆ ch = 45 – 67,69 = – 22,69 lei/buc

Costul unitar al sortimentului „set sertare” a scăzut cu 10 lei/buc, această modificare este consecința influenței volumului fizic al produsului și a cheltuielilor de producție aferente, acestea din urmă fiind influențate de modificarea cheltuielilor cu materiile prime și materialele directe, cheltuielilor cu salariile, cheltuielilor indirecte.

2. Analiza costului unitar pe baza modificării relative

Modelul de calcul al indicatorului – cheltuieli la 1000 lei cifră de afaceri pe produs

c(1000) = (cu/p) · 1000

a) Modificarea totală a indicatorului:

∆c(1000) = (cu1/p1) · 1000 – (cu0/p0) · 1000

∆c(1000) = 600 – 753, 43 = – 153,43 ‰

b) Descompunerea pe factori de influență: ∆c(1000) = ∆c + ∆p

c) Stabilirea influenței modificării fiecărui factor asupra indicatorului:

1. influența costului unitar:

∆c = (c1/p0) · 1000 – (c0/p0) · 1000

∆c = (45/73) · 1000 – 753,43 = 616,44 – 753,43 = – 136,99 ‰

2. influența prețului de vânzare:

∆p = (c1/p1) · 1000 – (c1/p0) · 1000

∆p = 600 – 616,44 = – 16,44 ‰

Scăderea cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri a fost consecința creșterii mai rapide a de prețul mediu față de costul mediu: Ip = 105,47 > Ic = 81,82

3.3.2 Analiza costului marginal

Costul marginal (Cm) reprezintă sporul de cheltuială generat de creșterea cu o unitate a volumului de activitate și se calculează prin raportarea creșterii cheltuielilor totale (∆Ch) la creșterea producției (∆q).

Prin compararea nivelului costului marginal cu cel al costului mediu se pot desprinde concluzii privind utilizarea capacităților de producție și poate fi stabilit punctul în care întreprinderea își desfășoară activitatea cu costurile cele mai mici.

Analiza costului marginal în perioada 2008-2009

Pentru analiză se folosesc datele prezentate în tabelul nr. 11, produsul ales fiind – set sertare:

Tabelul nr. 11 Situația produsului „set sertare” în perioada 2008-2009

Model de calcul: Cm = ∆Ch ∕ ∆q = 14750 / 150 = 98,33 lei/buc

Din analiza datelor prezentate se constată o scădere a costului mediu cu 10 lei, ca urmare a scăderii cheltuielilor totale întru-un ritm mai scăzut decât cel al producției.

Raportul dintre costul marginal și costul mediu fiind supraunitar rezultă că nu există posibilitatea de sporire a producției. Costul mediu a înregistrat reduceri față de perioada 2008, dar datorită scăderii cantității producției nu a condus la amplificarea profitului.

Realizarea profitului prevăzut este condiționată de faptul că nivelul costului marginal să fie mai mic decât prețul de vânzare, în cazul nostru costul marginal-98,33 lei/buc este mai mare decât prețul de vânzare-75 lei/buc.

3.4 Sinteze contabile privind costurile și cheltuielile

Mecanismele de comunicare a informațiilor contabile se concretizează în situațiile financiare care, pentru a fi utile, trebuie să fie întocmite și publicate anual în limita unei perioade rezonabile, după data încheierii exercițiului financiar. Responsabilitatea întocmirii situațiilor financiare și pentru prezentarea informatiilor corespunzătoare revine conducerii întreprinderii.

Situațiile financiare cuprind următoarele elemente:

bilanț;

cont de profit și pierdere;

situația fluxurilor de trezorerie;

situația modificărilor capitalurilor proprii ;

e) note explicative.

3.4.1 Informația prezentată în contul de profit și pierdere privind costurile de producție

Contul de profit și pierdere prezintă veniturile și cheltuielile după natura lor, grupate pe feluri de activități (de exploatare, financiare, extraordinare), precum și rezultatul exercițiului (profit sau pierdere) determinat prin compararea veniturilor și cheltuielilor, pe trepte.

Structura contului de profit și pierdere este stabilită de Reglementările contabile adoptate prin OMEP nr. 3055/2009 cu modificările și completările ulterioare publicate în Monitorul Oficial nr. 766 bis/10 noiembrie 2009.

În contul de profit și pierdere informații referitoare la costurile de producție se regăsesc la: poziția nr. 5 – cheltuieli cu materiile prime și materiale consumabile, alte cheltuieli externe, cheltuieli privind mărfurile, poziția nr. 6- cheltuieli cu personalul, respectiv salarii, indemnizații și cheltuieli cu asigurările și protecția socială, poziția nr. 7- ajustări de valoare privind imobilizările corporale și necorporale, ajustări privind imobilizări de valoare privind activele circulante și poziția nr. 8 – alte cheltuieli de exploatare (cheltuieli privind prestațiile externe, cheltuieli cu alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate, cheltuieli cu despăgubiri, donații și activele cedate și alte operațiuni de capital etc.), provizioane. Informațiile sunt prezentate comparativ: începutul anului/sfarșitul anului și influențează dimensiunea indicatorilor economico-financiari.

