Probleme Specifice Privind Intocmirea Si Prezentarea Notelor Explicative LA Situatiile Financiare
CUPRINS
CAPITOLUL I
CONCEPTUL DE SITUAȚII FINANCIARE
1.1. Scurt istoric privind situațiile financiare
Potrivit Ordinului nr. 306 din 26 februarie 2002 : „Situațiile financiare anuale simplificate cuprind: bilanț; cont de profit și pierdere; politici contabile și note explicative”.
Calculul periodic de sinteză finalizat prin bilanț reprezintă instrumentul de cunoaștere a structurilor ce compun activul și pasivul patrimonial, a relațiilor și proporțiilor dintre ele, a rezultatului obținut în diferite perioade de gestiune și diagnosticare a stării de sănătate economico financiară a unității.
Primele forme de bilanț datează din secolul al XIV-lea, în Italia, sub forma registrelor comerciale în care negustorii își consemnau: cifra de afaceri, creditele și încasările de la clienți (datoriile și creanțele).
În prima lucrare de contabilitate tipărită a savantului matematician Luca Paciolo, intitulată „Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita” (Veneția, 1494), sunt prezentate principiile contabilității în partidă dublă și necesitatea întocmirii bilanțului.
Referindu-se la importanța calculelor periodice, el arată: „După ce ai făcut aceasta cu mare grijă, tu personal vei încheia toată Cartea mare, partidă cu partidă…”, propunând întocmirea unui „bilancio” considerat de autor „balanța de verificare a maestrului”.
În secolul al XV-lea, când se impune contabilitatea în partidă dublă, bilanțul contabil nu se întocmea cu regularitate, deoarece el nu servea determinării câștigului sau pierderii, ci numai pentru a determina mărimea averii. Prin urmare, în această perioadă în care reglementările fiscale se axau pe avere și nu pe consum, întâlnim întocmirea documentelor de sinteză numai la încheierea afacerilor, cu ocazia fuziunii sau divizării societăților comerciale.
Ulterior, în secolul al XVII-lea, când un număr mare de societăți comerciale încep să dea faliment în Europa de Vest (îndeosebi în Franța), se impune întocmirea inventarierilor periodice pentru a cunoaște situația reală a bunurilor, creanțelor și datoriilor la data falimentului. În paralel, sistemul de impozite și taxe se deplasează către consumație. Aceste condiții au impus întocmirea cu regularitate a bilanțurilor contabile.
Inventarierea anuală și întocmirea bilanțului în caz de faliment sunt dezvoltate ca prevederi legale în Codul Comercial al lui Napoleon. Ele sunt preluate ulterior, în Codul Comercial German din secolul al XIX-lea, iar în zilele noastre, periodicitatea întocmirii bilanțului are un caracter generalizat.
În România, periodicitatea întocmirii bilanțului este prevăzută în lucrări datând din secolul al XIX-lea.
La Brașov apare în 1837 „Pravila Comercială” scrisă de E. I. Nechifor, în care sunt prezentate și principiile întocmirii bilanțului după metoda venețiană. El recomandă întocmirea bilanțului o dată pe an, trecându-se în el partidele maestrului care nu sunt închise.
În anul 1891 apare la Iași lucrarea „Curs de contabilitate în partidă dublă”, autor Th. Ștefănescu, unde sunt prezentate aspecte ce privesc inventarul și bilanțul. El definește bilanțul ca „o oglindă fidelă a trecutului și în același timp o călăuză sigură a operațiilor viitoare… un tablou general, dar rezumat al inventarului, adică al situațiilor active și pasive al unei întreprinderi și operațiunea prin care un comerciant pune față în față activul și pasivul său, urmând cu punctualitatea prescrisă de contabilitate, rezultatul obținut în cursul anului”.
Constantin Petrescu publică în anul 1901 lucrarea „Contabilitate și administrație”, în care se ocupa de inventar și bilanț. Definește bilanțul ca „situația conturilor unei contabilități care, în urma punerii acestora în concordanță cu constatările inventarului, arată pozițiunea economică a proprietarului aziendei, precum și rezultatul exercițiului încheiat”. El pune problema universalității publicării bilanțului și arată condițiile pe care trebuie să le îndeplinească cu privire la claritate și sinceritate.
Dacă în perioada super centralizării economice (1950-1990) rolul documentelor de sinteză și raportare contabilă a fost minimizat, în prezent, prin aplicarea unui sistem contabil adecvat economiei de piață, importanța situațiilor financiare a crescut.
Un aspect în acest sens îl constituie transparența informație contabile prin publicarea bilanțului, care în prealabil trebuie verificat și certificat de persoane autorizate (cenzori, experți contabili, contabili autorizați sau firme de specialitate). De asemenea, datorită dualismului contabil practicat (existența celor două circuite paralele: contabilitatea financiară și contabilitatea de gestiune), se separă informația contabilă cu caracter public, conținută de situația financiară, de informația cu caracter confidențial, deținută de contabilitatea de gestiune.
Profesorul M. Ristea arată că „bilanțul dezvăluie și pune în evidență raporturile cauzale dintre bunurile materiale și banii ca obiecte de drepturi și obligații, pe de o parte, drepturile și obligațiile titularului de patrimoniu în legătură cu aceste valori pe de altă parte, între alocarea acestor valori și finanțarea lor, între utilizarea valorilor și reproducția lor. El furnizează informații de reflectare și control asupra relațiilor cantitative de echilibru valoric privind starea și mișcarea patrimoniului. Ca model de gestiune, bilanțul servește la punerea în mișcare a mecanismelor proprii subiectului de drept orientate spre asigurarea în condiții de eficientă a reproducției patrimoniului”.
Prezentarea situațiilor financiare anuale se face pe formulare-tip, în concordanță cu standardele Uniunii Europene privind forma și conținutul informației contabile, din următoarele motive:
înregistrările contabile trebuie să aibă la bază documente justificative;
înregistrările trebuie să fie consemnate periodic în registrele contabile obligatorii, în mod complet, corect și la timp
înregistrarea încasărilor și plăților cu și fără numerar (casierie și cont curent) trebuie să se facă zilnic;
informațiile trebuie să poată fi înțelese și de către terțe persoane, care să-și formeze o imagine privind starea patrimoniului, rezultatul economico-financiar și raportul existent între creanțe și datorii;
Prin bilanț, activele și pasivele patrimoniale, precum și procesele economice (venituri și cheltuieli) se prezintă deci sistematizat, în structura impusă de reglementările contabile în vigoare.
1.2. Noțiuni generale privind situațiile financiare
Unitățile patrimoniale din întreaga lume întocmesc situații financiare pentru a fi prezentate utilizatorilor externi și pentru a fi utilizate pentru obținerea informațiilor necesare adoptării deciziilor proprii. Deși astfel de situații financiare pot părea similare de la o țară la alta, există diferențe cauzate de o serie de factori sociali, economici și juridici, precum și de faptul că anumite țări, în momentul stabilirii cerințelor naționale, au avut în vedere necesitățile diverșilor utilizatori ai situațiilor financiare.
Acești factori au condus la utilizarea unor definiții diverse ale structurilor situațiilor financiare, cum sunt: active, datorii, capital propriu, venituri și cheltuieli. Totodată acești factori au contribuit la utilizarea unor criterii diferite pentru recunoașterea structurilor din situațiile financiare și la opțiunea pentru diferite baze de evaluare.
Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate este angajat în atenuarea acestor diferențe, căutând să armonizeze reglementările, standardele și procedurile contabile referitoare la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. Armonizarea pune accent pe întocmirea situațiilor financiare ce au ca scop furnizarea unor informații utile pentru adoptarea deciziilor economice. Consiliul IASC consideră că situațiile financiare întocmite în acest scop răspund necesitaților comune majorității utilizatorilor. Aceasta se datorează faptului că aproape toți utilizatorii iau decizii economice pentru:
a hotărî când să achiziționeze, să vândă sau să păstreze o investiție de capital;
a evalua răspunderea sau gestionarea managerială;
a evalua capacitatea întreprinderii de a plăti și de a oferi alte beneficii angajaților săi;
a evalua garanțiile pentru creditele acordate întreprinderii;
a determina profitul și dividendele ce se pot distribui;
a reglementa activitatea proprie.
Consiliul IASC recunoaște totuși că guvernele pot stabili în particular cerințe diferite sau suplimentare pentru scopurile proprii. Cu toate acestea, aceste cerințe nu ar trebui să influențeze în nici un caz situațiile financiare publicate în beneficiul altor utilizatori, decât în situația în care răspund și cerințelor acestora.
Situațiile financiare sunt de regulă întocmite conform, unui model contabil bazat pe costul istoric recuperabil și pe conceptul de menținere a nivelului capitalului financiar nominal.
Deși nu toate necesitățile de informare ale utilizatorilor pot fi satisfăcute de situațiile financiare, există cerințe comune tuturor utilizatorilor. Întrucât investitorii sunt ofertanții de capital de risc ai întreprinderii, furnizarea de situații financiare satisface necesitățile lor și de asemenea va satisface majoritatea necesităților altor utilizatori.
Responsabilitatea principală de a întocmi și de a prezenta situațiile financiare ale întreprinderii revine conducerii acesteia. Managerii întreprinderilor sunt interesați și de informații cuprinse în situațiile financiare, chiar dacă au acces la informații financiare și de gestiune suplimentare, care ajută la înfăptuirea proceselor de planificare, luare a deciziilor și de control. Conducerea are capacitatea de a determina forma și conținutul unor astfel de informații suplimentare pentru a satisface propriile necesități. Cu toate acestea situațiile financiare publicate se bazează pe informațiile utilizate de conducere despre poziția financiară, rezultatele și modificările poziției financiare a întreprinderii.
Conform prevederilor Ordinului nr.94 din 29 ianuarie 2OO1, pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a C.E.E. și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, pentru perioada 2OO1-2OO5 s-a stabilit un program de implementare a noului concept de situații financiare pentru agenții economici ce îndeplinesc condițiile prezentate în tabelul următor:
Tabelul 1.1.
Datele implementării situațiilor financiare la diferite tipuri de agenți economicii
În primul an de aplicare, situațiile financiare ale agenților economici care intră sub incidența acestor reglementari se întocmesc în conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, și cu regulamentul pentru aplicarea acesteia, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 704/1993, și vor fi depuse la organele în drept până la data de 15 aprilie a anului următor, în conformitate cu prevederile legale.
Totodată acești agenți economici au obligația de a retrata situațiile financiare întocmite potrivit Legii contabilității și a H.G. 704 din 1993, urmând să le depună la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice până la data de 30 septembrie a anului următor celui de raportare.
Societățile comerciale care vor intra sub incidența prezentelor reglementari au obligația să auditeze situațiile financiare potrivit prevederilor Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.
Societățile comerciale care nu se încadrează în criteriile de mărime prevăzute în tabelul anterior pot aplica prezentele reglementari după aprobarea prealabilă din partea Ministerului Finanțelor Publice pe baza solicitării adresate Direcției de reglementări contabile.
Începând cu exercițiul financiar al anului 2006 rămân în afara prezentelor reglementari numai întreprinderile care, potrivit legislației în vigoare la acea dată, se vor încadra în categoria societăților mici și mijlocii. Aceste întreprinderi vor aplica prevederile Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, și ale regulamentului de aplicare ementării situațiilor financiare la diferite tipuri de agenți economicii
În primul an de aplicare, situațiile financiare ale agenților economici care intră sub incidența acestor reglementari se întocmesc în conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, și cu regulamentul pentru aplicarea acesteia, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 704/1993, și vor fi depuse la organele în drept până la data de 15 aprilie a anului următor, în conformitate cu prevederile legale.
Totodată acești agenți economici au obligația de a retrata situațiile financiare întocmite potrivit Legii contabilității și a H.G. 704 din 1993, urmând să le depună la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice până la data de 30 septembrie a anului următor celui de raportare.
Societățile comerciale care vor intra sub incidența prezentelor reglementari au obligația să auditeze situațiile financiare potrivit prevederilor Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.
Societățile comerciale care nu se încadrează în criteriile de mărime prevăzute în tabelul anterior pot aplica prezentele reglementari după aprobarea prealabilă din partea Ministerului Finanțelor Publice pe baza solicitării adresate Direcției de reglementări contabile.
Începând cu exercițiul financiar al anului 2006 rămân în afara prezentelor reglementari numai întreprinderile care, potrivit legislației în vigoare la acea dată, se vor încadra în categoria societăților mici și mijlocii. Aceste întreprinderi vor aplica prevederile Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, și ale regulamentului de aplicare a acesteia.
1.3. Obiectivul situațiilor financiare
Obiectivul situațiilor financiar este de a furniza informații despre poziția financiară, performantele și modificările poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.
Situațiile financiare elaborate în acest scop satisfac necesitățile comune ale majorității utilizatorilor. Totuși situațiile financiare nu oferă toate informațiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea deciziilor economice, întrucât acestea, în mare măsură, relevă efectele financiare ale unor evenimente din trecut și nu oferă de regulă informații non-financiare. Situațiile financiare prezintă, rezultatele administrării întreprinderii de către conducători, inclusiv modul de gestionare de către aceștia a resurselor încredințate. Acei utilizatori care doresc să evalueze modul de administrare sau responsabilitatea conducerii fac acest lucru pentru a putea lua decizii ce pot viza, de exemplu, opțiunea de a păstra sau de a vinde investiția în întreprinderea respectivă oricare alte decizii cu influență asupra patrimoniului.
Deciziile economice care sunt luate de utilizatorii situațiilor financiare necesită evaluarea capacității unei întreprinderi de a genera numerar sau echivalente ale numerarului și a perioadei și siguranței generării lor. În ultima instanță de aceasta depinde, de exemplu, capacitatea unei întreprinderi de a-și plăti angajații și furnizorii, de a plăti dobânzi, de a rambursa credite și de a-i remunera pe proprietarii acesteia. Utilizatorii sunt mai în măsură să evalueze această capacitate de a genera numerar sau echivalențe ale numerarului dacă le sunt oferite informații concrete asupra poziției financiare, performanței și modificărilor poziției financiare a unei întreprinderi.
Poziția financiară a unei întreprinderi este influențată de resursele economice pe care le controlează, de structura sa financiară, de lichiditatea și solvabilitatea sa, precum și de capacitatea sa de a se adapta schimbărilor mediului în care își desfășoară activitatea. Informațiile despre resursele economice controlate de întreprindere și capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a genera lichidități. Informațiile despre structura financiară sunt utile pentru anticiparea nevoilor viitoare de creditare și a modului în care profiturile și fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate între cei care au un interes față de întreprindere; acestea sunt utile și pentru anticiparea șanselor întreprinderii de a primi finanțare în viitor. Informațiile despre lichiditate și solvabilitate sunt utile pentru a anticipa capacitatea întreprinderii de a putea onora angajamentele financiare scadente. Lichiditatea se referă la disponibilitățile de numerar în viitorul apropiat, după luarea în calcul a obligațiilor financiare aferente acestei perioade. Solvabilitatea se referă la disponibilitățile de numerar pe o perioadă mai mare în care urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.
Informațiile privind poziția financiară sunt oferite de bilanț, iar informațiile privind performanță sunt oferite în primul rând de contul de profit și pierdere.
Părțile componente ale situațiilor financiare se inter-relaționează, deoarece ele reflectă diferite aspecte ale acelorași tranzacții sau ale altor evenimente. Deși fiecare situație oferă informații diferite, este probabil ca nici una să nu servească unui singur scop sau să ofere toate informațiile impuse de necesitățile specifice ale utilizatorilor. De exemplu, contul de profit și pierdere oferă o imagine incompletă a performantei dacă nu este folosit împreună cu bilanțul și situația modificărilor poziției financiare.
Situațiile financiare cuprind, de asemenea, note, materiale suplimentare, precum și alte informații. De exemplu, pot cuprinde informații suplimentare relevante pentru necesitățile utilizatorilor, referitoare la elementele din bilanț și contul de profit și pierdere. Pot fi incluse, de asemenea, informații privind riscurile și incertitudinile ce afectează întreprinderea, precum și orice resurse și obligații care nu apar în bilanț (de exemplu, rezervele minerale). Informațiile despre segmentele geografice și industriale, precum și despre efectul modificării prețurilor asupra întreprinderii pot fi, de asemenea, oferite sub forma informațiilor suplimentare.
1.4. Importanța, rolul și funcțiile situațiilor financiare anuale
Situațiile financiare reprezintă un model de sintetizare valorică la un moment dat, a relațiilor de echilibru dintre activele și pasivele patrimoniale. Egalitatea fundamentală reflectată prin bilanțul contabil este:
ACTIV BILANȚIER = PASIV BILANȚIER
ca expresie a ținerii contabilității în partidă dublă.
Modul de fundamentare a egalității bilanțiere de mai sus a dat naștere în timp la diverse concepții, astfel:
a) Concepția economico–juridico-patrimonială, conform căreia egalitatea bilanțieră pornește de la relația:
Valori economice = Capital + Obligații
(obiecte de drept) (drepturi + angajamente)
b) Concepția economico-juridică, conform căreia egalitatea bilanțieră pornește de la relația:
Realități = Resurse
(elemente concrete + activ formal) (abstracții juridice)
c) Concepția economică, conform căreia egalitatea bilanțieră pornește de la relația:
Avere = Capital
(activ) (pasiv)
Cu alte cuvinte, noțiunea de capital desemnează valoarea totală a averii societății comerciale, exprimată într-o singură sumă.
Indiferent de concepția adoptată, bilanțul contabil reprezintă cel mai important instrument de înregistrare și control folosit în contabilitate, care furnizează date pentru analiza situației economico-financiare a societății comerciale și care reflectă politica financiară a acesteia.
Având în vedere aceste elemente, rolul bilanțului este de a asigura următoarele informații:
a) determinarea situației nete a patrimoniului, sau capitalurilor proprii, conform relației:
Situația netă = Activ – Datorii
(capitaluri proprii)
Situația netă a patrimoniului se mai numește și Activ net contabil (ANC) și se determină prin date furnizate de Bilanțul propriu-zis (contul situației patrimoniului).
b) determinarea rezultatului economico-financiar net, care se poate face cu date din două surse:
– din Bilanțul propriu-zis, conform relației:
Rezultatul = Capitaluri proprii – Capitaluri proprii ± Modificări de capital
net la sfârșitul la începutul în cursul
(bilanțier) exercițiului exercițiului exercițiului
– din Contul de profit și pierderi, conform relației:
Rezultat net = Venituri – Cheltuieli
c) Furnizarea unor date de detaliu privind:
– situația activelor imobilizate;
– situația stocurilor și producției în curs de execuție;
– situația creanțelor și datoriilor;
– situația provizioanelor;
– determinarea rezultatului fiscal (profit impozabil);
– repartizarea rezultatului exercițiului (profit net);
– alte informații: metode de amortizare, metode de evaluare și contabilitate a stocurilor, etc.
Aceste date sunt furnizate de Notele la bilanț și de Raportul de gestiune întocmit de administratori (ce însoțește bilanțul contabil).
Datorită standardizării bilanțului, toate aceste date nu sunt influențate de particularitățile obiectului de activitate și ramurii în care se încadrează societatea comercială.
Bilanțul contabil (în sensul de Situații financiare) îndeplinește trei funcții importante, ce decurg din însuși conținutul său și anume:
1. Funcția de generalizare – ca expresie a momentului final al fluxului de prelucrare a datelor și informațiilor contabile în cadrul societății comerciale.
Astfel, bilanțul contabil preia informațiile din fiecare cont (prin intermediul balanței de verificare), le grupează, le sistematizează și le centralizează după natura lor, oferind informații sintetice privind: mijloacele economice (activele patrimoniale), sursele economice (pasivele patrimoniale) și veniturile și cheltuielile (procesele economice).
Ca urmare a funcției de generalizare, spunem că bilanțul contabil este un document de sinteză.
2. Funcția de informare – ca expresie a rolului său fundamental în sistemul informațional economic. Astfel, bilanțul contabil furnizează informații externe extrem de importante referitoare la patrimoniul societății comerciale, care servesc atât conducerii, cât mai ales terților: bănci, furnizori, clienți, acționari, etc. Aceștia își pot forma o imagine clară asupra modului în care se asigură principiile gestiunii economice: mărimea și structura mijloacelor economice, în ce măsură acestea sunt finanțate din surse proprii sau împrumutate, rezultatul obținut (profit/pierdere).
Având aceste informații, conducerea poate adopta decizii pentru activitatea din perioada următoare, iar utilizatorii externi pot hotărî dacă își continuă colaborarea cu societatea comercială respectivă.
Ca urmare a funcției de informare, spunem că bilanțul contabil este un document de raportare contabilă.
3. Funcția de analiză – decurge din primele două funcții. Ea se bazează pe evidențierea indicatorilor esențiali ce reflectă activitatea economico-financiară a societății comerciale, pe evidențierea factorilor de influență a fenomenelor și proceselor economice și a mărimii acestei influențe. Se realizează prin existența corelațiilor obligatorii dintre posturile bilanțului, dintre capitolele acestuia, sau dintre bilanț și notele la bilanț.
Practic, funcția de analiză reflectă cel mai bine rolul și importanța bilanțului în cadrul sistemului informațional economic dintr-o societate comercială. Cu ajutorul său se calculează mărimea indicatorilor economico-financiari, evoluția lor în timp și factorii ce au determinat această evoluție.
Ca urmare a acestei funcții, spunem că bilanțul contabil este un document de analiză contabilă.
1.5. Caracteristici calitative ale situațiilor financiare
Caracteristicile calitative sunt atributele care determină utilitatea informației oferite de situațiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale sunt: inteligibilitatea, relevanța, credibilitatea și comparabilitatea.
Inteligibilitatea
O calitate esențială a informațiilor furnizate de situațiile financiare este aceea ca ele pot fi ușor înțelese de utilizatori. În acest scop se presupune că utilizatorii dispun de cunoștințe suficiente privind desfășurarea afacerilor și a activităților economice, de noțiuni de contabilitate și au dorința de a studia informațiile prezentate cu diligentele cuvenite. Totuși informațiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse în situațiile financiare datorită relevanței lor în luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul că ar putea fi prea dificil de înțeles pentru anumiți utilizatori.
Relevanța
Pentru a fi utile informațiile trebuie să fie relevante față de necesitățile de luare a deciziilor de către utilizatori. Informațiile sunt relevante atunci când influențează deciziile economice ale utilizatorilor, ajutându-i pe aceștia să evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, confirmând sau corectând evaluările lor anterioare.
Rolul de previziune și cel de confirmare ale informațiilor sunt în strânsă legătură.
Informațiile despre poziția financiară sau performanțele precedente sunt frecvent folosite ca bază pentru previzionarea poziției și performanței financiare viitoare și a altor probleme despre care utilizatorii sunt direct interesați, cum ar fi: plata dividendelor și a salariilor, modificările prețului garanțiilor, precum și capacitatea întreprinderii de a-și onora obligațiile scadente. Pentru a avea valoare previzională informațiile nu trebuie să fie sub forma unei prognoze explicite. Capacitatea de a previziona pe baza situațiilor financiare este îmbunătățită totuși prin maniera în care sunt expuse informațiile asupra tranzacțiilor și evenimentelor trecute.
