Raportul de Audit. Studiu de Caz Sc Sa

INTRODUCERE

“ E mai ușor să previi decât să vindeci”(Francis Blanche)

Auditul operațional este un concept relativ nou în peisajul economic românesc.

Procesul de producție presupune acumularea de materii prime și materiale necesare care sunt trasformate în produse finite și apoi vândute clienților.

Modul în care o cercetare de audit poate conduce la îmbunătățirea performanțelor agentului economic, la eficientizarea activității, la reducerea costurilor, la evitarea pierderilor generate de fraude sau de valorificarea insuficientă a resurselor firmei reprezintă doar câteva aspecte care ar trebui sa motiveze managerii în adoptarea deciziei de a înființa un departament de audit intern în cadrul organizațiilor pe care le conduc.

Lucrarea de față se dorește a fi un studiu asupra unei societăți comerciale cu privire la modul în care aceasta gestionează funcțiunea de producție.

Romlux Târgoviște este cel mai mare producător de surse de iluminat și accesorii pentru acestea din România. Romlux are o experiența de 30 de ani în domeniul furnizării soluțiilor pentru iluminat casnic și industrial și este liderul pieței românești de lămpi cu incandescență.

În exercitarea misiunii încredințate de către Consiliul de Administrație al S.C. ROMLUX S.A. Târgoviște, am efectuat auditul funcținii de producție a întreprinderii, a situației fluxului de materii prime, materiale și produse finite și a documentelor explicativeResponsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra realității situației existente în firmă sub toate aspectele semnificative.

Sursele de informare au fost documentele puse la dispoziție de către departamentul economic al societății auditate (bilanțul contabil, contul de profit și pierdere), informații legate de structura producției, a ponderii acesteia în cifra de afaceri, precum și informații obținute în cadrul departamentului de producție sau în urma analizarii rapoartelor de inspecție realizate de către instituțiile de stat abilitate cu verificarea activității producției.

CAPITOLUL I

CONCEPTUL DE AUDIT

SCURT ISTORIC

Termenul de audit provine din limba latină, de la cuvântul audit-auditare, care are semnificația “a asculta”.

Încă de la început, conducerile statelor au fost interesate de evidența încasărilor, a plăților și a colectării taxelor. Aceste preocupări s-au materializat în tehnici de control, inclusiv de audit, în vederea reducerii erorilor sau fraudelor cauzate de funcționari. Inițial tehnicile de control erau simple și asigurau de o manieră rezonabilă corectitudinea tranzacțiilor. De exemplu, în Egiptul Antic erau folosiți doi scribi care înregistrau independent aceeași tanzacție.

În antichitate, obiectivul principal al acestei evidențe era protejarea integrității averilor. Tot in Egiptul Antic s-a utilizat pee scară largă un sistem de control intern, dar pe măsură ce societatea s-a dezvoltat și s-a impus necesitatea unei evidențe tot mai stricte, egiptenii au dezvoltat un sistem de control intern bazat pe punctarea evidențelor unui trezorier oficial cu evidențele ținute de un altul.

Auditul conturilor a fost atestat pentru prima oară în Grecia Antică și apoi în Imperiul Roman. În Atena se controlau toate plățile și încasările care implicau fonduri publice, se examinau de către auditorii guvernamentali evidențele tuturor celor care erau responsabili cu administrarea banilor publici. În Imperiul Roman exista o echipă de auditori, coordonată de trezorier care își prezenta rapoartele către Senat.

Și in China a fost intalnit un mecanism similar cu cel roman (1122-256 î.Hr), care a dus la elaborarea unui proces bugetar detaliat, auditul dezvoltându-se la toate nivelurile guvernamentale. În China, datorită întinderii mari a statului, auditul se realiza pe mai multe niveluri și se foloseau diferite tehnici de audit, de exemplu auditul prin sondaj.

Până în secolul XVI practicile de audit aveau ca scop verificarea sinceritații persoanelor ce aveau responsabilitați financiare. Auditul nu se baza pe control intern și nu avea ca scop verificarea contabilității in sine, ci numai a tranzacțiilor care au avut loc.

După declanșarea revoluției industriale, datorită dezvoltarii afacerilor și a cerințelor de capital suplimentar, s-a schimbat atitudinea fața de sistemul contabil în sensul în care, pentru deținatorii de capital devenea tot mai importantă nevoia de verificare a contabilității afacerilor. În această perioadă contabilitatea începe să fie standardizată, iar reultatele controlului intern încep să fie utilizate în cadrul procedurilor de audit .

După mijlocul secolului XIX, în condițiile în care afacerile atrag tot mai mult capital, proprietarii devin tot mai interesați de modul în care este protejat și utilizat capitalul și încearcă să verifice ei înșiși corectitudinea managerilor. Verificarea conturilor necesită însă personal calificat, care să fie independent de conducerea companiei verificate. Din acest moment crește cererea de specialiști cu statut independent și profesia de auditor capată un avânt considerabil.

Deși controlul intern exista în cadrul sistemului contabil utilizat, auditorii se interesau foarte puțin de rezultatele acestuia și se punea accent în continuare pe verificarea exhaustivă a tranzacțiilor, mod de verificare destul de greoi și costisitor.

Cele mai multe dintre tehnicile auditului puneau accent pe detectarea fraudelor, auditorul fiind privit ca un detectiv în domeniul său de activitate.

În practică au apărut probleme serioase, deoarece nu existau practici contabile general acceptate sau proceduri de audit care să poată fi urmate. În numeroase situații auditorul trebuia să introducă sistemul partidei duble în contabilitatea companiei auditate, deoarece foarte multe companii incă utilizau partida simplă.

Din 1896 o decizie a Curții Britanice prevedea că nu este rezonabil ca auditorul să descopere fraudele, aceasta fiind responsabilitatea managerilor.

Din 1904 s-a decis ca auditorul să verifice și existența fizică a activelor declarate de întreprindere ceea ce a insemnat un pas uriaș pentru că până atunci se verifica numai existența scriptică a activelor.

Legea societăților comerciale de la 1907 a pus bazele auditului modern. Prin această lege, companiilor publice li se impunea publicarea anuală a bilanțului auditat, auditul trebuia să meargă dincolo de simpla comparare a cifrelor din bilanț cu cele din registrele contabile, iar pentru a spori independența auditorilor legea impune emiterea unei notificări cu două săptămâni înainte de schimbarea auditorilor.

Evoluția practicilor de audit în Marea Britanie a constituit baza apariției profesiei de auditor si în Statele Unite. După 1929, profesia de auditor a luat un avânt considerabil, dezvoltându-se ca profesie de sine stătătoare. Obiectivul auditului s-a mutat treptat de la detectarea și prevenirea fraudelor către certificarea situației financiare și a profiturilor întreprinderii. Practic, după criza din 1929 s-a dezvoltat funcția de audit intern. Toate conturile au fost minuțios verificate în vederea reducerii taxelor, ceea ce însemna un volum foarte mare de munca pentru activitățile pregătitoare necesare desfășurării activității cabinetelor de audit extern. Atunci s-a sugerat ca anumite activități să fie preluate de personalul din interiorul întreprinderii. Așa au apărut auditorii interni. După depășirea crizei aceștia au fost folosiți în continuare dobândind cunostiințele necesare utilizării metodelor si instrumentelor aplicate în domeniul contabil.

O altă etapă importantă este cea cuprinsă în perioada 1940-1970, care este reprezentată de un audit ce a avut ca obiectiv atestarea fiabilității, sincerității și regularității situațiilor financiare. Această perioada a condus la dezvoltarea considerabilă a profesiei contabile si a executării auditului de catre profesioniști în domeniu.

După 1970, evoluția auditului se caracterizează prin extinderea obiectivelor și a tipurilor de audit. Apar obiective noi: atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual, conformitatea cu reglementările legale în vigoare.

“ Concomitent, parlamentele doresc sa cuantifice modul in care guvernele utilizează fondurile alocate prin legile bugetare din punct de vedere al economicității, eficienței și eficacității, astfel punându-se bazele auditului performanței. Auditul nu mai pune accent pe latura sancționatorie, ci pe latura de evaluare a calității managementului, a deciziilor acestuia și chiar pe formularea de recomandări către conducerea entităților auditate în vederea îmbunătățirii activităților desfășurate de acstea. Practic auditul devine indispensabil managementului performanței.

Se constituie și se dezvoltă organisme naționale și internaționale cu atribuții de organizare, coordonare și îndrumare metodologică a auditului finanțelor publice.” La nivel național se crează oficii naționale de audit, curți de conturi, iar la nivel internațional Organizația Internațională a Instituțiilor Supreme de Audit ( INTOSAI ), care elaborează standarde naționale respectiv internaționale de audit. Concomitent auditul își perfecționeaza metodologia. Apar procedee moderne cum ar fi sondajul, chestionarea, grupurile de dezbatere, interviurile, analiza cost-eficacitate, tehnici statistice, tehnici previzionale.

DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT

Potrivit opiniei lui M.Boulescu, auditul reprezintă procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizează și evaluează, în mod profesional, informașii legate de o anumita entitate, utilizând tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza carora auditorii emit într-un document, numit raport de audit și o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfașoară activitatea entitatea auditată.

Având în vedere definiția de mai sus trebuie făcute anumite precizări:

Procesul de audit se derulează pe baza unor standarde naționale și internaționale;

Auditorii dobândesc această calitate în condiții strict reglementate de lege;

Entitatea auditată poate fi o unitate patrimonială, guvernul în ansamblu, ministere sau după caz departamente ministeriale;

Analiza informațiilor în misiunea de audit se face pe baza unor procedee și tehnici unanim recunoscute în domeniu, care furnizează auditorului probe de audit, pe baza cărora el își fundamentează opinia;

Evluarea și interpretarea rezultatelor obținute se efectuează în condițiile existenței și luării în considerație a unor criterii de evaluare care au la bază referințe contabile identificate sau principii de management.

Potrivit lui R.K.Mautz și lui H.S.Sharaf importanța auditului derivă din faptul că auditul operează cu idei abstracte, are o structură logică, se bazează pe postulate, tehnici, pe un studiu riguros fiind considerat o disciplină în adevăratul sens al cuvântului.

Plecând de la premisa ca teoria auditului derivă în principal din practică, aceasta este în mare măsură o teorie descriptivă în sensul că furnizează informații despre cum ar trebui să fie practicile de audit. Astefel teoria auditului ar trebui să asigure un cadru conceptual logic și coerent pentru determinarea procedurilor de audit necesare pentru atingerea obiectivelor auditului, respectiv pentru evaluarea continuă a practicilor și a procedurilor actuale in scopul perfecționării lor.

TIPURI DE AUDIT

În literature de specialitate se disting următoarele tipuri de audit în funcție de următoarele criterii:

din punct de vedere al obiectivului si al ariei de aplicabilitate:

auditul conformității sau auditul legalității

Acest tip de audit are ca scop determinarea si atestarea responsabilităților financiare a entităților patrimoniale. Presupune examinarea și evaluarea înregistrărilor financiare în vederea stabilirii gradului de corespondență cu anumite criterii prestabilite (politica de person referințe contabile identificate sau principii de management.

Potrivit lui R.K.Mautz și lui H.S.Sharaf importanța auditului derivă din faptul că auditul operează cu idei abstracte, are o structură logică, se bazează pe postulate, tehnici, pe un studiu riguros fiind considerat o disciplină în adevăratul sens al cuvântului.

Plecând de la premisa ca teoria auditului derivă în principal din practică, aceasta este în mare măsură o teorie descriptivă în sensul că furnizează informații despre cum ar trebui să fie practicile de audit. Astefel teoria auditului ar trebui să asigure un cadru conceptual logic și coerent pentru determinarea procedurilor de audit necesare pentru atingerea obiectivelor auditului, respectiv pentru evaluarea continuă a practicilor și a procedurilor actuale in scopul perfecționării lor.

TIPURI DE AUDIT

În literature de specialitate se disting următoarele tipuri de audit în funcție de următoarele criterii:

din punct de vedere al obiectivului si al ariei de aplicabilitate:

auditul conformității sau auditul legalității

Acest tip de audit are ca scop determinarea si atestarea responsabilităților financiare a entităților patrimoniale. Presupune examinarea și evaluarea înregistrărilor financiare în vederea stabilirii gradului de corespondență cu anumite criterii prestabilite (politica de personal, reglementări legale).

auditul de atestare financiară

Acest tip de audit constă în colectarea probelor care privesc situațiile financiare ale unei entități patrimoniale și în utilizarea acestor probe pentru evaluarea conformității elaborării, prezentării și pubicării acestor situații, cu normele naționale sau internaționale de contabilitate sau cu orice alt criteriu prestabilit.

Potrivit standardelor de audit, obiectivul auditului financiar constă în “exprimarea de către auditor a unei opinii, potrivit căreia situațiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare identificat.”

auditul performanței sau operațional

Auditul operațional constă în emiterea unei opinii privind conformitatea cu un anumit set de criterii prestabilite. Poate fi definit ca “o revizuire sistematică a activităților unei organizații în corelatie cu anumite obiective stabilite de management, în scopul de a evalua performanțele, de a identifica posibilitățile de îmbunătățire a activității și de a elabora recomandări de ameliorare sau de dezvoltare a acestor activități.”

Conform terminologiei emise de INTOSAI, auditul performanței este sinonim cu auditul managementului.

Auditul operațional are ca scop determinarea eficienței și eficacității oricărei componente a unei organizații. Între auditul operațional și cel financiar există 3 deosebiri principale privind: scopul auditului, distribuția rapoartelor și includerea unor aspecte nefinanciare în cazul auditului operațional.

în funcție de afilierea auditorilor și a modului de organizare a activității de audit:

auditul intern

Auditul intern reprezintă o evaluare sau o monitorizare organizată de către conducerea unei entități sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate și de control intern.

Definiția oficială elaborată de I.I.A. (The Institute of Internal Auditors) în 1999 descrie auditul intern ca fiind o activitate independentă și obiectivă care dă unei organizații o asigurare în ceea ce privește gradul de conrol deținut asupra operaținilor, o îndrumă spre a-i îmbunătăți operațiunile și contribuie la adăugarea unui plus de valoare. Auditul intern ajută această organizație să-și atingă obiectivele evaluând, printr-o elaborare sistematică și metodică procesele sale de management al riscurilor, de control și de conducere a întreprinderii și facând propuneri pentru a consolida eficacitatea.

Rezultatele activității de audit intern se materializează în rapoarte și alte documente având la bază dispoziții legale privitoare la activitatea internă, ordinele și deciziile conducerii, rapoarte și alte documente care se prezintă numai conducerii entității respective, cu măsurile necesare.

