Prevenirea Si Combaterea Fraudei Fiscale Intracomunitare
Introducere
Prin intermediul acestei lucrări, mi-am propus o analiză a formelor de manifestare a fraudei fiscale privind TVA din operațiunile intracomunitare, precum și a modalităților prin care poate fi prevenită ori combătută frauda fiscală intracomunitară.
Motivul pentru care am ales această temă este foarte simplu – taxa pe valoarea adăugată este unul dintre cele mai vizate domenii în ceea ce privește comiterea fraudelor fiscale.
Scopul acestui demers este identificarea, studierea și cunoașterea modalităților și a formelor de manifestare a evaziunii fiscale, respectiv a fraudei fiscale privind operațiunile intracomunitare, în vederea realizării eficiente a activității de detectare incipientă și de prevenire a fraudei fiscale.
Pentru a demonstra că administrațiile naționale și Comisia Europeană trebuie să colaboreze și să facă schimb permanent de informații, în scopul prevenirii și combaterii eficiente a fraudei fiscale, s-au avut în vedere reglementările naționale și cele europene, în materie de TVA.
În primul capitol al acestei lucrări, am analizat conceptul de evaziune fiscală, comparativ cu frauda fiscală, încercând totodată să delimitez cele două concepte.
În cea de-a doua parte a lucrării, am realizat o descriere a formelor de fraudă fiscală intracomunitară în domeniul TVA, prezentând totodată câteva exemple practice.
În ultima parte a lucrării am prezentat unele măsuri de prevenire și combatere a fraudei fiscale în domeniul TVA, impactul schimbului de informații între statele membre asupra detectării incipiente a fraudei, dar și implicațiile noii proceduri de înregistrare în scopuri de TVA asupra fraudei fiscale.
Analizând aceste aspecte, prin prisma acestei lucrări, am dorit să evidențiez rolul unor factori în prevenirea și combaterea fraudei fiscale privind TVA, dar și efectele fraudei fiscale asupra bugetului de stat.
Prin intermediul acestei lucrări, doresc să mulțumesc coordonatorului acestei lucrări, domnul Ioan Dan Morar, pentru sfaturile prețioase, indicațiile oferite și timpul acordat, dar și tuturor celor care au făcut posibilă realizarea acestei lucrări.
Capitolul I. Evaziune fiscală vs fraudă fiscală
I.1 Considerații generale privind fenomenul evaziunii fiscale. Formele evaziunii fiscale
În lipsa unor mijloace de finanțare și de susținere a statului, chiar dacă este inoportună pentru contribuabili, fiscalitatea a fost și este o necesitate obiectivă. Dintotdeauna, cetățenii s-au opus sarcinii fiscale de plată, prin mijloace legale sau nu, încercând să protejeze o parte din venitul personal. O definiție a evaziunii fiscale este dată de Maurice Duverger, care consideră acest fenomen “un ansamblu al manifestărilor de fugă din fața impozitului”, în acest fel existând evaziune fiscală, în sensul propriu al termenului, atunci când cel care ar trebui să plătească un impozit nu îl plătește, iar obligația acestuia nu este transmisă asupra unui terț.
Evaziunea fiscală reprezintă sustragerea prin diferite modalități de la obligațiile fiscale, ascunderea sub diferite forme a surselor și a cuantumului de venituri impozabile. Totodată, evaziunea fiscală poate fi definită ca totalitatea procedeelor licite și ilicite cu ajutorul cărora cei interesați sustrag, în totalitate sau în parte, averea lor de la obligațiile stabilite prin legile fiscale.
O altă definiție a acestui fenomen este dată de Carmen Corduneanu, care precizează că “evaziunea fiscală constă în sustragerea contribuabilului de la plata obligațiilor fiscale ce îi revin, parțial sau total, utilizând lacunele legislative sau recurgând la manevre ingenioase, în vederea ascunderii materiei impozabile”.
În funcție de modul în care se săvârșește, evaziunea fiscală poate fi:
Evaziune fiscală licită, care se efectuează la adăpostul legii – fiind definită ca acțiunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgând la o combinație neprevăzută a legilor, speculând astfel imperfecțiunile legislației. Aceasta se realizează prin trei modalități:
– legea asigură ea însuși evaziunea printr-un regim fiscal de favoare (evaluarea forfetară a materiei impozabile);
– abținerea contribuabilului de a îndeplini activitatea supusă impozitării;
– folosirea lacunelor sistemului fiscal;
Evaziune fiscală ilicită (frauduloasă), prin fraudarea legii – totalitatea acțiunilor contribuabilului care încalcă o prescripție legală cu scopul de a nu plăti impozitul pe venit. Aceasta se întâlnește sub diferite forme, precum:
Întocmirea de documente de plată fictive;
Mărirea în mod nejustificat a prețurilor de aprovizionare și a cheltuielor de transport, manipulare și depozitare;
Întocmirea unor declarații de impunere false, menționând doar o parte a veniturilor;
Diminuarea veniturilor prezentate în contul de venituri prin menținerea eronată a acestora în alte conturi;
Neevidențierea în contabilitate a veniturilor obținute;
Neevidențierea TVA aferentă avansurilor încasate de la client;
Reducerea într-un mod fictiv a cifrei de afaceri;
Evaziunea fiscală prin abuz de drept este legată de modalitatea de luare și de supraveghere a deciziilor contribuabililor referitoare la modalitatea de ascundere a sursei impozabile sau neplata obligațiilor fiscale privind tranzacțiile frauduloase. Chiar dacă deciziile contribuabilului în materie fiscală sunt în conformitate cu principiile legalității și cu principiul libertății de gestiune fiscală, nu înseamnă că libertatea deciziilor nu este supravegheată. Pe lângă aceste limite, există noțiuni precum abuz de drept sau de act anormal de gestiune, cu consecința sustragerii de la plata impozitelor și taxelor. Astfel, în unele țări anglo-saxone, există aranjamente juridice suspecte supuse unui test de reasonable business pupose (interes comercial rezonabil), prin care judecătorul va stabilli obiectivul aranjamentului, deliberând irevocabil asupra deciziei ce consacră existența fraudei fiscale. O astfel de metodă aplicată în România, nu ar fi dus la prejudicierea statului cu sume considerabile.
Evaziunea fiscală prin act anormal de gestiune completează măsurile de luptă împotriva evaziunii fiscale, săvârșind cu ajutorul unor acte reale, nici interzise nici premise, un rezultat fiscal favorabil, dar care nu este conform cu interesul entității. Anormalitatea actului de gestiune se poate determina pornind de la perspectiva matematică, ceea ce ar stabili că actul este anormal în raport cu o valoare economică, valoare reală – preț mediu.
În concepția legiuitorului, evaziunea fiscală reprezintă ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile; omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operațiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate; evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la baza operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive; alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor; executarea de evidențe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de stocare a datelor; sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate; substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terțe persoane a bunurilor sechestrate.
Delimitarea evaziunii fiscale licite de cea ilicită este utilă deoarece oferă posibilitatea estimării mărimii fenomenului pentru ambele forme de manifestare și contribuie la sensibilizarea factorilor de decizie politică și a celor administrativi în a căuta și stabili mijloacele adecvate de combatere a acestului fenomen. Cu toate acestea, este foarte greu de delimitat evaziunea fiscală licită de cea ilicită, astfel că, între ilegal și legal nu există o ruptură, ci o continuitate, încercările continue de a profita de lacunele legii conducând contribuabilul de la legal la ilegal.
I.2 Limita dintre evaziune fiscală și fraudă fiscală
Sarcina de a defini unitar noțiunile de evaziune fiscală și fraudă fiscală este dificilă, deoarece sensul noțiunilor și disimularea efectelor acestora sunt destul de pregnante. Diversitatea termenilor folosiți determină o imprecizie în legătură cu noțiunea de evaziune fiscală, fraudă fiscală, criminalitate economică, chiar dacă acestea desemnează același fenomen – nerealizarea voită a constituirii și plății obligațiilor fiscale de către contribuabili.
Abordarea terminologică a noțiunii de evaziune fiscală a făcut posibilă personalizarea conceptelor evaziunii fiscale, cu atât mai mult cu cât efectele ei au fost imposibil de cuantificat datorită dezvoltării metodelor de ascundere a masei impozabile și a incapacității administrației fiscale de a face față acestui fenomen.
Frauda fiscală definește o infracțiune de lege, însă ceea ce o deosebește de evaziunea fiscală constă în folosirea tuturor posibilităților oferite de lege pentru diminuarea în ultimă instanță a contribuțiilor legale ale firmelor la constituirea veniturilor statului.
În concepția unor autori, evaziunea fiscală reprezintă o reorganizare legală a unei afaceri, cu scopul de a minimaliza obligația fiscală, iar frauda fiscală reprezintă o rearanjare ilegală a unei afaceri cu același scop.
Evaziunea fiscală determină minimalizarea impozitării prin folosirea unor alternative acceptabile, fie la înregistrarea unor cheltuieli nejustificate, fie la crearea aparenței unor operațiuni în interesul activității, creând o confuzie în privința aplicării regimului de deductibilitate a TVA sau pur și simplu alegerea unei forme de funcționare a activității ce face posibilă folosirea unor cote de impunere mai mici. Frauda fiscală este determinată de contribuabilii care au intenția de a nu ține seama de legea fiscală.
Deseori, frauda fiscală definește încălcarea voită a legii fiscale în vigoare și se distinge de evaziunea licită, care reprezintă o utilizare abilă a posibilităților și alternativelor oferite de lege.
În cazul în care se diminuează obiectul impozabil, se subevaluează cuantumul materiei impozabile sau se utilizează alte mijloace de sustragere de la plata impozitelor datorate, ne situăm în domeniul evaziunii frauduloase sau al fraudei fiscale (declarații false, evidențe contabile duble, declararea materiei impozabile, declararea unor venituri inferioare celor reale).
Astfel se pot identifica 3 zone în care pot acționa contribuabilii, în ideea neîndeplinirii obligațiilor fiscale, așa cum sunt prezentate în Tabelul nr. 1.1, care conține o clasificare a evaziunii fiscale pe zone de dezvoltare a fluxurilor financiare, reieșind astfel legătura dintre acțiunea/inacțiunea ilicită a operatorilor economici și frauda fiscală.
Tabel nr. 1.1 Frauda fiscală și evaziunea fiscală – Grade de ilegalitate
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 28
Analizând aceste grade de ilegalitate, forma evaziunii fiscale care constituie contravenție/infracțiune, fiind pedepsită ca atare, este cea situată în zona ilegală – evaziunea fiscală frauduloasă sau frauda fiscală. La granița dintre legal și ilegal se situează zona gri.
Indiferent de modul de definire, evaziunea fiscală reprezintă, de fapt, neîndeplinirea obligațiilor fiscale de către contribuabil. Pe lângă definiția legiuitorului, teoreticienii finanțiști au adăugat diferite nuanțe ale noțiunii fraudei fiscale. Imprecizia noțiunii de fraudă provine din distincția care se face între frauda fiscală legală și frauda ilegală.
Expresia de fraudă fiscală legală este oarecum sinonimă cu noțiunea de evaziune fiscală. Frauda fiscală ilegală, este impusă de autorii care o folosesc prin simetrie cu formularea anterioară. Frauda fiscală presupune dincolo de nerespectarea spiritului legii și a intenției legiuitorului, o infracțiune deliberată și directă, constând în încălcarea legislației sau a lipsei anumitor reglementări. Mijloacele utilizate pentru sustragerea de la obligațiile fiscale pot lua diferite forme, care se pot grupa în două categorii:
Procedee ilicite;
Neadevăruri sau exploatarea insuficiențelor legislative.
Delimitarea fraudei fiscale propriu zise este realizată în legislația românească doar prin inserarea faptelor ce constituie infracțiuni, chiar dacă aceasta nu utilizează termenul de fraudă fiscală. Delictul fraudei fiscale prezintă trei elemente – legal, material și intențional. Principiul legalității incriminărilor îi conferă contribuabilului o garanție împotriva abuzurilor posibile ale statului. Condamnarea pentru fraudă fiscală este posibilă numai potrivit prevederilor din legea privind combaterea evaziunii fiscale. Elemental material are în vedere faptul că fraudă nu trebuie considerată în stare latentă, tentativa de fraudă fiscală fiind pedepsită. Frauda fiscală consumată are loc prin omisiune (omisiunea declarării) sau prin acțiune (ascunderea materiei impozabile). Elementul intențional reflectă faptul că agentul economic a avut cunoștință de încălcarea unei dispoziții fiscale și a acționat voluntar în cunoștință totală de cauză.
