. Organizarea Si Desfasurarea Activtatii DE Expertiza Contabila ÎN Romania
1.EXPERTIZA CONTABILĂ ȘI FORMELE SALE
1.1.CONCEPTUL DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
Expertiza este activitatea de cercetare efectuată de un specialist, care are calitatea de expert, cu sensul de a stabili adevărul într-o anumită situație, problemă sau litigiu. Expertiza înseamnă a încerca, a dovedi.
Expertiza este, conform literaturii de specialitate:
– „un mijloc de probă, de constatare, confirmare, evaluare, sau dovedire, pe baza cercetării științifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu privire la o anumită faptă, împrejurare, problemă, situație, cauză sau litigiu.”
„operația făcută de unul sau mai mulți experți cu scopul de a constata unele fapte, de a controla, examina, măsura și evalua anumite lucruri.”
„operația încredințată unor persoane, pe baza cunoștințelor lor speciale, asupra faptelor pe care judecătorii nu le-ar putea aprecia."
„mijloc de investigație, prin care se ajunge fie la obținerea unei probe, fie la evaluarea corectă a unei probleme existente."
„mijloc de dovadă reglementat de Codul de procedură civilă, la care recurge instanța în cazul că, pentru stabilirea adevărului obiectiv, este nevoie de lămurirea unor împrejurări de fapt, pentru a căror rezolvare se cer cunoștințe de specialitate în domeniul științei, tehnicii, artei sau vreunei meserii, pe care judecătorul nu le posedă."
„mijloc de probă dispus sau cerut de organul juridic în materie civilă sau penală efectuat de un specialist în materia litigiului, care prin cunoștințele și experiența pe care le posedă trebuie să aducă lămurirea diferitelor aspecte ce este necesar a fi cunoscute, în vederea soluționării unor cauze."
„ o lucrare de luminare a justiției și particularilor, cuprinzând și părerea experților."
În funcție de natura și conținutul faptei, împrejurării, problemei, situației, cauzei sau litigiului ce se cercetează precum și de domeniul de activitate în care se dispune sau se solicită efectuarea expertizei, aceasta se prezintă sub mai multe tipuri și anume:
• tehnică- care se individualizează pe genuri: construcții civile, mașini și utilaje, autovehicule, etc.
merceologică;
medico-legală: psihiatrică, constatarea stării de sănătate, cauza decesului;
criminalistică: tehnica criminalistică a actelor, dactiloscopie, traseologie, balistică;
artistică: pictură, sculptură, grafică, literatură;
filatelică;
comercială;
agricolă;
contabilă- care poate fi specializată pe domenii sau ramuri: comercială, bugetară, operații valutare, industrie, agricultură, construcții, etc.
Prin expertiza contabilă se înțelege misiunea dată unui expert contabil de a controla registrele, conturile și actele justificative ale unui agent economic, cu scopul de a furniza părților interesate datele necesare sau de a procura justiției informațiile interesate pentru a se pronunța în cunoștință de cauză asupra unui proces sau unei contestații de care a fost sesizată.
Expertiza contabilă este o formă de cercetare științifică efectuată în vederea lămuririi modului în care sunt reflectate în documente evidența tehnico-operativă și contabilă, anumite fapte, împrejurări, situații de natură economico-financiară.
Ca activitate specializată, expertiza contabilă se caracterizează prin următoarele trăsături:
are ca obiect cercetarea unor fapte sau situații de natură economico-financiară, gestionară și patrimonială;
cuprinde în sfera sa de acțiune activitatea economică a unui agent economic pentru problemele și obiectivele stabilite de organul județean ori de persoana juridică care o solicită;
cercetează situațiile și împrejurările de fapt pe baza informațiilor furnizate de evidența economică și a suporților ei materiali;
interpretează datele de evidență și formulează opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor și actelor normative care reglementează domeniul de activitate respectiv;
elaborează concluzii pe baza constatărilor făcute care servesc ca mijloc de probă pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei sau ca mijloc de fundamentare a unei decizii de către persoana juridică care a solicitat efectuarea expertizei contabile.
Expertiza contabilă analizează cauzele care au determinat abaterile de la normele legale cu caracter economic și financiar, descifrează relațiile economice și financiare dintre părțile aflate în litigiu, caracterizează starea de fapt a agentului economic respectiv în raport cu legea și actele normative care reglementează domeniul investigat, stabilește legăturile de cauzalitate și responsabilitate. Din studierea cauzelor generatoare de pagube în dauna patrimoniului, expertiza contabilă poate desprinde deficiențele existente în organizarea și conducerea sistemului de evidență, imperfecțiunile propagate pe traseul procesului decizional, precum și omisiunile sau erorile comise în executarea atribuțiilor de serviciu, cu consecințe negative asupra patrimoniului agenților economici la care se efectuează expertiza.
După destinația sa , expertiza contabilă poate fi:
• judiciară – dispusă de organele judiciare pentru soluționarea cauzelor aflate în faza anchetei, de cercetare sau judecată.
• extrajudiciară- solicitată de persoane juridice sau fizice interesate, fără să existe un dosar de anchetă , cercetare sau judecată.
1.2. OBIECTUL DE CERCETARE AL EXPERTIZEI CONTABILE
(SFERA DE CUPRINDERE)
Expertiza contabilă poate avea ca obiect fapte, împrejurări sau situații ce apar în activitatea economico-financiară și gestionară a unei unități patrimoniale pentru a căror soluționare este necesar să se apeleze la un expert contabil.
Expertiza contabilă poate avea ca obiect de cercetare:
– aspecte ale situației economico-financiare a patrimoniului și ale capacității acestuia de a genera profit , așa cum rezultă din documentele primare și evidența tehnico-operativă și contabilă, cu scopul final de a stabili în mod științific, corectitudinea sau incorectitudinea administrării patrimoniului;
– analiza economico-financiară a activității unei unități patrimoniale, cu scopul de a determina comportamentul conducătorilor și al persoanelor din compartimentele funcționale și de producție, în raport cu atribuțiile lor de serviciu. Astfel de obiective se pot referi, de exemplu, la analiza modului în care au fost încheiate raporturile contractuale și executate obligațiile asumate;
– cercetarea unui ansamblu de documente contabile, acte normative și probleme economico-financiare caracterizate prin pluritate și diversitate;
– neglijența sau abuzul în serviciu în legătură cu stabilirea și exercitarea obligațiilor contractuale, stabilirea întârzierilor pentru plata prețului și corectitudinea calculului penalităților, stabilirea cantităților de produse livrate între părțile în litigiu, ce s-a achitat și ce a mai rămas de plată, etc.
Expertize în materie comercială se efectuează atunci când este necesar a se cerceta, calcula înscrisuri și registre de comerț.
Expertiza contabilă cuprinde latura economico-financiară a faptelor și împrejurărilor, latura juridică fiind exclusiv de competența organelor judiciare. De exemplu, în litigiile cu privire la pagube, expertiza contabilă oferă organelor judiciare lămuriri cu privire la existența și proporția lipsurilor din patrimoniul unui agent economic, natura faptei care a generat paguba și stabilirea răspunderii. Obiectivele cu privire la constatarea vinovăției persoanelor care au produs pagubele materiale și faptele care le-au generat depășesc sfera expertizei contabile, acestea constituind obiective ale anchetei penale.
Obiectivele concrete ale expertizei contabile se stabilesc de către organul judiciar care a dispus, respectiv de către persoana fizică sau juridică care a solicitat efectuarea expertizei contabile. Obiectivele concrete ale expertizei contabile judiciare se limitează, din punct de vedere al conținutului și perioadei, la fapte și împrejurări care au generat litigii.
Obiectivele expertizei contabile, respectiv întrebările la care trebuie să răspundă expertul, se stabilesc de către organul de urmărire penală sau de către instanța de judecată din oficiu sau la cererea părților. De fapt, expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă care se depune din oficiu sau la cerere, de către organul în drept, când pentru lămurirea unor fapte sau împrejurări ale cauzei sunt necesare cunoștințele unui expert.
Obiectivele (întrebările) care se dau spre rezolvare expertului contabil se stabilesc și se consemnează în scris în „ordonanță" de către organele de urmărire penală sau în „încheiere", de către instanța de judecată.
Actul de dispunere a expertizei contabile, ordonanță sau încheiere, cuprinde în mod obligatoriu:
– organul care a dispus efectuarea expertizei;
– numărul dosarului, părțile implicate în litigiu;
– scopul efectuării expertizei contabile;
– încadrarea juridică a faptelor aduse spre soluționare;
– numele expertului desemnat;
– obiectul expertizei, respectiv întrebările la care se solicită răspunsuri;
– actele ce urmează a fi avute în vedere spre expertizare;
– onorariul provizoriu cuvenit expertului;
– termenul de depunere al raportului de expertiză.
Expertiza contabilă rezolvă numai obiectivele sau problemele indicate în actul prin care s-a dispus efectuarea ei și numai pentru perioada stabilită. Obiectul expertizei contabile poate fi extins numai cu aprobarea organului care a dispus efectuarea ei.
Obiectivele (întrebările) care se dau spre rezolvare expertului contabil trebuie să îndeplinească anumite cerințe:
– să fie formulate cu obiectivitate, în mod clar și concret, în strictă ordine de succesiune logică și în limita competenței, drepturilor și obligațiilor expertului contabil;
– să se refere la probleme care necesită cunoștințe teoretice și practice de contabilitate;
– să fie în strânsă legătură cu conținutul cauzei ce se judecă și să decurgă din împrejurările concrete ale cauzei;
– să epuizeze toate aspectele neclare în dosarul respectiv, să cuprindă toate împrejurările cauzei, astfel încât să prevină formularea ulterioară de noi obiective;
– să nu solicite expertului contabil încadrări juridice ale faptelor cercetate.
În cazul în care obiectivele expertizei contabile nu sunt suficient precizate, expertul contabil solicită organului care a dispus efectuarea expertizei să concentreze în scris toate problemele care trebuie să formeze obiectul expertizei.
De asemenea, expertul contabil sesizează organul care a dispus efectuarea expertizei contabile atunci când în timpul efectuării expertizei contabile se ivesc situații care necesită extinderea obiectivelor fixate sau efectuarea prealabilă a unor expertize tehnice, grafologice, etc. Expertului nu-i este admis să extindă singur obiectivele expertizei și să răspundă astfel la întrebări care nu i-au fost puse sau care depășesc competența sa. De exemplu, într-o expertiză contabilă care avea ca obiectiv să stabilească valoarea reală a bunurilor incendiate (mobilierul dintr-un atelier distrus de un incendiu provocat din neglijență de către o persoană încadrată în întreprindere), după ce a răspuns obiectivului dat, expertul contabil a făcut o analiză a cauzelor incendiului, deși acestea fuseseră stabilite de către organele competente (pompieri, parchet, societatea de asigurări și instanța care condamnase deja pe vinovat pentru fapta sa), în final, expertul opina că vinovată de cauzarea incendiului este conducerea unității patrimoniale care nu a luat măsurile de instruire și pază contra incendiilor, întrucât expertul contabil a depășit obiectivul și competența sa, a fost înlocuit de către instanță cu un alt expert și suspendat temporar din dreptul de a exercita profesia de expert contabil.
Sunt cazuri când se stabilesc obiective prin care se pretinde expertului contabil să constate vinovăția persoanelor care au produs pagube materiale și căror fapte se datorează. Acest gen de obiective depășește competența expertului contabil, întrucât devine organ de ompetența expertului contabil, întrucât devine organ de anchetă penală. Tot ca o depășire de competență poate fi și situația în care instanțele de judecată solicită expertului contabil să prezinte aprecieri juridice, ca de exemplu, dacă o sumă mai poate fi considerată bună de plată din momentul în care s-a constatat că dispoziția de reținere a fost emisă peste termenul legal.
Obiectivele (întrebările) concrete care se dau spre rezolvare expertului contabil în cazul expertizei contabile extrajudiciare (amiabile) se stabilesc cu consultarea expertului contabil, de către persoana fizică sau juridică ce solicită efectuarea expertizei contabile.
1.3 .FORMELE EXPERTIZEI CONTABILE
EXPERTIZA CONTABILĂ JUDICIARĂ
Expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă in justiție, o formă de cercetare și lămurire a unor fapte sau împrejurări de natură economico-financiară, indicate de organele judiciare în scopul soluționării litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea și persoane fizice, precum și a proceselor penale privind infracțiuni prin care au fost aduse pagube patrimoniului.
Expertiza contabilă judiciară constituie un mijloc de probă, la care organul de urmărire penală sau instanță de judecată apelează, la cererea părților sau din oficiu ,, în vederea lămuririi unor împrejurări de fapt și stabilirii adevărului material. Ea se încredințează de către instanțele respective unor specialiști, pentru a constata și evalua anumite fapte, pe care judecătorii nu le-ar putea procura sau aprecia ei înșiși, stabilind în acest scop punctele asupra cărora experții numiți urmează să se pronunțe.”
Spre deosebire de expertizele tehnice, medicale sau criminalistice, care se referă de regulă la cercetarea unei singure probleme, cum ar fi: determinarea valorii unui imobil, stabilirea cauzelor decesului unei persoane, atestarea autenticității unui act, a unei semnături, etc., obiectul expertizei contabile se referă la cercetarea unui ansamblu de documente contabile, acte normative si probleme economico-financiare pentru atingerea scopului pe care și l-a propus. Punctele însele, stabilite de organele de drept, la care expertul trebuie să răspundă, se caracterizează prin pluralitate și diversitate.
Potrivit convingerii interne a judecătorului, bazată pe lege și conștiință, el este în măsură să aprecieze forța probantă a expertizei contabile și să admită sau să respingă concluziile formulate, în funcție de nivelul științific și calitatea acestora.
Expertiza contabilă are ca sarcină principală să contribuie la stabilirea adevărului material și la justa soluționare de către organul judiciar, a cauzei aflate în faza de cercetare sau de judecată. Ea trebuie să ofere organului în cauză o probă îndeajuns de temeinică și de neînlăturat pentru tragerea la răspundere a persoanelor vinovate de încălcarea legalității, nesocotirea disciplinei financiare și valutare și păgubirea patrimoniului.
În acest scop, expertiza contabilă are următoarele sarcini:
analizează cauzele care au determinat abaterile de la normele legale cu caracter economic și financiar,
descifrează relațiile economice și financiare dintre părțile aflate în litigiu;
caracterizează starea de fapt a agentului economic respectiv în raport cu legea și actele normative care reglementează domeniul investigat, stabilind legăturile de cauzalitate și responsabilitățile.
Din studierea cauzelor generatoare de pagube în datina patrimoniului, expertiza poate desprinde deficiențele existente în organizarea și conducerea sistemului de evidență, imperfecțiunile propagate pe traseul procesului decizional, precum și omisiunile sau erorile comise în executarea atribuțiilor de serviciu cu consecințe negative asupra patrimoniului agentului economic expertiza.
Expertiza judiciară este definită ca „un mijloc de probă prin care se aduce la cunoștința organelor judiciare opinia unor specialiști cu privire la acele împrejurări de fapt pentru a căror lămurire sunt necesare cunoștințe deosebite, opinie care se formează pe baza unei activități de cercetare concretă a cazului și a aplicării unor date de specialitate de către persoanele competente desemnate de către organul judiciar."
Expertiza depășește acțiunea de control prin aceea că include și opinia expertului în legătură cu operațiile asupra cărora se efectuează expertiza. Expertiza este deci o lucrare personală și critică care, pe lângă rezultatul examinării faptelor din punct de vedere al exactității formale și de fond, cuprinde și părerea expertului asupra cauzelor și efectelor în legătură cu obiectul supus cercetării. Concluziile expertizei sunt un revelator de fapte, dar și un îndrumător în deciziile ce urmează a se lua de către cei în drept: magistrați, terți, manageri.
Obiectivele expertizei contabile judiciare
Obiectivele concrete ale expertizei contabile judiciare se limitează, din punct de vedere al conținutului și perioadei, la fapte și împrejurări care au generat litigii. Expertiza contabilă judiciară poate avea ca obiective, de exemplu:
neglijența sau abuzul în serviciu, în legătură cu stabilirea și executarea obligațiilor contractuale;
stabilirea întârzierilor pentru plata prețului și corectitudinea calculului penalităților;
stabilirea cantităților de produse livrate între părțile în litigiu, ce s-a achitat și ce a mai rămas de plată, etc.
Expertiza contabilă judiciară cuprinde latura economico-financiară a faptelor și împrejurărilor, latura judiciară fiind exclusiv de competența organelor judiciare. De exemplu, în litigiile cu privire la pagube, expertiza contabilă oferă organelor judiciare lămuriri cu privire la existența și proporția lipsurilor în patrimoniul unui agent economic, natura faptei care a generat paguba și stabilirea răspunderii. Obiectivele cu privire la constatarea vinovăției persoanelor care au produs pagubele materiale și la faptele care le-au generat, depășesc sfera expertizei contabile, acestea constituind obiective ale anchetei penale.
Obiectivele expertizei contabile, respectiv întrebările la care trebuie să răspundă expertul, se stabilesc de către organul de urmărire penală sau instanța de judecată, la cererea părților sau din oficiu. De fapt, expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă care se dispune la cerere sau din oficiu de către organul în drept când, pentru lămurirea unor fapte sau împrejurări ale cauzei, sunt necesare cunoștințele unui expert, în consecință, expertiza contabilă se efectuează numai de către persoane care au calitatea de expert contabil.
Expertiza în materie comercială se efectuează atunci când este necesar a se cerceta calcule, înscrisuri și registre. Instanța poate numi în acest scop unul sau mai mulți experți care să asculte părțile, să examineze socotelile, înscrisurile și registrele, să consemneze prin proces-verbal declarațiile și recunoașterile părților, să încerce să le împace dacă este posibil și să raporteze instanței despre rezultat.
Expertizele în materie penală au loc atunci când justiția are interesul de a controla gestiunea unor comercianți în stare de faliment sau a administratorilor de rea credință ai unor societăți comerciale. Instanța încredințează expertului numit actele și registrele ce urmează să fie controlate și chestionarul la care acesta are însărcinarea să răspundă. Expertul poate chema pe falit sau inculpat numai cu permisiunea judecătorului.
Expertiza contabilă se dispune de către organul de urmărire penală sau instanța de judecată, la cerere sau din oficiu, când pentru lămurirea unor fapte sau împrejurări ale cauzei, în vederea aflării adevărului, sunt necesare cunoștințele unui expert.
În cazurile penale, fixarea obiectivelor la care urmează să răspundă experții se caracterizează prin desfășurarea ei în două faze:
încuviințarea probei și stabilirea obiectivelor de principiu, numirea expertului, fixarea unui termen când se citează părțile și expertul numit și analiza sumară a dosarului de către expertul contabil numit;
punerea în discuția părților și a expertului numit a obiectivelor la care expertul trebuie să răspundă, atenționarea acestora asupra faptului că au dreptul să facă observații și să solicite modificarea, completarea sau definitivarea obiectivelor în prezența părților și a expertului numit.
1.3.2. EXPERTIZA CONTABILĂ EXTRAJUDICIARĂ (AMIABILĂ)
Expertiza contabilă extrajudiciară sau amiabilă este aceea care în afară de orice intervenție judecătorească, are loc direct între părțile în litigiu, care aleg ele însele pe experți.
Deși expertiza contabilă este un auxiliar al organelor de justiție, ea contribuie la stabilirea și respectarea adevărului și legalității în activitatea agenților economici în litigiu, deoarece deciziile sunt luate de organele de justiție, având în vedere conducerile agenților economici respectivi.
Contribuția expertizei contabile la prevenirea pagubelor în patrimoniu, păstrarea integrității acestuia și respectarea legalității, este mai operativă și eficientă în condițiile utilizării ei, nu numai ca mijloc de probă în justiție, ci și ca mijloc de fundamentare a acțiunilor arbitrare, judecătorești sau penale, care se bazează pe acțiuni adresate organelor judiciare, sunt și o consecință a defecțiunilor în sistemul de documente și evidențe. Practica dovedește că multe asemenea acțiuni adresate organelor judiciare, sunt și o consecință a defecțiunilor în sistemul de documentare și evidență, precum și a lipsei de operativitate în întocmirea documentelor și ținerea evidenței, într-o asemenea situație, pentru a nu încărca inutil volumul de cercetare al organelor judiciare, în cauzele arbitrare, de exemplu, conducerile agenților economici trebuie să aibă certitudinea și răspunderea că documentele și evidența pe care se bazează acțiunea arbitrară sunt legale, corecte, exacte, că reflectă fidel situația economică, financiară, gestionară, contractuală, etc., pentru care se adresează arbitrajului. Un mijloc de asigurare a calității, realității, exactității și legalității (sub aspect formal și de conținut) a informațiilor ce stau la baza acțiunii arbitrare-judecătorești, îl constituie, deci., expertiza contabilă ca mijloc de fundamentare a acțiunilor arbitrare-judecătorești, dispusă de conducerea agentului economic care solicită acțiunea arbitrară.
Expertiza contabilă, ca mijloc de fundamentare a secțiunilor arbitrare, ar putea fi dispusă de conducerea agentului economic care deschide acțiunea după efectuarea punctajului comun între evidențele celor doi agenți economici care urmează să intre în litigiu și numai în situația în care cu ocazia punctajului se constată neconcordanță între datele din documentele și evidența celor doi agenți economici cu privire la cauza care urmează să fie soluționată. Expertiza contabilă, ca mijloc de fundamentare a acțiunii de judecată, poate fi dispusă de conducerea agentului economic care urmează să reclame.
De asemenea, în situațiile de contestare a deciziilor de imputare pentru stabilirea răspunderii materiale, persoana fizică în cauză trebuie să aibă dreptul de a solicita efectuarea expertizei contabile, ca mijloc de fundamentare a contestației și de apărare în condiții de legalitate, dacă se consideră neîndreptățită. Această expertiză poate constitui mijloc de probă pentru decizia finală, de imputare, de stabilire a răspunderii materiale, după contestare, pe cale administrativă. Practica confirmă situații în care conducerea agenților economici emite cu multă ușurință decizii de imputare și stabilesc răspunderi materiale pe baza datelor din documente și evidențe care sunt ținute necorespunzător, cu erori și inexactități sau care conțin date neconforme cu realitatea și normele legale. Acest procedeu dovedește nefundamentarea deciziei de imputare și trecerea efortului de soluționare a unor asemenea situații de la nivelul conducerii agenților economici în cauză către organele de anchetă și judecată.
Utilizarea expertizei contabile ca mijloc de fundamentare a deciziei de imputare, constatate pe cale administrativă, contribuie la creșterea exigenței aparatului financiar-contabil și a conducerii agenților economici pe linia ridicării calității sistemului de informare pe bază de documente și evidențe, a păstrării integrității patrimoniului și respectării legalității. Totodată, acest procedeu înlătură orice urmă de subiectivism sau de inexactitate pe linia stabilirii răspunderii materiale.
Expertiza contabilă extrajudiciară (amiabilă), poate fi utilizată și pentru certificarea bilanțurilor contabile, a conturilor de profit și pierderi, a situației patrimoniului diferiților agenți economici. Aceste analize și certificări financiar-contabile asupra situației patrimoniului unui agent economic și a posibilităților acestuia de a genera profit, de a fi rentabil, constituie dovada demnă de încredere pentru terți (alți agenți economici), în vederea intrării în relații de comerț. Prin aceste expertize contabile extrajudiciare se previne stabilirea de relații de comerț cu agenți economici care s-ar găsi în imediata intrare în stare de încetare de plăți sau de faliment.
