NORME PROFESIONALE ALE AUDITULUI FINANCIAR [625653]

Capitolul 3
NORME PROFESIONALE ALE AUDITULUI FINANCIAR
3.1. ACCEPTAREA ANGAJAMENTULUI DE AUDIT
Standardele profesionale ale auditului financiar contabil solicit ă ca aceast ă
activitate responsabil ă să se desf ășoare luând în considerare standardele de Audit,
cerin țele organismelor profesionale relevante, legisla ția și reglement ările în
vigoare, cerin țele de raportare.
Posibilitatea auditorului de a exprima o opinie privind întocmirea situa țiilor
financiare sub toate aspectele semnificative, conform cu un cadru general deraportare financiar ă, implic ă parcurgerea mai multor etape:
1. Acceptarea angajamentului de audit;
2. Orientarea și planificarea auditului;
3. Aprecierea controlului intern;
4. Controlul conturilor;
5. Controlul situa țiilor financiare;
6. Concluziile auditului și raportarea.
Înainte de a accepta mandatul, specialistul contabil trebuie s ă aprecieze
posibilitatea de a îndeplini aceast ă misiune ținând seama de regulile profesionale
și deontologice care guverneaz ă activitatea de audit. Principalele aspecte ale
acestei etape a auditului financiar-contabil sunt reglementate în Normele de auditfinanciar și certificare a bilan țului contabil nr. 1/1995 ale Corpului Exper ților
Contabili și Exper ților Autoriza ți din România. Ac țiunile întreprinse în aceast ă
etapă se refer ă la:
a) cunoa șterea global ă a întreprinderii;
b) aprecieri cu privire la independen ța și la absen ța incompatibilit ăților;
c) examenul de competen ță corespunz ătoare specificului întreprinderii;
d) contactul cu auditorul anterior;e) decizia de acceptare a mandatului;
f) respectarea altor obliga ții profesionale;

Auditul financiar contabil
g) întocmirea unei fi șe de acceptare a mandatului.
a) Cunoa șterea global ă a întreprinderii
În afara elementelor de identificare a întreprinderii, auditorul caut ă infor-
mații care s ă îi permit ă aprecierea celor mai importante riscuri, re ținând observa ții
cum ar fi:
– controlul intern insuficient sau cu caren țe notabile;
– contabilitatea ne ținută corect și la timp;
– atitudinea conduc ătorilor fa ță de respectarea legii și a organelor admi-
nistrative;
– personal incompetent;
– rotația cadrelor prea mare și anormal ă;
– dezechilibre financiare, pierderi mari, activit ăți în declin, ceea ce com-
promite viitorul firmei;
– riscuri fiscale; conflicte sociale; riscuri juridice;
– independen ța exerci țiilor nerespectat ă;
– situa ții conflictuale între conduc ători, ac ționari etc.;
– cazuri de limitare a auditului financiar;
– onorarii insuficiente;
– alte constat ări care ar putea influen ța decizia de acceptare a mandatului;
– existen ța riscurilor nu înseamn ă că auditorul refuz ă mandatul. Decizia de
acceptare este luat ă în cuno ștință de cauz ă, auditorul urmând s ă ia toate
măsurile necesare în consecin ță.
b) Aprecieri cu privire la independen ța și la absen ța incompatibili-
tăților;
Orice nou mandat trebuie s ă fie examinat în raport cu regulile de
independen ță și de incompatibilitate fixate prin normele interne ale profesiei.
Auditorul trebuie s ă examineze:
– lista clien ților s ăi sau ai societ ății de expertiz ă în care lucreaz ă, pentru a
se asigura c ă nu exist ă deja o activitate remunerat ă din partea între-
prinderii respective;
– situa ția sa și a membrilor de familie în leg ătură cu eventualele interese în
întreprinderea auditat ă.
c) Examenul de competen ță corespunz ătoare specificului întreprinderii
Lipsa experien ței în anumite sectoare poate face dificil ă misiunea
auditorului. El trebuie s ă se asigure c ă propriile competen țe, ale personalului s ău
salariat sau ale colaboratorilor folosi ți sunt suficiente pentru executarea misiunii.

Auditul financiar contabil
d) Contactul cu auditorul anterior
Auditorul trebuie s ă se informeze în leg ătură cu motivele demisiei sau
refuzului de reînnoire a mandatului fostului auditor sau cenzor și, mai ales, dac ă
nu cumva au fost dezacorduri în ceea ce prive ște respectarea normelor legale,
aplicarea m ăsurilor stabilite, stabilirea onorariilor etc.
e) Decizia de acceptare a angajamentului
După analiza factorilor de risc, auditorul poate lua urm ătoarele decizii:
– accept ă un angajament f ără riscuri aparente;
– accept ă angajamentul, îns ă va necesita o mai mare supraveghere și măsuri
particulare;
– refuz ă angajamentul.
f) Respectarea altor obliga ții profesionale
Atunci când misiunea urmeaz ă a se desf ășura la o întreprindere care se
găsește pe raza teritorial ă a altei filiale decât aceea din tabloul din cadrul c ăruia
face parte auditorul, acesta este obligat s ă ia contact cu filiala.
g) Întocmirea fi șei de acceptare a mandatului
O astfel de fi șă poate servi ca act motivat al deciziei de acceptare a misiunii.
Ea are ca obiective:
– posibilitatea de a colecta informa țiile de baz ă pentru identificarea
întreprinderii, a conducerii sale, a obiectului de activitate, a taliei sale etc.;
– de a materializa lucr ările efectuate înaintea accept ării:
• analiza situa ției întreprinderii și a riscurilor sale;
• contactele cu predecesorul în profesie;
• vizitarea întreprinderii și contacte cu conducerea;
– de a indica bugetul necesar;- de a formaliza procedurile de acceptare;- de a asigura îndeplinirea obliga țiilor profesionale care decurg dintr-o astfel
de acceptare:
• scrisoare c ătre conducerea societ ății;
• scrisoare c ătre un coleg (dac ă e cazul);
• scrisoare de acceptare a mandatului (dac ă s-a decis astfel) și înche-
ierea contractului de audit.
Normele legale române ști prev ăd obliga ția ca activitatea exper ților contabili
și a contabililor autoriza ți să se desf ășoare pe baz ă de contract, f ără a se face

Auditul financiar contabil
distinc ția între auditul intern (statutar) și cel extern (contractual) pe care urmeaz ă
să le realizeze un expert contabil sau un contabil autorizat cu studii superioare.
Rezult ă că acceptarea oric ărei misiuni de audit al conturilor anuale trebuie s ă fie
concretizat ă într-un contract ce cuprinde urm ătoarele aspecte:
/barb4down normele de lucru – se vor men ționa interven țiile ce urmeaz ă a fi
efectuate de c ătre auditor: cunoa șterea general ă a societ ății, aprecierea proce-
durilor de control intern existente, asisten ță la efectuarea inventarelor fizice,
controlul conturilor și al documentelor de sintez ă;
/barb4down termenele – se vor men ționa termenele de depunere a rapoartelor;
/barb4down calendarul interven țiilor – se precizeaz ă perioadele în care vor avea loc
demersurile: cunoa șterea general ă a societ ății, aprecierea procedurilor de control
intern, asisten ță la efectuarea inventarelor fizice. controlul conturilor și al docu-
mentelor de sintez ă;
/barb4down onorariile – se are în vedere timpul necesar pentru efectuarea diferitelor
lucrări, nivelul de responsabilitate și calificarea profesional ă a exper ților sau a
persoanelor care vor interveni.
Contractul de prest ări de servicii prev ăzut de legisla ția român ă a se încheia
între auditor și client este, prin caracteristicile sale juridice, un contract de
mandat prin „care o persoan ă se oblig ă de a face ceva pe seama unei ale persoane
de la care a primit îns ărcinare“.
O fișă de mandat se poate prezenta astfel:1
Dosar client: Ref.:
Pag.:
Exerci țiuFișa de acceptare a angajamentului
(proceduri de acceptare)Expert (auditor, colaborator) Data
1. Informa ții asupra întreprinderii:
– Sediul;
– Forma juridic ă;
– Obiectul de activitate;
– Sucursale, filiale;
– Conducerea;
– Cifra de faceri în ultimul an încheiat;
– Efectiv de salaria ți;
– Expertul contabil extern;

1 Marin Toma, Marius Chivulescu , Audit financiar și certificare a conturilor anuale.

Auditul financiar contabil
– Alți auditori sau cenzori;
– Consultant juridic.
2. Natura angajamentului de audit:
– Export (cenzor);
– Originea mandatului;
– Cenzorii unit ății;
– Lucr ări împreun ă cu cenzorii unit ății;
– Alte misiuni în aceast ă întreprindere.
3. Onorarii
– Barem;
– Onorarii prev ăzute.
4. Decizia și procedura de acceptare
Data Viza (responsabilului
de lucr ări)
Refuz de misiune
Acceptarea misiunii
(cu men ționarea eventualelor riscuri majore)
5. Repartizarea dosarului:
– Responsabilul lucr ării;
– Responsabili adjunc ți.
Data Vize
Scrisoare c ătre pre ședintele (directorul societ ății)
Contactul cu auditorul anterior
Scrisoare de acceptare a angajamentului
Examenul dosarelor și al rapoartelor predecesorilor
Raport asupra convorbirilor cu conducerea unit ății
1. Revederea anual ă a criteriilor de acceptare
Exerci țiul Data
………… ………….

Auditul financiar contabil
2. Decizia și procedura de acceptare
Menținerea mandatului:
Desemn ări de responsabili:
3. Demisia
Motive:…………………………………….
3.2. ORIENTAREA ȘI PLANIFICAREA AUDITULUI
Pe baza datelor culese de c ătre auditor în aceast ă etap ă, se vor determina
natura și întinderea interven țiilor ce urmeaz ă a fi întreprinse de c ătre auditor pe
parcursul misiunii și se vor stabili m ăsurile organizatorice necesare pentru exe-
cutarea lucr ărilor de auditare cu maximum de eficien ță și în cadrul termenelor
stabilite.
Standardul de Audit nr. 300 „ Planificare “ a activit ății de audit are ca scop
constituirea de c ătre auditor a unei strategii generale detaliate cu privire la natura,
durata și gradul de cuprindere a auditului.
O planificare eficient ă a activit ății de audit concur ă la asigurarea unei aten ții
corespunz ătoare asupra domeniilor importante de audit, identificarea aspectelor
poten țiale și operativitatea activit ății. Dobândirea cuno ștințelor generale despre
activitatea clientului este o parte important ă a planific ării activit ății de audit.
Cuno ștințele auditorului cu privire la activitatea clientului contribuie la
identificarea domeniilor și a sistemelor semnificative ale tranzac țiilor și opera-
țiunilor economico financiare care pot avea un efect semnificativ asupra situa țiilor
financiare.
În func ție de m ărimea entit ății, complexitatea auditului, metodologia
specific ă, auditorul trebuie s ă elaboreze un plan general de audit prin care s ă se
descrie sfera de cuprindere și desf ășurarea auditului.
Planul general de audit trebuie s ă cuprind ă următoarele aspecte esen țiale:
– cunoa șterea activit ății clientului;
– sistemul contabil și de control;
– riscul și pragul de semnifica ție;
– natura, durata și întinderea procedurilor;
– coordonarea, îndrumarea, supervizarea și revizuirea;
– alte aspecte.
Toate aceste elemente sunt redate în figura nr. 5.

Auditul financiar contabil
1Standardul nr. 300Factori economici
generali
Performan ța financiar ă
Nivelul general de
competen ță a conduceriiCunoa șterea
activit ății
clientului
Politici contabile, tratamente
contabile și/sau alternative
adaptate de întreprinderi
Efectele noilor reglement ări
contabile sau de audit
Cunoa șterea de c ătre auditor a
sistemelor de contabilitate și
control intern și testele de
control și proceduri de fond a
fi utilizateÎnțelegerea
sistemului
contabil și de
control intern
Evaluarea riscurilor interne și
de control, identificarea
domeniilor semnificative
Nivelurile pragului de semnifica ție
Identificarea domeniilor complexe
de contabilitate
Posibilitatea unor erorisemnificative sau a unor fraudeRiscul și
pragul de
semnifica țiePlanul general
de audit1

Auditul financiar contabil
Figura nr. 5 Elementele planului general de auditNatura, durata și
întinderea procedurilorImportan ța domeniilo r
specifice de audit
Tehnologia interna țional ă
asupra auditului
Activitatea intern ă de
audit și efectul asupra
procedurilor de audit
extern
Implicarea altor auditori
în filiale, sucursale
Implicarea ex perților
Cerin țele de personalCoordonarea,îndrumarea,supervizarea
și revizuirea
Continuitatea activit ății
trebuie pus ă în discu ție
Aten ție special ă dacă exist ă
părți afiliate
Termenii an gajamentului
Natura și momentul de
efectuare a rapoartelorestimate în timpul
angajamentuluiAlte aspectePlanul general
de audit

Auditul financiar contabil
Planul general de audit este urmat de programul de audit . Auditorul
trebuie s ă stabileasc ă natura, durata și întinderea procedurilor de audit planificate,
pe care le solicit ă planul general de audit.
Programul de audit cuprinde un „set de instruc țiuni“ utilizate de asisten ți
implica ți în audit cu scopul de a controla desf ășurarea activit ății. Programul de
audit stabile ște pentru fiecare domeniu timpul necesar aferent procedurilor de
audit, evalu ările specifice ale riscurilor inerente și de control și nivelul necesar de
asigurare garantat ă de procedurile de fond.
Programul de audit are în vedere și durata testelor de control, a procedurilor
de fond, asisten ța acordat ă de conducerea firmei, precum și implicarea altor audi-
tori sau exper ți.
Cele patru faze ale etapei de orientare și planificare a auditului sunt:
1) delimitarea caracteristicilor proprii ale întreprinderii;
2) se identific ă:
– domeniile semnificative
– sistemele semnificative
– riscurile auditului și importan ța lor relativ ă
3) pragul de semnifica ție
4) planul general de audit și programul de audit
3.2.1. Delimitarea caracteristicilor proprii ale întreprinderii
Caracteristicile întreprinderii sunt: sectorul de activitate a întreprinderii,
organizarea și structura întreprinderii, politica general ă a întreprinderii, perspec-
tivele de dezvoltare a întreprinderii, organizarea administrativ ă și contabil ă a
întreprinderii și principiile contabile utilizate.
Acestea sunt eviden țiate de auditor în „Dosarul permanent“ (P), sec țiunea
„Generalit ăți“ (A). Sinteza cuprinde:
A. Caracteristicile generale ale întreprinderii
– Denumirea societ ății
– Forma capitalului
– Capitalul social și deținătorii de capital
– Data constituirii
– Num ărul de înregistrare la Oficiul Registrului Comer țului
– Codul fiscal
– Sediul social: adres ă, telefon, fax, telex
– Sedii secundare, sucursale, filiale, subunit ăți etc.
– Cifra de afaceri pe sectoare de activitate
– Contractul colectiv de munc ă
– Num ăr de salaria ți
– Conduc ătorii întreprinderii
– Consultan ți externi
– Cenzori

Auditul financiar contabil
B. Prezentarea întreprinderii
– Istoricul întreprinderii
– Activit ăți desf ășurate: descriere și produc ție, desfacere, stocare, finan țare,
credite etc.)
– Conjunctura, perspectivele de dezvoltare, rentabilitatea
– Poziția pe pia ță și concuren ța
– Clien ții principali
– Furnizorii principali
– Participa ții: valoare, pondere în capitalul social, sectoare de activitate etc.
– Responsabilii la nivelul func țiilor întreprinderii: direc ția general ă, direc-
ția economic ă, comercial, produc ție, personal, control intern etc. Pentru
direc ția economic ă, se prezint ă responsabilii pe sec țiuni ale contabilit ății.
– Politica întreprinderii;
– Politica general ă de prezentare a structurii organizatorice, a politicii
generale de dezvoltare și perfec ționare a acesteia;
– Politica comercial ă: produse, pie țe, clien ți, concuren ță, garan ții, pre ț,
credite comerciale etc.
– Politica de aprovizionare: structura și sursele de aprovizionare, alegerea
furnizorilor, plata furnizorilor, securitatea aprovizion ărilor;
– Politica de produc ție: capacit ăți de produc ție, tehnologii folosite, calitatea
produselor, productivitatea muncii, investi ții;
– Politica de personal: efectiv, calificare, cursuri de calificare, salarizare;
– Particularit ăți legislative ale sectorului de activitate respectiv;
– Structura controlului intern și legătura acestuia cu cenzorii;
– Organizarea contabilit ății;
– Planul de conturi: deschiderea de noi conturi, contabilitatea financiar ă,
contabilitatea de gestiune;
– Tratarea automat ă a datelor: dotarea cu tehnic ă de calcul. programe
utilizate, list ări (edit ări), volumul de înregistr ări, realitatea datelor și a
informa ților
– Jurnale (registre) utilizate;
– Reguli și procedee contabile folosite în special pentru evaluarea
stocurilor, a amortiz ărilor și provizioanelor;
– Controlul bugetului de venituri și cheltuieli;
– Gestiunea imobiliz ărilor, stocurilor, ter ților, trezoreriei etc.
– Arhivarea provizorie și definitiv ă;
– Probleme deosebite constatate în exerci țiile precedente;
– Actualiz ări anuale.
C. Lista documentelor ce trebuie ob ținute de la întreprindere
– Contractul de societate și actele adi ționale
– Statutul societ ății

Auditul financiar contabil
– Documente privind numirea organelor de conducere și a cenzorilor
– Garan ții de la administratori și cenzori;
– Certificat de înmatriculare și cod fiscal;
– Procese-verbale ale adun ării generale a ac ționarilor și ale consiliului de
administra ție pe ultimele trei exerci ții;
– Procese-verbale ale controalelor financiare și sociale;
– Organigrama întreprinderii, Regulamentul de organizare și func ționare,
regulamentul de ordine interioar ă, Fișele posturilor;
– Manualul de proceduri contabile (instruc țiuni de lucru)
– Acte de proprietate;
– Brevete, licen țe, know-how-uri, m ărci de fabric ă și de comer ț, alte drep-
turi și valori asimilate
– Contracte de asigurare, de închiriere, de împrumut, de munc ă etc.
Potrivit Standardelor de Audit nr. 310, „Cunoa șterea clientului“ , la
efectuarea unui audit al situa țiilor financiare auditorul trebuie s ă dețină cuno ștințe
suficiente despre client, astfel încât s ă-i permit ă să identifice și să înțeleag ă toate
tranzac țiile și practicile care, potrivit ra ționamentului s ău, pot avea un efect
semnificativ asupra situa țiilor financiare, asupra examin ării ori a raportului de
audit.
Este important ca, înainte de acceptarea angajamentului, auditorul s ă obțină
detalii preliminare despre sectorul, structura propriet ății, despre conducere, precum
și despre opera țiunile firmei ce va fi audiat ă.
Utilizarea eficient ă a cuno ștințelor despre client (afacere) are în vedere
modul în care acestea afecteaz ă situa țiile financiare privite ca un întreg.
3.2.2. Identificarea domeniilor, a sistemelor semnificative și a riscurilor
Pentru o mai bun ă orientare și planificare a eforturilor, pentru evitarea
lucrărilor inutile și pentru planificarea deciziei cu privire la opinia emis ă,
auditorul trebuie s ă identifice domeniile semnificative, sistemele semnificative,
riscurile auditului și să stabileasc ă importan ța lor relativ ă.
3.2.2.1. Identificarea domeniilor semnificative
Domeniile semnificative nu sunt acelea și la toate întreprinderile, dar în
principal se refer ă la:
– cump ărări (furnizori, stocuri, disponibilit ăți);
– vânz ări (clien ți, stocuri, venituri, disponibilit ăți);
– personal (pl ăți, cheltuieli, disponibilit ăți);
– produc ție (stocuri, cheltuieli, venituri);
– trezorerie (încas ări, pl ăți, venituri, cheltuieli);
– imobiliz ări etc.

Auditul financiar contabil
Fiecare dintre aceste domenii trebuie analizate în func ție de caracteristicile
proprii ale întreprinderii, deoarece aceste domenii nu sunt semnificative în fiecareîntreprindere. În întreprinderile din sfera comer țului produc ția nu este un domeniu
semnificativ, tot a șa cum în centralele hidroenergetice stocurile nu sunt un
domeniu semnificativ.
3.2.2.2. Identificarea sistemelor semnificative
Ciclul contabil manual sau informatizat care cuprinde toate opera țiunile
economico financiare poate avea pentru auditor o importan ță semnificativ ă asupra
situa țiilor financiare.
Identificarea sistemelor semnificative permite auditorului stabilirea opera-
țiunilor contabile și a instrument ării tehnice, care face obiectul aprecierii
contractului intern, precum și necesitatea sau nu a unor eventuale colabor ări cu
exper ții în informatic ă.
Pentru o în țelegere cât mai bun ă a sistemelor semnificative, auditorul ia
cuno ștință cu urm ătoarele aspecte:
– locul unde se întocmesc documentele și au loc opera țiunile economico
financiare
– sursele de date și circuitul documentelor
– tehnica contabil ă și prelucrarea datelor
– identificarea zonelor de risc și a posibilit ăților de apari ție a erorilor
semnificative în situa țiile financiare
Auditul prezint ă și riscul ca unele omisiuni, erori s ă nu fie descoperite,
deoarece el se bazeaz ă pe proceduri de fond, proceduri analitice, pe teste și
sondaje. În situa ția în care auditorul constat ă că unele inexactit ăți și erori pot fi
semnificative (nerespectarea principiilor contabile, opera țiuni contabile omise sau
unele înregistrate dublu), el are obliga ția să extind ă procedurile de verificare
ținând cont de importan ța lor relativ ă și de pragul de semnifica ție.
În cadrul sistemelor semnificative, auditul trebuie s ă se asigure c ă riscul
legat de controlul intern este cât mai mic cu putin ță. Un sistem de control intern
eficient, pe care entitatea l-a avut în vedere, este un avantaj pentru auditor în ceeace prive ște riscurile legate de aceast ă activitate.
3.2.2.3. Riscurile auditului
Pentru informarea cu privire la situa țiile financiare, auditorul utilizeaz ă
proceduri care îi permit s ă obțină un grad rezonabil de certitudine că acestea au
fost corect întocmite în toate punctele lor esen țiale.
Având în vedere existen ța unor limite inerente auditului, precum și a
oricărui sistem de audit intern, exist ă riscul inevitabil ca unele inexactit ăți
semnificative s ă nu fie descoperite. Atunci când auditorul are indicii c ă ar exista

Auditul financiar contabil
fraude sau erori care conduc la apari ția unor inexactit ăți semnificative, el trebuie
să-și extind ă procedurile de control în scopul confirm ării sau infirm ării dubiilor
sale.
Conform Normelor de audit nr. l/ 1995 ale Corpului Exper ților Contabili și
Contabililor Autoriza ți din România, „controlul obiectivelor în cadrul unui audit
financiar este planificat în func ție de factorii de risc și de importan ța relativ ă a
acestora, care difer ă de la o întreprindere la alta“.
Din punctul de vedere al probabilit ății realiz ării lor, riscurile sunt poten țiale
și posibile.
1) Riscurile poten țiale sunt „cele care sunt susceptibile, teoretic, de a se
produce dac ă nici un control nu este exercitat pentru a le preveni sau pentru a
detecta și corecta erorile care ar putea s ă se produc ă; aceste riscuri sunt comune
tuturor întreprinderilor“.
2) Riscurile posibile sunt acele riscuri „împotriva c ărora întreprinderea, în
general, nu dispune de mijloace pentru a le limita; Când astfel de mijloace lipsesc,exist ă o mare probabilitate ca anumite erori s ă se produc ă fără să fie detectate sau
corectate de întreprindere. În exercitarea misiunii sale de audit, auditorul se
confrunt ă, într-o întreprindere, cu urm ătoarele tipuri de riscuri:
A. Riscuri generale specifice întreprinderii – sunt acele riscuri care
influen țează ansamblul opera țiunilor întreprinderii.
Fiecare întreprindere, în func ție de sectorul în care î și desf ășoară activitatea,
de structuri, talie și organizare, are unele caracteristici care pot face mai mult sau
mai pu țin probabil ă concretizarea riscurilor poten țiale. Auditorul trebuie s ă
cunoasc ă caracteristicile proprii ale întreprinderii pentru a efectua un control
corect. Pentru aceasta, el trebuie s ă cerceteze urm ătoarele informa ții:
/barb4down activitatea întreprinderii și sectorul din care face parte – pentru aceasta el
analizeaz ă:
– obiectul de activitate al întreprinderii (comer ț, prest ări de servicii etc.),
pentru c ă evaluarea elementelor patrimoniale se face diferit:
– dacă întreprinderea face parte dintr-un sector în expansiune sau, dimpo-
trivă, în declin, aceasta implic ă niște riscuri de încetare a activit ății
diferite;
– dacă exist ă reglement ări speciale ale sectorului (formarea pre țurilor,
finan țări, vânz ări etc.);
/barb4down organizarea și structura întreprinderii:
– dacă întreprinderea este parte component ă a unui grup sau nu;
– dacă activit ățile se desf ășoară într-una sau în mai multe localit ăți;
– dacă organigrama este bine stabilit ă sau responsabilit ățile sunt defectuos
programate;

Auditul financiar contabil
/barb4down politicile generale ale întreprinderii: financiare, comerciale și sociale;
/barb4down perspectivele de dezvoltare a întreprinderii;
/barb4down organizarea administrativ ă și contabil ă:
– existen ța sistemului informatic;
– existen ța unui serviciu de control intern;
– existen ța unei proceduri administrative și contabile;
– politicile contabile ale întreprinderii;
/barb4down care sunt principiile contabile aplicate și de ce sunt aplicate aceste
principii.
Pe scurt, informa țiile de mai sus prev ăd urm ătoarele categorii de riscuri:
1) riscuri legate de situa ția economic ă a întreprinderii (acele elemente
care ar putea pune în discu ție continuitatea întreprinderii);
2) riscuri legate de organizarea general ă (absen ța, respectiv excesul de
proceduri);
3) riscuri legate de atitudinea conducerii (dac ă conducerea prezint ă mai
multă preocupare pentru produc ție și comercializare sau pentru probleme
legate de controlul intern și de calitatea informa ției financiare).
B. Riscuri legate de natura opera țiunilor tratate
Datele prezentate în contabilitate pot fi împ ărțite în trei categorii, fiecare
fiind purt ătoare de riscuri particulare:
– date repetitive – rezult ă din activitatea obi șnuită a agentului economic (de
exemplu: salarii, vânz ări, produc ție etc.)
– date punctuale – sunt acele date complementare celor repetitive și pot
apărea la intervale de timp mai mult sau mai pu țin regulate: evalu ări la sfâr șitul
exerci țiului, inventariere etc. Aceste date pot purta riscuri semnificative dac ă
erorile nu se descoper ă la timp.
– date excep ționale – apar în opera țiuni de natur ă excep țional ă (de exemplu:
fuziuni, lichidare, reevalu ări etc.). Nu exist ă personal suficient de bine preg ătit
pentru aceste situa ții sau nu s-a confruntat înc ă cu aceast ă situa ție și nu exist ă
elemente comparative, deci exist ă riscul apari ției unor erori.
Erorile ap ărute în cadrul datelor repetitive, punctuale sau excep ționale pot
avea influen țe semnificative asupra conturilor anuale.
C. Riscuri legate de concep ția și func ționarea sistemului
Sistemele trebuie s ă previn ă, să descopere și să corecteze erorile survenite în
timpul execut ării opera țiunilor. Riscurile pot fi mai u șor limitate în cazul datelor
repetitive dac ă sistemul de culegere și prelucrare a lor a fost conceput fiabil.
Uneori este îns ă nevoie ca și sistemul s ă fie controlat pentru a descoperi eventuale
defec țiuni.

Auditul financiar contabil
D. Riscul de nedescoperire cu ocazia auditului
În cazul oric ărui agent economic, oricâte controale interne ar exista și
oricum ar alege auditorul tehnicile de control al conturilor anuale, nu exist ă totuși
siguran ța absolut ă că în bilan țul contabil nu exist ă erori.
Riscul de audit se refer ă la posibilitatea c ă erori semnificative exist ă în
conturile anuale și auditorul poate emite o opinie eronat ă. Auditorul trebuie s ă
limiteze riscul de audit la un nivel minim.
Cunoa șterea acestor factori de risc îi d ă posibilitatea auditorului s ă-și
orienteze procedurile de control asupra zonelor de control unde erorile sunt celemai probabile.
Riscurile de audit sunt prezentate în figura nr. 6:
Figura nr. 6 Riscurile de audit financiar2

2 M. Toma, M. Chivulescu Audit financiar și certificarea conturilor anuale , Ed. CECCAR,
Bucure ști, 1998.Identificarea riscurilo r
Identificarea
riscurilor
legate de natura și
suma opera țiunilorIdentificarea riscurilor
legate de conceperea
și func ționarea
sistemuluiDefinirea
importan ței
relative
(prag de
semnifica ție)
Aprecierea riscurilor
de nedetectare legate
de audit
Programul de lucru
(întinderea ac țiunilor
programate de expert)

Auditul financiar contabil
Dintre toate categoriile de riscuri prezentate anterior, cea mai complex ă este
aceea a riscurilor generale :
Riscurile generale ale întreprinderii sunt exemplificate astfel:a) Riscuri legate de situa ția economic ă a întreprinderii. Acestea pot fi
cauzate de:
– factori externi întreprinderii (mediul economic), de exemplu: restrân-
gerea pie ței de desfacere a întreprinderii din cauza lipsei de solvabilitate
a unor clien ți externi;
– factori interni : existen ța unor reguli economice, juridice, fiscale etc.
specifice unui sector implic ă riscuri ce trebuie înregistrate ca atare. De
asemenea, tot un factor intern este și reac ția managerilor în leg ătură cu
situa ția economic ă a întreprinderii. Astfel, atunci când este o între-
prindere în dificultate, ei pot avea anumite reac ții dăunătoare (de
exemplu, opera țiuni ilegale, credite periculoase etc.). În acest sens,
auditorii trebuie s ă intre în contact direct cu managerii pentru a afla
părerea lor privind situa ția economic ă a întreprinderii.
b) Riscuri legate de organizarea general ă a întreprinderii. Apar din cauza:
– politicilor alese de manager – se refer ă la aspectele vie ții întreprinderii:
comercial, financiar, social, cercetare-dezvoltare etc.
– structurii întreprinderii : dac ă este o întreprindere-fiic ă (o alt ă între-
prindere a participat la formarea capitalului social) va avea avantaje fa ță
de alt ă întreprindere independent ă (credite u șor de ob ținut), dar vor exista
și anumite condi ții impuse de întreprinderea-mam ă (vânz ări în condi ții
impuse etc.).
c) Riscuri legate de concep ția și funcționarea sistemelor , cauzate de:
– natura și complexitatea metodelor; evaluarea stocurilor la întreprinderile
cu ciclu lung de fabrica ție e mai dificil ă decât la societ ățile comerciale;
– auditul intern – sistemul gre șit conceput sau aplicat poate deteriora
informa ția sau o parte din ea;
– atitudinea managerilor – de exemplu, un manager urm ărește calitatea
informa țiilor sistemelor și eficien ța serviciilor, în timp ce un altul prea
încrez ător nu poate descoperi ineficien ța sistemelor sale, deoarece nu le
urmărește.
Constatarea și aprecierea riscurilor sunt profund subiective, dar este esen țial
pentru auditor s ă le identifice și să le evalueze.
3.2.2.4. Importan ța relativ ă a riscurilor de erori
Un factor important care permite auditorilor s ă aprecieze amploarea
riscurilor amintite îl constituie „ importan ța relativ ă“ care se define ște în raport
cu valoarea sau cu natura unei iregularit ăți sau inexactit ăți figurând în informa ția

Auditul financiar contabil
financiar ă (inclusiv o omisiune), care, singur ă sau ad ăugată altora, ținând seama
de circumstan țele spe ței, ar avea probabil drept consecin ță influen țarea ra ționa-
mentului sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijin ă pe aceast ă
informa ție3.
Iregularit ățile sunt acele ac țiuni sau omisiuni care încalc ă:
1) legea sau alte reglement ări privind societ ățile comerciale;
2) principiile și procedurile contabile;
3) dispozi țiile statutare;
4) hotărâri ale Adun ării Generale;
5) deciziile Consiliului de Administra ție.
Inexactit ățile sunt prelucr ările și interpret ările contabile sau juridice ale unui
fapt, în neconcordan ță cu realitatea, cum ar fi:
1) erori de calcul;
2) erori de înregistrare;
3) inexactit ăți de prezentare a conturilor anuale (cifre inexacte).
Auditorul are obliga ția să aduc ă la cuno ștința administratorului aceste erori
dacă au o importan ță relativ ă suficient ă și, bineîn țeles, dac ă se refer ă la obiectul
misiunii sale sau sunt legate de Legea societ ăților comerciale nr. 3 1/1990, ca și
cele legate de obliga țiile contabile.
Aprecierea importan ței relative de c ătre auditor se face ținând cont de
domeniile semnificative specifice unit ății patrimoniale auditate:
1) Sistemele semnificative, în cadrul c ărora este necesar s ă se asigure c ă
riscul legat de audit intern este cât mai mic cu putin ță;
2) Conturile cu semnifica ție valoric ă, pe care le va examina cu mai mult ă
atenție decât pe celelalte;
3) Pragul de semnifica ție, care îi va permite auditorului s ă aprecieze dac ă
erorile sau inexactit ățile constatate trebuie corectate sau nu, putând în consecin ță
să emit ă opinia corespunz ătoare (cu sau f ără rezerve).
Încă din faza cunoa șterii particularit ăților agentului economic, auditorul
trebuie s ă identifice orice element/grup de elemente care ar putea avea influen ță
semnificativ ă asupra conturilor anuale.
1) Sistemele semnificative
Sistemul este în unitatea patrimonial ă când asigur ă înregistrarea și trans-
crierea opera țiunilor repetitive, când valoarea cumulat ă a acestora este ea îns ăși
semnificativ ă în raport cu valoarea conturilor anuale. Aceste sisteme sunt
reprezentate din orice ciclu contabil manual sau informatizat care trateaz ă date ce
pot avea o inciden ță semnificativ ă asupra conturilor anuale.

3 M. Toma, M. Chivulescu, op. cit .

Auditul financiar contabil
Sistemele semnificative sunt comune tuturor unit ăților patrimoniale.
Acestea se refer ă la: cump ărări – furnizori; vânz ări – clien ți; plăți – personal;
trezorerie; produc ție – stocuri (în condi țiile utiliz ării inventarului permanent).
Auditorul trebuie s ă cerceteze acele sisteme semnificative cele mai
importante pentru unitatea respectiv ă și, mai ales, s ă cerceteze procedurile aplicate
de unitate în sistemele semnificative respective.
Procedurile de auditare alese de auditor în vederea control ării sistemelor
semnificative trebuie s ă asigure faptul c ă riscul legat de sistemele respective care
vor fi controlate este cât mai mic cu putin ță.
2) Conturile semnificative se definesc ca „acele conturi a c ăror valoare
reprezint ă o parte important ă din conturile anuale sau cele care prin natura lor ar
putea reprezenta o parte important ă din acestea și care pot ascunde erori sau
inexactit ăți semnificative a c ăror importan ță relativ ă e direct legat ă de
regularitatea contabilit ății, influen țând semnificativ conturile anuale“.
Determinarea conturilor semnificative se face ținându-se seama de
următoarele:
– conturile care prezint ă anomalii (de exemplu, solduri cu sens anormal,
varia ție inexplicat ă în raport cu perioada precedent ă) sunt conturi
semnificative;
– dacă produc ția în curs are în timpul anului valori mari, iar la sfâr șitul
exerci țiului valori mici, ea poate fi inclus ă în categoria conturilor
semnificative;
– conturile care sunt purt ătoare de riscuri (conturile supuse modific ărilor
legislative și conturile de regularizare);
– conturile de provizioane sunt conturi semnificative, pentru c ă ele sunt
influen țate de aprecierile conducerii (ele pot fi subevaluate pentru a se
proteja rezultatele exerci țiului).
Auditorul are obliga ția să sesizeze posibilitatea apari ției unor erori în
conturile semnificative pe parcursul anului sau în studiile de preg ătire a conturilor
anuale: evaluare, prezentare sau verificare. Astfel, el poate face:
a) Constat ări referitoare la con ținutul unei evalu ări determinate din
care rezult ă:
– calcule eronate de date (inventarierea dubl ă a unui lot);
– existen ța unor divergen țe privind aprecierea evalu ării unor date (diver-
gențe între conducere și auditor privind m ărimea unor provizioane);
– aplicarea unor proceduri contabile neconforme cu principiile contabile
(evaluarea unor stocuri la pre țul de vânzare).
b) Constat ări referitoare la prezentarea unui element patrimonial
oarecare:
– utilizarea unor denumiri ambigue (o parte component ă a profitului excep-
țional nu a fost separat ă de profitul din exploatare);

Auditul financiar contabil
– omisiunea unor informa ții (gajuri acordate de întreprindere înscrise în
clasa a 8-a);
– gruparea în mod gre șit a unor informa ții.
c) Constat ări cu privire la examinarea unui element se fac în cazul când
auditorul apreciaz ă ca insuficient controlul intern sau când documentele
justificative nu sunt suficient de clare și de aceea auditorul nu poate declara
satisf ăcătoare verific ările sale asupra unui post bilan țier.
Auditorul trebuie s ă cuantifice influen ța acestor factori, iar dac ă nu poate,
trebuie s ă fixeze ni ște limite peste care influen ța acestor factori este semnificativ ă.
Exist ă unele consecin țe nedeterminate asupra bilan țului contabil, provenite,
de regul ă, din activit ăți excep ționale. De exemplu, nu se poate aprecia pierderea
suferit ă dacă unele dintre contractele de distribu ție ale unei întreprinderi sunt
declarate nule (constat ări de natur ă juridic ă) sau dac ă întreprinderea a pierdut un
client foarte important (constat ări privind viitorul întreprinderii).
Identificarea sistemelor semnificative , a riscurilor auditului , precum și
stabilirea importan ței lor relative concur ă la obiectivul auditului financiar
contabil.
După ce se vor identifica de c ătre auditor domeniile semnificative și
riscurile auditului și se stabile ște importan ța lor relativ ă, pentru fundamentarea
deciziei auditorului de acceptare sau men ținere a mandatului și pentru defini-
tivarea planului de munc ă este necesar ă sintetizarea riscurilor prezentate în tabelul
nr. 1.
Tabelul nr. 1. Sinteza riscurilor func ție de domenii semnificative
Criteriile auditului
Domeniul
semnificativIntegri-
tateReali-
tatePerioad ă
corect ăEvaluare
corect ăImputare
corect ăBilan ț
contabil
corectEstimare
risc
general
Cump ărări –
FurnizoriMS M M S MM
Vânz ări – clien ți M S MMS M M
Personal – pl ăți S M SSSM S
Produc ți e MM M M M MM
Stocuri S S M R M M M
Imobiliz ări S R S R S S S
Trezorerie S S S S R M S
Estimare risc
generalS S MMS M M
La intersec ția coloanelor cu rândurile se înscrie m ărimea riscului astfel:
S – pentru risc slab
M – pentru risc mediuR – pentru risc ridicat.

