Posibilitati de Calculatia Costurilor la Societati de Productie

Economie

Posibilitati de Calculatia Costurilor la Societati de Productie

Byadmin ianuarie 1, 2024

LUCRARE DE LICENȚĂ

Posibilități de calculația costurilor la societăți de producție

Cuprins

INTRODUCERE

Funcționarea și organizarea contabiliatății interne de gestiune este concepută, în viziunea „Normelor” M.F. , ca un mijloc suplimentar de control și autocontrol a calculației și gestiunii costurilor și producției, respectiv o ”punere pe conturi” a contabilității analitice a exploatării în anumite „puncte de trecere” obligatorie.

Pe acestă temă mai sunt și alte argumente, cum sunt:

În noul sistem contabil se „sparg” cheltuielile, se „sparg” veniturile și se „aglomerează” rezultatele, astfel că se pierde imaginea de ansamblu a fenomenelor gestionate intern.

Contabiliatea analitică a exploatării este împins deseori spre prea multă rigurozitate inutilă, în evaluare și calcule sintetice în detrimentul celor analitice.

Între „comenzile” specifice ale organizării contabilității, cele de sinteză și îndeoseb „iteresul informațional macro-economic” au și ele poziția lor.

Evitarea explodării incontrolabile a mecanismului economic implică necesitatea ca fluxul proceselor să se regăsească în „fondul” conturilor.

Sub apărarea acestor interese firești a apărut și contabilitatea internă a gestiunii producției și costurilor, concepută ca al doilea circuit (sau circuitul de control) în sistemele de contabilitate în partidă dublă cu două circuite.

Al doilea circuit funcționează total independent, acesta cuprinzând doar conturile din clasa a 9-a, „Conturi analitice și de gestiune” , a căror funcționalitate prezintă interesul unor idei specifice.

Mai multe precizări și informații privind utilizarea și funcționarea conturilor analitice și de gestiune veți găsi în prima parte (cea teoretică) a lucrării mele.

Scopul meu cu această lucrare este, ca în cadrul contabilității interne de gestiune, să vă prezint anumite concepte, procedee și metode legate de calculația costurilor, îndeoseb metoda de tip parțial, direct-costing, la o societate de producție; mai exact la o societate de producție unde se fabrică produse electronice.

CAPITOLUL I . ELEMENTE CONCEPTUALE

ASPECTE GENERALE PRIVIND CONTABILITATEA DE GESTIUNE

Transformările economico-sociale ce au avut și au loc în prezent în Romania, după anul 1989, au declanșat anumite schimbări importante și în domeniul financiar-contabil, acesta aflându-se într-un proces continuu de armonizare cu principiile, regulile, convențiile și normele contabilității din țările cu economie de piață dezvoltată.

În România cadrul legislativ a favorizat și favorizează și în prezent schimbările notabile în domeniul doctrinei contabile. Așadar putem constata, că s-au adus îmbunătățiri de substanță sistemului contabil prin armonizarea acestuia cu Directiva a IV-a a C.E.E. și cu Standardele Internaționale de Contabilitate.

Conform regulamentul de aplicare a Legii Contabilității nr.82/1991, republicată, unitățile patrimoniale au obligația să organizeze contabilitatea de gestiune, facultativ fiind doar modul concret de organizare a acesteia, în funcție de specificul activității.

Potrivit prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilității de gestiune adaptate la specificul activității revine administratorului sau altei persoane juridice care are obligația gestionarii unității respective.

În funcție de specificul activității desfășurate și în consonanță cu cadrul legislativ din România, “contabilitatea de gestiune va asigura, în principal, înregistrarea operațiilor privind colectarea și repartizarea cheltuielilor pe destinații, respectiv pe activități, secții, faze de fabricație, centre de costuri, centre de profit, după caz, precum și calculul costului de achiziție, de producție, de prelucrare al bunurilor intrate, obținute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producției în curs de execuție, imobilizărilor în curs etc., din unitățile de producție, comerciale, prestatoare de servicii, financiare și alte domenii de activitate”.

În final putem spune că contabilitatea de gestiune furnizează în principal informații privind elementele constitutive ale costurilor și rezultatelor, ceea ce prezintă un mare interes pentru managerii societăților. De asemenea, contabilitatea de gestiune mai oferă informații necesare elaborării de rapoarte și analize interne folosite de managementul societății în luarea deciziilor. Iar să nu uităm că cerințele de prezentare și analiza a informațiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative.

Principalele categorii de informații oferite de contabilitatea de gestiune pot fi grupate astfel:

informații legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, pentru persoanele juridice care desfășoară activități de producție, prestări de servicii, precum și de costul bunurilor vândute pentru persoanele juridice care desfășoară activitate de comerț;

informații care stau la baza bugetării și controlului activității de exploatare;

informații necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor manageriale privind conducerea activității interne;

alte informații impuse de realizarea unui management performant.

Obținerea acestor informații trebuie să se sprijine pe crearea și dezvoltarea sistemelor informaționale economice proprii, caracterizate prin elasticitate, flexibilitate, precizie și operativitate. În cadrul acestor sisteme informaționale un loc important ocupă contabilitatea în general și cea de gestiune în special.

În intermediul întreprinderilor contabilitatea de gestiune se organizează de administratorul persoanei juridice

fie folosind conturi specifice,

fie cu ajutorul evidenței tehnico-operative proprii,

fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară.

Folosirea conturilor contabile, precum și simbolizarea acestora se efectuează astfel încât sistemul de stocare și de accesare a informațiilor obținute să fie flexibil și să permită o gamă largă de opțiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptată în funcție de scopurile urmărite, respectiv: evidențierea fluxului costurilor, determinarea costurilor aferente stocurilor, determinarea veniturilor și a rezultatelor în funcție de activitatea care le generează, efectuarea de previziuni etc.

La organizarea contabilității de gestiune se va urmări ca informațiile obținute să satisfacă atât necesitățile de informare existente, cât și pe cele în continua schimbare. Procedeele și tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcție de caracteristicile calitative ale informațiilor cerute de utilizatori, precum și de particularitățile activității desfășurate.

OBIECTUL ȘI ROLUL CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE

Contabilitatea de gestiune, în calitate de disciplină științifică, înregistrează, urmărește și centralizează, în expresie valorică și uneori cantitativă, în mod cronologic și sistematic, cu ajutorul mijloacelor proprii de lucru, fluxurile intrapatrimoniale ale unităților economice.

Conform dicționarului juridic putem spune că contabilitatea de gestiune are ca obiect „evidența, calculul, analiza și controlul costurilor și rezultatelor analitice prin prisma componentelor activităților consumatoare de resurse și producătoare de rezultate (feluri de produse, lucrări și servicii, pe subdiviziuni organizatorice interne componente ale întreprinderii, iar în unele cazuri prin prisma funcțiunilor întreprinderii)„

Costurile se determină atât standard cât și efectiv. Totodată, prin contabilitatea de gestiune se realizează o comparație între costurile prestabilite (antecalculate) și cele efective, determinând și interpretând abaterile rezultate.

Cele mai importante obiective ale contabilității de gestiune sunt regrupate în trei mari categorii, acestea fiind următoarele:

a) analiza performanțelor întreprinderii cu identificarea contribuției fiecărei activități, produs, lucrare, serviciu în rezultatul global;

b) asigurarea informațiilor necesare controlului de gestiune, care se desfășoară într-un anumit mediu și care se bazează pe procedura de stabilire a previziunilor bugetare, pe calculul periodic al costurilor și a rezultatelor, pe calculul și analiza abaterilor dintre previziuni și realizări;

c) ajutor în luarea deciziilor de gestiune, reținându-se faptul că informațiile furnizate de contabilitatea de gestiune sunt indispensabile pentru o gestiune previzională.

Contabilitatea de gestiune mai oferă posibiltatea obținerii de rezultate analitice pe fiecare purtător de cost. Totodată, acesta determină costurile și rezultatele analitice în faza de obținere (fabricație) a producției. Totuși, rezultatele analitice pot fi corelate și în faza de vânzare a produselor.

Din obiectul contabilității de gestiune reiese și rolul. Acestea fiind urmatoarele:

determinarea structurilor de costuri pe articole de calculație ;

a oferi posibilitatea formării prețului de vânzare;

de a sta la baza negocierii prețului de vânzare;

a permite posibilitatea unei comparabilități în dinamica a costurilor pentru produse similare;

de a calcula costul și rezultatul în mod analitic pe fiecare purtător de cost.

În activitatea unei îsocietăți este foarte important previziunea și calculația costurilor pentru a putea aduce decizii fundamentale legate de activitate economică.

Calculația costurilor poate fi definită ca ansamblul de operații matematice folosite în conformitate cu prevederile metodologice în vigoare, pentru determinarea costului unitar al unui produs, al unei lucrări sau al unui serviciu prestat, în condițiile tehnice, organizatorice și funcționale ale întreprinderii.

Costul de producție ca să-și îndeplinească în toate cazurile adevăratul său rol, fiind un indicator economic și mijloc de măsurare sintetică a cheltuielilor, ce se face la nivel de întreprindere pentru obținerea și desfacerea producției, trebuie să fie științific calculat, asigurându-i-se exactitatea, relevanța și operativitatea.