Pentru delimitarea între evaziune fiscală și fraudă, doctrina a sistematizat două criterii: motivația fiscală a contribuabilului și profilul fiscal atras din respectiva operațiune.
I.3 Frauda fiscală. Tipuri, cauze și efecte
O clasificare a fraudei fiscale implică admiterea ideii conform căreia există diferite grade de fraudă fiscală. Unii contribuabili comit ocazional fraude și sunt diferiți de profesioniști. Cel care face ocazional fraude se folosește de lacunele legislației în vigoare, iar profesionistul manifestă o intenție frauduloasă evidentă clară.
Poate exista fraudă fiscală administrativă – care este supusă penalităților fiscale și fraudă fiscală penală – care suportă sancțiunile penale.
Un alt criteriu se referă la existența/nonexistența mijloacelor frauduloase pentru comiterea fraudelor, existând astfel :
Fraudă fiscală simplă – intermediară între evaziune și fraudă fiscală și este însoțită de procedee frauduloase care stabilesc voința de a se sustrage impozitării. Aceasta reprezintă orice omisiune sau acțiune comisă cu rea-credință pentru a se sustrage de la impozitare. Acesta este un tip răspândit de fraudă și furnizează marea parte a cazurilor de aplicare a penalităților fiscale în materie de impozite. Acest tip de fraudă este supus penalităților fiscale, nu celor penale.
Fraudă fiscală complexă – reprezintă forma de manifestare a comportamentului ilicit ca o rezultantă a complexului de factori și acțiuni, care ar trebui sancționată penal, prin elaborarea și implementarea unor norme juridice sancționatorii, atât pentru persoanele juridice, cât și pentru cele fizice care contribuie direct la realizarea fraudei.
Fraudă fiscală tip – reprezintă o proporție neînsemnată din infracțiunile fiscale.
Chiar dacă legislația din țara noastră privind evaziunea fiscală nu a realizat o delimitare a infracțiunilor pe tipuri de fraude, putem include în cadrul fraudei fiscale complexe faptele prevăzute de Legea nr. 241 din 15 iulie 2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
În concepția unor autori, frauda fiscală poate lua următoarele forme:
Fraudă fiscală tradițională, prin sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, depunerea unor documente false sau incorecte sau neîntocmirea documentelor cerute de legislația în vigoare.
Frauda fiscală juridică, care constă în ascunderea adevăratei naturi a unui contract sau organism, pentru a evita anumite consecințe fiscale.
Frauda fiscală contabilă, prin crearea impresiei unei evidențe corecte, cu ajutorul unor documente false, cu scopul de a crește cheltuielile, de a diminua veniturile, de a reduce profitul impozabil, cu consecința directă a diminuării obligațiilor fiscale datorate.
Frauda fiscală prin evaluare – presupune diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor și provizioanelor pentru a deplasa profiturile în viitor.
Factorii care favorizează evaziunea fiscală sunt cei de natură psiho – socială (convingerile interioare ale contribuabilului, mediul social, conduita generală), factorii de natură economică (percepția contribuabilului cu privire la venitul rămas după plata obligațiilor fiscale, capacitatea de a satisface nevoile individuale ale contribuabilului) și factorii de ordin legislativ și administrativ (percepții referitoare la modul de așezare a impozitelor, la echitatea sistemului fiscal, percepția referitoare la destinațiile date de stat sumelor colectate din impozite, percepția agentului economic cu privire la modul în care organele statului aplică legea fiscală).
Domeniile cele mai propice pentru manifestarea fraudei fiscale sunt comune majorității țărilor, fiind reprezentate de activitățile terțiare și de construcții, comerțul ocupând primul loc în cadrul domeniilor generatoare de economie subterană.
Capitolul II. Formele de manifestare ale fraudei fiscale privind TVA din operațiuni intracomunitare.
Pornind de la definirea conceptuală a noțiunilor de „livrare intracomunitară” și „achiziție intracomunitară”, precum și de la obligațiile de înregistrare și cele de raportare a persoanelor care desfășoară tranzacții intracomunitare, în continuare voi prezenta formele de manifestare ale acestui tip de fraudă.
II.1 Frauda fiscală în domeniul taxei pe valoarea adăugată
Frauda fiscală este mult mai extinsă în cazul veniturilor declarate de contribuabil (impozitul pe profit și impozitul pe profit), în situația celorlalte (impozite locale, impozite reținute la sursă), posibilitățile de fraudă fiind mult mai reduse.
Atât sarcina fiscală, cât și legislația fiscală, au motivat, în ultimul timp, demersurile mai multor contribuabili de a identifica proceduri operaționale mai mult sau mai puțin legale, care au drept unic obiectiv – sustragerea de la impozitare. Aducem astfel în discuție apariția unui adevărat sistem al pseudo – deductibilităților fiscale, care primește noi valențe în preocupările constante din ultimul timp ale contribuabililor, din dorința acestora de a se plasa pe o poziție dominant în raport cu prevederile legislative, chiar cu riscul de a forța textul de lege, în beneficiul acestora. În acest sens, admitem că modificările aduse legislației fiscale și procedurii fiscale, în ultimii ani, au contribuit la limitarea marjei de eroare a referențialului normativ și reducerea ecartului dintre ceea ce este permis și ceea ce este interzis. Pe de altă parte, unde s-ar putea localiza eforturile contribuabililor, dacă nu acolo unde și tentația este cu atât mai mare și în corelație directă cu cauza fenomenului evazionist, spre exemplu în domeniul TVA.
În cazul taxei pe valoarea adăugată, tehnicile de fraudă fiscală constatate în urma acțiunilor de control efectuate, sunt:
Aplicarea greșită a regimului deducerilor (deduceri pe baza unor documente care nu au înscrisă taxa sau deduceri fără documente ori cu documente ilegale, deduceri duble prin înscrierea repetată a unor facturi în jurnalele de cumpărări, deduceri cu ajutorul documentelor aparținând altor societăți, deducerea taxei pe valoarea adăugată aferentă operațiunilor scutite fără drept de deducere);
Neevidențierea și/sau nevirarea TVA aferentă avansurilor primite de la clienți;
Înregistrarea parțială a valorii TVA deductibile, prin contrafacerea unor înscrisuri;
Emiterea de facturi/chitanțe fiscale cu taxa pe valoarea adăugată, fără ca operatorul economic să fie plătitor de TVA și fără înregistrarea și plata acesteia;
Necuprinderea unor operațiuni ce intră în sfera taxei, în baza de calcul a taxei sau necuprinderea tuturor facturilor în baza de calcul;
Utilizarea defectuoasă sau neutilizarea formularisticii tipizate, cu înregistrări incorecte / incomplete în jurnale sau înregistrări repetate în jurnalele de cumpărare, facturi pierdute, amânarea întocmirii unor facturi fiscale în vederea amânării plății taxei pe valoarea adăugată, necuprinderea în baza de calcul a tuturor elementelor din factură;
Sustragerea de la plata TVA prin înregistrarea unor bunuri în regim tranzitoriu;
Cereri nejustificate de rambursare a taxei, în special bazate pe facturi fictive și operațiuni frauduloase.
Frauda de tip “carusel” privind TVA din tranzacțiile intracomunitare este o prezență de necontestat în spațiul comunitar, estimările privind dimensiunile acesteia fiind alarmante.
II. 2 Frauda fiscală de tip „carusel” privind TVA din operațiuni intracomunitare
“Frauda tip carusel” reprezintă frauda prin care o persoană obligată la plata TVA aferentă achizițiilor intracomunitare efectuate revinde bunurile în regim de taxare cu TVA, iar apoi “dispare” înainte de a plăti TVA-ul datorat.
Frauda de tip “carusel” privind TVA cunoaște două mari forme de manifestare (fiecare cu mai multe subcomponente): “la intrare” (clasică) și „la ieșire”.
Circuitele funcționale ale fraudei fiscale de tip “carusel” privind TVA se structurează pe un regim tranzitoriu actual de impozitare a operațiunilor intracomunitare, care presupune, impozitarea tranzacțiilor intracomunitare de bunuri, realizate între persoane impozabile, în statul membru de destinație.
Acest tip de fraudă are la bază următorul mecanism: agentul economic din țara de origine emite factură fără TVA (întrucât efectuează o livrare intracomunitară, care intră în sfera operațiunilor scutite de TVA, cu drept de deducere), iar agentul economic din țara de destinație va aplica ulterior regimul taxării inverse pentru operațiunea respectivă (deoarece realizează o achiziție intracomunitară, și calculează și înregistrează TVA aferentă achizițiilor intracomunitare, la cota de impozitare a țării sale, ca TVA colectată și ca TVA deductibilă, fără a o plăti în mod efectiv). După efectuarea achiziției intracomunitare, agentul economic respectiv, dispare fără să înregistreze (contabil), să declare (din punct de vedere fiscal) și să plătească TVA-ul colectat pentru livrările ulterioare efectuate pe piața sa internă (așa-numitele firme de tip „bidon”, colectoare a unor obligații fiscale privind TVA, care nu vor fi însă niciodată achitate). Acest agent economic (firma de tip „bidon”) mai poate fi denumit, datorită comportamentului său de tip „fantomă”, în practicile de investigare a fraudei fiscale de tip „carusel”, și „veriga lipsă” din comerțul intracomunitar.
Frauda fiscală de tip „carusel” privind TVA-ul aferent operațiunilor intracomunitare presupune un lanț de tranzacții succesive de vânzare-cumpărare transfrontaliere, realizate în interiorul pieței comunitare (fără a exclude posibilitatea interpunerii unor firme – verigă din afara Comunității). Acestea sunt realizate de un grup de operatori care, uneori, caută să exploateze, sub o tentă de legalitate aparentă, și diferențele dintre cotele de impozitare practicate de statele membre ale U.E., în scopul „ieftinirii” bunurilor ce sunt tranzacționate și al creării unui avantaj diferențiat pe piață, din punct de vedere al prețului de comercializare. Din această privință, influențele fraudei fiscale de tip „carusel” se localizează nu doar la nivelul obligațiilor fiscale sustrase de la impozitare, dar și al distorsionării mecanismelor concurențiale ale pieței respective (în funcție de amplitudinea fenomenului).
Deseori, metodele de volatilizare a materiei impozabile a taxei pe valoarea adăugată, prin intermediul fraudei fiscale de tip “carusel”, sunt combinate cu metodele de contabilitate creativă. În literatura de specialitate, metodele și tehnicile de contabilitate creativă au fost asimilate cu noțiunea de evaziune fiscală ,,tolerată”, din perspectiva rolului lor în manipularea cifrelor din situațiile financiare, având loc astfel ,,consolidarea” indicatorilor economico-financiari ai agentului economic, practic prin denaturarea conținutului informațional al acestora. Mai mult, fenomenul actual de globalizare a activității economice a presupus, în ultimul timp, o deplasare dinspre noțiunea de „contabilitate creativă” către cea de inginerie financiară.
Odată cu integrarea în Uniunea Europeană, o parte din operatorii economici din România au căutat să asimileze practicile infracționale de fraudare a obligațiilor fiscale, „experimentate” de mult timp în spațiul comunitar și, deseori, chiar cu „succes”. Deși inventivitatea din domeniu presupune doar limite teoretice, practica (atât la nivel național, cât și la nivel comunitar) a confirmat o serie de metode referitoare la transpunerea în practică a fraudei de tip “carusel”.
II.3 Prima formă a fraudei de tip “carusel” – metoda „clasică”
O primă metodă, întâlnită frecvent și denumită din acest motiv „metoda clasică”, face referire la achizițiile intracomunitare efectuate de un agent economic din România. Agentul economic A din România, înregistrat în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, dorește să efectueze o achiziție intracomunitară de la operatorul B situat într-un stat membru și operatorul A ar putea efectua direct respectiva achiziție intracomunitară, în condițiile în care acesta ar fi un agent economic de bună credință și ar consimți să-și înregistreze și declare obligațiile fiscale referitoare la TVA. Însă, pentru eludarea obligațiilor fiscale respective, factorii de decizie ai operatorului A vor înființa un operator de tip „săgeată”, C, al cărei asociat unic și administrator urma să fie un „om de paie”, operatorul economic C fiind controlat tot de reprezentanții operatorului economic A. La înființarea societății C, aceasta se declară plătitoare de TVA prin opțiune, însă declară o cifră de afaceri sub pragul valoric în cuantum de 100.000 euro, pentru a putea beneficia de posibilitatea depunerii decontului de TVA trimestrial, în conformitate cu prevederile art. 1561 alin. (2) și (3) Codul fiscal. Ulterior, operatorul economic C efectuează achizițiile intracomunitare de la operatorul economic B, societatea C aplicând pentru operațiunile respective regimul taxării inverse. Mărfurile astfel achiziționate sunt facturate ulterior către beneficiarul în fapt al acestora, respectiv firma A. Pentru aceste operațiuni de livrare internă, operatorul economic C colectează (ipotetic) TVA-ul aferent, iar operatorul economic A îl va deduce, utilizând ca document justificativ facturile întocmite de operatorul economic C, în baza prevederilor art. 155 alin. (5) din Codul fiscal. Operațiunile menționate anterior au o „durată de viață” clar determinată, de maxim 3 luni, până la termenul limită prevăzut pentru obligația operatorului economic C de a depune decontul de TVA; înainte de împlinirea termenului menționat, operatorul economic C „dispare”, fără a putea fi identificat și fără a înregistra, declara și plăti TVA-ul colectat în urma livrărilor interne efectuate către operatorul economic A. Practic, agentul economic C are ca „unic obiect de activitate” furnizarea unor documente justificative către firma A, pentru a fi utilizate la deducerea TVA-ului.