Pragul de semnificație
Relevanța informației este influențată de natura sa și de pragul de semnificație. În anumite cazuri natura informației este suficientă prin ea însăși pentru a determina relevanța sa. De exemplu, raportarea unui nou segment de activitate poate influența evaluarea riscurilor și a oportunităților întreprinderii, indiferent de dimensiunea rezultatelor obținute prin segmentul respectiv în perioada de raportare. În alte cazuri atât natura, cât și pragul de semnificație sunt importante, de exemplu volumul valoric al stocurilor din fiecare categorie principală pe care o întreprindere ar trebui să le dețină pentru a avea o activitate adecvată.
Informațiile sunt semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare. Pragul de semnificație depinde de mărimea elementului sau a erorii, judecată în împrejurările specifice ale omisiunii sau declarării greșite. Astfel pragul de semnificație oferă mai degrabă o limită decât să reprezinte o caracteristică calitativă primară pe care informația trebuie să o aibă pentru a fi utilă.
Credibilitatea
Pentru a fi utilă informația trebuie să fie credibilă. Informația are calitatea de a fi credibilă atunci când nu conține erori semnificative, nu este părtinitoare, iar utilizatorii pot avea încredere că reprezintă corect ceea ce informația și-a propus să reprezinte sau ceea ce se așteaptă, în mod rezonabil, să reprezinte.
Informația poate fi relevantă, dar atât de puțin credibilă sub aspectul naturii sau reprezentării încât recunoașterea acesteia poate induce în eroare.
Reprezentarea fidelă
Pentru a fi credibilă informația trebuie să reprezinte cu fidelitate tranzacțiile și alte evenimente pe care aceasta fie și-a propus să le reprezinte, fie se așteaptă, în mod rezonabil, să le reprezinte. De exemplu, bilanțul trebuie să reprezinte în mod credibil tranzacțiile și alte evenimente care se concretizează în active, datorii și capital propriu ale întreprinderii la data raportării și care îndeplinesc criteriile de recunoaștere.
Cea mai mare parte a informațiilor financiare este supusă unui anumit risc de a da o reprezentare mai puțin credibilă decât ar trebui. Aceasta nu se datorează părtinirii, ci mai degrabă dificultăților inerente fie identificării tranzacțiilor și altor evenimente ce urmează să fie evaluate, fie conceperii și aplicării tehnicilor de evaluare și prezentare ce pot transmite mesaje care corespund acelor tranzacții și evenimente. În anumite cazuri măsurarea efectelor financiare ale elementelor ar putea fi atât de incertă încât întreprinderile, în general, nu le recunosc în situațiile financiare: de exemplu, deși majoritatea întreprinderilor generează fond comercial (goodwill) în timp, de obicei este greu de identificat sau de evaluat acest fond comercial în mod credibil. În alte cazuri totuși pot fi relevante recunoașterea elementelor respective și prezentarea, în același timp, a riscului de eroare ce planează asupra recunoașterii și evaluării lor.
Prevalența economicului asupra juridicului
Pentru ca informația să prezinte în mod credibil evenimentele și tranzacțiile pe care le reprezintă este necesar ca acestea să fie contabilizate și prezentate în concordanță cu fondul lor și cu realitatea economică, și nu doar cu forma lor juridică. Fondul tranzacțiilor sau al altor evenimente nu este întotdeauna în concordanță cu ceea ce transpare din forma lor juridică sau convențională. De exemplu, o întreprindere înstrăinează un activ unei alte părți intr-un astfel de mod încât documentele să susțină transmiterea dreptului de proprietate părții respective; cu toate acestea pot exista contracte care să asigure întreprinderii dreptul de a se bucura în continuare de beneficii economice viitoare de pe urma activului respectiv. În astfel de circumstanțe raportarea unei vânzări nu ar reprezenta în mod credibil operațiunea încheiată (dacă într-adevăr ar exista o operațiune de această natură).
Neutralitatea
Pentru a fi credibilă informația cuprinsă în situațiile financiare trebuie sa fie neutră, adică lipsită de influențe. Situațiile financiare nu sunt neutre dacă prin selectarea și prezentarea informației influențează luarea unei decizii sau formularea unui raționament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.
Prudența
Cei care elaborează situații financiare se confruntă cu incertitudini care planează asupra unor evenimente și circumstanțe, cum ar fi: încasarea creanțelor îndoielnice, durata de utilizare probabilă a utilajelor și echipamentelor și numărul eventualelor reclamații cu privire la produsele în garanție. Astfel de incertitudini sunt recunoscute prin prezentarea naturii și valorii lor, dar și prin exercitarea prudenței în întocmirea situațiilor financiare. Prudența înseamnă includerea unui grad de precauție în exercitarea raționamentelor necesare pentru a face estimările cerute în condiții de incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluate. Totuși exercitarea prudenței nu permite, de exemplu, constituirea de rezerve ascunse sau de provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau a veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a datoriilor sau a cheltuielilor, deoarece situațiile financiare nu ar mai fi neutre și de aceea nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.
Integralitatea
Pentru a fi credibilă informația din situațiile financiare trebuie sa fie completă în limitele rezonabile ale pragului de semnificație și ale costului obținerii acelei informații. O omisiune poate face ca informația să fie falsă sau să inducă în eroare și astfel să devină irelevantă.
Comparabilitatea
Utilizatorii trebuie să poată compara situațiile financiare ale unei întreprinderi în timp pentru a identifica tendințele în poziția financiară și performanțele sale. Utilizatorii trebuie totodată să poată compara situațiile financiare ale diverselor întreprinderi, pentru a le evalua poziția financiară, performanțele și modificările poziției financiare.
O implicație importantă a caracteristicii calității informației de a fi comparabilă este ca utilizatorii să fie informați despre politicile contabile utilizate în elaborarea situațiilor financiare și despre orice schimbare a acestor politici, precum și despre efectele unor astfel de schimbări. Utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice diferențele dintre politicile contabile pentru tranzacții și alte evenimente asemănătoare utilizate de aceeași întreprindere de la o perioadă la alta, precum și de diferite întreprinderi. Conformitatea cu Standardele Internaționale de Contabilitate, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de întreprindere, ajută la realizarea comparabilității.
Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundată cu simpla uniformitate și nu trebuie lăsată să devină un impediment în introducerea de standarde de contabilitate îmbunătățite. Nu este indicat pentru o întreprindere să continue evidențierea în contabilitate în aceeași manieră pentru o tranzacție sau pentru un alt eveniment, dacă metoda adoptată nu menține caracteristicile calitative de relevanță și credibilitate. Nu este indicat pentru o întreprindere nici să își lase politicile contabile neschimbate atunci când există alternative mai relevante și credibile.
Deoarece utilizatorii doresc să compare poziția financiară, performanța și modificările poziției financiare a unei întreprinderi în timp, este important ca situațiile financiare să releve informații corespunzătoare pentru perioadele precedente.
Limite ce privesc informația relevantă și credibilă
Oportunitatea
Dacă există o întârziere exagerată în raportarea informației, aceasta își poate pierde relevanța. Conducerea poate fi nevoită să aleagă între valoarea relativă a raportării la un anumit moment și furnizarea de informații credibile. Pentru a furniza informații oportune deseori poate fi necesară raportarea tuturor aspectelor unei tranzacții sau ale altui eveniment, înainte ca acestea să fie cunoscute, deși în acest fel este afectată credibilitatea. Dimpotrivă, dacă raportarea este întârziată până când toate aspectele sunt cunoscute, informația poate fi foarte credibilă, dar de utilitate redusă pentru utilizatorii care au fost nevoiți între timp să ia decizii. Pentru a realiza un echilibru între relevanță și credibilitate considerentul fundamental este satisfacerea adecvată a necesitaților utilizatorilor în procesul luării deciziilor economice.
Raportul cost-beneficiu
Raportul cost-beneficiu este mai degrabă o constrângere generală decât o caracteristică calitativă. Beneficiile de pe urma informației ar trebui să depășească costul furnizării acesteia. Evaluarea beneficiilor și a costurilor reprezintă în fond rezultatul unui raționament profesional. În plus costurile nu sunt suportate neapărat de acei utilizatori care se bucură și de beneficii. De beneficii se pot bucura și alți utilizatori decât cei pentru care informația este pregătită; de exemplu, furnizarea de informații suplimentare creditorilor poate reduce costurile îndatorării întreprinderii. Din acest motiv testul cost-beneficiu este dificil de aplicat oricărui caz particular. Cu toate acestea cei abilitați să emită standardele, precum și cei care întocmesc și utilizează situațiile financiare ar trebui să fie conștienți de această limită.
Echilibrul dintre caracteristicile calitative.
În practică stabilirea unui echilibru între caracteristicile calitative este deseori necesară. În general țelul este de a realiza un echilibru adecvat între caracteristicile respective pentru a satisface obiectivul situațiilor financiare. Importanța relativă a caracteristicilor în diferite cazuri este o problemă de raționament profesional.
Imaginea fidelă/Prezentarea fidelă
Situațiile financiare sunt frecvent descrise ca prezentând o imagine fidelă a poziției financiare, performantei și a modificărilor poziției financiare a unei întreprinderi. Deși acest „cadru general” nu abordează direct astfel de concepte, aplicarea caracteristicilor calitative principale și a standardelor adecvate de contabilitate are în mod normal ca rezultat întocmirea unor situații financiare care reflectă, în general, o imagine fidelă a situației întreprinderii.
1.6. Structura situațiilor financiare
Situațiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacțiilor și ale altor evenimente, grupându-le în clase cuprinzătoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt numite „structurile situațiilor financiare”. Structurile bilanțului legate în mod direct de evaluarea poziției financiare sunt: activele, datoriile și capitalul propriu. Structurile contului de profit și pierdere, legate în mod direct de evaluarea performanței, sunt veniturile și cheltuielile. Situația modificărilor poziției financiare reflectă de obicei structurile din contul de profit și pierdere și modificările structurilor din bilanț; în consecință „cadrul general” nu identifică structurile specifice acesteia.
Prezentarea acestor structuri în bilanț și în contul de profit și pierdere implică un proces de subclasificare. De exemplu, activele și datoriile pot fi clasificate după natura sau funcția lor în activitatea întreprinderii, pentru a prezenta informații în cea mai folositoare manieră pentru utilizatori, în scopul adoptării deciziilor economice.
Situațiile financiare anuale cuprind:
(a) bilanț;
(b) cont de profit și pierdere;
(c) note explicative.
Potrivit prevederilor prezentelor reglementari:
a) Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii și capital propriu ale persoanei juridice la încheierea exercițiului financiar, precum și în celelalte situații prevăzute de lege.
Bilanțul cuprinde toate elementele de activ, datorii și capital propriu grupate după natura și lichiditate, respectiv natura și exigibilitate.
Prezentată într-o formă simplificată, structura bilanțului poate fi exprimată după cum urmează:
Tabelul 1.2
Forma simplificată a Bilanțului
Directiva a IV-a prevede două scheme pentru bilanț:
schema descrisă de art. 9, care prezintă bilanțul sub formă bilaterală (de cont), activul putând fi descompus în 6 rubrici, notate de la A la F, iar pasivul, în 5 rubrici, notate de la A la E.
schema descrisă la art. 10, care prezintă bilanțul sub formă de listă și permite calculul fondului de rulment, ansamblul rubricilor este notat de la A la L.
Tabelul 1.3
Schema descrisă de art.9:
Tabelul 1.4
Schema descrisă de art.10
Capital subscris nevărsat
Cheltuieli de constituire
Activ imobilizat
Activ circulant
Conturi de regularizare
Datorii a căror valoare reziduală nu este superioară unui an
Activul circulant (inclusiv E) care depășește datoriile cu durata reziduală mai mare sau egală cu un an
Mărimea totală a elementelor de activ (după deducerea datoriilor a căror valoare reziduală nu este superioară unui an)
Datorii a căror valoare reziduală este superioară unui an
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli
Conturi de regularizare
Capitaluri proprii
b) Contul de profit și pierdere sau contul de rezultate este „documentul contabil de sinteză care măsoară performanțele activității unei întreprinderi, în cursul unei perioade date. El constituie o sinteză a contabilității de flux la nivel microeconomic, deoarece pune în evidență fluxurile de valoare care au contribuit la creșterea sau micșorarea bogăției unei întreprinderi, pentru o anumită dată ”.
Contul de profit și pierdere cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului grupate după natura lor, precum și rezultatul exercițiului (profit și pierdere).
Contul de profit și pierdere prezintă importanță pentru o gamă largă de utilizatori de informație contabilă, fiecare urmărind satisfacerea propriilor nevoi informaționale.
Astfel, plecând de la contul de profit și pierdere, investitorii și creditorii pot să evalueze fluxurile viitoare de trezorerie ale întreprinderii.
În felul acesta, investitorii pot să evalueze, cu cea mai mare exactitate, valoarea economică a întreprinderii unde sunt acționari, iar creditorii pot să determine măsura în care întreprinderea își va putea rambursa datoriile.
Contul de rezultate poate fi utilizat și de alte categorii de utilizatori:
clienții vor să fie informați asupra capacității în care întreprinderea le poate furniza bunurile și serviciile de care au nevoie;
sindicatele sunt interesate să examineze rezultatele în vederea negocierii de noi convenții colective;
guvernele utilizează informații privind rezultatele pentru fundamentarea politicilor economice și fiscale;
managerii utilizează contul de profit și pierdere pentru evaluarea eficacității resurselor consumate și proiectarea de noi strategii de firmă.
Întocmirea contului de profit și pierdere constituie o obligație pentru societățile comerciale sau grupurile de societăți.
Contul de rezultate se poate prezenta fie sub formă de tablou bilateral sau formă de cont (care prezintă în partea stângă cheltuielile și pierderile, iar în partea dreaptă, veniturile și profiturile), fie sub formă de listă.
Forma listă a contului de profit și pierdere pune în evidență rezultatul generat de fiecare tip de activitate: de exploatare, financiară și excepțională, generând rezultatul financiar, rezultatul curent și rezultatul excepțional.
Directiva a IV-a europeană, prevede patru scheme de cont de rezultate, ce relevă distinct rezultatul din activitățile ordinare (curente) față de rezultatul excepțional.
Două dintre cele patru scheme au la bază criteriul diferențierii cheltuielilor de exploatare după natura lor, având ca obiective calculul indicatorilor: producția exercițiului și valoarea adăugată.
Celelalte două scheme, în format „listă” sau „cont”, au la bază criteriul destinației cheltuielilor de exploatat, obiectivul final fiind calculul rezultatului brut.
În țara noastră, începând cu 1 ianuarie 1994, s-a introdus modelul contului de profit și pierdere în forma de „listă”, cu prezentarea cheltuielilor și veniturilor după natura lor economică. Într-o formă simplificată modelul contului de profit și pierdere se prezintă după cum urmează:
Tabelul 1.5.
Contul de profit și pierdere la data de………………..
Prezentarea contului de rezultate în forma listă oferă avantajul că permite delimitarea rezultatului curent (provenit din activitățile de exploatare și financiară), de rezultatul extraordinar, știind că acesta din urma este caracterizat printr-o variație semnificativă de la un an la altul și de la o întreprindere la alta. Această delimitare este necesară și pentru faptul că rezultatul curent este un indicator important în aprecierea performantelor activității oricărei întreprinderi. Cheltuiala cu impozitul pe profit este suportată la nivel global, pentru întreaga activitate a întreprinderii.
În țara noastră, contul de profit și pierdere este o componentă a documentelor contabile de sinteză și se întocmește, în mod obligatoriu, de către toate unitățile patrimoniale, indiferent de forma de proprietate, fie în sistem de bază (unitățile patrimoniale mari), fie în sistem simplificat (unitățile patrimoniale mici și mijlocii, respectiv microîntreprinderile).
Informațiile furnizate de contul de rezultate sunt referitoare atât la exercițiul încheiat cat și la cel precedent.
c) Notele la situațiile financiare sunt documente contabile de sinteză și raportare în care sunt detaliate informațiile prezentate sintetic în Bilanț și Contul de Profit și Pierdere, ce privesc investițiile, imobilizările, stocurile și producția în curs, datoriile și creanțele, determinarea rezultatului fiscal, repartizarea rezultatului exercițiului, metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilanț, metodele utilizate pentru calculul amortismentelor și provizioanelor, motivele pentru care unele posturi din bilanț și contul de profit și pierdere nu sunt comparabile cu exercițiile precedente, alte informații considerate semnificative cu privire la exercițiul încheiat.
Notele la bilanț au rolul de a completa și explicita datele înscrise în Bilanț și Contul de profit și pierdere și conține informații cu privire la situația patrimoniului, situația financiară și rezultatul aferent exercițiului încheiat.
Informația financiară cuprinsă în notele la bilanț, pentru a putea fi înțeleasă, trebuie să fie sintetică și limitată la aspecte importante. Astfel, notele la bilanț trebuie să răspundă următoarelor cerințe:
– să fie la îndemâna unui număr mai mare de utilizatori și de aceea informațiile furnizate nu trebuie să fie abundente sau excesiv de tehnice.
– să furnizeze toate datele semnificative ce au importanță relativă pentru unitate sau terți;
– să fie clare sau succinte.
Sub aspectul structurii sale, informațiile cuprinse în notele la bilanț se grupează astfel:
– informații despre anumite posturi de bilanț;
– informații privind rezultatul exercițiului;
– alte informații privind regulile și metodele contabile și date complementare.
Fiecare element al bilanțului, contului de profit și pierdere și situației fluxurilor de trezorerie, trebuie sa fie însoțit de o trimitere la nota care cuprinde informații legate de acel element.
Notele la conturile anuale cuprind următoarele:
Active imobilitate (Nota 1);
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli (Nota 2);
Repartizarea profitului (Nota 3);
Analiza rezultatului din exploatare (Nota 4);
Situația creanțelor și datoriilor (Nota 5);
Principii, politici și metode contabile (Nota 6);
Acțiuni și obligațiuni (Nota 7);
Informații privind salariații, administratorii și directorii (Nota 8);
Exemple de calcul și analiză a principalilor indicatori economico-financiari (Nota 9);
Alte informații (Nota 10).
Structura bilanțului și a contului de profit și pierdere nu poate fi modificată de la un exercițiu financiar la altul.
Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat în bilanț sau în contul de profil și pierdere, valoarea corespunzătoare pentru exercițiul financiar precedent se prezintă într-o coloană separată.
În situația în care valorile corespunzătoare exercițiului financiar curent și precedent înscrise în bilanț și în contul de profit și pierdere nu sunt comparabile, cele aferente exercițiului precedent pot fi recalculate și prezentate corespunzător în notele explicative. În acest scop, trebuie prezentate rezultatele recalculării, motivele pentru care a fost făcută și modalitatea de efectuare a acesteia. În situația în care acest lucru nu este posibil, se va prezenta acest fapt.
Nu se vor menține în bilanț și în contul de profit și pierdere acele elemente pentru care nu există valori atât în exercițiul financiar curent, cât și în cel precedent. Este obligatorie respectarea numărului de rând înscris în format prezentat în Note.
1.7. Norme de întocmire, certificare, verificare și analiză a situațiilor financiare
Agenții economici prevăzuți la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, au obligația să întocmească și să depună situații financiare la Direcțiile Generale ale Finanțelor Publice județene, respectiv, a municipiului București sau la Administrațiile Financiare ale sectoarelor, potrivit prevederilor hotărârilor guvernului.
La întocmirea bilanțului contabil se au în vedere regulile cu caracter general prevăzute în capitolul IV din Legea contabilității nr. 82/1991, precum și precizările privind măsurile referitoare la închiderea exercițiului financiar aprobate expres prin Ordinul 94 din 29 ianuarie 2001 al Ministerului Finanțelor Publice.
Regiile autonome și societățile comerciale care au în subordine subunități sau sucursale în țară, vor verifica și centraliza balanțele de verificare a conturilor sintetice, privind bilanțul contabil centralizat al regiei sau societății.
Societățile comerciale, care au în subordine sucursale și filiale care desfășoară activitate și au sediul în străinătate vor evalua, în lei, rulajele și soldurile exprimate în valută, din balanțele de verificare a conturilor sintetice transmise de acestea, la cursul valutar din ultima zi a lunii decembrie a anului pentru care se închide bilanțul și se vor centraliza cu balanța de verificare întocmită pentru operațiunile economico-financiare desfășurate în țară.
În vederea alinierii la nomenclatorul activităților Uniunii Europene, în formularul de bilanț, agenții economici vor înscrie, pe lângă codul de ramură din nomenclatorul prevăzut de Ministerul Finanțelor și codul privind clasificarea activităților din economia națională (CAEN).
Bilanțul contabil anual precum și raportul de gestiune, se semnează de administratorul unității și de conducătorul compartimentului financiar-contabil, iar în lipsa acestora de către înlocuitorii lor de drept.
Administratorul unității și conducătorul compartimentului financiar contabil poartă răspunderea (potrivit legii), asupra realității și exactității datelor cu privire la situația patrimoniului și realizării indicatorilor economico-financiari raportați prin situațiile financiare.
Conducătorul compartimentului financiar contabil are obligația să verifice respectarea prevederilor din Normele metodologice privind întocmirea, verificarea și centralizarea bilanțurilor contabile, asigurarea respectării corelațiilor dintre indicatorii din formulare, urmărind realitatea datelor ce se raportează prin bilanțul contabil.
Cu minimum 15 zile înaintea Adunării Generale a Asociaților sau Acționarilor, la care se discută și se aprobă Situațiile financiare anuale, întreprinderea are obligația:
să trimită o copie de pe situațiile financiare anuale ale întreprinderii, aprobate de Consiliul de administrație, împreună cu raportul administratorilor și raportul auditorilor asupra situațiilor financiare respective, denumite generic Raport Anual, tuturor asociaților sau acționarilor;
să notifice tuturor asociaților sau acționarilor că raportul anual este disponibil la întreprindere, gratuit, la cerere.
Situațiile financiare ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație, însoțite de raportul administratorilor pentru exercițiul financiar respectiv, precum și raportul auditorilor vor fi supuse spre aprobare de către Adunarea Generală a Asociaților sau Acționarilor.
Potrivit art. 29 din Legea contabilității, bilanțurile contabile sunt supuse verificării și certificării de către cenzori, contabili autorizați sau experți contabili, după caz.
Sunt supuse verificării și certificării, bilanțurile contabile ale societăților comerciale și ale altor unități patrimoniale care, potrivit legii statutelor sau contractelor de asociere au obligația să aibă cenzori.
Prin verificarea și certificarea bilanțurilor se confirmă dacă, acestea dau o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului situației financiare și a rezultatului exercițiului. În acest scop, pe baza verificărilor din cursul anului, precum și a altor elemente apreciate ca fiind necesare se întocmește un raport din care să rezulte, în principal, următoarele:
– dacă bilanțul contabil concordă sau nu cu registrele contabile;
– dacă registrele de contabilitate sunt ținute în conformitate cu reglementările legislative în vigoare;
– respectarea cu bună credință a regulilor privind evaluarea patrimoniului și a celorlalte norme și principii contabile.
Bilanțul contabil poate fi certificat fără rezerve, cu rezerve sau se refuză certificarea acestuia. Motivele certificării cu rezerve sau refuzul de certificare se menționează în raport.
