PROGRAM DE MASTERAT : CONTABILITATE – AUDIT INTERN ÎN SISTEMUL PUBLIC ȘI PRIVAT DISCIPLINA – BAZ ELE AUDITULUI INTERN TITULAR DISCIPLINĂ: Conf. Univ…. [618208]

“UNIVERSITATEA SPIRU HARET”
FACULTATEA ȘTIINȚE JURIDICE, ECONOMICE ȘI ADMINISTRATIVE, CRAIOVA

PROGRAM DE MASTERAT : CONTABILITATE – AUDIT INTERN ÎN
SISTEMUL PUBLIC ȘI PRIVAT

DISCIPLINA – BAZ ELE AUDITULUI INTERN

TITULAR DISCIPLINĂ:
Conf. Univ. Dr. Ghiță Emil

Masterant :
Ionescu Ștefan -Adrian

Craiova

Cuprins

1. Conte xtul apariției auditului intern………………………………………..3
2. Evoluția auditului intern…………………………………………………….9
3. Defini rea conceptului de audit intern…………………………………….13
4. Caracteristicile auditului intern …………………………………………..16
5. Bibliografie…………………………………………………………………. 22

1. CONTEXTUL APARIȚ IEI AUDITULUI INTERN

Termenul de audit provine din limba latină de la cuvântul audit -auditare , care are
semnificația „ a asculta ”, dar despre audit se vorbește de pe vremea asirienilor, egiptenilor, din
timpul domniei lui Carol cel Mare sau al lui Eduard I al Angliei. Activități de audit s -au realizat în
decursul timpului și în România, dar purtau alte denumiri.
Utilizarea termenului de audit în accepțiunea folosită în prezent este relativ recentă și se
plasează în perioada crizei economice din 1929 din St atele Unite ale Americii, când organizațiile
afectate de recesiunea economică trebuiau să plătească sume importante pentru auditorii externi
care efectuau certificarea conturilor tuturor întreprinderilor cotate la bursă.
Marile întreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit Extern ,
organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile și bilanțurile contabile și a
certifica situațiile financiare finale. Pentru a -și îndeplini atri buțiile cabinetele de audit efectuau o
serie de lucrări pregătitoare de specialitate, și anume: inventarierea patrimoniului, inspecția
conturilor, verificarea soldurilor, diferite sondaje etc., care au crescut semnificativ costurile
auditării.
În aceste c ondiții, întreprinderile au început să -și organizeze propriile Cabinete de Audit
Intern , în special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea efectuării lucrărilor pregătitoare din
interiorul entității, iar pentru realizarea activității de certificare au apelat în continuare la Cabinete
de Audit Extern, care aveau dreptul asupra unei supervizări a activității acestora.
Pentru a se face distincția între auditorii cabinetelor de audit extern și cei ai organizației
supuse auditului, primii au fost numiți auditori externi , iar cei din urmă au fost numiți auditori
interni, deoarece făceau parte din întreprindere.
În același timp, aceste schimbări au fost benefice deoarece auditorii externi nu își mai
începeau activitatea de la zero și porneau de la rapoart ele auditorilor interni, la care adăugau noi
constatări rezultate prin aplicarea procedurilor specifice și apoi efectuau certificarea conturilor
organizației auditate.
Cu timpul, auditorii externi au renunțat în totalitate să mai efectueze acțiuni de inve ntariere și
de inspectare a conturile clienților și au început să realizeze analize, comparații și să justifice
cauzele eșecurilor, să dea consultații și soluții, pentru cei care erau responsabili, pentru activitatea
întreprinderii. În acest fel, în timp, s-au stabilit obiective, instrumente și tehnici specifice și sisteme
de raportare distincte pentru auditorii interni, comparativ cu auditorii externi.

După trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizați în continuare, deoarece dobândiseră
cunoștințele necesare și foloseau tehnici și instrumente specifice domeniului financiar -contabil. În
timp, ei au lărgit mereu domeniul de aplicare al auditului și i -au modificat obiectivele, ajungându –
se la ideea necesității existenței unei funcții a activ ității de audit intern în interiorul organizațiilor.
Noua funcție de audit intern va mai păstra mult timp conotațiile financiar -contabile în
memoria colectivă, datorită eredității sale, respectiv activitatea de certificare a conturilor.
Rolul și necesitate a auditorilor interni a crescut continuu și a fost unanim acceptat, motiv
pentru care aceștia au simțit nevoia de a se organiza și de a -și standardiza activitățile practice.
Astfel, în anul 1941, s -a creat în Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor Interni – I.I.A.1, care
a fost recunoscut internațional. Ulterior, a aderat Marea Britanie, iar în 1951 Suedia, Norvegia,
Danemarca și alte state. În prezent, la acest institut s -au afiliat peste 100 de institute naționale ale
auditorilor interni și membr i din peste 120 țări, în urma obținerii calității de C.I.A. – Auditor Intern
Certificat , acordată de I.I.A., pe baza unor examene profesionale.
Funcția de audit intern s -a instituit în Anglia și Franța la începutul anilor ’60, fiind puternic
marcată de ori ginile sale de control financiar -contabil. Abia după anii ’80 –’90 funcția de audit
intern începe să se contureze în activitatea entităților, iar evoluția ei continuă și în prezent.
În România, în perioada economiei planificate entitățile erau obișnuite c u un sistem în care
Curtea de Conturi a României, Ministerul Finanțelor Publice și alte organisme de control extern
veneau sistematic pentru realizarea unor controale de fond privind propria activitate.
Managerii nu trebuie să mai aștepte să vină cineva di n afară să le organizeze sistemul de
control intern din cadrul propriilor entități.
În prezent, managerii trebuie să înțeleagă responsabilitatea pe care o au de a -și organiza
propriul sistem de control intern, în cadrul entităților pe care le conduc și, de asemenea, faptul că
responsabilitatea le -a fost transferată în totalitate și de aceea trebuie să se implice în organizarea
cât mai eficientă a activităților.
Rolul Ministerului Finanțelor Publice și al Curții de Conturi a României este acela de a aprecia
dacă sistemul de control intern implementat de management funcționează și este capabil să
preîntâmpine sau să stopeze eventualele utilizări neeconomicoase ale fondurilor și să identifice
punctele slabe în gestionarea fondurilor pe care le administrează.
În aceste condiții, managementul va trebui să „născocească“ activități de control care să le

