Politici Si Tratamente Contabile Privind Evaluarea Imobolizarilor Corporale

=== 91e559313e397cf6366abfaffecba09697b5caab_100041_1 ===

CAPITOLUL II

POLITICI ȘI TRATAMENTE CONTABILE SPECIFICE IMOBILIZĂRILOR CORPORALE

STUDIU DE CAZ SC CEMACON SA

2.1 Politici și tratamente contabile specifice imobilizărilor corporale la SC Cemacon SA

2.1.1 Prezentarea entității economice

Ȋnființată în 1969 la Zalău, CEMACON S.A. are peste 46 de ani de experiență în realizarea de materiale de construcții. Compania și-a concentrat atenția pe obținerea unei rețete optime de fabricare a blocurilor ceramice, iar în prezent beneficiază de o linie de producție modernă, automatizată, care permite realizarea unor produse inovatoare, la cele mai înalte standarde mondiale.

Activitate societatea a avut o evolutie ascendenta, îmbunătățindu-și și diversificându-și continuu gama de produse și înregistrând o creștere substanțială a productivității.

În prezent, profilul principal de activitate al societății este producerea și comercializarea de elemente pentru zidărie din argilă arsă, având utilizare în lucrări de construcții civile și industriale.

În 2012, producția de cărămidă a fost preluată complet de linia de fabricație din Recea, județul Sălaj. Aici a fost inaugurată o nouă fabrică, susținută de cea mai modernă linie de fabricație din sud-estul Europei. Birourile companiei au fost mutate la Cluj-Napoca, un oraș activ și conectat la tot mediul de business românesc și străin.

În 2014 SC Cemacon SA a înfințat compania SC Cemacon Real Estate ca urmare a acordului semnat cu Banca Comercială Română pentru a prelua o parte a datoriei și a activelor, conform procesului de restructurare. Astfel începând cu acest an s-au întocmit situatiilor financiare consolidate ale societății mamă SC Cemacon SA și a filialei SC Cemacon Real Estate. La întocmirea situațiilor financiare consolidate au fost aplicate Standardele Internaționale de Raportare Financiara (IFRS).

Obiectivele societății:

Asigurarea și garantarea obținerii calității în activitățile și lucrările prestate prin:

certificarea conformității blocurilor ceramice executate de societate;

atestarea tehnică a echipamentelor și instalațiilor.

Achiziționarea resurselor necesare pentru desfășurarea procesului de producție.

Respectarea măsurilor impuse de lege pentru protecția mediului, sănătate și securitate ocupațională.

Forma juritică a societății este de “societate pe acțiuni”, conform dispozițiilor Legii nr. 31/1990, modificată prin Ordonanța Guvernului României nr. 32/1997 și aprobată prin Legea nr. 195/1997.

Elemente de identificare

Denumire SC CEMACON SA;

Sediul social: Calea Dorobantilor 48 Cluj Napoca, România;

Cod unic de înregistrare: 677858;

Atribut fiscal: RO 677858;

Număr de ordine în registrul comerțului: J12/2466/2012

Capitalul social subscris și vărsat este de 11.399.022 lei

Număr mediu de angajați: 184;

Activele imobilizate corproale ale societății sunt alcătuite din:

Fig. 2.1 Activele Imobilizate corporale Cemacon SA

Activele aferente activității de descopertă (fig. 2.2) sunt obținute de societatea Cemacon în urma activități de exploatare a argilei, prin lucrări miniere la zi în perimetrul de exploatare Recea Cemacon, comuna Varsolt, jud. Sălaj (Carieră Proprie). În urma activității efectuate în carieră rezultă urmatoarele tipuri de materiale:

Steril: sol vegetal și argila nisipoasa –ca urmare a activității de descopertă, neutilizat în activitatea de producție sau valorificat într-un alt mod

Substanță utilă: argilă galbenă și argila vânată –ca urmare a activității de exploatare utilizatat în activitatea de producție

Sterilul (descoperta) –ca urmare a activității de descopertă, neutilizat în activitatea de producție este înregistrată conform Standardelor Internaționale de Raportare Financiara IFRIC 20 ca activ imobilizat sub denumirea de “Activ aferent activității de descopertă”, inclus în registrul mijloacelor fixe în grupa Construcții.

Situația valorică a activelor imobilizate corporale ale societății Cemacon este următoarea:

Tab. 2.1 Activele imobilizate corporale

Fig. 2.2 Evoluția activelor imobilizate corporale 2014-2016

După cum se poate obeserva din tab. 2.1 și fig. 2.2 activele imobilizate corporae au avut o evoluție ascendenta în perioada analizată 2014-2016, cea mai mare creștere fiind în anul 2016.

2.1.2 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și recunoașterea inițială a imobilizărilor corporale

În funcție de modul de intrare în societate imobilizările corporale se evaluează și înregistrează în contabilitate astfel:

Pentru activele provenite din activitatea de decopertă aceste sunt recunoscute și evaluate în contabilitatea societății Cemacon conf. tab. 2.2:

Tab. 2.2 Evaluarea IC provenite din activitatea de descopertă

(sursă: Politici contabile Cemacon disponibil on-line www.cemacon.ro)

Pentru activele achiziționate acestea sunt recunoscute și evaluate în contabilitatea societății Cemacon conf. tab. 2.3:

Tab. 2.3 Evaluarea imobilizărilor corporale achiziționate

(sursă: Politici contabile Cemacon disponibil on-line www.cemacon.ro)

Pentru activele produse intern aceste se evaluează și recunoaște în contabilitatea Cemacon conf. tab. 2.4:

Tab. 2.4 Evaluarea imobilizărilor corporale produse intern

(sursă: Politici contabile Cemacon disponibil on-line www.cemacon.ro)

Pentru a reflecta ritmul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare ale activelor, societatea utilizează metode de amortizare diferite.

