Provizioanele Si Ajustarile. Rol, Contabilizare ,studiu de Caz Sc
INTRODUCERE
Am încercat în această lucrare abordarea de la teoretic la aplicații a unui subiect interesant în această perioadă de criză și anume „Provizioane și ajustări”
Lucrarea este stucturata în trei capitole delimitate astfel:
Capitolul I conține prezentarea concepltuală a provizioanelor și ajustărilor cu subcapitolele care tratează teoretic provizioanele, ajustările si apoi un subcapitol despre Standardul Internațional de Contabilitate IAS 37: “Provizioane, datorii șsi active contingente “
Capitolul II tratează contabilizarea provizioanelor și ajustărilor împarțit în doua subcapitole contabilizarea operațiilor privind provizioanele si apoi a operațiilor privind ajustările
Lucrarea se încheie cu capitolul III care cuprinde studiul de caz efectuat la SC Balanța SA cu subcapitolele: prezentarea societății și a obiectului de activitate a SC Balanța SA si apoi aplicații ale teoriei studiate pe date contabile provenind de la societatea studiată.
Climatul economic actual de criză, determina orice manager și conducator de instituție publica sau privată să fie cat mai calculat și sa aplice pe cat posibil principiul prudenței in afaceri. Acest climat crește riscul de faliment, de reducere a activității, de deprecieri drastice ale valorilor activelor, crește perioada de încasare a creanțelor de la clienți, riscul de neplata la timp a creanțelor către furnizori sau de apariția de litigii și atunci pentru a preveni pierderi majore, precum si plata unui impozit nerealist către administrațiile fianciare de stat conform principiului prudenței, se constituie provizioane.
În conformitate cu reglementările contabile provizioanele se constituie în scopul acoperirii pierderilor sau datoriilor clar precizate în ceea ce privește natura lor, dar care, la data închiderii bilanțului, sunt probabile sau certe, dar nedeterminare ca valoare sau dată de producere. Abordarea conform I.A.S.37: „provizionul este o datorie a cărei mărime sau scadență este incertă”.
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi si penalitati, despagubiri, daune si alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service in perioada de garantie si alte cheltuieli privind garantia acordata clientilor;
c) actiunile de restructurare;
d) pensii si obligatii similare;
e) impozite;
f) alte provizioane (conf. O.M.F.P. nr. 1752/2005). In planul de conturi, acestea se regasesc la grupa 15 „Provizioane“.
Provizioanele nu pot depasi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligatiei curente la data bilantului.
Provizioanele trebuie revizuite la data fiecarui bilant si ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curenta, pe baza elementelor noi aparute in cursul exercitiului curent.Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
Ajustarile de valoare se refera la reducerea valorilor activelor individuale, stabilite la data bilantului si pot fi: ajustari permanente (amortizari) si/sau ajustarile provizorii (ajustari pentru depreciere sau pierdere de valoare).
Categoriile de ajustari sunt:
• ajustari pentru deprecierea imobilizarilor corporale sau necorporale;
• ajustari pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de executie;
• ajustari pentru deprecierea creantelor;
• ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie – actiuni, obligatiuni, alte investitii pe termen scurt
Atat in cazul provizioanelor, cat si in cazul ajustarilor de valoare, decizia pentru constituirea si valoarea acestora nu trebuie sa apartina contabilului, ci trebuie sa aiba la baza un document emis de catre administrator, o decizie, opinia scrisa a unui specialist in domeniu, a unui jurist, avocat, document emis de un tribunal, judecatorie etc.
Constituirea ajustarilor si a provizioanelor se face pe baza politicii contabile. Tratamentul contabil al acestora nu are nimic comun cu cel fiscal.
Indiferent daca rezultatul exercitiului financiar este pierdere sau profit, trebuie sa se tina cont de toate deprecierile. Constituirea ajustarilor si a provizioanelor, anularea sau modificarea acestora trebuie prezentate in „Politicile contabile“ anexate la situatiile financiare anuale.
CAPITOLUL I
1.1.PREZENTAREA CONCEPTUALA A PROVIZIOANELOR și AJUSTĂRILOR
1.1.1.PROVIZIOANE
Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incerta și este recunoscut numai în momentul în care:
– o entitate are o obligație curentă generata de un eveniment anterior;
– este probabil că o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă;
– poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.
Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită și care la data bilanțului este probabil să existe, sau este cert că vor există, dar care sunt incerte în ceea ce privește valoarea sau data la care vor aparea.
Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor și nu pot depăși din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului.
Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei1 . Spre deosebire de acestea:
a) datoriile din credite comerciale constituie obligații de plata a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori și care au fost facturate, sau a căror plata a fost convenita în mod oficial cu furnizorii; și
b) cheltuielile angajate sunt obligațiile de plata pentru bunuri și servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost înca plătite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plății lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajaților (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deși uneori este necesară o estimare a valorii sau exigibilitatii acestor datorii, elementul de incertitudine este – în general – mult mai redus decât în cazul provizioanelor.
Angajamentele entităților sunt prezentate, de regula, că parte a datoriilor rrezultate din credite comerciale sau din alte activități, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.
O obligație curentă este o obligație legală sau implicită.
În întelesul prezentelor reglementari:
a) o obligație legală este obligația care rezultă:
– dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);
– din legislație; sau
– din alt efect al legii;
b) o obligație implicită (de exemplu, obligația prin care o entitate se angajeaza să efectueze plăți compensatorii personalului disponibilizat) este obligația care rezultă din acțiunile unei entități în cazul în care:
– prin stabilirea unei pracțici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declarație suficient de specifica, entitatea a indicat partenerilor săi că își asumă anumite responsabilități; și
– ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că își va onora acele responsabilități.
Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.
Se vor recunoaște ca provizioane doar acele obligații generate de evenimente anterioare care sunt independente de acțiunile viitoare ale entității (de exemplu, modul de desfășurare a activității în viitor). Exemple de astfel de obligații sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieșiri de resurse care încorporeaza beneficii economice, indiferent de acțiunile viitoare ale entității. Similar, o entitate recunoaște un provizion pentru costurile de închidere a unei instalatii petroliere, cu condiția că respectivă entitate să remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de aceasta situație, o entitate poate intențona sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin comercial sau a cerințelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea acționa într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum într-un anumit tip de fabrică). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acțiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricație, ea nu are o obligație curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare și, deci, nu va recunoaște nici un provizion.
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi și penalități, despăgubiri, daune și alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția acordată clienților;
c) acțiunile de restructurare;
d) pensii și obligații similare;
e) dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea
f) impozite;
g) prime ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale; și
h) alte provizioane.
Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în urmatoarele situații:
a) vânzarea sau încetarea activității unei părți a afacerii;
b) închiderea unor sedii ale entității;
c) modificari în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;
d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura și scopul activităților entității.
În cazul în care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoaște atât în situațiile financiare anuale individuale ale entității din grup afectate de restructurare , cât și în cele consolidate.
Provizioanele de restructurare, în cazul unei obligații legale, se constituie cu respectarea condițiilor generale de recunoaștere a provizioanelor și a prevederilor legale.
O entitate are o obligație implicită care determină constituirea unui provizion pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condițiile generale de recunoaștere a provizioanelor și entitatea:
a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel puțin:
– activitatea sau partea de activitate la care se referă;
– principalele locații afectate de planul de restructurare;
– numarul aproximativ de angajați care vor primi compensații pentru încetarea activității, ditribuția și posturile acestora;
– cheltuielile implicate;
– data de la care se va implementa planul de restructurare;
b) a provocat celor afectați o așteptare că va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui plan sau prin anunțarea principalelor sale caracteristici celor afectați de acesta.
În cazul în care o entitate începe un plan de restructurare sau anunța principalele sale caracteristici celor afectați numai după data bilanțului, dacă restructurarea este semnificativă și neprezentarea ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare, este necesară prezentarea de informații în acest sens.
Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, și anume cele care:
– sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare;
– nu sunt legate de desfășurarea continuă a activității entității.
Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includa costuri precum cele legate de:
– recalificarea sau mutarea personalului permanent;
– marketing;
– investițiile în noi sisteme și rețele de ditribuție.
Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajații au părăsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilește de către specialiști în domeniu. La determinarea lor se ține seama de vârsta, vechimea în muncă și rotația personalului în cadrul entității.
Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă ramase pâna la pensie, atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioada previzibila de timp.
Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plata datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu sunt reflectate că datorie în relația cu statul.
Aceste provle de ditribuție.
Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajații au părăsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabilește de către specialiști în domeniu. La determinarea lor se ține seama de vârsta, vechimea în muncă și rotația personalului în cadrul entității.
Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă ramase pâna la pensie, atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioada previzibila de timp.
Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plata datorate bugetului de stat, în condițiile în care sumele respective nu sunt reflectate că datorie în relația cu statul.
Aceste provizioane pot fi constituite, de exemplu, pentru: diferente de impozite rezultate din operațiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanță; rezerve din facilități fiscale sau alte rezerve pentru care în legistația fiscala există prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum și în alte situații care pot genera datorii substantiale.
Provizioanele prezentate în bilanț la "Alte provizioane" includ provizioane constituite pentru:
– beneficiile plătite angajaților pentru terminarea contractului de muncă, că rezultat al deciziei unei entități de a încheia contractul unui angajat înainte de data normala de pensionare sau al deciziei unui angajat de a accepta în mod voluntar plecarea în șomaj, în schimbul acelor beneficii;
– alte beneficii pe care entitatea urmează să le paltească angajaților sau persoanelor dependente de aceștia, care nu sunt legate de restructurare sau pensii;
– cheltuielile legate de protecția mediului înconjurator, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deșeurilor, protejarea solului, a apelor subterane și a apelor de suprafață; protejarea biodiverși tății și a peisajului; alte activități de protejare a mediului înconjurator;
– obligații asumate în comun cu o terță parte etc.
Provizioanele incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele explicative, dacă acestea sunt semnificative.
În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligație contractuală de a întreține infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârșitul acordului de serviciu, drept obligații de îndeplinit că o conditie a licenței primite, aceste obligații contractuale de a întreține sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion și se evaluează la cea mai buna estimare a cheltuielii care ar fi cerută pentru a deconta obligația actuală la data bilanțului.
Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile și cheltuielile estimate.
Valoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai buna estimare la data bilanțului a costurilor necesare stingerii obligației curente.
Cea mai buna estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plăti-o, în mod rațional, pentru stingerea obligației la data bilanțului sau pentru transferarea acesteia unei terțe părți la acel moment.
Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezinta valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligației. În acest caz, actualizarea provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieșiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanțului sunt mult mai oneroase decât cele aferente unor ieșiri de resurse de aceeasi valoare, dar care apar mai târziu.
Actualizarea provizioanelor se efectueaza, de regula, de către persoane specializate. Rata de actualizare utilizată reflectă evaluarile curente pe piață Câstigurile rezultate din cedarea preconizata a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui provizion. Daca se estimeaza că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terță parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită. Rambursarea trebuie considerata ca un activ separat.
Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligații nu mai este probabila o ieșire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.
Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost inițial recunoscute.
Provizioanele se evaluează înaintea determinarii impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevazut de legistația fiscala.
1.1.2.AJUSTĂRI
A justarile de valoare cuprind toate corecțiile destinate să țină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanțului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitiva.
Ajustările de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuăre amortizari, si/sau ajustările provizorii, denumite în continuăre ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în functie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării activelor.
Ajustările de valoare se calculeaza în fiecare exercițiu financiar pe baza valorii atribuite imobilizării pentru acel exercițiu financiar.
Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mica valoare de piață sau, în circumstante speciale, la o alta valoare minima atribuibila acestora la data bilanțului.
În situația în care ajustarea devine total sau parțial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită masură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.
Daca activele circulante fac obiectul ajustărilor de valoare cu caracter excepțional, exclusiv în scop fiscal, suma ajustărilor și motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate în notele explicative.
La sfărșitul fiecărui exercițiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare reflectate se suplimentează, diminuează sau anulează, după caz. La ieșirea din entitate a investițiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierderi de valoare se anulează.
