Optimizare Fiscala

Capitolul 1

Capitolul 1.1 Cadrul legislativ și noțiuni definite de Codul Fiscal.

Capitolul 1.2 Reguli de determinare a impozitului pe profit .

Capitolul 1.3 Notiunea de optimizare fiscala

Capitolul 1.4 Problematica privind stabilirea rezidentei fiscale a societatii.

Capitolul 2

Capitolul 2.1 Competenta de impozitare a statelor.

Capitolul 2.2 Rolul conventiilor de evitare a dublei impuneri.

Capitolul 2.3 Impozitarea nerezidentilor, persoane juridice care genereaza sedii permanente in Romania.

Capitolul 2.4 Impozitarea societatilor romanesti ce obtin venituri in strainatate.

Capitolul 2.5 Exemple.

Concluzii.

Capitolul 1.1 Cadrul legislativ.

În Romania, impozitul pe profit este reglementat de : Codul Fiscal, Legea contabilitatii 82/1991, OMFP 1802/2004.

Conform Codului Fiscal, sunt obligați la plata impozitului pe profit următorii contribuabili :

persoanele juridice române;

persoanele juridice străine care desfășoară activitate prin intermediul unui sediu/mai multor sedii permanente în România;

persoanele juridice străine și persoanele fizice nerezidente care desfășoară activitate în România într-o asociere cu sau fără personalitate juridică;

persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăți imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deținute la o persoană juridică română;

persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru veniturile realizate atât în România cât și în străinătate din asocieri fără personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reține și se varsă de către persoana juridică română.

persoanele juridice cu sediul social în România, înființate potrivit legislației europene.

R.Bufan, M. St.Minea, s.a în „Codul fiscal comentat”, prezintă problematica prevăzută în articolul 13, litera b), astfel „persoanele juridice străine devin contribuabili pentru profitul aferent sediului permanent din România (…) dacă :

– au fost înființate și organizate conform legilor unui stat, altul decât Statul Român

– își desfășoară activitatea integral sau parțial, printr-un sediu permanent autorizat să funcționeze în România

– s-au înregistrat la organele fiscale competente .”

Dacă prin convenția de evitare a dublei impuneri, sediului permanent îi este atribuită o altă definiție decât cea reglementată prin Codul Fiscal, articolul 8 și anume „sediul permanent este un loc prin care se desfășoară integral sau parțial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent”, atunci se vor aplica prevederile Conveției de evitare a dublei impuneri ca lege specială.

În cazul prevăzut la litera c), “persoanele juridice străine și persoanele fizice nerezidente care desfășoară activitate în România în forma unei asocieri (în participațiune) cu sau fără personalitate juridică”, în această ipoteză impozitul va fi plătit pentru partea ce este atribuibilă pentru profitul impozabil al asocierii, însă pot interveni următoarele probleme:

– Dacă activitatea se realizează în baza unui contract de ascoiere în participațiune, impozitarea nu va prezenta dificultăți în cazul în care „ asociatul aprent care ține contabilitatea asocierii este persoana juridica română. În cazul în care asociatul participant, denumit și asociat ocult este persoană juridică română, sau daca este o persoană fizică română iar evidențele contabile sunt ținute în străinătate, atunci stabilirea venitului și a profitului se va face pe baza deconturilor de venituri și cheltuieli stabilite de normele legii române sau în baza documentației stabilite de normele aplicabile în țara în care este sediul asociatului aparent. Pentru a evita aceste dificultăți, de la 1 ianuarie 2007, Codul Fiscal a atribuit aceste obligații asociatului persoana juridica romana. “

– Dacă registrele contabile sunt disponibile, veniturile și cheltuielile vor fi alocate in conformitate cu contractul de ascociere.

Articolul 15 al Codului Fiscal menționează ca fiind scutiți de plata impozitului pe profit următoarele categorii de contribuabili :

Trezoreria statului

Instituțiile publice pentru fondurile publice

Persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile micoritreprinderilor

Fudațiile române constituie ca urmare a unui legat

Cultele religioase pentru: venituri obținute din producerea si valorificarea obiectelor și produselor necesare activității de cult, venitri obținute din chirii, alte venituri obținute din activități economice

Institutiile de învățământ particular acreditate

Asociațiile de proprietari constituite ca persoane juridice si asociațiile de locatari

Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar

Fondul de compensare a investițiilor

Banca Națională a României

Fondul de garantare a pensiilor private

De asemenea, alineatul 2 al articolului 15 menționează ca fiind scutite de la plata impozitului pe profit și organizațiile nonprofit, organizațiile sindicale, și organizațiile patronale pentru următoarele tipuri de venituri :

Cotizațiile și taxele de înscriere ale membrilor

Contribuțiile bănești sau în natură ale membrilor și simpatizanților

Taxele de înregistrare

Venituri obținute din vize, taxe și penalități sportive sau din participarea la competiții si demonstrații sportive

Donațiile si banii sau bunurile primate prin sponsorizare

Dividentele si dobânzile obținute din plasarea disponibilităților rezultate din venituri scutite

Venituri pentru care se datorează impozit pe spectacole

Resursele obținute din fonduri publice sau din finanțări nerambursabile

Venituri realizate din acțiuni ocazionale precum: evenimente de strângerede fonduri cu taxă de participare, serbări, tombole, conferințe, utilizate in scop social sau professional

Veniturile exceptionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea organizațiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate economic

Venituri obținute din reclamă și publicitate, realizate de organizațiile nonprofit de utilitate publică, potrivit legilor de organizare și funcționare, din domeniul culturii, cercetării științifice, învățământului, sportului, sănătății, precum și de camerele de comerț și industrie, organizațiile sindicale și organizațiile patronale.

Sumele primite ca urmare a nerespectării condițiilor cu care s-a făcut donația/sponsorizarea, potrivit legii, sub rezerva ca sumele respective să fie utilizate de către organizațiile nonprofit, în anul curent sau în anii următori, pentru realizarea scopului și obiectivelor acestora, potrivit actului constitutiv sau statutului, după caz;

Veniturile realizate din despăgubiri de la societățile de asigurare pentru pagubele produse la activele corporale proprii, altele decât cele care sunt utilizate în activitatea economică

Sumele primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice

În cursul anului 2014, o organizație non- profit a realizat urmatoarele venituri :

Venituri din cotizațiile membrilor: 50.000

Venituri din donații și sponsorizări: 270.000

Venituri din finanțări nerambursabile de la UE: 320.000

Venituri din activități economice: 150.000

Aferente acestor venituri s-au înregistrat următoarele cheltuieli:

Cheltuieli aferente activității non-profit: 450.000

Cheltuieli aferente activității economice: 80.000

Din care:

Cheltuieli de protocol: 5.500

Penalități plătite autorităților locale: 2.000

Pentru a determina impozitul pe profit pe care organizația non-profit îl datorează pentru anului 2014, modul de calcul este următorul:

Venituri neimpozabile din evidența contabilă :

50.000 + 270.000 + 320.000 = 640.000

Nivelul maxim al veniturilor neimpozabile din activități economice :

Contravaloare în lei a 15.000 de euro, cursul de schimb este 4,40 euro / RON

15.000 * 4,40 = 66.000

b) Determinarea procentului de 10% din veniturile determinate la punctul 1.

