Organizarea Calculatiei Costurilor In Conditiile Utilizarii Metodei pe Comenzi

INTRODUCERE

Lucrarea de față îsi propune să prezinte principalele aspecte teoretice în legătură cu delimitarea, contabilizarea și analiza cheltuielilor și implicit a costurilor de producție, având rolul de a furniza managerilor informații privind activitatea desfășurată, întrucât contabilitatea de gestiune joacă un rol important în a-i ajuta pe conducători și pe cei cărora li se deleagă puterea în toate fazele acțiunii lor, pentru că scopul analizei costurilor nu mai este doar cunoașterea costului produselor, ci și gestionarea resurselor economice ale întreprinderii. A gestiona resursele și costurile nu înseamnă numai a încerca reducerea lor, ci și obținerea celui mai bun echilibru între cheltuială și utilitatea pe care ea o creează. Aceasta înseamnă a lua decizii bune în toate domeniile care au influențe asupra resurselor și costurilor întreprinderii.

Rolul contabilității de gestiune se bazează acum mai mult asupra ideii de a acționa asupra costului produselor decât pe cea de a-l face cunoscut.

Sistemul informațional al costurilor are un rol important în procesul de elaborare a deciziilor, una dintre cele mai importante sarcini ale managerului fiind cea de asigurare a controlului asupra costurilor deoarece acest sistem monitorizează rezultatele celorlalte.

Managementul prin costuri modelează procesele economice din cadrul enntității, de la aprovizionare până la vânzarea și încasarea contravalorii produsului.

În esență, rolul sistemului informațional al costurilor constă în „stabilirea de bugete, costuri standard și costuri efective ale operațiilor, proceselor, activităților ori produselor și în analiza salariaților, profitabilității sau folosirea fondurilor” (Lucey, T., 1993).

Conținutul lucrării prezintă problematica costurilor ,care prin natura sau conținutul ei străbate mai multe discipline,respectiv: contabilitatea financiară care reflectă toate categoriile de cheltuieli componente ale costurilor, structurate după natura sau conțnutul lor economic, pe elemente primare de cheltuieli; contabilitatea de gestiune care reflectă aceleași categorii de cheltuieli, preluate din contailitatea financiară și restructurate fundamental, după destinația lor economic pe articole de calculație; analiza economico-financiară care oferă conluzii necesare fundamentării deciziilor privitoare la costuri.

Lucrarea își propune generarea unor cunoștințe care să fie utile atât în domeniul academic cât și practic. Pentru atingerea obiectivelor propuse am elaborat prezenta lucrare structurată în două capitole.

În acest sens, primul capitol intitulat „Organizarea sistemului informațional al costurilor”, abordează aspectele teoretice cu privire noțiunile de costuri și cheltuieli, clasificarea cheltuielilor de producție, tipologia costurilor de producție, factorii care influențează calulația costurilor, principiile calculației costurilor, precum și importanța costurilor în managementul entității.

Capitolul al II- lea intitulat „Organizarea calculației costurilor în condițiil utilizării metodei pe comenzi” reprezintă esența lucrării, fiind dedicat prezentării detaliate a metodei de calculație pe comenzi.

Pentru această metodă am abordat esența și domeniul de aplicare al acesteia, variantele metodei pe comenzi, am elaborat un studiu de caz în condițiile utilizării acestei metode prin cele două variante cunoscute, cu semifabricate, respectiv fără semifabricate. De asemenea am identificat neajunsurile metodei pe comenzi și posibilitățile de perfecționare a acesteia.

Concluzia majoră desprinsă a fost că metoda de calculație prezentată prezintă atât avantaje, cât și dezavantaje.

În ultimii ani a fost dezbătută intens utilitatea metodelor clasice de calculație a costurilor, considerându-se că acestea nu mai generează avantaje deoarece se bazează pe informații furnizate de un sistem proiectat pentru perioada în care organizațiile realizau produse și servicii standardizate,iar viteza de distribuire a produselor, calitatea sau performanțele nu reprezentau elementele esențiale ale succesului unei organizatii.

Pentru a înlătura dezavantajele metodelor tradiționale, au apărut metodele modern de calculație adaptate la noile condiții de piață.

Calculul, analiza și optimizarea costurilor sunt importante deoarece prin intermediul lor managerii pot decide dacă trebuie să achiziționeze, să producă sau să abandoneze producția unui anumit produs. De asemenea, prin intermediul informațiilor privind costurile, conducătorii pot stabilii prețurile de vanzare sau pot identifica eventualele neajunsuri ale produselor sau proceselor de producție , care necesită perfecționate.

Am ales ca și domeniu de cercetare domeniul contabilității de gestiune, respectiv al calculației costurilor deoarece are o înclinație puternică spre practică, contabilitatea reprezentând instrumentul de cunoaștere a realității economice. În ultima perioadă, fenomenul globalizării și creșterea concurenței au determinat ca domeniul contabilității să devină un instrument esențial, indispensabil în conducerea unei organizații.

Prin prezenta lucrare am urmărit:

Cunoașterea, organizarea și structura conceptelor de costuri și cheltuieli;

Aprofundarea notiunii de calculație a costurilor,precum și identificarea factorilor care influențează calculația;

Determinarea principiilor pe care se bazează calculația costurilor;

Identificarea rolului și importanței costurilor în luarea deciziilor de către conducătorii organizațiilor;

Cunoașterea esenței metodei de calculație pe comenzi și a domeniului de aplicare al acesteia;

Prezentarea celor două variante pe care se bazează metoda de calculație pe comenzi;

Aplicarea metodei prin cele două variante pe exemplu practic;

Identificarea neajunsurilor metodei pe comenzi și elaborarea unor posibilități de perfecționare a acesteia ;

CAPITOLUL 1. ORGANIZAREA SISTEMULUI INFORMAȚIONAL AL COSTURILOR

Definirea cheltuielilor și a costurilor

Desfășurarea procesului de producție a bunurilor materiale se sprijină pe folosirea productivă a celor trei factori fundamentali ai săi,și anume:

Natura , reprezentată prin pământ , care cuprinde solul , aerul , mineralele , apa , lemnul brut din padure etc ;

Capitalul , reprezentat prin capitalul fix , respectiv mașini , utilaje , instalații de lucru , clădiri , mijloace de transport etc., adică mijloacele de muncă necesare procesului de producție , și capitalul circulant , format din materii prime , materiale auxiliare , combustibili , piese de schimb etc., în calitate , în general , de obicte ale muncii

Munca omului

Participarea acestor trei factori la procesul de producție are loc în mod diferit , iar ca efect al consumării lor productive , apar cheltuielile de producție.

Astfel , natura , reprezentată prin pământ care asigură câmpul de acțiune al procesului de producție și locul pe care stă muncitorul , participă în mod evident și semnificativ la desfașurarea activității productive , dar consumul său este foarte greu de determinat , uneori chiar imposibil din punct de vedere fizic , motiv pentru care se urmărește valoric prin cheltuielile ocayionate de dobândirea sa (costul de achiziție) , respective valoarea stabilită potrivit legii în funcție de diverse criterii , precum și valoarea la cost de producție a amenajărilor realiyate pe cont propriu sau pe calea investițiilor.

Capitalul participă în mod diferit la procesul de producție , și anume : capitalul fix , în forma sa naturală , participă la mai multe procese de producție , cee ace face să-și păstreze forma inițială , să se consume în mod treptat în cadrul acestora și să dea naștere la o cheltuială numită amortizare, iar capitalul circulant se consumă intr-un singur proces de producție , regăsindu-se total , parțial sau deloc în noile produse și dă naștere la cheltuieli cu materialele și alte obiecte ale muncii.

Munca are ,de asemenea, rolul de a combina și utiliza eficient ceilalți doi factori de producție pentru a crea noi valori de întrebuințare și astfel dă naștere la cheltuieli cu salariile.

În consecință , consumul celor trei factori de producție în expresie bănească poartă denumirea de cheltuieli de producție . Totalitatea cheltuielilor de producție efectuate de o întreprindere pentru producerea și desfacerea producției într-o anumita perioadă de timp, reprezintă costul producției.

Cheltuielile de producție , fiind prilejuite de expoatarea factorilor de producție , portă denumirea de cheltuieli de exploatare. Pe langa cheltuielile de expoatare , unitățile patrimoniale mai efectuează , pentru desfășurarea activității lor , și alte categorii de cheltuieli: cheltuieli financiare (pierderi de creanțe legate de particpații, cheltuieli privind titlurile de plasament cedate, cheltuieli din diferența de curs valutar, cheltuieli privind dobânzile) și cheltuieli excepționale(despăgubiri, amenzi și penalități , donații și subvenții acordate, pierderi din debitori diverși).