1. Amoritzarea liniară:

Amortizarea liniară se calculează la valoarea de intrare, folosindu-se metoda liniară de-a lungul duratei utile de viață estimată a activelor, după cum urmează:

Amortizarea se calculează începând cu luna următoare punerii în funcțiune și până la recuperarea integrală a valorii de intrare.

2. Amortizarea bazată pe metoda unităților de producție

Pentru echipamentele de la fabrica de producție Recea, conducerea Societății a hotărât ca amortizarea să fie calculată pe unitate de produs.

Metoda amortizării calculată pe unitate de produs este aplicată deoarece natura activului imobilizat corporal justifică aplicarea unei asemenea metode de amortizare, durata de viață utilă a activelor imobilizate este exprimată cu ajutorul numărului unităților produse ce se așteaptă a fi obținute de societate prin utilizarea activului respectiv, în cazul societății Cemacon 8,470,000 m3. Conform acestei metode, cota de amortizare se determină prin împărțirea producției lunare/ anuale la numărul total de produse.

Deoarece acest tip de amortizare este diferit de amortizarea fiscală (liniara), societatea calculează și înregistrează impozit amânat aferent diferenței dintre amortizarea fiscală și cea pe unitate de produs.

Exemple privind înregistrarea activelor imobilizate corporale:

Active corporale realizate din activitatea de decopertă

1. La data de 21.01.2016 ca urmare a activității de descopertă, Sterilul (descoperta) neutilizat în activitatea de producție este înregistrat ca activ imobilizat sub denumirea de “Activ aferent activității de descoperta”, inclus în registrul mijloacelor fixe în grupa Construcții.

Costul aferent activității de decopertă este alcătuit din:

costurilor directe aferente îmbunătățirii accesul la component de minereu identificata: 10.000 lei

cheltuieli indirecte repartizate 5.000 lei.

Registru Jurnal nr. 4

Active corporale achiziționate

1. La data de 09.01.2016 societatea a achiziționat un echipament tehnologic în valoare de 10.500 lei, cheltuieli de transport 500 lei. Echipamentul tehnologic este pus în funcțiune în aceeași lună. Acesta se amortizează în regim liniar pe o perioadă de 5 ani.

Registru Jurnal nr. 8

IAS 16 Imobilizări corporale prevede că amortizarea imobilizărilor corporale se calculează începând cu data de la care activul devine disponibil pentru utilizare. În schimb referențialul contabil românesc (OMFP 1.802/2014) prevede că amortizarea imobilizărilor are loc în luna următoare punerii în funcțiune a acestora, până la recuperarea integrală a valorii lor.

2. La data de 05.01.2016, societatea achiziționează o linie de fabricație în valoarea de 150.000 lei. Perioada normală de decontare este de 90 de zile. Contractul încheiat cu furnizorul prevede posibilitatea fie a plății integrale la livrare a sumei de 150.000 lei, fie a unei plăți la livrare de 90.000 lei, urmată de o plată ulterioară, peste un an, de 108.000 lei

Registru Jurnal nr. 18

În conformitate cu prevederile IAS 16, în cazul ,,achiziției unui activ imobilizat în urma căreia plata este amânată peste termenele normale de creditare, valoarea obținută din diferența dintre prețul aferent și plata totală trebuie înregistrată pe întreaga perioadă de creditare sub forma unei dobânzi. În schimb, OMFP nr. 1.802/2014 nu prezintă nici o specificație cu privire la actualizarea valorilor de plătit în cazul plăților amânate peste termenele normale de creditare și nici un tratament specific aplicabil diferenței dintre preț și valoarea plății totale în aceste condiții.”

Active corporale produse intern

Societatea demarează la data de la 01.08.2015 lucrările pentru construcția unei clădiri în regie proprie. Clădirea va fi dată în funcțiune pe data de 04.05.2016.

Cheltuielile aferente exercițiului financiar 2015 sunt urmatoarele:

Materii prime 200.000 lei,

Salarii 70.000 lei,

Amortizări 80.000 lei,

Cheltuieli indirecte repartizate 100.000 lei.

Cheltuielile aferente exercițiului financiar 2016 sunt urmatoarele:

Materii prime 30.000 lei,

Salarii 20.000 lei,

Amortizări 50.000 lei,

Cheltuieli indirecte repartizare 50.000 lei.

Registru Jurnal nr. 25

2.1.3 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și recunoașterea cheltuielilor ulterioare ale imobilizărilor corporale

Cheltuielile ulterioare aferente sunt recunoscute de societatea Cemacon SA ca și cheltuieli ale perioadei în care au fost efectuate dacă acestea sunt considerate reparații sau scopul acestor cheltuieli este acela de a asigura utilizarea continuă a imobilizării cu menținerea parametrilor tehnici inițiali; sau ca o componentă a activului, sub forma cheltuielilor ulterioare, dacă se îndeplinesc condițiile pentru a fi considerate investiții asupra mijloacelor fixe.

Evaluarea activelor dupa recunoașterea inițială se face în functie de tipul activului, utilizând urmatoarele modele:

Terenurile – modelul de reevaluare

Cladirile – modelul de reevaluare

Echipamentele – modelul bazat pe cost

Diferențele din reevaluare se înregistrează conform standardelor aplicabile (IAS 16 “Imobilizari Corporale” paragrafele 39 , 40).