640.000 * 10 % = 64.000

c) Dintre sumele determinate la punctele a) si b) se va alege suma cea mai mica și anume : 64.000

Determinarea veniturilor neimpozabile totale prin însumarea valorilor de la punctul 1. (venituri neimpozabile) și a celor de la punctul 2. (venituri neimpozabile din activități economice):

640.000 + 64.000 = 704.000

4. Stabilirea veniturilor impozabile prin scăderea din totalul veniturilor a veniturilor neimpozabile determinate la punctul 3:

(640.000+ 150.000) – 704.000= 86.000 lei

5. Pentru veniturile impozabile determinate la punctul 4. se va calcula profitul impozabil astfel :

a) Determinarea nivelului cheltuielilor efectuate în scopul realizării veniturilor impozabile prin constituirea unei chei

Cheia pentru repartizare =

Aplicând cheia de repartizare asupra total cheltuieli aferente activității economice vom determina valoarea cheltuielilor deductibile :

Determinarea cheltuielilor de protocol deductibile

Cheltuieli de protocol nedeductibile = 5.500 – 1.510 = 3.990

Cheltuieli de protocol nedeductibile aferente veniturilor impozabile 3.990 * 0,5734 = 2.288

Penalități plătite autorităților locale: 2.000

Cheltuielile cu penalitățile nedeductibile aferente veniturilor impozabile 2.000 * 0,5734 = 1.147

Prin urmare, totalul cheltuielilor deductibile va fi:

80.000 * 0,5734 – (2.288 + 1.147) = 42.437

6. Determinarea impozitului pe profit

42.437 * 16% =6.790

O ultima precizare asupra scutirilor de la plata impozitului pe profit se regăsește în Alineatul 3 și anume: organizațiile nonprofit, organizațiile sindicale și organizațiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit și pentru veniturile din activități economice realizate până la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit, prevăzută la alin. (2). Organizațiile prevăzute în prezentul alineat datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele decât cele prevăzute la alin. (2) sau în prezentul alineat.

Anul fiscal menționat in alineatul 1, articolul 16 din Codul Fiscal este anul calendaristic, însă alineatul 2 precizează că, în cazul în care un contribuabil se înființează sau încetează să mai existe în cursul unui an fiscal, perioada impozabilă este perioada din anul calendaristic pentru care contribuabilul a existat. Excepția de la aceste prevederi este specificată în alineatul 3, aceasta presupune ca: contribuablilii care au optat, în conformitate cu legislația contabilă în vigoare, pentru un exercițiu financiar diferit de anul calendaristic pot opta ca anul fiscal să corespundă exercițiului financiar. Primul an fiscal modificat include si perioada anterioara din anul calendaristic cuprinsă între 1 ianuarie și ziua anterioară primei zi a anului fiscal modificat, aceasta reprezentând un singur an fiscal. Contribuabilii comunică organelor fiscal teritoriale modificarea anului fiscal cu cel puțin 30 de zile calendaristice înainte de începutul anului fiscal modificat.

Articolul 17 specifică cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil ca fiinde de 16 %.

Impozitul minim reglementat prin articolul 18 se aplică pentru contribuabilii care desfășoară activități de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusive persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, și în cazul cărora impozitul pe profit datorat pentru activitățile prevăzute în acest articol este mai mic de 5% din veniturile respective sunt obligați la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri înregistrate.

Capitolul 1.2 Reguli de determinare a impozitului pe profit

Calculul impozitului pe profit se realizează ținând cont de specificațiile prezentate în articolul 19 al Codului Fiscal și anume :

Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

Normele metodologice prezintă atât exemple pentru elemente similare veniturilor precum: diferențe favorabile din curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută, înregistrate în evidenta contabilă în rezultatul reportat, ca umare a retratării sau transpunerii cât și pentru elemente similare cheltuielilor precum: diferențele nefavorabile de curs valutar, rezultate în urma evaluării creanțelor și datoriilor în valută înregistrate în evidența contabilă în rezultatul reportat, ca urmare a retrtării sau transpunerii, cheltuiala cu valoarea neamortizată a cheltuielilor de cercetare si dezvoltare a miloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care a fost înregistrată în rezultatul reportat.

În acest caz, cheltuiala este deductibilă fiscal pe perioada rămasă de amortizat a acestor imobilizări, respectiv durata inițială stabilită conform legii, mai puțin perioada pentru care s-a calculat amortizarea. În mod similar se va proceda și în cazul obiectelor de inventar, baracamentelor și amenajărilor provizorii trecute în rezultatul reportat cu ocazia retratării situațiilor financiare anuale; diferențele nefavorabile dintre prețul de vânzare al titlurilor de participare proprii și valoarea lor de răscumpărare, înregistrate la data vânzării titlurilor respective.

Pentru activitățile de cercetare – dezvoltare se acorda următoarele stimulente fiscale precizate în articolul 19.1 :

deducerea suplimentară la calculul profitului impozabil, în proporție de 50%, a cheltuielilor eligibile pentru aceste activități; deducerea suplimentară se calculează trimestrial/anual; în cazul în care se realizează pierdere fiscală, aceasta se recupereză în următorii 7 ani consecutivi

aplicarea metodei de amortizare accelerată și în cazul aparaturii și echipamentelor destinate activităților de cercetare-dezvoltare.

Un alt stimulent este scutirea de impozit a profitul reinvestit, acesta fiind reglementat prin articolului 19.4 în cazurile :

Profitul investit în echipamnete tehnologice – mașini, utilaje și instalații de lucru folosite în scopul defășurării activității economice

Profitul investit reprezintă soldul contului de profit și pierdere, respectiv profitul contabil brut cumulat de la începutul anului, în anul punerii în funcțiune a echipamentelor tehnologice respective. Scutirea de impozit pe profit aferentă investițiilor realizate se acordă în limita impozitului pe profit datorat pentru perioada respectivă.

Din punct de vedere fiscal, la calculul profitului impozabil sunt considerate ca fiind venituri neimpozabile următoarele venituri:

Dividendele primite de la o persoană juridică română sau de la o persoană juridică străină plătitoare de impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe profit, situată într-un stat terț, cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri: dacă persoana juridică română care primește dividendele deține, la persoana juridică română sau la persoana juridică străină din statul terț, pe o perioadă neîntreruptă de 1 an, minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice care distribuie dividende;

Diferențele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare. Acestea sunt impozabile la data cesionării, transmiterii cu titlu gratuit, retragerii capitalului social sau lichidării persoanei juridice la care se dețin titlurile de participare

Veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, veniturile din restituirea ori anularea unor dobânzi și/sau penalități de întârziere pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice;

Veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri și memorandumuri aprobate prin acte normative;

Veniturile din impozitul pe profit amânat determinat și înregistrat de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară;

Veniturile reprezentând modificarea valorii juste a investițiilor imobiliare/activelor biologice, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând modelul bazat pe valoarea justă de către contribuabilii care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară. Aceste sume sunt impozabile concomitent cu deducerea amortizării fiscale, respectiv la momentul scăderii din gestiune a acestor investiții imobiliare/active biologice;

Problematica cheltuielilor este abordată prin articolul 21 din Codul Fiscal, pentru a determina profitul impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Cheltuielile sunt de 3 tipuri: total deductibile, partial deductibile si nedeductibile.

