Performanta Si Functionalitatea Agentilor Economici

Economie

Performanta Si Functionalitatea Agentilor Economici

Byadmin ianuarie 1, 2024

INTRODUCERE

Performanța și funcționalitatea agenților economici depind de calitatea gestiunii economico-financiare, în condițiile unei înzestrări tehnice optime și a organizării raționale a muncii și a producției. Gestiunea financiară a întreprinderii urmărește protejarea patrimoniului pe baza unei bune administrări și a autocontrolului. Gestiunea economică este mult mai largă decât gestiunea financiară, cuprinzând toate domeniile activității întreprinderii și își găsește expresia în performanța economică.

O entitate care are ca obiect principal de activitate productia trebuie sa detina suficiente stocuri (materii prime, materiale, etc.) astfel incat procesul de productie sa aiba continuitate. În acelasi timp, structura si marimea stocurilor trebuie stabilita judicios, astfel incat sa nu existe lipsuri dintr-o anumita materie prima sau din contra, sa existe supra stocuri din alte materii prime. De asemenea, stocurile de produse finite obtinute joaca un rol important in activitatea unei societati. În procesul de fabricatie al produselor finite firma trebuie sa tina cont de cererea si oferta de pe piata. Daca firma produce mai mult decat se cere pe piata, acest fapt are o influenta negativa deoarece, pentru a obtine o anumita cantitate de produse, indiferent daca se vand sau nu, se consuma materii prime, forta de munca, utilitati, etc., consumuri care genereaza costuri. Daca marfurile obtinute nu se vand, costurile de productie nu sunt acoperite si se obtine pierdere.

Scopul lucrării este de a da o viziune globală problemei adoptării deciziei de gestionare eficienta a stocurilor, obligand agenții economici la mai multă rigoare, furnizându-le în același timp acestora mijloace de analiză și suportul pentru a ancora în realitate judecățile de valoare aferente deciziei de achiziție, stocare si consum. Mai mult, lucrarea vine în sprijinul utilizatorilor oferindu-le o metodologie de evaluare și evidențiere în contabilitate a stocurilor, precum și a altor surse de finanțare și de selectare a celei mai adecvate soluții de achiziție si consum a unui bun.

În concluzie, gestionarea stocurilor reprezinta o latura importanta in buna desfasurare a activitatii unei firme.

Partea I – Notiuni referitoare la politicile si tratamentele contabile privind stocurilor de marfuri (aria de aplicabilitate a stocurilor, standarde si reglementari in domeniul stocurilor, recunoasterea si evaluare acestora).

Partea a.II-a – Contributii personale. Proiect de perfectionare si aprofundare ce trateaza ca subiecte, principalele tranzactii ce au loc in cadrul firmei S.C Axioma S.R.L

CAPITOLUL I

NOTIUNI REFERITOARE LA POLITICILE SI TRATAMENTELE CONTABILE PRIVIND GESTIONAREA STOCURILOR DE MARFURI

1.1 Rolul si importanta stocurilor de marfuri in managementul societatii comerciale.

În general, managementul se refera la actiunile de organizare, conducere si administrare, precum si gestionarea resurselor materiale si umane, la reglementarea fluxurilor tehnologice si informationale, avand ca scop atingerea a doua obiective fundamentale si anume: profitabilitatea si lichiditatea unitatii administrative.

Profitabilitatea reprezinta capacitatea unitatii patrimoniale de a obtine profit si totodata de a pastra intact capitalul social investit.

Lichiditatea reprezinta capacitatea societatii comerciale de a-si achita datoriile scadente pe baza surselor disponibile.

Astfel, putem concluziona ca tocmai din acestea rezultă legatura stransa existenta intre contabilitate si managementul unei societati comerciale.

O importanta deosebita o are in cadrul managementului entitatii, informatia contabila, care are urmatoarele caracteristici:

– obtinerea completa si exacta a informatiilor pe baza documentelor justificative;

– are un mod de prezentare corespunzator cerintelor diferitilor utilizatori;

– poate fi prelucrata si combinata în diferite moduri în functie de necesitatile utilizatorilor;

– permite efectuarea de studii, analize si calcule în scopul obtinerii de efecte masive cu minimum de efort.

Pentru ca informatia sa fie pertinenta si utila în realizarea functiilor manageriale trebuie sa îndeplineasca patru caracteristici principale:

a) inteligibilitatea – informatiile sa fie usor de inteles de catre toti interlocutorii

b) relevanta – capacitatea ca informatia sa fie utile in luarea deciziilor

c) credibilitatea –sa nu contina erori semnificative, sa nu fie partinitoare, utilizatorii sa aiba incredere ca acea informatie reprezinta in mod corect ceea ce si-a propus

d) compatibilitatea – necesitatea ca cel care utilizeaza informatia sa poata compara informatiile referitoare la un proces economic intre anumite momente sau intervale de timp.

De asemenea, informatiile contabile trebuie sa conduca la obtinerea de date financiare care sa reflecte imaginea fiecarei entitati patrimoniale, situatii care la rândul lor se caracterizeaza prin inteligibilitate, relevanta, credibilitate si compatibilitate.

Utilizatorii informatiei contabile se clasifica în:

a) utilizatori interni : managerii societatii comerciale care utilizeaza informatiile utilizate de contabilitate în vederea îndeplinirii obiectivelor societatii administrate;

b) utilizatori externi, care pot fi:

– asociatii sau actionarii

– analistii financiari

– creditorii

– statul

– clientii

– alti utilizatori externi

Contabilitatea, în conditiile organizarii si conducerii acesteia are urmatoarele obiective:

1. Asigurarea înregistrarii cronologice a operatiilor economice, a existentei si miscarii activelor, datoriilor si a capitalurilor proprii;

2. Preluarea, publicarea si pastrarea informatiilor, cu privire la pozitia financiara a socitatii, performantele întreprinderii, fluxurile de trezorerie, atât pentru nevoile interne cât si externe ale societatii.

Pentru îndeplinirea acestor obiective, contabilitatea trebuie sa îndeplineasca urmatoarele functii:

1. Functia de înregistrare

2. Functia de informare

3. Functia de control

4. Functia de juridica

5. Functia de analiza si previziune

Obiectul contabilitatii îl formeza:

– furnizarea de informatii privind starea si marimea resurselor materiale si financiare detinute sau controlate de o unitate patrimoniala la un moment dat;

– raporturile de schimb privind situatia financiara;

– modificarile ce intervin ca urmare a desfasurarii a activitatii economice, privind modul de desfasurare al activitatii si obtinerea rezultatului financiar.

Pentru a prezenta la un moment dat în expresie baneasca resursele economice de care dispune întreprinderea, sursele lor de finantare si rezultatul financiar, contabilitatea utilizeaza o situatie financiara denumita bilant, cu doua parti generale: activ si pasiv.

Tratate în functie de lichiditate, activele se grupeaza în doua parti mari si anume:

– active imobilizate;

– active circulante.

Activele circulante cuprind în structura lor și stocul, care cuprinde la randul sau:

– materii prime;

– materiale consumabile (combustibil, piese de schimb, materiale de ambalat, alte materiale consumabile);

– materiale de natura obiectelor de inventar (au ca principala caracteristica valoarea unitara);

– produse finite;

– productia neterminata;

– marfuri;

– animale si pasari;

– ambalaje.

