Norme Nationale Si Standarde Internationale de Raportare Financiara Privind Provizioanele, Datoriile Contingente Si Activele Contingente

Economie

Norme Nationale Si Standarde Internationale de Raportare Financiara Privind Provizioanele, Datoriile Contingente Si Activele Contingente

Byadmin ianuarie 1, 2024

LUCRARE DE DISERTAȚIE

NORME NAȚIONALE ȘI STANDARDE INTERNAȚIONALE DE RAPORTARE FINANCIARĂ PRIVIND PROVIZIOANELE, DATORIILE CONTINGENTE ȘI ACTIVELE CONTINGENTE

CUPRINS

INTRODUCERE

O consecință importantă a calității informației de a fi comparabilă este ca utilizatorii să fie informați despre politicile contabile utilizate în elaborarea situațiilor financiare și despre orice modificare a acestor politici, precum și despre efectele unor astfel de modificări. Utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice diferențele între politicile contabile pentru tranzacții și alte evenimente asemănătoare utilizate de aceeași entitate de la o perioadă la alta, cât și de diferite entități.

Conformitatea cu prezentele reglementări, (OMFP 3055/2009), inclusiv prezentarea

politicilor contabile utilizate de entitate, ajută la obținerea comparabilității. Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundată cu simpla uniformitate și nu trebuie să devină un impediment în introducerea de politici contabile îmbunătățite.

Originalitatea acestei lucrări constă în capacitatea autorului de a aprofunda studiul

privind contabilitatea provizioanelor în domeniul producției și desfacerii de produse auditive, care de altfel reprezintă și activitatea de bază a firmei prin analiza performanței întreprinderii pe baza datelor furnizate de indicatorii din bilanț și contul de profit și pierdere, în special sub impactul crizei economice care afectează activitățile multor agenți economici din țara noastră.

Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligației curente la data bilanțului (I.A.S. 37). Cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligației curente este suma pe care o întreprindere o va plăti în mod rațional, pentru stingerea obligației la data bilanțului.

Pentru estimarea acestor costuri se pornește de la modul de analiză a conducerii întreprinderii, luându-se în seama experiența unor tranzacții similare, precum și previziunile pentru perioadele viitoare.

În această amplă prezentare a producției și desfacerii de proteze auditive pe piața românească, am încercat să prezint în detaliu organizarea, compartimentarea, segmentarea pieței, tendințe și obiectivele de dezvoltare propuse a fi realizate în anul 2013 de către compania Audionova SRL.

Scopul acestei lucrări este evidențierea în contabilitate a provizioanelor existente la firma Audionova SRL, în condițiile actualei crize economico-financiare care a afectat grav activitatea multor agenți economici.

Obiectivele generale ale lucrării

Pornind de la tematica lucrării au fost stabilite următoarele obiective de cercetare:

– descrierea companiei pe baza informațiilor furnizate conform portofoliului de prezentare a

acesteia;

– prezentarea detaliată a provizioanelor;

– principalele obiective ale companiei în vederea dezvoltării și extinderii activității

atât pe piața internă, cât și pe cea externă.

Gradul de noutate al temei constă în capacitatea firmei de a găsi noi oportunități și modalități de desfășurare a activității prin atragerea de noi clienți și a diversificării gamei sortimentale de produse oferite consumatorilor.

Metodologia folosită a fost aceea de a prelua, prelucra și expune studiul bibliografic compus din diverse articole, cărți, publicații științifice, raportul de activitate al firmei cu specificația valorii materialelor de construcții care fac obiectul cercetării. Orientarea întregii activități de producție și comercializare a protezelor auditive către piață urmărește nu numai satisfacerea în condiții superioare a nevoilor consumatorilor prin produsele create și oferite, dar în același timp și sporirea eficienței, a rentabilității, prin creșterea volumului vânzărilor totale și a profitului unitar realizat pe seama fiecărui produs.

Înfăptuirea acestui dublu scop se poate realiza prin amplificarea flexibilității și adaptabilității întreprinderii la dinamismul și structura pieței, având permanent în vedere că între întreprindere și piață se naște un întreg sistem de relații, relații ce se intercondiționează reciproc. Tranzacțiile au ca principal scop actele de vânzare – cumpărare, un rol determinant avându-l locul pe care îl ocupă întreprinderea în cadrul pieței.

CAPITOLUL 1

STADIUL CUNOAȘTERII ÎN DOMENIU. CADRUL TEORETIC ȘI REFERINȚE TEMATICE DE STUDIU

Reglementări contabile

„Contabilitatea reprezintă un ansamblu de principii și tehnici privind înregistrarea în partidă dublă a averii.”

„Contabilitatea a apărut din nevoia de a răspunde în plan informațional și decizional la

problematica gestiunii mișcărilor de valori economice autonomizate pe persoane fizice sau juridice după caz.” Contabilitatea financiară europeană, implicit cea din țara noastră, are o fundamentare patrimonială.

În aceste condiții elementele calitative descrise în situațiile financiare se bazează pe categoria juridică de patrimoniu. Definiția contabilității și principiile acesteia: Contabilitatea presupune un ansamblu de tehnici, procedee, principii, cu ajutorul cărorase realizează urmărirea, evidentă și controlul patrimoniului. „Metoda contabilă este reprezentată de partida dublă, unde patrimoniul este reprezentat atât din punct de vedere al surselor de proveniența cât și din punct de vedere al destinației.”

Potrivit acestei metode întâlnim următoarele principii de realizare:

– Principiul gestionării sau al entității gestionare – potrivit căruia patrimoniul este studiat ca un tot unitar, ca o entitate.

– Principiul dublei reprezentări – care este fundamental pentru metoda contabilității potrivit căruia relațiile dintre structurile patrimoniale la un moment dat sunt evidențiate ca un raport de echivalență între 2 termeni și anume destinația și alocarea valorilor pe de o parte și proveniența și finanțarea valorilor pe de altă parte. Întâlnim aici relațiile de echilibru;

-Principiul periodicității și continuității – fiecare exercițiu financiar reprezintă o perioadă de

gestiune de la care se pleacă la un nou exercițiu financiar. Bilanțul de închidere = bilanțul de deschidere. Pentru o perioadă următoare se pleacă de la sfârșitul perioadei precedente.

-Principiul documentării- orice înregistrare în contabilitate are la bază un document justificativ.

-Alte principii și convenții contabile -sunt formalizate prin norme sau standarde fiind subordonate obiectivului fundamental al contabilității și anume imaginea fidelă și corectă asupra patrimoniului și rezultatelor. Imaginea fidelă reprezintă o problemă fundamentală a documentelor de sinteză anuale privind situația patrimoniului, evoluția situației financiare și a rezultatului obținut. „Potrivit Regulamentului de aplicare a Legii

contabilității, documentul oficial de gestiune al unității patrimoniale îl reprezintă bilanțul contabil care trebuie să dea o imagine fidelă,completă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatului obținut.”

„Utilitatea unui cadru conceptual contabil este legată, în primul rând, de elaborarea standardelor contabile care să se bazeze pe un ansamblu coerent de obiective și de concept fundamentale, iar în al doilea rând, acesta ar trebui să aibă ca și efect ameliorarea înțelegerii situațiilor financiare de către utilizatori și să intărească încrederea acestora în calitățile informațiilor financiare.”

Normele (standarde) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilității care sunt, de regulă, organisme de interes public, autonome.
Normele contabile sunt comune și obligatorii pentru toți cei care stabilesc, controlează și utilizează situațiile financiare. Entitățile care au obligația de a stabili situații financiare sunt cele prevăzute la art. 1 din Legea Contabilității. Cei care controlează sunt prevăzuți prin legislația fiecărei țări (auditori, cenzori) și au ca referință în activitatea lor normele contabile.
Situațiile financiare sunt destinate să satisfacă nevoile comune de informații ale unei game largi de utilizatori si trebuie să fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referințele următoare:
– standarde internaționale de raportare financiară;
– standarde sau norme contabile naționale;
– alte referințe contabile bine precizate și recunoscute, aplicate pentru elaborarea și prezentarea situațiilor financiare.
Conform definiției cuprinse în Regulamentul (CE) nr. 1606/2002, standardele internaționale de contabilitate înseamnă Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS), Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) și Interpretările corespunzătoare (Interpretările SIC-IFRIC), amendamentele ulterioare aduse standardelor respective și interpretărilor aferente, standardele viitoare și interpretările aferente emise sau adoptate de către Consiliul Standardelor Internaționale de Contabilitate (IASB).