Din categoria cheltuielilor efectuate in scopul realizării de venituri fac parte :

Cheltuielile cu achiziționarea ambalajelor

Cheltuielile pentru protecția muncii și cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de muncă și a bolilor profesionale;

Cheltuielile de reclamă și publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum și costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ și bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor și demonstrații la punctele de vânzare, precum și alte bunuri și servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor;

Exemplu

Se achiziționează brichete și pixuri pe baza unui contract de la o companie producătoare, inscripționarea cu numele si sigla companiei se va realiza în baza unui contract încheiat cu o altă companie. Aceste produse au fost achiziționate cu scopul de a fi repartizate ca produse promoționale. Procurarea materialelor publicitare, în acest caz se face pe baza a două contracte distincte.

Cheltuielile de transport și de cazare în țară și în străinătate, efectuate pentru salariați și administratori, precum și pentru alte persoane fizice asimilate acestora

Taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile obligatorii, reglementate de actele normative în vigoare, precum și contribuțiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncă;

Cheltuielile pentru formarea și perfecționarea profesională a personalului angajat;

Cheltuielile de cercetare, precum și cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil;

Exemplu

O companie își derulează activitatea în industria farmaceutică. În cadrul activităților sale uzuale, compania acceptă un proiect de cercetare care are ca scop determinarea cauzei anumitor afecțiuni, obiectivul fiind cel de a detecta posibile produse care vor fi comercializate. La 31 decembrie 2012, compania a înregistrat cheltuieli de cercetare în valoare de 25 milioane.

Pentru anului 2012, aceste cheltuieli vor reprezenta cheltuieli deductibile și se vor regăsi în contul de cheltuieli de cercetare.

Înregistrarea cheltuielilor de cercetare :

În urma activității de cercetare, societatea va dezvolta în anul următor un vaccin pentru a preveni răceala. Compania planifică ca acest produs sa fie scos pe piață în doi ani, iar necesitatea pentru acest produs este una ridicată. Pe parcursul anului 2013 se vor înregistra cheltuieli suplimentarea în valoare de 50 milioane.

Vaccinul va fi lansat pe data de 1 ianuarie 2014. Cheltuielile înregistrate pana la 31 decembrie 2013, sunt mai mici decat beneficiile care se așteaptă de la acest produs.

Totodată, la 31 decembrie 2013 sunt îndeplinite condițiile pentru a recunoaște o imobilizare necorporală, aceasta fiind prezentată în bilanț la valoarea cheltuielilor ănregistrate pe parcursul anului, 50 milioane.

Recunoașterea în contabilitate a imobilizării necorporale :

Cheltuielile pentru perfecționarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreținerea și perfecționarea sistemelor de management al calității, obținerea atestării conform cu standardele de calitate;

Cheltuielile pentru protejarea mediului și conservarea resurselor;

Taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile sindicale și organizațiile patronale;

Pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor neîncasate, în următoarele cazuri:

procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătorești;

debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la moștenitori;

debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor;

debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează întreg patrimoniul.

Normele metodologice definesc „Dificultățile financiare majore” ca fiind „situații excepționale” ce apar în urma unor calamități naturale, epidemii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe și în caz de război.

Alineatul 3 al articolului 21 din Codului Fiscal enumera următoarele cheltuielile ca fiind partial deductibile:

Cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenței rezultate dintre totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe profit;

Baza de calcul la care se aplică cota de 2% o reprezintă diferența dintre totalul veniturilor și cheltuielile înregistrate conform reglementărilor contabile, la care se efectuează ajustările fiscale. Astfel, din cheltuielile totale se scad cheltuielile cu impozitul pe profit curent și amânat, cheltuielile de protocol, cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, iar din totalul veniturilor se scad veniturile neimpozabile.

Baza de calcul = Venituri totale – (Cheltuieli totale – Impozit / profit – cheltuieli de protocol – Cheltuieli nedeductibile din venituri neimpozabile) – Venituri neimpozabile

Exemplu

O companie prezintă la 31 decembrie 2014 :

Venituri totale : 250.000 u.m

Cheltuieli totale: 150.000 u.m

Din care :

Cheltuieli de protocol : 5.500 u.m

Cheltuieli cu impozitul pe profit aferent ultimelor 3 trimestre : 12.000 u.m

Alte cheltuieli nedeductibile : 2.000 u.m

Procentul de deductibilitate se aplică se aplică bazei :

250.000 – (150.000 – 5.500 – 12.000) = 117.500

Cheltuiala de protocol deductibilă:

117.500 x 2% = 2.350

Calcul baza impozabila:

250.000 – 150.000 + 12.000 + 2.000 + (5.500 – 2.350) = 117.150

Impozit :

117.150 x 16 % = 18.744

Cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului

Perisabilitățile, în limitele stabilite de organele de specialitate

Nu sunt considerate perisabilități pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum proprie necesară pentru fabricarea unui produs sau obținerea unui serviciu.

Cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori;

Cheltuielile cu provizioane și rezerve .

Rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris și vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare și funcționare.

Cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant

Cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 250 euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;

Exemplu de calcul pentru cheltuielile parțial deductibile:

O companie plătește o pensie privată de 40 de euro/lună pentru manager si 35 de euro/lună pentru asigurarea voluntară de sănătate a asistentei acestuia, 1 euro = 4,40 lei

Cheltuielile care nu sunt deductibile sunt reglementate prin alineatul 4 al articolului 21 din Codul Fiscal, acestea sunt :

Cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent, precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile și cheltuielile cu impozitele nereținute la sursă în numele persoanelor fizice și juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România;

Dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și penalitățile, datorate către autoritățile române/străine, potrivit prevederilor legale;

Cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă. Nu intră sub incidența acestor prevederi stocurile și mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamități naturale sau a altor cauze de forță majoră

Cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaților sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reținere la sursă;

Cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;

Cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune;

Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;

Cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;

Alte cheltuieli salariale și/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat, cu excepția prevederilor;

Cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul activităților desfășurate și pentru care nu sunt încheiate contracte;

Cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum și cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepția celor care privesc bunurile reprezentând garanție bancară pentru creditele utilizate în desfășurarea activității pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale;

Pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, precum și pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate. În această situație, contribuabilii care scot din evidență clienții neîncasați sunt obligați să comunice în scris acestora scoaterea din evidență a creanțelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare.

Cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat și cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectuează sponsorizări și/sau acte de mecenat, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente în limita minimă precizată mai jos:

1. 3 la mie din cifra de afaceri; pentru situațiile în care reglementările contabile aplicabile nu definesc indicatorul «cifra de afaceri» această limită se determină potrivit normelor;

2. 20% din impozitul pe profit datorat.

Sumele care nu sunt scăzute din impozitul pe profit, potrivit prevederilor prezentei litere, se reportează în următorii 7 ani consecutivi. Recuperarea acestor sume se va efectua în ordinea înregistrării acestora, în aceleași condiții, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit.

Exemplu de calcul privind scaderea cheltuielilor cu sponsorizarea din impozitul pe profit datorat.

În data de 6 Septembrie 2014, un contribuabil plătitor de impozit pe profit, în calitate de sponsor, încheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, care are ca obiect plata sumei de 10.000 lei. Achitarea sumei se realizează în luna Septembrie.