În mod clar, operatorul economic care comite frauda este firma C; astfel apare întrebarea dacă operatorul economic A poate deduce TVA-ul pentru facturile de aprovizionare de la furnizorul direct, operatorul economic C. Astfel, practica judiciară europeană în materie de TVA reglementează aspectul că, dacă o persoană impozabilă este implicată în frauda de tip „carusel”, involuntar, aceasta are dreptul de a deduce (implicit, de a compensa / rambursa) TVA-ul aferent operațiunilor din amonte. Din acest punct de vedere, fiecare operator economic din lanțul de operațiuni intracomunitare va fi analizat individual, mai ales că, în practică, între operatorul economic C (achizitorul intracomunitar scriptic) și firma A (achizitorul intracomunitar faptic) se pot interpune (doar la nivelul scriptic al circuitelor documentelor) o serie de alți operatori economici, în ideea disocierii caracterului ilicit al faptelor și de a disipa legătura de cauzalitate existentă între operatorul economic C și operatorul economic A. Având în vedere cele menționate, rezultă că participarea la mecanismul fraudulos al fraudei de acest tip nu se prezumă, trebuind probată, pornind de la analiza corelativă a fluxurilor bănești, a circuitului scriptic al documentelor și al traseului parcurs efectiv de produse. Indiciile relevante în acest sens le pot constitui următoarele:
– corespondența dintre termenii de livrare și plată se derulează, de la început, între reprezentanții operatorilor economici A și B;
– plata contravalorii bunurilor se realizează direct de firma A către B, la ordinul lui C;
– datele referitoare la mijloacele de transport ori delegații, înscrise pe facturile/avizele de însoțire a mărfii întocmite de operatorul C către operatorul A, nu reflectă o stare reală;
– persoanele cu împuternicire să efectueze operațiuni în conturile bancare ale operatorului C sunt reprezentanții operatorul A, care retrag sumele de bani în numerar, cu diverse explicații;
– sumele încasate în conturile bancare ale operatorul economic C, de la clientul său, firma A, revin operatorul economic A, direct ori prin intermediul altor firme, în baza unor facturi care, de regulă, nu reflectă tranzacții economice reale.
Din punct de vedere grafic, această metodă poate fi redată în Figura 2.1, astfel:
Figura 2.1. Frauda fiscală de tip “carusel” – metoda clasică
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Dragoș Pătroi, Florin Cuciureanu, TVA intracomunitar. Frauda carusel. Rambursarea TVA, Ed. CH Beck, București, 2009
Referitor la cele prezentate anterior, privind posibilitatea firmei A de a deduce TVA- ul înscris pe facturile de aprovizionare întocmite de furnizorul său direct (firma C), la nivelul jurisprudenței naționale se face distincția la nivel de formă, cu privire la modul de întocmire și completare a documentelor justificative care servesc drept bază justificativă pentru deducerea taxei pe valoarea adăugată în cauză. În acest sens, conform Deciziei nr. V din 15 ianuarie 2007, dată de Înalta Curte de Casație și Justiție, rezultă că taxa pe valoarea adăugată nu poate fi dedusă în situația în care documentele justificative prezentate nu conțin sau nu furnizează toate informațiile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită deducerea TVA.
II.4 A doua formă a fraudei de tip “carusel” – mecanismul de autogenerare
O altă metodă privind frauda de tip „carusel” este reprezentată, în fapt, de o formă de „perfecționare” a celei anterioare, produsele ajungând în final de la operatorul economic A la operatorul economic B, expeditorul lor inițial. Această metodă poate fi descrisă ca un mecanism de autogenerare al fraudei fiscale de tip „carusel”, cu efecte evidente în ieftinirea produselor ce fac obiect al unor tranzacții. Acest mecanism se structurează pe ideea că prețul de livrare al operatorului economic A către operatorul economic B (prețul de livrare fără TVA întrucât, în momentul în care operatorul economic A vinde operatorului economic B, operatorul economic A efectuează o livrare intracomunitară, ce se încadrează în categoria operațiunilor scutite cu drept de deducere) este inferior prețului de vânzare practicat inițial de operatorul economic B către operatorul economic C; operatorul economic A poate „susține” acest preț de livrare din „câștigurile înregistrate din TVA” care îi revin în urma tranzacțiilor derulate, în amonte, cu operatorul economic C. Pe lângă implicațiile fiscale nefavorabile la nivelul veniturilor bugetului general consolidat, această metodă induce distorsiuni (prin intermediul prețurilor) la nivelul competiției economice, în așa fel încât firmele corecte devin necompetitive pe piața respectivă în favoarea celor cu un comportament evazionist.
În fapt, este posibil ca între firma C – „veriga lipsă” și firma A – „beneficiarul principal al caruselului” să se interpună o altă firmă, firma D – firmă „tampon”, înregistrată în scopuri de TVA în statul membru al firmelor A și C.
Aceasta este privită ca o subcomponentă a “fraudei de tip carusel la intrare”, în care produsele de reîntorc la operatorul economic intracomunitar din statul membru de proveniență a respectivelor bunuri (cu ajustarea prețului aferent). În afara oricărui dubiu, firma care comite frauda este achizitorul intracomunitar. În practica de zi cu zi, au apărut numeroase controverse referitoare la faptul dacă achizitorul intern ulterior, aflat pe “lanțul de operațiuni”, își poate deduce TVA înscrisă pe factura de aprovizionare înregistrată de către achizitorul intracomunitar (efectuează o operațiune internă taxabilă). În acest sens, practica judiciară europeană, în materie, reglementează faptul că, atunci când o persoană impozabilă participă la frauda fiscală de acest tip, involuntar, aceasta are dreptul de a deduce TVA-ul aferent tranzacțiilor în amonte. Din această perspectivă, fiecare firmă din lanțul de tranzacții va fi analizată individual, iar participarea la mecanismul fraudulos al “caruselului” nu se prezumă, ci trebuie probat.
Din punct de vedere grafic, cele expuse anterior pot fi reprezentate în Figura 2.2:
Figura 2.2 Frauda fiscală de tip “carusel” –mecanismul de autogenerare
…………………………………………………………………………………………
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Dragoș Pătroi, Florin Cuciureanu, TVA intracomunitar. Frauda carusel. Rambursarea TVA, Ed. CH Beck, București, 2009
Firma D, de tip „tampon”, prezentată în graficul relațional de mai sus, va acționa ca o firmă din palierul transparent al economiei, urmând a-și înregistra, colecta și achita obligațiile fiscale care îi revin din calitatea sa duală: de client al firmei C și de furnizor al firmei A, ca urmare a operațiunilor interne de vânzare-cumpărare pe care le derulează (aparent sau scriptic) și care intră în sfera de aplicare a TVA. Rolul acestei firme de tip „tampon” nu este unul esențial în manipularea bazelor de impozitare ale taxei pe valoarea adăugată, ci în disiparea legăturii frauduloase existente între firma A și firma C, urmând a asigura un plus de „onorabilitate” tranzacțiilor derulate de firma A. Operatorul economic D va acționa ca un furnizor de documente justificative cu scopul deducerii TVA-ului de operatorul economic A sau altfel spus, firma D are rolul de a „spăla”, din punct de vedere legal, documentele fiscale emise inițial de firma C și care, în final, ajung, prin intermediul său, la firma A. În acest sens, firma D își va îndeplini obligațiile declarative care îi revin, în sensul că înregistrează contabil și evidențiază fiscal operațiunea de achiziție internă și de livrare ulterioară internă (nu are obligativitatea completării și depunerii declarației recapitulativă).
Având în vedere actele normative ce reglementează rambursarea TVA, precum și modul de administrare și apreciere a probelor în domeniul fiscal, sarcina organelor fiscale de a respinge de la rambursare TVA-ul solicitat de firma A, este vizibil îngreunată în aceste condiții, iar abilitatea organelor fiscale trebuie să se îndrepte asupra cuantificării și dimensionării legăturilor de cauzalitate între firmele A, D și C.
II.5 A treia formă a fraudei de tip “carusel” – livrările/achizițiile intracomunitare simulate
O altă metodă a acestui tip de fraudă se referă la livrările simulate, desfășurate de un operator economic din România, înregistrat în scopuri de TVA în conformitate cu art. 153 din Codul fiscal, către un agent economic provenind din alt stat membru, înregistrat în scop de TVA conform legislației specifice a statului membru din care face parte.
Astfel, firma din România (care respectă toate obligațiile de înregistrare și declarare aferente operațiunilor intracomunitare) efectuează o livrare intracomunitară, facturând fără TVA, în baza codului de TVA al unui agent economic extern din spațiul comunitar, dar, în realitate, vinde produsele respective pe piața internă, fără documente legale, „la negru”. Această metodă poate fi realizată atât prin complicitatea partenerului extern (comunică codul de TVA), dar și fără știința acestuia (prin procurarea codului de TVA). Bineînțeles că așa-zisa livrare intracomunitară va trebui evidențiată de operatorul economic din România în decontul de TVA, declarația recapitulativă, dar și în declarația Intrasat (în funcție de un anumit prag valoric), iar datele raportate autorităților fiscale din România vor fi apoi confruntate – prin intermediul sistemului VIES – cu cele raportate, de partenerul extern, autorităților fiscale din țara sa. Totuși, în această perioadă de timp, operatorul economic în cauză, va cere rambursarea TVA-ului și, ulterior, se va sustrage (prin schimbarea sediului social și cesionarea părților sociale către persoane greu de identificat care nici nu se mai află în țară la data efectuării verificărilor fiscale, deși au fost introduse posibilități organelor fiscale în drept de a formula opoziție la cesionarea firmelor, cât și a procedurii privind certificarea sediului social).
În practică poate apărea însă situația inversă, respectiv facturarea de către un agent economic extern, dar din spațiul comunitar, către o firmă din România, fie cu complicitatea acesteia, fie fără știința acesteia, în fapt, vânzarea produselor respective efectuându-se pe piața internă a respectivului stat membru „la negru”. Dacă facturarea către firma din România se face cu știința acesteia, firma autohtonă poate declara în acte că a cumpărat marfa de la partenerul străin, va aplica mecanismul taxării inverse și ulterior o va factura către alte firme din țară pentru a i se pierde urma, deși, în realitate marfa respectivă nu va ajunge niciodată în România.
În această situație, firma din România (care acceptă facturarea) se va „încărca” cu obligații fiscale de natura TVA-ului și se va comporta ca o firmă de tip fantomă, sustrăgându-se de la efectuarea verificărilor fiscale, dar trebuie să țină cont de obligativitatea depunerii lunare a decontului de TVA și de evidențierea din punct de vedere fiscal, a achiziției intracomunitare.
Conform opiniei unor autori, această metodă de fraudă de tip “carusel” este denumită fraudă de tip “carusel” privind TVA “la ieșire”.
Ce se întâmplă însă dacă firmele de tip fantomă, aflate din punct de vedere formal în administrarea unor „oameni de paie” nu mai sunt înființate în România, ci în alte state din spațiul comunitar. Singura grijă a furnizorului onest din România este să facă dovada că bunurile au părăsit teritoriul național. Altfel spus „omul de paie” nu mai întocmește și nu mai semnează factura de livrare (ca în cazul primei metode), ci semnează CMR-ul (document de transport justificativ, care atestă că bunurile au părăsit teritoriul României și au ajuns pe teritoriul statului comunitar în care este înființată firma care o administrează). Aceeași problemă apare și în cazul operațiunilor de export – dacă bunurile așa zis exportate figurează scriptic ca fiind recepționate, la destinație, avem de-a face, în cele mai multe cazuri, cu „o cauză pierdută”. În plus, în cazul operațiunilor de export, obligațiile de înregistrare și de raportare fiscală sunt și mai puțin restrictive comparativ cu situația livrărilor intracomunitare.