În ceea ce privește IAS 37, acesta a fost tratat corespunzător în lucrarea „Ghid pentru înțelegerea și aplicarea IAS 37”, de Horia Cristea Ovidiu Bunget, Adrian Muntean. Aceștia au pus bazele înțelegerii IAS 37, ghidul fiind complet și un bun exemplu în exemplificarea acestui standard.

Obiectivul acestui Standard este de a se asigura ca baza de evaluare si criteriile de recunoastere adecvate sunt aplicate provizioanelor, datoriilor contingente si activelor contingente, si ca sunt prezentate suficiente informatii in cadrul notelor la situatiile financiare pentru a da posibilitatea celor care le folosesc sa inteleaga natura, oportunitatea si valoarea lor.

Conceptele și principiile teoretice care alcătuiesc un sistem de referință privind întocmirea și prezentarea situațiilor financiare sunt prevăzute în cadrul contabil conceptual al IAS. Cunoscute sub numele de IFRS, termen utilizat în ultima vreme și în țara noastră și provenit din limba engleză: Internațional Financial Reporting Standards, acestea reprezintă un set de standarde globale emise, în prezent de către Consiliul pentru IAS – Internațional AccountingStandards Board (IASB). „Multe dintre standardele care fac parte din IFRS sunt cunoscute, însă, sub vechea denumire de Standarde Internaționale de Contabilitate (IAS). IAS au fost emise între 1973 și 2001 de către Comitetul pentru IAS – Internațional Accounting Standards Committee (IASC).”

În aprilie 2001 IASC a adoptat toate standardele IAS, și s-a procedat la dezvoltarea acestora, noile standarde purtând denumirea de IFRS. Datorită faptului că în prezent nu se mai emit noi standarde IAS, cele existente sunt încă în vigoare până la înlocuirea sau modificarea lor, prin emiterea de noi standarde IFRS. În România, reforma a avut loc după anul 1989 în mai multe etape.

Astfel, în ceea ce privește reglementările contabile actuale, acestea abrogă vechile ordine 94/2001, respectiv 306/2002 și nu mai fac diferența între întreprinderile mari și cele mici. Ulterior a fost aprobat și publicat cu transpunere în practică în contabilitate OMFP nr.1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conform cu directivele europene, începând cu anul 2006, anul în care sistemul contabil românesc a adoptat directivele contabile europene. În anul 2009 și acest ordin OMFP 1752/2005 a fost abrogat, în urma acestuia fiind elaborat și aprobat OMFP 3055/2009, care este în vigoare.

,,Începând cu 1 ianuarie 2012, instituțiile de credit nu vor mai aplica standardele de contabilitate românești și vor trece la aplicarea IFRS ca bază a contabilității și cadru unic de rapoarte financiară.”

Altfel spus, sectorul bancar este primul sector din țara noastră care se ordonează în totalitate la principiile contabile și de raportare financiară acceptate la nivelul Uniunii Europene. Totodată, toate societățile listate la Bursa de Valori și Mărfuri, care nu au aplicat până acum normele IFRS, vor adopta acest cadru unic de raportare financiară. În ceea ce privește modelul contabil care ar corespunde României, se poate spune că este vorba de un model hibrid, în care ar trebui să se țină cont atât de reglementările contabile actuale, care reprezintă o ezintă o combinație a normelor internaționale cu cele europene, cât și de situația practicii contabile. Altfel spus normele IAS/IFRS corespund modelului imaginii fidele adoptat de cadrul IASB, iar acest sistem nu corespunde întru totul României având în vedere situația actuală aeconomiei mai ales faptul că este bazat pe practici recunoscute, precum și pe o finanțare de pe piețele de capital. În România, sistemul contabil prezintă ca și trăsături de bază pe cele caracteristice modelului juridic, care nu este destinat investitorilor externi, ci mai degrabă satisfacerii cerințelor autorităților fiscale privind impozitele și taxele, ori aprecierii activității întreprinderii în contextul politicii macroeconomice a statului. La ora actuală, băncile oferă principala sursă de finanțare care încurajează practicile de contabilizare conservatoare, prudente. În vederea asigurării unei convergențe complete ar trebui să se intervină în următoarele direcții:

1. desprinderea normelor contabile de cele fiscale, la nivel legislative, dar și în practică

2. particularizarea normelor internaționale / europene la situația actuală economică României

3.simplificarea normelor contabile aplicabile întreprinderilor mici și mijlocii chiar dacă acestea rămân componente ale unui sistem contabil unic. print wi

T

1.2. Evaluarea și recunoașterea în contabilitate a provizioanelor, activelor și datoriilor contingente

Standardul de Provizioane, datorii și active eventuale a fost emis de către IASC în septembrie 1998. „Acesta înlocuia unele aspecte ale standardului IAS 10 – Evenimente ulterioare datei bilanțului emis în anul 1978 și reformulate în anul 1994 care se ocupa de cheltuielile neprevăzute.”

Obiectivul acestui standard este de a asigura recunoașterea cât mai precisă a măsurilor și criteriilor ce sunt aplicate provizioanelor, datoriilor și activelor contingente și că suficiente detalii sunt prezentate pentru a permite celor care utilizează provizioanele să cunoască felul lor, perioada de utilizare etc.

„În aprilie 2001 IASB a decis ca toate standardele și interpretările acestora emise de fostul Comitet IAS vor rămâne în vigoare până când acestea vor fi amendate sau retrase. Din acel moment IAS 37 a fost amendat de către următoarele IFRS – uri:

•IAS 1 – Prezentarea situațiilor financiare (modificat în septembrie 2007).

•IAS 8 – Politici contabile, modificări în estimări contabile, erori (emis în decembrie2003).

•IAS 10 – Evenimente ulterioare datei bilanțului (emis în decembrie 2003).

•IAS 16 – Imobilizări corporale (modificat în decembrie 2003)

-IFRS 4 – Contracte de asigurare (emis în martie 2004).

• IFRS 5 – Active imobilizate deținute în vederea vânzării și activității întrerupte (emis în august 2005).”

„În iunie 2005, IASB propune unele amendamente pentru standardul IAS 37 – Provizioane, datorii și bunuri eventuale. Noul titlu devine IAS 37 – Datorii non- financiare. Noul standard a fost dezvoltat în jurul definiției de bază a datoriei și a unui bun. Expresia “non -financiare ” a fost folosită pentru a face deosebirea între acesta și “datorii financiare” acoperite de standardele IAS 32 și IAS 39.”

Provizioane – Definiție; Conținut

“Un provizion reprezintă o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă. Acesta se distinge de alte datorii prin incertitudinea legată de exigibilitatea și valoarea sumelor viitoare necesare decontării sale.”

“Un provizion este recunoscut în contabilitate numai în momentul în care:

întreprinderea are o obligație curentă legală sau implicită generată de un

eveniment anterior

a1) Obligație legală, în cazul în care rezultă:

– dintr-un contract, în mod explicit sau implicit

– din legislație, sau

– ca efect al legii.

a2) Obligație implicită este cea care rezultă din acțiunile unei întreprinderi în cazul în care:

– din practica anterioară, din politica scrisă a firmei sau dintr-o declarație suficient de specifică, întreprinderea a indicat partenerilor săi că își asumă anumite responsabilități și,

-ca rezultat, întreprinderea a indus partenerilor ideea că îsi va onora acele responsabilitități;

este probabilă (există mai multe șanse de a se realiza decât de a nu se realiza) ca o ieșire de resurse care să afecteze beneficiile economice să fie necesară pentru a onora obligația respectivă) poate fi realizată o acțiune credibilă (rezonabilă, o bună estimare, relevantă) a valorii obligație.

Standardul precizează că numai în cazuri foarte rare nu este posibilă o estimare relevantă a acestuia. Exemplu, ,,în situația unui litigiu în proces.”

“Noțiunea și substanța economică a “provizioanelor” introduse în gestiunea agenților ce activează în economia de piață, are un scop de autoprotecție în fața a numeroase riscuri obiective sau subiective, de progres sau de regres, de concurență și conjunctură etc., mergând până la atenuarea efectelor propagate ale unei proaste gestiuni asupra unor terți cu care te afli în relații economice curente. Prezervarea sau, altfel spus, “punerea” departe a unor “provizii” pentru situații dificile nu este o chestiune de tehnică contabilă, ci de management financiar, de interese și responsabilități, conform legislației financiar-fiscale, care și ea poate varia în timp vizavi de starea economică și conjunctura generală.”