Calculul profitul impozabil aferent anului 2014 :

Profit impozabil : 1.305.000 = 2.600.000- 1.305.000 + 10.000

Impozit pe profit înaintea scăderii cheltuielilor cu sponsorizarea :208.800= 1.305.000 * 16%

Prin aplicarea limitelor :

3 la mie din cifra de afaceri 7.800

20 % din impozitul pe profit inaintea 41.760

Suma de scăzut din impozitul pe profit : 7.800

Pentru anul 2014 impozitul pe profit datorat 201.000 = 208.800 – 7.800

Cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Cheltuielile cu taxele și cotizațiile către organizațiile neguvernamentale sau asociațiile profesionale care au legătură cu activitatea desfășurată de contribuabili și care depășesc echivalentul în lei a 4.000 euro anual;

Cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreștere a valorii acestora.

Exemplu

În luna decembrie 2012, s-a achiziționat un imobil în valoare de 140.000 lei, a cărui durată de viață este de 40 de ani. Metoda de amortizare utilizată conform Codului Fiscal articolul 24 este cea liniară. La sfârșitul anului 2013 imobilul este reevaluat la valoarea de 80.000 lei. La 1 iulie 2014, imobilul este vândut

Amortizarea fiscală anuală = 140.000 : 40 ani = 3.500 și anume, 291 lei/ luna

Înregistrarea amortizării aferente anului 2013:

Din valoarea brută a imobilului, se va scădea amortizarea calculată și înregistrată în contabilitate. Ca urmare a reevaluării din 31 decembrie 2013, valoarea de piață determinată este de 80.000 lei, iar valoarea neamortizată a imobilului din contabilitate este de 136.500 (140.000 – 3.500).

Se va constata o scădere a valorii imobilului în urma reevaluării. Datorită faptului că nu există o rezervă din reevaluare aferente unei reevaluări anterioare, deprecierea constată în valoare de 56.500 (136.500 – 80.000) se va regăsi în contul de cheltuieli.

Pentru calculul impozitului pe profit aferent anului 2013 valoarea de 56.500 lei va fi nedeductibila. Din anul 2014, amortizarea va fi 80.000: 39 ani = 2.051 lei/an, și anume 170 lei/luna. Luând în considerare că imobilul se vinde la data de 1 iulie 2014, vom calcula amortizarea pentru prima jumătate a anului, 170 x 6 =1.020 lei.

Înregistrarea amortizării aferente anului 2014:

După vânzarea imobilului, descărcarea din gestiune a acestuia :

135.480 lei este valoarea rămasă a imobilului din punct de vedere fiscal, nu 78.980. diferența în valoare de 56.500 va reprezenta o cheltuiala deductibilă aferentă anului 2014, în condițiile în care vânzarea se face conform prevederilor legale.

50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv în scopul activității economice, cu o masă totală maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și  care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, aflate în proprietatea sau în folosința contribuabilului. Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situațiile în care vehiculele respective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:

1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgență, servicii de pază și protecție și servicii de curierat;

2. vehiculele utilizate de agenții de vânzări și de achiziții;

3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru serviciile de taximetrie;

4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane sau pentru instruire de către școlile de șoferi;

5. vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial.

Cheltuielile care intră sub incidența acestor prevederi nu includ cheltuielile privind amortizarea.

Exemplu pentru determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor aferente întreținerii și reparțiilor pentru un vehicul care nu este utilizat exxlusiv în scopuri economice.

Exemplu pentru determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor cu combustibilul pentru un vehicul carea nu este utilizat exclusiv în scopuri economice.

1.3 Noțiunea de optimizare fiscală

Pentru orice companie, costurile fiscale reprezintă o componentă semnificativă, constituind atât ratele de impozitare, cât și termenele de plată, durata de recuperare a creanțelor și pierderilor fiscale.

Nevoia optimizării costurilor a devenit tot mai accentuată o dată cu diminuarea facilităților fiscale, coroborate cu influența crizei economice.

Optimizarea fiscală reprezintă modalitatea ce îi oferă contribuabilului posibilitatea de a opta pentru diferite soluții puse la dispoziție de către legislația fiscală în scopul cel mai avantajos intereselor proprii. Acasta reprezintă un caz permis, care nu se regăsește în zona licitului penal sau contrvenșional.

Evaziunea fiscală este definită ca fiind evitarea prin orice mijloace a plății impozitelor si taxelor, dar și a altor contribuții datorate atât bugetului de stat, cât și bugetului local, de către persoanele desemnate prin lege ca fiind contribuabili.

În scopul optimizării fiscale, companiile optează pentru următarele categorii de taxe și impozite :

Impozit aferent venitului din salarii, veniturilor asimilate salariilor si contribuțiile sociale

b) Impozitul de venitul microîntreprinderilor

c) Impozitul pe profit

d) Taxa pe valoare adăugată

Cea mai întâlnită modalitate de optimizare fiscala la care recurg societățile economice este corespunzătoare impozitului pe venituri din salarii și asimilate salariilor, angajații au posibilitatea de a presta servicii sub forma persoanelor fizice autorizate, astfel entitatea nu mai este nevoita sa plăteasca contribuțiile sociale pentru salariați.

O activitate poate fi reclasificată ca fiind dependentă în condițiile în care este îndeplinită cel puțin o condiție :

a) În prestarea activității, beneficiarul de venit folosește baza materială a plătitorului de venit, respectiv spații cu înzestrare unelte de muncă și altele asemenea;

b) Beneficiarul de venit contribuie numai cu prestația fizică sau cu capacitatea intelectuală, nu și cu capitalul propriu;

c) Plătitorul de venit suportă în interesul desfășurării activității cheltuielile de deplasare ale beneficiarului de venit, cum ar fi indemnizația de delegare-detașare în țară și în străinătate, precum și alte cheltuieli de această natură;

d) Plătitorul de venit suportă indemnizația de concediu de odihnă și indemnizația pentru incapacitate temporară de muncă, în contul beneficiarului de venit;

Dacă este îndeplinită cel puțin o condiție, astfel activitatea prestată fiind una dependentă, se vor recalcula si vira contribuțiile sociale stabilite prin lege, acestea fiind suportate atât de către plătitor cât și de către beneficiar.

O alta modalitate de a reduce consturile pentru platitorii de impozit pe profit este diminuarea cheltuielilor nedeductibile prin transformarea acestora in cheltuieli deductibile.

Prin transferarea cheltuielilor nedeductibile pentru o entittate, asupra unei alte entitati din grup, care va refactura primei societati vanzari de bunuri sau prestari de servicii, ce vor fi incadrate ca fiind cheltuieli deductibile la calcularea impozitului pe profit.

Pentru a putea aplica aceasta tehnica, este necesara analizarea cheltuielilor ce nu sunt deductibile in vederea schimbarii atat a naturii lor cat si a tratamentului fiscal, iar prin transfer ele sa devina cheltuieli deductibile.