O copie de pe situațiile financiare ale întreprinderii, aprobate de consiliul de administrație, o copie de pe raportul administratorilor pentru exercițiul financiar respectiv, precum și de pe raportul auditorilor asupra situațiilor financiare vor fi trimise de Consiliul de administrație în termenul prevăzut de lege Direcției teritoriale a Ministerului Finanțelor Publice la care întreprinderea este înregistrată.
Termenele pentru depunerea bilanțului contabil sunt următoarele:
– până la 10 martie, declarațiile agenților economici care nu au desfășurat activitate de la data înființării până la 31 decembrie a anului pentru care se încheie bilanțul;
– până la 31 martie, agenții economici care, potrivit prevederilor Ordinului Guvernului sunt grupați în categoria contribuabililor mici;
– până la 15 aprilie, agenții economici care, potrivit prevederilor Ordinului Guvernului sunt grupați în categoria contribuabililor mari.
Termenele enumerate mai sus vor fi respectate și de unitățile cu personalitate juridică din sectorul cooperatist și obștesc, care desfășoară activități economice.
Publicarea bilanțului se poate face într-o formă simplificată. Unitățile patrimoniale mici sau mijlociu pot întocmi bilanțul contabil, în formă simplificată, în timp ce unitățile patrimoniale mari au obligația să întocmească bilanțul contabil sub formă dezvoltată.
Potrivit legii societăților comerciale, Consiliul de administrație se va asigura că Situațiile financiare ale întreprinderii, Raportul administratorilor și Raportul auditorilor sunt publicate în Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, în termenul prevăzut de lege.
Eventualele erori constatate în contabilitate, după aprobarea și depunerea bilanțului contabil vor fi corectate în anul în care acestea se constată, bilanțurile contabile ale exercițiilor anterioare nemaiputând fi modificate.
Nedepunerea bilanțurilor contabile sau după caz a declarațiilor, la termenele prevăzute în normele metodologice, precum și prezentarea unor bilanțuri necorelate, cu conținut eronat, și unde nu este respectată unitatea de măsură înscrisă la fiecare formular sau rând. constituie contravenție și se sancționează conform prevederilor Ordinului Guvernului emis în acest scop.
CAPITOLUL II
ÎNTOCMIREA ȘI PREZENTAREA NOTELOR EXPLICATIVE LA SC ASCOMA SA
2.1. Aspecte generale privind societatea comercială
2.1.1. Scurt istoric
Întreprindere Comercială cu Ridicata pentru produse metalo-chimice denumită pe scurt I.C.R.M. Bacău , a fost înființată în temeiul H.C.M. nr. 400 din 24 mai 1952 și a Deciziei Ministerului Comerțului Interior nr.3620 din 14 mai 1952.
Ulterior, au intervenit pe parcurs modificări organizatorice în legătură cu denumirea, obiectul, volumul și raza de activitate și nu în ultimul rând – forma de proprietate. Astfel, potrivit Legii 15/1990 și a Hotărârii Guvernului nr. 1040/25.09.1990 conform Art.4 și 5 I.C.R.M s-a desființat și s-a înființat S.C. ASCOMA S.A (societate pe acțiuni). Fiind nominalizată în Monitorul Oficial din 17 decembrie 1993, ca societate mică ce urmează a se privatiza, s-a constituit Asociația „ASCOMA PAS” (Programul acțiunilor salariaților), căreia i s-a acordat personalitate juridică prin sentința civilă nr. 4/1993 a Tribunalului Județean Bacău.
Asociația „ASCOMA PAS” a făcut oferta de cumpărare de acțiuni Fondului Proprietarii de stat și Fondului Proprietății Private, cu care a încheiat contractele nr.251/1993 și respectiv nr.53/1993. După încheierea contractelor de cumpărare pe acțiuni cu cele două fonduri, s-au întocmit noul contract de societate și noul statut, autentificate sub nr. 12805/1994 la Notariatul Bacău.
La solicitarea societății, prin Hotărârea Tribunalului Județean Bacău (Dosar nr.2137/7.07.1994) s-a făcut modificare în Registrul Comerțului la poziția J.04/130/1991, menționându-se privatizarea societății.
După achitarea ultimei rate conform contractului către F.P.S (în 27 decembrie 1999) și confirmată de către acesta cu adresa 1/1126/03.02.2000, prin sentința civilă nr.31/2.05.2000 a Tribunalului Județean Bacău, se dizolvă Asociația „ASCOMA PAS”. Ca urmare a Hotărârii Adunării Generale Extraordinare a Acționarilor din 11.04.2000 se renunță la „Contract” și „Statut” de societate și se aprobă înlocuirea cu Act constitutiv.
Prin rezoluția nr.3593/5.10.2000 a Tribunalului Județean Bacău, se soluționează cererea de înscriere mențiuni – formulată de către S.C. ASCOMA S.A constând în modificări conform actului adițional autentificat cu nr. 2820/30.06.2000 în baza rezoluției directorului Oficiului registrului comerțului definitivă și irevocabilă, a fost înscrisă în Registrul comerțului cu nr. 6365/4/10.2000.
După toate transformările menționate, societatea comercială ASCOMA, are forma juridică de societate privatizată pe acțiuni (S.A.) care își desfășoară activitatea în conformitate cu prevederile legilor României, ale actului constitutiv și ale altor regulamente de ordine interioară.
În momentul de față, sediul societății este în România, municipiul Bacău, str. Alexandru Tolstoi, nr. 12. Societatea, pe lângă sediu, își desfășoară activitatea și într-o serie de puncte de lucru, și anume:
– Bacău, str. Mărășești, bloc E2 – E3, jud. Bacău;
– Bacău, str. 9 Mai, nr. 29, sc. A, jud. Bacău;
– Bacău, str. Mioriței, nr. 3, jud. Bacău;
– Comănești, str. Avram Iancu, nr.4, jud. Bacău;
– Roman, str. Unirii, nr.2, etaj P, jud. Neamț
2.1.2. Obiectul de activitate
Societatea comercială pe acțiuni „ASCOMA” Bacău are ca scop principal stimularea acționarilor și salariaților săi pentru îmbunătățirea generală a activității de comerț cu ridicata și amănuntul, de aprovizionare și servire a populației, utilarea de noi tehnologii și dotări comerciale moderne, sporirea rentabilității în utilizarea resurselor de care dispune în condițiile promovării inițiativei, competenței, a concurenței – prin servicii și activități diverse, toate venind în întâmpinarea consumatorului și a eficienței funcționale a societății.
Principalul domeniu de activitate în care își desfășoară activitatea societatea este reprezentat de comerț. Privind mai amănunțit activitatea S.C. „ASCOMA S.A”. este reprezentată de următoarele:
Comerț „en-gross” în spații proprii;
Comerț „en-detaille” în magazine și la târguri;
Activitatea de comerț se referă la produse industriale (electronice, electrocasnice electrotehnice, uz casnic și gospodăresc, menaj, obiecte sanitare, chimice, cosmetice).
c. Producție – prin atelierul de tâmplărie – privind comenzi ale clienților, dotări, modernizări și întreținerea spațiilor de depozitare și magazinelor proprii;
d. Servicii de alimentație publică prin „RESTAURANTUL ASCOMA” (la sediul societății);
e. Servicii de cazare (la sediul societății).
Aceste activități sunt în curs de desfășurare și se pot extinde ca număr, conform „Actului constitutiv” și a hotărârilor luate de Adunarea generală a acționarilor.
2.1.3. Structura organizatorică
2.1.3.1. Organigrama societății
Structura organizatorică – organigrama – (anexa 1) este constituită în conformitate cu forma juridică a societății și în funcție de volumul și numărul activităților desfășurate, – aprobată de către adunarea generală a acționarilor – și care, în aceleași condiții se poate modifica și adapta cerințelor și strategiilor de dezvoltare ale firmei.
Organigrama funcționează după cum urmează :
Adunarea generală a acționarilor;
Consiliul de administrație
Director
Birou resurse umane;
– salarizare
– evidența societății pe acțiuni – registrele privatizare și post-privatizare;
– consilier juridic
Director economic
– Birou financiar-contabil
– Revizie
– Stație calcul
Compartiment marketing, aprovizionare-desfacere
Compartimentul Administrație
Director Comercial Servicii
– Complex servicii
– Restaurant
– Cazare
– Bowling
Depozite
Magazine
Compartimentele de muncă, gestiunile și toate locurile de muncă sunt coordonate conform organigramei anexate.
Coordonarea întregii activități a societății se realizează pe baza muncii colective, a democrației și transparenței, precum și în baza diagramelor de relații, colaborare și subordonare, concretizate în „fișa postului”, care cuprinde atribuțiile, limitele de competență, relațiile și responsabilitățile fiecărui post în parte.
Relațiile ierarhice de colaborare și cooperare sunt stabilite prin organigramă.
Adunarea generală a acționarilor și Consiliul de administrație, funcționează în baza regulilor și atribuțiunilor de serviciu stabilite și aprobate în actul constitutiv al societății – de către adunarea generală a acționarilor conform Legii 31/1990.
Principalele atribuții ale Directorului general care privesc tema tratată sunt:
(1) Directorul este răspunzător față de societate pentru :
realitatea existenței dividendelor plătite;
existența registrelor cerute de lege și corecta lor întocmire;
alte atribuții conferite de legislația în vigoare.
(2) Directorul are următoarele atribuții principale :
angajează patrimoniul și reprezintă societatea în relațiile cu persoane fizice și juridice române și străine;
efectuează în numele societății toate operațiunile permise de legislația română în vigoare;
angajează și concediază personalul și stabilește drepturile acestuia, inclusiv remunerația;
are dreptul de semnătura și specimen de semnătură în bancă;
aprobă operațiunile de încasări și plăti și încheierea contractelor;
angajează credite bancare în numele societății, efectuează operațiunile de credit cu ipotecarea necesară creditelor respective sau ipotecarea pentru contractul comercial cu furnizorii;
2.1.3.2.Atribuțiile compartimentelor de muncă
Atribuțiile Directorului economic
Directorul economic al societății are următoarele atribuții:
răspunde potrivit legii pentru pregătirea, însușirea și aplicarea corectă a legislației în vigoare;
răspunde pentru adaptarea corespunzătoare a programelor informatice utilizate pentru prelucrarea datelor financiar-contabile;
efectuează controlul financiar-preventiv intern al tuturor documentelor contabile care angajează patrimoniul societății;
stabilește rezultatul exercițiului (profit sau pierdere) pentru perioada cerută și pentru tot anul financiar;
întocmește și raportează situațiile financiare, dările de seamă lunare, trimestriale și anuale;
înregistrează închiderea și deschiderea conturilor la sfârșitul, respectiv începutul fiecărui an financiar;
întocmește registru-jurnal, registru-inventar și cartea mare;
întocmește balanța sintetică, lunar, trimestrial și anual;
întocmește Bilanțul contabil, Contul de profit și pierdere și Notele la bilanț, semestrial și anual, pe care le depune la Direcția Generală a Finanțelor Publice și la Registrul comerțului (documente aprobate de Adunarea generală a acționarilor);
întocmește și supune spre aprobarea Adunării generale a acționarilor Proiectul bugetului de venituri și cheltuieli pentru fiecare an financiar;
întocmește documentația necesară solicitărilor de credite bancare pentru activitatea curentă și pentru cea investițională;
urmărește angajarea și efectuarea plăților din creditele aprobate precum și plata dobânzilor și comisioanelor bancare;
urmărește constituirea și achitarea obligațiilor bugetare față de: Bugetul de stat, Bugetul asigurărilor sociale și de sănătate, Bugetul local, etc.;
întocmește lunar situația încasărilor și plăților stabilind fluxul de numerar necesar dobândirii corespunzătoare a activității economice a societății;
stabilește un nivel minim al volumului vânzărilor de mărfuri pentru fiecare unitate cu amănuntul;
prezintă trimestrial Consiliului de Administrație al societății, situația principalilor indicatori economico-financiari;
verifică documentele privind determinarea, fundamentarea și executarea lucrărilor de reparații capitale, a modernizărilor și dotărilor societății;
întocmește decizia de control financiar-preventiv intern – prin care se stabilesc persoanele și specimenele de semnături ale angajaților care exercită aceste atribuțiuni;
întocmește graficul documentelor contabile și stabilește circuitul acestora între compartimente și gestiuni;
răspunde de respectarea prevederilor legale referitoare la confecționarea, folosirea și evidența ștampilelor și sigiliilor;
Biroul Resurse Umane, Salarizare, Evidență registre privatizare, are următoarele atribuțiuni;
asigură recrutarea forțelor de muncă necesare societății și urmărește încadrarea imediată a eventualelor posturi vacante;
sub îndrumarea directă a directorului general, studiază C.V.-urile și scrisorile de intenție primite la societate și organizează interviurile pentru ocuparea posturilor vacante;
întocmește formele de angajare, detașare, transfer sau desfacerea contractelor de muncă în conformitate cu normele legale în vigoare, precum și alte documente necesare pentru personalul societății (contractele individuale de muncă; contractele colective de muncă, fișa postului, etc.);
efectuează cercetări disciplinare în cazurile în care se constată abateri disciplinare și propune măsuri, conform sancțiunilor dispuse și stabilite în prezentul regulament intern.
înființează un „Registru general de evidență a salariaților” care va cuprinde, elementele de identificare a tuturor salariaților, elemente ce caracterizează contractele de muncă ale acestora, precum și toate situațiile care intervin pe parcursul desfășurării relațiilor de muncă în legătură cu executarea, modificarea, suspendarea sau încetarea contractului individual de muncă;
asigură și răspunde de modul în care se face calculul drepturilor salariaților provenite din: retribuții, concedii de odihnă, ajutoare medicale, sporuri diferite, ore suplimentare și premii;
ține evidența „Registrelor societății” – conform Legii 31/1990;
operează toate modificările survenite în acționariatul societății, etc..
Biroul financiar-contabil, Revizie, Stație calcul
Potrivit Legii Contabilității nr.82/24 decembrie 1991 republicată în Monitorul Oficial nr.629 din 26 august 2002, societățile comerciale au obligația organizării și conducerii contabilității proprii.
În aplicarea prevederilor art.2 și art.6 din lege, persoanele juridice au obligația să asigure în condițiile legii:
întocmirea documentelor justificative pentru orice operație care afectează patrimoniul unității;
înregistrează în contabilitate operațiunile patrimoniale;
inventarierea patrimoniului unității;
întocmirea bilanțului contabil;
controlul asupra operațiilor patrimoniale efectuate;
furnizarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la situația patrimoniului și rezultatele obținute de unitate.
Potrivit legii, documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat, aprobat, ori înregistrat în contabilitate, după caz.
Înregistrarea operațiilor patrimoniale în contabilitate se face cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor justificative, după data de întocmire sau de intrare în unitate, în conturi sintetice și analitice, cu ajutorul registrului jurnal, potrivit planului de conturi și normelor emise în acest sens.
a) Organizarea compartimentului financiar–contabil
Potrivit legii contabilității, acest compartiment este condus de directorul economic al societății – persoană împuternicită de conducerea societății să îndeplinească această funcție.
Activitatea desfășurată în cadrul compartimentului financiar-contabil poate fi structurată astfel: contabilitatea operațiilor de capital, contabilitatea imobilizărilor, contabilitatea stocurilor, contabilitatea terților, contabilitatea trezoreriei, contabilitatea cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor
b) Compartiment Revizie
În conformitate cu prevederile art.8 din Legea contabilității, a OMCI nr.35/1973 și Ordinului nr.2388 din 15 decembrie 1995, persoanele juridice au obligația să efectueze inventarierea generală a patrimoniului cel puțin o dată pe an pe parcursul funcționării sale sau ori de cate ori o anumită situație o impune.
Principalele atribuții ale Compartimentului Revizie sunt:
stabilirea perioadelor de efectuare a inventarelor;
înregistrarea în contabilitate a tuturor operațiunilor privind inventarierea bunurilor;
efectuarea faptică a inventarierii;
determinarea rezultatelor inventarierii și valorificarea acestora.
Cu ocazia inventarierii, evaluarea bunurilor de natura imobilizărilor, stocurilor și a altor bunuri se face la valoarea de inventar.
Bunurile depreciate sau lipsă se evaluează la valoarea de utilitate a fiecărui element.
Rezultatele inventarierii se consemnează într-un proces verbal de inventariere în care sunt înscrise: perioada și gestiunea; persoanele care au efectuat inventarierea; plusurile și minusurile constatate, compensările efectuate, bunurile depreciate sau lipsă, valorificarea rezultatelor inventarierii, elemente privind concluzii și propuneri ale comisiei de inventariere referitoare la inventarierea bunurilor unității.
c) Stația de calcul
Conform Legii contabilității, sistemul de prelucrare automată a datelor trebuie:
să asigure concordanța strictă a rezultatului prelucrărilor informatice cu prevederile actelor normative care le reglementează;
să asigure listele operațiunilor efectuate în evidența contabilă pe bază de documente justificative;
să asigure reluarea automată în calcul a soldurilor conturilor obținute anterior;
să asigure salvarea, conservarea și arhivarea datelor;
să asigure listarea tuturor situațiilor financiare;
să respecte conținutul modelelor formularelor aprobate de Ministerul Finanțelor Publice;
să permită în orice moment reconstituirea conținutului conturilor, listelor și jurnalelor de operațiuni, să respecte reglementările în vigoare cu privire la prelucrarea și, înregistrarea datelor și poartă răspunderea prelucrării cu exactitate a informațiilor din documente.
Compartiment Marketing, aprovizionare-desfacere
Asigură fondul de marfă necesar, prin :
studierea cererii de consum a populației prin prospectarea permanentă a pieții;
contactarea unor producători sau importatori în vederea încheierii unor contracte și pe cât posibil obținerea unor „distribuții” la produsele vandabile;
urmărirea permanentă a prețurilor comparativ cu prețurile existente pe piață;
coordonarea activității depozitelor și magazinelor în vederea asigurării aprovizionării continue cu mărfuri, precum și urmărirea respectării legalității în ce privește întocmirea documentelor și respectarea tuturor regulilor de aprovizionare și comercializare a produselor.
Compartimentul Administrativ
asigură primirea, inventarierea și depozitarea în bune condițiuni a fondului arhivistic al societății;
asigură utilizarea rațională a imobilelor din administrarea societății, a instalațiilor, celorlalte mijloace fixe și a altor elemente patrimoniale;
recepționează și administrează bunurile mobile și imobile, urmărește executarea contractelor de închiriere imobiliare și face propuneri pentru rezilierea acestora ori de câte ori clauzele din aceste contracte nu sunt respectate, sau survin modificări;
asigură funcționarea rețelei telefonice a societății;
participă la organizarea activității de apărare civilă;
răspunde de protecția muncii în societate, instruirea sistematică a personalului și întocmește documentația prevăzută de lege, etc..
Depozitele de mărfuri
organizează activitatea de primire, recepționare, păstrare și livrare a mărfurilor (evitând primirea mărfurilor necorespunzătoare calitativ);
la primirea și recepționarea mărfurilor în depozite precum și la ridicarea prin delegat direct de la producător sau importator, au obligația ca, acestea să fie însoțite de documentația completă privind:
– introducerea pe piață a aparatelor electrice și electronice (etichetare, eficiență energetică),
– evaluarea conformității produselor;
– certificatul de calitate;
– asigurarea garanției și post-garanție și orice alte acte normative apar legate de comercializarea tuturor produselor intrate în depozitele societății.
c) livrarea mărfurilor – în baza comenzilor – beneficiarilor și magazinelor proprii;
d) întocmește documentele legale, în mod corect și complet cu toate datele cerute de formular, conform graficului documentelor și circuitului acestora stabilit de către directorul economic;
e) în depozite nu vor intra alte mărfuri decât cele contractate sau comandate vizate – de către conducerea societății;
f) ține evidența operativă a mărfurilor până la balanța de verificare – punctând această evidență cu biroul financiar-contabil;
Magazinele proprii
mărfurile intrate în magazine, nu vor avea altă proveniență decât cele intrate cu documente în societate și orice ofertant s-ar prezenta în magazin, acesta va fi îndrumat la sediul societății;
întocmește corect documentele legate de vânzarea mărfurilor cu plata în rate, respectând întocmai instrucțiunile primite;
este obligatorie folosirea caselor de marcat și eliberarea bonurilor tuturor clienților;
respectă și îndeplinesc întocmai regulile stabilite prin lege pe linie de protecția muncii, etc..
Complex: Restaurant, Cazare, Bowling
organizează activitatea de servire și complex din toate punctele de vedere;
ține evidența intrărilor de mărfuri (N.I.R) pentru gestiunea cu ridicata;
ține evidența ieșirilor de mărfuri către cele două gestiuni cu amănuntul și anume: restaurantul, bar-bowling pentru care se întocmesc – avize de însoțire a mărfurilor;
etc..
3.1.4. Administrarea societății
Societatea este administrată de mai mulți administratori (5 persoane). Numirea și înlocuirea administratorilor se face exclusiv de către Adunarea generală.
Persoanele care nu pot fi fondatori – sunt incapabile sau care au fost condamnate pentru gestiune frauduloasă, abuz de încredere, fals, uz de fals, înșelăciune, delapidare, mărturie mincinoasă, dare sau luare de mită precum și alte infracțiuni prevăzute de lege – nu pot fi nici administratori, directori sau reprezentanți ai societății, iar dacă au fost alese, sunt decăzute din drepturi.
Fiecare administrator va depune înainte de preluarea funcției, o garanție reprezentând dublul remunerației sau valoarea nominală a 10 acțiuni.
Dacă administratorul este acționar, garanția se poate constitui, la cererea acestuia, prin depunerea a 10 acțiuni care, pe perioada mandatului, sunt inalienabile și se păstrează la societate. Garanția rămâne în casa societății și nu va putea fi restituită administratorului decât după ce adunarea generală a aprobat bilanțul contabil al ultimului exercițiu financiar în care administratorul a îndeplinit aceasta funcție, și i-a dat descărcare.
Semnăturile administratorilor vor fi depuse la Oficiul registrului comerțului, odată cu prezentarea certificatului eliberat de cenzori, din care rezultă depunerea garanției.
Administratorii vor putea să încheie acte juridice prin care să dobândească, să înstrăineze, să închirieze, să schimbe sau să constituie în garanție bunuri aflate în patrimoniul societății, a căror valoare depășește jumătate din valoarea contabilă a activelor societății la data încheierii actului juridic, numai cu aprobarea Adunării generale extraordinare a acționarilor.
Administratorul care, fără drept, își substituie altă persoană, răspunde solidar cu acesta pentru eventualele pagube produse societății.
Administratorii sunt solidar răspunzători față de societate pentru :
realitatea vărsămintelor efectuate de asociați;
existența reală a dividendelor plătite;
existența registrelor cerute de lege și corecta lor ținere;
stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutiv le impun.
Acțiunea în răspundere împotriva administratorilor aparține și creditorilor societății, însă aceștia o vor putea exercita numai în caz de faliment al societății.
Administratorii societății sunt solidar răspunzători cu predecesorii lor imediați dacă, având cunoștință de neregulile săvârșite de aceștia, nu le denunță cenzorilor;
Atunci când există mai mulți administratori, răspunderea pentru actele săvârșite sau pentru omisiuni nu se întinde și la administratorii care au făcut să se constate, în registrul deciziilor consiliului de administrație, împotrivirea lor și au adus la cunoștință despre aceasta în scris cenzorilor.