3.4.1 Note explicative la situațiile financiare privind costurile de producție

Notele explicative reprezintă o altă componentă a situațiilor financiare anuale prin care se completează și explică datele înscrise în bilanț și în contul de profit și pierdere.

Notele explicative conțin informații suplimentare, relevante pentru necesitățile utilizatorilor în ceea ce privește poziția financiară și rezultatele obținute. Acesta trebuie să prezinte informații despre reglementările contabile care au stat la baza întocmirii situațiilor financiare anuale și despre politicile contabile adoptate de întreprindere pentru a determina valorile elementelor din bilanț, ale profitului sau pierderii aferente fiecărui exercițiu, ale fluxurilor de trezorerie și modificărilor capitalului propriu.

Informațiile privind costurile de producție figurează în: nota explicativă nr. 1, cu titlul “Active imobilizate”, respectiv în nota explicativă nr. 4, cu titlul ”Analiza rezultatului din exploatare”.

Nota 1 ”Active imobilizate” prezintă următoarele informații cu privire la: cheltuielile de constituire, de dezvoltare, valoarea brută, duratele de viață, metodele de amortizare și ajustările, creșterile de valoare apărute în procesul de dezvoltare internă.

Nota 4 ”Analiza rezultatului din exploatare” conține informații cu privire la următoarele cheltuieli: ale activității de bază, activității auxiliare, indirecte de producție, de desfacere și generale de administrație.

CAPITOLUL IV POSIBILITĂȚI DE UTILIZARE A MIJLOACELOR MODERNE DE CALCUL ÎN DOMENIUL ANALIZEI COSTURILOR DE PRODUCȚIE

Tehnologiile informatice și microelectronice au progresat incredibil de mult în ultimele decenii. Principalele direcții de evoluție au constat în: perfecționarea arhitecturii calculatoarelor, compactizarea și miniaturizarea acestora. Se apreciază că, la momentul actual, soluțiile hardware sunt mult avansate față de software-ul care le folosește, prin urmare există posibilități uriașe pentru dezvoltarea în această direcție. Dacă până acum performanța era determinată de suportul fizic, acum este asigurată de calitatea programelor.

Creșterea numărului de calculatoare atrage după sine o adevărată explozie a lumii programelor. Calculatoarele electronice sunt mijloace de calcul automat, care permit efectuarea unui număr uriaș de operații matematice și logice într-un timp foarte scurt. Astfel pot fi prelucrate cantitățile mari de date care apar în diverse domenii de activitate (economie, tehnică, cercetare, științifică, etc.), dar calculatoarele deservesc și domenii în care nu volumul de informații este prioritar ci sunt importante, de exemplu, acuratețea, rapiditatea, finețea (comunicare, publicistică, medicină etc.). După modul de funcționare, calculatoarele sunt de trei tipuri: analogice, numerice (sau digitale) și hibride. Calculatorul analogic implică operarea asupra unor mărimi ce variază continuu (semnale electrice, mărimi fizice), în timp ce calculul numeric operează asupra unor mărimi discontinue (discrete). Calculul hibrid combină cele două tipuri. Calculatoarele personale (Personal Computer, în limba engleză, de unde și prescurtarea PC ) sunt calculatoare numerice care, prin costul lor redus și prin accesibilitate, au pătruns în aproape toate domeniile vieții economice și sociale. În cele ce urmează, când utilizăm termenul „calculator”, ne referim deci la calculatoarele digitale de tip PC.

Calculatoarele comunică cu omul prin afișare vizuală și prin producerea sunetelor, iar tipurile de informații vehiculate: numerele, textile, imaginile statistice sau dinamice și sunetele.

4.1 Delimitări conceptuale privind informatizarea sistemului informațional contabil

4.1.1 Sistemul informațional contabil – concept și structură

O abordare conceptuală și o evaluare a rolului sistemului informațional contabil în managementul, gestiunea și analiza costurilor impune mai întâi o delimitare a noțiunilor de sistem, informație și sistem informațional. Precizarea conținutului lor prin raportare la întreprindere și la sistemul informațional managerial constituie un important punct de sprijin în explicarea funcției și rolului sistemului informațional al costurilor în optimizarea performanțelor firmei.

Într-o accepțiune mai generală, un sistem poate fi definit ca o subdiviziune a realității care reunește un ansamblu de elemente diferite (fenomene, procese, obiecte finite etc.) ce se manifestă în interconexiune atât între ele cât și cu mediul în care evoluează și care acționează în vederea realizării unor obiective bine definite. Ca structură organizată în cadrul unor granițe (limite) clar conturate, un sistem are o determinare concretă numai dacă este asociat cu un observator, care îl identifică și delimitează, având un scop în cunoașterea lui. Schematic, un sistem poate fi reprezentat (Figura nr. 4) prin evidențierea componentelor care îl definesc: elemente diferite și independente (1); frontiera (2); mediul (3); obiectivul (4); subsistemul de reglare în vederea atingerii obiectivului propus (5).

Figura nr. 4 Schema generală a unui sistem

„Dintr-un alt unghi de vedere, acela al modului de funcționare în vederea atingerii obiectivelor, sistemele pot fi analizate prin prisma a cinci caracteristici principale”.