În spețele enumerate anterior, posibilitățile de control și instrumentare sunt destul de limitate, cel mult la o incidență a prevederilor art. 11 din Codul Fiscal (dar raportat doar la nivelul prețului de tranzacționare, dacă este cazul, nu și la realitatea în sine a operațiunii.
II.6 A patra formă a fraudei de tip “carusel” – forma „tolerată” de imperfecțiunile legislative și inconsistențele instituționale
O a patra metodă, aflată la limita dintre legalitate și ilegalitate (din punct de vedere al forței probațiunii) prezintă situația în care un operatorul economic din România, înregistrat în scopuri de TVA în conformitate cu prevederile art. 153 din Codul fiscal, efectuează o achiziție intracomunitară declarând toate tranzacțiile, din punct de vedere legal. Apoi, înregistrează un adaos comercial minim și totodată, simulează vânzarea en detail, prin intermediul aparatelor de marcat electronice fiscale. În realitate, produsele în cauză sunt comercializate fără documente pe „piața paralelă”, la prețuri superioare celor înregistrate în evidențele contabile, dar situate sub nivelul prețului practicat pe piață pentru produsele respective; în acest caz, prejudiciul este calculat atât la nivelul impozitului pe profit, cât și la nivelul TVA-ului (corespunzător diferenței de preț neînregistrate contabil și nedeclarate din punct de vedere fiscal). Aici, putem prezenta ca exemplu, achiziția intracomunitară de făină, prin care se simulează comercializarea acesteia en detail (prin utilizarea aparatelor de marcat electronice fiscal, către persoane fizice, a căror identificare ulterioară nu este precizată de niciun text de lege și, nici nu pot fi identificate, practic), deși în realitate aceasta este vândută, fără documente legale, către unități de panificație și patiserie (acestea vor comercializa în afara sferei de fiscalizare).
Această metodă este considerată o subcomponentă a fraudei de “tip carusel la intrare”. A cunoscut o largă răspândire în România, deși, o dată cu stabilirea lunii calendaristice drept perioadă fiscală în cazul operațiunilor intracomunitare (1 ianuarie 2010) și obligativitatea înscrierii în ROI pentru a obține un cod valid de TVA (1 august 2010) – posibilitățile de manifestare au fost diminuate fiind reduse posibilitățile de acțiune și perioadele de viață ale firmelor de tip fantomă.
II.7 Frauda carusel de tip “triunghi”
Practica a demonstrat și existența acestei fraude în materie de TVA, cu o puternică aparență de legalitate (practic în interiorul marjei de eroare a cadrului normativ), costuri relative reduse și o schemă extrem de simplă de aplicare și punere în practică.
Să presupunem că un client C din România dorește achiziția unui bun aflat în proprietatea furnizorului F, cele două firme fiind persoane impozabile și înregistrate în scopuri de TVA în România. Pentru a fi aplicabilă și utilă această metodă, valoarea bunurilor ce fac obiectul tranzacției respective trebuie să fie ridicată și exemplificăm aici printr-o macara de mare tonaj și de o valoare semnificativă.
Clientul C solicită furnizorului F să îi livreze acest bun la un preț agreat, dar fără să plătească TVA la achiziție, ambele societăți dorind să perfecteze tranzacția în acești termeni. Se interpune în acest circuit un prieten din Bulgaria – societatea B – persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA în acest stat. În aceste condiții:
Societatea F din România va efectua transportul macaralei din România în Bulgaria, în regim de livrare intracomunitară scutită de TVA. Bineînțeles, vor exista și documente de transport, precum și faptul că se va înmatricula acest mijloc de transport în Bulgaria, pe numele societății B.
Ulterior, la un interval de timp foarte scurt, societatea C din România achiziționează intracomunitar această macara, aplicând mecanismul taxării inverse, specific și aplicabil în cazul achizițiilor intracomunitare.
Toate cele 3 societăți anterior menționate vor depune declarațiile recapitulative și au documente justificative pentru a proba realizarea efectivă, în termeni reali a tranzacției.
Deși vor exista costuri cu transportul bunurilor între cele două state membre, acesta poate fi susținut cu ușurință din câștigul din TVA, iar fondul problemei a fost astfel acoperit. Ținând cont de faptul că societățile nu sunt afiliate, iar vânzarea macaralei se realizează într-o marjă de profit, nu sunt riscuri privind retratarea prețurilor practicate prin raportare la obligativitatea întocmirii unui dosar al prețurilor de transfer.
Capitolul III. Studii de caz pentru frauda fiscală intracomunitară în domeniul TVA
Pentru înțelegerea noțiunii de fraudă fiscală de tip carusel în domeniul TVA, în continuare, am propus câteva exemple practice de fraudă din operațiuni intracomunitare.
III.1 Frauda fiscală tradițională privind TVA de tip “carusel”. Studiu de caz
O companie “A” (conduit company), având ca obiect de activitate livrarea de zahăr este înregistrată în România, în scopuri de TVA. În 30 ianuarie 2015, aceasta efectuează o livrare intracomunitară de bunuri (zahăr) scutită de TVA, în valoare de 1.100 euro, către compania “B” (missing trader), societate cu sediul social declarat în Budapesta și înregistrată în scopuri de TVA în Ungaria. Compania “B” efectuează aceste achiziții de zahăr fără plata TVA.
În data de 15 februarie 2015, compania ”B” îi face o ofertă companiei “C” (buffer) și efectuează o livrare către aceasta, în valoare de 1.000 euro și TVA 240 euro, în baza unei facturi, pentru care colectează TVA. Însă, societatea “B” nu plătește TVA trezoreriei statului maghiar, iar în scurt timp dispare.
În data de 20 februarie 2015, firma “C” revinde bunurile (zahăr) pe piața internă, către compania “D”, (broker) la o valoare de 1.000 euro și TVA 240 euro. Aceasta va declara achizițiile respective în decontul de taxă și va deduce TVA-ul perceput pentru acestea. În data de 28 februarie firma “D” efectuează o livrare intracomunitară, în valoare de 1.050 euro, cu scopul de a cere rambursarea TVA-ului perceput pentru achizițiile sale.
Compania conductă (firma A), are ca rol principal livrarea bunurilor prin intermediul său. Aceasta va depune cerere de rambursare numai pentru TVA aferentă achizițiilor sale naționale sau dacă efectuează doar achiziții intracomunitare. De regulă, nu se produc pierderi de TVA, în statul membru în care se află compania conductă. În anumite cazuri, aceasta va deveni broker și va respecta obligațiile ce îi revin referitor la TVA. Aceasta va pretinde că este de bună credință și va încerca să dovedească că totul a avut loc, prin intermediul contabilității.
Comerciantul lipsă (missing trader), în cazul nostru, firma B, nu își îndeplinește obligațiile referitoare la TVA. În funcție de durata de viața, se disting – cei care nu revin, nu au contabilitate și nici nu depun declarații de TVA, atrăgând rapid atenția autorităților fiscale. Acesta are o adresă falsă sau în chirie și nu are o activitate comercială clară; cei care au declarații zero, demonstrând că nu au realizat nici o activitate, cu scopul de a întârzia momentul descoperirii fraudei; cei neplatnici, care depun declarațiile, dar nu respectă alte obligații în ceea ce privește TVA.
Firma tampon, în cazul nostru, firma C, este o companie intercalată, folosită de cei ce organizează frauda pentru denaturarea posibilității investigațiilor referitoare la TVA. Este utilizată pentru a masca operatorul lipsă, fiind un comerciant normal, cu declarațiile de TVA depuse și fără datorii de TVA.
Brokerul, în cazul nostru, firma D, este de obicei, ultima verigă, beneficiind de profitul sistemului fraudulos. Acesta face achiziții de la buffer și le vinde apoi pe piața internă sau în alt stat membru. Profitul brokerului provine din prețurile mici, fără concurență, permise de frauda comisă de comerciantul lipsă.
Înțelegerea dintre operatori poate fi suspectată, dar se poate ca doar comerciantul lipsă să fie conștient de comiterea fraudei, în timp ce alții nu au remarcat nimic.
Grafic, acest tip de fraudă poate fi reprezentat în Figura 3.1, astfel:
Figura 3.1 Frauda fiscală tradițională privind TVA de tip carusel
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, pp. 229-231
III.2 Frauda fiscală cu comerciant lipsă. Studiu de caz
În data de 10.03.2015, societatea Alfa, cu sediul social în Paris, înregistrată în scopuri de TVA în Franța, achiziționează un utilaj, în valoare de 12.000 euro, de la societatea Beta din Germania, înregistrată în scopuri de TVA.
În data de 05.04.2015, societatea Alfa vinde utilajul, pe piața națională, la societatea Gama, din Marseille, la prețul de 10.000 euro, TVA 2.400 euro.
Această formă a fraudei fiscale, poate fi prezentată grafic, în Figura 3.2, astfel:
Figura 3.2 Frauda fiscală cu comerciant lipsă
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 234
În acest caz, doar comerciantul lipsă comite și beneficiază de fraudă, datorită absenței de declarare și/sau de plată a facturilor emise cu TVA. Acest lucru îi permite să vândă la prețuri foarte mici sau în pierdere, pe piața națională, având astfel un avantaj semnificativ față de ceilalți comercianți cinstiți.
III.3 Frauda fiscală cu furnizor intern fictiv
O societate B din Belgia înregistrează o intrare fictivă de materiale (piele), iar ulterior, în data de 01.03.2014, efectuează o livrare de materiale (piele) către compania C de pe piața națională, în valoare de 19.000 euro, TVA 24%. În data de 05.04.2014, societatea C efectuează o livrare a bunurilor achiziționate către firma D, din Belgia, în valoare de 19.500 €, TVA 24%.
În data de 10.05.2014, firma D efectuează o livrare intracomunitară scutită de TVA către societatea E din Spania, valoarea livrării fiind de 20.000 euro, scutită de TVA.
Compania B beneficiază de deducerile fictive de TVA, achizițiile nefiind acoperite de facturi. Acest exemplu este prezentat grafic, în figura 3.3, de mai jos:
Figura 3.3 Frauda fiscală cu furnizor intern fictiv
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 235
Acest sistem de fraudă în domeniul TVA, ar putea fi, o parte dintr-un sistem de facturi încrucișate, în care furnizorul intern este fictiv. Principiul acestui mecanism este simplu – missing trader este prima verigă dintr-un lanț, el neavând nici un furnizor strain – de aici începe frauda. De regulă, bunurile sunt fictive sau sunt supraevaluate. Este mai simplu să se creeze missing trader și să se înceapă facturarea de aici, urmând apoi a se implica unele societăți reale, furnizori externi, companii conductă sau brokeri. Ca în cazul fraudei tradiționale, directorii companiei lipsesc, nu au facturi de intrare și nici nu țin contabilitate, având de obicei adrese false. Missing trader depune declarațiile de TVA cu valori mari de intrare și de ieșire, înregistrând în contabilitate un impozit de datorat mic. Missing trader emite doar facturi de ieșire, uzând de deducerile fictive de TVA care nu sunt acoperite de facturi false.
III.4 Frauda fiscală prin facturarea în cruce
Societatea Beta din România are ca obiect de activitate comerțul cu materiale plastice. Aceasta este înregistrată în România, în scopuri de TVA.
În data de 03.01.2015 aceasta achiziționează de la societatea A din Germania, materiale în valoare de 20.000 euro, fără TVA. Pentru a acoperi această operațiune, în data de 10.01.2015, firma Beta înregistrează în contabilitate facturi în care sunt înscrise achiziții de materiale plastice de la societatea Delta din România, în valoare de 20.000 euro (echivalent), TVA 4.800 euro.
În data de 15.01.2015, societatea efectuează o livrare de materiale plastice către societatea Gama din România, în valoare de 22.000 euro (echivalent), TVA 5.280 euro, iar în data de 19.01.2015, aceasta înregistrează în contabilitate facturi în care sunt înscrise livrări de materiale plastice către societatea B din Germania, în valoare de 22.000 euro, fără TVA.
Schematic, acest tip de fraudă poate fi prezentat în Figura 3.4, astfel:
Figura 3.4 Frauda fiscală prin facturarea în cruce
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 236
Frauda încrucișată este o îmbunătățire a missing trader, cu scopul de a nu plăti TVA la trezorerie. Aceasta constă în adăugarea mai multor operațiuni cu scopul de a acoperi operațiunile de cumpărare din străinătate, precum și operaținile de vânzare pe piața națională. Acest tip de fraudă constă în achiziții naționale false și livrări intracomunitare false.
