Probele DE Audit Prezentarea Societatii S.c. Marcos Construct S.r.l

C U P R I N S

I N T R O D U C E R E

1.ASPECTE TEORETICE PRIVIND AUDITUL FINANCIAR

1.1 Definirea auditului financiar

1.2 Obiectivul auditului financar

1.3. Aria de aplicativitate a auditului financiar

2. PROBELE DE AUDIT

2.1. Conceptul de probe de audit

2.1.1. Probele de audit adecvate si suficiente

2.2. Pragul de semnificatie

2.3. Riscul de Audit

2.4. Obtinerea probelor de audit

2.5. PROCEDURI PENTRU OBȚINEREA PROBELOR DE AUDIT

2.5.1. Inspecția înregistrărilor și a documentelor

2.5.2. Inspecția imobilizărilor corporale

2.5.3. Observarea

2.5.4. Intervievarea

2.5.5. Confirmarea

2.5.6. Recalcularea

2.5.7. Reefectuarea

2.5.8. Proceduri analitice

2.6. Concludența probelor de audit

3. studiu de caz

3.1 PREZENTAREA SOCIETĂȚII S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L

3.2. CEREREA SOCIETĂȚII CE URMEAZĂ A FI AUDITATĂ

3.3. SCRISOARE DE ANGAJAMENT

3.4. DOSARUL EXERCIȚIULUI

3.5. ACCEPTAREA MANDATULUI/REÎNNOIREA MANDATULUI

3.6. PROBE DE AUDIT PRIVIND IMOBILIZĂRILE CORPORALE

CONCLUZII

B I B L I O G R A F I E

I N T R O D U C E R E

Auditul financiar-contabil este un domeniu de vârf al profesiei contabile, fiind definit ca o examinare profesională a unor informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente, prin raportarea acestora la anumite standarde.

Auditul situațiilor financiare reprezintă un exercițiu al cărui obiectiv este să permită auditorilor să-și exprime o opinie, dacă situațiile financiare oferă o imagine reală și onestă (sau echivalentă) asupra activității entității la sfârșitul perioadei și asupra profitului sau pierderii, sau asupra veniturilor și cheltuielilor, pentru perioada încheiată și care au fost întocmite corespunzător, în conformitate cu cadrul de raportare aplicabil.

Sensul actual al termenului provine din limba engleză, având semnificația de revizie, verificare sau control, cărora li se asociază conceptele de calitate, rigoare, modernism, calificare. Situațiile financiare oferă informații despre performanțele unei societăți comerciale, despre poziția financiară a acesteia, la un moment dat. Auditorul financiar, în calitate de expert independent, conferă credibilitate acestora, prin experiență, competență profesională, integritate morală, obiectivitate și legalitate. El certifică autenticitatea informațiilor financiare înscrise în documente, în special în bilanțul contabil, concluziile cuprinse în raportul de audit fiind un instrument valoros pentru utilizatorii de informații, fie că sunt acționari, bancheri, creditori, autorități guvernamentale sau publicul larg. Acest rol, de garant al fidelității informațiilor din situațiile financiare ale unei entități economice, solicită aplicarea standardelor și reglementărilor emise de Federația Internațională a Contabililor (IFAC) și de Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR), a Standardelor de Audit INTOSAI și a liniilor directoare ale UE pentru aplicarea Standardelor de Audit INTOSAI.

Astfel, auditul financiar-contabil presupune o bună cunoaștere a cadrului contabil conceptual, la nivel național și internațional, a principiilor, normelor și regulilor de evaluare, a procedeelor și instrumentelor de control, a Standardelor Internaționale de Audit, a codului privind conduita etico-profesională în domeniu, elaborate de IFAC. Pe lângă pregătirea teoretică este necesară o bogată experiență practică, cultură generală, memorie, intuiție, spirit organizatoric, onestitate, simțul responsabilității, stăpânire de sine, discreție, disciplină, fermitate, capacitate de a lua decizii, sociabilitate, calități ce întregesc profilul auditorului.

ASPECTE TEORETICE PRIVIND AUDITUL FINANCIAR

DEFINIREA AUDITULUI FINANCIAR

Auditul este privit nu numai ca o materie interdisciplinară ci și ca un domeniu de activitate în care, în mod implicit, se impun anumite rigori standardelor de pregătire profesională, o anumită conduită etică, de la care auditorul nu se poate abate fără a suferi consecințe profesionale sau materiale serioase.Specialiștii americani Arens și Loebbecke definesc auditul financiar, astfel“Auditul constă în colectarea și evaluarea unor probe privind informațiile, în scopul determinării și raportării gradului de conformitate efectuat de o persoană competentă și independentă”.

Auditul reprezintă o examinare profesională realizată de către auditor în scopul exprimării unei opinii cu privire la gradul în care situațiile financiare ale societații auditate sunt realizate, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general direct aplicabil. Scopul unui audit este de a spori gradul de încredere al persoanelor care utilizează situațiile financiare, acest obiectiv fiind atins așadar, prin exprimarea unei opinii cu privire la modalitatea în care acestea oferă o imagine fidelă a patrimoniului, în conformitate cu un cadru general de raportare.

Auditul contabil și financiar a fost definit pe plan național și internațional de diferiți autori și de diverse organisme profesionale. Indiferent de numele sub care este întâlnit, vom constata în cele ce urmează că toate definițiile auditului acoperă aceeași problematică.

Într-o manieră foarte generală, am putea spune că auditul reprezintă modalitatea prin care o persoană (interesată) este asigurată de o altă persoană (cunoscătoare, competentă și neutră sau independentă) cu privire la calitatea, condițiile și statutul unui anumit aspect, pe care acesta din urmă l-a examinat. Rolul auditului este să înlăture orice urmă de îndoială sau de dubiu pe care o are prima persoană (cea interesată de respectivul aspect).

În accepțiunea lui modernă, auditul vizează îndeosebi procesele sau sistemele de informare, reprezentând, în esență, examinarea efectuată de un profesionist asupra modului în care se desfășoară o activitate, prin raportare la criteriile de calitate specifice acestei activități. Acceptând această definiție foarte generală a auditului, trebuie în același timp să arătăm că segmentul cel mai cunoscut al auditului este auditul financiar care, așa cum am arătat anterior, a avut o evoluție paralelă cu cea a contabilității.

Dezvoltarea auditului și, ca o consecință a acestui fapt, apariția organizațiilor profesionale naționale și a organismelor internaționale de reglementare în domeniu au avut ca rezultat și apariția, pe lângă numărul mare de standarde, norme și recomandări și a numeroase definiții ale auditului. În continuare vom prezenta câteva definiții ale auditului financiar-contabil așa cum au fost ele enunțate de unele organizații ale profesioniștilor contabili și de organismul internațional de reglementare în domeniu.

În normele de revizie contabilă elaborate de Ordinul Experților Contabili și Contabililor Agreați din Franța (Ordre des Experts Comptables et Comptables Agreés-OECCA) se dă următoarea definiție a auditului financiar: “Examinarea la care procedează un profesionist competent și independent în vederea exprimării unei opinii motivate asupra regularității și sincerității bilanțului și a contului de rezultate ale unei întreprinderi”.

Ulterior, Compania Națională a Comisarilor de Conturi din Franța (Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes-CNCC), după ce a acceptat termenul de “audit” în modelele de raport, a dat următoarea definiție a auditului: “Un audit constă în examinarea prin sondaj a elementelor probante care justifică datele conținute în conturi. El constă de asemenea în aprecierea principiilor contabile urmate și a estimărilor semnificative reținute pentru întocmirea conturilor și în aprecierea prezentării lor în ansamblu”.

Și în SUA fiecare organizație profesională a elaborat câte o definiție a auditului. Astfel, Asociația Americană de Contabilitate (American Accounting Association-AAA) consideră că “auditul este un proces sistematic și obiectiv de obținere și evaluare a probelor despre informațiile referitoare la fenomene și procese economice cu scopul de a stabili gradul de corespondență între aceste informații și criteriile prestabilite și de a comunica rezultatele obținute utilizatorilor interesați”.

O altă organizație profesională, Institutul American al Contabililor Publici Autorizați (American Institute of Certified Public Accountants-AICPA) apreciază că auditul reprezintă examinarea situațiilor financiare ale unei întreprinderi de către un auditor independent având ca obiectiv “exprimarea unei opinii asupra imaginii fidele pe care o dau conturile anuale în legătură cu situația financiară, rezultatele și modificările în situația financiară în conformitate cu principiile contabile general acceptate”.

Activitatea de audit financiar-contabil în SUA se desfășoară având drept criteriu de referință Standardele de audit general acceptate (Generally Accepted Auditing Standards-GAAS). Pentru buna lor aplicare a fost elaborat un Ghid al standardelor în care întâlnim următoarea definiție a auditului: “Un audit este o revizie metodologică ca și un examen obiectiv al unui element cuprinzând verificarea informațiilor specifice determinate de auditor sau prescrise de practica generalizată. Scopul auditului este de a exprima o opinie sau de a trage o concluzie asupra obiectivului auditului”.