Informația costurilor ca ansamblu de informații privitoare la costuri, folosite în procesul decizional, este rezultanța calculației costurilor. Astfel, prin intermediul calculației costurilor se infăptuiește controlul social asupra utilizării tot mai raționale și clare a resurselor materiale, de muncă și financiare.În calitatea sa de indicator și mijloc de masură sintetică a cheltuielilor ce se efectuează la nivel de întreprindere pentru obținerea și desfacerea producției, costul poate juca în toate cazurile adevăratul său rol numai dacă este calculat în mod științific și oportun.

NOȚIUNEA DE COST

Desfășurarea oricărei activități tehnico-economice productive, la nivelul ramurilor producției materiale, al întreprinderilor și organizațiilor economice, al secțiilor, atelierelor și locurilor de muncă, implică în mod inevitabil consumarea anumitor resurse umane, materiale și bănești, pe temeiul cărora se ridică producția valorilor materiale în societate.

Imaginând că societatea este ca cu un lanț de-a lungul căruia se realizează procesul productiv, la un capăt al lantului fiind materile prime și materialele, iar la celălat capăt fiind produsele finite,verigile componente care concură la atingerea acestui scop final apar foarte numeroase și variate, intr-o continuă mișcare, în fiecare desfăsurându-se activități mai simple sau mai complexe, toate fiind generatoare de diferite cheltuieli cum sunt: consumuri de materiale, consumarea forței de muncă, consum de energie și apă, uzura utilajelor și mijloacelor fixe și alte cheltuieli banești. În final putem observa că aceste cheltuieli, într-o anumită formă, localizată în timp, spațiu și pe obiecte ale producției materiale , alcătuiesc costul produselor.

Costul se mai poate defini „ca o cheltuială sau o sumă de cheltuieli asociate la, și recunoscute de o resursă consumată, un loc de activitate, un produs realizat sau o perioadă de gestiune. Dar nu trebuie confundate noțiunile de cost și cheltuială, pentru că în sens generic financiar cheltuiala este sinonima cu o dare de bani, adică o plată, dar acesta nu înseamnu înseamnă că ea va fi în mod automat element de cost. Factorul determinant care hotărăște dacă o cheltuială este sau nu element de cost este consumul, adică legătura ei directă cu o activitate productivă și nu cu darea de bani. Cheltuielile în sens financiar pot fi anterioare, simultante sau posterioare efectuarăii consumului de resurse, deci includerii lor în cost”.

În economia unei societăți, costul desemnează o sumă de cheltuieli de suportat sau de muncă de efectuat, pentru achiziția și retribuirea factorilor de producție. Astfel, pentru P.Heyne 12 , “costul total este costul șansei și astfel el include nu numai plățile făcute de firmă către alții pentru mărfurile sau serviciile de care beneficiază, dar și valoarea implicită a oricărui bun – forță de muncă, teren, capital – pe care firma și-l livrează ei însăși”.

CAPITOLUL II. CHELTUIELEILE ȘI COSTURILE DE PRODUCȚIE A SOCIETĂȚILOR DE PRODUCȚIE

2.1 FORMAREA COSTULUI DE PRODUCȚIE ÎN SOCIETĂȚI DE PRODUCȚIE

Orice consum de muncă vie și materializată practic reprezintă o cheltuială sau un cost. De altfel, societatea nu poate exista fără cheltuieli și cu atât mai mult o unitate economică ce-și propune să activeze pe circuitul bani-marfă-bani.

După sfera economică de activitate putem distinge:

costuri de producție sau de fabricație;

costuri de desfacere ( de vânzare a mărfurilor).

Costul de producție se poate defini și ca un indicator calitativ economic a cărui poziție centrală în cadrul sistemului de indicatori ai societății nu poate fi contestată.

Deasemenea, costul de producție este integrat în sistemul indicatorilor economici de măsurare și apreciere a eficienței economice. Poziția sa de indicator central poate fi relevantă și prin modul în care cosul de producție influentează procesul de elaborare a decizilor la nivel de firmă prin intermediul diverselor legături pe care le are cu ceilalți indicatori economici: cost-preț, cost- producție (volum)- profit, cost- productivitate.

Costul de producție constituie expresia băneasă a tuturor cheltuielilor (consumurilor) de muncă materializată și de muncă vie efectuate de întreprindere pentru producerea și desfacerea de bunuri materiale, exectutarea de lucrări și prestarea de servicii.

Aceste cheltuieli sunt determinate de desfășurarea concretă a procesului de producție, care este inseparabil legat de folosirea productivă a celor trei elemente fundamentale ale sale:

mijloacele de muncă: sunt reprezentate prin mașini, utilaje, unelte și accesorii, clădiri etc…tot ce participă integral la obținerea produselor;

obiectele muncii: fie că se transformă intrând în mod material în componenta unui produs (materii prime și unele din materile auxiliare), fie că se consumă în procesul muncii (materiale, combustibil, energia, apa…etc), acestea devin cheltuieli pentru întreaga lor valoare, deoarece valoarea lor de întrebuințare dispare după un singur ciclu de producție.

forța de muncă pune în mișcare uneltele, mașinile și instalațiile, conservând astfel prin muncă valorile de întrebuințare preexistente și crează pe baza lor noi valori de întrebuințare.

Cheltuielile de producție și de desfacere care formează costul și intră în obiectul calculației nu se pot confunda cu categoria de cheltuieli în înțelesul său generic.

Defapt, prin cheltuială se înțelege expresia valorică a consumului de mijloace banești pentru satisfacerea necesităților de consum productiv sau neproductiv (social și individual) .

În scopul exercitării controlului asupra consumurilor și calculării corecte a costului producției fabricate, contabilitatea de gestiune trebuie să înregistreze la timp (în momentul efectuării) și integral consumurile suportate. Pentru aceasta trebuie să se ia în considerare destinația producției și locurile care au ocazionat consumurile în cauză, tipul sau categoriile de consumuri, particularitățile și modul de includere a acestora în costul producției fabricate. Astfel, devine necesară gruparea cheltuielilor după anumite criterii în funcție de scopul urmărit.

Pe de altă parte, mai sunt și alte costuri decât cele de producție.

După o clasificare din punct de vedere managerială, putem distinge două categorii de costuri elementare:

costurile de marketing sunt cheltuielile făcute pentru activitatea de cercetare a pieței și fabricarea produselor cerute. Aceste costuri se includ: cheltuieli cu reclama și publicitatea, comisioanele pentru vânzări, manipulare, salariile departamentului marketing și altele.

costurile de administrație cuprind cheltuieli efectuate în vederea administrării societății și salariile personalului de conducere. Ele cuprind: salariile personalului executiv și de conducere, cheltuieli privind procesarea datelor, cheltuieli cu serviciile contabile și cheltuieli legate de amortizări, chirii și alte utilități (energie electrică, apă). Aceste cheltuieli curente sunt considerate ca fiind cheltuieli ale perioadei pentru contabilitatea financiară.

Din cauza că, valoarea consumurilor incluse în costuri este identificată la nivelul cheltuielilor contabilității generale, consumurile pertinente în luarea deciziilor pot prezenta diferențe de încorporare față de cheltuielile contabilității generale. Așadar menționăm că:

cheltuielile neîncorporabile sunt excluse din calculul costurilor

cheltuielile calculate (amortizările) în contabilitatea generală, sunt încorporate în costuri pentru sume, ce diferă de cele din contabilitatea financiară

elementele supletive încorporate, sunt consumuri incluse în cost, deși în contabilitatea generală nu le găsim printre cheltuieli.

Pe lângă cele menționate de mai sus, pot apărea și alte diferențe de încorporare care datorează erorilor din degestiunea stocurilor și a aproximărilor în calcul.

2.2. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL

Costul este acea parte a cheltuielilor materiale, de personal și alte cheltuieli care într-un fel sau altul, direct sau indirect concură la realizarea unui produs și se regăsesc în structura produsului respectiv. În costul unui produs se cuprind direct sau indirect cheltuieli generate de materii prime, salarii și contribuțiile aferente, energie, amortizări, cheltuielie efctuate de terți.

Structura cheltuielilor

Structura noțiunii de cheltuială se poate identifica pe trei mari sectoare ale economiei, care prezintă importanța în efectuarea cercetărilor și care pot fi cele mai reprezentative în întelegerea scopului acestei lucrări:

Cheltuieli de aprovizionare, cheltuieli administrative, cheltuieli de desfacere, cheltuieli de producție etc. în proporție foarte mare și celelalte cheltuielile de natură financiară, într-o proporție mai mică, în special în sectorul agenților economici;

Cheltuieli social-culturale, cum sunt cheltuielile cu învățământul, cu sănătatea, cu apărarea ordinii interne și a siguranței naționale, cu cercetarea științifică și așa mai departe, în cea mai mare proporție, și intr-o proporție mai mică este ocupată de cheltuielile de producție, specifice sectorului public;

Cheltuieli financiare cu acordarea de credite, efectuate de decontări bancare etc. în proporția cea mai mare și într-o proporție foarte mică, cheltuielile de producție, cheltuieli de desfacere etc. Specifice sectorului bancar.

După destinație structura specifică pentru conturile de calculație și implicit pentru contabilitatea de gestiune sunt:

cheltuielile activității de bază;

cheltuieli indirecte de producție sau comune ale secției (cheltuieli de întreținere și funcționare);

cheltuielile activității auxiliare;

cheltuieli generale și de administrație;

cheltuieli de desfacere.