1.2 Standarde si reglementari in domeniul politicii si tratamentelor contabile privind stocurile.

Obiectivul Standardelor de Contabilitate consta in stabilirea si tratarea cu maxim de acuratete a tuturor stocurilor care sunt active. În acest sens stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre costul istoric si valoarea realizabila neta, problema fundamentala fiind legata de calcularea costului stocurilor, care vor trebui recunoscute ca active si reportate pana cand veniturile aferente sunt recunoscute (conceptul conectarii veniturilor cu cheltuielile). Standardul trateaza toate stocurile care sunt active cum sunt cele detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, cum sunt cele in curs de productie in vederea vanzarii, cum sunt cele sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaza a fi folosite in procesul de productie sau cum sunt cele pentru prestarea de servicii. Acesta da indicatii in ceea ce priveste normele de baza cu privire la modul de determinare a costului stocurilor ce urmeaza a fi reportat in bilant, precum si de recunoastere ulterioara ca o cheltuiala, incluzand orice reducere a valorii contabile la valoarea realizabila neta.

În Romania, contabilitatea este reglementata de principiile Legii 82 / 1991, modificata si republicata in 2015(Legea Contabilitatii). În conformitate cu aceasta precum si a Ordinului MFP nr. 1804/2014, reglementările se aplică de către toate categoriile de persoane ale căror valori mobiliare nu sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, denumite entitati. Toate aceste entitati au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitatea proprie in limba romana si in moneda nationala. Persoanele juridice sau fizice au obligatia sa pastreze evidenta tuturor tranzactiilor efectuate si sa inregistreze aceste tranzactii in evidentele lor contabile. Registrele contabile conform Legii Contabilitatii sunt: Registrul – jurnal, Registrul – inventar si Cartea Mare. Registrele si inregistrarile contabile pot fi pastrate pe hartie sau in format electronic.

Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1804/2014, acopera intr-un singur act legislativ contabilitatea entitatilor de orice dimensiune, diferente majore fiind doar la nivelul de prezentare a informatiilor referitoare la aspectele legate de dimensiunea entitatii si de interesul public, raportarile contabile.

Stocurile si productia in curs de executie reprezinta, dupa caz, bunuri materiale, lucrari si servicii destinate sa fie consumate la prima lor utilizare, sa fie vandute in situatia in care au starea de marfa sau produse rezultate din prelucrare, precum si productia in curs de executie aflata sub forma productiei neterminate..

Structura financiara standardizata este proprie gestiunii si contabilitatii financiare a intreprinderii si opereaza cu doua criterii: destinatia si faza ciclului de exploatare. Interesul informational este cel de finantare pe termen scurt, de calculare si analiza a mecanismului fondului de rulment, de bugetare a activitatii de exploatare si gestionarea activitatii de trezorerie. Din punct de vedere metodologic, o asemenea structura se realizeaza si se identifica prin conturile grupa sau principale din Planul de Conturi General simbolizate cu doua cifre, sinteticele de gradul I.

Încadrarea stocurilor in categoria activelor, in conditiile unei diversitati a acestora, ridica probleme delimitarii lor de alte active, indeosebi de cele ce imbraca forma materiala. În acest sens, se au in vedere criterii care vizeaza cu precadere natura activelor si rolul lor in activitatea de exploatare.

Conform Standardelor Internationale de Contabilitate, stocurile sunt elemente ce cuprind toate activele achiztionate pentru:

revanzare, inclusiv terenuri si mijloace fixe, in cazul intreprinderilor ce au ca obiect de activitate comertul cu asfel de active;

a fi utilizate in obtinerea de active in scopul vanzarii, toate acestea in conditiile desfasurarii normale a activitatii intreprinderii.

Aceasta delimitare a stocurilor nu tine cont de natura elementului considerat, ci de destinatia acestuia, care este puternic influentata de activitatea intreprinderii care detine bunurile.

De asemenea, stocurile pot avea si o natura nemateriala, necorporala. Astfel, in intreprinderile cu specific de prestari de servicii, serviciile relizate/prestate, cat si cele nefacturate constituie elemente de stocuri.

In contabilitatea din tara noastra, in sfera stocurilor se includ si obiecte de inventar si baracamentele. Obiectele de inventar sunt bunuri cu o vanzare mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fii considerate imobilizari corporale,( 1800 ron ) indiferent de durata lor de serviciu, sau cu durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor, precum si bunurile asimilate acestora, echipament de protectie, echipament de lucru, incaltaminte speciala. Baracamentele si amenajarile provizorii sunt bunuri achizitionate sau constituite de unitati patrimoniale pentru executarea lucrarilor si prestarilor de constructii, baraci, podete din care, prin demolarea lor,se recupereaza materialele.

1.2.1. Noțiunea de stocuri

Literatura de specialitate propune diverse definitii ale stocurilor de productie, dintre acestea cele mai intalnite fiind urmatoarele:

Stocurile reprezinta cantitatea de bunuri materiale acumulate la un moment dat de producatori, bazele de desfacere si de consumatori avand ca scop asigurarea continuitatii productiei, a desfacerii si consumului. Aceste stocuri contin resurse destinate consumului final sau productiv ce servesc pentru continuitatea procesului de productie, circulatie si consum;

Stocurile reprezinta cantitatea de bunuri (materii prime, materiale, diverse produse finite, piese de schimb, carburanti) sau de bani, acumulata sau pastrata in spatii amenajate, special dotate, intr-o anumita cantitate si structura, determinate prealabil sau nu, pentru o anumita perioada de timp, cu un anumit scop.

Din punct de vedere contabil, stocurile pot fi definite ca ansamblul bunurilor din patrimoniul unitatii, destinate pentru a fi consumate la prima lor utilizare, sau dupa o prelucrare in procesul de productie, precum si pentru a fi vandute in stadiul initial al cumpararii.

1.2.2. Categorii de stocuri.

Stocurile din patrimoniul unitatii economice pot fi grupate in functie de mai multe criterii:

in functie de particularitatile pe care le prezinta, stocurile se clasifica astfel:

materiile prime, care participa direct la fabricarea produselor, regasindu-se in componenta lor integral sau partial, in stare initiala sau transformata.

materialele consumabile cuprind materialele auxiliare, combustibilii, piese de schimb, alte materiale care participa indirect sau ajuta activitatea de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul rezultat.

Productia in curs de fabricatie reprezinta materiile prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricatie, produsele nesupuse probelor si receptiei tehnice sau necompletate in intregime, precum si lucrarile si serviciile in curs de executie sau neterminate.

Produsele finite, ce reprezinta produsele care au parcurs intregul proces de fabricatie

Marfurile, respectiv bunurile pe care intreprinderea le cumpara in vederea vanzarii.

Ambalajele (cu exceptia ambalajelor de natura obiectelor de inventar si mijloacelor fixe) de transport refolosibile care insotesc bunurile in procesul circulatiei lor (recuperabile facturate consemnate distinct care circula prin restituire sau incluse in pretul marfii si care se pot valorifica sau nu dupa utilizare).

In functie de apartenenta valorilor materiale, bunurile de natura stocurilor pot fi:

Bunuri proprii unitatii;

Bunuri care nu apartin unitatii.

Bunurile proprii unitatii sunt reprezentate de toate elementele de natura stocurilor, ce intra in patrimoniul unitatii, indiferent daca acestea sunt gestionate in alte depozite decat ale unitatii, sau se afla la terti pentru prelucrare. Aceste bunuri fac obiectul inregistrarii lor prin conturile de bilant, conturi care sunt inscrise in clasa 3.