“Deci provizioanele sunt prerezerve de autoprotejare, un fel de rezerve în care agentul economic “pompează” pe seama cheltuielilor curente, financiare sau extraordinare de exploatare anumite “provizii”, precis determinate, în acele perioade de “boom” economic, în care se reechilibrează relativ, atunci când apar cheltuieli sensibile ca sumă, total neprevăzute și, în cea mai mare parte a lor independente de activitatea normală a agentului economic.”

În practică, echilibrarea financiară relativă, atunci când cheltuielile sunt excesiv de mari, se realizează nu prin diminuarea sau suportarea cheltuielilor suplimentare apărute direct din prerezerva constituită, ci prin opusul acesteia, adică prin majorarea corespunzătoare a veniturilor din provizioane, în acest fel anulându-se efectul constituirii acestora.“Anticiparea viitorului și constituirea de “provizii” “pentru zile negre” este o decizie strategică pe termen lung și trebuie să aibă în vedere câteva tipuri mari de riscuri ale căror efecte pot fi atenuate și chiar anihilate prin sistemul provizioanelor:

Riscuri de exploatare: de depreciere a încrederii, de pierdere a garanției, a ieși cu pierderi

din litigiile comerciale etc.;

Riscuri financiare: variații ale cursului de schimb, ale ratelor dobânzii, pierderii la bursele de marfuri etc;

Riscuri excepționale: amenzi și penalități fiscale, despăgubiri în cazuri de concediere

masivă, spețe pentru evitarea stărilor de faliment etc.;

“provizii” de siguranță pentru gestiunea curentă în scopul protecției în caz de: reparații

capitale în valori mari, plăți masive de impozite sau cheltuieli sociale și fiscale, protecția în condițiile uzurii morale a tehnicilor și tehnologiilor etc.”

Provizioanele pentru restructurare, se constituie în următoarele situații:

•vânzarea sau încetarea activității unei părți a afacerii ;

•închiderea unor sedii;

•modificări în structura conducerii (de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere)

•reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natură și scopul societății.

Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare acosturilor necesare stingerii obligației curente la data bilanțului (I.A.S. 37). Cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligației curente este suma pe care o întreprindere o va plăti în mod rațional, pentru stingerea obligației la data bilanțului.

Pentru estimarea acestor costuri se pornește de la modul de analiză a conducerii întreprinderii, luându-se în seamă experiența unor tranzacții similare, precum și previziunile pentru perioadele viitoare. Provizioanele vor fi revizuite și actualizate la închiderea fiecărui exercițiu financiar și mai ales la momentul raportării financiare-momentul bilanțului și trebuie ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care nu mai este probabilă o anumită cheltuiala viitoare, pentru stingerea unei obligații, provizionul trebuie anulat. „Agenții economici în România pot constitui următoarele provizioane pentru riscuri șicheltuieli:”

1. Provizioane pentru litigii, care se constituie la sfârșitul anului (exercițiului financiar) pentru litigiile aflate în curs, deoarece există riscul ca acestea să fie încheiate defavorabil pentru întreprindere. Provizioanele se constituie la nivelul sumelor aflate în litigiu și nu sunt deductibile fiscal. Ele sunt necesare pentru determinarea corectă a profitului net și a dividendului pe acțiune.

2. Provizioanele pentru garanții, de bună execuție, acordate clienților conform clauzelor

contractuale, în limita cheltuielilor prevăzute pentru perioada de garanție. Provizioanele pentru garanții acordate clienților sunt deductibile fiscal. Reducerea sau anularea oricărui provizion care a fost anterior deductibil se include în veniturile impozabile. Cuantumul provizioanelor deductibile fiscal pentru garanții acordate clienților se stabilește prin ponderarea veniturilor din vânzarea produselor și serviciilor pentru care s-au acordat garanții, cu cota medie de cheltuieli pentru reparații din exercițiul precedent. Aceasta cotă se determină ca raport dintre cheltuielile aferente remediilor în perioada de garanție și veniturile din vânzarea produselor și serviciilor pentru care s-au acordat garanții. Provizioanele se anulează după expirarea perioadei de garanție aferentă produselor livrate sau în momentul efectuării remediilor. Contabilitatea sintetică a provizioanelor se realizează cu ajutorul contului sintetic de gradul I 151 "Provizioane", care se desfășoară pe mai multe conturi sintetice de gradul II:

1511 ,,Provizioane pentru litigii";

1512 ,,Provizioane pentru garanții acordate clienților";

1513 ,,Provizioane pentru cheltuieli de dezafectare imobilizări corporale și alte acțiuni similare legate de acestea"

1518 ,,Alte provizioane".

„Contul 151 "Provizioane" este cont de pasiv. Se creditează cu constituirea și majorarea

provizioanelor pentru litigii, garanții acordate clienților și alte riscuri și cheltuieli și se debitează la micșorarea, respectiv anularea lor. Soldul creditor reflectă existente privind provizioane pentru riscuri și cheltuieli.”

Provizioanele pentru impozite, se constituie pentru impozite, amenzi, majorări viitoare de

plată datorate bugetului de stat, în condițiile în care acestea nu sunt reflectate în bilanț ca datorie în relația cu statul. Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare și trebuie revizuite la data fiecărui bilanț și ajustate prin majorare sau diminuare, pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. Dacă riscul așteptat se produce sau cheltuiala are loc, precum și în cazul în care cauzele pentru care au fost constituite au dispărut, provizioanele se anulează. Anularea sau diminuarea provizioanelor se face prin majorarea corespunzătoare a veniturilor din provizioane.

Provizioanele sunt revizuite cu prilejul fiecărui bilanț și ajustate pentru a reflecta cea mai bună evaluare curentă. Provizionul se utilizează numai pentru scopul pentru care a fost inițial recunoscut. În aceste condiții numai cheltuielile corespunzătoare scopului inițial pentru care a fost constituit provizionul se reglează cu acesta. În cazul în care se estimează că o parte sau toate cheltuielile necesare stingerii unui provizion vor fi rambursate către o terță parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că rambursarea va fi primită dacă firma își onorează obligația, rambursarea trebuie considerată un activ separat. Suma recunoscută pentru rambursare nu trebuie să depășească valoarea provizionului.

1.2.2. Datorii contingente – Definiție; Conținut

„Standardul definește o datorie contingentă ca fiind:

o obligație potențială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute și a căreiexistență va fi confirmată numai de apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimenteviitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entității; sau

o obligație curentă, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, dar care nu esterecunoscută deoarece nu este probabil că vor fi necesare ieșiri de resurse care încorporează beneficii economice pentru stingerea acestei obligații; sau valoarea obligației nu poate fievaluată suficient de credibil.”

„Datoriile contingente se disting de provizioane prin faptul că:

provizioanele sunt recunoscute ca datorii (presupunând că pot fi realizate estimări corecte), deoarece constituie obligații curente la data bilanțului și este probabil că vor fi necesare ieșiri de resurse pentru stingerea obligațiilor; și

datoriile contingente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece sunt:

obligații posibile, dar pentru care trebuie să se confirme dacă entitatea are o obligație curentă care poate genera o ieșire de resurse; sau

obligații curente care nu îndeplinesc criteriile de recunoaștere în bilanț (deoarece fie nu este probabil să fie necesară o reducere a resurselor entității pentru stingerea obligației, fie nu poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii obligației).”

Datoriile contingente nu se contabilizează, dar societatea trebuie să prezinte în notele contabile, natura și incidența lor financiară.

1.2.3. Active contingente – Definiție; Conținut

„Activul contingent este un activ posibil care apare în urma unor evenimente trecute și acărui existență va fi confirmată numai de apariția sau nu a unuia sau mai multor evenimente viitoare care nu sunt în întregime controlate de întreprindere. Atunci când este probabil să existe o intrare de beneficii economice care a apărut în urma unui eveniment trecut, o întreprindere trebuie să prezinte o scurtă descriere a naturii activelor contingente la data bilanțului contabil și, acolo unde este posibil, o estimare a efectelor lor financiare, apreciate folosind principiile prezentate mai sus pentru datorii contingente.”

