Responsabilitatea Managementului Versus Responsabilitatea Auditului Financiar
CUPRINS
CAPITOLUL I CADRUL CONCEPTUAL PRIVIND AUDITUL FINANCIAR-PARTEA I.
I.1Initiere in audit
I.1.1. Istoricul auditului financiar
I.1.2. Reglementări în domeniul auditului
I.1.3. Concepte, tipuri de audit
CAPITOLUL II CADRUL CONCEPTUAL PRIVIND AUDITUL FINANCIAR –PARTEA a II a
II.1. Obiectivele si principiile auditului financiar contabil
II.2. Principiile generale ale auditului financiar
CAPITOLUL III DEONTOLOGIA AUDITORULUI FINANCIAR SI INTERESUL PUBLIC
III.1. Organismul de reglementare a profesiei de auditor financiar
III.2. Dobândirea calitatii de auditor financiar
CAPITOLUL IV RESPONSABILITATEA MANAGEMENTULUI VERSUS RESPONSABILITATEA AUDITULUI FINANCIAR
IV.1. Caracteristicile controlului intern
IV.2. Principiile controlului intern
CAPITOLUL V AUDITUL STATUTAR(LEGAL)
V.1. Cadrul legislativ si delimitările conceptuale privind auditul statutar si financiar.
V.2. Cadrul reglementar privind categoriile de entitati care trebuie sa efectueze auditul statutar al situatiilor financiare anuale
V.3. Auditorii statutari si supravegherea publica
V.3.1. Autorizarea, aprobarea si formarea profesionala continua a auditorilor statutari
V.3.2. Etica profesionala
V.3.3. Supravegherea publica
CAPITOLUL VI DOCUMENTAREA LUCRARILOR DE AUDIT
CAPITOLUL VII ORIENTAREA SI PLANIFICAREA ACTIVITATII DE AUDIT
VII.1. Acceptarea mandatului si contractarea lucrărilor de audit
VII.2. Planificarea lucrărilor de audit
VII.3. Cunoașterea clientului
CAPITOLUL VIII EVALUAREA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
CAPITOLUL IX RISCURILE IN AUDIT -PRAGUL DE SEMNIFICATIE-NORME DE REFERINTA
CAPITOLUL X ESANTIONAREA IN AUDIT
CAPITOLUL XI TEHNICI SI PROCEDURI UTILIZATE IN AUDIT
CAPITOLUL XII SINTETIZAREA CONCLUZIILOR
CAPITOLUL XIII RAPORTUL DE AUDIT
BIBLIOGRAFIE
CAPITOLUL I CADRUL CONCEPTUAL PRIVIND AUDITUL FINANCIAR-PARTEA I
I.1 Initiere in audit
I.1.1Istoricul auditului financiar
Termenul de audit provine din limba latina „audire”, care înseamnă a asculta și a trimite mai departe.
Evoluția auditului este strâns legată de evoluția contabilității, a vieții economice în ansamblu. Auditul alături de contabilitate se numără printre cele mai vechi profesii din lume.
Scopul principal al auditului în trecut îl constituia prevenirea actelor de fraudă a persoanelor care aveau în administrație bani publici. Auditorul era cel care judeca partea care dădea de seamă (de unde și ideea de ascultare).
Prin activitatea de audit se înțelege examinarea profesională a unei informații, în vederea exprimării unei opinii rezonabile și independente, prin raportarea la un criteriu (norme, standarde) de calitate în vederea satisfacerii nevoii de informații pentru utilizatori.
Realizarea unei misiuni de audit la nivelul entităților economice necesită existența unor reguli precise, cunoscute și acceptate de cei care emit și receptează informațiile supuse auditării. Regulile sunt definite atât la nivel național, cât și internațional.
Noțiunea de normă permite aprecierea calității unui audit raportat la un sistem de referință. Potrivit standardelor de audit, obiectivul unui angajament de audit al situațiilor financiare îl reprezintă posibilitatea auditorului de a exprima o opinie cu privire la situațiile financiare , dacă aceste sunt întocmite sub toate aspectele semnificative în conformitate cu un cadru identificat de raportare financiară.
Auditul este cunoscut începând cu secolul al XIII-lea, fără date precise sau localizări exacte intr-un stat ,obiectul reprezentându-l, în mod special, verificarea conturilor marilor organizații administrative. La începutul secolului al XIV-lea, auditorii făceau parte din oficialii orașelor , verificând în special sinceritatea persoanelor cu responsabilități financiare. Prin urmare, în perioada de început auditul avea ca scop verificarea înregistrării tuturor tranzacțiilor, fără a se asigura însă verificarea modului de înregistrare a tranzacțiilor, respectiv fără a acorda atenție controlului intern. În secolul XV , în orașele italiene precum Veneția, Genova, Florența, auditul devine practica curentă, scopul fiind identificarea fraudelor.
Literatura de specialitate subliniază mai multe etape în evoluția auditului, delimitate pornind de la categoria socială ce ordona si dispunea efectuarea anumitor acțiuni și activități de audit, denumiți ordonatori de audit. Evoluția auditului este strâns legată și de evoluția contabilității.
Etapele principale în evoluția auditului potrivit literaturii de specialitate
Auditul reprezintă una dintre cele mai vechi profesii. La început, scopul auditului îl reprezenta protejarea integrității averilor, apoi certificarea situațiilor financiare, iar în prezent obiectivul este exprimarea unei opinii cu privire la situațiile financiare. S-a trecut de la investigarea tranzacțiilor efectuate la eșantionarea în audit și testarea soldurilor prin inventariere. Dezvoltarea tehnicii, a tehnologiilor au determinat schimbări și în domeniul auditului. A crescut necesitatea procesării datelor, ceea ce a transmis după sine ca auditorii să fie implicați și în aria sistemelor informatice.
Dezvoltarea unei societăți în ansamblu a determinat ca profesionistul auditor să aibă o pregătire mai amplă, atât în domeniul contabil, al managementului, juridic, fiscal, etică, etc.
I.1.2Reglementări în domeniul auditului
Reglementările internaționale în domeniul auditului sunt:
Standardele Internaționale de Audit: ISA 100-999
Declarațiile internaționale privind practica în audit după IAPS 1000-19999 (15 sunt în vigoare)
Camera Auditorilor Financiari din România a tradus ISA clarificate în limba română, cu aplicabilitate de la și ulterior datei de 15 decembrie 2009.
ISA 200- obiective generale ale auditorului independent și desfășurarea unui audit în conformitate cu standardele internaționale de audit
ISA 210- convenirea asupra termenilor misiunilor de audit
ISA 220- controlul calității pentru un audit al situațiilor financiare
ISA 230- documentația de audit
ISA 240- responsabilitățile auditorului privind frauda în cadrul unui audit al situațiilor financiare
ISA 250- luarea în considerare a legii și reglementărilor într-un audit al situațiilor financiare
ISA 260- comunicarea cu persoanele însărcinate cu guvernanța
ISA 265- comunicarea deficiențelor în controlul intern către persoanele însărcinate cu guvernanța și către conducere
ISA 300- planificarea unui audit al situațiilor financiare
ISA 315- identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă prin înțelegerea entității și a mediului său
ISA 320- pragul DE SEMNIFICAȚIE ÎN PLANIFICAREA ȘI DESFĂȘURAREA UNUI AUDIT
ISA 330- răspunsul auditorului la riscurile evaluate
ISA 402- considerații de audit aferente unei entități care utilizează o organizație prestatoare de servicii
ISA 450- evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului
ISA 500- probe de audit
ISA 501- probe de audit – considerații specifice pentru elementele selectate
ISA 505- confirmări externe
ISA 510- misiuni de audit inițiale – solduri inițiale
ISA 520- proceduri analitice
ISA 530- eșantionarea în audit
ISA 540- auditarea estimărilor contabile, inclusiv a estimărilor contabile la valoarea justă, și a prezentărilor aferente
ISA 550- părți afiliate
ISA 560- evenimente ulterioare
ISA 570- principiul continuității activității
ISA 580- declarații scrise
ISA 600- considerente speciale – auditul situațiilor financiare ale grupului (inclusiv activitatea auditorilor componentelor)
ISA 610- utilizarea activității auditorilor interni
ISA 620- utilizarea activității unui expert din partea auditorului
ISA 700- formularea unei opinii și raportarea cu privire la situațiile financiare
ISA 705- modificări ale opiniei raportului auditorului independent
ISA 706- paragrafele de observații și paragrafele explicative din raportul auditorului independent
ISA 710- informații comparative – cifre corespondente și situații financiare comparative
ISA 720- responsabilitățile auditorului cu privire la alte informații din documentele care conțin situații financiare auditate
ISA 800- considerente speciale –auditul situațiilor financiare întocmite în conformitate cu cadrele generale cu scop special
ISA 805- considerente speciale—audituri ale situații lor financiare individuale și elemente specifice, conturi sau aspecte ale unei situațiilor financiare
ISA 810- misiuni de raportare cu privire la situații financiare simplificate
Standardele sunt publicate și tipărite pentru toți cei interesați în manualul de Standarde Internaționale de Audit.
Structura ISA este:
Introducere
Obiective
Definiții
Cerințe
Aplicare
Materiale explicative
Directiva /43/CE privind auditul statutar al conturilor anuale și al conturilor consolidate de audit statutar și a întocmit Directiva a VIII-a a Consiliului CE (nr 84/253/CEE) și a modificat Directivele 78/660/CEE și 83/349/CEE ale Consiliului. Directiva a VIII-a nu oferea îndrumări privind cerințele de independență, aceasta fiind la latitudinea statelor membre.
Astfel, Directiva a VIII-a a fost modernizată prin Directiva 2006/43/CE.
Dezbaterile au condus către armonizarea în problema auditului statutar în UE vizând:
Armonizarea la nivel înalt a cerințelor de audit legal;
Recunoașterea în statele membre a profesiei de auditor ;
Auditorii autorizați și firmele de audit autorizate trebuie înscriși într-un registru, accesibil publicului;
Auditorii legali îndeplinind funcția de interes public, trebuie să acționeze cu etică profesională, integritate, obiectivitate și competență profesională;
Respectarea normelor stricte cu privire la confidențialitate și secretul profesional;
Asigurarea independentei in audit. Auditorii legali și firmele de audit trebuie să fie independente atunci când efectuează un audit legal. Ei pot informa societatea auditată asupra aspectelor ce decurg din audit, dar trebuie să nu intervină în procesele interne de decizie ale entității auditate;
Asigurarea unei calități înalte în toate auditurile legale impuse de legislația comunitară. Toate auditurile trebuie efectuate pe baza Standardelor Internaționale de Audit;
Adoptarea de către Comisie a Standardelor Internaționale de Audit este necesară să fie acceptat la nivel internațional care să dea credibilitate și calitate conturilor anuale și consolidate să care să răspundă interesului public european.;
În cazul consolidării conturilor este necesară evidențierea clară a responsabilităților auditorilor legalo ce auditează componentele grupului, auditorul grupului va purta responsabilitatea deplină pentru raportul de audit;
Desemnarea auditorului legal sau al firmei de audit de către adunarea generală a acționarilor sau a membrilor entității auditate. Demiterea să fie posibilă numai atunci când există motive bine întemeiate, comunicate autorităților responsabile cu supravegherea publică, în vederea protecției independenței auditorului;
Creșterea exigenței auditării entităților publice de interes național ca urmare a vizibilității și a importanței pe care o au din punct de vedere economic;
Înființarea comitetelor de audit și a unui sistem de control intern eficient care să conducă la reducerea minimă a riscurilor financiare, operaționale și de conformitate , intensificându-se calitatea raportării financiare.
I.1.3Concepte, tipuri de audit
Conceptul de audit financiar
Tranziția la economia de piață a determinat mutații structurale, multe dintre întreprinderi fiind afectate de situația de instabilitate.
Mediul instabil creat a determinat ca întreprinderile să fie supuse unor presiuni interne și externe influențând gradul de rentabilizare a activității, dar și a sistemului fiscal.
Transformările structurale pe plan socio-economic au afectat și situațiile financiare contabile, aflat într-un proces continuu de armonizare cu principiile contabile ale țărilor cu o economie de piață dezvoltată. Astfel, contabilitatea, ca joc social definește procesul de constituire a informației financiare ste necesară să fie acceptat la nivel internațional care să dea credibilitate și calitate conturilor anuale și consolidate să care să răspundă interesului public european.;
În cazul consolidării conturilor este necesară evidențierea clară a responsabilităților auditorilor legalo ce auditează componentele grupului, auditorul grupului va purta responsabilitatea deplină pentru raportul de audit;
Desemnarea auditorului legal sau al firmei de audit de către adunarea generală a acționarilor sau a membrilor entității auditate. Demiterea să fie posibilă numai atunci când există motive bine întemeiate, comunicate autorităților responsabile cu supravegherea publică, în vederea protecției independenței auditorului;
Creșterea exigenței auditării entităților publice de interes național ca urmare a vizibilității și a importanței pe care o au din punct de vedere economic;
Înființarea comitetelor de audit și a unui sistem de control intern eficient care să conducă la reducerea minimă a riscurilor financiare, operaționale și de conformitate , intensificându-se calitatea raportării financiare.
I.1.3Concepte, tipuri de audit
Conceptul de audit financiar
Tranziția la economia de piață a determinat mutații structurale, multe dintre întreprinderi fiind afectate de situația de instabilitate.
Mediul instabil creat a determinat ca întreprinderile să fie supuse unor presiuni interne și externe influențând gradul de rentabilizare a activității, dar și a sistemului fiscal.
Transformările structurale pe plan socio-economic au afectat și situațiile financiare contabile, aflat într-un proces continuu de armonizare cu principiile contabile ale țărilor cu o economie de piață dezvoltată. Astfel, contabilitatea, ca joc social definește procesul de constituire a informației financiare prin propriile reguli.
Standardele Internaționale de Contabilitate, ca reguli de normalizare a contabilității vin să alinieze producția de informații contabile, să reducă diferențele dintre situațiile financiare, reflectând cu fidelitate realitatea economică. Nevoia de informații contabile a crescut, apărând necesitatea existenței unei categorii profesionale care sunt auditorii financiare, având menirea să verifice situațiile financiare, să formuleze o opinie independentă cu privire la realitatea, corectitudinea datelor prezentate în situațiile anuale de sinteză.
Noțiunea de audit vine de la cuvântul italian audire – a asculta; cuvânt de origine latină, transformat în timp de practica anglo-saxonă, semnifică astăzi în sens strict, revizia conturilor realizată de experți independenți în vederea exprimării unei opinii asupra regularității și sincerității acestora.
Auditul, în general este o examinare profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente prin raportarea la un criteriu de calitate (norme, standarde).
A audita, inițial, semnifica verificarea situațiilor financiare ale întreprinderi. Ulterior, a căpătat noi valențe legate de cunoașterea întreprinderii, a proceselor, a tranzacțiilor, a situațiilor financiare, în vedere ameliorării performanțelor sau pentru a emite o judecată asupra gestiunii.
Auditul financiar
Orice tip de analiză, de control de studiu de verificare cu privire la o secțiune, o parte din contabilitate sau din situațiile financiare ale unei entități poate fi calificată ca audit financiar.
Auditul financiar este activitatea de analiză financiară în vederea exprimării unei opinii asupra situațiilor financiare sau a unor componente ale acestora, exercitarea altor misiuni de asigurare și servicii profesionale potrivit Standardelor Internaționale de Audit și a altor reglementări ale CAFR.
Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare în vederea exprimării de către auditorii financiari a unei opinii asupra situațiilor financiare , în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit ale Federația Internațională a Contabililor – IFAC (definiție publicată de CAFR)
A înțelege de fapt ce este un audit și modalitatea în care se desfășoară este nevoie să se înțeleagă rolul auditului, a responsabilităților auditorului din punct de vedere profesional.
Evoluția economică în ansamblu a determinat în lume dezvoltarea contabilității și a auditului.
Rolul auditorului (în special al auditorului extern) este , în principal acela de a spori încrederea utilizatorului în informația contabilă, de a aduce un plus de siguranță faptului că informația contabilă a fost obținută, tratată și prezentată în conformitate cu standardele și principiile contabile general acceptate.
Tipuri de audit
Formele juridice ale auditului
Auditul legal, are ca scop supravegherea gestiunii afacerii si certificarea situatiilor financiare, realizat de cenzori (auditori financiari in baza mandatului confirmat de AGA);
Auditul contractual, spectru mai larg de activitati, realizat de experti contabili, auditori financiari.
Tipuri de audit:
După scopul urmarit:
Financiar (al situatiilor financiare);
De conformitate (efectuat pentru verificarea respectării unor politici, legi, reglementari);
Operational (vizează eficienta, eficacitatea activitatilor, este orientat spre viitor, destinat managerilor).
Dupa afilierea auditorilor:
Extern;
Intern;
Guvernamental (efectuat de angajati ai institutiilor publice).
Tablou comparativ al auditului din punct de vedere al scopului urmărit
Tablou comparativ al auditului din punct de vedere al afilierii auditorilor
CAPITOLUL II CADRUL CONCEPTUAL PRIVIND AUDITUL FINANCIAR-PARTEA a II-a
II..1. Obiectivele si principiile auditului financiar contabil
Obiectivul de bază al auditului financiar este acela de a da posibilitatea auditorului sa își exprime o opinie independenta cu privire la întocmirea situațiilor financiare sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru de raportare financiar identificat.
Pentru efectuarea unui audit eficient auditorii financiari trebuie să înțeleagă declarațiile managementului redate în situațiile financiare, pentru a le putea analiza, compara cu criteriile prestabilite. De fapt, auditorul financiar are ca principală responsabilitate determinarea justeței declarațiilor managementului privind situațiile financiare, motiv pentru care obiectivele auditului financiar sunt strâns legate de declarațiile managementului redate în situațiile financiare.
Obiectivele auditului financiar asigură auditorului un cadru de referință, de orientare în planificarea și orientarea auditului, acesta fiind același pentru auditarea tuturor structurilor situațiilor financiare, însă elementele probante diferă în funcție de circumstanțe.
Auditorii financiar colectează elementele probante în ceea ce privește rulajele care redau operațiunile care compun ciclurile, dar și în ceea ce privește componența soldurilor conturilor, pentru a putea prezenta o asigurare rezonabilă privind informațiile financiare auditate.
Chiar dacă soldul inițial al conturilor a fost auditat, este necesar ca pentru furnizarea unei asigurări rezonabile asupra corectitudinii operațiunilor entității, auditorul financiar să examineze, alături de operațiunile derulate în cursul perioadei auditate, și soldurile finale ale conturilor în care au fost înregistrate acele operațiuni.
Efectuarea unui audit financiar necesită nu numai cunoștințe din contabilitate, ci și din alte domenii: management, juridic, analiza economico-financiară, etică, informatică, etc.
Obiectivele auditului pot fi generale (când se referă la operațiunile și soldurile conturilor) și specifice ( când privesc un anumit tip de operațiune).
Prin intermediul auditului financiare se asigură:
Reflectarea imaginii fidele , clare și complete asupra patrimoniului, a rezultatelor financiare în situațiile financiare anuale;
Exprimarea opiniei în raportul de audit, utilizând fraze “oferă o imagine fidelă” sau “prezintă în mod corect sub toate aspectele semnificative…”;
Îmbunătățirea utilizării informației contabile.
Auditul situațiilor financiare are în vedere exprimarea unei opinii independente, profesionale, contribuind la creșterea credibilității în fata utilizatorilor de informații, fără a constitui o garanție a eficienței managementului în viitor.
Situațiile financiare auditate furnizează informații pentru utilizatori cu privire la :
Poziția financiară a entității;
Performanțele financiare;
Gestionarea resurselor entității;
Capacitatea de a rambursa datoriile financiare;
Capacitatea de a genera flux de numerar;
Structura capitalului propriu;
Necesarul de resurse pentru o dezvoltare optimă.
Caracteristicile calitative care determină utilitatea informațiilor oferite de situațiile financiare sunt:
Inteligibilitatea
Calitate esențială a informațiilor furnizate de situațiile financiare, și anume aceea că informațiile trebuie să fie înțelese de către toți utilizatorii.
Relevanța
Capacitatea informației de a fi utilă celor care o folosesc în luarea deciziilor economice. Relevanța informației este influențată de natura sa și de pragul de semnificație. Sunt cazuri când natura informației este suficientă pentru a determina relevanța sa. Alteori sunt importante atât natura, cât și pragul de semnificație.
Credibilitatea
Informația contabilă este fiabilă dacă nu conține erori semnificative, nu este părtinitoare, utilizatorii putând avea încredere că reprezintă corect ceea ce și-a propus să reprezinte sau ceea ce se așteaptă să reprezinte.
Informația trebuie să prezinte intr-o manieră corectă și clar tranzacțiile și alte evenimente ale entității patrimoniale.
Chiar dacă au fost auditate, situațiile financiare conțin un grad de risc.
Comparabilitatea
Utilizatorii trebuie să poată compara situațiile financiare ale entității patrimoniale în timp, pentru a identifica tendințele în poziția financiară și performanțele.
Pentru a asigura o opinie competentă și independentă a imaginii fidele, clare și complete asupra patrimoniului, a situațiilor financiare și a rezultatelor, auditul are în vedere criterii și obiective cum ar fi:
Realitatea (existența)
Toate operațiunile efectuate aparțin și sunt în numele firmei?
Se va avea în vedere:
Dacă elementele de activ și pasiv înregistrate în contabilitate se justifică, sunt verificabile, corespund operațiunilor produse în realitate (identificate la inventariere prin confirmări de solduri, analize de laborator, etc.)
Dacă elementele de activ și pasiv aparțin și sunt în numele entității.
Acest obiectiv al auditului financiar se referă la existența și corespunde declarației managementului.
Exhaustivitatea
Toate operațiunile patrimoniale sunt înregistrate?