1.4 Problematica privind stabilirea rezidentei fiscale a societatii.

Conform Codul Fiscal, persoana juridică română este definită prin articolul 7, alineatul 1, punctul 24 ca fiind „orice persoană juridică care a fost înființată în conformitate cu legislația României”, iar persoana juridică străină la punctul 25 ca „orice persoană juridică care nu este persoană juridică română și orice persoană juridică înființată potrivit legislației europene care nu are sediul social în România”. Totodată, termenul de nerezident este explicat ca „orice persoană juridică străină, orice persoană fizică nerezidentă și orice alte entități străine, inclusiv organisme de plasament colectiv în valori mobiliare, fără personalitate juridică, care nu sunt înregistrate în România, potrivit legii”.

Se consideră că o societate are rezidența în România daca sediul înregistrat sau locul din care își coordoneză în mod efectiv activitatea este pe teritoriul țării

2.1 Competenta de impozitare a statelor.

Uniunea Europeană abordează o politică fiscală axată pe două componente: impozitarea directă și impozitarea indirectă. Impozitarea direct este atribuită în mod exclusiv competențelor statelor membre, care au implementat măsuri atât pentru a evita evaziunea ficală, cât si dubla impunere. În ceea ce privește impozitarea indirectă, aceasta poate afecta libera circulație a mărfurilor și a serviciilor. Principalul rol al politicilor fiscale este acela de a preveni competiția dintre statele membre ca urmare a variațiilor dintre nivelurile si regimurile de impozitare.

La nivelul statelor Uniunii Europene, se constată că nivelul taxelor directe, indirecte cât și al contribuțiilor au valori similare, însă în cazul noilor state aderate se observă că în totalul veniturilor, impozitarea directă are o pondere mai mică. Printre țările care se remarcă printr-o cotă mică a impozitelor directe se numără Lituania (17,4%), Bulgaria (18,8%), Slovacia (19,1%) și România (22%).

În cazul impozitării indirecte, în total impozite cota cea mai ridicată o are Bulgaria (55,4%), urmată de Ungaria (45,5%), pondere similara cu cea a României (45,2%) .

Comparând cotele de impozit aplicate profitului realizat de către companii, la nivelul Uniunii Europene se remarcă diferențe semnificative. Putem observa variații ale procentului începând de la 10 % – 12,5 % pentru Bulgaria și Cipru, până la 35% în Malta, nivel asemănător cu cel din Franța și Belgia 34 % . Statele membre dinaintea extinderii din anul 2000 se remarca prin cote mai ridicate: Italia (31,4%), Germania (29,55%), Luxembourg (29,22%). Totodată, putem distinge diferențe însemnate și între statele care au aderat după 2000: Slovacia (23%), Estonia (21%), Cipru (12,5%).

2.2 Rolul convețiilor de evitare a dublei impuneri.

Anul 1973, a fost anul în care s-a pus pentru prima dată în România problematica evitării dublei impuneri. Ca urmare a dezvoltării continue atât a mediului economic, cât și a celui juridic, România și-a armonizat prevederile legale referitoare la taxe cu cele aferente dreptului fiscal. Acest proces a fost marcat de aderarea României la Uniunea Europeană. Pe parcursul demersurilor realizate înaintea accederii, dar și după acest moment, România a fost nevoită să adopte legislația ficală europeană.

Toate statele, o dată cu exercitarea dreptului de a reglementa taxe și impozite, s-au confruntat cu problematica adusă de impunerea fiscală, atât față de proprii cetațeni, cât și față de persoanele nerezidente „care în mod ocazional sau temporar realizează venituri pe teritoriul statului.”.

Așadar, fiecărui stat îi revine libertatea de a impune sistemul fiscal, de a stabili impozitele și cotele ce se aplică, contribuabilii ce sunt nevoiți să plătească aceste impozite, baza de impozitare, de a preciza termenele de plată, de a oferi avantaje fiscal, dar și sancțiunile ce se aplică la nivelul statului,

Prin aplicarea acestei modalități, nerezidenții se vor afla în situația de a plăti impozite de două ori: prima dată în statul sursă, locul unde realizează veniturile, acesta fiind un stat diferit față de cel în care sunt rezidenți, iar a doua oară, în statul în care își au reședința.

În cele mai multe cazuri se poate observa ca trend general faptul că impozitele interne care sunt aplicate asupra veniturilor nerezidenților realizate în statul sursă au ca efect diminuare bazei impozabile pentru statul de rezidență. Prin urmare, aceste cazuri nu sunt favorabile atât persoanelor care realizează venituri în alte state față de cele în care își au reședința, cât și statelor implicate. Fără ca această problematică să fie reglementată prin intermediul convențiilor, între statul în care sunt impozitate pentru prima dată veniturile și statul de rezidență ar exista un continuu conflict, ceea ce la nivel mondial s-ar transpune prin încetinirea dezvoltării comerțului.

În conformitate cu articolul 116 din Codul Fiscal, în cazul în care rezidentul unei tări cu care România are încheiată o convenție pentru evitarea dublei impuneri, cota de impozitare care se va aplica asupra venitului impozabil realizat de către contribuabil pe teritoriul României nu va depăși cota de impozit mentionată în conventie ce se aplică acelui venit.

Dacă cota de impozitare existentă în legislația internă este distinctă de cea prevăzută în convenția de evitare a dublei impuneri, se va aplica cota care este mai favorabilă. În situația în care contribuabilul este rezident al unei tări din Uniunea Europeană, asupra venitului impozabil obținut pe teritoriul României se va aplica cota de impozitare cea mai favorabilă prevăzută în legislația interna, legislatia Uniunii Europene sau în convențiile de evitare a dublei impuneri.

Pentru relațiile României cu statele membre ale Uniunii Europene se va aplica legislația Uniunii Europene, și anume pentru statele cu care Uniunea Euopeană a încheiat acorduri pentru stabilirea unor măsuri echivalente.

În momentul realizării venitului, pentru a se putea aplica prevederile convențiilor de evitare a dublei impuneri, dar si legislatia Uniunii Europene, nerezidentul este obligat să prezinte plătitorului de venit : certificatul de rezidență fiscală eliberat de către autoritatea competentă din statul său de rezidență, și, după caz, o declarație pe propria răspundere în care se indică îndeplinirea condiției de beneficiar în situația aplicării legislației Uniunii Europene. Prevederile convenției de evitare a dublei impuneri si cele ale legislației Uniunii Europene se pot aplica în momentul în care se va prezenta certificatul de rezidență fiscală, și după caz declaratia în care se indică statutul de beneficiar.

Capitolul 2.3 Impozitarea nerezidentilor, persoane juridice care genereaza sedii permanente in Romania.

Sediul permanent este definit conform articolului 8 din Codul Fiscal ca fiind locul „prin care se desfășoară integral sau parțial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent.”

Printre exemplele de sedii permanente se regăsesc: un loc de conducere, o sucursală, un birou, p fabrică, un magazin, un atelier, o mină, un puț de țiței sau gaze, o carieră sau alte locuri de extracție a resurselor naturale. Totodată, un caz aparte de sedii permanente este și cel al unui șantier de construcții, un proiect de construcție sau montaj ori activități de supraveghere legate de acestea numai dacă șantierul, proiectul sau activitățile durează mai mult de 6 luni.

Persoana fizica nerezidente este o persoana fizică care nu este persoană fizică rezidentă, conform articolului 7, alineatul 1, punctul 22 din Codul Fiscal, iar persoana fizică rezidentă este orice persoană fizică care îndeplinește cel puțin una din următoarele condiții:

a) au domiciliul în România

b) centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România

c) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat.