SINTEZA DIN LITERATURA DE SPECIALITATE

Contabilitatea financiara, Editie a 2-a revizuita si imbunatatita , autorii Mihai Ristea , Corina Graziella Dumitru, Editura Margaritar 2003, Bucuresti, in capitolul 9 intitulat „Contabilitatea analitica a stocurilor” unde stocurile si productia in curs de executie sunt definite ca fiind bunurile materiale, lucrari si servicii destinate sa fie consumate la prima lor utilizare, sa fie vandute in situatia in care au starea de marfa sau produse rezultate din prelucrare, precum si din productia in curs de executie. Evidentiaza faptul ca pretul de inregistrare in conturi, corespunzator valorii contabile de intrare a stocurilor si productiei in curs de executie, este egal cu costul de achizitie pentru bunurile procurate din afara si costul de productie pentru bunurile obtinute din productia proprie. Aduce in vedere cele doua metode de inventariere, folosite pentru evidenta miscarii stocurilor.

Contabilitatea financiara, Editie a 2-a, coordonator Mihai Ristea, Catedra de Contabiliate, Audit si Control de gestiune- ASE Bucuresti, Editura Universitara, 2005, in care intr-o mainera didactica prezinta pricipiile teroretice, regulile, conventiile si practicile specifice contabilitatii financiare. Este prezentata tematica stocurile cu tot ceea ce inseamna definitii, delimitari, recunoastere si evaluare. În cazul recunoasterii pune accent pe recunoasterea vanzarii de stocuri drept venit si a costului stocurilor drept cheltuiala, iar in cazul evaluarii stocurilor prezinta toate modalitatiile de evaluare facand trimtere de fiecare data la IAS 2 „Stocuri”. Este realizata o prezentare generala a costurilor stocurilor, metodelor de inventariere permanent si intermitent si studiate unele cazuri particulare.

Evaluarea stocurilor, Dumitru Gheorghe, Tribuna economica, nr.7, in care prezinta pe larg identificarii specifice, metoda prima intrare – prima iesire (FIFO), metoda costului ponderat, metoda utlima intrare – prima iesire (LIFO), specificand avantajele si dezavantajele fiecarei metode.

1.3. Principii si reguli de evaluare a stocurilor

În calitatea lor de elemente de natura activelor, stocurile sunt recunoscute in conditiile in care se respecta simultan prevederile a doua criterii:

activul sa genereze intrari de beneficii economice in intreprindere – acest pricipiu se refera la gradul de incertitudine in realizarea unor beneficii viitoare asociate unui element. Aceste beneficii viitoare reprezinta potentialul de a contribui, direct sau indirect la fluxul de numerar si echivalentul de numerar catre intreprindere. Acest potential poate fii unul productiv, fiind parte a activitatilor de exploatare ale intreprinderii

costul activului sa poata fi determinat cat mai corect – acest lucru poate fi influentat de estimarea in unele cazuri a costului sau valorii activelor. Regulile de respectat la „evaluarea elementelor din bilant”[3], in general, si a stocurilor, in special, vizeaza cele patru momente obligatorii: intrarea in patrimoniu, cu ocazia inventarierii, la inchiderea exercitiului si la iesirea din patrimoniu.

Evaluarea stocurilor in contabilitatea curenta si in situatiile financiare ale intreprinderii se face dupa normele generale de evaluare, elaborate in acord cu principiile contabile fundamentale si cu Standardele Intermationale de Contabilitate.

In principiu, Standardele Internationale de Contabilitate retin doua momente pentru evaluarea elementelor din bilant: evaluarea initiala, adica la intrarea in intreprindere, se face la cost, iar evaluarea ulterioara, adica la bilant, se face la cea mai mica valoare dintre cost si valoarea realizabila neta.

Întrucat bilatul nu poate fi conceput fara inventariere, prin care se determina marimea reala a elementelor existente la acea data, implicit rezulta ca trebuie luate in considerare inca doua momente ale evaluarii: la inventariere, care se sprijina pe valoarea actuala, denumita si valoare de inventar si al iesirii din gestiune, care se efctueaza la valoarea de intrare.

1.4.1. Evaluarea stocurilor la intrarea in gestiune

La intrarea in gestiune stocurile se evaluaeaza si inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, denumita valoare contabila, care poate fi: costul de achizitie, pentru bunurile procurate cu titul oneros; costul de productie, pentru bunurile produse in unitatea patrimoniala; valoare justa, pentru bunurile primite cu titlu gratuit si pentru cele care fac obiectul schimbului; valoare de aport, pentru bunurile aduse ca aport la capitalul social.

Costul de achizitie este propriu stocurilor din cumparari: materiile prime, materiale consumabile, marfurile, ambalajele si alte bunuri cumparate cu titilu oneros. Costurile de achizitie ale stocurilor cuprind pretul de cumparare, taxele de import si alte taxe (cu exceptia acelora pe care entitatea la poate recupera de la autoritatile fiscale), costurile de transport, manipulare si alte costuri care pot fi atribuite direct achizitiei de produse finite, materiale si servicii. IAS 2 recomanda ca „toate discount-urile (reducerile comerciale) de care a beneficiat intreprinderea ca urmare a platii imediate a facturilor pentru stocuri trebuie considerate ca alte elemente similare si deduse din costurile stocului pentru a determina costul de achiliztie”[4].

Reducerile comerciale, rabaturile si alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costul de acchizitie. Pentru reducerile financiare, motivate, in general, de o plata anticipata (sconturile de deconectare sau alta solutie de incadrare), solutia de calcul coerenta cu cea adoptata pentru contabilizarea cumparatorilor (in acord cu standarul IAS 18).

● Rabatul reprezinta reducerea practicata, asupra pretului convenit anterior intre furnizor si client, tinandu-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comerciale, fata de clauzele prevazute in contract.

● Remiza este reducerea practicata asupra pretului curent de vanzare, tinandu-se cont de volumul vanzarilor sau de importanta cumparatorului, in clientela vanzatorului. Remiza corespunde unui procent aplicat asupra pretului brut, procent prevazut in oferta de preturi a vanzatorului sau care rezulta din negocierile intre cei doi parteneri de afaceri.

● Risturnul reprezinta o deducere de pret practicata asupra ansamblului operatiilor efectuate cu acelasi cumparator pe o perioada determinata.

De regula, reducerile comerciale se acorda sub forma unui procent din pretul brut, dar se poate acorda si in suma fixa.

Reducerile financiare poarta denumirea de sconturi.

Scontul de decontare este reducerea finaciara acordata procentual asupra unei create decontate inainte de scadenta normala, reprezentand o bonificatie acordata clientului. Scontul de decontare este o cheltuiala financiara pentru furnizor, care este beneficiarul platii si un venit financiar pentru client, care efectueaza o plata inainte de scadenta.

Taxa pe valoare adaugata (T.V.A.) fiind, de regula, recuperabila, nu intra in costul de achizitie al stocurilor. În cazul intreprinderilor neplatitoare de T.V.A. sau cand taxa nu este deductibila, evaluarea stocurilor se face la valoarea inclusiv T.V.A. .

De asemenea, IAS 2 permite ca, in anumite conditii, diferentele rezultate din schimbul valutar sa fie incluse in costul de achizitie al stocului, asa cum este descris ca fiind tratament contabil alternativ permis in IAS 21 Efectele variatiei cursurilor de schimb valutar, atunci cand au rezultat dintr-o depreciere monetara accentuata impotriva careia nu exista nici un mijloc practic de acoperire si privesc datorii rezultate din achizitii recente de stocuri, datorii care nu pot fi achitate. Este de asemenea necesar sa se faca referire la SIC-11 Schimb valutar – Capitalizarea pierderilor rezultate din devalorizari monetare accentuate. Din punct de vedere practic, conditiile solicitate sunt rar indeplinite si, prin urmare, acest tratament alternativ este de asteptat sa fie corespunzator pentru stabilirea costurilor stocului numai in cazuri foarte rare.

Costul de productie (de prelucrare) este propriu stocurilor fabricate: produsele finite, semifabricatele, productia in curs de executie si alte stocuri produse de intreprindere.