Auditul financiar potrivit acestui obiectiv examinează:
Toate operațiunile referitoare la evenimente, tranzacții sunt reflectate în documentele justificative și evidențiate în contabilitate , fără omisiuni;
Nu există operațiuni contabile înregistrate de mai multe ori.
Realizarea cerințelor acestui obiectiv conduce auditul financiar către:
Verificarea procedurilor utilizate de entitate pentru înregistrarea modificărilor activelor, pasivelor;
Valorificarea rezultatelor inventarierii
dacă corespunde cadrului legislativ;
dacă rezultatele inventarierii sunt reflectate în contabilitate;
Dacă la inventariere au fost constatate evenimente, tranzacții care nu au fost reflectate în contabilitate.
Spre exemplu, dacă nu a fost înregistrată o achiziție în jurnalul de cumpărări și în contabilitate, reprezintă o încălcare a acestui obiectiv ceea ce conduce la subevaluarea situațiilor financiare. Obiectivul are în vedere declarația managementului cu privire la exhaustivitate.
Corecta înregistrare în contabilitate și prezentare în situațiile financiare
Perioada corectă – Toate operațiunile sunt înregistrate în perioada corectă?
Obiectivul face referire la:
Contabilitatea de angajamente (efectele tranzacțiilor și ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când se produc și nu pe măsura încasării sau a plății acestora și sunt înregistrate în contabilitate și raportate în situațiile financiare ale perioadei aferente);
Independența exercițiului (se ține cont de veniturile și cheltuielile exercițiului financiare, indiferent de data încasării sau a plății);
Folosirea conturilor de regularizare.
Regularizarea operațiunilor după inventariere asigură delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor pe parcursul exercițiului financiar:
Regularizarea provizioanelor (transferul unor provizioane la venituri);
Evaluarea disponibilităților în devize la data închiderii exercițiului financiar;
Calcului și contabilitatea corectă a variației stocurilor și a diferențelor de preț;
Analiza și regularizarea amortizării.
Acest obiectiv corespunde declarației managementului cu privire la evaluarea operațiunilor, a tranzacțiilor în perioada în care s-au produs.
Evaluarea corectă
Evaluarea elementelor prezentate în situațiile financiare trebuie făcută potrivit prevederilor Legii 82/1991R și ale OMFP 3055/2009R.
Astfel, pentru o evaluare corectă trebuie să se țină seama de :
Pentru evaluarea bunurilor la intrarea în patrimoniu – bunurile se evaluează și se înregistrează la valoarea de intrare, denumită și valoare contabilă:
Costul de achiziție – pentru bunurile obținute cu titlu oneros;
Cost de producție – pentru bunurile produse în entitate;
Valoarea de aport – pentru bunurile aduse ca aport la capitalul social;
Valoarea justă – pentru intrările cu titlu gratuit sau constatate plus la inventar
La data ieșirii din patrimoniu a bunurilor, ele vor fi evaluate la valoarea de intrare.
Imputarea corectă
Toate operațiunile sunt clasificate corect în conturi.
Se urmărește corespondența dintre conturi, potrivit planului de conturi general, ca urmare a înregistrării și reflectării în contabilitate a tuturor evenimentelor și tranzacțiilor.
Întocmirea corectă a situațiilor financiare
Toate operațiunile înregistrate sunt sintetizate corect.
Auditorul urmărește:
Corespondența datelor dintre Registrul Jurnal și contabilitatea sintetică;
Corespondența dintre conturile analitice și cele sintetice.
Situația de referință pentru întocmirea corectă a situațiilor financiare este balanța de verificare pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
Obiectivele auditului financiare referitoare la o operațiune corespunde declarațiilor de management (primele 3), celelalte fiind cu referire la drepturi și obligații, care nu sunt auditate prin teste de audit aferente operațiunilor.
II.2 Principiile generale ale auditului financiar
Principiile eticii
Codul privind conduita etică și profesională reprezintă acea alma mater a auditorului financiar, constituind baza pe care au fost fundamentate normele de etică, reguli detaliate, îndrumări, standarde de desfășurare a activității pentru auditorii financiari.
Codul furnizează îndrumări și norme profesionale referitoare la aplicarea în practică a obiectivelor și principiilor fundamentale în ceea ce privește un număr de situații specifice ce apar în profesia de auditor financiar.
Obiectivele profesiei de auditor financiar impun îndeplinirea unor cerințe de bază, precum:
Credibilitatea informațiilor și a sistemelor de informații;
Profesionalism, ce reiese din nevoia regăsită la nivelul clienților și a altor părți interesate, de persoane ce pot fi identificate cu siguranță ca fiind profesioniști în cadrul domeniului de audit financiar;
Calitatea serviciilor, ce constă în asigurarea că toate serviciile sunt efectuate la cel mai înalt grad de performanță;
Încredere, o cerință din care reiese că existența unui cadru al conduitei, al eticii profesionale denotă încredere utilizatorilor de servicii furnizate de auditorii financiari.
Auditorul, pentru a își putea exprima o opinie independentă trebuie să se conformeze codului de conduită etică și profesională a auditorului financiar, elaborat de CAFR.
Principiile eticii care trebuie respectate de către auditorul financiar în executarea activității sale sunt:
Integritatea, constă în faptul că un auditor financiar trebuie să fie direct și onest în desfășurarea serviciilor profesionale, servicii definite în Codul de conduită etică ca fiind servicii ce necesită aptitudini contabile sau din domenii conexe (contabilitatea, auditul, consultanța fiscală și managerială, și servicii de management financiar), efectuate de auditori financiari;
Obiectivitatea, face referire la faptul că un auditor financiar trebuie să fie corect și nu trebuie să îngăduie ca obiectivitatea să îi fie afectată de prejudecăți, conflicte de interese sau influențe externe,
Prejudecată – o părere preconcepută, pe care și-o face cineva asupra unui lucru, adoptată, de obicei, fără cunoașterea directă a faptelor, de cele mai multe ori eronată și defavorabilă, impusă de mediu sau de educație.
Conflict de interese – situație de incompatibilitate în care se află o persoană ce are un interes personal ce influențează imparțialitatea și obiectivitatea activității sale, unde interesul personal include orice avantaj pentru persoana în cauză, pentru soțul/soția, rude sau afini, până la gradul IV inclusiv, sau pentru instituția din care face parte.
Influență externă – influența pe care o poate avea mediul extern asupra auditorului, implicit asupra activității desfășurate de către acesta.
Competența profesională și atenția cuvenită, un auditor financiar trebuie să desfășoare serviciile profesionale cu competență și conștiinciozitate, acordând fiecărei situații atenția cuvenită. Auditorul financiar are datoria permanentă de a menține cunoștințele și aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator beneficiază de avantajele unui serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte de practică, legislație și tehnici;
Confidențialitatea, un auditor financiar trebuie să respecte confidențialitatea informațiilor dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale, chiar și după încetarea misiunii și nu trebuie să folosească sau să dezvăluie nici o astfel de informație fără o autorizare corespunzătoare și specifică, cu excepția situațiilor în care există un drept sau o obligație legală, sau profesională care impune dezvăluirea acelor informații;
Conduită profesională, un auditor financiar trebuie să acționeze într-o manieră corespunzătoare reputației profesiei și trebuie să evite orice comportament care ar putea discredita profesia. Obligația de a evita orice comportament care ar putea discredita profesia impune organismului membru să ia în considerare, în momentul în care elaborează cerințe etice, responsabilitățile auditorilor financiari față de clienți, terțe părți, alți membri ai profesiei de auditori financiari, personal, angajatori și public în sens larg;
Standardele tehnice, fac referire la faptul că un auditor financiar trebuie să desfășoare servicii profesionale în concordanță cu standardele tehnice și profesionale relevante, având datoria de a îndeplini cu grijă și competență instrucțiunile clientului sau angajatorului, atâta vreme cât corespund cerințelor de integritate, obiectivitate.
CAPITOLUL III DEONTOLOGIA AUDITORULUI FINANCIAR SI INTERESUL PUBLIC
III.1 Organismul de reglementare al profesiei de auditor financiar
Organismul specializat in domeniul auditului in tara noastra este Camera Auditorilor Financiar din Romania (CAFR).
Misiunea Camerei Auditorilor Financiari din Romania ("CAFR") este de a construi pe o baza solida, identitatea si recunoasterea publica a profesiei de auditor financiar din Romania, avand ca obiectiv principal dezvoltarea sustinuta a profesiei si intarirea acesteia cu Standardele de Audit si Codul privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar, prin asimilarea integrala a Standardelor Internationale si a Codului de etica al IFAC, care sa permita auditorilor financiari, membri ai CAFR sa ofere servicii de audit financiar de o inalta calitate, in interesul publicului, in general, si al comunitatii de afaceri, in special.
Pentru indeplinirea misiunii sale, Camera Auditorilor Financiari din Romania a stabilit urmatoarele obiective:
Sa dezvolte permanent profesia de auditor financiar din Romania, asumandu-si responsabilitatea de a proteja interesul public, cautand sa se asigure ca auditorii financiari, membri ai CAFR, respecta cele mai inalte standarde profesionale si de conduita etica dezvoltate pe plan european si international;
Sa reprezinte profesia de auditor financiar la nivel national si international si sa promoveze interesele profesionale ale auditorilor financiari, membri ai CAFR fata de institutiile statului si fata de organizatii profesionale nationale si internationale din domeniu;
Sa se preocupe ca serviciile de auditare a situatiilor financiare sa creasca calitativ, prin dezvoltarea in permanenta a sistemului de monitorizare si competenta profesionala, asigurandu-se ca stagiarii si membrii CAFR sa participe activ la programele de pregatire si educatie profesionala organizate anual de Camera;
Sa se preocupe de dezvoltarea CAFR, de promovarea renumelui ei, de protejarea bunastarii si interesului acesteia, in beneficiul profesiei de auditor financiar din Romania;
Sa pastreze permanent conditiile adecvate pentru ca auditorii financiari, membri ai CAFR sa isi exercite independent profesia de auditor financiar;
Sa comunice in permanenta cu auditorii financiari, membri ai CAFR, pentru identificarea necesitatilor acestora, pentru a raspunde lor intr-o maniera eficienta si in timp real, asigurandu-se astfel ca primesc sprijin care sa le permita sa satisfaca, la randul lor, cerintele clientilor pentru care lucreaza;
Sa promoveze activ si permanent cele mai bune practici ale profesiei pentru imbunatatirea serviciilor de auditarea a situatiilor financiare si sa identifice tendintele de pe piata de audit financiar romaneasca si internationala care ar putea avea impact asupra practicii profesiei si sa sfatuiasca din timp, auditorii financiari pentru ca ei sa adopte conduita optima;
Sa faca constient rolul Camerei Auditorilor Financiari din Romania si sa promoveze cooperarea cu Ministerul Finantelor Publice si cu alte institutii ale statului, organizatii profesionale din domeniu, care au ca obiectiv dezvoltarea profesiei contabile din tara;
Sa educe publicul asupra rolului si misiunii auditorului financiar, membru al CAFR si sa promoveze implicarea sa in toate ramurile profesiei.
Organigrama aparatului deliberativ este alcătuită astfel:
Organul de conducere al CAFR – Conferința CAFR Conferința alege membrii Consiliului Camerei, precum și membrii Comisiei de auditori statutari și ai Comisiei de apel ale CAFR. Consiliul alege dintre membrii săi Biroul Permanent, respectiv persoanele care îndeplinesc funcțiile de conducere în cadrul acestuia.
Organele alese cu rol reprezentativ, de conducere, decizie și control ale Camerei sunt:
Consiliul CAFR
Biroul Permanent al Consiliului CAFR
III.2 Dobândirea calitatii de auditor financiar
Pentru atribuirea calității de auditor financiar:
Să fie licențiati ai unei facultăți cu profil economic și să aibă vechime în activitatea financiar-contabilă de minimum 4 ani sau să aibă calitatea de expert contabil, respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice;
Să promoveze testul de verificare a cunoștințelor în domeniul financiar-contabil, pentru accesul la stagiu;
Să efectueze un stagiu practic de 3 ani in activitatea de audit financiar
Să satisfacă pe parcursul stagiului cerințele Codului privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar;
Să promoveze examenul de aptitudini profesionale, organizat la sfârșitul perioadei de stagiu.
CAPITOLUL IV RESPONSABILITATEA MANAGEMENTULUI VERSUS RESPONSABILITATEA AUDITULUI FINANCIAR
IV.1 Caracteristicile controlului intern
Conducerea modernă a entităților patrimoniale nu poate fi concepută fără un control riguros și flexibil. Este de notorietate faptul că, actul conducerii, presupune ca un atribut imperativ, ca o funcție de bază a sa, controlul permanent și sistematic al activității unei entități patrimoniale.
Într-o economie de piață concurențială, guvernul stabilește numai, anumite pârghii pentru a putea arbitra aplicarea regulilor jocului, intervenția statului în economie fiind limitată la exercitarea controlului de autoritățtile publice asupra economiei.
Întreprinderea, ca entitate patrimonială, aflată într-un mediu de afaceri dinamic și agresiv, a cărei componentă de bază o constituie schimbarea, trebuie să aibă flexibilitatea de a se adapta rapid acestor schimbări, pentru a putea supraviețui și pentru a putea desfășura o activitate eficientă.
Activitatea entității patrimoniale este influențată de o serie de factori endogeni și exogeni și o serie de riscuri, acest lucru impunând analiza permanentă a modificărilor, pentru a putea explica fenomenele în toata complexitatea lor.
Entitățile patrimoniale își desfășoară activitatea într-un climat concurential agresiv, având ca țintă finală obținerea de profit. Pentru a putea să-și atingă ținta, managerii trebuie să stăpânească și să controleze afacerea pentru a putea aloca eficient resursele în vederea obținerii de profit și de a asigura o dezvoltare continuă și eficace a entității.
În acest context nu putem minimaliza importanța controlului intern , ale cărui obiective sunt focalizate pe următoarele direcții:
• asigurarea maximizării profitului;
• eliminarea oricăror factori și cauze, care ar putea duce la diminuarea profitului;
• asigurarea integrității patrimoniului;
• creșterea eficienței activității operaționale prin limitarea și/sau excluderea operațiunilor neeficiente;
• creșterea fidelității și a exactității a informațiilor contabile;
• respectarea normelor legale și a dispozițiilor conducerii;
• asigurarea unui climat sănătos, de disciplină, pentru desfașurarea activității în condiții de profitabilitate și eficientă maxime;
• motivarea salariaților și afirmarea lor, având ca rezultat îmbunătățirea activității și un feedback real.
Plecând de la obiectivele controlului putem afirma că, din punct de vedere conceptual, în practică se manifestă o vizibilă necorelare între intențiile managerilor spre o gestiune eficientă, și mijloacele folosite pentru realizarea ei. Această nepunere de acord privește instrumentele de gestiune, dar mai ales controlul financiar intern, care,nu au evoluat pe măsura transformărilor structurale și funcționale ale entităților patrimonialei, deși o asemenea evoluție ar fi fost firească.
Formele controlului intern
Entitatea patrimonială trebuie privita ca un sistem , în care se disting trei subsisteme principale: operațional, de conducere și decizie, de informare, și care la rândul ei face parte dintr-un sistem global.
Ea își construiește un sistem unitar de apărare, ca reflex al complexității mediului în care functionează, cuprinzând mai multe elemente situate la nivelele structurilor organizatorice.
Acest sistem de apărare, nu este altul decât sistemul de control intern și privește, la modul general, ansamblul de reguli și proceduri și tehnici, care se aplică în interesul și pentru asigurarea protecției entității și a performanței sale.
Din punct de vedere al sferei de cuprindere, principalele forme ale controlului intern sunt:
• controlul operațional;
• controlul juridic;
• controlul financiar;
• controlul contabilității;
• controlul resurselor umane și administrativ.
Formele controlului acționează în cadrul unui sistem unitar, convergent și cuprinde întreaga activitate a entității patrimoniale, în vederea obținerii unor profituri mari în condiții de eficiență sporite. Toate formele de control prezentate mai sus, asigură managementului de la toate nivelurile o informare dinamică, permanentă, nerezumându-se numai la constatarea neajunsurilor ci și la găsirea de soluții pentru înlăturarea acestora și sancționarea celor vinovați.
Controlul financiar propriu al agentului economic, ca functie a managementului , contribuie la derularea normala a activității, funcționarea pe criterii de eficiență și rentabilitate sporite.
Realizarea sarcinilor ce revin controlului, precum și aria largă de aspecte pe care le cuprinde, impune gruparea și specializarea organelor de control pe forme de organizare, cât și o grupare flexibilă în cadrul acestor forme, în funcție de obiectivele strategice ale fiecărei etape.
Activitatea de control trebuie să se desfașoare căt mai aproape de locul unde se iau deciziile. Salariații deasemenea poartă răspunderea pentru modul de îndeplinire al sarcinilor ce le revin, au obligația să se implice în utilizarea cu simț de răspundere a resurselor materiale și bănești ale entității patrimoniale unde își desfășoară activitatea, să ia atitudine împotriva neglijențelor de orice fel.
Controlul este un atribut al conducerii la toate nivelurile, delegarea competențelor asigurând realizarea acestuia pe linie ierarhică.
Autocontrolul are un rol din ce în ce mai important, asigurând un control permanent și sistematic de sus în jos la toate nivelurile structurii organizaționale.
Un rol important îl are controlul financiar, care cuprinde în sfera sa de activitate procesele financiare, mișcările fluxurilor de numerar, modul de gestionare al patrimoniului, respectiv modul de utilizare al resurselor materiale și bănești și rezultatele financiare obținute. Noile abordări ale elementelor patrimoniale introduse de Standardele Internaționale de Contabilitate influențează și modul de abordare al controlului financiar.
În mod generic, controlul reprezintă analiza permanentă sau periodică a unei activități, a unei situații, pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire. Controlul este considerat un atribut al managementului, o funcție a conducerii, o posibilitate de cunoaștere, verificare și corectare a erorilor.
Controlul este procesul prin care se verifică și măsoară realizarea cantitativă și calitativă a performanțelor, a sarcinilor sau lucrărilor, pe care le compară cu obiectivele planificate și indică măsurile de corecție ce apar ca necesare.
Economistul francez Henry Fayol, un recunoscut cercetător în știința conducerii, considera că întreprinderea este definită prin 5 funcții principale: previziunea, organizarea, comanda, coordonarea și controlul. Ca și mulți alți cercetători, considerăm controlul atât la nivel micro dar și macro o funcție eficientă și necesară a conducerii, prin armonizarea intereselor individuale și colective într-un tot unitar.
Definiții ale controlului intern
Definițiile controlului intern cele mai autorizate sunt cele care au fost formulate de către organizațiile profesionale ale auditorilor și experților contabili. Ni se pare ca util de a lua ca subiect de reflexie cele care au fost date în Franța, în Anglia, în SUA și de către auditorii interni. Le vom cita în ordine:
a) „ Controlul intern este ansamblul de securități care contribuie la gestionarea întreprinderii. El are drept obiectiv, de a asigura protecția, salvgardarea patrimoniului și a calității patrimoniului, aplicarea instrucțiunilor conducerii și de a favoriza ameliorarea performanțelor. El se manifestă prin organizare, metode și proceduri ale fiecărei dintre activitățile întreprinderii pentru a menține perenitatea acesteia. ”
(Ordinul Experților Contabili și Contabililor Agreați, 1977)
b) „ Controlul intern cuprinde ansamblul sistemelor de control, financiar și altele, pus în operă de către conducere, în scopul de a putea orienta afacerile întreprinderii într-un mod ordonat și eficace, de a asigura respectarea politicilor de gestiune, salvgardare a activelor și garantare atât cât este posibil a exactității și a stării complete a informațiilor înregistrate. ”
(Proiect al Consultative Committee of Accountancy Bodies de Grande Bretagne, iunie 1978)
c) „ Controlul intern este format din planuri de organizare și din toate metodele și procedurile adoptate în interiorul unei întreprinderi pentru a proteja activele sale, a controla exactitatea informațiilor furnizate de către contabilitate, pentru a crește randamentul și de a asigura aplicarea instrucțiunilor conducerii. ”
(American Institute of Certified Public Accountants)
d) „ Obiectivele principale ale sistemului de control intern sunt de a asigura:
– fiabilitatea și integritatea informației;
– respectarea politicilor, planurilor, procedurilor, legilor și reglementărilor;
– salvgardarea bunurilor;
– utilizarea economică și eficace a resurselor;
– realizarea obiectivelor și a scopurilor atribuite unei activități sau unui program. ”
(Institute of Internal Auditors, iunie 1978)
Conform legislației românești, controlul intern cuprinde întregul sistem de controale financiare și nonfinanciare, structurile organizatorice, metodologiile, procedurile, inclusiv auditul intern, stabilit de management potrivit scopurilor sale, menit să-l ajute în administrarea entității în mod economic, eficient și eficace, asigurând respectarea strategiilor manageriale. Are drept scop protejarea activelor și resurselor asigurând acuratețea și completitudinea înregistrărilor contabile, precum și elaborarea la termenele stabilite și în mod demn de încredere a datelor financiare și manageriale.
Obligațiile conducătorului instituției publice în domeniul controlului intern; cerințele controlului intern
Conducătorul instituției publice trebuie să asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea și perfecționarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor și criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerințele generale și specifice de control intern.