Ajustări pentru deprecierea activelor imobilizăte
Ajustările de valoare cuprind toate corecțiile destinate să țină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanțului.
Reducerea poate fi sau nu definitiva. Astfel, în functie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării activelor, ajustările de valoare pot fi:
ajustări permanente, denumite amortizari; și/sau
ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere sau pierderi de valoare.
Atunci când se constata pierderi de valoare pentru imobilizări, trebuie să fie efectuate ajustări pentru pierderea de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mica valoare atribuita acestora la data bilanțului.
Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor se reflectă în conturile din grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor“, separat pentru imobilizări necorporale, corporale și financiare.
Înregistrarea ajustărilor se reflectă în contabilitate prin debitarea unui cont de cheltuieli – 6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor” (pentru imobilizări corporale și necorporale) sau 6863 „Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare” (pentru imobilizări financiare) – și creditarea unui cont de ajustări specific scopului pentru care ajustarea a fost recunoscută.
Anularea sau diminuarea unei ajustări se efectueaza prin debitarea contului de ajustări corespunzător, în corespondenta cu un cont de venituri – 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor” sau 7863 „Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare”. Plusurile și pierderile de valoare se calculeaza pentru fiecare activ individual și nu se compenseaza intre ele.
1.2.STANDARDUL INTERNATIONAL DE CONTABILITATE IAS 37 : “PROVIZIOANE,DATORII și ACTIVE CONTINGENTE “
A. ObiectivObiectivul acestui Standard este de a se asigura că baza de evaluare și criteriile de recunoaștere adecvate sunt aplicate provizioanelor, datoriilor și activelor contingente și că sunt prezentate suficiente informații în cadrul notelor la situațiile financiare pentru a da posibilitatea utilizatorilor să înțeleagă natura, oportunitatea și valoarea lor.
B. Aria de aplicabilitate
IAS 37 trebuie aplicat de către toate întreprinderile în procesul de contabilizare a provizioanelor, datoriilor și activelor contingente, cu excepția:
(a) celor rezultate din contracte executorii, cu excepția contractelor oneroase;
(b) celor care constituie obiectul altui Standard Internațional de Contabilitate.
Prezentul Standard nu se aplică instrumentelor financiare care constituie obiectul IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare”.
Contractele executorii sunt acelea în cadrul cărora nici una dintre părți nu și-a îndeplinit obligațiile asumate sau în care ambele părți au îndeplinit doar parțial și echivalent obligațiile. Prezentul Standard nu se aplică în cazul contractelor executorii decât dacă sunt oneroase.
În situația în care un tip special de provizion, activ sau datorie contingentă cade sub incidența altui Standard Internațional de Contabilitate, se vor aplica prevederile acestuia din urmă și nu ale IAS 37. De exemplu, anumite tipuri de provizioane se regăsesc în Standardele referitoare la:
(a) contracte de construcții (a se vedea IAS 11, Contracte de construcții);
(b) impozite pe profit (a se vedea IAS 12, Impozitul pe profit);
(c) operațiuni de leasing (a se vedea IAS 17, Leasing). Totuși, deoarece
IAS 17 nu conține cerințe specifice pentru leasing-urile operaționale care devin oneroase, în astfel de cazuri se va proceda la aplicarea prezentului Standard;
(d) beneficiile angajaților (a se vedea IAS 19, Beneficiile angajaților).
(e) contracte de asigurare (a se vedea IFRS 4, Contracte de asigurări).
Unele sume considerate că provizioane pot fi legate de recunoașterea veniturilor, de exemplu, în cazul în care o întreprindere oferă garanții contra unui tarif. Prezentul Standard nu se referă la recunoașterea veniturilor. IAS 18, Venituri din acțivități curente, identifică circumstanțele în care venitul este recunoscut și furnizează recomandări practice în ceea ce privește aplicarea criteriilor de recunoaștere. Prezentul Standard nu modifică cerințele IAS 18.
Prezentul Standard definește provizioanele că fiind obligații cu exigibilitate sau valoare incerte. În unele țări, termenul „provizion” este utilizat, de asemenea, în contextul unor elemente precum amortizarea, deprecierea activelor și creditele neperformante; acestea constituie ajustări ale valorii contabile a activelor și nu constituie obiectul prezentului Standard.
Alte Standarde Internaționale de Contabilitate specifică dacă cheltuielile sunt considerate acțive sau costuri. Astfel de aspecte nu constituie obiectul prezentului Standard. Prin urmare, prezentul Standard nu limitează și nici nu solicită capitalizarea costurilor recunoscute la constituirea unui provizion.
Prezentul Standard se aplică provizioanelor pentru restructurare (inclusiv pentru acțivitățile în curs de întrerupere). În situația în care o acțiune de restructurare se înscrie în definiția unei acțivități în curs de întrerupere, IFRS 5 „Acțive imobilizăte deținute în vederea vânzării și acțivități în curs de întrerupere”, poate solicita prezentări suplimentare.
C. Definiții
Provizionul este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.
Datoria: este o obligație curentă a unei întreprinderi, rezultătă din evenimente anterioare, a cărei stingere se așteaptă să determine o ieșire de resurse care încorporează beneficii economice ale întreprinderii.
Eveniment angajat: evenimentul care generează o obligație legală sau implicită, astfel încât întreprinderea trebuie să onoreze obligația respectivă.
Obligație legală: este obligația care rezultă
(a) dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);
(b) din legislație; sau
(c) alt efect al legii.
Obligație implicită: obligația care rezultă din acțiunile unei întreprinderi în cazul în care:
(a) prin stabilirea unei pracțici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau printr-o declarație suficient de specifică, întreprinderea a indicat partenerilor săi că își asumă anumite responsabilități; și
(b) că rezultăt, întreprinderea a indus partenerilor ideea că își va onora acele responsabilități.
Obligație contingentă este:
(a) o obligație posibilă, apărută că urmare a unor evenimente trecute și a cărei existență va fi confirmată numai de apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul întreprinderii; sau
(b) o obligație curentă, apărută că urmare a unor evenimente trecute, dar care nu este recunoscută, deoarece:
(i) nu este sigur că vor fi necesare resurse (care să afecteze beneficiile economice) pentru stingerea acestei obligații; sau
(ii) valoarea obligației nu poate fi evaluată cu suficientă credibilitate.
Activ contingent: un activ posibil care apare că urmare a unor evenimente anterioare și a cărui existență va fi confirmată numai prin apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul întreprinderii.
Contract oneros: un contract în care costurile inevitabile implicate de îndeplinirea obligațiilor contractuale depășesc beneficiile economice estimate a se obține din respectivul contract.
Restructurare: un program planificat și controlat de managementul întreprinderii și care modifică semnificativ, fie:
(a) nivelul activității realizate de întreprindere; sau
(b) modalitatea în care este realizată activitatea.
D. Aspecte principale
1. Recunoaștere Provizion
Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:
(a) o întreprindere are o obligație curentă (legală sau implicită) generată de un eveniment anterior;
(b) este probabil că o ieșire de resurse care să afecteze beneficiile economice să fie necesară pentru a onora obligația respectivă; Și
(c) poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.
Obligații contingente
O întreprindere nu trebuie să recunoască o obligație contingentă.
Acțive contingente
O întreprindere nu trebuie să recunoască activele contingente.
2. Evaluare
Valoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligației curente, la data bilanțului.
3. Rambursări
În cazul în care se estimează că o parte sau toate cheltuielile necesare stingerii unui provizion vor fi rambursate de către o terță parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că suma va fi primită dacă firma își onorează obligația. Rambursarea trebuie considerată că un activ separat. Suma recunoscută pentru rambursare nu trebuie să depășească valoarea provizionului.
În contul de profit și pierdere, costurile legate de un provizion pot fi prezentate la valoarea acetuia diminuată cu suma recunoscută pentru rambursare.
4. Modificări în provizioane
Provizioanele vor fi revizuite cu prilejul fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflectă cea mai buna estimare curentă. În cazul în care nu mai este probabilă o ieșire de resurse care încorporează beneficiile economice, pentru stingerea unei obligații, provizionul trebuie anulat.
5.Aplicarea regulilor de recunoaștere și evaluare
Pierderi viitoare din exploatare
Nu vor fi recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.
Pierderile viitoare din exploatare nu satisfac definiția unei datorii și nici criteriile generale pentru recunoașterea provizioanelor.
Estimarea unei pierderi viitoare din exploatare indică faptul că anumite acțive se pot deprecia. Întreprinderea va testa aceste acțive, în conformitate cu IAS 36, Deprecierea activelor.
Contracte oneroase
Dacă o întreprindere are un contract oneros, obligația contractuală curentă trebuie înregistrată și evaluată că un provizion.
Obligația curentă generată de un eveniment anterior care obligă – Evenimentul care obligă îl constituie semnarea contractului de leasing care generează o obligație legală.
Ieșirile de resurse necesare onorarii obligației – Când contractul de leasing devine oneros, este probabil să apară ieșiri de resurse.
Concluzie – Se recunoaște un provizion pentru cea mai bună estimare a plăților inevitabile de redevențe
Restructurare
O obligație implicită de restructurare apare numai în cazul în care o întreprindere:
a) dispune de un plan oficial, detaliat, pentru restructurare, care să stipuleze cel puțin:
i) activitatea sau partea de activitate la care se referă;
ii) principalele domenii afectate de planul de restructurare;
iii) numărul aproximativ de angajați care vor primi compensații pentru încetarea activității, atribuțiile și posturile acestora;
iv) cheltuielile implicate; și
v) data la care se va implementa planul de restructurare.
b) demararea implementării planului de restructurare sau comunicarea principalelor caracteristici ale acestuia celor care vor fi afectați de procesul de restructurare a indus așteptări referitoare la restructurare celor care vor avea de suportat efectele restructurării.
Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, și anume, cele care sunt simultan:
(a) generate în mod necesar de procesul de restructurare; și
(b) nu sunt legate de desfășurarea continuă a activității întreprinderii.
Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele implicate de:
(a) recalificarea sau mutarea personalului care nu este afectat de restructurare;
(b) marketing; sau
(c) investițiile în noi sisteme și rețele de distribuție.
Pierderile din exploatare până la data restructurării nu sunt incluse în provizioane, cu excepția cazului în care sunt legate de un contract oneros.
Câștigurile din înstrăinarea preconizată a activelor nu sunt luate în considerare la evaluarea provizionului, chiar dacă vânzarea activelor este o componentă a restructurării.
Obligația curentă generată de un eveniment anterior care obligă – Nu a avut loc nici un eveniment care obligă, deci nu există nici o obligație.
Concluzie – Nu se recunoaște nici un provizion
Obligația curentă generată de un eveniment anterior care obligă – Evenimentul care obligă îl constituie comunicarea deciziei de restructurare clienților și angajaților, fapt care generează, începând de la acel moment, o obligație implicită, deoarece induce așteptarea că unitatea de producție va fi închisă.
Ieșirile de resurse, concretizate în beneficiile economice, necesare onorarii obligației – sunt probabile.
Concluzie – Se recunoaște un provizion, la 31 decembrie 2004 pentru cea mai bună estimare a costurilor aferente închiderii unității de producție.
Prezentarea informațiilor
Pentru fiecare clasă de provizioane, o întreprindere trebuie să prezinte:
(a) valoarea contabilă la începutul și la sfârșitul perioadei;
(b) provizioanele suplimentare realizate în cadrul perioadei, inclusiv creșterea provizioanelor existente;
(c) sumele utilizate (i.e. cele apărute și plătite din provizion) în timpul perioadei;
(d) sumele nefolosite și reluate în timpul perioadei; și
(e) creșterea valorii actualizate în timpul perioadei datorită efectului în timp și modificările datorate evoluției ratei de actualizare.
Nu sunt necesare informații comparative.