Costul este o categorie economică universal acceptată și are la origine verbul latin “constare”, care înseamnă a stabili, a fixa ceva, verb din care s-a desprins noțiunea de “costa” pentru a exprima “cât s-a consumat sau s-a plătit” pentru un lucru sau un obiect. Ulterior , de la această noțiune s-a ajuns la noțiunea de cost, al cărui conținut este legat de un consum de valori care l-a ocazionat și care, pentru a putea fi reflectat , trebuie să aibă la bază expresie valorică.

Consumurile de valori fiind efectuate în scopul obținerii unui produs, unei lucrări sau prestării unui serviciu conduc la efectuarea unei calculații pentru a fi posibilă însumarea lor, iar reyultatul obținut constituie un indicator sintetic cunoscut sub denumirea de “cost de producție”.

Din punct de vedere practice, consumurile de valori , în majoritatea întreprinderilor , nu se efectuează pentru obținerea unei singure unități de produs, lucrări sau serviciu , ci pentru o cantitate determinate , în funcție de specificul procesului tehnologic și modului de organiyare a procesului de producție. În acest context , costul unitar al produsului constituie un indicator determinat pe baza unui calcul mathematic , ca raport între expresia valorică a consumurilor de valori (cheltuielile) pe care le efectuează o întreprindere cu obținerea și desfacerea producției sale, pe o anumită perioadă de gestiune și cantitatea de produse , de lucrări sau servicii.

Definiții ale costului de producție:

-Teoria economică– acea parte a prețului de vânyare a unui bun economic care compensează cheltuielile suportate de unitățile economice pentru producerea și vânyarea acelui bun.

-Contabilitatea de gestiune clasică- expresia valorică a consumurilor de muncă vie și materializată, efectuate în scopul obținerii unui produs , unei lucrări sau unui serviciu la un moment dat , consumuri care îmbracă forma cheltuielilor de producție și de desfacere suportate de întreprinzători.

-IAS 2 “Stocuri”- Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziției și prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent

-OMFP 1826/2003 – Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor , precum și costul de producție al imobilizărilor cuprinde cheltuielile directe aferente producției , și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție , precum și cota de cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora.

1.2 Clasificarea cheltuielilor si a costurilor

Pentru a putea urmări modul cum s-au consumat factorii de producție de către întreprindere și pentru a se calcula corect costul producției și implicit rezultatele financiare , contabilitatea trebuie să înregistreze, la timp și în totalitatea lor, cheltuielile de exploatare . Înregistrarea corespunzătoare a cheltuielilor de exploatare și calcularea cu exactitate a costului producției fabricate trebuie să aibă în vedere , pe lângă clasificarea producției și, respectiv, a centrelor de producție (cheltuieli) care au ocazionat cheltuielile în cauză, și diferitele feluri sau categorii de cheltuieli , împreună cu particularitățile pe care le prezintă acestea. Astfel, devine necesară clasificarea cheltuielilor de producție după anumite criterii în funcție de scopul urmărit , așa cum se va prezenta în continuare.

1. După natura lor, cheltuielile de producție se impart în cheltuieli de exploatare, financiare și extraordinare.

Cheltuielile de exploatare reprezintă consumurile și plățile bănești ocazionate de operațiile care reprezintă obiectul de activitate al întreprinderii. Aici se pot încadra cheltuielile privind consumurile de materii prime și materiale, combustibili, cheltuielile cu salariile cuvenite personalului și asigurările sociale aferente ,cheltuieli poștale, primele de asigurare datorate, reprezentând toate cheltuielile care privesc activitatea normală, cuurentă, de exploatare, acestea cuprinzându-se integral în costuri.

Cheltuielile financiare reprezintă tranzacțiile bănești effectuate de întreprindere.Acestea pot privi activitate de exploatare (diferențele nefvorabile de cur la creanțele și obligațiile în valută ,precum și la disponibilitățile în devize rezultate din activitatea de exploatare, dobânzile datorate capitalului împrumutat pentru producție, sconturi acordate clienților și debitorilor apăruți din activitatea de exploatare) sau pot fi colaterale acesteia (pierderi din creanțe legate de participații,contravaloarea titlurilor de plasament cedate ). Prima categorie de cheltuieli financiare fiind aferentă activității de exploatare va fi inclusă în costuri, pe când cea rezultată din acțiuni colaterale activității de exploatare nu se va regăsi.

Cheltuielile extraordinare sunt cele rezultate în urma unor operații extraordinare care nu au legătură cu desfășurarea normală a activității de exploatare și nu vor fi incluse în costuri. În această categorie pot fi incluse amenzi, despăgubiri și penalități datorate sau plătite terților, donațiile și subvențiile acordate, pierderi din calamități, valoarea nerecuperabilă a imobilizărilor financiare.

2. După componența sau omogenitatea conținutului lor, cheltuielile de producție se impart în cheltuieli simple și cheltuieli complexe.

Cheltuielile simple sunt acele cheltuieli care au un conținut omogen ,formate dintr-un singur element de cheltuială, care nu se mai poate descompune în alte elemente constitutive. Din acest motiv mai pot fi numite cheltuieli monoelementare și imbracă forma cheltuielilor cu salariile, cu consumul de materii prime, demateriale auxiliare, cu amortizarea imobilizărilor.

Cheltuielile complexe sunt acelea care au un conținut eterogen, formate din mai multe elemente de cheltuieli simple .Din acest motiv mai pot fi numite cheltuieli polielementare si îmbracă forma cheltuielilor de administrație și de conducere ale unității, cheltuielilor cu întreținerea și funcționarea utilajelor și cheltuielilor generale ale fiecărei secții, care împreună fornează cheltuieli indirecte de producție.

3. Din punct de vedere al importanței pe care care o au în procesul de producție și al legăturii lor în procesul tehnologic , cheltuielile de producție pot fi cheltuieli de bază și cheltuieli de regie sau deservire.

Cheltuielile de bază sunt realizate în mod nemijlocit de desfășurarea procesului tehnologic al producției. Mai pot fi numite și cheltuieli tehnologice datorită faptului că fără această categorie de cheltuieli procesul tehnologic nu poate avea loc.

În această categorie sunt înglobate consumurile de materii prime ,salariile de bază ale muncitorilor direct productivi, cheltuielile cu întretinerea și funcționarea utilajelor din secțiile principale de producție.

Cheltuielile de regie sau deservire sunt cele care nu au legătură directă cu procesul tehnologic. Sunt ocazionate în scopul constituirii unor condiții normale de desfășurare a muncii, pentru organizarea și conducerea procesului de producție și a activitătii întreprinderii în general, motiv pentru care mai sunt cunoscute sub denumirea de cheltuieli de organizare și conducere. Această categorie cuprinde:cheltuielile cu iluminatul, cu încălzitul, salariile personalului tehnic , de conducere, administrativ și de deservire, cheltuielile cu întreținerea și repararea clădirilor, cheltuielile de birou.

4. După modul de repartizare și includere în costul obiectelor de calculație care le-au ocazionat, cheltuielile pot fi cheltuieli directe și cheltuieli indirecte.

Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care în momentu efectuării lor se pot identifica pe un produs, o lucrare, un serviciu, o familie de produse, comandă sau fază, în raport cu obiectul activității de exploatare.

Din această categorie fac parte: cheltuielile cu consumul de materii prime și material consumabile, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție. Manopera directă cuprinde: cheltuielile cu plata remunerațiilor cuvenite personalului direct productiv, plata contribuției unității la asigurările sociale, contribuția unității pentru ajutorul de șomaj aferentă acestora.

Cheltuielile indirecte de producție sunt acele cheltuieli care în momentul efectuării lor nu se pot identifica pe obiiectul activității de exploatare, ci numai pe locurile de producție sau de activitate care le-au generat, de unde necesitatea repartizării acestora pe baza uunor criterii convenționale, în scopul formării costului pe produse.

Având în vedere restricția impusă în repartizarea cheltuielilor indirecte , rezultă că acestea se împart în funcție de dependența lor cu volumul producției, în:

Regia fixă de producție formată din costurile indirecte care rămân relativ constante , indiferent de variația volumului producției,de exemplu: amortizarea utilajelor și echipamentelor, întreținerea secțiilor și utilajelor, cheltuielile cu administrația secțiilor.

Regia variabilă de producție formată din acele cheltuieli indirecte de producție care se modifică în raport cu variația volumului producției (costuri indirecte cu materialele și forța de muncă).