Auditul intern se aplică tuturor organizațiilor, indiferent de mărimea sau de natura acestora. Deasemenea se aplică tuturor funcțiilor întreprinderii deoarece obiectivele și metodologia auditului intern sunt universale, ceea ce permite un mai bun control.

auditul extern

Auditul extern este efectuat de un profesionist independent și răspunde nevoilor terților și entității auditate în ceea ce privește gradul de încredere care poate fi acordat tranzacțiilor și situațiilor financiare ale acestuia, respectarea reglementărilor legale, statutelor, regulamentelor și deciziilor manageriale , precum și respectarea principiilor economicității, eficienței și eficacității.

Este independent de managementul entității și are în cele mai multe cazuri sarcina de a examina și raporta asupra eficacității auditului intern.

auditul guvernamental

Auditul guvernamental este efectuat de către angajții instituțiilor publice specializate ( Finanțele Publice, Curtea de Conturi etc.).

Astfel membrii administrației publice centrale sau locale auditează companiile pentru a determina dacă taxele și impozitele datorate statului au fost stabilite și plătite în conformitate cu legile și normele aplicabile în domeniu. Deasemenea pot fi auditate și persoanele fizice, practică tot mai des întâlnită în România având în vedere implementarea impozitului pe venitul global.

Auditul guvernamental implică și examinarea tranzacțiilor financiare, a conturilor și a raportărilor instituțiilor publice pentru a determina dacă acestea au fost utilizate conform destințiilor prevăzute de reglementările legale.

în funcție de momentul în care se efectuează auditul:

auditul preventiv

Auditul preventive se definește ca fiind o examinare a operațiunilor anterior desfășurării lor efective, având avantajul de a putea preveni prejudicial înainte ca acesta să apară, dar responsabilitatea sa nu este clar definită pe baza dreptului public.

auditul ulterior

Acest tip de audit implică examinarea operațiunilor după desfășurarea lor. Poate duce la recuperarea pagubelor și la prevenirea repetării erorilor prin stabilirea celor vinovați.

OBIECTIVUL ȘI ARIA DE APLICABILITATE

Obiectivul auditului constă în posibilitatea exprimării opiniei auditorului cu privire la:

întocmirea situațiilor financiare sub toate aspectele semnificative în conformitate cu cadrul general de raportare financiară;

respectarea reglementărilor legale, a statutelor și regulamentelor, a normelor și deciziilor manageriale;

aplicarea bunei practici și respectarea principiilor de management în utilizarea fondurilor.

Opinia emisă de auditor, sporește credibilitatea situațiilor financiare, atestă conformitatea cu legile în vigoare și recunoaște respectarea și promovarea principiilor economicității, eficienței și eficacitățiiîn activitatea entităților auditate.

Aria de aplicabilitate a auditului este definită de procedurile de audit considerate a fi necesare pentru a realiza obiectivul auditului. Aria de aplicabilitate a unui audit al performanței sau a unui audit de conformitate este mult mai întinsă decât a unui audit de atestare financiară, chiar dacă pot cuprinde aceeași entitate și perioadă de timp.

Procedurile de audit sunt determinate pe baza standardelor de audit, a cerințelor organismelor profesionale relevante, legislației și reglementărilor în vigoare, termenelor și cerințelor de raportare.

Atât definirea obiectivului cât si a ariei de aplicabilitate sunt specificate în mod expres și obligatoriu în scrisoarea de angajament, având o deosebită importanță atât pentru auditor cât și pentru utilizatorii raportului de audit. Aceste două concepte sunt determinante în etapa planificării procedurilor de audit cât și în etapa aplicării efective a acestora.

Auditorul poate lua în considerare următoarele aspecte la stabilirea ariei de aplicabilitate a angajamentului de audit:

cadrul de raportare financiară aplicabil pe baza căruia situațiile financiare auditate au fost întocmite, inclusiv orice necesitate de reconciliere cu un alt cadru de raportare;

cerințe de raportare specifice industriei cum ar fi rapoartele cerute de organismele de reglementare ale sectorului de activitate;

acoperirea auditului, inclusiv numprul și locațiile componentelor incluse;

natura relațiilor de control între o companie mamă și componentele sale care determină cum este consolidat Grupul;

gradul în care componentele sunt auditate de alți auditori;

natura segmentelor afacerii care urmează să fie auditată, inclusiv nevoia unor cunoștințe de specialitate;

moneda de raportare care este folosită, inclusiv nevoia unor transformări monetare pentru situațiile financiare auditate;

disponibilitatea activității auditorilor interni și gradul în care auditorul se poate baza pe această activitate;

folosirea de către entitate a organizaților prestatoare de servicii și modul în care auditorul poate obține probe privind întocmirea sau funcționarea controalelor efectuate de acestea;

folosirea așteptată a probelor de audit obținute în auditurile anterioare, spre exemplu, probe de audit referitoare la procedurile de evaluare a riscului sau la testele controalelor;

efectul tehnologiei informațiilor asupra procedurilor de audit, inclusiv disponibilitatea datelor și folosirea tehnicilor de audit asistate de calculator;

coordonarea acoperiri și momentului activitățiide audit cu orice revizuire a informațiilor financiare interimare și efectul asupra auditului informațiilor obținute în cadrul acestor revizuirii;

discutarea aspectelor care pot afecta auditul cu personalul firmei responsabil pentru edectuarea altor servicii către entitate;

disponibiltatea datelor și a personalului clientului.

Obiectivele de raportare, momentul auditului și comunicarea cerute.

Auditorul poate lua în considerație aspectele următoare la evaluarea obiectivelor de raportare ale angajamentului, momentul auditului și natura comunicării cerute.

programul entității privind raporatrea cum ar fi etapele intermediare și cele finale

organizarea întâlnirilor cu managementul și cu cei însărcinați cu conducerea pentru a discuta natura, întinderea și momentul activității de audit;

discutarea cu managementul și cu cei însărcinați cu conducerea a tipului de raport și a momentului livrării acestuia și alte comunicări, atât în scris, cât și oral, inclusiv raportul auditorului, scrisorile către management și comunicarea din cadrul departamentelor de conducereș;

discuțiile cu managementul privind comunicările așteptate referitoare la stadiul activității de audit pe toată durata angajamentului și rezultatele așteptate care rezultă din procedurile de audit;

comunicarea cu auditorii a componentelor refereitoare la tipurile de raport și momentul când vor fi oferite și alte comunciări referitoare la auditurile componentelor;

natura așteptată și momentul comunicărilor între partenerii echipei angajamentului, inclusiv natura și momentul ședințelor echipei și momentul revizuirii activității desfășurate

dacă sunt orice alte comunicări cu terțe părți, inclusiv orice responsabilități statutare sau contactuale de raportare care decurg din audit.

CAPITOLUL II

METODOLOGIA GENERALA

A REALIZĂRII AUDITULUI ACTIVITATII ÎNTREPRINDERII

2.1. PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE METODOLOGIEI

Principalele principii ale metodologiei auditului pot fi aplicate și în alte domenii, dar sunt relevante pentru abordarea analizei metodei:

simplitate: metodologia corobarată cu practica trebuie să fie ușor de înțeles și de aplicat,

rigoare:metodologia trebuie să se supună unor reguli,

relativitatea vocabularului: existența unor termeni fundamentali admiși și recunoscuți de toata lumea,

adaptabilitate: unicitatea metodei nu presupune ca aceasta să fie utilizată în mod identic pentru fiecare organizație existând un mare grad de flexibilitate în ceea ce privește respectarea principiilor.

2.2 . ETAPELE PROCESULUI DE AUDIT

2.2.1.DEFINIREA MISIUNII DE AUDIT

Definirea misiunii de audit va ține cont de domeniul de aplicare și de durata acesteia.

Domeniul de aplicare al misiunii poate varia în funcție de obiectul și funcția misiunii.

În funcție de obiectul misiunii de audit putem avea de-a face cu o misiune specifică, aceasta ocupându-se de o anumită problemă într-un anumit loc, și cu misiuni generale care nu cunosc o limita geografică.

Având în vedere funcția misiunii vom avea în vedere misiuni unifuncționale (se ocupă de o singură funcție) și misiuni plurifuncționale în care auditorul se ocupă de mai multe funcții în cursul aceleiași misiuni.

Durata misiunii imparte tipurile de misiuni în:

misiuni lungi în care se desfașoară tot procesul metodologic și implică o cantitate și no diversitate foarte mare a instrumentelor de audit, se constituie dosare foarte bine documentate și se incheie cu un raport de audit bogat în recomandări

misiuni scurte care necesită o condensare a acțiunilor pentru a ajunge la un rezultat, caracterizate prin simplitate ți care beneficiază în general de o logistică redusă și un buget mult mai slab față de cel al misiunilor lungi.

2.2.2.ORGANIZAREA ACTIVITĂȚII DE AUDIT

Principala cerință care se impune în organizarea activității de audit este cea de a veni în întâmpinarea scopului activității de control și a obiectivelor companiei.

După selectarea personalului, acesta va trebui să fie orientat asupra modului de acțiune în cadrul echipei de audit, să fie familiarizat cu mediul organizațional din firmă, cu modul de organizare și funcționare a diferitelor activități.

În cazul auditului intern se va întocmi bugetul pentru activitatea de audit bazat p palnul anual de audit.

2.2.3 PLANIFICAREA ACTIVITĂȚII DE AUDIT

Planificarea unui audit implică stabilirea strategiei generale de audit pentru angajament și elaborarea unui plan de audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut. Planificarea implică partenerul responsabil pentru angajament și alți membri cheie ai echipei angajamentului pentru a beneficia de experiența lor și pentru o îmbuntățire și o înțelegere a eficienței și eficacității procesului de planificare.

Planificarea nu este o etapă singulară a unui audit, ci mai degrabă un proces continuu și repetitiv care adesea începe la scurt timp după (sau în legătură cu) finalizarea unui audit anterior și continuă până la finalizarea angajamentului curent de audit. Totuși, la planificarea unui audit, auditorul ia în considerație momentul unor anumite activități de planificare și proceduri de audit care trebuie finalizate înainte de efectuarea altor proceduri ulterioare de audit. Spre exemplu, auditorul planifică o discuție cu membrii echipei angajamentului, procedurile analitice care trebuie aplicate în procedurile de evaluare a riscului, obținerea unei înțelegeri generale a cadrului general de reglementare și a cadrului general aplicabil entității și a modului în care entitatea respectă acest cadru, determinarea pragului de semnificație, implicarea experților și efectuarea altor proceduri de evaluare a riscului unor erori semnificative și efectuarea altor proceduri de audit la nivel de aserțiuni pentru clase de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări care răspund la acele riscuri.

Auditorul trebuie să elaboreze un plan de audit pentru audit pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de scăzut.

Planul de audit are in vedere:

stabilirea obiectivelor și a scopului de audit;

Se stabilesc obiectivele generale, specifice si domeniul de acțiune.

Obiectivele generale implică readucerea în prim plan în mod sistematic în fiecare document a obiectivelor misiunii de audit privind:

securitatea activelor;

fiabilitatea informațiilor;

respectarea regulilor și directivelor;

optimizarea resurselor.

Obiectivele specifice precizează în mod concret diferitele dispozitive de control care vor fi testate de către auditori, toate contribuind la realizarea obiectivelor generale și raportându-se la zonele de risc identificate anterior.

Enuntarea obiectivelor va permite definirea foarte concretă a cardului misiunii de audit.

obținerea de informații de bază privind activitățile auditate

Se va face o cercetare a informațiilor de bază pentru determinarea impactului și a importanței acestora asupra activității de audit. Cerectarea urmarește să obțină informații privind:

personalul: număr de angajați, manuale de procedură, detalii despre cele mai recente modificări din cadrul organizației;

bugetul, rezultatele financiare și nefinanciare ale activității auditate;

rezultatul auditărilor anterioare;

consultarea unor lucrări de specialitate in domeniul auditat;

resursele umane necesare desfășurării auditului

Se va ține cont de numărul și de experința cerută personalului implicat în activitatea de audit

comunicarea cu persoanele interesate de activitatea de audit;

Toate ședințele de informare și analizare a rezultatului auditului trebuie ținute în prezența șefului de departament responsabil pentru activitatea auditată. Vor fi abordate subiecte privind planificarea obiectivelor și scopului de audit, timpul acordat, persoanele însarcinate cu efectuarea auditului, metode de comunicare în timpul procesului, particularitățile activității auditate etc

cercetarea preliminară în vederea familiarizării cu activitățile ce vor fi auditate și cu riscurile pe care le implica acestea

Cercetarea preliminară este primul pas în procesul de audit. Constă în obținerea unor date relevante și a tuturor faptelor din domeniu ce urmează a fi auditate, astfel încât să poată fi detaliat un program care să controleze procesul. Va ajuta echipa de audit să înțeleagă particularitățile domeniilor auditate,tipul de muncă depusă în aceste domenii, modul de colaborare între departamentul auditat cu celelalte departamente din cadrul firmei.

Înainte de începerea cercetării preliminare, directorul de audit trebuie să înștiințeze în scris șeful deparamentului ce urmează a fi auditat. Înștiințarea va cuprinde scopul auditului și programarea unui sau a două interviuri cu șeful de departament. Vor fi specificate: data inceperii, estimarea timpului necesar desfășurării activității, numele celui care se va ocupa de audit.

întocmirea programului de audit

În procesul de întocmire a programului de audit se va ține cont de următoarele cerințe:

prezentatrea procedurilor ce vor fi utilizate de auditori;

prezentarea obiectivelor auditului;

prezentarea scopului auditului;

identificarea aspectelor ce trebuie analizate;

întocmirea si modificarea planului numai cu autorizarea directorului de audit și pe motive bine întemeiate.

Planificarea acestor proceduri de audit are loc pe parcursul auditului pe măsură ce se dezvoltă planul de audit. Spre exemplu, planificarea evaluării de către auditor a procedurilor de evaluare a riscului apare de obicei în primele etape ale procesului de audit. Totuși, planificarea naturii, momentului și întinderii altor proceduri specifice de audit depinde de rezultatul acelor proceduri de evaluare a riscului. În plus, auditorul poate începe executarea altor proceduri de audit pentru clase de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări înainte de finalizarea tuturor celorlalte proceduri din planul de audit detaliat

.determinarea modului de comunicare a rezultetelor;

Cel ca este responsabil pentru determinarea modului de comunicare a rezultatelor este directorul de audit. Acesta va stabili cum, când și cui se va face raportarea. Aceste aspecte vor fi aduse la cunoștința conducerii în faza de planificare a auditului.

obținerea aprobării pentru planul de audit

Planul va fi aprobat în scris de către directorul de audit.

modificări ale deciziilor de planificare pe parcursul unui audit

Planul general de audit și programul de audit trebuie revizuite ori de câte ori este necesar pe parcursul derulării auditului .