Exemple privind înregistrarea activelor imobilizate corporale:

Tranzacții și evenimente privind cheltuieli ulterioare

1. La începutul anului 2014, societatea a construit în regie proprie un echipament de fabricație, al cărui cost de producție a fost de 100.000 lei, din care matrița a avut un cost de 20.000 lei. Durata de viață utilă a fost stabilită la 10 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniară. Cheltuielile cu întreținerea sunt de 1.000 lei, în fiecare an, întreținerea fiind efectuată de o firmă specializată. La începutul anului 2016, matrița a fost înlocuită, costul acesteia fiind de 22.000 lei

Registru Jurnal nr. 35

Tranzacții și evenimente privind reevaluarea terenurilor

2. Societatea deține un teren de 10.000 mp. În urma unei prime reevaluări a terenului în 2015 s-a înregistrat o diferență de +7000 lei; în urma celei de-a doua reevaluări în 2016 s-a înregistrat o diferenta negativă de -9000 lei.

Registru Jurnal nr. 53

2.1.4 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și recunoașterea deprecierii imobilizărilor corporale

Imobilizările corporale ale societății Cemacon sunt testate pentru depreciere când faptele și circumstanțele indică faptul că este posibil ca valoarea contabilă să nu fie recuperabilă.

Pierderile din depreciere sunt recunoscute ca suma cu care valoarea contabilă a activului depășește suma recuperabilă.

Pentru a evalua deprecierea, activele sunt grupate până la cel mai mic nivel la care există fluxuri de trezorerie identificabile separat.

Exemple privind înregistrarea activelor imobilizate corporale în cazul deprecierii:

1. Societatea a achiziționat în 2014 o linie de fabricație. La acea dată, activul era performant și foarte util în procesul de producție. Activul este înregistrat la cost minus amortizarea cumulată iar valoarea lui contabilă la 31 decembrie 2015 este de 3.000. În ianuarie 2016, este lansat pe piață un nou produs care este mai bun decât cel anterior, ceea ce face ca primul activ să fie considerat uzat moral. Societatea cumpără activul îmbunătățit pentru a-l utiliza în viitor. Prin urmare, activul inițial este uzat moral și nu mai are valoare de utilizare. Ar putea fi vândut ca deșeu pentru suma de 650 lei.

Registru Jurnal nr. 75

Valoarea recuperabilă a activului este, deci, mai mică decât valoarea lui contabilă, iar societatea recunoaște o pierdere din depreciere de 2.350 lei. în situațiile financiare aferente exercițiului financiar încheiat la 31 decembrie 2016.

2. Societatea deține un utilaj care a fost achiziționat pentru suma de 5.000 lei. Activul a fost reevaluat la 31.12. 2015 la 7.000 lei. La 31. 12. 2016, datorită modificărilor prețului de piață, utilajul mai valorează doar 4.000 lei. Valoarea de utilizare poate fi considerată ca fiind aceeași cu prețul net de vânzare. Valoarea recuperabilă este, deci, mai mică decât valoarea contabilă.

Deoarece utilajul a fost reevaluat anterior, societatea va relua mai întâi deprecierea în rezerva din reevaluare. Deprecierea totală este de 3.000 lei dar rezerva din reevaluare este de numai 2.000 lei. Este, deci, insuficient pentru a acoperi valoarea totală a deprecierii. Societatea va recunoaște, prin urmare, restul de 1000 lei în contul de profit și pierdere la data de 31. 12. 2016.

Conform IAS pierderea din depreciere trebuie tratată ca o scădere a reevaluării pentru activele înregistrate anterior la valoarea reevaluată. Prin urmare pierderea din depreciere trebuie stabilită prin raportare la surplusul de reevaluare aferent deprecierii activelor. Acolo unde surplusul de reevaluare nu este suficient pentru a acoperii pierderea din depreciere, soldul rămas trebuie recunoscut în contul de profit și pierdere.

2.1.5 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și recunoașterea la ieșire a imobilizărilor corporale

Ieșirea imobilizarilor corporale din societate poate avea loc prin următoarele moduri:

scoaterea din funcțiune

cedare sau vânzare către terți,

restituirea sau retragerea acționarilor

lipsuri constatate la inventariere.

Exemple privind înregistrarea activelor imobilizate corporale:

1. Ieșirea imobilizărilor prin vânzare

Societatea hotărâște să scoată la vânzare un echipament tehnologic achiziționat la costul de 6.000 lei, amortizarea cumulată 3.000 lei. Prețul de vânzare din contract este de 4.500 lei.

Registru Jurnal nr. 85

În cazul în care imobilizarea nu este amortizată integral, pentru partea rămasă neamortizată se calculează și înregistrează TVA colectata (o cheltuială), care nu este deductibilă fiscal.

2. Ieșirea imobilizărilor prin casare:

Ieșirea imobilizărilor corporale prin casare presupune efectuarea următoarelor operațiuni: scăderea din activul societății, cheltuielile ocazionate de operațiunea de casare și recepția valorilor materiale recuperate în urma casării.