Expertiza extrajudiciară este urgent reclamată de manifestarea plenară a liberei inițiative în condițiile economiei de piață, fiind o cale eficientă de asistență de înaltă specialitate a oricărei afaceri care se vrea ferită de riscuri și asigurată de reușită. În condițiile economiei de piață, a existenței și funcționării societăților comerciale, problemele teoretice, legale și metodologice privind expertizele contabile sunt utile pentru tehnicienii contabilității, pentru acționari, deponenți, creditori, pentru magistrați, avocați, fisc, precum și pentru oamenii de afaceri în general.
2. CORPUL EXPERȚILOR CONTABILI ȘI AL
CONTABILILOR AUTORIZAȚI
CECCAR este persoana juridică de utilitate publică și autonomă, din care fac parte experții contabili și contabilii autorizați. Are filiale, fără personalitate juridică, în reședințele de județ și municipiul București. Prin delegația primită din partea autorității publice, Corpul acordă și retrage dreptul de exercitare a profesiei de expert contabil și de contabil autorizat și controlează competența și moralitatea membrilor săi.
Organizarea și funcționarea CECCAR se stabilește prin Regulamentul aprobat de Conferința națională, cu avizul Ministerului Finanțelor și al Ministerului Justiției. Orice modificare și/sau completare a Regulamentului se face numai în limita reglementărilor legale și prin aceeași procedură de aprobare și avizare.
2. l. ORGANIZARE ȘI ATRIBUȚII
CECCAR este organizat pe secțiuni, departamente, Secretariatul general și comisii, astfel:
– secțiunea experților contabili;
– secțiunea contabililor autorizați;
– departamentul standarde, metodologii și publicații;
– departamentul audit financiar-contabil;
– departamentul de cooperare;
– departamentul de control al profesiei;
– secretariatul general – compartimente administrative;
– comisia superioară de disciplină;
– comisia de cenzori.
Pe lângă Consiliul Superior al Corpului funcționează reprezentantul Ministerului Finanțelor. Organigrama Corpului a fost aprobată prin Hotărârea nr. 48/2000 a Conferinței Naționale a Corpului Experților Contabili și Contabililor autorizați din România . CECCAR are următoarele atribuții:
organizează concursul de admitere, efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil și de contabil autorizat, inclusiv examinarea persoanelor fizice străine care urmează să exercite profesia de expert contabil sau de contabil autorizat în România;
organizează evidența experților contabili, a contabililor autorizați și a societăților comerciale de profil, prin înscrierea acestora în Tabloul Corpului;
asigură buna desfășurare a activității experților contabili și a contabililor autorizați;
elaborează și publică normele privind activitatea profesională a experților contabili și a contabililor autorizați, ghidurile profesionale în domeniul financiar-contabil;
elaborează, în colaborare cu instituțiile guvernamentale și neguvernamentale, standardele privind evaluarea societăților comerciale și a unor active sau bunuri;
sprijină formarea și perfecționarea profesională a experților contabili și a contabililor autorizați prin programe anuale de pregătire continuă, organizate în diverse forme, astfel încât la acestea să aibă acces toți membrii activi (pe secțiuni ale corpului se organizează și se urmăresc modalitățile de perfecționare și de formare continuă a experților contabili și a contabililor autorizați – cursuri, seminarii, învățământ individual, cu testarea cunoștințelor dobândite);
apără prestigiul și independența profesională a membrilor săi în raporturile cu autoritățile publice, organisme specializate, cu alte persoane juridice și fizice (secțiunile Corpului au ca atribuție să asigure respectarea normelor legale de către experții contabili și contabilii autorizați care își desfășoară activitatea individual, ca asociați într-o societate comercială de expertiză contabilă sau ca salariați/colaboratori ai societăților de expertiză);
colaborează cu asociațiile profesionale de profil din țară și străinătate;
editează publicații de specialitate (colaborează la elaborarea planului tematic al revistei Corpului și a planului tematic al publicațiilor proprii de specialitate);
secțiunile Corpului propun Biroului permanent acordarea distincțiilor onorifice de „Expert contabil de onoare" și „Contabil autorizat de onoare";
soluționează contestațiile împotriva respingerii cererilor de înscriere în Tabloul Corpului de către filialele Corpului;
soluționează contestațiile și cererile adresate de membrii Corpului privind autorizarea încetării popririi de a mai face parte din Corp, neînregistrarea în Tabloul Corpului de către filiale, a birourilor secundare ale membrilor, radierea din Tabloul Corpului.
Conducerea fiecărei secțiuni (secțiunea experților contabili și secțiunea contabililor autorizați) este asigurată de cel mult 5 membri, desemnați din cadrul Consiliului superior, dintre care: un președinte desemnat dintre vicepreședinții Biroului permanent, un supleant și 1-3 membri. La propunerea vicepreședintelui de resort, în funcție de necesități, secțiunile se completează, prin decizia Consiliului superior, cu specialiști cunoscuți pentru calificarea și competența lor. Secretariatul general al Corpului este condus de un secretar general numit de Consiliul Superior. Secretarul general execută hotărârile și deciziile privind activitatea compartimentelor administrative. Are ca principale atribuții:
centralizează proiectele de buget ale filialelor, elaborează proiectul de buget al Corpului, asigură execuția bugetului de venituri și cheltuieli, asigură și răspunde de organizarea și ținerea contabilității la nivel central și teritorial;
organizează și asigură evidența centralizată a experților contabili și a contabililor autorizați înscriși în Tabloul Corpului de către filiale;
asigură publicarea anuală în Monitorul Oficial a Tabloului Corpului;
organizează, asigură și urmărește publicitatea în legătură cu exercitarea profesiei de expert contabil și de contabil autorizat;
asigură publicarea în revista Corpului a bilanțului contabil și a contului de gestiune anual, după aprobarea lor de către Conferința națională;
propune schema de funcții și de salarizare a sectoarelor administrative și a salariaților din subordine, etc.
Filialele Corpului, constituite în reședințele de județ și în municipiul București, fără personalitate juridică, au următoarea structură organizatorică:
secțiunea experților contabili;
secțiunea contabililor autorizați;
Secțiunile au obligația să asigure:
înregistrarea membrilor în Tabloul Corpului la nivelul filialei;
buna desfășurare a activității experților contabili și a contabililor autorizați;
– împreună cu președintele Biroului permanent al filialei, organizarea alegerii organelor de conducere ale filialei și ale Consiliului superior.
Desemnarea membrilor secțiunii experților contabili se face din categoria experților contabili, iar desemnarea membrilor secțiunii contabililor autorizați se face din categoria contabililor autorizați, membri ai Consiliului filialei.
Conducerea secțiunilor este asigurată de 3 membri desemnați din cadrul Consiliului filialei, dintre care: un președinte desemnat dintre vicepreședinții Biroului permanent și doi membri. In funcție de necesitățile secțiunilor, acestea pot fi completate cu specialiști apreciați pentru competența și lucrările lor, cu drept de vot consultativ.
2.2. ORGANELE DE CONDUCERE ALE CECCAR
Organele de conducere ale CECCAR sunt:
– Conferința națională a experților contabili și a contabililor autorizați;
– Consiliul superior al Corpului;
– Biroul permanent al Consiliului superior.
A. Conferința națională:
este organul superior de conducere și control al corpului;
este constituită din: – membrii Consiliului Superior al Corpului;
membrii consiliilor filialelor CECCAR;
membrii comisiilor de disciplină
reprezentanții Ministerului Finanțelor de pe lângă Consiliul Superior al Corpului și consiliile filialelor;
câte un reprezentant la 100 de membri din fiecare filială, desemnat de adunarea generală;
este legal constituită cu participarea majorității membrilor desemnați, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu majoritatea membrilor prezenți. Dacă la prima convocare nu se întrunește numărul necesar, este convocată din nou Conferința națională, care este legal constituită cu participarea a cel puțin 30 % din numărul membrilor și reprezentanților, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu majoritatea membrilor prezenți;
este ordinară sau extraordinară
a. Conferința naționala ordinară:
se întrunește anual, în cel mult 2 luni de la încheierea exercițiului financiar;
are următoarele atribuții:
stabilește direcțiile de bază pentru asigurarea bunei exercitări a profesiei de expert contabil și de contabil autorizat;
aprobă Regulamentul de organizare și funcționare a CECCAR, modificările și completările acestuia, avizate de Ministerul Finanțelor și de Ministerul Justiției, precum și Codul privind conduita etică și profesională a experților contabili și contabililor autorizați;
aprobă planurile anuale de activitate ale Consiliului Superior și consiliilor filialelor CECCAR;
aprobă bugetul de venituri și cheltuieli și bilanțul contabil al Corpului;
aprobă raportul de activitate al Consiliului Superior pentru exercițiul financiar expirat și raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a Consiliului Superior;
aprobă organigrama Consiliului Superior, sistemul de salarizare pentru conducerea Corpului și a filialelor, precum și pentru aparatul propriu al acestora;
aprobă sistemul de acordare și cuantumul cheltuielilor de deplasare și reprezentare în consiliile filialelor Corpului;
aprobă nivelul cotizațiilor de membru și al taxelor pentru examinare;
aprobă raportul Consiliului Superior referitor la rezultatul alegerilor privind reînnoirea
mandatelor membrilor consiliilor filialelor Corpului;
alege și revocă membrii Consiliului superior al Corpului și ai comisiei de cenzori, președintele și doi membri ai comisiei superioare de disciplină;
examinează activitatea desfășurată de Consiliul Superior și consiliile filialelor Corpului Experților Contabili Autorizați și dispune măsurile necesare;
hotărăște sancționarea disciplinară a membrilor Consiliilor superior și ai consiliilor filialelor Corpului, la propunerea comisiei superioare de disciplină. Contestarea sancțiunilor hotărâte de Conferința națională poate fi făcută la tribunalul județean sau al municipiului București, în termen de 30 de zile de la data înștiințării oficiale. Hotărârile tribunalului sunt definitive.
b. Conferința națională extraordinară:
– are loc numai în cazuri deosebite;
– se convoacă de către Consiliul Superior din proprie inițiativă sau la propunerea filialelor, reprezentând peste o cincime din totalul membrilor Corpului;
– cu ocazia Conferinței naționale extraordinare pot fi organizate seminarii, colocvii, etc., cu lucrări executate și expuse de către experții contabili și contabilii autorizați.
b. Consiliul Superior al Corpului
Se constituie din 24 de membri și 8 supleanți.
Reprezentarea experților contabili se stabilește în funcție de ponderea experților contabili în totalul membrilor Corpului la nivelul țării. Membrii titulari și supleanți ai Consiliului Superior se aleg pe 4 ani, prin vot secret. Pentru asigurarea continuității, mandatele a jumătate din membrii aleși încetează după 2 ani. Membrii cărora le încetează mandatul sunt nominalizați prin vot secret. Celorlalți membri, după 4 ani, le încetează mandatul și nu mai sunt înscriși în listele de candidați. Membrii cărora le încetează mandatul pot fi realeși după o perioadă cel puțin egală cu cea a mandatului îndeplinit.
Consiliul Superior se convoacă cel puțin o dată pe semestru și ori de câte ori este necesar. Poate fi convocat de către președinte, precum și la cererea Biroului permanent, a majorității membrilor săi sau a Comisiei superioare de disciplină.
Hotărârile Consiliului Superior sunt valabile dacă se iau cu 2/3 din numărul membrilor, care trebuie să reprezinte cel puțin 3/4 din numărul acestora. Dacă nu se întrunește acest număr de voturi, se votează în cursul unei alte ședințe cu o participare de cel puțin 40% din numărul membrilor, în acest caz, hotărârile se iau cu majoritatea voturilor membrilor prezenți.
Consiliul Superior are următoarele atribuții:
alege dintre membrii săi care au calitatea de contabil autorizat, vicepreședinții;
asigură elaborarea și completarea Regulamentului de organizare și funcționare a Corpului și a Codului privind conduita etică și profesională a experților contabili și a contabililor autorizați, cu avizul Ministerului Finanțelor și al Ministerului Justiției;
asigură administrarea și gestionarea patrimoniului;
asigură participarea membrilor săi în cadrul unor comisii de studii și cercetări destinate a face să progreseze profesia și știința contabilă;
aprobă normele privind organizarea activității compartimentelor Corpului;
aprobă statele de funcțiuni ale Corpului și filialelor;
deliberează asupra problemelor privind profesia de expert contabil și contabil autorizat;
veghează ca Regulamentul privind dobândirea calității de expert contabil și contabil autorizat să fie strict aplicat;
coordonează activitatea consiliilor filialelor Corpului;
fixează cuantumul cotelor procentuale din veniturile anuale ale filialelor ce se virează Consiliului Superior;
decide asupra contestațiilor făcute împotriva hotărârilor luate de Comisia superioară de disciplină.
C. Biroul permanent al Consiliului Superior
Se compune din Președinte și vicepreședinți. Președintele Consiliului Superior este și Președintele Biroului permanent.
Biroul permanent se întrunește lunar și ori de câte ori este necesar și are sarcina de a asigura înfăptuirea hotărârilor Conferinței naționale și ale Consiliului Superior în perioadele dintre ședințele acestuia. Deciziile Biroului permanent se validează de către Consiliul Superior.
Președintele Consiliului Superior, și deci al Biroului permanent este ales de către Conferința națională dintre membrii CECCAR. Persoana respectivă poate să cumuleze această funcție numai dacă desfășoară activități în domeniul cercetării sau în învățământul universitar de profil, care se bucură de autoritate profesională și morală și este agreată de Ministerul Finanțelor.
Președintele Consiliului Superior are următoarele atribuții:
convoacă și conduce ședințele Consiliului Superior și ale Biroului permanent;
îndeplinește orice alte atribuții stabilite pentru buna exercitare a profesiei de expert contabil și contabil autorizat;
reprezintă Corpul în fața autorităților publice și în raporturile cu persoanele fizice și juridice din țară și străinătate, etc.
Fiecare vicepreședinte al Consiliului Superior conduce activitatea unei secțiuni sau a unui departament.
La filialele CECCAR, organele de conducere sunt:
– adunarea generală;
– consiliul filialei;
– biroul permanent al consiliului filialei.
A. Adunarea generală a filialelor
Este formată din membrii experți contabili și contabili autorizați cu domiciliul stabilit în județul respectiv sau în municipiul București. Adunarea generală a filialei este legal constituită cu participarea majorității membrilor, iar hotărârile sunt valabile dacă sunt adoptate cu majoritatea celor prezenți. Dacă la prima convocare nu se întrunește numărul necesar, se convoacă din nou adunarea generală, care este legal constituită cu participarea a cel puțin 30% din numărul membrilor înscriși în Tabloul Corpului în filiala respectivă.
Adunarea generală a filialei are următoarele atribuții:
aprobă bugetul de venituri și cheltuieli al filialei și execuția acestuia;
asigură buna exercitare a funcției de expert contabil și de contabil autorizat pe plan local;
alege și revocă membrii consiliului filialei și cenzorii;
propune dintre membrii săi, candidații pentru membrii Consiliului Superior al Corpului;
aprobă raportul consiliului filialei pentru exercițiul financiar expirat și raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a consiliului filialei;
examinează activitatea desfășurată de consiliul filialei și de comisia de disciplină care funcționează pe lângă aceasta;
îndeplinește orice alte atribuții stabilite de lege și de regulament sau hotărâte de Consiliul Superior al CECCAR.
Adunarea generală ordinară se convoacă anual, în luna februarie, în cazuri excepționale sau când trebuie luate hotărâri urgente care depășesc competența consiliului filialei se convoacă adunarea generală extraordinară.
B. Consiliul filialei
Se constituie din membrii titulari și supleanți aleși de adunarea generală a filialei, dintre experții contabili și contabilii autorizați membri ai filialei. Cuprinde 14 membri titulari și 6 membri supleanți. Repartiția variază de la o filială la alta, în funcție de ponderea experților contabili în raport cu numărul total al membrilor Corpului la nivelul țării și după cum numărul membrilor înscriși în filială este superior sau inferior totalului de 500 de membri.
Membrii titulari și supleanți ai consiliului filialei se aleg prin vot secret pentru 4 ani de către membrii filialei aparținând categoriilor profesionale respective. Pentru asigurarea continuității, mandatele a jumătate dintre membri aleși încetează după 2 ani. Membrii cărora le încetează mandatul sunt nominalizați prin vot secret. Celorlalți membri, după 4 ani le încetează mandatul și nu mai sunt înscriși în listele de candidați. Membrii cărora Ie încetează mandatul pot fi realeși după o perioadă cel puțin egală cu cea a mandatului îndeplinit.
Consiliul filialei se convoacă de președinte ori de câte ori este nevoie și cel puțin o dată pe trimestru sau la cererea majorității membrilor săi. Hotărârile consiliului filialei sunt valabile dacă întrunesc un număr de voturi mai mare de 1/2 din numărul membrilor săi. Dacă nu este asigurată această majoritate, are loc un alt scrutin într-o altă ședință, la care este suficientă majoritatea voturilor celor prezenți.
Consiliul filialei are următoarele atribuții:
supraveghează modul de exercitare a profesiei de expert contabil și de contabil autorizat pe plan local;
asigură apărarea intereselor filialei, administrarea bunurilor, prevenirea și concilierea contestațiilor sau conflictelor de ordin profesional;
hotărăște cu privire la înscrierea în Tabloul Corpului;
încasează cotizațiile;
sesizează Consiliul Superior al Corpului cu propuneri și sugestii privind exercitarea profesiei de expert contabil și de contabil autorizat, precum și Comisia de disciplină a filialei, cu abaterile profesionale constatate în dauna membrilor Corpului;
efectuează sau autorizează pe teritoriul filialei formele de publicitate colectivă considerate utile intereselor profesiei.
C. Biroul permanent al consiliului filialei
Este compus din 2-4 membri: un președinte și 1-3 vicepreședinți. Când sunt mai mulți vicepreședinți, unul se alege din cadrul contabililor autorizați. Președintele consiliului filialei este și președintele Biroului permanent. Membrii Biroului permanent se aleg dintre membrii consiliului.
Președintele consiliului filialei este ales de adunarea generală dintre membrii filialei. Persoana respectivă poate să cumuleze această funcție numai dacă desfășoară activitate în domeniul cercetării sau în învățământul universitar de profil, care se bucură autoritate de profesională și morală deosebită și este agreată de Ministerul Finanțelor.
Președintele Biroului permanent al filialei asigură buna desfășurare a activității membrilor filialei.
Are următoarele atribuții principale:
convoacă consiliul filialei;
reprezintă consiliul filialei și Corpul, la nivel local;
angajează cheltuielile în cadrul bugetului aprobat;
numește și revocă salariații compartimentelor administrative;
organizează alegerile în consiliile Corpului;
arbitrează eventualele litigii dintre membrii Corpului și clienții acestora;
supune spre aprobare adunării generale execuția bugetului de venituri și cheltuieli, precum și propunerile pentru acordarea de distincții onorifice.
Funcționarea administrativă a consiliului filialei se realizează de către secretarul filialei, numit de consiliul filialei.
Secretarul filialei are următoarele atribuții:
execută hotărârile consiliului filialei;
asigură execuția bugetului de venituri și cheltuieli;
asigură evidența experților contabili și a contabililor autorizați în cadrul Tabloului Corpului existent la filială;
asigură ținerea contabilității filialei;
execută lucrările administrative și de secretariat ale filialei;
propune consiliului filialei schema de funcțiuni și salarizarea personalului.
2.3. COMISIILE DE DISCIPLINĂ
A. Comisia superioară de disciplină
Comisia superioară de disciplină funcționează pe lângă Consiliul superior al CECCAR și are competență:
– de sancționare în materie disciplinară, pentru abateri de la conduita etică și profesională a membrilor Consiliului superior;
– de soluționare a contestațiilor la hotărârile disciplinare pronunțate de comisiile de disciplină ale filialelor;
– să aplice sancțiunile: mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o perioadă de timp de la 3 luni până la l an, interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat.
Contestațiile împotriva hotărârilor aplicate de Comisia superioară de disciplină se depun la Consiliul Superior al CECCAR, care le soluționează.
Comisia superioară de disciplină este formată din 5 membri titulari și 5 supleanți, astfel:
președintele și 2 membri experți contabili aleși de Conferința națională pentru o perioadă de 4 ani dintre experții înscriși în evidența CECCAR, care se bucură de autoritate profesională și morală deosebită;
2 membri desemnați de ministrul finanțelor.
În aceleași condiții se desemnează și supleanții.
B. Comisia de disciplină a filialei
Funcționează pe lângă consiliul filialei și este compusă din 5 membri titulari și 5 supleanți:
președintele și 2 membri experți contabili aleși de adunarea generală pentru o perioadă de 4 ani dintre membrii experți contabili care se bucură de autoritate profesională și morală deosebită;
2 membri desemnați de ministrul finanțelor.
În aceleași condiții se desemnează și supleanții.
Comisia de disciplină a filialei poate aplica următoarele sancțiuni: mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau contabil autorizat pe o perioadă de timp de 3 luni până la l an.
Profesia de expert contabil sau de contabil autorizat se poate exercita cu respectarea regulilor de conduită etică și profesională.
Încălcarea cu vinovăție de către membrii Corpului a obligațiilor care le revin și a regulilor privind conduita etică și profesională, constituie o abatere disciplinară care se sancționează de către Comisia de disciplină.
Comisia superioară de disciplină și comisiile de disciplină ale filialelor pot aplica sancțiuni disciplinare pentru abateri cum sunt:
– mustrare: comportament necuviincios față de membrii Corpului, reprezentanții Ministerului Finanțelor sau față de participanții la lucrările reuniunii de lucru a organelor de conducere și control ale Corpului;
– avertisment scris: absența nemotivată de la întrunirea adunării generale a filialei sau de la
Conferința națională;
– suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o perioadă de la 3 luni la 1 an:
– absența nemotivată de la 2 ședințe consecutive ale adunării generale a filialei sau ale Conferinței naționale;
neplata cotizației anuale și/sau a celorlalte obligații bănești la termenele stabilite pe durata unui an calendaristic;
nerespectarea normelor privind apărarea și păstrarea secretului profesional;
– interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat:
absența nemotivată de la 3 ședințe consecutive ale adunării generale a filialei sau ale Conferinței naționale;
publicitate fără respectarea prevederilor codului privind conduita etică și profesională a experților contabili și a contabililor autorizați;
neplata cotizației anuale și a celorlalte obligații bănești aferente unui an calendaristic;
condamnarea membrului Corpului pentru săvârșirea faptei penale care interzice dreptul de gestiune și de administrare a societății comerciale de profil;
executarea unei pedepse privative de libertate pentru săvârșirea unei fapte care nu interzice dreptul de gestiune și de administrare a societății comerciale de profil;
neplata la buget în termenul și cuantumul prevăzute de lege a impozitelor cuvenite statului asupra onorariilor încasate de către persoanele fizice;
încălcarea normelor de lucru privind exercitarea profesiei;
refuzul de a pune la dispoziția organelor de control ale Corpului a documentelor privind activitatea profesională.
În cazul săvârșirii unei fapte identice într-o perioadă de 6 luni, persoana care a săvârșit o faptă sancționată cu mustrare sau avertisment scris se sancționează cu interzicerea dreptului de exercitare a profesiei de expert contabil sau de contabil autorizat.