5. După destinația lor cheltuielile se grupează pe articole de calculație. Nomenclatura articolelor de calculație poate fi structurată astfel:

materii prime și materiale directe;

produse reziduale recuperabile;

salarii directe;

contribuția privind asigurările și protecția socială aferente salariilor directe;

cheltuieli cu întreținerea și funcționarea utilajelor;

cheltuieli generale ale secției;

cheltuieli generale de administrație;

cheltuieli de desfacere ;

6. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor înregistrate la nivelul contabilității financiare în costul de producție putem distinge cheltuieli integral incorporabile în costuri, cheltuieli parțial incorporabile și cheltuieli suppletive.

Cheltuielile incorporabile sunt acele cheltuieli care contribuie la realizarea unor beneficii economice viitoare pentru entitate, fiind integrate în costul bunurilor produse în momentul în care se efectuează ( prin afectarea unui cont de activ). Aceste cheltuieli se vor înregistra în categoria cheltuielilor aferente perioadei în momentul vânzării bunurilor sau în perioadele de utilizare a acestora, deci când acestea contribuie la realizarea unor venituri.

Cheltuielile încorporabile pot fi de două feluri:

cheltuieli încorporabile total în situația în care activitatea efectiv realizată se situează la nivelul activității normale

cheltuieli încorporabile parțial în situația în care acttivitatea efectiv realizată se situează sub nivelul activității normale și, prin urmare, cheltuielile de fabricație trebuie correlate cu gradul de reallizare a activității.

Cheltuielile neîncorporabile sunt acele cheltuieli care deși se înregistrează în contabilitatea financiară nu sunt luate în calculul costurilor de către contabilitatea de gestiune,. În această categorie sunt incluse cheltuielile excepțional, cheltuielile priviind crearea provizioanelor, cheltuielile financiiare cu excepția dobânzilor bancare la întreprinderile cu ciclu lung de fabricație, ddiferența în plus de amortizare în cazul practicării amortizăriii degresive sau derogatorii, impozitul pe profit. Așadar, cheltuielile neîncorporabile sunt cele care nu au ca rezultat obținerea de beneficii economice viitoare pentru entitate. Nu se poate stabili o legătură între aceste categorii și venituri, deci nu pot fi incluse în costul de producție al bunurilor produse și reflectate în bilanț ca elemente de active.

Cheltuielile supletive sau cheltuieli fictive sunt cele care nu sunt recunoscute de legislația din țara noastră din considerente de ordin juridic sau fiscal, dar sunt practicate de alte țări din rațiuni de efectuare a unor comprații pertinente a indicatorilor între întreprinderi cu structure financiare sau statut juridic ddiferite . Cheltuielile supletive sunt generate de foosirea gratuită a unuia dintre factorii de producție. De exemplu: reumunerarea capitalului propriu la o rată a dobânzii rezonabilă și care dă posibilitatea comparabilității întreprinderilor care diferă numai prin structura lor de finanțare, sau remunerarea capitalului care nu are calitatea de salariat în întreprinderea individuală.

7.Din punct de vedere al aprecierii performanțelor unității productive pentru realizarea funcțiilor sale economico-sociale, distingem:

Cheltuielile de oportunitate sunt determinate de caracterul restrictiv al anumitor resurse și cuprind atat costul propriu al unui produs, lucrare sau serviciu cât și pierderile suferite prin neutilizarea lui într-un alt proces economic mai avantajos. Din acest motiv mai pot fi cunoscute sub denumirea de costul ocaziilor pierdute sau costul unui profit nerealizat. Aceste cheltuieli sunt luate în considerare în momentul stabilirii deciziilor deoarece se cunoaste faptul ca factorii de producție potfi utilizați într-o singură combinație. După alegerea posibilității de combinare a factorilor de producție, cheltuielile de oportunitate exprimă diferența dintre valoarea maximă teoretică pe care ar fi generat-o combinația cea mai bună a factorului de producție și valoarea efecttivă rezultată din combinația aleasă. Acestea cuprind în categoria lor:

costul explicit este format din cheltuielile generate de plăți efectuate de unitate pentru obținerea factorilor necesari realizării ciclului productiv: achiziția materiilor prime, a materialelor, plata salariilor;

costul implicit cuprind cheltuielile care nu rezultă din efectuarea unor plăți , acestea fiinde efectuate pe seama resurselor sale proprii: amortizarea utilajelor, remunerarea muncii proprietarului.

Cheltuielile cu mediul înconjurător,numite și cheltuieli verzi, reprezintă sumele plătite de către întreprindere pentru prevenirea poluării și degradării mediului, pentru evaluarea poluării și protecției mediului.

Cheltuielile de disfuncționalitate numite și costuri ascunse reprezintă diferența dintre funcționarea reală a unității și funcționarea acesteia în condiții ideale.Factorii care determină disfuncționalități pot fi : absenteismul la locul de muncă, accidente de muncă, rotația personalului,utilizarea personalului calificat necorespunzător realizării sarcinii respective.

8. În funcție de dependența cheltuielilor față de volumul producției, distingem:

Cheltuieli fixe cuprind costuri care sunt indepedente de volumul prooducției, suportate de întreprindere oricare ar fi nivelul său de activitate. Nivelul acestor cheltuieli depind atât de volumul fizic al producției dar și de timp, fapt pentru care cheltuielile fixe sunt :

cheltuieli relativ fixe sau convențional constante (cheltuieli cu protecția mediului);

cheltuieli fixe propriu-zise care rămân nemodificate în timp sau se modifică la intervale mari de timp sub influența altor factori.

Cheltuieli variabile sunt acele cheltuieli care îsi modifica mărimea în funcție de volumul fizic al producției (cheltuiielile cu materiile prime și materiale, cheltuielile cu manopera directa, asigurările și protecția socială aferente, consumul de energie electrică)

Contabilitate de gestiune constă în primul rând in planificare,in evaluarea performanței , și în orientarea departamentului de management în a lua cele mai bune decizii. Prin urmare , contabilul de gestiune are nevoie de o înțelegere completă a diferitelor tipuri de costuri impuse de diferite modele .În contabilitatea de gestiune, ca și în contabilitate financiara, se poate spune că o importanta piatră de temelie în fundația conceptuală este costul. Atât contabilul financiar cât și cel de gestiune trebuie sa aibă o înțelegere profundă a ramificațiilor variate și complexe ale costurilor. Din punct de vedere financiar-contabil, o înțelegere greșită a costurilor poate determina ca situațiile financiare sa fie pregatite în mod incorect.

În contabilitate, costul se referă la cheltuielile sau sacrificiul făcut pentru a dobândi ceva de valoare .

Costul este sacrificiul făcut în resurse pentru a achiziționa o altă resursă.

Astfel putem delimita următoarele categorii de costuri:

-în faza de aprovizionare- costul de achiziție este format din prețul de cumpărare al stocurilor sau mărfurilor la care se pot adăuga taxele de import și orice alte cheltuieli necesare pentru a aduce stocurile la forma și locul final pentru a fi disponibile derulării activității

-în faza de producție- costul de producție este expresia valorică a ceea ce îl costă pe producător pentru obțierea unui produs, a unei lucrări sau a unui serviciu, fiind format din prețul de cumpărare al stocurilor consumate și a altor costuri adăugate de întreprindere în procesul de producție.

-în faza de distribuție- costul de distribuție nu este un cost propriu-zis, el reprezintă totalitatea cheltuielilor de desfacere.

Costul complet reprezintă efortul depus de producător pentru obținerea și vanzarea unui produs,lucrare sau serviciu, fiind format din costul de producție, cheltuielile generale de administrație și costul de distribuție.

După rolul costurilor în luarea deciziilor ,costurile în raport de conținutul lor pot fi:

-Costuri complete regrupează ansamblul cheltuielilor care privesc fiecare produs sau obiect de calcul al costului. Acestea se grupează în:costuri complete tradiționale (fără ajustări sau adăugări) și costuri complete economice (includ și ajustări sau adăugări)

-Costuri parțiale. Acestea nu include decât o parte a cheltuielilor selectate după anumite criterii și permit determinarea marjelor. Acestea cuprind costuri variabile (prin luarea în considerare numai a cheltuielilor care variază în raport cu producția sau cu vânzarea și excluderea cheltuielilor fixe) și costuri directe (prin luarea în considerare a cheltuielilor variabile și a celor fixe proprii produselor).

1.3 Factorii care influențează calculația costurilor

Orice fel de cheltuială devine cost dacă este asociată cu următoarele elemente: resursă consumată, loc de consum, perioadă de timp, activitate și produs, lucrare sau serviciu. În acest scop, cheltuielile sunt supuse unui proces de evaluare,măsurare, clasificare și calcul în raport cu structurile menționate anterior, proces cunoscut sub denumirea de calculația costurilor.