Consiliul de Administrație
Societatea este administrată de un Consiliu de Administrație ales de Adunarea Generală – în condițiile stabilite de lege – pe o perioadă de 4 ani, în care președintele poate fi și director general și care este format din următorii acționari:
Tabelul 2.1.
Membrii Consiliului de administrație
Remunerația administratorilor se stabilește la 20% din salariul de bază al directorului general, iar a directorului, la 30 % din salariul de bază al acestuia.
Când se creează un loc vacant în Consiliul de Administrație, Adunarea generală a acționarilor, alege un nou administrator pentru completarea locului vacant. Durata pentru care este ales noul administrator va fi egală cu perioada până la expirarea mandatului predecesorului său.
Consiliul de Administrație se întrunește la sediul societății ori de câte ori este necesar, la convocarea președintelui, dar cel puțin o dată pe lună.
La ședințele Consiliului de Administrație, vor fi convocați și cenzorii. La fiecare ședință, se va întocmi un proces verbal, care va cuprinde ordinea deliberărilor, deciziile luate, numărul de voturi întrunite și opiniile separate. Pentru valabilitatea deciziilor Consiliul de Administrație este necesară prezența a cel puțin jumătate din numărul membrilor săi și deciziile se iau cu majoritatea absolută a membrilor prezenți.
Dezbaterile au loc conform ordinii de zi stabilite, pe baza proiectului comunicat de președinte cu cel puțin 15 zile înainte. Acestea se consemnează în procesul verbal al ședinței, care se ține într-un registru sigilat și parafat de către președintele Consiliului de Administrație. Procesul verbal este semnat de către toți membrii prezenți ai Consiliului și de persoana care l-a întocmit.
Consiliul de administrație propune structura organizatorică, funcțiile, atribuțiile și competențele personalului, numărul de angajați și regulamentul de ordine interioară, pentru a fi aprobate de Adunarea Generală a Acționarilor. Totodată, supune aprobării Adunării generale, în termen de 90 zile de la încheierea exercițiului economico-financiar, raportul cu privire la activitatea societății, Bilanțul și Contul de profit și pierderi pe anul precedent, precum și Proiectul de buget pe anul în curs.
Consiliul de administrație stabilește politica de investiții și de dotare a societății, face propuneri Adunării generale a acționarilor cu privire la mărirea, micșorarea și reîntregirea capitalului social precum și cu privire la emiterea și modul de distribuire a acțiunilor. Același consiliu rezolvă orice alte probleme stabilite de Adunarea Generală a Acționarilor.
În relațiile cu terții, societatea este reprezentată de către președintele Consiliului de Administrație pe baza și în limitele împuternicirilor date de Adunarea Generală a Acționarilor sau, în lipsa acestuia de către vicepreședinte.
2.1.5. Gestiunea și controlul societății
Comisia de cenzori
Gestiunea societății este controlată de către acționari și de către Comisia de cenzori formată din 3 membri, care trebuie să fie acționari, cu excepția cenzorilor contabili, societatea va mai avea tot atâția supleanți. Cel puțin unul dintre cenzori trebuie să fie contabil autorizat în condițiile legii sau expert contabil. Cenzorii sunt aleși de Adunarea generală a acționarilor și sunt următorii:
Tabelul nr. 2.2.
Cenzori desemnați ai SC ASCOMA SA
Cenzorii vor depune, în termenul prevăzut de lege, o garanție reprezentând o treime din garanția cerută administratorilor.
Durata mandatului lor este de 3 ani și pot fi realeși.
Nu pot fi cenzori :
rudele sau afinii până la al patrulea grad inclusiv sau soții administratorilor;
persoanele care primesc sub orice formă, pentru alte funcții decât aceea de cenzor, un salariu sau o remunerație de la administratori sau de la societate;
persoanele cărora le este interzisă funcția de administrator, conform legii.
Cenzorii sunt remunerați cu o indemnizație lunară de 15 % din salariul de bază al directorului general.
Comisia de cenzori are următoarele atribuții principale:
supraveghează gestiunea societății, verifică dacă bilanțul contabil și contul de profit și pierderi sunt legal întocmite și în concordantă cu registrele, dacă acestea sunt regulat ținute și dacă evaluarea patrimoniului s-a făcut conform regulilor stabilite pentru întocmirea bilanțului contabil;
printr-un raport amănunțit adunării generale, face propuneri asupra bilanțului contabil și a repartizării beneficiilor;
în fiecare lună și pe neașteptate face inspecții casierei;
convoacă și ia parte la adunările generale ordinare și extraordinare – fără drept de vot;
să constate depunerea garanției din partea administratorilor;
verifică respectarea dispozițiilor actului constitutiv;
este interzis cenzorilor să comunice acționarilor în particular sau terților, datele referitoare la operațiunile societății, constatate cu ocazia exercitării mandatului lor;
vor trece intr-un registru special, deliberările și constatările făcute în exercițiul mandatului lor.
2.2. Studiu aplicativ privind întocmirea și prezentarea notelor explicative la SC Ascoma SA
Prezentarea notelor explicative se face odată cu prezentarea Bilanțului și a Contului de profit și pierdere. Acest lucru se întâmplă semestrial la data de 30 iunie și la 31 decembrie al fiecărui an.
Nota 1 „Active imobilizate”(Anexa 3). Această notă la bilanț se referă la activele imobilizate pe care SC Ascoma SA le are în patrimoniu la data întocmirii situațiilor financiare.
Nota 1 este împărțită în două părți importante, în care sunt prezentate elementele de active imobilizate la valoarea brută într-o primă parte precum și deprecierile suferite de aceste imobilizări în partea dreaptă a acestor imobilizări, deprecieri reprezentate de amortizări și provizioane.
Studiind această notă putem observa că la SC Ascoma SA, imobilizările au avut o creștere spectaculoasă. Această creștere este, după cum ne arată coloana cu creșteri a imobilizărilor la valoarea brută de 4.244.717 mii lei. Este o creștere substanțială ținând seama că valoarea la începutul anului a imobilizărilor era de 3,754,045 mii lei, iar în urma creșterilor prezentate anterior valoarea brută a imobilizărilor a ajuns la 7,691,293 mii lei.
Aceste creșteri au avut la bază efectele unei noi strategii și a unor noi obiective propuse și puse în aplicare de staff-ul de conducere al unității care își propunea rentabilizarea și eficientizarea agentului economic în cauză.
Creșterile care sunt prezentate în mod explicit în Nota 1, sunt datorate investițiilor masive în instalații tehnice și mașini în principal, care au adus o creștere de 2,450,667 mii lei în totalul activelor imobilizate. Un al doilea post din bilanț, prezentat în Nota 1, care a adus o creștere semnificativa la soldul imobilizărilor, este reprezentat de „Avansuri și imobilizări corporale în curs”. Aceasta creștere la imobilizările corporale în curs este de 1,494,131 mii lei, care a condus la modificarea valorii postului din Bilanț „Active imobilizate – Total ”.
Valoarea de 1,494,131 mii lei, prezentată în Nota 1, reprezintă investițiile pe care societatea le face în modernizarea spatiilor pe care le deține, dar și investițiile masive în Complexul de Servicii pe care unitatea îl pune la dispoziția clienților săi. Complexul de servicii fiind reprezentat de un restaurant, un spațiu de cazare și doua piste de Bowling.
Societatea investește în aceste spatii grupate în Complexul de servicii deoarece ele se află într-o zonă mărginașă a Bacăului. Aflându-se intr-o zonă periferică a orașului dar cu o intensă activitate economică, SC Ascoma SA Bacău reprezentată de A.G.A. a hotărât să creeze în acea zonă o unitate de cazare, luat masa și agrement pentru cei care frecventează zona pentru afaceri.
Pe baza datelor din Nota 1 putem analiza și prezenta situația activelor imobilizate de o maniera mai simplă și mai sugestivă sau de o manieră mai detaliată și mai cuprinzătoare. În cele ce urmează voi prezenta care este de fapt valoarea netă a activelor imobilizate prezentate în nota în discuție. În tabelul următor vor fi prezentate posturile care au valoare netă a elementului patrimonial pe care îl reprezintă diferit de „0”.
Tabel 2.3.
Valoarea netă a activelor imobilizate și dinamica lor în exercițiul financiar
În următorul tabel (Tabelul 2.4) voi prezenta modificările pe care le-au suferit soldurile activelor imobilizate din bilanț. Acest tabel prezintă într-o manieră simplistă modul cum au evoluat soldurile imobilizărilor în cursul exercițiului financiar.
Tabelul 2.4.
Valoarea netă a activelor imobilizate și modificările suferite de acestea
Într-o formă grafică, evoluția principalelor categorii de imobilizări dar și a totalului activelor imobilizate la SC Ascoma SA este prezentat în graficul 2.1. și are menirea de a scoate în evidență eforturile pe care agentul economic le face pentru a moderniza și a retehnologiza activele sale.
În graficul ce urmează este prezentat în mod comparativ categoriile de imobilizări semnificative pentru unitate la valorile lor nete la începutul și la sfârșitul exercițiului financiar putându-se astfel observa că atât la instalații tehnice și mașini, cât și la avansuri imobilizări corporale în curs sunt înregistrate creșteri impresionante ceea ce se reflectă și în totalul activelor imobilizate.
Graficul 2.1.
Evoluția valorii activelor imobilizate în anul 2004
Nota 2 „Provizioane pentru riscuri și cheltuieli” în cazul de față este completată cu valoarea „0” de la un capăt la altul. Atât valoarea provizioanelor la începutul exercițiului financiar cat și cea de la închiderea exercițiului financiar este „0”, neexistând nici sumele transferate la sau de la provizioane în timpul exercițiului financiar. Această situație ne arată foarte clar că firma nu constituie provizioane expunându-se unor riscuri crescute.
Deși unitatea patrimonială are datorii foarte mari (10,990,721 mii lei), atât pe perioade scurte de timp (lichiditate mai mica de 1 an datorii de 5,024,740 mii lei) cât și pe perioade mai lungi de timp, pe termen mediu, (lichiditate cuprinsă între 1si 5 ani – datorii de aproape 6,000,000 mii lei), ea nu își constituie provizioane, motivele fiind neclare.
În urma contactului pe care l-am avut cu firma, pot afirmă că și personalul învechit, cu o mentalitate depășită conduc la această situație, care într-o unitate economică modernă cu un personal orientat spre gândirea economică europeană și mondială ar fi de neconceput.
Nota 3 – „Repartizarea profitului”
În exercițiul financiar 2004, SC Ascoma SA, spre deosebire de anii din urmă a înregistrat profit. Acest lucru a condus la completarea Notei 3 cu sume pozitive, nemaifiind întâlnită situația din anii precedenți când firma completa această anexă cu „0” pe toate rândurile sale componente.
Adunarea Generală a Acționarilor, împreună cu organele de conducere din firmă au hotărât ca profitul înregistrat de SC Ascoma SA (398,415 mii lei) să fie îndreptat către următoarele destinații: – 37,009 mii lei rezerva legală;
– 361,406 mii lei acoperirea pierderii contabile din anii precedenți.
În graficul ce urmează (Graficul 2.2.) va fi prezentat într-o interfață mult mai prietenoasă modul cum a fost repartizat profitul aferent anului 2004, la SC Ascoma SA, fiind pusă în evidență repartizarea dar nu la valori efective ci la valori relative de structură.
Graficul 2.2.
Repartizarea profitului aferent anului 2004
După cum se poate observa din graficul prezentat mai sus, organele de conducere ale firmei au optat ca rezervele legale ale unității să crească cu o valoare care să-i corespundă 9% din profitul net al societății.
Ținând cont că unitatea creează aceste rezerve din profitul brut care este de 537,008 mii lei vom prezenta în următorul grafic procentul ce-l reprezintă rezerva legală din profitul brut.
Graficul 2.3.
Repartizarea profitului asupra rezervelor legale
Din nota 3 (anexa 4) și din graficul 2.3., se observă că cea mai mare parte din profitul net este destinată acoperirii pierderilor din anii precedenți. Această parte este de 361,406 mii lei respectiv 91% din profitul net.
Se poate observa că profitul nu a fost destinat și altor direcții frecvent întâlnite la societățile care înregistrează profit, destinații cum ar fi dividendele. La sfârșitul anului 2004 firma a considerat că este mult mai important acoperirea pierderilor anterioare decât remunerarea acționarilor. Acest lucru a fost posibil deoarece s-a ajuns la o înțelegere între Adunarea Generală a Acționarilor și Consiliul de administrație.
Nota 4 „Analiza rezultatului din exploatare”
Dacă primele trei note au fost întocmite pe baza bilanțului contabil, cea de a patra are la baza contul de profit și pierdere încheiat de societatea comercială la închiderea exercițiului financiar
Așa cum spune și numele ei, Nota 4 își propune o prezentare și o analiză a rezultatului din exploatare, mai amănunțită decât cea prezentata în contul de profit și pierdere.
Rezultatului din exploatare i-a fost destinată o notă distinctă deoarece acest rezultat are în general o pondere foarte mare în rezultatul total al firmei, iar cazul societății Ascoma SA nu este o excepție de la regulă.
În tabelul ce urmează vom prezenta analiza rezultatului din exploatare în anul 2004 la societatea Ascoma SA.
Tabelul 2.5.
Rezultatul din exploatare pentru anul 2004 mii lei
După cum se poate observa, rezultatul din exploatare este de 940,861 mii lei. Această valoare este mai mare decât rezultatul brut înregistrat la sfârșitul anului, care a fost doar de 537,008 mii lei, ceea ce ne conduce la concluzia că suma rezultatului financiar și al rezultatului extraordinar a fost negativa, deci pierdere. Această pierdere rezultată din activitatea extraordinară și din cea financiară au condus la o diminuare a profitului unității.
Prezentând aceste date este lesne de sesizat faptul că în perioada curentă dacă am lua în considerare activitatea de exploatare societatea ar fi avut o activitate mult mai profitabilă.
Aceasta notă, are rolul de a prezenta la modul general și unele cheltuieli care nu au o legătură directă cu activitatea de producție a societății. Astfel din nota 4, putem sa distingem ca în anul 2004, SC Ascoma SA a avut cheltuieli generale de administrație și cheltuieli de desfacere destul de mari, acestea având o pondere relativ mare în costurile totale. Acest lucru vom prezenta în următorul grafic pentru a evidenția cele prezentate mai sus.
Graficul 2.4.
Ponderea diferitelor cheltuieli în total costuri
Cheltuielile generale de administrație reprezintă 9% din totalul costurilor, iar cheltuielile de desfacere au atins și ele cota de 8% din totalul costurilor pentru produsele vândute și serviciile prestate.
Cu ajutorul Notei 4, utilizatorii de informații din situațiile financiare anuale, au prezentate informații și din contabilitatea de gestiune, o astfel de informație fiind cea referitoare la cheltuielile generale de administrație.
Tot cu ajutorul notei prezentate acum, putem să deducem care sunt cheltuielile pe care societatea le face pentru a-și putea vinde mărfurile și serviciile pe care aceasta le pune la dispoziția clienților.
Nota 5 „Situația creanțelor și datoriilor”, este poate cea mai importantă notă pe care unitatea o completează și care devine parte componentă a situațiilor financiare anuale.
Această notă are ca „furnizor de date”, Bilanțul contabil. Toate datele necesare completării acestei note sunt culese din bilanț, spre deosebire de Nota 4, pentru completarea căreia erau necesare date atât din bilanț cât și din contul de profit și pierdere.
După cum ne este sugerat și din titulatura acestei note „Situația creanțelor și datoriilor”, această notă este alcătuită din două părți distincte, și anume: creanțe și datorii.
Aceste doua părți distincte, prezentate sub forma unor tabele, grupează creanțele unității după lichiditate iar datoriile după exigibilitate.
Societatea la care ne referim, SC Ascoma SA, a completat și ea la rândul ei nota 5 a situațiilor financiare. Dacă în bilanț suma care reprezintă create este de 459,741 mii lei, în nota 4, aceasta suma se repetă dar este prezentată și cu părțile din care aceasta este compusă :
creanțe comerciale – 225,701 mii lei
alte creanțe – 234,040
Creanțele comerciale, reprezintă pentru unitate doar clienți de încasat, societatea prin natura activității sale neavând alte surse de venit decât cele cu caracter repetitiv și care sunt obișnuite pentru specificul societății.
Toate creanțele unității sunt pe o perioadă scurtă de timp, adică au un termen de lichiditate mai mic de 1 an. Acest lucru este un avantaj pentru unitate deoarece aceasta își recupera relativ repede drepturile pe care le are de încasat. Aceasta reprezintă și unul din motivele pentru care societatea nu constituie provizioane pentru eventuale creanțe care ar putea deveni mai greu de recuperat.
După cum am prezentat în Anexa 4, SC Ascoma SA nu are creanțe care sa fie pe o perioada mai mare de 1 an. Acest lucru este posibil și datorita faptului ca principalele surse de venit ale unității sunt reprezentate de:
venituri din comerțul cu ridicata și amănuntul a produselor industriale;
venituri din prestarea de servicii de agrement, divertisment și cazare;
venituri din închirierea de spații comerciale;
si care nu sunt de maniera de a suferi termene lungi de încasare.
Prezentând intr-un mod grafic creanțele pe care societatea le are de încasat, de la partenerii săi, pe termene de lichiditate, acestea s-ar putea prezenta după cum urmează:
Graficul 2.5.
Situația creanțelor la 31.12.2004
Cea de-a doua parte a notei a cincia este reprezentată de tabela cu datoriile firmei. Datoriile sunt grupate după exigibilitatea lor. Așa se întâmplă și în cazul tabelei completate de SC Ascoma SA, care este prezentată în Anexa 4.
Datoriile firmei sunt de 10,990,721 mii lei așa cum reiese din nota 5 a situațiilor financiare. Această sumă este reprezentată de mai multe categorii de datorii și anume:
datorii cu termen de exigibilitate mai mic de 1 an;
datorii cu termen de exigibilitate cuprins între 1 și 5 ani;
datorii cu termen de exigibilitate mai mare de 5 ani.
După cum se va observa din graficul ce urmează, SC Ascoma SA are datorii doar cu termen de exigibilitate mai mic de 1 an (5,024,740 mii lei) și cu termen cuprins între 1 și 5 ani (5,965,981 mii lei). După cum se prezintă acest grafic, în anul financiar care urmează firma are de achitat datorii foarte mari (46% din totalul datoriilor înregistrate la 31 decembrie 2004), ceea ce îi va afectata cu siguranța rezultatele financiare dar și lichiditatea și capacitatea de acoperire a nevoilor curente.
Graficul 2.6.
Structura datoriilor în funcție de exigibilitate
Așa cum sunt prezentate și în Anexa 4 datoriile unității sunt de 10,990,721 mii lei, și sunt compuse din trei mari categorii:
Sume datorate instituțiilor de credit – reprezintă sume pe care societatea le datorează unităților bancare unde sunt contractate creditele necesare modernizării și retehnologizării firmei;
Datorii comerciale – în această rubrică a notei 5, prezentată în anexa 4, este transpusă suma de 5.210.584 mii lei, care reprezintă valoarea ce trebuie achitată în următorul exercițiu financiar de unitatea la care ne referim către furnizorii de mărfuri, materiale și utilități.;
Alte datorii – în cadrul acestei categorii de datorii, firma a hotărât să treacă în general dările care le are către stat salariile și contribuțiile aferente acestora. Aceasta este dealtfel și singura categorie de datorii pe care societatea trebuie să le plătească în maxim un an de zile de la data închiderii exercițiului financiar.
Pentru a fi mai ușor de înțeles și de urmărit aceste valori referitoare la datoriile unității către stat și celelalte sume care sunt parte componenta a Notei 5, „Alte datorii” din tabela de datorii, vom prezenta un grafic realizat pe baza unor date prelucrate din bilanț și nota la care facem referire.
Graficul 2.7.
Unitatea patrimonială, are datorii mult mai mari decât creanțele pe care le are de încasat. Aceste datorii sunt acumulate în timp deoarece mediul de afaceri din țara noastră în general s-a aflat într-o criza până de curând. Odată cu creșterea nivelului de trai din orașul Bacău, și din întreg județul, firma a început să-și amelioreze situația financiară, obținând profit și având o perspectivă relativ bună pentru viitor. Din aceste cauze firma a contractat credite pentru modernizări și retehnologizări de la bănci și alte instituții de creditare, ceea ce a condus la o creștere masivă a datoriilor în anul 2004.
Tabelul 2.6.
Tabela datoriilor la 31.12.2004
Graficul 2.8.
După cum se observă din Tabelul 2.6. și din Graficul 2.8. atât datoriile comerciale cât și sumele incluse în categoria „Alte datorii”, au valori relativ egale la exigibilitatea sub 1 an cu valorile înscrise la exigibilitatea cuprinsă între 1 și 5 ani. Firma trebuie să facă o serie de schimbări în politica de investiții și să caute surse de împrumut, care să-i permită un termen de achitare a datoriilor cât mai mare, renunțând la cât posibil la contracte pe perioade scurte de timp.
Nota 6 „Principii, politici și metode contabile”, prezintă informații cu caracter general despre acțiunile pe care le desfășoară SC Ascoma SA. Aceasta spre deosebire de alte note nu este o Nota completată pe date statistice înregistrate scriptic în Bilanțul contabil sau în Contul de profit și pierdere.
Din această notă utilizatorul de informații din situațiile financiare, precum și toți cei care sunt interesați, de aflarea de date referitoare la metoda de amortizare care se folosește în unitatea patrimonială, de modul de evaluare a stocurilor, și alte date referitoare la politici, principii și metode contabile, și care au acces la acest document de sinteză, se pot informa suficient de bine pe baza notei 6.
Analizând Nota 6 la Situațiile financiare, în cadrul agentului economic Ascoma SA se observă că:
Imobilizările necorporale, sunt prezentate în situațiile financiare la costul lor inițial, și sunt recunoscute doar în momentul în care este posibilă realizarea unui beneficiu economic de către societate, și când totodată costul acelui activ poate fi evaluat corespunzător și corect.
După ce imobilizarea necorporală a fost recunoscută inițial, în cadrul bilanțului contabil aceasta va fi prezentată la costul de achiziție sau cu care a fost obținută, mai puțin amortizarea calculată pana în momentul raportării.
societatea la completarea situațiilor financiare, include imobilizările corporale la o valoare reevaluată, mai puțin amortizarea calculată și trecută pe cheltuială;
stocurile pe care unitatea le deține în patrimoniu la sfârșitul exercițiului financiar sunt trecute în documentele de sinteză la o valoare evaluată. Această valoare evaluată este reprezentată în cazul de față de către costul de achiziție, societatea optând pentru acest mod de evaluare a stocurilor fiind cel mai simplu mod de evaluare, și care se pretează la domeniul de activitate pe care-l desfășoară;
creanțele pe care SC Ascoma SA le are de încasat sunt și ele trecute în posturile ce le revin în bilanț la o valoare evaluată, această valoare reevaluată este reprezentată de valoare reală a creanțelor, așa cum reiese din documentele primare întocmite, preluate în jurnale și balanțe de verificare;
După cum s-a observat încă de la prezentarea Notei 2 societatea nu a calculat și nu a înregistrat provizioane pentru clienții incerți pe care îi are, asumându-si un risc mai mare.
dobânzile aferente creditelor bancare care aparțineau perioadei de raportare au fost înregistrate și trecute în documentele de sinteză de la închiderea exercițiului financiar la „Cheltuieli cu dobânzile”, neexistând nici o situație în care aceste dobânzi să fie incluse în costurile de producție a activelor imobilizate sau circulante;
metoda de amortizare după care firma a calculat amortizarea în exercițiul financiar 1 ianuarie – 31 decembrie 2004 a fost cea liniară.