Clasificarea după modul de includere în costul de producție

Conform modului de includere în costul de producție, cheltuielile se împart în trei categorii mai mari, aceste fiind următoarele:

Cheltuieli încorporabile sunt cheltuieli care se includ în costul producției fabricate și se regăsesc atât în contabilitate financiară cât și în cea de gestiune.

Acestea formează așa-numitul „cost complet tradițional”, care nu permite redarea condițiilor normale de activitate, cheltuielile efectiv suportate care însă nu relevă întotdeauna performanțele sau lipsurile din gestiune.

Astfel de cheltuieli sunt cheltuielile cu consumurile de materii prime și materiale consumabile directe, cheltuieli cu salariile directe, cu dobânzile la credite bancare obținute pentru producția cu ciclu lung de fabricație și aferente perioadei de fabricație.

Cheltuieli neîncorporabile, sunt acele cheltuieli, care nu se includ în costul de producție, ci se includ doar în contabilitate financiară. Astfel de cheltuieli sunt: cheltuielile administrative generale, cheltuielie excepționale, cheltuielile de desfacere, cheltuielile financiare și costul subactivității.

Costul subactivității reprezintă cheltuielile fixe generate de producția inferioară capacității normale și se calculează astfel:

CS = CF x ( 1 – )

Unde: CS = costul subactivității

CF= cheltuielile fixe

NR = nivelul real al activității

NN= nivelul normal al activității

Cheltuieli supletive; aceste costuri se regăsesc doar în contabilitate de gestiune iar în cea financiară nu se regăsesc sub formă de cheltuieli. Aici putem aminti: salariul managementului, dobânzile pentru capitalul propriu, chirile pentru mijloacele fixe aflate în proprietatea întreprinderii și în folosință proprie.

Clasificarea cheltuielilor după includerea în costuri a obiectului de calculație

După posibilitatea identificării pe purtătorul de cost în momentul efectuării cheltuielilor, se împart în două categorii:

cheltuieli directe

cheltuieli indirecte.

Cheltuielile directe se identifică pe purtătorul de cost în momentul efectuării. Se

cuprind aici cheltuielile generate de materii prime și alte materiale directe, combustibilul și energie tehnologică, salariile personalului direct productiv și contribuțiile aferente și alte cheltuieli directe.

Ele reflectă legătura de cauzalitate între consumul de resurse și produsele, lucrările sau serviciile, care generează consumul încă din faza de proiectare. Retragerea unui produs din structura sortimentală, indiferent de momentul ales (proiectare, lansare sau fabricație) atrage după sine eliminarea costurilor directe aferente.

Aceste tipuri de cheltuieli se mai numesc și cheltuieli individuale sau specifice; acestea fiind următoarele:

cheltuieli cu consumul de materii prime;

cheltuieli cu salarizarea muncitorilor direct productivi;

alte cheltuieli, care se pot identifica pe purtător de cost încă din momentul efectuării acestora.

Cheltuielile indirecte (de regie sau cheltuieli comune secției), care în momentul

efectuării se regăsesc pe sectorul de activitate (locul de acivitate). Ele ajung însă pe purtătorul de cost la sfarșitul lunii, dar indirect prin repartizare. Mai bine zis, aceste cheltuieli nu se pot identifica și repartiza direct pe fiecare produs; ele nu sunt legate direct în fabricarea unui anumit produs, ci privesc întreaga producție a unei secții sau chiar a societății, de aceea, aceste cheltuieli se mai numesc și cheltuieli comune.

În această categorie se cuprind cheltuielile indirecte (comune ale secțiilor), cheltuielile cu întreținerea și funcționarea utilajelor (CIFU), cheltuielile generale ale secție (CGS), generale de administrație (CGA) și cheltuielile de desfacere (CD).

După locul și natura activităților care le-au ocazionat, cheltuielile indirecte de producție pot fi grupate în următoarele categorii:

Cheltuieli cu întreținerea și funcționarea utilajului

Cheltuieli generale de secție

Cheltuieli generale ale întreprinderii

Clasificarea cheltuielilor după raportul dintre volumul lor și volumul fizic al producției

Privind raportul dintre cuantumul cheltuielilor și volumul fizic al producției fabricate se disting două tipuri de cheltuieli, cum sunt:

Cheltuielile variabile;

Cheltuieli fixe.

În categoria cheltuielilor variabile se includ acelea care își modifică volumul în mod corespunzător și în acelasi sens cu modificarea volumului fizic al producției, cum sunt următoarele: consumul de materii prime și materiale de bază, de energie electrică, apa etc pentru nevoi tehnologice, salarile de bază ale muncitorilor direct productivi, impozitele și CAS aferente acestora.

Calculația cheltuielilor variabile se fac astfel: cheltuielile variabile(Chv ) constituie o funcție (f) a volumului producției(Q) exprimată prin relația:

Chv = f(Q) pentru cheltuielile variabile totale și

Chv = pentru cheltuielile variabile unitare

Cheltuielile fixe (constante sau de structură) sunt acele cheltuieli, care nu-și modifică volumul odată cu modificarea volumului fizic al producției și rămân invariabile. Aici intră cheltuielile cu amortizarea utilajelor, echipamentelor, întreținerea secțiilor, utilajelor, salariile personalului conducere și administrare a secțiilor, a personalului tehnico-economic și de specialitate din secții, accesoriile salariale aferente etc.

Calculația cheltuielilor fixe se fac astfel:

În funcție de factorul de timp:

Chf = f(t)

Cu ajutorul indicelor de variabilitate

Pentru exprimarea cifrică a comportamentului cheltuielilor față de modificarea volumului producției, care le-a ocazionat, se folosește indicele de variabilitate a cheltuielilor.

În cazul unei cheltuieli de producție, indicele de variabilitate se calculează astfel :

Iv sau Iv

Unde :

Ch1= cheltuielile totale din perioada curentă, care se iau în calcul

Ch0 = cheltuielile totale din perioada de bază (precedentă)

Q1 = volumul fizic al producției din perioada curentă;

Q2 = volumul fizic al producției din perioada prcedentă (de bază)

Deci, acest indice se calculeză ca raport între modificarea procentuală a cheltuielilor în cauză și modificarea procentuală a volumului fizic al producției.

Indicele de variabilitate al unei cheltuieli de producție oarecare nu rămâne în permanență aceleași, el se modifică în timp sub influența unor factori cum ar fi: volumul fizic al producției, durata perioadei de timp în cadrul căreia să analizează cheltuielile în cauză și caracterul însuși al cheltuielilor de producție și de desfacere; volumul fizic al producției ramâne totuși factorul hotărâtor.

Clasificare cheltuielilor după necesitățile asigurării structurii costurilor de producție

O importanță deosebită are pentru calculația costurilor, în contabilitatea de gestiune, structura cheltuielilor pe articole de calculație, care reprezintă o regrupare a cheltuielilor în funcție de modul în care cheltuielile se atribuie diferiților purtători de costuri, prin colectare sau repartizare.

Deosebit de utilă este clasificarea cheltuielilor pe articole de calculație, specifică contabilității de gestiune, care permite calculul costului pe unitatea de produs. Această clasificare este următoarea:

materii prime și materiale directe;

materiale recuperabile (se scad);

salarii directe;

accesoriile salariale (Contribuția unității la asigurările sociale 19,75%, fondul de șomaj 2,5%, Contribuția la asigurările de sănătate 7%, fond boli profesionale 0,5%, fond de accidente 0,75% = 30,5%);

alte cheltuieli directe;

Cheltuielile directe (cheltuieli identificabile): aici se includ: a+ b+ c+ d +e ;

Cheltuielile indirecte de producție(de regie sau cheltuieli comune secției);

Costul de producție: aici se includ atât cheltuielile directe (amintite de mai sus) cât și cele indirecte de producție.

Cheltuielile de desfacere;

Cheltuielile generale de administratie;

Costul complet = ( 1+ 2+ 3 +4 +5)

Costul complet cuprinde costul de producție plus cheltuielile generale de administrație și cheltuielile de desfacere, repartizate rațional.

Clasificarea cheltuielilor în funcție de momentul efectuării și a includerii în costuri

În funcție de momentul efectuării și al includerii cheltuielilor în costul unei producții, putem distinge următoarele tipuri: cheltuielile privind perioada curentă, cheltuieli anticipate și cele preliminate.

Cheltuielile curente ale perioadei în curs sunt efectuate și se includ în totalitatea lor în costul efectiv al producției fabricate în perioada (luna) respectivă (curentă).

Cheltuielile anticipate: și aceste sunt efectuate în perioada, luna curentă, doar că acestea se referă la producția perioadelor viitoare de gestiune în ale căror costuri se includ treptat, mai bine zis pe măsura ce ajung la scadență.

Cheltuielile preliminate sau de rezerve: aceste cheltuieli urmează a fi efectuate în perioade viitoare de gestiune, dar ele trebuie incluse în costurile perioadei curente, evitându-se prin aceasta încărcarea costului produselor cu sumele respective numai în lunile în care s-ar efectua cheltuială respectivă.

Cu siguranță mai sunt și alte criterii de clasificare a cheltuielilor de producție, dar acestea prezintă o mai puțină importanță pentru calculația costurilor, fiind utilizate mai mult în munca de analiză economică.