O întreprindere trebuie să prezinte pentru fiecare clasă de provizioane:
(a) o scurtă descriere a naturii obligației și estimarea perioadei în care se vor înregistra ieșiri de resurse;
(b) gradul de risc legat de valoarea sau momentul apariției acestor ieșiri. În cazul în care este necesar a fi furnizate informații adecvate, întreprinderea va prezenta principalele presupuneri referitoare la evenimentele viitoare, și
(c) valoarea oricăror rambursări preconizate, menționându-se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru rambursarea preconizată.
Cu excepția situației în care posibilitatea apariției unei ieșiri de resurse este înlăturată, o întreprindere trebuie să prezinte, pentru toate clasele de datorii contingente, la data bilanțului, o scurtă descriere a naturii datoriei contingente și, dacă este cazul:
o estimare a efectelor financiare;
indicarea gradului de risc legat de suma sau momentul ieșirii resurselor; și
posibilitatea unei rambursări.
E. Data aplicării
Acest standard se aplică situațiilor financiare care acoperă perioade începând cu 1 iulie 1999.
F. Aspecte legate de aplicarea pentru prima dată a standardului
Efectul adoptării prezentului Standard la data intrării în vigoare (sau mai devreme) trebuie raportat că o ajustare la data bilanțului a rezultătului raportat aferent perioadei în care Standardul este adoptat pentru prima dată. Întreprinderile sunt încurajate, dar nu obligate, să ajusteze soldul inițial al rezultătului reportat pentru perioada anterioară prezentată și să retrateze informațiile comparative. Dacă informațiile comparative nu sunt retratate, acest fapt trebuie prezentat.
CAPITOLUL II : CONTABILIZAREA PROVIZIOANELOR ȘI AJUSTĂRILOR
2.1.1.CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND PROVIZIOANELE
GRUPA 15 "PROVIZIOANE"
Din grupa 15 "Provizioane" face parte:
Contul 151 "Provizioane"
Cu ajutorul acestui cont se ține Evidența provizioanelor pentru litigii,
garanții acordate clienților, pentru restructurare, pensii și obligații similare,
pentru dezafectarea imobilizărilor corporale și alte acțiuni similare legate de
acestea, a provizioanelor pentru impozite, precum și a altor provizioane.
Contul 151 "Provizioane" este un cont de pasiv.
Se creditează cu : 681= 151
– valoarea provizioanelor constituite pe seama cheltuielilor, inclusiv a
celor corespunzatoare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitul
realizat, potrivit prevederilor legale;
212,213= 151
– costurile estimate inițial cu demontarea și mutarea imobilizării corporale,precum și cele cu restaurarea amplasamentului pe care este pozitionata imobilizarea
Se debitează :151 = 781 sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor
Soldul contului reprezinta provizioanele constituite.
PROVIZIOANE PENTRU LITIGII
Se constituie la sfărșitul exercițiului financiar,pentru litigiile aflate în curs de judecata și se mentÎn pana la solutionarea definitive a litigiului.
În situația în care litigiul este rezolvat favorabil ,provizioanele constituite se anulează,prin includerea lor la venituri.
Provizionul pentru litigii include ,atat suma aflata în litigiu ,cat și cheltuielile de judecata și alte cheltuieli colaterale procesului.
Evident contabila a provizioanelor pentru litigii se realizeaza cu ajutorul contului 1511 – Provizioane pentru litigii , cont sintetic de gradul II .
Contul 1511 – Provizioane pentru litigii :
Continut economic : cont de capitaluri proprii ; Functia contabila : cont de pasiv ;
Se creditează: %= 1511 provizioane pt.litigii
provizioanele constituite pentru litigii 6812
cu majorarea provizioanelor pentru litigii 6812
Se debitează: 1511=7812 anularea provizioanelor pentru litigii, prin trecerea lor la venituri
1511=7813 diminuarea provizioanelor pentru litigii și trecerea lor la venituri
Sold final : soldul final creditor ,reprezentand prozivioanele constituite pentru litigii.
PROVIZIOANE PENTRU GARANȚII ACORDATE CLIENȚILOR (garanții de buna execuție)
Executarea de produse ,lucrari sau servicii în favoarea clienților presupune acordarea din partea furnizorului a unor garanții de bune execuție , conform unor clause prevazute în contract.
În acest sens,agentul economic furnizor sau prestator isi poate constitui provizioane, pentru cheltuieli ce se vor efectua în cursul perioadei de garanție prevazuta în contract.
Provizioanele pentru garanții acordate clienților se constituie lunar,numai pentru produsele,lucrarile sau serviciile executate în cursul lunii respective,În limita cotelor(procentelor) prevazute în contract,dar nu mai mult decat cota medie prevazuta în contract(cota medie realizată în exercițiul financiar precedent).
Determinarea cheltuielilor cu provizioanele pentru garanții acordate clienților se face în baza urmatoarei relatii de calcul :
CHp=Vr x K
În care : CHp – cheltuielile cu provizioanele pentru garanții acordate clienților ;
Vr – veniturile realizate din vanzarea produselor ,lucrărilor sau prestarilor , de servicii pentru care s-au acordat garanții ;
K – cota prevazuta în contract.
Determinarea cotei mediise realizeaza în baza urmatoarei relatii de calcul :
Km=CHg / Vg
În care : Km – cota medie de cheltuieli realizată în exercițiul financiar precedent ;
CHg – cheltuieli efectuate în perioada de garanție pentru reparatii, remedieri, înlocuiri etc ;
Vg – veniturile realizate din vanzarea produselor, lucrărilor și serviciilor prestate , pentru care s-au acordat garanții conform contractului.
În cazul în care cota medie nu poate fi determinata, în lipsa cheltuielilor specific în exercițiul financiar precedent, provizioanele pentru garanții acordate clienților în exercițiul curent se constituie la nivelul cheltuielilor efective, dar nu mai mult decat cota prevazută în contract.
Evidența contabila a provizioanelor acordate clienților se realizeaza cu ajutorul contului 1512–Provizioanle pentru garanții acordate clienților, cont sintetic de grad II.
Contul 1512 –Provizioanele pentru garanții acordate clienților :
Continut economic: cont de capitaluri proprii ;Functia contabila: cont de pasiv ;
Se creditează : 6812=1512 provizioanle constituite pentru garanții de buna execuție la produsele, lucrarile și serviciile prestate , prevazute cu termen de garanție , conform contractelor incheiate
Se debiteaza: cu anularea sau diminuarea provizioanelor pentru garanții de buna execuție , după remedierea , repararea , inlocuirea bunurilor în termenul de garanție sau la sfărșitul peroadei de garanție.
Soldul final: sold final creditor , reprezentand provizioanele constituite pentru garanții acordate clienților .
Contul 1512 – Provizioane pentru garanții acordate clienților se poate dezvolta pe conturi analitice,pe tipuri de obiective pentru care s-au constituit provizioane.
CLASA 2 "CONTURI DE IMOBILIZĂRI"
Din clasa 2 "Conturi de imobilizări" fac parte urmatoarele grupe de conturi:
20 "Imobilizări necorporale", 21 "Imobilizări corporale", 22 "Imobilizări
corporale în curs de aprovizionare", 23 "Imobilizări în curs și avansuri pentru
imobilizări", 26 "Imobilizări financiare", 28 "Amortizari privind imobilizările" și 29 "Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor".
2.1.2.CONTABILITATEA OPERAȚIILOR PRIVIND AJUSTĂRILE
GRUPA 29 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZĂRILOR"
Din grupa 29 "Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor" fac parte:
Contul 290 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale"
Cu ajutorul acestui cont se ține Evidența ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale.Contul 290 este un cont de pasiv.
Se creditează cu: sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale 681=290
Se debitează 290 =781 cu sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor necorporale.
Contul 291 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale.Contul 291 este un cont de pasiv. Se creditează cu:
– sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale 681= 291
Se debitează 291 =781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale
Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor corporale.
Contul 293 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale și corporale în curs de execuție.Contul 293 este un cont de pasiv. Se creditează cu:
– sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție 681=293
Se debitează 293=781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuție
Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor în curs de execuție.
Contul 296 "Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare"
Cu ajutorul acestui cont se ține Evidența ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare.Contul 296 este un cont de pasiv. Se creditează:
– sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor privind pierderea de valoare a imobilizărilor financiare 686= 296
Se debitează 296 =786- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor privind pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor financiare.
CLASA 3 "CONTURI DE STOCURI și PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE"
Din clasa 3 "Conturi de stocuri și producție în curs de execuție" fac parte urmatoarele grupe de conturi: 30 "Stocuri de materii prime și materiale", 32 "Stocuri în curs de aprovizionare", 33 "Producția în curs de execuție", 34 "Produse", 35 "Stocuri aflate la terti", 36 "Animale", 37 "Marfuri", 38 "Ambalaje" și 39 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție".
GRUPA 39 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR și PRODUCȚIEI ÎN CURS DE EXECUȚIE"
Din grupa 39 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție" fac parte conturile:
391 "Ajustări pentru deprecierea materiilor prime";
392 "Ajustări pentru deprecierea materialelor";
393 "Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție";
394 "Ajustări pentru deprecierea produselor";
395 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terti";
396 "Ajustări pentru deprecierea animalelor";
397 "Ajustări pentru deprecierea marfurilor";
398 "Ajustări pentru deprecierea ambalajelor".
Cu ajutorul conturilor din aceasta grupă se ține evidența constituirii, de regulă, la sfârșitul exercițiului financiar, a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, producție în curs de execuție, produse, animale, marfuri și ambalaje, precum și a suplimentarii, diminuarii sau anularii acestora,potrivit politicilor adoptate de entitate.Conturile din aceasta grupa sunt conturi de pasiv.Se creditează cu :
– valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și a producției în curs, constituite sau suplimentate, pe feluri de ajustări 681= 39
Se debitează : 39 =781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și producției în curs
Soldul conturilor reprezinta valoarea ajustărilor constituite, la sfârșitul perioadei.
CLASA 4 "CONTURI DE TERȚI"
Din clasa 4 "Conturi de terti" fac parte urmatoarele grupe de conturi: 40 "Furnizori și conturi asimilate", 41 "Clienți și conturi asimilate", 42 "Personal și conturi asimilate", 43 "Asigurari sociale, protecția sociala și conturi asimilate", 44 "Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate", 45 "Grup și acționari/asociati", 46 "Debitori și creditori diverși ", 47 "Conturi de subvenții, regularizare și asimilate", 48 "Decontări în cadrul unitatii", 49 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor".
GRUPA 49 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANȚELOR"
Din grupa 49 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor" fac parte:
Contul 491 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor din conturile de clienți.Contul 491 este un cont de pasiv.
În credit:-valoarea ajustărilor constituite pentru clienți incerti,dubioși,rău-platnici/aflați în litigiu 681= 491
În debit 491= 781 diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor – clienți
Soldul contului reprezinta ajustările pentru depreciere constituite.
Contul 495 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor – decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociatii"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor evidentiate în conturile de decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociatii.Contul 495 este un cont de pasiv.
Se creditează cu: 686= 495
– constituirea ajustărilor pentru depreciere de natura financiara, constatate în cadrul conturilor de decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații
În debitul contului se înregistrează:495=786- diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor din conturile de decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații
Soldul contului reprezinta ajustările constituite.
Contul 496 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor – debitori diverși "
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor – debitori diverși .
Contul 496 "Ajustări pentru deprecierea creanțelor – debitori diverși " este un cont de pasiv.
În creditul contului 496 se înregistrează:- ajustările constituite pentru deprecierea creanțelor din conturile de debitori diverși 681=496
Se debitează: 496=781- diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanțelor din conturile de debitori diverși
Soldul contului reprezintă ajustările constituite.
CLASA 5 "CONTURI DE TREZORERIE"
Din clasa 5 "Conturi de trezorerie" fac parte urmatoarele grupe de conturi:
50 "Investiții pe termen scurt", 51 "Conturi la banci", 53 "Casa", 54 "Acreditive", 58 "Viramente interne", 59 "Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie".