Societatea deține o mașină de frezat în valoare de 10.000 lei valoare de intrare. La sfârșitul duratei utile de viață economică utilajul este casat. Pentru utilaj s-a înregistrat o amortizare cumulată de 10.000 lei. Casarea este efectuată de către societate, prin resurse proprii, cheltuielile fiind de 340 lei din care: materiale diverse 90 lei; salarii și contribuții aferente 250 lei. La casare se recuperează stocuri, în valoare de 1.500 lei, din care piese de schimb 1.050 lei și materiale diverse 450 lei. Scoaterea din funcțiune se realizează astfel:

Registru Jurnal nr. 87

2.1.6 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și recunoașterea la inventar a imobilizărilor corporale

Evaluarea activelor imobilizate corporale ale societății Cemacon cu ocazia inventarierii, se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar. Aceasta se stabilește în funcție de utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieței.

Corectarea valorii contabile a imobilizărilor corporale și aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcție de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constata o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea unor provizioane pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere reversibilă a acestoră.

Procedurile privind inventarierea în cadrul societății sunt:

Terenurile se inventariază pe baza documentelor care atestă dreptul de proprietate al acestora și a altor documente, potrivit legii.

Clădirile se inventariază prin identificarea lor pe baza titlurilor de proprietate și a dosarului tehnic al acestora.

2.1.7 Politici și tratamente contabile privind evaluarea și prezentarea în situațiile financiare a imobilizărilor corporale

Cemacom SA întocmește situații financiare anuale în conformitate cu:

Standardele Internaționale de Raportare Financiara (IFRS) adoptate de Uniunea Europeana

Legea Contabilității 82/1991 republicată („Legea 82”);

OMFP nr. 881/2012

OMFP nr. 1.286/2012

Activele imobilizate corporale ale Cemacon SA sunt raportate în situațiile financiare întocmite la închiderea exercițiului financiar, respectiv în bilanțului contabil, în situația activelor imobilizate și situația amortizării activelor imobilizate. De asemenea, date referitoare la imobilizările corporale se regasesc și în nota explicativă, anexă la situațiile financiare anuale.

Activele imobilizate ale societății sunt recunoscute inițial la cost istoric. Ulterior recunoașterii inițiale, imobilizările corporale sunt evaluate la valoarea reevaluată, în baza evaluării efectuate de evaluatori independenți, mai putin amotizarea cumulată ulterioară.

Elementele de imobilizări corporale care sunt casate sau cedate sunt eliminate din bilanț împreună cu amortizarea cumulată corespunzatoare. Orice profit sau pierdere net(ă) este recunoscut(ă) în contul de profit și pierdere curent.

Amortizarea imobilizărilor corporale este calculată prin metoda liniara de-a lungul duratei utile de viață estimată a activelor sau pe unitate de produs.

În Bilanț (Anexa nr. 1) se înscrie

valoarea netă pe grupe de imobilizări;

În Contul de profit și pierdere (Anexa nr. 2):

Cheltuielile privind amortizarea aferentă exercițiului curent, ca o cheltuială de exploatare;

Ajustarea valorii imobilizărilor corporale din exercițiul curent, rezultată din cheltuielile cu deprecierea imobilizărilor corporale și veniturile din provizioane pentru deprecierea imobilizărilor corporale

În Situația modificării capitalului propriu:

Surplusul din reevaluarea imobilizărilor corporale;

Surplusul realizat din rezerve din reevaluare.

Situația modificării capitalurilor proprii pentru anul 2016 al societății Cemacon are următoarea formă:

Tab. 2.5 Situația modificării capitalurilor proprii

Conf. tab. 2.5 societatea a înregistrat în anul 2016 rezerve din reevaluare din reevaluaria, casarea și vânzarea activelor imobilizate corporale.

În Situația fluxurile de trezorerie ale activității de investiții sunt prezentate informații cu privire la:

plăți efectuate pentru achiziția de imobilizări corporale;

încasări care decurg din vânzarea imobilizărilor corporale;

Situația fluxurile de trezorerie ale activității de investiții a societății Cemacon are următoarea formă:

Tab. 2.6 Fluxuri de trezorerie din activități de investiții

În perioada analizată 2014-2016 conf. tab. 2.6 societatea Cemacon a investit pentru achiziția de imobilizări corporale, cele mai mari valori înregistrându-se în 2015 și 2016.

Și veniturile înregistrate în urma vânzărilor de imobilizări corporale au avut de asemenea o evoluție ascendentă dublânduși valoarea în 2016 față de 2014

În Notele explicative la situațiile financiare se prezintă:

valoarea brută și valoarea amortizării cumulate (împreună cu pierderie cumulate din depreciere) la începutul și sfârșitul perioadei;

Situația activelor imobilizate corporale, amortizările și deprecierile înregistrate de societatea Cemacon pentru anul 2016 sunt prezentate în Anexa nr. 3.

2.1.8 Analiza economico-financiară a imobilizărilor corporale

Analiza mărimii și dinamicii imobilizărilor corporale

Mărimea imobilizărilor corporale ale SC Cemacon SA (fig. 2.3) a fost de 143,454,852 ron în exercițiul financiar 2014, 143,534,655 ron în exercițiul financiar 2015 și de 147,154,836 ron în exercitiul financiar 2016. Acestă mărimi reprezintă valoarea medie a imobilizărilor corporale, la sfârșitul celor 3 exerciții financiare.

Fig. 2.3 Evoluția imobilizărilor corporale 2014-2016

Analiza dinamicii imobilizărilor corporale presupune urmărirea evoluției valorii medii. Se studiază pe total și pe clase de imobilizări corporale cu ajutorul următorilor indicatori:

Tab. 2.7 Indicatori pentru caracterizare dinamicii imobilizarilor corporale

Se observă din datele calculate în tab. 2.7 că în perioada analizată 2014-2016, la SC Cemacon SA, imobilizările corporale au înregistrat o evoluție favorabilă de 79,803 lei în 2015 față de 2014 și 3,620,181 lei în 2016 față de 2015. La această creștere au contribuit investițiile în mașini, instalații și utilaje cu 987,736 lei, mobilier și aparatură de birotică cu 2,060,106 lei și terenurile cu 598,608 lei.