Auditul financiar contabil
Aceast ă sintez ă a riscurilor se poate face și func ție de factorii de risc, ca în
tabelul nr. 2.
Tabelul nr. 2. Sinteza riscurilor func ție de al ți factori
Factori de risc Slab Mediu Ridicat
1. Mediul extern x
Sectorul în care activeaz ă
întreprindereax
Concuren țax
Aprovizionarea x
Desfacerea x
Calitatea legisla ției x
2. Specificul întreprinderii x
Situa ția economic ă x
Organizarea întreprinderii x
Atitudinea conducerii x
3. Tratarea informa țiilor x
Politica contabil ă x
Natura datelor x
Risc general x
3.2.3. Pragul de semnifica ții în audit4
Prin prag de semnifica ție se în țelege „nivelul, m ărimea unei sume, peste
care auditorul consider ă că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta
atât regularitatea și sinceritatea conturilor anuale, cât și imaginea fidel ă a
rezultatului, a situa ției financiare și a patrimoniului întreprinderii“.
Exist ă o corela ție strâns ă între pragul de semnifica ție și riscul de audit .
Pragul de semnifica ție a fost definit în „Cadrul general pentru întocmirea și
prezentarea situa țiilor financiare“ al Comitetului pentru Standarde Interna ționale
de Contabilitate astfel:
„Informa țiile sunt semnificative dac ă omisiunea sau declararea lor eronat ă
ar putea influen ța deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situa țiilor
financiare. Pragul de semnifica ție depinde de m ărimea elementului sau a erorii
judecate în împrejur ările specifice ale omisiunii sau declar ării eronate. Astfel,
pragul de semnifica ție ofer ă mai degrab ă o limit ă, decât o caracteristic ă calitativ ă
primar ă pe care informa ția trebuie s ă o aib ă pentru a fi util ă“5.

4 Standardul nr. 320
5 OMF nr. 403/04. 10.1999 și Standardele de Audit 2000, pag. 93, pct. 3.

Auditul financiar contabil
Într-o prim ă fază a misiunii sale, auditorul trebuie s ă stabileasc ă un prag
global de semnifica ție pentru o bun ă orientare și planificare a misiunii.
În cursul misiunii de audit, pragurile de semnifica ție stabilite evit ă ca unele
lucrări care nu vor avea rol în fundamentarea opiniei asupra conturilor anuale s ă
fie executate.
În încheierea misiunii, o eventual ă dep ășire a pragului global de
semnifica ție îl determin ă pe auditor s ă propun ă corectarea erorilor sau s ă le
menționeze în raport.
Se folosesc drept elemente de referin ță pentru determinarea pragului de
semnifica ție fie capitalurile proprii , fie rezultatul net sau cifra de afaceri .
Aceste elemente sunt cunoscute drept baz ă de referin ță, în raport cu care pragul de
semnifica ție se determin ă în valori absolute sau relative.
Elementele constatate de auditor ar putea avea dou ă influen țe:
1) asupra rezultatului exerci țiului;
2) asupra modalit ăților de prezentare a bilan țului contabil.
1) Se folose ște ca baz ă de referin ță rezultatul net al exerci țiului. Acesta, în
cazul în care m ărimea sa este pu țin important ă, ar putea fi schimbat cu alt ă bază
de referin ță, cum ar fi rezultatul exploat ării sau capacitatea de autofinan țare a
întreprinderii.
O importan ță mare se acord ă și elementelor excep ționale care se vor regrupa
astfel încât s ă se refere numai la exerci țiul financiar curent.
Nu în ultimul timp, auditorul trebuie s ă se documenteze asupra rezultatelor
nete anterioare pentru a nu lua drept baz ă de referin ță un rezultat net anormal.
2) Constat ările rezult ă dintr-o încadrare inexact ă a conturilor sau dintr-o
compensare nejustificat ă între soldurile debitoare și cele creditoare. Dac ă dou ă
conturi de banc ă, unul creditor și altul debitor, sunt compensate, importan ța
compens ării se stabile ște prin compararea ei cu totalul posturilor respective.
3.2.3.1. Elementele specifice pragului de semnifica ții
Aceste elemente sunt urm ătoarele:
1) Necesit ățile utilizatorilor conturilor anuale;
2) Caracteristicile întreprinderii;3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative.1) Necesit ățile utilizatorilor conturilor anuale
Conturile anuale furnizeaz ă informa ții unor categorii diferite de utilizatori:
acționari, asocia ți, personal, creditori, autorit ățile fiscale, sindicate, clien ți,
statisticieni, economi ști, anali ști financiari etc. Deci, în func ție de cerin țele, de
necesit ățile utilizatorilor, auditorul va fixa pragul de semnifica ție, deoarece
utilizatorii fixeaz ă drept elemente semnificative elemente diferite.

Auditul financiar contabil
2) Caracteristicile întreprinderii
Câteva caracteristici care pot fi semnificative pentru pragul de semnifica ție
sunt:
– sectorul de activitate – în anumite sectoare de activitate rezultatul net al
exerci țiului (care este baza de referin ță) este înlocuit de al ți indicatori mai
reprezentativi. De exemplu, în domeniul comer țului, rezultatul net se
înlocuie ște cu marja brut ă;
– dimensiunea întreprinderii determin ă limitele maxime și minime ale
pragului de semnifica ție;
– evolu ția întreprinderii în timp – câteodat ă pot exista anumite elemente
care modific ă sensibil evolu ția unor indicatori importan ți. De aceea, este
important ca auditorul s ă constate aceste elemente care s-au modificat;
– mediul social-economic în care func ționeaz ă întreprinderea, care
cuprinde legisla ția, conjunctura economic ă, situa ția politic ă, concuren ța,
climatul social etc.
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative
a) sensibilitatea – un element este „sensibil“ dac ă o mic ă varia ție a lui
antreneaz ă o mare modificare în aprecierea conturilor anuale;
b) gradul de aproximare – o eroare este mai important ă dacă se refer ă la un
post unde se impune precizie, exactitate, decât dac ă se refer ă la un post
determinat prin apreciere (o gre șeală la un post de provizioane nu este
atât de important ă ca o gre șeală la contul din banc ă sau la cas ă).
c) Evolu ția elementului – o analiz ă a evolu ției în timp a elementului poate
reflecta o tendin ță de m ărire/mic șorare a lui în scopuri necinstite.
d) Cumulul mai multor elemente – cumularea mai multor elemente f ără
semnifica ție prea mare poate conduce la o rezultant ă semnificativ ă.
Natura informa țiilor eronate trebuie luate în considerare atât cantitativ , cât
și calitativ . Auditorul trebuie s ă fie atent la posibilitatea informa ției eronate a
valorilor mici care, cumulate, pot avea un efect semnificativ asupra situa țiilor
financiare.
Spre exemplu, „o eroare depistat ă în procedura de închidere de lun ă poate fi
un indiciu al unei declar ări eronate semnificative poten țiale, dac ă eroarea se repet ă
în fiecare lun ă“.
3.2.3.2. Rela ția dintre pragul de semnifica ție și riscul de audit
În activitatea de planificare a auditului, auditorul consider ă acele elemente
care conduc la „situa ții financiare în mod semnificativ eronate”6. Evaluarea

6 Standardul de Audit nr. 320, „Pragul de semnifica ție în audit“, pag. 94.

Auditul financiar contabil
pragului de semnifica ție în raport cu tranzac țiile economico financiare, a
soldurilor contabile, ajut ă auditorul s ă decid ă care anume elemente trebuie
validate utilizând proceduri analitice și eșantioane. Toate acestea permit
auditorului s ă aplice anumite proceduri de audit care, cumulate, conduc la
reducerea riscului de audit la un nivel acceptabil.
Așa cum se precizeaz ă în Standardul de Audit nr. 320, „pragul de
semnifica ții”, rela ția între acesta și riscul de audit este invers propor țional ă. Cu cât
este mai înalt nivelul pragului de semnifica ții, cu atât este mai sc ăzut riscul de
audit și invers.
Aceast ă rela ție este invers propor țional ă atunci când auditorul determin ă
natura, durata și întinderea procedurilor de audit. Dac ă auditorul determin ă, dup ă
planificarea procedurilor specifice de audit, c ă nivelul acceptabil al “pragului de
semnifica ții este sc ăzut“, atunci riscul de audit este crescut.
În asemenea situa ții, auditorul va proceda astfel:
a) reduce nivelul evaluat al riscului de control dac ă este posibil sau sus ține
nivelul redus prin utilizarea unor teste suplimentare de control7
b) reduce riscul de nedetectare de fond1 în faza de planificare a auditului.
Riscul de audit și evaluarea pragului de semnifica ție ini țial în etape de plani-
ficare a angajamentului se pot schimba fa ță de momentul evalu ării rezultatelor
curente ale opera țiunilor și pozi ției financiare, care difer ă în mod semnificativ fa ță
de etapa ini țială a planific ării auditului.
Cu cât totalul informa țiilor eronate necorectate se apropie de nivelul
pragului de semnifica ții, auditorul consider ă reducerea riscului prin aplicarea unor
proceduri adi ționale sau solicit ă conducerii s ă fac ă corec țiile în situa țiile
financiare aferente informa țiilor eronate depistate.
3.2.3.3. Consecin țele pragului de semnifica ție
La sfâr șitul mandatului s ău, auditorul elaboreaz ă o list ă cuprinzând
constat ările sale. Dac ă conducerea întreprinderii accept ă rectific ările auditorului,
atunci el acord ă o certificare f ără rezerve. Dac ă nu, atunci raportul de audit poate
fi:
a) fără rezerve
b) cu rezerve – auditorul trebuie s ă specifice în ce constau rezervele sale
(posturile anuale la care se refer ă), cum trebuie corijate aceste posturi și, dac ă se
poate, ce influen ță aduce corijarea posturilor bilan țiere. Dac ă auditorul are prea
multe rezerve, el va refuza certificarea conturilor anuale;

7 Standardul de Audit nr. 320, „Pragul de semnifica ție în audit“.

Auditul financiar contabil
c) refuzat – este atunci când regularitatea și sinceritatea conturilor anuale
nu prezint ă o imagine fidel ă, clar ă și complet ă a patrimoniului, a situa ției
financiare și a rezultatelor;
d) imposibil – dac ă auditorul consider ă că nu are destule elemente date de
întreprindere ca s ă stabileasc ă o opinie.
Se poate spune c ă, deși stabilirea elementelor semnificative și a pragului de
semnifica ție este important ă, metoda de determinare a lor este pur subiectiv ă.
Normele de audit nu stabilesc un nivel absolut sau procentual și nici o formul ă
matematic ă universal aplicabil ă.
Stabilirea lor se face la aprecierea auditorului, din cauza numero șilor factori
care trebuie lua ți în considerare și a importan ței lor relative. Sunt mult mai
importante deci experien ța auditorului, preg ătirea lui profesional ă și judecata lui.
3.2.4. Planificarea auditului financiar contabil
Obiectivele planului misiunii sunt de a sintetiza informa țiile ob ținute și de a
orienta și coordona întreaga activitate de audit.
Redactarea planului general de audit presupune:1) alegerea membrilor echipei în func ție de experien ța și specializarea lor în
sectorul de activitate al unit ății respective, ținându-se seama de gradul de înc ăr-
care a acestora și de necesitatea respect ării regulilor de etic ă profesional ă cu
privire la integritatea, obiectivitatea și independen ța auditorilor;
2) repartizarea lucr ărilor pe oameni în timp și în spa țiu (pe subunit ăți);
3) stabilirea modului în care auditul se poate sprijini pe controlul intern;4) coordonarea cu cenzorii și cu al ți auditori externi;
5) solicitarea sau colaborarea cu al ți speciali ști din domeniul informaticii,
juridic, fiscal, tehnic etc.;
6) stabilirea modului de utilizare a registrelor de ședință ale Adun ării Gene-
rale a Ac ționarilor și ale Consiliului de Administra ție;
7) fixarea termenului de depunere a raportului de audit.Planul de audit cuprinde informa ții cu privire la:
1) Prezentarea întreprinderii: denumirea, sediul social, capitalul social, înre-
gistrare, scurt istoric, considera ții succinte privind obiectul de activitate, pia ța,
concuren ța;
2) Informa ții contabile: principiile contabile utilizate, bugete și conturi
previzionate, particularit ățile sistemului contabil, compararea pe mai mul ți ani a
conturilor anuale;
3) Definirea misiunii: natura misiunii (certificarea de conturi anuale, de
conturi consolidate, atestarea unor situa ții particulare etc.), al ți auditori, exper ți
sau cenzori cu misiuni în întreprindere;

Auditul financiar contabil
4) Sisteme și domenii semnificative pragul de semnifica ție func ții și conturi
semnificative, zone de risc identificate, controale semnificative pe care se pot
sprijini auditorii;
5) Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului intern, lucr ări
deosebite, confirm ări de ob ținut (interne și externe ), inventare fizice, asisten ță de
specialitate necesar ă (informatic ă, fiscalitate etc.), documente de ob ținut;
6) Echipa și bugetul
7) Planificarea lucr ărilor, repartizarea lucr ărilor, datele interven țiilor pe eta-
pe, lista raporturilor, a scrisorilor de confirmare și a altor documente ce urmeaz ă a
fi emise (datele-limit ă ale acestor rapoarte).
Planul de audit urm ărește să stabileasc ă următoarele:
– lucrările care trebuie s ă fie efectuate de c ătre auditor, data efectu ării lor și
succesiunea în care urmeaz ă să fie efectuate;
– rapoartele și rela țiile pe care auditorul trebuie s ă le stabileasc ă cu
cenzorii, cu auditorii preceden ți, cu speciali ști din alte domenii, cu
conducerea unit ății etc.
– mijloacele de care are nevoie auditorul și costul misiunii.
3.3. EVALUAREA CONTROLULUI INTERN
3.3.1. Sistemul de contabilitate și controlul intern
Standardul de Audit nr. 400, „Evaluarea riscurilor și controlului intern“,
oferă norme pentru în țelegerea sistemului de contabilitate aplicat de societatea
auditat ă și a procedurilor de control intern aplicate. Cunoa șterea de c ătre auditor a
sistemului de contabilitate și a controlului intern ofer ă o planificare și o dezvoltare
eficiente ale auditului în evaluarea riscului de audit și a procedurilor ce vor fi
utilizate cu scopul de a se asigura c ă riscul la un nivel minim acceptat este redus.
Sistemul contabil reprezint ă ansamblul de axiome, principii, norme și
reguli de evaluare a unei unit ăți prin care opera țiunile economico-financiare sunt
prelucrate prin instrument ări tehnice contabile. Sistemul contabil identific ă,
coreleaz ă, calculeaz ă, analizeaz ă, înregistreaz ă și ofer ă toate informa țiile cu
privire la tranzac țiile sau evenimentele care au avut loc în unitate într-o perioad ă
determinat ă de timp.
Controlul intern reprezint ă politicile adoptate de conducerea unei firme cu
scopul de a asigura obiectivele manageriale privind asigurarea sistematic ă și efici-
entă a activit ății, inclusiv protec ția activelor, prevenirea și descoperirea erorilor și
a fraudelor, acurate țea și realitatea instrument ării tehnice contabile, astfel încât
informa țiile financiare s ă fie credibile.
Controlul intern are o sfer ă largă de cuprindere și include:

Auditul financiar contabil
a) „mediul de control“ dat de atitudinea general ă și de ac țiunile întreprinse
de conducere privind sistemul intern de control, cu efecte asupra procedurilor de
control aplicate.
Mediul de control eficient presupune:
– funcționarea Consiliului de Administra ție;
– abilitatea managerial ă și modul ei de operare;
– structura organizatoric ă a firmei și modul de desemnare a responsabili-
tății persoanelor implicate în activitatea economic ă;
– auditul intern, politicile de personal și separarea func țiilor și a îndato-
ririlor.
b) „procedurile de control “ pe care unitatea le-a stabilit prin conducere, cu
scopul de a atinge obiectivele manageriale, includ:
– verificarea instrument ării înregistr ărilor atât sub aspect tehnic, cât și din
punctul de vedere al calculului;
– controlul sistemului informatic privind schimburile din programe și
accesul la fi șierele de date;
– verificarea conturilor de control și a balan țelor contabile;
– controlul documentelor și aprobarea lor;
– analiza datelor interne cu sursele de informa ții externe;
– compara ții ale rezultatelor inventarierii tuturor activelor cu modul de
înregistrare în contabilitate;
– compara ții ale valorilor previzionate cu rezultatele financiare ob ținute.
Auditorul trebuie s ă vizualizeze politicile și procedurile din Codul sistemu-
lui de contabilitate și control intern, care sunt relevante pentru aser țiunile care fac
referire la situa țiile financiare.
Ansamblul de aser țiuni care sunt înglobate în situa țiile financiare se refer ă la:
– existen ța unui activ sau a unei obliga ții pe perioada analizat ă;
– drepturi și obliga ții, în sensul c ă activul sau obliga ția constatat ă apar ține
entității la perioada analizat ă;
– perioada în care o tranzac ție sau un eveniment prive ște unitatea în cauz ă;
– exhaustivitate , prin aceea c ă toate activele, obliga țiile sau evenimentele
sunt înregistrate în contabilitate.
– evaluarea oricărui activ sau obliga ție înregistrate la valoarea contabil ă justă;
– prezentarea situa țiilor financiare în care un element este clasificat și
descris în concordan ță cu cadrul general de raportare financiar ă adecvat.
Aspectele relevante ale sistemului de contabilitate și de control intern cu
evaluarea riscului inerent și de control vor permite auditorului să identifice
informa țile eronate sau care influen țează în mod semnificativ situa țiile financiare,
să stabileasc ă proceduri de audit adecvate, s ă considere factorii de risc ai
informa țiilor eronate semnificativi.

Auditul financiar contabil
Evaluarea preliminar ă a riscului de control este necesar ă pentru a determina
riscul de nedetectare la acele aser țiuni din situa țiile financiare.
Natura, durata și întinderea procedurilor efectuate de auditor, pentru a
obține în țelegerea sistemelor de contabilitate și de control intern, depind de o serie
de factori cum sunt:
– complexitatea firmei, m ărimea și sistemul informatic;
– tipul de control intern implicat;
– documentele firmei privind controlul intern specific;
– evaluarea riscului inerent de c ătre auditor.
În programul de audit, auditorul planific ă o evaluare a soldurilor conturilor
semnificative și a principalelor tranzac ții la nivelul fiec ărei aser țiuni sau
presupune c ă riscul inerent poate fi ridicat.
Conturile din situa țiile financiare pot fi susceptibile de o evaluare eronat ă,
ca, de exemplu, conturi ce trebuie ajustate în perioadele anterioare sau care,
implicit, prezint ă un grad ridicat de estimare.
Complexitatea eviden țierii opera țiunilor economico-financiare poate necesi-
ta utilizarea serviciilor unui expert la nivelul unor tranzac ții care nu se deruleaz ă
în mod curent.
Pentru evaluarea riscului inerent , auditorul trebuie s ă utilizeze ra ționamen-
tul profesional pentru aprecierea integrit ății conducerii . Managementul condu-
cerii, schimb ările în cursul perioadei pot afecta întocmirea situa țiilor financiare ale
unității.
Presiunile asupra conducerii sau factorii ce pot afecta domeniul de activi-
tate, condi țiile economice și concuren ța, progresul tehnic, care presupune o
înnoire permanent ă a capitalului fix ca activ imobilizat prin resurse financiare
insuficiente, pot avea influen ță asupra situa țiilor financiare.
Controlul intern privind sistemul contabil are urm ătoarele obiective de
realizat:
– toate tranzac țiile economice sunt autorizate de conducerea societ ății;
– toate opera țiunile sunt înregistrate corect ca sum ă și în conturi adecvate,
în perioada contabil ă adecvat ă, astfel încât situa țiile financiare s ă fie
întocmite conform cu un cadru de raportare financiar ă identificat.
– accesul la documente și înregistr ări să fie permis cu acordul conducerii;
– activele entit ății sunt comparate cu activele existente la intervale stabilite,
iar orice diferen țe constatate s ă fie analizate și să se ia m ăsurile necesare;
Sistemul de contabilitate și de control intern nu poate oferi probe
concludente datorit ă limit ărilor inerente8 date de:

8 Vezi IAS nr. 400, pag. 101, punctul 13.

Auditul financiar contabil
– costul controlului intern, care trebuie s ă fie eficient, în sensul c ă benefi-
ciile previzionate a rezulta din acesta s ă acopere cheltuielile rezultate cu
aceast ă activitate;
– controlul intern poate fi orientat mai degrab ă spre opera țiunile econo-
mico-financiare uzuale, decât spre cele accidentale sau neobi șnuite;
– exist ă riscul apari ției erorilor datorate necunoa șterii, neaten ției, ra ționa-
mentele neprofesionale sau neîn țelegerii normelor sau regulilor contabile;
– abuzul persoanei desemnate cu exercitarea controlului intern fa ță de
responsabilitatea legal ă pe care o are;
– sustragerea de la efectuarea controlului intern prin în țelegeri tacite cu
persoane din afara sau din interiorul firmei.
Auditorul trebuie s ă evalueze atitudinea managerilor, a directorilor și toate
acțiunile legate de controlul intern și importan ța lor pentru entitate. Pentru
înțelegerea procedurilor de control, auditorul trebuie s ă cunoasc ă mediul de
control și sistemul de contabilitate utilizat de unitatea patrimonial ă.
Procesul de evaluare a eficien ței sistemului de contabilitate și control intern
al entit ății dă auditorului posibilitatea de apreciere a riscului de control , de
prevenire și descoperire a erorilor semnificative. O evaluare preliminar ă a riscului
de control pentru fiecare sold sau tranzac ții semnificative este necesar a fi f ăcută
de către auditor.
Eficien ța sistemului de contabilitate și de control intern se realizeaz ă prin
testele de control efectuate pentru a ob ține proba de audit.
Verificarea documentelor justificative ale principalelor tranzac ții și modul
lor de autorizare, investigarea și observarea controlului intern de c ătre persoanele
autorizate s ă-l exercite, reconcilierea conturilor de lichidit ăți sunt teste de control
pentru auditor.
Obiectivele testelor de control trebuie orientate și asupra sistemului de
contabilitate computerizat.
Rezultatele testelor de control evalueaz ă dacă controlul intern este proiectat
și opereaz ă la nivelul impus de conducerea firmei.
Auditorul poate ob ține probe de audit credibile despre modul de separare
adecvat ă a sarcinilor prin observarea persoanelor care aplic ă o procedur ă de
control sau prin investigarea salaria ților.
Procedurile de fond, testele de control ob ținute de auditor îi permit s ă
considere dac ă evaluarea riscului de control este conformat ă.
În baza tuturor probelor de audit, auditorul con știentizeaz ă caren țele siste-
mului de contabilitate și de control intern și aduce la cuno ștință conducerii erorile
semnificative pe care le-a depistat. De regul ă, caren țele constatate de auditor
trebuie s ă se fac ă cunoscute în scris.

Auditul financiar contabil
3.3.2. Rolul, sfera și con ținutul controlului intern
Pentru ca informa țiile contabile s ă fie fidele, în cadrul fiec ărei întreprinderi
trebuie s ă existe un control intern conceput ra țional și aplicat corect. Auditorul
trebuie s ă analizeze elementele de baz ă ale controlului intern. Evaluarea riscului
de control este o etap ă distinct ă a auditului și un complex de lucr ări ce trebuie
executate în cadrul auditului.
Controlul intern presupune:- o structur ă organizatoric ă ierarhizat ă și delimitat ă, care s ă asigure separa-
rea sarcinilor și supervizarea activit ăților;
– un manual de proceduri interne (instruc țiuni și norme interne de lucru);
– un sistem informa țional corespunz ător.
Rolul, sfera și con ținutul controlului intern sunt redate în figura nr. 7.
Figura nr. 7Controlul intern
Rolul Sfera de cuprindere
– Integritatea patrimoniului
– Limitarea opera țiunilor
neeconomice și neeficiente
– Realitatea și exactitatea
informa țiilor contabile
– Respectarea dispozi țiilor date
de conducere- Controlul administrativ intern
– Controlul gestionar
– Controlul financiar preventiv
– Controlul reciproc între
compartimente și salaria ți pe baza
separa ției func ției
– Controlul propriu asupra lucr ărilor
executate
– Controlul contabil intern
Culegere și
prelucrare a
datelorControlul modului
de aplicare a
principiilor
contabileControlul
modului de
evaluare a
elementelor de
activ și pasivCorela ții contabile
– Coresponden ța
conturilor
– Contabilitatea
sintetic ă și analitic ă
– Solduri ini țiale și
bilan țul de închidere

Auditul financiar contabil
3.3.3. Obiectivele auditorului privind aprecierea controlului intern
Testele de control efectuate privind controlul intern îi permit auditorului s ă
analizeze:
– măsurile organizatorice, cu scopul de a se asigura gestiunea eficient ă a
patrimoniului, realitatea elementelor patrimoniale fizic și valoric și
corecta lor eviden ță;
– existen ța sau nu a personalului competent și dac ă activitatea acestuia este
în permanen ță verificat ă;
– modul de întocmire, prelucrare și arhivare a datelor prin sistem
computerizat sau manual.
1. Cu privire la organizarea controlului intern , auditorul trebuie s ă
valideze:
– dacă sarcinile de serviciu sunt precis definite și delimitate pe compar-
timente și salaria ți;
– responsabilit ățile sunt riguros stabilite prin decizii date de conducere și
fișa postului.
2. Personalul competent și integru . Auditorul verific ă dacă deciziile luate
la nivelul conducerii influen țează comportamentul întregului personal din
subordine.
Auditorul trebuie s ă analizeze în ce m ăsură obliga țiile de serviciu ale
personalului sunt îndeplinite și dac ă sunt efectuate controale ierarhice și
reciproce .
Cu privire la controlul ierarhic, auditorul urm ărește:
– procedurile de aprobare și verificare a activit ății personalului din
subordine;
– salaria ții care au ca obliga ții mi șcarea activelor patrimoniale și modul de
acces la active;
– care este managementul firmei în politica de angajare a personalului.
Controlul reciproc presupune separarea func țiilor (sarcinilor) de serviciu
prin obiectivele compartimentului produc ție, personal, calitatea serviciilor și a
produc ției și comercializarea lor.
Integritatea patrimoniului este urm ărită de auditor prin sarcinile privind
depozitarea, gestionarea bunurilor și a numerarului; este realizat ă de personalul
desemnat de conducere.
Personalul desemnat pentru conducerea contabilit ății financiare și de
gestiune verific ă și analizeaz ă cheltuielile și veniturile unit ății.
O eroare sau o fraud ă între compartimente determin ă conturi eronate și,
implicit, influen țează situa țiile financiare.
Separarea sarcinilor pe persoane este necesar ă deoarece acela și salariat, care
emite o comand ă de aprovizionare, recep ționeaz ă și depoziteaz ă bunurile,

Auditul financiar contabil
efectueaz ă și plata furnizorului, este tentat s ă sustrag ă sau s ă achizi ționeze bunuri
în cantit ăți prea mari sau de calitate îndoielnic ă.
Verific ările cu exigen ță, obiectivitate și responsabilitate ale auditorului cu
privire la persoanele împuternicite pentru prelucrarea datelor cu ajutorul calcula-torului, accesul la date, manipularea programelor reprezint ă un atu în diminuarea
riscului de control.
Auditorul urm ărește dac ă în cadrul întreprinderii exist ă documente legale
corespunz ător și dac ă toate opera țiunile sunt verificate și centralizate corect.
Obiectivele auditorului privind controlul intern au la baz ă:
 Exhaustivitatea și integritatea înregistr ărilor , fără omisiune și fără ca
aceea și opera țiune s ă fie repetat ă. Aceasta se poate verifica prin „Fi șa de magazie
a formularelor cu regim special“.
Ținerea la zi și arhivarea fi șelor de cont sintetice și analitice, analiza
soldurilor cu valori semnificative, scaden țele de pl ăți și încas ări completeaz ă
criteriile auditului.
 Realitatea înregistr ărilor (întocmirea documentelor primare, înregis-
trarea lor în contabilitate, observa ția fizic ă, controlul fizic prin invetariere,
confirm ări primite de la ter ți, dac ă veniturile și cheltuielile apar țin firmei).
 Exactitatea înregistr ărilor , în care auditorul urm ărește dac ă perioada este
corect ă, dac ă se respect ă principiul independen ței exerci țiului. Pentru aceasta, el
utilizeaz ă diverse tehnici de control : modul de delimitare a veniturilor și
cheltuielilor, provizioanele constituite, repartizarea diferen țelor de pre ț, calculul
diferen țelor de curs valutar, modul de evaluare a diferitelor structuri de activ și
pasiv.
Analizele globale și aritmetice realizate de auditor îl ajut ă să se conving ă că
nu sunt erori valorice în contabilizarea sumelor.
Insuficien ța controlului intern poate conduce la transmiterea unor date
eronate în contabilitate. Astfel, exist ă posibilitatea ca auditorul s ă nu detecteze
erorile care automat afecteaz ă situa țiile financiare și se impune, în asemenea
condi ții, o opinie cu rezerve sau refuzul de a valida conturile anuale.
În schimb, dac ă în unitate controlul intern este bine conceput și func ționeaz ă
corect, auditorul î și poate reduce propriile valid ări asupra soldurilor conturilor.
Lucr ările desf ășurate de auditor în evaluarea controlului intern au ca obiectiv
deciziile viitoare asupra controlului conturilor. Evaluarea controlului internreprezint ă un mijloc a c ărui finalitate este controlul situa țiilor financiare.
3.3.4. Activit ățile auditorului în evaluarea controlului intern
Pentru a evalua corect controlul intern, auditorul trebuie s ă facă o serie de
investiga ții:

Auditul financiar contabil
a) Descrierea procedurilor în sistemul de culegere și prelucrare a
datelor, cu scopul de a stabili, pentru fiecare domeniu semnificativ (achizi ții de
bunuri și servicii, stoc ări, produc ție, vânz ări), care sunt procedurile folosite de
societate pentru culegerea informa țiilor, întocmirea registrelor, prelucrarea
datelor, înregistrarea opera țiunilor din contabilitatea sintetic ă și analitic ă, în evi-
dența cronologic ă și sistematic ă.
Descrierea procedurilor presupune cunoa șterea de c ătre auditor a
documentelor primare unde sunt consemnate opera țiunile economico-financiare.
Modul lor de întocmire, verificare, de prelucrare a circula ției și de arhivare are
efecte asupra exactit ății, realit ății și integrit ății întregului sistem de eviden țe dintr-
o unitate patrimonial ă.
Standardele Na țional de Contabilitate precizeaz ă: „Documentele justifica-
tive care stau la baza înregistr ărilor în contabilitate angajeaz ă răspunderea persoa-
nelor care le-au întocmit, vizat, aprobat sau înregistrat în contabilitate“9.
Semnarea acestor documente de c ătre persoane care au participat la desf ă-
șurarea opera țiunilor economico-financiare asigur ă premisele pentru atragerea r ăs-
punderii dac ă nu s-au desf ășurat conform cerin țelor.
Ce form ă de contabilitate utilizeaz ă societatea (maestru șah, pe jurnale
multiple, mixt ă), cum este organizat ă eviden ța analitic ă a capitalului fix, a
stocurilor (inventarul permanent sau intermitent), cum este organizat ă eviden ța
cheltuielilor de produc ție și ce metode de calcula ție se folosesc (standard cost, pe
comenzi, pe faze etc.), dac ă se fac lucr ări cu calculatorul sau manual – iat ă un șir
de ac țiuni ale auditorului pentru a descrie procedurile utilizate de firm ă, cu scopul
de a r ăspunde care sunt riscurile de erori și/sau fraude care pot afecta situa țiile
financiare.
Procedurile descriptive se bazeaz ă pe manualul de proceduri interne și
chestionare de control intern la care r ăspund persoanele implicate din între-
prindere, iar r ăspunsurile se înscriu în „Foile de lucru“.
b) Testele de conformitate
Testele de conformitate au rolul de a stabili dac ă procedurile descrise mai
sus exist ă, indiferent dac ă ele se aplic ă sau nu. În aceast ă etap ă nu se pune
problema descoperirii erorilor în func ționarea sistemului, ci numai de a stabili
dacă sistemul descris este, bine în țeles, cel real.
Testele de conformitate se realizeaz ă concomitent cu descrierea sistemului,
asupra unui num ăr limitat de opera țiuni, prin intermediul:
– observa ției directe asupra modului de lucru;

9 Legea contabilit ății nr. 82/ 1991, art. 6, alin. 3, H.G. nr. 704/ 1993, art. 4.

Auditul financiar contabil
– confirm ărilor verbale date de c ătre cei care utilizeaz ă aceste proceduri;
– mijloacelor specifice utilizate pentru confirmarea efectu ării opera țiunii
respective: aplicarea pe documente a unor vize sau ștampile, înregistrarea
documentelor respective într-un fi șier (eviden ță operativ ă) etc.;
– observa ției ulterioare, care const ă în reluarea circuitului unor documente
începând cu originea lor, cu scopul de a testa drumul parcurs;
– jocurilor de încercare.
c) Evaluarea preliminar ă (a riscului de erori)
După ce s-a ob ținut o descriere corespunz ătoare a sistemului de culegere și
prelucrare a datelor contabile, se procedeaz ă la o evaluare preliminar ă a fiabilit ății
acestei organiz ări pentru a putea pune în eviden ță punctele forte și punctele slabe
ale procedurilor sistemului contabil.
În aceast ă etap ă se analizeaz ă dacă sistemul este bine conceput, pentru a
pune în eviden ță riscurile de concep ție, urmând ca în etapa urm ătoare s ă se veri-
fice modul de func ționare a acestui sistem.
Punctele forte sunt constituite din controale plasate în fluxul de prelucrare a
datelor, care garanteaz ă o corect ă contabilizare a acestora.
Punctele slabe sunt reprezentate de deficien țe ale sistemului, care pot da
naștere unor riscuri de erori sau fraude.
Pentru evaluarea preliminar ă a punctelor forte și a punctelor slabe ale
sistemului, auditorul procedeaz ă la:
• examinarea sistemului descris mai sus, pentru a pune în eviden ță ceea ce
are bun sistemul și limitele acestuia. Aceast ă examinare comport ă riscul
ca unele aspecte s ă fie omise sau uitate;
• punerea unor întreb ări executan ților. Aceste întreb ări se formalizeaz ă din
timp sub forma „ chestionarelor de control intern “. Aceste chestionare
permit compararea controlului intern teoretic descris în manualele deproceduri cu cel existent în întreprindere. Întreb ările se adreseaz ă pe
sectoare de activitate și urm ăresc dac ă controalele exist ă, sunt cunoscute
de executan ți și dac ă absen ța acestor controale influen țează calitatea
informa țiilor.
d) Teste de permanen ță
Urmăresc dac ă procedurile sunt aplicate într-o manier ă permanent ă fără
defec țiuni. Aceste teste trebuie s ă fie suficient de mari pentru a oferi certitudini
asupra modului de func ționare a sistemului.
Pentru depistarea riscurilor în func ționarea sistemului se procedeaz ă la
analiza controalelor de prevenire și a controalelor de detectare prev ăzute de
întreprindere.