Costul de productie al unui bun include costul de achizitie al materiilor prime si consumabile, celelalte cheltuieli directe de productie, precum si cota cheltuielilor indirecte de productie (fixe si variabile) alocate in mod rational ca fiind legate de producerea bunurilor. De asemenea ele includ si alocarea sistematica a regiei de productie, fixa si variabila, generata de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixa de productie (cheltuielile fixe) include acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante indiferent de volumul productiei, precum: amortizarea, intretinerea sectiilor si a utilajelor, costurile cu administratia si conducerea sectiilor etc. Regia variabila de productie consta in acele costuri indirecte de productie care variaza direct proportional sau aproape direct proportional cu volumul productie, cum sunt: cheltuielile indirecte cu materialele, unele salarii indirecte, o parte cu energia electrica etc.

Alocarea regiei fixe de productie asupra costului de productie se face pe baza capacitatii normale de productie. Capacitatea normala de productie este productia estimata a fi obtinuta, in medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade sau sezoane, in conditii normale. În cazul unei productii scazute sub capacitatea normala, valoarea regiei fixe pe unitate de produs nu se majoreaza, regia nealocata fiind contabilizata ca o cheltuiala a perioadei. Capacitatea normala este in general mai mica decat capacitatea totala. În IAS 2 nu se specifica numarul perioadelor de timp ce urmeaza a fi luate in considerare. Aceasta reprezinta o „problema de rationament ce trebuie sa ia in considerare natura activitatii intreprinderii, precum si factorii cum ar fi efectele ciclice, ciclul de viata al produsului, precum si acuratetea prognozelor”[5]. În schimb, in cazul in care se inregistreaza o productie mai mare decat nivelul normal, valoarea regiei fixe este diminuata, astfel incat stocurile sa fie evaluate la o valoare mai mare decat costul lor. Regia variabila este alocata fiecarei unitati de produse pe baza folosirii reale a facilitatilor productive.

În cazul unui prestator de servicii, costul productiei in curs inregistrata ca stoc (contul 332) este format din: manopera si alte cheltuieli cu personalul implicat direct in prestarea serviciilor; cheltuielile de productie, fixe si variabile; costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau regiile neatribuibile, care sunt adesea facturate la preturile impuse de prestatorii de servicii.

În costul de productie nu se includ pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele normal admise, cheltuielile de depozitare (in afara de cazurile in care asemenea cheltuieli sunt necesare in procesul de productie anterior trecerii intr-o alta faza de fabricatie), cheltuielile de desfacere, cheltuielile de administratie si cheltuielile financiare, cu exceptiile[6] prevazute de IAS 23 Costurile indatorarii.

1.4.2. Evidenta si organizarea stocurilor

Evaluarea stocurilor se face la valoarea actuala (de inventar), denumita potrivit normei IAS 2 valoare realizabia neta. Ea este pretul de vanzare estimat, ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si costurile estimate necesare vanzarii. De regula, valoarea realizabila neta se determina separat pentru fiecare element de stocuri, insa este mai adecvat sa se grupeze elemente similare si conexe.

Valoarea realizabila neta este conform IAS 2 o valoare estimata, estimarea bazandu-se pe cele mai credibile dovezi in momentul in care are loc estimarea valorii stocurilor ce se asteapta a fi realizata. Aceste estimari luand in calcul o serie de factori precum:

destinatia sau scopul detinerii stocurilor;

starea de deteriorare a stocurilor;

fluctuatiile de pret si/sau de cost ale stocurilor pe piata.

Costul stocurilor reprezinta suma tuturor costurilor aferente achizitiei si prelucrarii, precum si alte costuri suportate de entitate pentru a aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc in prezent.

Conform informatiilor prezentate puntem trage concluzia ca valoarea realizabila neta poate fii egala, mai mare sau mai mica decat costul stocurilor.

Continutul si functia contabila a conturilor de stocuri se diferentiaza in raport de metoda folosita pentru evidenta miscarii stocurilor. Exista doua metode de evidenta sintetica a stocurilor:

a) metoda inventarului permanent;

b) metoda inventarului intermitent.

În metoda inventarului permanent conturile de stocuri si productie in curs de executie se debiteaza cu intrarile de valori materiale si se crediteaza cu iesirile de valori materiale pe masura efectuarii operatiilor. Aceasta metoda permite stabilirea si cunoasterea in orice moment a stocurilor, atat cantitativ cat si valoric. Aceasta metoda este utilizata in majoritatea societatilor comerciale, dar obligatoriu in cele mai mari. Etapele de inregistrare a inventarului permanent sunt:

a) valoarea stocului la inceputul lunii se gaseste in soldul initial debitor al conturilor din clasa 3;

b) intrarile in gestiune din timpul lunii se inregistreaza pe debitul conturilor din clasa 3 (rulaj debitor);

c) iesirile din gestiune din timpul lunii se inregistreaza pe creditul conturilor din clasa 3 (rulaj creditor).

Metoda inventarului intermitent consta in faptul ca intrarile de stocuri nu se inregistreaza prin conturile de stocuri, respectiv conturile din clasa 3, ci prin conturile de cheltuieli, respectiv conturile din clasa 6. În cadrul inventarului intermitent entitatile efectueaza inventarierea faptica a stocurilor in cursul perioadei, anual, trimestrial sau lunar, dupa caz, dar nu mai tarziu de finele perioadei de raportare pentru care are de determinat obligatii fiscale. Aceasta metoda poate fi utilizata in societatile mici si mijlocii. Etapele de inregistrare a inventarului intermitent sunt:

a) valoarea stocului la inceputul lunii (provenita din inventarierea stocului la sfarsitul lunii precedente) se anuleaza (se reia) prin trecerea ei pe cheltuieli, in ipoteza ca stocul se va consuma sau se va vinde in luna curenta;

b) intrarile in gestiune din timpul lunii se inregistreaza direct pe cheltuielile societatii;

c) iesirile din timpul lunii nu se inregistreaza;

d) la sfarsitul lunii se inventariaza obligatoriu stocul final, determinand valoarea acestuia, care se inregistreaza in debitul contului de stocuri.

Metoda prezinta dezavantajul ca nu se inregistreaza iesirile din gestiune cronologic si impune inventarierea obligatorie la sfarsitul fiecarei luni. Iesirile din timpul lunii se determina la sfarsitul lunii, conform relatiei:

Iesiri = Stoc Initial + Intrari – Stoc Final

Inventarul intermitent nu ridica problema regularizarilor plusurilor sau minusurilor la inventarul fizic, deoarece soldul contului de stoc reflecta marimea stocului real, constatat prin inventariere fizica. Soldul contului de cheltuieli privind un anumit stoc din cumparari reflecta cheltuielile cu achizitia elementului de stoc influentate cu variatia stocului.

Aplicarea inventarului intermitent pentru stocurile din productia proprie presupune constatarea variatiei stocurilor din productie proprie, la inchiderea exercitiului, prin anularea stocului initial si constatarea stocului final, prin intermediul contului 711 Venituri din productia stocata. Productia in curs de executie, sub forma de produse, lucrari si servicii in curs de executie, se contabilizeaza numai prin metoda inventarului intermitent. Stocurile finale (de la inchiderea exercitiului) sunt determinate prin inventariere fizica. Soldul contului 711 Venituri din productia stocata prezinta aceeasi semnificatie ca si in cazul inventarului permanent pentru stocurile din productie proprie.

1.4.3. Evaluarea stocurilor la iesirea din gestiune

La data iesirii sau la darea in consum, Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1804/2015, Monitorul Oficial precizeaza ca „bunurile se evalueaza si se scad din gestiune la valoarea lor de intrare iar evenimentele ulterioare datei bilantului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc intre data bilantului si data la care situatiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare”.