Cerințele generale și specifice de control intern sunt, în principal, următoarele:
a) cerințe generale:
– asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematică și menținerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operațiunilor;
– asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere și de execuție, acesta având obligația să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii și să sprijine efectiv controlul intern;
– asigurarea integrității și competenței personalului de conducere și de execuție, a cunoașterii și înțelegerii de către acesta a importanței și rolului controlului intern;
– stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie adecvate, cuprinzătoare, rezonabile și integrate misiunii instituției și obiectivelor de ansamblu ale acesteia;
– supravegherea continuă de către personalul de conducere a tuturor activităților și îndeplinirea de către personalul de conducere a obligației de a acționa corectiv, prompt și responsabil ori de câte ori se constată încălcări ale legalității și regularității în efectuarea unor operațiuni sau în realizarea unor activități în mod neeconomic, ineficace sau ineficient;
b) cerințe specifice:
– reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern, a tuturor operațiunilor instituției și a tuturor evenimentelor semnificative, precum și înregistrarea și păstrarea în mod adecvat a documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de către cei în drept;
– înregistrarea de îndată și în mod corect a tuturor operațiunilor și evenimentelor semnificative;
– asigurarea aprobării și efectuării operațiunilor exclusiv de către persoane special împuternicite în acest sens;
– separarea atribuțiilor privind efectuarea de operațiuni între persoane, astfel încât atribuțiile de aprobare, control și înregistrare să fie, într-o măsură adecvată, încredințate unor persoane diferite;
– asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;
– accesarea resurselor și documentelor numai de către persoane îndreptățite și responsabile în legătură cu utilizarea și păstrarea lor.
Obiectul controlului financiar preventiv
Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operațiuni care vizează, în principal:
a) angajamente legale și credite bugetare sau credite de angajament, după caz;
b) deschiderea și repartizarea de credite bugetare;
c) modificarea repartizării pe trimestre și pe subdiviziuni ale clasificației bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virări de credite;
d) ordonanțarea cheltuielilor;
e) efectuarea de încasări în numerar;
f) constituirea veniturilor publice, în privința autorizării și a stabilirii titlurilor de încasare;
g) reducerea, eșalonarea sau anularea titlurilor de încasare;
h) constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, reprezentând contribuția viitoare a României la acest organism;
i) recuperarea sumelor avansate și care ulterior au devenit necuvenite;
j) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;
k) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților administrativ-teritoriale;
l) alte tipuri de operațiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.
În funcție de specificul entității publice, conducătorul acesteia poate decide exercitarea controlului financiar preventiv și asupra altor tipuri de proiecte de operațiuni decât cele prevăzute mai sus.
Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a proiectelor de operațiuni care fac obiectul acestuia din punctul de vedere al:
a) legalității și regularității;
b) încadrării în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament, după caz, stabilite potrivit legii.
Componentele controlului intern:
Conform Standardului Internațional de audit 315 „Înțelegerea entității și a mediului său și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă”, controlul intern este alcătuit din următoarele componente:
mediul de control;
procesul de evaluare a riscului de către entitate;
sistemul informațional, inclusiv procesele de activitate aferente, relevante pentru raportarea financiară și comunicarea;
activitățile de control;
monitorizarea controalelor.
Obiective ale controlului intern
Obiectivele controlului intern vizează aspectele următoare:
1. „Stăpânirea” întreprinderii:
• Menținerea perenității acesteia
• Dirijarea afacerilor întreprinderii într-un mod ordonat
• Asigurarea realizării obiectivelor și a scopurilor atribuite unei activități sau unui program
2. Salvgardarea activelor
• Asigurarea protecției, salvgardării patrimoniului
• Protejarea activelor
• Asigurarea salvgardării bunurilor
3. Asigurarea calității informației
• Garantarea atât cât este posibil a exactității și a stării complete a informațiilor înregistrate
• Controlarea exactității informațiilor
• Asigurarea fiabilității și a integrității informației
4. Asigurarea aplicării instrumentelor conducerii
• Asigurarea respectării politicii de gestiune
• Asigurarea respectării politicilor, planurilor, procedurilor, legilor și reglementărilor
5. Asigurarea utilizării economice și eficace a resurselor
• Favorizarea ameliorării performanțelor
• Dirijarea afacerilor într-un mod eficace
• Creșterea randamentului
Activități de control intern
Activitatea de management a entităților publice și societăților comerciale presupune evidența strictă a patrimoniului și a tuturor operațiunilor cu efectuarea acestuia. Evidența și controlul apar astfel ca o necesitate obiectivă ale unei activități economico-sociale bazate pe principiul gestiunii economice și al eficacității.
Documentele primare sau actele justificative reprezintă sursele de bază ale sistemului de informații de care dispun entitățile publice și societățile comerciale. O imagine fidelă a activității economice și financiare a întreprinderii se obține dacă sursele de informații sunt reale, legale, corecte și de calitate.
Toate aceste documente trebuie verificate, controlate de către cei abilitați. Controlul documentelor poate îmbrăca mai multe forme: controlul autenticității documentelor, controlul exactității, întocmirii și valabilității lor, controlul efectuării corecte a calculelor, controlul legalității, controlul eficienței și economicității.
Controlul eficienței operațiilor economice și financiare are în vedere elemente mai complexe luând în considerare 3 elemente: necesitatea, economicitatea și oportunitatea operațiunilor.
Controlul necesității vizează gradul de utilitate a operațiilor, consumurilor sau cheltuielilor consemnate în documente, astfel încât să se înlăture risipa, cheltuielile inutile, operațiile fără eficiență.
Controlul economicității verifică dacă operația economică este necesară din punct de vedere al activității unității, dacă s-au folosit mijloace de transport cele mai convenabile, dacă prin efectuarea operației se obține un avantaj economic-financiar.
Controlul oportunității are în vedere dacă momentul ales și locul stabilit pentru executarea operațiunilor sunt cele mai corespunzătoare, atât din punct de vedere economic, cât și pentru buna desfășurare a activității.
Activitățile de control intern stabilite în vederea implementării, care vor fi identificate prin utilizarea chestionarelor de control intern (CCI), dau coerență sistemului de control intern și pot fi grupate în următoarele șase categorii:
obiectivele;
mijloacele;
sistemele de informare;
organizarea;
procedurile;
supervizarea.
a) Obiectivele reprezintă pentru responsabilul funcției (activității) prima îndatorire pe care trebuie să o îndeplinească după precizarea obiectului misiunii sale, ceea ce înseamnă fixarea unei politici de acțiune.
b) Mijloacele permit responsabilului realizarea obiectivelor. O problemă care trebuie să fie în permanență în atenția managerilor este aceea a adaptării mijloacelor la obiectivele fixate. În multe situații analiza acestor probleme a scos la iveală grave nereguli, surse inevitabile de eșecuri și de ineficacitate.
c) Sistemele de informare pe care le găsim în cadrul tuturor activităților ca un sistem integrat al întreprinderii, sunt constituite atât din sisteme informaționale, cât și din sisteme informatice. Sistemele informaționale vizează toate activitățile, trebuie să fie constituite pentru a permite un control eficient al acestora și includ și sistemele de informare financiar-contabile. Sistemele informatice reprezintă partea automatizată din cadrul sistemului informațional, iar în activitatea auditorilor, obiectivele de sine stătătoare.
d) Organizarea este o problemă fundamentală a managementului, iar practica demonstrează că nu există modele care pot fi aplicate, din cauza diversității mari a entităților, naturii activității desfășurate, structurii juridice etc. și nu în ultimul rând din cauza culturii organizaționale.
e) Procedurile și modalitățile de lucru ale entității trebuie să fie definite și formalizate pentru toate procesele și activitățile care se desfășoară în organizație. În prezent trebuie să realizăm că ne aflăm în mileniul al treilea, nu mai putem lucra cu manageri care știu totul pentru că realizează acele activități de 10 sau 20 de ani sau cu subalterni care nu știu ce urmează să efectueze până nu comunică șeful.
f) Supervizarea este o activitate de control intern, adesea omisă chiar de cei în responsabilitatea cărora se găsește. Mulți manageri îi evaluează pe subordonați pe baza încrederii pe care o au în aceștia, neținând cont că supervizarea nu este sinonimă cu „lipsa de încredere” și adesea contribuie la creșterea acesteia.
Clasificări ale controlului:
a) după natura activității controlate și obiectivele urmărite, avem:
control tehnic;
control economic;
control juridic;
control legislativ;
control comercial control al calității produselor;
control financiar;
control sanitar
după nivelul la care se exercită:
control macroeconomic;
control microeconomic;
după gradul de apropiere al controlului de activitatea controlată:
control direct;
control indirect;
autocontrol;
control mutual;
după sfera și conținutul lui:
control complet;
control total;
control parțial;
control prin sondaj.
IV.2 Principiile controlului intern
Controlul intern trebuie realizat în baza mai multor principii, făcându-se referire la:
Principiul organizării
implică organizarea adecvată a fiecărei entități elaborându-se:
organigrama care cuprinde, descrie toate structurile;
manuale de proceduri
responsabilitătile;
delegările de competență;
sarcinile;
modul de transmitere a informațiilor etc.
Principiul autocontrolului care presupune că procedurile de control intern să cuprindă si proceduri de autocontrol menite să descopere neregularitățile.
Procedurile de autocontrol înseamnă:
-verificarea unor informații prin alte informații furnizate de diverse documente;
-controlul reciproc, adică verificări, corelări ale informatiilor obtinute de la două persoane.
Principiul permanentei implică stabilitate pentru procedurile de control intern în contextul în care este eliminată rigiditatea si este asigurată adaptarea la schimbările interne și externe apărute.Principiul permanenței permite delimitarea:
– deficientelor controlului intern;
– cazurilor de nerespectare a procedurilor de control intern.
Principiul universalitătii care presupune proceduri de control intern:
– pentru toate persoanele din entitate;
– pentru toate activele si pasivele deținute;
– permanente.
Principiul informării presupune ca informația rezultată ca urmare a aplicării procedurilor de control intern să îndeplinească două calități: să fie verificabilă și să fie utilă. O informație este verificabilă dacă i se pot identifica sursele, documentele de unde rezultă, adică poate fi justificată și autentificată. Acest lucru este asigurat printr-o conservare adecvată a informației care implică:
– numerotarea, sortarea, arhivarea documentelor contabile;
– păstrarea corespunzătoare pe perioada prevăzută de lege.O informație este considerată a fi utilă dacă este obținută de la sursă, este lipsită de redundanță, iar costul obținerii ei este inferior avantajelor pe care le generează.
Principiul armoniei constă în adaptarea continuă a controlului intern, avându-se în vedere:
riscurile care pot afecta sistemul;
costurile implicate de introducerea procedurilor de control intern, comparativ cu costurile deficiențelor produse ca urmare a neefectuării controlului intern.
Principiul calitătii personalului – Controlul intern de calitate implică personal calificat, definit prin competență profesională și moralitate.Competența profesională implică o politică adecvată de recrutare a personalului, formare profesională permanentă, motivare prin remunerație și fixare de obiective profesionale.
CAPITOLUL V AUDITUL STATUTAR(LEGAL)
V.1 Cadrul legislativ si delimitările conceptuale privind auditul statutar si financiar.
Directiva 2006/43/CE a urmarit instituirea unor principii si reguli care sa stea la baza legislatiilor nationale care reglementeaza aceasta activitate.
Prin transpunerea in legislatia nationala a prevederilor Directivei privind auditul statutar a fost definita si notiunea de audit statutar. Anterior acestor prevederi comunitare, in legislatia nationala a existat numai notiunea de audit financiar, care s-a pastrat in continuare.
Directiva are ca obiectiv armonizarea la nivel înalt – deși nu deplină – a cerințelor de audit legal. In cazul efectuarii unui audit legal pot fi impuse cerințe mai stricte in legislatia nationala, cu excepția cazului în care există dispoziții contrare în prezenta directivă.
Directiva evidentieaza importanta respectarii vietii private a clientilor de catre auditorii legali și firmele de audit. Prin urmare, acestora ar trebui să le revină obligația de a respecta norme stricte cu privire la confidențialitate și secretul profesional care, cu toate acestea, nu trebuie să împiedice aplicarea corectă a dispozițiilor directivei. Respectivele norme privind confidențialitatea ar trebui să se aplice, de asemenea, oricărui auditor legal sau oricărei firme de audit care a încetat să mai fie implicată într-o anumită sarcină de audit.
Totodata, este important să se asigure în mod consecvent o calitate înaltă în toate auditurile legale impuse de legislația comunitară. Prin urmare, toate auditurile legale trebuie să fie efectuate pe baza Standardelor Internaționale de Audit.
Evolutia legislativa a auditului in Romania
Ordonanțata de Urgenta a Guvernului nr.75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicata, cu modificările ulterioare.
Conform ordonantei „Auditul financiar reprezintă activitatea efectuată de auditorii financiari în vederea exprimării unei opinii asupra situațiilor financiare sau a unor componente ale acestora, exercitarea altor misiuni de asigurare și servicii profesionale potrivit standardelor internaționale de audit și altor reglementări adoptate de Camera Auditorilor Financiari din România”.
Auditul financiar cuprinde și auditul statutar, desfășurat potrivit legii.
Auditorii financiari care au dobândit această calitate și sunt membri ai Camerei, în exercitarea independentă a profesiei, desfășoară, în principal, următoarele activități:
a) auditul statutar al situațiilor financiare anuale și al situațiilor financiare anuale consolidate, în situațiile prevăzute de lege;
b) auditul financiar al situațiilor financiare anuale și al situațiilor financiare consolidate ale entităților care au optat pentru auditarea situațiilor financiare anuale;
c) misiuni de revizuire a situațiilor financiare anuale, a situațiilor financiare consolidate, precum și a situațiilor financiare interimare;
d) misiuni de asigurare și alte misiuni și servicii profesionale, în conformitate cu standardele internaționale în domeniu și cu alte reglementări adoptate de Cameră;
e) audit intern.
Totodată, auditorii financiari pot desfășura și alte activități, precum:
a) consultanță financiar-contabilă;
b) management financiar-contabil;
c) pregătire profesională de specialitate în domeniu;
d) expertiză contabilă, evaluare, reorganizare judiciară și lichidare, consultanță fiscală, cu respectarea reglementărilor specifice fiecăreia dintre activitățile respective și a principiului independenței, după caz.
Ordonanța de Urgenta a Guvernului nr.90/2008 privind auditul statutar al situațiilor financiare anuale si al situatiilor financiare anuale consolidate, cu modificările si completările ulterioare. Aceasta ordonanța transpune prevederile Directivei 2006/43/CE.
În temeiul ordonanței de urgență 90/2008, prezentam unii dintre termenii si expresiile cf art. 2:
1. auditul statutar reprezintă auditul situațiilor financiare anuale sau al situațiilor financiare anuale consolidate, așa cum este prevăzut de legislația comunitară, transpusă în reglementările naționale;
2. auditorul statutar este persoana fizică autorizată, în conformitate cu prevederile prezentei ordonanțe de urgență, de către autoritatea competentă, respectiv Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR), să efectueze audit statutar;
3. firma de audit este persoana juridică sau orice altă entitate, indiferent de forma juridică a acesteia, care este autorizată de autoritatea competentă, respectiv CAFR, în conformitate cu prevederile prezentei ordonanțe de urgență, să efectueze audit statutar;
4. entitate de audit dintr-o terță țară înseamnă o entitate, indiferent de forma sa juridică, ce efectuează audituri ale situațiilor financiare anuale sau ale situațiilor financiare anuale consolidate ale unei societăți comerciale înregistrate într-o terță țară.
V.2 Cadrul reglementar privind categoriile de entitati care trebuie sa efectueze auditul statutar al situatiilor financiare anuale
Obligatia de auditare a situatiilor financiare anuale este instituita in Romania, fie datorita importantei anumitor entitati economice pentru interesul public, fie datorita importantei anumitor societati comerciale din punct de vedere al dimensiunii acestora.
Conform legislatiei in vigoare se impuse obligatia de auditare a situatiilor financiare in următoarele cazuri:
conform Legii Contabilitatii 82/1991, republicata in 2008, cu modificarile si completarile ulterioare:
Conform art. 34, situatiile financiare anuale ale persoanelor juridice de interes public sunt supuse auditului financiar, care se efectueaza de catre auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, in conditiile legii.
Prin persoane juridice de interes public se intelege: institutiile de credit; institutiile financiare nebancare, definite potrivit reglementarilor legale, inscrise in Registrul general; societatile de asigurare, asigurare-reasigurare si de reasigurare; entitatile autorizate, reglementate si supravegheate de Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private; societatile de servicii de investitii financiare, societatile de administrare a investitiilor si organismelor de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare; societatile comerciale ale caror valori mobiliare sunt admise la tranzactionare pe o piata reglementata; companiile si societatile nationale; persoanele juridice care apartin unui grup de societati si intra in perimetrul de consolidare de catre o societate-mama care aplica Standardele internationale de raportare financiara.
Sunt auditate si situatiile financiare intocmite de entitatile care au aceasta obligatie conform legislatiei specifice acestora.
Sunt supuse, de asemenea, auditului financiar situatiile financiare intocmite in vederea efectuarii operatiunilor de fuziune, divizare sau a incetarii activitatii persoanelor care au obligatia auditarii situatiilor financiare anuale.
Prin ordin al ministrului economiei si finantelor pot fi stabilite si alte cazuri in care situatiile financiare anuale sunt supuse auditului financiar.
conform OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificarile si completarile ulterioare, persoanele juridice care la data bilanțului depășesc limitele a două dintre următoarele 3 criterii, denumite criterii de mărime:
– total active: 3.650.000 euro;
– cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro;
– număr mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50
întocmesc situații financiare anuale care cuprind:
– bilanț;
– cont de profit și pierdere;
– situația modificărilor capitalului propriu;
– situația fluxurilor de numerar;
– note explicative la situațiile financiare anuale.
si sunt supuse auditului statutar.
conform OMEF 1969/2007 privind aprobarea reglementarilor contabile pentru persoanele juridice fara scop patrimonial, cu modificarile si completarile ulterioare:
Art.3. Situatiile financiare anuale ale persoanelor juridice fara scop patrimonial de utilitate publica, potrivit legii, sunt supuse auditului financiare, care se efectueaza de auditorii financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, in conditiile legii, cu respectarea reglementarilor contabile aplicabile persoanelor juridice fara scop patrimonial.
V.3 Auditorii statutari si supravegherea publica
V.3.1 Autorizarea, aprobarea si formarea profesionala continua a auditorilor statutari
Activitatea de audit statutar se efectueaza numai de auditorii statutari sau de firmele de audit care au facut obiectul autorizarii/aprobarii in conditiile OUG 90/2008.
Autoritatea competenta responsabila pentru autorizarea auditorilor statutari este reprezentata de CAFR, iar responsabilitatea finala pentru aprobarea auditorilor statutari si a firmelor de audit revine organismului de supraveghere publica, reprezentat prin Consiliul pentru supravegherea publica a activitatii de audit statutar.
O persoană fizică poate fi autorizată să efectueze audit statutar, în conformitate cu prevederile prezentei ordonanțe de urgență, după efectuarea stagiului de pregătire practică și promovarea examenului de competență profesională.
CAFR poate autoriza ca auditori statutari doar persoanele fizice care îndeplinesc cumulativ cel puțin următoarele condiții:
a) au o bună reputație
Buna reputație trebuie să aibă în vedere un comportament profesional adecvat, cu respectarea cerințelor Codului etic emis de IFAC și adoptat de CAFR.
b) au absolvit o instituție de învățământ economic superior sau un nivel echivalent,
c) au urmat un curs de instruire teoretică;
d) au efectuat un stagiu de pregătire practică;
e) au promovat examenul de competență profesională, organizat sau recunoscut de autoritatea competentă pentru autorizarea auditorilor statutari și a firmelor de audit.
In ceea ce priveste autorizarea firmelor de audit, CAFR poate autoriza ca firme de audit doar entitățile care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) persoanele fizice care efectuează auditul statutar în numele firmei de audit trebuie să îndeplinească cel puțin condițiile prevăzute mai sus și trebuie să fie autorizate, respectiv aprobate ca auditori statutari în România;
b) o majoritate a drepturilor de vot în firma de audit trebuie să fie deținută de firme de audit care sunt autorizate în oricare dintre statele membre sau de persoane fizice care îndeplinesc cel puțin condițiile prevăzute la punctul anterior. Aceste persoane fizice trebuie să fie autorizate în oricare alt stat membru. Pentru scopul auditului statutar al societăților cooperative europene și al entităților similare, autoritățile competente prevăzute la titlul II pot stabili reglementări specifice cu privire la drepturile de vot;
c) o majoritate a membrilor organului administrativ sau de conducere al firmei de audit, dar nu mai mult de 75%, trebuie să fie reprezentată de firme de audit autorizate în oricare dintre statele membre sau de persoane fizice care îndeplinesc cel puțin condițiile prevăzute anterior. Aceste persoane fizice trebuie să fie autorizate în oricare alt stat membru. În cazul în care un astfel de organ administrativ sau de conducere nu are mai mult de 2 membri, unul dintre aceștia trebuie să îndeplinească cel puțin condițiile menționate în prezentul articol;
d) firma de audit trebuie să aibă o bună reputație.
Autorizarea unui auditor statutar sau a unei firme de audit se retrage dacă buna reputație a acestuia (acesteia) a fost compromisă.
Asa cum s-a mentionat mai sus, pentru a fi autorizati auditorii trebuie sa promoveze un examen de compententa profesională. Astfel, sunt stagiari în activitatea de audit statutar persoanele fizice care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) sunt licențiate ale unei facultăți cu profil economic sau sunt licențiate ale unei alte facultăți și au urmat un program de pregătire suplimentară cu profil economic. Diploma obținută la absolvirea facultății, respectiv în urma programului de pregătire suplimentară trebuie să fie recunoscută de Ministerul Educației, Cercetării și Tineretului;
b) au o vechime în activitatea financiar-contabilă de minimum 4 ani;
c) au promovat testul de verificare a cunoștințelor în domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu;
d) îndeplinesc cerințele Codului etic.
In ceea ce priveste formarea profesională continuă CAFR trebuie să se asigure că auditorii statutari participă la programe adecvate de formare profesională continuă pentru a-și menține cunoștințele teoretice, competențele și valorile profesionale la un nivel suficient de înalt.