Exprimată în marimi relative, dinamica imobilizărilor corporale a fost de 0,06% în 2015 față de 2014 și 2,52% în 2016 față de 2015. 

Analiza structurii și stării imobilizărilor corporale

Coeficientul de structură (Ks) exprimă ponderea fiecarei clase de imobilizări corporale în total imobilizărilor corporale. Valorile acestui coeficient, pe parcursul perioadei analizate sunt prezentate în tabelul de mai jos:

Tab. 2.8 Indicatori pentru caracterizarea structurii imobilizărilor corporale

Fig. 2.4 Sructura imobilizărilor corporale 2014-2016

Se observă din datele calculate în tab. 2.8 și fig. 2.4 pe perioada analizată 2014-2016 ponderea cea mai mare în total imobilizărilor corporale au avut-o mașini, instalații și utilaje cu un procent de peste 70%, iar ponderea cea mai mică au avut-o mobilierul, aparatura de birotică cu un procent de 1%. Acestă structură este specifică în cadrul societăților de producție așa cum este Cemacon SA.

Starea imobilizărilor corporale se studiaza cu ajutorul coeficientului de uzură, coeficientului de reînnoire și coeficientului de modernizare.

Tab. 2.9 Indicatori pentru caracterizarea stării mijloacelor fixe

Fig. 2.5 Evoluția stării mijloacelor fixe

Indicatorii de stare prezintă o importanță deosebită pentru conducerea societății. Pe baza lor sunt luate deciziile cu privire la întreținerea, modernizarea și reînnoirea imobilizărilor corporale.

Se observă din datele calculate în tab. 2.9 și prezentate în fig. 2.5 că gradul de reînnoire a imobilizarilor corporale au fost mai accentuate în 2016 față de 2015 și 2014, cu 2,34% respectiv 2.36%. Acest lucru semnifică că în exercițiul financiar 2016, societatea a utilizat imobilizările corporale noi, într-o măsură mai mare decat în exercițiile financiare anteriore.

Între coeficientul de uzură și coeficientul de reînnoire trebuie să existe o corelație, și anume dinamica coeficientului de reînnoire trebuie să fie cât mai apropiată de cea a coeficientului de uzură. Din datele analizate se poate observa că atât gradul de reînnoire cât și gradul de uzură au valori mici, sub 5%, cea ce înseamnă că există un echilibru între mijloacele fixe noi și cele uzate.

Gradul de modernizare prezintă valori nesemnificative sub 1% pe toată perioada analizată ceea ce înseamnă că societatea nu a investit în modernizarea echipamentelor deja existente.

Analiza eficienței utilizării imobilizărilor corporale

Indicatorii folosiți pentru aprecierea eficienței mijloacelor fixe sunt construiți ca raport între efect și efort folosind metoda ratelor. Efectul poate fi exprimat cu ajutorul indicatorilor valorici: producția fabricată Qf, cifra de afaceri CA, profitul brut (P). Efortul se măsoară cu ajutorul indicatorului valoare medie anuală a mijloacelor fixe.

Tab. 2.10 Indicatori pentru caracterizarea eficienței utilizării imobilizărilor corporale

Fig. 2.6 Eficiența utilizări imobilizărilor corporale 2014-2016

Se observă din datele calculate în tab. 2.10 și prezentate în fig. 2.6 următoarele:

Valoarea producției fabricate ce revine la 1000 lei imobilizări corporale a înregistrat pe perioada analizată o evolutie pozitivă, în sensul creșteri de la 355.02 lei în 2014 la 489.87 lei în 2016. Aceasta arată că societatea își utilizează eficient capacitatea de producție în obținerea de beneficii econmice.

Cifra de afaceri aferentă activității de bază ce revine la 1000 lei mijloace fixe a avut de asemenea o evoluție pozitivă, în sensul creșteri de la 383.39 lei în 2014 la 383.39lei în 2016. Aceasta evidențiază legatura dintre utilizarea eficientă a mijloacelor fixe și rezultatele finale ale activității de producție, deci nu numai corelația dintre utilizarea mijloacelor fixe în capacitatea de producție, ci și asupra aspectelor calificative ale producției, concretizate în reducerea soldurilor facturi (emise și neîncasate).

Profitul brut ce revine la 1000 lei mijloace fixe a trecut de la o valoare negativă -21.06 lei la 70.29. Acest indicator reflectă modul în care eficiența utilizării mijloacelor fixe se concretizează în creșterea cifrei de afaceri, reducerea costurilor pe produs și îmbunătățirea calității producției, asigurând o structură a cifrei de afaceri cu raportul cerere-oferta.

2.2. Cercetare privind politicile de amortizare practicate de companiile cotate la Bursa de Valori București

2.2.1 Obiectivele și metodologia cercetării

Obiectivele cercetării constă în obținerea unei imagini de ansamblu cu privire la politicile de amortizare practicate de companiile cotate la Bursa de valori București cât și a influenței acestora asupra situațiilor financiare anuale.

Metodologia de cercetare a reprezintă un demers complex de investigare a rapoartelor financiare ale companiilor listate și tranzacționate la Bursa de valori București disponibile pe site-ul www.bvb.ro.