2.4. COMISIA DE CENZORI
Activitatea CECCAR se controlează de către cenzori aleși de Conferința națională. De asemenea, activitatea Corpului este supusă controlului fiscal exercitat de Ministerul Finanțelor.
Cenzorii se aleg pentru o perioadă de 4 ani, de către Conferința națională ordinară, prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu fac parte din Consiliul superior, și anume: 2 din cadrul experților contabili și l din cadrul contabililor autorizați. Ei nu pot îndeplini mai mult de două mandate consecutive.
Cenzorii au ca atribuții:
efectuează controlul gestiunii financiare a Consiliului Superior pentru exercițiul financiar încheiat;
realizează controlul concordanței dintre operațiunile înregistrate în contabilitate și cele aprobate prin bugetul de venituri și cheltuieli;
raportează Conferinței naționale regularitatea și sinceritatea bilanțului și a execuției bugetare;
controlează respectarea condițiilor privind convocarea Conferinței naționale.
Controlul activității filialei se exercită de către cenzori aleși de adunarea generală a filialei. Activitatea filialei este supusă și controlului fiscal executat de Ministerul Finanțelor.
Cenzorii filialei se aleg pentru o perioadă de 4 ani, de către Conferința națională ordinară, prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu fac parte din Consiliul superior, și anume: 2 din cadrul experților contabili și l din cadrul contabililor autorizați.
Au ca principale atribuții:
de a controla și raporta adunării generale asupra gestiunii financiare a consiliului filialei pentru fiecare exercițiu financiar din perioada pentru care au fost aleși, asupra concordanței dintre operațiunile înregistrate în contabilitate și documentele aprobate prin bugetul de venituri și cheltuieli;
atestă regularitatea și sinceritatea bilanțului și a execuției bugetare;
controlează respectarea condițiilor privind convocarea adunării generale a filialei.
Cenzorii au dreptul:
să participe, fără drept de vot la ședințele Consiliului Superior al Corpului și Biroului permanent al Consiliului Superior, respectiv al consiliului filialei și să formuleze observații, sugestii sau recomandări asupra problemelor aflate pe ordinea de zi;
să renunțe la mandatul încredințat;
să obțină, de la Biroul permanent al Consiliului Superior al Corpului / consiliul filialei, situația financiară a activității desfășurate;
să solicite pentru control orice evidență, situații, acte justificative, date și informații;
să propună Conferinței naționale a Corpului sau adunării generale a filialei, înscrierea pe ordinea de zi a problemelor pe care le consideră necesare;
să fie remunerați pentru activitatea desfășurată.
Cenzorii au obligația:
să conducă cu regularitate registrele pentru consemnarea constatărilor rezultate cu prilejul analizelor, verificărilor și întocmirii raportului care se prezintă Conferinței naționale, respectiv adunării generale;
să efectueze inspecția lunară și inopinată a gestiunii casieriei și existenței titlurilor de valoare;
să verifice dacă sunt constituite garanțiile legale de către persoanele care asigură administrarea Corpului și a filialelor;
să verifice reclamările cu privire la modul de utilizare a mijloacelor materiale și financiare ale Corpului;
să vegheze la aplicarea normelor legale cu privire la organizarea și funcționarea Corpului;
să urmărească dacă se asigură conducerea corectă și la timp a contabilității, registrelor de evidență și dacă cheltuielile se efectuează cu respectarea normelor legale.
Cenzorii răspund solidar pentru:
existența registrelor cerute de lege și ținerea lor corectă;
îndeplinirea hotărârilor Conferinței naționale, respectiv ale adunării generale în domeniul financiar, fiscal și de gestiune;
îndeplinirea îndatoririlor prevăzute de lege și Regulamentul de organizare și funcționare a Corpului.
2.5. REPREZENTANȚII MINISTERULUI FINANȚELOR
Pe lângă Consiliul Superior, precum și pe lângă consiliile filialelor, funcționează câte un reprezentant al Ministerului Finanțelor care urmărește ca hotărârile și măsurile luate de CECCAR și de filialele acestuia să respecte întocmai reglementările în vigoare.
Reprezentantul Ministerului Finanțelor de pe lângă Consiliul Superior are următoarele atribuții:
participă la lucrările Conferinței naționale, ale Consiliului Superior, ale Biroului permanent și ale Comisiei superioare de disciplină;
sesizează Consiliul superior asupra deciziilor Comisiei superioare de disciplină pe care le consideră nelegale;
sesizează Ministerul Finanțelor ori de câte ori hotărârile Corpului contravin reglementărilor legale. Hotărârile respective devin aplicabile numai după pronunțarea ministrului finanțelor.
Reprezentantul Ministerului Finanțelor de pe lângă consiliul filialei are următoarele atribuții:
participă la lucrările adunării generale, ale consiliului filialei, ale biroului permanent și ale comisiei de disciplină;
sesizează CECCAR cu privire la aprobarea sau refuzul de către consiliul filialei de înscriere în Tabloul Corpului, pe care le consideră nelegale;
sesizează Comisia superioară de disciplină cu privire la hotărârile comisiei de disciplină a filialei;
sesizează reprezentantul Ministerului Finanțelor de pe lângă Consiliul Superior asupra hotărârilor consiliului filialei care contravin reglementărilor legale, precum și cu privire la cazurile de aprobare sau refuz de înscriere în evidența Corpului de către consiliul filialei și asupra hotărârilor comisiei de disciplină a filialei.
Pentru realizarea acestor atribuții, materialele supuse dezbaterii organelor respective se transmit reprezentantului Ministerului Finanțelor cu cel puțin 7 zile înainte.
2.6. VENITURILE ȘI CHELTUIELILE CECCAR
CECCAR și filialele sale își acoperă cheltuielile din venituri. Veniturile filialelor se formează din:
taxa de înscriere la examenul de obținere a calității de expert contabil sau contabil
autorizat;
taxa de înscriere în evidența Corpului;
cotizațiile membrilor stabilite pe tranșe de venituri;
încasări din vânzarea publicațiilor proprii;
donații;
alte venituri;
O parte din veniturile realizate de filiale, stabilită de Conferința națională, se varsă la CECCAR. Taxele de înscriere în evidență și cotizațiile pe tranșe de venituri se stabilesc anual de adunarea generală a filialei.
3. EXPERTUL CONTABIL
3.1. CALITATEA DE EXPERT CONTABIL
Expertul este definit în diferite forme și anume;
– persoana care posedă într-o specialitate o competență deosebită și care este numită de către un organ de stat sau de părțile interesate spre a fi consultat, pentru a-și da avizul în cazurile de neînțelegeri, precum și în materie de organizare a unei întreprinderi sau instituții;
-persoana cu pregătire superioară într-o anumită specialitate, desemnată de către organele competente să cerceteze o anumită problemă, cauză, dosar și să se refere în scris asupra situației constatate;
– persoana cunoscătoare care a probat, a încercat, are experiență (latinescul expercetus semnifică priceput, persoana ce a probat, a încercat, are experiență).
Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condițiile legii și are competență profesională de verifica și de a aprecia modul de organizare și de conducere a activității economico-financiare și de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societăților de profit și pierdere. Expertul contabil poate, de asemenea, să organizeze și să conducă contabilitatea societăților comerciale și să analizeze prin procedee specifice contabilității, situația economică, financiară și fiscală a acestora.
Calitatea de expert contabil poate fi dobândită de persoana care îndeplinește următoarele condiții:
are capacitate de exercițiu deplină ;
are studii superioare în specialitatea contabilitate-finanțe, cu diplomă recunoscută de Ministerul Educației și Culturii și practică în specialitate de cel puțin 3 ani sau studii economice superioare cu diplomă recunoscută de Ministerul Educației și Culturii și practică în specialitate de cel puțin 5 ani;
– nu a suferit nici o condamnare care, potrivit legislației în vigoare interzice dreptul de gestiune și administrare a societăților comerciale;
– a reușit la examenul de expert contabil.
Accesul la profesia de expert contabil se face pe baza de concurs de admitere pentru efectuarea unui stagiu de 3 ani și prin susținerea și promovarea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.
Regulamentul privind accesul la profesia de expert contabil se elaborează de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România, avizat de Ministerul Finanțelor și de Ministerul Educației și Cercetării și aprobat prin Hotărâre a Guvernului.
Organizarea concursului de admitere, efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil sunt în competența Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România. Programele de concurs, în vederea accesului la profesia de expert contabil, reglementările privind stagiul și examenul de aptitudini se elaborează de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România și se avizează de Ministerul Finanțelor, urmărindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene și internaționale în domeniu. Comisiile de examinare se compun din profesori în specialitățile Finanțe, Contabilitate și Drept, reprezentanți ai Ministerului Finanțelor și ai Ministerului Justiției, experți contabili și se aprobă de către Biroul Permanent al Consiliului Superior al Corpului. Subiectele pentru proba scrisă (în număr de cel puțin 10 pentru fiecare disciplină) acoperă întreaga tematică publicată, care se actualizează la fiecare sesiune de examen. Alegerea subiectelor pentru proba scrisă se face prin tragere la sorți, în prezența candidaților și a întregii comisii de examinare.
Cererea de înscriere pentru examenul de expert contabil se depune la sediul Consiliului Superior al Corpului, însoțită de:
– certificatul medical;
– copia autentificată de pe actul de studii din care să rezulte că persoana respectivă este licențiată în specialitatea Contabilitate și Finanțe sau studii economice superioare;
– copia autentificată după cartea de muncă;
– dovezi corespunzătoare din care să rezulte efectuarea practicii în specialitate, cu menționarea atribuțiilor profesionale îndeplinite;
– certificatul de cazier, eliberat cu cel mult 30 de zile înainte de data depunerii cererii de înscriere.
Candidații la examenul pentru expert contabil trebuie să posede cunoștințe în domeniile:
– contabilitate generală;
– contabilitate de gestiune;
– informatizarea contabilității;
– audit contabil
– practici și proceduri;
– fiscalitate;
– gestiune financiară a unităților patrimoniale;
– expertiză contabilă;
– drept (civil, penal, al muncii, comercial, fiscal);
– noțiuni de matematică și statistică financiară;
– discipline ale compartimentului (concepte de psihologie și sociologie privind examinarea și comunicarea);
– gestiunea și funcțiile ei.
Examenul pentru dobândirea calității de expert contabil constă în verificarea cunoștințelor de contabilitate, fiscalitate, drept comercial, audit legal (verificarea și certificarea bilanțului contabil), control financiar și expertiză contabilă. Conținutul general și pe variante, pe domenii de activitate al tematicii fiecărei discipline se stabilește anual de către CECCAR și se aduce la cunoștința celor interesați prin publicare și afișare la sediile filialelor.
Verificarea nivelului de pregătire teoretică și practică a candidaților se face prin examene (3 probe scrise și o probă orală). Probele scrise constau într-un caz practic de audit, răspunsuri la întrebări din contabilitate și fiscalitate, răspunsuri la întrebări privind ansamblul materiilor cuprinse în programa destinată a aprecia calitățile de reflecție și de redactare ale candidatului. Pentru a fi admis la proba orală, media celor 3 probe scrise, obținută de candidat, trebuie să fie minimum 6, iar nota pentru fiecare probă să nu fie mai mică de 5. Probele orale constau dintr-un subiect din disciplinele contabilitate, fiscalitate, finanțe , un subiect din disciplina juridică a programului și un comentariu de text din reglementările de specialitate. Pentru promovare, media notelor la cele 3 subiecte trebuie să fie minimum 7. Candidatul care nu a obținut nota de admitere la probele orale păstrează dreptul de a se prezenta la sesiunea următoare numai la probele orale.
Pentru absolvenții cu studii economice aprofundate în specialitatea Audit și Management contabil, calitatea de expert contabil se dobândește numai prin susținerea probei care constă în răspunsuri la întrebări privind ansamblul materiilor cuprinse în programa destinată, a aprecia calitățile de reflecție și redactare ale candidatului. Pe baza notelor înscrise în catalogul examenului, semnat de toți membrii comisiei, președintele și secretarul întocmesc procesul-verbal de stabilire a rezultatelor examenului, care se afișează la sediul consiliilor filialelor sau al Consiliului Superior al Corpului. Documentele sesiunii de examene încheiate (cuprinzând cererile de înscriere ale candidaților, probele scrise, rapoartele și memoriile scrise, borderourile de notare nominală ale fiecărui membru al comisiei de examinare, cataloagele examenelor, procesele verbale de stabilire a rezultatelor examenelor), se trimit la Consiliul Superior al Corpului.
Persoanele fizice străine care nu au domiciliul în România, dar care au calitatea de expert contabil autorizat în țara de origine și care, potrivit convențiilor încheiate de România, pot exercita profesia de expert contabil pe teritoriul României, susțin în fața unei comisii desemnate de Consiliul Superior al Corpului, un examen, care are ca obiectiv verificarea cunoștințelor de legislație românească în domeniul financiar-contabil, precum și în domeniul organizării și funcționării societăților comerciale.
3.2. LUCRĂRI CE POT FI EFECTUATE DE EXPERTUL CONTABIL
Expertul contabil poate efectua pentru persoanele fizice și juridice următoarele lucrări:
ținerea sau supravegherea contabilității și întocmirea bilanțului contabil; acordarea
asistenței privind organizarea și ținerea contabilității; elaborarea și punerea în
aplicare de procedee contabile, plan de conturi adaptat unității, contabilitatea de
gestiune, tabloul de bord, control de gestiune și control prin buget.
efectuarea de analiză economico-financiară: analiza structurilor financiare, analiza
gestiunilor financiare și a rentabilității capitalului investit, tehnici de analiză și de
gestiune a fondului de rulment, sisteme de credit – leasing, factoring, determinarea
situațiilor financiare și de gestiune, elaborarea de tablouri de finanțare și planuri de
trezorerie, precum și tablouri de utilizări și resurse, asistență în prevenirea și
înlăturarea dificultăților unității.
efectuarea de audit financiar-contabil: diagnostic financiar- creșterea, rentabilitatea,
echilibrul și riscurile financiare; audit intern- organizarea sau controlul regularității
și sincerității sistemului; studii, asistență pentru realizarea de investiții financiare; audit și certificarea bilanțului contabil;
efectuarea de evaluări patrimoniale: evaluări de bunuri și active patrimoniale,
întreprinderi și valori mobiliare, pentru vânzări, succesiuni, partaje, donații,
elemente intangibile;
efectuarea de expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de
persoane fizice sau juridice: expertize contabile judiciare, amiabile, de gestiune,
arbitraje în cauze civile;
executarea altor lucrări cu caracter financiar-contabil: întocmirea de situații
periodice, consolidarea conturilor și bilanțului, întocmirea de planuri de finanțare pe
termen mediu și lung;
executarea de lucrări cu caracter fiscal: studii și consultații pe probleme de ordin
fiscal, participarea la întocmirea și depunerea declarațiilor fiscale, asistență în
probleme de impozite și în aplicarea tarifului vamal, fiscalitate imobiliară, asistarea
contribuabilului pe parcursul controlului executat de organele de control financiar al
statului asupra contabilității pentru determinarea sumelor datorate cu orice titlu
statului.
efectuarea de lucrări de organizare administrativă și informatică; organigrame, structuri, deferiri de funcții, legături între servicii, circulația documentelor și informațiilor, mecanizarea și automatizarea prelucrării informațiilor, alegerea echipamentelor, analiza și organizarea fluxului informațional, alegerea soft-urilor, formarea profesională continuă, contribuții la protecția patrimoniului unității;
îndeplinirea potrivit dispozițiilor legale a atribuțiilor prevăzute în mandatul de cenzor la societățile comerciale;
poate fi numit de Curtea de conturi pentru completarea sau refacerea conturilor anuale de execuție bugetară și descărcarea de gestiune a ordonatorilor de credite;
poate fi desemnat să îndeplinească atribuțiile de administrator pentru reorganizarea judiciară a debitorilor, respectiv a comercianților, persoane fizice și societăți comerciale care nu mai pot face față datoriilor comerciale
poate fi desemnat de tribunal, la propunerea judecătorului sindic, lichidator în cazurile de lichidare financiară a debitorului;
poate fi utilizat pentru verificarea și certificarea situațiilor financiare anuale ale Fondului de garantare a depozitelor în sistemul bancar.
Expertul contabil poate executa lucrări care intră în atribuțiile contabililor autorizați.
Experților contabili le este interzis:
– să efectueze lucrări pentru agenții economici sau pentru instituțiile la care sunt salariați și pentru cei cu care angajatorii lor sunt în raporturi contractuale ori se află în concurență;
– să efectueze lucrări pentru agenții economici în cazul în care sunt rude sau afini până la gradul al patrulea, inclusiv, sau soți ai administratorului.
Experții contabili nu pot:
efectua lucrări pentru terți în situația în care există elemente care atestă starea de
conflict de interese sau de incompatibilitate;
să-și exercite atribuțiile conferite de această calitate pe durata cât ocupă funcții în
cadrul Ministerului Finanțelor.
3.3. CONDUITA ETICĂ ȘI PROFESIONALĂ A
EXPERȚILOR CONTABILI
Etica profesională constituie o necesitate de aderare la cele mai înalte standarde, astfel încât activitatea profesionistului contabil să se poată bucura de credibilitate și acceptare. Activitatea este inutilă dacă este pusă la îndoială credibilitatea sau dacă experții contabili au o reputație îndoielnică. Expertul contabil trebuie să fie cu etică corectă.
Profesia de expert contabil își întemeiază codul de etică pe o serie de principii fundamentale și anume:
a ) integritatea profesională – în executarea lucrărilor să fie:- drept ;
– sincer ;
– cinstit;
b) obiectivitatea profesională – să fie corect;
– să nu cedeze unor concepte sau prejudecăți apriorice;
-să aibă o comportare imparțială;
c) independența profesională – să fie și să se manifeste liber față de orice interes care
ar putea fi avut în vedere ca fiind incompatibil cu integritatea și obiectivitatea;
– să rămână liber față de orice influență rea și să evite situațiile susceptibile să conducă terții la concluzia că există conflict de interes și că activitatea este compromisă.
Situații de interes incompatibile cu integritatea și obiectivitatea:
c1) implicarea financiară directă sau indirectă în activitățile clientului
Forme de implicare financiară:
– acceptarea unor forme de salarizare;
– deținerea unui interes financiar, direct sau indirect la client, ca de exemplu, participații la capital;
– darea sau luarea de împrumut la și de la orice membru al conducerii sau administrator principal al societății cliente;
– acordarea sau primirea de gajuri sau cauțiuni de la sau pentru clienți.
c2) implicarea în activitățile clientului în calitate de membru al executivului sau ca angajat sub controlul conducerii clientului.
Poate fi considerat ca având interes care poate afecta obiectivitatea, expertul contabil care a fost sau este: membru al Consiliului de administrație, cadru sau angajat al societății cliente, asociat sau salariat al unui membru al consiliului sau al unui cadru sau angajat al societății.
c3) activități incompatibile sau contradictorii, respectiv acte de comerț sau slujbe asigurate în același timp cu executarea unei profesii liberale, care pot genera conflict de interese.
c4) incidența relațiilor familiale și personale asupra independenței:
– să nu accepte misiuni la clienții unde au în conducere rude (administrator, cadru superior, responsabil financiar).
c5) acceptarea executării de lucrări în baza unor onorarii eventuale, neprevăzute anticipat prin contract sau convenție.
c6) orice mandat comercial, cu excepția mandatului de administrator sau director în societăți comerciale de expertiză contabilă.
Independența este principalul mijloc prin care profesionistul contabil demonstrează că își poate îndeplini misiunea în mod obiectiv. Independența, împreună cu integritatea și obiectivitatea sunt principii fundamentale de etică și deontologie a profesiei contabile. Intre acestea, independența reprezintă criteriul esențial al adevărului, asigură principialitate și verticalitate în aprecierea modului de respectare sau de încălcare a prevederilor legii, a corectitudinii înregistrării contabile a mișcărilor patrimoniale, consecvența și fermitatea profesionistului contabil în promovarea cerințelor eticii și deontologiei profesionale.
d) secretul profesional: – să respecte caracterul confidențial al informațiilor obținute cu ocazia lucrărilor, cu excepția situațiilor în care expertul contabil este autorizat în mod expres în acest scop, sau există prevederi legale de divulgare (cazul faptelor penale).
e) respectarea normelor tehnice și profesionale:- să efectueze lucrările în conformitate cu normele în vigoare.
f) competența profesională: -să-și mențină și dezvolte cunoștințele și competența
profesională la nivelul necesar pentru a se asigura clienților un serviciu profesional competent, ținând seama de ultimele dezvoltări intervenite în practică, în tehnici și legislație.
– să efectueze numai lucrări pe care le pot realiza cu competență profesională.
g) comportarea deontologică:- să se comporte compatibil cu buna reputație a profesiunii;
– să se abțină de la orice conduită de natură să aducă atingeri bunei reputații a profesiunii.
Expertul contabil trebuie:
– să aibă cunoștințe asupra tuturor sistemelor de contabilitate și măiestrie, obținută pe calea unei îndelungate experiențe;
– să fie suficient inițiat în afaceri în general și să aibă serioase noțiuni de drept comercial;
– să reunească unele calități ca: probitate, imparțialitate, răbdare, prudență, o judecată
serioasă și clarvăzătoare și o inteligență lucidă și pătrunzătoare;
– să aibă antecedente ireproșabile și darul discrețiunii, dezvoltat în cel mai înalt grad;
– în misiunea ce i se încredințează să dea o opinie și nu o decizie, iar în manifestarea
opiniei să-și impună o foarte mare rezervă, adică să nu fie afirmativ decât asupra
faptelor sigure și indiscutabile;
– să nu fie apărătorul, nici mandatarul părții care l-a propus și să nu aibă altă
preocupare decât aceea de a formula o opinie imparțială și degajată de orice
influență străină.
Experții contabili au obligația:
să-și îmbogățească necontenit cunoștințele profesionale și de cultură generală;
să fundamenteze o opinie personală înainte de a face propuneri;
să se pronunțe cu sinceritate, fără ocolișuri și să exprime rezervele asupra valorii
ipotezelor și concluziilor formulate;
să-și exercite libertatea de gândire;
să considere că exercitarea și protejarea profesiei se realizează cu respectarea
integrală a normelor legale;
să execute lucrările după tehnica și știința contabilității.
3.4. RĂSPUNDEREA EXPERȚILOR CONTABILI
În exercitarea profesiei, experții contabili răspund disciplinar, administrativ, civil și penal, după caz potrivit legii.
Sancțiunile disciplinare ce se aplică experților contabili, în raport cu gravitatea abaterilor săvârșite, sunt mustrare, avertisment scris, suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil pe o perioadă de timp de la 3 luni la l an, interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil.
Pot constitui abateri în funcție de care se aplică sancțiunile disciplinare, faptele:
greșeli și neglijență profesională;
complicitate la exercitarea ilegală a profesiei;
acordarea de vize de competență;
racolare de clienți;
concurență neloială;
nepăstrarea secretului profesional;
fraudă fiscală personală;
neplata cotizației personale;
reținerea abuzivă de documente;
deturnare de fonduri în calitate de administrator al debitului insolvabil;
fals în documente private;
fals și uz de fals;
bancrută simplă șt frauduloasă, etc.