Iesirea stocurilor din gestiune se face, in principiu, prin consum sau prin vanzare. Problema

fundamentala care se pune pentru inregistrarea iesirii stocurilor este cea a pretului utilizat. În acest sens norma IAS 2 , paragraful 19 solicita utilizarea unei „identificari specifice pentru alocarea costurilor pe stocuri a elementelor ce nu sunt in mod obisnuit fungibile si a bunurilor si serviciilor produse si separate pentru anumite proiecte”[7]. Pentru productia de baza de comanda sau contract, unitatile sau loturile de stoc sunt adesea identificabile si specifice. Identificarea specifica a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Stocurile fungibile sunt definite drept „bunuri de orice natura care nu se pot distinge in mod substantial unele de altele”[8]. Prin urmare stocurile identificabile si stocurile fungibile delimiteaza urmatoarele metode de evaluare:

a) pentru stocurile identificabile: metoda identificarii specifice;

b) pentru stocurile fungibile cele mai folosite metode sunt:

-metoda costului mediu ponderat (CMP);

-metoda primul intrat – primul iesit (FIFO);

-metoda ultimul intrat – ultimul iesit (LIFO);

-metoda costului standard (metoda pretului stabilit);

-metoda la pret cu amanuntul.

Metoda identificarii specifice porneste de la ipoteza ca fiecare articol iesit e identificat prin date de intrare si cost de achizitie. Sistemul de depozitare permite o asemenea identificare. O asemenea metoda utilizata pentru elementele de stocuri care sunt in mod obisnuit fungibile, prin alegerea loturilor, poate reprezenta o modalitate de „aranjare” a benificiului perioadei. Identificarea specifica a costurilor presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale costurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente ce fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent daca au fost cumparate sau produse. Identificarea specifica nu poate fi folosita in cazurile in care stocurile cuprind un numar mare de elemente care sunt de regula fungibile. În aceste cazuri, metoda care permite selectarea acelor elemente ce raman in stoc ar putea fi folosita pentru obtinerea unor efecte dorite asupra rezultatului net al perioadei.

Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat presupune calcularea costului fiecarui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate in stoc la inceputul perioadei si a costului elementelor similare sau cumparate in timpul perioadei. Media poate fi calculata periodic sau dupa fiecare receptie. Aceasta metoda incearca sa anuleze efectele cresterii si descresterii preturilor, deoarece costul final calculat conform acestei metode este influentat de toate preturile platite in cursul perioadei si de pretul stocului initial. Costul mediu ponderat se calculeaza ca raport intre valoarea totala a stocului initial (Si) plus valoarea totala a intrarilor (Vi) si cantitatea existenta in stocul initial (Qs), plus cantitatile intrate (Qi):

CMP= (Si + Vi) / (Qs + Qi)

Comparand cele doua variante ale metodei costului mediu ponderat se constata ca evaluarea iesirilor din stoc dupa prima varianta (CMP periodic) prezinta avantajul unui calcul simplu, dar nu permite valorizarea iesirilor in cursul perioadei de gestiune. Varianta a doua insa (CMP dupa fiecare receptie), ofera posibilitatea evaluarii iesirilor in cursul perioadei de gestiune. Aceasta varianta prezinta inconvenientul unui calcul mai complex, inconvenient anulat prin utilizarea mijloacelor informatice.

În ansamblu, metoda CMP tinde sa anuleze efectele cresterii sau descresterii preturilor, deoarece nivelul costului mediu ponderat si al costului stocului final calculat conform acestei metode este influentat de toate preturile platite pe parcursul exercitiului si de pretul stocului initial.

Metoda primul intrat – primul iesit (FIFO). Potrivit metodei „primul intrat- primul iesit” (FIFO), bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al primei intrari (lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite de gestine se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al lotului urmator, in ordine cronologica. Avantajul consta in iesirea bunurilor in ordinea achizitiei lor si prezentarea in bilant a stocurilor ramase cu costurile cele mai recente, respectiv la costurile actuale. Costurile inregistrate in contul de profit si pierdere vor fi, prin urmare, mai mici pe baza acestei metode.

Evaluarea iesirilor in metoda FIFO la cele mai vechi, adica la cele mai mici costuri, conduce la o majorare a rezultatului exercitiului si a impozitului pe profit. Ca urmare, in perioadele de crestere sustinuta a preturilor, metoda FIFO produce cea mai mare valoare posibila a rezultatului exercitiului, iar costul stocurilor iesite este apropiat de nivelul costului la momentul cand aceste stocuri au intrat in gestiune. În perioadele de descrestere a preturilor efectele sunt inverse.

Ca o caracteristica specifica doar acestei metode, ea genereaza aceleasi rezultate in oricare dintre sistemele de inventariere – permanent sau intermitent.

Metoda ultimul intrat – primul iesit (LIFO) – IAS 2 nu incurajeaza folosirea acestei metode. Potrivit metodei „ultimul intrat – primul iesit” (LIFO), bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achzitie sau productie al ultimei intrari (lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau productie al lotului anterior, in ordine cronologica. Este permisa conectarea costurilor actuale cu veniturile actuale, obtinandu-se cea mai buna evaluare a rezultatului perioadei. Costurile inregistrate in contul de profit si pierdere vor fi, prin urmare, mai mari pe baza acestei metode. Evaluarea bilantului va fi bazata pe pretul stocurilor achizitionate in urma cu ceva timp.

Evaluarea iesirilor in metoda LIFO la cele mai recente, adica cele mai mari costuri, micsoreaza rezultatul exercitiului si impozitul pe profit. Efectele sunt accentuate in perioadele de inflatie, cand metoda LIFO produce cea mai mica valoare posibila a rezultatelor, iar costul stocurilor este apropiat de nivelul costului celor mai recente stocuri intrate in gestiune.

Baza LIFO se regaseste in diferitele coduri fiscale din unele tari si din perioade diferite, deoarece, aceasta metoda este o modalitate de scadere a impactului defavorabil al fiscalitatii. De fapt, metoda LIFO urmareste sa stabileasca o valoare mai mica a venitului net in perioade de inflatie si o valoare mai mare in perioade de deflatie, comparativ cu celelalte metode de evaluare a stocurilor. Metoda LIFO a fost adopatata pe scara larga in scopul raportarii financiare, in special in acele situatii in care aceasta este legata de raportarea fiscala.

IAS 2 nu permite utilizarea metodei LIFO, deoarece aceasta nu prezinta cu fluiditate fluxurile stocurilor. Alegerea acestei metode are de cele mai multe ori motivatii fiscale, ceea ce nu constituie premisele alegerii tratamentului contabil de aplicat.

În contabilitate pe langa aceste metode deja consacrate mai exita si alte metode mai putin cunoscute, dar care se pot aplica in diferite circumstante, cu conditia ca „ele sa conduca la rezultate care sunt apropiate rezultatelor ce s-ar fi obtinut utilizand CMP, FIFO sau LIFO. Printre aceste metode se numara:

Metoda costului standard (metoda pretului prestabilit). Aceasta metoda intra in categoria altor tratamente sau tehnici de masurare a costurilor. Aceasta ia in considerare nivelurile normale ale materialelor si consumabilelor, manoperei, eficientei si capacitatii de productie. Aceste metode trebuie revizuite periodic si ajustate, daca este necesar, in functie de conditiile existente la un moment dat. Diferentele de pret fata de costul de achizitie sau de productie trebuie evidentiate distinct in contabilitate, fiind recunoscute in costul activului. Repartizarea diferentelor de pret asupra valorii bunurilor iesite si asupra stocurilor se efectueaza cu ajutorul unui coeficient care se calculeaza astel:

Soldul initial al conturilor de diferente de pret +

Rulajul debitor al conturilor de diferente de pret

Coeficient de = –––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––– x 100

repartizare Soldul initial al conturilor de stocuri la pret prestabilit +

Rulajul debitor al conturilor de stocuri la pret prestabilit

Acest coeficient se inmulteste cu valoarea bunurilor iesite din gestiune la pret de inregistrare, iar suma rezultata se inregistreaza in conturile corespunzatoare in care au fost inregistrate bunurile iesite.