Corpul Experților Cotabili și Contabililor Autorizați din România-C.E.C.C.A.R. în Normele pentru audit financiar, verificarea și certificarea bilanțurilor apreciază că auditul financiar reprezintă “Examinarea efectuată de un profesionist competent și independent (cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) în vederea exprimării unei opinii motivate asupra:

validității și corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii (controlul intern);

imaginii fidele, clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor obținute de întreprindere (auditul legal cerut de lege și exercitat de către cenzori sau auditul contractual efectuat la cererea întreprinderii de către experți contabili, contabili autorizați cu studii superioare sau societăți de expertiză contabilă)”.

Federația Internațională a Experților Contabili (International Federation of Accountants-IFAC) și-a creat o comisie permanentă (International Auditing Practices Committee-IAPC) însărcinată cu analiza practicilor de audit la nivel mondial. În normele elaborate de această comisie se arată că auditul reprezintă “controlul informațiilor financiare care emană de la o entitate juridică, efectuat în vederea exprimării unei opinii asupra acestor informații”. În plus, pe lângă aceste puncte de vedere, se cuvine să menționăm și abordările unor autori în ceea ce privește conceptul de audit.

Astfel, auditul se poate defini ca fiind “emiterea unei opinii motivate asupra corespondenței între existent (faptic) și criteriul de referință (referențialul)”. Pe de altă parte, auditul este “un examen critic care permite să se verifice informațiile date de întreprindere și să se aprecieze operațiile și sistemele aplicate pentru prezentarea acestora”.

Pentru a încheia ciclul concepțiilor asupra auditului (dar fără a avea pretenția de exhaustivitate), ne oprim asupra definiției date de Robert Obert: “auditul reprezintă o misiune de opinie, încredințată unui profesionist independent (auditor intern/extern), care utilizează o metodologie specifică și justifică un nivel al diligențelor acceptabil prin raportare la norme”. În sinteză, vizavi de contabilitate, “auditul este procedura de control a contabilității și gestiunii unei întreprinderi”.

Din definițiile prezentate mai sus se desprind o suită de concepte comune tuturor. De altfel, prin vocația ei, orice definiție trebuie să surprindă principalele idei de bază, elemente cheie, adică principalele concepte care operează în domeniul de referință. În cazul nostru concret, al auditului financiar, pentru a putea formula o definiție cât mai completă, mai sugestivă și mai cuprinzătoare, ne propunem să trecem în revistă principalele concepte care delimitează auditul financiar de alte forme de audit și care permit o abordare rezonabilă a eventualelepțiilor asupra auditului (dar fără a avea pretenția de exhaustivitate), ne oprim asupra definiției date de Robert Obert: “auditul reprezintă o misiune de opinie, încredințată unui profesionist independent (auditor intern/extern), care utilizează o metodologie specifică și justifică un nivel al diligențelor acceptabil prin raportare la norme”. În sinteză, vizavi de contabilitate, “auditul este procedura de control a contabilității și gestiunii unei întreprinderi”.

Din definițiile prezentate mai sus se desprind o suită de concepte comune tuturor. De altfel, prin vocația ei, orice definiție trebuie să surprindă principalele idei de bază, elemente cheie, adică principalele concepte care operează în domeniul de referință. În cazul nostru concret, al auditului financiar, pentru a putea formula o definiție cât mai completă, mai sugestivă și mai cuprinzătoare, ne propunem să trecem în revistă principalele concepte care delimitează auditul financiar de alte forme de audit și care permit o abordare rezonabilă a eventualelor extensiuni ale concepției inițiale.

Rezultatul unei misiuni de audit este de a spori încrederea utilizatorilor în informația contabilă. Auditorul are rolul de a asigura faptul că situațiile financiare auditate sunt realizate în concordanță cu prevederile și principiile Standardelor Naționale și Internaționale de Contabilitate și de a oferi o asigurare rezonabilă asupra faptului că situațiile financiare nu conțin fraude sau erori semnificative care ar putea influența deciziile luate de către utilizatori.

Auditorul trebuie să aibă în vedere următoarele aspecte:

să respecte cerințele mediului instituțional și de afaceri unde își desfășoară activitatea; să cunoască în profunzime mediul social, economic și instituțional în care operează;

la baza misiunii sale de audit să stea prevederile și principiile normelor naționale și internaționale;

să facă uz de raționamentul său profesional în momentul selectării și folosirii procedurilor de audit.

OBIECTIVUL AUDITULUI FINANCIAR

Obiectivul unui audit al situațiilor financiare este obținerea unei opinii bine fundamentate, referitoare la întocmirea situațiilor financiare, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu normele de raportare financiară în vigoare. Pot fi supuse auditării toate entitățile care sunt obligate să întocmească situații financiare, indiferent de forma de proprietate și de administrare a elementelor patrimoniale.

Beneficiarii rezultatului obținut în urma realizării unui audit pot fi investitorii, creditorii, clienții, angajații entității, statul, comunitatea de afaceri, comunitatea financiară și alte entități interesate de corectitudinea întocmirii situațiilor financiare. Mulți dintre acești utilizatori își bazează deciziile numai pe informațiile oferite de situațiile financiare întocmite de entitate, acestea reprezentând sursa lor principală de informații, deoarece nu au posibilitatea să obțină informații adiționale care să le satisfacă nevoile informaționale specifice. Opinia auditorului sporește credibilitatea situațiilor financiare, oferind un nivel de asigurare înalt, dar nu absolut.

Normele în vigoare în conformitate cu care entitățile trebuie să întocmească situațiile financiare sunt:

standardele internaționale de contabilitate;

standardele naționale de contabilitate;

alte norme de raportare financiară cu caracter obligatoriu și comprehensiv, care au fost concepute pentru a fi utilizate la întocmirea situațiilor financiare.

Pentru a obține o opinie bine fundamentată, referitoare la întocmirea situațiilor financiare, sub toate aspectele semnificative, auditorul trebuie să realizeze auditul în conformitate cu prevederile normelor profesionale, care sunt:

standardele internaționale de audit;

standardele naționale de audit;

alte norme specifice care reglementează realizarea auditului.

Conform acestor norme responsabilitatea pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare revine conducerii entității. Auditorul este responsabil pentru formarea și exprimarea unei opinii asupra situațiilor financiare. Auditul situațiilor financiare nu degrevează conducerea entității de aceste responsabilități.

Auditorul trebuie ca în timpul îndeplinirii angajamentului să se conformeze „Codului privind conduita etică și profesională în domeniul auditului financiar“. Aceste norme cuprind principiile etice care guvernează comportamentul și stabilesc responsabilitățile profesionale ale auditorului. Aceste principii sunt: independența; integritatea; obiectivitatea; competența profesională și atenția cuvenită; confidențialitatea; conduita profesională; standardele tehnice.

Metodologia de realizare a unui audit este definită în cea mai mare parte de standardele de audit, unde se întâlnește sub denumirea de „aria de aplicabilitate a auditului“. "Arie de aplicabilitate a unui audit" se referă la procedurile de audit presupuse a fi necesare în circumstanțele respective pentru a realiza obiectivul auditului.

Sunt abilitați să exercite această activitate numai persoanele fizice sau juridice care au dobândit calitatea de auditor financiar. Această calitate se atribuie de organizația profesională a auditorilor financiari

1.3. ARIA DE APLICABILITATE A AUDITULUI FINANCIAR

Totalitatea procedurilor de audit necesare pentru îndeplinirea obiectivelor auditului în circumstanțele date, reprezintă aria de aplicabilitate a auditului financiar. Pentru a realiza un audit în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit, auditorii sunt nevoiți să respecte, în momentul stabilirii procedurilor de audit, fiecare standard relevant pentru acesta.

De asemenea, pot exista situații când auditorii trebuie să respecte, pe lângă ISA, și alte reglementări, legi care pot avea un efect direct sau indirect asupra situațiilor financiare auditate. Este posibil ca aceste legi și reglementări să fie uneori diferite de ISA. Dacă auditorul hotărăște să respecte aceste reglementări în detrimentul ISA, acesta nu poate afirma faptul că a realizat un audit în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit. Așadar, auditorul nu poate declara conformitatea cu ISA decât dacă auditul respectă totalitatea standardelor relevante.

2. PROBELE DE AUDIT

2.1. Conceptul de probe de audit

« Probele de audit » reprezinta totalitatea informatiilor utilizate de auditor pentru emiterea unei concluzii pe care este bazata opinia de audit, si includ toate informatiile continute in evidentele contabile care stau la baza situatiilor financiare si a altor informatii. Nu se asteapta ca auditorii sa abordeze toate informatiile care exista. Probele de audit, care sunt cumulative ca natura, includ probe de audit obtinute din procedurile de audit efectuate pe parcursul auditului si pot include probe de audit obtinute din alte surse, cur ar fi misiunile de audit anterioare si procedurile unei firme de control al calitatii pentru acceptarea clientilor si continuarea contractelor cu clientii deja existenti.