În primul rând, orice sistem are un minim de proprietăți care se referă la elementele și relațiile dintre ele. Acest ansamblu minimal de proprietăți și relații definește starea sistemului. Sistemul este static dacă are o stare și dinamic, dacă este supus schimbărilor.

O a doua caracteristică se referă la tipul de legături care există atât între elementele constitutive ale sistemului, cât și între legăturile dintre sistem și mediul în care se găsește (tot ceea ce există dincolo de granițele lui). Sensibilitatea reacției sistemului la schimbările din mediu îi conferă caracterul de sistem închis sau de sistem deschis. În literatura de specialitate, sistemele sunt prezentate ca fiind mai mult sau mai puțin deschise.

O a treia caracteristică vizează comportamentul sistemului față de schimbările interne și externe. Din acest punct de vedere, sistemul poate fi reactiv sau activ. Este reactiv dacă la schimbarea uneia sau mai multor componente ale sale sau ale mediului, reacționează în limite previzibile. Dacă sistemul se modifică în permanență, indiferent de starea mediului și a componentelor sale, atunci este un sistem activ.

A patra caracteristică are în vedere modalitățile prin care sistemul își poate atinge obiectivul sau obiectivele. Subsistemele, sau componentele unui sistem, au un obiectiv sau mai multe obiective proprii, care pot sau nu pot fi în concordanță cu obiectivul sau obiectivele sistemului în ansamblul său. Sistemul este coerent dacă fiecare componentă are cel puțin un obiectiv în comun cu sistemul din care face parte.

A cincea caracteristică, deosebit de importantă mai ales pentru sistemele generate de activitatea umană sau în legătură cu aceasta, se referă la subsistemul de autocontrol cu rol în reglarea sistemului. Orice sistem, ca secțiune a realității, este delimitat prin anumite granițe de mediul în care funcționează. În acest caz, sistemul delimitat și supus analizei poate fi privit ca un subsistem al unei realități mai cuprinzătoare care își poate pune amprenta pe funcționarea lui. Deci, mediul este "furnizorul" de intrări și tot mediul este "beneficiarul" ieșirilor din sistem. În anumite situații, atât intrările în sistem, cât și ieșirile, pot provoca anumite disfuncționalități care îndepărtează activitatea sistemului de la obiectivele fixate. În această situație subsistemul de autocontrol al sistemului semnalizează asemenea abateri, declanșează mecanismul de reglare și facilitează intervenția cu anumite corecții pentru normalizarea funcționării sistemului. Funcția de autocontrol, cu rol în reglarea sistemului, se manifestă prin retroacțiune sau feed-back.

Ca sistem tehnico-economic deschis, integrat într-un mediu concurențial complex și dinamic, întreprinderea se confruntă permanent cu acțiunea unor factori interni și externi care pot provoca anumite abateri de la parametri stabiliți. Corecțiile, în vederea schimbărilor de stare ale sistemului și concordanța cu obiectivele parametrizate în timp și spațiu, se realizează printr-un proces complex de către subsistemul conducător, care are un rol hotărâtor în asigurarea concordanței între scop și acțiune. În acest proces, informația are un rol de legătură între elementele umane și materiale ale sistemului, asigurând cadrul de implicare a decidenților în dirijarea acțiunilor spre scopul prestabilit. Fără informație nu este posibilă nici prefigurarea obiectivelor și nici corectarea abaterilor.

„Rolul social al contabilității a crecut în mod semnificativ în ultimul timp și aceasta datorită faptului că informațiile pe care le furnizează influențează tot mai mult comportamentul utilizatorilor în procesul de fundamentare a deciziilor”.

Reflectând elemente noi în raport cu alte cunoștințe prealabile de care utilizatorul este interesat, informația contribuie nemijlocit la sporirea gradului de cunoaștere a fenomenului reflectat, asigurând astfel diminuarea marjei de incertitudine și un plus de raționalitate în luarea deciziei.

Elaborarea unor decizii raționale, ca principal atribut al conducerii întreprinderii, reflectă în fapt un proces de însușire a informațiilor de stare, combinarea și analiza acestor informații, transformarea lor în informații de comandă și transmiterea lor către nivelele de execuție a procesului condus.

Ca element fundamental de legătură dintre componentele sistemului condus și dintre sistem și mediu, informația asigură o mai mare libertate de acțiune, favorizând anticiparea multiplelor fenomene care privesc organismul economic.

Pentru ca o informație să-și atingă scopul trebuie să fie de calitate și să aibă un cost bun. Calitatea informației este în legătură directă cu acțiunea de executat sau cu decizia de luat. Ea exprimă o corelație între acțiunea executată sau decizia luată și efectele realizate în concordanță cu așteptările decidentului.