La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul initial al contului de marfuri si valoarea intrarilor de marfuri nu vor include T.V.A. neexigibila. La sfarsitul perioadei, soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile conturilor de stocuri, la pret de inregistrare, astfel incat aceste conturi sa reflecte valoarea stocurilor la costul de achizitie sau costul de productie, dupa caz. Diferentele de pret se inregistreaza proportional atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra bunurilor ramase in stoc.

În conturile de diferente inregistrarile se fac in negru – rosu in functie de felul si sensul diferentei si anume:

diferentele aferente stocurilor intrate in gestiune se inregistreaza in debitul conturilor in negru, cele nefavorabile si in rosu cele favorabile;

diferentele aferente stocurilor iesite din gestiune se inregistreaza in creditul conturilor in negru, cele favorabile si in rosu cele favorabile.

Metoda la pret cu amanuntul. Cazul particular de fata este prezentat in situatia aplicarii metodei inventarului permanent. Metoda „este folosita in comertul cu amanuntul pentru a masura costul stocurilor de articole numeroase si cu miscare rapida, care nu au marje similare si pentru care nu este practic sa se foloseasca alta metoda de determinare a costului”[9]. În aceasta situatie, costul bunurilor vandute se calculeaza prin deducerea valorii marjei brute din pretul de vanzare al stocurilor. Orice modificare a pretului de vanzare presupune recalcularea marjei brute. Formula de calcul a pretului cu amanuntul este:

Pretul de vanzare = Costul de achizitie (productie) + Adaosul comercial + T.V.A. neexigibil

Astfel, pentru determinarea costului nu se porneste de la pretul de piata, ci de la cost, adaugandu-se cele doua elemente care determina, impreuna costul. Interventia pietei se manifesta in mod indirect, prin acceptarea sau nu a pretului de vanzare propus de intrepindere.

În contabilizarea operatiilor specifice intervin trei momente distincte: intrarea in gestiune, vanzarea si scaderea din gestiune a marfurilor. La intrarea in gestiune se determina pretul cu amanuntul al marfurilor tinand seama de costul de achizitie, de adaosul comecial si de T.V.A. Vanzarea marfurilor se face, de regula, cu numerar, pretul cu amanuntul fiind detaliat pe doua componente: pretul de vanzare si T.V.A. colectata inclusa in pret (ele rezulta in general din bonurile sau facturile emise). Iesirea marfurilor din gestiune se realizeaza lunar la pretul cu amanuntul, tinand cont de costul de achizitie al marfurilor vandute, adaosul comercial aferent marfurilor vandute si T.V.A exigibila aferenta vanzarilor.

1.4.3. Evaluarea stocurilor la bilant

Pentru a fi prezentate in situatiile financiare ,stocurile se evalueaza la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta. Potrivit principiului prundentei, atunci cand costul stocurilor este mai mare decat valoarea realizabila neta, acesta se diminueaza pana la nivelul valorii realizabile nete, stocurile fiind depreciate. În principiu deprecierea stocurilor este recunoscuta ca o cheltuiala potrivit principiului conectarii costurilor la venituri; contabilizarea deprecierilor fiind realizata prin una din metodele: metoda ajustarii valorii stocurilor sau metoda ajustarii pentru depreciere. Metoda ajustarii stocurilor spune ca valoarea oricarei diminuari a stocurilor pana la valoarea realizabila neta si pierderile de stocuri trebuie recunoscute ca o cheltuiala a perioadei diminuarii sau pierderii.

Ulterior, cand are loc cresterea valorii realizabile nete, va trebui sa se inregistreze o reducere a cheltuielii cu stocurile.

Metoda ajustarii pentru depreciere consta in folosirea unor conturi de deprecieri in locul conturilor principale de stocuri, pentru inregistrarea diminuarilor de valoare. Ajustarile pentru deprecierea valorii stocurilor se calculeaza la inchiderea exercitiului financiar cu ocazia inventarului general al patrimoniului, folosindu-se urmatoarea relatie:

Ajustari pentru = Valoarea + Valoarea de inventar

deprecierea stocurilor contabila a stocurilor

Pentru inregistrarea ajustarilor de depreciere se folosesc doua metode: metoda generala (reluarii ajustarilor pentru depreciere) sau metoda anularii globale a ajustarilor pentru depreciere.

1.4.4. Evaluarea stocurilor la inventar

Cu ocazia inventarierii evaluarea stocurilor se face la valoarea actuala denumita potrivit

normai IAS 2 valoarea realizabila neta. Ea este reprezentata de „pretul de vanzare estimat ce ar putea fii obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii,mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vanzarii (cheltuieli de transport, comisioane privind vanzarile, costul garatiei acordate dupa vanzare)”.

Problema principala care se pune in legatura cu valoarea realizabila neta este cea a determinarii ei. În acest sens, un prim aspect care se degaja se refera la modul de individualizare a stocurilor in evaluare. De rugula, valoarea realizabila neta se determina separat pentru fiecare element de stocuri.Uneori insa, este mai adecvat sa se grupeze elemente similare sau conexe. Este cazul unor elemente de stoc care apartin aceleiasi game de produse, care au scopuri sau utilizari similare, sunt produse si comercializate in aceeasi zona geografica si care, practic, nu pot fi evaluate distinct fata de alte elemente din acea gama de produse.

Al doilea aspect priveste modul de determinare a valorii realizabile nete. Din prevederile normei IAS 2 rezulta ca valoarea realizabila neta determinat prin estimare in functie de o serie de factori:

a) constatare;

b) probe;

c) alte modalitati si anume:

– luare in considerare a scopului pentru care sunt detinute stocurile.De exemplu, pentru stocurile care urmeaza sa fie livrate in baza unor contracte ferme, valoarea realizabila neta este pretul stabilit contractual. Pentru cantitatile excedentare contractelor de vanzare valoarea realizabila neta se determina pornind de la prturile generale de vanzare practicate pe piata.

– deprecierea stocurilor care au suferit deteriorari, demolari, care au fost uzate moral, integral sau partial, carora li s-a diminuat pretul de vanzare sau celor la care au crescut costurile estimate pentru finalizare ori vanzare.În aceste cazuri valoarea realizabila neta se determina prin diminuarea costurilor stocurilor.

– utilizarea celor mai credibile dovezi in momentul in care are loc estimarea valorii care asteapta a fii realizabila. Estimarile in cauza iau in considerare fluctuatiile de pret si de cost care sunt direct legate de evenimente ce au intervenit dupa incheierea exercitiului in masura in care astfel de evenimente confirma conditiile existente la sfarsitul exercitiului. Astfel de situatii conduc la determinarea unei valori realizabile nete mai mare sau mai mica decat costul stocurilor.

In cazul materialelor si consumabilor folosite in productie nu se diminueaza valoarea sub cost daca se estimeaza ca produsele finite rezultate vor avea un cost mai mare decat valoarea realizabila neta, atunci costul materialelor aferente se diminueaza pana la valoarea realizabila neta. Într-un astfel de caz,costul de inlocuire al materialelor poate fii cea mai adecvata masura a valorii realizabile nete.