Evidentele contabile includ, in general evidentele inregistrarilor initiale si evidentele justificative, cum ar fi verificari si inregistrari ale transferurilor electronice de fonduri ; facturi ; contracte ; registrul jurnal si registrul inventar, inregistrarile contabile si alte ajustari ale situatiilor financiare care nu sunt reflectate in inregistrarile contabile oficiale ; alte evidente cum ar fi documente de lucru si foi de calcul care justifica alocarile costurilor, calculele, reconcilierile si prezentarile de informatii. Inregistrarile din evidentele contabile sunt adesea initiate, inregistrate, procesate si raportate in forma electronica. In plus, evidentele contabile pot face parte din sisteme integrate care distribuie date si asigura suport pentru toate aspectele legate de obiectivele de raportare financiara, operatiuni si conformitate a unei entitati. Conducerea este responsabila de întocmirea situațiilor financiare pe baza evidențelor contabile ale entității. Auditorul obține unele probe de audit testând evidențele contabile, de exemplu, prin intermediul analizei și revizuirii, re-efectuind procedurile urmate in procesul de raportare financiara și reconciliind categoriile și aplicațiile aferente ale acelorași informații. Prin efectuarea unor astfel de proceduri de audit, auditorul poate stabili daca evidentele contabile sunt consecvente la nivel intern și sunt in concordanta cu situațiile financiare. Totuși, datorită faptului că evidentele contabile de sine stătătoare nu furnizează suficiente probe de audit pe care sa se fundamenteze o opinie de audit asupra situațiilor financiare, auditorul obtine si alte probe de audit.

Alte informații pe care auditorul le poate utiliza ca probe de procese verbale ale ședințelor; confirmări de la terțe parti; rapoarte ale analiștilor; date comparabile cu privire la concurenți (etalonare); manuale de control; informații obținute de auditor din proceduri dc audit precum intervievările, observația și inspecția; precum și alte informații constatate de auditor sau disponibile acestuia care îi permit să emită concluzii in urma unui raționament valid.

2.1.1. Probele de audit adecvate si suficiente

Gradul de suficiență este măsura cantității probelor de audit. Gradul de adecvare este măsura calității probelor de audit; cu alte cuvinte, relevanta si credibilitatea acestora pentru justificarea categoriilor de tranzacții, a soldurilor de conturi, prezentărilor de informații și afirmațiilor aferente sau pentru detectarea denaturărilor de la nivelul acestora. Cantitatea probelor de audit necesare este influențată de riscul de denaturare (cu cat riscul este mai mare, cu atat mai multe probe de audit este probabil să fie cerute) și, de asemenea, de calitatea unor asemenea probe de audit (cu cât calitatea este mai ridicată, cu atat mai puține probe vor fi cerute). In consecința, gradul de suficiență și gradul de adecvare al probelor de audit sunt interrelaționate. Totuși, simpla obținere a unei cantități mai mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slabă a acestora.

Un set dat de proceduri de audit poate furniza probe de audit care sa fie relevante pentru anumite afirmații, dar nu și pentru altele. De exemplu, inspectarea evidențelor și a documentelor referitoare la colectarea creanțelor după sfârșitul perioadei poate furniza probe de audit cu privire atat la existența, cat și la evaluare, deși nu furnizează in mod necesar probe referitoare și la gradul de adecvare al separării exercițiilor la sfarșitul perioadelor. Pe de altă parte, auditorul obține adesea probe de audit din diverse surse sau de naturi diferită care să fie relevante pentru aceeași afirmație. De exemplu, auditorul poate analiza maturitatea conturilor de creanțe și colectarea ulterioara a creanțelor pentru a obține probe de audit aferente evaluării provizioanelor pentru creanțe îndoielnice. Mai mult decat atat, obținerea de probe de audit asociate unei anumite afirmații, de exemplu, existența fizică a stocurilor, nu constituie un substitut pentru obținerea de probe de audit cu privire la o altă afirmație, de exemplu, evaluarea inventarului.

Credibilitatea probelor de audit este influențată de sursa și natura acestora și depinde de circumstanțele individuale în care sunt obținute. Se pot formula generalizări cu privire la credibilitatea diferitelor tipuri de probe de audit; totuși, astfel de generalizări fac obiectul unor excepții importante. Chiar și atunci când probele de audit sunt obținute din surse externe entității, pot exista circumstanțe care să afecteze credibilitatea informațiilor obținute. De exemplu, este posibil ca probele de audit obținute dintr-o sursă externă independentă să nu se bucure de credibilitate dacă acea sursă nu este în cunoștință de cauză. Deși se recunoaște faptul că pot exista și excepții, următoarele generalizări referitoare la credibilitatea probelor de audit pot fi utile:

Probele de audit sunt mai credibile atunci când sunt obținute din surse independente din afara entității.

Probele de audit care sunt obținute din interiorul entității sunt mai credibile atunci când controalele aferente impuse de entitate sunt eficiente.

Probele de audit obținute în mod direct de către auditor (de exemplu, observarea aplicării unui control) sunt mai credibile decât probele de audit obținute indirect sau prin deducție (de exemplu, intervievări cu privire la aplicarea unui control).

Probele de audit sunt mai credibile atunci când există sub formă de document, fie pe hârtie, electronic sau de altă natură (de exemplu, o inregistrare scrisă simultană a unei întâlniri este mai credibilă decât prezentarea ulterioară in formă orală a problematicilor discutate).

Probele de audit furnizate de documente originale sunt mai credibile decât probele de audit furnizate de fotocopii sau facsimile.

Un audit presupune rareori legalizarea documentațiilor, iar auditorul nu este nici instruit, și nici nu se așteaptă de la el a fi un expert in astfel de legalizări. Totuși, auditorul analizează credibilitatea informațiilor ce vor fi folosite ca probe de audit, de exemplu, fotocopii, facsimile, documente înregistrate pe film, digitale, sau ale documente in format electronic, luând in considerare inclusiv controalele exercitate asupra intocmirii și păstrării acestora, acolo unde este necesar.

Atunci când informațiile produse de entitate sunt utilizate de auditor la efectuarea procedurilor de audit, auditorul trebuie sa obțină probe de audit cu privire la acuratețea și exhaustivitatea informațiilor. Pentru ca auditorul să obțină probe de audit credibile, informațiile pe care cărora sunt fundamentate procedurile de audit trebuie să fie suficient de complete și corecte. De exemplu, la auditul veniturilor prin aplicarea prețurilor standard la volumul vânzărilor din evidențe, auditorul analizează acuratețea informațiilor referitoare la preț, precum și exhaustivitatea și acuratețea datelor referitoare la volumul vânzărilor. Obținerea probelor de audit referitoare la exhaustivitatea și acuratețea informațiilor produse de sistemul informatic al entității poate fi realizată concomitent cu procedura de audit efectivă aplicată informațiilor atunci când obținerea unei astfel de probe de audit constituie o parte integrantă din însăși procedura de audit. In alte situații, auditorul poate să fi obținut probe de audit despre acuratețea și exhaustivitatea unor astfel de informații prin testarea controalelor executate asupra producerii și păstrării informațiilor. Totuși, în unele situații, auditorul poate stabili că sunt necesare proceduri de audit suplimentare. De exemplu, aceste proceduri suplimentare pot include utilizarea tehnicilor de audit asistate de calculator (TAAC) pentru a recalcula informațiile.

În mod obișnuit, auditorul obține o asigurare mai mare din probe de audit consecvente generate de diferite surse sau de naturi diferite, decât din elemente dispersate, individuale, din cadrul probelor de audit. In plus, obținerea probelor de audit din surse sau cu naturi diferite poate indica faptul că un element individual al probelor de audit nu este credibil. De exemplu, coroborarea informațiilor obținute dintr-o sursă independentă de entitate poate spori asigurarea pe care auditorul o obține dintr-o declarație a conducerii. In mod contrar, atunci când probele de audit obținute dintr-o sursă nu sunt consecvente cu probele obținute dintr-o altă sursă, auditorul stabilește ce alte proceduri de audit suplimentare sunt necesare pentru a soluționa situația de inconsecvență.

Auditorul analizează relația dintre costul obținerii probelor de audit și utilitatea informațiilor obținute. Totuși, aspectul legat de dificultate sau de cheltuială implicat nu constituie în sine o bază validă de omitere a unei proceduri de audit pentru care nu există nici o alternativă.

In procesul de formare a opiniei de audit, auditorul nu examinează toate informațiile disponibile, deoarece concluziile, în mod normal, pot fi trase utilizând abordările de eșantionare și alte mijloace de selecție a elementelor testate. De asemenea, auditorul găsește ca fiind necesar să se bazeze pe acele probe de audit care sunt, mai degrabă, persuasive decât conclusive; totuși, pentru a obține o asigurare rezonabilă, auditorul nu se mulțumește cu probele de audit care sunt mai puțin decât persuasive. Auditorul face uz de raționamentul profesional și exercită scepticismul profesional atunci când evaluează cantitatea și calitatea probelor de audit și, astfel, gradul de suficiență și de adecvare al acestora, pentru a susține opinia de audit.

2.2. Pragul de semnificatie

Standardele Internaționale de Audit nu ii interzic auditorului posibilitatea de a lua în considerare acțiunile trecute ale conducerii sau persoanelor însărcinate cu guvernanța din care reies sinceritatea și onestitatea acestora, însa afirmă faptul că experiența trecută a auditorului cu aceste persoane nu ar trebui să îi permită auditorului să fie satisfăcut de probe mai puțin convingătoare.

Auditorul trebuie să realizeze auditul cu scepticism profesional, recunoscând că pot fi identificate condiții sau evenimente care să indice posibilitatea existenței fraudei și erorii care ar putea să denatureze situațiile financiare în mod semnificativ.

Auditorul trebuie să evalueze critic probele de audit, și să dea o atenție sporită asupra validității probelor care nu confirmă anumite declarații ale conducerii sau ale persoanelor însărcinate cu guvernanța. Atitudinea de scepticism profesional este necesară într-un audit pentru ca auditorul să reducă riscul eludării circumstanțelor neobișnuite, al generalizării în momentul conturării concluziilor precum și pentru minimizarea riscului datorat utilizării unor premise greșite în determinarea naturii și întinderii procedurilor de audit.