Auditul financiar contabil
Controalele de prevenire se realizeaz ă în timpul derul ării opera țiunilor
înainte de a se trece la faza urm ătoare și, de regul ă, înaintea înregistr ării opera-
țiunii respective.
Aceste controale se materializeaz ă într-o semn ătură sau viz ă pe documente.
Controalele de detectare sunt efectuate asupra unui grup de opera țiuni de
aceea și natur ă (prin sondaj) cu scopul de a descoperi anomaliile în func ționarea
sistemului sau al asigur ării că aceste anomalii nu exist ă.
Pentru verificarea modului de func ționare a controlului intern, auditorul
dispune de mai multe tehnici, cum sunt:
/elevenoclock Urmărirea eviden ței controalelor efectuate de c ătre întreprindere. Cu
ajutorul acestei tehnici se asigur ă realizarea unor sondaje foarte mari într-
un timp foarte scurt. Astfel, se analizeaz ă existenta unor vize de control
pe documente, existen ța confrunt ărilor lunare într-o eviden ță operativ ă,
contabilitatea analitic ă și sintetic ă etc.;
/elevenoclock Repetarea controalelor. Auditorul poate efectua personal unele controale
reciproce și încruci șate pentru a se convinge asupra manierei în care
acestea au fost efectuate de c ătre întreprindere;
/elevenoclock Observarea execut ării unor controale. Aceasta permite auditorului s ă
înțeleag ă modalitatea în care se realizeaz ă aceste verific ări de c ătre
întreprindere și să aprecieze eficien ța lor. Pentru aceast ă, auditorul
urmărește nemijlocit (observ ă) maniera în care firma efectueaz ă aceste
controale.
e) Evaluarea definitiv ă și redactarea raportului de sintez ă
În aceast ă etap ă a ACI, auditorul determin ă:
1. Dac ă dispozitivele de control ale întreprinderii sunt efective și perma-
nente (realitatea punctelor forte);
2. Care sunt punctele slabe datorate conceperii defectuoase a sistemului;3. Care sunt punctele slabe datorate aplic ării gre șite a procedurilor (func-
ționării sistemului).
Riscurile identificate de c ătre auditor pot fi recapitulate pe o foaie de lucru
intitulat ă „Sinteza aprecierii controlului intern “ cu ajutorul c ăreia se scot în
eviden ță:
/elevenoclock slăbiciunile sistemului, care pot antrena riscuri de erori;
/elevenoclock inciden ța acestora asupra conturilor anuale;
/elevenoclock inciden ța acestora asupra programului de lucru.
Auditorul semnaleaz ă conducerii întreprinderii observa țiile sale asupra con-
trolului intern și poate, dup ă caz, s ă organizeze propriile sale controale, pentru
asigurarea fiabilit ății conturilor, sau poate refuza certificarea situa țiilor financiare
sau s ă acorde o certificare cu rezerve.

Auditul financiar contabil
Comunicarea observa țiilor în urma ACI poate fi f ăcută printr-un „ Raport
asupra controlului intern “, care are urm ătoarea structur ă:
1. Not ă de introducere și sintez ă. În aceast ă parte a raportului se arat ă condi-
țiile în care s-a executat ACI, metodele folosite și concluziile la care s-a ajuns,
făcându-se trimiteri la partea de detaliere a raportului.
Nota de introducere și sintez ă permite conducerii întreprinderii s ă cunoasc ă
rapid concluziile la care a ajuns auditorul.
2. Sumarul raportului face o recapitulare a diferitelor titluri și puncte care
vor fi prezentate în partea „detalii“ sau se face o reluare rapid ă a tuturor punctelor
slabe.
3. Detaliile raportului sunt structurate în func ție de sumarul raportului, f ără
să se reia concluziile prezentate în prima parte a raportului (sintez ă). La prezen-
tarea detaliilor se au în vedere urm ătoarele principii:
/elevenoclock Prezentarea problemelor în ordinea importan ței lor;
/elevenoclock Se fac recapitula ții ale problemelor pe sec țiuni, func ții sau grupe de
conturi;
/elevenoclock Se grupeaz ă distinct sfaturile de mai mic ă importan ță;
/elevenoclock Se grupeaz ă distinct riscurile de eroare care pot avea o inciden ță asupra
certific ării conturilor anuale;
/elevenoclock Se reiau sfaturile date în cursul exerci țiilor precedente c ărora nu li s-a dat
curs.
3.3.5. Raport asupra controlului intern
Subsemna ții ……………………………………………, membri ai Comisiei
de cenzori, am procedat la aprecierea controlului intern în anul ….. exercitat lasocietatea S.C. „X“ S.A.
Auditul intern este un plan de organizare și reprezint ă măsurile coordonate
luate de conducerea întreprinderii în vederea protej ării valorilor active, a promo-
vării eficacit ății exploat ării, a asigur ării respect ării dispozi țiilor administrative și a
asigur ării fidelit ății și exactit ății informa țiilor contabile.
Au fost utilizate în aprecierea controlului intern al unit ății tehnici
descriptive ale procedurilor interne ale unit ății, proceduri de confirmare direct ă,
tehnica observ ării directe și folosirea flow-chan-urilor pentru cunoa șterea circula-
ției documentelor contabile în unitatea S.C. „X“ S.A.
În urma aprecierii controlului intern la unitatea S.C. „X“- am constatat
existen ța unui manual de proceduri al unit ății în care sunt detaliate procedurile

Auditul financiar contabil
privind vânz ările, încas ările, pl ățile, stocurile, imobiliz ările, manual de proceduri
al cărui con ținut este pu țin cunoscut de personalul unit ății.
În ceea ce prive ște responsabilit ățile personalului, acestea sunt pu țin cunos-
cute, având în vedere existen ța unui sistem administrativ foarte complex. Se reco-
mand ă de aceea o mai bun ă stabilire a competen țelor personalului.
Cu privire la arhivarea informa țiilor contabile, aceasta se apreciaz ă pozitiv.
Sumar :
1. Aprecierea controlului intern al imobiliz ărilor.
2. Aprecierea controlului intern al stocurilor.3. Aprecierea controlului intern al cump ărărilor.
4. Aprecierea controlului intern al vânz ărilor.
5. Aprecierea controlului intern al pl ăților.
6. Aprecierea controlului intern al încas ărilor.
Detalii :
1. Aprecierea controlului intern al imobiliz ărilor
Imobiliz ările corporale ale unit ății S.C. „X“ S.A. au fost inventariate corect,
în conformitate cu Legea Contabilit ății nr. 82/ 1991, cu Legea nr. 15/24.03. 1994
privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, cu
H.G. 983/ 1998 privind reevaluarea terenurilor, cl ădirilor și construc țiilor speciale
completat ă prin H.G. 95/ 1999 și Hot ărârea nr. 403/07.06.2000.
2. Aprecierea controlului intern al stocurilor
Am constatat în unitate o cre ștere a stocurilor de materie prim ă și materiale
auxiliare nefolosite, ceea ce duce la pierderi suferite de unitate, la produse
reziduale, toate rezultând din insuficienta cunoa ștere a pie ței sau din pierderea
clien ților datorit ă situa ției precare a economiei.
3. Aprecierea controlului intern al cump ărărilor
În anul 2000, unitatea a contractat materii prime și materiale auxiliare cu
furnizorii, f ără a ține seama de capacitatea de produc ție redus ă a unit ății și
neavând o pia ță de desfacere a produselor finite bine structurat ă.
4. Aprecierea controlului intern al vânz ărilor
Departamentul de marketing al unit ății S.C. „X“ S.A. nu a realizat un studiu
de pia ță al produselor unit ății pentru aprovizionarea vânz ărilor pentru anul 2000.
Contractele încheiate cu beneficiarii societ ății S.C. „X“
S.A. au avut ca termen de
plată a facturilor cinci zile de la data livr ării m ărfii, ceea ce a dus la imobilizarea
resurselor financiare ale unit ății.

Auditul financiar contabil
5. Aprecierea controlului intern al pl ăților
Ca punct slab al procedurii pl ăților, unitatea a folosit plata avansurilor
acordate furnizorilor de materii prime și materiale auxiliare, în loc s ă plăteasc ă în
ziua livr ării. Pe viitor se recomand ă unit ății S.C. „X“ S.A. plata furnizorilor în
ziua livr ării pentru o mai bun ă utilizare a resurselor financiare.
6. Aprecierea controlului intern al încas ărilor
Contractele încheiate cu beneficiarii societ ății S.C. „X“ S.A. au avut ca
termen de plat ă a facturilor cinci zile de la data livr ării m ărfii, ceea ce a dus la
imobilizarea resurselor financiare ale unit ății. Pe viitor se recomand ă încheierea
contractelor cu termen de plat ă a facturilor trei zile de la data livr ării m ărfii pentru
o bun ă gestionare a resurselor financiare ale unit ății.
Menționăm că aceste constat ări nu vor avea inciden ță asupra certific ării
situa țiilor financiare.
Data Semn ătura
3.4. CONTROLUL CONTURILOR
Controlul conturilor este o etap ă succesiv ă sau concomitent ă cu controlul
intern, func ție de experien ța auditorului.
Concluziile rezonabile pe care se bazeaz ă opinia trebuie s ă fie fundamentate
cu probe de audit suficiente, prin combinarea testelor de control și a
procedurilor de fond .
Testele de control privind modul de func ționare a cadrului contabil
conceptual și a controlului intern, precum și a testelor efectuate cu scopul de a
depista erori semnificative din situa țiile financiare (proceduri de fond) contribuie
la ansamblul probelor de audit.
Sistemul contabil și cel de control intern au ca scop prevenirea, detectarea și
corectarea erorilor semnificative.
Etapa precedent ă, privind obiectivele și evaluarea controlului intern,
riscurile acestuia, reprezint ă pentru auditor un pas important în controlul
conturilor.

Auditul financiar contabil
Probele de audit trebuie realizate pentru fiecare aser țiune a conducerii cu
privire la situa țiile financiare.
Ansamblul de aser țiuni ale conducerii înglobate în situa țiile financiare sunt
clasificate astfel:10
• existen ța: un activ sau o obliga ție exist ă la o anumit ă dată;
• drepturi și obliga ții: un activ sau o obliga ție apar ține entit ății la o
anumit ă dată;
• apari ție: o tranzac ție sau un eveniment a avut loc pe durata unei perioade
și este legat de entitatea respectiv ă;
• exhaustivitatea : nu exist ă active, obliga ții, tranzac ții sau evenimente
neînregistrate sau elemente neprezentate;
• evaluarea : un activ sau o datorie este înregistrat ă la o valoare contabil ă
adecvat ă;
• comensurarea : o tranzac ție sau un eveniment este înregistrat la valoarea
corespunz ătoare și venitul sau cheltuiala este alocat ă perioadei corespun-
zătoare;
• prezentarea informa țiilor: un element este prezentat, clasificat și
descris în conformitate cu cadrul general de raportare financiar ă adecvat.
Auditorul trebuie s ă se asigure c ă îi sunt confirmate exigen țele cu privire la
credibilitatea unei aser țiuni a conducerii, prezentat ă în situa țiile financiare.
Credibilitatea probelor de audit depinde de provenien ța sursei, intern ă sau
extern ă, și de natura sa: documentar ă, oral ă, constatarea efectiv ă prin vizualizare
de către auditor. Atunci când sistemul contabil și controlul intern sunt func ționale,
probele de audit intern sunt mai credibile decât cele externe; dup ă cum
confirmarea primit ă de la un ter ț ca surs ă extern ă este mai credibil ă decât cea
intern ă.
Obiectivul principal al auditorului pentru „Controlul conturilor“11 îl
constituie ob ținerea elementelor probante adecvate pentru a emite opinia motivat ă
și responsabil ă asupra modului de reflectare a situa țiilor financiare.
Aceast ă etap ă are ca obiectiv reunirea elementelor probante suficiente și
juste pentru a putea exprima o opinie motivat ă asupra situa țiilor financiare, ceea
ce presupune asigurarea respect ării regulilor legale și regulamentare de c ătre
întreprindere:12

10 Defini ția dat ă în Standardul nr. 110 „Glosar de termeni“, pag. 6
11 I. Oprean, op. citat ă
12 I. Oprean, op. citat ă

Auditul financiar contabil
/elevenoclock regulile referitoare la inventarieri;
/elevenoclock existen ța activelor și faptul c ă acestea apar țin întreprinderii;
/elevenoclock regulile de ținere a registrelor și a contabilit ății;
/elevenoclock estim ările contabile și de evaluare stipulate în normele legale și cele
profesionale sau în absen ța acestora;
/elevenoclock principiile contabilit ății: pruden ța, permanen ța metodei, continuitatea ac-
tivității, independen ța exerci țiului, intangibilitatea bilan țului de deschi-
dere, necompensarea;
/elevenoclock pasivele patrimoniale, veniturile și cheltuielile privesc întreprinderea în
cauză.
Pentru a imprima acestei etape a auditului un caracter organizat, pentru
prevenirea suprapunerilor și a repet ărilor inutile între etapele auditului, pentru
evitarea omisiunilor se întocme ște „Programul de control al conturilor“. Acest
program are la baz ă informa țiile cuprinse în „Planul de audit“ și în „ Sinteza
aprecierii controlului intern “.
Între eficien ța controlului intern într-o întreprindere și mărimea efortului
depus de c ătre auditor cu ocazia controlului conturilor exist ă o rela ție invers
propor țional ă. De aceea, programele de control al conturilor pot s ă varieze între o
limit ă minim ă și una maxim ă.
Programele minime sau restrânse de control al conturilor se elaboreaz ă
atunci când, în urma aprecierii controlului intern, se ajunge la concluzia c ă exist ă
un grad rezonabil de asigurare c ă înregistr ările contabile sunt fiabile . În
aceast ă situa ție se pot limita sondajele numai la soldul conturilor deoarece
funcționarea controlului intern asupra rulajelor a fost urm ărită în etapa precedent ă
a auditului. Totu și, pentru asigurarea coeren ței cu etapele precedente ale auditului,
rulajele conturilor vor fi verificate cu ocazia examin ărilor analitice .
Programele extinse de control al conturilor se elaboreaz ă în situa ția în care,
în urma parcurgerii etapelor precedente, se ajunge la concluzia c ă auditul nu se
poate sprijini pe controlul intern din întreprindere. În acest caz, volumul sonda-jelor este mai mare, întrucât se cuprind în sondaj atât soldurile, cât și rulajele
conturilor. Aceste sondaje stabilesc, în func ție de punctele slabe, și riscurile de
eroare depistate cu ocazia cunoa șterii caracteristicilor proprii ale întreprinderii și
cu ocazia evalu ării controlului intern.
Programul de control al conturilor se întocme ște, de regul ă, separat de
planul de audit și foaia de sintez ă a aprecierii controlului intern, fiind o continuare
a acestora. Programul de control al conturilor este redat în figura nr. 7:

Auditul financiar contabil
Figura nr. 8. Program de control al conturilor
a) Lista controalelor de efectuat, ordonat ă pe posturi ale bilan țului.
Aceast ă listă trebuie s ă fie suficient de detaliat ă pentru a se evita omisiunile și
pentru a se putea stabili cu u șurință documentele și informa țiile ce urmeaz ă a se
solicita de la întreprindere;
b) Întinderea e șantionului care se stabile ște în func ție de pragul de
semnifica ție și de erorile posibile a se produce, care urmeaz ă a fi avute în vedere
în aceast ă etap ă a auditului. Sondajul se poate stabili în diferite variante ca, de
exemplu, facturi cu o valoare mare, facturi pentru fiecare partener de afaceri
important etc.
c) Indicarea datei l a c a r e u r m e a z ă să se efectueze controlul. Precizarea
datei are loc pe m ăsura derul ării contractului. Prin aceasta se poate stabili
cronologia lucr ărilor de control și se poate determina r ăspunderea auditorului
pentru opera țiunile care au avut loc pân ă la acea dat ă.
d) O referin ță pentru foaia de lucru în care s-au consemnat constat ările
controlului. Foile de lucru sunt documente care se anexeaz ă la programele de
control, în ele se înscriu opera țiunile și documentele verificate prin sondaj. PentruControlul
conturilor –
PROGRAMIndicarea datei
O referin ță
pentru foaia de
lucru
Probleme întâlniteÎntinderea
eșantionuluiLista
controalelor de
efectuatSe face pe
posturi
bilan țiere
Este stabilit în func ție
de:
• pragul de semnifica ție
• cronologia lucr ărilor
• răspunderea
auditorului
Constat ările
controlului intern

Auditul financiar contabil
a putea fi mai u șor sistematizate constat ările din foile de lucru sunt codificate
printr-o referin ță care are corespondent în documentul de planificare.
e) Probleme întâlnite reprezint ă o sintez ă a rezultatelor controlului.
Aceasta serve ște și la supervizarea lucr ărilor efectuate de c ătre auditorul care a
apelat la colaboratori.
Pe tot parcursul angajamentului s ău, auditorul urm ărește ob ținerea docu-
mentelor probante care îi permit s ă dea certificarea asupra situa țiilor
financiare , utilizând diverse procedee și tehnici care privesc controlul asupra
documentelor justificative și control de verosimilitate, observare fizic ă, examenul
analitic.
3.4.1. Proceduri utilizate pentru ob ținerea probelor de audit în etapa
„Controlul conturilor“
Pentru ob ținerea probelor de audit se utilizeaz ă mai multe proceduri redate
în figura nr. 8:
Figura nr. 9Proceduri
utilizate pentru
controlul conturilor
Scop : obținerea
probelor de auditInspec țiaExamenul documentelor
primite și emise de c ătre
întreprindere
Observa ția
Investigarea și
confirmarea
Calculul
Proceduri
analiticeUrmărirea procedurilor:
existen ța activelor,
inventarierea stocurilor
Confirm ări de la ter ți cu
informa ții con ținute în
înregistrări contabile
Acurate țea aritmetic ă a
documentelor-surs ă și a
ecuațiilor contabile
Analiza indicatorilor, a
poziției financiare și a
modific ărilor acesteia

Auditul financiar contabil
Inspec ția13 are ca obiectiv validarea înregistr ărilor pe baza documentelor
sau a capitalului fix ca activ imobilizat. Aceast ă procedur ă are grade de
credibilitate variate, func ție de natura, sursa lor și de func ționarea controlului în
timpul prelucr ării datelor.
Probele de audit cu caracter documentar care furnizeaz ă grade diferite de
credibilitate pentru auditor sunt cele:
• elaborate și păstrate de ter țe părți;
• elaborate de ter ți și păstrate de întreprindere;
• elaborate și păstrate de c ătre unitate.
Observa ția const ă în examinarea unor proceduri efectuate de personalul
unității: inventarierea activelor fixe și circulante, modul de eviden țiere și control
asupra coresponden ței conturilor etc.
Investiga ția are ca obiectiv ob ținerea de informa ții în scris din interior sau
exterior cu privire la existen ța unor achizi ții, con ținutul înregistr ărilor, evaluarea
lor.
Confirmarea const ă în răspunsul primit la o investiga ție pentru a compara
informa țiile con ținute în înregistr ările contabile; confirmarea, spre exemplu, a
crean țelor prin colaborarea cu debitorii.
Calculul are ca obiectiv verificarea acurate ței matematice a documentelor
primare, a ecua țiilor contabile, precum și a unor calcule extracontabile ce urmeaz ă
a fi prinse în conturi.
Procedurile analitice se refer ă la analiza indicatorilor bilan țului func țional,
a ratelor de structur ă activ – pasiv, analiza fluxurilor nete, precum și a lipsei de
corela ții față de alte informa ții relevante care se abat de la previziunile între-
prinderii.
Standardul de audit nr. 501 prevede informa ții suplimentare probelor de
audit pentru acele valori semnificative cuprinse în situa țiile financiare:
A. Participarea la inventarierea stocurilor
B. Confirmarea crean țelor
C. Investiga ții cu privire la litigii și revendic ări
D. Evaluarea și prezentarea investi țiilor pe termen lung
A. Participarea la inventarierea stocurilor și controlul costurilor
Conducerea firmei stabile ște proceduri prin care stocurile sunt inventariate
cel pu țin o dat ă pe an, deoarece rezultatele sale influen țează situa țiile financiare
nu numai asupra existen ței cantitativ-valorice, respectiv plusuri și/sau minusuri
constatate, dar și în ceea ce prive ște evaluarea lor pe baza valorii de pia ță
(actuale).

13 Probe de audit, pag. 126

Auditul financiar contabil
Prin inventariere se evalueaz ă credibilitatea asupra sistemului continuu de
control și gestiune a elementelor patrimoniale. În situa ția în care stocurile sunt
semnificative pentru activul bilan țier, auditorul trebuie s ă obțină un grad
rezonabil de încredere în ceea ce prive ște existen ța și valoarea lor real ă. O
participare a auditorului la inventariere îi permite s ă constate existen ța lor, dac ă
opera țiunile sunt conforme cu procedurile stabilite de conducere asupra înregis-
trării și controlului rezultatelor inventariate.
Când auditorul nu poate participa la inventarierea stocurilor din motive
întemeiate (angajamentul s-a încheiat dup ă ce s-a f ăcut inventarierea), el trebuie
să efectueze teste asupra tranzac țiilor care au avut loc între timp. Utilizarea de
către auditor a unor proceduri alternative ale controlului stocurilor are în vedere:
revizuirea instruc țiunilor conducerii: colectarea listelor de inventar folosite,
numărarea stocurilor, identificarea produselor în curs de execu ție, stocurile f ără
mișcare sau cu mi șcare lent ă, stocuri greu vandabile sau deteriorate, stocuri în
consigna ție. Controlul conturilor pe baza documentelor justificative are în vedere
instrumentarea tehnic ă-contabil ă a transferurilor de stocuri la diferite gestiuni,
livrarea și recep ția lor, precum și imputarea corect ă pe exerci țiul corect.
Efectuarea num ărărilor de c ătre auditor trebuie s ă testeze atât exhausti-
vitatea (existen ța și integralitatea lor), cât și acurate țea înregistr ărilor prin
conturile corespondente cuprinse în listele de inventar. Contabilitatea mi șcărilor
de stocuri trebuie verificat ă înainte și dup ă inventariere. Sistemul continuu de
inventariere, pentru a determina soldul conturilor de stocuri la sfâr șitul
exerci țiului financiar, trebuie evaluat de c ătre auditor atunci când exist ă diferen țe
semnificative între existen ța fizic ă și înregistr ările contabile ajustate.
Exist ă situa ții când stocurile se afl ă în custodia unei ter țe părți. Auditorul
trebuie s ă obțină confirmarea direct ă de la ter ți privind cantitatea și evaluarea lor,
cu scopul de a verifica prin conturi ie șirile de stocuri în custodie. Pragul de
semnifica ție pentru aceste stocuri aflate în custodie trebuie s ă țină cont de
valoarea lor, de existen ța lor prin inventariere.
De asemenea, se au în vedere documentele întocmite sau dac ă acestea au
fost gajate.
B. Confirmarea crean țelor. Atunci când crean țele sunt semnificative în
situa țiile financiare, verificarea soldurilor contului de crean țe se ob ține prin
confirmarea de la debitori, precum și înregistr ările în conturi corespunz ătoare.
Confirm ările directe reprezint ă probe de audit credibile despre existen ța
crean țelor și acurate țea soldurilor înregistrate în conturi.
În situa ția în care debitorii nu r ăspund cererii de confirmare, auditorul
trebuie s ă apeleze la proceduri alternative: examinarea încas ărilor de numerar
ulterioare aferente unui client și a înregistr ărilor contabile efectuate în conturi la
sfârșitul exerci țiului financiar, precum și examinarea documentelor întocmite la
vânz ări și expedieri.

Auditul financiar contabil
Controlul conturilor de clien ți semnificativi care trebuie confirmat de
debitori trebuie selecta ți încât auditorul s ă poat ă ajunge la concluzia adecvat ă
despre existen ța și acurate țea crean țelor, având în vedere riscurile de audit
identificate.
„Confirm ările pozitive ofer ă probe de audit mai credibile decât confir-
mările negative“. Aceast ă form ă pozitiv ă este adecvat ă atunci când riscul inerent
este evaluat ca ridicat.
Exist ă situa ții când conducerea firmei îi solicit ă auditorului s ă nu confirme
anumite solduri ale conturilor de crean țe. Auditorul trebuie s ă analizeze dac ă
exist ă motiva ții justificate la o astfel de solicitare. Auditorul are obliga ția să
examineze probele disponibile ob ținute în sprijinul motiv ării conducerii.
C. Investiga ții privind litigiile și revendic ările
Investiga țiile cu privire la litigii și/sau revendic ări se fac atunci când
valoarea acestora este semnificativ ă în situa țiile financiare. Aceste investiga ții
cuprind: ob ținerea de declara ții, procesele-verbale ale Consiliului de
Administra ție, actele încheiate cu avoca ții firmei, verificarea conturilor de
cheltuieli privind taxele de timbru și judiciare.
Comunicarea direct ă cu avoca ții firmei atunci când auditorul constat ă litigii
și revendic ări semnificative este necesar ă, pentru verificarea evalu ării de c ătre
conducere a acestora, conturile aferente costurilor pe care le implic ă. Refuzul
avoca ților de a da lista litigiilor și revendic ărilor poate constitui o limitare a ariei
de aplicabilitate prin imposibilitatea de a ob ține probe de audit asupra conturilor.
Un astfel de demers poate conduce auditorul la o opinie cu rezerve sau la
imposibilitatea de a exprima o opinie.
D. Evaluarea și prezentarea investi țiilor pe termen lung
Probele de audit privind conturile de investi ții pe termen lung se ob țin de la
conducerea firmei asupra p ăstrării acestora și efectul lor asupra situa țiilor
financiare. Conturile de investi ții prezentate în situa țiile financiare pot fi validate
de auditor prin informa țiile date, prin cota țiile de pia ță, valoarea acestora și
compararea cu valoarea contabil ă a investi țiilor la data raportului.
Dacă valorile cotate pe pia ță nu dep ășesc valorile investigate în conturi el va
estima dac ă este cazul s ă reduc ă valoarea contabil ă a acestora. Este important s ă
se verifice de c ătre auditor ajust ările făcute în conturi între valorile de pia ță și
valorile contabile de intrare .
3.4.2. Tehnicile și procedurile de control al conturilor
Forța probant ă a elementelor colectate de auditor depinde de originea și
natura acestora, de tehnicile și procedurile utilizate, necesare asigur ării unei
credibilit ăți întemeiate pe cantitatea și calitatea informa țiilor ob ținute.
În general, tehnicile și procedurile folosite în colectarea elementelor
probante se întrep ătrund. Ele pot fi folosite fie individualizat (confirmarea direct ă

Auditul financiar contabil
folosit ă în cadrul unei inventarieri a crean țelor și obliga țiilor), fie în cadrul unei
tehnici ca o procedur ă care face parte din aceasta.
Tehnicile cel mai frecvent utilizate sunt: tehnica sondajului, tehnica
observ ării fizice și tehnica examin ării analitice. Cea mai des folosit ă procedur ă
este cea a confirm ărilor directe.
1. Tehnica sondajului
Ținând seama de num ărul de opera țiuni efectuate de întreprindere, auditorul
nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont. El caut ă elemente
probante pe un eșantion adecvat, utilizând tehnica sondajului.
Sondajul este definit ca o tehnic ă ce const ă în selec ționarea unui anumit
număr sau a unor p ărți dintr-o mul țime, aplicarea la acestea a tehnicilor de
obținere a elementelor probante și extrapolarea rezultatelor ob ținute asupra e șan-
tionului la întreaga mas ă sau mul țime.
Sondajele pe care le realizeaz ă auditorul în cursul misiunii sale sunt de
naturi diferite:
– în unele cazuri, în general cu ocazia verific ării func ționării controlului
intern, auditorul caut ă să demonstreze c ă elementele care constituie masa
(mul țimea) prezint ă o caracteristic ă comun ă (de exemplu, vizarea sau
aprobarea comenzilor cu ocazia cump ărăturilor); sondajele efectuate în
astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribu țiilor;
– în alte cazuri, în general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul caut ă
să verifice valoarea dată unei mul țimi sau unei mase; acestea sunt
sondaje asupra valorilor .
Auditorul poate folosi, în general, dou ă tipuri de sondaje: sondajul statistic
și sondajul nestatistic , bazat pe experien ța să profesional ă; acesta din urm ă însă
nu permite o extrapolare riguroas ă a rezultatelor ob ținute asupra e șantionului la
întreaga mas ă sau mul țime. Alegerea între cele dou ă tipuri de sondaje depinde de
pregătirea profesional ă a auditorului și de gradul de credibilitate pe care acesta
dorește să îl dea concluziilor sale.
Oricare ar fi îns ă tipul de sondaj, este important s ă fie respectate câteva
reguli riguroase privind decizia asupra e șantionu 1ui și pentru parcurgerea unor
etape obligatorii.
Eficacitatea unui sondaj este determinat ă de definirea precis ă a obiectivelor
sale. Auditorul trebuie deci s ă explice:
– ce urm ărește să demonstreze, s ă probeze. Aceast ă etap ă îi permite s ă
defineasc ă a priori caracteristicile a ceea ce va trebui s ă fie considerat ca
o eroare sau o anomalie. De exemplu, s ă demonstreze c ă punctajul între
avizele de expediere și facturi, realizat de personalul întreprinderii, poate
scoate în eviden ță toate expedierile în curs de facturare;

Auditul financiar contabil
– că rata erorilor existente în mul țime (mas ă) nu dep ășește rata maxim ă
acceptabil ă de anomalii de func ționare, adic ă pragul peste care auditorul
va considera controlul intern ca func ționând de o manier ă nesatis-
făcătoare. Alegerea naturii mul țimii sau a masei este foarte important ă:
aceasta trebuie s ă fie compatibil ă cu obiectivul urm ărit.
De exemplu, pentru a verifica faptul c ă toate recep țiile au condus la conta-
bilizarea facturilor respective, masa de baz ă (mul țimea) trebuie s ă o constituie
bonurile (notele) de recep ție și nu facturile contabilizate.
Auditorul trebuie, de asemenea, s ă defineasc ă limita de timp (perioada)
care va servi ca baz ă a selec ției sale din întreaga mas ă (mul țime).
O caracteristic ă a masei (mul țimii) care serve ște ca baz ă pentru control este
aceea c ă sunt foarte rar omogene; de aceea, analiza masei (mul țimii) este
necesar ă, ea permi țând decuparea, împ ărțirea în submase cu caracteristici suficient
de omogene pentru a nu denatura rezultatele sondajului.
La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificat ă: num ăr de elemente sau
valoare cumulat ă în func ție de natura sondajului de f ăcut, identificarea criteriilor
care vor permite s ă se decid ă în timpul efectu ării sondajului dac ă elementul este
corect sau nu, valorizarea ratei de anomalii și de erori maxim acceptabile.
Din moment ce procedeaz ă la sondaje, auditorul este supus unui risc: acela
de a ajunge la concluzii diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control
exhaustiv ; acesta este riscul practic ării controlului prin sondaj și el exist ă
întotdeauna. Auditul fiind, prin natura sa, un control prin sondaj, rezult ă că acest
risc este inerent .
Acest risc poate fi îns ă redus printr-o organizare riguroas ă a ac țiunii de
audit și prin alegerea celor mai adecvate tehnici de control .
Elementele-cheie dintr-o mul țime sunt cele care, fie datorit ă naturii lor
(exemplu: conturi intitulate gre șit sau neintitulate), fie datorit ă valorii lor
(exemplu: elemente care exced pragului de semnifica ție fixat), prezint ă riscuri și,
ca atare, auditorul poate decide verificarea integral ă a acestora.
Dacă verificarea elementelor-cheie nu este considerat ă ca suficient ă, restul
mulțimii poate face obiectul unor sondaje.
După ce și-a definit obiectivele sondajului și a ales masa (mul țimea), se
trece la executarea sondajului, parcurgându-se mai multe etape, și anume:
a) Alegerea tehnicilor , care este influen țată de dou ă elemente: natura
controlului de efectuat (sondaje asupra atribu țiilor sau sondaje asupra valorilor)
și recurgerea sau nu la tehnici statistice .
Alegerea sau nu a tehnicilor statistice este la latitudinea și raționamentul
auditorului: în nici un caz îns ă, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie s ă fie
justificat ă prin faptul c ă permite reducerea taliei e șantionului.
Alegerea tehnicii de lucru re ținute depinde de urm ătorii factori: talia masei
respective (cu cât este mai mare, cu atât recurgerea la tehnici statistice este mai

Auditul financiar contabil
indicat ă); capacitatea acesteia de a îndeplini obiectivele sondajului ; raportul
cost/eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse pentru realizarea unui sondaj
statistic sunt uneori dispropor ționate fa ță de obiectivele și utilitatea sondajului).
b) Determinarea taliei e șantionului se face în func ție de unii factori care
difer ă, dup ă cum este vorba despre sondaje asupra atribu țiilor sau asupra valorilor.
c) Selec ționarea e șantionului . Oricare ar fi metoda utilizat ă pentru alegere,
eșantionul selec ționat trebuie s ă fie reprezentativ . Toate elementele masei
(mul țimii) trebuie considerate susceptibile de a fi selec ționate. Aceast ă selec ție
poate fi f ăcută fie prin tragere la întâmplare, fie de o manier ă sistematic ă, cu
condi ția ca primul element s ă fie ales la întâmplare, fie de o manier ă empiric ă.
d) Studiul e șantionului . Pentru ca e șantionul s ă aibă un caracter probant,
toate elementele selec ționate trebuie s ă fie controlate. Se poate întâmpla îns ă ca
auditorul s ă fie în imposibilitate de a face acest control, deoarece, de exemplu,
documentele corespunz ătoare nu sunt disponibile. În acest caz, el trebuie s ă se
întrebe dac ă, considerând elementele necontrolate ca erori, se dep ășește pragul de
erori acceptabil : dac ă răspunsul este afirmativ, auditorul va c ăuta proceduri de
control alternative , care s ă-i permit ă exprimarea unei concluzii motivate asupra
acestor elemente; dac ă răspunsul este negativ, nu sunt necesare proceduri
alternative de control, dar auditorul se poate întreba dac ă acest fapt nu este de
natur ă să pună în discu ție încrederea acordat ă controlului intern.
e) Evaluarea rezultatelor . Înainte de a formula concluzii generale asupra
rezultatelor ob ținute, fiecare anomalie constatat ă este examinat ă în sensul apre-
cierii dac ă acestea sunt într-adev ăr reprezentative pentru masa (mul țimea)
respectiv ă sau sunt accidentale .
Anomaliile excep ționale sunt analizate și tratate separat și numai dup ă
izolarea efectelor acestora este posibil ă extrapolarea rezultatelor ob ținute asupra
eșantionului la întreaga mul țime (mas ă) care a servit ca baz ă a sondajului.
f) Concluziile sondajului
Concluzia final ă asupra postului, tranzac ției sau opera țiunilor care au f ăcut
obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:
– elementelor-cheie care au f ăcut obiectul unui control;
– anomaliilor excep ționale constatate;
– restului masei (mul țimii).
Dacă concluzia final ă arată că anomaliile sau erorile din mul țimea controlat ă
depășesc rata de anomalii sau erori a șteptate, auditorul trebuie s ă se întrebe dac ă
nu este necesar ă repunerea în cauz ă a aprecierii sale asupra controlului intern.
2. Tehnica observ ării fizice
Observarea fizic ă este mijlocul cel mai eficace de verificare a existen ței
unui activ, îns ă ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare

Auditul financiar contabil
auditorului, și anume numai existen ța bunului respectiv . Celelalte elemente
probante ca: proprietatea asupra bunului, valoare atribuit ă ș.a. trebuie verificate
prin alte tehnici.
Aceast ă tehnic ă se folose ște de obicei la controlul stocurilor . Acțiunile
întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiectiv asigurarea c ă:
– întreprinderea a prev ăzut mijloace corespunz ătoare care permit recen-
zarea activelor în condi ții de fiabilitate. Aceast ă fază a interven ției const ă
în studierea procedurilor de inventariere și se utilizeaz ă înaintea
inventarierii propriu-zise;
– aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisf ăcător. Aceast ă fază
const ă în verificarea faptului c ă persoanele îns ărcinate cu inventarierea
aplic ă în mod corect procedurile și se realizeaz ă în timpul inventarierii
propriu-zise;
– lucrările de inventariere au fost corect valorificate. Aceast ă fază const ă în
a controla dac ă cantit ățile recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea
sumei stocurilor și se situeaz ă deci dup ă inventarierea propriu-zis ă.
Ca tehnic ă de colectare a elementelor probante, aceast ă metod ă este, de
regul ă, utilizat ă pentru ca auditorul s ă înțeleag ă mai bine cum este organizat ă și
efectuat ă o anumit ă procedur ă a auditului intern sau un anumit tip de control din
cadrul procedurii respective. Astfel, auditorul poate examina modalitatea de
efectuare a procedurii de recep ție a bunurilor, se poate convinge c ă transportul
banilor în numerar de la banc ă la întreprindere și invers se execut ă cu respectarea
Regulamentului opera țiunilor de cas ă etc.
Observarea fizic ă în cadrul organiz ării, efectu ării și valorific ării rezul-
tatului inventarierii patrimoniului este singura tehnic ă ce îl poate asigura pe
auditor c ă procedurile de inventariere au fost respectate.
3. Procedura confirm ării directe
Este o tehnic ă ce const ă în a solicita unui ter ț, având leg ături de afaceri cu
întreprinderea verificat ă, să confirme direct auditorului informa țiile privind
existen ța opera țiunilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina
condi țiile și întinderea acestei proceduri.
Procedura confirm ării directe se realizeaz ă cu acordul conducerii între-
prinderii supuse controlului. Dac ă aceasta nu se arat ă favorabil ă pentru o astfel de
procedur ă, auditorul se poate g ăsi în una dintre urm ătoarele situa ții:
– consider ă că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente sufici-
ente de prob ă sau
– consider ă că alte controale nu- 1 conduc la elemente probante și, față de
limitele impuse de conducerea întreprinderii, aceasta va suporta conse-cințele necesare cu privire la certificare

Auditul financiar contabil
În situa ția în care rezultatul inventarierii patrimoniului nu con ține date și
informa ții suficiente și juste, auditorul este îndrept ățit să foloseasc ă procedura
confirm ării directe.
Elementele probante ob ținute direct de auditor sunt mai fiabile decât cele
furnizate de c ătre întreprinderea auditat ă. De exemplu, controlul autenticit ății
soldului unuia dintre conturile de clien ți cu ajutorul comenzii, a copiei de facturi
și a avizelor de expedi ție necesit ă în unele cazuri o durat ă mare de timp. În
schimb, r ăspunsul la o cerere de confirmare provoac ă fie acordul debitorului, fie
exprimarea anumitor divergen țe asupra c ărora auditorul este necesar s ă-și
concentreze aten ția sa.
Din cauza fiabilit ății, rapidit ății și economiei sale, procedura confirm ării
directe este indicat ă în toate cazurile când poate fi realizat ă. De exemplu:
– imobile – situa ția ipotecilor, extrase din cartea cadastral ă;
– mijloace fixe , altele decât imobile – gajuri, contracte de leasing;
– active ale exploat ării – stocuri de ținute în afara întreprinderii, stocuri de ți-
nute de întreprindere în contul ter ților;
– crean țe și datorii – soldul în curs (clien ți, furnizori, debitori și creditori
diver și), împrumuturi și credite date sau primite (soldul, dobânda, angaja-
mentele date sau primite);
– bănci – situa ții privind rela țiile bancare (soldurile curente, împrumuturi și
credite, efecte scontate, garan ții), informa ții despre bonitatea partenerilor
de afaceri;
– administra ția financiar ă – situa ții (cuantum impuneri, sume datorate sau
de primit);
– avoca ți și consilieri din afara întreprinderii – procese și litigii în curs,
onorarii datorate.
Modalitatea de realizare a acestei proceduri, în cazul când nu s-au ob ținut
confirm ările necesare privind opera țiunile de inventariere a patrimoniului, poate fi
obținută astfel:
1) cererea de confirmare se redacteaz ă pe hârtie cu antetul întreprinderii
auditate, con ținând un text însu șit de comun acord cu cel ce gestioneaz ă
patrimoniul și semnarea de c ătre acesta;
2) expedierea cererii de c ătre auditor;
3) primirea direct de c ătre auditor, eventual la adresa sau c ăsuța poștală a
acestuia, fie a cererii – dac ă destinatarul nu a putut fi g ăsit –, fie a r ăspunsului;
4) interpretarea și valorificarea datelor și informa țiilor con ținute de r ăspuns;
5) arhivarea metodic ă – la referin ța respectiv ă – a dosarului exerci țiului, a
cererii de confirmare direct ă și a răspunsului.
Procedura confirm ării directe este utilizat ă atât în cadrul auditului intern, cât
și în cadrul celui contractual.