Planificarea unui audit este un proces continuu și repetitiv pe tot parcursul angajamentului de audit. Ca rezultat al unor evenimente neașteptate, modificări ale condițiilor sau probe de audit obținute din rezultatul procedurilor de audit, auditorul poate trebui să modifice strategia generală de audit și planul de audit și astfel natura, momentul și întondetea altor proceduri de audit planificate. Pot apărea noi informații în atenția auditorului care diferă în mod semnificativ de informațiile disponibile atunci când auditorul a planificat procedurile de audit. Spre exemplu, auditorul poate obține probe de audit prin efectuarea unor proceduri de fond care contrazic probele de audit obținute prin testarea eficienței funcționării controalelor. În astfel de împrejurări, auditorul reevaluază procedurile de audit planificate, pe baza considerării revizuite a riscului evaluat la nivel de aserțiune pentru toate sau pnetru unele din clasele de tranzacții, solduri ale conturilor sau prezemtări.

Conducerea, supravegherea și revizuirea

Auditorul trebuie să planifice natura, momentul și întinderea conducerii și supravegherii membrilor echipei angajamentului și revizuirea muncii lor.

Natura, momentul și întinderea conducerii și supravegherii membrilor echipei angajamentului și revizuirea muncii lor poate varia în funcție de mai mulți factori, inclusiv mărimea și complexitatea entității, domeniul auditului, riscul denaturărilor semnificative, capacitățile și competența personalului care efectuează activitatea de audit.

Auditorul planifică natura, momentul și întinderea conducerii și supravegherii membrilor echipei de audit pe baza riscurilor evaluate de denaturări semnificative. Pe măsură ce riscul unor denaturări semnificative crește., pentru domeniul riscului de audit, crește și întindere și momentul conducerii și supravegherii membrilor echipei angajamentului pe baza capacității și competenței fiecărui membri al echipei angajamentului.

În auditurile entităților mici, un audit poate fie efectuat în totalitate de partenerul echipei angajamentului audit (care poate fi practician independent). În astfel de situații, problemele conducerii și supravegherii membrilor echipei angajamentului și revizuirii activității lor nu apar deoarece partenerul de audit, conducând personal toate aspectele activității, cunoaște toate aspectele semnificative. Partenerul angajamentului de audit audit (care poate fi practician independent) trebuie totuși să fie mulțumit că auditul a fost efectuat în conformitate cu ISA. Formarea unei opinii obiective în legătură cu adecvarea raționamentelor făcute pe parcursul unui aduit poate ridica probleme practice atunci când aceași persoană a efectuat tot auditul. Atunci când sunt implicate probleme deosebit de complexe sau neobișnuite, iar auditul este efectuat de un practician independent, poate fi de dorit să intenționeze să consulte alți auditori cu experiență sau organismul profesional al auditorului.

2.2.4. DOCUMENTAREA ACTIVITĂȚII DE AUDIT

Auditorul trebuie să documenteze strategia generală de audit și planul de audit, inclusiv orice modificări semnificatie făcute pe durata angajamentului de audit.

Documentarea de către auditor a strategiei generale de audit înregistrează deciziile cheie considerate necesare pentru planificarea adecvată a auditului și comunicarea aspectelor semnificative echipei angajamentului. Spre exemplu, auditorul poate rezMa strategia generală de audit sub forma unui memorandum care conține deciziile cheie privind aria de aplicabilitate, momentul și conducerea auditului în general.

Documentarea de către auditor a planului de audit este suficientă pentru a demonstra natura, momentul și întinderea planificate a procedurilor de evaluare a riscului și a celorlalte proceduri de audit la nivel de aserțiune pentru fiecare clasă semnificativă de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări ca răspuns la riscul etimat. Auditorul poate folosi programe de audit standard sau liste de verificare pentru audit completate. Totuși, atunci când sunt folosite astfel de programe sau liste de verificare, auditorul le întocmește în mod adecvat pentru a reflecta împrejurările deosebite ale angajamentului.

Documentarea de către auditor a oricăror modificări semnificative față de strategia generală de audit planifcată și pentru planul detaliat de audit include motivele modificărilor semnificative ca răspuns al auditorului la evenimente. Spre exemplu, auditoru poate modifica în mod semnificativ strategia generală de audit și planul de audit ca rezultat al unei combinații de întreprinderi semnificative sau identificarea unei denaturări semnificative în situațiile financiare. O înregistrare a modificării semnificative a strategiei generale de audit și a planului de audit și modificările rezulate pentru natura, momentul și întinderea procedurilor de audit explică strategia generală și planul de audit adoptat în final pentru audit și demonstrează răspunsul adecvat la schimbarea semnificativă care a intervenit pe durata auditului.

Forma și întinderea documentației depinde de aspecte cum ar fi mărimea și complexitatea entității, gradul de semnificați, întinderea altei documentații și împrejurările fiecărui angajament de audit specific.

2.2.5 PREGĂTIREA PROGRAMULUI DE AUDIT

Programul de audit reprezintă cel mai important mecanism de control al auditului.

Acesta va fi elaborat în scris și va conține toate procedurile considerate ca fiind necesare exprimării unei opinii a auditorului.

Normele internaționale de audit prevăd că auditorul trebuie să elaboreze și să documenteze un program de audit care să stabilească natura, durata și întinderea procedurilor de audit planificate pentru implementarea planului general de audit.

Un program de audit bine structurat servește pentru atingerea următoarelor scopuri:

Furnizează elemente pentru o organizare mai bună a activității și permite o revizuire a scopului propus pentru audit înainte ca procedurile detaliate să fie puse în lucru, când încă mai există timpul necesar ca acetea să fie modificate;

Constituie un ghid de lucru pentru membrii echipei de audit care au o experiență profesională mai redusă, servind astfel ca un set de instrucțiuni adresate asistenților implicați în audit;

Furnizează dovezi privind munca prestată. Acest aspect implică cunoașterea timpului de lucru alocat programului de audit de către fiecare membru al echipei;

Furnizează probe pentru concluziile formulate cu privire la evaluarea sistemelor de control intern și contabilitate.

Programul de audit cuprinde pași și proceduri care trebuie să fie urmate de personalul de audit.

În general în întocmirea unui program de audit trebuie atinse următoarele puncte:

Trebuie descrise obiectivele activității legate atât de departamentul specific care le execută, cât și de celelalte departamente implicate;

Trebuie incluse controalele de bază, care să asigure verificarea inițierii, autorizării și înregistrării corespunzătoare treanzacțiilor;

Trebuie efectuată o schemă a activităților care trebuie auditate;

Trebuie întocmită o listă specifică cu pași de procedură ce trebuie urmați de echipa de audit.

Comonentele standard ale programului de audit sunt cuprinse în trei părți esențiale și anume:

Pasii care trebuie urmati

Fișierul permanent – acesta este un registru sau un fișier care conține elemente specifice domeniului auditat și care îi ajută pe noii membrii ai echipei de audit să înțeleagă cum funcționează procesul de audit.

Descrierea controlului intern – este un instrument de management foarte important pentru determinarea manierei de funcționare a organizației. Șefii departamentelor operaționale depind și financiare depind de pocesul de control prin utilizarea planurilor de organizare, a unui sistem bine pus la punct de aprobări și autorizări, a unui personal bine pregătit profesional.

Procesul de selectare a unui eșantion – după terminarea etapelor anterioare poate fi definit scopul auditului. Termenul de eșantion reprezentativ desemnează un numar de operațiuni care au majoritatea caracteristicilor comune cu intreaga populațiedin care au fost selectate. Mărimea eșantionului depinde de domeniile auditate, iar auditorul are de ales între o selecție aleatoare și una statistică.

Folosirea formularelor de audit – întreaga activitate de audit trebuie susținută de documente de lucru, care să justifice constatările făcute și concluziile la care s-a ajuns. Executantul lucrărilor este persoana care urmează efectiv pașii decriși de programul de audit, iar persoana care autorizează lucrările este de regulă, supervizorul, sub îndrumarea managerului sau a directorului de audit. Supervizorul verifică activitatea auditorului executant și dacă este de acord cu lucrările executate le autorizează spre a fi înscrise în raportul final.

2.2.6. PROCESUL DE „FOLLOW-UP”

„Procesul de follow-up reprezintă faza finală a auditului, prin care auditorii evaluează eficiența măsurilor luate de conducerea companiei în urma consultării constatărilor din raportul de audit”.

Responsabilitatea acestui proces este definită în cadrul departamentului de audit sub forma unor reglementări scrise.

Conducerea iși poate asuma responsabilitatea de a nu corecta deficiențele descoperite fiind obligată să informeze Consiliul de Administrație despre această decizie.

Felul operațiunilor de follow-up este stabilit de directorul de audit și în determinarea procedurilor se au în vedere următorii factori:

Importanța constatărilor de audit;

Eforturile necesare corectării deficiențelor descoperite;

Riscul ca măsurile să nu dea rezultatele scontate;

Complexitatea măsurilor corective;

Perioada de timp.

În anumite situații pot exista unele constatări făcute de auditori care pot necesita acțiuni corctive prompte din partea conducerii. Aceste situații vor fi supravegheate de auditori până la momentul corectării lor.

Responsabilul cu organizarea și programarea acțiunilor de follow-up este directorul de audit. El trebuie să ținș seama de riscurile implicate, de gradul de dificultate, de complexitatea și promptitunea cu care trebuie luate acțiunile corective. Trebuie să stabilească proceduri și tehnici care să includă urmatoarele:

Intervalul de timp în care se așteaptă raspunsul conducerii;

Evaluarea răspunsului conducerii;

Verificarea soluțiilor date;

Comunicarea constatărilor persoanelor din conucere responsabile pentru desfășurarea de acțiuni corective;

Primirea și evaluarea răspunsului conducerii la raportul de audit ;

Primirea de inștiințări periodice cu privire la evoluția acțiunilor corective;

Primirea și evaluarea de rapoarte de la alte departamente implicate în luarea măsurilor corective.

2.3. ÎNTOCMIREA RAPORTULUI FINAL DE AUDIT

Raportul trebuie să fie întocmit cu acuratețe pentru a nu exista erori care să pună în discuție calitatea Raportului și numele persoanei sau instituției care a efectuat auditul și oferă informații: privind obiectivele aflate în studiu din secțiunile auditate, atribuțiile părții auditate cu detalierea pe agenții, întrebările puse în cadrul studiului, criteriilor de evaluare și explicarea metodologiei utilizate în alegerea criteriilor. Unele rapoarte doar oferă informații cu caracter cronologic și recomandările.

“Practicile bune” privind activitatea de audit presupun consensul între auditor și entitatea supusă auditului, trebuie să convingă asupra scopului comun de creștere a calității managementului.:

Tipuri de impacturi privind activitatea de audit :

1. Financiar – cuantificabil – economiile în conturi conform țintei propuse prin recomandări.

2. Nonfinanciar – reducerea timpului de așteptare pentru diverse servicii executate de client, dar care conduc la cunoașterea bunelor practici ale acestuia.

3. Calitatitiv – schimbări în sistemul organizatoric și de conducere, introducerea celei mai bune practici, acceptată fiind implementată la auditați.

4. Nerealizat – clientul nu a reușit, realizarea recomandări nu a condus la impactul scontat, sisteme recomandate au fost implementate și nu au fost eficiente.

Reacția clientului la Raportul de audit și la recomandările propuse prin acesta sunt un mijloc de apreciere a activității privind auditul ței și a nivelului de cultură privind managementul.

Recomandările din raportul de audit se fac în legătură cu:

complexitatea activității desfășurată de partea auditată și interacțiunile cu alte organisme;

amploarea activelor unității auditate, dimensionarea resurselor financiare și a activelor folosite în derularea programului auditat;

calitatea și nivelul resurselor umane ale părții auditate, comparativ cu complexitatea activităților (fluctuația personalului, personal slab calificat pentru posturile respective etc.), potențialele slăbiciuni care trebuie rezolvate;

structura organizatorică a unității auditate: distribuția geografică în teritoriu, eliminarea: unor modificări frecvente în organizare, structurilor ierarhice cu multe nivele de decizie;

se propun modele de performanță față de obiectivele țintă;

privind nivelul cultural al departamentelor și de îmbunătățire a starii de spirit a personalului clientului;

fiabilitatea sistemelor de management și informatice cu scopul obținerii de performanțe, implementarea unui sistem de evaluare al performanțelor, eliminarea slăbiciunilor în IT care generează dificultăți;

implementarea obiectivelor, politicilor noi, procedurile manageriale de implementare, corespunzătoare scopului propus,

eliminarea pierderilor rezultate dintr-un management slab,

fiabilitatea informațiilor monitorizate, presupune măsurarea pe zone de activitate a informațiilor.

Recomandările de îmbunătățire se fac în concordanță cu costurile și îmbunătățirea serviciilor. Prin Raport se propun strategii, care, dacă sunt aplicate, produc economii.

CAPITOLUL III

AUDITUL DE PRODUCTIE

Acest tip de audit este folosit în principal de firmele care au drept obiect principal de activitate producția. Procesul de producție presupune acumularea de materii prime și materiale necesare care sunt trasformate în produse finite și apoi vândute clienților.

Evaluarea acestui proces ar trebui să determine următoarele aspecte:

existența unei cantități suficiente de materii prime și materiale pentru a acoperi comenzile prezente și viitoare de producție ;

existența unei corelații între programele de vânzări și cele de producție;

existența unei metode valide de planificare și control a disponibilității resurselor umane cerute în procesul de producție;

modul de supraveghere al proceselor de producție.

La nivelul funcțiunii de producție a întreprinderii, auditul constă în efectuarea unui diagnostic și a unei evaluări.

Etapele parcurse în general, în efectuarea unui audit al activității de producție sunt următoarele:

Stabilirea raporturilor de coordonare și de complementaritate între auditul financiar și cel operațional;

Studiul preliminar al activității;

Stabilirea metodei de muncă;

Redactarea și discuția raportului;

Chestionarul de audit.

În ceea ce privește procesul de documentare, auditorul va trebui să cerecteze literatura de specialitate publicată asupra întreprinderii și concurenților săi.

3.1. EFECTUAREA DIAGNOSTICULUI ACTIVITĂȚII DE PRODUCȚIE

Pentru a efectua diagnosticul activității de producție trebuie avute în vedere următoarele două aspecte, și anume:

Stabilirea metodei de diagnostic

Vor urmărite următoarele aspecte:

Natura activității prestate de întreprindere și identificarea domeniilor principale ale producției:

natura activităților economice realizate;

situarea întreprinderii în raport cu elementele care caracterizează organizarea producțieipe bază de proces;

situarea întreprinderii în raport cu elementele rezultând din organizarea producției în funcție de relațiile cu clienții.

Analiza legăturii cu strategia întreprinderii:

produsele fabricate;

tehnologia de prelucrare;

sistemul de gestiune;

personalul.

Stabilirea procedurii de evaluare

Procedura de evaluare se face pe baza comparării situației reale cu 2 niveluri de referință și anume:

– situația prevăzută în normele interne sau externe (indicatori sintetici sau analitici);

– dimensiunea obiectivelor stabilite.

3.2. TEHNICI DE ANALIZĂ ÎN ACTIVITATEA DE AUDIT

În practică, principalele tehnici de analiză a probelor de audit sunt: tehnica scorurilor în determinarea riscului de faliment, analiza diagnostic, tehnica ratelor, analiza influenței structurii financiare, analiza influenței structurii costurilor, analiza cost – eficacitate.