1 The Institute of Internal Auditors – I.I.A.

permită să stăpânească riscurile care apar și evoluează permanent pentru a evita efectele nedorite.
Auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniul controlului financiar, însă cu
timpul s -a reușit decantarea conceptelor de control intern și audit intern.
În practică, există o problemă cu înțelegerea sistemului de control intern care, fiind obiect al
auditului intern, înglo bează toate activitățile de control intern realizate în interiorul unei entități și
riscurile asociate acestora, așa cum rezultă din figura 1.1 – Rolul auditului intern în entitățile
publice .
Din analiza acestei figuri observăm că entitățile în practică se confruntă cu riscuri, care pot fi
mari, medii și mici, și care evoluează continuu.
Managementul general pentru a face față acestor riscuri își dezvoltă un sistem de control
intern constituit din ansamblul activităților de control implementate într -o orga nizație, care însă
trebuie să fie flexibil în funcție de evoluția riscurilor. Atunci când, totuși, un risc reușește să
producă efecte, aceasta înseamnă că activitatea de control din cadrul compartimentului în cauză ori
nu a funcționat, ori a fost depășită de situația creată.
În aceste condiții, managementul general va declanșa o acțiune de control sau de inspecție, pe
bază de ordin sau decizie, pentru instrumentarea disfuncțiunilor produse de evoluția riscurilor în
cadrul respectivului co mpartiment.

Figura 1.1. Rolul auditului intern în entitățile publice

Ulterior, structura de audit intern din cadrul entității, când va evalua activitatea
compartimentului în cauză, va analiza riscurile cu care se confruntă acesta și activitățile de control
implementate, inclusiv modul cum a fost realizată misiunea de control sau de inspecție și va face
recomandări adecvate pentru evitare a unei asemenea situații în viitor.
Managementul, care procedează în acest fel, va beneficia de evaluarea internă oferită de
auditul intern, în vederea fundamentării activității decizionale. În acest fel este percepută valoarea
adăugată adusă organizației de către auditul intern, prin ajutorul pe care îl primește managementul
de linie al compartimentului auditat de la auditorii interni prin intermediul recomandărilor și
concluziilor acestora.
În practică, rolul auditului intern se poate concretiza numai atu nci când acesta se găsește
implementat pe linia strategică a organizației: manager general – riscuri – audit intern –
standarde de bună practică – rezultate.
În același timp, trebuie înțelese corect și noțiunile de control extern și audit extern, care
funcționează într -o economie de piață concurențială, cum este și cea românească.
Auditorii interni și managerul trebuie priviți ca parteneri și nu ca adversari, a vând aceleași
obiective, printre care eficacitatea actului de management și atingerea țintelor propuse.
Managerii trebuie să înțeleagă recomandările auditorilor, să perceapă ajutorul pe care îl
primesc pentru stăpânirea riscurile care apar și evoluează c ontinuu, așa cum rezultă din figura 1.2
– Poziția auditului intern în cadrul entității .
Din analiza acestei figuri observăm statutul aparte, poziția clară, detașată a compartimentului
de audit intern în cadrul organizației, care are menirea de a asigura in dependența acestora.
În același timp, remarcăm faptul că auditorii interni evaluează orice departament, funcție,
activitate din cadrul entității, pentru care raportează managementului general.
Relația dintre auditorii interni și cei auditați trebuie să fi e una profesională, respectiv de
evaluare a sistemelor și de depistare a eventualelor probleme cu care se confruntă salariații.
Ajutorul oferit de auditul intern trebuie să se materializeze în găsirea unor soluții, împreună cu cei
auditați, pentru eliminar ea disfuncțiunilor, neregulilor sau chiar iregularităților cu care se confruntă
aceștia.
Prin modul de raportare al auditorilor interni la cel mai înalt nivel de management aceștia
implică astfel managementul general în soluționarea propriilor probleme co nstatate.
Competențele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate,
printr -o evaluare sistematică, pe baza standardelor de audit și a celor mai bune practici, a

politicilor, procedurilor și operațiilor realizate de enti tate.
Auditorii interni izolați sunt ineficienți, deoarece valoarea auditului intern o reprezintă
echipa, care funcționează ca ultimul nivel de evaluare internă a entității.