Pentru determinarea numărului de zile se vor lua în cosiderare următoarele caracteristici:

Data intrării în țară

Data ieșirii din țară

Numărul de zile de ședere

Fiecare fracție de zi de ședere pe teritpriul țării

d) este cetățean român care lucrează în străinătate, ca funcționar sau angajat al României într-un stat străin.

Facând excepție de la criteriile prezentate anterior, nu se consideră a fi persoană fizică rezidentă un cetățean străin cu statut diplomatic sau consular în România, un cetățean străin care este funcționar ori angajat al unui organism internațional și interguvernamental înregistrat în România, un cetățean străin care este funcționar sau angajat al unui stat străin în România și nici membrii familiilor acestora.

În ceea ce privește persoanele juridice, rezidența acestora se determină pe baza locului conducerii efective a persoanei juridice.

Veniturile impozabile obținute din România sunt prezentate în articolul 115, alineatul 1, acestea sunt:

Dividende de la un rezident

Dobânzi de la un rezident, sau de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă dobânda este o cheltuială a sediului permanent /a sediului permanent desemnat

Redevențe de la un rezident

Normele metodologice explică ceea ce se înțelege prin termenul de redevență, și anume „orice sumă care trebuie plătită în bani sau în natură pentru folosirea sau dreptul de a folosi orice proprietate sau drept”.

Redevențe de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă redevența este o cheltuială a sediului permanent /a sediului permanent desemnat.

Comisioane de la un rezident, sau de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă comisionul este o cheltuială a sediului permanent/a sediului permanent desemnat

Venituri din activități sportive și de divertisment desfășurate în România

Venituri reprezentând remunerații primite de nerezidenți ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al consiliului de administrație al unei persoane juridice române

Venituri din servicii prestate în România de orice natură și în afara României de natura serviciilor de management, de consultanță în orice domeniu, de marketing, de asistență tehnică, de cercetare și proiectare .

Venituri din profesii independente desfășurate în România – doctor, avocat, inginer, dentist, arhitect, auditor.

Veniturile din pensii primite de la bugetul asigurărilor sociale sau de la bugetul de stat.

Venituri din premii acordate la concursuri organizate în România

Venituri obținute la jocurile de noroc practicate în România

Venituri realizate de nerezidenți din lichidarea unei persoane juridice române.

Venituri realizate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la fiduciar la beneficiarul nerezident în cadrul operațiunii de fiducie.

Fiducia reprezintă acea operațiune de natură juridică prin care sunt transferate de către constituitori atât drepturi reale, cât și de creanță, garanții sau alte drepturi patrimoniale prezente sau viitoare, către unul sau mai mulți fiduciari care le exercită cu un scop determinat, în folosul unuia sau mai multor beneficiari.

Nu sunt considerate ca fiind venituri impozabile în România următoarele venituri :

Veniturile obținute de organismele nerezidente de plasament colectiv fără personalitate juridică din transferul titlurilor de valoare, al titlurilor de participare, deținute direct sau indirect într-o persoană juridică română

Veniturile obținute de nerezidenți pe piețe de capital străine din transferul titlurilor de participare deținute la o persoană juridică română, precum și din transferul titlurilor de valoare, emise de rezidenți români.

Venitul obținut de la un fiduciar rezident de către un beneficiar nerezident atunci când acesta este constituitor nerezident, din transferul masei patrimoniale fiduciare în cadrul operațiunii de fiducie.

Pentru veniturile impozabile obținute de nerezidenți în România, impozitul datorat va fi reținut și plătit către bugetul de stat de către plătitorii de venituri.

Asupra veniturilor brute se aplică următoarele cote de impozitare :

25% pentru veniturile obținute din jocuri de noroc

50% pentru veniturile din : Dividende de la un rezident, dobânzi de la un rezident/ nerezident, redevențe de la un rezident/nerezident, comisioane de la un rezident/nerezident, venituri din servicii prestate în România și în afara României, venituri din profesii independente desfășurate în România dacă veniturile sunt plătite într-un stat cu care România nu are încheiat un instrument juridic în baza căruia să se realizeze schimbul de informații.

16% în cazul oricăror altor venituri impozabile obținute din România.

De asemenea, Codul Fiscal prezintă în articolul 117 si o listă de venituri obținute în România de către nerezidenți care sunt scutite de impozotare :

Premiile unei persoane fizice nerezidente obținute din România, ca urmare a participării la festivalurile naționale și internaționale artistice, culturale și sportive finanțate din fonduri publice

Premiile acordate elevilor și studenților nerezidenți la concursurile finanțate din fonduri publice

Veniturile persoanelor juridice străine care desfășoară în România activități de consultanță în cadrul unor acorduri de finanțare gratuită, încheiate de Guvernul României/autorități publice cu alte guverne/autorități publice sau organizații internaționale guvernamentale sau neguvernamentale;

Persoanele fizice rezidente si nerezidente care sosesc sau pleaca de pe teritoriul Romaniei, se supun prevederilor Ordinului 74 din 2012 . Cele mai semnificative prevederi introduse prin acest ordin fac referire la obligativitatea persoanelor fizice rezidente cat si a celor nerezidente care sosesc sau pleaca de pe teritoriul tarii pentru o perioada mai indelungata de 183 de zile, de a completa „Chestionarul pentru stabilirea rezidentei fiscale a persoanei fizice la sosirea/plecarea in/din Romania”. In cazul persoanelor fizice nerezidente, formularul trebuie depus in termen de 30 de zile de la implinirea celor 183 de zile de prezenta pe teritoriul romanesc.

Acest formular trebuie depus personal sau prin intermediul unui imputernicit la organul fiscal in a carei raza teritoriala isi au domiciliul persoanele fizice .

O alta indatorire introdusa, este depunerea formularul privind rezidenta fiscala cu 30 de zile inaintea plecarii din Romania a persoanele fizice nerezidente, carora in baza chestionarului depus la sosirea in tara, li s-a stabilit de catre organele fiscale rezidenta in Romania.

Capitolul 2.4 Impozitarea societatilor românești ce obțin venituri in strainatate.

În cazul în care angajatorul are rezidența în România, acesta are îndatorirea de a calcula, reține, dar și de a vira impozitul pe veniturile de natură salarială. Asupra veniturilor obținute de către angajați se va aplica cota de impozit de 16%, aceștia nu au obligații declarative.

Veniturile obținute în străinătate vor fi supuse impozitării, asupra bazei de calcul stabilite ca urmare a aplicării regulilor aferente categoriilor de venituri aplicande-se cotele de impozit corespunzătoare naturii acestora.

După aderarea României la Uniunea Europeană, sunt neimpozabile dividendele primite de o persoană juridică română, societate-mamă, de la o filială a sa situată într-un stat membru, dacă persoana juridică română întrunește cumulativ următoarele condiții:

1. plătește impozit pe profit

2. deține minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice situate într-un alt stat membru, care distribuie dividendele;

3. la data înregistrării venitului din dividende deține participația minimă de 10% pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin 1 an.

Sunt, de asemenea, neimpozabile și dividendele primite de persoana juridică română prin intermediul sediului său permanent situat într-un stat membru, în cazul în care persoana juridică română îndeplinește cumulativ condițiile enunțate anterior.