Principalii factori care influențează calculația costurilor sunt :

1) Profilul și mărimea întreprinderii este factorul cel mai important în alegerea principiului general de organizare și executare a lucrărilor de calculație.Astfel , în cadrul intreprinderilor mici și mijlocii, calculația se organizează pe principiul centralizării, toate lucrările de calculație fiind executate de birouri sau compartimente organizate ca subdiviziuni distincte în cadrul aparatului funcțional central al întreprinderii.

În schimb, la întreprinderile mari, calculația se organizează după principiul descentralizării, de către birourile sau serviciile planificare și contabilitate , iar urmărirea,înregistrarea cheltuielilor generaleale întreprinderii și lucrările de sinteză se fac centralizat. Pentru alegerea principiului după care urmează să fie organizată calculația costurilor este necesar să se țină seama și de tehnica folosită în acest scop, deoarece modul de executare manual al lucrărilor de calculație este compatibil atât cu organizarea centralizată cât și cu cea descentralizată, iar cel prin care se folosesc mijloace moderne de prelucrare a datelor , prin recurgerea la serviciile unui centru de calcul, se organizează după principiul centralizării.

2)Structura de producție și cea funcțională a întreprinderii este cadrul pe care se axează , organizatoric, calculația costurilor, divizarea întreprindeerii în secții și ateliere de bază, auxiliare , de deservire și anexe,constituind în principiu, subdiviziunile structurale în raport cu care se sectorizează atât cheltuielile de producție cât și producția care le-a ocazionat. Pot exista și abateri de la regulă, mai ales în cadrul activittătilor auxiliare. Cu cât structura organizatorică este mai commplexă, cu atât numeroase vor fi delimitările de cheltuieli la nivel de fabrică, secție, atelier, sector și cu atât mai mare numărul calculațiilor de costuri pentru obținerea informațiilor necesare optimizării activității desfășurate de acestea.

Destinația producției diferitelor secții ale întreprinderii determină și ea o anumită ordine la efectuarrea calculației costurilor, secțiile furnizoare având prioritate față de secțiile consumatoare.În ceea ce privește prooducția auxiliară și de deservire, metoda de calculație este alta decât cea folosită pentru producția de bază.

3)Tipul de producție și modul de organizare al acesteia

În fucție de nomenclatura și volumul producției obținute, întreprinderile industriale pot fi : cu producție de masă, de serie și individuală.

Producției de masă și celei de serie mare le corespunde, sub aspect organizatoric, producția organizată în flux și șarje, celei de serie mică îi corespunde producția organizată pe comenzi, iar producția individuală execută unicatele.

În funcție de tipul de producție și modul de organizare al acesteia se folosesc anumite metode de calculație .În cazul producției de masă , se utilizează metoda de calculație pe faze , în întreprinderile cu producție individuală este folosită metoda de calculație pe produs sau pe grupe de produse , dar se mai poate folosi și metoda de calculație pe comenzi dacă producția este organizată și produsă după un astfel de criteriu. Dacă se utilizează în fabricație un număr variat de mașini-unelte, în cazul producției individuale se va utiliza mmetoda THM (tarif-oră-mașină). În cazul producției de serie se utilizează metoda de calculație pe faze (dacă este vorba de serie mare), sau metoda pe comenzi, pe grupe de produse ori mmetoda THM (dacă producția este de serie mijlocie sau mică).

Tehnologia producției influențează, în primul rând numărul și felul documentelor de întocmit; cu cât producția este mai complexă , cu atât numărul de nomenclatoare al documentelor va fi mai mare și invers.

Ordinea și prioritatea în care se efectuează calculația privind costurile pe produs sunt și ele influențate de tehnologia producției care condiționează atât tehnica de efectuare a producției simple, cât și costul producției.

4)Gradul de concentrare și specializare a întreprinderii influențează organizarea calculației costurilor prin numărul de elemente care trebuie programate și urmărite în procesul de fabricație, prin volumul calculelor de exxecutat și rigurozitatea lucrărilor. Crearea unor întreprinderi specializate până la limita obținerii unei eficiențe convenabile, cu numeroasele sale avantaje economice (procese tehnice avansate ,reducerea costurilor, creșterea elasticității întreprinderii) presupune o calculație mai simplă și mai puțin costisitoare.

5)Gradul de integrare al întreprinderii influențează și el organizarea calculului costurilor. Întreprinderile integrate adoptă o metodă de calculație corespunzătoare modului de organizare a producției, deci varianta “cu semifabricate”, care este mai complex decât cea “fără semmifabricate” utilizată în întreprinderile neintegrate.

6)Gradul de mecanizare și automatizare a producției are și el implicații în organizarea calculației costurilor. În întreprinderile cu proces de producție mecanizat complex sau automatizat se supraveghează cu ajutorul aparatelor, nu numai parametrii de fabricație ci și cantitățile de materii prime și materiile intrate în producție, precum și semifabricatele și produsele obținute. Spre deosebire de producția bazată pe procese manuale sau manual-mecanice, producția automatizată presupune reducerea volumului documentelor primare și simplificarea operațiunilor de completare a lor, ca și micșorarea numărului de calculații intermediare necesare pentru determinarea costului produsului.

Procesul organizării calculației costurilor poate fi influențat și de caracterul procesului de producție care poate fi continuu și sezonier. La întreprinderile cu activitate continuă costul unitar efectiv se determină la sfârșitul fiecărei perioade de gestiune pe nomenclatura completă a articolelor de calculație ce dettermină structura sa. La întreprinderile cu activitate sezonieră calcculul coturilor se efectuează ca și la întreprinderile cu producție continuă , dar numai pentru perioada în care s-a desfășurat procesul de producțiie în condiții normale.În perioada de inactivitate sau cu activitate redusă , cheltuielile determinate de întreținerea utilajelor,pregătirea viitoarei perioade de lucru,administrarea și conservarea bunurilor societății fiind considerate cheltuieli anticipate și înregistrate ca atare, repartizarea lor în costuri se face în mod eșalonat după anumite criterii în timpul perioadei de producție.

1.4 Principiile calculației costurilor

Calculația costurilor are la bază anumite principii care asigură un conținut real și exact al costului producției.

Calcularea cat mai exactă a costului producției fabricate are la bază următoarele principii:

1) Determinarea obiectului calculației este punctul de pornire în organizarea calculației costurilor și este delimitat prin obiectul pentru care se face calculația. De exemplu, țn sectorul aprovizionării obiectul calculației il reprezintă o materie primă, un material consumabil , o anumită marfă sau grupă de mărfuri pentru care se face calculația.

O importanță deosebită în scopul determinării volumului cheltuielilor o are cunoasterea obiectului calculației.

2) Alegerea metodei de calculație reprezintă o problemă în determinarea conținutului și exactității indicatorului care constituie obiect de calculație. Datorită diversității mari a indicatorilor economico-financiari care se determină în contabilitate și metodele de calculație prin care se determină acești indicattori sunt diferite.

3) Organizarea calculației contabile în concordanță cu celelalte forme de calculație economică (previzională și statistică) asigură comparabilitate între datele previzionate și cele furnizate de contabilitate și statistică.Conform acestui principiu datele furnizate de diferitele component ale sistemului informational economic se pot decentraliza pentru calculul , analiza si controlul diferitilor indicatori economico-financiari.

Necesitatea aplicării acestui principiu în programarea,contabilizarea și calcularea costurilor de producție este dictate de faptul că organizarea contabilității de gestiune și obținerea informațiilor în legătură cu consumurile materiale și salariale care iau naștere în procesul de producție nu constituie un scop în sine ci un mijloc principal pentru furnizarea datelor necesare întocmirii ,urmăririi și analizei indicatorilor de costuri prestabiliți.

4) Delimitarea pe feluri de activități a indicatorilor economico-financiari care fac obiectul calculației costurilor.

Conform acestui principiu datele și informațiile furnizate de contabilitate trebuie delimitate și localizate pe feluri de activități ,iar urmărirea și determinarea indicatorilor economico-financiari să se facă în aceeași structură. Astfel indicatorii respective trebuie să cuprindă numai date care se referă la o anume activitate.

Prin urmare,costul producției trebuie sa cuprindă decât cheltuielile de exploatare grupate după destinația lor,adică cheltuielile rezultate din fabricarea producției. Restul cheltuielilor,care privesc activitatea întreprinderii în ansamblul ei ,și anume cele financiare și cele excepționale, cele cu impozitul pe profit și costul subactivității,care nu au legătură cu activitatea de exploatare ,nu trebuie să se include în costul producției,acestea fiind suportate din rezultatele financiare ale unității patrimoniale.