GRUPA 59 "AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE"
Din grupa 59 "Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie" fac parte conturile:
591 "Ajustări pentru pierderea de valoare a acțiunilor detinute la entitățile afiliate";
595 "Ajustări pentru pierderea de valoare a obligatiunilor emise și rascumparate";
596 "Ajustări pentru pierderea de valoare a obligatiunilor";
598 "Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiții pe termen scurt și creanțe asimilate".
Cu ajutorul conturilor din aceasta grupa se ține evidența constituirii ajustărilor pentru pierderea de valoare a investițiilor financiare la entități afiliate, a obligatiunilor emise și rascumparate, obligatiunilor și a altor investiții financiare și creanțe asimilate, precum și a suplimentarii, diminuării sau anulării acestora, după caz.Conturile din aceasta grupa sunt conturi de pasiv.
În creditul conturilor din grupa 59:- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, constituite sau suplimentate, după caz 686=59
În debitul conturilor din grupa 59 se înregistrează: 59=786- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
Soldul conturilor reprezinta valoarea ajustărilor constituite pentru pierderile de valoare, existente la sfârșitul perioadei.
CLASA 6 "CONTURI DE CHELTUIELI"
Din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" fac parte urmatoarele grupe de conturi:
60 "Cheltuieli privind stocurile", 61 "Cheltuieli cu serviciile executate de terti", 62 "Cheltuieli cu alte servicii executate de terti", 63 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe și varsaminte asimilate", 64 "Cheltuieli cu personalul", 65 "Alte cheltuieli de exploatare", 66 "Cheltuieli financiare", 67 "Cheltuieli extraordinare", 68 "Cheltuieli cu amortizarile, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare" și 69 "Cheltuieli cu impozitul pe profit și alte impozite".
Conturile din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" sunt conturi cu functie de activ, cu exceptia contului 609 "Reduceri comerciale primite", care are functie de pasiv.
Conturile din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" pot fi creditate în cursul perioadei, pentru operațiile în părțicipatie, cu sumele transmise pe baza de decont.
La sfârșitul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit și pierdere (121).
GRUPA 68 "CHELTUIELI CU AMORTIZARILE, PROVIZIOANELE și AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE"
Din grupa 68 "Cheltuieli cu amortizarile, provizioanele și ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare" fac parte:
Contul 681 "Cheltuieli de exploatare privind amortizarile, provizioanele și ajustările pentru depreciere"
Cu ajutorul acestui cont se ține Evidența cheltuielilor de exploatare privind amortizarile, provizioanele și ajustările pentru depreciere.
În debitul contului se înregistrează: 681=151- valoarea provizioanelor constituite, inclusiv a celor corespunzatoare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale
681=280,281- amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale și corporale
681=290,291,293- valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale sau corporale, constituite sau majorate
681=391 la 398- valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și a producției în curs de execuție, constituite sau majorate
681=491,496- valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor neîncasabile și a clienților dubiosi, rau platnici sau în litigiu, constituite sau majorate
Contul 686 "Cheltuieli financiare privind amortizarile și ajustările pentru
pierdere de valoare"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența cheltuielilor financiare cu amortizările și ajustările pentru pierdere de valoare.
În debitul contului se înregistrează:
686=169- valoarea primelor de rambursare a obligatiunilor, amortizate
686=296- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare
686=495- valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor din decontări din cadrul grupului și cu acționarii/asociatii, constituite sau majorate
686=591,595,596,598- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a investițiilor pe termen scurt, constituite sau majorate
CLASA 7 "CONTURI DE VENITURI"
Din clasa 7 "Conturi de venituri" fac parte urmatoarele grupe: 70 "Cifra de afaceri neta", 71 "Venituri aferente costului producției în curs de execuție", 72 "Venituri din producția de imobilizări", 74 "Venituri din subvenții de exploatare", 75 "Alte venituri din exploatare", 76 "Venituri financiare", 77 "Venituri extraordinare" și 78 "Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare".
Conturile din clasa 7 "Conturi de venituri" sunt conturi cu functie de pasiv.
Fac exceptie conturile 709 "Reduceri comerciale acordate", care are functie de activ, și cele din grupa 71 "Venituri aferente costului producției în curs de execuție", care sunt bifunctionale.Conturile din clasa 7 "Conturi de venituri" pot fi debitate, în cursul perioadei, cu veniturile realizate din operații de participație transferate coparticipanților.La sfârșitul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit și pierdere (121).
GRUPA 78 "VENITURI DIN PROVIZIOANE și AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE"
Din grupa 78 "Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare" fac parte:
Contul 781 "Venituri din provizioane și ajustări pentru depreciere privind
activitatea de exploatare"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența veniturilor obtinute din diminuarea sau anularea provizioanelor, a ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale și necorporale, a activelor circulante, precum și a veniturilor corespunzatoare fondului comercial negativ, înregistrate în situațiile financiare anuale consolidate.
Se creditează:-sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor 151=781
-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor 290, 291, 293=781
-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție 391 la 398=781
-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor-clienți 491, 496=781
-cota-parte din fondul comercial negativ, transferata la venituri în situațiile financiare anuale consolidate 2075=781
Contul 786 "Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare"
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența veniturilor financiare din ajustări pentru pierdere de valoare.
În credit: – sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare 296= 786
– sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanțelor – decontări în cadrul grupului și cu acționarii/asociații 495=786
– sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie 591, 595, 596, 598=786.
CAPITOLUL III : STUDIUL DE CAZ :
APLICAȚII CONTABILE PRIVIND SUBVENȚIILE PENTRU INVESTIȚII, PROVIZIOANE ȘI AJUSTĂRI LA BALANȚA SA
3.1 Prezentare SC BALANȚA SA
S.C. BALANȚA S.A. Sibiu este o societate comercială pe acțiuni privată, având că obiect de activitate proiectarea, producția, comercializarea, import-export, engineering, consulting, servicii în domeniile: echipamente pentru măsurare mase, instalații de dozare și cântărire, aparate de verificat duritatea, utilaje de ambalat pentru industria alimentară.Continuând o tradiție veche de peste 100 de ani, gama actuală de produse este rezultătul unor cercetări extensive de marketing și a întrunit cerințele de calitate a peste 3.000 de beneficiari din țară și străinătate.
Profilul actual de fabricație include, pe lângă cântarele mecanice, echipamente de cântărire electronice produse în colaborare cu parteneri de afaceri prestigioși, firme cu o bogată experiență în domeniul cântăririi electronice moderne: grupul de firme Hottinger Baldwin Messtechnik Germania, A&D Japonia, grupul Vishay S.U.A.
Încrederea acordată de partenerii și clienții noștri tradiționali evidențiază preocuparea continuă de a perfecționa și menține la cele mai înalte standarde de performanță echipamentele oferite. Produsele noastre sunt certificate ISO 9001:2000 de către IQNet și SRAC, asigurând garanția calității pentru proiectarea, producția, distribuția, instalarea și service-ul echipamentelor de cântărire mase și durități. În prezent, aspectul superior al produselor este asigurat prin vopsire în câmp electrostatic, pentru care deținem dotări proprii.
S.C. BALANȚA S.A. asigură montajul și punerea în funcțiune a echipamentelor comercializate, cu echipe specializate de service și deține masele etalon indispensabile calibrării și verificării, cu respectarea normelor metrologice în vigoare. Realizăm verificările metrologice necesare în laboratorului nostru, acreditat.
Societatea noastră comercializează produsele de serie prin rețeaua partenerilor de distribuție și a partenerilor de distribuție și service, cu răspândire pe întreg teritoriul României. În 1996, Adunarea Generală a Acționarilor hotărăște privatizarea societății prin cotarea la Bursă (RASDAQ) a acțiunilor deținute de Fondul Proprietății de Stat.
Istoricul și descrierea evoluției SC Balanța SA
În mai mult de 100 de ani de tradiție a fabricației, la Sibiu, a aparatelor de cântărit, SC Balanța SA a trecut prin câteva ipostaze care i-au marcat evoluția și care au reușit să consolideze încrederea clienților în calitatea produselor și serviciilor oferite, dar și în calitatea, consecvența, corectitudinea și solicitudinea angajaților săi.
Cunoscut ca renumit centru al vieții culturale din Transilvania, orașul Sibiu (Hermannstadt) a fost, înainte de toate, un oraș cu o puternică dezvoltare economică.
În 1879, Johann Michael Hess a înființat un mic atelier de fierărie, unde se confecționau și se reparau cântare și instrumente de precizie. De-alungul anilor, în acest atelier s-a dezvoltat în special producția de cântare, astfel că 1896 este considerat anul de început pentru actuala SC Balanța SA. În acel an, fostul atelier a devenit Fabrica de cântare Hess, avându-l ca patron pe Ludwig Hess. După moartea acestuia, tradiția a fost continuată de fiul său, Victor Hess.
În anul 1930, fabrica se transformă din firma individuală a lui Victor Hess într-o societate cu nume colectiv (SINC) numită Victor Hess – Prima fabrică de cântare din Romania SINC. Fabrica avea atunci 150 de salariați și producea cântare pentru orice întrebuințare, de la cele simple la cele etalon, cântare de cale ferată, cu desfacere în țară și în strainatate, în special în țările balcanice.
Între 1935-1936 a început construcția fabricii pe actualul amplasament din Calea Gușteritei, nr. 21-23. În 1937, compania a fost reorganizată prin capitalizare, devenind 'Uzinele Hess' Sibiu. După naționalizare, în anul 1947, își schimbă numele în 'Uzina Balanța' .
În perioada regimului socialist, politica de industrializare a determinat extinderea gamei de produse prin asimilarea unor modele noi, 'Uzina Balanța', ulterior Întreprinderea 'Balanța', fiind principalul producător al aparatelor de cântarit din fostul CAER. Începând cu 1970, întreprinderea a livrat produsele sale în RDG (balanțe de laborator), Cehoslovacia (bascule pod pentru vehicule rutiere, peste 2.500 unități), Ungaria (balanțe de laborator, bascule și balanțe pentru comerț și de uz general), URSS (instalații pentru dozare), Egipt (bascule pod pentru vehicule rutiere, balanțe și bascule pentru comerț și de uz general, instalații pentru însăcuire și pentru dozare), a participat ca subfurnizor la echiparea cu diverse aparate de cântărire a numeroase obiective puse în funcțiune de furnizori generali din România în Irak, URSS, Siria, China. HG nr. 1272 din 08.12.1990 constituie actul de înființare al actualei Societăți Comerciale 'BALANȚA' S.A. Sibiu.
În prezent, S.C. BALANȚA SA Sibiu este o companie pe acțiuni 100 % privată, dinamică, în continuă modernizare, care dispune de o puternică bază materială, un corp tehnic competitiv și un colectiv de proiectare capabil a satisface prompt orice cerere de aparatură de cântărit, la calitate internatională.
Pentru respectarea prevederilor HG nr. 617/2003, compania noastră realizează, începând cu anul 2004, evaluarea conformității produselor sale cu cerințele esențiale prin declararea CS de tip și asigurarea calității producției. Astfel, în societate a fost implementat și funcționează un Sistem de Management al Calității conform cu standardul SR EN ISO 9001:2001, certificat de către Societatea Română de Asigurare a Calității, organism notificat pentru certificarea sistemelor de calitate la producătorii de aparate de cântărit cu funcționare automată.
Produse BALANȚA
Electronice
Atracțive că formă, funcțiuni și caracteristici, platformele, basculele și instalațiile electronice se disting prin precizie, rapiditate și modernitate. Ele acoperă întreg spectrul de cântărire, de la cântărire comercială, la cântărire industrială și tehnologică. Atunci când aveți nevoie de o măsurare sigură și modernă a masei, aceasta este cea mai potrivită alegere în privința raportului calitate/preț.