În cazul faptelor care constituie infracțiuni este atrasă și răspunderea penală. Experții contabili garantează răspunderea civilă privind activitatea desfășurată prin subscrierea unei polițe de asigurare sau prin vărsarea unei sume la fondul de garanții. Răspunderea civilă poate fi contractuală sau delictuală. Răspunderea civilă contractuală este generată de fapte cum sunt: neexecutarea, executarea necorespunzătoare sau întârzierea executării obligațiilor menționate în contractele încheiate cu clienții. Răspunderea civilă delictuală intervine în cazul în care printr-o faptă ilicită extra-contractuală (încălcarea sau neaplicarea prevederilor legale) comisivă (acțiune) sau omisivă (inacțiune), se cauzează un prejudiciu terțelor persoane. Răspunderea civilă a experților contabili se apreciază prin referire la prevederile legale și la practicile profesionale. De exemplu, cu ocazia verificării și certificării bilanțului contabil al unei societăți comerciale se pot comite erori care confirmă un beneficiu mai mare decât cel real, ceea ce i- a determinat pe terți să subscrie o mărire de capital, sau a avut drept consecință o fiscalitate eronată. Terții (administrația publică, bănci, investitori, creditori), pot fi în mod curent determinați să utilizeze situații financiare stabilite sau controlate de un expert contabil. Dacă au fost induși în eroare de situații pe care le-au avut în vedere ca sincere și corecte, terții respectivi pot invoca răspunderea expertului contabil în cauză.
Expertul contabil poate răspunde penal în cazul obținerii de foloase necuvenite și în cazul cuprinderii unor date nereale în raportul de expertiză. Indiferent dacă își desfășoară activitatea în cadrul procesului civil sau penal, experții care cer sau primesc mai mult decât plata statornicită, ei sunt supuși rigorilor legii penale, fapta putând fi încadrată ca luare de mită.
Expertiza comercială este un mijloc de probă reglementat de codul de procedură penală. Atunci când pentru rezolvarea unor probleme esențiale într-o cauză judecată sunt necesare cunoștințe de specialitate într-o anumită ramură a științei, tehnicii, artei, legea penală permite să se facă apel la experți, care posedă asemenea cunoștințe și sunt dispuși să le pună la dispoziția instanței sau organelor de anchetă. Concluziile expertului cu privire la întrebările formulate de instanța de judecată sau organele de anchetă reprezintă o analiză temeinică a unor elemente esențiale soluționării cauzei pe baza cunoștințelor de specialitate ale expertului. Concluziile expertului vor fi amănunțit verificate înainte de a fi luate în considerare și confruntate cu ansamblul probelor aflate în dosar.
O particularitate a expertizei judiciare constă în aceea că pentru a putea răspunde la întrebările organelor de anchetă, expertul ia cunoștință de materialele dosarului în măsura în care îi este necesar. Totuși, concluziile sale nu reprezintă o rezolvare completă a aspectelor examinate. Expertul se confruntă nu se confruntă nici cu judecătorul și nici cu anchetatorul penal. El examinează materialele în baza dispoziției judecătorilor sau a organelor de anchetă, iar concluziile sale, ca mijloc de probă, se supun aprecierii și verificării întocmai ca și celelalte probe. Dar expertul contabil nu trebuie confundat cu martorul, iar concluziile cale nu se identifică cu depoziția pe care o persoană o face în fața instanței. In timp ce martorul arată instanței ceea ce în mod nemijlocit a cunoscut despre faptele care fac obiectul procesului și este chemat să relateze aceste fapte, expertul nu are cunoștință de faptele puse în discuție decât din materialele existente la dosar. Calitatea de martor este incompatibilă cu aceea de expert în cadrul aceluiași proces. De aceea, dacă a cunoscut personal împrejurări utile procesului și depune ca martor, expertul nu mai poate fi numit să efectueze expertiză pentru același litigiu. Martorul nu poate fi schimbat cu o altă persoană, deoarece numai el cunoaște faptele care urmează a fi relatate instanței, pe când expertul poate fi înlocuit, poate fi ales dintre mai multe persoane, funcție de necesitățile cauzei.
Activitatea expertului judiciar este deosebit de importantă pentru aflarea adevărului obiectiv, ceea ce explică încrederea de care se bucură expertul, precum și răspunderea care îi revine pentru concluziile formulate. Potrivit legii, refuzul nejustificat al expertului de a-și îndeplini misiunea, chiar în urma unei amenzi, este considerat refuz de serviciu regulamente datorat și poate legitima trimiterea sa în judecată. De asemenea, expertul judiciar care a acceptat să efectueze expertiza este de rea credință în concluziile sale dacă încearcă să acopere autorul infracțiunii și răspunde pentru faptele sale, deoarece acestea prezintă pericol social vădit și sunt incriminate în legea penală.
Faptele expertului care îngreunează aflarea adevărului obiectiv în cauză pot fi calificate drept delict de favorizare a infractorului sau de mărturie mincinoasă. Practica dovedește numeroase fapte calificate de instanțe ca fiind delict de favorizare a infractorului sau de mărturie mincinoasă în cazul experților:
întocmirea unei expertize necorespunzătoare în scopul de a scăpa de răspundere persoana inculpată;
întocmirea cu rea credință a expertizei contabile cerută de organele de anchetă, cu scopul de a acoperi infractorul;
întocmirea unei expertize incorecte, cu intenția de a ascunde realitatea și de a acoperii pe adevărații vinovați.
Prin asemenea fapte, experții dau ajutor sau protecție autorului sau complicelui la comiterea infracțiunii pentru a se sustrage de la aceasta sau pentru a eluda sau zădărnici cercetările sau alte acte de procedură ale autorităților, precum și celor ce dau ajutor autorului să-și asigure folosul infracțiunii. Latura obiectivă a infracțiunii se manifestă printr-o acțiune de ajutorare a infractorului intervenită după consumarea infracțiunii de către autor, iar latura subiectivă este prezentă prin intenția de a-1 proteja pe infractor, de a-l scăpa de răspundere sau pentru a-și asigura folosul sau produsul infracțiunii.
În cazul unei expertize eronate, dacă se constată în sarcina expertului o vină penală sub forma intenției infracționale sau a culpei, fapta se sancționează penal. Această răspundere penală poate fi dublată de o răspundere civilă dacă sunt întrunite și elementele acesteia.
în cazul în care fapta nu se află în limitele penale, experții nu răspund pentru simple erori de fapt sau inexactități cuprinse în raportul lor, dacă se constată că au fost de bună credință.
Greșelile cu caracter mai grav, concluziile eronate, ca urmare a unei lipse de competență sau a modului superficial de lucru nu antrenează sancționarea expertului dacă nu se constată o culpă penală. Consecința constă însă în refacerea expertizei de către aceeași persoană sau înlocuirea sa cu un alt expert.
În același timp, dacă sunt întrunite elementele răspunderii civile delictuale, expertul trebuie să despăgubească părțile pentru prejudiciile cauzate, putând fi acționat în justiție. Obligarea experților la plata unor despăgubiri către partea prejudiciată își poate găsi temeiul și pe teren contractual, în fapt fiind vorba de nerespectarea convenției încheiate pentru efectuarea expertizei.
3.5. ONORARIUL EXPERTULUI CONTABIL
Experții și alți specialiști care efectuează expertize pentru instanțele judecătorești, organele de urmărire penală sau alte organe cu activitate jurisdicțională, primesc, pentru lucrările efectuate, onorarii stabilite de aceste organe, în funcție de complexitatea expertizei, volumul de lucru și gradul lor profesional științific.
Onorariul se fixează provizoriu prin încheierea sau ordonanța de numire a expertului. Suma definitivă este fixată după depunerea raportului de expertiză și a decontului de cheltuieli.
Experții care, pentru efectuarea expertizei, se deplasează în altă localitate decât cea de domiciliu, au dreptul, pe lângă onorariul prevăzut, la cheltuieli de transport, cazare și diurnă, în condițiile stabilite de dispozițiile legale pentru salariații din instituțiile publice.
Partea care a solicitat expertiza contabilă este obligat, potrivit Codului de procedură civilă, ca în termen de cel mult 5 zile de la numirea expertului contabil, să depună suma stabilită ca onorariu în contul tribunalului pentru expertiză. Dacă raportul se depune, deși onorariul nu este plătit, instanța obligă partea care a solicitat expertiza contabilă, prin încheiere executorie, la plata onorariului.
Dacă expertiza contabilă este ordonată din oficiu, instanța stabilește și partea care să avanseze onorariul, în situația în care fără expertiză contabilă, procesul nu poate fi soluționat, iar ambele părți refuză piața onorariului, instanța poate respinge cererea.
Decontarea onorariului cuvenit expertului, odată cu depunerea raportului de expertiză la instanță, se asigură de Biroul de expertiză contabilă din cadrul Tribunalului județean, în baza unui decont de cheltuieli, în acest scop, la agențiile județene CEC, este deschis un cont de disponibilități în care se depun și din care se plătesc onorariile cuvenite experților. Prin decont, expertul va trebui să justifice onorariul cu lucrările efectuate, adică defalcarea orelor lucrate pe lucrări executate.
Unii experți comit erori stabilind onorarii orare mici, iar la numărul de ore încarcă decontul. Onorariul trebuie să fie cât mai apropiat de complexitatea lucrării. Pot fi expertize de complexitate mică, care, deși necesită un volum mare de muncă, pentru acestea, onorariul pe oră va fi mai mic și sunt lucrări de complexitate mai mare, pentru care onorariul trebuie să fie mai ridicat.
Este important de reținut faptul că atunci când se practică tarife orare mici și ore multe, are loc o depreciere a profesiei. Statele de plată a onorariilor se aprobă de către președintele instanței. onorariile se impozitează.
4. ASPECTE PRIVIND EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN MATERIE CIVILĂ, COMERCIALĂ SAU PENALĂ
4. l. EXPERTIZA ÎN MATERIE CIVILĂ ȘI COMERCIALĂ
Expertiza, în general (tehnică, medico-legală, contabilă, etc.), este reglementată de Codul de procedură civilă (art 201, 204-214), care constituie dreptul comun în materie și în diferite legi speciale, cum de exemplu expertiza contabilă este reglementată prin Ordonanța nr. 65/1994, și Legea nr. 42/1995.
Conform Codului de procedură civilă (art,201), se poate recurge la expertiză ori de câte ori pentru lămurirea unor împrejurări de fapt este necesar să se cunoască părerea unor specialiști. In consecință, instanța poate dispune efectuarea expertizei atunci când este concludentă, atât în materie civilă, cât și în materie comercială.
Sunt însă situații când expertiza este declarată de lege obligatorie, sub sancțiunea anulării hotărârii și anume:
expertiza privind evaluarea aporturilor în natură, avantajele rezervate fondatorilor,
operațiunile încheiate de fondatori în contul societății pe acțiuni sau în comandită pe
acțiuni, în cazul în care nu poate fi întrunită în adunarea constitutivă majoritatea
legală;
expertiza pentru stabilirea valorii aportului în natură, dacă se înființează o societate
cu răspundere limitată de către un singur asociat;
în materia reorganizării și lichidării judiciare, judecătorul-sindic are latitudinea să desemneze persoane de specialitate, între care și experți, să-1 ajute în îndeplinirea îndatoririlor. Această latitudine rezultă din prevederile legale (art. 9 din Legea 64/1995), potrivit cărora în îndeplinirea îndatoririlor sale, judecătorul-sindic poate desemna persoane de specialitate. Numirea și nivelul retribuirii acestor persoane se supune aprobării tribunalului. Retribuțiile sunt plătite din averea debitorului.
Conform art.909 din Codul Comercial, când este necesar „a se cerceta socoteli, înscrisuri și registre de comerț, tribunalul va putea numi în acest scop, unul sau mai mulți experți socotitori, cari, sub direcțiunea unui judecător delegat, să asculte pe părți, să examineze socotelile, înscrisurile și registrele, să consemneze prin proces-verbal, declarațiunile și recunoașterile părților și să cerce a le împăca, de va fi cu putință; iar dacă nu, să raporteze în scris tribunalului despre rezultat."
Expertizele contabile pentru cauze civile au loc pentru dosarele care sunt pe rol la judecătorie, tribunal sau la Curtea de apel. Aceste cauze se referă la litigii:
de muncă;
patrimoniale;
contractuale;
fiscale.
Obiectivele expertizei contabile în materie civilă pot consta în litigiile cu caracter civil care dau prilejul efectuării expertizei contabile și anume:
asociațiuni între societăți;
operații cu imobilele;
cumpărări-vânzări cu caracter civil;
operațiuni de mandat;
contracte de servicii;
partaje, etc.
Expertiza în materie comercială se efectuează în cazuri cum sunt:
1. Litigiile între comercianți sau între un comerciant și un particular, privind operațiile
comerciale. Expertizele pot avea ca obiect:
un extras de cont;
o afacere de mărfuri sau operații de comision;
depozite;
operații de bancă (scont, remiteri de efecte comerciale spre încasare, emiteri de
cecuri, participați uni);
contracte comerciale (de aprovizionare, de furnitură, de prestări servicii);
contract de particip are la beneficii;
– contracte cont curent;
– contracte de editură, etc.
2. În materie de societăți comerciale, expertiza contabila poate avea ca obiective:
stabilirea părții de profit ce se cuvine unui asociat sau unui manager;
răspunderea civilă a managerului fața de asociați;
terți sau stat;
întreaga gestiune a societății dacă sunt bănuieli fondate de grave neregularități.
În asigurări, expertizele se efectuează pentru a stabili valoarea ce o aveau în momentul
sinistrului, bunurile asigurate. Se poate face expertiza și în situația în care există
presupuneri că asiguratul a avut un interes direct să provoace sinistrul.
În materie de moratorii, expertiza este necesară pentru a se stabili cauzele încetării
plăților și daca activul depășește valoarea pasivului, prin verificarea registrelor și
bilanțului contabil. Obiectivul unei asemenea expertize poate consta în:
verificarea registrelor și a celorlalte scripte pentru a se stabili regularitatea ținerii si
trecerii operațiilor comerciale în registre;
situația activului și pasivului debitorului;
– natura și cauza judiciară a creanțelor creditorului, precum și realitatea lor,
5. Într-o expertiza de concordat judiciar, expertul poate avea de rezolvat probleme cum
sunt:
la ce dată a fost înscrisă societatea,
dacă posedă registre comerciale și acte justificative și îndeplinesc cerințele legale;
cum este justificată paguba;
care sunt debitorii si creditorii și dacă posedă acte doveditoare, etc,
6. În caz de faliment, expertiza contabila poate fi dispusă pentru a stabili situația materială
a falitului.
Expertiza contabilă:
se propune de către părți. Chiar dacă expertiza contabilă a fost solicitată tardiv, dar
este hotărâtoare pentru rezolvarea cauzei, instanța trebuie să o admită, făcând uz de
rolul său activ;
se dispune din oficiu, de către instanță, dar după punerea în discuția părților.
4.1.1 NUMIREA EXPERTULUI CONTABIL PENTRU A EFECTUA EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN PROCESUL CIVIL
Expertul contabil este un consultant care ajută pe judecător în rezolvarea unor probleme de specialitate, în lămurirea anumitor împrejurări ale procesului. Atunci când pentru lămurirea unor împrejurări, instanța are nevoie de părerea unor persoane având cunoștințe speciale, în domeniul financiar-contabil, numește unul sau trei experți contabili, stabilind și punctele nelămurite asupra cărora să se pronunțe.
Expertul nu se substituie judecătorului. Nu se poate cerc judecătorilor să aibă o instrucție universală. Atunci când instanța este pusă în fața unor probleme pe care nu le poate rezolva singură, în vederea înlesnirii descoperirii adevărului, poate recurge la ajutorul specialiștilor (experților), Judecătorul recurge la cunoștințele de specialitate ale expertului contabil, dar aceasta nu înseamnă că expertul contabil se substituie judecătorului. Judecătorul are dreptul de liberă apreciere a probei cu expertiza contabilă, să-și formeze convingerea intimă asupra adevărului în cauza ce se judecă.
Expertul contabil se confundă cu judecătorul. Expertul examinează materialele in baza depoziției judecătorului, iar concluziile sale, ca mijloc de probă, se supun apreciem și verificării, întocmai ca celelalte probe.
Expertul nu este martor. Martorul relatează instanței faptele percepute personal. Expertul nu cunoaște faptele procesului si instanța îi cere părerea din punctul de vedere al cunoștințelor sale de specialitate în domeniul financiar-contabil. În cazul în care, întâmplător, expertul contabil ar cunoaște faptele, el este ascultat ca martor. Calitatea de martor primează. Expertul contabil nu poate fi înlocuit din calitatea de martor. Martorul este creat de împrejurări obiective, pe când expertul contabil este numit de instanță și poate fi înlocuit.
Martorul este examinat asupra unor fapte pe care întâmplător le-a cunoscut. Expertul contabil, în baza unei însărcinări oficiale și în baza cunoștințelor safe, examinează acele împrejurări care necesită lămuriri de specialitate, prelucrează și sistematizează informațiile obținute și formulează concluzii menite să faciliteze stabilirea adevărului, în consecință, poziția procesuală a martorului este pasivă, iar cea a expertului contabil este activă.
Activitatea de expert contabil este incompatibilă cu exercitarea profesiei de avocat.
Potrivit art.909 din Codul Comercial, ”experții se numesc de părți prin comun acord și3 în caz de neînțelegere între ele, se numesc din oficiu de tribunal în termen scurt.”Expertul se numește direct de instanța de judecată, afară de cazul când părțile se învoiesc, chiar în ședință, asupra persoanei expertului în lipsa unei asemenea învoiri, expertul se numește în mod obligatoriu dintre persoanele nepropuse du părți.
Expertiza contabilă poate fi efectuată exclusiv de cane experți contabili care au această calitate dobândită conform prevederilor legalei Dacă este întocmita de o persoană neabilitată potrivit legii, expertiza contabilă nu poate lî invocată ca probă în rața instanței.
Conform literaturii de specialitate și practicii, expertul poate fi:
numit de organul judiciar în cazul expertizei dispuse în mod oficial;
numit pentru a efectua expertiză contradictorie (contrară, contraexpertiză), atunci
când instanța nu este lămurită din expertiza oficială și dispune o noua expertiză ce
urmează a se efectua de un alt expert, motivat la cererea părții nemulțumite sau
ordonată din oficiu;
– desemnat ca specialist (consilier), cu atribuții de control asupra modului de efectuare a expertizei (expertiza supravegheată);
– numit să efectueze supliment de expertiza Se efectuează de același expert care a
participat la expertiza propriu-zisa, dar care urmărește obiective suplimentare, la
cererea instanței.
Evidența și recomandarea experților, urmărirea încasării onorariilor și plata acestora sunt activități de expertiza judiciară ce intră în atribuțiile tribunalelor județene și al municipiului București. Pentru aceasta, în cadrul Tribunalului București și tribunalelor județene, funcționează birourile locale pentru expertiză tehnică și contabilă, aflate în subordinea președintelui tribunalului.
Pe baza Tabloului Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați, publicat în Monitorul Oficial, birourile locale țin evidența experților contabili în liste ce cuprind:
modificările survenite, referitor Ia disponibilitatea experților;
incompatibilități;
sancțiuni;
adresa și telefonul acestora.
Toate aceste date se comunică CECCAR. Lista nominală a experților contabili poate deveni publică, pe lângă publicarea în Monitorul Oficial, prin afișarea la ușa sălii de ședințe, alături de lista pricinilor judecate. Birourile de expertiză tehnică și contabilă au în competență expertizele contabile judiciare și cazurile de reorganizare judiciară și de lichidare a societăților comerciale.
Biroul de expertiză contabilă are următoarele atribuții:
recomandă experți contabili pentru a fi numiți de instanța de judecată;
urmărește efectuarea la timp a expertizei judiciare dispuse de organele în drept și sesizează CECCAR de eventualele întârzieri de care se fac vinovați experții
contabili.
La solicitarea completului de judecată, după ce proba cu expertiza contabilă a fost încuviințată prin încheiere, tribunalul recomandă un număr de experți, din care completul numește, după caz, unul sau mai mulți experți. Codul de procedură civilă precizează „unul sau trei experți" care pot fi recuzați pentru aceleași motive ca și judecătorii.
Alegerea experților contabili în vederea recomandării de către organele în drept se face în funcție de :
– specializarea;
competența și experiența expertului în raport, cu domeniul în care urmează a se
efectua expertiza;
necesitatea de a asigura efectuarea în termen a expertizei contabile;
evitarea încărcării prea mari a unor experți;
atragerea unui număr cât mai mare de experți în efectuarea expertizelor contabile.
În cazul în care expertiza contabilă se administrează prin comisie rogatorie de către o altă instanță, aceasta numește și experții.
Sarcina efectuării expertizei contabile de către experții numiți este obligatorie, neputând fi refuzată decât pentru motive temeinice. In caz de refuz nejustificat expertul contabil poate fi amendat și obligat la despăgubiri. Dacă expertul nu se înfățișează, instanța poate dispune înlocuirea lui. De asemenea, expertul este sancționat cu amendă dacă nu depune în termenul stabilit raportul de expertiză contabilă. Abținerea și recuzarea expertului contabil în anumite situații în care ar exista posibilitatea ca să nu fie obiectiv cu ocazia efectuării expertizei contabile, expertul contabil trebuie să se abțină sau poate fi recuzat. Împrejurările privind abținerea de la efectuarea expertizei contabile se comunică președintelui instanței. Recuzarea este dreptul pe care îl au părțile din proces de a cere în cazuri determinate de lege ca expertul contabil să se retragă de la efectuarea expertizei contabile. Experții contabili pot fi recuzați pentru aceleași motive ca și judecătorii. Recuzarea expertului contabil poate fi cerută în 5 zile de la numirea sa, când se cunoaște motivul, sau de la data când s-a ivit motivul de recuzare. Cererea de recuzare se soluționează în ședință publică, cu citarea obligatorie a părților și a expertului contabil.
4.1.2. PROCEDURA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI CONTABILE ÎN PROCESELE CIVILE
Obiectul expertizei contabile și întrebările, formulate clar și exact, la care trebuie să răspundă expertul contabil, se stabilesc de către instanță, prin încheiere. Expertiza poate fi încheiată:
• în instanță – dacă problemele asupra cărora urmează să se pronunțe expertul
contabil pot fi lămurite prin simpla părere a expertului, care este ascultat de instanță în ședință, iar părerea lui se trece într-un proces-verbal;
• în afara instanței – în situația în care pentru efectuarea expertizei contabile sunt
necesare verificări, analize, măsurători, declarații. Procedural, efectuarea expertizei contabile presupune:
A. examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei;
B. examinarea unor documente (acte, evidențe)aflate la părți sau la terți (expertiza la
fața locului);
C. analiza explicațiilor părților și martorilor;
D. analiza actelor de control financiar și de expertiză contabilă în aceeași cauză;
E. studierea concluziilor expertizei tehnice, etc.
A. Examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei m care s-a dispus efectuarea expertizei
Se face la sediul organului beneficiar al expertizei. Dacă materialul aflat la dosarul cauzei este insuficient pentru efectuarea expertizei contabile, expertul contabil poate solicita, motivat, organului beneficiar, completarea acestuia. În procesele civile, completarea dosarului se impune în situația în care, de exemplu, lipsesc înscrisurile supuse expertizării, etc.