Impozitul pe venituri din dividende se va reține de catre societatea al cărui acționar este societatea românească, astfel aceasta va primi dividendul după impozitare, dividendul net.

Veniturile din dobânzi reprezintă venituri impozabile, acestea regăsindu- se în categoria veniturilor din investiții.

Codul Fiscal, prin articolul 67, alineatul 2, reglementează veniturile sub forma de dobanzi realizate incepand cu 1 iulie 2010 pentru depozitele la termen constituite, instrumentele de economisire dobandite, contractele civile incheiate se impun cu o cota de 16% din suma acestora, impozitul fiind final, indiferent de data constituirii raportului juridic.

Pentru veniturile sub forma de dobanzi, impozitul se calculeaza si se retine de catre platitorii de astfel de venituri la momentul inregistrarii in contul curent sau in contul de depozit al titularului, respectiv la momentul rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire. In situatia sumelor primite sub forma de dobanda pentru imprumuturile acordate pe baza contractelor civile, calculul impozitului datorat de catre platitorii de venit se efectueaza la momentul platii dobanzii. Virarea impozitului pentru veniturile din dobanzi se face lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare inregistrarii/rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul platii dobanzii, pentru venituri de aceasta natura, pe baza contractelor civile.

În cazul încasării unor dobânzi din Cipru, acestea vor fi impozabile în România, ca urmare a respectării Convenției de evitare a dublei impuneri și a evaziunii fiscale încheiate între Republica Socialistă România și Republica Cipru. Totodată, în cazul impunerii în Cipru, cota aplicată sumei brute a dobânzilor nu poate depăși 10%.

Pe teritoriul țării, declararea veniturilor din dobânzi se va realiza prin completarea formularului 201 – "Declaratie privind impozitul pe veniturile realizate din strainatate", termenul de completare este pana la data de 25 mai a anului ulterior celui în care s-a realizat venitul.

Daca pentru același venit și în aceiași perioadă impozabilă, persoana fizică rezidentă este supusă impozitării atât în România cât și în Cipru, conform criteriilor stabilite prin articolul 91 din Codul Fiscal aceasta își poate deduce din impozitul plătit în România valoarea impozitului plătit în Cipru.

Conform Codului Fiscal, creditul fiscal extern se acordă dacă sunt îndeplinite, cumulativ, următoarele condiții:

a) se aplică prevederile convenției de evitare a dublei impuneri încheiate între România și statul străin în care s-a plătit impozitul;

b) impozitul plătit în străinătate, pentru venitul obținut în străinătate, a fost efectiv plătit în mod direct de persoana fizică sau de reprezentantul său legal ori prin reținere la sursă de către plătitorul venitului. Plata impozitului în străinătate se dovedește printr-un document justificativ, eliberat de autoritatea competentă a statului străin respectiv;

c) venitul pentru care se acordă credit fiscal face parte din una dintre categoriile de venituri

Creditul fiscal extern se acorda la nivelul impozitului platit in strainatate, aferent venitului din sursa din strainatate, dar nu poate fi mai mare decat partea de impozit pe venit datorat in Romania, aferenta venitului impozabil din strainatate.

2.5 Studiu de caz

Societatea Alfa S.A a realizat în anul 2014 venituri în valoare de 2.500.000 RON și cheltuieli în valoare de 1.500.000 RON. Din valoare cheltuielilor face parte și valoarea chletuielilor cu impozitul pe profit plătit pe parcursul anului 2014. Mai mult, sunt cunoscute și următoarele elemente :

Venituri din provizioane

Compania Alfa SA a înregistrat pentru deprecierea activelor imobilizate venituri din reluarea provizioanelor în valoare de 5.000 lei.

Totodata, pentru creanțele comerciale a înregistrat venituri din reluarea provizioanelor în valoare de 9.000 lei. Provizionul a fost constituit în 2013, iar doar 30% din valoarea acestuia a fost deductibil.

Venituri din dividende

În luna ianuarie 2013, S.C Alfa S.A a achiziționat 1.100 acțiuni ordinare ale companiei S.C. Beta S.A, aceasta fiind persoană juridică română la prețul de 10 RON/ acțiune. Pachetul de acțiuni achiziționat constituie 10% din capitalul social. În luna iunie 2014, S.C Beta S.A aprobă repartizarea profitului net aferent anului 2013, iar S.C Alfa S.A încasează în luna iulie 2014 6.000 lei.

Venituri din amenzi

Compania nu a depus declarațiile fiscale la timp, astfel fiind amendata cu suma 4.000 lei, însă amenda a fost ștersă în proporție de 70% ca urmare a depunerii unei conetstații.

Cheltuieli cu majorari de întârziere :

Societatea Alfa S.A a înregistrat cheltuieli cu majorările de întârziere, ca urmare a nerespectării prevederilor contractuale, datorate furnizorului S.C Omega S. A în valoare de 1.800 RON.

Organul fiscal i-a calculat majorări de întârziere în valoare de 2.500 lei, ca urmare a nerespectării termenului de plată a impozitului. Aceasta majorare a fost înregistrată în contabilitate, dar nu a fost plătită încă.

Cheluieli cu sponsorizarea

Compania a sponsorizat o asociație de sculptură cu suma de 9.000 lei. Compania a realizat o cifră de afaceri de 1.200.000 lei

Cheltuieli sociale

Compania a acordat cadouri cu ocazia zilei de 8 Martie în valoare de 100 lei / persoană, realizând o cheltuială totală de 3.800 lei, iar cu ocazia sărbătorilor de Paște, au fost acordate cadouri copiilor angajaților în valoare de 7.000 lei, însă nu s-a depășit valoarea de 40 lei/ persoană. S.C Afla S.A are un fond de salarii în valoare de 280.000.

Cheltuieli cu amortizarea.

În luan decembrie 2013, compania a achiziționat un activ a cărui valoare de intrare este de intrare este de 340.000 RON.Din punct de vedere contabil, activul va fi amortizat liniar, pe o perioadă de 5 ani, iar din punct de vedere fiscal va fi amoritzat prin metoda accelerată, pe o perioadă de 10 ani.

Cheltuieli cu stocurile constate lipă în gestiune

În luna decembrie 2014, în urma realizării inventarului s-au constatat stocuri lipsa în valoare de 18.000, din care :

3.000 RON pentru stocuri fara gestionar – această lipsă nu este imputabilă, stocurile nu sunt asigurate

2.000 RON reprezintă suma imputabilă și este imputată gestionarului

13.000 RON reprezintă minusuri pentru stocurile asigurate și pentru care siguratorul a despăgubit compania S.C Alfa S.A

Cheltuieli cu asigurările de pensii facultative ale angajatilor

Pentru 12 salariați, compania a achitat în anul 2014 valoarea de 1.200 RON/angajat reprezentand o contribuție la fondul facultativ de pensii, dar a platit si 3.000 RON/persoana pentru 5 directori .

Cheltuieli cu asigurările volunatre de sănătate

Compania a plătit un total de 9.000 RON conform legii, pentru asigurările voluntare de sanatate, si anume 90 RON/ salariat.

Cheltuieli cu primele de viață facultative

Compania a plătit suma de 4.000 RON prime facultative de viață, acestea au fost tratate ca beneficiu de natură salarială.