Această planificare își propune să sprijine auditorul în stabilirea unui nivel al pragului de semnificație în scopul planificării, și în întregistrarea motivelor pentru care a fost selectat nivelul planificat al pragului de semnificație. Nivelul pragului de semnificație utilizat pentru evaluarea rezultatelor testelor și în special la nivelul situațiilor financiare trebuie să reprezintă întotdeauna o parte a raționamentului auditorului. Atunci când este cazul, pot fi întocmite calcule separate ale pragului de semnificație pentru contul de profit și pierdere și bilanț. ISA 200 și ISA 320.

Nivelul pragului de semnificație ar trebui revizuit la momente adecvate pe parcursul auditului. Atunci când auditorul identifică factori care pot genera revizuirea pragului de semnificație planificat, auditorul ar trebui să ia în considerare și să documenteze impactul asupra abordării auditului. Pragul de semnificație ar trebuie, de asemenea, revizuit, în etapa de finalizare.

2.3. Riscul de Audit

Riscul de audit este abordat în Standardele Internaționale de Audit, și anume ISA 315, “Identificarea și evaluarea riscurilor unor denaturări semnificative prin înțelegerea entității și a mediului în care iși desfășoară activitatea “

Riscul de audit este așadar, o funcție între riscul unor denaturări semnificative a situațiilor financiare și riscul de nedetectare.

Riscul de denaturare semnificativă reprezintă riscul ca situațiile financiare să fie semnificativ denaturate înaintea începerii misiunii de audit.Acest risc există atât la nivelul situațiilor financiare în general, cât și la nivelul de afirmație al claselor de tranzacții, soldurilor conturilor sau prezentărilor.Riscul de denaturare semnificativă conține două componente ce există independent de misunea de audit și anume riscul inerent și riscul de control.

Riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca unele afirmații privitoare la soldurile unor conturi sau categorii de tranzacții să conțină o denaturare care ar putea să fie semnificativă luată individual sau cumulată cu erorile deja existente în alte solduri sau categorii de tranzacții ale situațiilor financiare ale entitații auditate.

Riscul inerent specific reprezintă un element al riscului inerent asociat influențelor de ordin obiectiv privind erorile semnificative din situațiile financiare precum erori din conturi contabile, situații, înregistrări contabile, aplicarea eronată a principiilor și standardelor, impuneri fiscale eronate.

Riscul inerent general element al riscului inerent asociat influențelor de ordin subiectiv privind erorile semnificative din situațiile financiare precum controlul administrativ defectuos.

Riscul de control reprezintă riscul ca o afirmație privitoare la o denaturare semnificativă la nivelul unui sold sau categorie de tranzacții să nu fie prevestită și totodată prevenită și corectată la momentul adecvat de controlul intern al entității auditate și de către sistemele contabile ale acesteia. Controlul intern nu poate elimina în totalitate riscul de denaturare semnificativă a situațiilor financiare a entității auditate indiferent de modalitatea în care este proiectat sau aplicat.

Cea de-a doua componentă a riscului de audit, riscul de nedetectare, reprezintă riscul ca totalitatea procedurilor pe care auditorul le-a efectuat cu scopul de a diminua riscul de audit, să nu detecteze o denaturare existența și care este posibil să fie semnificativă.Așa cum nici riscul de denaturare semnificativă nu poate fi redus la zero, așa nici riscul de detectare nu poate fi eliminat în totalitate întrucât de regulă, auditorul nu analizează clasele de tranzacții sau soldurile conturilor în totalitatea lor. Între riscul de denaturare semnificativă și cel de detectare există o relație de invers proporționalitate.Astfel, cu cât este mai mare riscul de denaturare semnificativă prezis de către auditor cu atât mai mic va fi riscul de detectare acceptat de către acesta.

2.4. Obtinerea probelor de audit

Conducerea este responsabilă pentru prezentarea fidelă a situațiilor financiare care reflecta natura si operatiunile entitatii. Cand declara ca situatiile financiare ofera o imagine fidela (sau prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative) in conformitate cu cadrul aplicabil de raportare financiara, conducerea face afirmatii, in mod explicit sau implicit, cu privire la recunoasterea, evaluarea, prezentarea si diferitelor structuri ale situațiilor financiare și ale prezentărilor aferente de informații.

Auditorul trebuie să utilizeze afirmații pentru categorii de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări și descrieri de informații suficient de detaliate cu scopul de a crea baza pentru evaluarea riscurilor de apariție a denaturărilor semnificative și pentru proiectarea și efectuarea procedurilor de audit suplimentare. Auditorul utilizează afirmații pentru evaluarea riscurilor, luând în considerare diferitele tipuri de denaturări potențiale care pot să apară și proiectând ulterior procedurile de audit care să răspundă riscurilor evaluate. Alte ISA iau în discuție situații specifice în care auditorului i se cere să obțină probe de audit la nivel de afirmație.

Afirmațiile utilizate de auditor se înscriu în următoarele categorii:

Afirmații cu privire la categoriile de tranzacții și evenimentele asociate perioadei supusă auditului:

Apariție – tranzacții și evenimente care au fost înregistrate au avut loc și sunt legate de entitatea respectivă.

Exhaustivitate – toate tranzacțiile și evenimentele care ar fi trebuit înregistrate au fost înregistrate.

Acuratețe – sumele și alte date aferente tranzacțiilor și evenimentelor au fost înregistrate în mod corespunzător.

Separarea exercițiilor financiare – tranzacțiile și evenimentele au fost înregistrate în perioadele contabile corecte.

Clasificare – tranzacțiile și evenimentele au fost înregistrate în conturile corespunzătoare.

Afirmații cu privire la soldurile conturilor la sfârșitul perioadei:

Existență – activele, datoriile și capitalurile proprii există.

Drepturi și obligații – entitatea deține sau controlează drepturile asupra activelor, iar datoriile constituie obligații ale entității.

Exhaustivitate – toate activele, datoriile și capitalurile proprii care ar fi trebuit înregistrate sunt evidențiate.

Evaluare și alocare – activele, datoriilesi capitalurile proprii sunt incluse in situatiile financiare la valorile corespunzatoare si orice ajustari rezultate cu privire la evaluare sau alocare sunt adecvat înregistrate.

Afirmații cu privire la prezentari si descrieri de informatii:

Apariție si drepturi și obligații-evenimentele. Tranzacțiile si alte aspecte prezentate s-au produs și sunt legate de entitatea respectivă.

Exhaustivitate – toate prezentările de informații care ar fi trebuit cuprinse în situațiile financiare au fost incluse.

Clasificare și inteligibilitate – informațiile financiare sunt prezentate și descrise în mod corespunzător, iar prezentările de informații sunt clar exprimate.

Acuratețe și evaluare – informațiile financiare și de altă natură sunt prezentate cu fidelitate și la valorile corespunzătoare.

Auditorul poate utiliza afirmațiile la modul descris mai sus sau le poate exprima diferit, cu condiția ca toate aspectele descrise să fie acoperite. De exemplu, auditorul poate alege să combine afirmațiile cu privire la tranzacții și evenimente cu afirmațiile referitoare la soldurile conturilor. Un alt exemplu este acela când nu poate exista o afirmație separată cu privire la înregistrarea tranzacțiilor și evenimentelor într-o altă perioadă, când apariția și exhaustivitatea afirmațiilor includ luarea în considerare a înregistrării tranzacțiilor în perioada contabilă corectă.

2.5. PROCEDURI PENTRU OBȚINEREA PROBELOR DE AUDIT

Auditorul urmărește să formuleze concluzii rezonabile, pe baza cărora acesta să iși poată baza opinia de audit.Acesta reușește să îndeplinească aceste obiective utilizând o serie de proceduri menite să îl ajute în obținerea de probe ce îl vor conduce în formularea concluziilor.Aceste proceduri pot fi incluse în două categorii și anume proceduri de evaluare a riscului și proceduri ulterioare în care sunt incluse teste ale controalelor și totodată proceduri de fond, care cuprind teste de detaliu și proceduri de fond analitice.

Auditorul obține probe de audit cu scopul de a ajunge la concluzii rezonabile pe baza cărora să fundamenteze opinia de audit prin efectuarea de proceduri de audit cu ajutorul cărora:

Să obțină o înțelegere a entității și a mediului acesteia, inclusiv controlul intern, pentru a evalua riscurile unor denaturări semnificative la nivelul situațiilor financiare și la nivelul afirmațiilor (procedurile de audit desfășurate în acest scop sunt denumite în ISA „proceduri de evaluare a riscurilor”);

Să testeze, atunci când este necesar sau atunci când auditorul decide să faca astfel, eficiența operațională a controalelor în prevenirea sau detectarea și corectarea denaturărilor semnificative de la nivelul afirmatiilor (procedurile de audit desfasurate în acest scop sunt denumite in ISA ca „teste ale controalelor”);

Sa detecteze denaturările semnificative de la nivelul afirmațiilor (procedurile de audit desfigurate în acest scop sunt denumite in ISA ca „proceduri de fond" și includ teste ale detaliilor penau categorii de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări de informații, precum și proceduri analitice de fond).