Informația face parte în prezent din mediul economic, este o resursă ce trebuie gestionată în condiții de eficiență și eficacitate. Ca oricare altă resursă, informația costă, și deci, se poate pune în discuție eficiența obținerii ei. Fiecare centru de decizie este un ”consumator” al unor astfel de resurse, a căror calitate va influența valoarea și pertinența deciziilor manageriale. Cunoscând nevoia de informații, fiecare conducător își dimensionează necesarul de informații după anumite criterii, își alege suporții informaționali, canalele de distribuție, astfel încât informația receptată la un anumit nivel de decizie să corespundă unor cerințe informaționale reale, pentru ca riscul legat de efectul deciziei în care a fost folosită să fie minim. Dimensionarea volumului de informații pentru fiecare nivel de decizie în așa fel încât informarea să fie maximă sub aspectul calității, conținutului, acurateței și vitezei de transmitere, fără blocarea canalelor informaționale constituie atât premisa informării cu un cost minim, cât și premisa sporirii gradului de siguranță că decizia luată va modifica comportamentul organizației spre atingerea obiectivelor prestabilite.

Capacitatea de adaptare a întreprinderii pentru a supraviețui într-un mediu dinamic și din ce în ce mai complex este puternic dependentă de înțelegerea fenomenului informațional, de accesul în timp util la informație și de utilizarea ei după o logică concordantă cu interesele utilizatorului.

Un sistem informațional care să prelucreze datele cu maximum de operativitate și să furnizeze informațiile în timp real pentru luarea deciziilor reprezintă în esență unul din factorii cheie care poate asigura întreprinderii un avantaj concurențial cert. Abordarea conceptuală și proiecția unui astfel de sistem la nivelul întreprinderii în contextul unor soluții informatice aduce în prim plan probleme legate de identificarea categoriilor de date și de informații vehiculate la nivel de întreprindere, precum și definirea modalităților de prelucrare și circulație a acestora. Întrunind caracteristicile generale ale unui sistem, sistemele informaționale sunt percepute prin elementele componente materiale, logice sau umane, organizate după o logică compatibilă cu scopul declarat, în care elementele de interacțiune cu mediul le reprezintă datele, respectiv informațiile. Conceptul de sistem informațional este definit în literatura de specialitate în moduri diferite. „În literatura economică sistemul informațional este definit ca un set de resurse umane și de capital investite într-o unitate economică în vederea colectării și prelucrării datelor necesare producerii informațiilor, care vor fi folosite la toate nivelurile conducerii planificate și controlului activității organizațiilor”.

Din perspectiva acestei definiții, rezultă că sistemul informațional nu este un scop în sine; el este atașat unei alte entități, căreia îi furnizează date și îi obține informații în vederea atingerii unor obiective.

Este cunoscut că atingerea scopurilor organizației se realizează printr-un mecanism decizional, căruia sistemul informațional, prin funcțiile pe care le îndeplinește, contribuie la luarea deciziilor necesare. Orice sistem informațional îndeplinește trei funcții principale:

funcția de memorare a datelor și informațiilor; această funcție permite stocarea informațiilor în vederea utilizării lor ulterioare;

funcția de prelucrare a datelor, prin care utilizatorul beneficiază de o informație redimensionată în urma unor procesări mai mult sau mai puțin elaborate;

funcția de circulație a informației, concretizată în accesul, uneori simultan, la baza de date și realizarea în timp util a schimbului de informații.

La realizarea acestor funcții contribuie elemente diferite și interdependente, care într-un sistem informațional sunt cel puțin cinci:

date sau intrări care urmează a fi prelucrate de sistem;

un prelucrător (procesor) de date (uman sau echipamente electronice);

mijloace de memorare a datelor și informațiilor pentru utilizări viitoare;

instrucțiuni și proceduri pentru prelucrarea datelor;

un mijloc de ieșire pentru comunicarea informațiilor.

Privit prin prisma obiectivelor lui, sistemul informațional favorizează atingerea obiectivelor unei entități mai cuprinzătoare pentru care a fost creat într-o anumită structură, în acest context, sistemul informațional al întreprinderii întrunește coordonatele unui sistem interpus între subsistemul operațional și subsistemul decizional.

O reflectare fidelă a realității, în condițiile tehnologiilor informatice actuale, presupune realizarea unor sisteme informaționale, capabile să surprindă atât aspectul static al transformărilor la nivelul unității, cât și aspectul dinamic al cerințelor analizei decizionale a sistemelor. Complexitatea unui astfel de sistem derivă nu atât din multitudinea numărului de elemente și de legături dintre acestea, ci mai mult din dinamica cerințelor utilizatorilor, factor de management, care la rândul ei este consecința modificării într-un ritm rapid a condițiilor de mediu economic, social, politic, natural etc, toate acestea având un numitor comun – confruntarea dintre om și natură.