Figura 1.2. Poziția auditului în cadrul entității

Auditul intern prin activitățile pe care le desfășoară adaugă valoare, atât prin
evaluarea sistemului de control intern și analiza riscurilor asociate activităților
auditabile, cât și prin recomandările cuprinse în raportul întocmit și transmise în scopul
asigurării atingerii obiectivelor organizației.
Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să țină sau nu cont de recomandările
auditorilor interni, însă ei știu că atunci când nu țin cont de ele își vor asuma anumite riscuri.
Auditul intern nu poate da un certifi cat că toate activitățile sunt protejate sau că nu
există disfuncții, din singurul motiv important – relativitatea controlului intern – care este
obiectul său de activitate.
Auditorii interni evaluează sistemul de control intern al entității și dau o asigu rare
rezonabilă managementului general referitoare la funcționalitatea acestuia.
Auditul intern este o profesie care s -a redefinit mereu de -a lungul anilor, din dorința
de a răspunde necesităților în continuă schimbare ale entităților. Axat, la început, p e

probleme contabile, obiectivele auditului intern s -au deplasat spre depistarea principalelor
riscuri ale entităților și evaluarea controlului intern al acestora.
Componenta financiară reprezintă “firul roșu” care leagă activitățile desfășurate în cadrul
organizației cu activitățile de audit intern.
Auditul intern trebuie să desfășoare numai activități specifice de audit și să fie perceput de
management ca o activitate cu o importanță aparte. Astfel, din practică, se știe că auditul intern
nu poate da o op inie pentru fiabilitatea situațiilor financiare anuale ale organizațiilor.
Dacă auditorul intern ar certifica situațiile financiare anuale, atunci:
 oferă managementului general o asigurare în fața propriilor salariați;
 asigură pe managerul general că situa țiile financiare elaborate de directorul
financiar sunt fiabile și corecte;
 devine un judecător între directorul financiar și managerul general.
În plus, dacă ar exista această certificare a auditorului intern, entitățile publice ar putea
să o folosească și în afara organizației.
Compartimentele de audit intern oferă în afara activității de asigurare și activități de
consiliere, ceea ce presupune un înalt nivel de independență, obiectivitate și profesionalism. Din
aceste considerente, în viitor vom discuta despre externalizarea funcției de audit intern.

2. EVOLUTIA AUDITULUI INTERN
Scopul inițial al Institutului Auditorilor Interni – I.I.A. a fost acela de standardizare a
activității de audit intern, plecând de la definirea conceptelor, stabilirea obiectivelor și
continuând cu organizarea și exercitarea acestuia.
În timp, a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern, respectiv de la furnizarea de
informații pentru manager, spre o colaborare cu auditul extern, căruia îi asigură o materie
primă prelucrată, devenind totodată o activitate de sine stătătoare.
Începând din 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern, diferite de cele ale
auditului e xtern. În timp, acestea s -au generalizat și din 1970 au devenit standarde de audit
intern, care sunt într -o permanentă mișcare datorită evoluției societății ce se confruntă
mereu cu noi provocări.
În 1941, J.B.Thurston , primul președinte al Institutului Internațional al Auditorilor Interni,
declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea mai strălucită a auditului intern va fi
“asistența managerială ”. În 1991, Joseph J. Mossis – președintele Institutului Auditorilo r Interni
din Marea Britanie, reia aceeași remarcă, dar în termeni mult mai exacți: “ este clar pentru cei care
lucrează în cadrul funcției de Audit Intern că acesta are un rol vital de jucat, ajutând conducerea
să ia în mână hățurile controlului intern ”.2
În ciuda unei evoluții spre o implicare mai mare în asistența managerială, construită piatră cu
piatră, edificiul funcției de audit intern suferă datorită unor contradicții și disfuncții inerente
oricărui început. În acest sens, domnul Jacques Renard în ca rtea sa, prezentată mai sus, avea două
explicații foarte plauzibile, și anume:
 un prea mare exces de mediatizare a termenului “audit”, care are un impact deosebit
asupra tuturor categoriilor de specialiști, cuvânt la modă care dă valoare și un aer savant
celor care îl folosesc, creându -le impresia că deja se află înaintea progresului și a
tehnicii, prin simpla utilizare a cuvântului AUDIT. În acest sens, putem confirma că nu
există eveniment științific unde aproape în mod magic să nu își găsească locul și
termenul “audit”. În universități au apărut o serie de discipline a căror denumire începe
astfel: “auditul”, spre exemplu, “resurselor umane”, iar disciplina respectivă înainte se
numea “managementul resurselor umane” și se referă numai la management, și
exemplele pot continua;

2 Jacques Renard – Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002,
tradusă în România printr -un proiect finanțat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanțelor Publice,
București, 2003, p. 1 .