B. Examinarea unor documente (acte, evidențe) aflate la părți sau la terți (expertiza la fața locului)
Se efectuează atunci când expertul contabil apreciază că pentru rezolvarea obiectivelor ce i s-au dat spre rezolvare nu-i sunt suficiente documentele existente la dosarul cauzei.
În multe cazuri, documentele aflate la dosar nu sunt suficiente pentru a răspunde la obiectivele fixate, fiind necesară cercetarea și a altor acte sau a evidențelor tehnico-operative, contabile, statistice, care se află la părțile în litigiu. Sunt, însă situații în care se utilizează expertiza la fața locului și atunci când nu este nevoie să fie cercetate alte documente decât cele aflate la dosarul cauzei.
De exemplu, într-un dosar civil se dispune efectuarea unei expertize contabile cu următorul obiectiv: Să se expertizeze dacă controlul financiar de gestiune a aplicat perisabilitățile legale, în funcție de care să se stabilească prejudiciul exact. Întrucât procesul-verbal de control cu toate anexele este depus la dosarul cauzei, în acest caz nu este necesară o expertiză la fața locului, expertul contabil neavând decât sarcina de a expertiza unele date preexistente: intrările de produse, stocurile constatate la inventariere, coeficienții legali de pierderi naturale.
Pentru expertiza la fața locului, expertul contabil are obligația să anunțe (citeze) părțile despre data și locul efectuării acesteia. Anunțarea (citarea) de către expertul contabil a părților despre data și locul efectuării expertizei contabile sau a cercetării documentelor este necesară în toate cazurile în care se cercetează și alte documente decât dosarul cauzei, la sediul uneia din părți sau la terți. Citarea este o garanție a dreptului de apărare a părților. Anunțarea (citarea) părților se face în scris prin sistemul de expediere a recomandatelor cu dovadă de primire, care se anexează la raportul de expertiză contabilă.
Cerința legală a citării nu este considerată satisfăcută dacă, de exemplu, expertul contabil a încunoștințat părțile chiar în ziua în care se efectuează lucrarea, deoarece nu există certitudinea că partea a luat cunoștință de termen înainte de începerea lucrării și dacă a avut posibilitatea să participe la efectuarea ei.
Expertiza contabilă este valabilă dacă părțile au fost citate cu scrisoare recomandată, dar nu s-au prezentat. Expertiza contabilă făcută fără citarea părților este nulă. Nulitatea decurgând din necitare poate fi invocată la primul termen după depunerea raportului de expertiză contabilă, neputând fi invocată decât în apel sau în recurs.
Consecința anulării raportului de expertiză contabilă este refacerea expertizei contabile cu citarea părților. Neregularitatea constând în nemenționarea în raportul de expertiză contabilă că citarea s-a făcut cu scrisoare recomandată, precum și în neanexarea la raport a recipisei, se acoperă dacă nu este ridicată la prima zi de înfățișare.
Nu este necesară citarea părților când se face un supliment de expertiză contabilă numai pe baza documentelor din dosarul cauzei, existent la instanță.
Oricare ar fi natura unei expertize contabile (amiabilă, judiciară în materie civilă sau penală), lucrările tehnice referitoare la verificarea registrelor și actelor justificative sunt aceleași. In orice verificare care i se încredințează, expertul contabil trebuie, în primul rând, să-și dea seama de organizarea contabilității pe care este însărcinat să o examineze și să se asigure de sinceritatea acesteia, ținând seama că de multe ori, chiar de la origine, o contabilitate este intenționat „aranjată”, astfel să poată favoriza și ascunde fraudele și falsurile urmărite.
Verificarea actelor justificative, pe baza cărora se fac înregistrările contabile, trebuie să formeze obiectul unei preocupări deosebite și, ca atare, se recomandă ca această verificare să se facă atât din punct de vedere al sincerității acestor acte, cât și din cel al concordanței lor cu înregistrările din registrele în care au fost invocate ca bază de justificare,
În privința sincerității, se disting două categorii de acte justificative:
– acte emanate de la terțe persoane fizice și juridice;
– acte justificative întocmite de organele administrative sau contabile ale unității patrimoniale.
Atunci când expertul contabil este însărcinat cu verificarea gestiunii unei societăți comerciale anonime, este indicat să studieze și să ia cunoștință în prealabil de acrul constitutiv și de statutul societății, de procesele-verbale ale Consiliului de Administrație și ale Adunării Generale, precum și de regulamentele referitoare la organizarea interioară a societății respective, care îi pot furniza date foarte utile ducerii la bun sfârșit a misiunii ce i s-a încredințat.
Expertiza contabilă își bazează concluziile pe acte, documente și evidențe care sunt întocmite cu respectarea normelor legale și conțin date reale. Documentele și evidențele neoficiale, neprevăzute de norme, care sunt rezultatul inițiativei personale a celor ce le întocmesc, în vederea justificării unor valori, (de exemplu bonuri de mână, evidențe personale) se apreciază ca mărturii scrise care facilitează examinarea documentelor și evidențelor oficiale. Concluziile obținute pe baza documentelor și evidențelor neoficiale se confirmă, în mod obligatoriu, cu documente și evidențe oficiale, legale. Fără această confirmare, documentele și evidențele neoficiale nu constituie argumente pentru concluziile expertizei contabile.
De aceea, prin analiză și corelare între documente, evidențe și alte surse de informare, expertul contabil stabilește, în primul rând, valabilitatea actelor justificative, a înregistrărilor contabile și a gradului în care acestea exprimă realitatea și legalitatea operațiilor patrimoniale în legătură cu care s-au formulat întrebări la care să răspundă expertul contabil.
Pentru a se constata abateri și lipsuri și a argumenta concluzii (răspunsuri la întrebările formulate de organul beneficiar al expertizei contabile) în legătură cu fapte neînregistrate sau înregistrate eronat în documente și evidențe, se pot folosi modalități (tehnici) specifice de expertiză contabilă, cum sunt:
a) Reconstituirea cantitativă a unor evidențe global-valorice, pe baza inventarelor și actelor de gestiune, când pentru ieșirea mărfurilor se folosește bonul de vânzare:
De exemplu, într-o gestiune global-valorică, cu vânzare pe bază de bon, se efectuează inventarierea periodică și nu se constată diferențe valorice. Cu toate acestea, în realitate, în gestiunea respectivă pot exista cazuri de eliberare a unor mărfuri cu preț mai mic decât cel înscris în bonul de vânzare, care au ca efect constituirea, în mod fraudulos, de plusuri în gestiune și sustragerea lor. Această abatere este posibilă în cazul bunurilor cu mai multe sorturi între care există riscul de confuzie din cauza asemănării în ceea ce privește aspectul exterior, culoare, desen, model, dimensiuni. De exemplu, stofa, pantofi, etc;
b) Comparația de control privind stabilirea stocurilor (soldurilor) maxime posibile la inventarul final:
-stocul maxim posibil = stocul la inventar + intrări de mărfuri pe bază de documente – ieșiri de mărfuri pe bază de documente.
Comparația de control se efectuează între stocul maxim posibil determinat și stocul de la ultimul inventar, putând rezulta trei situații:
Stocul maxim posibil este mai mare decât stocul de la ultimul inventar: diferența
reprezintă vânzările de mărfuri din perioada de control;
Stocul maxim posibil este mai mic decât stocul de la ultimul inventar: diferența
reprezintă mărfuri a căror intrare nu se justifică documentar. În această situație se
pot identifica incorectitudini ca: introducerea de mărfuri în gestiune fără a se
înregistra în documente și evidențe, practicarea de supraprețuri, substituirea de
mărfuri la inventar sau în gestiune, omisiuni la inventar, erori de documente și
evidențe, etc.;
Stocul maxim posibil este egal cu stocul de la ultimul inventar. Această situație
poate rezulta la sortimentele greu vandabile, fără mișcare. Dacă rezultă la
sortimentele ușor vandabile sau cu desfacere curentă, este necesară identificarea
unor erori, omisiuni sau incorectitudini ale gestionarului.
Tehnica comparației de control se utilizează pentru stabilirea realității operațiilor, datelor de inventariere și a prețurilor practicate în cazul unităților de desfacere a mărfurilor cu plata direct la vânzător. Ea se dovedește utilă pentru argumentarea fraudelor comise în gestiune, întrucât face posibilă stabilirea cât mai aproape de realitate a cuantumului pagubei.
c) Corelarea intrărilor de materiale, produse sau mărfuri, în funcție de consum, eliberări sau vânzări:
În acest scop se compară stocul posibil existent cu ieșirile la data sau în jurul datei în cauză.
Stocul posibil existent la o anumită dată = stoc la inventarul inițial + intrări de mărfuri pe
bază de documente – ieșiri de mărfuri pe bază de documente.
Această modalitate de control se utilizează la:
c1) – gestiunile cu evidența global-valorică, unde desfacerea mărfurilor se face pe baza bonurilor de vânzare. Această tehnică are menirea să constate: abateri sau lipsuri acoperite prin documente sau evidențe; valabilitatea unor documente; realitatea operațiilor înscrise în documentele de intrare sau ieșire care sunt contestate de gestionar. Tehnica de lucru o constituie: reconstituirea evidenței cantitative a gestiunii, pentru o anumită marfă și confruntarea cu situația stocului. Stocul posibil existent se compară cu ieșirile la sortimentul respectiv din aceeași zi sau din zilele următoare.
Exemplu: La un magazin textil există o notă de transfer, din data de 3 iulie, pentru 80 m stofă, care nu a fost semnată de gestionar și nu recunoaște primirea mărfii. Din corelarea și compararea actelor de gestiune, se constată:
Tabelul nr. 4.1. „Situația finală a stocului de stofă”
Comparând stocul existent la 3 iulie, de 10 m, cu ieșirile la sortimentul respectiv din zilele 3 și 4 iulie de 70 m, rezultă că marfa din nota de transfer nerecunoscută de gestionar, a intrat în realitate în gestiunea acestuia, întrucât nu ar fi fost posibilă vânzarea celor 70 m din zilele următoare primirii stofei respective.
c2)-gestiunile cu evidență global-valorică, cuplata direct la vânzător, fără bon de vânzare Această tehnică are menirea să constate dacă: anumite mărfuri au intrat efectiv în gestiune, sau dacă sortimente neintrate cu bonuri sau facturi au existat efectiv în gestiune, întrucât vânzarea se face fără evidențierea sortimentelor de mărfuri, modalitatea stocului maxim posibil nu este eficientă decât în unele situații.
Exemplu l: În urma inventarierii efectuate la un magazin de legume și fructe, nu se constată lipsă în gestiune, deși sunt indicii cu privire la săvârșirea unor nereguli. Gestiunea este valorică, cu vânzare tară bon și cu plata direct la vânzător. In perioada supusă expertizării s-au făcut livrări către creșe și spitale, pe bază de facturi întocmite de gestionar, de mere calitatea I. Aplicând tehnica stocului maxim posibil la acest sortiment, se procedează astfel: se totalizează cantitățile de mere pe calități (I, II, III) intrate în perioada de gestiune supusă expertizării; se totalizează cantitățile livrate creșelor și spitalelor pe calități, conform facturilor emise de gestionar; se compară cantitatea de mere de categoria I înscrisă în facturile emise de gestionar cu totalul merelor de aceeași categorie intrate în gestiune, în situația în care cantitatea de mere calitatea I înscrisă în facturile de livrare emise de gestionar este mai mare decât totalul merelor de aceeași calitate intrate în gestiune, se confirmă faptul că gestionarul a trecut în facturi mere cu preț pentru calitatea I și a livrat efectiv mere de calitatea a Il-a.
Exemplu 2: Merceologii unui agent economic au justificat avansuri spre decontare primite cu bonuri fictive care atestau cumpărări de mărfuri efectuate de la un magazin comercial cu amănuntul. Pentru demonstrarea fictivității bonurilor prezentate spre decontare, în sensul că mărfurile respective nu au fost eliberate în fapt de gestionarul vânzător, este necesar să se constate dacă în gestiunea magazinului au existat mărfurile înscrise în bonurile în cauză. Aplicându-se modalitatea stocului posibil, se poate dovedi, în unele situații, că gestionarii care au emis bonurile de decontare nu dispuneau de mărfurile în cauza, dacă totalul intrărilor în perioada gestionară respectivă este mai mic decât cantitatea înscrisă în bonuri.
d) Corelarea actelor contabile pentru stabilirea realității unui fapt economic, cu alte fapte de influență reciprocă.
De exemplu: facturi cu note de intrare-recepție, bonuri de lucru cu nota de predare-produse, etc.;
e) Controlul intergestionar.
Este o tehnică (modalitate) de expertiză contabilă care se utilizează pentru stabilirea adevărului în situațiile în care se invocă drept explicație a unor lipsuri într-o gestiune, plusurile la aceleași articole existente într-o altă gestiune. Prin această tehnică se constată, de exemplu, dacă lipsa din magazia de produse finite este compensabilă cu plusul unor piese componente ale produselor finite respective, constatat la secția de producție.
Controlul intergestionar scoate în evidență elemente concludente care explică unele situații de fapt, împrejurările care au determinat producerea pagubei. Prin această modalitate de expertizare se demonstrează dacă există o legătură cauzală între plusul dintr-o gestiune și lipsa din cealaltă, dacă se întrunesc condițiile de compensare legală sau dacă diferențele respective au ca explicație neîntocmirea formelor de predare-primire pentru un lot restituit în producție, în vederea unor remanieri sau semnarea de către gestionarul depozitului pentru primirea unui lot de produse finite pe care, în fapt, nu le-a primit, etc.
Compensarea de mărfuri poate opera între plusuri și minusuri numai pentru aceeași perioadă gestionară și la aceeași gestiune. Când se afirmă, însă, că plusurile apar în altă gestiune și se face dovada că sunt create prin manipulări greșite ale bonurilor aceluiași agent economic, nu se poate respinge apărarea gestionarilor că nu le este imputabilă contravaloarea acestora, deoarece în această situație, agentul economic nu are pagubă. Această operație nu reprezintă însă o compensare, ci corectarea unor erori, dacă bunurile la care se referă imputațiile există în materialitatea lor în alt depozit al agentului economic, datorită, cert, unor omisiuni de întocmire a documentelor.
C) Analiza explicații lor părților și martorilor:
Se face în funcție de datele expertizate și are menirea de a stabili concordanța sau neconcordanța dintre explicații și date.
Cu ocazia efectuării expertizei, părțile au obligația să dea expertului contabil orice lămuriri în legătură cu obiectul lucrării, împiedicarea expertului contabil de a efectua lucrările necesare ordonate de instanță, nu poate fi înlăturată pe calea ordonanței prezidențiale (a instanței), ci numai prin mijloace procedurale obișnuite sau extraprocedurale, cum ar fi: obligarea la despăgubiri, dispunerea prin încheiere executorie ca părțile să permită accesul expertului contabil și să-i dea tot sprijinul, solicitarea concursului autorităților publice locale, al poliției și procuraturii, participarea completului la efectuarea expertizei contabile, etc.
Contactul expertului cu părțile are menirea de a evita obiecțiunile ulterioare ale acestora, precum și de a orienta munca de expertiză spre elucidarea completă a adevărului în cauza cercetată.
De exemplu, la o fabrică de conserve care folosea borcane de sticlă pentru ambalarea conservelor, a fost eliberat din muncă șeful depozitului. La predarea gestiunii, nu s-au formulat pretenții. După trei luni de la desfacerea contractului de muncă, agentul economic a înaintat la procuratură un material din care rezultă că la predarea gestiunii, fostul șef de depozit a prezentat pe data de 8 iunie, un bon de predare fictiv la secția de producție a 3000 de borcane. Susținerea lucrătorilor din secția de producție, potrivit căreia bonul era fals, a fost confirmată și de expertiza grafologică, care a demonstrat că semnătura de pe bon este falsă și nu aparține persoanei al cărei nume figura pe bon ca primitor, învinuitul a informat și susținut că nu știe de falsul de semnătură de pe bon și că în ziua de 8 iunie a predat efectiv la secția de producție cele 3000 borcane, argumentând că în ziua respectivă, secția de producție nu ar fi putut ambala cantitatea de produse dacă nu ar fi primit borcanele respective.
Având în vedere susținerea învinuitului, expertul contabil a cercetat situația secției de producție pe luna iunie, constatând:
– stoc de borcane la l iunie, conform listei de inventar: 2600 borcane;
intrări în secție pe perioada 1-8 iunie: 86000 borcane;
eliberat din secție pe perioada 1-8 iunie: 81300 borcane;
stoc scriptic în secție în dimineața zilei de 9 iunie: 7300 borcane;
borcane de sticlă ambalate și livrate, în ziua de 9 iunie,
prevăzute în documentele de livrare: 10000 borcane.
Această situație a dat expertului contabil posibilitatea să tragă concluzia că dacă secția de producție nu ar fi primit în ziua de 8 iunie cele 3000 de borcane, nu ar fi putut ambala în borcane si livra în ziua de 9 iunie, cele 10000 de borcane conserve. In plus, expertul contabil a constatat că numerele de ordine ale bonurilor de predare către secția de producție erau stabilite cronologic.
D). Analiza actelor de control si expertiză contabilă anterioară în aceeași cauza:
Este o condiție importantă pentru asigurarea calității expertizei contabile.
Expertul contabil analizează conținutul actelor de control și ale eventualei expertize anterioare în aceeași cauză, pentru a se convinge dacă au fost respectate normele legale în vigoare, dacă au fost efectuate corect calculele și dacă au fost delimitate just perioadele de gestiune și răspunderile persoanelor implicate în cauză. Expertul contabil prezintă datele comparativ pe fiecare problemă, arătând situația stabilită de control și eventuala expertiză anterioară și cea stabilită de expertiza contabilă curentă.
Dacă în cauza respectivă s-au făcut mai multe acțiuni de control, cuprinzând aceeași problemă, care au ajuns la concluzii diferite, este necesar ca expertul contabil să analizeze separat fiecare din procesele-verbale de control și să arate documentat cauzele care au dus la concluzii diferite și poziția sa față de aceste concluzii.
Expertul contabil examinează procesul-verbal de control, ca act prin care organul de control a constatat abateri și lipsuri de natură financiar-contabilă și pe baza căruia s-a inițiat cauza supusă expertizei, sub aspectul formei și al fondului.
Dacă în cauza respectivă, s-au făcut mai multe acțiuni de control, cuprinzând aceeași problemă, care au ajuns la concluzii diferite, este necesar ca expertul contabil să analizeze separat fiecare din procesele verbale de control și să arate documentat cauzele care au condus la concluzii diferite și poziția sa față de aceste concluzii.
Expertul contabil examinează procesul-verbal de control, ca act prin care organul de control a constatat abateri și lipsuri de natură financiar-contabilă și pe baza căruia s-a inițiat cauza supusă expertizei sub aspectul formei și al fondului.
Sub aspectul formei actelor de control, expertul contabil examinează:
dacă există note sau explicații scrise ale persoanelor deferite justiției;
concluziile compartimentului financiar-contabil al agentului economic și măsurile
dispuse de conducerea acestuia, în legătură cu constatările controlului.
Sub aspectul fondului actelor de control, expertul contabil are în vedere dacă:
documentele și evidențele pe care s-au întemeiat concluziile controlului sunt
întocmite cu respectarea dispozițiilor legale și conțin date reale;
există documente care au legătură directă cu obiectivele expertizei și nu au fost luate
în considerare de către control;
s-a determinat argumentat cuantumul lipsurilor;
s-a stabilit legal răspunderea pentru fiecare faptă sau lipsă;
concluziile controlului sunt în concordanță cu prevederile legale.
Consultarea organelor de control și a experților care au efectuat lucrări anterioare în cauza expertizată, reprezintă o necesitate pentru elucidarea tuturor aspectelor pe care le ridică o expertiză contabilă complexă, în acest mod, expertul contabil lămurește complet punctele de vedere diferite și rezolvă deosebirile de păreri ale diferitelor organe care s-au pronunțat anterior în cauza expertizată. Această consultare contribuie la asigurarea calității expertizei, dar are caracter facultativ pentru concluziile expertului contabil. Consultarea organului de control de către expertul contabil este obligatorie numai în situația în care expertiza reduce substanțial prejudiciul stabilit de control pentru a se evita observațiile ulterioare sau eventualele erori și pentru a se concluziona ferm în cadrul expertizei contabile.
Studierea concluziilor expertizei tehnice în aceeași cauză de către expertul contabil și utilizarea lor la rezolvarea obiectivelor expertizei contabile presupune să se efectueze mai întâi expertiza tehnică și apoi cea contabilă. Concluziile expertizei tehnice nu sunt obligatorii pentru expertiza contabilă, care pe baza datelor contabile, le poate confirma sau infirma.
Expertiza tehnică se folosește pentru:
stabilirea integrității valorilor materiale;
realizarea unor operații;
verificarea calității unor produse;
verificarea conținutului unor anumite lucrări;
stabilirea volumului manoperei și calității materialelor necesare pentru executarea
lor, etc.
Expertiza tehnică se efectuează de către experți tehnici în domeniu. Expertul contabil poate fi pus în imposibilitatea efectuării expertizei contabile, determinată de situații cum sunt:
necesitatea unui prealabil control gestionar de fond, aducerii la zi a evidențelor și a
efectuării altor asemenea lucrări;
necesitatea efectuării prealabile a expertizei tehnice sau grafologice;
formularea greșită a obiectivelor expertizei contabile;
insuficiența actelor puse la dispoziția expertului contabil, necesitatea cunoașterii
explicațiilor date de martori;
cantitatea excesivă de acte supuse cercetării.
Pentru constatarea imposibilității efectuării expertizei, expertul contabil are obligația să analizeze cu răspundere materialul de la dosarul cauzei, astfel că numai în situațiile absolut necesare se recurge la o asemenea măsură care duce la prelungirea termenului de soluționare a cauzei.
Atunci când nu se poate efectua expertiza contabilă ca urmare a dificultăților întâmpinate, se întocmește procesul-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile .
4.1.3.VALORIFICAREA EXPERTIZEI CONTABILE
Experții contabili sunt obligați să se prezinte înaintea instanței pentru a da lămuriri ori de câte ori li se cere. Instanța trebuie să asigure, în condițiile legii procesuale, posibilitatea de a invoca obiecții la raportul de expertiză contabilă.
În cazurile civile, raportul de expertiza contabilă este examinat, în primul rând, de părțile în litigiu care formează observații și obiecții în scris asupra raportului de expertiză, pe care le depun la dosarul cauzei. Expertul contabil este obligat să depună la organul beneficiar răspuns scris Ia observațiile formulate de părțile în litigiu asupra raportului de expertiză
contabilă.
Dacă părțile invocă obiecții întemeiate sau instanța nu este lămurită prin expertiza făcută, se poate dispune întregirea expertizei printr-un supliment sau o nouă expertiză. Instanța are posibilitatea să ordoneze o expertiză contrarie (contraexpertiza), efectuată de un alt expert contabil. De obicei, în aceste situații, se numesc trei experți contabili.
Chiar dacă în cauză s-a administrat o expertiză și o contraexpertiza contabilă, nu există nici un impediment de a se admite o nouă expertiză, dacă este utilă cauzei.
Concluziile expertizei contabile constituie numai elemente de convingere lăsate la libera apreciere a judecătorului, ca toate celelalte probe. Dar, fie că folosește sau nu concluziile expertizei contabile, instanța are obligația să motiveze poziția sa. Dacă sunt administrate expertize contradictorii, instanța acceptă motivat una din ele sau le înlătură pe amândouă.