Auditul financiar contabil
Auditorul are obliga ția să verifice în mod adecvat și suficient modul cum
sunt aplicate principiile contabilit ății: continuitatea activit ății, independen ța
exerci țiului, intangibilitatea bilan țului de deschidere, permanen ța metodei,
necompensarea.
Planificarea auditului și efectuarea procedurilor de audit conduc la evaluarea
rezultatelor acestora. „Auditorul trebuie s ă ia în considerare gradul de adecvare a
principiului continuit ății activit ății“14, concept de baz ă a contabilit ății în întoc-
mirea situa țiilor financiare. Continuitatea activit ății unei firme poate fi confirmat ă
dacă pe durata maxim ă de un an este previzionat ă întocmirea situa țiilor financiare
ale entit ății.
Aceasta presupune ca firma s ă-și înregistreze activele și pasivele
(obliga țiile) ca fiind apt ă să-și plăteasc ă datoriile și să-și realizeze activele pe
durata previzibil ă de un an.
Auditorul va lua în calcul riscul de nerespectare a principiului continuit ății
activit ății din situa țiile financiare printr-o serie de:
– calcule financiare – scaden țe fără mijloace de rambursare, împrumuturi
realizate pe termen scurt pentru finan țarea activelor financiare pe termen
lung, datoria net ă sau situa ția datoriei nete curente.
– indicii de exploatare15 – pierderea unor clien ți importan ți, lipsa con-
curen ței furnizorilor sau lipsa furnizorilor importan ți, diferen țiați în ceea
ce prive ște remunerarea factorului for ță de munc ă sau ac țiuni în justi ție
care pot conduce la hot ărâri judec ătorești ce nu pot fi onorate.
Aceste riscuri pot fi diminuate dac ă planul conducerii are surse alternative
de procurare a lichidit ăților prin venituri extraordinare sau ob ținerea de capital
pentru acoperirea datoriilor.
Susceptibilitatea auditorului cu privire la capacitatea firmei de a continua s ă
funcționeze în viitorul previzibil (pân ă la un an) trebuie confirmat ă prin probe de
audit , fie teste anterior realizate printr-o serie de proceduri, fie teste analitice
relevante :
– analiza fluxului de numerar (cash-flow);
– analiza unor evenimente care pot afecta capacitatea firmei de a suporta
datoriile și deci de a continua activitatea;
– verificarea termenului de exigibilitate a împrumuturilor, precum și al
contractelor de credit și motivul pentru care nu a fost restituit ă în termen
obliga ția;

14 Standardul nr. 5 10, „Principiul continuit ății activit ății“, pag. 182
15 Standardul nr. 5 10, „Principiul continuit ății activit ății“, pag. 183

Auditul financiar contabil
– date scrise de la consilierul juridic cu privire la litigii și reclama ții;
– acțiunile viitoare ale societ ății pentru lichidarea datoriilor.
Auditorul va fi atent asupra proiectelor entit ății care ar avea un efect
semnificativ asupra solvabilit ății generale și la termen a firmei. Aceste
previziuni trebuie s ă conduc ă la probe de audit prin aceea c ă aplicarea lor conduce
la un rezultat de ameliorare general ă a firmei. Auditorul va aprecia, pe baza
probelor de audit, ipoteza continuit ății activit ății și nu va modifica raportul de
audit.
Dacă continuitatea activit ății nu este rezolvat ă, auditorul va descrie
motivele principale care genereaz ă „îndoieli“ privind capacitatea entit ății de a
continua s ă func ționeze în viitor. De asemenea, va ar ăta că situa țiile financiare nu
cuprind ajust ări cu privire la recuperarea activelor înregistrate și la valorile
datoriilor.
Dacă în situa țiile financiare prezentarea nu este satisf ăcătoare, auditorul
trebuie s ă exprime o opinie contrar ă sau calificat ă, dup ă caz.
În situa ția în care conceptul de baz ă „continuitatea activit ății“ este inadecvat
la întocmirea situa țiilor financiare, auditorul trebuie s ă exprime o opinie
contrar ă.
Independen ța exerci țiilor. Auditorul trebuie s ă se asigure c ă toate
veniturile și cheltuielile aferente activit ății agentului economic sunt delimitate în
timp pe m ăsura angaj ării și decontate asupra rezultatului exerci țiului la care se
refer ă.
Intangibilitatea bilan țului de deschidere a unui exerci țiu. Auditorul
trebuie s ă se asigure c ă soldurile conturilor de activ și pasiv din exerci țiul anterior
sunt preluate corect în bilan țul de deschidere. Soldurile de deschidere nu trebuie
să con țină informa ții eronate care afecteaz ă în mod semnificativ situa țiile
financiare ale exerci țiului financiar curent.
Potrivit Standardelor de Audit nr. 510 , „Solduri de deschidere“, auditorul
trebuie s ă se asigure c ă „politicile contabile corespunz ătoare sunt aplicate în mod
consecvent sau schimb ările la politicile contabile au fost contabilizate corect și
prezentate în mod adecvat“.
Auditorul aplic ă proceduri de audit privind soldurile de deschidere care s ă-i
confere un grad rezonabil de adecvare a acestora:
– care au fost politicile contabile aplicate de unitate;
– să cerceteze dac ă situa țiile financiare ale exerci țiului precedent au fost
audiate;
– soldurile conturilor ale exerci țiului precedent sunt identice cu cele de la
începutul exerci țiului;

Auditul financiar contabil
– pragul de semnifica ție al soldurilor de deschidere referitoare la situa țiile
financiare ale exerci țiului curent.
Dacă politicile contabile au fost modificate, ce influen țe au avut acestea
asupra conturilor, cum au fost contabilizate și prezentate.
În situa ția în care situa țiile financiare au fost auditate de un alt auditor,
auditorul actual trebuie s ă revizuiasc ă documentele de lucru ale auditorului
precedent.
Probele de audit cu privire la activele și datoriile curente se ob țin prin a
verifica existen ța lor, drepturile și obliga țiile, evaluarea la începutul perioadei,
încasarea sau plata soldurilor de deschidere ale conturilor de clien ți și/sau
furnizori în timpul perioadei curente.
Pentru soldurile conturilor de stocuri, auditorul va aplica proceduri
suplimentare: inventarierea fizic ă curent ă a stocurilor și compararea acestora cu
stocurile fizice de la începutul perioadei, verificarea modului de evaluare astocurilor și soldurilor de deschidere, teste privind profitul brut înainte de impozi-
tare și dup ă, corelate cu separarea exerci țiilor.
Pentru imobiliz ările corporale ca baz ă de referin ță se are în vedere IAS nr. 16
„Terenuri și mijloace fixe“, iar auditorul trebuie s ă obțină probe de audit suficiente și
adecvate privind: evaluarea ini țială la costul s ău ca sum ă plătită în numerar sau
echivalente de numerar ori valoarea just ă a oric ărei contrapresta ții efectuate pentru
achizi ționarea unui activ la data achizi ției sau construc ției acesteia
16.
Auditorul examineaz ă înregistr ările ce stau la baza conturilor de deschidere
sau trebuie s ă primeasc ă confirm ări scrise de la ter țe persoane. Câteva no țiuni
explicabile prin IAS nr. 16 trebuie validate de c ătre auditor.
Valoarea just ă „reprezint ă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat
de bun ăvoie între dou ă părți aflate în cuno ștință de cauz ă în cadrul unei tranzac ții,
în pre țul determinat obiectiv (IAS nr. 16)“.
Amortizarea „este alocarea sistematic ă a valorii amortizabile a unui activ
pe întreaga sa durat ă de via ță utilă“ (IAS nr. 16).
Valoarea amortizabil ă „este costul activului sau o alt ă valoare substituit ă
costului în situa țiile financiare din care s-a sc ăzut valoarea rezidual ă“ (IAS nr.
16).
Valoarea rezidual ă „reprezint ă valoarea net ă pe care o întreprindere esti-
meaz ă că o va ob ține pentru un activ la sfâr șitul duratei de via ță utilă a acestuia
după deducerea prealabil ă a costurilor de cesiune previzionate“ (IAS nr. 16).

16 Text conform IAS nr. 16, pag. 353, paragraful 4.

Auditul financiar contabil
Valoarea contabil ă „este valoarea la care un activ este recunoscut în bilan ț
după scăderea amortiz ării cumulate pân ă la acea dat ă, precum și a pierderilor
cumulate din depreciere“ (IAS nr. 16).
Pierderea din depreciere „reprezint ă diferen ța dintre valoarea contabil ă și
valoarea recuperabil ă“.
Durata de via ță utilă17 reprezint ă:
(a) perioada pe parcursul c ăreia se estimeaz ă că întreprinderea va utiliza
activul supus amortiz ării sau
(b) num ărul unit ăților produse sau a unor unit ăți similare ce se estimeaz ă că
vor fi ob ținute de întreprinderi prin folosirea activului respectiv.
Evaluarea posterioar ă înregistr ării ini țiale a imobiliz ărilor
Auditorul trebuie s ă obțină probe de audit cu privire la imobiliz ările
corporale înregistrate la costul de achizi ții, diminuat de amortismente și
deprecieri.
Ulterior înregistr ării ini țiale în activ, auditorul verific ă dacă activele imobili-
zate sunt contabilizate la o valoare just ă prin reevaluarea lor mai pu țin amortis-
mentele.
Amortismentul la data reevalu ării este „ ajustat propor țional “18 cu modifi-
carea valorii contabile de intrare, astfel încât valoarea contabil ă după reevaluare s ă
fie egal ă cu valoarea sa reevaluat ă pe baza unui indice general al pre țurilor, aplicat
la costul de înlocuire reevaluat.
În cazul construc țiilor reevaluate, amortizarea la data reevalu ării trebuie
eliminat ă din valoarea contabil ă brut ă a bunului. Suma net ă este supus ă în aceast ă
situa ție reevalu ării.
Auditorul trebuie s ă se asigure când valoarea contabil ă crește ca urmare a
unei reevalu ări ca tratament contabil alternativ. Cre șterea respectiv ă este cuprins ă
la „rezerve din reevaluare “ în structura capitalurilor proprii.
În situa ția în care valoarea contabil ă a unui activ scade ca urmare a unei
reevalu ări, mic șorarea de valoare trebuie tratat ă ca „rezerve din reevalu ări“ pân ă
la nivelul în care aceast ă diminuare nu este mai mare decât suma anterior
înregistrat ă în contul „rezerve din reevaluare“, diferen ța care excede va fi tratat ă
ca o cheltuial ă.
Controlul conturilor poate fi sintetizat în figura nr. 9

17 Defini țiile redate din IAS nr. 16, „Terenuri și mijloace fixe“.
18 M. Toma, Auditul financiar și certificarea conturilor anuale.

Auditul financiar contabil
Se verific ă dacă nu sunt
deja în func țiune
Cheltuieli cu
amortizarea
aferent ă exerci țiului
curen tSuma înregistrat ă
pentru cheltuieli
de exploatare și
contul de
amortiz ăriImobiliz ări în curs
Amortiz ări
– Subven ții pentru investi ții
– Furnizorii de imobiliz ări
– Conturi curente la b ănci, casa
– Cheltuielile și veniturile
– bunuri produse de firm ă
Conturile de cheltuieli cu
întreținere și repara țiiSe verific ă dacă aceste
cheltuieli nu trebuie
capitalizate în valoarea
activuluiControlul
conturilorConturi de
verificatExhaustivitate:
exist ă și sunt realeExist ă facturi de
cump ărare
Ieșirile sunt toate
contabilizate
Sumele sunt corecte
Evaluarea este corect ăExist ă facturi de
vânzare
Nu con țin elemente ce
trebuie contabilizate
la cheltuieli
Sunt aplicate
standardele na ționale
și interna ționaleTerenuri și
mijloace fixe
Exercitarea controlului
conturilor

Auditul financiar contabil
Exercitarea
controlului
conturilorVolumul elementelor
probante
Proceduri de
conformitate
validitatea
probelor de
audit
Proceduri de
conformitateCaracterul just al
elementelor
probanteErori descoperite în
etapele precedenteForma de
contabilitate aplicat ă
Tehnici de evaluare,
calculare sau
regularizare
Pertinen ța și fiabilitatea
elementelor probante
• elemente probante externe
• elemente probante în termen
• elemente probante ob ținute
personal de auditor
• elemente probante prin
documente sau confirm ări scrise
Dacă manualul de
proceduri exist ă; risc de
operare în permanen ță
Proceduri de
validitate• existen ța unor elemente
de activ și pasiv;
• realitatea opera țiunilor
consemnate în document
• înregistrarea corect ă și
evaluarea corect ă.
Procedee și tehnici de
control al conturilor

Auditul financiar contabil
Figura nr. 10 Controlul conturilorPentru fiecare grup ă de
conturi semnificative,
controlul conturilor
impuneEșantion
controlat
• verificarea rulajelor
și soldurilor conturilor
• corela ții între conturi• opera țiuni
• documente
• registre contabile
• perioada de gestiuneÎnregistrarea
rezultatelor în
foile de lucru
și în dosarul
exerci țiului
Verificarea
documentelor
primare sub
aspectul
formei• toate înregistr ările au documente legale
• dacă se întocmesc la timp și con țin toate elementele
• verificarea documentelor cu regim special
• modul cum sunt corectate erorile
• dacă documentele apar țin entit ății auditate
• dacă documentele centralizatoare cuprind opera țiuni
de aceea și natur ă și din aceea și perioad ă de gestiune
• dacă bonurile de consum sunt aprobate de persoane
împuternicite
• dacă formularele sunt utilizate conform numerelor
de ordin și seriilor
Verificarea
documentelor
privind
conținutul lorrealitatea și exactitatea lor
verific ări faptice
verific ări încruci șate
probe de laborator și expertize tehnice
Confirm ări primite de la ter țiNote de constatareNote explicativeScrisori de afirmareinforma ții verbale sau scrise
Sondaje statistice și/sau nestatisticeExaminare
analitic ă
• Stabilirea ratelor de
structur ă activ și pasiv
•Rulaje și solduri exagerate
Verificarea
modului de
organizare a
eviden țelor
economiceDacă sistemul
informa țional
corespunde
reglement ărilor legale și
caracteristicilor specifice
ale entit ății auditateControlul prelucr ării
datelor – balan țe șah,
balan țe permanente
Controlul final al
prelucr ării datelor

Auditul financiar contabil
Situa țiile financiare (bilan ț, contul de profit, situa țiile fluxurilor de trezorerie
și notele) constituie documente de sintez ă ale contabilit ății, asupra c ărora audito-
rul își exprim ă opinia.
Controalele efectuate i-au permis auditorului s ă obțină unele elemente pro-
bante pe baza c ărora s ă trag ă concluzii cu privire la diferite rubrici din situa țiile
financiare.
Pentru a- și putea exprima opinia, auditorul trebuie s ă confirme urm ătoarele:
situa țiile financiare sunt în acord cu concluziile sale, ele reflect ă corect deciziile
conducerii întreprinderii, dau o imagine fidel ă activit ății și situa ției financiare a
întreprinderii.
Examenul situa țiilor financiare are ca obiect verificarea:
– faptului c ă bilan țul, contul de profit și pierdere , fluxurile de
trezorerie , notele sunt coerente, concord ă cu datele din contabilitate,
sunt prezentate conform principiilor contabile și reglement ărilor în
vigoare și țin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;
– faptului c ă notele la conturile anuale comport ă toate informa țiile de
importan ță semnificativ ă asupra situa ției patrimoniale, financiare și
rezultatelor ob ținute.
Tehnicile de examinare a conturilor anuale se sprijin ă în mod deosebit pe
examenul analitic și, mai ales, pe:
/elevenoclock stabilirea indicatorilor de analiz ă financiar ă și compararea lor cu cele
ale exerci țiilor precedente și ale sectorului de activitate;
/elevenoclock compara țiile între datele reie șite din conturile anuale și datele anterioare,
posterioare și previziunile întreprinderii sau ale altor întreprinderi
similare;
/elevenoclock compararea în procent fa ță de cifra de afaceri a diferitelor posturi din
contul de profit și pierdere.
Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea și
controlul concluziilor reie șite în timpul examenului analitic efectuat în etapele
anterioare.
3.5. AUDITUL SITUA ȚIILOR FINANCIARE
3.5.1. Auditul bilan țului contabil
Cu ocazia diverselor verific ări și teste efectuate asupra conturilor, auditorii
au putut aduna un num ăr de elemente probante care le-au permis s ă trag ă
concluzii pentru diferitele posturi și rubrici ale conturilor anuale. Aceste
controale, respectiv supravegherea gestiunii de c ătre auditori interni, i-au permis
profesionistului s ă obțină o bun ă cunoa ștere a întreprinderii, a activit ății sale, a
varia țiilor în raport cu exerci țiul precedent .

Auditul financiar contabil
Examinarea general ă a situa țiilor financiare are ca obiective principale
verificarea dac ă bilan țul, contul de profit și pierdere , situa ția fluxurilor de
trezorerie și notele :
– sunt coerente, ținând seama de cunoa șterea general ă a întreprinderii, de
sectorul de activitate și de mediul social-economic;
– dacă principiile contabile și reglement ările în vigoare, au fost respectate
și corect aplicate;
– evenimentele posterioare datei de închidere a bilan țului au fost corect
evaluate;
1) Prezint ă o imagine fidel ă, clar ă și complet ă a patrimoniului prin:
/elevenoclock eviden ța cronologic ă și sistematic ă a tuturor opera țiunilor economico-
financiare;
/elevenoclock inventarierea patrimoniului, a corectei valorific ări a acesteia și a cuprin-
derii rezultatului în bilan ț a fost conform reglement ărilor în vigoare;
/elevenoclock balan ța de verificare a datelor din conturile sintetice și concordan ța dintre
acestea și conturile analitice reprezint ă baza de referin ță pentru bilan țul
contabil;
/elevenoclock opera țiunile legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social au
fost efectuate corect;
/elevenoclock evaluarea patrimoniului s-a efectuat conform reglement ărilor în vigoare
și s-au respectat principiile ei;
/elevenoclock întocmirea bilan țului contabil pe baza balan ței de verificare a conturilor
sintetice;
/elevenoclock corelarea datelor din note cu cele din bilan ț.
2) Imaginea fidel ă, clar ă și complet ă a rezultatelor :
/elevenoclock întocmirea contului de profit și pierdere pe baza datelor din contabilitate
privind perioada de raportare; corecta imputare și prezentare a veniturilor
și cheltuielilor
/elevenoclock verificarea modului de calcul al profitului impozabil; calculul corect al
cheltuielilor nedeductibile fiscal și al reducerilor fiscale. Corecta
înregistrare și eviden țiere a impozitului pe profit și regulariz ările
efectuate în urma inventarierii.
– Înregistrarea corect ă a profitului net și distribuirea lui conform cu normele
legale.
3) Imaginea situa ției financiare prin:
/elevenoclock existen ța garan țiilor pentru împrumuturile și creditele ob ținute sau
acordate de c ătre întreprindere ;
/elevenoclock existen ța suficient ă a resurselor financiare;

Auditul financiar contabil
/elevenoclock modalit ăți de încasare a crean țelor;
/elevenoclock analiza situa ției fluxurilor de trezorerie.
În mod deosebit, auditorul va urm ări ca notele la conturile anuale s ă
respecte dispozi țiile legale și să con țină toate informa țiile importante necesare
asigur ării unei depline în țelegeri a bilan țului contabil de c ătre utilizatorii lui.
Auditorul trebuie s ă obțină elemente probante , atât calitativ , cât și
cantitativ , pentru a se asigura c ă notele – în con ținutul lor – și informa țiile
furnizate sunt sincere și dau, împreun ă cu celelalte documente de sintez ă, o
imagine fidel ă a întreprinderii.
În cadrul ac țiunilor de verificare a bilan țului contabil, auditorul î și dirijeaz ă
diligen țele sale verificând și respectarea cadrului contabil conceptual în concor-
danță cu Standardele Interna ționale și Naționale de Contabilitate .
Auditorul trebuie s ă obțină un grad rezonabil de asigurare c ă bilan țul
respect ă concep țiile fundamentale de baz ă ale contabilit ății:
– continuitatea activit ății de exploatare;
– contabilitatea de angajamente.
Lipsa continuit ății activit ății într-un viitor previzibil impune un alt tip de
evaluare la închiderea bilan țului.
Celelalte principii de baz ă nu mai pot func ționa, deoarece valoarea
lichidativ ă (rezidual ă) este cea care se va aplica.
– principiul pruden ței trebuie tratat astfel încât profitul s ă fie real , pentru
a nu distribui dividende fictive la ac ționari sau asocia ți;
– principiul independen ței exerci țiului a fost aplicat pe tot parcursul
exerci țiului. Auditorul verific ă dac ă cheltuielile și veniturile aferente
exerci țiului respectiv au fost înregistrate;
– bilan țul contabil ofer ă comparabilitatea elementelor patrimoniale pe cel
puțin dou ă exerci ții financiare, metodele de evaluare și prezentare sunt
identice cu cele ale anului precedent, iar dac ă sunt modific ări, ele s ă fie
înscrise și justificate în notele ata șate bilan țului;
– elementele de activ și de pasiv sunt evaluate f ără a se face compens ări
între active și pasive, între cheltuieli și venituri;
– bilan țul de deschidere corespunde cu bilan țul de închidere a exerci țiului
precedent;
– auditorul procedeaz ă pentru fiecare cont la verificarea contabil ă a
credibilit ății componentelor sale și a soldului s ău;
– datele de inventar ale elementelor de activ și de pasiv sunt regrupate în
registrul inventar cantitativ și valoric, dup ă caz. Auditorul procedeaz ă la
o comparare între valorile contabile și valorile de inventar furnizate de
întreprindere, apreciind credibilitatea lor.

Auditul financiar contabil
3.5.1.1. Auditul capitalurilor
Auditorul verific ă în ansamblu structura bilan țului contabil pe urm ătoarele
componente:
– Capitalurile proprii : auditorul verific ă înregistrarea în conturile capita-
lurilor proprii a opera țiunilor aferente acestora, conform deciziilor Adun ării Gene-
rale.
Auditul capitalurilor proprii trebuie s ă aibă ca obiective:
a) Exhaustivitatea
– toate modific ările aprobate de Adunarea General ă a Ac ționarilor cu
privire la capitalul social au fost înregistrate corespunz ător în
contabilitate
b) Exactitatea
– Toate cre șterile sau diminu ările de sume proprii de finan țare sunt reale și
corespund cu deciziile conducerii.
c) Existen ța
– Capitalul social modificat este în concordan ță cu statutul și contractul de
societate sau cu „Cererea de men țiuni“ înregistrat ă la Registrul Comer-
țului.
d) Evaluarea
– Toate mi șcările (cre șteri sau diminu ări) de rezerve au fost corect
înregistrate contabil.
– Rezervele din reevaluare au fost corect calculate, corect înregistrate și
eviden țiate în contabilitate.
– Dividendele au fost calculate corect, înregistrate corespunz ător în
contabilitate și au fost aprobate de Adunarea General ă a Ac ționarilor sau
Asocia ților.
e) Imputarea corect ă și perioada corect ă
– Modific ările capitalurilor proprii au fost înregistrate în perioada contabil ă
corespunz ătoare producerii evenimentului de cre ștere sau mic șorare a lor.
– Capitalurile proprii: capitalul social, rezervele, rezervele din reevaluare,
dividendele, fondurile proprii pentru dezvoltare, profiturile reportate aufost corect clasificate, eviden țiate și prezentate.
– Se verific ă concordan ța înregistr ărilor contabile cu normele legale, IAS,
Legea contabilit ății etc.
Auditul capitalurilor str ăine pe termen mediu și lung
Auditorul trebuie s ă urm ăreasc ă documentele care-i permit s ă observe
valoarea împrumuturilor, dobânzile ce decurg din acestea pe perioada curent ă și în
viitor, garan țiile acordate pentru aceste împrumuturi.
De asemenea, auditorul trebuie s ă se asigure de eventuale ipoteci sau gajuri
prevăzute, dac ă aceste împrumuturi au fost corect contabilizate și imputate pe
perioada corespunz ătoare. Procedurile analitice ale auditorului cu privire la

Auditul financiar contabil
analiza datoriei pe termen mediu și lung trebuie s ă-i asigure un grad rezonabil de
certitudine asupra ponderii acestora în totalul pasivului bilan țier.
3.5.1.2. Auditul imobiliz ărilor, amortismentelor și provizioanelor
pentru depreciere
Obiectivele vizate de auditor sunt:
Exhaustivitatea- Se verific ă dacă toate mijloacele fixe sunt înregistrate și toate activele
care trebuie capitalizate (vezi IAS nr. 23, „Costurile îndator ării“) au fost corect
eviden țiate.
Exactitatea- Soldurile conturilor de imobiliz ări la valoarea contabil ă au fost
identificate, grupate și înregistrate corect.
Existen ța
– Mijloacele fixe exist ă în realitate la data bilan țului. Documentele ce
trebuie verificate cuprind: registrul mijloacelor fixe, rapoarte de evaluare, facturiprovenite de la antreprenori, contractele de concesionare, facturi și extrase de
cont, procese verbale de punere în func țiune, calculul amortiz ării și modul de
constituire și evaluare a provizioanelor
Perioada corect ă
– Intrările și ieșirile de active imobilizate au fost înregistrate în perioada
corect ă.
Evaluarea- Activele reevaluate sunt corect calculate potrivit normelor legale (vezi
O.G. nr. 403 din 07.06.2000 și IAS nr. 29). Diminuarea mijloacelor fixe în urma
reevalu ării a fost corect reflectat ă în contabilitate.
Corecta prezentare și eviden țiere
– Toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect eviden țiate. Informa țiile
bilan țiere și notele de bilan ț trebuie s ă cuprind ă informa ții complete cu privire la
existen ța, evaluarea lor la bilan ț. Potrivit Cadrului general de prezentare a
bilan țurilor financiare, informa țiile cu privire la imobiliz ări sunt: valoarea
contabil ă brut ă la începutul anului, cre șteri și/sau diminu ări în cursul anului,
soldul final la 3 1.XII evaluat la costul istoric (valoarea brut ă la intrare/reevaluat ă).
De asemenea, amortizarea calculat ă la 0 1.01, amortiz ări în cursul exerci țiului
financiar, soldul final al amortismentelor la 3 1.12. Provizioanele pentru
deprecierea imobiliz ărilor vor con ține acelea și informa ții ca și amortiz ările. La
bilan ț, valoarea mijloacelor fixe va fi egal ă cu valoarea contabil ă diminuat ă la
amortiz ări corect calculate și eviden țiate în cursul exerci țiului și cu suma
provizioanelor.
Pentru verificarea acestor posturi bilan țiere, auditorul utilizeaz ă urm ătoarele
documente:

Auditul financiar contabil
a) Registrul mijloacelor fixe
b) Calculul amortiz ărilor
c) Evaluarea lor prin rapoartele comisiei de inventar, etc.
d) Facturile emise de furnizori de imobiliz ări
e) Titluri de proprietate
f) Dosarul de procese-verbale ale AGA, ale Consiliului de Administra ție
g) Procese-verbale de punere în func țiune sau, dup ă caz, de scoatere din
funcțiune sau casare
h) Extrasele de cont bancar
Aceste obiective ale auditorului sunt cuprinse în Foile de lucru astfel:
Tabelul nr. 3. Foile de lucru
Completat de: Exerci țiul Foaie principal ă
Revăzut de:Data:
ACTIVE IMOBILIZATE 19
Tabelul nr. 4. Situa ția activelor imobilizate
Valoare brut ă Amortiz ări și provizioane
Elemente de activeSold la
01.01Achizi ți
iDimi-
nuăriSold la
31.12Sold
la
01.01Deprecieri
în cursul
exerci țiu-
luiRedu
ceri
sau
re-
luăriSold
la
31.12Refe-
rința
foii de
lucru
0 1 234
(1+2-3)567 8 9
(5+6-7)
I. Imobiliz ări necorporale
1. Chelt. de constituire
2. Chelt. de dezvoltare 3. Concesiuni, bunuri, licen țe, mărci, drepturi și
valori similare 4. Fond comercial 5. Alte imobiliz ări
necorporale
6. Avansuri și imobiliz ări
necorporale în curs
TOTAL
II. Imobiliz ări corporale
1. Terenuri și construc ții
2. Instala ții electrice și
ma șini
3. Alte instala ții, utilaje
similare
4. Avansuri și imobiliz ări
corporale în curs
TOTAL
Toate aceste informa ții vor fi prezentate în Dosarul exerci țiului pe posturi
bilan țiere: Active imobilizate, Active circulante, Active de regularizare.

19 Vezi Nota 2/OMF 403/ 04. 10.1999

Auditul financiar contabil
Tabelul nr. 5. Dosarul exerci țiului
Dosar exerci țiului Posturi bilan țiere de verificat Referin ța B
Completate de:
Imobiliz ări necorporaleVerificate de:Data
Completate de:Exerci țiul …
Imobiliz ări corporale
Verificate de:Data
3.5.1.3. Auditul stocurilor și al produc ției în curs de execu ție
Auditorul verific ă dac ă toate stocurile au fost identificate și incluse în
activul bilan țier (exhaustivitatea), dac ă toate stocurile au fost corect eviden țiate în
vederea evalu ării de bilan ț (exactitate), dac ă costul stocurilor a fost corect calculat
prin metoda de evaluare acceptat ă de procedurile interne ale conducerii.
Auditorul verific ă dacă toate sumele sunt incluse în situa țiile financiare și
corespund cu eviden țele contabile. Aceste stocuri reg ăsite în activul bilan țier
trebuie s ă existe și fizic (existen ța).
Se verific ă dacă stocurile au fost înregistrate în perioada contabil ă corect ă
(independen ța exerci țiilor).
Stocurile cu o mi șcare lent ă sau f ără mișcare au fost corect evaluate, la
valoarea net ă realizabil ă (evaluare).
Auditorul trebuie s ă valideze dac ă toate stocurile firmei sunt incluse în
activul bilan țier al societ ății auditate. În baza etapelor anterioare, auditorul, prin
procedurile de control, se asigur ă dacă gestiunea și contabilizarea stocurilor au
fost supuse controlului intern permanent.
Testele de control i-au permis auditorului s ă observe analiza varia țiilor fa ță
de planul de produc ție cu explica țiile aferente, verificarea periodic ă a condi țiilor
de depozitare, modul cum stocurile sunt p ăstrate în loca ții sigure, precum și
persoanele gestionare autorizate care r ăspund de securitatea lor.
Inventarierea fizic ă periodic ă sau continu ă a stocurilor, reconcilierea
soldurilor din eviden țele contabile cu foile de magazie îi permit auditorului, pe
baza testelor de control efectuate în cadrul procedurilor de control intern, să
tragă concluzii cu privire la gradul rezonabil de asigurare c ă acestea sunt reflectate
corect în bilan ț.
Indicatorii specifici cu privire la stocuri , viteza de rota ție îi permit
auditorului s ă constate eventualele discrepan țe în fluctua țiile lunare și anuale fa ță
de perioadele precedente .
Evaluarea stocurilor are ca obiective concluzii asupra:

Auditul financiar contabil
– minimului dintre valoarea net ă realizabil ă și costul lor;
– modul de determinare a costului la ie șirea lor pentru produc ție: FIFO,
costul mediu ponderat, costul standard;
– verificarea valorii contabile de intrare (facturi de cump ărări, calcula ția
costurilor prestabilite și postcalculul).
Testele de detaliu i-au permis auditorului s ă constate dac ă intrările și ieși-
rile de stocuri au fost corect contabilizate și apar țin exerci țiului curent, astfel încât
ele să fie corect eviden țiate și evaluate la bilan ț. De asemenea, stocurile aflate la
terți pe baza inventarierii și cele primite de la ter ți au fost excluse din situa țiile
financiare și compararea eviden țelor contabile cu reflectarea lor în activul
bilan țier.
Lista obiectivelor în controlul bilan țului pentru conturile de stocuri este
redat ă în tabelul nr. 6.
Tabelul nr. 6. Obiectivele controlului bilan țier al stocurilor
Dosar Lista posturilor bilan țiere Referin ța B
Sold la Data
01.01 31.12Exerci țiu Stocuri
1. Materii prime și materiale
consumabile
2. Produc ție în curs de execu ție
3. Produse finite și mărfuri
4. Avansuri pentru cump ărări
de stocuri
Total ( 1+2+3+4)
Completat de:
Verificat de:
Auditorul solicit ă conducerii situa ția valoric ă a stocurilor și produc ției în
curs de execu ție, provizioanele constituite pentru deprecierea acestora întocmite la
data închiderii exerci țiului sau la o dat ă cât mai apropiat ă. Auditorul ob ține din
partea conducerii metodele utilizate în toate momentele privind stocurile și
produc ția în curs.
El trebuie s ă se asigure de concordan ța acestor metode, de permanen ța lor și
le verific ă prin sondaj.
3.5.1.4. Auditarea conturilor la ter ți în bilan țul contabil are ca obiective:
– concordan ța balan țelor conturilor analitice cu conturile sintetice.
– toți debitorii au fost inclu și în situa țiile financiare (exhaustivitate).