5) Delimitarea in timp a datelor și informațiilor pe baza cărora se calculează costurile

Conform acestui principiu ,datele și informațiile care stau la baza determinării costului de producție trebuie să provină numai din perioada la care se referă cheltuielile în cauză pentru a caracteriza cu exactitate fenomenele la care se referă. În contabilitatea de gestiune mai există unele cheltuieli cunoscute sub denumirea de cheltuieli înregistrate în avans care ,deși se efectuează în luna curentă , ele privesc și producția din perioadele viitoare, după cum există și altele care se vor efectua efectiv în perioadele viitoare de gestiune, dar privesc și perioada curentă de calcul (previzionale).

Potrivit acestui principiu, includerea cheltuielilor în costul producției trebuie efectuată în perioada de gestiune când are loc fabricarea efectivă a produselor de care sunt legate, indiferent de momentul efectuării propriu-zise a acestora.

6) Delimitarea în spațiu sau pe locuri (centre) de cheltuieli a datelor și informațiilor care stau la baza calculării costurilor

Potrivit acestui principiu datele și informațiile contabile trebuie delimitate pe principalele procese la care se referă,corespunzător sectoarelor de activitate în care se realizează funcțiile de bază ale întreprinderii:aprovizionare,producție,desfacere și conducere.

Delimitarea în spațiu pe principalele procese economice presupune înregistrarea în mod separate pentru fiecare dintre ele a tuturor cheltuielilor și veniturilor în vederea calculării eficienței activității acestora și implicit efectuarea controlului activității respective în aceeași structură.

Putem afirma ,deci, că în raport cu procesele care le ocazionează,cheltuielile de exploatare se impart din punct de vedere al calculației în patru grupe: cheltuieli de aprovizionare ,de producție, de desfacere și de administrație și conducere.

1.5 Rolul și importanța costurilor în managementul entității

Contabilitatea de gestiune elaborează sisteme de control intern pentru a mări eficiența și a preveni fraudele. Ea contribuie la planificarea, bugetarea și controlul costurilor.Contabilitatea de gestiune trebuie să-i ajute pe conducători și pe cei cărora li se deleagă puterea în toate fazele acțiunii lor.

Scopul analizei costurilor nu mai este doar cunoașterea costului produselor, ci și gestionarea resurselor economice ale întreprinderii. A gestiona resursele și costurile nu înseamnă numai a încerca reducerea lor, ci și obținerea celui mai bun echilibru între cheltuială și utilitatea pe care ea o creează. Aceasta înseamnă a lua decizii bune în toate domeniile care au influențe asupra resurselor și costurilor întreprinderii.

Rolul contabilității de gestiune se bazează acum mai mult asupra ideii de a acționa asupra costului produselor decât pe cea de a-l face cunoscut.

În ultima perioadă s-a pus accent pe noțiunea de activitate, astfel că s-a ajuns la un consens asupra ideii că trebuie stăpânit costul subactivității pentru a acționa asupra costului produselor și serviciilor pe care întreprinderea le fabrică și le vinde.

Această stăpânire determină capacitatea de a influența comportamentul persoanelor.

Informațiile privind costurile de producție sunt folosite în evaluarea bunurilor și măsurarea profitului și sunt rezultatul colectării datelor în sistemul contabilității de gestiune. Se cunoaște faptul potrivit căruia costurile care sunt folosite ca esență în luare deciziilor nu sunt costuri contabile, ci costuri economice, neidentificate prin sistemul de conturi, motiv pentru care economiștii au introdus în teoria economică distincția între costurile contabile și costurile economice.

Decizia managerială trebuie să aibă ca fundament costuri pertinente, recunoscute prin caracteristicile lor previzionale care înregistrează și costurile ascunse sau de oportunitate,costurile sociale și costurile externe.

Datorită faptului că deciziile vizează activități viitoare, managementul solicită informații cât mai detaliate cu privire la costurile viitoare, unele dintre acestea nefiind inluse în sistemul de colectare a datelor contabilității.

Managerii se preocupă să înțeleagă viitorul sau să stăpânească acțiunile altora, însă pentru a putea realiza acest lucru, este necesar ca aceștia să cunoască costurile: pentru ce se realizează aprovizionarea cu materii prime, consumul necesar, etapele procesului tehnologic pe care urmează să le parcurgă.

În viața fiecăruia, apar decizii care trebuie luate în fiecare zi. Unele dintre ele sunt simple: ce mâncăm,cu ce ne îmbrăcăm?, însă altele nu sunt la fel de simple:să ne mai căutăm un job cu jumătate de normă,să ne înscriem la cursurile unei universități. Aceste decizii au ceva în comun, și anume: un proces de decizie elementar, logic, ce presupune culegerea de informații, luarea în calcul a costurilor și a beneficiilor viitoare, alegerea unei anumite alternative, acțiune în acord cu această alegere și evaluarea rezultatelor. Costurile de oportunitate, costurile relevante și veniturile relevante pentru fiecare opțiune trebuie luate în considerație în procesul de decizie.

Contabilitatea de gestiune joacă important furnizând managerilor următoarele tipuri de informație (Russel,F.B.,1989):

Date privind costurile de producție pentru stabilirea prețurilor și evaluarea stocurilor;

Analize ale costurilor pentru planificarea operațională și de control;

Analize speciale pentru fundamentarea procesului decizional.

Potrivit lui Bourke “ nu există un unic concept al costului variabil în toate circumstanțele.Avem nevoie de diferite concept de cost pentru diferite scopuri. Costurile au un înțeles practice numai în relație cu obiectivele specifice pentru care este realizată evidența lor ”.

Conceptul de cost nu trebuie interpretat în mod absolut deoarece el necesită ca analizele și estimările să fie făcute în contextual unei anumite situații și într-un anumit interval de timp.

Sistemul informațional al costurilor are deci, un rol important în fiecare organizație, în prcesul elborării deciziilor. O sarcină importantă a managementului este asigurarea controlului asupra operațiilor, proceselor, sectoarelor de activitate și, nu în cele din urmă, asupra costurilor.

Deși la atingerea obiectivelor unei organizații se întrec mai multe sisteme de control (controlul producției, controlul calității, controlul stocurilor), sistemul informational al costurilor este important deoarece monitorizează rezultatele celorlalte.Analiza detaliată a cheltuielilor, calculul muncii depuse oferă o bază solidă pentru controlul financiar.

Cunoașterea costurilor reprezintă un factor decisiv în vederea luării unor decizii și mai ales, în planificarea unor activități viitoare.Analiza și înregistrarea datelor privind costurile activității trecute este numai o latură a contabilității costurilor. Managerii sunt preocupați și de costurile care vor apărea în viitor , nivelul acestora stand la baza unor decizii de aprovizionare și de producție, precum și a unor politici de prețuri.

Un factor deloc de neglijat îl constituie eficiența sistemului informațional al costurilor.Astfel, dacă informația oferităde acesta nu este folositoare pentru sprijinul deciziilor, nici pentru control ori planificare, atunci care este valoarea ei? Pentru a nu ajunge la astfel de situații, sistemul trebuie să satisfacă următoarele cerințe:

este sistemul adecvat pentru organizație din punctul de vedere al modului de producție a bunurilor și / sau de prestare a serviciilor?

rapoartele, situațiile, răspunsurile la întrebări, analizele care se constituie ca ieșiri ale sistemului conțin informații relevante scopului propus?

aceste ieșiri apar la intervale regulate și destul de mici încât săli se asigure eficiența?

sunt aceste rapoarte, situații, analize, răspunsuri la întrebări adresate persoanelor responsabile cu luarea deciziilor?

informația prezentatăeste relevantă, suficient de detaliatăși exacta pentru scopul urmărit?

În general, contabilitatea de gestiune acoperă o sferă de acțiune mai largă și folosește tehnici mai avansate decât calculația costurilor. Totuși, o cerință de bază pentru contabilitatea de gestiune este existența unui solid sistem informațional al costurilor, capabil să-i furnizeze date fundamentale.

Procesul decizional este o acțiune care are loc la toate nivelurile organizației, acoperind atât prespectiva pe termen scurt, cât și cea pe termen lung. Planurile sunt activate prin decizii ,iar la un număr semnificativ de decizii este necesară contribuția unei analize financiare sau a uneia cantitative, astfel încât să se ajungă la formularea unei concluzii raționale. De aceea, practica contabilității de gestiune este profund implicată în procesul decizional.

În esență, rolul sistemului informațional al costurilor constă în “stabilirea de bugete, costuri standard și costuri efective ale operațiilor, proceselor, activităților ori produselor și în analiza salariaților, profitabilității sau folosirea fondurilor” (Lucey, T., 1993). Deși inițial calculația costurilor privea exclusiv activitățile productive, astăzi s-a extins și la activitățile neproductive, precum domeniul financiar – bancar, instituțiile guvernamentale, instituții de ocrotire a sănătății.

În tabelul 1.1 sunt prezentate câteva posibilități de utilizare a informațiilor de tip cost de către managementul entității.