4.1.2 Informatizarea contabilității – premise și consecințe

Tehnologiile informaționale au pătruns puternic în prezent în viața economică și socială a fiecărei națiuni. În domeniul economic problema care se pune nu se referă la cât vor afecta activitatea întreprinderii, ci dacă organizațiile vor fi capabile să le folosească cât mai eficient pentru a le spori productivitatea. Toate avantajele pe care le oferă acestea și contextul economic actual determină firmele să acționeze și să se adapteze pentru a-și menține și consolida poziția pe piață și să utilizeze cantitatea mare de informații la care au acces pentru a obține avantaje concurențiale. În domeniul contabil există, în prezent, trei tipuri de arhitecturi ale sistemelor contabile informatizate, care depind de doi factori principali: arhitectura sistemului informațional și nivelul de organizare contabilă. Cele trei tipuri de arhitecturi amintite sunt:

sisteme informaționale contabile autonome cuprind cele patru componente ale contabilității primare (cumpărări, vânzări, încasări-plăți și salarii) care furnizează informații, în format electronic sau clasic. Informațiile sunt stocate, cel mai adesea, în baze de date și sunt utilizate pentru obținerea rapoartelor standard sau la cerere. Principalii utilizatori sunt firmele mici datorită costurilor reduse și timpului scurt de învățare a utilizării aplicației;

sisteme informaționale parțial integrate sunt cele mai utilizate (aproximativ 60% dintre întreprinderile românești utilizează astfel de sisteme) și fac trecerea de la sistemele autonome la cele integrate;

sistemele informaționale integrate sunt utilizate în general de firmele mari și permit prelucrarea integrată și în timp real a tuturor tranzacțiilor întreprinderii. Acestea se caracterizează prin integrarea și unificarea proceselor economice, prelucrarea celei mai mari părți a tranzacțiilor organizației, utilizarea unei baze de date comune, accesul în timp real la informații etc.

Dacă în țările dezvoltate sistemele integrate nu mai sunt o noutate, în România ele au devenit realitate abia în ultimii ani, dar au avut și continuă să dețină un succes considerabil pe piață în special la firmele mari

Indiferent de tipul său un produs informațional contabil trebuie să îndeplinească următoarele categorii de funcții: introducerea datelor, prelucrarea lor pentru a le transforma în informații, extragerea informațiilor, stocarea datelor și controlul performanței sistemului.

Prima etapă, introducerea datelor se poate realiza de personalul firmei sau prin echipamente periferice specifice (scannere pentru imagini și pentru recunoașterea caracterelor, schimbul electronic de date, codurile de bare etc.). Un exemplu, în acest sens, este primirea on-line a unei comenzi, care realizează interogarea bazei de date pentru a verifica dacă există produsele în stoc și furnizează informații clientului privind disponibilitatea onorării comenzii (cantitate, durata de livrare, preț).

A doua etapă, prelucrarea propriu-zisă a datelor, presupune realizarea de calcule multiple, compararea unor valori, sintetizarea datelor prin întocmirea balanțelor, situațiilor financiare sau altor rapoarte, filtrarea lor. Această activitate organizează, analizează și transformă datele în informații, într-o manieră care permite înțelegerea lor de către indivizii implicați în desfășurarea activităților respective.

Extragerea datelor reprezintă obținerea informațiilor de către utilizatorii finali sub formă de rapoarte, formulare, reprezentări grafice, prezentări video, indiferent de tipul lor, de rutină sau excepționale.

Stocarea este liantul dintre funcțiile prezentate anterior și reprezintă activitatea prin care datele și informațiile sunt memorate în scopul utilizării lor ulterioare. În prezent, datorită integrării sistemelor, stocarea datelor se realizează în depozite de date care asigură consistența și accesul în timp real la diferite categorii de informații, precum și obținerea unor rapoarte complexe prin interogarea componentelor sistemului informațional al organizației, inclusiv realizarea de predicții cum mai multă precizie.

Controlul performanței sistemului are în vedere verificarea exactității și acurateții datelor furnizate de sistemul informațional contabil, inclusiv operațiuni de restaurare, politici de securitate, importul-exportul datelor.

4.2 Aspecte privind informatizarea gestiunii costurilor. Descrierea aplicației

Obiectul de studiu al programului Visual Basic este reprezentat de arta și știința creării de programe, pe baza unor algoritmi, scrise într-un limbaj de programare.

Acest program în cazul aplicației noastre permite calcularea costului unitar pe produs în funcție de: suma totală a cheltuielilor de producție dintr-un anumit articol de calculație și cantitatea producției care formează obiectul calculației, calcularea costului marginal ca raport între cheltuielilor totale de producție ale anului curent diminuate cu cheltuielile anului precedent și cantitatea producție curente diminuată cu cea a anului precedent respectiv, stabilirea raportului dintre cei doi indicatori la nivelul unei unități de produs.

Programul conține două ferestre astfel, la selectarea primei forme „Bine ați venit!”, în imagine va apărea un mesaj care conține informații cu privire la conținutul programului și un butoan, prin intermediul căruia se face trecerea la următoarea fereastră „Program”.

Figura nr. 5 Prima formă – „Bine ați venit”

Codul folosit pentru butonul este:

Private Sub Command1_Click()

Load Form 2

Form2.Visible = True

End Sub

Figura nr. 6 A-II-a formă – „Program”

Programul conține pe lângă butoane command, casete de text, o listă și un tabel cu informații legate de denumirea sortimentelor, cheltuielile și volumul de producție al acestora, necesare aplicație, tot în cadrul tabelului sunt rezervate două coloane unde pot fi calculate costurile unitare și costurile marginale. Astfel pentru a scrie în celulele tabelului s-a folosit următoarea subrutină:

Private Sub T_KeyPress(KeyAscii As Integer)

If (KeyAscii = 8) And (T.Text <> "") Then

L = Len(T.Text)

T.Text = Left(T.Text, L – 1)

Else

If KeyAscii >= 32 Then

T.Text = T.Text + Chr$(KeyAscii)

End If

End If

După scrierea datelor e nevoie de o salvare și o restaurare a datelor, efectuarea acestor operații fiind posibile prin intermediul butoanelor și .