Tehnica scorurilor în determinarea riscului de faliment

În general, tehnicile de analiză a riscului se bazează pe evaluarea performanțelor trecute ale agenților economici. Dinamica pieței, conjunctura economică, care pot influența rezultatele financiare foarte rapid impun auditorilor determinarea unor informații exacte privind evoluția în viitor a întreprinderii și asupra riscului de faliment.

Aceste informații se obțin prin utilizarea tehnicii scorurilor, care, pornind de la un ansamblu de rate, are ca obiectiv furnizarea unor modele predictive de evaluare a riscului de faliment.

Aplicarea acestei tehnici presupune observarea unui ansamblu de întreprinderi format din două grupuri distincte: un grup de întreprinderi cu dificultăți financiare și un grup de întreprinderi „sănătoase”. Pentru fiecare grup se stabilește o serie de rate, după care se determină cea mai bună combinație liniară de rate care să permită diferențierea celor două grupuri.

Prin aplicarea tehnicilor statistice ale analizei discriminante se obține pentru fiecare întreprindere un scor „Z”, o funcție liniară de un ansamblu de rate având următoarea formă:

unde:

– x reprezintă ratele lunare luate în analiză;

– a reprezintă coeficientul de ponderare al fiecărei rate.

Analiza diagnostic

Orice audit al performanței trebuie să plece de la un diagnostic, prin care se analizează și se apreciază situația și condițiile de activitate ale entităților auditate.

Diagnosticul are o importanță deosebită, deoarece cu ajutorul lui se precizează modul în care unitățile patrimoniale auditate pot depăși momentele de constrângeri referitoare la performanță, în general, și la solvabilitate, autonomie și flexibilitate, în special.

Numai în raport cu aceste preocupări esențiale este posibil să se justifice instrumentele, procedeele și tehnicile folosite de analizele financiare pentru a formula concluzii asupra situației financiar – patrimoniale, asupra performanțelor și asupra nivelului de risc pe care și-l asumă entitățile economice.

În practică se utilizează modelele generale ale echilibrului economico – financiar pentru analiza diagnostic a unei entități patrimoniale, dintre care:

Echilibrul economico – financiar al întreprinderii se realizează atunci când se recuperează integral mijloacele consumate, respectiv atunci când veniturile sunt egale cu cheltuielile.

Analiza creanțelor și obligațiilor în sistemul echilibrului financiar în care se abordează, în principal, corelarea sumelor creanțelor și respectiv obligațiilor cu termenele de încasare și respectiv de plată.

Analiza solvabilității și capacității de plată se abordează deoarece sunt elemente ale lichidității unei întreprinderi, prin care se evidențiază proprietatea ce o are partea materială a capitalului de a se transforma în bani.

Tehnica ratelor

Entitățile economice, în activitatea lor, consumă resurse materiale, financiare, umane și informaționale care implică costuri și, ca atare, intervine necesitatea de a examina dacă aceste resurse sunt utilizate în mod eficient. Pe de altă parte, rezultatele înregistrate în urma proceselor economice pe care le-a desfășurat entitatea constituie surse pentru asigurarea finanțării investițiilor și rambursarea datoriilor.

În consecință, prin diagnosticul financiar se determină capacitatea entității de a obține rezultate favorabile care să-i garanteze echilibrul financiar și dezvoltarea pe termen lung. Din acest punct de vedere, diagnosticul financiar conduce la o apreciere clară privind nivelul și calitatea rezultatelor obținute, prin recurgerea la procedeul ratelor de apreciere a performanței.

Având în vedere raporturile dintre mărimile referitoare la starea financiară, procedeul ratelor permite aprecierea performanțelor realizate pe baza unei comparații între ratele calculate de întreprindere și ratele de referință prevăzute de norme semnificative, interne sau externe.

Dacă confruntarea se face prin raportarea la normele interne, comparația se poate face între valorile curente și cele trecute, cu scopul de a identifica și justifica evoluțiile indicatorilor de performanță. De asemenea, confruntarea se poate face între nivelul efectiv al ratelor și nivelul programat al acestora, ca obiectiv al conducerii întreprinderii.

În cazul în care la efectuarea analizei se folosesc normele externe, ratele performanței întreprinderii se raportează la nivelul acelorași rate calculate pentru o „întreprindere martor”, cu reputație pentru calitatea gestiunii economico – financiare. Datele privind normele externe pot fi aferente unui ansamblu de întreprinderi care efectuează activități similare cu cea a entității auditate.

În practică, cele mai utilizate tipuri de rate sunt:

Ratele privind capacitatea entității de a produce profit

Capacitatea entității de a genera rezultate prin realizarea producției se poate stabili printr-o serie de rate în care se compară un indicator de rezultate cu fluxul global de activitate, în general reprezentat de cifra de afaceri (vânzări), dintre care prezentăm:

Ratele privind eficiența din vânzări (Ri) care caracterizează eficiența înregistrată de întreprindere în activitățile sale și poate și exprimată astfel:

unde,

R1 – exprimă eficiența activității de bază a întreprinderii

unde,

R2 – exprimă eficiența globală a întreprinderii, pe ansamblul activităților sale

unde,

R3 – furnizează, ca și R1, măsura eficienței activității de bază folosind excedentul brut din exploatare, un indicator de rezultate mai fiabil decât rezultatul din exploatare

unde,

R4 – este o altă formă de exprimare a eficienței globale a entității, neinfluențată de amortismente și provizioane

Ratele privind randamentul activelor care compară un indicator al rezultatelor cu valoarea activelor utilizate de întreprindere.

unde,

R5 – exprimă capacitatea întreprinderii de a valoriza mijloacele economice în cadrul activității de bază. Această rată se poate calcula și ca raport între rezultatul de exploatare și activele utilizate în exploatare

unde,

R6 – exprimă capacitatea întreprinderii de a valoriza activitățile sale pe ansamblul activităților

unde,

R7 – exprimă rotația activelor sau, altfel spus, intensitatea cu care activele sunt utilizate în activitatea entității

De remarcat că rata R2 apare ca produs între R6 și R7, adică gradul de valorizare a activelor este produsul dintre randamentul activelor și ritmul de rotație al acestora.

Ratele privind aprecierea rentabilității

Aceste rate sunt în general formate pentru a răspunde cererilor acționarilor unei entități economice de tipul societăților comerciale pe acțiuni și pot fi exprimate astfel:

unde,

R8 – exprimă mărimea profitului pentru fiecare acțiune

unde,

R9 – măsoară aprecierea pe care piața bursieră o dă asupra perspectivelor de a obține profit de către o societate ale cărei acțiuni sunt cotate la bursă. O rată mare semnifică furnizarea de către piață a unor anticipări favorabile asupra rezultatelor viitoare și este, deci, dispusă să achite imediat un preț ridicat în raport cu nivelul profiturilor actuale

unde,

R10 – reprezintă rata rentabilității capitalurilor proprii și exprimă măsura cea mai clasică a rentabilității financiare a întreprinderii, formulată din punct de vedere al proprietarilor care au adus aporturi de capital

unde,

R11 – măsoară randamentul efectiv obținut de acționari, în funcție de dividendele primite de aceștia.

Analiza influenței structurii costurilor asupra performanței

Un factor cu influență marcantă asupra rentabilității este reprezentat de structura costurilor și în special a raportului dintre cheltuielile variabile.

Rezultatul exploatării este determinat ca diferență între vânzări și cheltuieli totale, adică:

Rezultatul exploatării = vânzări – cheltuieli totale =

= vânzări – (cheltuieli fixe – cheltuieli variabile)

unde,

– Cheltuielile fixe (CF) reprezintă consumurile a căror mărime nu depinde de nivelul producției, fiind reprezentate de cheltuieli cu amortizarea etc.

– Cheltuielile variabile (CV) corespund consumurilor care variază în funcție de nivelul producției (Q), fiind reprezentate de cheltuieli cu salariile directe, cheltuieli cu materii prime, cheltuieli cu materiale consumabile, cheltuieli cu energia și apa etc. în general, se presupune că cheltuielile variabile (CV) sunt strict proporționale cu cantitatea de produse, ceea ce înseamnă că:

CV = v x Q

unde,

v – cheltuieli variabile unitare

Iar cheltuielile totale (CT):

CT = CF + CV

Din cele două relații rezultă că:

CT = CF + v x Q

Când cifra de afaceri (CA) este direct proporțională cu cantitatea de produse, iar prețul de vânzare unitar (p) rămâne constant, dacă întreprinderea mărește oferta de produse, avem:

CA = p x Q

În acest fel, cifra de afaceri și costul total apar ca două funcții ale cantității de producție Q, prezentate în figura 3.1..

Fig. 3.1. Pragul de rentabilitate

Graficul permite punerea în evidență a nivelului producției Q0, pentru care cifra de afaceri compensează strict costul total. Q0 corespunde „punctului mort”, adică un nivel al producției pentru care întreprinderea nu obține nici profit, nici pierdere. Acest punct corespunde unui prag de rentabilitate, înregistrând un punct de demarcație pentru intervalul de variații posibile ale nivelului producției, marcând trecerea din zona de pierderi în zona de profit.

Din analiză rezultă:

dacă Q < Q0, costurile depășesc cifra de afaceri și întreprinderea va înregistra pierderi;

dacă Q > Q0, costurile sunt compensate de vânzările mai mari și se vor realiza profituri.

Justificarea punctului mort poate fi cercetată prin luarea în calcul a cheltuielilor fixe și a efectului lor. Dacă volumul producției este redus, cheltuielile fixe sunt repartizate asupra unui număr limitat de produse și acționează puternic asupra costului unitar.

În astfel de situație, punctul mort are o importanță deosebită în evaluarea influenței asupra rentabilității, investițiilor sau deciziilor tehnice și comerciale susceptibile să influențeze nivelul de activitate (dimensiunea instalațiilor, capacitățile de producție sau vânzare, structura cheltuielilor etc.), deoarece abia pentru o producție egală cu cea la care se înregistrează pragul de rentabilitate cifra de afaceri este egală cu costul total al producției.

Adâncind analiza, putem stabili marja asupra costurilor variabile, care este determinată de excedentul cifrei de afaceri asupra costurilor variabile, conform tabelului 3.1.:

Tabelul 3.1. Marja asupra costurilor variabile

Observăm, din tabel, că, pentru atingerea pragului de rentabilitate, marja asupra cheltuielilor variabile este egală cu costurile fixe. Pragul de rentabilitate se calculează astfel:

; unde, P – pragul de rentabilitate exprimat valoric; CA – cifra de afaceri; CF – cheltuieli fixe; M – marja asupra cheltuielilor variabile.

Analiza cost – eficacitate

Analiza cost – eficacitate, cunoscută în literatura de specialitate și sub numele de analiza cost – avantaje, este un procedeu prin care se determină și se urmărește eficiența cheltuirii resurselor pentru acțiuni economice și presupune:

– identificarea resurselor posibile și a mijloacelor tehnice susceptibile a fi luate în considerare în cadrul soluțiilor alternative proiectate;

– determinarea costurilor și a avantajelor pe care le prezintă fiecare din aceste alternative;

– compararea costurilor și avantajelor mijloacelor luate în calcul.

Fiecare obiectiv al acțiunilor economice parcurge mai multe faze, respectiv studiul, realizarea propriu – zisă și exploatarea. În cazul elaborării mai multor variante pentru același proiect, se reține și aplică varianta care prezintă cea mai favorabilă corelație dintre cost și eficacitate (avantaje).

În calculele de eficiență se folosesc indicatori previzionali pentru orientarea anticipată a activităților economice privind utilizarea cu rezultate maxime a resurselor financiare. Acești indicatori se constituie, de fapt, în rezultatele programate sau așteptate și caracterizează performanța tehnică, calitatea și competitivitatea, urmărindu-se, practic, să se obțină efecte maxime cu cele mai mici eforturi posibile.

În analiza eficienței economice a cheltuielilor se stabilesc și indicatori ai utilizării efective (post – calculate) a resurselor, după aceleași tehnici, cu ajutorul cărora se compară previziunile sau rezultatele obținute în perioadele anterioare cu cele privind perioadele pentru care se efectuează această analiză. Scopul principal al analizei cost – eficacitate este identificarea cauzelor concrete care au determinat rezultatele constante și măsurile care se impun pentru îmbunătățirea acestora.

Stabilirea nivelului cheltuielilor pentru o perioadă de timp se face prin așa – numitele instrumente specifice de normare. De pildă, pentru:

– cheltuielile cu materii prime, materiale, combustibil, energie se stabilesc indici sau coeficienți ai consumurilor specifice de utilizare a acestora, în raport cu numărul de unități de produse finite care se pot obține prin exploatarea normală a capacității de producție, urmărindu-se eliminarea risipei și îmbunătățirea performanțelor tehnice ale producției realizate și competitivitatea ei pe piața internă și externă;

– cheltuielile cu salariile se folosesc normele de muncă, care sunt corelate cu calitatea muncii, competența profesională, nivelul prețurilor și tarifelor, ajutoarelor de șomaj, pensiilor etc.;

– cheltuielile cu amortizarea se dimensionează pe baza duratelor de serviciu normate, prin luarea în calcul a ritmului uzurii morale, folosindu-se în acest scop amortizarea accelerată sau proporțională în timp. Repartizarea amortismentului pe fiecare produs se face pe baza exploatării în condiții optime a capacităților productive;

– cheltuielile cu dobânzile se stabilesc pe baza volumului de credite bancare minime necesare și a folosirii acestora în cadrul termenelor și pentru destinația convenită;

– cheltuielile privind investițiile se stabilesc pe baza proiectelor de execuție a lucrărilor de construcții, a normelor de consum de materiale, manoperă, utilaje, transportul materialelor, a prețurilor și tarifelor la care se achită aceste consumuri, a termenelor optime de desfășurare a lucrărilor, de achiziționare și montaj ale utilajelor, de dare în folosință și atingerea parametrilor proiectați ai capacității de producție realizate prin investiții.

Eficiența cheltuielilor privind obiectivele și acțiunile economice se stabilește, de regulă, ca raport între indicatorii de efect și cei de efort.

Indicatorii de efect sunt: producția marfă, valoarea adăugată, profitul, încasările din export și alții.

Indicatorii de efort sunt: investițiile, costurile de producție, importurile, timpul de muncă și alții.

3.3. LATURILE AUDITULUI PRODUCȚIEI

În literatura de specialitate auditul productiei cuprinde 15 laturi după cum urmează:

auditul procesului industrial:

Conținutul acestei laturi a auditului producției urmărește modul de fabricație. Se definește și se stabilește importanța procesului industrial. Dacă modul de fabicație nu este bun și nu este corectat la timp acesta constituie un handicap pe care întreprinderea nu-l va putea compensa.