Atât în exercițiul la care facem referire cât și în cel precedent, unitatea a calculat amortizarea conform aceleași metode de calcul a amortizării (metoda liniară), firma neavând motive să schimbe această metodă.
Nota 7 „Acțiuni și obligațiuni”
În nota de față ne este prezentată situația capitalului subscris vărsat în cadrul SC Ascoma SA. După cum reiese din această notă, societatea are un capital social de 287,469 mii lei, divizat în 11,498 acțiuni, fiecare având o valoare nominală de 25,000le/acțiune. Capitalul subscris al unității este vărsat în întregime de către acționari.
SC Ascoma SA nu deține acțiuni sau părți sociale la alte unități patrimoniale și deci nu are nici un fel de influență asupra altor agenți economici.
În legătură cu obligațiunile, societatea nu a emis astfel de titluri și nici nu deține asemenea titluri.
Nota 8 „Informații privind salariații, administratorii și directorii”
Salarizarea directorilor și administratorilor
Consiliul de administrație la SC Ascoma SA, este reprezentat de către următoarele persoane, care au și funcții executive și de conducere în cadrul unității după cum urmează:
NĂSTASE MARIA – Director
NĂSTASE FLORIAN PAUL – Director Comercial Servicii
MIHĂESCU DOINA – Șef Birou Resurse Umane
NEAGU RĂDIȚA – Director Economic
ILIE VASILICA – Șef Compartiment Marketing, Aprovizionare, Desfacere
Societatea a acordat directorilor și administratorilor în conformitate cu prevederile Adunării generale a acționarilor. La sfârșitul anului 2004, SC Ascoma SA nu avea înregistrata nici o obligație contractuală cu privire la plata pensiilor sau a altor obligații către foștii directori sau administratori ai săi.
SC Ascoma SA nu a acordat avansuri și credite directorilor și administratorilor în cursul exercițiului financiar 2004, de altfel nu există nici obligații de genul garanțiilor asumate de întreprindere în numele directorilor și administratorilor.
b) Salariații
Pentru anul 2004, societatea a avut după cum se observă și în nota 8, prezentată în anexa 4, un număr mediu de 51 salariați. Aceștia au primit în anul de referință contravaloarea muncii prestate în cadrul unității cuantificată la 2,852,618 mii lei. Această sumă reprezintă fondul de salarii aferent anului 2004. Din aceste date se poate prezenta salariul mediu anual pe unitate care este de 55,933 mii lei, și salariul mediu lunar pe întreaga unitate care este de 4.661 mii lei.
După cum s-a observat, salariul mediu pe unitate este relativ mic, de doar aproximativ 4.661.000 lei; este mic deoarece la calculul acestui indicator s-a avut în vedere și salariile personalului de conducere și administrativ.
Pe lângă aceste cheltuieli cu salariile de 2,852,618 mii lei, SC Ascoma SA a mai înregistrat și cheltuieli cu asigurările sociale de 1,018,410 mii lei. Această sumă este compusă din:
CUAS 696.545 mii lei
CUFd.S 101.827 mii lei
CUASS 220.038 mii lei
Personalul unității angajat cu carte de muncă, în număr de 51 persoane, este structurat după cum se prezintă în următorul grafic:
Graficul 2.9
Din structura personalului în funcție de pregătire, se poate observa că muncitorii necalificați nu au o pondere mare (6%), însa în același timp muncitorii calificați au o pondere relativ mică (33%). Personalul cu studii superiore reprezintă o parte mulțumitoare în totalul personalului angajat, reprezentând 12%.
La alte categorii de angajați sunt incluse persoanele pentru care nu este necesară o pregătire profesională specială, în această categorie fiind incluși spre exemplu șoferii, care în afara permisului de conducere nu mai au nevoie de alte pregătiri profesionale speciale.
Nota 9 „Calculul și analiza principalilor indicatori economico financiari”
Această notă are ca scop prezentarea către utilizatorii de informații din Situațiile financiare anuale a unor indicatori de stare generală a unității patrimoniale, a unor indicatori de risc și de performanță.
Pentru a putea completa această notă se prezintă în Anexa 5, doua tabele care să ajute pe cel ce completează această notă, să efectueze calculul.
Indicatorii prezentați în Nota 4, sunt următorii:
1) Indicatori de lichiditate
a) Indicatorul lichidității curente
Indicatorul lichidității curente
Acest indicator oferă garanția acoperirii datoriilor curente sau pe termen scurt, cum se mai numesc ele, din activele curente sau circulante.
Valoarea acestui indicator este de 1,14. Ținând cont că pentru a fi o situație mulțumitoare valoarea ar trebui să fie în jurul cifrei „2”, putem spune că acest indicator nu pune într-o poziție favorabilă firma.
Valoarea lui destul de mică este datorată în principal datoriilor comerciale prezentate în Nota 5, care au o valoare foarte mare (2,614,603 mii lei) în exercițiul financiar la care facem referire.
Un al doilea indicator de lichiditate este Indicatorul lichidității imediate (2).
Acest indicator mai poartă denumirea de „Indicatorul test acid”. Acest indicator a dobândit acest supranume deoarece el face o radiografie severă asupra lichidității unui agent economic, și presupune că unitatea ar trebui să-și poată plăti datoriile curente din activele curente ușor preschimbabile în masă monetară. Valoarea lui optimă trebuie să fie apropiată de 1, și de preferat supraunitara.
La SC Ascoma SA „Testul acid” arată următoarea situație:
Indicatorul lichidității imediate =
Se observă din calculul prezentat anterior că valoarea obținută (0,23), nu numai că nu este apropiată de „1” sau mai mare ca 1, dar ea este chiar foarte mică comparativ cu 1, fiind de ≈4,34ori mai mic decât optimul și situația de dorit.
2) Indicatori de risc
Din categoria indicatorilor de risc fac parte:
a) Indicatorul gradului de îndatorare
Indicatorul gradului de îndatorare = sau
Având în față acest indicator se observă cum capitalul împrumutat este sensibil mai mic decât capitalul propriu, acesta reprezentând 99% din capitalul propriu. Din acest fapt rezultă o capacitatea a unității de a-și autofinanța activitatea desfășurată mică, motiv pentru care în viitorul apropiat firma probabil va trebui să recurgă la împrumuturi.
Indicator privind acoperirea dobânzilor. Formula matematică a acestui indicator este:
Acest indicator cu valoarea de 2,67 este îngrijorător pentru unitate deoarece are o valoare relativ mică, iar pentru a crea o stare confortabilă trebuie să fie cât mai mare cu putința.
3) Indicatori de activitate
Indicatorii de activitate prezentați de SC Ascoma SA în Nota 9 a Situațiilor Financiare sunt următorii, cu următoarele valori:
a) Viteza de rotație a stocurilor
Această valoare de 38,88 ne spune că stocul firmei a fost rulat de 38,88 ori în decursul unui an de zile. Cealaltă modalitate de calcul a rulajului stocului care are ca formulă de calcul raportul dintre stocul mediu și costul vânzărilor înmulțit cu numărul de zile calendaristice dintr-un an ne arată numărul de zile în care bunurile sunt stocate în unitate. Conform Notei 9, din Anexa 4, numărul de zile în care bunurile sunt depozitate în unitate este de 9,39 zile.
Viteza de rotație a debitelor
Viteza de rotație a debitelor
Acest indicator se află într-o ușoară descreștere față de anul precedent ceea ce ne arată ca unitatea își recuperează mai ușor creanțele. Acest lucru s-a realizat datorită faptului ca firma în ultima perioadă își selectează mult mai atent clienții.
c) Viteza de rotație a creditelor – furnizor
Viteza de rotație a creditelor – furnizor =
Acest indicator aproximează zilele de creditare pe care societatea le obține de la furnizorii săi. Bine ar fi pentru unitate dacă ar reuși să crească pe cât posibil valoarea acestui indicator, astfel încât zilele pe care le obține ca perioadă de creditare de la furnizori să fie mai multe decât zilele oferite drept perioadă de creditare de unitate către beneficiarii săi.
d) Viteza de rotație a activelor imobilizate
Viteza de rotație a activelor imobilizate
e) Viteza de rotație a activelor totale
Viteza de rotație a activelor totale
4) Indicatori de profitabilitate
Cel mai important indicator din această categorie este „marja brută din vânzări”. Acest indicator poate arăta dacă societatea este capabilă să-și controleze costurile de producție sau dacă este capabilă să-și obțină prețul de vânzare optim sau peste optim.
Marja brută din vânzări se calculează ca raport între profit brut obținut din vânzări și cifra de afaceri, valoarea fiind exprimată procentual.
La SC Ascoma SA situația se prezintă după cum urmează:
Marja brută din vânzări
După cum se poate observa marja brută obținută de societate în anul 2004 a fost una destul de mică, de aproximativ 2,17%, ceea ce înseamnă că la 100 lei cifră de afaceri profitul brut obținut de firmă a fost de 2,17 lei.
Nota 10 „Alte informații”
După cum se poate observa din Anexa 4, Nota 10 la situațiile financiare are menirea de a prezenta succint cele mai importante date despre firmă. În această notă, SC Ascoma SA a găsit de cuviința să recapituleze unele date prezentate anterior, dar acum sunt prezentate mult mai succint și fără explicații suplimentare informații cu privire la:
numele, adresa și actul de înființare al societății;
date referitoare la rezultatul exercițiului și la rezultatul fiscal;
cifra de afaceri obținută în anul raportat;
onorariile plătite cenzorilor.
Această ultimă informație, referitoare la onorariile plătite de societate la cenzorii externi ai societății este nouă, ea neapărând până în prezent nicăieri anterior. Suma 66,900 mii lei plătită de societate către cenzori este ca urmare, a exprimării de către aceștia a unei opinii asupra situațiilor financiare și, pentru certificarea acestora a documentelor de sinteză.
CAPITOLUL III
ABORDĂRI TEORETICE PRIVIND NOTELE EXPLICATIVE
3.1.Noțiuni generale cu privire la Anexa/Nota explicativă la Bilanț și contul de profit și pierdere
Existența anexei ca document contabil de sinteză este o necesitate informațională, deoarece globalizarea și insuficiența informațiilor furnizate de bilanț și contul de profit și pierdere nu permit obținerea unei imagini fidele asupra patrimoniului, situației financiare a rezultatului întreprinderii.
În literatura de specialitate, poziția anexei în ansamblul documentelor contabile de sinteză a generat mai multe discuții. Pentru unii autori „anexa” este o parte integrantă din situațiile financiare; pentru alții, numai bilanțul și contul de rezultate constituie veritabile documente de sinteză, „anexa” reprezentând mai degrabă un demers analitic.
Etimologic, cuvântul „anexă” provine din latinescul „annexus” care semnifică „atașare la”. Deși etimologia cuvântului anexă ne trimite cu gândul la semnificația a ceva care este dependent sau subordonat față de altceva mai important, anexa ca document contabil de sinteză, nu este un lucru accesoriu în raport cu Bilanțul și Contul de rezultate. Anexa este un produs conceptual, deoarece prezența ei este consecința aplicării principiilor contabile, îndeosebi a principiului imaginii fidele și a principiului importanței semnificative (sau al pragului de semnificație).
Imaginea fidelă corespunde reflectării realității de către situațiile financiare. Este un principiu al principiilor, un obiectiv sau o finalitate a contabilității financiare. La această finalitate, anexa vine ca un aport de fond.
În doctrina contabilă sunt consacrate situații când anexa joacă un rol major în furnizarea unei imagini fidele asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului întreprinderii.
Astfel, atunci când aplicarea unor principii sau norme contabile nu este suficientă pentru a furniza o imagine fidelă, deoarece acestea conduc la o imagine fidelă parțială, se prezintă informații complementare în anexă, care să ducă la obținerea unei imagini fidele asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului întreprinderii. Este situația în care aplicarea principiilor contabile oferă o imagine fidelă numai asupra patrimoniului sau/și rezultatului întreprinderii, dar nu și asupra situației financiare. În această situație, prin furnizarea de informații complementare în anexă privind situația financiară, imaginea fidelă va fi restabilită în integrabilitatea sa.
Un alt caz când anexa are un rol important în furnizarea unei imagini fidele este acela când aplicarea principiilor contabile se dovedește improprie pentru a reflecta realitatea întreprinderii, deci, pentru a oferi o imagine fidelă asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului. Într-o astfel de situație se impune abaterea de la principiile contabile, bilanțul și contul de rezultate fiind întocmite pe baza unor metode contabile obligatorii, într-o atare circumstanță este necesară menționarea acestei derogări în anexă, justificarea sa, cât și influența derogării asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului întreprinderii.
Anexa trebuie să conțină toate informațiile de importanță semnificativă privind situația patrimonială și financiară, cât și rezultatul întreprinderii. Conform principiului importanței semnificative, situațiile financiare trebuie să furnizeze orice informație care ar putea afecta evaluările sau deciziile utilizatorilor de informație contabilă. Altfel spus, este semnificativă orice informație, care, dacă nu a fost comunicată, va fi susceptibilă să modifice judecățile utilizatorului de informație contabilă.
Elaborarea unei anexe de calitate impune căutarea informațiilor care au o importanță semnificativă, fie pentru a explica, fie pentru a completa elementele furnizate de bilanț și de contul de profit și pierdere.
Anexa îndeplinește, în ansamblul documentelor contabile de sinteză, un dublu rol:
unul explicativ, deoarece permite o mai bună înțelegere a bilanțului și contului de profit și pierdere;
un al doilea rol, de instrument complementar bilanțului și contului de rezultate.
„În literatura contabilă s-au formulat o serie de caracteristici ale anexei:
anexa este un document complementar bilanțului și contului de rezultate (ex: indicarea în anexă a regulilor de evaluare reținute, analiza mișcării imobilizărilor, în valoare brută, a amortizării și provizioanelor);
anexa explicitează și comentează informațiile furnizate în bilanț și în contul de rezultate (ex: semnalarea și justificarea unei schimbări de metodă contabilă cât și prezentarea incidenței acestei schimbări asupra patrimoniului situației financiare și rezultatului întreprinderii);
anexa cuprinde o listă-tip de informații contabile, deoarece normele contabile impun furnizarea anumitor informații contabile în anexă.
Aceste informații reprezintă conținutul standardizat al anexei, care variază de la țară la țară, în funcție de tradiția contabilă și mediul economic, juridic, social și fiscal specifice fiecărei țări.
d) anexa este un document contabil deschis deoarece trebuie să conțină orice informație care contribuie la reflectarea realității întreprinderii, respectiv la furnizarea unei imagini fidele asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului întreprinderii.
e) anexa consacră, implicit sau explicit, noțiunea de informație de importanță semnificativă, deoarece sunt cerute numai informațiile care îndeplinesc această caracteristică.
f) anexa este un produs informațional eterogen, fiind parțial „contabilă” și parțial „extracontabilă”. Astfel, o parte din informații sunt extrase direct din conturi cum este cazul prezentării situației creanțelor (pe termen de lichiditate) și datoriilor (pe termen de exigibilitate). Alte informații sunt extracontabile, extrase de statisticile de întreprindere (ex: număr mediu de salariați, număr de colaboratori cu contract civil)”.
Pentru a fi un document util, anexa nu trebuie să fie nici prea „schematică” dar nici o „enciclopedie” de informații. De aceea, ea trebuie să furnizeze doar informațiile de importanță semnificativă pentru utilizatori. Se știe că o supraabundență de informații, mai ales atunci când sunt puțin organizate conduce la dezinformare.
3.2. Structura anexei sau notei practicată în România până la introducerea noilor formulare de conturi anuale
Potrivit normelor contabile românești, anexa (nota) este un document contabil de sinteză care „are ca obiective principale completarea și explicarea datelor înscrise în bilanț și contul de profit și pierdere și conține informații cu privire la situația patrimonială și financiară, rezultatele aferente exercițiului încheiat, cum sunt:
activele imobilizate;
stocurile și producția în curs;
creanțele și datoriile;
provizioanele;
determinarea rezultatului fiscal;
repartizarea rezultatului exercițiului;
informații suplimentare cu privire la: metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilanț și contul de profit și pierdere; menționarea și justificarea cazurilor de modificare a acestora, precum și metodele utilizate pentru calculul amortismentelor și provizioanelor; menționarea motivelor pentru care unele posturi din bilanț și contul de profit și pierdere nu sunt comparabile de la un exercițiu la altul; alte informații pe care unitatea patrimonială le consideră semnificative cu privire la aprecierea modului de întocmire a bilanțului contabil pentru exercițiul închis.”
Anexa este normalizată sub forma unei serii de tabele, la care se adaugă prezentarea de „alte informații privind regulile și metodele contabile și date complementare.” Anexa se descompune în următoarele tabele:
Anexa 1: „Repartizarea profitului”. În această notă se prezintă repartizarea profitului net al exercițiului (reflectat în soldul creditor al contului 121 „Profit și pierdere” și care a fost influențat cu obligația de plată a impozitului pe profit) pe următoarele destinații:
rezervele legale;
acoperirea pierderilor contabile din anii precedenți;
alte rezerve constituite ca surse proprii de finanțare;
alte repartizări prevăzute de lege;
participarea salariaților la profit;
vărsăminte la buget din profitul regiilor autonome;
dividende de plătit.
Tot în această notă se prezintă și informația privind „profitul nerepartizat”, reprezentând profitul net a cărui repartizare a fost amânată de adunarea generală a acționarilor sau asociaților.
Anexa 2: „Situația stocurilor și a producției în curs de execuție”, prezintă o detaliere a existențelor de stocuri (materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar și baracamente; producției în curs de execuție, produse, stocuri aflate la terți, animale, mărfuri și ambalaje), la începutul și sfârșitul anului. Rubricile de stocuri sunt evidențiate în valori brute, deci necorectate cu provizioanele pentru depreciere.
Anexa 3: „Situația creanțelor și datoriilor”, servește studiului echilibrului financiar al întreprinderii. Deoarece structurarea activului și pasivului bilanțier nu se face, în principal, pe termen de lichiditate și respectiv de exigibilitate, această notă detaliază diferitele creanțe aparținând activului imobilizat și celui circulant, aflate în sold la sfârșitul anului în:
creanțe transformabile în lichidități într-un termen de sub un an;
creanțe transformabile în lichidități într-un termen de peste un an.
La rândul lor, datoriile exprimate în lei și în devize, aflate în sold, la sfârșitul anului sunt detaliate în funcție de termenele de exigibilitate în:
datorii exigibile într-un termen de sub un an;
datorii exigibile într-un termen situat în intervalul 1-5 ani;
datorii exigibile într-un termen mai mare de 5 ani.
Anexa 4: „Situația altor provizioane”, prezintă existența (soldul inițial și soldul final) și mișcarea (cheltuieli privind provizioanele și venituri din provizioane) aferente provizioanelor, pe următoarele categorii:
provizioane reglementate;
provizioane pentru riscuri și cheltuieli;
alte provizioane pentru depreciere (provizioane pentru deprecierea stocurilor și producție în curs, creanțelor și titlurilor de plasament).
Anexa 5: „Date informative” cuprinde informații eterogene, evaluate în etalon fizic (număr mediu de salariați, număr de colaboratori cu contract civil) și în etalon monetar, grupate pe următoarele categorii de date informative:
date informative privind rezultatele înregistrate;
date informative privind situația unor indicatori fizici și valori;
date informative privind evoluția creditelor;
date privind alocațiile de la buget.
Tot în această notă se include:
„Plăți restante” prezintă detalierea plăților restante, inclusiv obligațiile restante față de bănci și creditori, atât pentru activitatea curentă cât și pentru investiții.
Impozite bancare, taxe și alte obligații datorate și vărsate pe care trebuie să le efectueze fiecare agent economic sub formă de impozite, taxe și contribuții la bugetul de stat, bugetul local, fondurile cu destinație specială și bugetul asigurărilor sociale de stat.
Anexa 6: „Situația activelor imobilizate”: furnizează informații privind valoarea brută, amortizările și provizioanele pentru depreciere aferente imobilizărilor. Această notă se descompune în trei părți:
„Valoarea brută”: această situație prezintă existențele și mișcările diferitelor elemente de imobilizări (necorporale, corporale și financiare).
„Amortizări”: prezintă existența și mișcarea amortizărilor aferente imobilizărilor necorporale și corporale.
„Provizioane pentru depreciere”: prezintă existența și mișcarea provizioanelor pentru depreciere aferente diferitelor elemente de imobilizări necorporale, corporale și financiare.
Anexa 7: „Alte informații privind regulile și metodele contabile și date complementare” cuprinde:
I. Informații asupra regulilor și metodelor contabile folosite:
indicarea modului de evaluare a diverselor poziții din bilanț și contul de profit și pierdere, mai ales când există opțiuni între mai multe metode;
metodele utilizate pentru calculul amortismentelor și provizioanelor;
indicarea și justificarea derogărilor de la principiile generale;
comentarii asupra absenței comparabilității conturilor și asupra eventualelor adaptări ale informațiilor prezentate în exercițiul precedent.
Astfel derogările de la principiile generale nu trebuie numai indicate și justificate; totodată se impune prezentarea incidențelor acestor derogări asupra situației patrimoniale, rezultatului și situației financiare. În cazul neasigurării permanenței metodelor, anexa trebuie să precizeze schimbarea de metodă, dar comparabilitatea datelor este asigurată de retratări la care sunt supuse informațiile din conturi, retratări care trebuie menționate în notă.
II. Alte informații:
– Angajamente financiare reflectate în conturi în afara bilanțului;
– Informații referitoare la modificarea capitalului;
– Analiza următoarelor conturi:
– acțiuni proprii;
– cheltuieli și venituri excepționale;
– cheltuieli și venituri pentru exercițiul anterior;
– diferențe de conversie;
– alte conturi semnificative;
– sume neclarificate în soldul contului 473 „Decontări din operații în curs de clarificare”
– Alte elemente semnificative:
– comentarii asupra cifrei de afaceri;
– evenimente posterioare închiderii exercițiului încheiat;
– elemente contabilizate în conturile exercițiului încheiat, care privesc exercițiile precedente (eventualele erori constatate după aprobarea și depunerea bilanțului contabil al exercițiilor precedente);
– alte informații pe care unitatea consideră că este necesar să le prezinte.
Creșterea rolului informațional al anexei (notei), în practica contabilă, trebuie să plece de la ameliorarea doctrinei contabile românești.
Astfel, normele contabile românești trebuie să consacre motivația conceptuală a anexei, ca document solicitat de aplicarea unor principii contabile, în special principiul imaginii fidele și principiul importanței relative.