Auditorul efectuează întotdeauna proceduri de evaluare a riscurilor pentru a furniza o bază satisfăcătoare de evaluare a riscurilor la nivelul situațiilor financiare și la nivelul afirmațiilor. Totuși, procedurile de evaluare a riscurilor, in sine, nu oferă suficiente probe de audit adecvate pe care să se fundamenteze opinia de audit și sunt completate de proceduri suplimentare de audit sub formă de teste ale controalelor, atunci când este necesar, și proceduri de fond.

Testele controalelor sunt necesare în două împrejurări. Atunci când evaluarea riscului de către auditor include o perspectivă a eficienței operaționale a controalelor, auditorului i se cere să testeze respectivele controale pentru a susține evaluarea. In plus, atunci când procedurile de fond nu oferă singure suficiente probe de audit adecvate, auditorului i se cere să efectueze teste ale controalelor, pentru a obține probe de audit cu privire la eficiența operațională a acestora.

Auditorul planifică și desfășoară proceduri de fond pentru a răspunde la evaluarea aferentă a riscurilor de denaturări semnificative, ceea ce închide rezultatele testelor asupra controalelor, dacă există. Totuși, evaluarea de către auditor a riscului este supusă raționamentului și poate să nu fie suficient de precisă pentru a identifica riscurile de apariție a unor denaturări semnificative. Mai mult decât atât, există limitări inerente ale controlului intern, incluzând aici riscul de eludare a controlului de către conducere, posibilitatea apariției erorilor umane și efectul modificărilor survenite în sisteme. Prin urmare, procedurile de fond efectuate pentru categoriile semnificative de tranzacții, soldurile conturilor și prezentările de informații sunt întotdeauna cerute cu scopul de a obține suficiente probe de audit adecvate.

Auditorul utilizează unul sau mai multe tipuri de proceduri de audit. Aceste proceduri de audit. sau combinații ale acestora, pot fi folosite ca proceduri de evaluare a riscurilor, teste ale controalelor sau proceduri de fond, în funcție de contextul în care sunt aplicate de către auditor. In anumite circumstanțe, probele de audit obținute din misiuni de audit anterioare pot furniza probe de audit dacă auditorul efectuează proceduri de audit pentru a stabili relevanța continuă a acestora.

Natura și momentul procedurilor de audit care se utilizează pot fi afectate de faptul că unele date contabile și alte informații pot fi disponibile numai în format electronic sau numai în anumite momente. Documentele sursă, de genul ordinelor de cumpărare, conosamentelor, facturilor și cecurilor pot fi inlocuite de mesaje electronice. De exemplu, entitățile pot utiliza comertul electronic sau sisteme de procesare a imaginilor. In comertul electronic, entitatea si clientii sau furnizorii sai utulizeaza calculatoare conectate intr-o retea publica, cum ar fi Internetul, pentru a tranzacționa în mod electronic. Tranzacțiile de cumparare, expeditiile, platile, incasarile de numerar si decontarile in numerar se fac adesea, in totatlitate, prin intermediul schimbului de mesaje electronice între părțile implicate. In sistemele de procesare a imaginilor, documentele sunt scanate si convertite în imagini electronice pentru a facilita stocarea și referințele, iar documentele sursa este posibil să nu se mai păstreze dupa convertirea lor. Anumite informatii electronice pot exista la un anumit moment. Totuși, este posibil ca astfel de informații să nu mai poată fi recuperate dupa o anumită perioadă, dacă fișierele sunt modificate și nu exista fișiere de back-up (de rezervă). Politicile unei entități referitoare la păstrarea datelor il pot determina pe auditor să solicite păstrarea unor informații în scopul efectuarii de către auditor a reviziilor sau a procedurilor de audit, la momentul la care informațiile sunt disponibile.

Atunci când informațiile se găsesc în format electronic, auditorul poate desfășura anumite proceduri de audit descrise mai jos prin TAAC.

2.5.1. Inspecția înregistrărilor și a documentelor

Inspecția constă în examinarea înregistrărilor sau a documentelor, interne sau externe, în formă tipărită, electronică sau de altă natură. Inspecția înregistrărilor și a documentelor furnizează probe de audit cu grade variate de credibilitate, în funcție de natura și sursa acestora și, în cazul înregistrărilor și documentelor interne, în funcție de eficiența controalelor exercitate în timpul obținerii respectivelor evidențe. Un exemplu de inspecție utilizată ca test al controalelor îl constituie inspecția înregistrărilor sau a documentelor pentru obținerea probelor referitoare la autorizare.

Unele documente reprezintă probe directe de audit care certifică existența unui activ, de exemplu, un document care constituie un instrument financiar cum ar fi o acțiune sau o obligațiune. Inspecția unor astfel de documente poate să nu ofere, în mod necesare, o probă de audit cu privire la proprietate sau la valoare. In plus, inspecția unui contract executat poate furniza probe de audit relevante pentru aplicarea de către întreprindere a politicilor contabile, cum ar fi recunoașterea veniturilor.

2.5.2. Inspecția imobilizărilor corporale

Inspecția imobilizărilor corporale constă în examinarea fizică a activelor. Inspecția imobilizărilor corporale furnizează probe de audit credibile cu privire la existența lor, dar nu neapărat și cu privire la drepturile și obligațiile entitatii sau la evaluarea respectivelor imobilizări. Inspecția elementelor individuale de natura stocurilor însoțește, în mod obișnuit, observarea inventarierii stocurilor.

2.5.3. Observarea

Observația constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri ce este efectuată de alții. Exemplele includ observarea inventarierii stocurilor de către personalul entității și observarea efectuării activităților de control. Observarea furnizează probe de audit cu privire la efectuarea unui proces sau a unei proceduri, dar este limitată la momentul în care observarea are loc și mai este limitată de faptul că actul de a fi observat poate afecta modul în care se desfășoară procesul sau procedura respectivă.

2.5.4. Intervievarea

Intervievarea constă în căutarea de informații, atât financiare, cât și nefinanciare, de la persoane cu experiență, fie din interiorul, fie din afara entității. Intervievarea este o procedură de audit utilizată masiv pe parcursul misiunii și este adesea complementară desfășurării altor proceduri de audit. Intervievările pot varia de la intervievări scrise oficiale, până la intervievări orale neoficiale. Evaluarea răspunsurilor obținute prin intervievare reprezintă o parte integrală a procesului de intervievare.

Răspunsurile la intervievări pot oferi auditorului informații pe care nu le deținea anterior sau informații care se coroborează cu probele de audit. Alternativ, răspunsurile pot furniza informații care diferă în mod semnificativ de alte informații pe care le-a obținut auditorul, de exemplu, informații cu privire la posibilitatea de eludare a controalelor de către conducere. In unele cazuri, răspunsurile la intervievări furnizează auditorului o bază pentru modificarea sau efectuarea unor proceduri suplimentare de audit.

Pe lângă utilizarea intervievărilor, auditorul efectuează proceduri de audit pentru a obține suficiente probe de audit adecvate. In mod obișnuit, intervievarea nu oferă, în sine, suficiente probe de audit pentru a detecta denaturările semnificative de la nivelul afirmațiilor. Mai mult decât atât, intervievarea singură nu este suficientă pentru a testa eficiența operațională a controalelor. Deși coroborarea probelor obținute prin intermediul intervievării are adesea o importanță specifică, în cazul intervievărilor referitoare la intențiile conducerii, informațiile disponibile care să susțină intențiile conducerii pot fi limitate. In aceste cazuri, înțelegerea modului în care conducerea și-a respectat în trecut intențiile declarate referitoare Ia active sau datorii, a motivelor declarate pentru care a ales să întreprindă anumite actiuni, precum și înțelegerea capacității conducerii de a urmări un anumit curs al activitatii poate furniza informații relevante cu privire la intențiile conducerii.

In ceea ce priveste unele aspecte, auditorul obține declarații scrise din partea conducerii care confirmă răspunsurile la intervievările orale. De exemplu, auditorul obține, în mod normal, din partea conducerii declaratii scrise referitoare la aspecte semnificative atunci când nu se poate presupune in mod rezonabil că vor exista alte probe de audit sau atunci când celelalte probe de audit obținute au o calitate mai scăzută.

2.5.5. Confirmarea

Confirmarea, care este un tip specific de intervievare, reprezinta procesul de obținere a unei declarații cu privire la o informatie sau la o condiție existenta, direct de la o terță parte. De exemplu, în mod obișnuit auditorul cauta confirmarea directă a creanțelor prin consultarea debitorilor. Confirmarile sunt utilizate frecvent atunci când este vorba despre soldurile conturilor si componentele lor, dar nu trebuie limitate la aceste elemente. De exemplu, auditorul poate solicita confirmarea termenilor contractuali sau ai unor tranzacții pe care o entitate le are cu terțe părți; confirmarea solicitata are scopul de a întreba dacă au fost aduse modificări contractului si, daca da, care sunt detaliile relevante. Confirmările sunt utilizate, de asemenea, pentru a obține probe de audit referitoare la absența anumitor condiții, de exemplu, absența unui „contract secundar" care poate influența recunoasterea veniturilor.

2.5.6. Recalcularea

Recalcularea constă în verificarea acurateței matematice a documentelor sau a înregistrărilor. Recalcularea poate fi efectuată prin utilizarea tehnologiei informației, de exemplu, obținând de la entitate un fișier electronic si folosind TAAC pentru verificarea acurateței sintezei fișierului.