Se vor face referințe la concurență. Se va studia documentația necesară întocmirii raportului în vederea analizării procesului de producție și se vor prezenta concluziile studiului.

auditul investițiilor:

Se urmărește legătura dintre specificul activității, nivelul investițiilor și progresul tehnic. Deasemenea se va urmări și legătura dintre planul pe termen lung al întreprinderii și evoluția investițiilor în utilaje de producție.

Se calculează rata investițiilor raportând nivelul investițiilor anuale la cifra de afaceri.

auditul subcontractării:

Se studiază care sunt avantajele și constrângerile subcontractării și care sunt mijloacele necesare pentru o politică de subcontractare, în cazul în care aceasta există.

auditul amplasării geografice a unităților:

Această ramură a auditului producției se referă la loclizarea locurilor de amplasare a unităților de producție.

auditul amplasării mașinilor în îtreprindere:

Se analizează situația existentă a amplasării mașinilor și ultilajelor în unitate.

auditul planificării și programării producției:

Se verifică dacă planificarea producției este coerentă cu planurile altor funcțiuni a întreprinderii și fiabilitatea metodelor de calcul folosite în procesul de programare a producției.

auditul coordonării funcțiunilor de producție și de cercetare-dezvoltare:

În cazul în care se dorește elaborarea unui nou produs se verifică dacă există o succesiune logică între etapele acestui proces și cum sunt coordonate funcțiunile de cercetare și dezvoltare în cadrul firmei.

auditul stocurilor:

Această latură a auditului producției analizează modul de stabilire a nivelului minim al stocurilor, modalitățile de finanțare a acestora

auditul calității:

Urmărește modul în care sunt îndeplinite funcția și nivelul de calitate, modul în cafre este tratată noncalitatea și care este costul noncalității.

auditul controlului producției:

Această latură a auditului măsoară performanțele sistemului de producție, durata medie de livrare, întârzierile în livrare, nivelul stocurilor, existența unui plan informatic etc.

auditul achizițiilor:

Auditul achizitiilor evaluează și analizează performanța cifrică a serviciului cumpărări, modul în care este organizat serviciul de aprovizionare și importanța în cadrul firmei a acestui serviciu.

auditul resurselor umane:

În cadrul auditării funcțiunii resurselor umane se stabilește dacă firma folosește procedurile și modul de ținere a evidențelor în concordanțtă cu normele autorizate, dacă firma virează statului toate taxele cerute prin legislație și dacă sunt respectate toate reglementările legale.

auditul efectivelor de personal:

Conținutul acestui audit urmărește să stabilească dacă întreprinderea dispune de personal suficient și dacă adaptarea calificării personalului la nevoile întreprinderii este îndeplinită corect.

auditul activităților auxiliare:

În urma auditării activităților auxiliare se stabilește dacă producția realizată de subunitățile auxiliare satisface necesitățile fimei și este la calitatea cerută și mijloacele utilizate sunt corespunzătoare.

auditul flexibilității producției.

Se stabilește care este gradul de flexibilitate al întreprinderii, dacă mijloacele de asigurare a flexibilității sunt cunoscute și sunt folosite.

3.4. CHESTIONARUL DE AUDIT PENTRU FUNCȚIUNEA DE PRODUCȚIE

În chestionarul de audit al activității de producție se urmăresc urmatoarele aspecte:

Existența unui mod de a comunica previziunile vânzărilor astfel încât să poată fi creat un plan de producție care să coreleze vânzările cu cererile clienților sau cu necesitățile de inventar;

Dacă previziunile de vânzări sunt întocmite în detaliu pentru integrarea unui plan de producție;

Dacă programul de producție este ținut în detaliu;

Dacă programele sunt afișate sau comunicate în așa fel încât să fie bine înțelese;

Dacă sunt urmate programele de producție;

Dacă schimbările care afectează în mod semnificativ organizația sunt comunicate în scris departamentului de producție;

Dacă există cooperare între departamentul vânzări și departamentul achiziții privind programul de producție asfel încât să nu se înregistreze întârzieri în producție;

Dacă se acordă importanța cuvenită selecției furnizorlor;

Dacă sunt folosite termene-limită pentru programări rezonabile;

Daca au fost stabilite standarde de producție în așa fel încât să faciliteze lucrul cu echipamentul la capacitatea optimă;

Dacă există o modalitate prin care pot fi determinate precis atribuțiile fiecărui post de lucru pentru a fi urmărite cu ușurință progresele înregistrate;

Dacă este controlată evidența producției ;

Dacă planul de producție al părților componente și al subansamblelor este corelat cu cel al produselor finite;

Dacă este necesar un control al calității în companie;

Dacă se întocmesc rapoarte care să permită identificarea promptă a deficiențelor de calitate;

Dacă există posibilitatea de a măsura costul departamentului de control al calității;

Dacă se iau măsuri pentru creșterea eficienței atunci când cifrele arată o utilizare nu foarte eficientă;

Dacă se alocă un anumit interval de timp standard pentru operațiunile mai importante.

CAPITOLUL IV

AUDITUL DE PERFORMANȚĂ ÎN ACTIVITATEA DE PRODUCȚIE

Auditul performanței constituie potrivit Standardelor Internaționale de Audit INTOSAI, o evaluare sau o examinare independentă a măsurii în care o activitate, un program sau o instituție funcționează în mod eficient și eficace, cu respectarea economicității. 

            Scopul auditului performanței este acela de a oferi informații relevante în ceea ce privește maniera de implementare și consecințele activităților publice.

4.1. ASPECTE CONCEPTUALE

Standardele internaționale INTOSAI definesc auditul performanței ca „un audit al economicității, eficienței și eficacității cu care entitatea auditată utilizează resursele în scopul îndeplinirii responsabilităților sale”.

Standardele INTOSAI stabilesc că auditul performanței este:

a) Auditul economicității activităților administrative în raport cu principiile și practicile unui management performant;

b) Auditul eficienței utilizării resurselor umane, financiare, a altor resurse, incluzând examinarea sistemelor informaționale, a modului de măsurare și urmărire a indicatorilor de performanță, precum și a procedurilor urmate de entitatea auditată pentru remedierea deficiențelor identificate;

c) Auditul eficacității performanței referitoare la îndeplinirea obiectivelor entității auditate și auditul impactului efectiv al activității entității în comparație cu impactul planificat al acesteia.

În practică, pot exista situații când auditul financiar poate include elemente de auditare a performanței unor acțiuni și programe sau chiar a întregii activități a entității economice. În asemenea cazuri clasificarea auditului va depinde de scopul principal al acestuia. Un audit al performanței poate fi un audit al economicității, eficienței și eficacității, o combinație a două dintre acestea sau poate fi un audit complet ce înglobează toate cele trei componente.

Acest tip de audit solicită adesea auditorului examinarea rezultatelor din punctul de vedere al economicității, eficienței și eficacității, folosind raționamentul său profesional.

Măsurarea performanței rezultatelor în raport cu obiectivele propuse în concordanță cu cei „3 E” constituie o necesitate pentru managerii de la toate nivelele.

În general, auditul performanței încearcă să răspundă la două întrebări de bază și anume:

s-a lucrat în mod corect ?

s-a făcut ceea ce trebuia ?

Prima întrebare, se referă în principal la furnizorul de servicii. Ne interesează dacă deciziile politice au fost implementate corespunzător. În acest caz auditorul urmărește să cunoască dacă la nivel de conducere s-au respectat reglementările și cerințele strategiei stabilite sau operează în concordanță cu „buna practică” în domeniu .

Sfera de examinare a auditorilor se extinde dacă se continuă cu a doua întrebare, respectiv dacă „s-a făcut ceea ce trebuia” sau altfel spus, dacă au fost întreprinse măsurile stabilite. Acest tip de întrebare se referă la eficacitatea sau impactul activităților desfășurate de entitate în vederea realizării obiectivelor societății. Auditorul performanței poate de fapt, să constate că una din măsurile alese, este ineficientă.

4.2. MODELUL INTRĂRI- IEȘIRI

Modelul numit intrări/ieșiri este un alt mod de ilustrare a interacțiunilor dintre cei „3E”, conform diagramei prezentate în figura nr.4.2.1.

Fig. 4.1 Modelul Intrări-Ieșiri

Ieșirile constituie rezultatul intrărilor și al acțiunilor întreprinse pentru realizarea obiectivelor specifice. Din punct de vedere teoretic, prin procedurile sale, auditul performanței trebuie să investigheze toate componentele și relațiile din modelul prezentat.

Economicitatea, eficiența și eficacitatea sunt concepte care se regăsesc în modelul prezentat. Economicitatea se referă la minimizarea costului resurselor, eficiența privește maximizarea rezultatelor obținute, iar eficacitatea se referă la atingerea obiectivelor.

În practică, în activitatea de realizare a auditului performanței, se utilizează definițiile celor „3 E” recunoscute pe plan internațional, după cum urmează: Economicitatea reprezintă măsura în care se asigură minimizarea costului resurselor utilizate într-o activitate, fără a compromite realizarea în bune condiții a obiectivelor declarate ale acesteia (calitatea acesteia).

În efectuarea auditului performanței, o problemă centrală este aceea dacă resursele au fost alocate, administrate și utilizate cu economicitate.

Întrebarea care se pune se referă la mijloacele alese, respectiv dacă acestea reprezintă modul cel mai economic de utilizare a resurselor alocate.

Eficiența reprezintă raportul dintre rezultatele obținute și resursele utilizate pentru obținerea acestora.

Eficiența poate fi exprimată ca fiind raportul dintre ieșiri („outputs”) sub forma bunurilor, serviciilor și a altor rezultate și resurse/intrări („inputs”), utilizate pentru producerea lor. Pentru calcularea acesteia se utilizează următoarea formulă:

În cazul în care rezultatul raportului este egal sau mai mare decât „1”, situația este favorabilă.

O activitate eficientă maximizează rezultatele obținute cu aceeași cantitate de resurse sau minimizează resursele pentru un rezultat stabilit. În consecință, în efectuarea cheltuielilor se va avea în vedere obținerea unor rezultate maxime și de calitate corespunzătoare.

În cazul unui audit al eficienței, subiectul central îl reprezintă examinarea resurselor utilizate.

De aceea, problema principală o constituie utilizarea optimă a resurselor sau, cu alte cuvinte, dacă rezultatele activității desfășurate, care corespund din punct de vedere cantitativ și calitativ așteptărilor noastre, ar fi putut fi obținute cu resurse mai puține.

Auditul eficienței poate fi efectuat și prin compararea unor activități similare realizate în perioade de timp diferite.

De asemenea, auditul eficienței se poate realiza prin raportarea la anumite standarde specifice, iar în cazul în care problemele sunt complexe și nu există standarde, examinările se efectuează pe baza celor mai bune informații și argumente disponibile.

Eficacitatea constă în gradul de îndeplinire a obiectivelor declarate ale unei activități și relația dintre impactul dorit și impactul efectiv realizat.

Eficacitatea poate fi exprimată ca raport între rezultatele obținute pentru o activitate dată și rezultatele programate, utilizând următoarea formulă:

Cu toate că auditorul poate să determine sau să măsoare eficacitatea prin compararea rezultatelor (impactul) cu scopurile stabilite în cadrul obiectivelor, totuși este recomandat ca la auditarea eficacității să se încerce determinarea măsurii în care acțiunile întreprinse au contribuit la atingerea obiectivelor. Aceasta poate constitui sensul „real” al eficacității și în consecință este necesară obținerea de dovezi din care să reiasă că „ieșirile” (rezultatele) observate sunt cu adevărat rezultatul măsurilor întreprinse de entitatea auditată în direcția atingerii obiectivelor politicii sale și nu rezultatul altor factori.

Auditul eficacității urmărește măsura în care acțiunile întreprinse de entitatea auditată au contribuit la atingerea obiectivelor și poate fi abordat astfel:

în sens restrâns, atunci când sunt examinate numai managementul și operațiile interne ale entității auditate;

în sens larg, atunci când examinarea depășește limitele entității auditate, iar pentru evaluare auditorul va ține cont și de impactul unor variabile externe (care nu au legătură cu entitatea auditată).

În realizarea auditului eficacității unei activități, entități sau program guvernamental, auditorul, prin examinările sale, încearcă să găsească răspunsuri la următoarele întrebări:

sunt atinse obiectivele de politică managerială cu mijloacele utilizate, respectiv sunt obținute rezultatele programate ?

mijloacele utilizate și rezultatele obținute sunt compatibile cu obiectivele politicii manageriale ?

reprezintă impactul programat un rezultat direct al politicii manageriale și nu unul datorat altor circumstanțe?

În consecință, examinările privind eficacitatea trebuie să arate dacă obiectivele de politică managerială au fost atinse și dacă rezultatele au fost obținute, pot fi atribuite politicilor manageriale.

Pentru a aprecia măsura în care obiectivele au fost atinse, întrebările auditorului trebuie să fie formulate într-o manieră care să permită obținerea de răspunsuri utile realizării unei evaluări cât mai pertinente.

În practică aceasta se poate realiza atât printr-o apreciere „înainte și după” introducerea politicii manageriale cât și printr-o evaluare care implică un grup de monitorizare constituit independent de politica managerială.

O alternativă posibil de realizat în practică o reprezintă evaluarea responsabilităților pe care se bazează politica managerială.

Auditorii ar putea să evalueze sau să aprecieze eficacitatea, comparând rezultatele sau impacturile, cu scopurile prevăzute prin obiectivele politicii manageriale. Această abordare este cunoscută ca fiind o analiză privind „atingerea scopului”.

De asemenea, în cazul auditării eficacității, s-ar putea aprecia și măsura în care practicile de management utilizate au contribuit, în fapt, la realizarea politicii manageriale. Această abordare presupune obținerea de probe din care să rezulte că obiectivele politicii manageriale au fost atinse mai degrabă ca urmare a practicilor manageriale utilizate și nu datorită influenței altor factori.

Un aspect distinct al auditului performanței îl constituie examinarea „efectelor secundare”, neintenționate, ale politicii manageriale. Examinarea efectelor secundare este un proces complex, datorită atât diversității acestora cât și faptului că ele nu privesc strict obiectivele politicii manageriale. O modalitate de stabilire a ariei de examinare a acestor efecte secundare o reprezintă focalizarea examinărilor asupra acelor efecte pe care entitatea auditată încearcă să le evite (exemplu: efectele nefavorabile ale politicilor economice specifice unor entități asupra mediului înconjurător). Totuși, nu trebuie să tragem concluzia că toate efectele secundare sunt indezirabile, unele dintre acestea sunt uneori benefice pentru activitatea entității.

După cum s-a menționat și mai înainte, auditarea performanței nu presupune în mod obligatoriu analizarea concomitentă a economicității, eficienței și eficacității. Profunzimea examinărilor celor „3E” depinde în mare măsură de obiectivele auditului.

Astfel, dacă obiectivul auditului performanței îl reprezintă formularea unor concluzii referitoare la economicitate și eficiență, auditorul trebuie să ia în considerare și o scurtă analiză a eficacității, iar în cazul unui audit al eficacității, trebuie să se aibă în vedere și unele aspecte ale economicității și eficienței.