Mecanice
Clasice, robuste, sigure, cântarele și basculele romane și semiautomate rămân mereu în actualitate.Dacă energia este o problemă, iar afișarea se dorește analogică, soluțiile mecanice oferite de BALANȚA Sibiu combină cel mai bine nivelul de preț cu cel al performanței. Pentru cei care nu vor să depindă de nici o restricție referitoare la sursa de energie și la nivelul de robustețe, aceasta este alegerea perfectă
Software
Toate pracțicile moderne de management și calitate au nevoie de informații exacte, obținute în timp real. Luând în calcul aceste deziderate, BALANȚA S.A. Sibiu oferă software aplicativ de urmărire și gestionare a cântăririlor, adaptat cerințelor beneficiarului. Aplicațiile permit achiziția datelor de la echipamentul electronic, înregistrarea rrezultatelor, totalizarea cantităților, afișarea și transmiterea datelor în ERP
3.2 APLICAȚII CONTABILE PRIVIND SUBVENȚIILE PENTRU INVESTIȚII, PROVIZIOANE ȘI AJUSTĂRI
Contabilitatea fluxurilor de subvenții pentru investiții
Regulamentar,subvențiile pentru investiții vizează:
subvențiile aferente activelor care reprezintă subvenții pentru acordarea cărora principala condiție este că persoana fizică beneficiară să cumpere,să construiască sau să achiziționeze acțive cu ciclu lung de fabricație.
Subvențiile pentru active, inclusiv subvențiile nemonetare la valoarea justă,se înregistrează în contabilitatea că subvenții pentru investiții și se recunosc în bilanț că venit amânat(în diviziunea I,,VENITURI ÎN AVANS”)
Restituirea unei subvenții referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului venitului amânat cu suma rambursabilă.
Conținutul economic și corespondențele contabile,,standardizate”reglementate prin normele metodologice de utilizare a conturilor contabile aprobate prin OMFP nr.152/2005 vor fi prezentate în continuăre:
Contul 131,,Subvenții pentru investiții”
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența subvențiilor guvernamentale și a altor resurse primite pentru finanțarea investițiilor,precum și a imobilizărilor primite cu titlu gratuit.Evidența analitică se conduce pe feluri de subvenții.Este un cont de pasiv.
valoarea subvențiilor pentru investiții primite sau de primit 512,445=131
valoarea brevetelor,licențelor și altor drepturi și valori similare primite cu titlu gratuit 205=131
valoarea terenurilor și mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit 211,212,213,214=131
În debitul contului se înregistrează:
131=512,426 parte din subvenția pentru investiții restituită sau de restituit
131=758 cota parte a subvențiilor pentru investiții trecute la venituri corespunzător amortizarii calculate
Soldul contului reprezintă subvențiile pentru investiții nevirate la rezultatul exercițiului.
Exemplu:
Firma își adjudecă prin licitație și încasează efectiv prin bancă o subvenție pentru investiții în valoare de 2.500lei ,cu care achiziționează un brevet la un preț negociat de 2500lei fără TVA și TVA 19%,care urmează să fie amortizat în 5ani.
Rezolvare:
1)Înregistrarea încasării subvenției pentru investiții:
5121,,Conturi la bănci în lei”=131,,Subvenții pentru investiții” 2.500lei
2)Înregistrarea achiziționării brevetului:
% =404,,Furnizori de imobilizări”2975lei
205,,Concesiuni,brevete,licențe,mărci comerciale 2500 lei
și alte drepturi și valori similare”
4426,,TVAdeductibil” 4.750lei
3)Înregistrarea amortizării anuale a brevetului(2.500:5=500)în fiecare din exercițiile financiare N+N+4:
6811,,Cheltuieli de amortizare privind amortizarea=2805,,Amortizarea concesiunilor,
brevetelor,licențelor, mărcilor comerciale și altor imobilizărilor” drepturi și valori similare” 500lei
4)Înregistrarea virării anuale la venituri excepționale a unei cote părți din subvenții pentru investiții egală cu amortizarea anuală:
131,,Subvenții pt investiții” =7854,,Venituri din subvenții pt investiții” 500lei
Remarcă:Se observă că la finele celor 5exerciții financiare în care se amortizează liniar brevetul finanțat din subvenții pt investiții,contul 131,,Subvenții pentru investiții”se soldează,iar brevetul fiind complet amortizat poate fi scos din evidență prin formula contabilă:
2805,,Amortizarea concesiunilor,brevetelor=205,,Concesiuni,brevete,licențe,mărci
licențelor,mărcilor comerciale și comerciale și alte drepturi și
alte drepturi și valori similare” valori similare” 2.500lei
Scenariul ipotetic prezentat ilustrează tratamentul contabil de principiu al subvențiilor pentru investiții.De remarcat însă că în prezent,în România nu s-a uzat tehnica,,subvențiilor pentru investiții”,ci de tehnica,,alocațiilor de la buget pentru finanțarea investițiilor”
Spre deosebire de,,subvențiile pentru investiții”care intră cu titlu ,,nerambursabil”în patrimoniul beneficiarului de subvenții pentru investiții,încorporându+se treptat în,,rezultătul”acestuia,,alocațiile de la buget pentru finanțarea investițiilor” reprezintă,,cheltuieli de capital” ale statului și prin urmare ele se vor transforma în ,,părticipații ale statului” la capitalul social al societății comerciale,respectiv,la patrimoniul regiei autonome beneficiare de atfel de alocații. Drept consecința,la societățiile comerciale,,alocațiile de la buget pentru finanțarea investițiilor”vor majora părțicipația FPS la capitalul social,iar la regiile autonome vor majora patrimoniul public.
În acest context,și tratamentul controlabil al alocațiilor de la buget pentru finanțarea investițiilor este diferit de cel al subvențiilor pentru investiții.
Reluând scenariul de mai sus în ipoteza primirii unei alocații de la buget pentru finanțarea brevetului.în sumă de 2.500lei, înregistrările contabile vor fi:
1)În exercițiul financiar N,în care se primește alocația pentru investiții:
a)Înregistrarea încasării alocației de la buget pentru investiții:
5121,,Conturi la bănci în lei”=1068,,Alte rezerve” 2.500lei
Analitic,,Rezerva alocațiilor
de la buget pt investiții”
b)Înregistrarea achiziționării brevetului:
% =404,,Furnizorii de imobilizări”
205,,Concesiuni,brevete,licențe,mărci,comerciale 2.975lei
2.500lei
și alte drepturi și valori comerciale” 475lei
4426,,TVA deductibilă”
2)În exercițiul financiar N+1,constatându+se utilizarea efectivă a alocației de la buget pentru finanțarea investițiilor,în care scop a fost acordată,aceasta se va încorpora:
a)la societățiile comerciale,în baza hotărârii Adunării generale a acționarilor:
1068,,Alte rezerve” =1016,,Capital subscris vărsat” 2.500lei
Analitic:Rezerva alocațiilor de la buget Analitic:,,Participația statului”
Pentru investiții”
b)La regiile autonome,în baza Hotărârii Consiliului de administrație:
1068,,Alte rezerve” =1016,,Patrimoniul public” 2.500lei
Analitic:Rezerva alocațiilor de la buget
pentru investiții
Contabilitatea fluxurilor privind provizioanele pentru riscuri și cheltuieli”
Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli unt reglementate astfel:
Provizionul pentru riscuri și cheltuieli reprezintă un pasiv cu exigibilitate sau valoare incertă.
Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt:
a)litigiile,amenzile și penalitățile,despăgubirile,daunele și alte datorii incerte;
b)cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanție și alte datorii privind garanția acordată clienților;
c)alte provizioane
Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli se ține pe feluri,în funcție de natura și scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.
Un provizion pentru riscuri și cheltuieli va fi înregistrat în cotabilitate dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții:
a)exită o obligație curentă generată de un eveniment anterior;
b)este probabilă efectuarea unor plăți pentru onorarea obligației respective
c)suma poate fi estimată
Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli trebuie să fie strict corelate cu riscurile și cheltuielile estimate.
Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valoriilor activelor.
Pentru stabilirea existenței unei obligații curente la data bilanțului,se vor lua în considerare toate formalitățiile disponibile.
Valoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanțului a costurilor necesare stingerii obligației curente.
Dacă se estimează că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terță parte,rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită.Rambursarea trebuie considerată că un activ separat.
Provizioanele vor fi revizuite la data fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflectă cea mai bună estimare curentă.În cazul în care pentru stingerea unei obligații nu mai este probabișă o ieșire de resurse,provizionul trebuie anulat.
Nu vor fi recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.
Câștigurile rrezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui porvizion.Reglementări aprobate prin OMFP nr.1732/2005)
În formatele de bilanț vertical aprobate prin OMFPnr.94/2001 și 1732/2005 provizioanele fac obiectul structurii II,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”
Pentru contabilizarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli s+a instituit contul de gradul I 151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”al cărui conținut economic și corespondențe contabile reglementate prin Normele metodologice de utilizarea conturilor contabile,aprobate prin OMFP nr.1732/2005,și sunt prezentate în continuare:
Contul 151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența provizioanelor pentru litigii,garanții acordate clienților,precum și alte riscuri și cheltuieli”.Este un cont de pasiv.
Pentru microîntreprinderi se poate utiliza doar contul sintetic de gradul I 151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”
Contul 151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”
Se creditează cu valoarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli constituite pe seama cheltuielilor de exploatare:
6812,,Cheltuieli de exploatare privind provizioane=151,,Provizioane pentru riscuri și
pentru riscuri și cheltuieli” cheltuieli”
Se debitează cu valoarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli diminuate sau anulate,transferate la venituri din exploatare:
151,,Provizioane pentru riscuri =7812:,,Venituri(din exploatare)din provizioane
și cheltuieli” pentru riscuri și cheltuieli”
Soldul contului poate fi numai creditor,reprezentând valoarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli existente la sfârșitul exercițiului financiar”
Contabilitatea provizioanelor pentru garanții acordate clienților”
Pentru unele produse,în special,în cazul mașinilor și utilajelor furnizorii acordă beneficiarilor un anumit termen de garanție,în limita cărora remedierea defecțiunilor apărute din vina furnizorilor se suportă de către aceștia.În astfel de cazuri se impune constituirea provizioanelor pentru garanții de bună execuție acordate clienților ăn conformitate cu clauzele comerciale negociate.Aceste provizioane sunt deductibile fiscal.
Contabilitatea provizioanelor pentru garanții de bună execuție se realizează cu ajutorul contului 1512,,Provizioane pentru garanții acordate clienților” cont de pasiv.
Voi ilustra funcționalitatea acestui cont pe baza unui exemplu:
Balanța SA vinde în exercițiul financiar N produse finite în valoare de 50.000lei fără TVA și TVA 19% pentru care acordă garanție de un an.Procentul mediu de cheltuieli cu remedierea livrărilor cu termen de garanție,realizat în exercițiul financiar precedent N-1 este de 2%.
În exercițiul financiar N+1,până în momentul ieșirii din garanție,se efectuează următoarele cheltuieli cu remedierile la produsele cu termen de garanție livrate în exercițiulș financiar N.
a)piese de schimb…………………………………………………………………….300lei
b)remuneratții ale executanților remedierilor………………………………..200lei
c)contribuția unității la asigurările sociale(200×23.33%)………………..46.66lei
d)contribuția unității la fondul de șomaj(200×5%)…………………………..40lei
e)contribuția unității la fonul pentru asigurări sociale
de sănătate(200×7%)……………………………………………………………………….14lei
Rezolvare:
1)În exercițiul financiar N
1.1)Livrarea produselor finite către clienți:
4111,,Clienți”= % 59.500lei
701,,Venituri din vânzarea produselor finite” 50.000lei
4427,,TVA colectată” 9.500lei
1.2)Constituitrea,la sfârșitul exercițiului financiar N,a provizionului pentru garanții acordate clienților,în baza procentului mediu de cheltuieli cu remedierea produselor livrate cu termen de garanție(50.000×2%=1.000lei)
6812,,Cheltuieli de exploatare = 1512,,Provizioane pentru garanții acordate
privind provizioane clienților”
pentru riscuri și cheltuieli” 1.000lei
2)În exercițiul financiar N+1
2.1)Înregistrarea cheltuielilor cu remedierea defecțiunilor,conform bonurilor de consum și statelor de plată și anume:
a)consumul de piese de schimb:
6024,,cheltuieli privind piesele de schimb”=3024,,Piese de schimb” 300lei
b)remunerațiile executanților:
641,,Cheltuieli cu salariile personalului”=421,,Personal-salarii datorate” 200lei
c)contribuția unității la asigurările sociale:
6451,,Contribuția unității la asigurările sociale”=4311,,Contribuția unității la asigurările sociale” 46.66lei
d)contribuția unității la fondul de șomaj:
6452,,Contribuția unității pentru fondul de șomaj”=4371,,Contribuția unității la fondul de șomaj” 10lei
e)contribuția unității la asigurările sociale de sănătate:
6453,,Contribuția anagajatorului pentru asigurările=4313,,Contribuția angajatorului
Sociale de sănătate” pentru asigurările sociale de
sănătate” 14lei
2)anularea provizionului pentru garanții acordate clienților că urmare a rămânerii lui fără obiect:
1512,,Provizioane pentru garanții =7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri
acordate clienților” și cheltuieli” 100lei
Notă!