Dacă intrarea de beneficii economice nu este probabilă, atunci nu se va face nici o prezentare. „Acolo unde nu este prezentată nicio informație cu privire la efectele financiare sau la incertitudine sau nu este furnizată nici măcar o scurtă descriere a activelor contingente deoareceacest lucru nu este adecvat, trebuie prezentat acest fapt. În cazuri extrem de rare, se poate considera că prezentarea unora sau a tuturor informațiilor cerute prejudiciază serios poziția uneiîntreprinderi aflate într-un litigiu cu alte părți, litigiu al cărui obiect este activul sau datoriacontingentă.”

„În asemenea cazuri, întreprinderea nu trebuie să prezinte informațiile respective, dar va prezenta natura generală a litigiului împreună cu probele și motivele pentru care informația nu a fost prezentată. Un activ contingent nu trebuie să fie niciodată inclus în situațiile financiare pentru că acest fapt ar putea avea ca rezultat recunoașterea unor venituri care s-ar putea să nu fie niciodată realizate.”

Acolo unde un activ contingent devine aproape cert a fi realizat, cum ar fi în cazurile de litigiu în care acuzatul s-a oferit să soluționeze litigiul pe cale amiabilă și are intenția și mijloacele necesare să plătească, atunci activul nu mai este contingent, ci trebuie prezentat în situațiile financiare ca un activ propriu-zis – în acest caz, o creanță. ”Conducerea trebuie să revizuiască în mod continuu evoluția activului contingent pentrua asigura faptul că în situațiile financiare se prezintă în mod corespunzător orice modificare.” Cu ajutorul acestui cont se ține evidența activelor contingente.

În debitul contului 807 “Active contingente” se evidențiază valoarea activelor

contingente înregistrate, iar în credit, cele scoase din conturile extrabilanțiere. Soldul contului reprezintă valoarea activelor contingente existente în entitate. Contul 807 – Active contingente, este un cont nou, introdus în Planul de conturi general, prin OMFP 3055/2009.

Întreprinderile nu trebuie să recunoască activele contingente, deoarece determină recunoașterea unui venit care se poate sp nu se realizeze niciodată. (ex. O creanță care este subiectul unui proces). Activele contingente sunt evaluate continuu; dacă o sporire a beneficiului economic devine certă, venitul și activul corespunzător vor fi recunoscute în situațiile financiare în perioada în care au aparut.

Pentru fiecare clasă de provizioane o întreprindere trebuie să prezinte:

– valoare contabilă la începutul și sfârșitul perioadei;

– provizioanele suplimentare realizate în cadrul perioadei, inclusiv creșterile celor existente;

– sumele utilizate în timpul perioadei;

– sumele nefolosite și anulate în timpul perioadei;

– creșterea valorii actualizate datorită trecerii timpului și efectului oricărei modificări asupra ratei de actualizare;

– o scurtă descriere a naturii obligației și estimarea perioadei în care se vor înregistra efectele asupra beneficiilor economice;

– gradul de risc legat de valoarea sau momentul apariției acestor efecte. În cazul în care este necesar a fi furnizate informații adecvate, întreprinderea va prezenta principalele estimări referitoare la evenimentele viitoare;

– valoarea oricăror rambursări preconizate, menținându-se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru rambursarea preconizată.

Cu excepția situației în care posibilitatea apariției unei ieșiri de resurse este înlăturată, o întreprindere trebuie să prezinte, pentru toate clasele de datorii contingente, la data bilanțului, o scurtă descriere a naturii datoriei contingente, și dacă este cazul:

– o estimare a efectelor financiare;

– indicarea gradului de risc legat de suma sau momentul reducerii resurselor;

– natura datoriei contingente;

– o indicație a incertitudinilor legate de valoarea sau momentul ieșirii.

– posibilitatea oricărei rambursări.

eCAPITOLUL 2

MODEL PRACTIC PRIVIND PROVIZIOANELE, ACTIVELE ȘI DATORIILE CONTINGENTE. STUDIU DE CAZ LA S.C. AUDIONOVA S.R.L.

2.1. Prezentarea companiei S.C. AUDIONOVA S.R.L.

Audionova, rețeaua numărul 1 din România în aparate auditive, a devenit un sprijin important pentru persoanele purtătoare de proteze auditive. Audionova este cea mai mare rețea de aparate auditive din România. Audionova are 42 de centre de specialitate în toată țara. Rețeaua deține specialiști calificați acreditați de Ministerul Sănătății și Ministerul Educației, laboratoare avansate și ingineri specializați în aparate auditive.

Toate acestea au ajutat Audionova să devină lider pe piața aparatelor auditive din România.Scopul societății este să identifice afecțiunea cât mai devreme și să ofere soluțiimoderne și adecvate de reabilitare auditivă acolo unde tratamentul medicamentos sau soluțiile chirurgicale nu au efect. La Audionova aveți parte de o gamă variată de aparate auditive, cele mai avansate la ora actuală în lume, cu designuri moderne și prețuri atractive. Societatea a introdus în domeniul reabilitării auditive din România cunoștințele și metodele din Europa, în special din țări ca Germania, Danemarca și Elveția.

Acestea au inspirat pregătirea teoretică și practică aspecialiștilor noștri și s-au

concretizat în utilizarea metodelor moderne de lucru. O altă realizare de succes a fost

înființarea primei Școli de acusticieni din România, în anul 2004. Din dorința de a fi mai aproape de oameni, s-au deschis centre de reabilitare auditivă în 40 de județe ale țării. Rezultatul este că azi specialiștii acusticieni ai Audionova sunt prezenți și profesează în 42 de centre dotate cu aparatură de ultimă generație. Pentru România și Europa de Est, Audionova înseamnă prezența în această zonă geografică a celor mai mari inovatori și producători de aparate auditive:

GN Resound – Danemarca – parte constitutivă a conducerii Audionova

Phonak – Elveția – partener strategic regional. În egală măsură performanțele

specialiștilor Audionova se datorează celebrei Academii de Acusticieni din Lubeck-Germania, care prin cei 2000 de absolvenți ai fiecărei promoții este autoritate recunoscută

în tradiția reabilitării auditive mondiale. Academia a transmis specialiștilor Audionova

contactul cu tradiția reabilitării auditive, cunoștințele moderne șiexigența modului de lucru practic.

În cadrul prezentului studiu de caz voi analiza evoluția și modul de constituire al provizioanelor în cadrul companiei Audionova S.R.L, ce dispune de 42 de puncte de lucru în țară și 120 angajați. Compania este în plin avânt comercial, și se extinde pe zi ce trece.

Viziuni și scopuri

Ca și societate activă pe plan intern și internațional, Audionova dorește ca trăsăturile acesteia tradiționale, comunicarea internă, flexibilitatea, angajamentul și deciziile favorabile să se reflecte în rezultate. Investițiile în noile piețe asigură profitul de mâine. Punctul forte al activității economice al firmei îl constituie totuși piețele

tradiționale. Poziția consolidată pe piețele tradiționale constituie fundamentul dezvoltării acesteia. Ceea ce este mai bun e superior față de ce este doar bun – Audionova evaluându-și capacitatea prin noi soluții și performanțe de vârf.

Valori Profesionalism

O atitudine responsabilă, eficientă și construită pe dezideratul încrederii față de toț iclienții și colaboratorii companiei.

Atenția pentru client

Găsirea celor mai bune soluții pentru nevoile clienților firmei. Consiliere de calitatea dresată oricărui client care dorește să beneficieze de serviciile și de soluțiile acesteia.

Eficiență

Promovarea unei atitudini corecte față de clienții Audionova – fiindu-le oferite informațiirelevante care să ajute în luarea deciziilor și fiindu-le respectate timpul și preferințele personale.

Pro-activitate

Abilitatea de a aprecia oportunitățile de piață și aplicarea soluțiilor eficiente pe fiecare canal de distribuție. Atmosfera caldă, familiară, de „acasă”, pe care toate centrele companiei Audionova o inspiră clienților lor.

Spirit de echipă

Succesul produselor Audionova este rezultatul implicării tuturor membrilor companiei.Doar prin coeziune autentică, prin promovarea și încurajarea dezvoltării competențelor personale relevante pentru binele tuturor, compania Audionova a reușit să dobândească o poziție stabilă și respectată.