O particularitate a auditului performanței o reprezintă studiul efectelor neașteptate, iar dacă acestea au fost negative, auditorii trebuie să delimiteze aria lor de manifestare, ținând cont că ele se pot propaga și în unele domenii care nu intră în competența și atribuțiile de audit ale Instituției de Audit (exemplu: efectele colaterale asupra mediului din cadrul unui program guvernamental de stimulare economică).

4.3. OBIECTIVELE AUDITULUI PERFORMANȚEI

În conformitate cu Standardele de audit INTOSAI obiectivele generale ale auditului performanței, de regulă, sunt definite prin legislație, dar pot constitui și obiectul deciziilor interne luate în cadrul Instituției Supreme de Audit. În general, în auditarea performanței Instituțiile Supreme de Audit caută să realizeze unul sau mai multe din următoarele obiective generale:

efectuarea unor examinări independente necesare entităților auditate cu privire la economicitatea, eficiența și eficacitatea practicilor de implementare a unor programe, precum și la economicitatea, respectiv eficacitatea și eficiența mijloacelor utilizate pentru realizarea acestora;

identificarea și analizarea oricăror probleme ce privesc economicitatea, eficiența și eficacitatea programelor și a domeniului în care performanța este redusă, sprijinind astfel entitatea auditată în vederea luării unor decizii manageriale corecte;

raportarea impactului programului și analizarea măsurii în care obiectivele așteptate au fost realizate. În cazul în care acestea nu au fost atinse (parțial sau în totalitate) vor fi identificate cauzele;

furnizarea către entitatea auditată a rezultatelor unor analize independente în legătură cu valabilitatea și gradul de încredere al indicatorilor de performanță stabiliți. Totodată, oferă și o apreciere a gradului de încredere a indicatorilor de auto-evaluare stabiliți și raportați de către entitățile prin care se derulează programe sau care administrează fonduri publice;

formularea de recomandări pentru entitatea auditată, pe baza constatărilor și concluziilor rezultate din activitatea de audit.

În practică, obiectivele auditului performanței pot fi prezentate sintetic după cum urmează:

examinarea și evaluarea modului în care entitățile ce utilizează fondurile respectă în activitatea lor principiile economicității, eficienței și eficacității;

furnizarea de informații și recomandări independente și imparțiale rezultate din auditul efectuat ;

sprijinirea entităților auditate prin recomandări cu privire la căile și mijloacele de îmbunătățire a performanței utilizării fondurilor.

4.4. PRINCIPII SPECIFICE

În auditul performanței este necesar ca pe lângă principiile generale să fie respectate și o serie de principii specifice care ghidează activitatea auditorilor, acestea constituind o bază temeinică, în vederea obținerii „celor mai bune practici” în domeniu, după cum urmează:

responsabilitatea;

integritatea – auditorii trebuie să-și îndeplinească responsabilitățile în mod cinstit, cu probitate profesională și fără a fi corupți.În activitatea de colectare a probelor de audit, auditorii trebuie să fie întotdeauna pregătiți, pentru a motiva, explica și justifica acțiunile lor. Constatările auditorilor trebuie să fie formulate făcând trimitere la criteriile stabilite și aplicate în mod regulat.;

obiectivitatea și independența – în auditul performanței, auditorii trebuie să fie obiectivi și să-și mențină independența. Auditorii nu trebuie să fie influențați la selectarea temelor de studiu, la efectuarea analizelor sau la întocmirea rapoartelor;

valoarea adăugată ca urmare a implementării recomandărilor auditului – analizele efectuate în auditul performanței trebuie să furnizeze entităților auditate, recomandări care să conțină soluții în vederea îmbunătățirii performanței (valoarea adăugată);

competența – echipele care auditează performanța trebuie să aibă aptitudini corespunzătoare si experiență în audit;

rigurozitatea – auditorii trebuie să abordeze examinările în profunzime și să evalueze critic informațiile cu care își susțin constatările și concluziile auditului. Probele de audit trebuie să fie suficiente, relevante și de încredere;

perseverența – auditorii trebuie să fie, de asemenea, cooperanți, politicoși, dar hotărâți în activitățile pe care le întreprind. Auditorul trebuie să nu se lase influențat de către auditat;

comunicarea clară – rapoartele trebuie să fie obiective, echilibrate (în conținut și în ton), exacte (demne de încredere) clare și convingătoare.

4.5. ABORDĂRILE AUDITULUI PERFORMANȚEI

Auditurile performanței, de regulă, au un caracter normativ. Constatările sunt bazate pe diferențele dintre condiții si norme. Totuși, pe lângă caracterul său normativ auditarea performanței este, de regulă, descriptivă și poate include, de asemenea, elemente analitice. Un audit al performanței poate, de fapt să constate cauzele diferențelor dintre condiții si criterii.

În general, în auditul performanței se întâlnesc două tipuri de abordări:

abordarea orientată pe rezultate.

abordarea orientată pe probleme;

Privite din perspectiva principiului fundamental cât și a tehnicilor metodologice, cele două abordări diferă semnificativ.

a) Abordarea orientată pe rezultate

Această abordare se referă în principal la:

performanța realizată;

rezultatele obținute;

îndeplinirea obiectivelor și respectarea cerințelor.

În cadrul acestei abordări se analizează performanța realizată în contextul economicității, eficienței și eficacității, prin compararea observațiilor auditorilor cu normele stabilite (obiective, ținte, reglementări, standarde etc.) și cu criteriile de audit, stabilite înaintea începerii etapei de realizare a studiului complet.

Auditorii apelează la experți în domeniu cu scopul stabilirii unor criterii obiective, relevante, rezonabile și tangibile.

b) Abordarea orientată pe probleme

În cadrul acestui tip de abordare, auditul se concentrează, în principal, pe identificarea, verificarea și analizarea problemei, fără a face referiri la criterii de audit predefinite.

Punctul de plecare al acestei abordări îl constituie lipsurile și problemele (disfuncționalitățile) semnalate. De aceea, o sarcină majoră a auditului performanței o constituie verificarea existenței problemelor semnalate și analizarea din diferite perspective a cauzelor care le-au generat.

Se presupune formularea unor întrebări, de genul: problemele identificate există în realitate?, cum pot fi ele înțelese și care le sunt cauzele?

Auditorii formulează ipoteze în legătură cu cauzele și efectele posibile ale acestor probleme, pe care apoi le testează.

Scopul acestei abordări îl constituie furnizarea de informații actualizate privind problemele și modul de abordare a acestora.

4.5. REALIZAREA STUDIULUI ÎN ACTIVITATEA DE AUDIT AL PERFORMANȚEI

Studiul complet se realizează ținând cont de toate aspectele cuprinse în Raportul privind studiul preliminar care în prealabil a fost aprobat de conducerea unității. Execuția presupune elaborarea unui plan detaliat și realizarea activităților de colectare, sintetizare, analizare și interpretare a probelor de audit.

În activitatea de elaborare a planului detaliat privind realizarea studiului complet se ia în considerare Raportul privind studiul preliminar.

Planul detaliat va include:

stabilirea modalităților concrete prin care se vor obține probele de audit;

modul de sintetizare, analiză și raportare a probelor de audit.

Natura specială a auditului performanței solicită o alegere atentă a metodologiei pentru obținerea și examinarea probelor de audit. În acest sens, auditorii sunt permanent preocupați de valabilitatea metodelor utilizate în activitatea de colectare și analizare a probelor de audit, precum și de credibilitatea acestora.

Valabilitate – metodele și tehnicile selectate măsoară ceea ce s-a planificat să fie măsurat;

Credibilitatea (gradul de încredere) – constatările nu trebuie să sufere modificări, în situația în care măsurătorile utilizează aceleași date.

Multitudinea de date și informații referitoare la entitățile auditate, precum și timpul limitat alocat pentru examinarea acestora, îi determină pe auditori să recurgă la eșantionare.

În astfel de situații, la selectarea tehnicilor de eșantionare auditorii trebuie să țină cont de influența următorilor factori:

numărul și mărimea relativă a elementelor ce compun populația;

materialitatea și riscul inerent al erorii elementelor implicate;

relevanța și credibilitatea probelor obținute prin teste și proceduri alternative;

costul și timpul necesar aplicării tehnicilor potențiale.

Este esențial ca eșantionul extras (prin utilizarea unei tehnici de eșantionare) să fie reprezentativ (caracteristici similare pentru elementele din întreaga populație) astfel încât, concluziile rezultate din testarea acestuia să poată fi extrapolate la nivelul întregii populații.

CAPITOLUL V

STUDIU DE CAZ.

AUDITUL FUNCȚIUNII DE PRODUCȚIE LA SOCIETATEA

S.C. ROMLUX S.A.

5.1.PREZENTAREA GENERALĂ A SOCIETĂȚII

Romlux Târgoviște este cel mai mare producător de surse de iluminat și accesorii pentru acestea din România. Romlux are o experiența de 30 de ani în domeniul furnizării soluțiilor pentru iluminat casnic și industrial și este liderul pieței românești de lămpi cu incandescență.

Societatea este în permanență preocupată de îmbunătățirea activității sale, diversificarea gamei de produse și realizarea de investiții în domeniul noilor tehnologii.

Calitatea produselor Romlux este demonstrată prin alinierea acestora la standardele europene. Conformitatea Sistemului de Management al Calitații cu cerințele standardului ISO 9001 a fost certificată de British Standards Institution în anul 1996 si în anul 2000 de AEROQ, București.

5.2.RELAȚIILE COMERCIALE

Compania exportă în prezent produsele sale în peste 20 de țari din Uniunea Europeana, Orientul Apropiat si Mijlociu, Asia, America de Sud și Europa de Est.
Romlux s-a impus și ca unul dintre cei mai importanți prestatori de servicii de intreținere, modernizare si reabilitare a rețelei de iluminat stradal, contribuind la alinierea sistemelor de iluminat public din România la nivelul standardelor europene.
Romlux este cotată pe piața Rasdaq (simbol ROLU) din anul 1997.
Societatea acordă o importanta deosebita politicii de personal, permanentă pregătire și calificare a salariaților fiind una dintre direcțiile cele mai importante ale strategiei sale.

CERCETARE, DEZVOLTARE ȘI PROTECȚIA MEDIULUI ÎNCONJURĂTOR

Compania prin programele sale de dezvoltare are în vedere crearea unor produse cu un impact cât mai mic asupra mediului ambiant, utilizand procese de producție nepoluante.
Activitatea echipelor de cercetare-dezvoltare ale Romlux a fost focalizata pe proiectarea unor produse si procese ecologice. Raționalizarea și reducerea consumului de energie, reducerea greutății produselor, eliminarea din conținutul produselor și din procesele de producție a substanțelor nocive pentru mediu, reciclarea materialelor din componenta produselor și a ambalajelor sunt principalele elemente avute în vedere de specialiștii Romlux în proiectarea și regândirea produselor și fluxurilor productive.

PORTOFOLIUL DE PRODUSE

Lămpi:

electrice cu incandescență: – standard;

– ornamentale;

– speciale.

fluorescente: – compacte economizoare;

– tuburi fluorescente.

cu descărcare;

cu halogen;

speciale.

Corpuri de iluminat:

interior;

urban;

stradal.

Accesorii:

balasturi pentru lămpi cu vapori;

ignitere;

startere;

fir luminos.

Ornamente:

cu tub luminos;

cu becuri.

Alte produse:

lămpi de birou;

lanterne.

5.3. RAPORTUL DE AUDITARE A FUNCȚINII DE PRODUCȚIE A S.C. ROMLUX S.A.

5.3.1. PREZENTAREA GENERALĂ

5.3.1.1. SCOPUL MISIUNII

În exercitarea misiunii încredințate de către Consiliul de Administrație al S.C. ROMLUX S.A. Târgoviște, am efectuat auditul funcținii de producție a întreprinderii, a situației fluxului de materii prime, materiale și produse finite și a documentelor explicative. Aceste situații au fost întocmite sub responsabilitatea conducerii societății auditate.

Responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra realității situației existente în firmă sub toate aspectele semnificative.

Auditarea funcțiunii de producție s-a desfășurat în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit, respectându-se principiile și rigorile impuse de Norme de Audit emise de Camera Auditorilor din Romania.

Scopul a fost de a verifica dacă:

există o cantitate suficienta de materii prime și materiale pentru a acoperi comenzile prezente și viitoare de producție;

există corelații între programele de vânzări și cele de producție;

există o metodă validă de planificare și control a disponibilității resurselor umane cerute în procesul de producție;

modul de supraveghere al proceselor de producție este eficient;

activitatea de producție se desfașoară având ca scop atingerea unui maxim de performanță.

Pentru aceasta auditorul a efectuat examinarea pe baza de chestionar a elementelor probante ce susțin componența situațiilor și informațiilor prezente. De asemenea s-a efectuat analiza și evaluarea rezultatelor obținute și raportate de către conducerea întreprinderii.

Operațiunile de auditare au constat în:

examinarea și analiza bilanțului și a conturilor sintetice;

examinarea și analiza pe bază de chestionar a procesului de producție;

calculul și analiza pricipalilor indicatori de performanță;

analiza concordanței între rezultatele obținute și obiectivele firmei.

5.3.1.2. SURSE DE INFORMARE

Sursele de informare au fost documentele puse la dispoziție de către departamentul economic al societății auditate (bilanțul contabil, contul de profit și pierdere), informații legate de structura producției, a ponderii acesteia în cifra de afaceri, precum și informații obținute în cadrul departamentului de producție sau în urma analizarii rapoartelor de inspecție realizate de către instituțiile de stat abilitate cu verificarea activității producției.

5.3.1.3. PREZENTAREA CONDUCERII SOCIETĂȚII

Societatea Comerciala „ROMLUX SA” este societate comercială pe acțiuni, înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului Dâmbovița, sub nr. J15/402/1991 și are Codul unic de înregistrare RO 914148. Societatea are capital integral privat – 13.375.692 RON. Obiectul principal de activitate al societății îl reprezintă producția de lămpi electrice și echipamente de iluminat, cod CAEN 3150.

Conducerea societății:

Consiliul de administrație al societății este format din următorii:

SC VADEMECUM MANAGEMENT SRL – președinte;

OHOTA DORU – membru;

MITU STELIAN – membru.

Conducerea executivă a societății a fost asigurată astfel:

Director general: Horga Vasile;

Director financiar: Radu Elena – perioada ianuarie-februarie 2006 și Tudor Nicoleta – perioada martie-decembrie 2006;

Director producție: Dima Daniel – perioada ianuarie-martie 2006 și Marinescu Viorel – perioada aprilie decembrie 2006;

Director comercial: Popa Gheorghe – perioada ianuarie- august 2006; Dangulea Camelia – perioada septembrie-octombrie 2006 și Paraschivescu Mihai – perioada noiembrie-decembrie 2006;

Se observă că au avut loc schimbări frecvente în conducerea executivă a societății, ceea ce mărește riscul de audit general.