Se folosește codurile următoare pentru cele două butoane:

Private Sub Incarca_Click()

Open App.Path + "\T.txt" For Input As #1

For i = 0 To T.Rows – 1

For j = 0 To T.Cols – 1

Line Input #1, s

T.TextMatrix(i, j) = s

Next j

Next i

Close #1

End Sub

Open App.Path + "\T.txt" For Output As 1

For i = 0 To T.Rows – 1

For j = 0 To T.Cols – 1

Print #1, T.TextMatrix(i, j)

Next j

Next i

Close #1

În urma introducerii datelor în tabel se pot calcula costul unitar respectiv, costul marginal fâcându-se click pe butoanele și .

Subrutinele care calculează cei doi indicatori sunt:

Private Sub Command1_Click()

For i = 1 To T.Rows – 1

If T.TextMatrix(i, 1) <> "" Then

X = Val(T.TextMatrix(i, 3))

Y = Val(T.TextMatrix(i, 5))

T.TextMatrix(i, 6) = X / Y

End If

Next i

End Sub

Private Sub Command4_Click()

For i = 1 To T.Rows – 1

If T.TextMatrix(i, 1) <> " " Then

X = (Val(T.TextMatrix(i, 3)) – Val(T.TextMatrix(i, 2)))

Y = (Val(T.TextMatrix(i, 5)) – Val(T.TextMatrix(i, 4)))

T.TextMatrix(i, 7) = X / Y

End If

Next i

End Sub

Dacă se dorește calcularea raportului unui anumit produs, se poate introduce denumirea acestuia în caseta de text rezervată în cadrul formei, iar apoi prin activarea butonului , se va afișa denumirea și valoarea acestuia într-o listă.

Codul folosit pentru acest buton fiind:

Private Sub Command6_Click()

For i = 1 To T.Rows – 1

If Text1.Text = T.TextMatrix(i, 1) Then

X = Val(T.TextMatrix(i, 7)) / Val(T.TextMatrix(i, 6))

End If

Next i

Text2.Text = X

List1.AddItem Text1.Text

List1.AddItem Text2.Text

End Sub

Pentru executarea unui nou raport se va face click pe butonul , folosindu-se următorul cod pentru acest buton:

Private Sub Command5_Click()

Text1.Text = ""

Text2.Text = ""

Label2.Caption = ""

End Sub

Efectuarea unei comparații presupune mai întâi calcularea raportului dintre cei doi indicatori, după care prin intermediul butonului , se va afișa într-un Label rezultatul obținut în urma comparării costului unitar cu cel marginal.

Subrutiuna de calcul pentru acest buton este:

Private Sub Command8_Click()

If Text1.Text = "" Or Text2.Text = "" Then

MsgBox "Nu ai introdus datele necesare!", vbInformation, "Eroare!"

Else

If Val(Text2.Text) < 1 Then

Label2.Caption = " Raportul dintre cei doi indicatori la nivelul produsului " + Text1.Text + " este de " reflecta posibilitatea de majorare a productiei la nivelul produsului!"

Else

Label2.Caption = "Raportul dintre cei doi indicatori la nivelul produsului " + Text1.Text + " este de " reflecta o situatie nefavorabila cu efecte negative asupra profitului unitar, cat si total! "

If Val(Text2.Text) = 1 Then

Label2.Caption = "Raportul dintre cei doi indicatori la nivelul produsului " + Text1.Text + " reflecta nivelul optim al cpacitatii de productie! "

End If

End If

End If

End Sub

În cazul în care se dorește ieșirea din program, un click pe butonul și se va ieși din program imediat, codul de calcul al acestui buton fiind:

Private Sub Command2_Click()

End

End Sub

CONCLUZII

În lucrarea de față am încercat să scoatem în evidență caracteristicile costurilor de producție, reflectarea lor în contabilitate, cât și importanța acestora în diagnosticarea și evaluarea performanțelor societății.

Pentru exemplificarea modului de înregistrare și analiză a costurilor am ales societatea TOPSIDE S.R.L. motivată de următoarele:

– este o firmă cu o activitate comercială susținută și foarte diversificată concretizată în producția de mobilier din lemn atât pentru interior cât și pentru exterior;

– activitatea desfășurată de către societate reclamă consum de resurse concretizate în factori de producție care reprezintă imputuri, pentru care s-au angajat cheltuieli ce formează costurile de producție.

Societatea este organizată din punct de vedere juridic în societate cu răspundere limitată. Din punct de vedere funcțional unitatea economică este bine organizată în sensul că activitățile sunt structurate în funcție de natura activității desfășurate și cuprind toate aspectele tehnice, economice și juridice necesare unui activități economice rentabile.