 auditul intern nu se numește întotdeauna audit intern și deseori în funcție de cultura
organizației, de practica în domeniu, de tradiții și, nu în ultimul rând, de obiceiuri se mai
folosesc termeni ca: inspecție, control financiar, ve rificare internă, control intern.
Utilizarea acestor termeni, din păcate chiar și de către specialiști în domeniu, creează
multe confuzii pentru majoritatea oamenilor/practicienilor și în special în rândul
managerilor, care atunci când aud de un auditor ex clamă cu înțeles: “ bine ați venit
pentru că niciodată un control nu este în plus ”.
Totuși practicienii auditului intern constată cu satisfacție evoluția rapidă și pertinentă a
acestuia, percepută clar de toată lumea, în ciuda unor confuzii și disfuncții ca re mai apar;
obiectivele auditului sunt atinse și el devine un ajutor de neevitat pentru manager. În acest sens,
precizăm că, fostul președinte al IFACI, Louis Vaurs , a subliniat evoluția conceptului de audit
intern, afirmând că “ transformările introduse d e majoritatea auditorilor nu au fost observate cu
adevărat de managerii noștri ”.3 Cu părere de rău, trebuie să observăm că această remarcă din
ultimul deceniu al mileniului doi este încă de actualitate.
Auditul intern își va atinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat,
formalizat, periodic, constituit din: standarde și norme profesionale, ghiduri procedurale, coduri
deontologice (nu etice), care să susțină morala profesiunii de audit, având în vedere faptul că
auditorul trebuie să f ie în afara oricăror bănuieli, „ precum soția Cezarului ”.
Activitatea compartimentului de audit intern se află într -o relație de complementaritate cu
Comitetul de audit , respectiv:
 auditul intern oferă Comitetului de audit o analiză imparțială și profesionistă asupra
riscurilor organizației și contribuie la îmbunătățirea informării sale și a Consiliului de
administrație, în ceea ce privește securitatea acesteia;
 Comitetul de audit garantează și consacră independența auditului intern.
În acest fel, cele două structuri contribuie la guvernarea eficientă a organizațiilor, dar în
moduri de abordare diferite.
Profesia de audit intern se bazează pe un cadru de referință flexibil, recunoscut în întreaga
lume, care se adaptează la particularitățile legislative și de reglementare ale fiecărei țări, cu
respectarea regulilor specifice ce guvernează diferite sectoare de activitate și cultura organizației
respective.

3 Jacques Renard – Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002, tradusă în
România printr -un proiect finanțat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finanțelor Publice, București, 2003 ., op.
cit., p. 16.

Cadrul de referință al auditului intern cuprinde:4
 conceptul de audit intern , care precizează câteva elemente indispensabile:
 auditul intern efectuează misiuni de asigurare și misiuni de consiliere;
 domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern și administrarea
entității;
 finalitatea auditului intern este aceea de a adăuga valoare organizațiilor;
 codul deontologic , care furnizează auditorilor interni principiile și valorile ce le permit
să-și orienteze practica profesională în fu ncție de contextul specific;
 standardele profesionale pentru practica auditului intern , care ghidează auditorii în
vederea îndeplinirii misiunilor și în gestionarea activităților specifice;
 standardele de implementare practică care comentează și explică s tandardele și
recomandă cele mai bune practici;
 sprijinul pentru dezvoltarea profesională , constituit în principal din lucrări și articole
de doctrină, din documente ale colocviilor, conferințelor și seminariilor.

Cunoașterea și aplicarea acestui cadru de referință oferă organizațiilor și organismelor de
reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism al auditorilor interni. Nerespectarea lor
nu înseamnă numai să te situezi în afara profesiei, dar mai ales să te privezi de un mijloc de a fi
mai eficace și mai credibil. Amatorismul nu poate să funcționeze în auditul intern, ci doar o
abordare sistematică și metodică poate aduce un plus de valoare organizațiilor.

4 Norme profesionale ale auditului intern, publicate de IIA din SUA și comentate de IFACI din Franța,
București, 2002.

3. CARACTERISTICILE AUDITULUI INTERN

Organizarea funcției de audit intern în cadrul entităților impune luarea în considerație a
următoarelor caracteristici:
 universalitatea;
 independența;
 periodicitatea.

a. Universalitatea funcției de audit intern trebuie înțeleasă în raport de aria de aplic abilitate,
scopul, rolul și profesionismul persoanelor implicate în realizarea acestei funcții.
Auditul intern există și funcționează în toate organizațiile, oricare ar fi domeniul de activitate
al acestora. El s -a născut din practica întreprinderilor inte rnaționale, apoi a fost transferat celor
naționale, după care a fost asimilat în administrație.
Auditul financiar are ca obiect activitățile din domeniul financiar și contabil, pe când auditul
intern are o arie mai extinsă, cuprinde toate activitățile des fășurate în cadrul entității, de aici
universalitatea funcției. Din practică a rezultat că activitățile financiar -contabile reprezintă 20 -25
% din activitățile care fac obiectul auditului intern.
Putem afirma că acolo unde există control intern există și a udit intern, deoarece „materia
primă” a auditului intern sau obiectul său de activitate este controlul intern . Datorită faptului că
auditul intern are scopul de a ameliora controlul intern, iar controlul intern este universal, atunci
putem afirma că și au ditul intern este universal.
Funcția de audit intern a devenit o funcție de asistență managerială prin care auditorii interni
ajută managerii, de la orice nivel, să stăpânească mai bine celelalte funcții și toate activitățile.
Având în vedere că managerii există peste tot și asistența s -a extins în toate domeniile și se referă
la toate activitățile. De aceea, standardele de audit intern precizează că un serviciu de audit intern
trebuie să aibă posibilitatea de a audita toate activitățile unei organizații, m otiv pentru care trebuie
să aibă profesioniști din toate culturile, și din toate specializările.
Normele internaționale precizează că auditorul intern nu trebuie să cunoască toate meseriile
din lume. El nu poate să fie la fel de bun ca cel care face zilnic aceeași lucrare. Specialitatea
auditorului intern este sistemul de control intern. Însă pentru a -și putea exercita specialitatea sa el
trebuie să aibă o bună cunoaștere a mediului pe care -l auditează, să înțeleagă și să -și însușească
cultura organizației.