Auditorii sunt inregistrati in Registrul public electronic in care se menționează cel puțin următoarele informații privind auditorii statutari:
a) numele, prenumele, adresa și numărul individual de înregistrare;
b) dacă este cazul, numele, adresa, adresa de website și numărul individual de înregistrare ale firmei de audit la care auditorul statutar este angajat ori asociat ca partener sau în orice alt mod cu firma respectivă;
c) informații cu privire la toate celelalte înregistrări ca auditor statutar la autoritățile competente ale altor state membre ale Uniunii Europene și/sau ale altor terțe țări, inclusiv numele autorității(lor) de înregistrare și, dacă este cazul, numărul (numerele) de înregistrare la acestea.
(2) Auditorii statutari din terțe țări, înregistrați în conformitate cu art. 51, sunt indicați în mod clar în Registrul public ca atare, într-o secțiune distinctă, și nu ca auditori statutari.
Pentru fiecare firmă de audit, Registrul public electronic conține cel puțin următoarele informații:
a) numele, adresa și numărul de înregistrare;
b) forma juridică;
c) informații de contact, persoana principală de contact și, acolo unde este cazul, adresa de website;
d) adresa fiecărui birou deschis în România;
e) numele, prenumele și numărul de înregistrare sau asimilat, pentru toți auditorii statutari angajați sau asociați ca parteneri ori în alt mod cu firma de audit;
f) numele și adresa la care își desfășoară activitatea, după caz, pentru toți acționarii/asociații;
g) numele, prenumele, adresele profesionale sau adresele de corespondență, după caz, pentru membrii consiliului de administrație ori de conducere;
h) apartenența firmei la o rețea, precum și o listă cu numele și adresele firmelor membre și afiliate sau o indicare a locului unde aceste informații pot fi accesate de public, dacă este cazul;
i) informații cu privire la toate celelalte înregistrări ca firmă de audit la autoritățile competente ale altor state membre ale Uniunii Europene și/sau ale terțelor țări, inclusiv numele și adresa autorității(lor) de înregistrare și, dacă este cazul, numărul (numerele) de înregistrare.
Exista si responsabilitea actualizarii informațiilor înregistrate, in cazul în care apar modificări ale informațiilor cuprinse în Registrul public, cu obligația notificării CAFR în termen de 10 zile lucrătoare de la apariția acestora, necomunicarea modificărilor în termenul prevăzut putand atrage declanșarea procedurilor de investigație și disciplină, conform dispozițiilor prevăzute de prezenta ordonanță de urgență.
V.3.2 Etica profesionala
Referindu-ne la etica profesionala, a fost adoptat Codul etic de catre CAFR emis de IFAC.
Potrivit Codului etic, in derularea activitatii de auditor, trebuie sa se aiba in vedere in urmatoarele aspecte:
Independenta
Atunci când efectuează un audit statutar, auditorul statutar și/sau firma de audit este independent(ă) de entitatea auditată și nu este implicat(ă) în procesul decizional al entității auditate, în înțelesul Codului etic.
Persoanele cărora li s-a atribuit calitatea de membru al Camerei nu pot angaja sau desfășura activități care le prejudiciază ori care le pot prejudicia integritatea, obiectivitatea, independența sau reputația profesională, astfel cum acestea sunt definite în Codul etic.
Un auditor statutar sau o firmă de audit nu trebuie să efectueze un audit statutar în cazul în care există orice relație financiară directă sau indirectă, de afaceri, de încadrare în muncă ori un alt tip de relație – inclusiv prestarea de servicii suplimentare, altele decât cele de audit – între auditorul statutar, firma de audit sau rețeaua de care aparține firma de audit, pe de o parte, și entitatea auditată, pe de altă parte, în astfel de circumstanțe în care o terță parte obiectivă, rezonabilă și informată ar putea trage concluzia că independența auditorului statutar sau a firmei de audit poate fi compromisă.
În cazul în care auditorul statutar sau firma de audit este afectat(ă) de existența anumitor situații ce pot conduce la amenințări la adresa independenței sale, cum ar fi cea de verificare a propriei activități, interes propriu, relații de reprezentare sau de familie, așa cum aceste amenințări sunt definite în Codul etic, auditorul statutar sau firma de audit trebuie să aplice măsuri de protecție pentru a reduce aceste amenințări. În cazul în care importanța acestor amenințări în comparație cu măsurile de protecție aplicate este de o asemenea natură încât independența este compromisă, auditorul statutar sau firma de audit nu trebuie să efectueze auditul statutar. Raportul întocmit în astfel de circumstanțe este lovit de nulitate absolută.
În cazul în care un auditor statutar sau un asociat apropiat al acestuia se află într-o anumită relație cu entitatea auditată sau se află în relație cu angajații-cheie ori cu conducerea acestei entități, iar astfel de relații ar putea conduce la situații de afectare a independenței sau obiectivității auditorului statutar, atunci respectivul auditor statutar nu poate audita situațiile financiare ale entitații respective.
Confidentialitate
Toate informațiile și documentele la care are acces auditorul statutar sau firma de audit atunci când efectuează un audit statutar trebuie să fie protejate potrivit regulilor adecvate privind confidențialitatea și secretul profesional, cuprinse în regulamentele emise de Cameră.
Regulile privind confidențialitatea și secretul profesional aplicabile auditorilor statutari sau firmelor de audit nu împiedică aplicarea dispozițiilor prezentei ordonanțe de urgență.
În cazul în care un auditor statutar sau o firmă de audit este înlocuit(ă) de un alt auditor statutar sau de o altă firmă de audit, fostul auditor statutar sau fosta firmă de audit va asigura accesul la toate informațiile relevante cu privire la entitatea auditată noului auditor statutar sau noii firme de audit.
Auditorul statutar și firma de audit, precum și angajații firmelor de audit trebuie să trateze ca fiind confidențiale orice informații despre care iau cunoștință în cursul activității lor, în afara cazului în care legile sau reglementările prevăd altfel și în afara cazului în care persoana la care se referă informațiile și-a dat consimțământul asupra renunțării la obligația privind confidențialitatea.
Auditorii statutari nu pot folosi informațiile confidențiale dobândite ca rezultat al relațiilor profesionale sau de afaceri în interes propriu sau al unor terțe părți, cu excepția informațiilor care fac obiectul altor relații contractuale cu entitatea auditată sau a informațiilor obținute în condițiile prevederilor alin. (5). din OUG 90.
Documentare
Auditorul statutar sau firma de audit include în dosarele de audit o documentație cu privire la toate amenințările semnificative la adresa independenței sale, precum și măsurile de protecție aplicate pentru a reduce acele amenințări.
Onorarii
Au fost emise norme corespunzătoare care să prevadă că onorariile pentru auditurile statutare:
a) nu sunt influențate sau determinate de oferirea de servicii suplimentare entității auditate;
b) nu se pot baza pe niciun fel de condiționări, așa cum prevede Codul etic; și
c) sunt adecvate pentru activitatea care urmează să fie efectuată.
Standardele de audit si raportarea
Auditorii statutari și firmele de audit trebuie să efectueze auditurile statutare în conformitate cu ISA.
La efectuarea auditului, auditorii statutari și firmele de audit pot aplica un standard național de audit, adoptat de Cameră, atât timp cât Uniunea Europeană nu a aprobat un ISA care se referă la respectiva problemă, menționând acest aspect în raportul de audit.
În cazul în care o firmă de audit efectuează un audit statutar, raportul de audit este semnat cel puțin de auditorul (auditorii) statutar(i) care efectuează auditul statutar în numele firmei de audit. Raportul de audit trebuie să conțină în clar numele persoanei care l-a întocmit, precum și numărul individual de înregistrare în Registrul public.
Asigurarea calitatii
Toți auditorii statutari și firmele de audit fac obiectul unui sistem de asigurare a calității.
Criteriile ce trebuie îndeplinite de sistemul de asigurare a calității sunt următoarele:
a) să fie organizat astfel încât să fie independent de auditorii statutari și firmele de audit verificate și să facă obiectul supravegherii publice,
b) finanțarea sistemului de asigurare a calității să fie realizată fără niciun fel de influențe din partea auditorilor statutari sau a firmelor de audit;
c) sistemul de asigurare a calității trebuie să dispună de resurse corespunzătoare. În acest sens, CAFR și organismul de supraveghere publică au obligația de a asigura procurarea resurselor necesare funcționării acestuia;
d) persoanele care efectuează verificările de asigurare a calității trebuie să aibă pregătire profesională adecvată și experiență relevantă în auditul statutar și în raportarea financiară, combinate cu pregătire specifică în ceea ce privește verificarea asigurării calității;
e) selectarea persoanelor care fac verificările pentru misiuni de verificare a asigurării calității specifice se realizează în baza unor proceduri obiective, concepute astfel încât să se asigure că nu sunt conflicte de interese între cei care fac verificările și auditorul statutar sau firma de audit verificat(ă);
f) aria de aplicabilitate a verificării de asigurare a calității, susținută de testarea adecvată a dosarelor de audit selectate, include o evaluare a conformității cu standardele de audit aplicabile și cu cerințele de independență, a cantității și calității resurselor cheltuite, a onorariilor de audit percepute și a sistemelor interne de control al calității ale firmei de audit;
g) verificarea asigurării calității trebuie să aibă ca rezultat un raport care conține principalele concluzii ale acestei verificări;
h) verificările cu privire la asigurarea calității se efectuează la un interval stabilit în funcție de calificativele obținute la verificările anterioare, dar nu mai mult de 6 ani, respectiv 3 ani, în cazul auditorilor entităților de interes public, în condițiile stabilite prin regulament emis de organismul de supraveghere publică;
i) rezultatele generale ale activității realizate de sistemul de asigurare a calității se publică anual;
j) recomandările formulate la încheierea verificărilor pentru asigurarea calității trebuie să fie puse în practică de auditorul statutar sau de firma de audit în termenul stabilit de persoanele care efectuează verificările de asigurare a calității.
De asemenea, CAFR stabilește prin norme proprii, cu avizul organismului de supraveghere publică, termene pentru remedierea unor deficiențe privind asigurarea calității.
Raspunderea auditorului
Auditorii statutari sau firmele de audit răspund pentru orice daune provocate, cu voie sau ca urmare a neglijenței, prin efectuarea misiunii lor.
O firmă de audit este răspunzătoare împreună cu auditorul statutar care a efectuat o misiune în numele acesteia pentru daunele provocate de auditorul statutar.
Un auditor statutar sau o firmă de audit trebuie să încheie o asigurare obligatorie de acoperire a riscurilor profesionale.
Limitarea în timp și cuantumul sumei care poate fi solicitată drept daună de la un auditor statutar sau de la o firmă de audit vor fi reglementate prin regulament emis de organismul de supraveghere publică.
Exercitarea activității de audit statutar fără a deține calitatea de auditor statutar constituie infracțiune și se pedepsește conform legii penale.
Contraventii si sanctiuni
Constituie contravenții următoarele fapte:
a) încălcarea prevederilor art. 32 alin. (5) și (6) din OUG90/2008;
b) utilizarea calității de auditor statutar sau a celei de firmă de audit în alte condiții decât cele prevăzute de prezenta ordonanță de urgență;
c) exercitarea activității de audit statutar fără viza anuală emisă de autoritatea competentă sau de către persoane neînregistrate în Registrul public.
Contravențiile se sancționează după cum urmează:
a) cele prevăzute la lit. a), cu amendă de la 10.000 lei la 20.000 lei;
b) cele prevăzute la lit. b), cu amendă de la 50.000 lei la 100.000 lei și nulitatea raportului de audit întocmit;
c) cele prevăzute la lit. c), cu amendă de la 10.000 lei la 20.000 lei.
Constatarea contravențiilor și aplicarea sancțiunilor se fac de către persoanele anume împuternicite de CAFR sau de organismul de supraveghere publică, după caz.
Sancțiunile aplicate de CAFR auditorilor statutari și firmelor de audit, după caz, sunt:
a) mustrare;
b) avertisment scris;
c) suspendarea dreptului de exercitare a activității de audit statutar pe o perioadă cuprinsă între 3 luni și un an. În perioada suspendării, persoana în cauză nu are dreptul de a exercita sub nicio formă activitate de audit statutar, nu poate face uz de calitatea de auditor statutar și nu poate participa la activitatea Camerei;
d) retragerea autorizării, însoțită de pierderea calității de auditor statutar. Retragerea autorizării firmei de audit atrage dizolvarea de drept și lichidarea acesteia.
V.3.3 Supravegherea publica
Raportarea financiara, incepand cu emiterea situatiilor financiare si finalizand cu auditarea acestora, este o activitatea de interes public care atrage responsabilitati pentru toti actorii responsabili la acest proces, avand ca scop final furnizarea de informatii fiabile utilizatorilor.
OUG 90/2008 instituie supravegherea publica pentru auditorii care efectueaza audit statutar al situatiilor financiare anuale individuale si consolidate. Conform acestei ordonante toti auditorii statutari si toate firmele de audit fac obiectul supravegherii publice.
Principiile supravegherii publice conform OUG 90/2008 sunt urmatoarele:
(1) În România se organizează un sistem național de supraveghere publică a activității de audit statutar, în baza principiilor prevăzute de prezenta ordonanță de urgență.
(2) Sistemul național de supraveghere publică a activității de audit statutar este reprezentat de ansamblul entităților cu atribuții de reglementare în domeniul contabilității și al auditului statutar, inclusiv autoritățile prevăzute prin prezenta ordonanță de urgență, precum și ansamblul relațiilor și procedurilor ce se stabilesc între acestea, în vederea realizării supravegherii în interes public a auditorilor statutari și a firmelor de audit.
(3) Organismul de supraveghere publică prevăzut la titlul II reprezintă principala structură operațională în cadrul sistemului național de supraveghere publică.
(4) Toți auditorii statutari și toate firmele de audit fac obiectul supravegherii publice.
(5) Sistemul de supraveghere publică este guvernat de nepracticieni care au cunoștințe în domenii relevante pentru auditul statutar.
(6) Se permite unui grup minoritar de practicieni să fie implicat în guvernarea sistemului de supraveghere publică, potrivit prezentei ordonanțe de urgență.
(7) Persoanele implicate în guvernarea sistemului de supraveghere publică sunt selectate printr-o procedură de numire independentă și transparentă.
Sistemul de supraveghere publică are responsabilitatea finală pentru supravegherea publică, în principal, a următoarelor activități:
a) aprobarea și înregistrarea auditorilor statutari și a firmelor de audit;
b) adoptarea standardelor referitoare la etica profesională, la sistemul de control intern al calității din cadrul firmelor de audit;
c) formarea profesională continuă;
d) asigurarea calității și efectuarea de revizuiri pentru asigurarea calității; și
e) asigurarea sistemelor de investigație și disciplină.
Sistemul de supraveghere publică, are dreptul să întreprindă, dacă este cazul, investigații cu privire la respectarea cerințelor prezentei ordonanțe de urgență de către auditorii statutari și firmele de audit și să adopte măsurile necesare.
Sistemul de supraveghere publică este transparent. Aceasta presupune publicarea programelor sale de activitate anuale și a rapoartelor de activitate.
Este de retinut totusi ca auditorii financiari care desfasoara misiuni de audit financiar la societati pentru care nu exista o obligatie legala privind auditarea, misiuni de revizuire, servicii conexe, nu fac obiectul supravegherii publice.
CAPITOLUL VI DOCUMENTAREA LUCRARILOR DE AUDIT
Referințele ISA cu privire la documentația de audit sunt:
ISQC 1 Proceduri de audit
ISA 220 Controlul calității pentru un audit al situațiilor financiare
ISA 230 Documentația de audit
ISA 240 Responsabilitățile auditorului privind frauda în cadrul unui audit al situațiilor financiare
ISA 300 Planificarea unui audit al situațiilor financiare
ISA 315 Identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă prin înțelegerea entității și a mediului său
ISA 330 Răspunsul auditorului la riscurile evaluate
În conformitate cu prevederile ISA 230- Documentația de audit, obiectivul auditului este de a întocmi o documentație care să furnizeze:
O înregistrare suficientă și adecvată a bazei raportului auditului;
Probe care să ateste că auditul a fost planificat și efectuat în conformitate cu ISA-urile și cu dispozițiile legale și de reglementare aplicabile.
Documentația de audit este prezentată ca fiind “înregistrarea procedurilor de audit efectuate, a probelor de audit relevante obținute și a concluziilor la care a ajuns auditorul”.
Documentația de audit exprimă documentele de lucru, situații ale entității solicitate de către auditorul financiare, cele întocmite de auditor ce constituie documente ca probe în audit, scopul fiind realizarea obiectivelor de audit.
Auditorului îi revine obligația de a pregăti dosarele de lucru astfel încât acestea:
Să susțină baza concluziilor referitoare la afirmațiile relevante cu privire la situațiile financiare;
Furnizeze probe ce atestă că înregistrările de bază coincid sau au fost reconciliate cu situațiile financiare;
Furnizeze probe ce atestă conformarea conducerii la standardele profesionale.
Documentele de lucru (foile de lucru) sunt evidențe ținute de auditorul financiar în care sunt menționate:
Informații considerate a fi necesare cu privire la misiunea realizată și concluziile rezultate din angajamentul de audit;
Natura, planificarea și rezultatul procedurilor de audit.
Organizarea, forma dosarelor de lucru este la aprecierea auditorului. Auditorul financiare face apel la experiența sa profesională, astfel încât orice persoană terță care ar trebui să își formeze o opinie cu privire la lucrările efectuate de el să aibă această posibilitate.
Documentele de lucru reprezintă instrumente strict necesare auditorului în vederea:
Elaborării planului de audit, repartizării lucrărilor de efectuat de către echipa de audit sau de către entitate, urmărirea executării obiectivelor prevăzute;
Supravegherii și sprijinirii efectuării lucrărilor prevăzute în plan și controlului calității acestora;
Selectării și definitivării probelor de audit, de natură să ajute echipa de audit în formularea concluziilor, examinării acestora cu managerii entității și fundamentării opiniei ce urmează a fi formulată.
Cerințele documentelor de lucru
Conform ISA 230 (7) : Auditorul trebuie să întocmească documentele de audit în timp util.
De obicei documentația de audit este organizată în dosare diferite, utilizând un sistem de indexare, ținându-se seama de caracterul și semnificația elementelor probante ce au fost selectate.
Spre exemplu, documentele, statisticile, hotărârile AGA pot fi cuprinse în Dosarul permanent. (înscrise într-un index)
Documentele referitoare la exercițiul financiar și alte informații relevante vor fi păstrate în Dosarul curent.
Conținutul documentației de audit
Forma, conținutul documentelor de lucru și a dosarelor auditorului financiar sunt influențate de factori cum ar fi:
Complexitatea entității auditate;
Natura angajamentului de audit;
Particularitățile controlului intern al entității;
Riscurile unor denaturări semnificative identificate;
Instrumente de audit utilizate.
Model al unei foi de lucru
B 8.1
Obiectiv:
Atașați o copie după balanța cu soldurile inițiale
Activitate de audit:
Auditorul trebuie să obțină suficiente probe de audit adecvate despre măsura în care soldurile inițiale conțin denaturări care afectează în mod semnificativ situațiile financiare ale perioadei curente prin: (a se vedea punctele A1–A2)
Determinarea măsurii în care soldurile inițiale ale perioadei precedente au fost corect evidențiate în perioada curentă sau, acolo unde este cazul, au fost retratate;
Determinarea măsurii în care soldurile inițiale reflectă aplicarea politicilor contabile adecvate; și
Derularea uneia sau mai multor dintre următoarele acțiuni: (a se vedea punctele A3–A7)
Atunci când situațiile financiare ale exercițiului precedent au fost auditate, revizuirea foilor de lucru ale auditorului precedent în vederea obținerii de probe cu privire la soldurile inițiale;
Evaluarea măsurii în care procedurile de audit efectuate în perioada curentă furnizează probe relevante pentru soldurile inițiale; sau
Efectuarea de proceduri specifice de audit în vederea obținerii de probe referitoare la soldurile inițiale.
Preluarea soldurilor initiale s-a documentat la SOLDURI INITIALE
Rezultat:
Consultandu-se soldurile balantei de la 31.12.2013 cu soldurile de deschidere de la 01.01.2014, am constatat ca nu exista diferente. De asemenea am constatat ca exista la clientul de audit politici contabile si ca ele au fost aplicate consecvent, neexistand modificari ale acestor politici de la un an la altul.
Concluzie:
Soldurile initiale au fost corect preluate din situatiile anului anterior.
Auditorul financiar grupează informațiile adunate pe parcursul misiunii în:
Dosarul permanent;
Dosarul curent al exercițiului.
Gruparea în cele două tipuri de dosare este dată de importanța pe care o au informațiile. (caracter permanent sau caracter curent)
Informațiile cu caracter permanent se prezintă sub forma dosarului permanent și alcătuiesc secțiuni ce cuprind capitole indexate în cifre, înlesnind trimiterea la informațiile din cadrul dosarului.