2.2 Modul de constituire a provizioanelor și tipurile de provizioane utilizate

În cadrul companiei Audionova, exista o serie întreagă de provizioane utilizate, constituite în mod diferit, activitatea companiei este producția și comercializarea de aparate auditive și accesorii aferente.

2.2.1 Constituirea provizioanelor pentru garanții acordate clienților

Audionova SRL vinde în exercițiul financiar 2012 produse finite (aparate auditive) în valoare de 50.000 lei fără TVA și TVA 24% pentru care acordă garanție de un an. Procentul mediu de cheltuieli cu remedierea livrărilor cu termen de garanție, realizat în exercițiul financiar precedent 2011 este de 5%.

În exercițiul financiar 2013, până în momentul ieșirii din garanție, se efectuează următoarele cheltuieli cu remedierile la produsele cu termen de garanție livrate în exercițiul financiar 2012.

Aparatele auditive conțin o serie de elemente componente: piese de schimb-oliva, tuboliva, protecții;

piese de schimb 300 lei

remunerații ale executanților remedierilor 200 lei

contribuția unității la asigurările sociale (200×23.33%) 46.66 lei

contribuția unității la fondul de șomaj (200×5%) 10 lei

contribuția unității la fondul pentru asigurări sociale 40 lei

fondul de sănătate (200×7%) 14 lei

În exercițiul financiar 2012:

Livrarea produselor finite către clienți:

4111 =% 62000 lei

Clienți 701 Venituri din vânzarea produselor finite 50000 lei

4427 TVA colectată 12000 lei

Constituirea, la sfârșitul exercițiului financiar 2012, a provizionului pentru garanții acordate clienților, în baza procentului mediu de cheltuieli cu remedierea produselor livrate cu termen de garanție (50.000×5%=2500lei)

6812 = 1512 2500 lei

Cheltuieli de Provizioane pentru garanții acordate clientilor

exploatare privind provizioanele

În exercițiul financiar 2013:

– Înregistrarea cheltuielilor cu remedierea defecțiunilor, conform bonurilor de consum și statelor de plată și anume:

a) consumul de piese de schimb:

6024 = 3024 300 lei

Cheltuieli privind Piese de schimb

piesele de schimb

b) remunerațiile executanților:

641 = 421 200 lei

Cheltuieli cu salariile Personal-salarii datorate

personalului

c) contribuția unității la asigurările sociale:

6451 = 4311 46.66 lei

Contribuția unității Contribuția unității la asigurările sociale

la asigurările sociale

d) contribuția unității la fondul de șomaj:

6452 = 4371 10 lei

Contribuția unității Contribuția unității la fondul de șomaj

pentru fondul de șomaj

e) contribuția unității la asigurările sociale de sănătate:

6453 = 4313 14 lei

Contribuția angajatorului Contribuția angajatorului pentru asigurarile sociale de sanatate

pentru asigurările sociale

de sanatate

Anularea provizionului pentru garanții acordate clienților cA urmare a rămânerii lui fără obiect:

1512 = 7812 2500 lei

Provizioane pentru Venituri din provizioane pentru riscuri si cheltuieli

garanții acordate clientilor

Întrucât provizionul pentru garanții acordate clienților este deductibil fiscal, societatea comerciala în condițiile unui impozit pe profit de 25% a beneficiat în exercițiul financiar 2012 de un avantaj fiscal de 625lei (2500×25%), iar în exercițiul financiar 2013 va fi impozitată normal în raport cu profilul efectiv realizat din provizioane, diminuat cu cheltuielile efective cu remedierile la produsele în termen de garanție (2500-570.66=429.34×25%=482.335), deci cu 482.335 lei.

2.2.2 Constituirea provizioanelor pentru restructurări

În procesul de restructurare a activității, Consiliul de Administrație Audionova decide să înceteze activitatea de producție a aparatelor auditive Origini 175 si Milo up care se realizau în secția de producție dintr-o altă localitate.

Pe data de 20.12.2012, Consiliul de Administrație Audionova a aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment, au fost trimise scrisori clienților, pentru a identifica alte surse de aprovizionare. Totodată conducerea societății a luat decizia vânzării clădirilor aparținând secției de producție, existând deja un cumpărător. Pentru aceasta nu s-au înregistrat provizioane pentru deprecieri. Valoarea contabila netă a clădirilor secției este 200.000 lei, prețul de vânzare negociat fiind de 250.000 lei. În exercițiul financiar 2013 are loc vânzarea clădirilor și se efectuează plăți compensatorii celor afectați de restructurare, în sumă de 90.000 lei. Întrucât sunt întrunite condițiile pentru constituirea unui provizion (reprezentând costuri cu personalul afectat de restructurare), societatea a procedat la înregistrarea unui provizion estimat la 100.000 lei.

În exercițiul financiar 2012:

Se înregistrează provizionul pentru restructurare, prin formula contabilă:

6812 = 1514 100000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru restructurare

privind riscuri și cheltuieli

În exercițiul financiar 2013 se înregistrează:

2.1) Vânzarea activelor

461 = 7583 250000 lei

Debitori diverși Venituri din vânzarea activelor de capital

6583 = 212 200000 lei

Cheltuieli privind Construcții

activele cedate și alte acțiuni de capital

2.2) Efectuarea plăților compensatorii în sumă de 90.000 lei

6588 = 462 90000 lei

Alte cheltuieli Creditori diverși

de exploatare

462 = 5311 90000 lei

Creditori diverși Casa în lei

În asemenea situații, societățile comerciale vor ține seama de eventualele impozite și rețineri ce se impun a fi efectuate conform prevederilor din legislația fiscală.

2.3) Anularea provizionului constituit cu această destinație:

1514 = 7812 100000 lei

Provizioane Venituri din provizioane pentru riscuri și cheltuieli

pentru restructurare

La 25.10.2012, Consiliul de Administrație Audionova a hotărât să

închidă începând cu 01.01.2013, una din secțiile fabricii din Danemarca care nu mai dădea randament. Pe 15.12.2012 a fost aprobat un plan detaliat pentru închiderea secției. Costurile generate de închiderea secției sunt de 500.000 lei. Se estimează că din vânzarea utilajelor din fabrică se va obține un câștig de100.000 lei. Analiza criteriilor de recunoaștere:

•există o obligație prezentă, determinată de hotărârea de închidere a secției;

•sunt probabile ieșiri de resurse (costurile de restructurare);

•există o evaluare credibilă.

Cele trei criterii de recunoaștere a provizioanelor sunt îndeplinite.Valoarea provizionului va fi egală cu 500.000 lei (cheltuielile cu închiderea secției):

6812 = 1514 500000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru restructurare

privind provizioanele

Valoarea provizionului nu va fi diminuată cu valoarea câștigului ce se așteaptă să se obțină din vânzarea activelor.

2.2.3 Constituirea provizioanelor pentru litigii

Societatea Audionova SRL, a fost chemată în judecată de către un client care solicita despăgubiri în valoare de 150.000 lei, în urma derulării defectuoase a unui contract. Motivul pentru care clientul a dat în judecată compania este repararea continuă a aparatului auditiv nou. La 31.12.2012, litigiul este în desfășurare. Avocatul societății apreciază printr-o opinie scrisă că despăgubirea maximă ar putea fi de 120.000 lei. Administratorul emite o hotărâre pentru constituirea unui provizion în valoare de 120.000 lei:

înregistrarea provizionului pentru acest litigiu, pe baza hotărârii administratorului:

6812 = 1511 120000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru litigii

privind provizioanele

Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor. Soldul clienților

neîncasati, cu probabilitate mare de neîncasare, pentru care se hotărăște constituirea ajustărilor este de 150.000.

transferul clienților în cauză la categoria clienți incerti, pe baza hotararii

administratorului:

4118 = 4111 150000 lei

Clienți incerți Clienți

sau în litigiu

înregistrarea ajustării pentru depreciere:

6814 = 491 150000 lei

Cheltuieli de exploatare Ajustări pentru deprecierea creanțelor – clienți

pentru ajustările

deprecierea activelor circulante

2.2.4 Constituirea altor tipuri de provizioane

În luna februarie 2013, Audionova SRL are obligația restituirii unui imobil, situat în strada Ardeleni, ca urmare a sentinței judecătorești din data de 01.02.2012. La data bilanțului (31 dec. 2012) clădirea are o valoare brută de 100.000 lei și o amortizare de 40.000 lei. Întrucât la data bilanțului sunt îndeplinite condițiile de recunoaștere a unui provizion pentru litigii, în situațiile financiare ale anului 2012 se va recunoaște un provizion la nivelul valorii rămase neamortizate.