CAPITOLUL III. PARTICULARITĂȚI PRIVIND METODELE DE CALCULAȚIE A COSTURILOR

Pentru a avea o imagine mai clară despre metodele de calculație a costurilor în primul rând trebuie să cunoaștem funcționarea a sistemului de conturi folosite în contabilitatea de gestiune, respectiv la calculația costurilor.

CONTURILE DE GESTIUNE UTILIZATE ÎN CALCULAȚIA COSTURILOR

Conturile cu care se realizează contabilitatea cheltuielilor de producție și calculația costurilor sunt grupate în clasa 9 – Conturi interne de gestiune – din cadrul planului general de conturi, aprobat de ministerul Finanțelor și aplicat din 1994 ianuarie.

Aceste conturi au scopul de a prelua cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiară (înregistrate după natura lor), pentru a le înregistra potrivit destinației în vederea urmăririi și controlului producției fabricate, a producției în curs de execuție, și a stabilirii diferențelor dintre costurile efective și prestabilite. Astfel, contabilitatea de gestiune devine independentă față de contabilitatea financiară.

Sistemul de conturi din clasa 9 „Conturi de gestiune” permite contabilizarea următoarelor operațiuni:

preluarea din contabilitatea financiară a cheltuielilor ce urmează a fi încorporate în costuri;

înregistrarea, urmărirea și controlul cheltuielilor bugetare în structurile, cheltuieli directe pe produse, lucrări și servicii și cheltuieli indirecte pe secții, ateliere etc.

înregistrarea, urmărirea și controlul producției fabricate în decursul unei perioade de gestiune la prețul de înregistrare (costuri prestabilite);

determinarea, înregistrarea, urmărirea și controlul producției în curs de execuție existente la sfârșitul perioadei de gestiune;

stabilirea, înregistrarea, urmărirea și controlul diferențelor dintre costurile efective ale producției și prețurile de înregistrare (costurile prestabilite) ale acesteia.

Având în vedere că modul de organizare a contabilității de gestiune este la latitudinea fiecărei unități, în funcție de specificul activității și necesitățile proprii de informare a acesteia, se pot folosi mai multe variante de funcționare a conturilor.

Clasa 9 „Conturi de gestiune” cuprinde trei grupe:

90 „Decontări interne”,

92 „Conturi de calculație ”,

93 „Costul producției”

Grupa 90 „Decontări” conține conturile:

901 „Decontări interne privind cheltuielile”

902 „Decontări interne privind producția obținută”

903 „Decontări interne privind diferențele de preț”

Contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile” are rolul de a înregistra cheltuielile activității de bază și auxiliare, cheltuielile indirecte de producție, generale de administrație, și inclusiv cheltuielile de desfacere pe de o parte, iar pe de altă parte pentru reflectarea costului efectiv al producției obținute. El face interfața dintre contabilitatea financiară și contabilitatea de gestiune.

Contul 901 este un cont bifuncțional, care se crediteză cu cheltuielile efective preluate din contabilitate financiară, în funcție de natura cheltuielilor și transpuse pe conturi de calculație (921, 922, 923, 924, 925). Se debitează la sfârșitul lunii sau a perioadei de gestiune, prin decontarea costului presatbilit al producției obținute și a diferențelor de preț aferente produselor obținute pe seama cheltuielilor (931, 903).

Contul 902 „Decontări interne privind producția obținută” se folosește pentru reflectarea decontărilor interne privind costul producției în cursul lunii la prețul de înregistrare (prestabilit sau cu ridicata) pe de o parte, iar pe de altă parte, pentru decontarea, la sfârșitul lunii, a costului efectiv al aceleiași producții obținute pe parcursul lunii, astfel că soldul său reprezintă diferențele de preț și anume soldul creditor, diferențele favorabile, respectiv abaterile pozitive, iar cel debitor, diferențele nefavorabile, depășirile, adică abaterile negative.

Contul 902 „Decontări interne privind producția obținută” este un cont bifuncțional care se creditează în cursul lunii, pe măsura obținerii producției, cu costurile prestabilite ale producției obținute (931) și cu diferențele de preț rezultate (903). Acesta se debitează la sfârșitul lunii, cu costul efectiv al producției obținute și decontate (921 – 925). La sfârșitul lunii, perioadei, contul 902 poate fi soldat, când costul prestabilit = costul efectiv, iar în caz contrar se înregistrează diferențele de preț, atât pentru producția terminată (903 = 902), cât și pentru producția în curs (902 = 933).

Contul 903 „Decontări interne privind diferențele de preț” se folosește pentru înregistrarea, la sfârșitul lunii, a diferențelor dintre prețul de înregistrare și costul efectiv al producției finite obținute din fabricație.

Contul 903 „Decontări interne privind diferențele de preț”, este un cont de activ, care se debitează, la sfârșitul perioadei (lunii) cu prilejul calculării diferențelor aferente producției obținute după postcalcul, și se creditează, tot la sfârșitul de luna, cu decontarea diferenței de preț pentru producția obținută pe seama cheltuielilor preluate de la administratia centrala (901).

Se desfășoară în analitic ca și contul 902 „Decontări interne privind producția obținută”, adică pe obiecte de calculație (produse, lucrări, servicii, comenzi, etc.)

Grupa 92 „Conturi de calculație” conține conturile:

921 „Cheltuielile activității de bază”

922 „Cheltuielile activităților auxiliare”

923 „Cheltuielile indirecte de producție”

924 „Cheltuielile generale de administrație”

925 „Cheltuielile de desfacere”

Contul 921 „Cheltuielile activității de bază” servește la reflectarea cheltuielilor aferente activității de bază a unității.

Se dezvoltă în analitic pe secții (locuri, centre), pe obiecte de calculație și pe articole de calculație .

Contul 921 este un cont de activ, care se debitează, în cursul lunii prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”, cu toate cheltuielile nemijlocit încorporabile în costuri și se creditează, la sfârșit de lună, prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producția obținută” pentru cheltuielile directe efective aferente producției marfă terminată, după deducerea cheltuielilor aferente producției în curs de execuție.

Contul 922 „Cheltuielile activităților auxiliare” se utilizează pentru a ține evidența cheltuielilor ocazionate de activitățile auxiliare ale unității.

Se desfășoară în analitic pe secții, obiecte de calculație și pe feluri de cheltuieli.

Contul 922 „Cheltuielile activităților auxiliare” este un cont de calculație , de activ, se debitează pe parcursul lunii, pentru colectarea cheltuielilor directe privind activitățile auxiliare, preluate din contabilitatea financiară, respectiv decontările reciproce între secțiile auxiliare, la sfârșitul lunii, precum și cu cota corespunzătoare de cheltuieli generale de administrație repartizate în costul producției auxiliare destinate vânzării.

Contul se creditează, la sfârșitul lunii, prin debitul contului 902 ”Decontări interne privind producția obținută”, la costul efectiv al producției și prestațiile obținute prin activități auxiliare, după ce în prealabil s-au stabilit cheltuielile aferente producției în curs de execuție pentru aceste activități, sau prin debitul conturilor 923, 924, și 925 dacă cheltuielile activității auxiliare se repartizeaza în funcție de destinația acestei producții auxiliare.

Contul 923 „Cheltuielile indirecte de producție” se folosește pentru evidența cheltuielilor cu întreținerea și funcționarea utilajelor și a cheltuielilor generale ale fiecărei secții de bază a unității (secție de producție). Defapt cu ajutorul acestui cont se ține evidenta cheltuielilor comune ale secțiilor, cheltuieli care nu se pot identifica direct pe purtători de costuri, dar în schimb se pot localiza pe sectoare de cheltuieli. Contul 923 este un cont de activ, un cont de colectare și repartizare, care se debitează în cursul luii prin creditul contului 901 ‚’Decontări interne privind cheltuielile” cu totalul cheltuielilor integrate în costuri și se creditează la sfârșitul lunii prin debitul contului 902 ”Decontări interne privind producția obținută” pentru cheltuielile încorporate în costul producției marfă fabricate, în urma repartizării pe obiecte de calculație, după anumite criterii de repartizare, după decontarea în prealalbil a cheltuielilor indirecte aferente producției în curs de execuție, sau prin debitul contului 921 „Cheltuielile activității de bază: când aceste cheltuieli comune ale secției se repartizează pe purtători de costuri.

Se desfășoară în analitic pe secții și pe feluri de cheltuieli.

Contul 924 „Cheltuielile generale de administrație” se utilizează pentru evidența cheltuielilor de administrație și conducere ale unității, care nu pot fi imputate nici pe obiecte de calculație și nici pe locuri sau centre de producție. Este un cont de colectare și de repartizare, cont de activ.

Se debitează pe parcursul lunii, prin creditul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile”, cu cheltuielile de interes general, administrativ-gospodărești, după reluarea și regruparealor din contabilitatea financiară. Se creditează la sfârșit de lună prin debitul contului 902 ”Decontări interne privind producția obținută”, pentru cheltuielile aferente producției marfă obținută, după deducerea cheltuielolor aferente producției în curs de execuție, sau prin debitul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile” în cazul în care cheltuielile administrative sunt considerate cheltuieli ale perioadei, deci nu se incorporează în costuri, și se suportă din rezultat..