Din cele prezentate se desprinde concluzia ca valoarea realizabila neta poate fii egala, mai mare sau mai mica decat costul stocurilor.

În Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1804/2014, Monitorul Oficial se specifica ca evaluarea elementelor de activ si de pasiv cu ocazia inventarierii se face potrivit prezentelor reglementari si norme emise in acest sens de Ministerul Finantelor Publice.”

1.5. TRATAMENTELE SI PRACTICILE CONTABILE

SPECIFICE STOCURILOR

1.5.1. Contabilitatea primara. Sistemul de conturi si contabilizare

Evidenta constituirii si miscarii stocurilor si productiei in curs de executie se realizeaza prin continutul clasei a 3-a din Planul de Conturi General, numita Conturi de stocuri si productie in curs de executie. Sunt conturi de bilant sau inventar, care furnizeaza informatii de reflectare si control gestionar privind situatia si miscarea stocurilor si productiei in curs de executie. Soldul lor debitor este preluat in activul bilantului. Valoarea care se inregistreaza in conturi este costul de achizitie, in cazul bunurilor achizittionate, sau costul de productie, in cazul bunurilor realizate in regie proprie. Conturile de stocuri au functie contabila de activ. Acestea se debiteaza cu valoarea stocurilor intrate in gestiune prin achizitie de la furnizori, aport de catre asociati, obtinute din productie proprie si din alte surse. Ele se crediteaza cu valoarea stocurilor iesite din gestiune prin consum, vanzare si alte destinatii. Soldul conturilor estedebitor si reprezinta valoarea bunurilor si serviciilor in stoc sau sold la sfarsitul exercitiului financiar.

Continutul si functia contabila a conturilor de stocuri se diferentiaza in functie de operatiile efectuate ce privesc stocurile si metodele de evidenta a miscarii acestora.

Astfel realizarea programului de aprovizionare se face prin organizarea evidentei pe grupe si feluri de stocuri, precum si a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor. În functie de tipul de evidenta a miscarii stocurilor achizitiile se inregistreaza diferit.

Contabilitatea achizitiilor de stocuri. În cazul aplicarii inventarului permanent achizitiile de stocuri se inregistreaza in debitul conturilor de stocuri in corespondenta cu conturile de furnizori (401 Furnizori), indiferent daca achizitia se face pe credit comercial sau cu plata imediata. Documentul justificativ care sta in general la baza achizitiei de stocuri este factura fiscala.

Sunt cazuri in care unele intreprinderi vand stocuri cumparate, altele decat marfurile. Aceasta este o situatie delicata deoarece la achizitia lor acestea s-au contabilizat in debitul contului 371 Marfuri si in creditul respectivului cont de stoc. Acesta situatie este delicata datorita faptului ca acestea la achizitie au fost contabilizate in contul 371 Mafuri, iar la vanzare ar trebui contabilizate in contul 707 Venituri din vanzarea de marfuri si sa fie incluse in cifra de afaceri. Pentru a evita aceasta situatie este indicata ca orice vanzare de stocuri, altele decat marfurile sa nu treaca prin contul 371 Marfuri si sa fie inregistrate direct in contul 758 Alte venituri din exploatare.

Contabilitatea iesirilor de stocuri. În cazul inventarului permanent, consumul de materii prime si materiale se inregistreaza pe baza bonurilor de consumsau a fisei limita de consum, cu costul calculat potrivit metodelor de evaluare la iesire in debitul conturilor de cheltuieli din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile si creditul conturilor de stocuri. Similar se realizeaza iesirile pe calea vanzarilor.

În cadrul inventarului intermitent, la deschiderea exercitiului se trec in contul cheltuielilor privind stocurile, stocurile existente la inchiderea exercitiului anterior reflectate in conturile din clasa 3. Achizitiile de stocuri din cursul perioadei se inregistreaza direct in debitul conturilor din grupa 60 Cheltuieli privind stocurile si in creditul contului 401 Furnizori.

La sfarsitul perioadei, pe baza listelor de inventariere intocmite, stocurile finale sunt reflectate in debitul conturilor de stocuri si creditul conturilor de cheltuieli din grupa 60

1.5.2 Contabilitatea de raportare

Situatiile financiare au scopul de a determina pozitia financiara, performanta si trezoreria intreprinderii. Relatia de principiu prin care se evalueaza pozitia financiara este de forma: capital propriu = activ – datorii, iar performanta calculandu-se prin relatia rezultat contabil = venituri – cheltuieli. Conform IAS 1 Prezentarea situatiilor financiare, un set complet de situatii financiare anuale include: bilantul, contul de profit si pierdere, situatiia fluxurilor de trezorerie, situatia modificarilor capitalului propriu, politicile si notele contabile explicative.

Situatiile financiare trebuie sa prezinte urmatoarele informatii:

politicile contabile adoptate la evaluare stocurilor, inclusiv formulele folosite pentru determinarea costului;

valoarea contabila totala a stocurilor si valoarea contabila pe categorii corespunzatoare entitatii;

valoarea contabila a stocurilor contabilizate la valoarea justa minus costurile de vanzare,

valoarea stocurilor recunoscuta drept cheltuiala pe parcursul perioadei;

valoarea oricarei reduceri a valorii contabile a stocurilor, recunoscuta drept cheltuiala in cursul perioadei;

valoarea oricarei reluari a oricarei reduceri a valorii contabile care este recunoscuta drept reducere a valorii stocurilor, recunoscuta drept cheltuiala pe parcursul perioadei;

circumstantele sau evenimentele care au condus la reluarea unei reduceri a valorii contabile a stocurilor;

valoarea contabila a stocurilor gajate in contul datoriilor.

Dintre acestea, situatiile financiare care cuprind informatii privind stocurile sunt bilantul contabil si politicile si notele contabile explicative. În bilantul contabil sunt mentionate soldurile initiale si soldurile finale ale stocurilor, iar in notele contabile sunt trecute informatii privind metodele de evaluare a stocurilor, metodele de inventariere, principiile si politicile contabile utilizate, etc.

Pentru a fi prezentate in bilant ,stocurile se evalueaza la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta. Potrivit principiului prundentei, atunci cand costul stocurilor este mai mare decit valoarea realizabila neta, acesta se diminueaza pana la nivelul valorii realizabile nete, stocurile fiind depreciate. Datorita faptului ca prezentarea stocurilor in bilant este afectata de principiul prudentei, intreprinderea ofera o imagine fidela, relevanta, credibila. În acest fel utilizatorii isi pot face o imagine asupra valorii reale ale stocurilor intreprinderii, fiind ea de productie sau de comert.

În notele contabile se prezinta abaterile de la principiile contabile si schimbarea metodelor de evaluare (FIFO, CMP) mentionandu-se: natura, motivele si evaluarea efectului asupra patrimoniului, a rezultatului si pozitiei financiare. Se mentioneaza, daca este cazul, schimbarea de politica contabila (trecerea de la metoda FIFO la metoda CMP , sau invers). De asemenea se motiveaza utilizarea tratamentelor contabile.

De asemenea in notele contabile se consemneaza principalii indicatori economici – financiari ce privesc stocurile, precum: lichiditatea imediata (testul acid), viteza de rotatie a stocurilor ( in zile sau in numar de rotatii), etc.

1.6. INTERPRETARI SI ANALIZE FINANCIARE

Stocurile reprezinta o ramura foarte importanta intr-o intreprindere, netinand seama de activitatea acesteia, producatoare ori comerciala. Stocurile sunt utilizate in calcularea unor indicatori economico-financiari importanti precum: viteza de rotatie a stocurilor, lichiditatea imediata, nevoia fondului de rulment, etc.