2.5.7. Reefectuarea

Reefectuarea reprezintă executarea de către auditor, in mod independent, a procedurilor sau controalelor care au fost efectuate initial ca parte a controlului intern al entității, fie manual, fie utilizand TAAC; de exemplu, reefectuarea testului referitor la analiza pematuritati a conturilor de creante.

2.5.8. Proceduri analitice

Procedurile analitice constau în evaluari ale informatiilor financiare realizate prin intermediul unui studiu al relatiilor plauzibile dintre datele financiare și nefinanciare. Procedurile analitice cuprind, de asemenea, intervievarea fluctuațiilor și a relațiilor identificare care nu sunt consecvente cu alte informații relevante sau care se abat în mod semnificativ de la valorile previzionate.

2.6. Concludența probelor de audit

La baza oricărui audit stau informațiile probante ce sunt colectate și evaluate de către auditor.Auditorul trebuie să dețină așadar, totalitatea cunoștințelor și a aptitudinilor astfel încât să acumuleze în cadrul auditului suficiente probe temeinice ce vor conduce la conceperea unor concluzii rezonabile pe baza cărora auditorul iși va baza opinia. Asigurarea rezonabilă se obține în momentul în care auditorul obține probe de audit concludente astfel încât acesta să reduca riscul de audit și să aibă un grad ridicat de siguranță în privința corectitudinii opiniei sale de audit Factori care determină concludența probelor sunt gradul de adecvare și suficiența probelor de audit, două concepte ce sunt interconectate. Așadar, concludența poate fi evaluată numai după o analiză combinată a gradului de adecvare și a suficienței, ținându-se cont și de impactul factorilor care influențează aceste două caracteristici.

I. Gradul de adecvare se referă la aspectele calitative ale probelor de audit, printre care amintim relevanța și credibilitatea.

Relevanța. Auditorul trebuie să obțină probe de audit fiabile, care să se refere la scopul auditului, care să fie relevante pentru atingerea obiectivelor acestuia.Relevanța poate fi studiată numai prin prisma obiectivelor specifice ale auditului.Astfel, un eșantion voluminos de probe obținute sau independența unei persoane care le furnizează nu sunt concludente decât dacă sunt relevante pentru obiectivele auditului respectiv. Unele probe pot fi relevante pentru un anumit obiectiv de audit, dar nu și pentru altul.

Credibilitatea. Credibilitatea probelor de audit se conturează în funcție de sursa și natura acestora, și este diferită în funcție de circumstanțele individuale în care acestea sunt obținute. Probele obținute dintr-o sursă din afara entității auditate sunt mai fiabile decât cele colectate din interiorul ei. În mod similar, totalitatea documentelor ce provin din afara entității auditate sunt considerate mai credibile decât cele produse în cadrul companiei. De asemenea, eficacitatea mecanismelor de control intern determină în mare măsură credibilitatea probelor. Astfel, cu cât mecanismele de control intern sunt mai eficiente cu atât probele obținute sunt considerate mai fiabile. În mod obișnuit, auditorul obține o asigurare mai mare din probe de audit consecvente ce sunt obținute din surse diferite decât din elemente dispersate, individuale. Probele obținute de către auditor in mod direct prin diverse procedee precum calcularea sau inspectarea sunt calitativ mai bune și mai credibile decât cele obținute prin căi indirecte. Totodată, pentru a furniza informații fiabile este necesar ca persoana care se ocupă de acest aspect să aibă pregătirea și calificarea necesară astfel încât probele de audit obținute să fie credibile. În mod similar, dacă auditorul nu dispune de cunoștințele și aptitudinile necesare evaluării unei probe, aceasta nu va fi considerată ca fiind fiabilă. Nu în ultimul rând, o probă obiectivă va fi aproape întotdeauna mai calitativă decât una subiectivă, care necesită un anumit nivel de raționament profesional și care este influențată așadar de calificarea persoanei care furnizează proba respectivă.

II.. Suficiența probelor este determinată de masura în care cantitatea de probe de audit este satisfăcătoare pentru realizarea unei opinii de audit. Un aspect important legat de suficiența probelor îl constituie mărimea eșantionului, care poate varia de la un singur element la toate elementele care formează populația testată.Astfel, mărimea eșantionului trebuie stabilită de către auditor în funcție de procedurile utilizate și de asemenea, în funcție de specificul fiecărui audit.Totodată, exista doi factori semnificativi care influențează dimensiunea eșantionului selectat și anume: erorile pe care auditorul se așteaptă să le surprindă pe parcursul auditului și eficacitatea controlului intern al entitații auditate.Astfel, dacă auditorul consideră că există șanse semnificative să existe erori în cadrul unui audit al unei entitați, acesta va trebui să aleagă un eșantion mai mare pentru a fi testat decât într-un audit în care probabilitatea existenței acestor erori ar fi mai mică. Un alt element care afectează suficiența probelor îl reprezintă elementele selectate pentru a fi testate.Astfel, auditorul va căuta să selecteze acele articole care au valoare monetară mare, care au probabilitatea mare de eroare sau care sunt reprezentative pentru ansamblul testat.

În cadrul procesului de determinare a concludenței probelor, auditorul trebuie să determine măsura în care au fost luate în considerare atât criteriile gradului de adecvare și suficienței cât și toți factorii care influențează aceste două caracteristici. Un aspect important care trebuie luat în calcul în momentul luării unei decizii privitoare la probele de audit il reprezintă totodată și costul necesar pentru obținerea acestora.

Auditorul trebuie să determine și să utilizeze acea modalitate care este cea mai eficientă, care consumă cele mai puține resurse și determină obținerea celei mai mari cantități de informații fiabile.

3. STUDIU DE CAZ – PROBELE DE AUDIT

3.1 PREZENTAREA SOCIETĂȚII S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L

Scurt istoric MARCOS CONSTRUCT SRL

MARCOS CONSTRUCT SRL a fost înregistrată la Registrul Comertului în anul 1990, ca societate cu răspundere limitată, sub nr J40/6053/1990, codul fiscal RO 9666667 și are ca obiect de activitate conform cod CAEN 4211- Lucrări de construcții. Societatea are un capital social, subscris și integral vărsat de 300.000 RON împărțit în 3000 de acțiuni, cu o valoare nominală de 100 Ron/acțiune. Capitalul social este împărțit astfel: Florea Adriana deține 65% din capitalul social, Florea Cristina deține 15% iar Cristian Marius Damian deține 20% din capitalul social. În perioada supusă analizei întreprinderea are un capital propriu în valoare de 6.393.949 și a înregistrat un profit de 333.052 RON.

La serviciile MARCOS CONSTRUCT SRL au apelat atât persoane fizice cât și persoane juridice, dintre care: Primării, agenți economici, bănci, administrații publice, instituții de învățământ, societatttea este axată în principal pe realizarea de construcții rezidențiale.

Obiectul de activitate

MARCOS CONSTRUCT SRL Giurgiu se inscrie in categoria I.M.M.-urilor (intreprinderi mici si mijlocii), bucurandu-se si de prevederile Legii 133/1999 ; OUG 297/2000 HG 244/2001 si alte acte normative care prevad stimularea intreprinzatorilor pentru infiintarea si dezvoltarea I.M.M.-urilor.

Funcțiunea de producție

MARCOS CONSTRUCT SRL urmărește să-și îmbunătățească în permanență eficacitatea sistemului de management integrat, prin utilizarea politicii calității, mediului și a securității și sănătății în muncă, a obiectivelor calității, de mediu și de securitate și sănătate în muncă, a rezultatelor auditurilor, a analizei datelor, a acțiunilor corective și preventive și a analizei efectuate de management.

Ținta îmbunătățirii continue a sistemului de management este de a spori probabilitatea de creștere a satisfacției clienților și a altor părți interesate.

Măsurile luate în vederea îmbunătățirii includ următoarele:

analiza și evaluarea situației existente pentru identificarea domeniilor care necesită îmbunătățiri;

stabilirea obiectivelor îmbunătățirii;

căutarea de soluții posibile pentru atingerea obiectivelor;

evaluarea acestor soluții și efectuarea unei selecții;

implementarea soluției selectate;

măsurarea, verificarea, analizarea și evaluarea rezultatelor implementării pentru a se stabili dacă obiectivele au fost realizate;

oficializarea modificărilor.

În perioada supusă analizei întreprinderea are un capital propriu în valoare de 6.393.949 și a înregistrat un profit de 333.052 RON.

Entitatea a respectat prevederile prevăzute de Legea contabilității nr.82/1991, care se referă la organizarea și conducerea corecta și la zi a contabilității.Operațiunile economico-financiare au fost consemnate în documente legale și au fost contabilizate corect.

Situația activelor, datoriilor și capitalurilor proprii în anul 2012 se prezintă astfel:

A. Active imobilizate 140.502

B. Active circulante 4.964.964

C. Cheltuieli în avans 0

D. Datorii de pâna la un an 4.502.082

E. Active circulante nete/Datorii curente nete 1.956.155

F. Total active minus datorii curente 11.543.047

G. Datorii care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an 5.069.579

H Provizioane 79.513

I. Venituri în avans 0

J. Capital și rezerve 6.393.949

Principalii indicatori economico-financiari ai societății la sfârșitul lui 2012 au fost: indicatorul lichidității generale 1.44, indicatorul lichidității curente 1.22, rata solvabilității globale 1.68, rata de finanțare a activelor imobilizate 0.21, viteza de rotație a activelor totale 0.88, rata autonomiei financiare 0.56 și gradul de îndatorare 0.51.