La sfârșitul lunii contul 924 „Cheltuielile generale de administrație” nu va prezinta sold, acesta o să fie preluată după repartizarea în contul 933 „Costul producției în curs de execuție”

Contul 925 „Cheltuielile de desfacere” se utilizează pentru înregistrarea cheltuielilor ocazionate cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli de ambalare, de transport, de manipulare, depozitare, conservare, asigurare, etc.).

Contul 925 „Cheltuielile de desfacere” este un cont de activ, de colectare și de repartizare, care se debitează, în cursul lunii, prin creditul contului 901 ”Decontări interne privind cheltuielile” prin preluarea cheltuielilor înregistrate în contabilitatea financiară și se creditează, la sfârșitul lunii, prin debitul contului 902 ”Decontari interne privind producția obținută” și ca atare nu prezintă sold la sfarșit de lună .

Grupa 93 „Costul producției” cuprinde conturile:

931 „Costul producției obținute”

933 „Costul producției în curs de execuție”

Contul 931 „Costul producției obținute” servește pentru reflectarea producției finite obținute, care constă din produse finite, semifabricate destinate vânzării, lucrări executate și servicile prestate pentru terți, investiții proprii sau alte activități.

Acest cont se debitează, în cursul lunii, cu prețul de înregistrare al producției finite obținute din procesul de producție și se creditează, la sfârșitul lunii, cu costul efectiv al producției efective decontată pe seama cheltuielilor ocazionate. La sfârșitul lunii contul se închide cu diferențele favorabile sau nefavorabile, operație după care se soldează.

Contul 931 „Costul producției obținute” se desfășoară în analitic pe obiecte de calculație.

Contul 933 „Costul producției în curs de execuție” se folosește atât pentru înregistrarea costului efectiv al producției în curs de execuție din activitatea de bază, cât și din activitatea auxiliară. Acest cont se debitează, la finele lunii, cu costul efectiv al producției în curs de execuție obținută din activitatea de bază și din activitățile auxiliare și se creditează, tot la sfârșitul lunii, cu costul efectiv al aceleiași producții decontate pe seama cheltuielilor efectuate.

Contul 933 nu prezintă sold.

Deasemenea mai există și alte detalii importante legate de funcționarea conturilor, așa cum sunt ilustrate în tabelul nr. 1:

Tabel nr. 1. Funcționarea conturilor

Sursa: Prelucrare proprie după Carmen Scorțe, Contabilitate de gestiune, Editura Universității din Oradea

Pentru o înțelegere mai ușoară am pregătit în figura nr.1. o ilustrație legată de circuitul calculației costurilor. Prin această figură sunt prezentate cele cinci etape importante care trebuie urmărite în decursul procesului calculației costurilor.

Figura nr. 1. Circuitul a calculației costurilor

Sursa: Prelucrare proprie după Carmen Scorțe, Contabilitate de gestiune, Editura Universității din Oradea

METODA DE ORGANIZARE A CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE ȘI A CALCULAȚIEI COSTURILOR

Metodele de organizare a contabilității de gestiune trebuie să ofere analize fundamentale pe baza cărora managerii societăților să poată lua decizii operative și pertinente.

Clasificarea metodelor de calculație

Diversitatea metodelor de calculare a costurilor, cunoscute în literatura de specialitate și în practica economică , au impus necesitatea clasificării lor în funcție de anumite criterii de grupare cum sunt următoarele :

După legătura lor cu obiectul de calculație :

Metode de calculație pe purtători de costuri, cum sunt: metoda de calculație pe produs, metoda pe grupe de produse, metoda pe comenzi, metoda standard–cost, metoda THM, metoda G.P. etc.

Metode de calculație pe sectoare de cheltuieli sau pe locuri de cheltuieli.

Metode de calculație cu caracter mixt: metoda pe faze, metoda globală.

În funcție de apariția lor în timp, metodele de calculație se pot încadra în:

Metode clasice: metoda globală, metoda pe faze, metoda pe comenzi.

Metode evoluate și anume: metoda standard–cost, metoda direct–costing, metoda THM, metoda GP, metoda PERT–cost, etc.

După sfera de cuprindere a cheltuielilor în costul de producție distingem:

Metode de tip total, absorbante (full–costing): metoda globală, pe faze, pe comenzi, THM, standard – cost, GP, PERT – cost etc.

Metode de tip parțial (limitative) cum sunt: metoda direct–costing și metoda costurilor directe.

Potrivit Regulamentului de aplicare a Legii contabilității art. 109 „calculația costurilor de producție poate fi efectuată după metoda costurilor standard sau normate, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda globală, metoda costurilor directe sau alte metode adoptate de unitatea patrimonială, în funcție de organizarea procesului de producție, specificul activității și necesitățile proprii”.

Conceptul costurilor totale sau integrale se concretizează printr-o serie de metode, cum sunt metodele clasice și, respectiv, metodele evoluate.

Obiectivul contabilității de gestiune în cadrul metodelor de tip total–clasice, este de a obține costul produselor fabricate, cuprinzând toate cheltuielile de producție.

În cazul metodelor evoluate, pe lângă determinarea costului de producție se mai urmăresc și alte obiective cum sunt calculul abaterilor, a controlului bugetar, etc.

Pentru desfășurarea lucrărilor de calculație, în cadrul metodelor de tip total (absorbant) sunt necesare parcurgere următoarele etape obligatorii:

Determinarea și delimitarea cheltuielilor pe purtători și sectoare potrivit posibilităților de identificare a lor;

Repartizarea cheltuielilor delimitate pe sectoare asupra purtătorilor lor;

Separarea cheltuielilor în raport cu gradul de finisare a producției;

Determinarea costului unitar.

Metode clasice de calculație a costurilor

Metodele clasice de calculație cunoscute și folosite des în contabilitatea de gestiune sunt următoarele:

Metoda globală – pentru producția individuală;

Metoda pe faze – pentru producția de masă;

Metoda pe comenzi – pentru producția în serie;

Metoda tarif-ora mașină (T.H.M)

Prin aceste metode se calculează la nivel de purtător de costuri costul total. Aici se ia în calcul cheltuielile directe și cele indirecte, afectate purtătorilor de costuri prin reparizare, aceste folosindu-se diferite criterii și procedee de repartizare.

O altă caracteristică a acestor metode este aceea ca, prin ele însele, nu se asigură un sistem propriu de control și analiza a costurilor și, ca atare, apare necesitatea elaborării după aceasi metodologie a doua rânduri de calculații privind costul de producție. Primul rând de calculații este acela care precede desfășurarea procesului de producție, concretizandu-se în bugetul costurilor (cu diferitele sale sețiuni), și cel de-al doilea rând de calculații se efectuează după terminarea procesului de producție la care se referă, pe baza datelor din contabilitatea de gestiune. Elaborarea celor două rânduri de calculații creează premisele comparației periodice a indicatorilor efectivi cu cei previzionați în buget. De aceea, dacă nu se implementează o metodă care ea însăși sa implice controlul operativ al costurilor, cum este metoda costurilor standard, este necesară identificarea unor soluții tehnice de urmărire operativă a normelor de muncă, a bugetelor cheltuielilor comune ale secțiilor, a bugetul cheltuielilor generale de administrație ale întreprinderii, prin controlul financiar preventiv.

Metoda globală a calculația costurilor, constă în colectarea selectivă (pe baza normelor sau a datelor) a tuturor cheltuielilor de producție, separate pe articole de calculație sau chiar și pe locuri de producție, și apoi raportarea acestora la cantitatea de producție finită programată a se obține sau respectiv obținută efectiv, astfel ajungând la costul pe unitatea de produs la nivelul secției și apoi la nivelul de întreprindere.

Metoda este simplă ca și conținut, dar nu se poate aplica cu success doar la societățile în care din procesul de fabricație rezultă doar un singur produs, sau au un singur fel de activitate și la sfârșitul perioadei de gestiune nu există producție neterminată sau dacă totusi există, acesta nu prezintă oscilații mari de la o perioadă la alta. Astfel de societăți sunt care se ocupă cu fabricarea energiei electrice, extragerea cărbunilor și altor minerale etc

Metoda pe comenzi pornește de la principiul fundamental conform căruia fiecare cheltuială de producție poate fi predeterminată pe baza de norme sau pe baza de documente efective de consumuri ca aparținând până la urma unei unități specifice de calcul denumită „comandă” și înțeleasă acici nu ca anume producție „comandată” de un client, un lot omogen de produse, ci de regulă cu caracter individual sau de serie mică, ce se lansează în fabricație la anumite intervale de timp.

Metoda pe comenzi se folosește în mai multe tipuri de societăți, ca în industria constructoare de mașini, în industria mobilei, confecțiilor textile…etc

Obiectul calculației îl constituie fie un singur produs cu caracteristici tehnico-economice distincte, fie un lot de produse similare, o comandă sau lucrare executata într-o perioadă de timp și la care se urmăresc distinct cheltuielile efective.

Costul efectiv al comenzilor se stabilește la sfârșitul perioadei de gestiune în care s-au terminat. Dacă o comandă cuprinde mai multe unități de produs, cheltuielile de producție colectate pe articole de calculație se raportează la cantitatea de produse obținute, astfel se determină costul mediu pe produs.

Diferențele ce apar între costul planificat și costul efectiv la terminarea comenzii, se reflectă în costul ultimului lot de produse.