Într-un compartiment de audit intern nu există oameni pricepuți la toate, ci aici vom găsi
specialiști care și -au însușit: cultura managerială, cultura financiar -contabilă, cultura informatică și
alte culturi care sunt necesare într -o entitate. În acest c ontext de specializare un auditor
informatician va fi acceptat de informaticienii din departamentul care este supus auditului, numai
dacă este considerat un specialist. Auditorul informatician este un informatician care, în plus, și -a
însușit auditul inter n și nu invers.

b. Independența auditorului intern trebuie să aibă o gândire neîncorsetată, fără idei
preconcepute, ca de exemplu: „totul merge foarte bine sau totul merge foarte prost”.
Auditorul intern nu poate fi controlor , pentru că atunci când va audita se va comporta ca un
controlor financiar de gestiune, își va controla propra activitate , și nici inspector pentru că în acest
caz se va comporta ca un inspector fiscal. Auditorul intern nu poate fi nici altceva, respectiv: nu
poate fi manager sau o persoană care realizează procesul de achiziții . Ce va face atunci când va
audita achizițiile?
Auditul intern este o activitate independentă, de asigurare a îndeplinirii obiectivelor și de
consultanță, concepută în scopul de a adăuga valoare și de a îmbun ătăți activitățile unei organizații.
Astfel, funcția de audit intern, cu ocazia evaluării controlului intern, stabilește:
 dacă controlul intern există și funcționează;
 dacă controlul intern a depistat toate riscurile;
 dacă pentru toate riscurile identifica te a găsit procedurile cele mai adecvate;
 dacă lipsesc controalele în anumite activități;
 dacă există controale redondante;
 apoi, transformă în recomandări toate aceste constatări și concluzii asupra controlului
intern prin raportul de audit pe care îl va înainta managerului.

Auditul intern ajută o organizație să își îndeplinească obiectivele sale, prin aducerea unei
abordări sistematice, disciplinate în evaluarea și îmbunătățirea eficacității managementului
riscului, controlului intern și procesului d e conducere. De asemenea, auditul intern oferă
departamentelor din organizație, Consiliului director, Consiliului de administrație o opinie
independentă și obiectivă asupra managementului riscului, controlului și guvernării, măsurând și
evaluând eficacitat ea acestora în atingerea obiectivelor stabilite ale organizației.
Din practică rezultă că auditul intern are trei principale preocupări:

 raportează managementului la cel mai înalt nivel, pentru ca acesta este cel care poate
lua decizii, respectiv sefului e xecutivului sau Consiliului de administrație;
 evaluează și supervizează sistemul de control intern și managementul riscurilor;
 oferă consiliere pentru îmbunătățirea managementului, pe baza analizei riscurilor
asociate activităților auditabile.
Auditul inte rn, prin practica sa, intră în cultura organizației iar atunci când managerul
apelează la auditori acesta devine o funcție responsabilă, caracterizată prin independență.
Auditul intern este o funcție și auditorul intern este o persoană care are obligații și acestea
nu sunt minore și privesc entitatea în ansamblu.

c. Periodicitatea auditului intern este o funcție permanentă în cadrul entității, dar este și o
funcție periodică pentru cei auditați. Frecvența auditurilor va fi determinată de activitatea de
evaluare a riscurilor . Astfel, auditorii interni pot audita o entitate 8 -12 săptămâni și apoi să revină
după o perioadă de 2 -3 ani, în funcție de riscurile care apar.
În acest sens, trebuie să dispunem de un sistem de măs urare a riscurilor. Acesta este planul
de audit , care se realizează pe perioade strategice, de regulă 5 ani, structurat anual și cuprinde
toate activitățile. Diferența este că unele activități vor fi auditate odată, iar altele de mai multe ori,
funcție de evaluarea riscurilor. Pe baza planului de audit se stabilește și numărul de auditori și în
funcție de aceștia se aleg riscurile care vor fi tratate și cele la care se va renunța pentru moment.
Periodicitatea auditului intern , nu înseamnă jumătate de normă, ci trebuie avut în vedere
faptul că auditorul intern poate reveni oricând acolo , dacă, consideră că este nevoie.
Auditul intern ajută entitățile să -și atingă obiectivele, ceea ce se realizează printr -o
organizare metodică și sistematică a procesului de audit, îndreptată spre îmbunătățirea controlului
și proceselor de conducere, la diferite perioade de timp. Auditul intern trebuie să urmărească
obiectivele generale, dar și a lte elemente ca:
 existența unor disensiuni între diferite nivele ale organizației;
 posibilitatea de perfecționare și eficientizare a sistemelor auditate;
 existența anumitor activități care descurajează oamenii să lucreze mai bine ș.a.
Activitatea de audit intern este o activitate programată care se realizează în conformitate cu
standardele pentru a conduce la rezultate și se derulează pe baza unui program, unde toate ideile
auditorului vor fi cumulate într -un raport constructiv, care va reprezenta un benef iciu pentru
organizație.