Tabelul 1.1

Sursa: Bogdan Dorina, Contabilitate de gestiune, Editura CECCAR, București 2007, pag. 385

După opinia profesorilor R.S. Kaplan și A.A. Atkinson ,informația de tip cost este important pentru manageri din cel puțin trei motive, (Kaplan, R.S.; Atkinson, A.A, 1998):

pe baza costului se decide achiziționarea, fabricarea sau abandonarea unui produs și este influențată natura relațiilor cu clienții;

costurile pot reprezenta o bazăpentru fundamentarea prețurilor;

prin analiza costurilor se identifică nevoile de îmbunătățire a produselor, a designului sau a procesului de producție

În figura 1.1 este prezentată relația dintre managerul unei organizații și costuri.

Managerul și costurile

Figura 1.1

( Sursa: Bogdan Dorina, Contabilitate de gestiune, Editura CECCAR, București 2007, pag. 401 )

CAPITOLUL 2

ORGANIZAREA CALCULAȚIEI COSTURILOR ÎN CONDIȚIILE UTILIZĂRII METODEI PE COMENZI

Metodele bazate pe principiul costurilor complete, deși prezintă aceleași caracteristici generale, se particularizează de la o întreprindere la alta în funcție de specificul procesului tehnologic și organizarea producției, motiv pentru care s-au conturat trei metode: metoda globală, metoda pe faze și metoda pe comenzi.

2.1 Esența metodei pe comenzi și domeniul de aplicare al acesteia

Metoda de calculație a costurilor pe comenzi se aplică de către întreprinderile cu producție individuală sau de serie, cu procese complexe de fabricație,în care produsul finit este rezultatul îmbinării mecanice a unor piese,subansamble sau ansamble fabricate anterior ca părți independente. De regulă, unitățile patrimoiale care utilizează această metodă , la sfârșitul perioadei de gestiune prezintă și producție în curs de execuție ,iar în anumite cazuri, și semifabricate ca elemente asamblabile (piese, agregate și asambluri) ale produselor.

Această categorie cuprinde întreprinderile din industria constructoare de mașini, cele din industria electrotehnică,cele pentru reparații de mașini și utilaje etc.

Obiectul calculației costurilor în contabilitate îl constituie comanda în raport de care se colectează cheltuielile directe și se repartizează cheltuielilor indirecte de producție prin procedeele conventional cunoscute.

Costul unitar se determină la terminarea comenzii, prin raportarea totalului cheltuielilor aferente fiecărei comenzi în parte la cantitatea de produse finite rezultate din comanda respective.

Particularități ale metodei de calculație a costurilor pe comenzi:

Implică determinarea și evaluarea producției neterminate datorită variației pe care o are de la o perioadă la alta, în etapa de postcalcul;

Purtătorul final este produsul, iar cel utilizat pentru urmărirea și înregistrarea costurilor este comanda;

Obiectul comenzii diferă,în raport de modul de organizare a producției;

2.2 Variantele metodei de calculație a costurilor pe comenzi

Metoda de calculație pe comenzi se poate aplica în două variante și anume în varianta “fără semifabricate”, atunci când este vorba de producție individuală, fie în varianta “cu semifabricate”, atunci când este vorba de producție de serie, caz în care se poate aplica însă și variant “fără semifabricate”.

METODA PE COMENZI, VARIANTA “FĂRĂ SEMIFABRICATE”

În cadrul metodei pe comenzi, variata “fără semifabricate” ,comanda are ca obiect un produs sau un lot de produse. Prin calculație nu se face diferențierea cheltuielilor pe reperele sau părțile component, ea relevă cel mult partea cu care fiecare secție participă în fabricație și deci la formarea costurilor.

Dacă produsul are ciclu lung de fabricație comanda poate avea ca obiect o anumită parte asamblabilă a acestuia.

Modelul de calcul al costului în cadrul acestei forme de organizare a calculației este următorul:

(1)

În care: s- secția

felul cheltuielilor directe

k- felul cheltuielilor indirecte

Q- cantitatea de produse finite obținute

Cu- costul unitar

ChD- cheltuielile directe

ChI- cheltuielile indirecte

Fiecărei piesă, reper, subansamblu sau semifabricat care se asamblează și intră în structura produsului finit i se calculează anterior costul unitar prin procedeul diviziunii simple.

Cu = (2)

Deoarece unitățile patrimoniale în care se aplică metoda de calculație pe comenzi dispun, de regulă, la sfârșitul perioadei de gestiune și de producție în curs de execuție , care diferă de la o perioadă la alta , calculul costului producției finite implică stabilirea în prealabil a costului producției respective ,operație ce presupune determinarea cantitativă și valorică a acesteia prin inventariere și evaluare.

METODA PE COMENZI, VARIANTA „CU SEMIFABRICATE”

În cadrul metodei pe comenzi, varianta "cu semifabricate",produsele finite sunt rezultatul îmbinării mecaice a unor piese și subansamble, partial, independente, care se produc în întreprindere sau se cumpără din afară, se prelucrează și apoi se asamblează.

Comenzile au ca obiect una din următoarele variante:

loturi de piese (repere) brut turnate sau confecționate prin debitare, croire;

loturi de piese sau repere , din producția proprie sau cumpărate, care se prelucrează și se finisează;

loturi de subansamble sau aggregate care compun produsul finit;

loturi sau serii de produse;

Determinarea costului unitar pentru produsele finite presupune parcurgerea următoarelor etape:

elaborarea calculațiilor pentru determinarea costului semifabricatelor proprii și a pieselor brute;

elaborarea calculațiilor pentru determinarea costului operațiilor de prelucrare și finisare a semifabricatelor, subansamblelor sau altor piese;

elaborarea calculațiilor privind costul produsului finit , care cuprinde (pe lângă costul semifabricatelor,subansamblelor și pieselor finisate) cheltuielile cu articularea, asamblarea , îmbinarea și finisarea produsului finit.

Modelul de calcul al costului unitar este următorul:

costul unitar al unei componente "i":

Cu = (3)

costul unitar al produsului finit :

Cu = (4) , cu mențiunea că trecerea semifabricatelor în costul produselor se efectuează în mod global.

2.3 Studiu de caz privind calculația costurilor în condițiile utilizării metodei pe comenzi

Metoda pe comenzi, varianta fără semifabricate ( aplicație practică- datele sunt ipotetice )

Într-o formă simplificată,să presupunem că o întreprindere de unicate fabrică 4 bucăți de produse A și 5 bucăți de produse B, al căror proces de fabricație necesită trecerea succesivă prin 2 secții de producție – S1 și S2.

Pentru realizarea celor două produse, în luna “N” s-au înregistrat următoarele cheltuieli:

consum de materii prime : 8500 kg la produsul A, 5000 kg la produsul B, preț de înregistrare 1200 lei/kg;

cheltuieli cu manopera: în S1 2000 h pentru produsul A și 1200 h pentru produsul B, tarif de salarizare (inclusive cheltuielile cu protecția socială) 2100 lei/h; în S2, 1400 h pentru produsul A și 1000 h pentru produsul B, tarif de salarizare 1400 lei/h;

cheltuieli indirecte de producție : 4 300 000 lei în S1, repartizabile pe cele două produse în funcție de cantitatea de materie primă consumată; 5 700 000 lei în S2, repartizabile pe cele două produse în funcție de timpul de manoperă; activitate reală la nivelul activității normale;

cheltuieli de administrație: 4 400 000 lei, repartizabile în funcție de costul de producție sau de fabricație;

cheltuieli vânzare 4 900 000 lei, repartizabile în funcție de cantitatea de producție obținută.