1)Întrucât provizionul pentru garanții acordate clienților este deductibil fiscal,societatea comerciala în condițiile unu impozit pe profit de 25% a beneficiat în exercițiul financiar N de un avantaj fiscal de 250lei(1000×25%)iar în exercițiul financiar N+1 va fi impozitată normal în raport cu profilul efectiv realizat din provizioane,diminuat cu cheltuielile efective cu remedierile la produsele în termen de garanție(1000-570.66=429.34×25%=107.335)deci cu 107.33lei
2)În contabilitatea microîntreprinderilor,utilizându-se numai conturi de gradul I, filiera înregistrărilor contabile ar fi:
1)În exercițiul financiar N
1.1)livrarea produselor finite către clienți
411,,Clienți” = % 59.500lei
701,,Venituri din vânzarea produselor finite” 50.000lei
4427,,Tva colectată” 9.500 lei
1.2)Constituirea la sfârșitul exercițiului financiar N,a provizionului pentru garanții acordate clienților:
681,,Cheltuieli de exploatare privind =151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli” amortizările și provizioanele” 1.000lei
2)În exercițiul financiar N+1
2.1)Înregistrarea cheltuielilor cu remedierea defecțiunilor și anume:
a)consumul de piese de schimb:
602,,Cheltuieli cu materiale consumabile”=302,,Materiale consumabile”300
b)remunerațiile executanților:
641,,Cheltuieli cu salariile personalului”=421,,Personal-salarii datorate”200
c)contribuția unității la asigurările sociale:
645,,Cheltuieli privind aigurările și protecția socială”=431,,Asigurări sociale”46.66
d)contribuția unității la fondul de șomaj:
645,,Cheltuieli privind aigurările și protecția socială”=437,,Ajutor de șomaj”10lei
e)contribuția unității la asigurările sociale de sănătate:
645,,Cheltuieli privind protecția și asigurările sociale”=431,,Asigurări sociale”14lei
2)Anularea provizionului pentru granții acordate clienților,rămas fără obiect:
151,,Provizioane pentru riscuri și cheltuieli”=781,,Venituri din provizioane privind
activitatea de exploatare” 1.000lei
Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale și alte acțiuni similare legate de aceste
Prin OMFP nr.1718/2005 s+a instituit contul 1513,,Provizioane pentru dezafectarea imobilizărilor corporale și alte acțiuni similare legate de acestea”
Cu ajutorul acestui cont se ține evidența costurilor estimate pentru demontarea și mutarea acțivului,respectiv costurile de restaurare a amplsamentului,recunoscute că un provizion în conformitate cu prevederile IAS 16 și IAS 37.Este un cont de pasiv.
Potrivit legislației din România,acest provizion urmează a fi folosit de către agenții economici care desfășoară acțivități în domeniul exploatării zăcămintelor naturale și care sunt obligați să înregistreze și să deducă fiscal provizioane pentru refacerea terenurilor în vederea redării acestora în circuitul economic.
Aceste provizioane se constituie în limita unei cote de până la 1% din rezultătul financiar din exploatare,pe toată durata de funcționare a exploatării zăcămintelor naturale.
Formula contabilă de principiu pentru constituirea acestui provizion este:
6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1513,,Provizioane pentru dezafectarea
provizioane pentru riscuri și cheltuieli” imobilizărilor corporale și alte
acțiuni similare legate de acestea”
Pe măsura efectuării cheltuielilor pentru dezafectarea imobilizărilor și redarea terenurilor în circuitul economic se vor anula provizioanele rămase fără obiect,prin formula contabilă de principiu:
1513,,Provizioane pentru dezafectarea =7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri și imobilizărilor corporale și alte cheltuieli”
acțiuni similare legate de acestea”
Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare
Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr.1712/2005 au instituit contul 1514,,Provizioane pentru restructurare”.Cu ajutorul acestui cont se ține evidența costurilor estimate pentru restructurare,recunoscute că un provizion în conformitate cu prevederile IAS 37.Este un cont de pasiv.
valoarea provizioanelor constituite pentru restructurare 6812=1514
1514=7812 sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor constituite pentru restructurare
Exemplu:
În procesul de restructurare a activității,Consiliul de Administrație decide să înceteze activitatea de producție a produselor A și B care se realizau în secția de producție dintr-o altă localitate.
Pe data 20.12.N,Consiliu de Administrație a aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment,au fost trimise scrisori clienților,pentru a identifica alte surse de aprovizionare.Totodată conducerea societății a luat decizia vânzării clădirilor aparținând secției de producție,existând deja un cumpărător.Pentru aceasta nu s-au înregistrat provizioane pentru deprecieri.Valoarea contabila netă a clădirilor secției este 200.000lei,prețul de vânzare negociat fiind de 250.000lei.
În exercițiul financiar N+1 are loc vânzarea clădirilor și se efectuează plăți compensatorii celor afectați de restructurare,în sumă de 90.000lei.Întrucât sunt întrunite condițiile pentru constituirea unui provizion(reprezentând costuri cu personalul afectat de restructurare),societatea a procedat la înregistrarea unui porvizion estimat 100.000lei.
1)În exercițiul financiar N:
Se înregistrează provizionul pentru restructurare,prin formula contabiă:
6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1514,,Provizioane pentru restructurare” provizioanele pentru riscuri și cheltuieli” 100.000lei
2)În exercțiul financiar N+1 se înregistrează:
2.1)Vânzarea activelor
461,,Debitori diverși” =7583,,Venituri din vânzarea activelor și alte operații
de capital” 250.000lei
și concomitent
6583,,Cheltuieli privind activele cedate =212,,Construcții” 200.000 lei
și alte acțiuni de capital”
2.2)efectuarea plăților compensatorii în suma de 90.000lei
6588,,Alte cheltuieli de exploatare”=462,,Creditori diverși” 90.000 lei
Și concomitent
462,,Creditori diverși” =5311,,Casa în lei” 90.000 lei
În asemena situații,societățiile comerciale vor ține seama de eventualele impozite și rețineri ce se impun a fi efectuate conform prevederilor din legislația fiscala.
2.3)Anularea provizionului constituit cu această destinație:
1514,,Provizioane pentru restructurare”=7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri
și cheltuieli” 100.000lei
3.) La 25.10.2008, Consiliul de Administratie a hotărât să închida începand cu 01.01.2009 una din secțiile fabricii care nu mai dadea randament. Pe 15.12.2008 a fost aprobat un plan detaliat pentru închiderea secției. Costurile generate de închiderea secției sunt de 500.000 lei. Se estimeaza ca din vanzarea utilajelor din fabrica se va obține un câștig de 100.000 lei.
Analiza criteriilor de recunoaștere:
exista o obligație prezentă, determinata de hotărârea de închidere a secției;
sunt probabile ieșiri de resurse (costurile de restructurare);
există o evaluare credibilă.
Cele trei criterii de recunoaștere a provizioanelor sunt îndeplinite. Valoarea provizionului va fi egala cu 500.000 lei (cheltuielile cu închiderea secției):
Valoarea provizionului nu va fi diminuata cu valoarea câștigului ce se așteapta să se
obțina din vânzarea activelor.
Contabilitatea altor porvizioane pentru riscuri și cheltuieli
În cazul în care anumite provizioane pentru riscuri și cheltuieli nu pot fÎn încadrate în categoria celor pentru care s+au instituit conturi operaționale de gradul II distincte,ele se vor contabiliza cu ajutorul contului 1518,,Alte provizioane pentru riscuri și cheltuieli”,cont de pasiv,care principal respectă înregistrările contabile,,standard”și anume:
1)Înregistrarea constituirii altor provizioane pentru riscuri și cheltuieli:
6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1518,,Alte provizioane pentru riscuri și cheltuieli provizioane pentru riscuri și cheltuieli”
2)Înregistrarea altor provizioane pentru riscuri și cheltuieli:
1518,,Alte provizioane pentru riscuri =7812,,Venituri din provizioane pentru
și cheltuieli” riscuri și cheltuieli”
Alte exemple:
Societatea Balanța SA a fost chemata în judecata de către un client care solicita despăgubiri în valoare de 150.000 lei, în urma derularii defectuoase a unui contract. La 31.12.2008, litigiul este în desfășurare. Avocatul societății apreciază printr-o opinie scrisă că despagubirea maxima ar putea fi de 120.000 lei. Administratorul emite o hotarare pentru constituirea unui provizion în valoare de 120.000 lei.
inregistrarea provizionului pentru acest litigiu, pe baza hotararii administratorului:
6812 = 1511 120.000 lei
„Cheltuieli de exploatare „Provizioane pentru litigii“
privind provizioanele“
Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor
Soldul clienților neincasati, cu probabilitate mare de neâncasare, pentru care se hotărăște constituirea ajustărilor este de 150.000.
– transferul clienților în cauza la categoria clienți incerti, pe baza hotararii administratorului:
4118 = 4111 150.000
„Clienți incerti sau în litigiu“ „Clienți“
inregistrarea ajustării pentru depreciere:
6814 = 491 150.000
„Cheltuieli de exploatare privind „Ajustări pentru deprecierea
pentru ajustările creanțelor – clienți“
deprecierea activelor circulante“
În luna februarie 2009, o entitate are obligația restituirii unui imobil, ca urmare a sentinței judecatorești din data de 01.02.2009. La data bilanțului (31 dec. 2008) cladirea are o valoare brută de 100.000 lei și o amortizare de 40.000 lei. Întrucat la data bilanțului sunt îndeplinite condițiile de recunoaștere a unui provizion pentru litigii, în situațiile financiare ale anului 2008 se va recunoaste un provizion la nivelul valorii ramăse neamortizate.
Înregistrari contabile
Constituirea provizionului la nivelul valorii neamortizate a clădirii, în situațiile financiare ale anului 2007:
În luna februarie 2008, ca urmare a restituirii clădirii, aceasta se scoate din evidența entitătii:
Și totodata reluarea la venituri a provizionului constituit anterior:
EXEMPLU privind ajustarile pentru depreciere
În data de 05.02.2007, Balanța SA încheie un contract de vanzare-cumparare de mărfuri cu entitatea „Y”, ambele entități fiind persoane juridice române. În data de 07.02.2007, Balanța SA, în baza contractului încheiat, factureaza entității „Y” mărfuri în valoare de 100.000 lei. La data de 07.03.2007 Balanța SA a încasat de la entitatea „Y” suma de 20.000 lei. La încheierea exercițiului financiar al anului 2007, cu ocazia inventarierii creanțelor, Balanța SA constată probabilitatea ca suma de 80.000 lei, rămasă să nu se mai încaseze niciodata, deoarece entitatea „Y” a intrat în incapacitate de plata.
Înregistrari contabile
Facturarea mărfurilor vândute entității „Y”, în valoare de 100.000 lei, în data de 07.02.2007:
Încasarea parțiala a facturii aferente mărfurilor vândute în data de 07.03.2007:
La data de 31.12.2007, Balanța SA procedează la constituirea unei ajustări pentru depreciere în suma de 80.000 lei, ca urmare a constătarii incapacitatii de plata a entității „Y”. Trecerea creanței în categoria creanțelor incerte:
Ajustarea valorii creanței devenită insolvabilă:
Să presupunem că ulterior, în anul 2008, Balanța SA reușeste să recupereze de la entitatea „Y” suma de 50.000 lei, iar suma de 30.000 lei ramane pierdere definitivă. În aceasta situație, la momentul încasarii Balanța SA va proceda la reluarea ajustarilor din depreciere la venituri.