Structura acționariatului este prezentată în tabelul 5.1.:

Tabel 5.1. Structura acționariatului la SC ROMLUX SA

Alte informații:

Cifra de afaceri realizată în 2006 a fost 12.283.699 RON. Comparativ cu 2005 se constată o reducere a cifrei de afaceri de la 19.306.770 RON la 12.283.699 RON; în procent s-a realizat în 2006 fața de 2005 cu 36,38% mai putin.

5.4. ANALIZA SISTEMULUI INFORMAȚIONAL FINANCIAR-CONTABIL

5.4.1. BUGETUL DE VENITURI ȘI CHELTUIELI

Tabelul 5.2. Bugetul de venituri și cheltuieli Moneda: RON

Din analiza comparativă a bugetului de venituri și cheltuieli se constată următoarele:

deși s-au depășit veniturile totale cu 78,6% depășirea cheltuielilor a fost superioară 87,6%;

se observă o creștere a veniturilor și cheltuielilor comparativ cu anul 2005, precum și faptul că în 2006 s-a obținut profit față de 2005 care s-a încheiat cu pierdere;

atât veniturile cât și cheltuielile de exploatare au depășit valoarea previzionată, dar s-a obținut numai 24.87%din nivelul profitului din exploatare prevăzut.

5.4.2. ORGANIZAREA ACTIVITĂȚII DEPARTAMENTULUI PRODUCȚIE

Organizare producției se realizează după sistemul în flux continuu sau sau”flow shop”, realizată pe linii tehnologice automate și neautomate pentru producția de serie mare. Acest tip de producție satisface exigențele producției de masă, de serie mare și de serie mijlocie.

Mașinile și locurile de muncă sunt amplasate în linie unele după altele, în funcție de procesele ce trebuie realizate pentru ca în funcție de fluxul tehnologic obiectele să circule pe traseele cele mai scurte. Pentru a se asigura o circulație cât mai rapidă a obiectelor manipularea lor este automatizată. Activitățile de producție asigura un nivel ridicat al calității prin tehnologia folosită și procedeele utilizate în procesul de fabricație.

După modul de obținere a produselor finite producția este convergentă fiind realizată prin procese sintetice de prelucrare, prin intermediul cărora produsul finit se obține ca urmare a prelucrării mai multor feluri de materii prime.

Liniile de producție sunt multiobiect (se fabrică mai multe tipuri de produse, având totuși o asemanare sub aspect tehnologic), cu ritm intermitent(apar anumite întreruperi în timpul de muncă al muncitorilor). Există atât linii de prelucrare a materiilor prime cât și linii de asamblare sau montaj.

5.5. DOMENII SEMNIFICATIVE PENTRU ACTIVITATEA DE PRODUCȚIE

5.5.1. SITUATIA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE

Este important să se cunoască situația imobilizărilor firmei auditate pentru a determina gradul de performanță al activității firmei. Imobilizările corporale în curs reprezintă achiziții noi care necesită puneri în funcțiune, ceea ce înseamna ca politica firmei este îndreptată către investiții în vederea optimizării rezultatelor activității. Situația acestora este redată în tabelul de mai jos:

Tabelul 5.3. Situația imobilizărilor corporale

5.5.2. SITUAȚIA STOCURILOR

Stocurile sunt înregistrate la cost de achiziție, respectiv la cost de producție. Acestea sunt identificate în gestiunea firmei pe clase de articole și produse. Pentru a se putea planifica producția se ține o evidență continuă a stocurilor pe suport informatic pentru a putea fi furnizate sumele necesare planificării producției. Ținând cont de relațiile cu clienții și cu evoluția pieței firma lucrează pe stoc ceea ce necesită o gestiune precisă și echilibrată a stocurilor în vederea reducerii imobilizării capitalului circulant.

Pentru a se vedea cât de bine s-a lucrat pentru ținerea evidenței stocurilor, firma apelează la inventarierea prin sondaj efectuată lunar asupra anumitor clase de articole și stocuri. O dată la 6 luni se efectuează inventarul complet în vederea întocmirii rapoartelor semestriale și anuale.

Tabelul 5.4. Situația stocurilor

5.5.3. SIUAȚIA FURNIZORILOR

Tabelul 5.5. Situația datoriilor comerciale

Din constatările efectuate au rezultat urmatoarele aspecte:

datoriile societății au scăzut semnificativ (cu 75,31%) de la data de 31.12.2005 la 31.12.2006, fiind achitate toate datoriile față de instiutuțiile de credit;

furnizorii sunt grupați în furnizori de exploatare (99.09%) și furnizori de imobilizări;

Furnizorii de materii prime și materiale utilizate pentru desfașurarea activității, atât interni cât și externi sunt:

SC ROMPAC SRL , București;

SC SINTEROM SA,Cluj;

SC ECOPACK SRL, Ghimbav;

SC CELROM SA, Turnu Severin;

ECOPACK ROMANIA;

SC LINDE GAZ ROMANIA;

SC CUPROM SA, Zalău;

GENERAL ELECTRIC, Ungaria;

IGC, Germania;

SKLO, Slovacia

5.5.4. PIAȚA DE DESFACERE ȘI PONDEREA PRODUSELOR IN TOTALUL CIFREI DE AFACERI

Produsele SC ROMLUX SA sunt comercializate direct prin centrele de distribuție proprii pentru produsele din țara și prin comisionari pentru produsele distribuite la export.

Principalii concurenți ai societății comerciale pe fiecare categorie de produs sunt:

Tabelul 5.6. Concurența pe categorii de produse

Ponderea fiecărei categorii de produse și venituri în totalul cifrei de afaceri a societății comerciale pentru ultimii 2 ani se prezintă conform tabelelor următoare:

Tabelul 5.7. Ponderea veniturilor în cifra de afaceri

Tabelul 5.8. Ponderea produselor în cifra de afaceri

Societatea nu are în vedere asimilarea de produse noi care să afecteze un volum substanțial de active în viitorul exercițiu financiar.

De aceea, în situația actuală activitățile de cercetare-dezvoltare nu sunt sprijinite în mod regulat. Totuși sunt organizate activități în cadrul firmei care au ca scop satisfacerea nevoii de explorare, testare și investigare de noi posibilități în mod constant.

Este analizat designul produselor pentru a se stabili dacă este demodat sau nu, se colaborează cu furnizorii în privința calității materiilor prime și a materialelor.

Activitatea de cercetare-dezvoltare ține seama și de ceea ce au facut și ceea ce fac alte firme în domeniu. În momentul în care se hotărăște lansarea unui produs pe piață o parte dintre resurse este alocată achiziționării de publicații tehnice, rapoarte de cercetare, brevete, licențe etc.

5.5.5. RESURSELE UMANE

Efectivul S.C. ROMLUX S.A. are media de vârstã de 38 de ani și o bunã pregãtire profesionalã. Aproximativ 40% din personal este calificat prin școalã profesionalã și 40,3% sunt absolvenți de liceu, iar restul au absolvit studii superioare.

Politica salarialã :

Existã preocuparea de a asigura o corelație între numãrul de salariați și volumul producției, pentru a asigura eficiența forței de muncã.

Primirea ofertelor privind ocuparea posturilor vacante are în vedere pregãtirea profesionalã (teoreticã și practicã), precum și experiența cãpãtatã în alte locuri de muncã (vechime în specialitate). La angajare, fiecare salariat este testat medical și psihologic privind aptitudinile pe care le are în raport cu cerințele postului. Dupã promovarea acestor teste, fiecare solicitant este verificat din punct de vedere profesional. Structura comisiei de încadrare și promovare este stabilitã prin Contractul Colectiv de Muncã la nivel de societate. Fiecare potențial angajat este supus unei perioade-probã de 3 luni, timp în care salariatul trebuie sã facã dovada cunoștințelor, în special practice, pe care le posedã. În cazul în care salariatul nu face aceastã dovadã, contractul de muncã se reziliazã.

Personalul din cadrul firmei ROMLUX S.A. T ârgoviște cuprinde :

muncitori : – productivi (direct productivi sau de bazã și indirect productivi sau auxiliari ;

-de deservire generalã.

personal tehnic productiv (maiștri) ;

personal tehnic, economic, de altã specialitate și administrativ (TESA).

Condiții de viață : în general, salariații societății au condiții de viață acceptabile și anume :

au beneficiat de case (apartamente) în Târgoviște , fiind construite, din fondurile societății, blocuri de locuințe pentru a fi vândute salariaților ;

media salariului pe societate nu este superioarã mediei pe țară, dar valorile acesteia sunt apropiate de cele ale mediei pe țară ;

societatea deține în incintã o cantină – restaurant, unde salariații mănâncă la prânz, în condiții civilizate și la un preț acceptabil ;

salariații au asigurate în incintă dispensar medical și cabinet stomatologic ;

sunt asigurate condiții de microclimat corespunzãtor în secțiile de producție, acolo unde au loc degajări de noxe se asigurã ventilație și neutralizare corespunzãtoare ;

iluminatul din interiorul secțiilor este corespunzãtor normelor pentru fiecare loc de muncã ;

secțiile sunt prevãzute cu spații civilizate pentru vestiare și dușuri cu apă cald ;

5.5.6.CALCULUL RATELOR DE ANALIZĂ A ACTIVITĂȚII DE PRODUCȚIE

Capacitatea entității de a genera rezultate prin realizarea producției se poate stabili printr-o serie de rate în care se compară un indicator de rezultate cu fluxul global de activitate, în general reprezentat de cifra de afaceri (vânzări), dintre care s-au calculat:

Ratele privind eficiența din vânzări (Ri) care caracterizează eficiența înregistrată de întreprindere în activitățile sale și poate și exprimată astfel:

unde,

R1 – exprimă eficiența activității de bază a întreprinderii.

Deși a crescut eficiența activității de bază a întreprinderii nivelul acesteia se afla în continuare la o valoare scăzută.

unde,

R2 – exprimă eficiența globală a întreprinderii, pe ansamblul activităților sale.

Se constată ca eficiența globală a activităii întreprinderii a crescut de la un an la altul, dar valoarea sa nu reprezintă un nivel mulțumitor al eficienței .

unde,

R3 – furnizează, ca și R1, măsura eficienței activității de bază folosind excedentul brut din exploatare, un indicator de rezultate mai fiabil decât rezultatul din exploatare.

Se poate constata din nou o îmbunătățire a eficienței activității de bază a firmei în 2006 față de 2005.

Ratele privind randamentul activelor care compară un indicator al rezultatelor cu valoarea activelor utilizate de întreprindere.

unde,

R5 – exprimă capacitatea întreprinderii de a valoriza mijloacele economice în cadrul activității de bază. Această rată se poate calcula și ca raport între rezultatul de exploatare și activele utilizate în exploatare

unde,

R6 – exprimă capacitatea întreprinderii de a valoriza activele sale pe ansamblul activităților

unde,

R7 – exprimă rotația activelor sau, altfel spus, intensitatea cu care activele sunt utilizate în activitatea entității.

Având în vedere activitatea de bază se poate costata o îmbunătățire semnificativă a randamentului valorizării activelor în cadrul activității de bază. Totuși se observă o scădere a gradului intensității de utilizare a activelor.

Alți indicatori economico-financiari ai SC ROMLUX SA în anul 2006 comparativ cu 2005 se prezintă astfel:

Indicatori de activitate:

Număr zile de stocare:

Durata de încasare a clienților:

Viteza de rotație a creditelor furnizori:

Viteza de rotație a activelor imobilizate:

Profitabilitatea și rentabilitatea:

Eficiența capitalului propriu:

Rata profitului net:

Rezultatul pe acțiune:

Din calculul indicatorilor de activitate s-au observat următoarele:

Numărul de zile de stocare a crescut în 2006 comparativ cu 2005 de la 81 de zile la 117, ceea ce poate însemna o necorelare a programului de producție cu cel de vânzări ;

Durata de încasare a clienților s-a mărit de la 53 de zile în 2005 la 95 de zile în 2006, ceea ce poate determina o scădere a rotației capitalurilor;

Viteza de rotație a creditelor furnizor a crescut cu trei zile;

Viteza de rotație a activelor imobilizate a crescut considerabil în 2006 față de 2005, situație favorabilă pentru firmă;

Indicii de rentabilitate au putut fi calculați numai pentru anul 2006 deoarece în anul 2005 nu s-a realizat profit. Deși valorile acestora sunt scăzute, se înregistrează totuși o îmbunătățire a situației firmei.

Se poate concluziona că situația firmei s-a imbunătățit în 2006, dar există anumite elemente care trebuie studiate cu atenție deoarece valorile indicatorilor de performanță sunt scăzute, ceea ce nu avantajează firma .

5.5.7.CHESTIONAR DE AUDIT AL PRODUCTIEI LA S.C. ROMLUX S.A.

Pentru a verifica eficiența funcțiunii de producție a firmei a fost conceput ca și mijloc de cercetare un chestionar de audit. Respondentul acestui chestionar este managerul departamentului de producție.