Auditul financiar contabil
– soldurile conturilor de debitori au fost corect determinate și înregistrate
în mod corect (exactitate), iar sumele cuprinse în activul bilan țier sunt
conforme cu cele din înregistr ările contabile.
– balan țele conturilor analitice, asigurându-se de concordan ța lor cu
conturile generale, sintetice;
– un inventar al crean țelor și datoriilor existente la finele exerci țiului.
Auditorul analizeaz ă (de obicei, prin sondaj) soldurile conturilor de ter ți
plecând de la documentele și informa țiile contabile puse la dispozi ția sa.
El cere s ă se procedeze la efectuarea corecturilor pe care la g ăsește
necesare.
– la data bilan țului debitorii exist ă în mod real (existen ța).
– toate tranzac țiile cu clientul, vânz ările, titlurile de valoare și încas ările au
fost înregistrate în perioada corect ă (independen ța exerci țiilor). Toate
plățile în avans au fost corect calculate și eviden țiate astfel încât toate
cheltuielile se fac reflectate în aceea și perioad ă de contabilizare cu
serviciile primite.
– evaluarea corect ă a crean țelor cuprinde sumele nete ce urmeaz ă a fi
încasate. Provizioanele pentru clien ți incer ți, rabaturi și remise ,
risturne , bunuri returnate sunt corect eviden țiate și nu sunt mari.
– toți debitorii cuprin și în bilan ț reprezint ă crean țe asupra clien ților. De
asemenea, auditorul trebuie s ă verifice dac ă plățile în avans, veniturile ce
urmeaz ă a fi încasate și alți debitori inclu și în activul circulant bilan țier
reprezint ă beneficii economice viitoare sau trezorerie (numerar) de
încasat.
Auditorul trebuie s ă ia în considerare eventualele riscuri:
– firma auditat ă poate supraevalua crean țele sale în încercarea de a
prezenta o situa ție financiar ă mai bun ă decât în realitate;
– exist ă riscul ca debitorii s ă se afle în imposibilitatea de a pl ăti, ceea ce
înseamn ă că soldurile debitorilor din bilan ț trebuie mic șorate pe baza
evalu ării proprii a auditorului;
– facturile unui an financiar pot fi înregistrate în alt ă perioad ă, existând
riscul ca acestea s ă nu fie eviden țiate ca venituri. Dac ă entitatea vinde
bunuri, soldul debitorilor este în corela ție cu soldul conturilor de stocuri.
– Riscul de fraud ă trebuie luat în considerare de c ătre auditor sub aspectul
crean țelor fa ță de ter ți:
– unitatea poate înregistra vânz ări fictive ;
– deturnare de numerar dac ă acela și angajat încaseaz ă
concomitent facturile de la clien ți și actualizeaz ă și
jurnalul de vânz ări;
– furt de bunuri – revederea coresponden ței curente cu
debitorii;

Auditul financiar contabil
– acordarea de reduceri comerciale și financiare neauto-
rizate;
– Solduri anulate – testarea lor printr-un e șantion de sol-
duri și ajustarea înregistr ărilor operate în conturile
debitorilor.
Controalele interne specifice clien ților și conturilor asimilate sunt orientate
spre opera țiunile comerciale cu clien ți noi, analiza pe durate a soldurilor clien ți
prin verificarea unui e șantion de facturi. De asemenea, se verific ă concordan ța
între jurnalul vânz ărilor, facturi și registrele contabile .
Auditorul poate sugera firmei auditate unele recomand ări în ceea ce prive ște
modul de încasare mai rapid ă a facturilor, mic șorarea riscului de neîncasare a
facturilor prin evaluarea provizioanelor pentru crean țe depreciate.
Controlul asupra vânz ărilor, precum și aten ția asupra clien ților incer ți
trebuie s ă fie în aten ția conducerii cu scopul de a preveni eventualele crean țe
incerte. Îmbun ătățirea decont ărilor cu creditorii vizeaz ă recomand ări ale
auditorului în ceea ce prive ște micșorarea importurilor pentru a minimiza
cheltuielile cu diferen țele de curs valutar, identificarea situa țiilor în care clientul
ar avea posibilitatea de a ob ține reduceri financiare pentru plata înainte de
termenul scadent, minimizarea termenului de achitare a datoriilor fa ță de creditori,
fără să se deterioreze rela țiile cu furnizorii s ăi.
Obiectivele de audit cu privire la datoriile pe termen scurt:
– toți creditorii au fost inclu și în situa țiile financiare și exist ă în mod real la
data bilan țului;
– datoriile au fost calculate astfel încât cheltuielile sunt înregistrate potrivit
cu serviciile prestate;
– au fost constituite provizioane adecvate în leg ătură cu soldurile debitoare
ale creditorilor și pentru eventuale pierderi rezultate din tranzac țiile de
cump ărare;
– datoriile preliminate și alți creditori inclu și în bilan ț reprezint ă obliga ții
viitoare sau sume de pl ătit.
Auditorul consider ă principalele riscuri de fraud ă și implicit care obiective
au fost afectate prin testele de audit :
– o plat ă eronat ă este f ăcută unui salariat sau unui furnizor f ără a avea
aprobarea conducerii pentru efectuarea pl ății; obiectivul afectat în aceste
situa ții este exhaustivitatea , exactitatea datoriei;
– fișa furnizorului nu coincide cu jurnalul cump ărărilor, fiind incluse
facturi fictive pentru plat ă. În aceste situa ții sunt afectate exactitatea ,
existen ța, precum și obliga țiile entit ății auditate;
– existen ța furnizorilor fictivi inclu și în jurnalul de cump ărări a condus la
plăți făcute unor angaja ți ai firmei auditate, obiectivele auditului de
exactitate și existen ță a opera țiunilor cu ter ți (creditori) fiind afectate.

Auditul financiar contabil
O revizuire a testelor de audit , pentru a evalua riscurile în situa țiile de mai
sus impune:
– verificarea controlului intern cu privire la autorizarea pl ăților c ătre
furnizori;
– reconcilierea fi șelor analitice ale furnizorilor;
– reverificarea jurnalului creditorilor prin urm ărirea acelor furnizori c ărora
li s-au f ăcut pl ăți ilegale;
– verificarea profitului brut va ar ăta o reducere, ca urmare a cre șterii valorii
cump ărărilor în costul vânz ărilor f ără un echivalent al valorii vânz ărilor.
Testarea controlului intern privind autorizarea anul ărilor de solduri ale
creditorilor prin selectarea unui e șantion de solduri ale furnizorilor și investigarea
oricăror regl ări sau tehnici contabile neobi șnuite în conturile furnizorilor. Aceste
teste elimin ă riscul ca sumele ce au fost în mod fraudulos anulate în jurnalul
furnizorilor, f ără un motiv aparent, s ă fie reconsiderate. Poate exista riscul ca
facturile de cump ărare s ă fie înregistrate în jurnal ca fiind pl ătite f ără ca în
extrasul de cont s ă existe eviden ța acestor pl ăți.
Auditorul va examina facturile primite dup ă sfârșitul anului cu scopul de a
verifica dac ă sumele au fost ocazionale înainte sau dup ă încheierea exerci țiului
financiar conform documentelor justificative.
Revederea soldurilor nerecuperabile și recomand ările auditorului cu privire
la acele conturi ce urmeaz ă a fi trecute pe venituri.
3.5.1.5. Auditul trezoreriei cuprinde lichidit ățile în conturi bancare și casă,
titlurile de plasament și creditele bancare pe termen scurt.
Structura titlurilor de plasament cuprinde:
– acțiuni cotate sau necotate;
– obliga țiuni cotate sau necotate;
– bonuri de tezaur și bonuri de cas ă pe termen scurt;
– acțiuni și obliga țiuni emise și răscump ărate de societate;
– titluri de crean țe negociabile.
Potrivit Standardelor Interna ționale de Contabilitate , creditele pe termen
scurt nu sunt elemente de trezorerie. Restric țiile asupra lichidit ăților bancare
trebuie prezentate în nota aferent ă la situa țiile financiare.
Notele ata șate situa țiilor financiare cuprind urm ătoarele informa ții privind
titlurile de plasament:
– tratamentele contabile utilizate pentru determinarea valorii contabile,
schimbarea valorii de pia ță pentru eviden ța lor la valoarea realizabil ă,
rezervele din reevalu ări, cesiunea lor;
– cuprinderea în contul de rezultate a dobânzilor, dividendelor și a altor
venituri ob ținute din titluri de plasament, profitul sau pierderea
rezultatelor ca urmare a cesiunii titlurilor;

Auditul financiar contabil
– dacă exist ă restric ții impuse asupra tranzac țiilor unor titluri ;
– valoarea de pia ță a titlurilor de plasament pe pia ța financiar ă evaluate la
costul de achizi ție;
– analiza detaliat ă a portofoliului de investi ții: categoria, denumirea,
valoarea lor, num ărul.
Pe baza acestor note auditorul poate face recomand ări asupra urm ătoarelor
elemente:
– obținerea unor venituri financiare cât mai mari;
– cum se pot minimiza cheltuielile financiare;
– maximizarea fluxului de trezorerie;
– cum se pot minimiza riscurile aferente efectelor nefavorabile rezultate
din varia țiile cursului valutar.
La bilan ț, auditorul trebuie s ă urm ăreasc ă dacă au fost îndeplinite obiective
de audit prezentate în tabelul nr.7.
Tabelul nr. 7. Obiective de audit „Trezoreria“
Posturi de verificat Obiectivul auditului
– Toate soldurile conturilor curente și ale
lichidit ăților, pl ățile și încas ările au fost
înregistrate în situa țiile financiare
Registrul de banc ă corespunde cu extrasele
de cont, inclusiv soldurile conturilor de li-chiditate5112+5121+5124+5 125+53 11+5314+532 1+
+5322+5323+5328+54 11+5412+542Exhaustivitatea
Soldurile conturilor de lichiditate au fost
corect calculate și înregistrate, iar sumele
prezentate în situa țiile financiare cuprind
instrument ări tehnice contabileExisten ța
Provizioanele au fost corect evaluate pentru
toate soldurile de banc ăEvaluarea
Toate încas ările și plățile au fost înregistrate
în perioada contabil ă corespunz ătoare și nu
au fost încas ări sau pl ăți fictiveIndependen ța
exerci țiilor
Toate depozitele pe termen scurt, conturile
de lichidit ăți la vedere respect ă principiul
entității patrimoniale. Împrumuturile pe
termen scurt reprezint ă obliga ții ale unit ății
față de creditori la data întocmirii bilan țuluiDrepturi și
obliga ții
Soldurile conturilor curente la b ănci au fost
corect prezentate și eviden țiate în bilan țEviden țiere
corect ă

Auditul financiar contabil
Auditorul trebuie s ă evalueze riscurile legate de trezorerie; având în vede-
re obiectivele de audit, urm ărește:
– Clientul poate avea mai multe solduri de banc ă și cas ă decât în realitate
sau conturile prezentate în situa țiile financiare nu sunt reale
– În func ție de interesul unit ății auditate, profitul poate fi majorat sau
micșorat. Firma poate avea încas ări anticipate sau pl ăți restante, astfel încât
soldurile b ăncii la sfâr șit de an pot ar ăta o situa ție mai favorabil ă decât în realitate.
Verific ările auditorului pot descoperi unele angajamente și evenimente
neprev ăzute din opera țiunile bancare, din tranzac ții privind gestionarea lichidi-
tăților.
Aten ția auditorului trebuie îndreptat ă și asupra riscurilor de fraud ă: furturi,
conturi bancare fictive, furturi din cas ă, transferuri în contul personal. Observarea
direct ă și controlul asupra accesului la datele din calculator, precum și sumele
intrate și transferate.
Pentru auditul trezoreriei este necesar un set de documente:- Extrasele de cont bancare
– Registrul de cas ă
– Cecurile pl ătite/asimilate
– Procese-verbale ale ședințelor Consiliului de Administra ție
– Lista specimenelor de semn ături
– Contractele de credit cu b ăncile sau alte institu ții financiare
– Confirm ări primite de la b ănci
– Balan ța de verificare
Controalele interne efectuate pân ă la bilan ț: testul de detaliu, alte teste cu
privire la modul de p ăstrare a carnetelor de cecuri, modul de emitere a lor și
semn ăturile autorizate. Controlul cecurilor returnate (trebuie verificate dac ă au
două semn ături autorizate prin compararea lor cu o copie a semn ăturilor bancare).
Dacă toate opera țiunile sunt computerizate, auditorul selecteaz ă o lun ă cu
conturile de lichidit ăți, calculeaz ă toate încas ările și plățile și le compar ă cu
totalurile realizate pe calculator. De asemenea, toate creditele pe termen scurt caredepășesc limita prestabilit ă de conducere necesit ă aprobarea Consiliului de
Administra ție și se verific ă dac ă exist ă asemenea semn ături. Împrumuturile
trebuie urm ărite și analizate. Cheltuielile cu dobânzile rezultate din aceste împru-
muturi trebuie rev ăzute de directorul economic, inclusiv numerarul curent.
Evaluarea soldurilor bancare, inventarierea monetarului, prezentarea exact ă
a soldurilor conturilor de trezorerie în bilan ț, analiza detaliat ă a cecurilor emise și
primite reprezint ă pentru auditor teste de audit ce-l conduc la aprecierea în mod
rezonabil c ă toate posturile din bilan ț aferente trezoreriei redau o imagine fidelă,
clară și complet ă a fluxurilor de lichidit ăți sau c ă are îndoieli cu privire la
posturile bilan țiere de trezorerie.

Auditul financiar contabil
Auditorul se asigur ă că întreprinderea întocme ște periodic o situa ție
comparativ ă a soldurilor fiec ărui cont de trezorerie din contabilitate cu extrasele
de cont bancare.
Aceste situa ții comparative trebuie verificate cel pu țin o dat ă pe semestru.
/elevenoclock Conturi de regularizare și asimilate : auditorul verific ă încorporarea sau
neîncorporarea în aceste conturi a conturilor de cheltuieli și venituri care
se refer ă strict la con ținutul acestora.
/elevenoclock Conturile de provizioane : auditorul verific ă constituirea acestora pe
baza documentelor justificative necesare și înregistrarea în bilan ț sau
note. El se asigur ă că aceste provizioane sunt bine contabilizate, ținând
cont de riscurile și pierderile intervenite între data închiderii exerci țiului
și întocmirea bilan țului sau între data întocmirii bilan țului și data
verific ării acestuia de c ătre auditor.
3.5.2. Auditul contului de profit și pierdere
Contul de rezultate reprezint ă totalitatea cheltuielilor efectuate și a
veniturilor generate în urma consumurilor de resurse de c ătre o întreprindere în
cursul unui exerci țiu financiar.
Auditorul, pe baza obiectivelor de audit, se asigur ă dacă:
– toate cheltuielile au fost incluse în situa țiile financiare;
– toate cheltuielile și cump ărările au fost corect însumate și corect înregis-
trate; aceste cheltuieli și achizi ții au fost tranzac ții reale în activitatea
entității auditate. Sumele eviden țiate în situa țiile financiare sunt confor-
me cu instrument ările tehnice contabile;
– toate achizi țiile și cheltuielile sunt aferente exerci țiului financiar al
perioadei curente.
În faza de planificare a auditului cheltuielilor, auditorul a determinat natura
și structura cheltuielilor precum și forma de eviden ță a acestora: manual ă sau
computerizat ă.
Riscurile concrete ale fiec ărui obiectiv de audit al cheltuielilor a determinat
și procedurile adoptate pentru analiza riscurilor.
În urma procedurilor de control intern impuse de tranzac țiile de cump ărări,
auditorul apreciaz ă calitatea acestor proceduri, precum și identificarea unor erori
de sistem sau fraud ă.
Auditorul realizeaz ă un rezumat al testelor asupra procedurilor de control,
lista testelor asupra soldurilor și rulajelor conturilor distinct, pe proceduri analitice
și teste de detaliu, cu scopul de a lua în considerare riscurile de fraud ă ce pot
apărea în leg ătură cu creditorii și furnizorii.

Auditul financiar contabil
Riscurile de fraud ă pot afecta obiectivele de audit . Determinarea lor este
realizat ă prin testele de audit. Spre exemplu: pentru un e șantion de facturi se
verific ă natura bunurilor și serviciilor achizi ționate și modul cum sunt utilizate.
Exist ă riscul ca aceste bunuri și servicii s ă fie utilizate în interesul personal al unor
salaria ți, și nu pentru nevoile firmei.
Controlul de autorizare a pl ăților efectuate poate descoperi anumite pl ăți
către furnizori fictivi f ără aprobarea conducerii. Astfel de riscuri pot afecta
exactitatea cheltuielilor, existen ța lor și exhaustivitatea.
Este necesar ca auditorul s ă selecteze anumite facturi ale furnizorilor care au
fost total sau par țial stornate din jurnalul de cump ărări fără nici o explica ție. Se
urmărește dac ă ulterior aceste facturi au fost înregistrate și achitate f ără să existe
ordine de plat ă sau ie șiri de numerar prin cas ă. Astfel de riscuri afecteaz ă
existen ța cheltuielilor cuprinse în contul de rezultate.
Auditorul analizeaz ă valoarea erorilor peste pragul de semnifica ție al
cheltuielilor și constat ă dacă acestea influen țează în mod semnificativ contul de
rezultate .
La închiderea exerci țiului financiar contabil, auditorul examineaz ă o serie de
conturi cu valori semnificative: ratele la chirii și/sau dobânzile pentru contractele
de leasing opera țional și/sau financiar, cheltuielile cu comisioane și onorarii,
salariile și cheltuielile sociale și fiscale, împrumuturile, declara țiile de impunere și
deconturile de TVA, pl ățile efectuate.
Auditorul va trebui, în baza obiectivelor sale de audit, s ă examineze dac ă:
– toate veniturile au fost incluse în situa țiile financiare;
– toate crean țele și veniturile au fost corect însumate și înregistrate și dac ă
reprezint ă tranzac ții reale ale societ ății auditate.
Auditorul analizeaz ă dacă sunt corect calculate bazele de impozitare pentru
diverse impozite, taxe, contribu ții și fonduri speciale, cotele aplicate și sumele de
plată. Examineaz ă dacă bazele de impozitare asupra conturilor de venituri sunt
corect calculate și înregistrate.
Alături de conducerea întreprinderii auditate, se analizeaz ă erorile constatate
și dac ă auditorul recomand ă efectuarea corec țiilor corespunz ătoare ca fiind justifi-
cabile.
Auditorul analizeaz ă situa ția comparativ ă a conturilor de venituri și
cheltuieli pe baza soldurilor intermediare de gestiune și stabile ște concluziile ce se
impun.
3.5.3. Analiza fluxurilor de trezorerie de exploatare, investi ție și finan țare
permite auditorului s ă facă aprecieri asupra fluxului net de trezorerie din
activitatea de exploatare, asupra fluxurilor specifice ciclului de investire și
finan țare pe termen lung.

Auditul financiar contabil
3.5.4. Note la conturile anuale
Auditorul solicit ă notele la situa țiile financiare privind capitalurile proprii;
activele imobilizate; provizioanele pentru riscuri și cheltuieli și alte provizioane;
repartizarea profitului; analiza rezultatului din exploatare; situa ția crean țelor și
datoriilor; principii, politici și metode contabile; ac țiuni și obliga țiuni; informa ții
privind salaria ții, administratorii și directorii, alte informa ții.
Pe baza lor, auditorul analizeaz ă:
– evolu ția conturilor prezentate de aceste anexe, deciziile luate de
conducere sau m ăsurile propuse de aceasta;
– modul de respectare a metodelor de evaluare a posturilor din bilan ț și din
contul de rezultate
– metodele folosite pentru calculul amortiz ării și modul de fundamentare a
provizioanelor.
Pe baza notelor, se pot calcula rate de structur ă a bilan țului, ce pot fi
interpretate în ultima faz ă a auditului. Aceast ă etap ă final ă permite recomand ările
finale cu persoana care gestioneaz ă patrimoniul, modalitatea definitiv ă de
prezentare a situa țiilor financiare și mai ales revizuirea final ă a opiniei auditorului,
pe care o va prezenta adun ării generale prin raportul s ău de audit.
Pentru o analiz ă detaliat ă a situa țiilor financiare, vom prezenta un
studiu privind bilan țul contabil, contul de profit și pierdere, tabelul soldu-
rilor intermediare de gestiune, tabloul de finan țare și tabloul de trezorerie,
conturile previzionale și notele la conturile anuale (anexele).
Este cunoscut faptul c ă reforma contabil ă din România continu ă și se
dorește o informa ție contabil ă de calitate , care s ă satisfac ă în mod egal pe to ți
utilizatorii, ceea ce presupune „situa ții financiare“ complete, cu concepte noi în
ceea ce prive ște capitalul investit.
Aplicarea Standardelor Interna ționale de Contabilitate și a Standardelor
Naționale de Contabilitate este preconizat ă să fie finalizat ă pân ă în anul 2005,
pentru toate întreprinderile care îndeplinesc cel pu țin dou ă criterii prev ăzute în
O.M.F. nr. 403/04. 10.1999.
Este un început promi țător pentru contabilitatea din România în speran ța că
se creeaz ă și cadrul legislativ fiscal pentru aplicarea acestor standarde.
Partea teoretic ă și practic ă privind situa țiile financiare (conturile anuale) ce
urmeaz ă se adreseaz ă atât întreprinderilor care urmeaz ă să cuprind ă în situa țiile
lor financiare fluxurile de trezorerie (cele care vor aplica IAS), dar și acelor
societ ăți care, potrivit legii, vor aplica, pentru întocmirea documentelor de sintez ă,
Standardele Na ționale de Contabilitate.
Aceasta este motiva ția noastr ă în prezentarea punctului urm ător: de a
satisface întocmirea conturilor anuale atât pentru întreprinderile care aplic ă IAS,
cât și pentru cele care întocmesc conturi anuale dup ă Legea Contabilit ății nr.
82/1991.

Auditul financiar contabil
3.6. AUDITUL FINANCIAR CONTABIL PRIVIND ANALIZA
SITUA ȚIILOR FINANCIARE
Documentul oficial folosit pentru finalizarea încheierii exerci țiului financiar
este bilan țul contabil . Pe baza lui se asigur ă o imagine fidel ă, clar ă și complet ă
atât a patrimoniului, a situa ției financiare, cât și a rezultatului ob ținut. Pentru a
răspunde acestei cerin țe, bilan țul contabil a fost conceput și structurat ca un set de
modele (situa ții de sintez ă ), rangul de model de baz ă fiind atribuit bilan țului în
calitatea sa de cont al situa ției patrimoniului. Celelalte componente au c ăpătat
diferite con ținuturi și denumiri în raport de latura patrimoniului reprezentat ă sau
de cerin țele informa ționale formulate cu privire la gestiunea patrimoniului. Astfel,
în modelul de contabilitate din România, bilan țul contabil în forma sa complet ă
este alc ătuit din :
– bilan ț
– cont de profit și pierdere
– anex ă la bilan ț
– raport de gestiune
Armonizarea reglement ărilor contabile din România cu Directiva a IV-a a
Comunit ății Economice Europene și cu Standarde Interna ționale de Contabilitate
redă formatul situa țiilor financiare ca fiind:
– Bilan țul contabil;
– Contul de profit și pierdere;
– Situa ția fluxurilor de trezorerie;
– Note la conturile anuale.Exerci țiul financiar începe la 1 ianuarie și se încheie la 3 1 decembrie, în
acest scop, pe baza bilan țului contabil, se determin ă situa ția patrimoniului, situa ția
financiar ă și rezultatul ob ținut.
Relația de principiu prin care se evalueaz ă situa ția patrimoniului este de
forma :
Situa ția net ă a patrimoniului = activul patrimoniului – datoriile
(capitalul propriu )
Situa ția financiar ă :
Trezorerie = fond de rulment – necesarul în fond de rulment
Rezultatul :
Rezultatul contabil = venituri – cheltuieli
Rezultatul ( varia ția capitalului ) :

Auditul financiar contabil
Rezultatul contabil = capital propriu la închiderea exerci țiului financiar
– capital propriu la începutul exerci țiului +/– aportul proprietarului în cursul
exerci țiului
( + în cazul ramburs ării de capital, – în situa ția aportului de capital ).
În normele europene și în Standardele Interna ționale privind Contabilitatea,
forma ția bilan țieră figureaz ă sub diverse denumiri, cum sunt: situa ții financiare,
documente contabile de sintez ă sau conturi anuale.
În modelul continental de contabilitate, la componentele de mai sus se adaug ă
tabloul (tabel) de finan țare sau tabloul de trezorerie care se completeaz ă numai la
întreprinderile care îndeplinesc criteriile prezentate în O.M.F. nr. 403/ 1999.
Întocmirea bilan țului cu întreaga sa forma ție de documente de sintez ă
reprezint ă un proces complex de agregare a datelor în vederea constituirii
indicatorilor economico-financiari privind situa ția patrimoniului și rezultatele
obținute. Derularea acestui proces se concretizeaz ă într-o suit ă de lucr ări, dintre
care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau comple-
tarea propriu-zis ă a bilan țului.
Lucr ările preliminare sunt denumite lucrări de închidere a exerci țiului ,
fiind structurate astfel :
• stabilirea balan ței conturilor înainte de inventariere
• inventarierea general ă a patrimoniului
• contabilizarea opera țiunilor de regularizare privind :
a) diferen țele de inventar
b) amortiz ările
c) provizioanele pentru deprecieri
d) provizioanele pentru riscuri și cheltuieli
e) diferen țele de conversie și diferen țele de curs valutar
f) delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor
• stabilirea balan ței conturilor dup ă inventariere
• determinarea rezultatului exerci țiului și distribuirea profitului sau
finan țarea pierderii
• redactarea bilan țului contabil
3.6.1. Stabilirea balan ței conturilor înainte de inventariere
Pentru centralizarea și controlul exactit ății datelor înregistrate în conturi se
întocme ște balan ța de verificare înainte de inventarierea patrimoniului. Discutat ă
din acest punct de vedere, balan ța preg ătește datele de referin ță necesare
compar ării soldurilor din inventarul contabil și inventarul faptic. Balan ța contu-
rilor înainte de inventariere poate fi abordat ă ca un inventar contabil.

Auditul financiar contabil
Relațiile de control proprii balan ței sunt cele dintre debitul și creditul
conturilor, înregistrarea sintetic ă și analitic ă. Dintre acestea, cea care ofer ă infor-
mații de control privind înregistrarea în conturi a tuturor documentelor justifi-
cative este aceea ca totalul rulajului debitor sau creditor din balan ță trebuie s ă fie
egal cu totalul rulajului calculat în Registrul-jurnal. O verificare de c ătre auditor
este necesar ă.
Situa ția de referin ță a inventarului faptic o reprezint ă solurile finale
calculate în balan ță. De aceea, balan ța poate fi interpretat ă și ca un inventar
contabil.
Balan ța conturilor poate fi discutat ă și prezentat ă și ca un instrument de
verificare a con ținutului soldurilor conturilor, în sensul ca acestea s ă reflecte
opera țiuni economice și financiare reale, consemnate în documentele justificative
și înregistrate în concordan ță cu normele metodologice de utilizare a conturilor.
3.6.2. Inventarierea general ă a patrimoniului
Este lucrarea prin care se stabile ște situa ția real ă a patrimoniului, aceasta se
refer ă atât la constatarea m ărimii faptice a elementelor patrimoniale, cât și la
evaluarea lor la nivelul valorii actuale.
Relația proprie inventarului, prin care se determin ă situa ția real ă a
patrimoniului la un moment dat, este de forma:
Situa ția net ă a patrimoniului = Activul inventariat – Datoriile inventariate
Constatarea existen ței elementelor inventariate se face prin observare direct ă
(prin num ărare, cânt ărire, m ăsurare, cubare și calcule tehnice, dup ă caz) pentru
bunurile corporale, pe baz ă de registre sau documente (extrase de cont confirmate
de ter ți) pentru bunurile necorporale, crean țe și datorii. În ceea ce prive ște
evaluarea elementelor patrimoniale inventariate, aceasta se face la nivelul valorii
actuale, denumit ă valoare de inventar .
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimat ă în func ție de
prețul pie ței, utilitatea bunului pentru economia întreprinderii, starea și ampla-
sarea bunurilor.
Pentru stabilirea unei asemenea valori se utilizeaz ă referen țialele cele mai
adecvate, cum sunt: pre țurile de pia ță, indicii generali și specifici de pre țuri.
Teoretic, pentru stabilirea valorii de inventar se pot folosi individual sau asociat
următoarele metode: valoarea actualizat ă, valoarea de realizare, valoarea de
întreprindere, valoarea curent ă și valoarea de înlocuire.
Metoda valorii actualizate a încas ărilor nete viitoare , denumit ă și
metoda capitaliz ării, se bazeaz ă pe conceptul valorii de întrebuin țare sau
economic. Aceasta înseamn ă să atribui bunului supus evalu ării valoarea

Auditul financiar contabil
corespunz ătoare încas ărilor nete viitoare pe care utilizarea bunului le-ar aduce
între momentul prezent și sfâr șitul vie ții acestui bun. Este o form ă de evaluare
actual ă determinat ă cu ajutorul viitorului, adic ă aducerea la zi a unei valori care
devine disponibil ă mai târziu.
Metoda valorii de realizare nete sau de ie șire const ă în determinarea
curent ă a valorii pe care întreprinderea ar primi-o dac ă ar vinde azi bunul
respectiv. Aceast ă valoare poate fi v ăzută și ca o valoare negociabil ă curent ă
pentru bunurile care sunt de fapt oferite spre vânzare și ca o valoare minim ă la
bunurile la care se continu ă utilizarea. Ea se stabile ște pornind de la pre țul pie ței
corelat în func ție de starea și de locul în care se afl ă bunul. Metoda valorii de
înlocuire duce la calcularea unei valori care reprezint ă costul pe care întreprin-
derea îl accept ă pentru a dobândi, la nivelul pre țurilor în vigoare, un bun similar
cu cel determinat ca obiect al evalu ării.
Metoda valorii de întreprindere sau de privare este o combina ție a
valorii de înlocuire, a valorii actualizate și a valorii de realizare. Este pre țul pe
care un conduc ător de întreprindere prudent și avizat ar accepta s ă-l plăteasc ă
pentru a dobândi bunul sau pierderea maxim ă pe care ar suporta-o întreprinderea
azi dac ă ar fi lipsit ă de bunul respectiv.
Metoda valorii curente const ă în estimarea costului unui bun fie prin apli-
carea indicelui de pre ț specific asupra valorii contabile, fie în func ție de listele de
prețuri curente opozabile pie ței în momentul inventarierii patrimoniului.
În raport de natura și caracteristicile unor elemente patrimoniale, valoarea
de inventar cap ătă anumite semnifica ții concrete. Astfel, la imobiliz ările necor-
porale și financiare reevaluate, valoarea de inventar este egal ă cu valoarea r ămasă
actualizat ă în cursul sau la închiderea exerci țiului financiar. Dac ă imobiliz ările
corporale nu sunt reevaluate, valoarea de inventar este egal ă cu valoarea contabil ă
de intrare minus amortizarea cumulat ă înregistrat ă în conturile grupei 28
„Amortizarea imobiliz ărilor“.
Toate bunurile ce se inventariaz ă se înscriu în listele de inventar . Așa cum
se arat ă în Regulamentul de aplicare a Legii contabilit ății, pentru bunurile
depreciate, abandonate sau sistate, precum și pentru obliga țiile și crean țele incerte
ori în litigiu se întocmesc, de regul ă, liste de inventariere separate. Auditorul
trebuie s ă asiste la inventariere și la modul de întocmire a listelor.
Recapitularea elementelor inventariate, grupate în func ție de natura lor
conform posturilor din bilan țul contabil, se consemneaz ă în Registrul inventar .
În cadrul acestuia fiecare pozi ție de activ și de pasiv se dezvolt ă la nivelul
posturilor bilan țiere.

Auditul financiar contabil
3.6.2.1. Opera țiuni privind regularizarea plusurilor și minusurilor de
inventar
O dat ă stabilite rezultatele inventarierii, plusurile și minusurile de inventar,
se procedeaz ă la înregistrarea și decontarea lor în gestiune. A efectua aceast ă
opera țiune înseamn ă a regulariza rezultatul inventarierii.
În principiu, plusurile se înregistreaz ă ca intr ări în patrimoniul întreprinderii,
iar minusurile se imput ă. Dac ă lipsurile constatate la inventariere nu sunt din vina
cuiva se deconteaz ă, dup ă caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor întreprinderii.
De asemenea, se pot admite compens ări cantitative ale lipsurilor cu plusurile, în
cazurile în care exist ă riscul de confuzie între sorturile aceluia și produs, f ără a se
diminua patrimoniul unit ății. Compensarea se admite de regul ă numai pentru
aceea și perioad ă de gestiune și la acela și gestionar.
Pentru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acord ă scăzăminte f ără a
depăși valoarea constatat ă în minus. De asemenea, pentru aceste valori, în cazul
compens ării lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, sc ăzămintele se
calculeaz ă numai în situa ția când cantit ățile lips ă sunt mai mari decât cantit ățile în
plus.
Calitatea inventarului ca metod ă de eviden ță și calcul se extinde și la
determinarea unor indicatori economico-financiari sau asigurarea unor dateprimare de intrare în contabilitate. De exemplu, calculul costului produc ției
neterminate, determinarea sc ăzămintelor și pierderilor pentru bunurile prev ăzute
cu un asemenea regim, predarea-primirea de gestiuni, lichidarea și fuzionarea
întreprinderii.
Rezultatele inventarierii se consemneaz ă în „Proces-verbal de inventariere“,
în care se înscriu în principal perioada de gestiune inventariat ă, persoanele care au
efectuat inventarierea, plusurile și minusurile constatate, compens ările efectuate,
bunurile depreciate, crean țe și datorii incerte și în litigiu, datorii și lichidit ăți în
devize, constituirea și regularizarea provizioanelor, regularizarea amortiz ării pre-
cum și alte elemente specifice inventarierii.
3.6.2.2. Opera țiuni privind calculul amortiz ărilor
În general, amortizarea activelor imobilizate se calculeaz ă și se înregistreaz ă
pe baza planului de amortizare sau a fi șelor mijloacelor fixe. La închiderea
exerci țiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal
ca valoarea de inventar s ă fie egal ă cu valoarea r ămasă de amortizat. Dac ă
valoarea de inventar este mai mic ă decât cea r ămasă de amortizat, diferen ța se
regularizeaz ă astfel:
a) înregistrarea unei amortiz ări excep ționale, în cazul în care se constat ă o
depreciere ireversibil ă ( mijloace fixe inutilizabile propuse spre casare);

Auditul financiar contabil
b) constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe, în
cazul când se constat ă o depreciere reversibil ă sau relativ ă, ca urmare a
unor cauze cum sunt: apari ția unei deprecieri de care nu s-a ținut seama
cu ocazia amortiz ării, supraevaluarea mijloacelor fixe cu ocazia
reevalu ării anterioare, lipsa de utilitate în momentul inventarierii.
3.6.2.3. Opera țiuni privind provizioanele pentru deprecieri
Provizioanele pentru deprecieri vizeaz ă acele elemente de activ
neamortizate a c ăror valoare de inventar la data închiderii exerci țiului este mai
mică decât valoarea contabil ă de intrare. Aceste mic șorări de valoare au un
caracter reversibil, în consecin ță sunt regularizate la închiderea conturilor. În acest
scop, se procedeaz ă astfel :
a) în situa ția în care deprecierea calculat ă pe baza inventarului este supe-
rioar ă provizionului constituit, se înregistreaz ă un provizion suplimentar
b) în cazul în care deprecierea constatat ă pe baza inventarului este inferioar ă
provizionului constituit, se diminueaz ă provizionul înregistrat cu dife-
rența corespunz ătoare.
Pentru deprecierea stocurilor, o importan ță deosebit ă cu implica ții asupra
mărimii provizioanelor are structura luat ă în calcul ca unitate de observare. În
acest sens, pot fi re ținute prevederile Standardului Interna țional de Contabilitate
nr. 2:
a) costul istoric al stocurilor poate s ă nu fie recuperabil dac ă prețurile de
vânzare ale acestora s-au redus, dac ă stocurile s-au deteriorat sau dac ă au
devenit în totalitate sau par țial învechite;
b) deprecierile sunt calculate separat pentru fiecare articol, pentru o grup ă
de articole similare, pentru o categorie întreag ă de articole în stoc sau
pentru produsele aferente acelui sector de activitate sau dac ă acestea sunt
calculate global pentru totalitatea stocurilor societ ății;
c) practica calcul ării deprecierii stocurilor pe grupe, sector de activitate sau
global ă are ca rezultat compensarea pierderilor generate prin profituri
nerealizate;
d) în situa țiile financiare, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic ă
dintre costul istoric și valoarea realizabil ă netă, conform principiului
pruden ței adoptat de contabilitate;
e) practica stabilirii deprecierii stocurilor sub costul istoric, în func ție de
valoarea realizabil ă netă, corespunde în principiu cu activele pe termen
scurt ce nu trebuie evaluate la nivelul superior sumelor ce pot fi ob ținute;
f) stocurile normale de materii prime și materiale consumabile ob ținute
pentru a fi încorporate în produc ția de bunuri nu trebuie s ă fie evaluate la
valoarea cea mai mic ă, dac ă produsele finite în care ele vor fi încorporate

Auditul financiar contabil
apar c ă ar trebui s ă fie vândute la costul istoric sau deasupra lui. Totu și, o
scădere a pre țului materiilor prime indic ă faptul c ă mărimea costului
istoric al produselor finite care vor fi fabricate va dep ăși valoarea reali-
zabil ă netă. În aceste condi ții, este necesar ă o reducere a pre țului
stocurilor, costul de înlocuire fiind în acest caz baza de evaluare a valorii
realizabile nete.
3.6.2.4. Opera țiuni privind provizioanele pentru riscuri și cheltuieli
Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli se constituie pentru finan țarea
acelor cheltuieli și pierderi a c ăror realizare sau plat ă este incert ă ori pentru
cheltuieli care devin exigibile în perioadele urm ătoare.
La închiderea exerci țiului, provizioanele constituite efectiv se înregistreaz ă
în debitul conturilor de cheltuieli și creditul conturilor de provizioane pentru
riscuri și cheltuieli. De asemenea, se analizeaz ă provizioanele constituite la finele
anului precedent și cele în cursul exerci țiului.
3.6.2.5. Opera țiuni privind provizioanele reglementate
Fără ca în contabilitatea din țara noastr ă să se opereze cu aceast ă categorie
de provizioane, constituirea lor d ă naștere unei înregistr ări de forma:
6874 = 141
Cheltuieli excep ționale privind
provizioanele reglementateProvizioane reglementate
Anumite provizioane reglementate trebuie s ă fie reluate în totalitate sau
parțial la venituri:
141 = 7874
Provizioane reglementate Venituri excep ționale din
provizioane reglementate
3.6.2.6. Opera țiuni privind delimitarea în timp a cheltuielilor și veniturilor
Pentru a stabili corect rezultatul exerci țiului, este necesar ă separarea în timp
a cheltuielilor și veniturilor înregistrate în cursul exerci țiului sau preluate ca sold
din exerci țiul precedent. În sfera regulariz ării cheltuielilor și veniturilor se
cuprind: opera țiunile privind înregistrarea cheltuielilor de plat ă (facturi neprimite,
documente de plat ă neîntocmite) și veniturile de realizat (facturi neîntocmite
pentru bunuri materiale și presta ții furnizate); opera țiunile privind regularizarea
cheltuielilor determinate de facturi primite f ără bunuri materiale sau recep ția
presta țiilor (la cump ărător) și veniturilor pentru facturile întocmite pentru
expedierea bunurilor materiale sau recep ția presta țiilor (la vânz ător); opera țiunile