3.3. Conceptul de normalizare
În majoritatea țărilor, contabilitatea este supusă procesului de normalizare. Prin acesta se garantează utilizatorilor externi o informare financiară de calitate. În plus, lucrările de normalizare sunt un prilej de reflecții, care stimulează și imbunătățesc atât practica, cât și gândirea contabilă, contribuind, astfel, la perfecționarea contabilității.
Procesul de normalizare opune, de o manieră simplificată, doi actori: puterea publică și profesia contabilă. Primul reprezintă interesele societății în ansamblul său, în timp ce al doilea apără aspirațiile lumii afacerilor. Interesele celor doi actori nu sunt, în mod sistematic, opozabile, dar nici nu se identifică de prea multe ori.
Contextul economic, politic, social, cultural și istoric diferit a favorizat acțiunea unuia sau altuia dintre cei doi actori sau, dimpotrivă, a creat premise pentru conlucrarea acestora.
Astfel, în unele țări, în special în cele anglo-saxone, intervenția puterii publice, în actul de normalizare, are o intensitate redusă. Se consideră că alegerile contabile țin de responsabilitatea conducătorilor întreprinderii, cu condiția ca aceștia să respecte principiile contabile general admise.
În alte țări precum Germania și Franța, normele contabile sunt definite de un organism de stat. Statul apare pe scena normalizării atât în calitate de garant al justiției, cât și de utilizator preferențial de informație financiar-contabilă.
Un sistem de normalizare, dominat de un singur actor, prezintă riscul de a fi acuzat de lipsă de obiectivitate ceea ce din punctul de vedere al multor specialisti nu este în regulă și poate reprezenta un pericol pentru lumea afacerilor. Din acest motiv, se constată o tendință de echilibrare a forțelor, de utilizare eficientă a capacității tuturor celor interesați de informația financiar- contabilă.
Natura publică sau privată a procesului de normalizare are incidență asupra perimetrului acoperit de normalizare:
– determinarea unei terminologii și a principiilor contabile generale comune;
– definirea informației conținute în documentele de sinteză;
– modul de prezentare a documentelor de sinteză;
– elaborarea unui plan de conturi și stabilirea unei scheme de înregistrare a diferitelor operații care apoi să fie preluată și folosită de către toată lumea în acelasi mod.
Ultimul obiect reprezintă forma cea mai restrictivă de normalizare. Avantajele ei se manifestă, după unii autori, prin facilitarea controlului contabilităților și prin creșterea productivității întocmirii conturilor. Totuși, medalia normalizării restrictive are și ea revers:
nu poate acoperi toate particularitățile; din acest motiv, în țările cu plan contabil general s-au prevăzut complemente la aceste planuri, pentru a rezolva problemele specifice ale diferitelor sectoare;
afectează creativitatea pe care ar trebui să o manifeste contabilul.
Indiferent de caracterul lor public sau privat, organismele de normalizare din diferitele țări recurg, în procesul de elaborare a normelor, la o serie de opțiuni.
Profesorul Danniel Moussard în scopul de a analiza aceste optiuni și motivele pentru care apar propune, în unul dintre studiile sale, crearea unei matrice de analiză, prin intersecția a două axe:
Axa mijloacelor utilizate pentru a justifica alegerile. Aceasta are ca puncte extreme logicul (care vizează un demers rațional și caută să recurgă la demonstrație) și politicul (care vizează discursul și impactul lui psihologic, puterea imaginii și efectului).
Axa obiectivelor informației contabile. Extrema idealistă a acestei axe face referire la un maximum de neutralitate formalizată prin refuzul de a privilegia anumite interese particulare.
La cealaltă extremă a axei, se găsește utilitatea, altfel spus consecințele economice ale alegerilor contabile. Matricea creată prezintă o adevărată tipologie a alegerilor contabile, ceea ce demonstrează că regulile concrete pot fi justificate în diverse moduri. Din multitudinea de elemente definite de cele două axe, câteva par a fi cele mai relevante:
– în cadranul „idealist/logic”: performanțele informative ale diferitelor metode de contabilitate de inflație se pot testa, plecând de la un scenariu de economie fără inflație; se realizează, în final, o comparație între informațiile furnizate de diferitele metode și realul determinat.
– în cadranul „utilitar/logic”: în contabilitatea generală este posibilă constituirea unui sistem de contabilizare a operațiilor în devize, bazat pe anumite principii cum ar fi separarea funcțiilor exploatare și financiar; obiectul este utilitar, metoda poate fi logică, fără a fi matematică.
-în cadranul „utilitar/politic”: în S.U.A., normele pentru sectorul petrolier sunt rezultatul presiunilor.
Concluzia studiului realizat de profesorul francez este că: „normele contabile sunt alese, cel mai frecvent, prin consens, Ceea ce nu exclude nici referința la criterii științifice (de tipul „adevărat”, „just”, „eficace”), nici purul lobby-ing, nici efectele discursului”.
Normalizarea contabilă constă, deci, în definirea de norme și aplicarea acestora.
Normele reprezintă reguli precise, de evaluare, de înregistrare, de clasificare și de prezentare a informațiilor. „Ele au caracter de generalitate mai redus decât postulatele și principiile, motiv pentru care, în condițiile unor schimbări importante în mediul economic, financiar și social, sunt supuse unui proces de adaptare sau chiar de înlocuire”.
Cealaltă dimensiune a normalizării contabile, aplicarea normelor, se realizează prin intermediul obligațiilor legale, reglementare și profesionale, la nivel național și comunitar, precum și prin cea a recomandărilor la nivel internațional.
În România, elaborarea normelor se realizează la nivelul Ministerului Finanțelor (Direcția Generală a Contabilității). Caracterul public al procesului de normalizare se dorea atenuat prin înființarea, în 1992, a Colegiului Consultativ al Contabilității, organism în care urmau să fie reprezentate, competent, diferitele categorii interesate de informația financiar-contabilă. O problemă care încă își așteaptă rezolvarea.
3.4. Modele de Anexe în țările dezvoltate ale lumii
3.4.1. Prezentarea Anexei în Statele Unite ale Americii
Situațiile financiare întocmite de întreprinderile americane se referă la:
bilanț;
cont de profit și pierdere;
tabloul fluxurilor de trezorerie;
tabloul capitalurilor proprii, numit și situația variației capitalurilor proprii;
de dată mai recentă (1997), situația rezultatului global (sub diferite forme de prezentare);
anexele relative la situațiile financiare.
Dacă bilanțului și contului de profit și pierdere nu le sunt consacrate norme specifice, în referențialul contabil american, în schimb tabloului fluxurilor de trezorerie îi sunt destinate trei norme: FAS 95, modificată prin FAS 102 și FAS 104.
Conturile unei societăți americane, care dispune de filiale, sunt în mod obligatoriu conturi consolidate. Atunci când sunt întocmite conturi consolidate, conturile individuale nu sunt publicate și auditate. În absența filialelor, metodele de evaluare utilizate în conturile individuale ale unei societăți sunt aceleași cu cele la care ea ar face apel dacă ar trebui să întocmească conturi consolidate.
Pentru un specialist contabil din Europa continentală, obișnuit cu formate normalizate privind situațiile financiare, dificultatea lecturii conturilor societăților americane provine din faptul că nu există modele standard, nici măcar pentru bilanț și contul de profit și pierdere. De asemenea, denumirea situațiilor financiare nu este nici ea standardizată. Normele contabile americane referitoare la prezentarea conturilor fixează regulile generale (de exemplu: prezentarea efectelor schimbărilor de metodă în contul de profit și pierdere), fără să impună denumiri de documente contabile și formate precise.
Important este ca termenii utilizați să fie expliciți. De exemplu, contul de profit și pierdere poate fi intitulat: (1) Statement of Income; (2) Statement of Earning; (3) Statement of Operations. Ultima denumire este utilizată atunci când este vorba despre un cont de profit și pierdere care relevă pierderi. Nici bilanțul nu este scutit de mai multe denumiri. Deși denumirea cea mai întâlnită este cea de „Balance sheet”, se mai utilizează și denumirile de „Statement of Financial Position” și de „Statement of Financial Condition”.
Atunci când este vorba despre conturi consolidate, denumirea situațiilor financiare este precedată de cuvântul „consolidat” (consolidated).
În ciuda unei terminologii diverse, în interiorul aceleiași întreprinderi se aplică principiul permanenței metodelor. Altfel spus, utilizatorul situațiilor este asigurat că dispune de informații financiare stabilizate pe o lungă perioadă
Tabloul fluxurilor de trezorerie (statement of cash flows)
Dispozițiile prevăzute în norma FAS 95, modificată prin norma FAS 102, înlocuiesc și anulează opinia APB no. 19 „Publicarea variațiilor în situația financiară” (Reporting Changes în Financial Position). Ele obligă întreprinderea să furnizeze un tablou al fluxurilor de trezorerie și solicită ca informațiile specifice referitoare la operațiile de finanțare și de investiții, altele decât cele de simplă trezorerie, cât și alte evenimente să facă obiectul unor publicări separate.
APB 19 permitea, dar nu solicita, ca întreprinderile să prezinte fluxurile de lichidități în tabloul de variații ale situației financiare.
În cadrul conceptual american, SFAC 5 prevede că „un ansamblu complet de situații financiare, la nivelul unui exercițiu, trebuie să prezinte… fluxurile de lichidități ale perioadei”.
Practica a identificat o serie de probleme implicate de utilizarea tabloului de variații ale situației financiare:
ambiguitatea unor termeni utilizați precum cel de „fonduri”;
lipsa de comparabilitate ce rezultă din diversitatea obiectivelor tablourilor prezentate (trezoreria, trezoreria și investițiile pe termen scurt, activele cu rotație rapidă (quick assets) sau fondul de rulment;
diferențele care rezultă în definirea fluxurilor de fonduri ce își au originea în operațiile de exploatare (trezoreria sau fondul de rulment);
diferențele în modurile de concepere a tablourilor (prezentare sub formă de resurse și utilizări ale fondurilor sau prezentare legată de ciclul de exploatare);
variantele în clasificarea posturilor specifice în modelul legat de exploatare etc.).
Lipsa unor obiective clare, referitoare la variațiile situației financiare era cauza principală a acestei diversități.
Tabloul fluxurilor de trezorerie este o situație a variațiilor de lichidități intervenite în cursul perioadei. Deși aparent simplă, această definire comportă o serie de clarificări, referitoare la:
definirea lichidităților;
clasificarea de manieră logică a numeroaselor tranzacții ce afectează lichiditățile;
legătura dintre fluxurile de lichidități și fluxurile de rezultate;
prelucrarea tranzacțiilor nemonetare;
prelucrarea fluxurilor în monede străine.
Tabloul capitalurilor proprii (statement of changes în equity)
Situațiile financiare publicate comportă un tablou al variațiilor capitalurilor proprii, ce analizează, după natura lor, următoarele posturi:
elementele ce compun capitalurile proprii:
capital: acțiuni ordinare;
prime de emisiune;
rezerve;
alte elemente;
mișcările (variațiile) intervenite în cursul exercițiului:
creșterea de capital;
alte emisiuni de acțiuni (dintre care, emisiunile în favoarea personalului);
rezultatul perioadei;
dividendele distribuite.
Acest tablou este conceput astfel încât să se facă legătura între capitalurile proprii la începutul exercițiului și cele la închiderea exercițiului. În general, el este prezentat sub forma unei anexe.
Rezultatul global sau economic (comprehensive income)
În literatura de specialitate, acest tip de rezultat mai este numit rezultatul extins (resultat etendu, în franceză) sau rezultatul de ansamblu.
În iunie 1997, FASB a emis norma FAS 130 „Raportarea rezultatului global” (Reporting Comprehensive Income), normă care este consacrată prezentării și comunicării rezultatului economic.
Conform acestei norme, elementele ce nu tranzitează prin contul de profit și pierdere și care afectează în mod direct fondurile proprii trebuie să fie detaliate într-o situație financiară de aceeași importanță ca și celelalte situații financiare, iar soldul cumulat al acestor elemente trebuie să figureze într-o linie distinctă a fondurilor proprii prezentate în bilanț, în scopul ameliorării informării financiare, facilitând astfel o mai bună comparabilitate printr-o prezentare mai omogenă.
3.4.2. Anexa în Regatul Unit al Marii Britanii
Modelul situațiilor financiare cuprinde conform legislației în vigoare din Marea Britanie trei componente:
Bilanț;
Cont de profit și pierdere;
Anexă.
În contextul britanic, plaja de opțiuni privind modelele de bilanț și de cont de profit și pierdere este destul de mare. În consecință, anexa, ca instrument de bază în comunicarea financiară și în calitatea de complement de informații, va fi structurată în funcție de modelele de bilanț și de cont de profit și pierdere, reținute de întreprinderi.
Structura generală a anexei în întreprinderile britanice urmează linia generală. Ea cuprinde, deci:
prezentarea politicii contabile;
analiza anumitor posturi din bilanț și contul de profit și pierdere;
informații complementare.
Având în vedere că economia britanică este una de tip bursier, există o veche tradiție ca anexei să i se acorde un rol important în informarea financiară (diclo-sure).
Obligațiile întreprinderilor în materie de comunicare financiară prin anexă, sunt fixate prin legislație (CA) și standarde (SSAPS), și pot fi sistematizate în următorul tabel:
Tabel nr. 3.1.
Obligațiile întreprinderilor legate de comunicarea financiară prin anexă
Tabloul de finanțare
În contextul economiei britanice, tabloul de finanțare (Statement of Source and Application of Funds) este o practică aproape universală, deși aceasta nu se realizează în mod uniform. Excepție de la această practică fac întreprinderile care au o „cifră de afaceri” sau un „profit brut” inferior sumei de 25.000£, anual, întreprinderi cărora nu le sunt solicitate prezentarea și comunicarea acestui document de sinteză.
Spre deosebire de experiența americană care structurează tabloul începând cu profitul sau pierderea după impozitare, situația britanică începe, de obicei, cu profitul sau pierderea înaintea impozitării.
Tabloul de finanțare, în Regatul Unit, este solicitat prin SSAP 10. În virtutea acestui standard, el nu este însă un tablou de trezorerie propriu-zis. Abia apariția noului standard, „Contabilitatea fluxurilor de trezorerie” (septembrie 1991) pune bazele unui veritabil tablou de trezorerie. Totuși, trebuie precizat că întreprinderile britanice au libertatea de a alege modelul de tablou de finanțare care se pretează cel mai bine necesităților lor de analiză, tendința generală fiind cea în favoarea tablourilor care analizează variațiile de trezorerie.
Dacă avem în vedere standardul SSAP 10, se poate spune că modelul degajat de conținutul acestuia este bazat pe variația fondului de rulment (increase/decrease în working capital) care se calculează succesiv:
de sus în jos, scăzând utilizările (application of funds) perioadei din resursele corespunzătoare (source of funds);
de jos în sus, prin variația elementelor de necesar în fond de rulment și de lichidități nete (net liquid funds).
Există o deosebire de fond între abordarea franceză care integrează conceptul de „capacitate de autofinanțare” și cea britanică care se referă la „un total al fondurilor generate de operații” (total generated by operations). În abordarea franceză, capacitatea de autofinanțare este calculată plecând de la rezultatul net, în timp ce în cea britanică, totalul fondurilor este calculat pe baza rezultatului înaintea impozitării.
În mod concret, conform SSAP 10, modelul de tablou de finanțare se prezintă astfel:
Tabelul 3.2.
Modelul tabloului de finanțare în Marea Britanie
3.4.3. Prezentarea Anexei în Franța
Trebuie precizat încă de la început faptul că francezii se atașează mai degrabă noțiunii de documente de sinteză decât celei de conturi anuale.
Conturile anuale conțin bilanțul, contul de rezultate (contul de profit și pierderi) și o anexă; ele formează un tot nedisociabil.
Prezența anexei în legislația și practica franceză este datorată, în mod cu totul exclusiv Directivei a 4-a și influenței anglo-saxone asupra contabilității franceze.
Specialiștii francezi preferă noțiunea de documente de sinteză care, pe lângă cele trei conturi anuale, cuprinde și alte piese, în primul rând, un tablou de finanțare.
Imaginea fidelă (l'image fidele) este și ea un „import” de origine anglo-saxonă, via Directiva a 4-a.
Referitor la conținutul imaginii fidele, Codul de comerț afirmă: „conturile anuale trebuie să fie conforme cu regulile în vigoare, sincere și să ofere o imagine fidela a patrimoniului, situației financiare și rezultatului întreprinderii”.
Elementele furnizate de anexă pot corespunde informațiilor numerice sau aprecierilor de natură calitativă. Valoarea anexei este dată mai mult de relevanța indicațiilor conținute decât de volumul acestora în structura anexei, PCG oferă tabele de referință privind:
evoluția valorii brute a imobilizărilor;
evoluția amortizărilor;
evoluția provizioanelor;
situația scadențelor, creanțelor și datoriilor la sfârșitul exercițiului;
filialele și participațiile.
La modul general, se poate spune că prezentarea anexei se organizează în patru mari categorii de informații sau comentarii:
regulile și metodele contabile;
complemente de informații referitoare la bilanț;
complemente de informații referitoare la contul de rezultate;
alte elemente informaționale.
Categoria „reguli și metode contabile” servește la menționarea principiilor generale aplicate, derogărilor eventuale de la aceste principii, indicându-se în acest ultim caz, influența lor asupra situației patrimoniale, rezultatului și situației financiare a întreprinderii.
Întreprinderea menționează metoda contabilă reținută atunci când există mai multe metode sau opțiuni privind rezolvarea aceleiași probleme.
Anexa trebuie să justifice orice schimbare de metode și să indice influența acestei schimbări asupra situației patrimoniale, rezultatului și situației financiare a întreprinderii. Într-o accepțiune mai largă, anexa trebuie să prezinte circumstanțele care împiedică compararea posturilor bilanțului și contului de rezultate, de la un exercițiu la altul.
Tabloul de finanțare (Tableau de financement)
În viziunea PCG, tabloul de finanțare este un document facultativ deoarece el face parte din documentele de sinteză ale sistemului dezvoltat. Legea din 1 martie 1984 care solicită ca întreprinderile care au fie 300 de salariați, fie o cifră de afaceri de 120 milioane de FRF, să întocmească un tablou de finanțare o dată cu bilanțul anual.
Spre deosebire de alte țări (în special cele anglo-saxone), în Franța, tabloul de finanțare nu face, deci, parte din conturile anuale. Pentru introducerea unui tablou de finanțare pledează și norma internațională nr. 7 a IASC, aplicabilă la situațiile financiare referitoare la exercițiile deschise începând cu 1 ianuarie 1979.
Introducerea tabloului de finanțare în structura noului sistem contabil românesc, pentru uzul întreprinderilor mari și al utilizatorilor lor externi, ar mări valențele lui calitative. De altfel, un anunțat proiect al Colegiului Consultativ al Contabilității ar trebui să fie finalizat în 1995.
3.4.4. Prezentarea anexei în Germania
Conform contabilității germane, situațiile financiare se compun din:
Bilanț;
Contul de profit și pierdere;
Anexă.
Anexa conține patru mari categorii de informații sau de comentarii:
principiile contabile utilizate, regulile reținute de prezentare, de evaluare și de conversie, influența înregistrării în contabilitate a operațiilor care rezultă din dispoziții pur fiscale;
complemente de informații relative la posturile bilanțiere;
complemente de informații relative la posturile contului de profituri și pierderi;
diverse informații relative la societate (efectiv, remunerațiile conducătorilor, compoziția capitalului etc.).
Prima categorie se referă la o problematică similară contabilității britanice și franceze.
Complementele de informații, relative la posturile bilanțiere
Întreprinderea prezintă evoluția diferitelor posturi ale activului imobilizat și a postului „Cheltuieli de demaraj și de dezvoltare”, precum și a amortizării acestor elemente.
Se realizează o analiză a scadențelor creanțelor și datoriilor, cu indicarea obiectului și naturii garanțiilor existente.
În situația în care s-a procedat la o repartizare parțială a profitului, se evidențiază incidența deciziei de repartizare asupra posturilor implicate: rezerve, rezultat reportat etc.
Sunt expuse, de asemenea, explicații referitoare la unele posturi particulare, în special:
fondul comercial (amortizare pe o durată mai mare de 4 ani);
primele de rambursare a obligațiunilor;
primele de emisiune;
posturile particulare cu caracter de rezerve;
creanțe sau provizioane pentru impozitul amânat.
Complementele de informații relative la posturile contului de profituri și pierderi
Aceste complemente se referă în special la:
– deprecierile cu caracter excepțional relative la activul imobilizat;
deprecierile elementelor de activ circulant destinate întâmpinării fluctuațiilor de curs;
deprecierile practicate ca urmare a dispozițiilor fiscale;
posturile de cheltuieli și de venituri extraordinare;
împărțirea cheltuielii privind impozitul pe profit între partea imputabilă rezultatului ordinar și partea imputabilă rezultatului extraordinar;
incidența dispozițiilor fiscale specifice asupra rezultatului.
3.4.5. Anexa în Olanda
Olanda este unica țară a Europei continentale care, din punct de vedere contabil, se înscrie pe linia tradițiilor anglo-saxone: un minimum de reglementare și o alegere relativ liberă a principiilor contabile. Din acest ultim punct de vedere ea a fost chiar mai „extremistă” decât Statele Unite și Marea Britanie.
Dacă prin orientarea economică a contabilității se alătură țările anglo-saxone, nu același lucru se poate spune și în privința reglementării care este una predominant statală. Din cele două trăsături fundamentale puțin compatibile, s-ar putea afirma chiar antinomice, a rezultat locul original pe care contabilitatea socială a întreprinderii olandeze îl ocupă atât în Europa cât și în lume. Cele două trăsături nu puteau să fie decât produsul unui context istorico-politic al Olandei, context în care s-a identificat influența a trei factori fundamentali:
concentrarea economiei olandeze,
o foarte puternică dezvoltare a activității sale internaționale,
un rol important jucat, cel puțin într-o anumită epocă, de politica „statului providențial” (Wel-fare State).
Regulile de prezentare a conturilor anuale
În privința bilanțului, comparativ cu contabilitatea franceză, se constată o diversitate mai mare de prezentare și o concepție diferită de structurare.
Diversitatea mai mare de prezentare se manifestă prin inexistența unui model de bilanț obligatoriu, cu excepția societăților pe acțiuni și a celor cu răspundere limitată.
Totuși, pentru reducerea diversității, prin decretul din 23 decembrie 1983, legiuitorul a impus societăților pe acțiuni și societăților cu răspundere limitată să prezinte bilanțul lor conform uneia din următoarele forme (prezentăm în continuare numai structura generală):
Tabel 3.3.
Forma scurtă de bilanț în Olanda
Tabel 3.4.
Forma lungă de bilanț în Olanda
Este ușor de sesizat că modelul B este asimilat și de noul sistem contabil românesc.
Din punct de vedere al structurării bilanțului, legiuitorul olandez privilegiază, pentru pasiv, criteriul de clasificare tradițional: ordinea crescătoare a exigibilității, în același timp, în activ, este acreditată distincția funcțională „activ imobilizat-activ circulant”, distincție care operează, de asemenea, în Franța.