3.3. SCRISOARE DE ANGAJAMENT

Către Consiliul de Administrație sau reprezentanților adecvați ai conducerii de vârf

Dumneavoastră ați cerut ca noi să efectuăm auditul bilanțului societății S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L. la data de 31.12.2013, precum și al contului de profit și pierdere și situației fluxurilor de trezorerie pentru exercițiul financiar care se încheie la aceeași dată.

Suntem încântați să vă confirmăm acceptarea acestui angajament prin conținutul acestei scrisori.

Auditul pe care îl vom efectua va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii din partea noastra asupra situațiilor financiare.

Noi ne vom desfăsura activitatea de audit în conformitate cu Standardele Internaționale de Audit( sau cu referire la practici sau standarde naționale relevante)

Aceste Standarde cer ca noi să planificăm și să efectuăm auditul, cu scopul de a obține o asigurare rezonabilă că situațiile financiare nu conțin denaturări semnificative.

Un audit include examinarea, pe bază de teste a dovezilor privind valorile și prezentările de informații din situațiile financiare. Datorită caracteristicii de test și a altor limitări inerente ale oricărui sistem contabil și de control intern, există un risc inevitabil ca unele denaturări semnificative să ramană nedescoperite.

Pe lângă raportul nostru asupra situațiilor financiare, estimăm că vă puteferi o scrisoare separată privind orice carență semnificativă a sistemului contabil și de control intern care ne atrage atenția.

Vă reamintim că responsabilitatea pentru întocmirea situațiilor financiare, incluzând prestarea adecvată a acestora, este a conducerii societății. Aceasta include menținerea înregistrărilor contabile adecvate și controlului intern, selectarea și aplicarea politicilor contabile și supravegherea siguranței activelor societății.

Ca parte a procesului de audit vom cere din partea conducerii confirmarea scrisă privind declarațiile făcute nouă în legătură cu auditul.

Așteptăm cu nerăbdare o colaborare deplină cu echipa dumneavoastră și credem că aceasta ne va putea pune la dispoziție orice înregistrari, documentație și alte informații care ne vor fi necesare în efectuarea auditului.

Această scrisoare va rămâne valabilă pentru anii următori, cu excepția cazurilor când va fi încheiată, schimbată sau înlocuită. 

Vă rugăm să semnați și să returnați exemplarul atașat acestei scrisori pentru a ne arăta că scrisoarea este conformă cu înțelegerea dumneavoastră în legătură cu organizarea auditului pe care îl vom efectua asupra situațiilor financiare.

S-a luat la cunoștință în numele societății S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L de către  (semnătura) Florea Cristina.

Numele și funcția:

……………………………………………

Data: 31.12.2013

3.4. DOSARUL EXERCIȚIULUI

EVALUAREA RISCULUI INERENT

ISA 315, ISA 200

Riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca un sold de cont sau clasă de tranzacții să fie denaturate semnificativ și este împărțit în următoarele componente:

Risc inerent general (risc inerent pur și risc de mediu). Acest lucru derivă din aspectele referitoare la mangement, funcția de contabilitate, natura de afaceri și experiența auditorului precedent al acestui client;

Risc inerent specific. Aceasta derivă din aspectele referitoare la experiența anterioară a auditorului și înțelegerea curentă a fiecărui domeniu de audit.

Lista de verificare de mai jos a fost elaborată pentru a vă sprijini în evaluarea nivelului riscului inerent adecvat pentru această misiune. Ar trebui să fie completată cu referință la Programul de Cunoaștere a Clientului și Evaluarea Riscului de la B3 și evaluarea proprie privind mediul de control de la B3/2.

EVALUAREA RISCULUI INERENT – CONTINUARE

Jusfiticarea evalurăii generale ar trebui documentată mai jos, iar nivelul adecvat ar trebui transferat în Planificarea Auditului de la B9 și în Sumarul aferent Evaluării Riscului și Planului de Eșantionarea de la B7.

Întocmit de MA ………………………. Data 14.03.2014

Revizuit de DM…………………………. Data 18.03.2014

PRAGUL DE SEMNIFICAȚIE

Această planificare își propune să sprijine auditorul în stabilirea unui nivel al pragului de semnificație în scopul planificării, și n întregistrarea motivelor pentru care a fost selectat nivelul planificat al pragului de semnificație. Nivelul pragului de semnificație utilizat pentru evaluarea rezultatelor testelor și în special la nivelul situațiilor financiare trebuie să reprezintă întotdeauna o parte a raționamentului auditorului. Atunci când este cazul, păot fi întocmite calcule separate ale prgaului de semnificație pentru contul de profit și pierdere și bilanț. Isa 200 și ISA 320.

Nivelul pragului de semnificație ar trebui revizuit la momente adecvate pe parcursul auditului. Atunci când auditorul identifică factori care pot genera revizuirea pragului de semnificație planificat, auditorul ar trebui să ia în considerare și să documenteze impactul asupra abordării auditului. Pragul de semnificație ar trebuie, de asemenea, revizuit, în etapa de finalizare.

Baza de calcul

Justificarea nivelului de prag de semnificație ale

Întocmit de MA ………………………. Data 14.03.2014

Revizuit de DM…………………………. Data 18.03.2014

Comentarii privind pragul de semnificație final

Întocmit de MA ………………………. Data 14.03.2014

Revizuit de DM…………………………. Data 18.03.2014

REVIZUIREA ANALITICĂ PRELIMINARĂ

Auditorul ar trebui să aplice proceduri analitice drept proceduri de evaluare a riscului pentru a obține o înțelegere a entităților și a mediului său. ISA 520.

Aceste proceduri vă vor asista în evaluarea riscului de denaturare semnificativă și vă vor oferi îndrumări privind natura, momentul oportun și amploarea activității de audit care trebuie desfășurată.

CONCLUZII

Exceptând aspectele menționate pentru persoana însărcinată cu revizuirea, sunt satisfăcut de faptul că deținem o înțelegere suficientă a clientului, domeniului său de activitate, mediului în care operează, modificărilor de la auditul anteior și deci a domeniilor de risc petențial.

Natura și amploarea procedurilor de audit solicitate au fost abordate în planul general de audit / programele ajustate de audit, așa cum sunt indicate în Planificare Auditului.

Întocmit de MA ………………………. Data 14.03.2014

Revizuit de DM…………………………. Data 18.03.2014

Sumarul evaluării riscului și planul de eșantionare

Utilizarea matricei:

Matricea are scopul de a ajusta abordarea eșantionării în funcție de evaluarea riscului inerent al entității efectuată la B4/2 cu evaluările riscurilor individuale din fiecare domeniul al situațiilor financiare.

Listați afirmația referitoare la situațiile financiare din coloana din stânga a tebelului, apoi valoare propulțaiei aplicabilă acelei afirmații.

Introduceți nivelul (nivelurile) pragului de semnificație aferent acelei afirmații în coloana urmaătoare (așa cum s-a calculat la B5/1).

Determinați nivelul specific de risc al acelei afirmații și, utilizând nivelul riscului inerent evauat la B4/2, identificați factorul de risc corespunzător utilizând matericea de mai sus. Dacă este cazul, înregistrați baza acestei evaluări.

Pe baza evaluării dumneavoastră asupra riscului de control și a documentației și testării sistemelor de contabilitate și control intern din secțiunea C, determinați factorului de risc de control aplicațibl pentru fiecare afirmație. Dacă nu va fi acordataă relevanța sistemului de control intern, trebuie adoptat un nivel de relevanță a riscului de control ridicat (1). Dimensiunile eșationării de fond pot fi reduse, dacă optați să acordați relevanță controalelor interne. Acest lucru se realizează prin alegerea unui risc de control mai scăzut. Atunci când dimensiunile de eșantionare aferente afirmațiilor particulare sunt reduse în ceea ce privește relevanța controalelor, ar trebui efectuate teste detaliate ale acestor controale și înregistrare în secțiunea C, în vederea justificării abordării.

Determinați amploarea relevanței care va fi acordată revizuirii analitice. Atunci când procedurile analiticce pot fi utilizate efectiv pentru obținerea de probe privind o afirmație individuală, poate fi adecvată o reducere a eșantionării. Amploarea relevanței acordate acestor proceduri necesită raționament profesional. Totuși, activitatea trebuie suficient coroborată, precum și înregistrată în dosar, în vederea justificării unei astfel de abordări. Un factor de 3 ar trebui utilizat pentru relevanța totală; 2 pentru unele tipuri de relevanță și 1 pentru lipsa relevanței.

Calculați dimensiunea minimă a eșantionului. Dacă un eșantion este adecvat, luați dimensiunea de bază a eșantionului (populației / prag de semnificație) și împărțiți-l la factorul de risc inerent / specific. Împărțiți-l din nou, dacă este cazul, la factorul de risc de control, împărțiți-l din nou la factorul de relevanță acordată revizuirii analitice. Dacă nu se solicită niciun eșantion, întregistrați motivele mai jos.