Rezolvare:

Cu =

Pentru produsul A

Consumul de materii prime- 8500 x 1200 = 10 200 000 lei

Manopera : -S1: 2000 x 2100 = 4 200 000 lei

-S2 :1400 x 1400 = 1 960 000 lei

3. Cheltuieli indirecte

Repartizarea cheltuielilor indirecte la S1

Ks = =

Cheltuieli repartizate pentru produsul A = 319 x 8 500 = 2 703 000 lei

Cheltuieli repartizate pentru produsul B = 319 x 5 000 = 1 595 000 lei

Cheltuieli indirecte :-S1 = 319 x 8 500 = 2 703 000 lei

-S2 = 2 375 x 1 400 = 3 325 000 lei

Repartizarea cheltuielilor indirecte la S2

Ks =

Cheltuieli repartizate pentru A = 2 375 x 1 400 = 3 325 000 lei

Cheltuieli repartizate pentru B = 2 375 x 1 000 = 2 375 000 lei

Costul de producție pentru produsul A = 22 388 000 lei

Pentru produsul B

1. Consumul de materii prime : 5 000 x 1 200 = 6 000 000 lei

2. Manopera :-S1 : 1 200 x 2 100 = 2 520 000 lei

-S2 : 1 000 x 1 400 = 1 400 000 lei

3. Cheltuieli indirecte: -S1 : 319 x 5 000 = 1 595 000 lei

-S2 : 2 375 x 1 000 = 2 375 000 lei

Costul de producție pentru produsul B = 13 890 000 lei

4. Cheltuieli generale de administrație

Repartizarea cheltuielilor generale de administrație

K =

Cheltuieli de repartizat : pentru A = 0,12 x 22 388 000 = 2 715 343 lei

pentru B = 0,12 x 13 890 000 = 1 684 657 lei

5. Cheltuieli de vânzare

K =

Cheltuieli de repartizat : pentru A : 544 444 x 4 = 2 177 776 lei

pentru B : 544 444 x 4 = 2 722 224 lei

Costul complet : pentru A = 27 281 119 lei

pentru B = 18 296 877 lei

Cu (A) =

Cu (B) = lei

1. Colectarea cheltuielilor cu materiile prime

921 = 901 16 200 000 lei

“Cheltuielile “ Decontări interne

activității de bază” privind cheltuielile”

-A 10 200 000 lei

-B 6 000 000 lei

Colectarea cheltuielilor cu manopera

921 = 901 10 080 000 lei

“Cheltuielile “ Decontări interne

activității de bază” privind cheltuielile”

-A 6 160 000 lei

-B 3 920 000 lei

Colectarea cheltuielilor indirecte

923 = 901 9 998 000 lei

“Cheltuieli indirecte “Decontări interne

de producție” privind cheltuielile”

-S1 4 298 000 lei

-S2 5 700 000 lei

924 = 901 4 400 000 lei

“Cheltuieli generale “Decontări interne

de administrație” privind cheltuielile “

925 = 901 4 900 000 lei

“Cheltuieli de “Decontări interne

desfacere” privind cheltuielile”

4. Obținerea producției finite în cursul lunii

931 = 902 45 577 996 lei

“Costul producției “ Decontări interne

obținute” privind producția obținută”

-A 27 281 119 lei

-B 18 296 877 lei

5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție la S1

921 = 923 4 298 000 lei

“Cheltuielile “ Cheltuieli indirecte

activității de bază” de producție”

-A -S1 2 703 000 lei

-B 1 595 000 lei

6. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție la S2

921 = 923 5 700 000 lei

Cheltuielile “ Cheltuieli indirecte

activității de bază” de producție”

-A -S2 3 325 000 lei

-B 2 375 000 lei

7.Repartizarea cheltuielilor generale de administrație

921 = 924 4 400 000 lei

Cheltuielile “ Cheltuieli generale

activității de bază” de administrație”

-A 2 715 343 lei

-B 1 684 657 lei

8. Repartizarea cheltuielilor de vânzare

921 = 925 4 900 000 lei

Cheltuielile “ Cheltuieli generale

activității de bază” de desfacere”

-A 2 177 776 lei

-B 2 722 224 lei

9. Decontarea costului efectiv al producției

902 = 921 45 577 996 lei

Decontări interne “ Cheltuieli activității

privind producția obținută” de bază”

-A -A 27 281 119 lei

-B -B 18 296 877 lei

10. Interfața cost-producție

901 = 931 45 577 996 lei

Decontări interne “ Costul producției

privind cheltuielile” obținute”

-A 27 281 119 lei

-B 18 296 877 lei

Metoda pe comenzi, varianta „cu semifabricate” (aplicație practică- datele sunt ipotetice)

Într-o formă simplificată, să presupunem că o mică întreprindere produce două produse distincte, piesa P1 în secția S1 și piesa P2 în secția S2, pe care le prelucrează în secția de prelucrare montaj (PM), unde se obține produsul finit. Pentru realizarea activității, în luna N se înregistrează următoarele cheltuieli:

Consum de materii prime : 40 t x 200 000 lei/t pentru P1 și 20 t x 320 000 lei/t pentru P2

Manoperă directă: 5000 lei/buc pentru P1 și 6000 lei/buc pentru P2; cheltuielile colectate pe secții, directe și indirecte sau numai indirecte, în funcție de specificul secțiilor respective, sunt prezentate în tabelul 2.1:

Tabelul 2.1 “Situația cheltuielilor colectate pe secții”

La începutul lunii N se aflau în stoc 150 piese P2 la costul efectiv de fabricație al lunii precedente de 25 000 lei/buc.

Producți secțiilor auxiliare a avut următorea destinație:

CE: 310 kW la Adminstrativ, 870 kW la S1, 1 300 kW la S2, 620 kW la PM

TR: 195 t/km la Distribuție, 155 t/km la Administrativ

AM: 80 ore la CE, 20 ore la TR, 120 ore la S1, 50 ore la PM

Rezolvare:

Calculul costului la secția AM

CuAM = = 7 852

Decontarea producției AM

CE = 80 x 7 852 = 628 160

TR = 20 x 7 852 = 157 000

S1 = 120 x 7 852 = 942 240

PM = 50 x 7 852 = 392 600

922 = 901 2 120 000 lei

“ Cheltuielile “Decontări interne

activității auxiliare” privind cheltuielile”

% = 922 2 120 000

922

“ Cheltuielile “Cheltuielile

activității auxiliare” activității auxiliare”

-CE 628 160

-TR 157 000

921

“ Cheltuielile

activității de bază”

-S1 942 240

-PM 392 600

Calculul costului la CE

CuCe = = = 435

Decontarea producției la CE

Administrativ = 310 x 435 = 134 810

S1 = 870 x 435 = 378 350

S2 = 1300 x 435 = 565 400

PM = 620 x 435 = 269 600

922/CE = 901 720 000 lei

“ Cheltuielile “Decontări interne

activității auxiliare” privind cheltuielile”

% = 922/CE 1 348 160

921

“ Cheltuielile “Cheltuielile

activității de bază” activității auxiliare”

-S1 378 350

-S2 565 400

-PM 269 600

924 134 810

“ Cheltuielile

generale de administrație”

Calculul costului la TR

CuTR = = = 4 791

Decontarea producției la TR

Distribuție = 195 x 4 791 = 934 345

Administrație = 155 x 4 791 = 742 655

922/TR = 901 1 520 000 lei

“ Cheltuielile “Decontări interne

activității auxiliare” privind cheltuielile”

% = 922 1 677 000

924 “Cheltuielile 742 655

“ Cheltuielile activităților auxiliare”

generale de administrație”

925 934 345

“ Cheltuielile

de desfacere”

Calculul costului unitar pe piață

În tabelul 2.2 este prezentat calculul costului total pe piață.

Tabelul 2.2

CuP1 = = 21 284 ,3

CuP2 = = 21 510 ,8

Calulul costului unitar pe produs

În tabelul 2.3 este prezentat calculul costului pe produs

Tabelul 2.3

Cu = = 61 800 lei

2.4 Neajunsurile metodei pe comenzi și posibilități de perfecționare a acesteia

În ciuda faptului că metoda pe comenzi asigură un cost real al produsului finit, aceasta prezintă anumite neajunsuri:

Nu asigură la sfărșitul perioadei de gestiune cunoașterea costului de producție pentru comenzile a căror execuție continuă și în perioada următoare

Duce la denaturarea costului perioadei în cazul predării parțiale a produselor către clienți înainte de terminarea integrală a comenzii

Oferă posibilitatea trecerii unor consumuri de materiale și manoperă în cadrul aceluiași produs de la o comandă la alta

Determinarea și evaluarea producției neterminate necesită un volum mare de muncă, acest lucru putând influența exactitatea și calitatea calculației

În cazul existenței unui număr mare de comenzi, deseori se fac erori în evidența consumurilor pe comenzi, ceea ce impune o mare atenție și exactitate în codificarea informațiilor primare și reflectarea lor în contabilitate

Nu permite o atribuire adecvată a cheltuielilor deoarece, prin utilizarea unei cote unice de repartizare a cheltuielilor indirecte se pot obține informații eronate privind costurile produselor,conducând de cele mai muulte ori la subveționarea încrucișată a acestora, în sensul că subestimează costul unui produs concomitent cu supraestimarea costului unui alt produs

Nu permite identificarea costurilor activităților care nu sunt necesare în cadrul întreprinderii,nu are în vedere determinarea costurilor aferente staționării utilajelor sau a costurilor generate de producerea rebuturilor definitive sau de remedierea unor produse constatate cu defecte.

Din cele prezentate putem deduce faptul că apariția noilor tehnologii în domeniul producției, precum și noile metode de organizare și conducere necesită reconsiderarea permanentă a sistemelor de informare existente, în cadrul cărora calculația costurilor ocupă un loc important.