În ceea ce privește forța probantă a expertizei contabile, judecătorii sunt legați de constatările de fapt ale experților, și anume: data raportului de expertiză contabilă, relevarea cercetărilor tăcute în prezenta părților și argumentelor susținute de acestea în prezența experților contabili. Toate aceste mențiuni din raportul de expertiză contabilă fac dovada până la înscrierea în fals, deoarece experții contabili au lucrat, în calitate de delegați ai instanței.
Nulitatea actelor de procedura civilă este în funcție de vătămarea pricinuita unei părți. Instanța nu pronunță nulitatea expertizei contabile, dacă neregularitatea invocată este îndreptățită (de exemplu, când raportul de expertiză contabilă nu a fost semnat de toți experții sau părerile n-au fost motivate).
Expertiza contabilă poate fi declarată nulă atunci când:
– a fost făcută fără a cita părțile, (în acest caz, nulitatea poate fi propusă înainte de începutul dezbaterilor asupra fondului judecății);
– prin nedepunerea în termen a raportului de expertiză contabilă s-a cauzat părții o vătămare ce nu poate fi în alt mod înlăturată.
4.2. EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN MATERIE PENALĂ
Expertiza contabilă în materie penală are loc atunci când justiția ar avea interesul de a verifica gestiunea unor comercianți în stare de faliment sau a administratorilor de rea-credință ai unor societăți comerciale.
Expertizele contabile pentru cauze penale pot fi solicitate de către instanțele de judecată (judecătorie, tribunal, Curtea de apel), dar mai pot fi solicitate de către organele de cercetare penală, respectiv poliție sau parchet. Mai sunt și unele cazuri în care expertizele contabile judiciare sunt solicitate pentru cauzele care se judecă la Colegiul Jurisdicțional din cadrul Curții de conturi.
Pe parcursul desfășurării procesului sau urmăririi penale, instanța judecătorească, anchetatorul sau una din părți pot să solicite efectuarea unei expertize contabile judiciare. În situația în care, la cauza pe rol, una din părțile implicate în proces solicită efectuarea unei expertize contabile, instanța analizează oportunitatea unei expertize și dacă ajunge la concluzia că aceasta este necesară în elucidarea profesională a unor aspecte contabile, prin încheierea de ședință publică, își dă acordul. După aceasta, înaintează o scrisoare către Biroul de expertize tehnice și contabile din cadrul tribunalului, pentru ca acesta să nominalizeze 3 sau mai mulți experți care sunt înscriși în CECCAR.
După ce primește scrisoarea de nominalizare, la următoarea ședință publică se precizează expertul sau experții care să efectueze expertiza.
La numirea experților, judecătorul sau cel care efectuează cercetarea penală va ține cont de faptul că expertul sau experții numiți să fie compatibili din punct de vedere al capacității funcționale sau Opoziției procesuale. Când expertul se află în situație procesuală neconvenabilă, el trebuie să se abțină de la acceptarea expertizei și va trebui să prezinte instanței o cerere de abținere, de care instanța va ține cont.
În cazul în care apar situații care ar putea presupune o oarecare părtinire din partea expertului, părțile sau una din părți pot recuza expertul contabil. Situațiile în care expertul contabil poate fi recuzat sunt prezentate pe larg în Codul de procedură penală.
Pentru a nu se ajunge la recuzare, expertul trebuie ca, atunci când își dă seama că este recuzabil, să informeze instanța că se abține de la efectuarea expertizei, arătând totodată cazul de incompatibilitate.
4.2.1. NUMIREA EXPERTULUI CONTABIL PENTRU A EFECTUA EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN PROCESUL PENAL
Expertul contabil este numit de organul de urmărire penală sau de instanță de judecata.
Fiecare dintre părți are dreptul ca un expert recomandat de ea să participe la efectuarea expertizei. Expertul recomandat de parte are drepturi egale cu experții numiți de instanță și este obligat să participe efectiv la realizarea expertizei contabile.
Participare expertului contabil recomandat de parte la efectuarea expertizei este un drept al părții, care nu poate fi restrâns de organele care dispun efectuarea expertizei. Drepturile legale ale expertului recomandat de parte rezultă din calitatea lui de expert contabil. El este obligat să nu acționeze ca un apărător al părții care l-a recomandat, ci să exercite mandatul primit cu principialitate, să interpreteze științific, obiectiv, actele contabile și problemele supuse expertizării, să fie imparțial și animat de dorința stabilirii adevărului.
Expertul recomandat poate fi cerut de parte, pe cheltuiala sa, pe lângă expertul numit. Aceasta presupune, ca expertul recomandat de parte nu poate fi cerut în situația în care, în cauza respectivă, nu există un expert numit. Dacă expertul numit nu este condiționat de expertul recomandat de parte, admiterea expertului recomandat de parte este condiționată de existența în cauza respectiva a unui expert numit de organul de urmărire sau de instanță de judecată.
Expertizele contabile judiciare în cauze penale pot fi efectuate numai de către persoane care au calitatea de expert contabil și figurează în Tabloul Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați, publicat anual în Monitorul Oficial.
Expertul contabil este în incompatibilitate de a efectua expertiza contabilă, într-o anumită cauză, în următoarele situații:
a declanșat acțiunea penală, a emis mandat de arestare, a dispus trimiterea în
judecată, a pus concluzii în fond în calitate de procuror sau a fost judecător în același
dosar;
a fost martor sau reprezentant ( expert recomandat de parte), ori împărțitor al unei
părți (calitatea de martor are întâietate);
este interesat de soluționarea cauzei într-un anumit mod, care este de natură a-1 face
să fie subiectiv;
face parte din sistemul organizatoric al uneia din părțile în proces;
s-a pronunțat asupra unor aspecte care constituie obiectul dosarului, în calitate de
organ de control, de conducere, tehnic de specialitate, ori a luat parte ca executant, la
întocmirea actelor primare, a evidențelor contabile, tehnico-operative etc.
Expertul care cunoaște că este compatibil sau că există un motiv de recuzare în privința sa, este dator să declare președintelui instanței sau procurorului care supraveghează cercetarea penală, că se abține de la efectuarea expertizei, cu arătarea cazului ce constituie motivului abținerii.
In situația în care experții nu se abțin de a participa la efectuarea expertizei, ei pot fi recuzați. Recuzarea se face scris sau oral, cu arătarea cazului de incompatibilitate care constituie motivul recuzării,, în cursul urmării penale și judecătorești, de către oricare dintre părți.
Expertul contabil poate fi recuzat în următoarele cazuri:
– el, soțul, ascendenții sau descendenții lor au interes în judecarea pricinii sau este soț,
rudă sau afin, al unei părți până la al patrulea grad inclusiv;
între el și una din părți a fost o judecată penală în timp de 5 ani înaintea recuzării;
– este tutore, curator sau consilier judiciar al unei părți;
și-a spus părerea cu privire la pricina ce se judecă;
a primit de la una din părți daruri sau făgăduieli de daruri ori altfel de îndatoriri ;
este vrăjmășie între el, soțul sau una din rudele sale, până la al patrulea grad de
rudenie inclusiv și una din părți, soții sau rudele acestora până la gradul al treilea
inclusiv.
Partea interesată are dreptul să ceară ca, pe lângă expertul numit la recomandarea serviciului local, să participe la efectuarea expertizei pe cheltuiala sa și un expert contabil recomandat de ea, care figurează in Tabloul Corpului Experților Contabili și Contabili Autorizați. Expertul recomandat de parte are drepturi egale cu experții numiți de instanță pe baza recomandării serviciilor locale fiind obligat să participe efectiv la realizarea expertizei contabile.
Participarea expertului recomandat de parte la efectuarea expertizei este un drept al părții, care nu poate fi restrâns de organele care dispun de organizarea expertizelor. Drepturile legale ale expertului recomandat de parte rezultă din calitatea lui de expert contabil. EI este obligat să acționeze nu ca un apărător al părții care 1-a recomandat, ci să exercite mandatul primit cu principialitate, să interpreteze științific, obiectiv, actele contabile și problemele supuse expertizării, să fie imparțial și animat de dorința stabilirii adevărului.
Expertul recomandat poate fi cerut de parte pe lângă expertul numit. Aceasta presupune, că expertul recomandat de parte nu poate fi cerut în situația în care, în cauza respectivă, nu există un expert numit. Dacă expertul numit nu este condiționat de expertul recomandat de parte, admiterea expertului recomandat de parte este condiționată de existența în cauza respectivă a unui expert numit de instanță sau organul de cercetare.
Expertul contabil numit să efectueze expertiza contabilă are dreptul:
să examineze dosarul cauzei și alte lucrări necesare; să participe la stabilirea
obiectivelor expertizei și să solicite organului care a dispus expertiza, reformularea
sau completarea obiectivelor;
să primească, cu avizul organului care a dispus efectuarea expertizei, lămuriri și
explicații de la părți;
să solicite efectuarea controlului în cazul în care constată că expertiza nu se poate
efectua fără un prealabil control;
să fie remunerat pentru munca depusă.
Expertul contabil este obligat:
să sesizeze organului judiciar dacă se află în situația de abținere sau recuzare;
să aplice principiul de imparțialitate în activitatea de expertiză;
să execute personal, cu competență și la termen, mandatul încredințat de organul
juridic;
să respecte normele legale privind expertiza contabilă;
să se prezinte la chemările organului judiciar pentru a da explicații suplimentare, a
completa raportul de expertiză sau a efectua o expertiză suplimentară.
Expertul contabil are următoarele interdicții:
să încredințeze unei alte persoane efectuarea expertizei pentru care a fost numit;
să divulge datele de care a luat cunoștință cu ocazia îndeplinirii sarcinii primite;
să ridice și să păstreze în domiciliul său dosarul cauzei sau materialele din acesta;
să ridice de la părți acte de orice fel pe care să le depună la dosarul cauzei sau să le
atașeze la raportul de expertiză;
să efectueze controlul financiar de gestiune, inventarierea sau aducerea la zi a
evidențelor contabile;
să ia explicații scrise de la părți sau de la terți și să solicite acestora viza lucrărilor de
expertiză;
să elibereze părților în cauză sau terților copii după raportul de expertiză
4.2.2. EXPERTIZA CONTABILĂ JUDICIARĂ ÎN SISTEMUL
MIJLOACELOR DE PROBĂ
În vederea aflării adevărului, organul de urmărire penală și instanța de judecată au obligația să lămurească cauza sub toate aspectele, pe bază de probe.
Probă este orice element de fapt care servește la constatarea existenței sau inexistenței unei infracțiuni, la identificarea persoanei care a săvârșit-o și la cunoașterea împrejurărilor necesare pentru justa soluționare a cauzei.
Probele nu au o valoare stabilită dinainte. Aprecierea fiecărei probe se face de către organul de urmărire penală și de instanța de judecată, potrivit convingerii lor, formată în urma examinării tuturor probelor administrate și conducându-se după cunoștința lor.
Mijloacele de probă prin care se constată elementele de fapt ce pot servi ca probă sunt:
a)declarațiile:
– învinuitului sau inculpatului;
părții vătămate;
părții civile;
părții responsabile civilmente;
martorilor;
înscrisurile;
înregistrările audio sau video, fotografiile;
mijloacele materiale de probă;
constatările tehnico-științifice;
constatările medico-legale;
expertizele.
Sarcina administrării probelor în procesul penal revine organului de urmărire penală și instanței de judecată. La cererea acestor organe, orice persoană care cunoaște vreo probă sau deține vreun mijloc de probă, are obligația să le aducă la cunoștință sau să le înfățișeze.
Învinuitul sau inculpatul nu este obligat să probeze nevinovăția sa. Dar, în cazul în care există probe de vinovăție, învinuitul sau inculpatul are dreptul să probeze lipsa lor de temeinicie.
În cursul procesului penal, părțile pot propune probe și cere administrarea lor. Admiterea sau respingerea cererii se face motivat.
Legea oprește:
să se întrebuințeze violențe, amenințări ori alte mijloace de constrângere, precum și
promisiuni sau îndemnuri, în scopul de a obține probe;
să fie determinată persoana să săvârșească sau să continue săvârșirea unei fapte
penale, în scopul obținerii unei probe.
a)Declarațiile învinuitului sau ale inculpatului, ale părții vătămate, părții civile și părții
responsabile civilmente, făcute în cursul procesului penal, pot servi la aflarea adevărului
numai în măsura în care sunt coroborate cu fapte și împrejurări ce rezultă din ansamblul
probelor existente în cauză.
După ce a făcut declarația, învinuitul sau inculpatul este întrebat cu privire la probele pe care înțelege să Ie propună. Printre aceste probe, poate fi inclusă și expertiza contabilă.
Persoana vătămată poate participa în proces ca persoană vătămată, iar dacă a suferit vreo pagubă materială, se poate constitui parte civilă. Declarația de participare în proces se poate face în tot cursul urmăririi penale, iar în fața primei instanțe de judecată, până la citirea actului de sesizare.
Poate fi ascultată în calitate de martor, persoana care are cunoștință despre vreo faptă sau împrejurare de natură să servească la aflarea adevărului în procesul penal. Calitatea de martor are întâietate față de calitatea de expert contabil numit să efectueze expertiza contabilă în cauza respectivă.
b) Înscrisurile pot servi ca mijloace de probă dacă în conținutul lor se arată fapte sau
împrejurări de natură să contribuie la aflarea adevărului.
Sunt mijloace de probă:
– procesele-verbale încheiate de organele de urmărire penală sau de instanța de
judecată;
– procesele-verbale și actele de constatare încheiate de alte organe.
Înregistrările pe bandă magnetică ale unor convorbiri sau imagini., se efectuează cu
autorizarea motivată a procurorului desemnat de prim-procurorul parchetului de pe
lângă Curtea de Apel și pot servi ca mijloace de probă, dacă din conținutul lor rezultă
fapte sau împrejurări de natură să contribuie la aflarea adevărului. Aceste mijloace de
probă pot fi supuse expertizei tehnice la cererea procurorului, a părților ori din oficiu.
Mijloacele materiale de probă sunt obiectele care:
conțin sau poartă o urmă a faptei săvârșite;
pot servi la aflarea adevărului;
au fost folosite sau au fost destinate să servească la săvârșirea infracțiunii;
sunt produsul infracțiunii.
e) Efectuarea unei constatări tehnico-științifice se dispune din oficiu sau la cerere, de către organul de urmărire penală, atunci când există pericol de dispariție a unor mijloace de probă sau de schimbare a unor situații de fapt și este necesară lămurirea urgentă a unor fapte sau împrejurări ale cauzei.
Constatarea tehnico-științifică se efectuează:
de regulă, de către specialiști sau tehnicieni care funcționează în cadrul ori pe lângă
instituția de care aparține organul de urmărire penală;
poate fî efectuată și de către specialiști sau tehnicieni care funcționează în cadrul
altor organe.
Operațiile și concluziile constatării tehnico-științifice se consemnează într-un raport scris. Organul de urmărire penală sau instanța de judecată, din oficiu sau la cererea oricăreia dintre părți, dacă apreciază că raportul tehnico-științific, nu este complet sau concluziile acestuia nu sunt precise, dispune refacerea sau completarea constatării tehnico-științifice sau efectuarea unei expertize.
f) Efectuarea expertizei contabile se dispune de către organul de urmărire penală ori instanța de judecată, la cerere sau din oficiu, când pentru lămurirea unor fapte sau împrejurări ale cauzei, în vederea aflării adevărului, sunt necesare cunoștințele unui expert contabil.
Obiectivele expertizei contabile, respectiv întrebările la care trebuie să răspundă expertul contabil, se stabilesc de către organul de conducere penală sau instanța de judecată, la cererea părților sau din oficiu.
în cauzele penale fixarea obiectivelor la care urmează să răspundă experții, se desfășoară în două etape:
încuviințarea probei și stabilirea obiectivelor de principiu, numirea expertului,
fixarea unui termen când se citează părțile și expertul numit și analiza sumară a
dosarului cauzei de către expertul contabil numit;
punerea în discuția părților și a expertului numit a obiectivelor (întrebărilor) ia care
expertul trebuie să răspundă, atenționarea acestora asupra faptului că au dreptul să
facă observații și să solicite modificarea, completarea sau definitivarea obiectivelor
în prezența părților și a expertului numit.
În cursul urmăririi penale, cercetarea dosarului se face cu încuviințarea organelor de urmărire. Expertul poate cere lămuriri organului de urmărire penală sau instanței de judecată cu privire la anumite fapte ori împrejurări ale cauzei.
Dacă materialul aflat la dosarul cauzei este insuficient pentru efectuarea expertizei contabile, expertul contabil poate solicita, motivat, organului beneficiar, completarea acestuia. Completarea dosarului se impune în situații cum sunt:
deținerea de către inculpat a unor acte privind gestiunea la care a funcționat;
lipsa proceselor-verbale de inventariere în cazul minusurilor în gestiune, etc.
În cauzele penale, examinarea unor documente aflate la sediul (domiciliul) părților sau la terți, se poate realiza cu încuviințarea și în condițiile stabilite de organul de urmărire penală sau instanța de judecată. Părțile (învinuitul și prejudiciatul), pot da expertului contabil explicațiile necesare numai cu încuviințarea și în condițiile stabilite de organul de urmărire penală sau de instanța de judecată.
Explicațiile scrise date de părți înainte sau în timpul efectuării expertizei, pot forma obiectul analizei expertului numai după ce acestea au fost aduse de părți la cunoștința organului care a dispus efectuarea expertizei și care a hotărât acceptarea și atașarea lor la dosarul cauzei.
Contactul expertului cu părțile are menirea de a evita obiecțiunile ulterioare ale acestora, precum și de a orienta munca de expertiză spre elucidarea completă a adevărului în cauza cercetată. Expertiza contabilă în cauzele penale este utilizată ca mijloc de probă care servește, alături de alte mijloace de probă, la constatarea existenței sau inexistenței unei infracțiuni, la identificarea persoanei care a săvârșit-o și la cunoașterea împrejurărilor necesare pentru soluționarea cauzei. Toate aceste elemente pot constitui, în funcție de natura și condițiile specifice ale săvârșirii unei infracțiuni, obiective ale expertizei contabile.
4.2.3. CHELTUIELILE JUDICIARE. COSTUL EXPERTIZEI
Cheltuielile necesare pentru efectuarea actelor de procedură, administrarea probelor, consemnarea mijloacelor materiale de probă, retribuirea apărătorilor, precum și orice alte cheltuieli ocazionate de desfășurarea procesului penal, se acoperă din sumele avansate de stat sau plătite de părți.
Onorariile stabilite pentru expertizele contabile, depuse în cursul procesului penal, din oficiu, în cauzele privind infracțiunile de corupție, crimă organizată și alte cauze cu consecințe deosebit de grave, se avansează de la bugetul statului, de către Ministerul Finanțelor, prin Direcțiile Finanțelor Publice și Controlului Financiar de Stat județene ori ale municipiului București. Aceste sume se recuperează ulterior, conform hotărârii judecătorești definitive, care se comunică în acest scop și autorității care a efectuat plata.
Expertul contabil are dreptul la:
restituirea cheltuielilor de transport, întreținere, locuință și a altor cheltuieli necesare,
prilejuite de chemarea la organul de urmărire penală ori în instanța de judecată;
venitul de la locul de muncă, pe durata lipsei de la serviciu, prilejuită de chemarea la
organul de urmărire penală sau în instanța de judecată. Acest drept se acordă numai
dacă expertul este salariat al vreunei unități de interes public. Prin termenul „public",
conform Codului penal, se înțelege tot ce privește autoritățile publice, instituțiile
publice, instituțiile sau alte persoane juridice de interes public, administrarea,
folosirea sau exploatarea bunurilor proprietate publică, serviciile de interes public,
precum și bunurile de orice fel care, potrivit legii, sunt de interes public. Suma care
reprezintă acest venit se plătește de către unitatea la care lucrează expertul;
o retribuție pentru îndeplinirea însărcinării date.
Sumele acordate se plătesc, pe baza dispozițiilor luate de organul care a dispus chemarea și în fața căruia s-a prezentat expertul, din fondul cheltuielilor judiciare special alocat. Aceste sume se plătesc expertului după ce și-a îndeplinit însărcinările.
În legătură cu plata cheltuielilor judiciare făcute de părți, Codul de procedură penală stabilește următoarele situații:
Tabelul nr. 4.2. „Cheltuielile judiciare făcute de părți”
Costul expertizei contabile cuprinde:
retribuția cuvenită expertului pentru munca prestată;
cheltuielile de transport-deplasare;
cheltuielile cu dactilografierea lucrărilor expertizei;
cheltuielile de poștă și telegraf efectuate de expert, etc.
Retribuția expertului numit se fixează, în mod provizoriu, de către organul care a dispus efectuarea expertizei, prin ordonanță sau încheiere de ședință, odată cu dispunerea expertizei și definitiv, după efectuarea expertizei.
Pentru a justifica numărul de ore utilizate la efectuarea lucrării de expertiză contabilă și costul expertizei contabile, expertul contabil întocmește Decontul de cheltuieli privind costul expertizei contabile, care se înaintează, împreună cu raportul de expertiză contabilă, la organul care a dispus efectuarea expertizei.
Dispoziția din hotărârea penală privind obligarea la plata cheltuielilor judiciare avansate de stat, se pune în executare prin trimiterea unui extras de pe acea parte din dispoziție care privește cheltuielile judiciare. Când obligarea Ia plata cheltuielilor judiciare avansate de stat s-a dispus prin ordonanță, punerea în executare se face de către procuror, aplicându-se aceeași procedură. Executarea cheltuielilor judiciare se face de către organele care execută amenda penală.
4.3. ACTELE DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ JUDICIARĂ . CONȚINUT ȘI
VALORIFICARE
Expertul contabil numit întocmește, în funcție de situația concretă constatată cu ocazia efectuării expertizei contabile judiciare, următoarele acte:
raportul de expertiză contabilă(anexele 4 si 5);
decontul de cheltuieli privind costul expertizei contabile;
răspunsul în scris la observațiile și obiecțiile formulate de părțile în litigiu asupra
raportului de expertiză contabilă;
suplimentul la raportul de expertiză contabilă;
lămuriri suplimentare în scris;
proces-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile.
1) Raportul de expertiză contabilă este documentul care concretizează activitatea expertului contabil numit să efectueze o lucrare de expertiză. Acesta cuprinde trei capitole:
Capitolul I -Introducere
Capitolul II -Desfășurarea expertizei contabile
Capitolul III –Concluzii
Capitolul I – Introducere, cuprinde:
numele expertului contabil;
domiciliul și numărul carnetului de expert;
organul care a dispus efectuarea expertizei contabile;
actul de numire a expertului contabil;
cauza și natura expertizei (civilă sau penală);
părțile;
prejudiciul sau suma în litigiu;
împrejurările în care s-a produs paguba sau a luat naștere litigiul;
organul care a stabilit prejudiciul și materialul probatoriu sau informativ pe care s-a
întemeiat;
obiectivul expertizei și întrebările la care trebuie să răspundă expertul contabil;
data și locul unde a fost efectuată expertiza contabilă;
termenul de depunere a raportului de expertiză contabilă;
materialul documentar pe baza căruia a fost efectuată expertiza contabilă;
dacă părțile au dat explicații în cursul efectuării expertizei contabile și dacă s-au
efectuat și alte expertize în cazul respectiv.