Bilanțul olandez poate să fie prezentat fie înainte, fie după repartizarea rezultatului, iar modalitatea reținută trebuie precizată în antet.
În privința contului de profit și pierdere, să notăm marea diversitate de modele, diversitate susținută de proba de suplețe a legiuitorului și de satisfacerea diferitelor exigențe ale secretului afacerilor.
Proba de suplețe se traduce prin existența a două modele: unul, centrat pe vânzări, cu o descompunere a cheltuielilor pe funcții, un al doilea, centrat pe producție, cu o descompunere a cheltuielilor după natură. Ambele modele pot fi prezentate în format vertical (listă) sau în format orizontal (în tabel).
Exigențele privind secretul afacerilor diferențiază modelele de întocmire de cele de publicare a contului de profit și pierdere, dar și modelele celor 3 categorii de societăți: mari, mijlocii și mici.
Anexa trebuie să ofere informații de detaliu privind natura și mărimea diferitelor elemente excepționale.
3.5. Prezentarea notelor explicative în România în concordanță cu standardele internaționale
Până la aplicarea ordinului nr. 94 din 29 ianuarie 2001 pentru aprobarea Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, Bilanțul contabil era alcătuit din: – Bilanț;
– Cont de profit și pierdere;
– Anexă.
Odată cu introducerea acestui ordin în legislația României de către Ministerul Finanțelor Publice, termenul de „Anexă” a fost înlocuit cu cel de „Notă”. Legiuitorul român a considerat că este mai bine să preia terminologia de „notă” din sistemul contabil anglo-saxon, deoarece pentru mulți dintre cei care completau documentele de sinteză la încheierea exercițiului financiar, denumirea de anexă le creea impresia unor documente nesemnificative și inutile.
Deși, și până în anul 2001 organele statului acordau aceeași importantă „anexei” cum o acordă acum și „notei”, cei mai mulți dintre cei responsabili cu completarea acelor anexe le trata ușor neserios, dese fiind situațiile când anexele bilanțului erau depuse la organul fiscal necompletate sau cu date care de cele mai multe ori nu corespundeau realității.
Datorită impactului psihologic pe care termenul de anexă îl avea, asupra personalului avizat să completeze Bilanțul contabil, și anume acela de lucru inutil, neimportant și fără relevanță , prin Ordinului 94/2001, s-a urmărit eliminarea termenului de „Anexă”.
Odată cu introducerea noilor reglementari contabile în țara noastră nu numai termenul de anexă a fost modificat cu cel de notă ci și conținutul și numărul acestor tabele. Astfel, odată cu adoptarea ordinului 94/2001, cele 7 anexe („Repartizarea profitului”, „Situația stocurilor și a producției în curs de execuție”,„Situația creanțelor și datoriilor”, „Situația altor provizioane”, „Date informative”, „Situația activelor imobilizate”, „Alte informații privind regulile și metodele contabile și date complementare”) s-au transformat în 10 note. Aceste note vor fi prezentate în continuare alături de câteva noțiuni generale legate de situațiile financiare.
Potrivit Reglementarilor contabile armonizate cu directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate, Situațiile financiare cuprind:
Bilanț;
Contul de profit și pierdere;
Situația fluxurilor de trezorerie;
Situația modificărilor capitalului propriu;
Politici contabile;
Note explicative.
Situațiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacțiilor și ale altor evenimente, grupându-le în clase cuprinzătoare conform caracteristicilor și conținutului economic.
Notele explicative ale Situațiilor financiare anuale sunt documente contabile de sinteză și raportare în care sunt detaliate informațiile prezentate sintetic în Bilanț și contul de „Profit și Pierdere”, ce privesc investițiile, imobilizările, stocurile și producția în curs, datoriile și creanțele, determinarea rezultatului fiscal, repartizarea rezultatului exercițiului, metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilanț, metodele utilizate pentru calculul amortismentelor și provizioanelor, motivele pentru care unele posturi din Bilanț și Contul de Profit și Pierdere nu sunt comparabile cu exercițiile precedente, alte informații considerate semnificative cu privire la exercițiul încheiat.
Notele la bilanț au rolul de a completa și explicita datele înscrise în Bilanț și Contul de profit și pierdere și conține informații cu privire la situația patrimoniului, situația financiară și rezultatul aferent exercițiului încheiat.
Informația financiară cuprinsă în notele la bilanț, pentru a putea fi înțeleasă, trebuie să fie sintetică și limitată la aspecte importante. Astfel, notele la bilanț trebuie să răspundă următoarelor cerințe:
să fie la îndemâna unui număr mai mare de utilizatori și de aceea informațiile furnizate nu trebuie să fie abundente sau excesiv de tehnice.
să furnizeze toate datele semnificative ce au importanță relativă pentru unitate sau terți;
să fie clară sau succintă.
Sub aspectul structurii sale, informațiile cuprinse în anexa la bilanț se grupează astfel:
informații despre anumite posturi de bilanț;
informații privind rezultatul exercițiului;
alte informații privind regulile și metodele contabile și date complementare.
Fiecare element al Bilanțului, Contului de profit și pierdere și Situației fluxurilor de trezorerie, trebuie să fie însoțit de o trimitere la nota care cuprinde informații legate de acel element.
Notele la conturile anuale cuprind următoarele:
Capitaluri proprii (Nota 1)
Active imobilizate (Nota 2)
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli (Nota 3)
Repartizarea profitului (nota 4)
Analiza rezultatului din exploatare (Nota 5)
Situația creanțelor și datoriilor (Nota 6)
Principii, politici și metode contabile (Nota 7)
Acțiuni și obligațiuni (Nota 8)
Informații privind salariații, administratorii și directorii (Nota 9)
Alte informații (Nota 10).
Notele explicative, ca parte integrantă a situațiilor financiare, conțin informații suplimentare, relevante pentru necesitățile utilizatorilor în ceea ce privește poziția financiară și rezultatele obținute.
Notele financiare trebuie prezentate într-o manieră sistematică, astfel încât fiecare element semnificativ al Bilanțului, Contului de profit și pierdere, situației fluxurilor de trezorerie și al Situației modificărilor capitalului propriu trebuie să fie însoțit de trimitere la nota care cuprinde informații legate de acel element semnificativ.
Următoarele informații trebuie prezentate cu claritate și repetate ori de cate ori este necesar, pentru buna lor înțelegere:
Numele întreprinderii care face raportarea;
Faptul ca situațiile financiare sunt proprii întreprinderii și nu grupului;
Data la care s-au încheiat sau perioada la care se referă situațiile financiare;
Moneda în care sunt întocmite situațiile financiare;
Exprimarea cifrelor incluse în raportare (de exemplu „mii lei”).
Notele la situațiile financiare includ descrieri narative sau analize mai detaliate ale sumelor prezentate în Bilanț, Contul de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar și situația modificărilor capitalurilor proprii, precum și informații suplimentare, cum ar fi angajamente și datorii contingente.
Pentru elementele menționate în notele explicative se va prezenta, de regulă și suma corespunzătoare anului precedent celui la care se referă acesta.
În situația în care suma corespunzătoare nu este compatibilă, aceasta trebuie ajustată, prezentându-se rezultatul ajustării, modul de efectuare și motivele pentru care aceasta a fost efectuată.
Precizările de la alineatul precedent nu se aplică sumelor reprezentând:
Modificări ale activelor imobilizate;
Modificări ale amortizării și provizioanelor pentru deprecierea activelor imobilizate;
Modificări ale provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli.
Nota 1
Activele imobilizate
Se prezintă sub formă de situație, elementele de active imobilizate: stocuri, creanțe, imobilizări în curs, etc., existente inițial, creșterile și descreșterile și soldul final.
De asemenea, se prezintă bazele de evaluare, pierderile din deprecieri recunoscute în contul de profit și pierdere. Se menționează valoarea gajurilor, ipotecile, valoarea contabilă a imobilizărilor aflate în conservare, valoarea imobilizărilor amortizate integral care funcționează, etc..
Notele explicative trebuie să prezinte abaterile de la politicile contabile folosite de societate pentru a determina valorile elementelor din bilanț, ale profitului sau pierderii aferente fiecărui exercițiu, ale fluxurilor de trezorerie și modificărilor capitalului propriu. în acest sens se vor menționa următoarele:
Dacă imobilizările sunt incluse în situațiile financiare la cost istoric, la valoarea reevaluată sau la valoarea ajustată la inflație, determinată potrivit IAS 29;
Politicile contabile specifice adoptate, adecvate pentru a permite o corectă înțelegere a situațiilor financiare;
Motivele utilizării altei metode sau tratamentului alternativ, efectele acestora asupra rezultatului și poziției financiare a întreprinderii;
Schimbarea metodelor de evaluare.
Nota 2
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli
Dacă în timpul exercițiului financiar o sumă este transferată la sau de la provizioane pentru riscuri și cheltuieli, următoarele informații vor fi prezentate în notele explicative:
Valoarea provizioanelor la începutul exercițiului financiar;
Sumele transferate la sau de la provizioane în timpul exercițiului financiar;
Natura, sursa sau destinația oricăror astfel de transferuri;
Valoarea provizioanelor la sfârșitul exercițiului financiar.
În notele explicative se vor specifica toate cazurile în care societatea a depus garanții sau a gajat, respectiv a ipotecat active proprii pentru garantarea unor obligații în favoarea unui terț, menționându-se dacă este posibil și valoarea acestora.
Pentru orice obligație eventuală reprezentând datorii contingente pentru care nu s-a constituit provizion se vor prezenta următoarele informații:
Valoarea precisă sau estimată a acelei obligații;
Aspectul juridic al obligației și efectul acesteia;
Dacă întreprinderea a depus vreo garanție semnificativă cu privire la acea obligație și în caz afirmativ, natura acestei garanții;
De asemenea, se vor prezenta informații referitoare la alte obligații financiare viitoare pentru care nu s-au constituit provizioane, dar care sunt relevante pentru a aprecia situația economică a întreprinderii.
Pentru fiecare clasă de provizioane, o societate trebuie să prezinte:
o scurtă descriere a naturii obligației și estimarea perioadei în care vor înregistra ieșiri de beneficii economice;
gradul de risc legat de valoarea sau momentul apariției acestor efecte;
valoarea oricăror rambursări preconizate, menționându-se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru restituire.
Nota 3
Repartizarea profitului
În această notă se prezintă destinațiile profitului net și sumele afectate fiecăreia sunt prezentate distinct:
pentru rezerve;
pentru acoperirea pierderii contabile;
pentru dividende;
și pentru profit nerepartizat.
Modelul acestei anexe nu este prezentat explicit în reglementările armonizate, dar forma lui poate fi cea din regulamentul de aplicare a legii contabilității nr. 82/1991, republicată, modificată și completată.
În notele explicative trebuie să se prezinte explicit și separat repartizarea profitului net pe destinații, respectiv:
Dividende ce urmează a fi plătite;
În conformitate cu IAS 10 „Evenimente ulterioare bilanțului”,dacă aceste dividende sunt propuse sau declarate după data bilanțului, întreprinderea nu trebuie să le recunoască ca datorie la data bilanțului.
Sumele repartizate la rezerve;
Sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile provenite din anii precedenți;
Alte repartizări.
Nota 4
Analiza rezultatului din exploatare
Detalii privind Cifra de afaceri
În cazul în care pe parcursul exercițiului financiar întreprinderea si-a desfășurat activitatea în două sau mai multe segmente de activitate care, în opinia administratorilor, sunt substanțial diferite între ele din punct de vedere al beneficiilor și al riscurilor aferente potrivit IAS 14 „Raportarea pe segmente ”este necesar să se menționeze pentru fiecare, cu descrierea de rigoare, valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare.
În cazul în care pe parcursul exercițiului financiar întreprinderea a furnizat produsele și servicii pe două sau mai multe segmente geografice care, în opinia administratorilor, sunt substanțial diferite între ele din punct de vedere al riscurilor și al beneficiilor aferente, este necesar să se menționeze valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare acelor segmente.
Identificarea sursei și a naturii riscurilor și beneficiilor aferente segmentelor de activitate și respectiv segmentelor geografice se bazează pe sistemul de raportare financiară internă și servește prezentării de informații destinate utilizatorilor de situații financiare cu scop general.
Orice valoare a cifrei de afaceri provenită dintr-un anumit segment de activitate, respectiv segment geografic, care însă nu este semnificativă poate fi inclusă în valoarea cifrei de afaceri corespunzătoare acelui segment.
Informații privind anumite elemente de cheltuieli
Valorile privind următoarele elemente de cheltuieli, care au fost înregistrate în contul de profit și pierdere pe parcursul exercițiului financiar, se vor prezenta separat în notele explicative:
Cheltuieli cu chiriile și ratele achitate în cadrul unui contract de leasing operațional;
Onorariile plătite auditorilor financiar;
Profitul sau pierderea aferentă ieșirilor de mijloace fixe din patrimoniu, vânzare, casare, donație, etc.), reprezentând diferența dintre venituri din cedare, pe de o parte, și valoarea netă a activului și cheltuielile aferente cedării, pe de altă parte;
Detalii privind impozitul pe profit
Valoarea diferenței dintre cheltuiala cu impozitul pe profit pentru exercițiul financiar curent și pentru exercițiile financiare anterioare, pe de o parte, și valoarea impozitului rămas de plată aferent acelor ani, pe de altă parte, se va prezenta în notele explicative dacă această diferență este semnificativă în scopul calculării impozitelor viitoare.
Dacă elementele bilanțiere de natura activelor imobilizate și activelor circulante constituie obiectul unor corecții valorice semnificative doar pentru aplicarea legislației fiscale, suma lor trebuie prezentată în notele explicative cu o bună argumentare a acestor corecții.
De asemenea, în cazul în care calculul rezultatului exercițiului a fost afectat de o evaluare a elementelor bilanțiere, efectuată în exercițiul de raportare sau într-un exercițiu anterior în vederea obținerii unei reduceri de impozit, influența respectivă se prezintă în notele explicative ori de cate ori efectul unei astfel de evaluări asupra cheltuielilor fiscale viitoare este semnificativ.
Se vor prezenta în același timp și informații cu privire la proporția în care impozitul pe profit revine rezultatului activității ordinare, respectiv rezultatului activității extraordinare. De asemenea, se va include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exercițiului financiar și rezultatul fiscal, așa cum este prezentat în declarația de impozit.
Nota 5
Creanțe și datorii
Pentru fiecare element care figurează în conturile de datorii din bilanțul întreprinderii se va menționa valoarea totală a datoriilor incluse în acel post de bilanț, după care se va trece la defalcarea lor în funcție de exigibilitatea lor de la data închiderii exercițiului financiar pentru care se face raportarea , astfel:
– datorii cu un termen de exigibilitate de până la 1 an;
– datorii cu un termen de exigibilitate cuprins între 1 și 5 ani;
– datorii cu un termen de exigibilitate mai mare de 1 an
În ceea ce privește datoriile trebuie menționate clauzele legate de achitarea sau rambursarea respectivei datorii, precum și rata dobânzii aferente, trebuie defalcate termene de lichiditate (sub și peste 1 an).
Pentru fiecare element care figurează în conturile de datorii din bilanțul întreprinderii se vor menționa de asemenea:
Valoarea totală a datoriilor incluse în acel post din bilanț pentru care întreprinderea a depus anumite garanții;
Informații privind natura acestor garanții depuse;
În cadrul întocmirii tabelei „Situația creanțelor”, vor fi trecute valorile preluate din posturile din bilanț corespunzătoare creanțelor la valoarea lor totală, după care vor fi departajate după criteriul lichidității, în două categorii distincte:
– creanțe cu termen de lichiditate mai mic de 1 an;
– creanțe cu termen de lichiditate mai mare de 1 an.
Nota 6
Prezentarea politicilor contabile
Această Notă a Situațiilor Financiare deși are caracter obligatoriu, ca toate celelalte note explicative, de altfel, ea nu are o formă predefinită în legislația care reglementează aceste documente (Ordinul 94 din 21 ianuarie 2001).
Politicile contabile reprezintă bazele specifice adoptate de o societate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare. Ele sunt aplicate cu consecvența de la o perioadă la alta și nu trebuie schimbate de la o perioadă la alta pentru a nu denatura imaginea fidelă pe care Bilanțul împreună cu Contul de profit și pierdere o conferă patrimoniului și performanțelor economice ale unității care face raportarea.
O modificare a politicilor contabile este permisă numai în baza uneia din următoarele condiții:
Este cerută prin lege;
Este cerută de un organism național sau internațional de reglementare contabilă (exemplu situația aplicării I.A.S.);
Modificarea are ca efect o prezentare mai adecvată.
Exemple de politici contabile semnificative practicate:
Ajustarea la inflație
Trebuie stabilit prin politici și prezentat explicit în „Nota 6” la conturile anuale, dacă situațiile financiare se realizează la cost istoric sau sunt ajustate conform prevederilor I.A.S. 29cu indicele inflației raportat la nivelul național sau cu alți coeficienți de ajustare.
Estimări
Trebuie stabilite estimările privind determinarea valorii activelor și pasivelor, evidențierea datoriilor și activelor contingente la data întocmirii situațiilor financiare.
Amortizarea
Societatea prin persoanele desemnate să întocmească situațiile financiare are obligația să facă precizări cu privire la metoda de amortizare pe care o aplică pentru activele imobilizate, iar în cazul aceasta metoda de amortizare a fost schimbată în cursul exercițiului financiar pentru care se face raportarea, motivele pentru care s-a hotărât schimbarea metodei de calcul a amortizării dar și efectele pe care această schimbare a avut-o asupra posturilor din Bilanț și asupra rezultatelor economice.
Părți afiliate
Atunci când o persoană juridică deține direct sau indirect controlul (prin proprietăți, titluri de participare, drepturi comerciale, etc.), pentru aceste relații trebuie stabilite reguli, politici și prezentat în note tranzacțiile între entitățile afiliate.
Pentru fiecare filială, întreprindere asociată sau alte societăți în care se dețin titluri de participare strategice pe care directorii și administratorii le consideră semnificative pentru activitatea societății în cauză trebuie prezentate următoarele informații:
Numele filialei, al întreprinderii asociate sau al altor întreprinderi în care se dețin titluri de participare strategice;
Adresa, sediul și țara unde a fost înființată;
Natura activității desfășurate;
Tipul de acțiuni și procentul pe care întreprinderea raportatoare îl deține în cadrul respectivei societăți;
Data încheierii ultimului exercițiu financiar al societății în care se dețin titluri;
Profitul sau pierderea acesteia pentru acel exercițiu;
Totalul capitalului social și al rezervelor acesteia la sfârșitul acelui exercițiu financiar.
Aceste societăți vor face obiectul consolidării, în conformitate cu prevederile ordinului nr. 772/2000 de aprobare a Normelor privind consolidarea conturilor.
Atunci când evenimentele ulterioare datei bilanțului au o asemenea importanță încât neprezentarea lor ar afecta capacitatea utilizatorilor situațiilor financiare de a face evaluări și de a lua decizii corecte, o societate trebuie să prezinte următoarele informații pentru fiecare categorie semnificativă de evenimente neajustate, ulterioare datei bilanțului;
Natura evenimentului;
Estimare a efectului financiar sau o declarație conform căreia o astfel de estimare nu poate fi făcută.
Operațiuni de compensare
Trebuie prezentat în note dacă această practică de a face compensări este o acțiune utilizată frecvent în cadrul firmei sau are un caracter ocazional. Aceste compensări de regulă se fac la valoarea lor netă ceea ce înseamnă ca nu se recunoaște pierdere sau profit.
Nota 7
Acțiuni și obligațiuni
Capitalul social
În legătură cu capitalul social al societății se vor furniza următoarele informații cu privire la capitalul social subscris și numărul și valoarea totală a fiecărui tip de acțiuni emise, în cazul în care există mai multe tipuri de acțiuni emise.
În cazul în care capitalul social cuprinde și acțiuni răscumpărabile se vor furniza următoarele informații:
data cea mai apropiată și data limită la care întreprinderea poate răscumpăra respectivele acțiuni;
dacă acele acțiuni trebuie răscumpărate în mod obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea întreprinderii sau a acționarilor,
dacă trebuie plătită o primă de răscumpărare și, în caz afirmativ, care este valoarea acesteia.
În situația în care întreprinderea a emis acțiuni în timpul exercițiului financiar, în notele explicative se vor prezenta următoarele informații:
tipul de acțiuni emise;
pentru fiecare tip de acțiune, numărul de acțiuni emise, valoarea lor nominală totală și valoarea încasată de întreprindere la distribuirea lor.
În ceea ce privește eventualele drepturi legate de distribuirea acțiunilor se vor furniza următoarele informații:
numărul, descrierea și valoarea acțiunilor care fac obiectul exercitării acestor drepturi;
perioada pe parcursul căreia drepturile pot fi exercitate;
prețul care trebuie plătit pentru acțiunile distribuite.
Obligațiuni
În cazul în care întreprinderea a emis alte instrumente de capital pe parcursul exercițiului financiar se vor prezenta următoarele informații:
tipul instrumentelor de capital emise;
pentru fiecare tip de instrument de capital emis valoarea emisă și suma primită la emitere de către întreprindere.
În cazul în care obligațiunile emise de o întreprindere sunt deținute de o persoană nominalizată sau împuternicită de acea întreprindere, în notele explicative se vor menționa valoarea nominală a obligațiunilor respective și valoarea contabilă a acestora.
Rezerve
Pentru fiecare rezervă inclusă în capitalurile proprii se vor descrie natura acesteia și scopul pentru care a fost constituită.
Nota 8
Informații privind salariații, administratorii și directorii
Detalii privind salariații
În notele explicative se vor menționa următoarele informații cu privire la numărul mediu de salariați ai societății întreprinderii:
angajați în cursul exercițiului financiar;
pe fiecare categorie de personal.
Numărul mediu de salariați cu contract de muncă se determină ca medie aritmetică simplă a numărului zilnic al salariaților, corespunzătoare zilelor calendaristice din luna respectivă, inclusiv zilele de repaus săptămânal sau sărbătorile legale pentru care se ia în calcul numărul salariaților din ziua precedentă, împărțită la numărul total al zilelor calendaristice.
Numărul mediu de salariați va fi prezentat pentru fiecare lună a exercițiului, astfel:
numărul persoanelor angajate de întreprindere cu contract de muncă în luna respectivă, indiferent dacă acestea au lucrat toată luna sau doar o parte din ea;
numărul persoanelor, pentru fiecare categorie de salariați,însumându-se în fiecare caz numărul de salariați din fiecare lună.
Pentru toți salariații care sunt luați în considerare la determinarea numărului mediu anual trebuie prezentate valorile totale ale:
salariilor plătite sau de plătit aferente acelui exercițiu financiar;
cheltuielilor cu asigurările sociale suportate de întreprindere pentru salariații respectivi;
altor cheltuieli reprezentând contribuțiile întreprinderii pentru pensiile salariaților, cu excepția cazurilor în care aceste valori sunt deja prezentate în cadrul contului de profit și pierdere.