Dosarul de audit financiar cuprinde următoarele secțiuni grupate în etape ale misiunii de audit:
Semnarea
Secțiunea A , Subsecțiuni:
A1 copie după situațiile financiare semnate
A2 scrisoare de reprezentare semnată
A3 lista de verificare a aspectelor viitoare
A4 revizuirea de către partenerul independent/la cald a dosarului sau Aspecte care necesită consultare
Finalizarea auditului
A5 finalizarea auditului
A6 aspecte semnificative
A7 revizuirea scrisorii către cei insarcinati cu guvernanta
A8 revizuirea scrisorii de reprezentare
A9 sumarul erorilor
A10 revizuirea situatiilor financiare si a listelor de verificare a informatiilor
A11 revizuirea analitica finală
A12 evenimente ulterioare bilantului
A13 continuitatea activității
A14 raportul de audit
A15 alte planificări adecvate misiunii specifice
Planificarea auditului
Secțiunea B
B1 obiectivele planificării, concluzia , aprobarea și lista de verificare
B2 acceptarea numirii sau a renumirii
B3 cunoasterea clientului si evaluarea riscurilor
B4 evaluarea riscului inerent
B5 pragul de semnificatie
B6 revizuirea analitica preliminară
B7 sumarul evaluării riscului și planul de esantionare
B8 solduri initiale/cifre comparative
B9 acordul de planificare a auditului
B10 lista de verificare a informațiilor permanente
B11 agendele intalnirilor de planificare
B12 conturile anului precedent (situatii financiare precedente)
Revizuirea controlului intern
Secțiunea C
C1 sisteme contabile si controalele interne
Asertiuni aferente situatiilor financiare
Secțiunea D imobilizări necorporale
Secțiunea E imobilizări corporale
Secțiunea F investitții
Secțiunea G stocurile și producția in curs
Secțiunea H debitori
Secțiunea I soldurile bancare si numerarul discponibil
Secțiunea J creditori
Secțiunea K impozite
Secțiunea L datorii, angajamente si contingențe
Secțiunea M aspecte legale si statutare, capital propriu si rezerve
Secțiunea N vânzări și venituri
Secțiunea O achizitii si cheltuieli
Secțiunea P salarii si datorii asimilate
Secțiunea Q contul de profit si pierdere
Secțiunea R părți afiliate
Secțiunea S situația fluxurilor de numerar
Secțiunea T conformitatea cu legile si reglementările
Secțiunea U balanta de verificare
Secțiunea V auditurile situatiilor financiare ale grupului
Standardizarea nu este impusă din punct de vedere al conținutului, dar trebuie să cuprindă informații cu privire la:
Informații legate de istoricul entității, prezentare generală, obiect de activitate, tipuri de activități, structură organizatorică, conducerea entității;
Informații legate de sistemul contabil și controlul intern al entității;
Informații legate de circuitul documentelor;
Documentație relevantă cu privire la împărțirea pe feluri de impozit;
Informații legate de analiza conturilor semnificative (trezorerie, împrumuturi, capital propriu)
Informații legate de planificarea auditului.
Toate documentele incluse in dosarul permanent trebuie actualizate ținând seama de modificările semnificative care au loc. Auditorul poate face și proba revizuirii printr-un formular de revizuire.
Dosarul curent trebuie să cuprindă toate informațiile relevante pentru exercițiul financiar auditat.
Formatul este standardizat ținându-se seama de scopul documentației, de a facilita controlul și revizuirea acestei activitati.
Vor fi cuprinse numai informațiile cu caracter relevant (selecția depinde de raționamentul profesional).
Datele vor fi actualizare și complete. Vor fi incluse acele documente, copii, formulare care să fie de ajutor în vederea elaborării raportului de audit.
Documentația curentă trebuie să poată fi înțeleasă de orice persoană , iar probele să vină în sprijinul formulării opiniei de audit.
Dosarul se divide in secțiuni , capitole, paragrafe, după cum se prezintă bilanțul funcțional:
Ciclul de finanțare: capital propriu și imobilizări ;
Ciclul de exploatare: stocuri , datorii , credite , impozite
Contul de profit si pierdere (venituri si cheltuieli)
Raportarea activității
Prezentarea situațiilor financiare
Întâlnirea cu conducerea pentru punctele finale
Model de raportare a planului de audit
Verificarea detaliată se poate face pentru capitaluri proprii si atrase, imobilizări, stocuri, creanțe.
Documentarea in audit are o importanță ridicată, întrucât toate aceste documente reprezintă probe de audit, probe pe care auditorul își fundamentează opinia de audit. Fără o documentare vigilentă, completă, auditorul financiar nu poate emite o opinie de audit corectă, care să reflecte realitatea.
CAPITOLUL VII ORIENTAREA SI PLANIFICAREA ACTIVITATII DE AUDIT
VII.1 Acceptarea mandatului si contractarea lucrărilor de audit
Pentru fiecare client auditorul financiar are responsabilitatea de a întocmi „Scrisoarea de misiune” sau altă formă de acord scris.
Instrucțiunile referitoare la convenirea asupra termenilor misiunilor de audit și a continutului scrisorii sunt prezentate in Standardul de Audit 210- convenirea asupra termenilor misiunilor de audit.
Scopul trimiterii acestei scrisori îl constituie evitarea neînțelegerilor ce pot apărea în legătură cu auditul. Totusi, în anumite țări, obiectivul și scopul unui audit, responsabilitățile conducerii și ale auditorului, ar putea fi stabilite de lege în mod suficient.
Forma și continutul scrisorii de misiune nu este standardizată, dar ea trebuie să conțină elemente cu privire la:
Aria de aplicabilitate a auditului: Legislatia aplicabilă, reglementări în domeniu, ISA-uri, alte declarații oficiale ale companiilor profesionale la care auditorul aderă;
Forma oricărui raport sau alte comunicări cu privire la rezultatele misiunii de audit;
Faptul că, datorită unor limitări inerente ale auditului, împreună cu limitările inerente ale controlului intern, există un risc ce nu poate fi evitat ca anumite denaturări să nu fie detectate, chiar dacă auditul este planificat și efectuat în conformitate cu ISA-uri.
acorduri privind planificarea și efectuarea auditului, inclusiv componența echipei misiuni
responsabilitatea administratorului cu privire la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare (declarațiile scrise)
accesul auditorului cu acordul conducerii la orice tip de informatii;
acorduri privind implicarea auditorilor interni sau a altor auditori cu privire la unele aspecte ale auditului;
acordul conducerii de a informa auditorul cu privire la unele fapte ce ar putea afecta situațiile financiare, pe care auditorul le-ar putea descoperi între data raportului și data până la care situațiile financiare sunt publicate;
cerința privind recunoașterea de către conducere a primirii scrisorii de angajament și acceptarea termenilor misiunii;
baza de calcul pentru onorariu și orice angajamente de plată, modalități și termene de plată.
Un model al scrisorii de misiune este prezentat în continuare.
Scrisoare de misiune
Către reprezentantul adecvat al conducerii sau celor însărcinați cu guvernanța companiei ABC:
[Obiectivul și domeniul de aplicare a auditului]
Voi, societatea ABC, ne-ați solicitat auditarea situațiilor financiare ale companiei ABC, care conțin bilanțul la 31 Decembrie 20X1, contul de profit și pierdere, situația modificărilor capitalurilor proprii și situația fluxurilor de numerar pentru anul încheiat, și un sumar al politicilor contabile semnificative și alte informații explicative. Avem plăcerea să vă confirmăm acceptul nostru și înțelegerea cu privire la misiunea de audit prin intermediul acestei scrisori. Auditul nostru va fi efectuat în scopul îndeplinirii obiectivului de a ne exprima o opinie cu privire la situațiile financiare.
[Responsabilitățile auditorului]
Noi ne vom efectua auditul în conformitate cu Standardele internaționale de audit (ISA-uri). Acele standarde cer să respectăm cerințele etice și să planificăm și să efectuăm auditul pentru a obține asigurări rezonabile cu privire la faptul dacă situațiile financiare conțin denaturări semnificative. Un audit presupune efectuarea de proceduri pentru a obține probe de audit cu privire la faptul că sumele și prezentările din situațiile financiare. Procedurile selectate depind de judecata auditorului, inclusiv evaluarea riscului de denaturare semnificativă a situațiilor financiare, fie ca urmare a fraudei sau a erorii. Un audit include de asemenea evaluarea gradului de adecvare a politicilor contabile folosite și gradul de rezonabilitate a estimărilor contabile făcute de conducere, ca și evaluarea prezentării generale a situațiilor financiare.
Datorită limitărilor inerente ale auditului, împreună cu limitările inerente ale controlului intern, există un risc de neevitat ca anumite denaturări semnificative să nu fie detectate, chiar dacă auditul este planificat în mod corect și efectuat în conformitate cu ISA-uri.
În efectuarea evaluării riscurilor, am considerat controlul intern a fi relevant pentru pregătirea de către entitate a situațiilor financiare și pentru a proiecta proceduri de audit care sunt adecvate în circumstanțele date, dar nu în scopul exprimării unei opinii cu privire la eficacitatea controlului intern al entității. Totuși, vă vom comunica în scris orice deficiențe semnificative în controlul intern relevante pentru auditul situațiilor financiare pe care le-am identificat pe parcursul auditului.
Auditul nostru va fi efectuat pe baza faptului că [conducerea, și acolo unde este cazul, cei însărcinați cu guvernanța] iau la cunoștință și înțeleg faptul că au responsabilitatea:
Pentru pregătirea și prezentarea fidelă a situațiilor financiare în conformitate cu standardele internaționale de raportare financiară;
Pentru un asemenea control intern pe care [conducerea] îl consideră a fi necesar pentru a face posibilă pregătirea de situații financiare care să nu conțină denaturări semnificative, fie ele ca urmare a fraudei sau erorii; și
Să ne ofere:
Acces la toate informațiile despre care [conducerea] știe că sunt relevante pentru pregătirea situațiilor financiare ca de exemplu, înregistrări, documentație și alte aspecte;
Informații adiacente pe care le-am putea solicita din partea [conducerii] în scopul auditului; și
Acces nerestricționat la persoanele din entitate de la care noi determinăm că este necesar să obținem probe de audit.
Ca parte a procesului nostru de audit, vom solicita din partea [conducerii și, acolo unde este cazul a celor însărcinați cu guvernanța], confirmări scrise legate de declarații făcute nouă în legătură cu auditul.
Așteptăm cooperarea tuturor angajaților dumneavoastră pe parcursul auditului.
[Alte informații relevante]
[Introduceți alte informații, ca de exemplu aranjamente legate de onorariu, facturare și alți termeni specifici, după caz.]
[Raportarea]
[Introduceți referirea adecvată la forma așteptată și conținutul raportului auditorului.]
Forma și conținutul raportului nostru ar putea necesita modificări în funcție de constatările din timpul misiunii de audit..
Vă rugăm semnați și restituiți copia atașată a acestei scrisori pentru a indica faptul că ați luat la cunoștință, și sunteți de acord cu, aranjamentele pentru auditul efectuat de noi cu privire la situațiile financiare inclusiv responsabilitățile noastre legate de aceasta.
XYZ & Co.
Luat la cunoștință și acceptat în numele companiei ABC de către
(semnat)
………………….
Nume și titlu
Data
Condițiile precizate în scrisoarea de misiune nu vor fi schimbate decât dacă se justifică din punct de vedere rațional. Spre exemplu, auditorul nu deține probe adecvate și suficiente privind creanțele , iar clientul cere o modificarea condițiilor de angajament cu privire la revizuirea creanțelor (aceasta pentru a evita o opinie dată cu rezerve sau imposibilitatea exprimării unei opinii).
Dacă termenii misiunii de audit for fi schimbați, auditorul și conducerea își vor da acordul pentru termenii noi.
O astfel de cerere din partea clientului ca auditorul să schimbe termenii de angajament ar putea fi determinate de natura circumstanțelor apărute (o neînțelegere cu privire la natura auditului asa cum a fost solicitat inițial, o restrictie a domeniul de aplicare al misiunii de audit).
Dacă totuși auditorul consideră că nu poate accepta o schimbare de misiune și nu i se permite din partea conducerii să continue angajamentul inițial, el va trebui să se retragă și să raporteze fie conducerii administrative sau acționariatului cauzele retragerii sale.
Revizuirea Scrisorii de misiune poate fi determinată de :
În domeniul standardelor profesionale sau a cerințelor legislative;
Schimbări în structura actionariatului , a consiliului de administrație sau ale comitetului de audit;
Modificări esentiale ale capitalurilor proprii;
Modificări esentiale în structura afacerii.
VII.2 Planificarea lucrărilor de audit
Planificarea unei misiuni de audit este elaborarea unei strategii generale și a unei abordări detaliate pentru natura, durata și mărimea preconizată a auditului, astfel încât acesta să fie efectuat într-un mod eficient.
Planificarea adecvată a activității de audit, asigură focalizarea atenției pe domeniile importante de audit, identificarea problemelor potențiale, repartizarea sarcinilor pe asistenți și operativitatea activității.
Obiectivele planificării activității de audit sunt:
• asigurarea că s-a acordat atenția cuvenită diverselor domenii de audit;
• asigurarea că s-au identificat problemele potențiale;
• facilitarea procesului de control permanent al activității de audit;
• facilitarea procesului de revizuire finală a auditului
Auditorul trebuie să planifice și să realizeze un audit cu scepticism profesional, recunoscând că pot exista circumstanțe care pot face ca situațiile financiare să fie prezentate eronat în mod semnificativ.
Partenerii misiunii si alti membrii cheie din echipa misiunii trebuie să se implice în planificarea auditului, inclusiv să planifice și să participe la discuțiile dintre membrii echipei misiunii.
Atunci când se stabilește strategia generală de audit, auditorul trebuie să:
Să identifice caracteristicile misiunii care definesc domeniul de aplicare al acesteia;
Să identifice obiectivele de raportare ale misiunii;
Să analizeze factorii care conform raționamentului profesional sunt semnificativi in direcționarea eforturilor echipei misiunii;
Să analizeze rezultatele activităților preliminare ale misiunii;
Să identifice natura, plasarea in timp si amploarea resurselor necesare pentru realizarea misiunii.
Planificarea este importantă pentru a se asigura că misiunea este realizată intr-un mod eficient si eficace și că riscul de audit a fost redus la un nivel acceptabil de scăzut.
Strategia generală de audit reprezintă o evidență a deciziilor cheie considerate necesare pentru a planifica corespunzător auditul și pentru a comunica aspectele semnificative echipei misiunii.
Strategia generală de audit va documenta deciziile luate în urma planificării pașilor subliniați mai jos.
Initiere:
Realizarea activităților preliminare (acceptarea/continuarea relatiei cu clientul si stabilirea termenilor misiunii):
Colectarea informatiilor relevante despre entitate (rezultate din misiuni anterioare, rezultate din exploatare curente, etc.);
Numirea personalului pentru misiune;
Programarea sedintei echipei de audit pentru discutarea posibilității existentei unor prezentări eronate în situațiile financiare;
Stabilirea intervalului de timp in care va fi realizat fiecare segment ala activității de audit
Evaluarea riscurilor si răspunsuri:
Determinarea pragului de semnificație pentru situațiile financiare in ansamblu si a pragului de semnificație pentru performanță;
Determinarea naturii si amplorii procedurilor de evaluare a riscului prevăzute si a persoanei care le va efectua;
Atunci când riscul a fost evaluat la nivelul situațiilor financiare, se elaborează un răspuns general adecvat;
Comunicarea către cei însărcinați cu guvernarea a unei perspective generale asupra domeniului de aplicare planificat și a plasării in timp a auditului;
Actualizarea și modificarea strategiei și a planului de audit in funcție de necesități, în contextul unor noi circumstanțe.
Atunci când au fost identificate și evaluate riscurile de prezentări eronate semnificative, poate fi finalizată strategia generală de audit, iar planul de audit detaliat poate fi elaborat.
Planul detaliat trebuie să stabilească procedurile de audit suplimentare prevăzute la nivelul afirmației și care răspunde riscurilor identificate și evaluate.
Între auditor si conducere trebuie să existe un dialog bidirecțional, astfel că o bună comunicare poate ajuta atât echipa de audit, cât și conducerea unității.
Auditorul poate considera că următoarele aspecte pot fi comunicate conducerii cu privire la planificarea auditului:
Modul in care auditorul propune să trateze riscuri semnificative de prezentări eronate semnificative cauzate fie de fraudă, fie de eroare;
Modul in care auditorul abordează controlul intern relevant pentru audit;
Aplicarea pragului de semnificație in contextul auditului.
Alte aspecte legate de planificarea care pot fi adecvate comunicării includ opiniile celor insarcinati cu guvernarea despre:
Alocarea sarcinilor intre cei insarcinati cu guvernarea si conducerea;
Obiectivele si strategiile entității;
Aspecte pe care cei insarcinati cu guvernarea le consideră a necesita o atenție deosebită pe parcursul auditului;
Comunicări semnificative cu organismele de reglementare;
Alte aspecte despre care cei insarcinati cu guvernarea cred că pot influența auditul situațiilor financiare
VII.3 Cunoașterea clientului
O problemă cheie a fiecărei misiuni de audit este ca auditorul și personalul său să demonstreze o cunoaștere a clientului.
Standardul de audit 310 “ Cunoașterea clientului”, furnizează instrucțiuni referitoare la ceea ce înseamnă să cunoști un client, fără a indica modul în care această cunoaștere este obținută sau documentată în dosarul permanent de audit. Cunoștințe preliminare despre client, referitoare la sectorul de activitate, complexitatea operațiunilor, structura organizatorică, structura capitalului, conducere, trebuiesc obținute de auditor înaintea acceptării unui angajament, pentru a putea să evalueze dacă se poate obține un nivel de cunoaștere adecvat pentru efectuarea auditului. După acceptarea angajamentului, se va proceda la obținerea de informații mai detaliate, care vor fi evaluate și actualizate.
Principalele aspecte care trebuiesc avute în vedere pentru cunoașterea clientului se referă la :
a) Factori economici generali
Nivelul general al activității economice (recesiune sau creștere economică)
Ratele dobânzii și disponibilitatea finanțării;
Inflația;
Politicile guvernamentale:
-monetare;
-fiscale;
-programe guvernamentale de stimulare a anumitor sectoare;
-restricții comerciale;
Ratele de schimb valutar și controlul acestora.
b) Sectorul de activitate în care își desfășoară clientul activitatea-condiții ce afectează activitatea clientului
Piața și competiția;
Tipul de activități-ciclice sau sezoniere;
Riscul afacerii;
Gradul de tehnologizare;
Factorii endogeni și exogeni ce influențează activitatea (reducerea cererii pe piață, capacitate de producție în exces, secetă prelungită, fluctuația masivă a prețurilor);
Indicatori cheie și statistici de operare;
Cerințe și probleme legate de mediu;
Furnizarea și costurile energiei;
Practici specifice sau unice (metode și practici contabile,
Contractele de muncă, metode de finanțare etc)
c) Date despre entitatea patrimonială
Acționari și management-informații importante
Tipul entitătii-privată, publică, guvernamentală (schimbări recente sau planificate)
Acționarii și părțile afiliate (tipul capitalului-privat, stat, mixt(stat și privat), autohton, străin, mixt(autohton și străin);
Structura capitalului (istoric, schimbare recentă sau planificată);
Structura organizatorică (filiale, sucursale, puncte de lucru);
Structura grupului;
Consiliul de administrație:
-structura;
-experiența și reputația profesională a membrilor;
-independența fața de acționari;
-limite de competență;
-frecvența ședințelor;
-existența unei politici de conduită corporatistă;
-schimbarea consultanților profesioniști (avocați, consultanți fiscali, experți contabili).
Conducerea executivă:
-experiența și reputația;
-cifra de afaceri;
-personalul financiar cheie și statutul său în organizație;
-personalul compartimentului contabil;
-planuri de stimulente sau prime;
-utilizarea prognozelor și a bugetelor;
-presiuni asupra conducerii efectuate de consiliul de
administrație, acționari, sindicat;
-sisteme informaționale ale conducerii.
Obiectivele administratorilor, filozofia și planuri strategice;
Achiziții, fuziuni sau vânzări ale activităților (efectuate
recent sau planificate);
Contractele de audit ale filialelor;
Surse și metode de finanțare (curente, istorice);
Funcția de audit intern-existență și calitate;
Atitudinea față de controlul intern.
2. Activitatea entității-produse, piețe, clienți, furnizori, venituri, cheltuieli, operații
Natura activității(lor) desfășurate (producție, prestații, comercializare de mărfuri en-gros en-detail, import-export);
Dispersia activității (geografică);
Amplasarea facilităților de producție, a depozitelor, birourilor;
Forța de muncă (structura:personal de execuție, de conducere și administrativ, structura pe vârste și sex, nivelul salariilor, facilități acordate, planuri de pensii, reglementări guvernamentale)
Produsele sau serviciile și piețele:
-contracte sau clienți importanți;
-împărțirea pieței;
-rețele de distribuție
-politica de prețuri;
-reputația produselor sau a serviciilor;
-garanții și discounturi acordate;
-strategia și obiectivele de marketing;
Furnizorii importanți de bunuri și servicii:
-dependența față de anumiți furnizori;
-contracte pe termen lung;
-graficul de aprovizionare;
-metode de livrare (just in time);
-importuri;
-termene de plată.
Stocuri –amplasare, tipuri, cantități;
Franșize, licențe, patente, brevete;
Categorii de cheltuieli importante;
Structura veniturilor;
Active și obligații;
Sistemul informațional;
Legislația și reglementările ce afectează în mod semnificativ entitatea.
3. Performanța financiară-factorii ce privesc condițiile financiare și profitabilitatea entității
Politicile contabile- sunt principiile, bazele, metodele, regulile și practicile specifice adoptate de o întreprindere la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare (ex.metoda de amortizare-liniară, accelerată, degresivă)
Tendințe și prognoze ale profitului și a fluxurilor de numerar;
Acorduri de leasing și alte acorduri financiare;
Disponibilitatea liniilor de credit;
Riscuri legate de ratele de schimb valutar și de rata dobânzii;
Principalii indicatori de performanță;
Comparația cu tendințele sectorului de activitate.
4. Mediul de raportare-influențe externe ce afectează administratorii în întocmirea situațiilor financiare
Legislația;
Fiscalitatea;
Cerințe contabile;
Probleme de evaluare și de prezentare a informației specifice afacerii;
Cerințele de raportare impuse de firma mamă;
Cerințe de raportare în audit;
Utilizatorii situațiilor financiare.
Cunoașterea clientului reprezintă elementul cheie în procedurile de audit moderne. În cadrul acestei etape, auditorii trebuie să se familiarizeze cu activitatea și tranzacțiile clientului, pentru a înțelege ce evenimente și tranzacții au un efect semnificativ asupra activității, în vederea evaluării riscurilor de audit și a stabilirii mărimii procedurilor de audit.