În vederea realizării acestei investigații au fost selectate 7 companii de top care își desfășoară activitatea în domeniul energiei. Aceste companii sunt:

Romgaz (SNG)

Electrica (EL)

Transelectrica (TEL)

Transgaz (TGN)

Nuclearlectrica (SNN)

OMV Petrom (SNP)

Rompetrol Rafinare Constanța (RRC)

În elaborarea acestui studiu s-a optat pentru informațiile din rapoartele anuale aferente 2016 întrucât acestea se regaseau la toate companiilor și în felul acesta s-au putut face diverse comparații și corelări.

Din cele șapte companii din domeniul energiei de la BVB, toate incluse și în indicele principal al pieței, BET, 5 sunt companii de stat: Romgaz (SNG), Electrica (EL), Transelectrica (TEL), Transgaz (TGN) și Nuclearlectrica (SNN), și două cu capital majoritar privat: OMV Petrom (SNP) și Rompetrol Rafinare Constanța (RRC).

Rapoartele financiare anuale ale companiilor listate la Bursa de Valori București perzintă următoarele informații cu privire la politicile de amortizare a activelor imobilizate corporale:

Romgaz (SNG)

Societatea împarte imobilizările corporale în imobilizări corporale indirect productive și direct producțive.

Imobilizările corporale indirect productive

Amortizarea se calculează la cost, folosindu-se metoda liniară de-a lungul duratei utile de viață estimată a activelor, după cum urmează:

Imobilizările corporale direct productive (sondele de extracție a gazelor naturale)

Societatea aplică metoda de amortizare pe baza unității de produs, pentru a reflecta în situația individuală a rezultatului global o cheltuială proporțională cu veniturile realizate din vânzarea producției obținute din totalul rezervei de gaze naturale certificate la începutul perioadei. În conformitate cu această metodă, valoarea fiecărei sonde de producție este amortizată în funcție de proporția pe care o are cantitatea de gaz natural extrasă în decursul perioadei din rezerva de gaz certificată la începutul perioadei.

Activele în curs de construcție pentru scopuri de producție, de închiriere, administrative sau pentru scopuri nedeterminate încă sunt înregistrate la cost istoric diminuat cu pierderea cumulată din depreciere. Amortizarea acestor active, pe aceeași bază cu alte imobilizări corporale, începe când activele sunt gata pentru a fi utilizate.

Electrica (EL)

Amortizarea este calculată pentru a diminua costul elementelor de imobilizări corporale, mai putin valoarea reziduală estimată, utilizând metoda liniară de amortizare pe durata lor utilă de viață estimată și este recunoscută în profit sau pierdere.

Activele achiziționate în leasing financiar sunt amortizate pe durata minimă dintre termenul contractului de leasing și durata lor utila de viață

Transelectrica (TEL)

Amortizarea se calculează folosind metoda liniară, pe parcursul duratei de viață a acestora, după cum urmează:

Transgaz (TGN)

Amortizarea elemente de imobilizări corporale este calculată pe baza metodei liniare în vederea alocării costului lor mai puțin valoarea reziduală, pe parcursul duratei lor de viață utilă, după cum urmează:

Nuclearlectrica (SNN)

Amortizarea imobilizărilor corporale este calculată utilizând metoda liniară, din momentul în care activul este complet și gata pentru utilizare, de-a lungul duratelor de viață estimate. Duratele de viață estimate sunt după cum urmează:

Duratele de viata estimate ale Unităților 1 și 2, respectiv 30 de ani, iau în considerare un număr de ore de funcționare proiectate pe Unitate de 210.000 ore, echivalentul unui factor de capacitate de 80% pe o perioada de 30 ani.

Atunci cand elementele unei imobilizări corporale au durate de viață diferite, acestea sunt înregistrate ca elemente individuale (componente majore) ale unui activ.

OMV Petrom (SNP)

Amortizarea este calculată folosind metoda liniară, cu excepția activelor din segmentul Upstream, pentru care amortizarea se calculează într-o mare măsură folosindu-se metoda unităților de producție.

În vederea aplicării metodei contabile de amortizare pe baza unităților de producție, Grupul a împărțit zonele în care operează în regiuni. Rata de amortizare este calculată pentru fiecare regiune productivă, pe baza cantităților extrase și a rezervelor dovedite sau a rezervelor dovedite dezvoltate, după caz.

Rompetrol Rafinare Constanța (RRC)

Amortizarea imobilizărilor corporale mai puțin terenurile și imobilizările în curs este calculată folosind metoda liniară pe toata durata lor de viață estimată:

Activele achiziționate în leasing financiar sunt înregistrate în situația poziției financiare și amortizate de-a lungul duratei de viață estimate, pe aceleași baze ca și activele proprii, sau pe durata contractului de leasing, daca este mai scurtă.

2.2.2. Rezultatele cercetării

Referitor la metodele de amortizare utilizate de companiile cotate la bursa de valori București se constată (fig.7) că amortizarea liniară este prezentă în toate cele 7 companii analizate, ceea ce înseamna un procent de 100%, urmată de metoda de amortizare pe unitate pe produs care este prezentă la 2 companii (Romgaz și OMV Petrom) reprezentând 25% din volumul analizat.

Fig. 2.7 Metoda de amortizare utilizată de companiile listate la BSB

Amortizare liniară presupune calcularea unor rate de amortizare constante pentru activul care va fi supus amortizării, cu alte cuvinte pe întreaga durată de amortizare a unui activ ratele amortizării vor fi constante. Aceasta este deductibilă din punct de vedere fiscal.