Constituirea provizionului la nivelul valorii neamortizate a clădirii, în situațiile financiare ale anului 2011:

6812 = 1511 60000 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru litigii

privind provizioanele

În luna februarie 2012, ca urmare a restituirii clădirii, aceasta se scoate din evidența entității:

% = 212 100000 lei

2812 Amortizarea construcțiilor Construcții 40000 lei

6583 Cheltuieli privind activele 60000 lei

cedate și alte operații de capital

Și totodată reluarea la venituri a provizionului constituit anterior:

1511 = 7812 60000 lei

Provizioane pentru litigii Venituri din provizioane

Reflectarea în contabilitate a scutirii de impozit a profitului reinvestit pentru anul 2012: Audionova SRL este plătitoare de impozit pe profit cu obligația de a depune decontul, calcula și plăti impozitul trimestrial.

•La sfârșitul anului 2012, societatea a realizat un profit impozabil de 150.000 lei. Impozitul pe profit datorat la sfârșitul trimestrului III este de 14.500 lei.

•La sfârșitul anului 2011, societatea a înregistrat venituri totale în sumă de 500.000 lei, prin urmare, impozitul minim anual datorat pentru anul 2011 este de 8.600 lei.

•În luna noiembrie 2012 societatea achiziționează de la un producător două mașini de confecționare a pieselor de schimb pentru aparate auditive.

•Duratele normale de funcționare pentru aceste utilaje sunt cuprinse : între 6-10 ani utilajul nr.1 și 8-14 ani, cel de-al doilea utilaj.

•Costul utilajelor achiziționate este de 14.000 lei, pentru utilajul nr. 1 și 13.000 lei pentru utilajul nr. 2.

•Valoarea totală a investițiilor este de 43.000 lei.

•Societatea constată că îndeplinește condițiile necesare pentru a beneficia de scutirea de impozit pe profitul reinvestit.

Societatea înregistrează profit mai mare decât valoarea investiției:

– în perioada 01.10.2012 – 31.12.2012 societatea a înregistrat un profit contabil în sumă de 60.000 lei

– Investiția pentru care se acordă scutirea este de 43.000 lei

– Impozitul pe profit aferent trimestrului IV:

150.000 x 16% = 24.000 lei;

24.000 – 14.500 = 9.500 lei.

– Impozitul minim datorat este de 8.600 : 12 x 3 = 2.150 lei

.- Impozitul pe profit aferent profitului reinvestit – profitul contabil aferent perioadei octombrie – decembrie este de 60.000 lei, mai mare decât investiția realizată în suma de 43.000 lei.

– Impozitul scutit este de: 43.000 lei x 16% = 6.880 lei.

– Impozitul datorat aferent trimestrului IV, în urma aplicării scutirii prevăzute va fi de 9.500 – 6.880 = 2.620 lei

.- Profitul reinvestit aferent perioadei pentru care se acordă scutirea este de 43.000 lei, sumă care se va repartiza la sfârșitul exercițiului financiar la „ Alte rezerve”.

Reflectarea în contabilitate:

Se constituie impozitul pe profit aferent trimestrului IV:

691 = 441 2620 lei

Cheltuieli Impozitul pe profit

impozitul pe profit

Suma de 43.000 lei, reprezentând investiția realizată este scutită de plata impozitului pe profit, dar trebuie repartizată la rezerve. Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exercițiului financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil.

Repartizarea la rezerve:

129 = 1068 43000 lei

Repartizarea profitului Alte rezerve

Închiderea contului de profit și pierdere în exercițiul următor:

121 = 129 43000 lei

Profit și pierdere Repartizarea profitului

Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exercițiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situațiile financiare anuale în contul 117

„ Rezultatul reportat”, de unde urmează a fi repartizat pe celelalte destinații legale.

Economia de impozit pe profit:

Dacă societatea nu ar fi beneficiat de această facilitate fiscală, impozitul pe profit

aferent anului 2012 ar fi fost de 150.000 x 16% = 24.000 lei.

Având în vedere investițiile efectuate, impozitul datorat și plătit de către societate,

impozitul total este în sumă de 14.500 + 2.620 = 17.120 lei. Reducerea efectivă de impozit pe profit este de 24.000 – 17.120 = 6.880 lei, adică impozitul aferent valorii investiției 43.000 x 16% = 6.880 lei.

Economia de impozit pe profit

Dacă societatea nu ar fi beneficiat de aceasta facilitate fiscală, impozitul pe profit

aferent trimestrului IV ar fi fost de 40.000 x 16% = 6.400 lei.

Având în vedere investiția efectuată, impozitul datorat și plătit de către societate

este însumă de 2.150 lei, nivelul minim aferent trimestrului IV.

Reducerea efectivă de impozit pe profit este de 6.400 – 2.150 = 4.250 lei.

2.2.5 Constituirea provizioanelor înregistrate cu ocazia inventarierii aparatelor auditive ieșite din uz

Comisia de inventariere Audionova SRL are sarcina de a aprecia cuantumul pierderii de valoare suferite de mărfurile aflate în aceste situații; altfel spus, trebuie să aprecieze cât din valoarea acestora mai este recuperabilă. Datorită uzurii aparatelor de probă folosite în timpul reglării sau testării auzului, aceste aparate auditive suferă de uzură morală și fizică. Valoarea totală a acestor aparate este de 250000 lei.

6814 = 397 250000 lei

Cheltuieli de exploatare Ajustari pentru deprecierea activelor circulante

privind provizioanele pentru

deprecierea mărfurilor

Provizioanele astfel constituite în cadrul firmei S.C. Audionova S.R.L. sunt următoarele:

Tabelul nr.1 Prezentarea provizioanelor constituite in cadrul societății S.C. Audionova S.R.L.

Graficul aferent acestor provizioane este următorul:

Graficul nr.1. Prezentarea provizioanelor constituite în cadrul societății S.C. AUDIONOVA S.R.L.

Din acest grafic se poate observa faptul că societatea pune accent pe procesul de constituire al provizioanelor și astfel:

Din obiectul de activitate al firmei, și anume producerea și comercializarea

de aparate auditive, se desprind garanțiile acordate clienților. Aparatele auditive fiind considerate produse de maximă necesitate în cazul producerii fenomenului de hipoacuzie, se constituie astfel provizioane pentru garanții acordate clienților;

Totodată, discutând despre servicii medicale, și anume vânzarea și service-ul

de aparate auditive, compania a decis formarea unui provizion special pentru reparațiile de service gratuite – în cazul în care pacientul deține un aparat auditiv în garanție (compania oferă un an de grație în acest sens);

Provizioanele pentru litigii reprezintă un element cheie în cadrul elementelor

bilanțiere, și anume compania este din ce în ce mai solicitată răspunderii judecătorești;

lucrând cu persoane care suferă de hipoacuzie, contractele și convențiile încheiate între părți sunt interpretabile; Deși compania încearcă din răsputeri să facă față acestor cerințe, publicul țintă este de vârsta a treia, și procesele intentate continuă să crească.

2.3 Analiza financiară a provizioanelor la SC Audionova SRL

Desfășurarea oricărei activități presupune consumul de resurse umane, materiale și financiare care se înregistrează, conform principiilor contabilității, în conturi specifice. La

încheierea exercițiului financiar, se întocmesc documentele de sinteză contabile care furnizează informații privind volumul resurselor consumate, dar și eficiența acestui consum. Analiza

provizioanelor întreprinderii se realizează utilizând informații din contul de profit și pierdere.

Analiza provizioanelor aferente veniturilor totale se calculează cu ajutorul indicatorului

rata de eficiență a utilizării provizioanelor;

R pv= (Provizioane totale / V totale)*1000 =(∑PV i/ ∑V i )*1000

PVi= suma provizioanelor totale;

Vi= suma veniturilor pe categorii de activități

Modelul de analiză este:

R pv= ∑g i*r pv /100

unde

g i=V i /V t – structura veniturilor pe categorii de activități și

r pvi=(PV i /V i ) *1000 – rata de eficiență a cheltuielilor pe categorii de activități

Modificarea ratei de eficiență a provizioanelor totale e unul dintre factorii importanți care influențează variația rezultatului brut al exercițiului.