Metoda pe faze, se aplică, de obicei, în producția de masă care se dezfașoară în condițiile unui proces tehnologic omogen, și unde materiile prime și materialele parcurg mai multe faze de producție cu sunt: în industria textilă, în siderurgie, industria chimică, industria celulozei și a hârtiei….etc

În cazul în care urmărirea cheltuielilor din punct de vedere contabil nu se poate face în mod strict pe faze tehnice, se fac urmări doar la principalele faze, care generează cel mai mare volum de cheltuieli.

Așadar metoda pe faze are două variante:

varianta cu semifabricate: aici calculația costului unitare se efectuează prin cumularea și translocarea cheltuielilor de producție de la o fază la alta, totalul cheltuielilor de producție al ultimei faze constituie în aceleași timp și costul de secție al produsului fabricat;

varianta fară semifabricate: în acest caz nu se face translocarea cheltuielilor din fazele anterioare.

Metoda tarif-ora-mașină (T.H.M.) se aplică în societăți comerciale cu înalt grad de mecanizare și automatizare. Metoda urmărește se determine costul prelucrării pe baza costului ore de funcționare a mașinii, instalației de pe fluxul ciclului de fabricație, ca un cost parțial la care trebuie adiționat costul materilor prime și materialelor directe rezultând costul pe unitate de produs.

Metode de calculație a costurilor de tip parțial

Metodele de calculație de tip parțial permit calculul costului complet delimitând volumul cheltuielilor încorporabile în costuri directe și costuri indirecte și iau în considerare toate cheltuielile efectuate pentru obținerea unui produs, sau prestării unor lucrări sau servicii.

Metodele de calculație bazate pe conceptul costului parțial iau în considerare criteriul variabilității costurilor, și includerii în costul produselor doar a cheltuielilor variabile (directe), respectiv, celelalte cheltuieli fixe (indirecte), fiind alocate direct contului de rezultate ale întreprinderii.

În cazul clasificării concomitente a costurilor după două criterii de diferențiere cum sunt: dependența față de modificarea nivelului de activitate și modul de identificare a consumului de resurse pe obiectul de calculație, cheltuielile pot fi ilustrate și grupate conform tabelului următor:

Tabel nr. 2. Clasificarea costurilor

Sursa: http://www.universitatea-cantemir.ro/CursuriRei/documente/Tema11.pdf

În funcție de categoriile de costuri luate în calculație, pot fi distinse următoarele metode de calculație a costului parțial:

metoda direct – costing (I + II);

metoda costurilor directe (I + III);

metoda costurilor specifice (I + II + III).

Dintre aceste metode de calcul o să prezint mai în detaliu, metoda direct-costing acesta fiind și metoda aplicată la studiul de caz din capitolul patru acestei lucrări.

Caracteristicile metodei direct-costing

Metoda se bazează pe repartizarea cheltuielilor variabile (directe și indirecte) asupra fiecărui produs, în timp ce totalul cheltuielilor fixe nu este supus repartizării, acestea fiind considerate costuri ale perioadei. Logica metodei constă în faptul, că fiecare produs contribuie cu o „marjă brută” la acoperirea totalului cheltuielilor fixe. Rentabilitatea fiecărui produs se apreciază prin existența unei marje pozitive.

Pentru a avea o imagine mai clară asupra acestei metode, trebuie amintite câteva particularități acesteia, cum sunt:

Calculația costurilor se fundamentează numai pe baza costurilor variabile, pentru ca acestea depind direct și sunt stârnite de volumul producției și al desfacerii. Costurile variable cuprind atât costuri directe variabile (ex. materiale, energie pentru scopuri tehnologice, cheltuieli de desfacere etc.), cât și costuri indirecte variabile ( ex. combustibilul pentru încălzit, CAS etc.)

Excluderea costurilor convențional – constante ( fixe) din calcularea costurilor de producție se fundamentează pe argumentul, că acestea sunt costuri ale perioadei și nu ale produsului. Dar acestea influențează profitul sau pierderile la sfârșitul perioadei de timp stabilite.

Costul unitar nu include nici un element al costurilor fixe. Separarea din costurile totale a costurilor variabile se poate face pe comenzi sau costuri standard, pe proces sau faze de producție.

Separarea costurilor variabile de costurile fixe ne permite precizarea limitelor în care activitatea unei organizații devine rentabilă; defapt aceste limite asigură acoperirea costurilor fixe și obținerea unui profit.

Costurile variabile reprezintă modul de desfășurare a procesului de producție, iar costurile fixe arată nivelul la care se află rentabilitatea societății.

Metoda direct-costing urmărește, de asemenea, determinarea contribuției fiecărui produs la profit, contribuție ce rezultă ca diferența dintre prețul de vânzare și costurile variabile. Conform acestei metode, profitul nu se obține din produsele fabricate, ci din produsele vândute. Ca urmare a calculația costurilor pornește de la volumul producției vândute într-o perioadă de timp determinată.

Indicatoarele întrebuințate prin metoda direct-costing

Cu ajutorul elementelor furnizate de metoda direct-costing, prin care este prezentat și analiza cost-volum-profit, se pot calcula o serie de indicatori, ce ne poate oferi mai multe informații clare legate de nivelul profitului sau a pierderilor societății.

Din aceasta categorie de indicatori amintim:

Costul efectiv unitar, se determină ca raport între cheltuielile variabile totale

aferente purtătorului de cost „i” și cantitatea fabricată din acest purtător de cost .

cu =

Unde:

CVi = cheltuieli variabile totale pentru produsul i

qi = cantitatea obținută din produsul i

Contribuția unitară brută la profit (marja unitară)

Acest indicator arată cu cât contribuie fiecare purtător de cost vândut la rezultat și se calculează prin diferența dintre prețul de vânzare al purtătorului de cost și costul efectiv unitar al purtătorului de cost respectiv.

Variația unitară a indicatorului exprimă creșterea profitului prin vânzarea fiecărei unitați suplimentare de produs. Astfel acesta va contribui până la un moment dat (cunoscut sub numele de pragul de rentabilitate) la acoperirea pierderii suportate de către intreprindere, din acel moment fiecare vânzare adaugă o sumă egală la profitul obținut. Deci vânzarea unui număr mai mare din produsele firmei va determina creșterea în aceași ritm, a profitului și a cheltuielilor variabile totale, astfel încât marja totală asupra cheltuielilor variabile va crește proporțional cu creșterea volumului vânzărilor

Indicatorul se determină astfel: Cbu =Pvu – cu

Unde:

Cbu = Contribuția brută unitară

Pvu = preț de vânzare unitar

cu = cost efectiv unitar

Contribuția brută globală la profit

Acest indicator este calculat, ca fiind produsul dintre contribuția brută unitară și cantitatea vândută din purtătorul de cost analizat, sau ca diferența între cifra de afaceri a purtătorului de cost i, și total cheltuieli variabile ocazionate de obținerea unui lot de produse i.

Fiind că nu în fiecare caz este vândută cantitatea obținută, de aceea este mai indicat aplicarea primei formule, unde se iau în calcul doar cantitățile vândute.

Cbi = cbui x Qvi sau Cbi = CA i –Cv i

Cotribuția brută totală se determină prin însumarea contribuților brute globale a fiecărui purtător de cost.

Rezultatul pe total unitate arată care este rezultatul entității economice într-o

perioadă de gestiune, ținând cont de condițiile existente de producție, de vânzare precum și de alți factori și se calculează ca diferența între contribuția brută totală (a tuturor purtător de cost) și cheltuielile fixe la nivelul entității economice în perioada respectivă.

R= Cb –CF

Unde :

R= rezultatul financiar

Cb = Contribuția brută totală

CF = cheltuieli fixe

Pentru obținerea unui rezultat optim, societatea trebuie să ia măsuri raționale, care este realizabil dacă ia în considerare corelația dintre volumul activității, cheltuielile efectuate (cele variabile și fixe), prețul de vânzare și gradul de utilizare al capacității de producție. Aceasta corelație se exprimă cu ajutorul indicatorilor: pragul de rentabilitate, factorul de acoperire, coeficientul de sigurantă dinamic și intervalul de siguranță.

Pragul de rentabilitate, numit și punct critic sau punct de echilibru, marchează

acea dimensiune a producției la care costurile totale sunt egale cu încasările din vânzarea producției, iar rezultatul este nul. Activitatea va fi rentabilă după depășirea pragului de rentabilitate. Până la acest nivel al producției unitatea înregistrează pierderi.

Obiectivul acestui indicator este de a găsi acel nivel al vânzărilor pentru care cheltuielile fixe să fie în totalitate acoperite.

Pragul de rentabilitare se poate determina la nivelul unității, la nivelul grupelor de produse sau pentru fiecare produs conform următoarei relații:

Pe =

Unde:

Pe = punct de echilibru (pragul de rentabilitate)

CF = cheltuieli fixe

Cbu = Contribuția brută unitară

Rezultatul acestui raport reprezintă canitatea de produs i pe care entitatea economică trebuie să o producă și sa o vândă astfel încat din venitul încasat să se acopere cheltuielile variabile aferente și cheltuielile fixe totale, rezultatul în acest punct fiind 0.

Pet =

În cazul producerii și vânzării unui mix de produse formula de calcul a pragului de rentabilitate raportează cheltuielile fixe la Contribuția brută unitară medie:

Unde:

= Contribuția brută unitară medie

= \ = Cb total \

Unde :

= summa cantității vândute

În cazul în care se obțin și se vând mai multe tipuri de produse într-o entitate, este foarte important structura pragului de rentabilitate. Pentru a realiza aceasta structura se va calcula ponderea volumului fiecărui purtător de cost în totalul producției, acest indicator numit greutatea specifică.