Auditul financiar contabil
privind regularizarea cheltuielilor și veniturilor înregistrate în avans (presta ții care
afecteaz ă două exerci ții); opera țiunile privind etalarea (repartizarea) cheltuielilor
pe mai multe exerci ții.
3.6.3. Balan ța conturilor dup ă inventariere
După efectuarea inventarierii și a contabiliz ării regulariz ărilor de inventar,
se întocme ște o nou ă balan ță a conturilor. Func ția acesteia se manifest ă cu
precădere pentru preg ătirea informa ției necesare determin ării rezultatului
exerci țiului și asigurarea suportului informa țional necesar redact ării bilan țului
contabil.
Opinând pentru o asemenea balan ță, este de remarcat c ă în spiritul princi-
piului divulg ării integrale a informa ției, în cadrul balan ței contabile este necesar ă
redactarea conturilor de cheltuieli și venituri, dup ă caz cu soldurile debitoare și
creditoare. Este împotriva transparen ței informa ției actuala practic ă a întocmirii
balan ței dup ă închiderea conturilor de cheltuieli și de venituri. Balan ța se
redacteaz ă înainte de stabilirea rezultatului exerci țiului, și nu dup ă determinarea
acestuia. Ea se delimiteaz ă și ca suport informa țional pentru închiderea conturilor
de venituri și de cheltuieli.
3.6.4. Determinarea rezultatului exerci țiului
Principial, formula general ă de calcul al rezultatului contabil înainte de
impozitare este:
Rezultatul
contabil= Veniturile din livrarea bunurilor
mobile, a celor imobiliare pentrucare s-a transferat dreptul deproprietate, servicii prestate și
lucrări executate- Cheltuieli angajate
pentru realizareaveniturilor
Din punct de vedere contabil, pentru a stabili rezultatul exerci țiului, se
procedeaz ă la închiderea conturilor de cheltuieli și de venituri. Rela țiile dintre
conturile intervenite cu aceast ă ocazie sunt :
a) închiderea conturilor de cheltuieli pentru soldurile debitoare
121 =6
Profit și pierdere Conturi de cheltuieli
b) închiderea conturilor de venituri pentru soldurile creditoare
7= 121
Conturi de venituri Profit și pierdere

Auditul financiar contabil
Modul specific de calcul și impozitare a profitului în România genereaz ă la
închiderea exerci țiului financiar definirea în plan teoretic a rela ției de calcul al
rezultatului contabil. În componen ța cheltuielilor corespunz ătoare veniturilor
realizate se includ și cheltuielile cu impozitul pe profit calculat și eviden țiat
(plătit) în cursul exerci țiului. De aceea, se poate aprecia c ă rezultatul contabil
înainte de impozitare este caracterizat prin formula:
Rezultatul
contabil= Venituri
realizate- Cheltuielile
corespondenteveniturilor realizate
3.6.4.1. Impozitarea profitului
Pentru impozitarea profitului, trebuie pornit de le realitatea c ă nu în toate
cazurile principiile contabile subordonate imaginii fidele sunt convergente în
totalitate cu principiile impunerii fiscale. De aceea trebuie f ăcută distinc ție între
rezultatul contabil și rezultatul fiscal .
Rezultatul contabil reprezint ă suma global ă a profitului sau pierderii
exerci țiului financiar ce figureaz ă în contul 121 ”Profit și pierdere” înainte de
impozitare.
Rezultatul fiscal reprezint ă profitul impozabil sau pierderea fiscal ă a
exerci țiului, stabilit potrivit regulilor fiscale și în func ție de care se calculeaz ă
volumul impozitelor exigibile (sau rambursabile).
Într-o abordare general ă pornind de la Standardul Interna țional de
contabilitate nr. 12 rela ția dintre cele dou ă mărimi poate fi dirijat ă principial
astfel:
Rezultatul
fiscal= Rezultatul
contabil+/- Diferen țele
temporale+/- Diferen țele
temporare
Diferen țele temporale sunt elemente reintegrate sau deduse definitiv din
rezultatul fiscal. Ele se ivesc în ăuntrul exerci țiului fiscal în cauz ă.
Diferen țele temporare sunt elemente neintegrabile în rezultatul fiscal al
exerci țiului, dar care vor fi deduse ulterior, sau elemente care sunt deduse din
rezultatul exerci țiului, dar care vor fi impozabile ulterior. Aceste diferen țe se
explic ă prin decalajul între exerci țiul în care se includ anumite elemente de
cheltuieli și de venituri în calculul rezultatului contabil. Ele se ivesc într-un
exerci țiu și se resorb ca urmare a unuia sau mai multor exerci ții ulterioare.
Diferen țele temporare genereaz ă impozite amânate. De asemenea, sub-
vențiile pentru investi ții și provizioanele reglementate genereaz ă și se înscriu în
sfera impozitelor amânate. În consecin ță, prezen ța diferen țelor temporare impune
folosirea a dou ă metode de impozitare a rezultatului:
• metoda impozitului exigibil
• metoda impozitului amânat sau a report ării impozitului

Auditul financiar contabil
Metoda impozitului exigibil , cheltuiala contabil ă a exerci țiului, este egal ă
cu suma impozitelor exigibile. Inciden ța eventual ă a diferen țelor temporare este
menționat ă uneori în anexa la bilan ț.
Metoda impozitului amânat se reg ăsește, la rândul s ău, în urm ătoarele
structuri contabile :
– diferen țele temporare sau raport ării impozitului, potrivit c ăreia cheltuiala
fiscal ă a exerci țiului cuprinde:
• volumul impozitelor exigibile
• inciden ța diferen țelor temporare provenind din exerci țiile
anterioare sau raportate asupra exerci țiilor viitoare
• ajustarea soldurilor de impozit raportate, dac ă este cazul,
care, figurând în bilan ț, genereaz ă modificarea procentelor de
impozitare sau de creare de noi impozite.
Impozitele amânate ata șate pot fi active sau pasive.
– subven ții pentru investi ții primite, pentru suma net ă rămasă de integrat în
rezultatul fiscal. Impozitele amânate ata șate pot fi active sau pasive.
– Provizioane reglementate care au fost constituite pentru a beneficia de
dispozi țiile fiscale favorabile, la care se cunoa ște data reintegr ării în
rezultat de o manier ă precis ă. Impozitele amânate ata șate sunt pasive.
În sistemul contabil din România, potrivit legisla ției și reglement ărilor
fiscale, se utilizeaz ă numai metoda impozitelor exigibile, cu recunoa șterea numai
a diferen țelor permanente.
Din punct de vedere fiscal, potrivit Ordonan ței nr. 70/ 1994 privind
impozitul pe profit, masa profitului impozabil se determin ă pe baza rela ției:
Profitul
impozabil=Venituri
realizate- Cheltuielile
corespon-
dente
veniturilor
realizate+ Cheltuielile
nedeductibile- Deducerile
fiscale
Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dac ă sunt
aferente realiz ării veniturilor și cele considerate deductibile conform prevederilor
legale în vigoare.
O structur ă component ă a calcul ării masei profitului impozabil este cea
destinat ă deducerilor fiscale cum sunt: dividendele primite de la o alt ă persoan ă
juridic ă român ă, sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de
rezerv ă, alte elemente stabilite prin normele legale.

Auditul financiar contabil
3.6.4.2. Distribuirea rezultatului exerci țiului
După ce s-a calculat rezultatul bilan țier, se procedeaz ă la înregistrarea
opera țiunilor de distribuire a profitului. Ca regul ă, distribuirea profitului se
efectueaz ă în conformitate cu prevederile Ordonan ței Guvernului nr. 70, Legii
contractului de management nr. 66/ 1993, Hot ărârii Guvernului nr. 263/ 1994 și
Hotărârii Guvernului nr. 484/ 1995.
În cazul societ ăților comerciale cu capital integral sau majoritar de stat,
profitul net se repartizeaz ă în conformitate cu prevederile Legii nr. 15/1990 și
Ordonan ței Guvernului nr. 26/ 1995, iar la societ ățile comerciale cu capital privat,
potrivit hot ărârilor Adun ării Generale a Ac ționarilor sau Asocia ților. Totodat ă, în
distribuirea profitului, este necesar ca acesta s ă fie abordat în mod structural și nu
global. Astfel, profitul net consemnat în bilan ț, definit și prin expresia profit
rămas dup ă plata impozitului pe profit, poate fi repartizat astfel :
a) Constituirea rezervelor legale
129 = 1061
Repartizarea profitului Rezerve legale
b) Acoperirea pierderilor din anii preceden ți
129 = 107
Repartizarea profitului Rezultatul reportat
c) Constituirea fondului de participare a salaria ților la profit
129 = 112
Repartizarea profitului Fond de participare
și concomitent,
112 = 428 1
Fond de participare Alte datorii în leg ătură cu personalul
întocmirea ulterioar ă a ștatelor de plat ă
4281 = 424
Alte datorii în leg ătură cu
personalulParticiparea personalului la profit
d) Cota de participare a managerului la profitul net, numai la societ ățile
comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, se stabile ște în raport de
gradul de realizare a obiectivelor convenite în contractul de management.

Auditul financiar contabil
e) Dividende de plat ă în cazul societ ăților comerciale
121 = 457
Al Repartizarea profitului Dividende de plat ă
f) Alte repartiz ări din profit prev ăzute de lege.
129 = 118
Repartizarea profitului Alte fonduri
g) Audit fiscal acordat firmelor care realizeaz ă opera țiuni de export și
încaseaz ă valut ă în cont.
129 = 118
Repartizarea profitului Alte fonduri
3.6.5. Redactarea bilan țului contabil
Lucr ările de completare a bilan țului, a contului de rezultate și a anexelor la
bilan ț reprezint ă, prin con ținutul lor, în cea mai mare parte opera țiuni de pre-
lucrare și transcriere a datelor din forma ția bilan țieră precedent ă și din balan ța
conturilor. Prin structura lor, opera țiunile de prelucrare a datelor privind exerci țiul
curent constau în selectarea, gruparea și însumarea soldurilor din balan ța
conturilor. Aceste opera țiuni necesit ă cunoa șterea posturilor din bilan țul contabil
și din contul de rezultate care corespund conturilor din balan ță. Anexa nu este
redactat ă în limbajul contabil propriu-zis, dar aceasta nu împiedic ă detalierea
cifrelor din bilan ț și contul de rezultate.
Conturile anuale pot fi prezentate în dou ă moduri care se deosebesc numai
prin forma lor: sistemul de baz ă și sistemul simplificat.
În forma ția sa complet ă, bilan țul contabil, în varianta sistem de baz ă, se
compune din:
1. Bilan ț
2. Contul de profit și pierdere
3. Anexa
3.1. Situa ția activelor imobilizate – Anexa 1
3.2. Situa ția stocurilor și a produc ției – Anexa 2
3.3. Situa ția crean țelor și a datoriilor – Anexa 3
3.4. Situa ția provizioanelor – Anexa 4
3.5. Determinarea rezultatului fiscal – Anexa 5
3.6. Repartizarea rezultatului exerci țiului – Anexa 6
3.7. Alte informa ții privind regulile și
metodele contabile și date complementare – Anexa 7

Auditul financiar contabil
Forma ția bilan țieră în varianta sistem simplificat se distinge prin :
1. Bilan ț
2. Cont de profit și pierdere
3. Anexa
3.1. Situa ția activelor imobilizate – Anexa 1
3.2. Situa ția stocurilor și a produc ției – Anexa 2
3.3. Situa ția crean țelor și a datoriilor – Anexa 3
3.4. Determinarea rezultatului fiscal – Anexa 43.5. Informa ții complementare relative – Anexa 5
3.6. Alte informa ții privind regulile și
metodele contabile și date complementare – Anexa 6
3.6.5.1. Bilan țul
Bilan țul este conceput ca un document de sintez ă prin care se prezint ă
activul și pasivul întreprinderii la închiderea exerci țiului. El pune în eviden ță
situa ția patrimoniului, descris ă prin ecua ția:
Situa ția net ă a patrimoniului = Activul bilan țier – Datoriile bilan țiere
Arhitectura activului și pasivului d ă expresia mai multor criterii cum sunt :
natura economic ă a activului și natura juridic ă a pasivului ; lichiditatea activelor și
exigibilitatea pasivelor; activul – destina ția sau utilizarea resurselor, pasivul –
originea sau provenien ța resurselor. De asemenea, într-o optic ă de gestiune,
activul cuprinde gruparea elementelor în active de investi ții și active de
exploatare, dup ă cum pasivul cuprinde gruparea elementelor în capitaluri proprii
și datorii.
3.6.5.2. Contul de profit și pierdere
Contul de profit și pierdere eviden țiază și explic ă într-o form ă analitic ă
rezultatele prin prisma raporturilor de echilibru dintre venituri și cheltuieli.
Criteriul folosit pentru gruparea cheltuielilor și veniturilor este cel al naturii
activit ății desf ășurate și, în cadrul acestora, natura resurselor utilizate, în cazul
cheltuielilor, și natura rezultatelor ob ținute, în cazul veniturilor.
3.6.5.3. Note la bilan ț
Reprezint ă un set de situa ții financiare care cuprind informa ții comple-
mentare și explicative în raport cu bilan țul și contul de profit și pierdere, precum
și o prezentare sub form ă de text privind regulile și metodele contabile. Rolul
anexei este de a completa și de a comenta informa țiile cifrice din bilan ț și contul
de profit și pierdere pentru a contribui la ob ținerea imaginii fidele a conturilor

Auditul financiar contabil
anuale. În plus, alte informa ții apar în anex ă deoarece întreprinderea indic ă
principiile contabile pe care le-a respectat.
Situa ția activelor imobilizate cuprinde trei p ărți:
a) Valoarea brut ă definit ă prin prisma informa ției privind soldul ini țial;
intrări, vir ări interne; previziuni și reevalu ări; ieșiri și sold.
b) Amortiz ări pentru deprecieri – au ca obiect informa ția de sold ini țial
privind amortizarea, amortizarea imobiliz ărilor necorporale și corporale, cea
inclus ă în cheltuieli, aferent ă cedărilor de active imobilizate și soldul final.
c) Provizioane pentru deprecierea imobiliz ărilor – consolideaz ă informa ția
de sold ini țial și final, precum și cea de includere în cheltuieli și relu ări de
provizioane privind deprecierea reversibil ă a activelor imobilizate.
Situa ția stocurilor și a produc ției în curs prezint ă informa ția privind
valoarea contabil ă brut ă a stocurilor cump ărate și a celor fabricate. O asemenea
informa ție este complementar ă în raport cu valoarea net ă redat ă în formularul de
bilan ț.
Situa ția crean țelor și datoriilor cuprinde, în cazul crean țelor, informa ția
privind crean țele – active imobilizate și crean țele – active circulante evaluate la
valoarea brut ă cu indicarea termenului de lichidare, sub un an și peste un an.
Pentru datorii, informa ția se diferen țiază pe datorii financiare și asimilate
(împrumuturi și credite pe termen lung, mediu și scurt).
Informa ția de sold ini țial și final, cheltuieli și venituri privind provizioanele
reglementate, riscuri și cheltuieli și pentru depreciere (altele decât cele privind
activele imobilizate), este redat ă în Situa ția altor provizioane .
Stabilirea rezultatului fiscal pornind de la rezultatul contabil cap ătă expresie
prin situa ția Determinarea rezultatului fiscal .
Distribuirea rezultatului pe destina țiile prev ăzute de dispozi țiile legale în
vigoare este redat ă în plan informa țional prin Repartizarea rezultatului exerci-
țiului .
Partea descriptiv ă a anexei Alte informa ții privind regulile și metodele
contabile și date complementare cuprinde informa ții suplimentare cu privire la
regulile și metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilan ț și
contul de profit și pierdere, men ționarea și justificarea cazurilor de modificare a
metodelor de evaluare; metode utilizate pentru calculul amortiz ărilor și provizi-
oanelor; indicarea și justificarea derog ărilor de la principiile generale; men țio-
narea motivelor pentru care unele posturi din bilan ț și contul de profit și pierdere
nu sunt comparabile de la un exerci țiu financiar la altul și alte informa ții pe care
unitatea patrimonial ă le consider ă semnificative; angajamente financiare reflectate

Auditul financiar contabil
în conturi în afara bilan țului; informa ții referitoare la modificarea capitalului;
analiza conturilor de cheltuieli și venituri excep ționale; cheltuieli și venituri
pentru exerci țiul financiar anterior, diferen țele de conversie, alte conturi; infor-
mații privind num ărul mediu de salaria ți folosi ți în timpul exerci țiului financiar,
alte elemente semnificative.
3.6.5.4. Raportul de gestiune
Este documentul bilan țier folosit pentru interpretarea analitic ă a situa ției
patrimoniului, evolu ției situa ției financiare și a rezultatului. A șa cum se prevede
în Regulamentul de aplicare a Legii Contabilit ății, în cadrul raportului de gestiune
se degaj ă informa ția bilan țieră privind situa ția patrimoniului și evolu ția sa
previzibil ă; elementele intervenite în activitatea unit ății patrimoniale dup ă înche-
ierea exerci țiului; participa țiile la capital la alte unit ăți; activitatea și rezultatele de
ansamblu ale sucursalelor și subunit ăților proprii, activitatea de cercetare și
dezvoltare, alte referiri cu privire la activitatea desf ășurată.
3.6.6. Analiza bilan țului contabil la o societate comercial ă
Pentru a degaja informa ția de analiz ă a rezultatului și a situa ției financiare,
se procedeaz ă la regruparea și restructurarea pozi țiilor din bilan ț, contul de profit
și pierdere și anexa la bilan ț. Dou ă modele se pot construi în acest sens: tabloul
soldurilor intermediare de gestiune și tabloul de finan țare. La acestea se adau-
gă conturile previzionare privind situa ția patrimoniului și rezultatului.
1. Tabloul soldurilor intermediare de gestiune
Este un model de regrupare și restructurare a pozi țiilor din contul de „Profit
și pierdere” pentru analiza rezultatelor.
Situa ția contului relev ă metodologia de calcul și analiz ă a rezultatului
exerci țiului. Rela țiile delimitate în acest sens sunt:
a) Marja comercial ă = Venituri din vânz ări
de m ărfuri- Costul m ărfurilor
vândute
b) Produc ția
exerci țiului= Venituri din
vânzarea
produc ției+V a r i a ția
produc ției stocate+ Produc ția de
imobiliz ări
c) Valoarea
adăugată= Produc ția
exerci țiului+M a r j a
comercial ă- Consumul
exerci țiului provenit
de la ter ți

Auditul financiar contabil
din care:
Valoarea
adăugată
netă= Valoarea
adăugată- Amortiz ări din
exploatare
d) Exce-
dentul brut
din
exploatare= Valoarea
adăugată+ Subven ții
de
exploatare- Impozite,
taxe și alte
vărsăminte- Cheltuieli
de
personal
e)
Rezultatul
exploat ării= Excedentul
brut de
exploatare+ Alte
venituri din
exploatare- Cheltuieli de
exploatare cu
amortiz ările
și
provizioanele- Alte
cheltuieli
din
exploatare
f) Rezultatul curent
înainte de impozitare= Rezultatul
exploat ării+ Venituri
financiare- Cheltuieli
financiare
g) Rezultatul excep țional = Venituri
excep ționale+Cheltuieli excep ționale
h) Rezultatul
exerci țiului= Rezultatul curent
înainte de impozitare+/- Rezultatul
excep țional-Impozitul pe
profit
În cadrul tabloului soldurilor intermediare de gestiune se calculeaz ă în
cascad ă o serie de indicatori valorici privind volumul și rentabilitatea activit ății
societ ății.
Fiecare sold intermediar reflect ă rezultatul gestiunii financiare la treapta
respectiv ă de acumulare. De aceea, indicatorii SIG mai sunt codifica ți și sub
denumirea de marje de acumulare. Semnifica ția fiec ărei marje se prezint ă astfel:
1. Marja comercial ă exprim ă performan ța activit ății de acumulare pentru
vânzare sub forma diferen ței dintre pre țuri de vânzare și costul de
cump ărare a m ărfurilor vândute.
2. Produc ția exerci țiului dezv ăluie performan ța activit ății de produc ție sub
forma produc ției vândute, produc ției de imobiliz ări și produc ției stocate.
3. Valoarea ad ăugată define ște cre șterea sau crearea de valoare rezultat ă din
utilizarea factorilor de produc ție (munca și capitalul) peste valoarea
consumurilor de materii prime, materiale și servicii furnizate de ter ți.

Auditul financiar contabil
3.6.7. Tabloul de finan țare și tabloul de trezorerie
Pentru descrierea și analiza resurselor disponibile pentru finan țarea
activit ății în timpul exerci țiului și utilizarea dat ă a acestor resurse, se întocme ște
documentul „Situa ția de finan țare“.
3.6.7.1. Tabloul de finan țare
Se bazeaz ă pe urm ătoarele clasific ări:
a) Clasificarea elementelor patrimoniale în utiliz ări și resurse
Utiliz ări Resurse
– Cre șterea activelor
– Diminuarea pasivelor- Cre șterea pasivelor
– Diminuarea activelor
b) Diferen țierea utiliz ărilor și resurselor în stabile și temporare
Din categoria utiliz ărilor temporare fac parte:
– Distribuirea de dividende (N- 1) în cursul exerci țiului N
– Achizi ții de imobiliz ări corporale
– Cheltuieli de repartizat asupra mai multor exerci ții
– Diminuarea capitalurilor proprii- Rambursarea de datorii pe termen lung și mediu
Din sfera resurselor stabile fac parte:- Capacitatea de autofinan țare
– Cesiunea sau reducerea activelor imobilizate- Cre șterea capitalurilor proprii
– Cre șterea datoriilor financiare pe termen lung și mediu
Toate celelalte utiliz ări și resurse eviden țiate în bilan ț sunt incluse în sfera
celor temporare sau curente, fiind asociate explic ării varia ției fondului de rulment.
c) Determinarea varia ției elementelor patrimoniale ca diferen ță între soldul
activelor la începutul și închiderea exerci țiului, respectiv cea a pasivelor la
acelea și momente. Suportul informa țional întocmit în acest sens este „bilan țul
diferen ță“.
BILAN Ț DIFEREN ȚĂ LA ……………….
SPECIFICA ȚIE BILAN Ț BILAN Ț VARIA ȚII
N N- 1 (+,–)
d) Elaborarea bilan țului func țional.
Un element preliminar privind logica întocmirii Tabloului de finan țare și a
tabloului de trezorerie este cel al bilan țului func țional. Un asemenea bilan ț are la
bază o analiz ă a activit ății societ ății prin prisma diferitelor cicluri de opera țiuni,
cum sunt: opera țiuni de investi ții, opera țiuni de finan țare, opera țiuni de
exploatare, opera țiuni în afara exploat ării și opera țiuni de trezorerie.

Auditul financiar contabil
Concep ția fundamental ă a bilan țului se bazeaz ă pe evaluarea activului și a
pasivului la valoarea contabil ă de intrare, f ăcând abstrac ție total ă de valoarea
actual ă (de inventar).
Ecua țiile specifice bilan țului func țional sunt:
• Fond de rulment net global = Finan țări stabile – Activul imobilizat brut
• Necesarul în fond de rulment = Activul circulant – Datorii
de exploatare de exploatare de exploatare
• Necesarul în fond de rulment = Activul circulant – Datorii
în afara exploat ării în afara exploat ării în afara exploat ării
• Trezoreria net ă = Disponibilit ăți – Credite de trezorerie și credite
bancare pe termen scurt
• Nevoia de fond de rulment = Activ circulant (exploatare – Datorii de
+ în afara exploat ării) exploatare
• Trezoreria net ă global ă = Fond de rulment net global – Nevoia în fond
de rulment
e) Determinarea varia ției fondului de rulment net global prin prisma
resurselor și a utiliz ărilor stabile.
Varia ția fondului de rulment net global = Resurse stabile – Utiliz ări stabile
f) Analiza varia ției fondului de rulment net global
Fond de rulment net global = Nevoia în fond de rulment + TrezoreriaTrezoreria = Disponibilit ăți – Credite bancare pe termen scurt
g) Analiza în dinamic ă a varia ției fondului de rulment.
Varia ția fondului
de rulment net
global=Varia ția resurselor
stabile–Varia ția utiliz ărilor stabile
sau
Varia ția fondului
de rulment net
global=Varia ția nevoii de
fond de rulment+V a r i a ția trezoreriei
Varia ția nevoii în
fond de rulment=Varia ția activului
circulant de
exploatare+Varia ția pasivului circ
(datorii de exploatare)
Varia ția
trezoreriei=Varia ția
disponibilit ăților-Varia ția creditelor bancare
Din componen ța tabloului de finan țare, elemente cum sunt capacitatea de
autofinan țare și cash-flow-ul impun o explica ție suplimentar ă.

Auditul financiar contabil
Capacitatea de autofinan țare reprezint ă ceea ce r ămâne societ ății o dat ă ce
au fost remunera ți partenerii s ăi: personalul, statul, creditorii și acționarii.
Capacitatea de = rezultatul + amortiz ări – reluări de amortiz ări
autofinan țare net și provizioane și provizioane
Cash-flow (fluxul de numerar) acoper ă dou ă noțiuni; prima define ște
capacitatea de autofinan țare, iar cea de-a doua, fluxul net al lichidit ății disponibile
la sfâr șitul perioadei, adic ă al încas ărilor și plăților, ceea ce este o reprezentare în
termeni de trezorerie a rezultatului.
Cash-flow = venituri încasate – cheltuieli pl ătite
3.6.7.2. Tabloul de trezorerie
În cadrul tabloului, opera țiunile de trezorerie sunt grupate pe trei func ții:
exploatare, investi ții și finan țare. Pentru fiecare func ție, pornind de la analiza
comparativ ă încas ări sau utiliz ări și plăți, se determin ă soldul net de trezorerie.
Opera țiuni de exploatare – prin aceast ă parte a tabloului se degaj ă
informa ția privind eliber ările sau utiliz ările pentru trebuin țele exploat ării
întreprinderii, indicatorul calculat fiind fluxul net de trezorerie privind
exploatarea. Formula de principiu de calcul al acestui indicator este:
Venituri încasate – Cheltuieli pl ătite = Fluxul net de trezorerie
Două metode se pot folosi pentru determinarea fluxului de trezorerie din
exploatare: metoda capacit ății de autofinan țare și metoda fluxurilor de exploatare.
Metoda capacit ății de autofinan țare se bazeaz ă pe corectarea capacit ății
de autofinan țare cu varia ția necesarului în fond de rulment .
Metoda fluxurilor de exploatare porne ște de la delimitarea fluxurilor de
încas ări și plăți intervenite în masa veniturilor și a cheltuielilor.
Opera țiuni de investi ții – sunt opera țiuni privind fluxurile de trezorerie
specifice imobiliz ărilor .
+ Încas ări provenite din cesiunea imobiliz ărilor necorporale și corporale
+ Încas ări rezultate din cesiunea imobiliz ărilor financiare
– Plăți provenind din achizi ționarea de imobiliz ări necorporale și corporale
– Plăți provenind din achizi ționarea imobiliz ărilor financiare
– Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerci ții
……………………………………………………………………………….= Fluxul de trezorerie provenit din opera țiuni de investi ții (sau afectat
opera țiunilor de investi ții ).

Auditul financiar contabil
Opera țiuni de finan țare – în perimetrul acestora se includ fluxurile de
trezorerie generate de finan țarea pe termen lung.
+ Încas ări din cre șteri de capitaluri proprii
+ Cre șterile de datorii financiare
– Plăți privind reducerile de capitaluri proprii
– Ramburs ări de datorii financiare
– Dividende v ărsate asocia ților
– Avansuri pe termen lung primite de la ter ți
……………………………………………………………………..= Fluxul de trezorerie provenit din opera țiuni de finan țare
Se apreciaz ă că suma în sens algebric a celor trei fluxuri de trezorerie
trebuie s ă fie egal ă cu varia ția de trezorerie calculat ă ca diferen ță între trezoreria
la închiderea exerci țiului și trezoreria la deschiderea exerci țiului.
3.6.8. Conturile previzionale
Într-o economie dinamic ă, contabilitatea financiar ă a întreprinderii nu se
mai poate cantona numai pe descrierea trecutului. O asemenea orientare a
reprezent ării, la care se adaug ă raportarea anual ă a informa țiilor privind patri-
moniul, rezultatul și situa ția financiar ă, pune adesea sub semnul întreb ării
utilitatea contabilit ății ca instrument de gestiune și analiz ă financiar ă.
Pentru a dep ăși insuficien ța de mai sus, în doctrina și practica de
contabilitate a mai multor țări a fost conceput ă alternativa conturilor previzionale.
Ele furnizeaz ă în fiecare trimestru informa ția previzional ă privind activul și
pasivul , cheltuielile și veniturile .
În plan func țional, o asemenea informa ție se delimiteaz ă ca un instrument
de prevenire a dificult ăților cu care se poate confrunta o întreprindere și de dirijare
a eforturilor. Orice management contabil care î și propune o gestiune performant ă
trebuie s ă accepte documentele financiare previzionare. Din punct de vedere
metodologic, conturile previzionale se bazeaz ă pe analiza trecutului contabilit ății
financiare și se articuleaz ă la sistemul de bugetare al întreprinderii. De aceea,
aceste conturi preiau informa ția privind trecutul din contabilitatea financiar ă pe
care o coreleaz ă și fundamenteaz ă în raport de informa ția previzional ă regăsită în
rețeaua de bugete. Plasate în sistemul contabil din România, conturile previzionale
se conecteaz ă la raporturile trimestriale, fiind instrumentate odat ă cu acestea.
Metodele și tehnicile folosite pentru previzionarea activelor și pasivelor,
cheltuielile și veniturile sunt foarte multe. Prin eficien ța lor se deta șează
procedurile folosite în cadrul sistemului de bugetare orientate cu prec ădere pentru
previzionarea activului realizabil și disponibil, a pasivului exigibil, precum și a
cheltuielilor și veniturilor. Punctul de convergen ță al tuturor fluxurilor de valori
reale și monetare îl reprezint ă bugetul de trezorerie .

Auditul financiar contabil
3.6.9. Studiu de caz privind elaborarea și analiza situa țiilor financiare
la o societate comercial ă
În continuare, pe exemplul societ ății comerciale AFM S.R.L., este redactat
bilan țul contabil în forma ția sa complet ă, încheiat la 3 1.12.N. Formularistica
folosit ă este cea aprobat ă prin Regulamentul de aplicare a Legii contabilit ății, iar
sistemul este cel de baz ă.
Societatea a efectuat „ inventarierea faptic ă a mijloacelor fixe “ din
patrimoniu, f ără a constata diferen țe în plus sau în minus. La aceast ă inventariere,
nu s-a eviden țiat „valoarea de inventar “, adic ă acea valoare care reflect ă gradul
de uzur ă fizic ă și moral ă a elementelor inventariate și cu care se poate corecta
valoarea activului prin „ constituirea de provizioane din depreciere “. În confor-
mitate cu legisla ția din România, aceste provizioane de depreciere sunt nededuc-
tibile fiscal.
Unitatea nu are în prezent în administrare stocuri de marf ă, produse finite
sau alte elemente materiale destinate vânz ării. Având în vedere specificul de
activitate, singurele elemente care sunt reflectate ca stocuri în patrimoniul
societ ății sunt urm ătoarele:
Materiale consumabile……………………336 mii lei
Obiecte de inventar…………………….6.844 mii leiServicii în curs de execu ție…………. 167.928 mii lei
Serviciile în curs de execu ție reprezint ă costul proiectelor finalizate la
sfârșitul anului N. De fapt, suma de 167.928 mii lei reprezint ă cheltuieli directe și
indirecte efectuate de societate și înregistrate în conturile corespunz ătoare și
pentru care societatea nu a întocmit facturi aferente.
La începutul perioadei urm ătoare, cu soldul serviciilor în curs de execu ție
se diminueaz ă veniturile din produc ția stocat ă.
În cursul anului N, societatea nu a constituit provizioane din depreciere sau
provizioane pentru riscuri și cheltuieli.
Crean țele și datoriile în moned ă străină au determinat înregistrarea diferen-
ței de conversie activ de 14.912 mii lei și a diferen ței de conversie pasiv de
2.312 mii lei. Potrivit IAS nr. 2 1, „Efectele varia ției cursurilor de schimb“
diferen țele de curs valutar aferente crean țelor și datoriilor în moned ă străină fac
obiectul veniturilor și cheltuielilor financiare din diferen țe de cur valutar.
Pierderea contabil ă reportat ă din anul precedent, în valoare de 19.244 mii
lei, a fost acoperit ă în întregime din rezervele constituite în anii preceden ți.
Rezervele legale constituite au fost reîntregite din profitul anului N în limita
a 5% din profitul brut. Având în vedere cre șterea capitalului social, societatea a
fost în m ăsură să repartizeze conform legii, din profitul realizat, 10.200 mii lei
pentru rezervele legale . Aceste rezerve vor fi majorate din profitul anilor urm ători

Auditul financiar contabil
până la limita a 20% din capitalul social. Organele de control fiscal recunosc ca
deductibil ă numai pierderea fiscal ă. Aceasta se determin ă prin eliminarea din
structura pierderii contabile a tuturor elementelor de cheltuieli nedeductibile,inclusiv cheltuiala cu impozitul pe profit.
Profitul din exploatare obținut a fost diminuat datorit ă cheltuielilor
excep ționale în valoare de 52.592 mii lei, reprezentând în principal impozite și
taxe, precum și penalit ățile aferente, stabilite de organele de control fiscal pentru
întreaga perioad ă de func ționare a societ ății. Societatea a încheiat anul N- 1 cu un
profit brut de 205.958 mii lei, iar impozitul pe profit a fost de 96.054 mii lei.
RAPORT DE GESTIUNE
Bilan țul contabil la 3 1 decembrie N, contul de profit și pierdere la 3 1
decembrie N și anexele s-au întocmit având la baz ă înregistrarea în contabilitate a
opera țiunilor patrimoniale, cu respectarea principiilor contabilit ății, respectiv pru-
denței, permanen ței metodelor, continuit ății activit ății, independen ței exerci țiului,
intangibilit ății bilan țului de deschidere, necompens ării posturilor de activ cu pos-
turi de pasiv.
Capitalurile proprii ale societ ății comerciale AFM SRL au crescut la
sfârșitul anului N în principal datorit ă major ării capitalului social cu 496.000 mii
lei, echivalentul a 96.000 USD.
Pe lâng ă capitalurile proprii în bilan țul contabil întocmit, sumele înregistrate
la pozi ția Fonduri reprezint ă investi ții realizate din surse externe de finan țare.
Politica de investi ții a firmei a fost puternic influen țată de necesitatea cre ării
bazei materiale destinate dezvolt ării activit ății.
Tabelul nr. 8. Situa ția imobiliz ărilor
ElementeValori brute
la începutul
exerci țiuluiCreșteri Diminu ăriValori
brute la
sfârșitul
exerci țiului
Imobiliz ări
necorporale3.686 3.686
Imobiliz ări corporale 132.216 399. 182 10.996 520.402
Imobiliz ări
financiare
TOTAL 135.902 399.182 10.996 524.088
În anul N se constat ă o cre ștere semnificativ ă a imobiliz ărilor de apro-
ximativ patru ori fa ță de anul N- 1. Aceast ă creștere se datoreaz ă în exclusivitate
creșterii volumului investi țiilor corporale.