Tabelul nr.2. Indicatorii utilizați în cadrul analizei financiare:

În cadrul prezentei analize am utilizat informații dintr-un articol de contabilitate de pe site-ul Science Direct, o bază de date ce conferă diverse studii de caz, în urma căruia am calculat ratele de eficiență a provizioanelor raportând astfel provizioanele la veniturile de exploatare.

Astfel, această corelație se bazează pe faptul că provizioanele se constituie ca pondere din veniturile de exploatare și astfel, poate fi definită în raport cu veniturile de exploatare.

Rezultatele obținute sunt:

1.932, 1.976

2.327, 2.589

4.481, 4.268

Tabelul nr.3. Indicatori privind rata de eficientă a provizioanelor

Sursa:Situatiile financiare anuale ale companiei Audionova

Grafic, acestea se prezintă astfel:

Graficul nr. 2. Indicatorii privind rata de eficiență a provizioanelor companiei Audionova în perioada 2011-2012

Sursa:Situatiile financiare anuale ale companiei Audionova

Aceste rezultate se situează în cadrul valorilor eficiente ale utilizării provizioanelor și pot fi considerate eficace din punct de vedere efort/efect. Valorile obținute se încadrează astfel în intervalul general de analiză a provizioanelor în cadrul managementului provizioanelor.

Rata de eficienta a provizioanelor totale:

Rpv total 2012 = 117000/26106000 * 1000 = 4.481

Rpv total 2011 = 98000/22958000 *1000 = 4.268

∆R pv total = R pv1 – R pv0 = 4.481 – 4.268 = 0.213

Rata de eficienta a provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli:

Rpvrc 2012 = (50000/25876000) * 1000 = 1.932

Rpvrc 2011 = (45000/22768000) * 1000 = 1.976

∆R pv rc = R pv1 – R pv0 = 1.932 – 1.976 = -0,044

Rata de eficienta a provizioanelor pentru litigii:

Rpv litigii 2012 = (67000/25876000) * 1000 = 2,58938

Rpv litigii 2011 = (53000/22768000) * 1000 = 2.327

∆R pv litigii = R pv1 – R pv0 = 2.589 – 2.327 = 0.261

Din această analiză, rezultă că provizioanele în perioada analizată au înregistrat modificări în anul 2012 comparativ cu 2011 astfel:

a) provizioanele pentru garanții acordate clienților au scăzut în anul 2012 comparativ cu anul 2011, de la 1.97, la 1.93, o scădere de 0.04 puncte; acest lucru a fost posibil întrucât managementul

companiei a decis anularea provizioanelor constituite în anul precedent, datorită faptului că a scăzut numărul de aparate auditive care au fost returnate pentru reparații, cât si expirarea perioadei de garanție a altor aparate auditive;

b) provizioanele pentru litigii în schimb, au crescut de la 2,32 în anul 2011 la 2,58 în anul 2012, datorită faptului că societatea furnizează aparate auditive și altor companii care le comercializează și cu care compania se afla în litigiu pentru recuperarea creanțelor;

c) provizioanele totale au crescut de la 4.26 în anul 2011, la 4.48 în anul 2012, acest fapt realizându-se în urma deciziei managerilor companiei, avându-se în vedere rata mare a provizioanelor pentru litigii; intrând cu datorii mari în perioada de criză, mulți clienți ai companiei au intrat în imposibilitate de plată și astfel, nu și-au putut acoperi creanțele pe care le au față de compania Audionova .

Analiza provizioanelor la SC Audionova SRL utilizând factorul de actualizare

La sfârșitul fiecărui an un provizion trebuie revizuit pentru a se vedea dacă trebuie redus sau mărit prin creditarea sau debitarea contului de profit și pierdere.

Daca efectul modificării valorii în timp a banilor este creștere semnificativă, valoarea provizionului reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare

pentru stingerea obligației. Factorul de actualizare este rata înainte de impozitare care reflectă evaluarea de piață și riscurile asociate cu tipul respectiv de obligație. La 31.12.2010, societatea Audionova este implicată într-un litigiu. Se estimează că procesul de judecată va fi de lungă durată (aproximativ doi ani). Avocații societății consideră că este ca societatea o să piardă procesul și va trebui să plătească ca despăgubiri suma de 9.500 lei peste doi ani de zile.

Factorul de actualizare este de 4,5%.

Tabelul nr.4. Factorul de actualizare

31.12.2010:

6812 = 1511 8699 lei

Cheltuieli de exploatare Provizioane pentru litigii

privind provizioanele

31.12.2011:

666 = 1511 392 lei

Cheltuieli privind dobanzile Provizioane pentru litigii

31.12.2012:

666 = 1511 409 lei

Cheltuieli privind dobanzile Provizioane pentru litigii

2.4 Evolutia provizioanelor la SC Audionova SRL

În cadrul companiei, situația provizioanelor pe perioada 2010-2012 este următoarea:

Tabelul nr.5. Evoluția provizioanelor companiei Audionova SRL, în perioada 2010-2012

Sursa:Situatiile financiare anuale ale companiei Audionova

Astfel, din datele analizate se poate observa faptul că evoluția provizioanelor a fost ascendentă,compania punând accentul pe provizioanele pentru garanții acordate cliențiilor;

Din datele analizate se poate observa faptul că în anul 2010 provizioanele pentru garanțiiacordate cliențiilor au fost în suma de 38000, și în anul 2012 de 50000;

Constituirea și utilizarea ulterioară a provizioanelor poate avea un impact asupra profitului raportat anual și asupra evoluției profiturilor într-un număr de ani, de aceea efectuareau unei analize atente a incidenței provizioanelor asupra performanțelor unei întreprinderi esteabsolut necesară.

Graficul aferent provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli se prezintă astfel:

Graficul nr.3. Evoluția provizioanelor garanții acordate cliențiilor ale companiei Audionova SRL în perioada 2010-2012

Sursă:Situațiile financiare anuale ale companiei Audionova

În cadrul acestui grafic se observă tendința de creștere a provizioanelor pentru garanții acordate clienților. Creșterea aceasta se face cu 12000 lei în perioada 2010-2012 ceea ce semnifică o ridicare în vânzări a aparatelor auditive dar și o posibilitate ca aceste aparate sa fie returnate pentru reparații. „Practica a dovedit că provizioanele sunt utilizate adesea pentru diminuarea rezultatului exercițiului prin suplimentarea cheltuielilor atunci când se înregistrează profit și contribuie la îmbunătățirea rezultatului și atunci când se reiau ca venituri în exercițiile

financiare cu performanțe slabe.”

Graficul nr.4. Evoluția provizioanelor pentru litigii ale companiei Audionova SRL în perioada 2010-2012

Sursă:Situațiile financiare anuale ale companiei Audionova

În cadrul acestui grafic se observă tendința de creștere a provizioanelor pentru litigii.Cresterea semnificativă a provizioanelor pentru litigii este determinata de procesele intentate alefirmei care sunt din ce in ce mai numeroase.

Graficul nr.5. Evoluția indicilor de creștere relativă a provizioanelor pentru garanții acordate cliențiilor și a celor pentru litigii ale SC Audionova SRL în perioada 2010-2012

Sursă:Situațiile financiare anuale ale companiei Audionova

„Orice entitate trebuie să prezinte în situațiile financiare informații despre estimărilesemnificative privind perioadele viitoare și alte surse importante de incertitudine la data bilanțului, care prezintă un risc ridicat de a genera o ajustare a valorii contabile a activelor șidatoriilor în anul financiar următor. Aceste informații trebuie să includă natura estimărilor șivaloarea lor contabilă la data bilanțului.”

Analiza provizioanelor pe anul 2013:

În cadrul anului 2013, pentru lunile ianurie-aprile, societatea și-a construit provizioanele astfel:

Tabelul nr.5. Evoluția provizioanelor constituite în perioada ianuarie-aprilie 2013

Graficele aferente sunt următoarele:

Graficul nr.6. Evoluția provizioanelor constituite în perioada ianuarie-aprilie 2013

În cadrul acestui grafic, se poate observa tendința de creștere din luna ianuarie a anuluicurrent, până în luna aprilie. Creșterea este de 110 lei, ceea ce înseamnă o creștere însemnată ariscurilor de piață.