Încasarea sumelor incerte:
Înregistrarea în contabilitate a sumelor ce nu mai pot fi încasate, conform hotărârii judecatorești:
și concomitent, anularea ajustărilor cu deprecierea pe venituri
Reflectarea în contabilitate a scutirii de impozit a profitului reinvestit pentru anul 2009
Începand cu data de 1 octombrie 2009, în scopul susținerii mediului de afaceri și în scopul depășirii dificultătilor financiare, dar și pentru relansarea circuitului comercial, Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal a fost modificată prin introducerea unei facilităti fiscale privind scutirea de impozit a profitului reinvestit.
Obiectul acordării scutirii
Scutirea se acorda pentru achiziția sau producerea de echipamente tehnologice prevazute în subgrupa 2.1 din catalogul privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2.139/2004, cu modificarile și completarile ulterioare;
Obligații de păstrare a activelor
Achiziția sau producția este însoțită și de obligația de a menține în patrimoniu activele respective pentru o perioada egala cel puțin cu jumatate din durata lor de funcționare prevazuta în Hotararea menționată.
În cazul nerespectării acestor condiții, impozitul se recalculează pentru suma care s-a acordat inițial scutirea, cu tot cu majorari de întarziere calculate de la data la care ar fi fost datorată plata acestora în cazul în care nu s-ar fi aplicat facilitatea pâna la momentul plății.
– Perioada pentru care se acorda scutirea este: 1 octombrie 2009 – 31 decembrie 2010;
– Profitul luat în calcul la efectuarea investiției este profitul contabil cumulat de la începutul anului preluat din soldul contului de profit și pierdere. Pentru anul 2009 se va lua în considerare profitul aferent perioadei 1 octombrie 2009 – 31 decembrie 2009 și investițiile efectuate în aceeasi perioada;
– Scutirea se calculeaza trimestrial sau anual în functie de perioada stabilita la calculul impozitului pe profit;
– Suma din profit pentru care s-a beneficiat de scutirea de impozit aferent va fi repartizata prioritar la rezerve pana la nivelul profitului contabil cumulate, la sfârșitul anului;
– Suma impozitului datorat rămâne la nivelul impozitului minim. Daca în urma aplicării acestei facilitati impozitul calculat se situeaza sub nivelul impozitului minim, ramane obligația de plata a impozitului minim forfetar;
– Suma maxima pentru care se acorda scutirea o reprezinta impozitul pe profit datorat pentru perioada respectiva.
Notă!
Activele care sunt considerate investiții trebuie să fie noi. În situația în care procesul pentru obtinerea activelor respective se realizeaza de a lungul mai multor ani, scutirea se acorda pe baza unor situații de lucrări din care sa rezulte partea din investiții care va fi pusa în functiune în anul respectiv
EXEMPLU
Balanța SA este platitoare de impozit pe profit cu obligația de a depune decontul, calcula și plati impozitul trimestrial.
La sfârșitul anului 2009, societatea a realizat un profit impozabil de 150.000 lei. Impozitul pe profit datorat la sfarșitul trimestrului III este de 14.500 lei.
La sfârșitul anului 2008, societatea a înregistrat venituri totale în suma de 500.000 lei, prin urmare, impozitul minim anual datorat pentru anul 2009 este de 8.600 lei.
În luna noiembrie 2009 societatea achiziționeaza de la un producator două mașini de debitat si presat tabla și o instalatie de vopsit.
Cele doua categorii de utilaje achizitionate se regasesc în Catalogul privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, la punctul 2.1.11.4 și respectiv 2.1.11.3.
Duratele normale de funcționare pentru o masina de debitat este cuprinsa intre 6-10 ani, iar instalatia de vopsit are o durata de viata normala cuprinsa intre 8-14 ani.
Costul utilajelor achizitionate este de 14.000 lei, pentru fiecare mașina de debitat presat și 13.000 lei pentru instalatia de vopsit.
Valoarea totala a investițiilor este de 43.000 lei.
Societatea constata ca îndeplineste condițiile necesare pentru a beneficia de scutirea de impozit pe profitul reinvestit.
Situatia I
Societatea înregistrează profit mai mare decat valoarea investiției
– în perioada 01.10.2009 – 31.12.2009 societatea a înregistrat un profit contabil în suma de 60.000 lei.
– Investiția pentru care se acorda scutirea este de 43.000 lei.
– Impozitul pe profit aferent trimestrului IV:
150.000 x 16% = 24.000 lei;
24.000 – 14.500 = 9.500 lei.
– Impozitul minim datorat este de 8.600:12 x 3 = 2.150 lei.
– Impozitul pe profit aferent profitului reinvestit – profitul contabil aferent perioadei octombrie – decembrie este de 60.000 lei, mai mare decat investiția realizată în suma de 43.000 lei.
– Impozitul scutit este de: 43.000 lei x 16% = 6.880 lei.
– Impozitul datorat aferent trimestrului IV, în urma aplicării scutirii prevăzute va fi de 9.500 – 6.880 = 2.620 lei.
– Profitul reinvestit aferent perioadei pentru care se acorda scutirea este de 43.000 lei, suma care se va repartiza la sfârșitul exercitiului financiar la „ Alte rezerve”.
Reflectarea în contabilitate:
Se constituie impozitul pe profit aferent trimestrului IV:
691 = 441 2.620
„Cheltuieli privind impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”
Suma de 43.000 lei, reprezentand investiția realizată este scutita de plata impozitului pe profit, dar trebuie repartizată la rezerve.
Conform prevederilor Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005, privind aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificarile și completarile ulterioare, în vigoare la data de 31 decembrie 2009, repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinații, dupa aprobarea situațiilor financiare anuale.
Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exercitiului financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil
129 „ Repartizarea profitului” = 106 „ Rezerve”.
Repartizarea la rezerve:
129 = 1068 43.000
„Repartizarea profitului” „Alte rezerve”
Închiderea contului de profit și pierdere în exercițiul următor:
121 = 129 43.000
„Profit și pierdere” „Repartizarea profitului”
Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale în contul 117 „ Rezultatul reportat ”, de unde urmeaza a fi repartizat pe celelalte destinatii legale.
Economia de impozit pe profit
Dacă societatea nu ar fi beneficiat de această facilitate fiscală, impozitul pe profit aferent anului 2009 ar fi fost de 150.000 x 16% = 24.000 lei.
Avand în vedere investițiile efectuate, impozitul datorat și plătit de către societate impozitul total este în suma de 14.500 + 2.620 = 17.120 lei.
Reducerea efectivă de impozit pe profit este de 24.000 – 17.120 = 6.880 lei, adica impozitul aferent valorii investiției 43.000 x 16% = 6.880 lei.
Situația II
Societatea înregistrează profit mai mic decât valoarea investiției
– în primele trei trimestre societatea a înregistrat pierdere contabila de 5.000 lei.
– Pentru trimestrul II și III aceasta a plătit impozitul minim forfetar, în suma de 1.433 lei și respectiv 2.150 lei, în total 3.583 lei.
– în trimestrul IV societatea înregistrează profit contabil de 40.000 lei.
– Valoarea investițiilor este de 43.000 lei mai mare decat profitul contabil al perioadei pentru care se acorda scutirea de impozit pe profit.
– Impozitul pe profit aferent trimestrului IV:
· 40.000 x 16% = 6.400 lei;
· 6.400 – 3.583 = 2.817 lei.
– Impozitul minim datorat este de 2.150 lei.
– Impozitul pe profit aferent profitului reinvestit este determinat numai pana la nivelul sumei de 40.000 lei, valoarea profitului contabil:
· 40.000 x 16% = 6.400 lei.
– Dupa aplicarea acestei facilitati, impozitul pe profit datorat este 0, în aceasta situație se datoreaza impozitul minim forfetar în suma de 2.150 lei.
Reflectarea în contabilitate a impozitului pe profit
Se constituie impozitul minim acordat:
691 = 441 2.150
„Cheltuieli privind impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”
În urma constituirii impozitului pe profit soldul contului 121 „ Profit și pierdere”este de 40.000 – 2.150 = 37.850 lei.Repartizarea la rezerve în limita soldului contului 121 “Profit și pierdere“:
129 = 1068 37.850
„Repartizarea profitului” „Alte rezerve”
Închiderea contului de profit și pierdere în exercițiul următor:
121 = 129 37.850
Economia de impozit pe profit
Dacă societatea nu ar fi beneficiat de aceasta facilitate fiscala, impozitul pe profit aferent trimestrului IV ar fi fost de 40.000 x 16% = 6.400 lei.
Având în vedere investiția efectuată, impozitul datorat și platit de către societate este în suma de 2.150 lei, nivelul minim aferent trimestrului IV.
Reducerea efectiva de impozit pe profit este de 6.400 – 2.150 = 4.250 lei .
Notă!
O conditie esențiala pentru a beneficia de aceasta facilitate este păstrarea în patrimoniu a activelor respective pentru o perioada egala cu cel puțin o jumatate din durata lor normala de funcționare. În cazul cedarii inainte de acest termen a activelor respective, se recalculeaza impozitul pe profit aferent profitului pentru care s-a acordat inițial scutirea, și se stabilesc și majorari de întârziere calculate de la data aplicării facilității respective.
Dacă la sfârșitul primului an de funcționare întreprinderea constata ca există riscul de a nu putea pastra în patrimoniu activul respectiv, conform cerințelor legale, pentru respectarea principiului prudenței va constitui un provizion pentru impozite, la nivelul impozitului pe profitul reinvestit, prin articolul contabil:
Constituirea provizionului:
6812 = 1516
„Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” „Provizioane pentru impozite”
Acest provizion va fi menținut până când este depășită perioada minima cerută de lege, respectiv o jumatate din durata normala de funcționare a activelor.La depășirea acestei perioade, provizionul constituit este reluat pe venituri
Provizioanele pentru deprecierea activelor fixe
Se folosesc în cazul unei deprecieri pe care o considerați reversibilă. Dacă deprecierea este definitivă, minusul de valoare se va înregistra pe seama amortismentelor.
Cel mai frecvent caz este cel al titlurilor de valoare deținute și a căror cotație pe piața (bursă, alte piețe reglementate) la finele perioadei este inferioara cotației la cumparare.
S-au cumparat 1.000 de acțiuni „A“ la cotația de 2.532 lei/acțiune, la data de 2 februarie 2009. La data de 30 iunie, la închiderea situațiilor financiare pe primul semestru, cotația titlurilor era de 2.496 lei/acțiune.
Se presupune însa ca scăderea cotației este doar temporara și că, după anunțarea rezultatelor financiare ale societatii „A“ pe primul semestru, ea va reveni la niveluri superioare cotației de la cumparare.
Cumpararea:
262 „Titluri de participare deținute = 5121 „Conturi la banci în lei“ 2.532.000 lei la societati din afara grupului“
Provizion pentru scaderea titlurilor: 2.532 – 2.496 = 36 lei x 1.000 titluri = 36.000 lei: 6863 „Cheltuieli financiare = 2962 „Provizioane pentru 36.000 lei privind provizioanele deprecierea titlurilor de pentru deprecierea participare detinute la societati din afara grupului“
Acest tip de provizion nu dă naștere la o cheltuială deductibilă.
În cazul în care cotatia revine și depașește nivelul de la data de 2 februarie, provizionul constituit se va stinge prin reluare la venituri:
2962 „Provizioane pentru = 7863„Venituri din provizioane 36.000 lei
deprecierea titlurilor de pentru deprecierea societătii din afara grupului
participare detinute la imobilizarilor financiare“
Cheltuielile cu constituirea provizionului nefiind deductibile, nici veniturile ocazionate de stingerea lui nu sunt impozabile.