Amortizarea pe unitate de produs presupune ca la achiziția unui activ să estimăm un număr de unități de producție, sau un anumit numar de ore de funcționare, după care în fiecare an se va calcula amortizarea activului în funcție de procentul în care s-a consumat (numarul de unități produse, respectiv numărul de ore de folosință din totalul celor estimate) Societățile care aplică această metodă trebuie să calculează și să înregistreze impozit amânat aferent diferenței dintre amortizarea fiscală și cea pe unitate de produs care nu este recunoscută de codul fiscal.

Concluzii

Tema aleasă vizează înțelegerea și consolidarea cunoștințelor cu privire la principalele politici și tratamente contabile utilizate în analiza și interpretrea contabilității imobilizărilor corporale.

Standardul Internațional de Contabilitate IAS 16 “Imobilizări Corporale” cât și reglementările contabile românești în viguare la acest moment (OMFP 1802/2014) ne furnizează informații și indicații practice cu privire la identificarea și recunoașterea acestora în contabilitate. Acestea definesc imobilizările corporale ca fiind:

active fixe tangibile

sunt deținute de o entitate pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare.

au durata normală de utilizare îndelungată (mai mare de un an).”

Studiul de caz a fost realizat în cadrul societății Cemcon SA, societatea are ca obiect de activitate producerea și comercializarea de elemente pentru zidărie din argilă arsă, având utilizare în lucrări de construcții civile și industriale.

Activitatea firmei se desfășoară cu un număr de 185 angajați, relațiile ierarhice se stabilesc între administratorul firmei și celelalte compartimente. În cadrul societății, atribuțiile și responsabilitățile ce revin fiecarui angajat sunt evidențiate în fișa postului.

Activele imobilizate corproale ale societății sunt alcătuite din: activ aferent activității de descoperta (în urma activitatii de exploatare a argilei, prin lucrări miniere), active corporale produse intern și active corporale achiziționate

Evaluarea și recunoașterea inițială a imobilizărilor corporale se face în funcție de modul de intrare în societate astfel:

activele provenite din activitatea de descoperta sunt contabilizate ca elemente suplimentare sau ca îmbunatățiri aduse unui activ existent, evaluarea inițiala a activului se face la cost

active corporale produse intern sunt înregistrate la costul de producție

active corporale achiziționate sunt înregistrate la costul de achiziție

Evaluarea și recunoașterea cheltuielilor ulterioare ale imobilizărilor corporale se face în funcție de de tipul activului, utilizând urmatoarele modele:

Terenurile – modelul de reevaluare

Cladirile – modelul de reevaluare

Echipamentele – modelul bazat pe cost

Deprecierea imobilizărilor corporale este recunoscută de societatea Cemacon ca suma cu care valoarea contabilă a activului depășește suma recuperabilă. Suma recuperabilă este valoarea cea mai mare dintre valoarea justă a activului mai puțin costurile de vânzare și valoarea de utilizare. Pentru a evalua deprecierea, activele sunt grupate până la cel mai mic nivel la care există fluxuri de trezorerie identificabile separat.

Evaluarea și recunoașterea la ieșire a imobilizărilor corporale se face în funcție de modul de ieșire a acestora din societate prin:

scoaterea din funcțiune

cedare sau vânzare către terți,

restituirea sau retragerea acționarilor

lipsuri constatate la inventariere.

Evaluarea și recunoașterea la inventar a imobilizărilor corporale se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar. Aceasta se stabilește în funcție de utilitatea bunului, starea acestuia și prețul pieței.

Activele imobilizate corporale ale Cemacon SA sunt raportate în situațiile financiare întocmite la închiderea exercițiului financiar, respectiv în bilanțului contabil, în situația activelor imobilizate și situația amortizării activelor imobilizate. Activele imobilizate ale societății sunt recunoscute inițial la cost istoric. Ulterior recunoașterii inițiale, imobilizările corporale sunt evaluate la valoarea reevaluată, în baza evaluării efectuate de evaluatori independenți, mai putin amotizarea cumulată ulterioară.

Pentru a reflecta ritmul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare ale activelor imobilizate corporale, societatea utilizeaza metode de amortizare diferite asfel:

Amortizarea liniara pentru constucții, instalații tehnice și mașini, mijloace de transport

Amortizarea bazata pe metoda unitatilor de productie pentru echipamentele de la fabrica de productie Recea

Indicatorii folosiți pentru aprecierea eficienței utilizării imobilizărilor corporale au fost producția fabricată Qf, cifra de afaceri CA și profitul brut (P). Rezultatele au demonstrat că:

Producția fabricată ce revine la 1000 lei imobilizări corporale a înregistrat pe perioada analizată o evolutie pozitivă, în sensul creșteri de la 355.02 lei în 2014 la 489.87 lei în 2016. Aceasta arată că societatea își utilizează eficient capacitatea de producție în obținerea de beneficii econmice.

Cifra de afaceri aferentă activității de bază ce revine la 1000 lei mijloace fixe a avut de asemenea o evoluție pozitivă, în sensul creșteri de la 383.39 lei în 2014 la 383.39 lei în 2016. Aceasta evidențiază legatura dintre utilizarea eficientă a mijloacelor fixe și rezultatele finale ale activității de producție, deci nu numai corelația dintre utilizarea mijloacelor fixe în capacitatea de producție, ci și asupra aspectelor calificative ale producției, concretizate în reducerea soldurilor facturi (emise și neîncasate).