În capitolul II – Desfășurarea expertizei contabile, sunt descrise în amănunt:
operațiile de efectuare a expertizei contabile;
obiecțiile sau explicațiile părților;
analiza obiecțiilor sau explicațiilor în lumina celor constatate de expert.
Pentru fiecare constatare se menționează materialul documentar pe care se sprijină și dispozițiile normative în baza cărora a fost făcută constatarea, cu indicarea textelor corespunzătoare. Examinarea problemelor se face în raport de materialul documentar și dispozițiile normative avute în vedere de organele care au stabilit anterior prejudiciul (de exemplu, organele de control), motivându-se documentat și legal deosebirile de opinii ale expertului contabil față de cele ale organului de control. Actele dubioase, fictive sau suspecte nu se iau în considerare de către expert la calcularea prejudiciului, dar se menționează în raportul de expertiză contabilă. Constatările consemnate în raportul de expertiză contabilă se redactează în așa fel încât, din coroborarea cu actele anterioare prin care s-a constatat prejudiciul, să se obțină concluzii în conformitate cu actele și dispozițiile normative. În raportul de expertiză contabilă se menționează și eventualele documente noi utilizate de expert, care n-au fost avute în vedere de către organul care a stabilit inițial prejudiciul.
În capitolul III – Concluzii, se înscriu:
răspunsurile la întrebările puse;
cauzele care au favorizat apariția fenomenelor;
faptele expertizate;
cuantumul prejudiciului stabilit.
Răspunsurile la întrebări se formulează clar, precis și concis.
Atunci când există necesitatea de documentare a unei constatări din raportul de expertiză contabilă, care implică o prezentare mai detaliată, se întocmesc anexe, întrucât se întocmesc în scopul de a susține o constatare din cuprinsul raportului de expertiză contabilă, anexele trebuie să fie corecte și corelate cu datele din raport.
Raportul de expertiză contabilă se întocmește, de regulă, în două exemplare. Dacă organul beneficiar dispune altfel, raportul se întocmește într-un număr de exemplare a căror destinație este stabilită în mod expres. Toate exemplarele raportului de expertiză se semnează de către expertul contabil pe fiecare filă, inclusiv pe anexe. Orice modificare de cifre este autentificată de expert prin semnătura sa.
Dacă expertiza se efectuează de către mai mulți experți (inclusiv cei numiți în urma recomandărilor de către părți), se întocmește un singur raport de expertiză, în situația în care sunt deosebiri de păreri, opiniile separate se consemnează în cuprinsul raportului sau în anexă. Dacă între experți este dezacord total, fiecare expert contabil întocmește raport de expertiză separat.
Experții contabili și experții tehnici numiți în aceeași cauză se pot consulta reciproc, dar redactează rapoarte de expertiză separate, deoarece întocmirea unui raport comun presupune asumarea răspunderii pentru toate concluziile raportului, adică și pentru cele din afara specialității.
în redactarea raportului de expertiză contabilă, este necesar să se asigure:
redactarea corectă și clară a problemelor puse spre rezolvarea expertului;
– analiza cu competență, complexă și pentru toate întrebările formulate de organul
care a dispus efectuarea expertizei contabile, a materialului documentar pus la
dispoziția expertului;
– argumentarea constatărilor expertului pe bază de documente legale;
întemeierea analizei efectuate de expert pe materialele ce i-au fost puse la dispoziție
și nu pe presupuneri, asimilări sau aprecieri care nu au la bază documente legale și
date reale din contabilitate;
corelarea datelor documentare cu alte elemente ce influențează situația analizată;
neluarea în considerare a actelor nevalabile și prezentate de părți direct expertului
contabil, ocolindu-se organul care a dispus efectuarea expertizei;
necomiterea de către expertul contabil, a unor imixtiuni în atribuțiile organului
judiciar;
aplicarea în mod corespunzător a actelor normative;
folosirea concluziilor expertizei tehnice, în cazul în care s-a dispus în cauza
respectivă efectuarea unei astfel de expertize;
prezentarea cauzelor diferențelor stabilite față de rapoartele expertizei anterioare sau
actele de control în situația în care s-au mai efectuat expertize contabile sau control
în aceeași cauză;
concordanța deplină între constatările făcute și concluziile raportului de expertiză;
stabilirea precisă a valorii prejudiciului;
contribuția efectivă a concluziilor expertului contabil la elucidarea obiectivelor
supuse expertizării, etc.
Practic, sunt situații în care raportul de expertiză contabilă nu este întocmit corespunzător. Asemenea situații pot fi:
insuficiența materialului pus la dispoziție nu permite elaborarea unor concluzii
categorice;
datele documentare nu sunt corelate cu alte elemente apte a influența situația
respectivă;
actele examinate nu sunt autentice, fiind prezentate direct de părțile interesate;
nu au fost luate în considerare și explicate diferențele stabilite de control;
există dezacord între partea descriptivă a raportului și concluzii;
actele normative luate în considerare sunt aplicabile altei perioade de timp sau altei
ramuri economice;
tehnica folosită pentru lămurirea obiectivelor este neadecvată, depășită;
materialele puse la dispoziție nu au fost analizate cu competență;
concluziile sunt bazate pe presupuneri, asimilări, aprecieri.
Conținutul nesatisfacător al raportului de expertiză contabilă poate fi datorat:
organului beneficiar care nu a formulat toate întrebările principale, nu a chemat
părțile pentru a fi chestionate, nu a adăugat și alte întrebări, chiar dacă ar fi fost
necesare, nu a solicitat părților explicații în cursul efectuării expertizei;
expertului contabil care a tratat insuficient problemele supuse cercetării, nu a folosit
date documentare, a aplicat metode neadecvate din punct de vedere științific, etc.
În anumite situații, se fac obiecțiuni la rapoartele de expertiză, care în general, au fost determinate de următoarele situații:
în efectuarea expertizei s-au comis unele erori de către expert sau astfel de erori sunt
-presupuse de cei în cauză;
au apărut pe parcursul procesului elemente și fapte noi, pe care expertul nu le-a
cunoscut la efectuarea expertizei;
insuficiența explicare a constatărilor prin raportul de expertiză;
obiecțiuni făcute, pur și simplu, cu scopul de a tergiversa soluționarea cauzei, cele
mai frecvente fiind în cauzele penale;
pe parcurs s-au stabilit obiective noi, care sunt necesare pentru soluționarea cauzei.
Indiferent care este cauza obiecțiunilor, expertul contabil nu se va antrena în
polemică cu cei care au efectuat obiecțiunile. El va răspunde corect la aceste obiecțiuni, iar dacă s-a produs o greșeală în raportul de expertiză, va recunoaște acest lucru și va prezenta corect concluziile și faptele care se impun, în soluționarea obiecțiunilor vor fi lăsate la o parte orgoliile, fie ele și profesionale. Chiar dacă obiecțiunile au o tentă de nervozitate sau conțin expresii mai puțin politicoase, expertul trebuie să răspundă pe un ton normal, fără să se antreneze în polemică. Expertul care își recunoaște greșelile dovedește profesionalism și tărie de caracter.
Unele rapoarte de expertiză contabilă prezintă lipsuri, cum sunt:
concluzii probabile (ipotetice, prezumtive) sau cu mai multe variante;
utilizarea unor modalități greșite de cercetare;
neluarea în considerare a tuturor actelor și materialelor puse la dispoziție;
nu se răspunde la toate întrebările sau se dau răspunsuri neclare;
rapoarte în contradicție cu celelalte probe ale dosarului;
rapoarte care depășesc drepturile expertului contabil;
rapoarte care conțin concluzii neconcordante cu cele consemnate în partea
descriptivă, etc.
În interpretarea corectă a unor fenomene sau a unor litigii de ordin contabil-financiar, ce constituie obiectul unor dosare de judecată (penale sau civile), este necesară administrarea probei cu expertiza contabilă. Pentru a răspunde acestui scop, expertiza contabilă trebuie să prezinte un nivel calitativ ridicat, să contribuie efectiv la soluționarea cauzei respective, în vederea asigurării nivelului său calitativ ridicat, raportul de expertiză contabilă nu este considerat satisfăcător din oficiu, ci este supus prealabil unei exigente aprecieri critice, în sistemul de neierarhizare a probelor, expertiza contabilă nu este acceptată ca superioară altor probe. Caracterul științific și raportul expertizei contabile Ia rezolvarea cauzei rezultă după analiza amănunțită a întregului material din dosar. Ca atare, expertiza contabilă nu are forță probantă absolută, ponderea sa fiind egală cu a oricărui alt mijloc de probă. În consecință, eficiența raportului de expertiză contabilă, ca mijloc de probă cu fundamentare științifică, depus la dosarul cauzei, este determinată de contribuția sa la soluționarea cauzei.
Capacitatea de a evalua plenar concluziile raportului de expertiză contabilă revine organului care a dispus efectuarea expertize, deoarece aceasta răspunde de hotărârea ce se pronunță pe baza probelor.
Valorificarea expertizei contabile în activitatea judiciară presupune însușirea concluziilor acesteia de către organul beneficiar. In acest scop, în cauzele civile, raportul de expertiză contabilă este examinat în primul rând de părțile în litigiu, care formulează observații și obiecții în scris asupra raportului de expertiză contabilă, pe care le depun la dosarul cauzei. Expertul contabil este obligat să depună la organul beneficiar, răspunsul în scris la observațiile formulate de părțile în litigiu asupra raportului de expertiză contabilă.
Sunt cazuri în care după examinarea de către părți și organul care a dispus efectuarea expertizei, a raportului de expertiză contabilă, se ajunge la concluzia că acesta este necorespunzător, în asemenea situații, organul care a dispus efectuarea expertizei poate dispune, la cererea părților sau din oficiu, măsuri de refacere sau de completare a expertizei contabile.
Formele de completare a raportului de expertiză constau în deslușiri orale pe care expertul contabil le prezintă organului care a dispus efectuarea expertizei în fața instanțelor de judecată; lămuriri suplimentare în scris și suplimentul de expertiză contabilă. Explicațiile verbale, ca formă de completare a raportului de expertiza, constau în deslușiri orale pe care expertul contabil le prezintă organului care a dispus efectuarea expertizei, în fața căruia este chemat. Explicațiile verbale reprezintă deci, o audiere a expertului contabil care, în calitate de specialist, prezintă organului judiciar, concluzii asupra cazului supus cercetării.
Completarea raportului de expertiză contabilă cu lămuriri suplimentare în scris, se dispune atunci când sunt necesare clarificări contabile, care implicând unele examinări în plus, nu pot fi efectuate printr-un simplu dialog oral ai organului care a dispus efectuarea expertizei cu expertul contabil.
Suplimentul de expertiză contabilă se dispune de către organul care a ordonat expertiza, din oficiu sau la cererea părților, atunci când:
concluziile raportului de expertiză contabilă nu satisfac integral cerințele organului
judiciar;
nu s-a răspuns la toate întrebările;
– sunt întrebări care nu au fost suficient clarificate;
concluzia la o întrebare este în contradicție cu materialul probator pus la dispoziția
expertului;
pe parcursul soluționării cauzei au apărut noi obiecțiuni;
s-au omis de către organul beneficiar, întrebări cu importanță pentru clarificarea
justă a cauzei, etc.
Suplimentul de expertiză are caracterul unei expertize în continuare, limitată însă la obiectivele adăugate sau neclarificate.
Organul beneficiar poate dispune din oficiu completarea raportului de expertiză contabilă, pentru stabilirea adevărului peste voința părților, în scopul evidențierii tuturor împrejurărilor esențiale ale cauzei. Această completare din oficiu contribuie la prevenirea oricărei erori în cunoașterea, dovedirea și caracterizarea situațiilor constatate, în acest fel se stabilește raportul exact între concluzii și realitatea obiectivă. Pentru părți, completarea expertizei contabile constituie o garanție procesuală pentru aflarea adevărului. Formele de completare sunt adaosuri la lucrarea de bază, fac parte integrantă din raportul de expertiză contabilă și au putere de expertiză.
În cazul în care organul de urmărire penală sau de judecată nu este lămurit prin expertiza făcută, dispune efectuarea de către un alt expert contabil, a unei noi expertize.
2) Decontul de cheltuieli privind costul expertizei se întocmește de către expertul contabil pentru a justifica numărul de ore utilizate la efectuarea lucrării de expertiză contabilă și costul expertizei contabile. Se înaintează împreună cu raportul de expertiză contabilă, la organul care a dispus efectuarea expertizei.
3) Răspunsul în scris la observațiile și obiecțiile formulate de părțile în litigiu asupra raportului de expertiză contabilă, se redactează de către expertul contabil după înaintarea raportului de expertiză contabilă la organul care a dispus efectuarea expertizei contabile și examinarea acestuia de către părți, care, în situația în care nu sunt de acord cu concluziile expertului, formulează observații și obiecții motivate.
4) Suplimentul la raportul de expertiză contabilă este actul în care se consemnează clarificarea unor aspecte insuficient tratate în raportul de expertiză inițial, sau a unor noi obiective pentru aceeași cauză. Suplimentul de expertiză se redactează separat, ca o lucrare de sine stătătoare și nu ca o continuare a primului raport de expertiză, dar urmează aceleași reguli ca și raportul inițial.
5) Lămuririle suplimentare în scris constituie actul care completează raportul de expertiză cu probleme relativ mai ușoare decât cele cuprinse în suplimentul la raportul de expertiză contabilă. Obligativitatea relatărilor în formă scrisă implică două aspecte:
răspunsurile (lămuririle) să fie temeinic documentate;
redactarea lor scrisă presupune și o răspundere sporită cu privire la conținutul
științific.
6) Procesul-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile se întocmește de către expertul contabil în situații absolut necesare, atunci când nu se poate efectua expertiza contabilă ca urmare a dificultăților întâmpinate.
Procesul-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile se întocmește în două exemplare, după următoarea schemă:
Procesul-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile
Întocmit de expertul numit în dosarul nr………………………….
al (denumirea organului care a dispus expertiza)
Partea I: – când și pe baza căror materiale a luat naștere cauza respectivă, esența ei, cuantumul lipsei, perioada la care se referă;
obiective date spre rezolvare expertului contabil;
materialul examinat, pe baza căruia urma să se efectueze expertiza
contabilă.
Partea a II-a: – motivele care au determinat întocmirea procesului-verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile și legislația pe care se sprijină expertul contabil când a ajuns la această concluzie;
propunerile pentru înlăturarea cauzelor care au dus la întocmirea
procesului-verbal respectiv, în vederea efectuării expertizei contabile.
În cazul în care pe baza documentelor aflate la dosarul cauzei, pot fi soluționate numai o parte din obiectivele stabilite, expertul contabil sesizează pe parcursul efectuării lucrării, organul beneficiar, pentru a se lua măsurile necesare de rezolvare a tuturor obiectivelor puse expertizei sau întocmește raportul de expertiză contabilă răspunzând la obiectivele pentru care se pot obține concluzii corespunzătoare, iar pentru celelalte, arată motivele pentru care nu se poate răspunde și ce lucrări sunt necesare în vederea efectuării expertizei.
Actele de expertiză contabilă, întocmite de expertul contabil (raport de expertiză contabilă, decont de cheltuieli privind costul expertizei, supliment la raportul de expertiză contabilă, lămuriri suplimentare în scris, proces-verbal al imposibilității efectuării expertizei, răspuns la observațiile și obiecțiile părților), se înaintează organului care a dispus efectuarea expertizei contabile.
5. STUDIU DE CAZ . RAPORT DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
Raport de expertiză contabilă judiciară
Subsemnatul Ec. Ionescu Ion, expert contabil independent din evidența (tabloul) Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați, filiala Timiș, posesor al legitimației Nr. 5587, domiciliat în Timișoara strada Măceșului Nr.9, prin încheierea Curții de Apel Timișoara am fost numit să efectuez expertiza contabilă în dosarul civil Nr. 3333/COM/1999, cu termen la judecată 10 august 2002
Părțile în proces sunt :
numele societății „X”, adresa în calitate de pârât apelant
numele societății „Y”, adresa în calitate de reclamant intimat
Obiectul litigiului supus expertizei îl reprezintă suma de 276.945.000 lei, echivalentul a 249.500 Kg grâu livrat de reclamantul intimat către pârâtul apelant.
Introducere
Prin încheierea Curții de Apel Timișoara, am fost numit expert contabil în cauză și s-a dispus efectuarea unei expertize contabile pentru care instanța a dispus următoarele obiective :
Să se stabilească dacă există vreun raport juridic scris, respectiv contract, comandă între X care are personalitate juridică și societatea Y privind livrarea a 249.500 kg grâu.
Să se stabilească dacă cele trei contracte fără număr de înregistrare și actul adițional încheiat la 19.03.1999, la care face referire Y, sunt semnate de către reprezentanții legali ai societății X, singura care având personalitate juridică, putea să încheie acte juridice care să o angajeze legal față de terți.
Să se precizeze dacă avizele de expediție și facturile în litigiu au înscrise toate mențiunile legale obligatorii pentru a putea produce efecte juridice, ca documente financiar fiscale și pentru a putea fi evidențiate în contabilitate.
Să se stabilească cantitățile de grâu care au fost primite efectiv de către X de la Y, având în vedere documentele legale de recepție și înregistrare în gestiune.
Să se determine prin verificarea documentelor contabile ale reclamantei și respectiv ale pârâtei, dacă facturile în litigiu emise de către Y sunt înregistrate în contabilitate conform prevederilor legale, evidențiindu-se efectele juridice și financiare în relațiile dintre cele două unități.
Să se stabilească ce cantități de grâu s-au primit de către X de la Y, valoarea acestora, documentele primare care atestă faptul respectiv și conturile contabile în care s-au înregistrat operațiunile respective.
Să se stabilească dacă în evidențele contabile ale X figurează ca obligație de plată față de Y o diferență de 157.365.890 lei, dacă X a primit efectiv cantitatea de grâu aferentă acestei sume de la Y și dacă s-a înregistrat în contabilitate
Să se concluzioneze dacă pârâta X are o obligație de plată față de Y
expertul să se pronunțe cu privire la justețea acțiunii societății Y, ținând cont și de constatarea întocmită și de celălalt expert și care se află la dosarul cauzei.
Studierea dosarului cauzei aflat la arhiva Curții de apel a fost efectuată prin patru deplasări.
S-a luat legătura cu reprezentanții părților aflate în proces, în vederea eventualelor documente suplimentare ce nu se regăsesc în dosarul cauzei.
Raportul de expertiză a fost întocmit în zilele de 1,2,3 și 4 august pe baza datelor extrase din dosarul cauzei și a discuției purtate cu reprezentanții părților în proces
Termenul de depunere a raportului a fost stabilit la data de 10.08.2002.
În urma cercetării actelor din dosarul cauzei și a elementelor probante specificate în introducere s-au stabilit următoarele :
Desfășurarea expertizei
Întrebarea Nr.1. dacă există vreun raport juridic scris, respectiv contract, comandă între X, care are personalitate juridică și Y, privind livrarea cantității de 249.500 kg grâu pe care Y pretinde că a livrat-o către X.
Răspuns la întrebarea Nr.1. pentru a ne edifica asupra acestui aspect am avut în vedere că în anul 1999 nu exista o lege a contractelor, încheierea și derularea acestora efectuându-se în baza art.4 din Codul comercial al României.
În acest sens în Codul comercial adnotat, privitor la interpretarea în practică a articolului 4 se spune :
„Sunt prezumate comerciale, în virtutea art.4 toate obligațiile unui comerciant, indiferent dacă se nasc dintr-un contract, quasi – contract, delict, quasi – delict sau lege.”
De aceea considerăm contractele încheiate ca fiind raporturi juridice scrise bazându-ne și pe următoarele fapte și aspecte :
Conform art.5 cap. I din Atribuțiile gestionarului transmise de către X și aflate la dosarul cauzei, „gestionarul asigură aprovizionarea la timp și în bune condiții a brutăriei cu materii prime, materiale, combustibil, ambalaje etc.”, fără să se specifice în mod concret limita de competență a acestuia.
Facturile 23324/23.02.1999 și 23323/15.02.1999 având cantități de 30.000 kg grâu și respectiv 50.000 kg grâu cu valori de 29.970.000lei respectiv 49.950.000 lei au fost achitate de către X ca marfă primită cu chitanțele :
1252213/15.02.1999 20.000.000 lei
1252214/16.02.1999 25.000.000 lei
1252215/16.02.1999 5.000.000 lei
1252217/17.02.1999 30.000.000 lei
TOTAL 80.000.000 lei
Gestionarul semnează pe toate facturile că a primit marfa la destinație, chiar dacă nu se înregistrează cu aceasta, respectiv nu predă facturile însoțite de Nota de recepție și constatare diferențe la sediul social al unității.
Întrebarea Nr.2. să se stabilească dacă cele trei contracte fără număr de înregistrare și actul adițional încheiat la 19.03.1999 la care face referire Y, sunt semnate de către reprezentanții legali ai X, singura care, având personalitate juridică, putea să încheie acte juridice care să o angajeze legal față de terți.
Răspuns la întrebarea Nr.2. pentru a răspunde la această întrebare facem următoarele precizări :
Y cunoștea limitele de competență ale angajatului unității X
În atribuțiile de serviciu nu se stabilește concret limita de competență în „asigurarea aprovizionării la timp”
X recunoaște primirea unei cantități de 80.000 kg grâu livrat și folosit în procesul de producție, achitând contravaloarea acestui grâu furnizorului
Gestionarul de la brutăria din localitatea Z aparținând unității X, era angajat cu contract de muncă al societății X
Întrebarea Nr.3. să se precizeze dacă avizele de expediție și facturile în litigiu au înscrise toate mențiunile legale obligatorii pentru a putea produce efecte juridice ca documente financiar-fiscale și pentru a putea fi evidențiate în contabilitate.
Răspuns la întrebarea Nr.3. transferul de proprietate s-a efectuat cu documente fiscale aprobate prin HG 831/1997. Eventualele omisiuni de înscriere a unor date nu înlătură dreptul de creanță al furnizorului ci doar o eventuală contravenție pe care organul de control fiscal are dreptul și împuternicirea să o aplice. Înregistrarea în contabilitate se face pe baza documentului care atestă livrarea și a documentului de recepție a mărfii. Livrarea respectiv primirea grâului este evidențiată pe factură și pe avizele de însoțire a mărfii prin semnăturile puse de furnizor și de către gestionarul care a primit grâul.
Întrebarea Nr.4. să se stabilească cantitățile de grâu care au fost primite efectiv de către X de la Y, având în vedere documentele legale de recepție și înregistrarea în gestiunea patrimoniului.
Răspuns la întrebarea Nr.4. există documente fiscale care atestă că X a primit sub semnătură cantitatea de 249.500 kg grâu, prin delegatul împuternicit cu aprovizionarea brutăriei cu materii prime prin decizia de atribuții. Neînregistrarea în totalitate în contabilitate a cantităților respective poate fi tratată astfel :
sustragerea de către gestionar din patrimoniu a cantităților neînregistrate și neprezentarea facturilor pentru decontare la sectorul financiar al X
evaziune fiscală conform prevederilor legii 87/1994 prin sustragerea de la înregistrarea în contabilitate a veniturilor aferente prelucrării materiei prime respective.