Indicatorii economico-financiari ai stocurilor

1)Rata lichiditatii curente (intermediare)

RTA = (Active Curente – Stocuri) / Datorii Curente

Aceasta indicator mai este denumit Testul acid si arata modul in care intreprinderea va fi capabila sa-si continue activitatea ,fara a beneficia de fluxuri monetare in viitor, respectiv fara sa fie nevoita sa se atinga de stocurile din intreprindere in acel moment. Nivelul considerat satisfacator pentru acest indicator este cuprins intre 0,65 si 1, insa cifrele obtinute trebuie corelate cu sfera de activitate si stadiul atins in ciclu comercial. Un nivel ridicat al acestui indicator sugereaza, aparent, o lichiditate pozitiva, dar poate de asemenea sugera o blocare nerentabila a fodurilor in stocuri greu vandabile. O valoare mai mare decat cea normala poate semnifica faptul ca stocurile existente nu sunt finantate din datorii pe termen scurt.

2)Rata stocurilor

RS = (Stocuri / Active Totale) * 100

Acesta rata indica proportia stocurilor in activele totale ale intreprinderii. Ea inregistraza valori mari in cazul firmelor cu activitate de productie, cu ciclu lung de fabricatie, precum si a acelor firme cu specific de distributie de bunuri materiale.

3)Rata de finantare a stocurilor

RFS = (Fond de Rulment / Stocuri) * 100

Aceasta rata arata proportia de finantare a stocurilor prin capitalul permanent. În general raportul se considera satisfacator daca fondul de rulment reprezinta aproximativ doua treimi din stocuri. O gestiune buna poate avea ca efect un nivel mai redus al fondului de rulment, fara sa compromita situatia financiara a intreprinderii.

4)Durata de rotatie a stocurilor / Viteza de rotatie a stocurilor

Dr = (Stoc Mediu / Cifra de Afaceri) * 360

Viteza de rotatie a stocurilor reflecta numarul de rotatii ale stocurilor intru-un ciclu economic raportand costul vanzarilor la valoarea stocului sau viceversa.

O mare atentie trebuie acordata acestui indicator si concluziilor care se vor degaja din analiza: valoarea stocului este calculata pe baza costurilor istorice si reflecta un moment precis in timp – sfarsitul anului – , ceea ce pune sub semnul intrebarii utilitatea acestui indicator in cazul stocurilor sezoniere. De asemenea o mare importanta o are si metoda folosita in evaluarea stocurilor (LIFO determina o valoare a stocului mai scazuta decat FIFO sau CMP), la care se adauga complexitatea si efectele diferitelor metode de alocare a cheltuielilor indirecte. În scopul identificarii aspectelor favorabile, dar mai ales a celor nefavorabile ale gestionarii stocurilor, se recomanda determinarea vitezei de rotatie pe fiecare element al stocurilor si al stadiului in care de afla in cadrul circuitului general, astfel:

4.1 Durata de rotatie / Viteza de rotatie a stocurilor de materii prime si materiale

Dr = (Stoc mediu de materii prime si materiale / Cheltuieli cu materialele) * 360

4.2 Durata de rotatie / Viteza de rotatie a stocurilor de productie in curs de executie

Dr = (Stoc mediu de productie in curs de executie / Productia exercitiului[10]) * 360

4.3 Durata de rotatie / Viteza de rotatie a stocurilor de produse finite si semifabricate

Dr = (Stoc mediu de produse finite / Cheltuieli aferente veniturilor din exploatare) * 360

Nu putem afirma ca exista un nivel satisfacator al acestui indicator deoarece depinde de tipul de intreprindere si de modul de calcul. Daca este calculat prin formula vitezei de rotatie acest indicator este indicat sa fie cat mai mare, iar daca este calculat prin durata de rotatie rezultatul este

excelent sa fie cat mai mic. O valoarea mare in cazul duratei de roatie, respectiv o valoare mica in cazul duratei de rotatie, indica faptul ca stocurile sunt greu vandabile si soldul acestora va creste.

Cai de imbunatatire ale acestui indicator sunt variate, ele fiind specifice fiecarui stadiu al rotatiei capitalului investit, astfel:

in stadiul aprovizionarii: aprovizionarea ritmica cu resurse materiale de la cele mai apropiate surse, respectarea contractelor cu furnizorii, reducerea la maximum a perisabilitatilor, dimensionarea optima a stocurilor de materii prime, materiale, produse finite, marfuri., etc. ;

in stadiul productiei: reducerea duratei ciclului de productie si diminuarea consumurilor specifice de materii prime si materiale prin modernizarea tehnologiilor de fablicatie, folosirea completa a timpului de munca, aprovizionarea rationala a locurilor de munca, cresterea calificarii personalului, imbunatatirea calitatii produselor, etc. ;

in stadiul vanzarii: cresterea ritmului vanzarilor prin incheierea de contracte ferme de livrare a productiei, accelerarea ritmului de incasare a vanzarilor, urmarirea operativa a decontarii produselor, etc .

5)Nevoia de fond de rulment

NFR = (Stocuri + Creante) – Credite pe Termen Scurt

Nevoia de fond de rulment semnifica in esenta, activele circulante de natura stocurilor si a creantelor nefinantate pe seama obligatiilor pe termen scurt (surselor atrase). Obligatiile pe termen scurt de natura celor fata de furnizori, salariati, bugetul de stat etc., pana in momentul platii lor reprezinta o sursa atrasa de finantare a activelor circulante

Marimea nevoii de fond de rulment din exploatare este influentata de natura activitatii, durata ciclului de fabricatie, viteza de rotatie a stocurilor si creantelor, nivelul de activitate etc.

Daca nevoia de fond de rulment este pozitva, situatia se considera a fi normala numai daca este rezultatul unei politici de investitii privind cresterea nevoii de finantare a ciclului de exploatare. Astfel, aceasta reflecta un decalaj nefavorabil intre lichiditatea stocurilor si creantelor si exigibilitatea datoriilor de exploatare.

Daca dimpotriva, nevoia de fond de rulment este negativa, aceasta semnifica un surplus de resurse temporare comparativ cu nevoile temporare, situatia fiind favorabila doar daca este rezultatul accelerarii rotatiei activelor circulante si ale angajarii de datorii cu scadente mai mari. În caz contrar, situatia este negativa deoarece este determinata de intreruperi temporare in aprovizionarea si reinnoirea stocurilor, sau in activitatea de productie.

CAPITOLUL II

METODE ȘI PRINCIPII DE EVALUARE A STOCURILOR

2.1. Noțiunea de stocuri

Literatura de specialitate propune diverse definitii ale stocurilor de productie, dintre acestea cele mai intalnite fiind urmatoarele:

Stocurile reprezinta cantitatea de bunuri materiale acumulate la un moment dat de producatori, bazele de desfacere si de consumatori avand ca scop asigurarea continuitatii productiei, a desfacerii si consumului. Aceste stocuri contin resurse destinate consumului final sau productiv ce servesc pentru continuitatea procesului de productie, circulatie si consum;

Stocurile reprezinta cantitatea de bunuri (materii prime, materiale, diverse produse finite, piese de schimb, carburanti) sau de bani, acumulata sau pastrata in spatii amenajate, special dotate, intr-o anumita cantitate si structura, determinate prealabil sau nu, pentru o anumita perioada de timp, cu un anumit scop.

Din punct de vedere contabil, stocurile pot fi definite ca ansamblul bunurilor din patrimoniul unitatii, destinate pentru a fi consumate la prima lor utilizare, sau dupa o prelucrare in procesul de productie, precum si pentru a fi vandute in stadiul initial al cumpararii.

2.2. Categorii de stocuri.