În practică, documentația legată de cunoașterea clientului se află inclusă în dosarul permanent de audit și cuprinde:
numele și adresa clientului;
copii ale documentelor legale ale firmei (certificat de înmatriculare, cod fiscal, statutul societătii cu toate actele adiționale)
structura organizatorică;
lista cu portofoliul de clienți și furnizori importanți;
copii ale situațiilor financiare din anii precedenți;
informații din literatura de specialitate legate de sectorul de activitate sau de client;
CAPITOLUL VIII EVALUAREA SISTEMULUI DE CONTROL INTERN
Controlul intern este procesul conceput si implementat de persoanele însărcinate cu guvernanta, scopul fiind de a furniza asigurarea rezonabilă cu privire la îndeplinirea obiectivelor entității privind credibilitatea raportării financiare.
Standardul relevant privind evaluarea controlului intern sunt ISA 315- Identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă prin înțelegerea entității și a mediului său.
Obiectivul standardului îl constituie identificarea si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă a influențelor datorate fraudei sau erorilor la nivelul situațiilor financiare si al afirmațiilor prin înțelegerea entității si a mediului său, inclusiv a controlului intern.
Definiții
Afirmații: declarații ale conducerii, incluse în situațiile financiare, utilizate de către auditorul financiar pentru a lua în considerare posibile denaturări semnificative.
Riscul afacerii: risc rezultat ca urmare a evoluției, a acțiunilor ce ar putea afecta negativ capacitatea entității de a-și îndeplini obiectivele și a executa strategiile.
Control intern: procesul conceput si implementat de persoanele însărcinate cu guvernanta, scopul fiind de a furniza asigurarea rezonabilă cu privire la îndeplinirea obiectivelor entității privind credibilitatea raportării financiare.
Proceduri de evaluare a riscului: sunt proceduri efectuate pentru a obține o înțelegere a entității și a mediului său (inclusiv a controlului intern), în vederea identificării și evaluării riscurilor de denaturare semnificativă.
Risc semnificativ: un risc de denaturare semnificativă identificată, evaluat potrivit rațiunii profesionale, prevede o atenție specială de audit.
Indiferent dacă auditorul financiar al fiecărei misiuni va efectua teste ale controalelor în vederea obținerii probelor de audit, este necesară evaluarea sistemului de control intern. Aceasta presupune un proces din patru etape, prezentat in figura următoare (fig. 8.1.)
Figura 8.1. Etapele evaluării sistemului de control intern
Sursa: Ghidul de utilizare a ISA-urilor in auditarea întreprinderilor mici si mijlocii, ediția 3, editura CECCAR, 2012
Etapa 1- Care sunt riscurile ce trebuie atenuate?
Auditorul trebuie să efectueze proceduri de evaluare a riscului de denaturare semnificativă la nivelul situațiilor financiare și al afirmațiilor.
Riscurile pot fi generale sau specifice.
Procedurile de evaluare a riscului includ:
interogări ale conducerii
proceduri analitice
observare și inspecție
Interogări ale conducerii
Majoritatea informațiilor vor fi obținute prin interogarea conducerii, a persoanelor responsabile de raportarea financiară, dar se pot obține informații suplimentare din interiorul entității de la alte persoane:
Informații privind modul de întocmire al situațiilor financiare – cei care asigură guvernanta;
Informații privind proceduri ale auditului intern și măsuri dispuse privind controlul intern – personalul auditului intern;
Informatii privind tranzacțiile entității, aplicarea unor politici contabile – angajații entității;
Informații privind respectarea legislației, a proceselor in litigiu, diverse acorduri de parteneriat – consilierul juridic;
Informații cu privire la strategia de piață – personalul de marketing.
Proceduri analitice
Acestea au drept scop obținerea unor informații financiare sau nefinanciare și sunt efectuate pentru evaluarea riscului.
Observarea și Inspecția
Prin intermediul observării și inspecției se obțin informații despre documentația și manualele de control interna le entității, rapoartele întocmite de cei responsabili cu guvernanța și vor susține procedurile anterioare.
Etapa 2. Controalele concepute de conducere atenuează riscul?
Evaluarea conceperii controlului de către conducere presupune identificarea controalelor individuale sau în combinație cu alte controale care vor atenua cu adevărat factorul de risc.
Aceasta presupune determinarea eficienței controalelor efectuate legate de:
Prevenirea apariției unor prezentări eronate semnificative;
Identificarea, corectarea prezentărilor eronate semnificative după ce au avut loc.
Modalitățile de a corela controalele interne cu factorii de risc pot fi:
Un singur risc și mai multe controale;
Mai multe riscuri și mai multe controale.
Corelarea unui singur risc și mai multe controale
Această abordare presupune ca fiecare factor de risc să fie analizat separat și este adesea utilizată pentru identificarea tuturor tipurilor de controale (inclusiv cel al tranzactiilor).
De exemplu: obiectivul mediului de control derivă din nevoia conducerii și constă în dorința de a crea, a menține o cultură care să aibă la bază onestitatea și conduita etică.
Acest obiectiv poate fi un factor de risc și poate însemna că această conducere nu a creat și menținut o cultură care să aibă la bază onestitatea și conduita etică.
Astfel, conducerea poate concepe și implementa controale pentru a trata acest risc general:
Conducerea va demonstra verbal sau prin fapte angajamentul pentru respectarea standardelor etice;
standardele privind conduita etică sunt stabilite prin codul de conduită etică sau un echivalent;
eliminarea oricărei tentații din partea conducerii ce poate determina angajații să se implice în acțiuni lipsite de etică;
angajații înțeleg conduita etică, sunt disciplinați și știu să răspundă în fața unui comportament neadecvat.
Ce trebuie să facă auditorul?
Va trebui să citească obiectivele aferente riscului și controlului, să identifice acele controale ce pot atenua riscul.
Auditorul va apela la raționamentul profesional pentru a stabili dacă procesul de concepere a controalelor este suficient în vederea tratării factorului de risc.
Corelarea mai multor riscuri și mai multe controale.
Evaluarea conceperii controlului poate fi combinată cu documentarea controlului, cu inspecția documentelor în vederea susținerii implementării controlului.
În multe cazuri, responsabilitățile de gestionare a riscului sunt desemnate prin proces (exemplu: achizitii, vanzari, etc.), în loc de risc.
Astfel, pot apare factori de risc importanți ce se împart între departamente, niciunul nu este responsabil direct. Dacă riscurile nu vor fi identificate și responsabilitatea nu revine unei persoane, atunci când ceva nu merge bine va face ca responsabilitatea să fie aruncată de la o persoană la alta. Învinovățirea poate fi aruncată de la unul la celălalt (îi aparține lui X de la departamentul contabilitate sau lui Y de la IT sau Z de la achizitii).
Ca o concluzie se poate afirma că utilizarea raționamentului profesional este foarte important în evaluarea conceperii controlului, ceea ce presupune elaborarea de concluzii privind măsura în care controalele identificate atenuează factorii de risc.
Etapa 3. Controalele ce atenuează factorii de risc sunt în desfășurare?
Este necesară evaluarea implementării controlului. Procesul de evaluare a riscului entității este realizat de managementul acesteia. În cadrul acestui proces, managementul trebuie să identifice riscurile afacerii relevante pentru obiectivele de raportare financiară, să estimeze semnificația riscurilor și probabilitatea de apariție.
Implementarea controalelor oferă probe privind funcția reală a unui control.
Observație.
Trebuie înțeleasă foarte bine diferența dintre conceperea controlului, implementarea controlului și testele aferente controlului.
Conceperea controlului
S-au creat controale care vor atenua riscurile inerente?
Implementarea controlului
Controalele care cu fost concepute sunt funcționale?
Testele de control
Controlul funcționează eficient? (decizia de a testa eficiența controalelor tine de raționamentul profesional)
Evaluarea implementării controlului se face în fiecare perioadă( scopul este de a determina dacă s-a modificat sau nu).
Va fi utilizată documentația privind conceperea controlului. Dacă apare o modificare în controlul intern se va stabili dacă controalele revizuite sau cele noi vor atenua factorii de risc sau dacă există riscuri noi ce pot fi atenuate.
Etapa 4. Documentarea controalelor relevante
Amploarea documentației este determinată prin raționamentul profesional. Nu există nici o dispoziție pentru un auditor de a documenta întregul proces de activitate sau să descrie desfășurarea acelor controale ce nu sunt relevante pentru audit.
Ce presupune documentarea controalelor relevante?
Modul în care tranzacțiile există, sunt autorizate, procesate, raportate;
Detalierea fluxului tranzacțiilor pentru a identifica momentele în care ar apărea erori semnificative privind frauda;
Controale interne la finele procesului de raportare financiară.
Cele mai obisnuite forme de documentare sunt întocmite de conducere sau auditor:
Descrieri narative
Chestionare
Grafice
Liste de verificare
CAPITOLUL IX RISCURILE IN AUDIT;PRAGUL DE SEMNIFICATIE IN AUDIT;NORME DE REFERINTA
IX.1 Riscul in audit
ISA 315 “Identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă prin înțelegerea entității și a mediului său” tratează responsabilitatea auditorului financiar în identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă din situațiile financiare, prin înțelegerea entității, a mediului său, inclusiv a controlului intern.
Obiectivul auditorului este identificarea și evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă a informațiilor, în măsura în care se datorează fraudei sau erorii la nivelul situațiilor financiare, prin înțelegerea entității, a mediului săi și a controlului intern al entității. Din cele menționate, rezultă că Standardul 315 solicită auditorului să înțeleagă entitatea prin conexiunea internă și externă, astfel încât să poată identifica și evalua riscurile de denaturare semnificativă ca urmare a fraudelor, a erorilor, la nivelul situatiilor financiare și a afirmațiilor.
Riscurile de audit trebuie evaluate permanent.
Riscul de audit este riscul pe care auditorul financiar îl atribuie unei opinii incorecte, când situatiile financiare conțin informatii eronate semnificativ.
Riscurile aparțin entității, structurilor sale manageriale, operaționale , dar misiunea auditorului poate fi influențată de raționamentul profesional.
Poate fi constatată prezența unor riscuri legate de:
Erori cu privire la inventarierea elementelor patrimoniale;
Înregistrarea contabilă eronată;
Erori matematice;
Întocmirea situatiilor financiare care contin erori, omisiuni;
Întocmirea situatiilor financiare cu întârziere;
Erori de raportare.
Riscul de audit prezintă următoarele componente:
Riscul inerent (RI)
Riscul de control (RC)
Riscul de nedetectare (RN)
Riscul inerent reprezintă posibilitatea ca soldul și/sau rulajul unui cont, sau o categorie de tranzacții să comporte erori ce pot fi semnificative, fie luate individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacții.
Riscul de control este riscul apariției unor situații eronate semnificative în soldul sau rulajul unui cont sau a unor clase de conturi sau într-o categorie de tranzacții, luate fie individual, fie cumulate cu alte erori din alte solduri sau categorii de tranzacții, care nu au fost dedectate în timp util de către sistemului contabil și de control intern al societății.
Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale ale auditorilor (proceduri analitice, de fond, teste ale detaliilor aferente tranzacțiilor și conturilor), să nu conducă la descoperirea unor situații eronate semnificative care se înregistrează la nivelul soldului unui cont sau a unei clase de conturi, fie luată individual, sau cumulate cu erori din alte solduri sau clase de conturi.
Modelul matematic general de calcul a riscului de audit (RA) este:
RA=RIxRCxRN
Limita maximă admisă a riscului de audit acceptată de auditor este de 5%. Acest lucru presupune un grad de asigurare de 95%, respectiv că din 100 de probe, 95 sunt certe și doar 5 din 100 tind (riscă) să nu fie exacte.
Gradul de abatere admis fiind de maxim 5%, deci RA ≤ 5%.
Riscul inerent se referă la erorile semnificative ce pot apare în rulajul sau soldul unui cont, sau în cadrul unei categorii de tranzacții, luate individual sau cumulate cu erori din alte solduri de cont sau tranzacții, datorate unui sistem contabil și de control inadecvate sau a unor deficiențe manageriale de organizare.
Riscul inerent este de două tipuri:
riscul inerent global sau conjunctural;
riscul inerent specific.
Tabelul cu factorii de risc inerenți considerați adecvați este următorul:
Riscul inerent global
Verificarea riscului global sau conjunctural este utilizat pentru a putea clasifica clienții auditați în companii cu
risc ridicat,
risc mediu,
risc scăzut
risc foarte scăzut.
Pentru evaluarea riscului inerent global se întocmesc liste cu întrebări.
Întrebările trebuiesc foarte bine formulate, astfel încât un răspuns afirmativ să reprezinte un factor de risc.
Evaluarea riscului inerent global, presupune evaluarea riscurilor inerente pentru următoarele secțiuni:
activitatea societății auditate;
managementul societății;
contabilitate;
auditul societătii.
a) Activitatea societății auditate
In această secțiune se analizează factorii care afectează activitatea generală a entității , inclusiv existența unor unor motivații posibile de a manipula cifrele.
Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru activitatea societății auditate:
Observăm că din 6 întrebări la care se aștepta răspunsul nu, există două întrebări la care răspunsul este da, rezultă că există doi factori de risc.
Ponderea răspunsurilor pozitive în totalul întrebărilor este de 33.33% (2/6), deci ne încadrăm în prima linie a tabelului cu factori de risc (2 factori), coloana 2, risc scăzut. Riscul inerent conjunctural activității clientului este scăzut.
b. Managementul societății
Pentru evaluarea riscului legat de managementul societății întrebările sunt legate de trei aspecte, respectiv:
încrederea în competența echipei manageriale de a conduce societatea;
posibilitatea existenței unor motive de manipulare a rezultatelor;
atitudinea față de controlul intern.
Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru managementul societății auditate:
c) Contabilitatea
Evaluarea riscului conjunctural în cazul contabilității are în vedere sistemul contabil precum și competența și credibilitatea personalului din compartimentul financiar-contabil. Întrebările sunt foarte directe și nu necesită lămuriri sau explicații suplimentare.
Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru contabilitatea societății auditate:
d) Auditul societății
Această secțiune finală a listei de verificări a riscului inerent global are în vedere evaluarea generală a riscului auditării, și se referă la cunoașterea de către auditor a clientului și a relațiilor existente între auditor și client, întrebările referindu-se strict la aceste aspecte.
Verificarea riscului inerent conjunctural al auditului societății, nu trebuie confundat cu riscul de audit, primul fiind o parte componentă a riscului de audit.
Lista de verificare a riscului inerent conjunctural pentru contabilitatea societății auditate:
Pentru fiecare secțiune din cele patru prezentate mai sus, se evaluează riscul inerent conjunctural, apoi se face o evaluare generală a riscului inerent global. În cadrul fiecărei secțiuni, toate întrebările se consideră a contribui în mod egal la apariția riscului.
În funcție de evaluarea riscului inerent global sau conjunctural, entitatea patrimonială auditată poate fi catalogată ca fiind una cu un risc foarte scăzut, scăzut, mediu sau ridicat.
Relația de calcul pentru riscul inerent global este următoarea:
RIG = RIGAS x RIGM x RIGC x RIGA, unde:
RIG-riscul inerent global sau conjunctural
RIGAS-riscul inerent global al activitătii societății
RIGM-riscul inerent global al managementului societății
RIGC- riscul inerent global al contabilitatii
RIGA- riscul inerent global al auditului societății
Riscul inerent specific este riscul care apare la nivelul soldurilor de cont, al tranzacțiilor, și reprezintă posibilitatea producerii unei erori semnificative într-un domeniu particular, datorită unei probleme specifice apărute în domeniul respectiv.
Întrebările se concentrează pe stabilirea cauzei apariției unei erori, și nu doar asupra posibilității apariției acestora.
Concomitent cu întrebările sunt prezentate și situații ce pot conduce la apariția unui risc specific aferent plăților efectuate prin bancă și în numerar. Exemplele au un caracter ilustrativ:
Î1-Sistem predispus la erori/sistem neadecvat/sistem manual ?
-sistem necomputerizat supus greșelii factorului uman;
-nu există o separare adecvată a sarcinilor;
-nu se face reconcilierea permanentă a extraselor de bancă
cu soldurile din balanța de verificare;
-evidența nu se ține în mod cronologic și sistematic;
-nu există un manual cu înregistrările contabile;
-reconcilieri de conturi necorespunzătoare (solduri incorecte, stornări neinvestigate).
Î2-Există o persoană care ține evidența contabilă sau un contabil
incompetent responsabil cu acel domeniu?
-contabilul care ține contul “cassa” face și operațiuni cu
numerar (încasări, plăți);
-contabilul care înregistrează banca în valută nu ține și
evidența în valută, neavând nici un control al corectitudinii
soldului contului;
Î3-Tranzacții complexe (punându-se accentul pe natura tranzacției
reale și nu pe modul cum aceasta este contabilizată)?
-tranzacții pe piața monetară;
-tranzacții complexe cu valută (contracte forward, futures)
Î4-Societatea este susceptibilă în ceea ce privește pierderile/alocarea
necorespunzătoare a fondurilor/frauda?
-sustrageri de bani în numerar prin plăți fără documente;
-acordarea de sume nejustificate conducerii;
-susceptibilitate de fraudă prin transferuri bancare nelegale.
Î5-Este utilizat din plin raționamentul profesional?
-valute multiple, mai ales când ratele se obțin cu ajutorul
calcului prin EURO.
Î6-Tranzacții neobișnuite (natura tranzacției sau natura operațiunii
de procesare în afara sistemului)?
-plăți în numerar neînregistrate în registrul de casă și ținerea
unor evidențe extracontabile;
-împrumuturi semnificative de bani către firme cu care nu se
află în relații de afaceri și fără documente;
-încasarea de numerar și neevidențierea în registrul de casă;
-ridicarea de numerar din bancă și netrecerea prin caserie,
înregistrându-se tranzacția eronat pe costuri.
IX.2 Pragul de semnificatie
Definiție : Pragul de semnificație reprezintă importanța relativă a unei părți componente, în contextul situațiilor financiare privite ca întreg.
Pragul de semnificație este o limită pe care trebuie să o aibă informația furnizață și depinde de mărimea omisiunii sau a erorii.
Pragul de semnificație îl găsim prezent în contextul oricărei situații individuale din cadrul situațiilor financiare sau la nivelul fiecărui element individual din cadrul acestora.
Factorii ce pot afecta mărimea pragului de semnificație :
dacă clientul a fost sau nu auditat si tipul de opinie exprimat
cunoașterea clientului și înțelegerea riscurilor specifice
experiența auditorului
raționamentul profesional
Calculul pragului de semnificație
Aria de aplicabilitate privind determinarea pragului de semnificație potrivit Standardelor de audit este foarte largă. In practică se utilizează relația dintre totalul activelor, cifra de afaceri, profit brut, dar există și alte criterii cum ar fi capitalul propriu.
Exemplu de calcul:
I. Total active 30.000 lei
Pragul de semnificație = 30.000x 1% = 300 lei-FF(1)
Sau
Pragul de semnificație = 30.000x 2% = 600lei-FF(2)
II. Cifra de afaceri 2.000.000lei
Pragul de semnificație = 2.000.000 x 0,5% = 10.000 lei-FF(3)
Sau
Pragul de semnificație = 2.000.000 x 1% = 20.000 lei-FF(4)
III Profitul brut 50,000 lei
Pragul de semnificație = 50.000 x 5% = 2500 lei-FF(5)
Sau
Pragul de semnificație = 50.000 x 10% = 5000 lei-FF(6)
Nivelul pragului de semnificație se stabilește de obicei, între valoarea celui mai mic și a celui mai mare din factorii calculați, situându-se în intervalul indicat de factorii 1-6.
În funcție de circumstanțe, de natura activității, pragul de semnificație se poate stabili peste sau sub limitele prezentate, în funcție de raționamentul profesional al auditorului.
În cazul în care entitatea patrimonială auditată înregistrează pierderi, sau dacă se constată că profitul este prezentat distorsionat, nu se vor lua în considerare la calculul pragului de semnificație factorii de fiabilitate 5 și 6, utilizându-se alți factori considerați mai adecvați.
Cea mai uzitată metodă în practică pentru calculul pragului de semnificație este cifra de afaceri:
NPS = CA x 0.5% -factor de fiabilitate 3, unde:
NPS-nivelul pragului de semnificație
CA-cifra de afaceri.
Legătura dintre pragul de semnificație și riscul de audit :
un prag de semnificație mic este răspunsul la un risc identificat mare
cu cât se stabilește un prag de semnificație la o valoare mai mică, cu atât riscul de audit ar trebui să scadă, costurile și eforturile vor fi mai mari.
In literatura de specialitate se stabilește de regulă ca procent dintr-unul sau mai mulți indicatori :
profit brut PB : 5%
profit net PN : 5-10%
marja brută : 0,5-1%
active nete : 2-5%
total active : 1-2%
cifra de afaceri CA : 0,5-1%
Utilizarea pragului de semnificație :
erorile identificate vor fi comparate cu pragul
cele semnificative vor fi comunicate managementului, cerându-se ajustarea situațiilor financiare
cele nesemnificative sunt ignorate
dacă situațiile financiare nu vor fi ajustate se va da un raport cu rezerve sau nefavorabil, după caz, în funcție de eroarea necorectată.
CAPITOLUL X ESANTIONAREA IN AUDIT
Standardul ISA 530 – Eșantionarea în audit se aplică atunci când auditorul decide să utilizeze eșantionarea în audit în vederea efectuării procedurilor de audit.
Standardul tratează utilizarea eșantionării statistice sau nestatistice de către auditor în selectarea eșantionului, efectuarea testelor de control și de detaliu și evaluarea rezultatelor obținute.
Atunci când utilizează eșantionarea în audit obiectivul auditului este de a furniza o bază rezonabilă de formulare a concluziilor cu privire la populația din care este selectat eșantionul.