Întrebarea Nr.5. să se determine prin verificare a documentelor contabile ale reclamantei și respectiv ale pârâtei, dacă facturile în litigiu emise de către Y sunt înregistrate în contabilitate conform prevederilor legale, evidențiindu-se efectele juridice și financiare în relațiile dintre cele două unități.
Răspuns la întrebarea Nr.5. înregistrările în contabilitate ale faptelor de comerț sunt obligatorii pentru toți agenții economici. Înregistrarea este o activitate ulterioară ca efect al cauzei regăsite în cazul nostru în achiziționarea de grâu de către X. Neînregistrarea în contabilitate cu bună știință a operațiunilor comerciale poate fi tratată ca evaziune fiscală sau ca fals în acte publice și uz de fals. Completarea răspunsului se face cu răspunsul la întrebarea Nr.4.
Întrebarea Nr.6. să se stabilească ce cantități de grâu s-au primit de către X de la Y, valoarea acestora, documentele primare care atestă acest fapt și conturile contabile în care s-au înregistrat operațiunile respective.
Răspuns la întrebarea Nr.6. cantitățile de grâu ridicate de către delegatul gestionar al X de la societatea Y sunt evidențiate în avizele de însoțire a mărfii astfel :
– aviz 114913/04.02.1999 50.000 kg
– aviz 114931/05.02.1999 9.450 kg
– aviz 114952/05.02.1999 9.200 kg
– aviz 114953/08.02.1999 9.800 kg
– aviz 114954/08.02.1999 9.350 kg
– aviz 114955/08.02.1999 9.600 kg
– aviz 114956/09.02.1999 9.900 kg
– aviz 114957/09.02.1999 10.200 kg
– aviz 114958/10.02.1999 9.900 kg
– aviz 114959/10.02.1999 9.100 kg
– aviz 114960/11.02.1999 10.100 kg
– aviz 114961/11.02.1999 5.200 kg
– aviz 114962/11.02.1999 10.100 kg
– aviz 114963/12.02.1999 9.600 kg
– aviz 114964/16.02.1999 10.000 kg
– aviz 114965/17.02.1999 68.100 kg
Total 249.500 kg
Pentru aceste avize s-au întocmit următoarele facturi :
– factura 23323/15.02.1999 50.000 kg
– factura 23324/23.02.1999 30.000 kg
– factura 23336/01.06.1999 80.000 kg
– factura 23337/01.06.1999 249.500 kg
– factura 23340/01.06.1999 249.500 kg
– factura 23341/01.06.1999 85.000 kg
– factura 23342/01.06.1999 164.500 kg
Total 50.000 + 30.000 – 80.000 + 249.500 – 249.500
+ 85.000 + 164.500 = 249.500 kg
Referitor la cantitățile primite facem următoarele precizări :
grâul a fost depozitat la Silozul din localitatea Z al societății Q (siloz care ulterior a fost vândut altei societății)
documentele specifice întocmite de depozitar corespund cu documentele fiscale emise de furnizorul Y
din totalul cantității de 249.500 kg grâu :
– 86.000 kg – grâu panificabil
– 163.500 kg – grâu furajer, fără posibilitate de folosire în procesul de fabricare a pâinii (nivelul procentual al grâului încolțit fiind de 11% față de 2% maxim admis)
În ceea ce privește valorile aferente cantităților, considerăm că modificările prețurilor au fost determinate de intenția de societății X de a obține subvenție de la buget. Pentru obținerea subvenției de 200 lei/kg de la buget era necesar ca prețul de achiziție să fie de minim 1000 lei/kg, iar contravaloarea grâului achiziționat să fie achitată.
Acest aspect a determinat stornarea facturilor întocmite în 15.02.1999 și 23.02.1999 (facturi în care prețul era de 900 lei/kg) și întocmirea unei facturi (cu numărul 23337/01.06.1999) cu întreaga cantitate la prețul de 1000 lei/kg + TVA 11%
Nefiind posibilități de achitare imediată s-a stornat această factură și s-au întocmit alte două facturi respectiv factura 23341/01.06.1999 și factura 23342/01.06.1999 cu prețul inițial de 900 lei/kg. Situația reală pe care noi o considerăm a fi reală ar fi :
– factura 23341/01.06.1999 85.000 kg cu valoarea 84.915.000 lei
– factura 23342/01.06.1999 164.500 kg cu valoarea 164.335.500 lei
Total 249.500 kg 249.250.500 lei
Din aceste sume societatea X a achitat în cursul anului 1999 următoarele valori :
– cu chitanța 1252213/15.02.1999 20.000.000 lei
– cu chitanța 1252214/16.02.1999 25.000.000 lei
– cu chitanța 1252215/16.02.1999 5.000.000 lei
– cu chitanța 1252217/17.02.1999 30.000.000 lei
– cu chitanța 1252227/12.03.1999 5.000.000 lei
– cu OP 204/18.07.1999 prin compensare PECO 34.079.110 lei
Total achitat 119.079.110 lei
Suma neachitată aferentă datoriei = 249.250.500 – 119.079.110 = 130.171.390 lei
Întrebarea Nr.7. prin răspunsul dat la întrebările anterioare s-a răspuns integral și la întrebarea Nr.7 (obiectivul Nr.7 din introducere)
Întrebarea Nr.8. să se concluzioneze dacă pârâta X are obligație de plată față de Y
Răspuns la întrebarea Nr.8. din calculele prezentate în cadrul răspunsului la întrebarea Nr.6, societatea X are ca datorie către societatea Y suma de 130.171.390 lei.
Întrebarea Nr.9. expertul să se pronunțe cu privire la justețea acțiunii societății Y, ținând cont de Nota de constatare întocmită de către societatea de expertiză menționată anterior și aflată la dosarul cauzei.
Răspuns la întrebarea Nr.9. acțiunea introdusă de către societatea Y este just din punct de vedere al transferului de patrimoniu, în limita debitului inițial neîncasat de 130.171.390 lei. În ceea ce privește Nota de constatare întocmită de respectiva societate de expertiză, menționăm că aceasta prezintă numai situația inițială, fără să preia în totalitate elementele existente în documentele fiscale întocmite de societatea Y, această situația ducând la o concluzie eronată.
Înainte de a trage concluziile dorim să facem următoarele precizări :
în toate obiectivele transmise instanței de către societatea X se solicită precizări care se repetă de la obiectiv la obiectiv, introduse în fraze ușor modificate, fără să se solicite stabilirea de elemente de natură patrimonială în relațiile dintre cele două părți.
se face în permanență trimitere la contabilitatea proprie de către aceeași unitate, cu toate că se cunosc prevederile legii 87/1994 și articolului 40 din legea 82/1991, neînregistrarea în contabilitate a unor cantități de materii prime achiziționate de către salariații societății cu atribuții în aprovizionare, putând fi tratată ca infracțiune sau contravenție, primirea materiilor prime (grâului) fiind demonstrată prin semnăturile de pe avize și facturi.
solicitarea societății Y de ține cont de o notă de constatare întocmită de o terță persoană, notă de constatare care tratează elementele numai din punct de vedere al furnizorului și fără să ia în calcul fenomene ulterioare o consider cu tentă de influențare, aspect de care am ținut cont la elaborarea propriei expertize.
Concluzii
Cu privire la obiectivele tratate în cuprinsul raportului, dăm următoarele răspunsuri :
existând facturi și avize care atestă livrarea grâului cu semnături de primire ale reprezentanților societății X, raportul juridic este creat ca raport comercial.
nefiind delimitate atribuțiile gestionarului în privința angajării societății X în conformitate cu prevederile cap I art.5 din fișa postului, acesta putea încheia acte comerciale în vederea realizării atribuției înscrisă imperativ în fișa postului (decizie de atribuții)
avizele și facturile s-au întocmit în baza documentului eliberat de către depozitar, iar semnătura de primire a gestionarului, confirmă transferul de proprietate de la societatea Y la societatea X. Înscrierea în contabilitate a documentelor se face după recepția de către beneficiar a produsului.
cantitățile primite efectiv de către X prin reprezentantul său însărcinat cu aprovizionarea gestiunii prin fișa postului se ridică la 249.500 kg, din care panificabil 86.000 kg și furajer 163.500 kg. Neefectuarea documentelor de recepție este vina beneficiarului, care nu a urmărit prin mijloacele prevăzute de lege, activitatea angajaților săi.
obligativitatea înregistrării în contabilitate în ordine cronologică a tuturor operațiunilor patrimoniale, intră în sarcina fiecărui agent economic – contribuabil. Neînregsitrarea în contabilitate atrage după sine aplicarea prevederilor legii 87/1994 și ale legii contabilității Nr. 82/1991, cu modificările până la data efectuării tranzacției.
cantitățile de grâu primite de X de Y sunt :
– grâu panificabil 86.000 kg
– grâu furajer 163.500 kg
Total 249.500 kg
Valoarea grâului din facturile care atestă preluarea de către beneficiar de la furnizor a grâului, este de 249.250.500 lei, din care a achitat suma de 119.079.110 lei rămânând de achitat suma de 130.171.390 lei.
în evidențele contabile ale societății X nu au fost efectuate înregistrările datoriei către societatea Y, a sumelor la care se face referire în obiective, datorită neîntocmirii notei de recepție, în conformitate cu legea 82/1991 de către gestionarul primitor al grâului.
X are ca obligație de plată către Y suma de 130.171.390 lei, ca debit inițial la data de 01.06.1999
justețea acțiunii societății Y este întemeiată pentru un debit inițial de 130.171.390 lei, debit la care poate calcula majorările de întârziere asupra cărora se poate pronunța numai instanța de judecată.
Timișoara 04.08.2002 Expert contabil
Ec. Ionescu Ion
CONCLUZII
Atât teoria cât și practică dovedesc că expertiza contabilă este o necesitate obiectivă izvorâtă din acțiunea legilor economice care guvernează economia.
În actuala etapă de tranziție la economia de piață, dar și în perspectivă, apărarea proprietății constituie îndatorire de prin ordin a tuturor factorilor de răspundere, de la veriga de baza-unitatea patrimonială până la ansamblul economiei naționale, cât și pentru toți cetățenii țării. Necesitatea expertizei se manifestă în activitatea economico-socială ori de câte ori se impune consultarea și concluziile unor specialiști, fiind frecvent întâlnită în activitatea judiciară.
Expertiza contabilă, este frecvent solicitată în procesele civile sau penale cu caracter economic, în litigiile dintre unitățile patrimoniale sau în litigiile de muncă. Aceasta deoarece fenomenele economico-sociale sunt consemnate în instrumentele de lucru ale contabilității. Contabilitatea are, deci, ca sarcina și pe aceea de a contribui la clarificarea și cunoașterea exactă a faptelor care formează obiectul unor procese sau cauze judiciare. Ea este chemată să elucideze anumite probleme pe care organele, îndreptățite le pun specialiștilor contabili, în vederea lămuririi lor cu ajutorul documentelor și al înregistrărilor contabile.
Contabilitatea este în măsură să aducă la îndeplinire aceasta sarcină deoarece reflectă întreaga activitate economică a unităților patrimoniale și rezultatele financiare ale acestora, precum și ca urmare a unei reglementări amănunțite și unitare privind organizarea și conducerea ei.
Valorificarea forței probante a documentelor justificative și înregistrărilor contabile precum și lămurirea tuturor problemelor neclare care decurg din acestea nu poate fi făcută decât de specialiștii în contabilitate, astfel că interpretarea corectă a unor fapte sau situații economico-financiare pe baza informațiilor contabile cere în mod necesar administrarea probei expertizei contabile.
Importanța expertizei contabile și necesitatea executării ei cât mai temeinic și cu competență, a impus reglementarea să prin legi speciale, asigurându-se un cadru organizatoric și metodologic corespunzător în continuă perfecționare.
Sfera de cuprindere a expertizei contabile are în vedere întreaga activitate economico-financiară din cadrul unității patrimoniale, dar obiectivele ei sunt limitate la problemele solicitate de către organele judiciare, examinate în lumina legislației economice și financiare care se implică în domeniul cercetat. În sfera expertizei contabile nu se cuprinde lămurirea problemelor din punct de vedere juridic, aceasta constituind competența exclusivă a organelor juridice.
Astfel, pe baza cercetării de specialitate, în cauzele care privesc pagube, expertiza contabilă oferă organelor judiciare lămuriri cu privire la existența și proporția lipsurilor din patrimoniul unei unități economice, natura faptei care a generat pagube și stabilirea răspunderii.
Expertiza contabilă este o muncă deosebit de complexă care necesită: investigații pe baza documentelor, registrelor contabile, bilanțurilor contabile și anexelor la bilanț , interpretarea diferitelor relații economice și financiare dintre întreprinderi, instituții și acestea și persoane fizice (asociați acționari, salariați etc.); caracterizarea și fixarea stării de fapt în raport cu legile care reglementează domeniul cercetat.
Atât în procesul penal cât și în procesul civil, justiția are misiunea de a reconstitui situația de fapt, împrejurările care au determinat producerea faptelor, cât și raporturile care au dat naștere procesului, după care, aplicând normele de drept corespunzătoare, să pronunțe hotărârea. Pentru ca soluția pe care instanța o va pronunța să fie dreaptă, este necesară dovedirea faptelor.
În practică, adunarea probelor constituie faza cea mai importantă în desfășurarea activității procesuale a organelor judiciare. Între probe, expertiza ocupă un loc aparte, ea aducând în fața instanței concluziile unor persoane autorizate, specializate în cele mai diferite domenii, pe care înfăptuitorii justiției, oricât de vastă ar fi pregătirea lor, nu le-ar putea cuprinde. Locul unde probele își demonstrează netăgăduita lor valoare este procesul judiciar penal sau civil.
Expertiza judiciară, constituie acel mijloc de probă prin care, pe baza unei activități de cercetare ce folosește date și metode științifice, expertul aduce la cunoștința organului judiciar concluzii motivate științific cu privire la fapte pentru a căror lămurire sunt necesare cunoștințe specializate. Marea diversitate a cauzelor care parvin spre soluționarea organelor de urmărire penală, instanțelor judecătorești, arbitrajului, a căror obiect și situații izvorăsc din domenii diferite de activitate socială, reclamă cunoștințe și pregătire de specialitate pentru fiecare domeniu. Actualul stadiu de dezvoltare al științei și tehnicii, caracterizat prin adâncirea specializării, nu permite organului judiciar să fie specialist în toate domeniile de activitate. De aceea organele de urmărire penală sau de jurisdicție au dreptul să apeleze uneori, la sprijinul unor specialiști în materie care formează obiectul anchetelor și al proceselor, cerându-le să examineze faptele și să-și spună punctul de vedere motivat și fundamentat pe cunoștințele de specialitate și experiență, prin expertize.
Și în cazul în care în componenta unei instanțe ar intra un specialist, aceasta situație nu înlătură necesitatea de a face apel la experți, deoarece judecătorul și expertul au funcții procesuale diferite.
Necesitatea expertizei este legată pe de alta parte și de situația existenței unor interpretări diferite într-o singură problemă, care se cere lămurită de specialist, precum și de aceea ca în unele situații cercetarea nu se poate efectua decât în afara instanței sau numai cu ajutorul unor mijloace tehnice speciale.
Expertiza judiciară îndeplinește rolul unei probe științifice în stabilirea stării de fapt și a adevărului material, în procesele civile și penale, în litigiile de muncă și arbitrale, prin aceea că ajută la lămurirea problemelor pe care le generează cauza și la formarea convingerii intime a judecătorului, constituind o probă, care alături de celelalte probe contribuie la rezolvarea cauzei, la darea unor soluții temeinice și legale.
Spre deosebire de trecutul nu prea îndepărtat, expertiza contabilă în organizarea sa actuala îmbracă un cadru mai larg de acțiune – depășind stricta limitare a acesteia la a mai fi doar un mijloc de probă în justiție.
Noua societate, bazată pe proprietatea privata și pe legile economiei de piață au făcut ca expertiza contabilă să se impună și în afara instanțelor de judecată, când părțile în litigiu pot apela și pot alege experți care să le clarifice problemele din zona lor de interes.
Contribuția expertizei contabile se extinde și în lucrări vizând prevenirea pagubelor în patrimoniu, păstrarea integrității acestuia, fundamentarea deciziilor etc.. Din ce în ce mai pregnant, conducerile entităților economice doresc să aibă certitudinea și își asumă răspunderea atunci când documentele și evidențele tehnico operative și contabile – în orice împrejurare – reflectă cu fidelitate situația economică, financiară , gestionară și contractuală și că propriile decizii sunt temeinice, legale și oportune. Pentru aceasta ele apelează la expertiza contabilă în afara cadrului judiciar, urmărind cu interes să-și perfecționeze munca de previziune și de elaborare decizională, de organizare și implementare a circuitelor informaționale și altele.
Expertiza extrajudiciară este activitatea prin care specialiștii fac evaluări fundamentate științific în diferite domenii ale vieții sociale. Trăsătura generală a acestor expertize este dată de faptul că nu se efectuează în cadrul activității organelor judiciare și nici după normele prevăzute în legile procesuale. Expertiza contabilă extrajudiciară este aceea care, în afară de orice intervenție judecătorească, are loc direct între părțile în litigiu, care aleg ele însăși pe experți.
Expertiza extrajudiciară este urgent reclamată de manifestarea plenară a liberei inițiative în condițiile economiei de piață, fiind o cale eficientă de înaltă specialitate a oricărei afaceri care se vrea ferită de riscuri și asigurată de reușită
Expertiza contabilă extrajudiciară este utilizată și pentru certificarea bilanțurilor contabile, a conturilor de profit și pierderi, a situației patrimoniului diferitelor firme. Aceste analize și certificări financiar-contabile asupra situației patrimoniului unei firme și a posibilităților acesteia de a genera profit, de a fi rentabilă, constituie o dovada demnă de încredere pentru terți în vederea intrării în relații comerciale. Prin aceste expertize contabile extrajudiciare se evită stabilirea de relații comerciale cu firme care s-ar găsi în imediata intrare în starea de încetare de plăți sau de faliment.
.
Expertiza contabilă, alături de controlul economic-financiar, constituie unul din instrumentele de baza în apărarea, protejarea, dezvoltarea proprietății, indiferent de apartenența ei: de stat (publică), mixtă sau privată.
Referitor la relația dintre controlul financiar și expertiza contabilă judiciară, reținem că ambele activități sunt instrumente speciale de apărare a patrimoniului și de respectare a legalității.
Acestea au unele elemente comune, dar între ele există și deosebiri esențiale.Dintre elementele comune menționam:
– obiectul acestora care se circumscrie la sfera activității economico-financiare și gestionare a unei unități patrimoniale;
– metode și proceduri de lucru asemănătoare bazate îndeosebi pe verificarea documentară și faptică, analiza, comparația, corelația etc;
– fundamentarea constatărilor și concluziilor pe legislația financiar-contabilă care reglementează domeniul cercetat;
– sunt mijloace eficiente pentru apărarea și dezvoltarea proprietății publice și private;
– se_execută de persoane specializate în domeniul financiar-contabil.
Cu toate că expertiza contabilă are multe elemente de fond comun cu controlul financiar ulterior, ele nu se confundă.
Controlul financiar ulterior, respectiv revizia de gestiune se efectuează de organele de revizie, cu scopul de a verifica și a analiza pe o anumită perioadă întreaga activitate economică și financiară sau unele laturi ale acesteia, în unitatea controlată. Expertiza contabilă se limitează la cercetarea problemelor cu caracter economic sau financiar indicate de organele judiciare.
În controlul financiar ulterior se verifică întregul material, documentar (documente justificative, evidențe, dări de seamă, rapoarte etc.) privind activitatea pe perioada controlată. Expertiza contabilă cercetează numai acea parte din materialul documentar, pus la dispoziție, care este necesar pentru stabilirea adevărului sau lămurirea problemei date spre cercetare.
Controlul financiar ulterior este activitatea specializată prin care conducerea de la toate nivelurile analizează și cunoaște modul cum unitatea controlată îndeplinește sarcinile din bugetele de venituri și cheltuieli, cum se păstrează, utilizează și se valorifică patrimoniul încredințat, în scopul îmbunătățirii activității, înlăturării abaterilor și tragerii la răspundere a celor vinovați. Expertiza contabilă este activitatea specializată, prin care organele judiciare primesc lămuriri cu privire la latura economico-financiară a faptelor sau situațiilor cercetate cu scopul de a stabili adevărul material necesar soluționării temeinice și legale a cauzei.
Controlul financiar ulterior este deci un mijloc de control al conducerii, iar expertiza contabilă un mijloc de proba în acțiunile judiciare. Controlul financiar ulterior se efectuează sistematic de către organe angajate în acest scop, pe când expertiza contabilă se efectuează numai în cazurile dispuse de organele judiciare sau la cerere constituind o sarcină temporară a persoanelor desemnate în acest scop.
Actele de control (proces-verbal, nota de constatare etc.) elaborate de către organele de control financiar ulterior, consemnează constatările cu scopul stabilirii măsurilor pentru îmbunătățirea activității, ele putând servi, în cazul unor abateri, ca punct de plecare pentru trimiterea în cercetare sau judecată a celor vinovați, de încălcarea legilor. Raportatele fie expertiza se întocmesc ca mijloace de probă a căror concluzii servesc organelor judiciare pentru stabilirea adevăratei stări de fapt și soluționarea justă a cauzei.
Organul de control poate fi martor în justiție, în cauza în care a făcut controlul, în timp ce expertul contabil nu poate fi și martor în aceeași cauză. Când expertul contabil poate fi martor într-o anumită cauză, aceasta calitate primează asupra celei de expert, întrucât, ca expert contabil persoana poate fi înlocuită, cu un alt specialist, dar ca martor nu.
Desigur că deosebirile dintre controlul financiar ulterior și expertiza contabilă trebuiesc astfel înțelese încât cele două activități să nu fie opuse una alteia, ci să permită valorificarea funcțiunilor lor în planul eficienței conducerii vieții social-economice.
BIBLIOGRAFIE
Mircea Boulescu, Marcel Ghiță – Control financiar și expertiză contabilă, Editura Eficient, București, 1996
Emil Mihuleac – Expertiza judiciară, Editura Științifică, București, 1971
Mircea Boulescu,Marcel Ghiță-Expertiză contabilă și audit financiar-contabil , Editura didactică și pedagogică, București, 1999
Mircea Boulescu – Contabilitate și expertiză contabilă, Editura fundației „România de mâine", Universitatea Spiru-Haret, București 2000
Corpul Experților Contabili și Contabililor autorizați din România – Cartea expertului contabil și a contabilului autorizat, București 2001
Ordonanța Guvernului nr. 6571994 privind organizarea activității de expertiză
contabilă și a contabililor autorizați, aprobată prin Legea nr. 42/1995, modificată
și completată prin ordonanța Guvernului nr. 89/1998, aprobată prin Legea nr.
186/1999
Hotărârea Guvernului nr. 562/2000 pentru aprobarea Regulamentului privind accesul la profesia de expert contabil și de contabil autorizat
Regulamentul de organizare și funcționare a Corpului Experților Contabili și
Contabililor Autorizați din România
Codul privind conduita etică și profesională a experților contabili și contabililor autorizări din România
Ovidiu Bunget –Expertiză contabilă , Editura Mirton , Timisoara , 2003
=== pagina organigrama ===
Anexa 1.” Organigrama C.E.C.C.A.R.”
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: . Organizarea Si Desfasurarea Activtatii DE Expertiza Contabila ÎN Romania (ID: 133510)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.