Profitul brut ce revine la 1000 lei mijloace fixe a trecut de la o valoare negativă -21.06 lei în 2014 la 70.29 lei în 2016. Acest indicator reflectă modul în care eficiența utilizării mijloacelor fixe se concretizează în creșterea cifrei de afaceri, reducerea costurilor pe produs și îmbunătățirea calității producției, asigurând o structură a cifrei de afaceri cu raportul cerere-oferta.

Studiul efectuat asupra unui eșantion de 7 companii din domeniul energetic listate la Bursa de valori București pentru identificarea celor mai uzuale politici de amortizare au demonstrat că amortizarea liniară este prezentă în toate cele 7 companii analizate, ceea ce înseamna un procent de 100%, urmată de metoda de amortizare pe unitate pe produs care este prezentă la 2 companii (Romgaz și OMV Petrom) reprezentând 25% din volumul analizat.

În încheiere putem afirma că:

Imobilizările corporale au o importanță deosebită în cadrul societății Cemacon SA deoarece sunt utilizate pentru a întreține și dezvolta activități și pot participa la realizarea obiectului de activitate. De aici rezultă faptul că ele sunt elemente de bază în economie și dețin ponderea cea mai mare în totalul activelor, deci pot influența rezultatele financiare.

Imobilizările corporale reprezintă o problemă care interesează atât companiile (de producție, în mod particular), cât și instituțiile de comerț la nivel internațional pentru normalizarea metodelor de evaluare și recunoaștere a acestora.

Bibliografie

Cărți

Baba, (2012) Contabilitatea financiară a entităților economice, Editura Universității Transilvania, Brașov,

Feleagă, Malciu, (2004) Recunoașterea, evaluarea și estimarea în contabilitatea internațională, Editura CECCAR, București,

Feleagă, (2000) Sisteme contabile comparate, vol. 2: Normele contabile internaționale, Editura Economică, București,

Gheorghe, (2013) Analiza economico-finaciară a firmei, Editura Universității Transilvania, Brașov,

Iacob, Gheorghe, (2014) Contabilitate financiară, Editura Inercredo, Deva,

Iacob, (2007), Contabilitatea financiară Românească conformă cu directivele europene, Ed. Intelcredo, Ed. II, Deva,

Ristea, Olimid, Calu, (2006) Sisteme contabile comparate, Editura CECCAR, București,

Toma, (2009) Ghid pentru înțelegerea și aplicarea IAS 16 „Imobilizări corporale”, Editura CECCAR, București,

Toma, (2011) Contabilitatea financiară, Ed. Tipo Moldova, Iași,

Articole

Buculescu, M., Velicescu, B. (2014) ,,An analysis of the convergence level of tangible assets (PPE) according to Romanian national accounting regulation and IFRS for SMEs”, Accounting and Management Information Systems, vol. 13, no. 4, pp. 774–799

Borfoaia, A. (2016) ,,Noutăți privind modificarea politicii contabile referitoare la metoda de evaluare a activelor imobilizate”, Revista Finanțe Publice și Contabilitate, nr. 2,

Istrate, C. (2012) ,,Impact on IFRS on Romanian accounting and tax rules for fixed assets”, Accounting and Management Information Systems, vol. 11, no. 2, pp. 243–263

Power, M. (2010) ,,Fair Value Accounting, Financial Economics and the Transformation of Reliability”, Accounting and Business Research, vol. 40, no. 3, pp. 197-210

Teze de doctorat

Stanciu, S. (2014) ,,Dezvoltări și aprofundări ale evaluării imobilizărilor corporale pentru raportarea financiară”, Universitatea Babeș‐Bolyai, Cluj-Napoca

Site-uri

Alungulese, V. (2012) ,,Evaluare la valoare justa – aplicatii practicev”, disponibil on-line http://www.faracontabilitate.ro/utile/evaluare-la-valoare-justa-aplicatii-practice/

Corpul Experților Contabili (2012) ,,Analiza diferențelor dintre politicile contabile prevăzute de OMFP 3055/2009 și cele solicitate de IFRS și identificarea surselor posibile de retratări în procesul de trecere la IFRS”, disponibil on-line http://ceccar.ro/ro/?page_id=3049

Isfanescu, A., Robu, V. ,,Analiză economico-financiară”, disponibil on-line la

http://www.biblioteca-digitala.ase.ro/biblioteca/carte2.asp?id=75

Lucian Cernușca L (2016) ,,Amortizarea imobilizărilor corporale în viziunea referențialului contabil național și a celui internațional”, disponibil on-line

http://www.ceccarbusinessmagazine.ro/amortizarea-imobilizarilor-corporale-in-viziunea-referentialului-contabil-national-si-a-celui-international-a1282/

Robu, V. Georgescu, N. ,,Analiza economico- financiara”, disponibil on-line la

http://www.biblioteca-digitala.ase.ro/biblioteca/carte2.asp?id=113&idb

Rapoarte financiare anuale, disponibil on-line www.bvb.ro

Prezentare societate Cemacon disponibil on-line www.cemacon.ro

Legislație

Legea contabilității nr. 82/1991 modificată și completată prin Legea 121/2015 și prin OUG 57/2015

Legea nr. 227/2015 privind Codul Fiscal actualizată prin OUG 9/2017

O.M.F.P. nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate

O.M.F.P. nr. 2.634/2015 privind documentele financiar-contabile

ANEXA 2 Cont de profit și pierdere 2014, 2015, 2016

ANEXA 3 Situația activelor imobilizate corporale

La 31 decembrie 2016

Amortizarea imobilizărilor corporale – La 31 decembrie 2016