Având în vedere multitudinea de materii prime și materiale necesare desfășurării procesului de producție, S.C. TOPSIDE S.R.L. întreține relații de afaceri cu o multitudine de agenți economici puternici atât de la intern cât și de la extern.

Organizarea compartimetului financiar-contabil are la bază un sistem de resurse umane și informaționale complex capabil să asigure pe de o parte evidența cheltuielilor de exploatare (de producție), precum și informații foarte cuprinzătoare manageriatului necesare în procesul de analiză.

Sistemul informațional este bine organizat și este capabil să ofere o informație exactă asupra mișcărilor patrimoniale dar să și ofere permanent informații pertinente și în cel mai scurt timp în vederea adoptării celor mai bune decizii.

În cadrul contului de profit și pierdere al S.C. TOPSIDE S.R.L., cheltuielile de exploatare ce formează costurile de producție dețin ponderea cea mai mare în totalul cheltuielilor societății în proporție de 98,93 % în anul 2009 %, cu doar 0,22 % mai scăzute față de anul 2008. Eficiența acestora în raport cu veniturile s-a diminuat datorită creșterii cheltuielilor la 1000 lei venituri.

Prin natura lor, cheltuielile de producție se structurează în funcție de dependența de volumul de activitate în fixe și variabile. Astfel cheltuielile variabile la 1000 lei cifră de afaceri au înregistrat o scădere de 40,12 ‰, cauzată de scăderea ponderii cheltuielilor cu materiile prime cu 4,72 %, iar cheltuielile fixe au înregistrat o creștere de 15,79 ‰, determinată de creșterea activelor circulante cu 1,9 % și creșterea ponderii ajustărilor imobilizărilor totale 3,8 %.

Cheltuielile cu personalul dețin o pondere importantă în totalul cheltuielilor de exploatare, prin faptul că remunerează cel mai important factor de producție forța de muncă. Cheltuielile salariale la 1000 lei cifră de afaceri cresc cu 35,50 ‰ în 2008, aspect nefavorabil pentru societate.

Cheltuielile cu materialele fiind formate din: cheltuieli cu materii prime, cheltuieli cu materiale consumabile, cheltuieli cu energia și apa și alte cheltuieli materiale dețin o pondere importantă în structura costurilor. Acestea reducându-se cu 295,35 ‰ la S.C. TOPSIDE S.R.L..

În urma analizei costului producției marfă comparabilă se constată înregistrarea unei economii suplimentare de 463545 lei și o reducere a costurilor de 16,77 ‰, aspecte favorabile pentru societate.

Folosirea în analiză a costului unitar respectiv, a costului marginal poate servi ca orientare în decizii privind folosirea capacității de producție, iar compararea celor două costuri permite aprecierea punctului în care societatea își desfășoară activitatea cu costurile cele mai mici. În cazul lucrării de față la nivelul produsului „set sertare” în urma comparării celor doi indicatori rezultă că nu există posibilitatea de sporire a producției.

BIBLIOGRAFIE

1. Baciu. A, Costurile – organizare, planificare, calculație, control și analiză, Ed. Dacia, Cluj – Napoca, 2001;

2. Bănică I., Rețele de comunicații între calculatoare, Ed. Teora, București, 1997;

3. Beju V., Mecanismul prețurilor în economia de piață, Ed. Promedia, Cluj-Napoca, 1995;

4. Cojocaru C., Gestiunea și analiza costurilor, Ed. Moldavia, Bacău, 1999;

5. Caraiani C., Dumitrana M., (coordonatori), Contabilitate de gestiune și control de gestiune, Ediția a-II-a, Ed. Universitară, București 2008;

6. Cârstea G., Oprea C., Calculația Costurilor, Ed. Didactică și Pedagocică, București, 1995;

7. Cărbunescu C., Sisteme ale contabilității agenților economici, Revista Finanțe-Credit-Contabilitate, nr.1 și 2/1993;

8. Dumitru C., Ioanăș C., (coordonatori), Contabilitatea de gestiune și Evaluarea performanțelor, Ed. Universitară, București, 2005;

9. Dumitru M., Calu D., Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor , Ed. ContaPlus, Ploiești, 2008;

10. Dragan C., Calculația Costurilor, Ed. Academiei, București, 1980;

11. Ebbeken K., Possler L., Ristea M., Calculația și managementul costurilor, Ed. Teora, București, 2000;

12. Georgescu N., Robu V., Analiză economico-financiară, Editura ASE, București, 2001;

13. Horomnea E., Tratat de contabilitate, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2001;

14. Isfănescu A., Stănescu C., Băicuș A., Analiza economico-financiară, Ediția a II-a (revăzută și adăugită), Ed. Economică, București, 1999;

15. Ișfănescu A., Robu V., Hristea, Vasilescu C., Analiza economico-financiară, Ed. ASE, București, 2002;

16. Niculescu M., Diagnostic global strategic, Ed. Economică, București, 1997;

17. Oprea C. (coordonator), Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor, Ed. Tribuna Economică, București, 2005;