Detalii privind salarizarea administratorilor și directorilor
În notele explicative se vor cuprinde detalii legate de salariile plătite sau care urmează să fie plătite administratorilor și directorilor care dețin aceste funcții pe parcursul exercițiului financiar. De asemenea, se vor menționa distinct obligațiile contractuale în care întreprinderea este implicată, cu privire la plata pensiilor către foștii directori și administratori, indicându-se valoarea totală a obligației pentru fiecare categorie de mai sus.
Se va menționa totodată valoarea avansurilor și creditelor acordate de întreprindere directorilor și administratorilor săi în timpul exercițiului financiar, indicându-se rata dobânzii aplicate, principalele clauze ale creditului, sumă rambursată până la acea dată, existența oricăror obligații viitoare de genul garanțiilor pe care întreprinderea și le-a asumat în numele acestora, precum și valoarea totală pentru fiecare categorie.
Nota 9
Exemple de calcul și analiză a principalilor indicatori economico-financiari
Indicatori de lichiditate:
1.1. Indicatorul lichidității curente
Valoarea recomandată acceptabilă este în jurul valorii de 2. Acest indicator oferă garanția acoperirii datoriilor curente din activele curente.
1.2. Indicatorul lichidității imediate
Rata rapidă a lichidității ia în considerare acele active care pot fi transferate rapid în bani. Ca regulă generală acest indicator poate avea valoare 1 sau este de dorit să se apropie de 1.
Indicatori de risc
2.1. Indicatorul gradului de îndatorare
sau , unde
capital împrumutat = credite peste un an;
capital angajat = capital împrumutat + capital propriu
2.2. Indicatorul privind acoperirea dobânzilor – determină de câte ori societatea poate achita cheltuielile cu dobânda. Cu cât valoarea indicatorului este mai mică, cu atât poziția societății este considerată riscantă.
Indicatori de activitate
Indicatorii de activitate sau indicatori de gestiune furnizează informații cu privire la:
viteza de intrare sau de ieșire a fluxurilor de numerar ale întreprinderii;
capacitatea întreprinderii de a controla capitalul circulant și activitățile comerciale de bază ale întreprinderii.
3.1. Viteza de rotație a stocurilor (rulajul stocurilor) – aproximează de câte ori stocul a fost rulat de-a lungul exercițiului financiar
sau număr de zile de stocare care indică numărul de zile în care bunurile sunt stocate în unitate
3.2. Viteza de rotație a debitelor clienți. Acest indicator calculează eficacitatea întreprinderii în colectarea creanțelor sale. Exprimă numărul de zile până la data la care debitorii își achită datoriile către întreprindere.
O valoare în creștere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului acordat clienților și, în consecință, creanțe mai greu de încasat (clienți rău platnici).
3.3. Viteza de rotație a creditelor – furnizor. Acest indicator aproximează numărul de zile de creditare pe care întreprinderea îl obține de la furnizorii săi. în mod ideal ar trebui să includă doar creditorii comerciali
unde, pentru aproximarea achizițiilor se poate utiliza costul vânzărilor sau cifra de afaceri.
3.4. Viteza de rotație a activelor imobilizate – evaluează eficacitatea managementului activelor imobilizate prin analiza cifrei de afaceri raportate la activele imobilizate.
3.5. Viteza de rotație a activelor totale
Indicatori de profitabilitate
Acești indicatori exprimă eficiența întreprinderii în realizarea de profit din resursele disponibile:
4.1. Rentabilitatea capitalului angajat – reprezintă profitul pe care îl obține întreprinderea din banii investiți în afacere:
unde capitalul angajat se referă la banii investiți în întreprindere atât de acționari, cât și de creditorii pe termen lung, include capitalul propriu și datoriile pe termen lung sau active totale minus datoriile curente
4.2. Marja brută din vânzări
Indicatori privind rezultatul pe acțiune
Acești indicatori se determină în conformitate cu prevederile I.A.S. 33 și au în vedere:
5.1. Rezultatul pe acțiune:
profit net atribuirii acțiunilor comune;
număr de acțiuni comune luate în calcul.
5.2. Raportul dintre prețul pe piață al acțiunii fi rezultatul pe acțiune.
Nota 10
Alte aspecte
În cazul în care anumite elemente exprimate inițial într-o monedă străină au fost înregistrate în contabilitatea întreprinderii, reflectate în bilanț sau în contul de profit și pierdere, se va menționa baza folosită pentru exprimarea acelor elemente în raport cu moneda națională.
Societatea va prezenta următoarele date, în cazul în care ele nu au fost prezentate în situațiile financiare:
sediul și forma juridică ale societății, țara unde s-a înființat și adresa sediului oficial sau a principalului loc unde își desfășoară activitatea, dacă este diferit de sediul oficial;
o descriere a naturii activității desfășurate de societate și principalele domenii de activitate;
numele societății-mamă și cel al deținătorului final în cadrul grupului;
totalul activelor, respectiv al pasivelor bilanțiere;
orice altă informație care, în opinia directorilor și administratorilor, ajută la furnizarea unei imagini fidele asupra societății respective.
Se vor prezenta și aspecte referitoare la mediul legislativ: dacă societatea este cotată pe piața extrabursieră, sau intră sub reglementările specifice pieței RASDAQ.
Concluzii și propuneri
În contextul reformei și al tranziției la economia de piață, fiecare întreprindere se confruntă cu o serie de probleme care vizează în principal stabilirea locului pe care aceasta îl ocupă în spațiul economic concret în care activează, obiectivul major spre care se îndreaptă, șansele de izbândă și costurile implicate.
Periodic, în fiecare unitate economică se efectuează analize economice, având ca punct de plecare indicatorii economico-financiari rezultați după fiecare închidere de lună.
Alături de documentele prospective, rapoartele trimestriale sau anuale, rapoartele adresate organismelor cu putere reglementară, declarațiile de impozit destinate diferitelor paliere de informare financiară, între documentele furnizate de fiecare unitate patrimonială un loc important îl ocupă situațiile financiare anuale ce alcătuiesc prin componentele lor (Bilanț, Contul de profit și pierdere, Note) un tot unitar.
Potențialul documentar și economic informativ al bilanțului și a celorlalte calcule de sinteză au făcut din acestea atât un instrument de control al înregistrărilor contabilității, cât și de cunoaștere complexă a situației mijloacelor economice și a resurselor financiare ale perioadei pe care o reflectă.
Bilanțul contabil este oglinda situației economico-financiare a unei unități patrimoniale.
Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară, performanțele și modificarea poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.
Situațiile financiare trebuie să satisfacă necesitățile comune ale utilizatorilor. Totuși, acestea nu oferă toate informațiile de care au nevoie utilizatorii în ceea ce privește luarea deciziilor, deoarece „în mare măsură” situațiile financiare relevă efectele unor evenimente trecute și nu oferă, de regulă, informații nonfinanciare.
Utilizatorii de situații financiare includ investitorii prezenți și potențiali, personalul angajat, creditorii, furnizorii și alți creditori comerciali, clienții, Guvernul și instituțiile acestuia, precum și publicul.
Deși nu toate necesitățile de informație ale utilizatorilor pot fi satisfăcute de situațiile financiare, există cerințe comune tuturor utilizatorilor.
Responsabilitatea principală de a întocmi situațiile financiare ale întreprinderii revine conducerii acesteia. Managerii întreprinderilor sunt interesați și de informațiile cuprinse în situațiile financiare, chiar dacă au acces la informații financiare și de gestiune suplimentare, care ajută la înfăptuirea proceselor de planificare, luare a deciziilor și de control. Conducerea are capacitatea de a determina forma și conținutul unor astfel de informații suplimentare, prezentate și în notele la bilanț.
Deciziile economice care sunt luate de utilizatorii situațiilor financiare necesită evaluarea capacității unei întreprinderi de a genera numerar sau echivalente ale numerarului și a perioadei și siguranței generării lor.
Poziția financiară a unei întreprinderi este influențată de resursele economice pe care le controlează, de structura sa financiară, de lichiditatea și solvabilitatea sa, precum și de capacitatea sa de a se adapta schimbărilor mediului în care își desfășoară activitatea.
Referitor la datele din Situațiile financiare se observă faptul că activul net contabil din anul 2004 a crescut față de cel din 2003, cu 35,61%, ceea ce reprezintă o creștere semnificativă. Această modificare este datorată creșterii activelor circulante cu 46,67% față de anul 2003 și o creștere a activelor imobilizate cu 123,95%. În același timp se constată că datoriile pe termen scurt au crescut cu 74,05%, iar datoriile pe termen mediu și lung au crescut cu 103,74%. Activul net al societății respectiv averea acesteia la data de 31 decembrie 2004 a înregistrat o creștere în mărimi absolute cu 398.415 mii lei față de 2003.
La sfârșitul anului 2004, Consiliul de administrație, împreună cu auditorii au analizat situația economico-financiară a societății pe baza unor indicatori și au constatat următoarele:
Indicatori Economico-financiari
Analizând cele petrecute în exercițiul financiar 2004, administratorii societății împreună cu auditorii acesteia au stabilit „Programul de redresare economică pentru anul 2005” cu următoarele măsuri:
1) Creșterea veniturilor:
Din dezvoltarea, modernizarea, diversificarea și adaptarea la cerințele pieții, a activității comerciale prin:
contractarea unor potențiali furnizori în vederea încheierii unor contracte de distribuție;
atragerea unor beneficiari cu ridicata;
extinderea vânzărilor în târguri;
extinderea suprafețelor de vânzare cu amânuntul în măsura în care acestea sunt profitabile dar, analizarea în același timp a celor neprofitabile și renunțarea la ele;
continuarea transportului bunurilor de folosință îndelungată la domiciliul cumpărătorilor;
acordarea asistenței de specialitate la montarea, reglarea și instruirea utilizării produselor tehnice, electronice și electrotehnice;
selectarea celor mai avantajoase contracte – convenții – în favoarea cumpărătorilor, prin facilitățile acordate pentru vânzările cu plata în rate a bunurilor de folosință îndelungată care, să conducă în final la creșterea substanțială a vânzărilor și implicit a veniturilor.
Din exploatare prin:
extinderea gamei de serviciilor în cadrul „Complexului servicii ASCOMA” (restaurant, cazare, bowling ) prin mărirea numărului pistelor de bowling, cu încă două și prin completarea acestor servicii cu altele noi;
închirierea tuturor suprafețelor de depozitare rămase disponibile;
revigorarea atelierului de tâmplărie care în afara lucrărilor de extindere și întreținere să execute și comenzi la cerere;
extinderea serviciilor și lucrărilor prestate de către lucrătorii noștri.
2) Reducerea cheltuielilor neproductive:
a cheltuielilor materiale
a cheltuielilor de transport
a cheltuielilor poștale și telefon
a cheltuielilor cu dobânzile și comisioanele
a cheltuielilor de întreținere
Aceasta se va realiza într-o analiză și monitorizare pentru reducerea acestora.
3) O mai bună dimensionare a forței de muncă
împuternicirea conducerii executive de a modifica structura de personal (organigrama) atunci când intervin schimbări socio-economice în desfășurarea activității societății (cum ar fi mărirea sau înființarea unor posturi prin apariția unor sarcini sau activități noi, sau dispariția unui post, prin diminuarea sarcinilor de servicii sau chiar dispariția obiectului de activitate);
funcție de dezvoltare a societății pe anumite segmente și nu în ultimul rând de situația economico-financiară, conducerea executivă, va analiza permanent și va dimensiona cât mai aproape de posibilitățile reale personalul, intervenind cu măsuri corespunzătoare, fie de mărire, fie de reducere a acestuia.
ANEXE
ANEXA 1
ORGANIGRAMA S.C. „ASCOMA” S.A.
ANEXA 2.
ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,
Numele, prenumele Numele, prenumele
semnătura și și semnătura
ștampila unității
ANEXA 3.
CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE
la data de 31 decembrie 2004
ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,
Numele, prenumele Numele, prenumele
semnătura și și semnătura
ștampila unității
ANEXA 4.
NOTE LA BILANȚ
Nota 1
Active imobilizate
mii lei
*) Pentru „Cheltuielile de dezvoltare” se vor prezenta motivele imobilizării și „perioada” de amortizare, cu justificarea acesteia
**) Se vor prezenta modificările acesteia în funcție de tratamentele contabile aplicate
***) Se vor prezenta ajustările care privesc exercițiile anterioare
Nota 2
Provizioane pentru riscuri și cheltuieli
Valoarea provizioanelor la începutul exercițiului financiar 0 mii lei;
Sumele transferate la sau de la provizioane în timpul exercițiului financiar este de 0 mii lei;
Valoarea provizioanelor la sfârșitul anului financiar este de 0 mii lei.
Nota 3
Repartizarea profitului
mii lei
Nota 4
Analiza rezultatului din exploatare
mii lei
Nota 5
Situația creanțelor și datoriilor
mii lei
Creanțele comerciale în sumă de 225.701 mii lei, reprezentând clienți de încasat în suma de 225.701 mii lei.
mii lei
Suma de 4.870.000 mii lei este datorata unităților bancare unde sunt contractate creditele.
La alte datorii sunt înregistrate în principal următoarele:
TVA 125.969 mii lei
Impozit pe salarii 32.441 mii lei
Impozit pe profit 100.182 mii lei
Contribuția societății la asigurările sociale 116.057 mii lei
Contribuția unității la asigurările sociale de sănătate 35.510 mii lei
Contribuția personalului la fondul de șomaj 2.289 mii lei
Contribuția unității la fondul de șomaj 103 mii lei
Contribuția personalului la asigurări sociale 23.310 mii lei
Creditorii diverși 84.025 mii lei
Majorări de întârziere 81.716 mii lei
Salarii 140.129 mii lei
Suma de 5.210.584 mii lei reprezintă datorii la furnizorii de marfă, materiale și utilități.
Anexa 6
Principii, politici și metode contabile
Imobilizările corporale sunt incluse în situațiile financiare la valoarea reevaluată, mai puțin amortizarea.
Imobilizările necorporale sunt prezentate în situațiile financiare la costul lor inițial și sunt recunoscute în momentul în care este posibilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către societate, iar costul activului poate fi evaluat în mod credibil. După recunoașterea inițială, imobilizările necorporale sunt prezentate la cost mai puțin amortizarea.
Stocurile de materiale sunt evaluate la costul de achiziție.
Creanțele sunt prezentate la valoarea reală. Nu au fost constituite provizioane pentru clienții incerți.
În exercițiul financiar 2003-2004, amortizarea a fost calculată conform metodei liniare de amortizare.
Dobânzile aferente împrumuturilor bancare au fost înregistrate drept „Cheltuieli cu dobânzile”, neexistând situații în care sa fie incluse în costul de producție al activelor imobilizate sau circulante.
Nota 7
Acțiuni
Capitalul social subscris 287.469 mii lei
Acțiuni nominative cu valoarea nominala de 25.000 lei
Număr acțiuni 11.498
Nota 8
Informații privind salariații, administratorii și directorii
a) Salarizarea Directorilor și administratorilor
– s-a făcut conform AGA;
– nu există obligații contractuale cu privire la plata pensiilor către foștii directori și administratori;
– nu au fost acordate avansuri și credite directorilor și administratorilor în timpul exercițiului financiar 2003;
– nu există obligații de genul garanțiilor asumate de întreprindere în neumele directorilor și a administratorilor.
b) Salariații
Număr mediu aferent anului la care ne referim 51
Număr mediu de muncitori necalificați 3
Număr mediu de muncitori calificați 17
Număr mediu de maiștri 0
Număr mediu de persoane cu studii superioare 6
Număr mediu alte categorii de personal 25
Salarii plătite sau de plătit aferente exercițiului 2003 2.852.618 mii lei.
Cheltuieli de asigurări sociale 1.018.410 mii lei
CUAS 696.545 mii lei
CUFd.S 101.827 mii lei
CUASS 220.038 mii lei
Nota 9
Calculul și analiza principalilor indicatori economico financiari la 31 decembrie 2004
1) Indicatori de lichiditate
a) Indicatorul lichidității curente
– valoarea recomandată acceptabilă este de aproximativ 2;
– Oferă garanția acoperirii datoriilor curente cu activele curente.
b) Indicatorul lichidității imediate =
2) Indicatori de risc
a) Indicatorul gradului de îndatorare
sau
– capital împrumutat – credite peste 1 an;
– capital angajat – capital împrumutat+capital propriu
b) Indicator privind acoperirea dobânzilor – determină de cate ori societatea poate achita cheltuielile cu dobânda. Cu cât valoarea indicatorului este mai mică, cu atât poziția societății este considerată mai riscantă.
3) Indicatori de activitate.
Indicatorii de activitate sau de gestiune furnizează informații cu privire la:
– viteza de intrare sau de ieșire a fluxurilor de numerar ale întreprinderii;
– capacitatea întreprinderii de a controla capitalul circulant și activitățile comerciale de bază ale întreprinderii.
a) Viteza de rotație a stocurilor (rulajul stocurilor) – aproximează de câte ori stocul a fost rulat pe parcursul exercițiului financiar.
Viteza de rotație a stocurilor
sau
Număr de zile de stocare – indică numărul de zile în care bunurile sunt stocate în unitate.
Număr de zile de stocare
b) Viteza de rotație a debitelor – clienți – calculează eficacitatea societății în colectarea creanțelor sale. Exprimă numărul de zile până la data la care debitorii își achită datoriile către întreprindere.
Viteza de rotație a debitelor clienți =
O valoare în creștere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului acordat clienților și în consecință, creanțe mai greu de încasat.
c) Viteza de rotație a creditelor – furnizor. Acest indicator aproximează numărul de zile de creditare pe care persoanele juridice îl obține de furnizorii săi. În mod ideal ar trebui să includă doar creditori comerciali.
Viteza de rotație a creditelor – furnizor =
unde, pentru aproximarea achizițiilor se poate utiliza costul vânzărilor sau cifra de afaceri.
d) Viteza de rotație a activelor imobilizate – evaluează eficacitatea activelor imobilizate prin analiza cifrei de afaceri raportate la activele imobilizate.
Viteza de rotație a activelor imobilizate
e) Viteza de rotație a activelor totale
Viteza de rotație a activelor totale
4) Indicatori de profitabilitate
Acești indicatori exprimă eficiența întreprinderii în realizarea de profit din resursele disponibile:
a) Rentabilitatea capitalului angajat – reprezintă profitul pe care îl obține întreprinderea din banii investiți în afacere:
Rentabilitatea capitalului angajat
b) Marja brută din vânzări
Marja brută din vânzări
O scădere a procentului poate scoate în evidență faptul că societatea nu este capabilă să își controleze costurile sau să obțină prețul de vânzare optim.
Nota 10
Alte informații
a) Informații cu privire la prezentarea societății
– S.C. „ASCOMA” S.A., este societate pe acțiune;
– este înființata în România prin HG 1040/1990;
– are sediul oficial în Bacău, str. Al. Tolstoi, nr. 12.
b) Informații privind relațiile întreprinderii cu filialele, întreprinderile asociate sau cu alte întreprinderi în care deține titluri de participare strategice.
– SC ASCOMA SA nu are filiale și nu deține titluri de participare strategice la alte întreprindere.
c) Proporția dintre activitatea curentă și cea extraordinară:
– activitatea curentă 100%
– activitatea extraordinară 0%
d) Reconcilierea dintre rezultatul exercițiului și rezultatul fiscal, conform declarației de impozit pe profit la 31 decembrie 2004
– Profit 537.008 mii lei
– Deduceri 192.296 mii lei
– Cheltuieli nedeductibile 359.174 mii lei
– Total profit impozabil 703.886 mii lei
– Reduceri de impozit 0 mii lei
– Impozit pe profit înregistrat 138.593 mii lei
e) Cifra de afaceri în sumă de 24.779.708 mii lei este obținută din activitatea comercială.
f) Cheltuielile cu chiriile și ratele achitate în cadrul unui contract la leasing operațional – nu este cazul
g) Onorariile plătite auditorilor. În 2004 societatea a plătit cenzorilor indemnizații în sumă de 66.900 mii lei.
ANEXA 5
Forma scurtă la
Bilanț contabil la 31 decembrie 2004
mii lei
Forma scurtă la
Bilanț contabil la 31 decembrie 2004
mii lei
BIBLIOGRAFIE
Ailleen Beattie (președinta grupului de lucru), Standardele internaționale de contabilitate, Editura Economică, București, 2000
Belei I., Bazele Contabilității, Note de curs, Universitatea „George Bacovia”, Bacău, 2001
Bojan O., Bazele contabilității, Editura Eficient, București, 1997
Ciscă V., Contabilitate, Editura Moldavia, Bacău, 2003
Dutescu A., Ghid pentru înțelegerea și aplicarea standardelor internaționale de contabilitate, Editura C.E.C.C.A.R., București, 2001
Feleagă N., Contabilitate aprofundată, Editura Economică, București, 1996;
Feleagă N., Sisteme contabile comparate, Editura Economică, București, 1995,
Feleagă N., Sisteme contabile comparate – Vol. 1, Editura Economică, București, 1999;
Feleagă N., Ionașcu I, Tratat de contabilitate financiară, Vol. I, Editura Economică, București, 2002;
Horomnea E., Tratat de contabilitate – Vol. I, Editura Sedcom Libris, Iași, 2001;
Lefter C., Curs complet de contabilitate și fiscalitate, Vol. I, Editura economică, București, 1999
Oprean I. și colectiv, Întocmirea și auditarea bilanțului contabil, Editura Intelcredo, Deva, 1999
Parashivescu M.D., Contabilitate Financiară, Editura Moldavia, 2003;
Parashivescu M.D., Contabilitate financiară, Suport de curs, Universitatea „George Bacovia”, Bacău, 2003;
Ristea M., Bilanțul în gestiunea patrimoniului, Editura Academiei”, București, 1989;
Ristea M., Contabilitatea societăților comerciale – Vol. I , Editura C.E.C.C.A.R., București, 1995;
*** Cartea expertului contabil și a contabilului autorizat, Editura C.E.C.C.A.R., București, 2000;
*** Contabilitate, Expertiza și Auditul afacerii, Editura C.E.C.C.A.R. Nr. 3, martie 2003;
*** Culegere de acte normative, Ediția a II a, Editura Meteor Press, București 2002, după Directiva a IV a C.E.E.
***„Curier Legislativ – Evidenta contabila”, Colecția II-a, Editura Forum, București, 1999;
*** H.G. nr.627/17 august 1995 privind îmbunătățirea disciplinei depunerii bilanțurilor contabile și a altor documente cu caracter financiar-contabil și fiscal, de către agenții economici și alți contribuabili
*** Legea contabilității nr.82/24 decembrie 1991 republicată și actualizată până la data de 20 august 2001;
*** Ministerul Finanțelor Publice (coordonator) – Ghid practic de aplicare a standardelor internaționale de contabilitate, Partea I, Ed. Economică, București 2001;
*** Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea conturilor anuale, Editura C.E.C.C.A.R., București 2001;
*** Ordinul nr. 94 din 29 ianuarie 2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate;
*** Ordinul 306 din 26 februarie 2002 pentru aprobarea Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene
Reviste:
Colecția „Tribuna Economică”, 2003-2005
Colecția „Capital”, 2004-2005
Adrese Internet:
http://www.mfinante.ro
http://www.ceccar.ro
http://www.conta.ro
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Probleme Specifice Privind Intocmirea Si Prezentarea Notelor Explicative LA Situatiile Financiare (ID: 134089)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.