PRODUSUL

CONCEPȚIA PRODUSULUI

suplețea în definirea și înlocuirea componentelor produsului (puțină/medie/multă)

coordonarea între serviciul de concepție, activitatea de marketing și activitatea de producție ( puțină/medie/intensă)

concepția produsului plecând de la idei originale decât utilizând componente care există deja (în general/uneori/rar)

importanța acordată capacității de producție a produsului (puțină/medie/multă)

concepția produsului plecând de la idei de tip adaptiv (nu/uneori/intotdeauna)

se folosesc metode de stimulare și cercetare a ideilor în asimilarea de noi produse (nu/uneori/intotdeauna)

variantele de produse sunt appreciate și sub aspectul eficienței (sumar/global/analitic)

folosirea analizei valorii la asimilarea unui noi produs sau modernizarea celor existente(nu/uneori/intotdeauna)

INTRODUCEREA ÎN PROCESUL DE FABRICAȚIE

9. întinderea liniilor de producție (standard/mixte/la cerere)

10. utilizarea de proceduri specializate în sensul parcurgerii unor faze bine determinate în timp și în conținut (nu/uneori/intotdeauna)

11. stabilitetea concepției după introducerea în fabricație (mică/medie/mare)

12. testarea produsului pe piață înainte de a fi introdus în fabricație

2.TEHNOLOGIA DE TRANSFORMARE

13. gradul de automatizare a proceselor de transformare (mic/mediu/mare)

14. gradul de mecanizare a montajului produsului (mic/mediu/mare)

15. nivelul de sistematizare și de automatizare a controlului și a testelor de calitate a produselor (mic/mediu/mare)

gradul de automatizare a manipulării materialelor și produselor (mic/mediu/mare)

17. gradul de specializare a echipamentelor (mic/mediu/mare)

flexibilitatea echipamentelor în funcție de schimbările de volum, ciclul de producție și de produs (mică/medie/mare)

numărul de uzine, filiale, sucursale (una/câteva/multe)

20. localizarea uzinelor, filialelor, sucursalelor (aproape de furnizori/de piețe/de mâna de lucru)

21. specializarea uzinelor (pe produs/ pe proces/ mixt)

22. relația între producție și cercetare (mică/medie/mare)

23. folosirea subcontractării (mică/medie/mare)

3.SISTEME DE EXPLOATARE ȘI CONTROL

24. investiții în sistemul de control al producției și stocurilor (slabe/medii/ridicate)

25. utilizarea stocului pentru demultiplicarea nivelului de productie

(mică/medie/mare)

26. producția pe comandă sau producția pe stoc (pe comandă/mixtă/pe stoc)

27. accentul pus pe controlul calității (mic/mediu/mare)

28. importanța controalelor pe întreaga lungime a procesului (mică/medie/mare)

29. organizarea fabricației (pe funcțiuni/pe proiecte/pe produs)

30. organizarea fabricației(flux continuu/sistem discontinuu/prin proiect)

31. structura operațională sau de producție (de tip tehnologic/pe obiect de

fabricație/mixtă)

32. numărul de niveluri de supervizare în fabricație (mic/mediu/mare)

33. numărul de servicii funcționale pentru asistarea fabricației

34. întinderea calificărilor personalului (mică/medie/mare)

35. natura muncii pentru diferite sarcini(ciclu scurt/ciclu mediu/ciclu lung)

36. posibilitatea de control a muncii lucrătorului pe parcursul derulării activității sale (mică/medie/mare)

37. posibilitatea pentru lucrator sau pentru echipele de munca de a avea o influență asupra planificării producției (mică/medie/mare)

38. sistemul de remunerare (salarii regie/regie+randament/randament)

* Modul de folosire a chestionarului:

a) se marchează litera corespunzătoare pentru a identifica ceea ce se consideră a fi politica corectă;

b) se marchează litera corespunzatoare situației din firma analizată, pentru a identifica ceea ce reprezintă politica curenta utilizată;

c) se calculează procentajul răspunsurilor corecte în raport cu numărul total de întrebări la care s-a răspuns. Acestea dau un procentaj de aliniere la situația ideală.

Datele rezultate vor fi evaluate în felul următor:

90%-100% – excelent;

80%-89% – bun;

70%-79% – mediocru;

60%-69% – slab;

<60% – foarte slab.

Răspunsuri corecte: 29;

Răspunsuri totale: 38

Ponderea raspunsuri corecte în total răspunsuri =

Rezultatul obținut încadrează desfășurarea activității de producție ca fiind mediocră. Acest rezultat se datorează următorilor factori:

lipsa unui sistem de control eficient atât a procesului propriu-zis de producție cât și a activității personalului ,

importanța scăzută acordată activității de cercetare-dezvoltare, precum și tendința de a concepe produsul plecând de la idei de tip adaptiv, ce oferă de cele mai multe ori o poziție slabă față de concurență,

modalitatea de evaluare globală a eficienței producției,

deți politica firmei acordă o importanță deosebită sistemului de control al calității, realitatea nu corespunde cu aceasta, cele mai multe deficiențe fiind constatate în evaluarea acestui sistem,

lipsa unui sistem eficient de motivare a salariaților- în ultimii ani s-a înregistrat o scădere a randamentului muncii, datorată nivelului scăzut al salariilor, a schimbărilor frecvente ce au apărut în cadrul conducerii și a schimbărilor frecvente de politici de producție, de personal etc.

5.6. RAPORTUL FINAL DE AUDIT (CONCLUZII)

Auditul reprezintă procesul desfășurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizează și evaluează, în mod profesional, informașii legate de o anumita entitate, utilizând tehnici și procedee specifice, în scopul obținerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza carora auditorii emit într-un document, numit raport de audit și o opinie responsabilă și independentă, prin apelarea la criterii de evaluare care rezultă din reglementările legale sau din buna practică recunoscută unanim în domeniul în care își desfașoară activitatea entitatea auditată.

Pentru auditare funcțiunii de producție a SC ROMLUX SA s-au efectuat următoarele tipuri de audit:

auditul performanței sau operațional -reprezintă o revizuire sistematică a activităților unei organizații în corelatie cu anumite obiective stabilite de management, în scopul de a evalua performanțele, de a identifica posibilitățile de îmbunătățire a activității și de a elabora recomandări de ameliorare sau de dezvoltare a acestor activități

auditul intern – auditul intern reprezintă o evaluare sau o monitorizare organizată de către conducerea unei entități sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate și de control intern. În cauzul firmei analizate a fost folosit un chestionar prezentat în anexa nr. 2;

auditul extern – auditul extern este efectuat de un profesionist independent și răspunde nevoilor terților și entității auditate în ceea ce privește gradul de încredere care poate fi acordat tranzacțiilor și situațiilor financiare ale acestuia, respectarea reglementărilor legale, statutelor, regulamentelor și deciziilor manageriale , precum și respectarea principiilor economicității, eficienței și eficacității.

auditul ulterior – acest tip de audit implică examinarea operațiunilor după desfășurarea lor. Poate duce la recuperarea pagubelor și la prevenirea repetării erorilor prin stabilirea celor vinovați.

La nivelul funcțiunii de producție a întreprinderii, auditul constă în efectuarea unui diagnostic și a unei evaluări.

Evaluarea acestui proces ar trebui să determine următoarele aspecte:

existența unei cantități suficiente de materii prime și materiale pentru a acoperi comenzile prezente și viitoare de producție ;

existența unei corelații între programele de vânzări și cele de producție;

existența unei metode valide de planificare și control a disponibilității resurselor umane cerute în procesul de producție;

modul de supraveghere al proceselor de producție.

Abordarea auditului s-a orientat pe probleme, astfel auditul se concentrează, în principal, pe identificarea, verificarea și analizarea problemei, fără a face referiri la criterii de audit predefinite.

Punctul de plecare al acestei abordări îl constituie lipsurile și problemele (disfuncționalitățile) semnalate. De aceea, o sarcină majoră a auditului performanței o constituie verificarea existenței problemelor semnalate și analizarea din diferite perspective a cauzelor care le-au generat.

În exercitarea misiunii încredințate de către Consiliul de Administrație al S.C. ROMLUX S.A. Târgoviște, am efectuat auditul funcținii de producție a întreprinderii, a situației fluxului de materii prime, materiale și produse finite și a documentelor explicative. Aceste situații au fost întocmite sub responsabilitatea conducerii societății auditate.

Responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra realității situației existente în firmă sub toate aspectele semnificative.

Auditarea funcțiunii de producție s-a desfășurat în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit, respectându-se principiile și rigorile impuse de Norme de Audit emise de Camera Auditorilor din Romania.

Pentru aceasta auditorul a efectuat examinarea pe baza de chestionar a elementelor probante ce susțin componența situațiilor și informațiilor prezente. De asemenea s-a efectuat analiza și evaluarea rezultatelor obținute și raportate de către conducerea întreprinderii.

Operațiunile de auditare au constat în:

examinarea și analiza bilanțului și a conturilor sintetice;

examinarea și analiza pe bază de chestionar a procesului de producție;

calculul și analiza pricipalilor indicatori de performanță;

analiza concordanței între rezultatele obținute și obiectivele firmei.

Sursele de informare au fost documentele puse la dispoziție de către departamentul economic al societății auditate (bilanțul contabil, contul de profit și pierdere), informații legate de structura producției, a ponderii acesteia în cifra de afaceri, precum și informații obținute în cadrul departamentului de producție sau în urma analizarii rapoartelor de inspecție realizate de către instituțiile de stat abilitate cu verificarea activității producției.

În urma analizării modului în care se desfășoară activitatea la SC ROMLUX SA se poate afirma că firma începe să se redreseze începand cu anul 2006 după o perioadă în care s-au înregistrat pierderi seminficative.

Având în vedere principalii indicatori ai performanței întreprinderii precum și analiza rezultatelor obținute la încheierea exercițiului financiar trebuie avute în vedere următoarele aspecte:

cifra de afaceri a scăzut;

rata de creștere a cheltuielilor de exploatare este superioară ratei de creștere a veniturilor de exploatare;

numărul de zile de stocare a crescut;

durata de încasare a clienților a crescut;

valorile indicatorilor de profitabilitate și rentabilitate înregistrează valori inferioare mediei pe economie și pe ramură.

De asemenea în ceea ce privește conducerea întreprinderii s-au înregistrat fluctuații importante de personal ceea ce poate afecta considerabil rezultatele și modul de îndeplinire al obiectivelor firmei.

Se poate observa din studierea bugetului de venituri și cheltuieli ca depășirea previziunii activității de exploatare pentru anul 2006 a atins un nivel care se apropie de 100%, rata de creștere a cheltuielilor de exploatare este superioară ratei de creștere a veniturilor, iar profitul previzionat al activității de exploatare este cu 75,13% mai mare decât ceea ce s-a realizat în anul analizat. Valorile ratelor de creștere a veniturilor și cheltuieli corelate cu creșterea numărului de zile de stocare ( de la 81 de zile în 2005 la 117 zile în 2006) semnifică o planificare defectuoasă a activității de exploatare. Cauzele acestei situații se regăsesc în fluctuația înregistrată la nivelul conducerii executive atât la departamentul producție cât și la cel comercial. Astfel, planurile de producție și de vânzări nu au mai fost corelate corect și comincarea dintre departamente nu s-a mai realizat eficient.

Totuși, rata de creștere a veniturilor și cheltuielilor de exploatare semnifica o îmbunatățire a acestei activități: firma produce mai mult , vinde mai mult și a obținut și profit(215.862 RON).

Se recomandă efectuarea unei analize cât mai detaliată a activității de exploatare folosindu-se tehnici de analiză specifice atât la nivel global cât și analitic.

Un alt semnal de alarmă îl reprezintă politica de personal a firmei și gradul de importanță pe care firma îl acordă funcțiunii de cercetare-dezvoltare.

Societatea nu are în vedere asimilarea de produse noi care să afecteze un volum substanțial de active în viitorul exercițiu financiar.

De aceea, în situația actuală activitățile de cercetare-dezvoltare nu sunt sprijinite în mod regulat. Totuși sunt organizate activități în cadrul firmei care au ca scop satisfacerea nevoii de explorare, testare și investigare de noi posibilități în mod constant.

Este analizat designul produselor pentru a se stabili dacă este demodat sau nu, se colaborează cu furnizorii în privința calității materiilor prime și a materialelor.

Majoritatea produselor noi, introduse în producție au aproximativ aceleasi caracteristici cu ale celor ale concurenților, ceea ce impune diferențierea prin preț a produselor sau prin calitate.

Organizare producției se realizează după sistemul în flux continuu sau sau”flow shop”, realizată pe linii tehnologice automate și neautomate pentru producția de serie mare.

Mașinile și locurile de muncă sunt amplasate în linie unele după altele, în funcție de procesele ce trebuie realizate pentru ca în funcție de fluxul tehnologic obiectele să circule pe traseele cele mai scurte. Pentru a se asigura o circulație cât mai rapidă a obiectelor manipularea lor este automatizată. Activitățile de producție asigura un nivel ridicat al calității prin tehnologia folosită și procedeele utilizate în procesul de fabricație

O altă recomandare este aceea de a moderniza sistemul de control al calității produselor. În urma analizării chestionarului s-a constatat existența anumitor deficiențe în sistemul de control al calității atât pe parcursul procesului de producție cât și a produselor finite.

Elementele pozitive ale analizei efectuate sunt:

cresterea eficienței activității de bază a întreprinderii: în 2005 valoarea indicatorului a înregistrat valori negative, datorită pierderii rezultate din activitatea de exploatare, iar în 2006 valoarea inducatorului a ajuns la 0.176;

îmbunătățirea

creșterea rentabilității utilizării mijloacelor fixe ( în 2005 a înregistrat valori negative, iar în 2006 a ajuns la 0.015 ), ceea ce reprezintă o eficientizare a activității de investiții realizată în ultima perioadă;

obținerea unui profit din exploatare în valoare de 215.862 RON;

creșterea eficienței globale a întreprinderii, pe ansamblul activitătilor sale cu 0.221 puncte;

îmbunătățirea situației furnizorilor, ceea ce înseamnă că imaginea firmei pe piață s-a îmbunătățit ;

achitarea creditelor, în momentul realizării auditului societatea nu figurează cu nici o sumă datorată instituțiilor de credit;

investițiile realizate pentru ca produsele să corespundă standardelor de mediu;

indicatorii de profitabilitate au înregistrat valori pozitive în 2006 .

Având în vedere toate aspectele observate și concluziile formulate anterior se poate afirma că activitatea de producție a S.C. ROMLUX S.A. se desfășoară conform reglementărilor legale și are ca scop îmbunătățirea performanței.

Se recomandă efectuarea unor investiții pentru dezvoltarea departamentuli de cercetare – dezvoltare pentru a imbunătăți poziția firmei pe piață prin diferențierea produselor față de cele existente deja. Alte investiții se recomandă a fi efectuate pentru îmbunătățirea sistemului de control al calității și pentru realizarea unui sistem eficient de evaluare și remunerare a angajațiilor.

BIBLIOGRAFIE:

Boulescu Mircea, Ghiță M., Mareș V. – „Fundamentele auditului”, Ed. Didactică și Pedagogică, București, 2001;

Constantinescu Dan-Anghel, Dobrin M., Niță S.,Niculescu O. – “Auditul Intern”, Ed. Colecția Națională, București, 1999;

Crăciun Ștefan – “Audit financiar și audit intern”, Ed. Economică, București, 2004 ;

Dobroțeanu Laurențiu, Dobroțeanu Camelia – “Audit. Concepte și practici”, Ed. Economică, București, 2002;

Gheorghe Sandu – “Bazele auditului financiar”, Ed. Dareco, București, 2003;

Jaba Elisabeta – „Statistică”, Ed. Economică, București, 20024 ;

Jaba Octavian – „Gestiunea producției și operațiilor. Metode și tehnici ale managementului operațional al producției”, Ed. Economică, 2002;

Jaba Octavian – “Managementul producției industriale”, Ed.Sedcom Libris, Iași, 2005;

Jaba Octavian – “Economia și Gestiunea întreprinderii”, Ed. Univ. “Al.I.Cuza”, Iași, 2003

Loebbecke Arens – „Audit. O abordare integrală”, Ed. Arc, București, 2004;

Mautz R.K., Sharaf H.A. – “Philosophy of auditing”, ediția a XVII-a, 1993,

Nica Panaite, Iftimescu Aurelian – „Management. Concepte și aplicații”, Ed.Sedcom Libris, Iași, 2004;

Renard Jacques – “Teoria și practica auditului intern”, Min. Fin. Publice, Proiect finanțat de Uniunea Europeana, ed. a IV-a;

Tomescu Florin – „Managementul societăților comerciale”, Ed. Didactică și Pedagogică, București, 2001;

www.answers.com;

www.mfinante.ro;

www.mapn.ro;

www.mie.ro;

www.rcc.ro;

www.romlux.ro;