Pornim de la următoare relație:

Pei = gsi x Pet

Unde:

Pei = punct de echilibru aferent produsului i

Pet = punct de echilibru teoretic

gsi = greutatea specifică aferentă produsului i și unde

gsi = \

Pragul de rentabilitate poate fi utilizat și pentru a determina volumul fizic al activității astfel încat să se obțină un anumit profit (P).

În unități fizice : Pr P =

Unde:

Pr P = pragul de rentabilitate pentru obținerea profitului P

În unități monetare : CA P =

Unde:

CA P = cifra de afaceri necesară pentru obținerea profitului P

RC = rata contribuției globale

Dacă conducerea unei societăți dorește să atingă și să mențină societatea la o anumită rată a profitului cu ajutorul pragului de rentabilitate, poate calcula ce volum de activitate îi poate garanta aceasta țintă. Deci cu ajutorul acestei indicatori se mai poate calcula și cifra de afaceri necesară pentru atingerea ratei dorite a profitului. Relația de calcul ar fi următorul:

CA RP =

Unde :

CA RP = cifra de afaceri necesară pentru obținerea unei rate de profit anume

RP = rata profitului

Cifra de afaceri critică este de fapt pragul de rentabilitate exprimat în unități

monetare (bani) sau valoarea vânzărilor în pragul de rentabilitate. Se calculează prin relația:

CA *= , unde RC = rata contribuției globale

RC = x 100 ; CAi = Pvi x Qvi

Factorul de acoperire (Fa) prezintă procentul contribuției fiecărui produs la

acoperirea cheltuielilor fixe și la realizarea profitului. Acest indicator prezintă o importanță fundamentală, fiind că poate orienta și influența decizia societății spre produsele care au factor de acoperire cel mai mare. Totodata acest indicator este folosit în scopul imbunătățirii programului de fabricație și vânzare a producției, pentru că oferă informații în privința modificării structurii activității în favoarea purtătorului de costuri cel mai rentabil, adică cu Fa cel mai mare. Deci factorul de acoparire exprimă rentabilitatea potențială și de aceea el stă la baza deciziilor privind desfacerea.

Fa pe purtător = x 100

Fa = x 100 Fa global =

Unde:

Fa = factorul de acoperire

Cvi = cheltuieli variabile pentru purtătorul de cost i

CAi = cifra de afaceri a produsului i

Cbi = Contribuția brută totală pentru produsul i

CF = cheltuieli fixe

D = desfacerile totale

CA* =cifra de afaceri critică

Coeficientul de siguranță dinamic (Ks) exprimă limita în procente la care pot

scădea vânzările pentru ca organizația să ajungă la nivelul coordonatelor pragului de rentabilitate, deci sa nu intre în zona pierderilor.

În consecință, toate deciziile de micșorare a vânzărilor trebuie să fie luate în limita coeficientului de siguranță dinamic. Acesta se calculează conform urmatoarei relații:

Ks = x 100

Următoarea modaliatate de calcul stabilește riscul intreprinderii de a deveni neprofitabilă, sau evaluează gradul de siguranță relativă la menținerea în zona profitabilă.

Ks = x 100 și Ks = 100% – gs PE

Unde:

Ks = coeficientul de siguranță dinamic

CA = cifra de afaceri

CA* = cifra de afaceri critic

R = rezultatul pe total unitate

Cb total = Contribuția brută totală

gs PE = greutatea specific in punctul de echilibru

Iar ultima formulă ne dă informații practice pentru proiectarea și utilizarea capacității de producție. Deci, orice diminuare a gradului de utilizare a capacității de producție sub cel aferent activității în pragul de rentabilitate va putea conduce intreprinderea în zona pierderilor.

Intervalul de sigurantă, o folosim, ca să aflăm cu cât poate să scadă în unități

monetare activitatea pentru ca societatea să nu intre în zona pierderilor.

Acest indicator se calculează ca diferența între cifra de afaceri (volumul desfacerilor) și cifra de afaceri critică (volumul desfacerilor la nivelul punctului de echilibru), iar calculul se face astfel:

IS = CA – CA*

Indicele de prelevare determină procentul cifrei de afaceri, care se folosește la

acoperirea cheltuielilor fixe, societatea atingând mai ușor pragul de rentabilitate cu cât valoare este mai mică. Relația de calcul este următorul:

IP= x 100

Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional (Lo)

Scopul desfașurăii oricărei activități este maximalizarea rezultatelor cu un minim al eforturilor. Măsura unei astfel de activități este și levierul operațional, care exprimă modul în care suportarea cheltuielilor fixe contribuie la obținerea rezultatelor. Astfel acest indicator are o valoare cu atât mai ridicată, cu cât raportule existent între cheltuieli fixe și cele variabile este mai mare.

Lo=

Levierul operațional reprezintă de asemenea elasticitatea rezultatului în raport cu cifra de afaceri, de unde și denumirea de coeficient de volatilitate.

eR\CA = = x = x

Avantajele și dezavantajele metodei direct-costing

Aplicarea și folosirea metodei direct-costing atrage după sine multiple avantaje și dezavantaje pentru conducerea unei entități. În fiecare entitate un manager trebuie să știe care sunt acestea pentru a putea aduce decizii optime.

Dintre numeroasele avantaje ale metodei direct-costing amintim următoarele:

Ușurează calculația costurilor unitare datorită renunțării la repartizarea cheltuielilor fixe.

Ne oferă informații asupra modului în care cheltuielile fixe influențează nivelul rezultatului de exploatare.

Permite reglarea producției în funcție de ritmul și posibilitatile de valorificare a acesteia prin vânzare.

Prin stabilirea nivelului pragului de rentabilitate ușurează reglarea producției și luarea măsurilor de optimizare a acesteia.

Oferă informații mai clare și exacte pentru luarea decizilor pe termen scurt.

Pe lângă avantaje , metoda direct – costing prezintă și câteva dezavantaje, cum sunt :

Calcularea costului doar în funcție de cheltuielile variabile poate conduce la o imagine incompletă asupra costului de producție.

Alterează exacticitatea calculației și stabilirea rezultatelor finale prin folosirea unor criterii convențional e de separare a cheltuielilor variabile de cele fixe.

CAITOLUL IV. STUDIUL DE CAZ

Prezentare generală a societăți SC.Shinheung Electronics SRL.

Denumirea societății este, Sc.Shinheung Electronics SRL, a fost înființată în anul 2009 după decizia adusa de către sediul central situată în Republica Corea. Firma coreeană, producătoare de componente electronice pentru Samsung, a investit în 2009, cca. 20 de milioane euro și le-a oferit orădenilor o posibilă sursa de locuri de muncă.

Statutul juridic al societății este cel de societate cu răspundere limitată (SRL), societatea având un capital social subscris și vărsat în valoare de 41,878,415 RON. Numărul mediu a angajaților care își desfasoară în prezent activitatea în societate este de 396 angajati, dar acesta urmează să crească într-un viitor apropiat datorită tendinței și totodată necesității de extindere a activității în planul diversificării serviciilor.

Societatea este situată pe calea Borșului nr 34, în Parcul Industrial Eurobusiness din Oradea , județul Bihor. Hala de producție având cca. 10 hectare dă posibilateta de a avea mai multe secții de fabricație în intermediul societății.

Domeniul principal de activitate a societății este producția, având ca obiect de activitate fabricarea subansamblurilor electronice pentru tehnologie Blue-Ray și Home Cinema: CAEN 2611 Fabricarea subansamblurilor electronice (module).

Grafic nr 1. Evoluția situației societății

Sursa: http://membri.listafirme.ro/shinheung-electronics-srl-26128691/

Societatea în anii precedenți, în urma activității sale, și-a mărit nivelul cifrei de afaceri, dar pe de altă parte, până sfârșitul anului 2012 nu a reușit să încheie perioade cu un profit remarcabil. Din graficul nr 1. se poate vedea mai exact cum a evoluat situația societății de la înființare pânăla sfârșitul anului 2012: Cifra de afaceri, profitul, datoriile, active imobilizate, active circulante, capitaluri proprii si numarul angajaților.

Societatea începând din anul 2013, sub influența clientului principal, Samsung Corea, a început să-și reorganizeze producția și tehnologia folosită în producție. Datorită și acestui fapt, stabilitatea financiară a societăți a crescut semnificativ, iar la sfârșitul anului 2013 au reușit să incheie anul cu un profit de 234.117 ron.

Societatea Shinheung Electronics respectă Standardul de Management al Calității ISO 9001:2008, care clarifică unele cerințe și le corelează cu cerințele Standardului de Mediu ISO 14001. Pe de altă parte societatea respectă și standardul recunoscut internațional pentru sănătate și securitate ocupațioanală OHSAS 18001: 2007.

Pe anul 2014 Shinheung Electronics a lansat unsprezece modele de blue-Ray player și home cinema dintre care o să prezint trei modele profitabile mai în detaliu în următorul subcapitol.

Descrierea proceselor și a tehnologiei de fabricație a produselor electronice

Blue-ray player Samsung, modelul BD-D 5500 : (imaginea nr 1): acesta este un model simplu, ușor de manipulat și folosit de către oricare membru a unei familii. Este un dispozitiv care permite vizionarea diferitelor date de pe un tip de disc optic de mare densitate folosit pentru, în special, la stocarea de date, înregistrări video de înaltă rezoluție.