18. Ouatu C., Analiza economică financiară , Ed. Fundației Chemarea, Iași, 1995;

19. Oprea D., Premisele și consecințele informatizării, Ed. Grapix, Iași, 1995;

20. Oprea C., Ristea M., Bazele Contabilității, Ed. Național, București, 2000;

21. Pătruț V., Rotilă A., Păcurari D., Pravăț C., Contabilitate financiară: note de curs, Bacău, 2007;

22. Pătruț V., Rotilă A., Contabilitate și diagnostic financiar, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2005;

23. Petrescu S., Mironiuc M., Analiza economico-financiară, Ed. Tiparul, Iași, 2002;

24. Petrescu S., Diagnostic economico-financiar. Metodologie. Studii de caz, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2005;

25. Popescu P., Metode și tehnici de reducere a costurilor, Buletin economic legislativ nr.1-1995, Ed. Tribuna economică, București, 1995;

26. Rotilă A., Analiză economico-financiară: note de curs, Universitatea din Bacău, 2007;

27. Romică A, Pravăț C., Sisteme informatice de gestiune: note de curs, Bacău, 2007;

28. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed.Universitară, București, 2005;

29. Todea N., Contabilitate financiară: curs universitar, Ed. Aeternitas, Alba Iulia, 2006;

30. Vâlceanu G., Robu V., Georgescu N., Analiză economico-financiară, Ediția a-II-a (revăzută și adăugită), Ed. Economică, București, 2005;

31. *** Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Directivele Europene, M. Of. nr. 766/10.11.2009;

32. *** www.avocatnet.ro;

33. *** www.contabilul.ro.

BIBLIOGRAFIE

1. Baciu. A, Costurile – organizare, planificare, calculație, control și analiză, Ed. Dacia, Cluj – Napoca, 2001;

2. Bănică I., Rețele de comunicații între calculatoare, Ed. Teora, București, 1997;

3. Beju V., Mecanismul prețurilor în economia de piață, Ed. Promedia, Cluj-Napoca, 1995;

4. Cojocaru C., Gestiunea și analiza costurilor, Ed. Moldavia, Bacău, 1999;

5. Caraiani C., Dumitrana M., (coordonatori), Contabilitate de gestiune și control de gestiune, Ediția a-II-a, Ed. Universitară, București 2008;

6. Cârstea G., Oprea C., Calculația Costurilor, Ed. Didactică și Pedagocică, București, 1995;

7. Cărbunescu C., Sisteme ale contabilității agenților economici, Revista Finanțe-Credit-Contabilitate, nr.1 și 2/1993;

8. Dumitru C., Ioanăș C., (coordonatori), Contabilitatea de gestiune și Evaluarea performanțelor, Ed. Universitară, București, 2005;

9. Dumitru M., Calu D., Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor , Ed. ContaPlus, Ploiești, 2008;

10. Dragan C., Calculația Costurilor, Ed. Academiei, București, 1980;

11. Ebbeken K., Possler L., Ristea M., Calculația și managementul costurilor, Ed. Teora, București, 2000;

12. Georgescu N., Robu V., Analiză economico-financiară, Editura ASE, București, 2001;

13. Horomnea E., Tratat de contabilitate, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2001;

14. Isfănescu A., Stănescu C., Băicuș A., Analiza economico-financiară, Ediția a II-a (revăzută și adăugită), Ed. Economică, București, 1999;

15. Ișfănescu A., Robu V., Hristea, Vasilescu C., Analiza economico-financiară, Ed. ASE, București, 2002;

16. Niculescu M., Diagnostic global strategic, Ed. Economică, București, 1997;

17. Oprea C. (coordonator), Contabilitatea de gestiune și calculația costurilor, Ed. Tribuna Economică, București, 2005;

18. Ouatu C., Analiza economică financiară , Ed. Fundației Chemarea, Iași, 1995;

19. Oprea D., Premisele și consecințele informatizării, Ed. Grapix, Iași, 1995;

20. Oprea C., Ristea M., Bazele Contabilității, Ed. Național, București, 2000;

21. Pătruț V., Rotilă A., Păcurari D., Pravăț C., Contabilitate financiară: note de curs, Bacău, 2007;

22. Pătruț V., Rotilă A., Contabilitate și diagnostic financiar, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2005;

23. Petrescu S., Mironiuc M., Analiza economico-financiară, Ed. Tiparul, Iași, 2002;

24. Petrescu S., Diagnostic economico-financiar. Metodologie. Studii de caz, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2005;

25. Popescu P., Metode și tehnici de reducere a costurilor, Buletin economic legislativ nr.1-1995, Ed. Tribuna economică, București, 1995;

26. Rotilă A., Analiză economico-financiară: note de curs, Universitatea din Bacău, 2007;

27. Romică A, Pravăț C., Sisteme informatice de gestiune: note de curs, Bacău, 2007;

28. Ristea M., Contabilitate financiară, Ed.Universitară, București, 2005;

29. Todea N., Contabilitate financiară: curs universitar, Ed. Aeternitas, Alba Iulia, 2006;

30. Vâlceanu G., Robu V., Georgescu N., Analiză economico-financiară, Ediția a-II-a (revăzută și adăugită), Ed. Economică, București, 2005;

31. *** Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Directivele Europene, M. Of. nr. 766/10.11.2009;

32. *** www.avocatnet.ro;

33. *** www.contabilul.ro.