III.5 Frauda fiscală prin livrări intracomunitare false în UE și / sau exporturi false înafara UE
Societatea M înregistrată în scopuri de TVA în România, efectuează livrări de detergenți către populație, pe piața neagră din România, însă pentru a acoperi aceste livrări efectuate pe piața neagră, societatea M declară livrări intracomunitare scutite de TVA către societatea D din Franța. Exemplul este prezentat grafic în Figura 3.5.
Figura 3.5 Frauda fiscală prin livrări intracomunitare false în UE și /sau exporturi false înafara UE
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 237
Scopul unei astfel de fraude prin mișcarea mărfurilor este de a scuti tranzacțiile de TVA. Utilizând documentație falsă, documente vamale, documente de transport, de înregistrări în scopuri de TVA, acest mecanism permite vânzarea bunurilor pe piața internă, la nivel național, pe piața neagră.
Comerciantul național poate prelua codul de înregistrare în scopuri de TVA al unor companii cu sediul în alt stat membru pentru a scuti de TVA tranzacțiile naționale, acesta vinde bunurile pe piața națională și justifică vânzarea prin livrări intracomunitare scutite de TVA.
III.6 Frauda fiscală prin abuz de operațiuni triunghiulare
În data de 15 mai 2015, societatea Beta din Bulgaria livrează societății Gama din Grecia, un utilaj în valoare de 50.000 euro, fără TVA. O societate din Spania este intermediar în tranzacția dintre societatea din Bulgaria și societatea din Grecia, în sensul că preia utilajul din Bulgaria și îl pune la dispoziția clientului din Grecia. Societatea din Grecia nu declară și nu achită TVA de plată.
Acest tip de fraudă fiscală poate fi reprezentat grafic în Figura 3.6, astfel:
Figura 3.6 Frauda fiscală prin abuz de operațiuni triunghiulare
Sursa: Prelucrare proprie pe baza datelor din Gh. F. Bene, E. Deliman, Frauda fiscală privind TVA din operațiunile intracomunitare, Ed. CH Beck, București, 2014, p. 238
În acest caz, bunurile sunt livrate direct de la furnizorul național către clientul final. În cadrul acestui sistem, compania intermediară trebuie să fie înregistrată în statul membru 3 ori consumatorul final va trebui să plătească TVA-ul datorat în numele său. Lipsa plății de către cumpărător în cel de-al treilea stat membru, precum și declrarea acestora va afecta câștigurile din operațiuni triunghiulare.
III.7 Alte modalități de fraudă în domeniul TVA
III.7.1 Frauda fiscală în domeniul TVA prin majorarea fictivă a TVA deductibilă aferentă achizițiilor și micșorarea TVA colectată aferentă vânzărilor. Studiu de caz
a) În luna martie 2015, societatea Alfa SRL din Oradea a efectuat achiziții de zahăr de la societatea Beta SRL din Bacău, în valoare totală de 300.000 lei, TVA aferent 72.000 lei, conform facturilor BETA 001/10.03.2015 în valoare de 150.000 lei și BETA 002/25.03.2015 în valoare de 150.000 lei.
În jurnalul de cumpărări aferent lunii martie 2015, societatea a declarat achiziții în valoare de 450.000 lei, prin declararea a 3 facturi – BETA 001/10.03.2015 și BETA 002/25.03.2015 și BETA 003/29.03.2015.
Societatea Alfa SRL este plătitoare de TVA, perioada fiscală fiind luna calendaristică. În decontul de taxă aferent lunii martie 2015, societatea Alfa SRL declară achiziții de la societatea Beta SRL, în valoare de 450.000 lei, iar societatea Beta SRL declară vânzări către Alfa SRL în valoare de 300.000 lei.
În fapt, societatea a aplicat eronat regimul deducerilor TVA, prin deducerea taxei pe valoarea adăugată pe baza unui document nelegal – factură fictivă – BETA 003/29.03.2015 în valoare de 150.000 lei, care nu îndeplinește condițiile art. 155 din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal.
Prin înregistrarea acestor operațiuni și deducerea TVA-ului aferent unei facturi fictive, societatea Alfa SRL prejudiciază bugetul statului, cu suma de 36.000 lei, (150.000 lei x 24%), reprezentând TVA aferent achizițiilor fictive.
b) O societate cu obiect de activitate – restaurante, plătitoare de TVA cu perioada fiscală luna calendaristică, a realizat în luna ianuarie 2015, venituri din această activitate în valoare de 100.000 lei, conform rapoartelor Z de închidere zilnică.
În jurnalul de vânzări aferent lunii ianuarie, societatea declară venituri în valoare de 75.500 lei, iar în decontul de TVA aferent aceleași luni, declară aceeași sumă.
Astfel, prin nedeclararea veniturilor prin subevaluarea valorii ieșirilor de bunuri, societatea prejudiciază bugetul statului cu suma de 5.880 lei, reprezentând TVA. Aferent veniturilor nedeclarate, se calculează și impozitul pe profit.
III.7.2 Frauda fiscală privind TVA prin declararea unor operațiuni scutite de TVA cu drept de deducere fără îndeplinirea condițiilor necesare pentru aplicarea regimului de scutire
a) O societate din România a declarat în decontul de TVA și în D390 din luna septembrie 2014 o livrare intracomunitară de bunuri, scutită de TVA către o societate din Italia, constând în livrarea de 20 tone de carne, în valoare de 400.000 lei. Între cele două societăți a fost încheiat un contract în data de 10 august 2014. Conform acestuia, răspunzătoare pentru transportul bunurilor este societatea din România care efectuează livrarea intracomunitară.
Societatea din România este înregistrată în scopuri de TVA, conform legislației, în România, iar societatea din Italia i-a comunicat acesteia un cod valid de înregistrare în scopuri de TVA. În contractul de vânzare cumpărare, este înscris codul de TVA al cumpărătorului.
Întrucât, în urma interogării sistemului VIES, s-a primit confirmarea validității codului de TVA, pentru livrarea respectivă, s-a aplicat regimul special de scutire. Astfel, operațiunea este scutită cu drept de deducere a TVA conform prevederilor art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal " Sunt, de asemenea, scutite de taxă următoarele:
a) livrarile intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod de înregistrare în scopuri de TVA, valabil, care este atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru,…" doar dacă sunt îndeplinite concomitent, următoarele două condiții:
– cumpărătorul persoană impozabilă, comunică vânzătorului din România un cod de înregistrare în scopuri de TVA eliberat de autoritatea fiscală din Italia sau din oricare alt stat membru, dar nu din România și își asumă astfel responsabilitatea achitării TVA aferente livrării de bunuri efectuate de firma din România. În acest caz, furnizorul bunurilor din România este obligat să verifice valabilitatea codului comunicat de către firma din Italia. În situația în care codul este invalid, livrarea nu se mai încadrează la operațiuni scutite cu drept de deducere, ci la operațiuni taxabile pentru care se colectează TVA.
– furnizorul din România face dovada faptului că bunurile au părăsit teritoriul României și au fost transportate pe teritoriul Italiei sau pe teritoriul oricărui alt stat membru, dar nu pe teritoriul României. Indiferent de condiția de livrare negociată prin contract, operațiunea trebuie considerată o livrare intracomunitară de bunuri în situația în care, din documentul de transport rezultă că bunurile au fost expediate din România pe teritoriul unui stat membru. Dacă operațiunea îndeplinește cele două condiții, factura se emite în regim de scutire cu drept de deducere, fără colectarea TVA, cu înscrierea mențiunii "scutit de TVA în conformitate cu art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal".
Pe lângă aceste condiții, furnizorul din România trebuie să motiveze aplicarea regimului de scutire cu drept de deducere a TVA și în baza unor documente legale. Art. 10 din OMFP 2222/2006 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de TVA pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) – i), art. 143 alin. (2) și art. 144^1 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, precizează documentele impuse pentru justificarea încadrării corecte la operațiuni scutite cu drept de deducere a TVA:
– factura cu informațiile prevăzute de art. 155 alin. (19) din Codul fiscal;
– documentul care dovedește că bunurile au fost transportate din Romania în alt stat membru;
– orice alt document care atestă că bunurile sunt expediate sau transportate din România: contractul/comanda de cumpărare, documentul de asigurare.
Livrarea intracomunitară îndeplinește condiția referitoare la comunicarea unui cod valid de TVA de către cumpărător, însă nu îndeplinește condiția conform căruia, trebuie să facă dovada transportului bunurilor din România în Italia. În acest caz, livrarea nu poate fi încadrată ca livrare intracomunitară scutită de TVA, aceasta intrând în categoria operațiunilor taxabile pentru care se colectează TVA. Prin necuprinderea în baza de calcul a taxei a acestei operațiuni ce intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată, bugetul de stat este prejudiciat cu suma de 96.000 lei (400.000 lei x 24%), reprezentând TVA.
Capitolul IV. Prevenirea și combaterea fraudei fiscale privind TVA din operațiuni intracomunitare
IV.1 Domenii prioritare în combaterea fraudei fiscale
Manifestarea comportamentului fraudulos a dezvoltat metode noi de fraudă fiscală, mai ales prin intermediul achizițiilor intracomunitare, creșterea și diversificarea numărului de agenți economici în sarcina cărora se instituie obligații fiscale, au creat posibilitatea sustragerii de la plata impozitelor, taxelor sau a altor obligații pentru majoritatea operatorilor economici nou înființați. Creșterea cazurilor de neevidențiere corectă a operațiunilor economice, înființarea unor firme cu scopul efectuării unor operațiuni comerciale de volum mare într-un termen scurt, firme abandonate ulterior în totalitate, înregistrările fictive în contabilitate, neînregistrarea veniturilor în evidența contabilă, distrugerea documentelor, diminuarea adaosului mediu practicat, utilizarea evidențelor duble, prezentarea unor date nereale în balanțe/bilanțuri, nedeclararea punctelor de lucru, a depozitelor, filialelor, prezentarea unor documente false au determinat luarea unor măsuri de stopare a evaziunii fiscale. Acestei atitudini a agenților economici se poate adăuga faptul că unele intituții de credit, prevalându-se de secretul bancar, au refuzat să comunice organelor de control date referitoare la disponibilitățile bănești ale agenților economici controlați.
Măsurile privind combaterea evaziunii s-au concretizat prin adoptarea Legii 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale.
Datorită consecințelor grave pe care le are într-o societate comiterea unor infracțiuni de evaziune fiscală, măsurile ce trebuie luate în vederea prevenirii și combaterii evaziunii și fraudei fiscale trebuie să fie foarte ferme. Combaterea acesteia ar putea fi realizată prin aplicarea unui complex de măsuri de ordin legislativ, administrativ, economic sau social. Ar fi necesară înlocuirea unor prevederi de natură să creeze probleme de interpretare și aplicare a acestora. Se impune editarea de către Ministerul Finanțelor a unor publicații de specialitate care să faciliteze interpretarea unitară a cadrului normativ în ceea ce privește identificarea și combaterea evaziunii. Ar fi indicate înființarea unui cazier al societăților comerciale pentru a avea evidența infracțiunilor comise și constatate în cadrul acesteia. De asemenea, completarea Legii 26/1990 privind Registrul comerțului, în ideea instituirii obligativității de prezentare a unei confirmări din partea organelor fiscale în legătură cu existența sediului declarat cu ocazia înmatriculărilor unei societăți comerciale, a modificării actelor constitutive, a schimbării sediului social sau a oricăror alte modificări. Ridicarea plafonului minim al capitalului social aferent societăților cu răspundere limitată ar putea fi a altă măsură care ar determina recuperarea prejudiciilor aduse bugetului statului prin comiterea unor fapte de evaziune/fraudă fiscală. Modificarea și completarea Legii 31/1990 privind societățile comerciale și a Legii 26/1990 privind Registrul Comerțului se impune în vederea introducerii obligativității pentru agenții economici cedenți ai părților sociale să solicite de la organul fiscal o dovadă în legătură cu modul de achitare a obligațiilor fiscale restante, iar persoanele care preiau societăți cu datorii către buget să prezinte garanții prin care să demonstreze că au capacitatea de a plăti acele datorii. Chiar unele norme procesual penale ar trebui modificate în sensul scurtării perioadei de timp în care astfel de cauze să fie soluționate, deoarece trecerea unui timp mai mare de la comiterea și apoi de la constatarea faptei face ca unele probe să-și piardă din relevanță. Cu cât perioada scursă până la soluționare este mai lungă, cu atât paguba adusă statului este mai mare. Totodată, ar fi utilă organizarea unei evidențe la Registrul Comerțului astfel încât agenții economici să poată lua la cunoștință despre societățile care nu îndeplinesc condițiile legale de constituire și funcționare, ca să se poată feri de acestea.