În acest context, calculația costurilor pe activități poate constitui o cale de îmbunătățire a managementului costurilor și a profitabilității, de determinare mai riguroasă a costurilor produselor ,pe etape de realizare a acestora.

Modalități de perfecționare:

Repartizarea cheltuielilor cu întreținerea și funcționarea utilajelor din secții după criterii mai exacte

Stabilirea mai exactă a amortizării utilajelor direct productive pe fiecare produs la care acestea lucrează-repartizarea directă a amortizării utilajelor productive pe produsele la care acestea lucrează

Stabilire nivelului cheltuielilor privind consumurile de materii prime și materiale directe-la nivelul secțiilor de producție trebuie utilizată o situație care să prezinte în orice moment informații despre connsumurile de materii prime și materiale directe

Planificarea cheltuielilor de transport-aprovizionare- acestea trebuie să fie evidențiate separat

Planificarea cheltuielilor pentru activitățile auxiliare- folosirea unui centralizator

Repartizarea cheltuielilor de transport-aprovizionare direct pe produs

CONCLUZII

În prezenta lucrare am incercat să abordez conceptele de costuri, respectiv cheltuieli, să scot în evidență importanța masivă a acestora în cadrul unei organizații, întrucât contabilitatea de gestiune joacă un rol important în a-i ajuta pe conducători și pe cei cărora li se deleagă puterea în toate fazele acțiunii lor, pentru că scopul analizei costurilor nu mai este doar cunoașterea costului produselor, ci și gestionarea resurselor economice ale întreprinderii.

Sistemul informațional al costurilor are un rol important în procesul de elaborare a deciziilor, una dintre cele mai importante sarcini ale managerului fiind cea de asigurare a controlului asupra costurilor deoarece acest sistem monitorizează rezultatele celorlalte.

Rolul contabilității de gestiune se bazează acum mai mult asupra ideii de a acționa asupra costului produselor decât pe cea de a-l face cunoscut.

Cunoașterea costurilor reprezintă un factor decisiv în vederea luării unor decizii și mai ales, în planificarea unor activități viitoare.Analiza și înregistrarea datelor privind costurile activității trecute este numai o latură a contabilității costurilor. Managerii sunt preocupați și de costurile care vor apărea în viitor , nivelul acestora stand la baza unor decizii de aprovizionare și de producție, precum și a unor politici de prețuri.

Conținutul lucrării este dezvoltat pe parcursul a două capitole.

În primul capitol am analizat organizarea sistemului informațional al costurilor, în cadrul căruia am abordat conceptele teoretice ale costurilor și cheltuielilor de producție.

Pot fi delimitate mai multe categorii de costuri: în faza de aprovizionare- costul de achiziție; -în faza de producție- costul de producție; -în faza de distribuție- costul de distribuție. De asemenea, după rolul costurilor în luarea deciziilor, acestea pot fi : costuri complete și costuri parțiale.

În continuare am abordat factorii care influențează calculația costurilor. Aceștia sunt: Profilul și mărimea întreprinderii, Structura de producție și cea funcțională a întreprinderii, Tipul de producție și modul de organizare al acesteia, de concentrare și specializare a întreprinderii, Gradul de integrare al întreprinderii, Gradul de mecanizare și automatizare a producției.

De asemenea, în primul capitol am aprofundat principiile calculației costurilor. Dintre acestea amintim:

Determinarea obiectului calculației

Alegerea metodei de calculație

Organizarea calculației contabile în concordanță cu celelalte forme de calculație economică(previzională și statistică)

Delimitarea pe feluri de activități a indicatorilor economico-financiari care fac obiectul calculației costurilor

Delimitarea in timp a datelor și informațiilor pe baza cărora se calculează costurile

Delimitarea în spațiu sau pe locuri(centre)de cheltuieli a datelor și informațiilor care stau la baza calculării costurilor

Rolul și importanța costurilor în managementul entității este un subiect care trezește interesul, întrucât este foarte important să cunoaștem modul în care costurile influențează o organizație. Fără a cunoaște evoluția costurilor nu se poate lua o decizie eficientă și mai ales, profitabilă pentru o entitate.

În ultimii ani, datorită progresului tehnologic, contabilitatea de gestiune, implicit cunoașterea cât mai detaliată a costurilor a devenit esențială, pentru a ști unde, cum și cand să acționăm în vederea obținerii unei eficiențe cât mai ridicate.

Procesul decizional este o acțiune care are loc la toate nivelurile organizației, acoperind atât prespectiva pe termen scurt, cât și cea pe termen lung. Planurile sunt activate prin decizii, iar la un număr semnificativ de decizii este necesară contribuția unei analize financiare sau a uneia cantitative, astfel încât să se ajungă la formularea unei concluzii raționale.De aceea, practica contabilității de gestiune este profund implicată în procesul decizional.

Cel de-al doilea capitol se referă la organizarea calculației costurilor în condițiile utilizării metodei pe comenzi. Aceasta se aplică de către întreprinderile cu producție individuală sau de serie, cu procese complexe de fabricație, în care produsul finit este rezultatul îmbinării mecanice a unor piese, subansamble sau ansamble fabricate anterior ca părți independente.

Prin aprofundarea informațiilor, am constatat faptul că metoda de calculație pe comenzi prezintă următoarele particularități:

Implică determinarea și evaluarea producției neterminate datorită variației pe care o are de la o perioadă la alta, în etapa de postcalcul;

Purtătorul final este produsul, iar cel utilizat pentru urmărirea și înregistrarea costurilor este comanda;

Obiectul comenzii diferă,în raport de modul de organizare a producției;

În cadrul acestui capitol am analizat, de asemenea variantele metodei de calculație pe comenzi. Aceasta se poate aplica în două variante și anume în varianta “fără semifabricate”, atunci când este vorba de producție individuală, fie în varianta “cu semifabricate”, atunci când este vorba de producție de serie, caz în care se poate aplica însă și varianta “fără semifabricate”.

În continuare, am vorbit despre neajunsurile metodei pe comenzi și posibilități de perfecționare a acesteia.

Datorită progresului tehnologic din ultimii ani, noile metode de organizare și conducere necesită reconsiderarea permanentă a sistemelor de informare existente, iar costurilor pe activități poate constitui o determinare mai riguroasă a costurilor produselor ,pe etape de realizare a acestora.

Calculația costurilor este deci, un sistem de calcule pentru determinarea costului unitar al unui produs, cu ajutorul căruia se pot cunoaște o parte din cheltuielile efectuate la nivelul unei organizații pentru obținerea și desfacerea producției.

Formele de organizare a calculației costurilor depind, în primul rând de procesul de fabricație, de tipul și organizarea producției.

Cunoașterea costurilor într-o organizație permite:

Determinarea unui preț de vânzare care să permită funcționarea întreprinderii în condiții echilibrate

Alegerea celei mai eficiente metode de producție

Stabilirea nivelului de eficiență și elaborarea politicii de reducere a cheltuielilor

Principalele modalități de reducere a costului sunt:

Reducerea cheltuielilor pe unitatea de produs

Creșterea productivității muncii

Diminuarea cheltuielilor administrative, de aprovizionare și desfacere

Reducerea costurilor nu poate fi realizată în orice circumstanțe, ci numai acolo unde există rezerve și se cunoaște natura, respective volumul acestora. De asemenea este necesar să se cunoască și factorii care pot conduce la mobilizarea acestor rezerve.

Cel mai important beneficiu rezultat din analiza costurilor este reprezentat de creșterea eficienței consumurilor de resurse în procesele interne de creare a valorii, adică reducerea consumurilor de resurse în condițiile menținerii valorii create, sau, ideal, a creșterii acesteia. Așadar, masurile de reducere a costurilor nu trebuie să afecteze în mod negative calitatea produselor, respective valoarea pe care aceste o reprezintă pentru clienți.

Implementarea acestor măsuri de reducere a costurilor presupun eforturi, respective anumite costuri pentru entitate, aceasta din urmă trebuie să fie capabilă să efectueze efortul prevăzut pentru implementarea masurilor alese.

Reducerea costurilor nu înseamnă neapărat creșterea eficienței consumului de resurse întrucât natura relației diferitelor categorii de resurse consumate cu valoarea creată prin acele consumuri este complex.

Am ales ca și domeniu de cercetare domeniul contabilității de gestiune, respectiv al calculației costurilor deoarece are o înclinație puternică spre practică, contabilitatea reprezentând instrumentul de cunoaștere a realității economice. În ultima perioadă, fenomenul globalizării și creșterea concurenței au determinat ca domeniul contabilității să devină un instrument esențial, indispensabil în conducerea unei organizații.

BIBLIOGRAFIE