Procesul de audit intern trebuie să se efectueze sistematic, pas cu pas, și să aibă în vedere
toate aspectele, nu numai lucrurile agreabile . El trebuie organizat și planificat astfel încât să
conducă la îmbunătățirea controlului in tern și a proceselor de conducere. Auditul este acolo pentru
a ajuta managementul de linie să își îmbunătățească managementul funcțional și activitatea de
analiză a riscurilor.
Descoperirile și recomandările auditului intern sunt utile liniei de management din zonele
auditate, în special cu privire la îmbunătățirile potențiale în procesul de management al riscului, și
pe care auditorul le va evalua din nou cu ocazia revenirii sale, ceea ce va asigura și garanta un plus
de valoare organizației.
Auditori i nu auditează persoane, ci sisteme, entități, programe, activități ș.a. În acest sens
rapoartele de audit nu conțin nume și fapte. Aceasta nu înseamnă că auditul intern nu are implicații
asupra persoanelor. Dacă descoperă fraude atunci responsabilii activ ităților respective vor avea
probleme, pentru care vor trebui să răspundă, dacă s -au încălcat legile și regulamentele interne.
În concluzie, auditul intern este o funcție periodică care se realizează conform unui plan și pe
baza unor programe de activitate , comunicate și aprobate anticipat.
Auditul intern va deveni un instrument care va aduce transparența și va reprezenta un mare
pas înainte, iar prin aceasta va contribui la îmbunătățirea culturii organizaționale și naționale.

4. DEFINIREA CONCEPTULUI DE AUDIT INTERN

Funcția de audit intern a cunoscut transformări succesive până la stabilizarea definirii
conceptului. Aceste abordări progresive au scos în evidență o serie de elemente, care trebuie
reținute pentru conturarea cadrului în care se înscrie auditul intern.
Din analiza evoluției funcției auditului intern, până în prezent, putem aprecia următoarele
elemente de implicare în viața entității auditate, și anume:
 consiliere acordată managerului;
 ajutorul acordat salariaților, fără a -i judeca;
 independență și obiectivitate totală a auditorilor.

a. Consiliere acordată managerului
Auditul intern reprezintă o funcție de asistență a managerului, pentru a -i permite să -și
administreze mai bine activitățile. Componenta de asistență, de consiliere atașată auditului
intern îl distinge categoric de orice acțiune de control sau inspecție și este unanim recunoscută
ca având tendințe de evoluție în continuare.
Auditul intern este aproape de fiecare responsabil, precum agentul fiscal care consiliază și
rezolvă problemele legate de impozite și taxe. Responsabilul, managerul este consiliat de auditorul
intern pentru a găsi soluții de rezolvare a problemelor sale, într -o cu totul altă manieră, în sensul că
prin dispozițiile luate să asigure un control mai b un al activităților, programelor și acțiunilor sale.
Profesionalismul auditorului intern este arta și maniera de a emite o judecată de valoare
asupra instrumentelor și tehnicilor folosite, cum ar fi: reguli, proceduri, instrucțiuni, sisteme
informatice, ti puri de organizare ș.a., care reprezintă ansamblul activităților de control utilizate de
managerul instituției sau responsabilul unui loc de muncă, recunoscut de specialiști drept control
intern .
Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul pentru abordările practice succesive
deja elaborate și prin analiza ansamblului să contribuie la îmbunătățirea sistemului de control
intern și a muncii cu mai multă securitate și eficacitate.
În co nsecință, se acceptă unanim că auditorul intern consiliază, asistă, recomandă , dar nu
decide , aceasta rămânând responsabilitatea managementului, obligația lui fiind de a reprezenta un

mijloc care să contribuie la îmbunătățirea controlului pe care fiecare m anager îl are asupra
activităților sale și a celor pe care le coordonează, în vederea atingerii obiectivelor controlului
intern.
În vederea realizării acestor atribuții auditorul intern dispune de o serie de atuuri față de
management, și anume:
 standarde profesionale internaționale;
 buna practică recunoscută în domeniu, care îi dă autoritate;
 tehnici și instrumente, care -i garantează eficacitatea;
 independența de spirit, care îi asigură autonomia să conceapă ipoteze și să formuleze
recomandări;
 cercetarea și gândirea lui este detașată de constrângerile și obligațiile unei activități
permanente de gestionare zilnică a unui serviciu.