În ceea ce privesc măsurile de ordin administrativ care trebuie luate pentru a preveni evaziunea fiscală, se impune mărirea numărului funcționarilor cu atribuții de control fiscal, dotarea superioară a acestora și îmbunătățirea cunoștințelor acestora în domeniul juridic. Controlul strict al funcționării documentelor cu regim special și a activității desfășurate în domenii precum comerțul cu alcool sau produse petroliere trebuie să constituie priorități pentru organele de control fiscal. În cazul efectivelor de poliție economico-financiară trebuie avute în vedere măsuri de mărire a numărului cadrelor cu atribuții în prevenirea și combaterea infracțiunilor de evaziune fiscală, îmbunătățirea dotării acestora și perfecționarea cunoștințelor financiar-contabile, pentru a putea instrumenta cu competență dosare care vizează infracțiuni de evaziune fiscală. În cazul comiterii infracțiunilor de evaziune fiscală, o prioritate în activitatea de urmărire penală trebuie să o constituie recuperarea prejudiciilor, iar măsurile asigurătorii trebuie luate din prima fază a începerii procesului penal.
Cooperarea dintre DGAF și organele judiciare trebuie îmbunătățită continuu, având în vedere scopul comun al acestora, respectiv respectarea legalității.
Creșterea nivelului de trai al populației trebuie să fie un obiectiv în combaterea evaziunii fiscale, deoarece prin aceasta ar fi înlăturată o cauză însemnată a evaziunii fiscale. Dacă agentul economic ar avea suficiente resurse care să-i satisfacă nevoile de trai, acesta nu ar fi tentat să facă evaziune fiscală. Crearea unei piețe concurențiale ar însănătoși mediul economic, iar contribuabilul defavorizat nu ar mai fi nevoit să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale pentru a supraviețui pe piață. Intervenția statului în economie (facilități), nu trebuie să creeze posibilități de comitere a evaziunii fiscale și nu trebuie să creeze dezechilibre pe piața concurențială.
În ceea ce privesc măsurile de ordin social, luarea unor măsuri de instruire a populației în vederea conștientizării faptului că impozitul nu reprezintă un bir, o confiscare abuzivă din partea statului, ci reprezintă resursele cu ajutorul cărora se realizează un echilibru economic și social în societate, beneficiarul acestui echilibru fiind contribuabilul. Totodată, ar fi indicat să se prezinte populației prin intermediul mass-media, consecințele grave ale comiterii infracțiunilor de evaziune, precum și cazuri practice descoperite, în vederea conștientizării urmărilor evaziunii în societate, a posibilităților reduse de a scăpa de rigorile legii și a pedepselor aspre.
Măsurile antifraudă utilizate în prezent se referă la:
• Sistemul VIES (VAT Information Exchange System) pentru livrări intracomunitare;
• Sistemul de raportare INTRASTAT;
• Accesul la baza de date electronică deținută, referitoare la operațiunile intracomunitare;
• Schimbul de informații între SM fără cerere prealabilă, anual sau trimestrial (privind comercianții fără sediu fix, privind achizițiile de noi mijloace de transport, vânzarea la distanță sau potențialele firme fantomă);
• Solicitarea de informații ori de anchete administrative;
• Solicitarea tuturor actelor administrative privind TVA, emis de un SM către o persoană;
• Efectarea de controale simultane.
IV.2 Schimbul de informații între statele membre ale UE privind combaterea fraudelor privind TVA din operațiuni intracomunitare
UE a elaborat un set cuprinzător de instrumente pentru a îmbunătăți capacitatea statelor membre de a combate frauda și evaziunea fiscală. Acest set cuprinde legislația UE (privind îmbunătățirea transparenței, precum și schimbul de informații ori cooperarea administrativă), acțiuni coordonate recomandate statelor membre (cele care vizează planificarea fiscală agresivă și paradisurile fiscale) și recomandările specifice fiecărei stat, ca parte a semestrului european.
Cooperarea administrativă pe linie de TVA – reprezintă activitatea de schimb de informații și cooperare între autoritățile competente din cadrul administrațiilor fiscale ale statelor membre, în scopul asigurării aplicării corecte a legislației privind TVA intracomunitar.
Această activitate se realizează prin efectuarea de verificări, la solicitarea unui stat membru privind tranzacțiile intracomunitare, prin furnizarea spontană de informații de interes fiscal și prin realizarea de controale simultane și multilaterale.
Realizarea operațiunilor de control electronic și folosirea informațiilor existente în sistemul VIES – sistem informatic prin care se realizează schimbul electronic de informații pe linie de TVA, asigură:
Schimbul electronic automat de informații între autoritățile competente din cadrul administrațiilor fiscale ale statelor membre privind livrările intracomunitare realizate de contribuabilii din fiecare stat membru;
Accesul la datele de identificare și istoricul înregistrării în scopuri de TVA a contribuabililor din fiecare stat membru;
Datele prezentate în sistemul VIES sunt utilizate în scopul detectării și combaterii evaziunii și fraudei fiscale, activitățile de schimb de informații și cooperare administrativă plasându-se în contextul mai larg al managementului informațiilor fiscale.
Activitatea de schimb de informații și cooperare administrativă depinde de următoarele:
Gestionarea declarațiilor informative privind achizițiile/livrările intracomunitare;
Furnizarea datelor de interes fiscal de către organele de inspecție fiscală, Direcția Generală Antifraudă Fiscală și alte autorități competente;
Dezvoltarea aplicațiilor informatice utile schimbului de informații și cooperării.
La nivelul administrației fiscale, sunt utilizate documente privind efectuarea schimbului de informații la nivelul structurilor aparatului fiscal și proveniența documentelor utilizate în cooperarea administrativă privind combaterea fraudelor și a evaziunii în domeniul TVA:
Solicitare de informații de tip SCAC și AF – în calitate de emitenți: SM, CSII, AIF, DGAF, DGCIF;
Solicitare de notificări de instrumente administrative – emitenți: SM, CSII;
Informații spontane reglementate/nereglementate, de interes pentru administrația fiscală – emitenți: SM, CSII, AIF, DGAF, DGCIF;
Eurocanet – emitenți: SM, CSII;
Autocanet – emitenți: SM, SCL;
Rolul documentelor administrative privind schimbul de informații este determinat de natura solicitărilor efectuate de autoritățile fiscale din statele membre sau de cele operaționale din cadrul aparatului fiscal național, putându-se distinge următoarele tipuri de solicitări:
Solicitatarea efectuării unei anchete administrative și de verificare a unor tranzacții intracomunitare în privința cărora există suspiciuni. Solicitarea furnizării unor date asupra unor companii sau persoane fizice implicate/asociate în aceste companii și care prezintă suspiciuni de participare la fraude fiscale;
Solicitare de notificare a unor decizii și acte administrative referitoare la TVA, emise de un stat membru pentru o persoană juridică / fizică rezidentă în alt stat membru;
Orice informație fiscală sau cu impact fiscal dobândită de o administrație fiscală și considerate de aceasta ca fiind de interes pentru un alt stat membru;
Rețea de schimb de informații între autoritățile competente ale statelor membre, care monitorizează contribuabilii cu activitate în domeniul comerțului cu produse electronice și IT, care facturează către firme fantomă, contribuabili selectați de fiecare stat participant sau monitorizați la solicitarea altor state membre.
Informațiile fiscale destinate schimbului de informații intracomunitar sunt:
Lista lunară/trimestrială a clienților intracomunitari;
Lista codurilor de TVA verificate;
Rezultatele informațiilor colectate la contribuabil – facturi;
Date privind utilizarea procedurii vamale;
Documentele primite și transmise de SCL în relația cu celelalte state membre circulă prin intermediul sistemului CCN mail și sunt gestionate prin intermediul bazei de date Lotus Notes – Documente BCL – din cadrul ANAF, în funcție de domiciliul fiscal al contribuabilului român care face obiectul solicitării.
Documentele primite sunt introduse în baza de date de SCL, iar cele transmise de CSII în baza de date Documente BCL ce este organizată pe tipuri de acțiune (intrare și ieșire), state membre sau unități fiscale teritoriale.
Solicitările de informații de tip SCAC și AF și răspunsurile la aceste solicitări sunt completate de CSII sau de AIF/DGAF, în funcție de modul intern de organizare decis de conducerea DGFP/DGAMC. Solicitările de informații de tip SCAC și AF sunt transmise către alte state membre, respectiv acceptate de la alte state membre numai dacă valoarea tranzacției verificate depășește suma de 15.000 euro, cu următoarele excepții:
În cazul solicitărilor AF, când există suspiciunea implicării contribuabilului verificat în fraude fiscale carusel intracomunitare;
În cazul solicitărilor SCAC sau AF care fac parte dintr-un grup de solicitări transmise către mai multe SM, dacă există suspiciunea de fraudă fiscală, iar aceasta este bine motivată. În această categorie nu intră solicitările de informații destinate exclusiv colectării de documente pentru calcularea prejudiciilor în cazul contribuabililor declarați inactivi;
Solicitările de informații de tip SCAC și AF sunt transmise către alte state membre doar în cazul în care au fost epuizate toate sursele de informații de pe teritoriul național, cu excepția cazului în care astfel s-ar periclita desfășurarea investigației și este explicitat motivul solicitării, conform detalierii din formularul SCAC, partea 0. CSII va utiliza formularul AF pentru solicitările de informații cu respectarea destinației acestuia, respectiv existența unei firme fantome presupus a fi implicate într-o fraudă fiscală intracomunitară.
În cazul în care, urmare soluționării unei solicitări de informații primite/trimise, a valorificării unei informații spontane sau a datelor din Eurocanet și Autocanet, un contribuabil este propus spre inactivare, organul de inspecție fiscală care a întocmit referatul îl va transmite în termen de 3 zile de la aprobarea acestuia către CSII în vederea întocmirii de informări spontane către celelalte state membre.
În termen de 5 zile de la publicarea în Monitorul Oficial a listei contribuabililor inactivi, CSII vor informa SCL asupra stadiului invalidării în VIES a codurilor de înregistrare în scopuri de TVA a contribuabililor administrați de unitatea lor fiscală.
Atunci când, în desfășurarea activității, CSII din cadrul unui DGFP sau a DGAMC necesită sprijinul CSII din cadrul altei unități fiscale, în vederea realizării unor verificări încrucișate sau a unor verificări în curs, CSII vor colabora direct cu structurile de control fiscal și a celor de combatere a evaziunii fiscale. Documentele primite de la alte state membre sunt introduse de SCL în baza de date Documente BCL.
La primirea mesajului de notificare, CSII va verifica dacă acesta respectă plafonul de 15.000 euro sau se încadrează la excepții și:
Va proceda la obținerea informațiilor necesare pentru a răspunde solicitării, prin mijloace proprii sau prin intermediul organului de inspecție fiscală;
Va realiza o analiză preliminară a informațiilor;
Va analiza sursele interne ale ANAF precum și surse deschise în vederea culegerii datelor de interes pentru speță;
Va refuza soluționarea solicitării – refuzul motivat va fi adăugat în baza de date Documente BCL în termen de 3 zile de la primirea solicitării.
Activitatea de soluționare a solicitărilor de informații de tip SCAC/AF nu face obiectul planului de control, soluționarea solicitărilor de informații de tip SCAC și AF are caracter prioritar în raport cu planul de control, nefiind supuse programării lunare la control fiscal.
După obținerea informațiilor necesare, CSII/AIF/DGAF va completa răspunsurile în documentul primit de la SCL, acesta fiind ulterior adăugat în baza de date Documente BCL, ca răspuns la documentul original. Răspunsul este redactat în limba engleză sau franceză în funcție de limba în care s-a primit solicitarea.
Referitor la termenele de realizare, pentru adăugarea răspunsului de către CSII în baza de date Documente BCL – 50 de zile de la primirea documentului, pentru formularele SCAC și 25 de zile de la primirea documentului, pentru formularele AF.
Pentru analizarea răspunsului de către SCL și luarea măsurilor aferente este nevoie de 7 zile de la adăugarea răspunsului de către CSII în baza de date Documente BCL. Pentru transmiterea de către CSII a modificărilor/completărilor la răspuns, solicitate de către SCL, sunt necesare 7 zile de la primirea solicitării.