Pentru cresterile de valoare datorate cresterii cotatiei titlurilor nu se fac inregistrari. Aceste creșteri vor fi puse în evidență numai în cazul vânzării titlurilor, prin apariția unui profit din activități financiare.
Provizioanele pentru litigii
Cel mai frecvent caz este acela al litigiilor al caror verdict nu poate fi anticipat.
Întreprinderea este parte pârâtă într-un proces privind daune provocate de folosirea necorespunzatoare a unui teren care ar fi afectat vecinătățile.
Partea adversă solicita daune-interese în valoare de 100.000.000 lei. Cheltuielile de judecata în cazul pierderii litigiului ar reprezenta înca 10% din aceasta suma.
Propriile cheltuieli pentru aparare în acest proces (onorarii avocațiale, expertize etc.) se ridica la 25.000.000 lei.
La finele perioadei de raportare, se va înregistra un provizion legat de acest litigiu:
6812 „Cheltuieli de exploatare = 1511 „Provizioane 135.000.000 lei
privind provizioanele pentru litigii“ pentru riscuri și cheltuieli“
În cursul anului urmator, se achita 12.000.000 lei în contul onorariilor avocatiale pentru acest litigiu:
628 „Alte cheltuieli cu serviciile = 401 „Furnizori“ 12.000.000 lei executate de terti“
Concomitent, se stinge partea corespunzatoare din provizionul creat:
1511 „Provizioane pentru litigii“ = 7812 „Venituri din 12.000.000 lei
riscuri și cheltuieli“ din provizioane"
Provizioanele înregistrate cu ocazia inventarierii marfurilor, pentru loturi de mărfuri constatate degradate, ieșite din sezon, greu vandabile .
Comisia de inventariere are sarcina de a aprecia cuantumul pierderii de valoare suferite de mărfurile aflate în aceste situații; altfel spus, trebuie să aprecieze cât din valoarea acestora mai este recuperabilă.
Partea nerecuperabila se înregistrează astfel:
6814 „Cheltuieli de exploatare privind = 397 „Provizioane pentru deprecierea provizioanele pentru deprecierea marfurilor“ activelor circulante“
Provizionul pentru deprecierea creanțelor
Provizionul pentru deprecierea creanțelor este un provizion des întâlnit, determinat potrivit unei statistici specifice la nivelul fiecarei firme.
Astfel, în concepția gestionarului de patrimoniu, poate exista un risc de neâncasare a creantelor începand cu 30 de zile de la data scadenței, ceea ce impune constituirea unui provizion. De asemenea, pot exista firme care lucreaza cu regii de stat care nu-și pot achita datoriile pentru ca nu li s-a aprobat bugetul, dar își recunosc datoria, și la care gestionarul de patrimoniu apreciază ca nu exista un risc de neâncasare, chiar daca au trecut 90 de zile de la data scadenței.
Scadența se determină în raport cu termenii contractuali și poate fi diferită pe categorii de clienti. Astfel pot fi clienți care achizitionează cantităti importante de marfă sau carora li se prestează servicii importante ca sumă, și pentru care pot exista termene mai largi de încasare a creanței. În contrast cu aceștia, pot fi clienti care achiziționeaza cantităti mici de marfă sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc.
În raport cu dimensiunea riscului de neâncasare se determină și procentul care se aplică la suma creanțelor neâncasate la termen pentru calculul provizionului.
Astfel, putem considera că, la momentul evaluării creanțelor (moment determinat de fiecare întreprindere, potrivit specificului activitătii, și care, de regulă, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea calculului și platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creanțelor de 1.200.000 lei noi, divizat astfel:
650.000 lei noi – creanțe aflate în termenul normal de încasare;
350.000 lei noi – creanțe al caror termen de încasare a fost depasit cu 90 de zile și pentru care se admite că exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultând un provizion de 70.000 lei noi;
150.000 lei noi – creanțe al caror termen de încasare a fost depășit cu 180 de zile și pentru care se apreciaza existența unui risc de neâncasare de 60%, rezultând un provizion în suma de 90.000 lei noi;
50.000 lei noi – creanțe al căror termen de încasare a fost depășit cu 270 de zile și pentru care se apreciază existența unui risc de neâncasare de 90%, rezultând un provizion în suma de 45.000 lei noi.
Din punct de vedere fiscal, creanțele asupra clienților pentru care se poate constitui provizion reprezintă sumele datorate de clienții interni și externi pentru produse, semifabricate, materiale, mărfuri etc. vândute, lucrări executate și servicii prestate, pe baza de facturi, și neincasate într-o perioada ce depașeste 270 de zile de la data scadenței.
Ca urmare, rezultă un provizion pentru deprecierea creanțelor în suma de 205.000 lei noi, din care numai 45.000 lei noi intra în calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profitului impozabil, în conformitate cu prevederile Codului fiscal descrise la pagina P 75/006.
Înregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creanțelor-clienti este următoarea:
6814 „Cheltuieli =491 „Provizioane 205.000 lei noi
de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante“
pentru deprecierea creantelor – clienti“
IMPORTANT:
Pentru evidențierea separată a cheltuielilor deductibile de cele nedeductibile privind provizioanele pentru deprecierea creanțelor se recomanda divizarea contului 6814 “Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante” pe conturi analitice.
Constituirea unui provizion are întotdeauna la baza o situație de calcul pe intervale de timp și categorii de clienți. Excepția o reprezintă starea de faliment sau încetare de plăți a unui client/debitor, constatată prin hotarare judecătorească și adusă la cunoștința firmei în scris. În baza acestui înscris se va constitui un provizion în raport cu șansele pe care le are firma de a-și recupera creanta.
Diferențierea dintre provizionul pentru deprecierea creanțelor și provizionul pentru litigii, prezentat anterior, este făcuta de recunoașterea de către client/debitor a datoriei.
Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectuează prin trecerea acestora pe venituri în cazul încasării creanței, proportional cu valoarea încasata, sau în cazul constatarii deprecierii ireversibile a creanței, trecându-se contravaloarea acesteia pe cheltuieli.
În cazul creanțelor în valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influențate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluării acestora.
Valoarea cheltuielilor deductibile cu provizioanele pentru creanțele asupra clienților este luata în considerare la determinarea profitului impozabil în trimestrul în care sunt îndeplinite conditiile prevazute în Codul fiscal și nu poate depasi valoarea acestora, înregistrata în contabilitate în anul fiscal curent sau în anii anteriori. Procentele specificate, aplicate asupra creanțelor înregistrate începând cu anii fiscali 2004, 2005 și, respectiv, 2006 nu se recalculează.
Cheltuielile reprezentând pierderile din creanțele incerte sau în litigiu neîncasate, înregistrate cu ocazia scoaterii din evidență a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperită de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.
CONCLUZII
Am încercat în lucarea de față se prezint teoretic totul despre provizioane și ajustari binențeles sintetizat pentru ca ne-ar trebui volume întregi sa cuprindem acest subiect vast efectuând apoi aplicații practice cuprinse în studiul de caz
Cel mai des întalnite în vreme de criză sunt provizioanele pentru deprecirerea creanțelor respectiv facturi neâncasate. Peste 80% dintre companiile care au înregistrat profit în 2009 au constituit în bilanțul contabil provizioane pentru facturile neîncasate, care au crescut exploziv în ultimul an, arată analizele efectuate de R&M Audit, unul dintre liderii pietei de contabilitate, consultanta fiscala și audit. “Anul trecut, criza a adus modificări majore în modul de a acționa al managerilor și acționarilor, care au devenit extrem de atenți și implicați atat în controlul costurilor, cât și îin privința utilizării tuturor metodelor și instrumentelor legale ce permit reducerea bazei de impozitare și a taxelor. De exemplu, pentru firmele care au înregistrat profit în 2009, provizioanele pentru clienții neâncasați au devenit instrumentele vedeta”, a explicat Mirela Serban, Managing Partner R&M Audit.
În anii de creștere economică, managementul era axat prioritar pe creșterea cotei de piața și a veniturilor, însa începand cu primavara anului trecut, managerii și acționarii au devenit extrem de receptivi la propunerile de a utiliza provizioanele pentru clienții neâncasați, care le scad baza de impunere.
Conform analizelor, dintre provizioanele pentru facturile neâncasate constituite la finele anului 2009, doar 60% au fost anulate la sfârșitul primului trimestru al acestui an, ca urmare a achitării creantelor respective. Termenul mediu de plată a facturilor a crescut semnificativ anul trecut, iar în acest an continuă să aibă aceeași evoluție.
„În special producătorii întâmpină greutăți foarte mari, termenele ajungând extrem de des să depașească chiar și 120 de zile, dat fiind circuitul prelungit al mărfurilor până la cumpărătorul final și al banilor- înapoi pe lanț. Provizioanele pentru facturile neâncasate pot fi constituite doar dupa ce trec 270 de zile de la scadență, asa încat adesea impozitul pe profitul aferent a fost deja platit și a afectat cash-flow-ul firmei debitoare. Reducerea termenului de neplată pentru care se pot constitui aceste provizioane și creșterea procentului din creanță pentru care se pot constitui provizioane ar fi masuri extrem de utile companiilor în perioada actuala, având în vedere circuitul extrem de dificil al banilor. În plus, în cazul în care creanțele se încasează, sumele trec de la provizioane la venit, pot fi incluse în baza de impunere, iar impozitul s-ar putea plăti pe venituri realizate efectiv”,
Atat în cazul provizioanelor, cât și în cazul ajustărilor de valoare, decizia pentru constituirea și valoarea acestora nu trebuie să aparțină contabilului, ci trebuie să aibă la baza un document emis de către administrator, o decizie, opinia scrisă a unui specialist în domeniu, a unui jurist, avocat, document emis de un tribunal, judecatorie.
Constituirea ajustărilor și a provizioanelor se face pe baza politicii contabile. Tratamentul contabil al acestora nu are nimic comun cu cel fiscal.
Indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este pierdere sau profit, trebuie să se țină cont de toate deprecierile.
Constituirea ajustărilor și a provizioanelor, anularea sau modificarea acestora trebuie prezentate în „Politicile contabile“ anexate la situațiile financiare anuale.
De asemenea, provizioanele sunt și rămân estimări ale incertitudinilor în contabilitate. În aceste condiții, metoda de evaluare rațională rămâne un deziderat condiționat într-o bună măsură de datele statistice din exercițiile precedente (exemplu: provizioanele pentru garanții de bună execuție).
Bibliografie :
Lefter Chirica: Curs Complet de Contabilitate și Fiscalitate Vol II , Editura Economica 2000, pag 109-114
Vasile Patrut: Contabilitate Financiara a intreprinderii – Editie elaborata în corcondanta cu noile reglementari contabile pentru agentii economici din Romania , Editura Alma Mater 2003, pag 66-68
Nicolae Baltes: Contabilitate Financiara “Demers theoretic și pragmatic din perspective integrarii economiei romanesti în spatial euro-atlantic”, Editura Continent 1999
Nicolae Eșanu: Contabilitate de gestiune și elemente de calculația costurilor, Editura Continent, Sibiu, 2002, pag 25-36
Ghid practice de aplicare a Standardelor Internaționale de Contabilitate Partea I-a, Editura Economica, 2002, pag 232-240
Ordinul 3055/2009, pag 54-57, 165-197, 213-220, 232-240
Standardele Internaționale de Raportare Financiara, Ediția 2007, emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB), Editura CECCAR, București, 2007.
Standardele Internaționale de Evaluare, Ediția a Șaptea (2005), emise de Comitetul pentru Standarde Internaționale de Evaluare, publicate de ANEVAR, București 2005.
Despre Standarde International de Contabilitate – sursa internet
http://www.ifrsclass.com/gaap/ias/ias-02.htm
http://ro.wikipedia.org/wiki/Standarde_Internationale_de_Raportare_Financiar
http://anale.steconomice.evonet.ro/arhiva/2005/finante-contabilitate-banci/16.pdf
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Provizioanele Si Ajustarile. Rol, Contabilizare ,studiu de Caz Sc (ID: 131357)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.