Auditul financiar contabil
Structura investi țiilor corporale realizate în anul N se prezint ă în cifre
absolute figura nr. 10.
96.848183.330
117.024
020.00040.00060.00080.000100.000120.000140.000160.000180.000200.000
1echipament de calcul
mijloace de transport
mobilier ;i birotic[
Figura nr. 11. Structura investi țiilor corporale
Deși în anul N volumul total al investi țiilor a crescut cu 386%, ceea ce
reprezint ă o cre ștere semnificativ ă comparativ cu nivelul înregistrat în anii
preceden ți, se constat ă că ponderea investi țiilor raportate la cifra de afaceri
rămâne relativ constant ă, creșterea fiind de numai 2 procente (de la 19% la 2 1%).
Metoda de amortizare practicat ă de societate pentru imobiliz ările corporale
este amortizarea liniar ă.
Amortiz ări pentru deprecierea activelor
Elemente Valoarea la
31 decembrie
N-1Amortiz ări
calculateAmortiz ări
pentru imob.
ieșite din
patrimoniuValoarea
la
31 dec. N
Imobiliz ări
necorporale2.356 1.228 3.584
Imobiliz ări
corporale23.472 65.546 5.220 83.798
Amortismente
cumulate25.828 66.774 5.220 87.382mobilier și birotic ă

Auditul financiar contabil
Veniturile din exploatare realizate în anul N prezint ă o cre ștere de 3,7 ori
față de anul N- 1. Un fapt pozitiv îl reprezint ă și ritmul de cre ștere a cheltuielilor
de exploatare ale anului N fa ță de anul N- 1 de numai 2, 1 ori.
Anul N se încheie cu un excedent brut de exploatare de 282.058 mii lei ,
datorit ă creșterii volumului vânz ărilor reflectat prin cre șterea de 3,4 ori a cifrei
de afaceri în timp ce ponderea cheltuielilor materiale și a altor cheltuieli r ămâne
constant ă. În cazul cheltuielilor de personal, se înregistreaz ă o cre ștere a acestora
pe seama diminu ării cheltuielilor cu serviciile prestate de ter ți.
Având în vedere c ă lichiditatea general ă reprezint ă raportul dintre active
circulante și datorii pe termen scurt, cea intermediar ă reprezint ă raportul dintre
active circulante, mai pu țin stocuri și datorii pe termen scurt, iar lichiditatea
imediat ă reprezint ă ponderea disponibilit ăților fa ță de datorii pe termen scurt,
putem afirma c ă ritmurile diferite de cre ștere înregistrate de lichiditatea general ă
față de lichiditatea intermediar ă sunt determinate de schimbarea metodei de
înregistrare a cheltuielilor privind serviciile prestate. În acest sens, serviciilenefacturate se înregistreaz ă ca produc ție neterminat ă, cu valoarea respectiv ă
majorându-se posturile de activ aferente stocurilor.
Creșterea indicatorilor de lichiditate reprezint ă un factor de cre ștere a
activit ății economice (cre șterea vânz ărilor, cre șterea vitezei de rota ție a
stocurilor).
Acest mod de lucru permite reluarea activit ății în func ție de comenzile
primite, structura activelor circulante neinfluen țând în mod semnificativ volumul
serviciilor angajate.
Un rezultat important îl reprezint ă creșterea capacit ății de plat ă, respectiv
scăderea ponderii datoriilor în totalul surselor de finan țare a activit ății.
Reducerea gradului de îndatorare s-a produs în principal prin cre șterea
capitalului social prin aport.
Pentru perioada urm ătoare este necesar ă analiza periodic ă a planului
financiar privind încas ările și plățile la nivelul anului N, a șa încât acestea s ă
poată fi evaluate într-un mod care s ă elimine lipsa lichidit ății imediate .
Nevoia de fond de rulment pozitiv ă este rezultatul unei politici de investi ții
privind cre șterea nevoii de finan țare a ciclului de exploatare.
Analiza tabloului de finan țare arat ă că societatea a reu șit să asigure un
echilibru structural între elementele stabile ale bilan țului (utiliz ări și resurse
stabile), iar din partea a doua rezult ă că societatea a asigurat echilibrul func țional
între elementele ciclice ale bilan țului și ale echilibrului monetar dintre încas ări
și plăți.

Auditul financiar contabil
Autogestiunea economico-financiar ă impune ca pe lâng ă acoperirea cheltu-
ielilor și veniturilor proprii s ă se realizeze și un beneficiu care s ă asigure
dezvoltarea societ ății în continuare.
Tabelul nr. 10. BILAN ȚUL FUNC ȚIONAL
Exerci țiul Activ
N-1 N
A. Activ imobilizat brut
B. Activ circulant de exploatareStocuri
(+) Aconturi și avansuri v ărsate
(+) Crean țe clien ți
(+) Cheltuieli de exploatare constatate în
avans
C. Activ circulant în afara exploat ării
Titluri de plasament
(+) Debitori diver și
(+) Cheltuieli în afara exploat ării constata-
te în avans
D. Disponibilit ăți135902
50282
186
170
0
49926
56
0
56
0
51828524088
307794168264
1324
0
338206
5522
0
5522
0
62008
Pasiv N-1 N
A. Finan țări stabile
Capitaluri prop. înainte de repartizare
(+) Amortiz ări și provizioane
(+) Provizioane pentru riscuri și cheltuieli
(+) Datorii financiare stabile
B. Datorii de exploatare
Avansuri și aconturi primite
(+) Datorii furnizori
(+) Datorii fiscale și sociale
(+) Venituri din exploatare constatate în
avans
C. Datorii în afara exploat ării
Creditori diver și și datorii imb.
(+) Venituri constatate în avans
(+) Impozitul pe profit
D. Trezorerie negativ ă
Credite de trezorerie și credite bancare pe termen
scurt113262
9665416608
00
293538
0
152250
141288
0
9753093998
0
3532
00973726
929356
44370
00
287246
0
174598
112648
0
48178
732
0
47446
00

Tabelul nr. 11. Tabloul Soldurilor Intermediare de Gestiune la 31.12.N-1 (mii lei)
Venituri Cheltuieli Solduri intermediare
Exerci țiul Specificare Exerci țiul Specificare Exerci țiul Specificare
N N-1 N-1 N-2 N N-1
Vânz ări m ărfuri 00 C o s t m a r f ă 0 0 Marja comercial ă 00
Lucr ări, servicii
Produse anexe
Produc ție stocat ă
Produc ție imobilizat ă2410248
0
167928
0699088
00
0Produc ția
Exerci țiului 2578 176 699088
Total C 2578 176 699088
Marja comercial ă
Produc ția exerci țiului0
2578 1760
699088Cheltuieli cu materii
prime și materiale,
cheltuieli cu lucr ări,
servicii de la ter ți108680
156712239732
572840Valoarea
adăugat ă
(D – E)902374 865 16
Total D 2578 176 699088 Total E 1675802 6 12572
Valoarea ad ăugat ă
Subven ții de exploatare902358
0865 16
0Impozite, taxe și
asimilate
Cheltuieli cu personalul3750
6155666676
99576Excedent brut
de exploatare
(F –G)283058 – 19736
Total F 902358 865 16 Total G 619316 106252
Excedent brut de
exploatare
Alte venit. din
exploatare
Alte venituri din
amortizare
și provizioane din
exploatare283058
00-19736
00Alte cheltuieli curente
Amortiz ări,
provizioane
privind exploatarea0
443700
16608Rezultatul
exploat ării
(H – I)238688 36344
Total H 283058 – 19736 Total I 44370 16608
Rezultatul din
exploatare
Venituri financiare238688
81874-36344
16874Cheltuieli financiare
Impozitul pe profitul
activit ății curente63178
96054838
2270Rezultatul
activit ății curente
(J – K)161330 -22578
Total J 320562 – 19470 Total K 159232 3 108

Venituri Cheltuieli Solduri intermediare
Exerci țiul Exerci țiul Specificare Exerci țiul Specificare
N N-1Specificare
N N-1 N N-1
Venituri excep ționale5166 5 180 Cheltuieli excep ționale 52592 1846 Rezultatul excep țional
(L – M )-47426 3334
Total L 5166 5 180 Total M 52592 1846
Rezultul activit ății
curente
Rezultatul excep țional161330
47426-22578
3334Rezultatul exerci țiului
N113904 – 19244
Total N 113904 19244

Auditul financiar contabil
Tabloul de finan țare
Partea I: Calculul varia ției fondului de rulment net global (în mii lei)
Tabelul nr. 12
Specificare Exerci țiul
N
0 1
I. Resurse permanente:
1. Capacitatea de autofinan țare a exerci țiului
2. Ced ări sau reduceri ale elementelor de activ imobilizate
2.1. Necorporale
2.2. Corporale2.3. Financiare
3. Cre șteri de capitaluri proprii
3.1. Cre șteri de capital sau aporturi
3.2. Cre șteri de alte capitaluri
4. Cre șterea datoriilor financiare158274
0000
827720496000331720
0
Total resurse I 985994
II. Utiliz ări stabile
1. Distribu ții de plat ă în cursul exerci țiului
2. Achizi ționări sau produc ția de active imobilizate
2.1. Necorporale
2.2. Corporale2.3. Financiare
3. Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerci ții
4. Reducerea capitalurilor proprii
Rambursarea datoriilor financiare0
399182
0
399182
0000
Total utiliz ări II 739032
III. Varia ția fondului de rulment net global
1. Resurse nete ( I – II )
2. Utiliz ări nete ( II – I ) 246962

Auditul financiar contabil
Partea a II-a: Analiza varia ției fondului de rulment net (în mii lei)
Specificare Exerci țiul
N
0 1
I. Varia ția exploat ării
1. Varia ția activelor de exploatare
1.1. Stocuri și produc ție în curs
1.2. Avansuri și aconturi
1.3. Crean țe – clien ți și asimilate
2. Varia țiile datoriilor din exploatare
2.1. Datorii la furnizori și asimilate
I.A. Necesar fond de rulment pentru exploatare175672
168078
0
759462926292
181964
I.B. Degaj ări fond de rulment pentru exploatare
II. Varia ții în afara exploat ării
1. Varia țiile altor debitori
2. Varia țiile altor creditori
II.A. Necesar fond de rulment în afara exploat ării5466
4935254818
II.B. Degaj ări fond de rulment în afara exploat ării
III.A. Varia țiile trezoreriei
1. Disponibilit ăților
2. Concursurilor bancare curente și soldurilor curente ale
conturilor
III.B. Varia ția net ă de trezorerie ( +/- )10180
10180
IV. Utilizarea varia ției fondului de rulment global
(I + II + III)
A. Utiliz ări nete ( – )
B. Resurse nete ( + ) 246962

Auditul financiar contabil
În componen ța Tabloului de finan țare, capacitatea de autofinan țare s-a
calculat astfel:
a) Metoda excedentului brut de exploatare
Excedent brut de exploatare
(+) Alte venituri din exploat. – Alte cheltuieli de exploatat(+) Venituri financiare – Cheltuieli financiare(+) Venituri excep ționale – Cheltuieli excep ționale
(-) Impozitul pe profit(=) Capacitatea de autofinan țare283058
0
(+) 18696
(-) 47426(-) 96054
158274
b) Metoda rezultatului net contabil
Rezultatul net contabil (profitul net)
(-) Rezultatul din cesiunea elementelor de activ(+) Amortiz ări și provizioane din exploat ări financiare ex-
cepționale
(-) Relu ări de amortiz ări și provizioane
(-) Subven ții de exploatare
(=) Capacitatea de autofinan țare113904
0
44370
00
158274

Auditul financiar contabil
Tabelul nr. 13. Tabloul de trezorerie
DenumireExerci țiul
N
0 1
I. OPERA ȚIUNI DE EXPLOATARE
Excedentul brut de exploatare
(-) Varia ția necesarului în fond de rulment de exploat
(=) Excedent de trezorerie din exploatare(+/-) Alte venituri curente și alte cheltuieli curente
(+/-) Alte venituri financiare și alte cheltuieli financiare
(+/-) Alte venituri excep ționale
(-) Varia ția necesarului în fond de rulment în afara exploat.
(=) FLUX DE TREZORERIE DIN OPERA ȚIUNI DE
EXPLOAT (A)141529
(-)191964
101094
(-)96054(-)63426(-)74940
(+)548 18
(-)78508
II. OPERA ȚIUNI DE INVESTI ȚII
Preț de cesiune a imobil. necorporale
(+) Pre ț de cesiune a imobiliz. corporale
(+) Pre ț de cesiune a imobiliz. financiare
(+) Rambursarea ob ținute din crean țe imobil.
(-) Cost de achiz. sau prod. a imobiliz ărilor necorporale
(-) Cost de achiz. sau prod. a imobiliz ărilor corporale
(-) Cost de achiz. sau prod. a imobiliz ărilor financiare
(-) Chelt. repartizate pe mai multe exerci ții
(=) FLUX DE TREZORERIE DIN OPERA ȚIUNI DE
INVESTI ȚII (B)0
0000
(-)399 182
0
(-)339850(-)739032
III. OPERA ȚIUNI DE FINAN ȚARE
Încas ări rezultate din cre șterea de capital
(+) Subven ții de investi ții primite
(+) Alte cre șteri ale fondurilor proprii
(+) Cre șteri de datorii financiare
(-) Reduceri de capitaluri proprii(-) Ramburs ări de datorii financiare
(-) Distribu ții de plat ă în cursul exerci țiului
(=) FLUX DE TREZORERIE PROVENIT DIN OPERA ȚIUNI
FINANCIARE (C)496000
331720
(+)827720
IV. VARIA ȚIA DE TREZORERIE ( A + B+ C ) 10180
TREZORERIE LA DESCHIDDEREA EXERCI ȚIULUI (D)
(-) TREZORERIE LA ÎNCHIDEREA EXERCI ȚIULUI (E)
(=) VARIA ȚIA DE TREZORERIE (D – E)51828
6200810180

Auditul financiar contabil
A. Determinarea necesarului în fond de rulment de exploatare
Tabelul nr. 14
Exerci țiulSpecifica țieN-1 N
1. Stocul
2. Clien ți și conturi asimilate
Diferen țe de conversie activ
3. Crean țele asupra bugetului și din T.V.A.
(sd. 4424 și 4428)
4. Cheltuieli înregistrate în avans (47 1)
5. Furnizori și conturi asimilate (gr. 40)
6. Venituri înregistrate în avans (472)
I. Necesarul în fond de rulment de exploatate
II. Varia ția necesarului în fond de rulment de exploatare166
238498
39494
1506
258002
0
21662
181964168264
329452
14912
18828
7594
335424
0
203626

Auditul financiar contabil
BILAN Ț
Sold la:ACTIVNr.
rd.începutul anului sfârșitul anului
A B 12
IMOBILIZ ĂRI NECORPORALE
Cheltuieli de constituire și de cercetare-
dezvoltare (ct. 20 1+203-280 1-2803-290*) 0 1 00
Alte imobiliz ări
(ct. 205+207+208-2805-2807-2808-290*) 02 1330 102
Imobiliz ări necorporale în curs
(ct. 230-293*) 03 0 0
TOTAL (rd. 01 la 03) 04 1330 102
IMOBILIZARI CORPORALE
Terenuri (ct. 2 11-2810-291*) 05 0 0
Clădiri (ct. 2 121-2811-291*) 06 0 0
Construc ții speciale (ct. 2 122-28 12-291*) 07 0 0
Mașini, utilaje si mijloace de transport
(ct. 2 123+2 125-28 13-2815-291*) 08 6 150 167246
Alte imobiliz ări corporale
(ct. 2 124+2 126+2 127+2 128-28 14-2816-2817-
2818-291*) 09 102594 29 1762
Imobiliz ări corporale în curs (ct. 23 1-293*) 100 0
TOTAL (rd. 05 la 10) 11 1 08744 459008ACTIVE IMOBILIZATE
IMOBILIZ ĂRI FINANCIARE – TOTAL
(ct. 26 1+262+263+267-269*-296*) 120
I. ACTIVE IMOBILIZATE – TOTAL
(rd. 04+ 11+12) 13 113074 459 110
STOCURI
Stocuri de materii prime, materiale consumabile,
obiecte de inventar, baracamente (ct.300+30 1+/-308+32 1+323-322+/-328-390-39 1-
392) 14 186 336
Stocuri aflate la ter ți
(ct. 35 1+352+354+356+357+358-395) 150 0
Produc ție in curs de execu ție (ct. 33 1+332-393)160 167928
Semifabricate, produse finite, produse reziduale
(ct. 34 1+345+346+/-348-394) 170 0
Animale (ct. 36 1+/-368-396) 180 0
Mărfuri (ct. 37 1+/-378-4428***-397) 190 0
Ambalaje (ct. 38 1+/-388-398) 20 0 0ACTIVE
TOTAL (rd. 14 la 20) 2 11 86 168264

Auditul financiar contabil
ALTE ACTIVE CIRCULANTE
Furnizori-debitori (ct. 409) 22 170 1324
Clien ți și conturi asimilate
(ct.411+413+416+418-491) 23 238498 329452
Alte crean țe
(ct. 4 111****+425+43 1**+437**+4282
+4382+44 1**+4424+4428**+444**+445
+446**+447**+4482+4484+45 1**+458 1
+461+463-495-496) 24 39552 24350
Decont ări cu asocia ții privind capitalul (ct. 456) 25 0 0
Titluri de plasament
(ct. 502+503+505+506+508-590*) 26 0 0
Conturi la b ănci in lei (ct. 5 121)2 7 5 1656 3862
Conturi la b ănci în devize, în țara
(din ct. 5 124) 28 68 366 18
Conturi la b ănci în devize, în str ăinătate
(din ct. 5 124) 29 0 0
Casa în lei (ct. 53 11)3 0 104 8564
Casa în devize (ct. 53 14) 3 1 00
Acreditive în lei (ct. 54 11)3 2 0 0
Acreditive în devize (ct. 54 12) 33 0 0
Valori de încasat (5 11)3 4 0 0
Alte valori (ct. 5 125+5 126+5 187+532+542) 35 0 12954ACTIVE CIRCULANTE
TOTAL (rd. 22 la 35) 36 330048 4 17134
II. ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL
(rd. 21 la 36) 37 330234 585398
CONTURI DE REGULARIZARE ȘI
ASIMILATE
Cheltuieli înregistrate în avans (ct. 47 1) 38 49926 339850
Decont ări din opera țiuni în curs de clarificare
(ct. 473**) 39 0 0
Diferen țe de conversie – activ (ct. 476) 40 0 14912
III. CONTURI DE REGULARIZARE ȘI
ASIMILATE – TOTAL (rd. 38 la 40) 4 1 49926 354762
IV. PRIME PRIVIND RAMBURSAREA
OBLIGA ȚIUNILOR (ct. 169) 42 0 0
TOTAL ACTIV (rd. 13+37+4 1+42) 43
490234 1399270

Auditul financiar contabil
BILAN Ț
Sold la:
PASIV începutul
anuluisfârșitul
anului

Capital social, din care 52 4000 500000
– capital subscris v ărsat (ct. 1012) 53 4000 500000
Patrimoniul regiei (ct. 1015.01)5 4 0 0
Contul întreprinz ătorului individual (ct. 108) 55 0 0
Prime legate de capital (ct. 104) 56 0 0
Diferente din reevaluare (ct. 105) – credit 57 0 0
Diferente din reevaluare (ct. 105) – debit 58 0 0
Rezerve (ct. 106) 59 11124 74 188
REZULTATUL REPORTAT
Profitul nerepartizat (ct. 107) 60 0 0
Pierderea neacoperit ă (ct.107) 6 1 00
REZULTATUL EXERCI ȚIULUI
Profit (ct. 121)6 2 0 113904
Pierdere (ct. 121)6 3 19244 0
Repartizarea profitului (ct. 129) 64 0 113904
Alte fonduri (ct. 118) 65 100774 469072
Subven ții pentru investi ții (ct. 131)6 6 0 0 CAPITALURI PROPRII
Provizioane reglementate (ct. 141)6 7 0 0
I. CAPITALURI PROPRII – TOTAL
(rd. 52+54 la 57+58+59+60-6 1+62-63-64+65 la 67)68 96654 1043260
Patrimoniul public (ct. 1015.02) 69
CAPITALURI – TOTAL (rd. 68+69) 70 96654 1043260
II. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ȘI
CHELTUIELI (ct. 151)71 00
Împrumuturi și datorii asimilate
(ct. 161+162+166+167+168+5 12***+5 129****
+5186+5 19) 72 0 0
Furnizori și conturi asimilate
(ct. 40 1+403+404+405+408) 73 152250 174598
Clien ți – creditori (ct. 4 19) 74 0 0DATORIIAlte datorii
(ct. 112+42 1+423+424+426+427+428 1+431+437
+438 1+441***+ 4423+4428***+444***
+446***+447***+448 1+4483+4485+45 1***
+455+457+4582+462+509) 75 2388 18 160826
III. DATORII – TOTAL (rd. 72 la 75) 76 39 1068 335424

Auditul financiar contabil
CONTURI DE REGULARIZARE SI
ASIMILATE
Venituri înregistrate în avans (ct. 472) 77 0 0
Decont ări din opera țiuni în curs de clarificare
(ct. 473***) 78 0 0
Diferente de conversie pasiv (ct. 477) 79 25 12 20586
IV. CONTURI DE REGULARIZARE
ȘI ASIMILATE – TOTAL (rd. 77 la 79)802512 20586
TOTAL PASIV (rd. 70+7 1+76+80)81 490234 1399270
*)Conturi de repartizat dup ă natura elementelor
respective
**)Solduri debitoare ale conturilor respective
***) Solduri creditoare ale conturilor respective
****)Conturile respective se utilizeaz ă numai de
cooperativele de credit

Auditul financiar contabil
Exerci țiul financiar:DENUMIREA INDICATORILORNr.
rd.precedent încheiat
A. B 12
Venituri din vânzarea m ărfurilor (ct.707) 0 1 00
Produc ția vândut ă
(ct. 70 1+702+703+704+705+706+708) 02 699088 24 10248
Cifra de afaceri (rd.0 1+02) 03 699088 24 10248
Venituri din produc ția stocat ă (ct. 7 11) – credit 04 0 167928
Venituri din produc ția stocat ă (ct. 7 11) – debit 05 0 0
Venituri din produc ția de imobiliz ări (ct. 72 1+722) 06 0 0
Produc ția exerci țiului (rd. 02+04+05+06) 07 699088 2578 176
Venituri din subven ții de exploatare (ct.74 1)0 8 0 0
Alte venituri din exploatare (ct. 754+758) 09 0 0VENITURI DIN EXPLOATAREVenituri din exploatare privind activitatea de exploatare
(ct. 78 1) 100 0
VENITURI DIN EXPLOATARE – TOTAL
(rd. 03+04-05+06+08 la 10) 11 699088 2578 176
Cheltuieli privind m ărfurile (ct. 607) 120 0
Cheltuieli cu materiile prime (ct. 600) 130 0
Cheltuieli cu materiile consumabile (ct. 60 1) 140 7 14
Cheltuieli cu energia și apa (ct. 605) 15 2834 12046
Alte cheltuieli materiale (ct. 602+603+604+606+608) 16 36898 95920
Cheltuieli materiale – total (rd. 13 la 16) 17 39732 108680
Cheltuieli cu lucr ări și servicii executate de ter ți
(ct. 6 11+612+613+614+62 1+622+623+624+625+626
+627+628) 18 572840 1567122
Cheltuieli cu impozite, taxe și vărsăminte asimilate
(ct. 635) 19 6676 3750
Cheltuieli cu remunera țiile personalului (ct. 64 1)2 0 7 2 118 473 124
Cheltuieli privind asigur ările și protec ția social ă (ct. 645) 2 1 27458 142442
Cheltuieli cu personalul – total (rd. 20+2 1) 22 99576 6 15566
Alte cheltuieli de exploatare (ct. 654+658) 23 0 0CHELTUIELI PENTRU EXPLOATERECheltuieli cu amortiz ările și provizioanele (ct. 68 1)2 4 16608 44370
II. CHELTUIELI PENTRU EXPLOATARE – TOTAL
(rd. 12+17 la 19+22 la 24) 25 735432 2339488
REZULTATUL DIN EXPLOATARE
Profit (rd. 11-25) 26 0 238688 A.
Pierdere (rd. 25- 11) 27 36344 0
Venituri din participa ții, alte imobiliz ări financiare și
crean țe imobilizate (ct. 76 1+762+763)2800
Venituri din titluri de plasament (ct. 764) 29 0 0
Venituri din diferen țe de curs valutar (ct. 765) 30 15356 77266

Auditul financiar contabil
Venituri din dobânzi (ct. 766) 3 11 518 4608
Alte venituri financiare (ct. 767+768) 32 00
Venituri din provizioane (ct. 786) 33 0 0
III. VENITURI FINANCIARE – TOTAL (rd. 28 la 33) 34 16874 8 1874
Pierderi din crean țe egale de participa ții (ct. 663) 35 0 0
Cheltuieli privind titlurile de plasament cedate (ct. 664) 36 0 0
Cheltuieli din diferen țe de curs valutar (ct. 665) 37 838 62286
Cheltuieli privind dobânzile (ct. 666) 38 0 892
Alte cheltuieli financiare (ct. 667+668) 39 0 0
Cheltuieli cu amortiz ările și provizioanele (ct. 686) 40 0 0
IV. CHELTUIELI FINANCIARE – TOTAL (rd. 35 la 40) 4 1 838 62286
REZULTATUL FINANCIAR
Profit (rd. 34-4 1)4 2 16036 18696 B.
Pierdere (rd. 4 1-34) 43 0 0
REZULTATUL CURENT AL EXERCI ȚIULUI
Profit (rd. 11+34-25-4 1) 44 0 257384 C.
Pierdere (rd. 25+4 1-11-34) 45 20308 0
V. VENITURI EXCEP ȚIONALE – TOTAL
(ct. 77 1+772+787) 46 5 180 5 166
VI. CHELTUIELI EXCEP ȚIONALE – TOTAL
(ct. 67 1+672+687) 47 1846 52592
REZULTATUL EXCEP ȚIONAL
Profit (rd. 46-47) 48 3334 0 D.
Pierdere (rd. 47-46) 49 0 47426
VII.VENITURI TOTALE ( rd. 11+34+46) 50 72 1142 26652 16
VIII.CHELTUIELI TOTALE (rd. 25+4 1+47) 5 1 738116 2455258
REZULTATUL BRUT AL EXERCI ȚIULUI
Profit (rd. 50-5 1) 52 0 209958 E.
Pierdere (rd. 5 1-50) 53 16974 0
Impozitul pe profit (ct. 69 1) 54 2270 96054
REZULTATUL NET AL EXERCI ȚIULUI
Profit (rd. 52-54) 55 0 113904 F.
Pierdere (rd. 53-54)/(rd. D54-52) 56 19244 0

Auditul financiar contabil
REPARTIZAREA PROFITULUI
DENUMIREA INDICATORILOR Nr.
rd.Realiz ări
A B 1
Repartiz ări din profit
(rd. 02 la 10)011 1 3904
– Constituirea de rezerve legale 02 10200
– Acoperirea pierderilor contabile din anii preceden ți0 3
– Fond de participare a salaria ților la profit 04
– Cota managerului din profitul net 05
– Surse proprii de finan țare 06 84460
– Vărsăminte la buget din profitul regiilor autonome 07
– Constituirea de rezerve statutare și alte rezerve 08 19244
– Alte repartiz ări din profit prev ăzute de lege 09
– Dividende de pl ătit – total (rd. 11 la 14 + 16), din care: 10
– Dividende cuvenite altor societ ăți 11
– Dividende cuvenite F.P.S. 12
– Dividende cuvenite S.I.F. 13
– Dividende cuvenite ac ționarilor sau asocia ților, din care: 14
– Dividende utilizate pentru rambursarea creditelor în cazul
societ ăților privatizate prin metoda MEBO15
– Dividende cuvenite societ ăților cooperatiste 16
PROFIT NEREPARTIZAT 17
TOTAL DE CONTROL (RD. 15 +17) 18
ADMINISTRATOR ÎNTOCMIT
Numele, prenumele și semn ătura Numele, prenumele și semn ătura

Auditul financiar contabil
SITUA ȚIA STOCURILOR ȘI A PRODUC ȚIEI ÎN CURS
– valori brute –
Sold la: ELEMENTE DE STOCURI Nr.
rd. începutul
anuluisfârșitul
anului
AB 1 2
Materii prime
(ct. 300 + 308*)01 00
Materiale consumabile
(ct. 30 1 + 308*)02 0 336
Obiecte de inventar și baracamente
(ct. 32 1 – 322 + 328* + 323)03 186 0
Produc ție în curs de execu ție
(ct. 33 1 + 332)04 0 167928
Produse
(ct. 34 1 + 345 +346 + 348*)05 0 0
Stocuri aflate la ter ți
(ct. 35 1 +352 + 354 +356+ 357 + 358)06 0 0
Animale
(ct. 36 1 + 368*)07 0 0
Mărfuri și ambalaje
(ct. 37 1 + 378* – 4428** +38 1 + 388*)08 0 0
TOTAL STOCURI
(rd. 0 1 la 08)09 186 168264
*) Conturi de repartizat dup ă natura elementelor respective
**) TVA neexigibil ă mărfuri în stoc (la unit ățile care țin eviden ța mărfurilor la pre ț de
vânzare cu am ănuntul, inclusiv TVA)

Auditul financiar contabil
SITUA ȚIA CREAN ȚELOR ȘI A DATORIILOR
Termen de
lichidare a
activuluiCREAN ȚE Nr.
rd.Sold la
sfârșitul
anului
(col. 2+3)Sub
1 anPeste
1 an
AB 1 23
Crean țe legate de participa ții
(ct. 267 1)01 00 0
Împrumuturi acordate pe
termen lung
(ct. 2672 + 2673)02 0 0 0Active
imobilizate
Alte crean țe imobilizate
(ct.2677 + 2678)03 0 0 0
I. CREAN ȚE DIN ACTIVE IMOBILIZA-
TE – TOTAL (rd. 0 1 la 03)04 0 0 0
Furnizori – debitori (ct. 409) 05 1544 1544 0
Clien ți
(411*** + 4 11 + 413 + 4 16 + 4 18)06 35 1654 35 1654 0
Crean țe personal și asigur ări sociale
(ct. 425 + 4282 + 4382)07 0 0 0
Impozit pe profit (ct. 44 1*) 08 0 0 0
Taxa pe Valoarea Ad ăugată
(ct. 442*)09 18828 18828 0
Alte crean țe cu statul și institu ții
publice
(ct. 445+446*+447*+4482+4484+463)100 0 0
Decont ări cu asocia ții privind capitalul
(ct. 456)11 00 0
Decont ări din opera țiuni în participa ție
(ct. 458 1)120 0 0Acti-
ve
cir-
cu-
lante
Debitori diver și (ct. 46 1) 13 5522 5522 0
II. CREAN ȚE DIN ACTIVE CIRCULAN-
TE – TOTAL ( rd. 05 la 13 )14 355 126 355 126 0
III. CHELTUIELI ÎNREGISTRATE ÎN
AVANS ( ct. 471 )15 339850 339850 0
TOTAL CREAN ȚE (rd. 04 + 14 + 15) 16 694976 694976 0

Auditul financiar contabil
Termen de
exigibilitate a
pasivului DatoriiNr.
rd.Sold la
sfârșitul
anului
col
(2+3+4)> 1 an1<t
<5> 5
ani
Împrumuturi din emisiune de obliga țiuni
(ct.161+1681)17 0 000
Credite bancare pe termen lung și mediu
(ct. 1621+1623+ 1624+ 1625+ 1626)
– total, din care:18 0 000
– interne – total, din care: 19 0 000
– cu garan ția statului 20 0 0 0 0
mii dolari S.U.A. 2 1 0 000 – externe – total, din care:
mii lei 22 0 0 0 0
mii dolari S.U.A. 23 0 0- cu garan ția statuluimii lei 24 0 0
Credite bancare pe termen lung și mediu nerambur-
sate la scaden ță (ct. 1622 )- total, din care:25 0 0
– interne – total, din care: 26 0 0
– cu garan ția statului 27 0 0
mii dolari S.U.A. 28 0 0 – externe – total, din care:
mii lei 29 0 0
mii dolari S.U.A. 30 0 0 – cu garan ția statului
mii lei 3 1 00
Credite bancare pe termen scurt
(ct. 5 19+512**+5 129***)32 0 0
Dobânzi (ct. 1682+ 1686+ 1687+5 186)
– total, din care 33 0 0
– interne 34 0 0
mii dolari S.U.A. 35 0 0 – externe
mii lei 36 0 0
Alte împrumuturi și datorii financiare (ct. 166+167) 37 0 0
TOTAL DATORII FINANCIARE ȘI ASIMILATE
(rd. 17+18+25+32+33+37)38 0 0
Furnizori
(ct. 40 1+403+404+405+408)39 174598 174598
Clien ți creditori (ct. 4 19) 40 0 0
Datorii cu personalul și asigur ările sociale
(ct. 42 1+423+424+426+427
+428 1+431+437+438 1)41 48082 48082

Auditul financiar contabil
A B 1 2 3 4
Impozit pe profit (ct. 44 1**) 42 47448 47448 0 0
Taxa pe Valoarea Ad ăugată
(ct. 4423)43 12618 126180 0
Alte datorii fa ță de stat și institu ții
publice
(ct. 444+446+447+448 1+4483+4485
+509)44 5 1946 5 1946 0 0
Grupuri și alte conturi cu asocia ții
(ct. 455+457+4582)45 0 0 0 0
Creditori diver și (ct. 462) 46 732 732 0 0
ALTE DATORII –TOTAL
(rd. 39 la 46)47 335424 335424 0 0
Venituri înregistrate în avans
(ct. 472)48 0 0 0 0
TOTAL DATORII
(rd. 38+47+48)49 335424 335424 0 0
*) Solduri debitoare ale conturilor respective
**) Solduri creditoare ale conturilor respective***) Conturile respective se utilizeaz ă numai de cooperativele de credit

Auditul financiar contabil
SITUA ȚIA ALTOR PROVIZIOANE
Natura provizioanelorNr.
rd.Sold la
începutul
anuluiCheltuieli
privind
provizi-
oaneleVenituri
din
provizi-
oaneSold la
sfârșitul
anului
(col.1+2
+3)
AB 1 23 4
I. Provizioane reglementate (ct. 141)0 1 000 0
Provizioane pentru litigii
(ct. 1511)02 0 0 0 0
Provizioane pentru garan ții
acordate clien ților (ct. 1512)03 0 0 0 0
Provizioane pentru cheltuieli de
repartizat pe mai multe exerci ții
(ct. 1513)04 0 0 0 0
Provizioane pentru pierderi din
schimb valutar (ct. 1514)05 0 0 0 0Provi-
zioane
pentru
riscuri
și chel-
tuieli
Alte provizioane pentru riscuri
și cheltuieli
(ct. 1518)06 0 0 0 0
II. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI
ȘI CHELTUIELI – TOTAL (rd. 02 la 06)07 0 0 0 0
Provizioane pentru deprecierea stocurilor
și a produc ției în curs
Materii prime (ct. 390)08 0 0 0 0
Materiale consumabile (ct. 39 1)0 9 0 0 0 0
Obiecte de inventar (ct. 392) 100 0 0 0
Produc ție în curs de execu ție (ct. 393) 11 000 0
Produse (ct. 394) 120 0 0 0
Stocuri aflate la ter ți (ct. 395) 130 0 0 0
Animale (ct. 396) 140 0 0 0
Mărfuri (ct. 397) 150 0 0 0
Ambalaje (ct. 398) 160 0 0 0
TOTAL (rd. 08 la 16) 170 0 0 0
Provizioane pentru deprecierea crean țelor
clien ți (ct. 49 1)180 0 0 0
Grupuri și alte conturi cu asocia ții (ct. 495) 190 0 0 0
Debitori diver și (ct. 496) 20 0 0 0 0
TOTAL (rd. 18 la 20) 2 1 000 0
Provizioane pentru deprecierea titlurilor de
plasament (ct. 590 )22 0 0 0 0
III. Alte provizioane pentru depreciere
(rd. 17+21+22 )23 0 0 0 0
TOTAL GENERAL (rd. 0 1+07+23) 24 0 0 0 0

Auditul financiar contabil
DATE INFORMATIVE
Num ăr unit ăți Sume A. Date informative privind rezultatele
înregistrateNr.
rd. 1 2
Unități care au înregistrat profit 0 11 1 1 3904
Unități care au înregistrat pierdere 02 0 0
An precedent An curent B. Date informative privind situa ția
indicatorilor 1 2
Num ăr mediu de salaria ți (cu contract de munc ă)0 3 8 13
Salarii brute 04 72 118 473 124
Num ăr colaboratori (cu conven ție civil ă) 05 200 300
Drepturi b ănești cuvenite colaboratorilor 06 189052 442592
Venituri din comer țul cu am ănuntul
(rd. 08 + 09)07 0 0
– mărfuri alimentare 08 0 0
– mărfuri nealimentare 09 0 0
Venituri din alimenta ția public ă1 00 0
Venituri din comer țul cu ridicata
(rd. 12 + 13)11 00
– mărfuri alimentare 120 0
– mărfuri nealimentare 130 0
Venituri realizate din export 14 553 102 1582542
Cheltuieli aferente exportului 15 566 120 1457874
0 22404 Amortizarea aferent ă gradului de neutilizare a
mijloacelor fixe (soldul debitor al ct. 8045)16
0 5776
Mijloace fixe amortizate integral și folosite în
continuare170 0
Cheltuieli social-culturale – total
(rd. 19 la 2 1)180 0
– învățământ 190 0
– sănătate 20 0 0
– alte cheltuieli 2 1 00
Sold preluat
inițialSold preluat la
finele anului N C. Date informative privind evolu ția creditelor
1 2
Credite neperformante preluate în baza Legii nr.
7/1992 – total (rd. 23 + 24)22 0 0
– pentru investi ții acordate în anii anteriori și
preluate de stat și băncile comerciale (ct. 8038,
analitic distinct)23 0 0
– pentru exporturi și lucr ări de construc ții-montaj,
pe baz ă de acorduri guvernamentale comerciale
de și de cooperare cu alte țări, preluate de stat și
de băncile comerciale (ct. 8038, analitic distinct)24 0 0