Cheltuieli de protocol

Compania a achiziționat băuturi și fursecuri în valoare de 4.000 RON care au fost servite clienților la sediul firmei și 1.000 RON pentru mîncarea decontată de acționari în folosul lor.

Cheltuieli cu mașina

Compania deține 5 mașini pentru care a înregistrat următoarele cheltuieli : 7.000 RON benzină, 3.000 RON cauciucuri și asigurări în valoare de 5.000 RON. Una dintre mașini este utilizată de către un manager care ar putea merge acasă cu metroul, iar restul de 4 mașini sunt folosite de salariați integral în interes de serviciu.

Valoarea de intrare a mașinilor a fost de 130.000 RON / mașină, acestea sunt amortizate liniar pe o perioadă de 4 ani.

Cheltuieli aferente impozitului pe profit achitat pe parcursul anului 2014.

Compania a achitat pentru anul 2014 la termenele legale impozite pe profit în valoare de 22.000 RON.

Rezerva legală

S.C Alfa S.A a transferat la rezerva legală valoarea de 20.000. La începutul anului, soldul inițial era de 12.000 RON, iar capitalul social este în valoare de 110.000 RON.

Pierderea fiscală

Pentru anul 2013 s-a înregistrat o pierdere fiscală în valoare de 20.000 RON și una contabilă în valoare de 40.000 RON.

Alte informații :

Cursul de schimb utilizat este 1 euro = 4,4 RON

Suma impozitului pe profit datorat pentru anul 2014 și diferența de impozit pe profit

Modul de calcul al elementelor :

1 Veniturile din dividende

Veniturile din dividende sunt neimpozabile deoarece SC Alfa SA deține acțiuni de peste un an la compania S.C Beta SA, totodată, S.C Alfa SA deține 10 % din capitalul social al companiei S.C Beta SA.

2 Venituri din provizioane

Se consideră a fi neimpozabil venitul din provizioane în condițiile îb care compania a înregistrat o cheltuială nedeductibilă cu provizionul.

Din provizionul pentru creanțe, reprezintă un venit impozabil suma de 2.700 lei , care s-a dedus, astfel ramâne suma de 6.300 lei ca fiind neimpozabilă.

Total venit neimpozabil = 5.000 + 6.300 = 11.300

3 Venituri din amenzi

În cazul în care compania a înregistrat o cheltuială nedeductibilă cu amenzile, atunci venitul din reluarea acestora va fi unul neimpozabil. Cheltuielile cu amenzile, penalitățile și sancțiunile datorate autorităților române sau străine sunt cheltuieli nedeductibile.

4 Amortizarea fiscală :

Pentru echipament

Se va calcula amortizarea echipamentului îmcepând cu 1 ianuarie pana la 31 decembrie.

Amortizarea fiscala , accelerata în primul an = 340.000 * 50 % = 170.000

Amortizarea contabilă (cheltuială nedeductibilă) = 340.000 / 5 = 68.0000

Pentru mașini

Amortizarea deductibilă / lună (maxim) = 1.500

Cheltuială nedeductibilă / lună = 130.000 / 48 = 2.708 lei / lună

Total cheltuială nedeductibilă cu amortizarea = 2.708 * 5 mașini * 12 luni = 162.480 lei

Deducere fiscală = min (1.500, 2.708) = 1.500 lei

Total deducere = 1.500 * 5 mașini * 12 luni = 90.000 lei

Total cheltuială nedeductibilă cu amortizarea = 162.480 + 68.0000 = 230.480 lei

Total deducere fiscală = 90.000 + 170.000 = 260.000

5 Rezerva legală

Se va opta pentru minimul dintre :

5% * baza = 5% * (venituri – cheltuieli – venituri neimpozabile altele decât cele din reluarea unor cheltuieli nedeductibile + cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile altece decât cele din reluarea unor cheltuieli nedeductibile + cheltuiala cu impozitul pe profit )

= 5% * (2.500.000 – 1.500.000 – 6.000 + 0 + 22.000) = 50.800

20% capital social – sold inițial rezervă legală = 20 % * 110.000 – 12.000 = 10.000

Minimul este : 10.000

6 Cheltuieli cu amenzile

Cheltuielile cu amenzile și penalitățile, datorate către autoritățile române/străine reprezintă cheltuieli nedeductibile, însă sancțiunile care au la bază un contract comercial sunt dedcutibile, în cazul nostru 1.800 lei

7 Cheltuieli cu minusurile in gestiune

Cheltuieli cu minusurile in gestiune care sunt imputate (generează un venit impozabil), dar și cele pentru bunurile care sunt asigurate, iar societatea de asigurări acceptă paguba și despăgubește reprezintă o cheltuială deductibilă.

8 Cheltuieli cu pensiile private

Reprezintă o cheltuială deductibilă în limita a 400 euro / an, și anume 400 * 4,4 = 1.760

1.200 < 1.760 , astfel cheltuiala nedeductibilă pentru salariați este 0

Chetuială nedeductibilă pentru directori = 5 * (3.000 – 1.760) = 6.200

9 Cheltuieli cu beneficiile de natură salarială

Atât diurna cât și asigurările de viață opționale sunt cheltuieli deductibile pentru societate, acestea sunt asimiliate salariilor și impozitate ca atare.

10 Cheltuieli cu asigurările voluntare de sănătate

Reprezintă o cheltuială deductibilă în limita a 250 euro / an, și anume 250 * 4,4 = 1.100

90 < 1.100 , astfel cheltuiala nedeductibilă pentru salariați este 0 .

11 Cheltuieli cu protocolul

Reprezină o cheltuială deductibilă în limita a 2% (venituri – cheltuieli – venituri neimpozabile + cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile + cheltuiala cu impozitul pe profit + cheltuiala de protocol ) = 2% (2.500.000 – 1.500.000 – 20.100 + 0 + 22.000 + 4.000) = 20.118 > 4.000 lei

Cheltuiala cu protocolul este integral deductibilă.

12 Cheltuieli sociale

Total cheltuielie = 3.800 + 7.000 = 10.800 lei

Cheltuielile sociale reprezintă o cheltuială deductibilă în limita a 2 % din fondul de salarii, astfel:

Maxim deductibil = 2% * 280.000 = 5.600

Cheltuieli sociale nedeductibile = 10.800 – 5.600 = 5.200

13 Cheltuieli cu mașina

Întrucât, cei 4 salariați au utilizat mașina în scopul activității economice, vom deduce 100%. Deoarece directorul utilizază mașina atât în scopul activității economice, cât și în scop personal, vom deduce 50% . â

Cheltuieli cu mașina nedeductibile = 50% * (7.000+ 3.000 + 5.000) = 7.500

14 Cheltuieli cu sponsorizarea

Reprezină o cheltuială integral nedeductibilă, pentru care se acordă credit fiscal pentru sponsorizare, acesta va fo scăzut din impozitul pe profit. Creditul pentru sponsorizare neutilizat se raportează pe următorii 7 ani.

Creditul fiscal va fi minimiul dintre :

0.3% din Cifra de afaceri = 0.3% * 1.200.000 = 3.600

20% din Impozitul pe profit = 20% * 156.285 = 31.657

Minimul este : 3.600