Atunci când evaluarea riscului tuturor afirmațiilor de audit dintr-o componentă a situațiilor financiare este aceeași, poate fi adevată o singură variantă a planului de eșantionare. Atunci când evaluarea riscului diferă de afirmațiile de audit, pot fi utilizate mai multe variante separate pentru ajustarea testării. De exemplu, atunci când o acțiune este considerată cu risc scăzut cu excepția evaluării (care are un risc ridicat), următorul plan de eșantionare poate fi adecvat (presupunând în acest caz un risc inerent scăzut și nicio relevanță acordată revizuirii analitice acordate controalelor interne). Acest lucru presupune, de asemnea, că debitorii au risc scăzut și ăc o anumită relevanță poate fi acordată revizuirii analitice.

SUMARUL EVALUĂRII RISCULUI ȘI PLANUL DE EȘANTIONARE

IMOBILIZĂRI CORPORALE

OBIECTIVELE AUDITULUI

Asigurarea faptului că imobilizărilor corporale sunt tratate corect în toate conturile, în conformitate cu legislația adecvată și cu standardele contabile aplicabile.

Asigurarea faptului că imobilizărilor corporale înregistrate în conturi există.

Asigurarea faptului că un titlu valid al imobilizărilor corporale înregistrate în conturi este deținut de client.

Asigurarea faptului că evaluarea imobilizărilor corporale ale companiei este conformă cu politicile contabile ale companiei și că aceste politici sunt aplicate consecvent.

Asigurarea fpatului că elementele au fost corect clasificate fie în capitaluluri, fie în venituri, inclusiv posibilitatea că elementele de capital să fi fost în mod eronat clasificate drept venituri.

Asigurarea faptului că intrările de imobilizări corporale sunt corect și că cedările și dezafectările au fost corect înregistrate.

Asigurarea faptului că ratele adecvate ale amortizării au fost corect aplicate tuturor imobilizărilor corporale care ar trebui amortizate, pe o bază:

corectă și adecvată; și

consecventă cu cea din anul precedent.

Asigurarea faptului că a fost constituit un provizion adevat pentru depreciere.

Asigurarea faptului că imobilizările corporale care au fost acordate drept garanții au fost identificate.

CONCLUZII

Exceptând aspectele menționate pentru persoana însărcinată cu revizuirea, în opinia mea, au fost obținute suficiente probe de audit care să ne permită să ajungem la concluzia că imobilizările corporale nu sunt denaturate semnificativ în cadrul conturilor.

Întocmit de MA ………………………. Data 14.03.2014

Revizuit de DM…………………………. Data 18.03.2014

IMOBILIZĂRI CORPORALE

IMOBILIZĂRI CORPORALE – CONTINUARE

3.5. ACCEPTAREA MANDATULUI/REÎNNOIREA MANDATULUI

2.7. PROBE DE AUDIT PRIVIND IMOBILIZĂRILE CORPORALE

Obiectivele vizate în cadrul auditului imobilizărilor corporale ale societății S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L. sunt reprezentate de determinarea următoarelor aspecte:

Dacă acestea există și aparțin entității care le foloseste în cadrul activității sale.

Dacă ieșirile de imobilizări corporale precum cesiunile sau casările sunt contabilizate.

Dacă sumele imobilizate sunt adevărate și corecte și nu conțin elemente care ar trebui contabilizate la cheltuieli.

Dacă evaluarea și prezentarea lor sunt corecte și conform normelor contabile ce sunt în vigoare.

Pentru această secțiune, se va utiliza metoda proporțională de selecție a eșantioanelor . Această metodă presupune împărțirea eșantionului indicat în secțiunea F3, în proporția 80:20. Astfel, 80% din mărimea eșantionului va fi aleasă din rândul celor mai mari elemente în ordine descrescătoare, iar 20% vor fi alese aleatoriu din restul populației.Astfel, din eșantionul de 33 de unități, acesta va cuprinde primele 26 de intrări ca mărime și 7 intrări ce vor fi aleatoriu din restul populției.

Înregistrarea mijloacelor fixe este realizată de către entitate la prețul de achiziție.Amortizarea este calculată folosind metoda amortizării liniare pe întreaga durată de viață a activelor:

Tip Ani

Terenuri 0

Clădiri 20-60

Echipamente 5-15

Vehicule 4-6

Mobilier și accesorii 5-15

Alte mijloace fixe 5-7

Pentru imobilizările corporale în curs societatea nu calculează amortizare.Cheltuielile cu întreținerea și reparația mijloacelor fixe sunt incluse în contul de profit și pierdere pe măsura ce sunt efectuate, iar îmbunătățirile ce măresc semnificativ durata de viață a acestora, capacitatea de producție a acestora sau performanțele tehice, se capitalizează.

Obiective:

Asigurarea faptului că imobilizările există si că sunt deținute de societate.

Asigurarea faptului că ultima evaluare sau costul este corect prezentat în bilanț.

Asigurarea faptului că ratele amortizării au fost calculate pentru a reduce valoarea înregistrată a activelor corporale de natura cladirilor la valoarea lor reziduala pe durata de viața anticipată.

Concluzie: Din activitatea desfășurată rezultă că imobilizările corporale sunt proprietatea societății.Rezultă de asemenea, că activele sunt corect prezentate la cost.Confirm de asemenea, că amortizarea s-a aplicat în mod corespunzător și este adecvată societății.

CONCLUZII

La baza oricărui audit stau informațiile probante ce sunt colectate și evaluate de către auditor. Auditorul trebuie să dețină așadar, totalitatea cunoștințelor și a aptitudinilor astfel încât să acumuleze în cadrul auditului suficiente probe temeinice ce vor conduce la conceperea unor concluzii rezonabile pe baza cărora auditorul iși va baza opinia.

Asigurarea rezonabilă se obține în momentul în care auditorul obține probe de audit concludente astfel încât acesta să reduca riscul de audit și să aibă un grad ridicat de siguranță în privința corectitudinii opiniei sale de auditor. Factori care determină concludența probelor sunt gradul de adecvare și suficiența probelor de audit, două concepte ce sunt interconectate. Așadar, concludența poate fi evaluată numai după o analiză combinată a gradului de adecvare și a suficienței, ținându-se cont și de aceste două caracteristici. Probele obținute de către auditor în mod direct prin diverse procedee precum calcularea sau inspectarea sunt calitativ mai bune și mai credibile decât cele obținute prin căi indirecte. Totodată, pentru a furniza informații fiabile este necesar ca persoana care se ocupă de acest aspect să aibă pregătirea și calificarea necesară astfel încât probele de audit obținute să fie credibile. În mod similar, dacă auditorul nu dispune de cunoștințele și aptitudinile necesare evaluării unei probe, aceasta nu va fi considerată ca fiind fiabilă. Nu în ultimul rând, o probă obiectivă va fi aproape întotdeauna mai calitativă decât una subiectivă, care necesită un anumit nivel de raționament profesional și care este influențată așadar de calificarea persoanei care furnizează proba respectivă.

Un aspect important care trebuie luat în calcul în momentul luării unei decizii privitoare la probele de audit il reprezintă totodată și costul necesar pentru obținerea acestora.

Auditorul trebuie să determine și să utilizeze acea modalitate care este cea mai eficientă, care consumă cele mai puține resurse și determină obținerea celei mai mari cantități de informații fiabile. Pentru obținerea probelor de audit auditorul recurge la proceduri precum inspecția, observarea, confirmarea externă, interogarea, recalcularea, reefectuarea sau procedurile analitice.Totodată sunt deosebit de des întalnite în practica auditului proceduri analitice precum cele bazate pe indicatori financiari, tehnica scorurilor pentru determinarea riscului de faliment, sau metoda extrapolării..

Astfel, așa cum reiese și din prima parte a prezentei lucrări, prin intermediul acestor metode, tehnici și probe de audit, se are în vedere optimizarea folosirii informației contabile și totodată înregistrarea corectă și cu rigurozitate a operațiunilor economice, astfel încât situațiile financiare să dețină un nivel deosebit de ridicat de credibilitate și relevanță.

Totodată, din partea a doua a prezentei lucrări care se axează pe auditul imobilizărilor corporale, reiese faptul că situațiile financiare ale entitații S.C. MARCOS CONSTRUCT S.R.L. au fost întocmite în conformitate cu Ordinul Ministrului Finanțelor Publice 1752/2005(cu modificările ulterioare). Cerințele OMF 1752/2005 prevăd ca situațiile financiare să fie pregătite în conformitate cu: Legea contabilității nr 82/1991 cu modificările complementare ulterioare, reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunității Economice Europene și Cadrul general de întocmire a situațiilor financiare, Standardele Internaționale de Audit, norme privind întocmirea situațiilor financiare la 31.12.2013.

Cu toate acestea, în situația în care, în cursul misiunii, auditorul ar fi considerat că o asigurare rezonabilă cu privire la fidelitatea situațiilor financiare ale societății nu poate fi obținută, atunci acesta ar fi fost nevoit să exprime o opinie modificată sau contrară.

Totodată, un audit nu constituie o garanție a faptului că situațiile financiare nu conțin denaturări semnificative deoarece o asigurare absolută nu poate fi obținută, ci numai una ridicată, rezonabilă.Auditul nu asigură de asemenea, nici viabilitatea viitoare a entității, nici eficiența sau eficacitatea cu care conducătorii desfășoară activitatea societății.

B I B L I O G R A F I E

B I B L I O G R A F I E