b. Ajutorul acordat salariaților fără a -i judeca
Într-o entitate în care auditul intern face parte din cultura organizației a cesta este acceptat cu
interes, dar într -o entitate care se confruntă cu riscuri potențiale importante, cu absența
conformității cu reglementările de bază, cu o eficacitate scăzută și o fragilitate externă a acesteia,
datorită deturnărilor de fonduri, disp ariției activelor sau fraudă, este evident că managerul
respectiv va fi judecat, apreciat, considerat în funcție de constatările auditorului intern.
Într-un caz standard, misiunea de audit intern poate să evidențieze ineficacitate, redundanță
în sistem sau posibilități de îmbunătățire a activităților/acțiunilor, dar există mai multe motive
pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct în discuție .
Dintre aceste elemente menționăm:
 Obiectivele auditului intern au în vedere un control asupra activităț ilor, care să conducă
la îmbunătățirea performanței existente și nu la judecarea acestuia, așa cum specialistul
în fiscalitate ajută la o mai bună aplicare a regimului fiscal. Chiar dacă responsabilul
este judecat în urma rapoartelor sale de audit, acesta nu este obiectivul auditului intern;
 Realizările auditului intern nu trebuie puse în discuție de cel auditat, iar dacă totuși
acest lucru este făcut să se efectueze într -o manieră pozitivă. Spre exemplu , este cazul
unei insuficiențe, nereguli importante de scoperită de auditorul intern, care imediat o
aduce la cunoștința managerului și pe care acesta o va soluționa fără întârziere. În acest
caz, disfuncția semnalată prin raportul de audit intern a dus la o acțiune corectivă, care

a avut ca rezultat și apreci erea auditorului ca un responsabil dinamic și eficace;
 Responsabilitățile auditorului intern trebuie să aibă în vedere că adesea analiza
cauzelor unei nereguli scoate la iveală existența unor puncte slabe care își au originea în
insuficiențe asupra cărora responsabilul nu are un bun control. Cu această ocazie, se
observă că soluțiile trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizației,
dacă sunt probleme de dimensiune culturală, de formare profesională, de buget, de
organizare, de natură informatică ș.a.
Analogia auditor intern – manager, prezentată mai sus, reprezintă o situație paradoxală,
adesea întâlnită, care îi stimulează logica celui auditat atunci când constată că auditorul intern
confirmă insuficiențele semnalate chiar de el pe p arcursul desfășurării activităților practice.
Din această prezentare rezultă că, de fapt, în aceasta constă consilierea concretă și fără
echivoc acordată managerului de catre auditorul intern;

c. Independența totală a auditorilor interni
Funcția de audit intern nu trebuie să suporte influențe și presiuni care ar putea fi contrare
obiectivelor fixate. Standardele profesionale de audit intern definesc principiul independenței sub
două aspecte:
 independența compartimentului în cadrul organizației , de aceea el trebuie să
funcționeze subordonat celui mai înalt nivel ierarhic;
 independența auditorului intern , prin practicarea obiectivității, adică auditorii interni
trebuie să fie independenți de activitățile pe care le auditează.
Independ ența auditorilor interni trebuie să aibă la bază eliminarea practicii de supraîncărcare
a auditorilor cu lucrări care nu ar trebui să le revină lor. Spre exemplu : definirea de reguli și
proceduri de lucru, exercitarea acțiunilor de evaluare și supervizare ale salariaților, chiar și
temporar, participarea la elaborarea sistemelor informatice, activitatea de organizare, acțiuni de
control financiar propriu -zis sau inspecții ș.a.
Fenomenul cel mai grav care rezultă de aici este că auditorii aflați în această s ituație nu mai
pot audita domeniul respectiv, deoarece și -au pierdut independența și obiectivitatea. Dacă apar
asemenea cazuri, mai ales la entități mici și mijlocii, când din motive structurale suntem obligați să
încredințăm auditorilor asemenea acțiuni, se impune să evaluăm riscurile și consecințele
inevitabile în timp.
Independența și obiectivitatea sunt abateri de la funcția de audit intern, care dăunează
eficacității și rigorii muncii de audit. Spre exemplu: Trebuie să avem în vedere că nu putem fi