Imagine nr. 1 Blue-ray player BD-D 5500

Sursa: http://www.videotesty.pl/tag/odtwarzacz-blu-ray-samsung/

Blue-ray player Samsung, modelul BD-D 8500 (imaginea nr. 2.) : modelul are un design mult mai nou, datorita unei noi tehnologi; pe langă funcțiile oferite de modelul BD-D 5500 , acesta oferă mai multe funcții suplimentare, pentru ca clientul să fie mulțumit de calitate și durabilitate la maxim și sa aibă satisfacția oferită de noile tehnologii, ca de exemplu: Dolby Digital Plus Audio Decoding Format, DTS Audio Decoding Format, Dolby True HD Audio Decording Format etc.

Imaginea nr.2.Blue-ray player BD-D 8500

Sursa: http://www.samsung.com/latin_en/consumer/tv-audio-video/blu-ray/blu-ray-player/BD-D6500/ZP-gallery

Sistem de Home cinema HT- D 550: (imaginea nr 3.) : este un sistem de Theatre Home Cinema mai simplu; este compus din partea de player , wuffer și boxele care ne oferă posibilate de audiere de 5.1. Are posibilitate de conectare la TV și monitoare și asigură o vizionare de HQ. Produsul este disponibil și la Dolbi Digital,Dolby Pro Logic II … etc.

Imagine nr 3. Home cinema HT-D 550

Sursa: htp://www.samsung.com/ro/consumer/tv audio-video/home-theatre/home-theatre-systems/HT-D550/EN

Procesul tehnologic a produselor:

Materialele prime plastice și de metal (plăci) majoritatea sunt importate din Asia, respectiv din Uniunea Europeană. După recepția lor urmează etapa de injecție și modelare /presă.

Părțile componente plastice și cele metalice provin din producție proprie de pe secțile de Injecție mase plastice și Presă.

Părțile de plăci electronice sunt achiziționate de la furnizori cum sunt: Samsung Hungary, Jaszplasztik Ungaria, Celestica etc.

Plăcile sunt verificate, testate la recepție de catre departamentul de calitate.

Asamblarea se face pe secția de pre-asamblare după care urmează asamblarea finală și testarea finală/funcțională.

După fiecare etapă de producție produsul semifabricat trece printr-o inspecție vizuală de personalul de la departamentul de calitate. Departamentul de calitate are dreptul de refuza produsele fabricate, semifabricate respectiv și cele recepționate de la furnizori dacă nu corespund cerințelor de calitate.

În cazul în care produsul finit corespunde cerințelor și a normelor cerute de către clienți (conform deciziei departamentului de calitate), produsul finit va fi împachetată și transferată la depozit pentru pregătirea de a fi vândute. În caz contrar lotul în care s-a găsit defecțiunea va fi respinsă și se va transfera în locul amenajat pentru reverificarea lotului.

Reverificarea și testarea produselor respinse, inclusiv luarea deciziei se va face de către departamentul de calitate și producție.

După rezolvarea, corectarea defecțiunilor lotul de produs/e respins/e va fi din nou transferat în zona de livrare și pregătită pentru livrare către client

Procesul tehnologic în Shinheung Electronics putem ilustra într-o figură alstfel: (Figura nr.2):

Figura nr.2

Schema privind procesul fabricației a Blue-ray player-ului și a Home Cinema-urilor.

Sursa: prelucrare proprie

Echipamente și alte mijloace fixe folosite în procesul de fabricație

În cazul societății principalele categorii de echipamente și mijloace fixe sunt :

sectorul de producție,

departamentul de calitate

depozitul de materii și semifabricate.

Toate aceste materii și obiecte le putem găsi în listele de inventar actualizate în perioada de gestiune analizată (in anexe).

Sectorul de producție

Tabel nr. 3.

Echipamentele folosite în sectorul de producție

Sursa: Prelucrare proprie după listele de inventar

Departamentul de calitate

Tabel nr. 4.

Echipamentele folosite de departamentul de calitate

Sursa: Prelucrare proprie după listele de inventar

Depozite

Tabel nr. 4.

Echipamentele folosite în depozit

Sursa: Prelucrare proprie după listele de inventar

Personalul societății

Încă de la începuturi intenția societății a fost să mărească numărul angajaților în cel mai scurt timp posibil, în special a celor care au studii tehnice în domeniul, pentru că în producție baza se pune pe meseriașii în domeniu.Dar în secțiile de subasamblare și asamblare finală sunt acceptate personal necalificat, care se pot califica pe parcurs la locul de muncă.

Pentru a face față cerințelor este important, ca societatea să aibă personal bun și eficient, dar acesta nu întotdeauna este realizabil. Pe de o parte, și din cauza personalului fără studii și calificări, pe de altă parte fluctuația numărului de personal se mai datorează problemelor apărute în produție, care direct sau indirect poate cauza costuri în plus pentru societate. (rebuturi nereciclabile, pierdere de timp…etc) .

Datele din urmatorul tabel corespunde perioadei de 2014.02. -2014.03. de unde vom afla structura tipului personalului.

Tabel nr. 5.

Structura personalului pe începutul anului 2013.

Sursa: prelucrare proprie

Aplicație practică prin metoda Direct-costing

SC. Shinheung Electronics SRL. Cu activitate de producție obține în urma procesului tehnologic trei produse: Blue-ray player BD-D5500, Blue-ray player BD-D8500 și Sistemul de Home Cinema HT- D550. Ușurând munca de evidență acestea vor fi notate cu A, B si C.

La sfârșitul perioadei pentru aceste produse se cunosc următoarele date:

Costul normat :

Produsul A : 295 ron

Produsul B : 310 ron

Produsul C : 585 ron

Cheltuielile efectuate în cursul perioadei sunt conform tabelului următor:

Prețurile de vânzare ale produselor sunt:

Produsul A: 310 ron

Produsul B: 360 ron

Produsul C: 625 ron

În continuare se vor efectua înregistrările în contabilitate financiară și de gestiune și analiza CVP, adică costul efectiv unitar, contribuția brută la profit, rezultatul pe total unitate, punctul de echilibru pe produs și teoretic, factorul de acoperire și cifra de afaceri.

Înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea financiară:

Recepția materiilor prime:

În data de 01.04.2013 s-a recepționat materii prime in valoare totală de 97.000 ron, fără T.V.A. În contabilitatea financiară inregistarea arată astfel:

% = 401”Furnizori” 120 280

301 “Materii prime” 97 000

4426 “ T.V.A. deductibilă“ 23 280

Conform facturii nr. : 450555 din 01.04.2013

Recepția materiilor auxiliare:

În data de 01.04.2013 s-a mai recepționat și material auxiliare în valoare totală de 10.950 ron, fără T.V.A. Înregistrarea în contabilitatea financiară arată astfel:

% = 401 ”Furnizori” 13 330

3021 “Materiale auxiliare” 10 750

4426 “ T.V.A. deductibilă“ 2 580

% = 401 ”Furnizori” 248

3028 “Alte materiale consumabile” 200

4426 “ T.V.A. deductibilă“ 48

Conform facturiilor nr .817181 si 55055. din 01.04.2013

Recepția obiectelor de inventar

În data de 01.04.2013 s-a mai recepționat și obiecte de inventar (calculatoare), în valoare totală de 1600, fără T.V.A. În contabilitate financiară înregistrarea arată astfel:

% = 401 ”Furnizori” 1984

303 ”Materiale de natura obiectelor de inventar” 1600

4426 “ T.V.A. deductibilă“ 384

Conform facturii nr.: 55055 din 01.04.2013

Cheltuieli cu materiile prime:

În data de 02.04.2013 s-a dat în consum materii prime în valoare de 97.000 ron. Înregistrarea arată astfel:

97 000 601 “Cheltuieli cu materii prime” = 301 “Materii prime “ 97 000

Conform bonului de consum nr. 1 din data de 02.04.2013

Cheltuieli cu materiale auxiliare:

În data de 2 și 3 a lunii aprilie 2013 s-au mai dat în consum materiale pentru producție. Înregistrările in contabilitate financiară arată astfel:

din data 02.04.2013

10 750 6021 “Cheltuieli cu materiale auxiliare” = 3021 “Materiale auxiliare” 10 750

din data 03.04.2013

1 600 603 ”Cheltuieli privind materialele = 303 “Materiale de natura 1 600

de natura obiectelor de inventar” obiectelor de inventar”

200 6028 “Cheltuieli privind = 3028 “Alte materiale consumabile” 200

alte materiale consumabile”

Conform bonurilor de consum nr. 2-4 în valoare totală de 12.550 lei

Cheltuieli cu energie și apă :

În data de 20, respectiv 24 a lunii aprilie 2013 a sosit facturile de la Electrica și Compania de Apă Oradea, în valoare totală de 11.050, fără T.V.A. Înregistrările arată astfel:

11 050 605 “Cheltuieli privind energia și apa” = 401 ”Furnizori” 11 050

Conform facturii nr: 7120554963 (Electrica) și a facturii nr 0557891(Compania de Apă Oradea); În total 11050 lei

Cheltuieli cu salariile:

488.700 641 “Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 “Personal salarii datorate “ 488 700