Definitii:
Eșantionare în audit
Populație
Anomalie
Unitate de eșantionare
Stratificare
Eroare tolerabilă
Rata tolerabilă a deviației
Riscul de eșantionare
Standardul ISA 530 definește următoarele:
Riscul de esantionare – Riscul ca în baza unui esantion concluzia auditorului, să fie diferită de concluzia la care s-ar fi ajuns dacă întreaga populație ar fi fost supusa aceleiasi proceduri de audit. Riscul de esantionare poate duce la două tipuri de concluzii generatoare de erori:
În cazul unui test al controalelor, concluzia potrivit căreia controalele sunt mai eficiente decât sunt ele în realitate, sau în cazul testelor de detaliu, concluzia că nu există o denaturare semnificativă, când există de fapt.
În cazul unei test al controalelor, concluzia potrivit căreia, controalele sunt mai putin eficiente decât sunt ele în realitate, sau în cazul unui test de detaliu, concluzia că există o denaturare semnificativă, când nu există de fapt.
Riscul de neesantionare (Riscul de observare ) – Riscul ca auditorul să ajungă la o concluzie generatoare de erori din orice motiv independent de riscul de esantionare.
Exemplele de risc de neesantionare includ utilizarea procedurilor de audit neadecvate, sau interpretarea eronată a probelor de audit si esecul de a recunoaste o denaturare sau o deviație.
Tipuri de eșantionare
Tipurile de eșantionare întâlnite sunt:
Statistică: care prezintă următoarele caracteristici:
Selectarea aleatorie a elementelor eșantionului
Utilizarea teoriei probabilității pentru a evalua rezultatele eșantionului, inclusiv evaluarea riscului de eșantionare.
Nestatistică- o abordare care nu prezintă caracteristicile de mai sus este considerată nestatistică.
Asemănări și deosebiri între cele două tipuri de eșantionare (fig. 10.1.)
Prin intermediul standardului ISA 530 sunt formulate răspunsuri la întrebări de genul:
Cât de mare este populația statistică?
Există situatiile financiare privind închiderea exercitiului financiar?
Există posibilitatea ca să fie verificate numai o parte din înregistrările contabile privind facturi, chitante, etc, adică nu toate documentele financiar-contabile aferente exercitiului financiar?
Auditorul poate stabili o apreciere valabilă pentru toată populația statistică?
Eșantionul este reprezentativ?
Un eșantion este reprezentativ dacă are caracteristici identice cu ale populației.
Tehnici statistice de determinare a riscului de audit
Auditul nu poate fi conceput fără tehnicile statistice si nestatistice.
Tehnica sondajului nu conduce către exactitate, dar prezintă posibilitatea exprimării unui grad de încredere, în baza căruia să poată fi formulată o concluzie pozitivă sau negativă, relativă la un volum mare de informatii.
Eșantionarea statistică prezintă avantaje și dezavantaje, după cum urmează.
Avantajele: permite utilizarea raționamentului profesional, a experientei auditorului, este la îndemâna oricui si nu implică costuri.
Dezavantaje: nu permite cuantificarea riscului, marja de interpretare este mare si subiectivă.
Selectarea eșantionului:
Auditorul urmărește să obțină un eșantion reprezentativ pentru a fi estimate influentele prin alegerea elementelor eșantionului care să prezinte caracteristici tipice ale populației;
Auditorul va trebui să aleagă o dimensiune a eșantionului suficientă astfel încât să reducă riscul de eșantionare la nivel acceptabil de scăzut;
Elementele eșantionului să fie selectate în așa fel încât fiecare unitate de eșantionare din cadrul populației să poată fi selectată.
Controlul prin sondaj prezintă un risc care poate fi redus printr-o bună organizare a activității de audit și alegerea celor mai adecvate tehnici de control.
Etapele executării sondajului
Alegerea tehnicilor, care este influențata de doua elemente :
Natura controlului efectuat : sondaje assupra atributiilor sa asupra valorilor;
Recurgerea sau nu la tehnici statistice, care depinde de raționamentul auditorului.
Alegerea tehnicii de lucru depinde de urmatorii factori:
talia masei respective- cu cat este mai mare, cu atât tehnicile statistice sunt mai indicate;
capacitatea acesteia de a îndeplini obiectivele sondajului;
raportul cost/eficacitate a tehnicii alese- uneori, costurile impuse pentru realizarea unui sondaj statistic sunt disproporționate fata de obiectivele și utilitatea acestuia.
Determinarea taliei esantionului depinde de factori, care difera pentru cele doua tipuri de sondaje: asupra atributiilor sau asupra valorilor.
Selectionarea esantionului, indiferent de metoda prin care se realizeaza, trebuie sa conduca la alegerea unui easantion reprezentativ. Toate elementele masei trebuie sa fie susceptibile a fi selectate. Aceasta selectie poate fi facuta, fie prin tragere la intamplare, fie de o maniera sistematica, cu conditia ca primul element sa fie ales la intamplare sau de o maniera empirica.
Studiul eșantionului
Pentru ca eșantionul sa aibă un caracter probant, toate elementele selecționate trebuie sa fie controlate. In situația în care, auditorul se afla în imposibilitatea de a face acest control, se va pune întrebarea daca, considerând elementele necontrolate ca erori, se depășește pragul de erori acceptabil. în cazul unui răspuns afirmativ, auditorul va căuta proceduri de control alternative, care sa-i permită exprimarea unei concluzii motivate asupra acestor elemente. Daca răspunsul este negativ, nu sunt necesare proceduri alternative de control, dar auditorul se poate întreba daca acest fapt nu este de natura sa pună în discuție încrederea acordata controlului intern.
Evaluarea rezultatelor
Inainte de tragerea unei concluzii generale asupra rezultatelor obtinute, fiecare anomalie constatata este apreciata a fi reprezentativa pentru masa respectiva sau accidentala.
Anomaliile exceptionale sunt analizate și tratate separat. Extrapolarea rezultatelor obținute asupra esantionului la intreaga multime, care a servit ca baza a sondajului, este posibila numai după izolarea efectelor acestor anomalii.
Concluziile sondajului
Concluzia finala asupra postului, tranzactiilor sau operatiilor, care au facut obiectul controlului, va fi suma concluziilor trase asupra unor aspecte, cum ar fi:
elementele cheie, care au facut obiectul unui control;
anomaliile exceptionale constatate;
restul masei (mulțimii).
Daca concluzia finala este ca, anomaliile sau erorile din mulțimile controlate depășesc rata de anomalii sau de anomalii așteptata, auditorul trebuie sa aprecieze daca este necesar sau nu repunerea în cauza a aprecierii sale asupra controlului intern.
CAPITOLUL XI TEHNICI SI PROCEDURI UTILIZATE IN AUDIT
Scopul obtinerii probelor de audit de catre auditorul financiar este acela de a ajunge la concluzii rezonabile care sa stea la baza formularii opiniei de audit (prin efectuarea de procedure de audit).
Tehnicile si metodele utilizare in colectarea probelor de audit pot fi utilizate individual (ex. Confirmarea directa in cazul inventarierii creantelor si datoriilor ) sau ca procedura aparte (ex. Tehnica sonsajului care presupune extragerea esantionului dintr-o populatie total intrari asupra caruia se va executa testul privind verificarea efectuarii procedurilor privind receptia).
Dintre metode, metoda confirmarilor directe este cea mai utilizata, iar dintre tehnici cea a sondajului, tehnica interviului, tehnica examinarii analitice.
Metoda confirmării directe
Aceasta metoda constă în a cere unui terț – având legături de afaceri cu întreprinderea verificată – să confirme direct auditorului informațiile privind existența operațiilor, a soldurilor etc.
Procedura confirmării directe se demarează cu acordul conducerii întreprinderii supusă controlului. Dacă aceasta nu se arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una din următoarele situații:
consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă;
consideră că alte controale nu-l conduc la elemente probante și față de limitele impuse de conducerea întreprinderii, aceasta va suporta consecințele necesare cu privire la certificare.
În situația în care rezultatele inventarierii patrimoniuliu nu conține date și informații suficiente si juste, auditorul este îndreptățit să folosească procedura confirmării directe, așa cum este ea prevazută în normele de audit financiar.
Elementele probante obținute direct de auditor sunt mai fiabile decât cele furnizate de către întreprinderea auditată.
Procedura confirmării directe este indicată în toate cazurile cînd poate fi realizată. Exemplele care urmează ilustrează aplicarea acestei proceduri.
Imobile = situația ipotecilor, extrase din cartea cadastrală;
Mijloace fixe, altele decît imobile = gajuri, contracte de leasing;
Active ale exploatării = stocuri deținute în afara întreprinderii, stocuri deținute de întreprindere în contul terților;
Creante și datorii = solduri în curs (clienți, furnizori, debitori si creditori diverși), împrumuturi și credite date sau primite (soldul, dobânda, angajamentele date sau primite);
Bănci = situații privind relațiile bancare (soldurile curente, împrumuturi și credite, efecte scontate, garanții), informații despre bonitatea partenerilor de afaceri cerute Centralei incidențelor de plăți (CIP-BNR);
Administrația financiară = situații (cuantum impuneri, sume datorate sau de primit);
Avocați și consilieri din afara întreprinderii = procese și litigii în curs, onorarii datorate.
Modalitatea de realizare a acestei proceduri, în cazul cînd nu s-a obținut confirmările necesare privind operațiile de inventariere a patrimoniului, poate fi următoarea:
cererea de confirmare se redactează pe hârtie cu antetul întreprinderii auditate, conținând un text însușit de comun acord cu cel ce gestioneaza patrimoniul și semnarea de către acesta;
expedierea cererii de către auditor;
primirea directă de către auditor – eventual la adresa sau căsuța poștală a acestuia – fie a cererii dacă destinatarul nu a putut fi găsit, fie a răspunsului;
interpretarea și valorificarea datelor si informațiilor conținute de răspuns;
arhivarea metodică – la referința respectivă a dosarului exercițiului – a cererii de confirmare directă și a răspunsului primit.
Procedura confirmării directe este utilizată atît în cadrul auditului statutar, cît și a celui contractual.
Tehnica sondajului
Sondajul este definit ca o tehnica ce consta în selectionarea unui anumit numar sau parti dintr-o multime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obtinere a elementelor probante și extrapolarea rezultatelor obtinute asupra esantionului la intreaga masa sau multime.
Sondajele realizate de auditor in cadrul misiunii pot fi:
Asupra atribuțiilor prin care auditorul căuta a demonstra ca elementele pe care le-a obtinut prezinta o caracteristica comuna
Asupra valorilor atunci cand auditorul cauta sa verifice valoarea unei multimi
Tipuri de sondaje:
Sondaj statistic
Sondaj nestatistic
Indiferent de tipul sondajului important este ca auditorul financiar sa respecte cateva reguli privind decizia esantionarii, iar eficacitatea este determinata de definirea obiectivelor sale.
Auditorul va trebui sa explice:
Ce urmareste sa probeze. Etapa aceasta ii permite sa defineasca caracteristicile a ce va trebui sa fie considerat o eroare sau o anomalie ( ex. Punctajul dintre avizele de expediere si facturi poate evidentia expedierile in curs de facturare);
Ca rata erorilor in multime nu depaseste rata maxima acceptabila de anomalie.
Foarte importanta este alegerea naturii multimii , ea trebuind sa fie compatibila cu obiectivul urmarit.
Auditorul nu examineaza toate informatiile la care are acces pentru a-si colecta elementele probante cu privire la sistemul contabil si cel al controlului intern, aplicand tehnici apeland la rationamentul sau profesional.
Tehnica observarii fizice
Observarea fizica reprezinta cel mai eficace mijloc de verificare a existentei unui activ, dar nu se obtin toate elementele probante necesare auditorului financiar, cu numai existenta bunului respectiv.
Alte elemente probante cum ar fi proprietatile bunului, valoarea atribuita, etc. Vor fi verificate prin alte tehnici.
De regula, aceasta tehnica se foloseste la controlul stocurilor, obiectivele urmarite fiind:
Studierea procedurilor de inventariere (inainte de inventarierea propriu-zisa)
Verificarea faptului ca persoanele insarcinate cu inventarierea aplica procedurile in mod corect pe parcursul inventarierii
Valorificarea rezultatelor inventarierii (dupa inventarierea propriu-zisa)
Auditorul intelege mai bine cum este organizata activitatea din aceste puncte de vedere:
Examineaza procedura de receptie a bunurilor
Daca masurile luate de intreprindere pentru protejrea fizica a bunurilor sunt cele conform regulilor si reglementarilor
Este singura tehnica care il poate asigura pe auditor ca au fost respectate procedurile de inventariere
Tehnica examinarii analitice
Este o tehnica comuna controlului conturilor si situatiilor anuale de sinteza.
Efectuarea examinarii analitice se realizează la aprecierea auditorului.
Tipurile de proceduri analitice:
Compararea datelor clientului cu datele din ramura din care face parte
Compararea datelor clientului cu datele similare ale exercitiului anterior
Compararea datelor clientului cu datele bugetate de catre acesta
Compararea datelor clientului cu datele estimative determinate de auditor
Compararea datelor clientului cu rezultatele estimate prin utilizarea datelor fara caracter financiar
Examinarea analitica vizeaza verificarea din punct de vedere al formei si al fondului.
Sub aspectul formei se vor verifica:
Daca inregistrarile din contabilitate au la baza documentele legale
Completarea documentelor
Din punct de vedere metodologic, examinarea analitica presupune efectuarea unor calcule aritmetice, analize, estimari, confruntari intre informatii si documente din amontele si avalul sistemului informational al entitatii auditate.
amontele sistemului informațional al întreprinderii (documentele primite care devin documente justificative ce stau la baza înregistrărilor contabile sau servesc la controlul operațiilor înregistrate în contabilitate – confirmările directe, de exemplu);
avalul sistemului informațional al întreprinderii (documente emise: copii facturi, avize de expediție, balanțe, situații comparative de patrimoniu etc.)
Astfel, avantajul oferit de tehnica examinarii analitice este de a putea fi folosita de catre auditor in diferite faze ale auditului financiar:
Faza de acceptare a mandatului, orientarea si planificarea misiunii (cunoasterea clientului, identificarea zonelor de risc potential)
Faza de supraveghere ( aprecierea auditului intern si a controlului conturilor)
Faza examinarii conturilor anuale, in care auditorul va putea colecta elementele probante care sa ii argumenteze convingerea cu privire la regularitate, sinceritate, imagine fidela a patrimoniului, a rezultatelor, a situatiei financiare.
Indicatori de lichiditate
1. Lichiditate generala (Lg)
2. Lichiditate imediata (Li)
3. Lichiditate restransa (Lr)
Lichiditate generala (Lg)
Lg = Active circulante >1
Datorii pe termen scurt
Masoara gradul de acoperire a datoriilor pe termen scurt prin active circulante. Cu cat este mai mare lichiditatea cu atat garantia necesara platilor datoriilor este mai mare. Suma cu care activele circulante depasesc datoriile pe termen scurt. Clientul dispune de suficiente active pentru a-si acoperi datoriile imediate
Lichiditate imediata (Li)
Li = _Active curente-stocuri .
Datorii pe termen scurt
Estimeaza capacitatea de plati obligate fara a apela la stocuri.
Activele circulante variaza atat in termeni de valoare cat si in termeni de lichiditate.
Elimina stocurile din calcul pentru active circulante mai obiective.
Lichiditate restransa (Lr)
Lr =Disponibilitati+Echivalente numerar >1
Datorii pe termen scurt
Semnaleaza iminenta incapacitatii cronice de plati daca evolutia este constant defavorabila. Elimina si creantele clienti, daca lichiditatea depaseste nivelul 1 atunci clientul are o excelenta solvabilitate pe termen scurt.
Indicatori utilizati in audit
Viteza de rotatie a creantelor (Vmrc)
Vmrc= Cifra de afaceri
Creante – Clienti total
Tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a creantelor clienti este utila in evaluarea caracterului rezonabil al ajustarilor privind creantele incerte si litigioase
Durata medie de incasare a creantelor in zile (Dmic): Masoara oferta de produse si servicii ale clientului la nevoile pietei, cat si solvabilitatea acestuia. Cresterea duratei de recuperare a creantelor atesta puterea de cumparare redusa si implicit vanzari catre clienti incerti.
Dmic = Clienti si conturi asim x 360
Cifra de afaceri
Viteza medie de rotatie a stocurilor (Vmrs): Aproximeaza de cate ori stocul a fost rulat de-a lungul exercitului curent Arata tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a stocurilor pentru identificarea celor uzate moral. Aproximeaza de cate ori stocul a fost rulat de-a lungul exercitiului curent
Vmrs = Cost bunuri vandute
Valoare medie stocuri
Durata medie de vanzare (Dmv): Arata durata in zile a stocurilor ce se transforma in vanzari
Dmv = Valoare medie stocuri x 360
Cost bunuri vandute
Durata medie de transf. pt stocuri in mijl. banesti (Dmtsmb): Numarul de zile in care stocurile devin lichide
Dmtsmb = Dmv + Dmi = 2 + 4
Solvabilitate generala (Sg) %: Sg masoara garantiile pe care firma le ofera creditorilor. Ea exprima gradul de acoperire a datoriilor totale ale firmei prin capitalurile sale.Solvabilitatea pe termen lung a unei firme depinde de reusita activitatii sale de exploatare si de capacitatea sa de a atrage capitalul necesar dezvoltarii sau supravietuirii in etape cu dificultati temporare.
Sg = Capitaluri proprii x 100
Datorii totale
Indatorare pe termen scurt (Its)%: Exprima capacitatea de plata curenta a clientului. Aceasta estimeaza acoperirea ansamblului datoriilor curente(fata de furnizori, stat, banci) cu garantiile patrimoniale asigurate de activele clientului.
Its =Datorii pe termen scurt x100
Total activ
Gradul de acoperire a dobanzilor: Arata de cate ori entitatea poate achita cheltuielile cu dobanda. Cu cat valoarea indicatorului este mai mica, cu atat pozitia clientului este mai riscanta. Creditorii sunt preocupati de capacitatea unei firme de a face fata obligatiilor de plata a dobanzilor si de a rambursa capitalul imprumutat.
Gad = Profit din exploatare
Cheltuieli priv. dobanzile
Gradul de indatorare: Semnifica ponderea capitaluli imprumutat din totalul surselor de finantare proprii sau permanente.
Gi = Capital imprumutat x100
Capital propriu /imprumutat
Eficienta (Ef) % : Arata daca sunt generate suficiente venituri pentru a justifica volumul de active corporale utilizat. Daca rata este mica clientul inainte de a achizitiona active suplimentare ar trebui sa vizeze obtinerea unui volum de productie mai mare. Daca indicatorul are o valoare mare, activele vor trebui reinnoite prin noi investitii.
Ef = Cifra de afaceri x 100
Imobilizari corporale
Marja bruta procentuala (Mb): Arata proportia in care cifra de afaceri depaseste cheltuielile variabile. Cand Mb are o valoare redusa , arata nivel ridicat al costurilor de fabricatie a produselor in comparatie cu preturile de vanzare.
Mb = Cifra afaceri-Cost bun. vandute x100
Cifra de afaceri
Marja profitului (Mp): Semnifica proportia cu care vanzarile deppasesc cheltuielile variabile si fixe. O deficienta la nivelul indicatorului arata, fie ca veniturile in exces fata de cheltuielile variabile sunt prea reduse, fie ca volumul de productie este prea scazut in raport cu cheltuielile fixe.
Mp = Profit din exploatare
Vanzari nete
Profitabilitatea (P)
P = Profit din exploatare
Active imobilizate corporale
Rentabilitatea activului total (Ra)
Ra= Profit inainte de plata dobanzii + impozite
Total activ
Concluzii rezultate:
In faza de acceptare a mandatului, planificarea misiunii, procedurile analitice ajuta auditorul sa inteleaga activitatea clientului, evenimentele ce au avut loc dupa data incheierii anului precedent, identificarea riscurilor specifice de apartiei a unor prezentari eronate semnificative;
In cursul planificarii auditului, procedurile analitice preliminarea au drept scop de a determina natura si programarea la timp a lucrarilor de audit
CAPITOLUL XII SINTETIZAREA CONCLUZIILOR
Evenimente posterioare închiderii exercițiului, utilizarea lucrărilor altor experti precum si alte lucrări care sunt necesare închiderii misiunii
Al doilea standard, ISA 570- Principiul continuității activității precizează responsabilitățile auditorului cu privire la luarea în considerație a principiului fundamental privind elaborarea situațiilor financiare, în baza căruia entitatea economică este privită ca având o continuitate a activității sale într-un viitor previzibil (minim 12 luni) fără intentia de a își lichida activitatea.
Potrivit cadrului general de raportare financiară (OMFP 3055/2009), evenimentele ulterioare datei bilantului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc intre data bilantului si data la care situatiile financiare sunt autorizate pentru emitere (art.62, al.1).
Clasificarea evenimentelor ulterioare după cadrul general:
Acele evenimente care ofera probe privind conditiile care au existat la data situatiilor financiare;
Acele evenimente care ofera probe privind conditiile care apar dupa data situatiilor financiare.
Potrivit reglementărilor de mai sus, prin autorizarea situatiilor financiare anuale se intelege aprobarea acestora de către Consiliul Director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizării entității, în vederea înaintării lor spre aprobare, conform legii.
Evenimentele ulterioare datei bilantului includ toate evenimentele ce au loc până la data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere chiar dacă acele evenimente au loc după declararea publică a profitului sau a altor informatii financiare selectate.
Concepte
Data situatiilor financiare – Data incheierii celei mai recente perioade acoperite de situatiile financiare.
Data aprobarii situatiilor financiare – Data la care toate situatiile ce contin situatii financiare, inclusiv notele aferente, au fost intocmite si cei care au autoritatea necesara au declarat ca isi asuma responsabilitatea pentru acele situatii financiare.
Data raportului auditorului – Data la care auditorul dateaza raportul cu privire la situatiile financiare, în conformitate cu ISA 700.
Data publicării situatiilor financiare – Data la care raportul auditorului si situatiile financiare auditate sunt puse la dispozitia partilor terte.
Evenimente ulterioare – Evenimente ce au loc intre data situatiilor financiare si data raportului auditorului, si faptele de care auditorul ia cunostinta dupa data raportului auditorului.