medic și pacient în același timp, fără să stabilim un diagnostic cel puțin subiectiv.
Respectarea standardului privind independența presupune unele reguli:
 auditul intern nu trebuie să aibă în subordine vreun serviciu operațional;
 auditorul intern trebuie s ă aibă acces, în orice moment, la persoanele de la toate nivelele
ierarhice, la bunuri, la informații, la sistemele electronice de calcul;
 recomandările pe care le formulează să nu constituie în nici un caz măsuri obligatorii
pentru management.
În practică , pentru asigurarea independenței dar și obiectivității auditorului, organizarea
funcției de audit intern în subordinea nivelului ierarhic cel mai înalt nu este suficientă, ci în plus,
trebuie ca fiecare auditor, în cadrul activităților pe care le desfășoa ră, să dea dovadă de
obiectivitate, acesta fiind de altfel unul din principiile fundamentale ale codului deontologic.
Obiectivitatea auditorului intern înseamnă să realizezi o apreciere în totală neutralitate,
înseamnă a nu avea idei preconcepute, ci o at itudine imparțială. De aceea, standardele profesionale
consideră că obiectivitatea este afectată și atunci când auditorul auditează o entitate/
activitate/program a cărei responsabilitate și -a asumat -o în cursul timpului.
Realizând că idealul absolut nu v a fi atins nici în audit, ca și în alte domenii, de aceea vorbim
despre riscul de audit , un risc rezidual care rămâne după trecerea auditorului intern. Obiectivitatea
auditorului intern reprezintă scopul care trebuie atins, fiecare având datoria să facă to t posibilul
pentru a se apropia cât mai mult de acest deziderat.
Independența și obiectivitatea este deseori controversată, mai ales de către auditorii interni
care nu înțeleg această independență atunci când se află într -o structură ierarhică.
În realita te, independența auditorului intern este supusă unei duble limitări :
 auditorul intern, ca orice responsabil din organizație, trebuie să se conformeze strategiei
și politicii direcției generale;
 auditorul intern trebuie să fie independent în exercitarea fun cției sale, dar respectând
standardele de audit intern. Aceasta este o limitare deontologică, dar neînsoțită de
sancțiune, și de aceea auditorul intern trebuie să -și impună în mod conștient
respectarea standardelor profesionale.
Din această succintă prezen tare rezultă că, în materie de independență, nu este suficientă nici
atașarea structurii de audit la cel mai înalt nivel ierarhic, și nici urmărirea realizării obiectivității.
Practica în domeniu ne arată că adevărata independență a auditorului intern o co nstituie
profesionalismul său , deoarece dacă este un profesionist va descoperi disfuncții importante, va
face recomandări pertinente și se va implica în viața organizației prin îmbunătățirea performanțelor

acesteia.
Auditul intern trebuie să ajungă la nivelul de a fi capabil să respecte principiul de a audita
orice activitate și, în același timp, să fie conștient că se află într -o continuă competiție cu propriile
responsabilități pentru a evita pierderea independenței de rutină.
După prezenta rea modului de ancorare a funcției de audit intern în viața entității, putem să
trecem la definirea conceptului de audit intern, care a însemnat o evoluție continuă de -a lungul
timpului.
În anul 1999, IIA din SUA a actualizat definiția auditului intern , în urma unui studiu efectuat
cu 800 studenți, coordonat de auditorii în coordonarea universităților australiene, astfel :
Auditul intern este o activitate independentă și obiectivă, care dă unei organizații o
asigurare în ceea ce privește gradul de contr ol deținut asupra operațiunilor, o îndrumă pentru
a-i îmbunătăți operațiunile, și contribuie la adăugarea unui plus de valoare.
Auditul intern ajută această organizație să își atingă obiectivele, evaluând, printr -o
abordare sistematică și metodică, procese le sale de management al riscurilor, de control și de
conducere a întreprinderii, și făcând propuneri pentru a le consolida eficacitatea.
Există autori5 care consideră că folosirea cuvântului “ activitate ”, pentru a defini auditul
intern, în locul termenul ui de “ funcție” îl situează pe responsabilul său pe o poziție subalternă,
ținând cont că o activitate este mai elementară decât o funcție.
În lexicul “ Cuvintele Auditului ”6 există următoarea definiție a auditului, și anume: Auditul
intern este în cadrul u nei organizații o funcție – exercitată într -o manieră independentă și cu
mandat – de evaluare a controlului intern. Acest demers specific concurează cu bunul control
asupra riscurilor de către responsabili.
În Legea nr. 672/2002 privind auditul public in tern din România este adoptată definiția dată
de IIA, în anul 1999, respectiv cea care este prezentată mai sus este considerată, în prezent,
satisfăcătoare și exhaustivă din punct de vedere al conținutului.
În 2004, IIA a îmbunătățit definirea conceptului de audit intern, prin implementarea unor
termeni agreați tot mai mult în rândul profesioniștilor, așa cum rezultă din definiția prezentată în
cele ce urmează:

5 Jacques Renard – Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France, 2002,
tradusă în România printr -un proiect finanțat de PHARE, sub coordonarea Ministerului Finan țelor Publice,
București, 2003, pag. 61
6 Le mots d’audit – IFACI_ IAS, Editions Liaisons, Paris, 2000 .

Auditul intern este o activitate independentă, obiectivă de asigurare și de consultanță
conceput ă pentru a crea valoare și pentru a îmbunătăți operațiunile unei organizații. Asistă o
organizație în îndeplinirea obiectivelor sale prin implementarea unei abordări sistematice și
disciplinată în evaluarea și îmbunătățirea eficacității managementului riscurilor, a controlului și a
proceselor de guvernanță.

Bibliografie

The Institute of Internal Auditors – I.I.A.
Jacques Renard – Theorie et practique de l’audit interne, Editions d’Organisation, Paris, France,
2002, tradusă în România printr -un proiect finanțat de PHARE, sub coordonarea Ministerului
Finanțelo r Publice, București, 2003
Norme profesionale ale auditului intern, publicate de IIA din SUA și comentate de IFACI din
Franța, București, 2002
Le mots d’audit – IFACI_ IAS, Editions Liaisons, Paris, 2000.
Suport curs b azele auditului intern – Conf. Univ. Dr. Ghiță Emil