Solicitare de informații de tip SCAC și AF trimise către alte state membre
CSII analizează documentele puse la dispoziție de AIF și întocmește formularul SCAC sau AF sau, în funcție de modul intern de organizare, pune la dispoziția solicitantului formularul în vederea completării și îl introduce în Documente BCL. La primirea documentului în baza de date, SCL va verifica dacă acesta este întocmit corespunzător, dacă solicitările și explicația cererii sunt formulate clar, dacă la nivel local au fost epuizate toate sursele de informații, dacă suma în litigiu respectă plafonul minim de 15.000 euro și dacă nu se încalcă prevederile art. 40 (a) din Regulamentul CE nr. 1798/2003.
Răspunsurile primite la solicitările transmise sunt introduse în baza de date Documente BCL, ca document răspuns la solicitarea inițială. În cazul în care au fost primite anexe în format hârtie, acestea sunt transmise prin adresă către unitatea de domiciliu fiscal al contribuabilului.
La introducerea respectivului document în baza de date, CSII din cadrul unității fiscale care a inițiat solicitarea respectivă, va primi ulterior un mesaj de notificare prin poșta electronică, iar CSII va prelua răspunsul și dacă va fi necesar, îl va traduce. În cazul în care răspunsul la solicitările transmise de SCL conține și o solicitare de feed-back, completarea acestuia intră în sarcina organului de inspecție fiscală care a beneficiat de rezultatele solicitării. Feedback-ul se completează în maxim 60 de zile de la primirea răspunsului sau cel mai târziu la data finalizării investigației și încheierii actului de control. DGAF poate transmite CSII solicitare de informații cu privire la companii sau persoane fizice. Acestea trebuie însoțite de o Notă de fundamentare în care trebuie detaliate tranzacțiile verificate și motivele verificării. Anterior, CSII va verifica dacă informațiile solicitate există sau nu în dosarul fiscal al contribuabilului român sau în bazele de date ale AIF, termenul de realizare fiind de 7 zile de la primirea documentului de la DGAF.
Gestionarea datelor Eurocanet
Fișierele Eurocanet sunt primite de SCL prin intermediul CCN mail și adăugate pe pagina Eurocanet din aplicația VIES. Accesul SCL și CSII se face pe bază de user și parolă de autentificare în VIES.
La primirea fișierului, se vor prelua în baza de date, luându-se următoarele măsuri în maxim 15 zile de la primirea fișierului:
SCL verifică dacă informațiile privesc contribuabili români care apar pentru prima dată în datele transmise;
În caz afirmativ, SCL culege date despre acești contribuabili și despre eventualele relaționări cu alți contribuabili, în toate bazele de date la care are acces;
CSII din unitatea fiscală de administrare, realizează prin mijloace proprii sau prin intermediul organului de inspecție fiscală, un control inopinat la contribuabilul respectiv pentru a stabili statutul acestuia, dacă este firmă fantomă sau nu, dacă există suspiciuni de fraudă;
CSII transmite rezultatele controlului inopinat către SCL;
SCL va analiza datele primite de la CSII și rezultatele propriilor verificări și va întocmi o notă cu propuneri privind încadrarea contribuabilului într-o categorie de risc, notă ce va sta la baza feedback-ului transmis către Eurocanet.
Gestionarea datelor Autocanet
Fișierele Autocanet sunt primite de SCL prin intermediul CCN mail și adăugate pe pagina Autocanet din aplicația VIES, având acces SCL și CSII, pe bază de user și parolă de autentificare în VIES.
Lunar, CSII va propune conducerii DGFP/DGAMC spre verificare o listă de contribuabili selectați de Autocanet. Criteriile de selecție ar putea include:
Total livrări cuprinse în Autocanet în cuantum de peste 100.000 euro;
Nedepunerea declarației recapitulative 390 sau existența unor diferențe semnificative între informațiile primite prin sistemul VIES și declarație;
CSII va trimite o sinteză a rezultatelor verificărilor către SCL.
Utilizarea informațiilor existente în sistemul VIES
Sistemul VIES este accesat exclusiv de personalul CSII, SCL și de persoane autorizate din cadrul ANAF, pe bază de user și parolă. Autorizarea altor persoane din cadrul ANAF se face de directorul general al DGIF, cu enumerarea explicită a drepturilor de acces. Monitorizarea accesului se face de către DGTI.
CSII utilizează VIES în scopul:
Sprijinirii acțiunilor de inspecție fiscală;
Sprijinirii acțiunilor de control operativ al DGAF;
Sprijinirii anchetelor judiciare la solicitarea autorităților competente;
Realizării de analize proprii destinate identificării contribuabililor cu risc și a celor care nu-și respectă obligațiile declarative;
Asistenței contribuabililor în verificarea valabilității codurilor de TVA.
În scopul sprijinirii acțiunilor, CSII va pune la dispoziție, următoarele documente:
Informații asupra livrărilor/prestărilor raportate prin VIES ca fiind efectuate de către contribuabilii din alte state membre, către contribuabilul care urmează a fi verificat;
Lista neconcordanțelor constatate între informațiile raportate prin VIES și cele declarate de către contribuabil prin declarația recapitulativă;
Informații referitoare la livrările/prestările raportate prin declarația racapitulativă de contribuabilul care urmează a fi verificat către contribuabilii din alte state membre;
Raportul privind validitatea codurilor de înregistrare în scopuri de TVA ale operatorilor din alte state membre;
Activitatea de inspecție fiscală și Direcția Generală Antifraudă Fiscală vor solicita CSII aceste documente în baza unei adrese care va cuprinde obligatoriu datele de identificare ale solicitantului și cele ale contribuabilului/contribuabililor român(i) care fac obiectul verificării, având termen de realizare 2 zile de la primirea solicitării. CSII răspunde în 3 zile solicitărilor contribuabililor pentru informații din sistemul VIES privind valabilitatea codurilor de TVA ale operatorilor intracomunitari, primite.
În opinia unor autori, CSII ar trebui să analizeze în 10 zile de la încheierea perioadei de transmitere a datelor prin VIES, corelația dintre datele primite prin VIES și cele declarate prin declarația recapitulativă, în vederea identificării nedeclaranților și a diferențelor semnificative între date. Lista finală a contribuabililor identificați cu diferențe va fi transmisă AIF în vederea includerii în planul de control fiscal.
Pentru identificarea datelor ce ar putea conduce autoritatea fiscală la detectarea fraudei fiscale din operațiuni intracomunitare, CSII va proceda astfel: va lista, la încheierea fiecărui trimestru, contribuabilii înregistrați în scopuri de TVA în trimestrul respectiv și va verifica dacă aceștia figurează cu date în sistemul VIES; lista se va realiza lunar pentru acei contribuabili înregistrați în scopuri de TVA în luna respectivă, al căror obiect de activitate se încadrează la risc ridicat de fraudă fiscală. În vederea valorificării, lista va fi transmisă AIF/DGAF, iar rezultatele verificărilor realizate de acestea vor fi transmise CSII în vederea utilizării în raportările către DGIF și a valorificării în relația cu statele membre. Vor lista lunar raportul de tranzacții suspecte din VIES (lista contribuabililor ce au declarat livrări către coduri de TVA inactive) și va trimite lista către AIF/DGAF spre valorificare.
SCL va pune la dispoziția DGCIF, la solicitare, în scopul sprijinirii acțiunilor de inspecție fiscală, următoarele documente:
Date privind livrările/prestările raportate prin VIES ca fiind efectuate de contribuabili din alte state membre, către contribuabilul care urmează a fi verificat;
Lista neconcordanțelor constatate între informațiile raportate prin VIES și cele declarate de către contribuabil prin declarația recapitulativă;
Date asupra livrărilor/prestărilor (cuantumul tranzacției și datele de identificare ale cumpărătorului) raportate prin declarația recapitulativă ca fiind efectuate de contribuabilul care urmează a fi verificat către contribuabilii din alte state membre.
DGCIF va solicita SCL documentele menționate mai sus în baza unei adrese care va cuprinde obligatoriu datele de identificare ale solicitanului și cele ale contribuabilului român care face obiectul verificării, cu termen de realizare de 2 zile de la primirea solicitării.
SCL va realiza următoarele activități:
Semestrial – va selecta contribuabilii care au înregistrat diferențe între livrările declarate prin VIES și achizițiile declarate prin declarația recapitulativă mai mari de un plafon stabilit și va observa dacă aceștia au fost verificați de CSII; lista contribuabililor ce nu au fost verificați va fi trimisă inspecției fiscale, iar serviciul de management și analiză de risc va realiza selecția contribuabililor cu risc ridicat;
Trimestrial – va selecta contribuabilii ce au declarat livrări triunghiulare către alte state membre și contribuabilii către care au fost declarate livrări intracomunitare, cu sume mai mari de un plafon stabilit, și va observa dacă aceștia au fost verificați de CSII; lista contribuabililor ce nu au fost verificați va fi trimisă inspecției fiscale, iar serviciul de management și analiză de risc va realiza selecția contribuabililor cu risc ridicat.
Intrastat reprezintă sistemul de colectare a datelor statistice privind comerțul cu bunuri între țările membre UE. În momentul în care o țară devine membră UE și parte din Piața Unică, controlul vamal aferent mișcării bunurilor între această țară și celelalte state membre UE dispare, iar comercianții nu mai sunt obligați să completeze declarațiile vamale pentru aceste bunuri. Pentru a înlocui această bază de date, la nivelul UE a fost dezvoltat sistemul statistic Intrastat, pentru colectarea datelor direct de la operatorii economici din țările membre UE care realizează schimburi de bunuri cu alte state membre. Sistemul statistic este operațional de la 1 ianuarie 1993 la nivelul UE.
Obligația furnizării de date pentru sistemul statistic Intrastat revine operatorilor economici care îndeplinesc următoarele condiții:
sunt înregistrați în scopuri de TVA;
efectuează schimburi de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene;
valoarea totală a schimburilor de bunuri pentru introduceri/expedieri, depășește nivelul pragurilor valorice pentru fiecare an.
Pragurile valorice INTRASTAT stabilite pentru anul 2015 sunt: pentru introduceri intracomunitare: 500.000 lei, iar pentru expedieri intracomunitare: 900.000 lei. Operatorii economici furnizori de date Intrastat trebuie să transmită în fiecare lună la INS, în format electronic, o declarație statistică privind introducerile de bunuri și expedierile de bunuri.
IV.3 Controlul contribuabililor cu risc care se înregistrează în Registrul Operatorilor Intracomunitari – factor cheie în combaterea fraudei fiscale
Controlul accesului la Registrul Operatorilor Intracomunitari are un rol preventiv în lupta împotriva fraudei fiscale privind TVA. Astfel, rolul controalelor referitoare la accesul la ROI trebuie să aibă ca obiectiv împiedicarea accesului persoanelor cu tendință de a comite fraude.
Astfel, este necesară propunerea de noi prevederi legale sau modificarea prevederilor existente, cu scopul:
Stabilirii unor condiții de acces inițial la ROI;
Stabilirii unor proceduri de radiere din ROI a celor care nu desfășoară activități;
Stabilirii unei proceduri de suspendare/anulare a codului de înregistrare în ROI pentru agenții economici suspectați că sunt implicați în fraude fiscale;
Controlul accesului la ROI ar presupune modificarea legislației actuale care prevede că toate persoanele care se declară plătitoare de TVA, acced automat la ROI, în sensul introducerii accesului la ROI numai pe bază de solicitare, în urma unui control al documentelor. Totodată, ar fi indicată o revizuire periodică a acestor criterii, suspendarea codurilor aparținând persoanelor suspecte de implicarea în fraude fiscale și ștergerea operatorilor inactivi. Ar fi utilă stabilirea unui set de informații necesare în combaterea fraudei fiscale din TVA, care să poată fi prelucrate automat. Alocarea unor coduri de TVA temporare sau efectuarea unor vizite la sediul contribuabilului ar fi utile pentru combaterea acestui tip de fraudă.
IV.4 Măsuri de detectare în stadiul incipient al fraudei fiscale privind TVA
În vederea combaterii fraudei fiscale privind TVA este esențială stabilirea unui ansamblu de acțiuni de detectare incipientă a fraudei fiscale intracomunitare, astfel încât aceasta să fie atacată înainte de a produce pagube bugetului de stat. În detectarea „fraudei fiscale de tip carusel” elementul cheie este constituit de prelucrarea informațiilor disponibile.