Auditul financiar contabil
Total
(col.
2+3)Pentru
activitatea
curent ăPentru
investi țiiNr.
rd.
1 2 3
Credite primite din fondul de redresare financiar ă
(din ct. 167)25 0 0 x
Restituiri de credite primite din fondul de
redresare financiar ă (din ct. 167)26 0 0 x
Credite pentru activitatea curent ă sau pentru
investi ții contractate cu b ăncile comerciale,
garantate de stat conform H.G. nr. 6 10/1993, H.G.
nr. 620/ 1993 – total, din care :27 0 0 0
– restante 28 0 0 0
D. Denumirea indicatorilorNr.
rd.Sume
( mii lei )
AB 1
T.V.A. de recuperat (ct. 4424)
– Constituit29
106288
– Recuperat 30 106288
– Diferen ță 31 0
E. Date privind aloca țiile de la buget
(din ct. 118 analitic distinct)
– Prev ăzut32 0
– Primit 33 0
– Consumat 34 0
– Diferen ță de virat (rd. 33 – 34) 35 0
F. Date privind investi țiile str ăine în România 36
Total capital social v ărsat de investitorul str ăin
până la data de 1 ianuarie N (rd. 38+39)37 0
– în valut ă 38 0
– în natur ă 39 0
Creșterea capitalului v ărsat de investitorul str ăin
în cursul anului N (rd. 4 1 la 44)40 0
– achizi ționări de p ărți sociale sau cump ărări de
acțiuni41 0
– dividende 42 0
– conversii de împrumuturi în ac țiuni 43 0
– alte surse 44 0
Descre șterea capitalului social v ărsat de
investitorul str ăin în cursul anului N (rd. 46 la 48)45 0
– ced ări de p ărți sociale sau vânz ări de ac țiuni 46 0
– restituiri de capital 47 0
– alte cauze 48 0
Total capital social v ărsat de investitorul str ăin
(rd. 37+40-45)49 0
Cota de participare a investitorului str ăin (%) 50 0
Împrumuturi acordate de investitorul str ăin 5 1 0

Auditul financiar contabil
PLĂȚI RESTANTE
Din care: Denumirea indicatorilor Nr.
rd.TOTAL
(col 2+3) Pentru
activitatea
curent ăPentru
inves-
tiții
A B 1 23
PLĂȚI RESTANTE TOTAL
(rd. 02 + 06 + 11 la 14+18)
din care:01 73014 730 140
Furnizori restan ți – total
(rd. 03 la 05),
din care :02 730 14 730 140
– peste 30 de zile 03 38428 38428 0
– peste 90 de zile 04 34586 34586 0
– peste 1 an 05 0 0 0
Creditori restan ți – total
(rd. 07 la 10), din care:06 0 0 0
– contribu ția unit ății la asigur ările
sociale07 0 0 0
– contribu ția angaja ților și angajato-
rilor la constituirea fondului asigu-rărilor sociale de s ănătate08 0 0 0
– contribu ția salaria ților pentru
pensia suplimentar ă09 0 0 0
– contribu ția unit ății și a personalului
la fondul de șomaj100 0 0
Obliga ții restante fa ță de al ți creditori 11 00 0
Impozite și taxe nepl ătite la termenul
stabilit la bugetul de stat120 0 0
Impozite și taxe nepl ătite la termenul
stabilit la bugetele locale130 0 0
Credite bancare nerambursate la
scaden ță – total
(rd. 15 la 17), din care:140 0 0
– restante dup ă 30 de zile 150 0 0
– restante dup ă 90 de zile 160 0 0
– restante dup ă 1 an 170 0 0
Dobânzi restante 180 0 0

Auditul financiar contabil
Balan ța contabil ă la 31.XII.N
Solduri finale Specifica ție
D C
1012 Capital social subscris v ărsat 500000000.00
1061 Rezerve legale 11000000.00
10681Alte rezerve / dif. C.v 63 188059.32
11801Alte fonduri 46907 1360.00
121 Profit și pierdere 1139047 13.20
129 Repartizarea profitului 1139047 13.20
208 Alte imobiliz ări necorporale 3685382.00
2122 Calculatoare electronice 185982026.00
2124 Mijl. de transport 183309726.00
2126 Mobilier, ap. birotic ă1 51110132.00
2808 Amortiz. imobil. necorporale 3583020.00
2812 Amortiz. calc. electronice 23495 178.00
2814 Amortiz. mijl. de transport 16064966.00
2816 Amortiz. aparat. de birou 2 18345 10.00
301 Materiale consumabile 336256.00
321 Obiecte de inventar 6843 112.00
322 Uzura obiectelor de inventar 6843 112.00
332 Servicii în curs de execu ție 1679284 17.00
401 Furnizori 132942522
404 Furnizori de imobiliz ări 4 1655747.00
409 Avansuri pentru furnizori 1323876.00
411 Clien ți 329452320.00
421 Personal remunera ții datorate 25 128178.00
426 Drepturi personal neridicate 97300.00
4311 Contrib. unit ății la asig. sociale 16665224.00
4312 Contrib. salar. la pens. suplim 2 173728.00
4371 Contrib. unit. la fond. de șomaj 3622874.00
4372 Contrib. sal. la fond. de șomaj 395360.00
441 Impozit pe profit 47446706.00
4423 T.V.A. de plat ă1 2617410.00
4428 T.V.A. neexigibil ă1 88282 14.00
4440 1Impozit salaria ți permanen ți 32760232.00
44402 Impozit salaria ți colaboratori 1552738.00
44403 Impozit salaria ți colaboratori 2644828.00
44404 Impozit salaria ți colaboratori 237 144.00

Auditul financiar contabil
Solduri finale Specifica ție
D C
44405 Impozit salaria ți colaboratori 830272.00
44603 Alte impozite și taxe 12473988.00
44703 Contracte 2% fond de s ănătate 1449150.00
461 Debitori diver și 552 1780.00
462 Creditori diver și7 3 1654.00
47101Chelt. înreg. în avans/abonam. 3327490.00
47102 Chelt. înreg. în avans/prime as. 2059724.00
47103 Chelt. înreg. în avans/abon. Pag. 562 156.00
47104 Chelt. înreg. în avans/mf. pr. 332255907.00
47108 Chelt. înreg. în avans/asig. cl. 1645350.00
476 Diferen țe conversie activ 14911412.00
477 Diferen țe conversie pasiv 20585 176.00
5121 Cont curent lei 386 1255.32
5124 Cont curent USD 366 18432.00
5311 Casa în lei 8573904.00
542 Avansuri de trezorerie 12953292.00
TOTAL SOLDURI 1584994876.54 1584994876.54
601 Cheltuieli materiale 7 14544.00
602 Cheltuieli obiecte de inventar 47 10102.00
6040 1Chelt. mat. nest./dir. 12109482.00
60402 Chelt. mat. nest./ind. 79099676.00
605 Cheltuieli cu energia 12045362.00
611 Cheltuieli cu repara țiile 3 1262064.00
61201Cheltuieli chirii/dir. 13153974.00
61202 Cheltuieli chirii/indir. 462474 14.00
613 Cheltuieli prime asig./ind. 9670 112.74
62101Cheltuieli cu colab./dir. 4 19035922.00
62102 Cheltuieli cu colab./ind. 23556306.00
62202 Cheltuieli cu comis./ind 59 16000.00
6230 1Cheltuieli prot./dir. 27 13506.00
62302 Cheltuieli prot./ind. 4697908.00
62309 Cheltuieli prot./nedeductibile 29678428.00
6240 1Cheltuieli de transp./dir. 377 1712.00
62402 Cheltuieli de transp./indir. 87 19836.00
6250 1Cheltuieli de deplas./dir. 442 13242.00
62502 Cheltuieli de deplas./indir. 140839074.00
62509 Cheltuieli de deplas./nedeductib. 19466786.00

Auditul financiar contabil
Solduri finale Specifica ție
D C
6260 1Cheltuieli po ștă telef./dir. 56498820.00
62602 Cheltuieli po ștă telef./indir. 5 1365050.00
62702 Chelt. serv. bancare/indir. 25386954.42
6280 1Chelt. alte serv./dir. 340730608.00
62802 Chelt. alte serv./ind. 290 198182.00
6350 1Chelt. alte impoz./dir. 285736.00
63502 Chelt. alte impoz./ind. 3464032.32
64102 Chelt. remun. pers./ind. 473 123670.00
64512 Chelt. ctr. a. s./ind. 1182809 18.00
64522 Chelt. ctr. f.s./ind. 23656 182.00
64582 Alte chelt. as. s./ind. 504546.00
66502 Chelt. dif. C.v./ind. 622869 14.96
66602 Chelt. financ. dob./ind. 89 1802.26
6711 Chelt. amenzi penalit ăți3 9 195238.00
6714 Pierderi debitori diver și 159860.00
6718 Alte chelt. excep ționale 7462.772.00
6721 Chelt. excep ționale act. c. 5775084.00
6811 Chelt. amortiz. imob./ind. 44369982.00
6871 Chelt. exc. amortiz. imob. 0.00
691 Chelt. cu impozitul pe profit 96052598.00
TOTAL RULAJ
CHELTUIELI2551310400.35
7040 1Venituri pr. servicii int. 807 164200.00
70402 Venituri pr. servicii ext. 1603082656.00
711 Venituri din produc ția stocat ă1 1 09814811.00
765 Venituri financiare dif. C. v. 77266632.72
766 Venituri financiare/dobânzi 4606996.20
7718 Venituri excep ționale oper. gest. 35 1212.00
7721 Venituri excep ționale ced. activ. 48 15000.00
TOTAL RULAJ VENITURI 3607101508.00

Auditul financiar contabil
3.7. DOCUMENTAREA LUCR ĂRILOR DE AUDIT
Auditul trebuie efectuat astfel încât s ă fie respectate principiile sale de baz ă.
Obiectivele auditului stabilite cu exactitate trebuie consemnate în documentele
auditorului.
Prin documenta ția lucr ărilor de audit se în țeleg foile de lucru pe care le-a
întocmit auditorul sau documentele pe care le-a ob ținut și păstrat în cadrul
execut ării lucr ărilor sale.
În cadrul unor audituri repetitive, anumite foi de lucru pot fi clasate în
dosarul permanent (care este regulat pus la zi, ținând seama de informa țiile care
au o importan ță constant ă pentru auditurile ulterioare), iar alte foi de lucru pot fi
clasate în dosarul exerci țiului, con ținând informa ții referitoare în mod esen țial la
perioada auditat ă.
Aceste foi de lucru sunt proprietatea auditorului. Este la latitudinea
auditorului punerea sau nu la dispozi ția clientului, a unei p ărți sau a unui extras
din foile sale de lucru. Aceste documente nu trebuie s ă se substituie registrelor
contabile ale clientului.
Auditorul trebuie s ă adopte proceduri satisf ăcătoare, permi țând buna
conservare a foilor sale de lucru și a caracterului lor confiden țial, atât în interiorul,
cât și în exteriorul cabinetului sau societ ății de expertiz ă contabil ă. Auditorul
trebuie s ă le p ăstreze o durat ă suficient ă de timp pentru a r ăspunde nevoilor
funcției sale și pentru a satisface cerin țele oric ărei obliga ții legale sau profesionale
în materie de conservare a documentelor.
Documentarea lucr ărilor de audit este un eveniment indispensabil pentru
următoarele considerente:
/elevenoclock a justifica îndeplinirea obiectivelor, explicarea procedurilor și a norme-
lor, iar opinia și concluziile emise sunt fondate;
/elevenoclock a asigura supervizarea efectiv ă a lucr ărilor delegate colaboratorilor sau a
permite utilizarea lucr ărilor de control efectuate de alte persoane (al ți
auditori);
/elevenoclock a transmite datele de la un exerci țiu la altul, având în vedere c ă dosarele
de lucru constituie o documentare privilegiat ă pentru cunoa șterea gene-
rală a lucr ărilor anului viitor.
Ținerea dosarelor de lucru este o condi ție „sine qua non“ pentru o mai bun ă
organizare , planificare și execu ție a lucr ărilor , în condi țiile unui volum foarte
mare al lucr ărilor efectuate de auditor și de complexitatea controalelor de efectuat.
Toate constat ările f ăcute cu ocazia execut ării lucr ărilor de audit sau a
efectu ării verific ării unor situa ții de fapt (starea fizic ă a unor mijloace fixe,
stabilirea de incompatibilit ăți între func țiile exercitate de anumi ți salaria ți sau
circuitul unor documente etc.) sau efectuarea unor descrieri, calcule sau

Auditul financiar contabil
comentarii ale unor date și/sau informa ții se vor consemna în a șa-numitele „foi de
lucru“, prezentate în tabelul nr. 15.
Tabelul nr. 15. Foi de lucru
CLIENT
………..DOSAR NR.
…………….CODUL DE REFERIN ȚĂ
…………………………..
INIȚIALELE SAU NUMELE PERSOANEI CARE
A ÎNTOCMIT FOAIA DE LUCRU………………………………………….DATA
EFECTU ĂRII
………………
RECOMAND ĂRI
…………………………………………
a) Foaia de lucru trebuie s ă comporte o descriere clar ă a obiectivului con-
trolului efectuat, s ă fie nominalizate documentele utilizate, o prezentare am ănun-
țită a lucr ărilor efectuate, concluziile auditorului care s ă arate clar dac ă obiectivul
cercetat a fost realizat. Unele concluzii par țiale pe fiecare foaie de lucru permit s ă
se trag ă concluzia final ă pentru un cont sau un grup de conturi. Totodat ă, o înl ăn-
țuire logic ă a concluziilor pe codul de referin ță permite fundamentarea deciziei.
Natura lucr ărilor efectuate trebuie atent documentat ă pe fiecare foaie de
lucru. Utilizarea unor simboluri pentru sintetizarea naturii acestor lucr ări permite
o mai bun ă urm ărire a mersului acestor lucr ări, evitându-se repetarea unei lungi
descrieri pentru fiecare opera țiune de aceea și natur ă. Exemple de simboluri ale
unor opera țiuni de aceea și natur ă sunt:
X = control aritmetic;
Y = examinarea documentului justificativ (natura documentului);
∆ = verificarea cu contabilitatea (se prezint ă natura verific ării);
T = verificare cu Cartea mare etc.
b) Elaborarea de chestionare
Atât în faza de orientare și planificare a auditului, cât și pe parcursul
execut ării lucr ărilor, pentru ob ținerea informa țiilor necesare, pentru stabilirea unor
situa ții de fapt sau pentru confirmarea unor date, pentru corelarea de date sau
concluzii, se poate utiliza tehnica interviului (chestionare dinainte stabilite),urmărindu-se îndeplinirea modelului de chestionar și a unor recomand ări:

Auditul financiar contabil
Tabelul nr. 16. Chestionar
CLIENT
……….DATA
………DOSAR NR.
……………COD DE REFERIN ȚĂ
…………………….
Inițialele sau numele celui care ia interviul
………………………………………Numele intervievatului
………………………
Întrebare Da Nu Nu e cazul Comentarii
Recomand ările pentru completarea chestionarelor sunt:
/elevenoclock Num ărul întreb ărilor s ă nu fie prea mare, ci variind în func ție de natura
întreb ărilor și de cel intervievat;
/elevenoclock Întreb ările s ă fie clare și ușor de în țeles;
/elevenoclock Întreb ările s ă nu fie puse în a șa fel încât s ă dirijeze r ăspunsurile;
/elevenoclock Nu se vor pune întreb ări cu caracter personal sau care ar putea s ă displac ă
intervievatului, ci trebuie s ă aibă ca obiect fapte sau atitudini;
/elevenoclock Intervievatul nu trebuie întrerupt în timp ce vorbe ște, ci se a șteapt ă
momentul oportun pentru noi întreb ări;
/elevenoclock Nu se vor pune întreb ări prin care auditorul s ă se arate important;
/elevenoclock Nu se anuleaz ă întreb ările puse de colegul de echip ă, c i s e v a a ștepta
până ce acestea vor c ăpăta răspuns și abia apoi se va reveni cu întreb ări
noi;
/elevenoclock Dacă răspunsul la o întrebare a fost evaziv, atunci intervievatorul va
trebui s ă insiste pân ă când r ăspunsul primit va fi satisf ăcător;
/elevenoclock Se vor pune întreb ări pentru care, în general, intervievatorul are deja o
opinie sau un r ăspuns pentru aprecierea credibilit ății intervievatului și
juste țea întreb ărilor celui care pune întreb ările.
Foile de lucru și chestionarele completate pe baza interviurilor pot fi folosite
de auditor pentru elaborarea dosarului exerci țiului și a dosarului permanent.
3.7.1. Dosarul exerci țiului
Dosarul exerci țiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit, a
căror utilitate nu dep ășește exerci țiul controlat. El permite auditorului s ă
asambleze toate lucr ările, începând de la organizarea misiunii la sintez ă și
formularea Raportului de audit.
Dosarul exerci țiului este indispensabil pentru o mai bun ă organizare și
control ale misiunii, pentru documentarea lucr ărilor efectuate, a deciziilor luate și

Auditul financiar contabil
asigurarea c ă programul s-a derulat f ără omisiuni, pentru înlesnirea muncii în
echip ă și supervizarea lucr ărilor date la colaboratori și pentru justificarea opiniei
emise și redactarea raportului.
Dosarul exerci țiului cuprinde:
Planificarea angajamentului de audit :
/elevenoclock Note asupra utiliz ării lucr ărilor de control efectuate de al ții (auditori
interni sau al ți speciali ști);
/elevenoclock Datele și duratele vizitelor și locurile de interven ție;
/elevenoclock Compunerea echipei;
/elevenoclock Data pentru emiterea raportului;
/elevenoclock Bugetul de timp și realizarea lui.
Supervizarea lucr ărilor:
•Note asupra studierii dosarelor și stabilirea solu țiilor la problemele
ridicate;
•Aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea,
programul lucr ărilor, executarea și concluziile lucr ărilor și con ținutul
raportului.
Aprecierea controlului intern:
/elevenoclock Evaluarea punctelor foarte/slabe și a zonelor de risc;
/elevenoclock Foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor asupra func ționării
sistemelor, detalii asupra sondajelor efectuate;
/elevenoclock Comentarii asupra anomaliilor descoperite.
Obținerea de elemente probante:
/elevenoclock Program de lucru;
/elevenoclock Foi de lucru cuprinzând obiectivul, detalii asupra lucr ărilor efectuate,
unele comentarii, concluzii;
/elevenoclock Documente sau copii de documente de la întreprindere sau ter ți justifi-
când cifrele examinate;
/elevenoclock Detalii asupra lucr ărilor efectuate asupra conturilor anuale (compara ții și
explica ții ale varia țiilor mari, concluzii);
/elevenoclock Sintez ă general ă a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii și tratarea
distinct ă a punctelor care ar putea avea influen ță asupra deciziei de
certificare;
/elevenoclock Foi de lucru privind faptele delictuale.

Auditul financiar contabil
Dosarul exerci țiului notat cu „E“ se împarte pe sec țiuni, pentru a fi mai u șor
utilizat. În general, se folose ște o împ ărțire în șase sec țiuni simbolizate de la A la
F, astfel:
– E.A. „Sintez ă, planificare și rapoarte“ cuprinde elemente privind sinteza
angajamentului, planul auditului, bugetul și planificarea timpului, diverse
rapoarte;
– E.B. „Evaluarea controlului intern“ cuprinde elemente referitoare la
exerci țiu și anume verificarea func ționării controlului intern în timpul
exerci țiului (o descriere și evaluare preliminar ă a acestuia fac parte din
dosarul permanent);
– E.C. „Controlul conturilor“ cuprinde foi de lucru asupra conturilor de
bilan ț și asupra rezultatelor financiare;
– E.D. „Studiul lucr ărilor efectuate de ter ți“ – foile de lucru privind aceast ă
secțiune pot fi clasate la alte sec țiuni ale dosarului
– E.E. „Verific ări specifice“ con ține foile de lucru privind lucr ările speci-
fice, o list ă a lucr ărilor în suspensie și o list ă a lucr ărilor r ămase pentru o
viitoare interven ție;
– E.F. „Interven ții conexe“ con ține toate documentele și foile de lucru pri-
vind evenimente particulare, fapte delictuale sau opera ții particulare cum
ar fi cre șteri sau reduceri de capital etc.
3.7.2. Dosarul permanent
Unele informa ții primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale
auditului pot fi folosite pe toata durata mandatului. Ele nu au nevoie s ă fie
cercetate în flecare an. Clasarea lor într-un dosar separat, numit dosarulpermanent, permite utilizarea lor ulterioar ă dup ă aducerea lor la zi. Dosarul
permanent permite evitarea repet ării în fiecare an a unor lucr ări și transmiterea de
la un exerci țiu la altul a elementelor de cunoa ștere a întreprinderii.
Elementele cele mai caracteristice con ținute de dosarul permanent sunt:
– fișa de caracterizare;
– scurt istoric al întreprinderii;- organigrame;
– persoanele care angajeaz ă întreprinderea;
– conturile anuale ale ultimelor exerci ții;
– note asupra organiz ării sectorului de activitate, produc ție etc.
– note asupra statutului;- procese-verbale ale Consiliului de Administra ție și Adun ării Generale;
– structura grupului;
– contracte, asigur ări.

Auditul financiar contabil
Dosarul permanent se organizeaz ă în sec țiuni care u șureaz ă clasarea
documentelor și consultarea lor. Fiecare sec țiune poate fi materializat ă distinct
printr-un sumar al con ținutului. Ținerea la zi se efectueaz ă prin sintez ă, indicând
data introducerii documentului.
Dosarul permanent cuprinde sec țiunile de la A la F, astfel:
– P.A. „Generalit ăți“ în care se identific ă întreprinderea, organizarea și
documentarea general ă;
– P.B. „Control intern“- se analizeaz ă diferitele sec țiuni;
– P.C. „Conturi anuale“ ale ultimelor trei exerci ții;
– P.D. „Analize permanente“ ale principalelor rubrici ale conturilor anuale;
– P.E. „Fiscal și social“ cuprinzând documente privind mediul fiscal și
social al întreprinderii;
– P.F. „Juridic“ cuprinzând statute, procese-verbale ale Consiliului de
Administra ție și Adun ării Generale, diverse contracte care pot avea o
inciden ță asupra certific ării sau verific ării specifice.
Pentru a- și păstra rolul informativ, dosarul permanent trebuie s ă fie ținut la
zi, să nu con țină informa ții perimate și să nu con țină documente voluminoase ale
întreprinderii, ci doar extrasele acestora.
De fiecare dat ă când se lucreaz ă asupra unor posturi din conturile anuale sau
în alte domenii, auditorul poate cerceta dac ă informa țiile privind subiectul res-
pectiv se g ăsesc în dosarul permanent și, de asemenea, poate prevede aducerea la
zi a dosarului permanent.
3.7.3. Documentarea lucr ărilor de audit
Dosarele de lucru întocmite de c ătre auditor în timpul îndeplinirii
angajamentului de audit sunt:
a) Dosarul exerci țiului (E)
Cuprinde toate informa țiile colectate în timpul misiunii a c ăror utilitate nu
depășește exerci țiul controlat. El este structurat pe șase sec țiuni:
E.A. „Sintez ă, planificare și raportare“, care cuprinde: sinteza misiunii,
planul misiunii bugetului de timp și calculul onorariului, rapoarte;
E.B. „Aprecierea controlului intern“ cuprinde informa ții referitoare la
verificarea func ționării controlului intern. Descrierea procedurilor și evaluarea
preliminar ă fac parte din dosarul permanent;
E.C. „Controlul conturilor“ cuprinde foi de lucru pe grupe de conturi;E.D.„Studiul lucr ărilor efectuate de c ătre ter ți“;
E.E. „Verific ări specifice întreprinderii“;
E.F. „Investi ții conexe“. În continuare, se vor prezenta urm ătoarele exemple:

Auditul financiar contabil
Client:
Exerci țiul:Dosarul exerci țiului
Secțiunea: „Planificare și rapoarte“
Expert (colaborator):Ref.
EA
Pag.
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Sintez ă: Rapoarte
Sinteza misiunii EA 1 Raport general E.A 20
Rezumatul ajust ărilor și
reclas ărilorEA 2 Raport special E.A 2 1
Lista de puncte în suspensie EA 3
Chestionar de sfâr șit de
misiuneEA 4 Alte rapoarte E.A. 22
Chestionar de verific ări
specificeEA 5
Conturi anuale certificate EA 6
Elemente posterioare EA 7
Balan țeE A 8
Alte documente de sintez ă EA 9
Gestiune și organizare
Plan de misiune EA 10
Buget și planificare pe dosar EA 11
Planning EA 12
Eviden ța timpului EA 13
Onorarii EA 14
Convoc ări (vezi EE) EA 15
Declara ție de activitate EA 16

Auditul financiar contabil
Client: Sinteza misiunii Ref: E.A. 1; E.A. 2
Expert (colaborator) Pag.:
Exerci țiul: Data:
Ref. (F.L.) Elemente de sintez ă Decizia
Misiunea s-a derulat în general bine.
Analiza conturilor se face bine. Totodat ă, se
poate re ține tendin ța de a deschide prea
multe subconturi, ceea ce m ărește riscul de
eroare de imputare.De discutat cu dl…
contabil- șef
Cifra de afaceri a exerci țiului este în
scădere, ca urmare a sc ăderii pre țurilor la
materiile prime și reducerii produc ției la
unele sortimente.Administra ția
(dl…….)inten ționeaz ă
schimbareaproduselor
Societatea are un program de implantare pe
piața extern ă în cursul anului viitor.Trebuie s ă
prevedem și în
bugetul nostru
Sumarul ajust ărilor și reclas ărilor prezentate
în foile de lucru anexate le-am judecat cafiind nesemnificativeDe acord
O ușoară depășire a bugetului (dou ă ore) s-a
datorat timpului afectat discu țiilor cu dl….,
care nu au fost prev ăzuteSe va factura la
nivelul bugetului
Client Dosarul exerci țiului
Secțiunea „Planificare și rapoarte“Ref: EA 6
Pag.
Exerci țiul Capitolul „Conturi anuale certificate“
Expert (colaborator)Data:
Sunt prezentate Bilan țul, contul de profit și pierdere și anexele.

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul exerci țiului
Secțiunea Planificare și
rapoarteRef.: EA7
Pag.:
Exerci țiul: Capitolul:
Elemente posterioareExpert (colaborator):Data:
Chestionar de evenimente posterioare
închiderii exerci țiuluiDa, Nu
sau
NeaplicabilRef. (F.L.)
Cercetarea evenimentelor posterioare.
Au fost examinate toate registrele proce-selor-verbale ale AGA pân ă la data rapor-
tului?Ne-am informat la conducerea societ ății să
aflăm dac ă au avut loc reuniuni ale AGA,
CA sau CD pentru care nu s-a întocmit înc ă
proces-verbal?Societatea a stabilit situa ții intermediare
posterioare datei de închidere? Dac ă da, s-a
asigurat respectarea acelora și principii
contabile identice celor utilizate pentruprezentarea conturilor anuale de închidere?S-au comparat aceste situa ții intermediare
cu conturile anuale de închidere, bugetul și
conturile de previziuni?Au existat pierderi și profituri excep ționale
aferente exerci țiilor anterioare sau ajust ări
semnificative?Au existat modific ări semnificative privind
capitalul (major ări, reduceri), rezervele,
datoriile pe termen lung?
Client: Dosarul exerci țiului
Secțiunea „Planificare și rapoarte“Ref.: E.A. 10
Pag.:
Exerci țiul: Capitolul „Plan de misiune“
Expert (colaborator):Data:

Auditul financiar contabil
I. Prezentarea întreprinderii
Denumirea:
Structura organizatoric ă (organigrama anexat ă):
Istoric:
Obiect de activitate:
II. Informa ții contabile
Buget și conturi previzionale:
Particularit ățile sistemului contabil:
Principii contabile urm ărite:
III. Sisteme și domenii semnificative
Func țiunile semnificative sunt urm ătoarele:
Cump ărări:
Vânz ări:
Stocuri:
Salarii:
Alte posturi semnificative:Riscuri specifice:
Prag de semnifica ție: Ținând cont de raportul profit net/cifr ă de afaceri,
pragul de semnifica ție a fost fixat la 6% din rezultat sau 300.000.000 lei dup ă
impozit. Ajust ările propuse, superioare la 6 milioane de lei, vor fi recapitulate.
IV. Orientarea programului de lucru
Cump ărări: Ținând seama de ponderea cump ărărilor în timp, procedura de
confruntare a conturilor cu Grupul va fi verificat ă, pentru a ne asigura c ă diferen-
țele sunt bine stabilite și eviden țiate și că nu s-a schimbat sistemul de facturare.
Pentru toate cump ărările se verific ă func ționarea sistemului de aprobare și
contabilizare a facturilor.
La sfâr șitul anului, confirmarea direct ă a furnizorilor acoperind circa 40%
din sold.
Vânz ări: Se verific ă dacă sistemul a func ționat bine la sfâr șitul exerci țiului:
se va proceda la emiterea de confirm ări directe.
Provizioane: Se va verifica temeinicia acestora.
Stocuri: Se va verifica procedura de evaluare.
Se va asista inventarul fizic.
Salarii: Se va proceda la verificarea modului cum este asigurat controlul
intern.
Imobiliz ări: Se va verifica la sfâr șitul exerci țiului valoarea achizi ției
superioare sumei de 3 milioane lei (de ex.).

Auditul financiar contabil
V. Echipa și bugetul
Asociat: dl…..
Asistent confirmat: ……Asistent debutant: …….Buget:
VI. Planificarea
Prevedem o vizit ă intermediar ă în luna martie (de ex.) și controlul conturilor
în octombrie (de ex.).
Termenul de depunere a raportului: obi șnuit.
Societatea este interesat ă de orice sugestie pentru ameliorarea organiz ării
sale; trebuie prev ăzut timp pentru un raport asupra controlului intern.
Client: Dosarul exerci țiului
Secțiunea: Evaluarea controlului internRef.
EB
Exerci țiul: Expert (colaborator):
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Scaden țar EB 1 Foi de lucru
Program recapitulativ EB 2 Evaluarea final ă a sistemului Vezi
PB
Lista de probleme însuspensieEB 4 Verificarea sau func ționarea
sistemuluiEB52
Pentru viitoarea
interven țieEB 5
Bănci – încas ări – pl ățiE B 6
Salarii EB 7
Stocuri EB 8
Vânz ări EB 9
Cump ărări EB 10

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul exerci țiului
Secțiunea: „Evaluarea controlului
intern“Ref.
EB7
Programul de verificare a func ționării
procedurilorPag.:
Capitol: salarii Data
Exerci țiul: Expert (colaborator): Ionescu Ana
Obiectivele controlului Întindere F ăcut de la data
deRef.
Foaia de
lucru
1. Verifica ți sumele din
jurnalul (stat) lunar de plat ă
2. Verifica ți prin sondaj
conținutul dosarelor
individuale ale salaria țilorzece salaria ți pe an Ionescu FL EB 7- 1
3. Selec ționați salaria ți cu
ore suplimentare și
verifica ți cu fi șa de pontaj
și autorizarea șefilor
ierarhicicinci salaria ți FL EB 7-2
4. Constata ți dac ă
imputarea salariilor se face
corect în exerci țiul
controlatIanuarie și decembrie FL EB 7-3
5. Verifica ți totalul unui
jurnal de plat ăIunie EB 7-4
6. Verifica ți înregistrarea
statului de salariiÎn trei luni (ianuarie,
iulie, decembrie)EB 7-5
7. Verifica ți dac ă se face
analiza conturilor de salariiEB 7-6

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul exerci țiului: Ref.
EC
Exerci țiul: Sec țiunea: Controlul conturilor
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Scaden țar EC 1 Cheltuieli CDR
Program recapitulativ EC2 Cump ărări K
Program pe colaborator EC3 Impozite L
Listă de programe în suspensie EC4 Salarii M
Pentru urm ătoarea interven ție EC5 Cheltuieli sociale N
Foi de lucru Amortiz ări și provizioane O
Bilan ț Activ BIA Alte cheltuieli P
Imobiliz ări necorporale A Cheltuieli financiare Q
Imobiliz ări corporale B Cheltuieli excep ționale R
Imobiliz ări financiare C Venituri CRC
Stocuri și în curs D Venituri din exploatare KK
Avansuri E Venituri financiare LL
Crean țe F Venituri excep ționale MM
Valori mobiliare G Anexe NN
Disponibilit ățiH
Cheltuieli anticipate I
Cont de regularizare J
Bilan ț pasiv BIP
Conturi proprii AA
Provizioane BB
Împrumuturi CC
Furnizori DD
Alte datorii EE
Conturi de regularizare FF
Client: Dosarul exerci țiului: Ref.
ED
Exerci țiul: Sec țiunea: „Utilizarea lucr ărilor
efectuate de ter ți“
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Scaden țar ED 1
Program recapitulativ ED2 Foi de lucru
Program pe colaborator ED3
Listă de programe în suspensie ED4
Pentru viitoarea interven ție ED5

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul exerci țiului: Ref.
EE
Exerci țiul: Sec țiunea: Verific ări specifice
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Program de apreciere
Scaden țar EE 1 Foi de lucru
Program recapitulativ EE2
Program pe colaborator EE3
Listă de programe în suspensie EE4
Pentru viitoarea interven ție EE5
Client: Dosarul exerci țiului: Ref.
EF
Exerci țiul: Sec țiunea: Interven ții conexe
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Evenimente particulare Opera ții particulare
Descoperirea de fapte
delictualeEF1Avansuri asupra dividendelor EF50
Sesiz ări primite EF2 Cre șteri de capital prin
compensare de crean țeEF51
Sesiz ări efectuate EF3 Emisiuni de obliga țiuni EF52
Reduceri de capital EF53
Transport societ ățiE F 5 4
b) Dosarul permanent (P)
Sintetizeaz ă informa ții colectate în cadrul mai multor exerci ții, care au un
grad de stabilitate relativ și care nu trebuie culese în fiecare an. El grupeaz ă
informa țiile în șase p ărți, astfel:
– P.A. „Generalit ăți despre întreprindere“;
– P.B. „Analiza controlului intern“;- P.C. „Bilan țurile contabile pe ultimii ani“;
– P.D. „Analize pe baz ă de bilan țuri în ultimii ani“;
– P.E. „Mediul fiscal și social“;
– P.F. „Documente juridice: statut, contract de societate“ etc.

Auditul financiar contabil
În acest sens, se vor prezenta urm ătoarele exemple:
Client: Dosarul permanent Ref.
PA
Exerci țiul: Sec țiunea: „Generalit ăți“
Pag:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Fișă sintetic ă și analitic ă client PA 1
Istoricul societ ății PA2
Organizarea general ă a întreprinderii PA3
Documentare asupra întreprinderii
(broșuri, extrase pres ă etc.)PA4
Fișă de acceptare PA5
Client: Dosarul permanent Ref.
PB
Exerci țiul: Sec țiunea: Document control intern
Pag:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Raport de control intern Foi de lucru
Raport de cenzori PB 1 Func ția conducere
general ăPB50
Controale PB2 Func ția comercial ă PB51
Controale interne ale
întreprinderiiPB3 Func ția studii, cercetare,
dezvoltareFunc ția produc ție
Func ția aprovizionare
Func ția personal
Func ția financiar ă
Func ția informatic ă
Func ția contabil ă
Func ția investi țiiPB52
PB53
PB54PB55PB56PB57PB58PB59
Program de apreciere a
controlului intern dinultimii trei ani
Documente control
intern
Ghid de orientare PB5
PB6
Sintez ă

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul permanent Ref.
PC
Exerci țiul: Sec țiunea: „Conturi anuale“
Pag.:
Data
Conținutul Ref. ( 1)C o n ținutul Ref. ( 1)
Conturi anuale pe ultimii trei ani PC 1 Raport general pe
ultimii trei aniPC50
Situa ții intermediare PC 10 Raport special pe
ultimii trei aniPC60
Program de control al conturilor
în ultimii trei aniPC20
Dosar client: Dosarul permanent Ref.
PD
Secțiunea: „Analize
permanente“
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Cheltuieli de societate PD 1 Planuri și bugete PD50
Imobiliz ări și amortismente PD2 Analize financiare PD5 1
Participa ții și filiale PD3 Tablouri de control PD52
Împrumuturi (date) PD4
Depozite PD5
Bănci PD 12
Capitaluri proprii și rezerve PD20
Subven ții PD2 1
Provizioane reglementate PD22
Împrumuturi PD23
Leasing PD24
Client: Dosarul permanent Ref.
PE
Secțiunea: „Fiscal și social“
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Fiscal Social
Declara ții și anexe în ultimii trei
aniPE01 Relații PE50
Documente fiscale PE02 Documenta ții
socialePE51
Controale fiscale PE03 Controale sociale PE52
Studii și rapoarte externe PE04 Studii și rapoarte
externePE53

Auditul financiar contabil
Client: Dosarul permanent Ref.
PF
Secțiunea: „Juridic“
Pag.:
Conținutul Ref. Con ținutul Ref.
Organe de conducere și control Documente juridice PF50
CA, Direc țiune, Consiliu de Su-
praveghere, cenzoriPF1
Lista asocia ților sau ac ționarilor PF2
Acțiunile administratorilor PF3
Extrase din PV-CA pe ultimii
trei aniPF4
Extrase din PV-AGA PF5
Polițe de asigur ări PF6
Alte contracte, conven ții PF7
Brevete, licen țeP F 8
Rapoarte și note juridice PF9
Contencios juridic PF 10
Extrase din statut PF 11
Acte adi ționale RC PF 12
Pentru fiecare sec țiune (parte) a acestor dosare, s-au întocmit foi de lucru
codificate în mod corespunz ător (referin țele fac leg ătura dosar – sec țiune – foaie
de lucru).