Fig. 12.1. Evenimente ulterioare. Clasificare
Sursa: date prelucrate din materiale de specialitate
Evenimente care apar intre data situațiilor financiare si data raportului auditorului
Efectuarea de proceduri de audit în vederea obținerii de probe suficiente și adecvate în asa fel încât evenimentele ce au loc intre data situațiilor financiare și data raportului de audit și care conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale, au fost identificate și prezentate în situațiile financiare.
Astfel de evenimente pot fi (conform OMFP 3055/2009):
Solutionarea ulterioară datei bilanțului a unui litigiu care confirmă că o entitate are o obligatie prezentă la data bilanțului. Entitatea ajustează orice provizion care a fost recunoscut anterior, legat de acest litigiu sau recunoaște un nou provizion. Deci, entitatea nu prezintă o datorie contingentă.
O datorie contingenta este:
● obligatie potentiala, apăruta ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilantului si a cărei existenta va fi confirmata numai de aparitia sau neaparitia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi in totalitate sub controlul entitatii;
● obligatie curenta apăruta ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilantului, dar care nu este recunoscuta deoarece:
– nu este sigur ca vor fi necesare iesiri de resurse pentru stingerea acestei datorii;
– valoarea datoriei nu poate fi evaluata suficient de credibil.
Entitatile nu vor recunoaste in bilant o datorie contingenta, aceasta fiind prezentata in notele explicative.
Falimentul unui client apărut ulterior datei bilanțului confirmă că la data bilantului exista o pierdere de creanțe, deci, entitatea va trebui să ajusteze valoarea contabilă a creanței comerciale.
Descoperirea de fraude si erori care arată că situațiile financiare anuale sunt incorecte.
Evaluarea riscului de către auditor
Declarațiile scrise
Auditorul va solicita conducerii sau persoanelor insărcinate cu guvernanta o declarație scrisă, în conformitate cu ISA 580. Toate evenimentele care au loc ulterior date situațiilor financiare au fost ajustate conform cadrului general de raportare financiară aplicabil.
Evenimente de care auditorul ia cunoștință după data raportului de audit financiar, dar înainte de publicarea situațiilor financiare
Nu reprezintă o obligatie a auditorului aceea de a efectua proceduri cu privire la situațiile financiare după data raportului de audit.
Dacă totusi apare un fapt de care auditorul trebuie să ia cunoștință, după data raportului de audit, dar inainte de data publicării situațiilor financiare, care ar fi determinat modificarea raportului de către auditor ar trebui:
Discutarea acestora cu conducerea
Dispunerea de măsuri privind modificarea situațiilor financiare
Dacă se dispun de către conducere măsuri privind modificarea situatiilor financiare, ce va face auditorul financiar?
Va efectua proceduri aferente modificărilor
Va examina măsurile luate de conducere
Se asigură că utilizatorii situatiilor financiare cunosc modificările aduse
Modificarea situațiilor financiare determină modificarea raportului sau se va emite un raport de audit nou.
Raportul nou de audit va include un paragraf prin care se va face referire la o notă anexă a situatiilor financiare in care vor fi prezentate pe larg motivele revizuirii situatiilor financiare emise anterior si ale raportului emis anterior. Noul raport va purta cel târziu data la care sunt aprobate situatiile financiare revizuite.
Trebuie inteles însă că situatiile financiare nu au caracter definitiv până la aprobarea lor de către AGA. Astfel, analiza evenimentelor ulterioare se va extinde până la data Adunării Generale de aprobare a bilantului și a celorlalte situatii financiare.
ISA 570- Principiul continuității activității tratează responsabilitățile auditorului în auditul situațiilor financiare în legătură cu folosirea de către conducere a prezumției de continuitate a activității în intocmirea situatiilor financiare.
Prezumția de continuitate a activității este un principiu fundamental pentru intocmirea situatiilor financiare.
Conform acestui principiu, o entitate este privită de regulă ca având o continuitate a activității, în viitorul previzibil, neavând nici intentia și nici nevoia de a fi lichidată, de a-și suspenda activitatea.
Astfel, entitatea este văzută ca fiind aptă să-și continue activitatea într-un viitor previzibil.
Responsabilitatea conducerii
Evaluarea capacității de a-și continua activitatea revine conducerii care trebuie să țină cont de următorii factori:
Gradul de incertitudine asociat cu rezultatul unui eveniment sau conditie;
Dimensiunea si complexitatea activității, măsura în care factorii externi pot influenta evaluarea capacității entității de a-și continua activitatea;
Existenta evenimentelor ulterioare care ar putea influenta rezultatul initial al evaluării capacității entității de a-și continua activitatea.
Incertitudinile semnificative referitoare la continuitatea activității pot proveni din fapte, procese si fenomene:
Fluxuri de numerar operaționale negative oferite de situatiile financiare previzionate
Pierderi din activitatea de exploatare care influențează fluxul de numerar
Incapacitatea achitării creditorilor la termenul exigibil
Intârzieri la plata dividendelor
Dificultăți în achitarea împrumuturilor la termenul scadent
Indicatori financiar nefavorabili
Responsabilitatea auditorului
Este aceea de a obține probe de audit adecvate și suficiente cu privire la gradul de adecvare a folosirii de către conducere a principiului continuității activității în pregătirea și prezentarea situatiilor financiare și de a trage concluzii dacă există o incertitudine semnificativă privind capacitatea entității de a-și continua activitatea (ISA 570, art.6).
Obiectivele auditorului:
Obținerea de probe de audit suficiente și adecvate privind gradul de adecvare a aplicării principiului continuității activității de către conducere în întocmirea situatiilor financiare;
Obținerea de concluzii dacă există o incertitudine legată de evenimente sau condiții ce ar putea afecta capacitatea entității de a-și continua activitatea;
Determinarea implicațiilor pentru raportul de audit
Concluziile auditorului și raportarea
În baza probelor de audit, auditorul va concluziona dacă există o incertitudine semnificativă legată de evenimente sau condiții care ar putea pune în mod semnificativ la îndoială capacitatea entității de a-și continua activitatea.
Pot exista două situații când:
S1. Folosirea prezumției de continuitate a activității este adecvată, dar există o incertitudine semnificativă;
Determinarea modului in care situatiile financiare prezinta evenimentele/ conditiile ce ar putea afecta continuitatea activitatii si metodele de abordare a acestora de catre entitate;
Prezentarea clara in cadrul situatiilor financiare a incertitudinilor semnificative ce pot afecta continuitatea activitatii, respectiv valorificarea activelor si stingerea datoriilor in cursul normal al activitatii.
In cazul prezentarii adecvate in situatiile financiare, auditorul nu isi modifica opinia, dar adauga un paragraf explicativ cu referire la incertitudinile semnificative.
In cazul neprezentarii adecvate in situatiile financiare, auditorul exprima o opinie modificata, mentionand in raport existenta incertitudinilor semnificative
S2. Folosirea prezumției de continuitate a activității este inadecvată
In acest caz, auditorul trebuie sa exprime o opinie contrara, indiferent daca situatiile financiare au fost intocmite in baza principiului de continuitate a activității, dar conform rationamentului profesional, folosirea de către conducere a prezumtiei de continuitate a activitatii in situatiile financiare nu este adecvată.
Dacă auditorul, în baza procedurilor suplimentare pe care le-a efectuat, a informațiilor suplimentare obținute, va aprecia că entitatea nu-și va putea continua activitatea, va decide că principiul de continuitate a activității este inadecvat și va exprima o opinie contrară.
Proceduri relevante sunt:
Verificarea, analiza îrampreună cu conducerea a fluxului de numerar, a profitului, etc.;
Examinarea, analiza unor situatii financiare interimare ale entității (cele semestriale)
Confirmarea existentei contractelor incheiate cu terti, cu părți afiliate, a legalității acestora
De asemenea, auditorul compară:
Informatiile financiare prezivionate cu rezultatele precedente
Informatiile financiare previzionate pentru perioadele recent incheiate su rezultatele istorice
Pe baza probelor de audit obținute, auditorul trebuie să stabilească dacă există o incertitudine semnificativă cu privire la evenimente sau condiții care, individual sau cumulat, ar putea pune la îndoială capacitatea entității de a-și continua activitatea.
CAPITOLUL XIII RAPORTUL DE AUDIT
ISA 700 tratează responsabilitatea auditorului de a formula o opinie cu privire la situațiile financiare. Acesta tratează forma și continutul raportului emis ca urmare a unui audit al situatiilor financiare.
Obiectivele auditorului includ:
Formularea unei opinii cu privire la situatiile financiare pe baza evaluării concluziilor obținute de pe urma probelor de audit;
Expunerea acelei opinii in mod clar printr-un raport scris care să descrie baza pentru respectiva opinie.
Definitii
Situatii financiare cu scop general: situatii financiare întocmite în conformitate cu cadrul general. (CGRF)
Cadru cu scop general
(CGRF) = ( CRF ) = (CPF) SAU (CGC)
(CGRF) un cadru de raportare financiară ( CRF ) proiectat pentru a îndeplini necesitățile unei game largi de utilizatori pentru informații financiare comune.
( CRF ) = Cadru de prezentare fidelă (CPF) sau un cadru general de conformitate (CGC).
CPF este utilizat pentru a face referire la ( CRF ) care necesită conformitate cu cerințele cadrului și:
i) Confirmă faptul că poate fi necesar pentru conducere să furnizeze prezentări mai ample decât cele solicitate, de regulă, de către (CG) ; sau
ii) Confirmă în mod explicit că poate fi necesar pentru conducere să se abată de la o cerință din (CG) pentru a realiza prezentarea fidelă a situațiilor financiare.
CGC prevede conformitatea cu cerințele CG , dar care nu conține confirmările prezentate la CPF.
Opinie nemodificată este exprimată de auditor când acesta conclude că situațiile financiare sunt întocmite, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil fie (CPF) sau (CGC)
Formularea unei opinii cu privire la situatiile financiare
Atunci când situațiile financiare sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitate cu cadrul general de raportare financiară aplicabil, auditorul va exprima o opinie nemodificată.
Auditorul poate exprima o opinie modificată atunci când (ISA 705):
situațiile financiare luate în ansamblu nu sunt lipsite de denaturări semnificative
nu poate obține suficiente probe de audit adecvate pentru a ajunge la concluzia că situațiile financiare luate în ansamblu, sunt lipsite de denaturări semnificative
Raportul de audit
Potrivit standardului ISA 700, raportul de audit trebuie să fie scris și să cuprindă obligatoriu următoarele elemente:
1. Titlul;
2. Destinatar;
3. Paragraf introductiv;
4. Responsabilitatea conducerii pentru situațiile financiare;
5. Responsabilitatea auditorului;
6. Opinia auditorului;
7. Alte responsabilități de raportare;
8. Semnătura auditorului;
9. Data raportului auditorului;
10. Adresa auditorului.
1. Titlu: indica in mod clar că este raportul unui auditor independent.
2. Destinatar: în conformitate cu circumstanțele specifice misiunii( guvernanță, management, acționariat,etc)
3. Paragraful introductiv:
Entitatea ale cărei situații financiare au fost auditate
Situațiile financiare au fost auditate;
titlul fiecărei situatii financiare care cuprinde setul complet de situatii financiare
rezumatul politicilor contabile semnificative precum si la alte note explicative; și
data și perioada acoperită de situațiile financiare.
Responsabilitatea conducerii cu privire la situatiile financiare: întocmirea situatiilor financiare în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil, (CPF) SAU (CGC) precum si pentru sistemul de control intern relevant pentru întocmirea situațiilor financiare ce nu conțin denaturări semnificative fie ca urmare a fraudei, fie ca urmare a erorii.
Responsabilitatea auditorului
a exprima o opinie cu privire la situațiile financiare în baza auditului efectuat realizat în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit.
auditorul să se conformeze cerințelor de etică si că auditorul planifică si realizează auditul astfel încât să obțină o asigurare rezonabilă cu privire la faptul că situațiile financiare nu prezintă denaturări semnificative.
Opinia auditorului
În cazul în care auditorul concluzionează că situatiile financiare oferă o imagine fidelă sau sunt prezentate cu fidelitate, în toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil, trebuie exprimată o opinie nemodificata.
Alte responsabilități de raportare: responsabilități adiționale de a raporta asupra altor aspecte suplimentare fată de exprimarea opiniei cu privire la situațiile financiare. Ex: cadrul de adecvare al registrelor contabile și înregistrărilor
Semnătura Auditorului: reprezintă numele firmei de audit, numele personal al auditorului, sau ambele, după cum este cerut de jurisdicția respectivă
Data Raportului Auditorului: nu mai devreme de data la care auditorul a obținut suficiente probe de audit adecvate în virtutea cărora să își poată fundamenta opinia cu privire la situațiile financiare.
Adresa Auditorului: locația din țara sau jurisdicția în care auditorul își desfășoară activitatea.
Comentariile auditorului din cuprinsul raportului de audit nu sunt standardizate, există diversitate in situatiile intâlnite. Aceste comentarii depinde de experienta profesională și abilitatea auditorului.
Pe baza probelor obținute, auditorul va evalua concluziile, dacă există o asigurare rezonabilă conform căreia situatiile financiare luate in ansamblu nu contin denaturări semnificative. Dacă situatiile financiare sunt intocmite în concordanță cu un cadru de raportare, atunci se va tine seama dacă argumentele sustin cele afirmate.
Model Raport de audit (ISA 700)
RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT
Am auditat situațiile financiare însoțitoare ale Companiei ABC, care cuprind bilanțul la data de 31 decembrie 2013, și contul de profit și pierdere, situația modificărilor capitalurilor proprii și situația fluxurilor de trezorerie aferente exercițiului încheiat la acea dată, și un sumar al politicilor contabile semnificative și alte informații explicative.
Responsabilitatea conducerii pentru situațiile financiare
Conducerea este responsabilă de întocmirea și prezentarea fidelă a acestor situații financiare în conformitate cu Legea XYZ din Jurisdicția X, și pentru acel control intern pe care conducerea îl determină necesar pentru a permite întocmirea situațiilor financiare care sunt lipsite de denaturare semnificativă, fie cauzată de fraudă sau eroare.
Responsabilitatea auditorului
Responsabilitatea noastră este de a exprima o opinie cu privire la aceste situații financiare pe baza auditului nostru. Ne-am desfășurat auditul în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit. Aceste standarde prevăd conformitatea cu cerințele etice și planificarea și desfășurarea auditului în vederea obținerii asigurării rezonabile cu privire la măsura în care situațiile financiare sunt lipsite de denaturare semnificativă.
Un audit implică desfășurarea de proceduri în vederea obținerii de probe de audit cu privire la valorile și prezentările din situațiile financiare. Procedurile selectate depind de raționamentul auditorului, inclusiv de evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă a situațiilor financiare, fie cauzată de fraudă sau eroare. În efectuarea acelor evaluări ale riscului, auditorul ia în considerare controlul intern relevant pentru întocmirea de către entitate și prezentarea fidelă a situațiilor financiare în vederea conceperii de proceduri de audit care să fie adecvate circumstanțelor, dar nu cu scopul exprimării unei opinii cu privire la eficiența controlului intern al entității. Un audit include, de asemenea, evaluarea gradului de adecvare a politicilor contabile și a caracterului rezonabil al estimărilor contabile efectuate de către conducere, precum și evaluarea prezentării situațiilor financiare.
Credem că probele de audit pe care le-am obținut sunt suficiente și adecvate pentru a furniza o bază pentru opinia noastră de audit.
Opinia
În opinia noastră, situațiile financiare ale Companiei ABC pentru exercițiul financiar încheiat la 31 decembrie 2013 sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitate cu Legea XYZ din Jurisdicția X.
[Semnătura auditorului]
[Data raportului auditorului]
[Adresa auditorului]
Model Raport de audit (exemplu practic)
AUDITOR FINANCIAR – AUTORIZAȚIA NR…..
Sediul social: Constanța,
Tel:
Email:
RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT
Privind Situațiile financiare anuale ale
exercițiului financiar 01 ianuarie – 31 decembrie 2013
Către:
S.C. ABC S.A.
În baza contractului încheiat cu S.C. ABC S.A., am procedat la auditarea situațiilor financiare anuale ale societății pentru exercițiul financiar 2013 și elaborarea raportului de audit financiar.
Auditarea situațiilor financiare precum și verificarea corelațiilor bilanțiere s-au efectuat în consonanță cu Normele Naționale de Audit Financiar, elaborate de CAFR, aliniate la standardele internaționale de audit (ISA) elaborate de IFAC.
În conformitate cu ISA, auditorul are responsabilitatea de a formula o opinie asupra corectitudinii situațiilor financiare prezentate de administratorul entității patrimoniale, dacă acestea au fost întocmite în conformitate cu referențialul contabil aplicabil și cu respectarea legislației în vigoare din domeniul contabilității.
Situațiile financiare anuale au fost întocmite în conformitate cu OMFP 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene și cu Legea contabilității nr.82/1991 republicată. Acestea se compun din:
Bilanț
Cont de profit și pierdere
Situația modificărilor capitalului propriu
Situația fluxurilor de trezorerie
Politici contabile și note explicative
Responsabilitatea întocmirii și prezentării adecvate a situațiilor financiare anuale, precum și corectitudinea acestora, aparține integral administratorului societății.
Această responsabilitate include: conceperea, implementarea unui control intern relevant pentru întocmirea și prezentarea adecvată a situațiilor financiare ce nu conțin denaturări semnificative datorate fie fraudei, fie erorii; selectarea și aplicarea politicilor contabile adecvate; elaborarea estimărilor contabile rezonabile pentru circumstanțele date.
Rolul auditorului este de a stabili dacă situațiile financiare reflectă fidel, sub toate aspectele semnificative, situația patrimonială, tranzacțiile efectuate de societate pe perioada auditată și nu prezintă anomalii semnificative, care ar putea induce în eroare utilizatorii externi de informație financiar contabilă.
Auditorul are responsabilitatea de a valida situațiile financiare ale clientului, înainte ca acestea să devină publice, crescând astfel gradul de credibilitate al acestora în fața utilizatorilor externi de informații financiar-contabile, care vor sta la baza luării de decizii economice.
Pe parcursul misiunii de audit desfășurate la S.C. ABC S.A. au fost analizate sistemul contabil și de control intern, astfel încât, auditorul să poată evalua faptul că acestea sunt adecvate pentru a fi folosite ca bază pentru întocmirea situațiilor financiare și pentru păstrarea unei evidențe contabile corecte, conforme cu realitatea și în consonanță cu reglementările legislative în domeniu, pentru exercițiul financiar ianuarie-decembrie 2013.
Pe parcursul derulării misiunii de audit nu au fost depistate fraude sau greșeli intenționate care ar fi putut avea impact asupra situațiilor financiare. Trebuie menționat faptul că auditorul nu își asumă responsabilitatea pentru eventualele fraude ce ar putea fi depistate după încheierea auditului, deoarece în cadrul misiunii de audit verificările s-au efectuat pe eșantioane statistice, prin teste, existând riscul ca acestea să nu poată fi depistate.
În cadrul misiunii de audit, s-au efectuat diligențele și investigațiile considerate necesare pentru a ne asigura că situațiile financiare reflectă adecvat realitatea, neapărând denaturări semnificative sau abateri majore de la metodele și principiile contabile folosite.
Utilizând metodele și procedurile specifice unei misiuni de audit, considerăm că am obținut suficient material probant care să ne permită să formulăm o opinie calificată.
Opinia de audit
În opinia noastră considerăm că situațiile financiare anuale ale S.C. ABC S.A., reflectă cu fidelitate sub toate aspectele semnificative, tranzacțiile entității și poziția sa financiară, rezultatele din exploatare și fluxurile de numerar pentru exercițiul financiar ianuarie-decembrie 2013, fiind reglementare și sincere în conformitate cu OMFP 3055/2009.
Nume si prenume 30 martie 2014
Membru CAFR – autorizație nr. … Constanța
Tel.
Email:
Bibliografie
Bibliografie minimală obligatorie:;
ȚURLEA, E.; ROMAN, AURELIANA G.; NEAMTU, H. – Audit financiar. Misiuni de asigurare și servicii conexe, Editura Economica, Bucuresti, 2012;
MUNTEANU V.-Audit financiar –contabil,Editura PROUNIVERSITARIA,Bucuresti 2012;
MORARIU A.;STOIAN F.-Audit financiar,Editura ASE,Bucuresti 2010.
OMFP nr. 3055/2009 R-pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene;
OMFP nr.1898/2013- pentru modificarea si completarea Reglementarilor conforme cu directivele europene ,aprobate prin OMFP nr 3055/2009
Bibliografie recomandată:
ARENS, A.; LOEBBECKE, J. – Audit – O abordare integrată, Editia a 8-a, Editura ARC, Bucuresti, 2006;
DĂNESCU, TATIANA – Audit financiar- convergente intre teorie si practica, Editura Irecson, 2007;
Bibliografie
Bibliografie minimală obligatorie:;
ȚURLEA, E.; ROMAN, AURELIANA G.; NEAMTU, H. – Audit financiar. Misiuni de asigurare și servicii conexe, Editura Economica, Bucuresti, 2012;
MUNTEANU V.-Audit financiar –contabil,Editura PROUNIVERSITARIA,Bucuresti 2012;
MORARIU A.;STOIAN F.-Audit financiar,Editura ASE,Bucuresti 2010.
OMFP nr. 3055/2009 R-pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene;
OMFP nr.1898/2013- pentru modificarea si completarea Reglementarilor conforme cu directivele europene ,aprobate prin OMFP nr 3055/2009
Bibliografie recomandată:
ARENS, A.; LOEBBECKE, J. – Audit – O abordare integrată, Editia a 8-a, Editura ARC, Bucuresti, 2006;
DĂNESCU, TATIANA – Audit financiar- convergente intre teorie si practica, Editura Irecson, 2007;
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Responsabilitatea Managementului Versus Responsabilitatea Auditului Financiar (ID: 145963)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.