În opinia unor autori, măsurile de detectare incipientă a fraudei fiscale constă în următoarele activități:
Dezvoltarea unor instrumente pentru prelucrarea informațiilor;
Stabilirea acelor informații fiscale de care dispune ANAF, precum și a informațiilor necesare eliminării fraudei fiscale;
Stimularea schimbului de informații cu alte state membre, în materie de TVA;
Obținerea unor informații specifice detectării fraudei fiscale;
Acorduri încheiate cu sectoarele de risc;
Informațiile existente în baza de date ANAF, care pot fi utile în acest scop sunt:
Informațiile din VIES;
Informațiile privind accizele aplicate produselor alcoolice;
Informațiile obținute de la vamă cu privire la schimburile comerciale;
Informațiile existente în formularele de înregistrare fiscală;
Informațiile din declarațiile fiscale și cele informative;
Pe lângă aceste informații, există și alte date importante în combaterea fraudei fiscale TVA, fiind fundamentale în detectarea incipientă a fraudei fiscale, dintre care amintim:
Solicitări de informații primite de la alte state membre referitoare la contribuabilii români care comit fraude fiscale, inclusiv Eurocanet;
Realizarea unui schimb de informații cu Oficiul Național de Prevenire și Combatere a Spălării banilor;
Informații culese în perioada controalelor preventive, în perioada de inspecție asupra firmelor implicate în frauda fiscală;
Informații referitoare la circulația de valută, precum și din declarațiile statistice;
În vederea clarificării informațiilor necesare combaterii fraudelor în domeniul TVA, este nevoie de anumite măsuri de identificare a informațiilor existente deja în baza de date ANAF care pot fi folosite în combaterea „fraudelor TVA de tip carusel” și conceperea unor baze de date cu informații referitoare la persoanele care au comis fraude. De asemenea, în vederea combaterii „fraudei fiscale de tip carusel”, este importantă elaborarea unor instrumente informatice privind operatorii care au comis fraude care trebuie să urmărească depistarea incipientă a fraudelor printr-o actualizare permanentă în sistem. O altă măsură ar fi clasificarea operatorilor intracomunitari pe categorii de risc, pe baza informațiilor din sistemul informatic fiscal.
Un alt instrument esențial în combaterea fraudei fiscale TVA de tip carusel îl reprezintă acțiunile de control asupra transportatorilor mărfurilor tranzacționate. În cazul fraudei fiscale de tip carusel, mărfurile fac obiectul expedierii de la un participant la frauda fiscală la altul până când ajunge la distribuitorul final. Astfel, într-o singură zi, pot fi realizate pe hârtie mai multe livrări succesive a bunurilor între aceștia, așa că frauda fiscală apare în documentele de transport.
În opinia unor autori, pentru combaterea fraudei fiscale de tip carusel și identificarea operațiunilor frauduloase în circuitul livrărilor bunurilor între participanți la lanțul operațiunilor intracomunitare, ar trebui realizat prin anumite activități
Implementarea unui sistem de monitorizare a companiilor care inițiază operațiunile – buffer și broker, cu ajutorul unor criterii stabilite;
Introducerea în planurile de control a unor acțiuni pentru detectarea incipientă a firmelor fantomă;
Introducerea în planurile de control a unor acțiuni cu scopul de a obține informații privind transportatorii mărfurilor în sectoarele de risc;
Datele unităților antifraudă fiscală să fie compatibile la nivelul administrațiilor fiscale pentru accesarea acestora, astfel încât să fie permisă analizarea situației fiscale și a riscurilor operatorilor economici implicați în operațiunile intracomunitare;
Dezvoltarea schimbului de informații între statele membre ale UE pentru a permite accesarea acestora în timp real, în vederea identificării operațiunilor frauduloase.
Stimularea schimburilor directe de informații între unitățile antifraudă fiscală a statelor membre trebuie să devină principalul instrument în combaterea „fraudei fiscale de tip carusel”. Aceasta ar implica:
În vederea efectuării unor investigații punctuale, ar fi indicată acordarea de competențe pentru contactul dintre inspectorii ANAF și cei din alte state membre;
Participarea ANAF la schimbul de informații prin intermediul Eurocanet, în vederea furnizării de informații către Eurocanet despre operațiunile intracomunitare ale operatorilor inițiatori, brokeri, bufferi;
Stabilirea unui cod de comportament unional pentru identificarea operatorilor suspecți cu implementarea criteriilor de clasificare a societăților cu grad ridicat de risc privind operațiunile intracomunitare;
Inactivarea operatorilor intracomunitari care au efectuat fraude fiscale și includerea lor în baza de date a UE, în vederea identificării societăților frauduloase din lanțul tranzacțiilor intracomunitare și intervenția rapidă a organelor de combatere a fraudei.
Un alt mod de acțiune împotriva fraudei ar fi organizarea de întâlniri și realizarea de acorduri cu reprezentanții sectoarelor în care se manifestă frauda.
IV.5 Impactul implementării noii proceduri de înregistrare în scopuri de TVA asupra fraudei fiscale din domeniul TVA
În vederea diminuării evaziunii fiscale / fraudei fiscale din TVA prin blocarea firmelor evazioniste și a persoanelor care sunt implicate în rețele de fraudă sau au un comportament fiscal anterior contrar reglementărilor legale, s-a implementat o procedură nouă de înregistrare în scopuri de TVA.
Informațiile existente în bazele de date ale aplicației de gestionare a noii proceduri de înregistrare în scopuri de TVA (din februarie 2015) confirmă limitarea accesului pe piață a operatorilor economici cu comportament evazionist, precum și a persoanelor implicate în rețele de fraudă sau care au un comportament fiscal anterior contrar reglementărilor legale, manifestat în mod repetat. Astfel, în perioada februarie – aprilie 2015, 2.515 operatori economici nu au îndeplinit criteriile aplicației informatice, fiind totodată excluși, automat ori ca urmare a verificărilor Direcției Generale Antifraudă Fiscală efectuate după ce aplicația informatică i-a încadrat într-o categorie de risc mediu. Dintre aceștia, 2.111 reprezintă agenți economici nou înființați care au solicitat înregistrarea în scop de TVA și au fost respinși de aplicație ori ca urmare a verificărilor DGAF. Totodată, aproape 404 firme care desfășurau deja activitate economică nu au primit codul de TVA în urma operațiunii de reînregistrare. În perioada precizată, după implementarea noii procedure de înregistrare, 4.527 de companii au fost înregistrate în scop de TVA, de la înființare ori pe parcursul desfășurării activității, comparativ cu 10.061 societăți, în aceeași perioadă a anului trecut, ceea ce reprezintă o diminuare de aproximativ 55%.
Caz practic. Cererea de înregistrare în scop de TVA a unui solicitant a fost respinsă pentru că persoana în cauză:
la momentul depunerii cererii de înregistrare în scopuri de TVA, a făcut și făcea parte din societăți cu obligații fiscale neachitate în cuantum estimat de 500.000 euro.
a făcut parte din 4 societăți care aveau statut de inactiv și din 3 societăți care au fost lichidate.
Astfel, este de remarcat faptul că refuzul înregistrării în scop de TVA nu poate surveni în urma neîndeplinirii unui singur criteriu, ci a unui set de criterii. Dintre criteriile esențiale, a căror neîndeplinire conduce la refuzul înregistrării în scop de TVA; de exemplu: deținerea în trecut sau în prezent, de către administratorul firmei care solicită înregistrarea în scop de TVA, a calității de asociat ori administrator în societăți cu risc fiscal ridicat (cu obligații fiscale neachitate; care au fost declarate inactive, fără a fi reactivate ulterior; aflate în inactivitate temporară la Registrul comerțului; lichidate ori radiate), precum și instabilitatea sediului social.
Concluzii
Frauda fiscală intracomunitară este un fenomen global, constituind o problemă majoră la nivelul UE. Aceasta diminuează veniturile bugetare ale statelor membre și crește povara fiscală pentru consumatorul final, afectând negativ constituirea resurselor financiare publice și calitatea serviciilor publice.
Consider că măsurile pentru combaterea fraudei fiscale, atât la nivelul UE, cât și la nivel național ar trebui să formeze partea esențială de consolidare a administrației fiscale, fiind acceptată ideea conform căreia impozitarea operațiunilor nedeclarate fiscal prin fraudarea legii ar asigura resursele publice necesare îmbunătățirii calității serviciilor publice, constituind totodată, un instrument de reglare a fluxurilor de mărfuri și servicii pe o piață concurențială licită.
Eficientizarea sistemului fiscal românesc, prin adaptarea acestuia la reglementările directivelor din Uniunea Europeană, din domeniu, trebuie să se structureze, pe un mod transparent al cuantificării sarcinii fiscale privind taxa pe valoarea adăugată și de identificare a obligațiilor de înregistrare și de raportare ce revin diferiților operatori economici, în funcție de calitatea acestora. În mod cert, introducerea obligativității depunerii lunare a decontului de TVA, în cazul operatorilor economici înregistrați în scopuri de TVA și care efectuează achiziții intracomunitare, indiferent de cifra de afaceri înregistrată în anul precedent, are rolul de a diminua „marja de eroare” a cadrului normativ și dimensiunile fraudei de tip carusel și de a îmbunătăți randamentul fiscal al taxei pe valoarea adăugată.
Pe de altă parte, în contextul actual, se impune reconsiderarea cadrului normativ referitor la rambursarea TVA, în sensul flexibilizării acestuia, concomitent cu creșterea perioadei de timp în care contribuabilul poate fi supus inspecției fiscale ulterioare în acest sens.
Frauda fiscală la nivelul taxei pe valoarea adăugată are consecințe grave asupra bugetelor naționale și asupra sistemului de resurse proprii al U.E., determinând încălcări ale principiului impozitării juste și transparente și denaturând circuitele funcționale ale economiei concurențiale de piața din spațiul comunitar, cu urmări asupra piețelor interne.
Regimul actual al TVA pentru comerțul internațional se bazează pe principiul aplicării taxei în țara de destinație, în vederea asigurării unui tratament egal între produsele naționale și cele ale altor țări, fără a fi supuse taxelor, fiind ulterior impozitate în țara de destinație cu aceeași cotă ca în cazul tranzacțiilor interne. Sistemul de impunere a tranzacțiilor intracomunitare a fost modificat de aderarea României la UE, modificarea majoră de instituire și percepere a TVA presupunând renunțarea la principiul impozitării în țara de proveniență, fiind utilizat un regim tranzitoriu care să permită redistribuirea corectă a venitului colectat între statele membre, proporțional cu consumul. Astfel, este necesară o armonizare a cotelor de TVA cu scopul evitării denaturării concurenței. Chiar dacă acest regim pentru comerțul intracomunitar facilitează circulația mărfurilor, creează disfuncții însemnate, determinând pierderi din evaziunea fiscală.
În vederea reglării comportamentului fraudulos al contribuabililor, ar fi indicată instituirea unui sistem de impunere comun, prin implementarea unor cote valabile tuturor statelor, completarea cadrului legislativ al UE și stabilirea unor politici comune fiscale.
Obiectivele urmărite în lupta împotriva fraudei fiscale, presupun măsuri preventive de evitare și de detectare incipientă a fraudei fiscale, urmărirea penală și scoaterea din ROI a operatorilor care comit fraude, precum și recuperarea sumelor pierdute prin fraudă fiscală.
Un mijloc eficient de combatere a fraudei ar putea fi controlul multilateral, efectuat atunci când controlul de la nivel național nu este suficient pentru a obține informații suficiente. Acest lucru se impune când există suspiciunea că respectivul contribuabil aplică tehnici de fraudă fiscală. Consider că administrațiile naționale și Comisia Europeană trebuie să colaboreze și să facă schimb de informații pe o scară mai largă, cu scopul prevenirii și combaterii eficace a fraudei fiscale intracomunitare.
În concluzie, în vederea diminuării fraudei fiscale intracomunitare din operațiuni din sfera TVA, ar fi necesară luarea unor măsuri, precum: simplificarea metodologiei de rambursare a sumelor mediu și mic, astfel încât prioritatea să o constituie combaterea fraudei fiscal intracomunitare; creșterea gradului de conformare voluntară la declarare și plată; segmentarea aparatului fiscal pe categorii de contribuabili, resursele fiind îndreptate spre acele societăți ce activează în zone de risc mare de fraudă; intensificarea cooperării administrative și dezvoltarea schimbului de informații cu celelalte state membre; scoaterea din evidența plătitorilor de TVA a operatorilor care au înregistrat operațiuni fictive; intensificarea activității Direcției de Informații Fiscale din cadrul ANAF de identificare timpurie a firmelor fantomă; monitorizarea contribuabililor după înregistrare; instituirea unor măsuri penale eficiente care să intimideze potențialii subiecți frauduloși.
Eforturile administrației fiscale privind combaterea fraudelor se regăsesc în bugetul consolidat și trebuie asumate ca obiectiv prioritar al strategiei fiscale pe termen lung, exprimând viziunea administrației fiscale privind reducerea efectelor fraudei fiscale intracomunitare.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Prevenirea Si Combaterea Fraudei Fiscale Intracomunitare (ID: 129037)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.