Totodată, potrivit Standardelor Internaționale de Audit, ”estimările contabile“ reprezintă o aproximare a valorii unui element în absența unor mijloace de evaluare precise. Sunt menționate ca exemple: ”impozitele amânate; provizioanele pentru pierderi provenite în urmaunui proces; pierderi din contracte de construcții în derulare; provizioanele pentru satisfacereagaranțiilor“.44

Graficul nr.7. Evoluția provizioanelor pentru litigii constituite în perioada ianuarie-aprilie

În cadrul provizioanelor pentru litigii, situația înregistrată în luna aprilie 2013 este una de asemenea

ascendentă, ținând astfel cont de evoluția companiei pe piață. Procesele astfel intentate, sunt din ce în ce mai mari. În perioada de bază, valoarea provizioanelor se situează la 550 lei și în luna aprilie la 850 lei.

Graficul nr.8. Evoluția provizioanelor constituite pentru garanții acordate clienților în perioada ianuarie-aprilie 2013

În cadrul provizioanelor pentru garanțiile acordate clienților, trendul este de asemenea ascendent și pornește din perioada de baza- cu 570 lei, ajungând în luna aprilie la 1000 lei. Această creștere este cea mai însemnată din perioada analizată.

“Constituirea provizioanelor, ca modalitate de reflectare a incertitudinilor în contabilitate, contribuie la reprezentarea fidelă a poziției financiare a entității. Astfel de incertitudini suntrecunoscute prin prezentarea naturii și valorii lor, dar și prin exercitarea prudenței la întocmireasituațiilor financiare.”

Indicii de creștere a provizioanelor pentru perioada Ianuarie-Aprilie 2013 sunt următorii:

Tabelul nr.6. Indicii de creștere relativă a provizioanelor pentru perioada Ianuarie-Aprilie2013, ai companiei Audionova SRL

Astfel, toți indicii de creștere relativă au avut creșteri înregistrate peste 50 %, iar graficul aferent se prezintă astfel:

Graficul nr.8. Indicii de creștere relativă a provizioanelor pentru perioada Ianuarie-Aprilie 2013, ai companiei Audionova SRL

Prudența în derularea activității economico-financiare a oricărei companii, se referă lagăsirea acelor estimări contabile, care sunt asociate condițiilor de incertitudine date, care să nu supraevalueze activele și veniturile, iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluate. Altfel spus, exercitarea prudenței nu ar trebui să permită, constituirea de rezerve ascunse sau provizioane

excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau veniturilor, dar nicisupraevaluarea deliberată a datoriilor sau cheltuielilor. Pornind de la analiza situațiilor financiare, investitorii își fundamentează deciziile economice viitoare, făcând din această cerință, una probabilă, imperativă.

27 N. Feleaga, L.Feleaga, “O abordare europeana si internationala, editia a II-a, editura Economica, Bucuresti,2007,pag 2012

2.5 Analiza comparativă IAS 37 și OMFP 3055

În continuare vor fi evidențiate diferențele dintre contabilitatea românească (OMFP3055/2009) și standardul internațional de contabilitate IAS 37 “Provizioane, datorii și active contigente”.

„O primă diferență între contabilitatea românească și IAS 37 este reprezentată de existența în OMFP 3055 / 2009 a provizioanelor pentru pensii și impozite. Deși în IAS 37 indică următorul lucru “nu vor fi recunoscute provizioanele pentru pierderi viitoare din exploatare ”, consider că aceste tipuri de datorii pot fi prognozate cu o precizie destul de mare, si ca urmare nu ar trebui inclus în categoria provizioanelor.”

De exemplu, dacă SC Audionova ar decide în cadrul AGA , constituirea și formarea unui provizion pentru pensii ar avea urmatoarele înregistrări contabile:

Provizioanele pentru pensii:

6812 = 1515 50 lei

Cheltuieli de Provizioane pentru pensii exploatare privind provizioanele

121 = 6812 50 lei

Profit si pierdere Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

O a doua diferență între IAS 37 și OMFP 3055 / 2009 este alineatul 2 din articolul 224din OMFP 3055/2009 care indica faptul că :

„În cazul in care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoaște atat in situatiile financiare anualeindividuale ale entitatii din grup afectate de restructurare, cat si in cele consolidate.”

Articolul 7 din standardul IAS 37 și articolul 230, alineatul 2 din OMFP 3055 / 2009 sunt diferențiate de două precizări în plus față de IAS 37, acestea fiind:

– Condiția necesară recunoașterii unei rambursări este ca întreprinderea să-și onoreze obligațiile

– Suma rambursată trebuie inregistrata in contul de profit și pierdere precum și faptulcă acea cheltuială aferentă unui provizion poate fi prezentată după ce a fost scazută valoarea recunoscută rambursării.

O altă diferență dintre cele două standarde este reprezentata de faptul că în OMFP 3055/2009 provizioanele se evaluează înaintea determinării impozitului pe profit, iar tratamentul fiscal al acestora este acela prevazut de legislația fiscal. Față de diferențele anterioare între IAS 37 și OMFP 3055 / 2009 următoarele elemente pot fi identificate doar în cadrul standardului IAS 37 “Provizioane, datorii și active contingente”.

În articolul 6 se specifica faptul ca actualizarea provizioanelor se face prin intermediul unei rate de actualizare, in urma cresterii provizionului acesta este inregistrat in contabilitate ca o dobanda. „În articolul 12 ne este prezentat cazul în care întreprinderea deține un contract oneros, atunci obligația curentă generată de acel contract trebuie recunoscută și evaluată asemenea unui provizion.”

2.6 Estimarea provizioanelor pentru perioada Mai-Decembrie 2013

Am ales pentru previzionare perioada de bază, și am considerat necesar previzionarea pe următoarele 8 luni, până în luna decembrie 2013; Am utilizat pentru previzionare MicrosoftExcel, prin funcția Linear Forecast pentru graficele linieare.

Estimarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli:

Din datele analizate până în acest moment se poate observa faptul că provizioanele pentru riscuri și cheltuieli au avut următoarele valori semnificative: 660, 670, 700, 750;

În urma previzionării acestor evoluții , rezultatul este următorul:

Graficul nr.9.Estimarea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli ale companieiAudionova în perioada mai-decembrie 2013

În urma previzionării cu ajutorul editorului de date, se poate observa tendința de creșterea provizioanelor pentru riscuri și cheltuieli pentru perioada mai-decembrie 2013.

Am calculat și valoarea coeficientului de corelație R², ce determina o legătură între valorile analizate.

Cu cât valoarea lui R² se apropie de 1, cu atât legătura este mai strânsă.

În acest caz, valoarea coeficientului este de 0.918, ceea ce semnifică o corelație strânsă între lunile analizate.

Estimarea provizioanelor pentru litigii:

Am ales pentru previzionare perioada mai-decembrie 2013, iar provizioanele pentru litigii constituie adevărate surse importante pentru societatea Audionova.

Implicarea societății într-o serie de procese determina luarea de măsuri adecvate pentru redresarea companiei.

Previzionarea se prezintă astfel:

Graficul nr.10.Estimarea provizioanelor pentru litigii ale companiei Audionova inperioada mai-decembrie 2013

În urma previzionării, se poate observa că tendința provizioanelor pentru litigii este una liniar crescatoare.

Tendința este ascendenta pentru perioada mai-decembrie 2013.

Valoarea coeficientului R² este de 0.909 ceea ce determina o corelație puternică între valorile lunilor ianuarie-aprilie.

Estimarea previzioanelor pentru garanții acordate clienților:

Pentru estimarea provizioanelor pentru garanții acordate clienților, am utilizat următoarea serie de date valabilă pentru lunile Ianuarie-Aprilie 2013: 570, 660, 800, 1000;

Previzionarea se prezintă sub următoarea formă:

Graficul nr.11.Estimarea provizioanelor pentru garanții acordate clienților, ale companieiAudionova în perioada mai-decembrie 2013

Trendul pentru provizioanele pentru garanțiile acordate clienților este ascendent;

Valoarea coeficientului R² este de 0.9712 , ceea ce determina o corelație puternică întrelunile analizate;

Provizioanele pentru garanții acordate clienților sunt importante în procesul de analizamanageriala, deoarece implică și consumatorii companiei;

Audionova pune mare preț pe garanțiile acordate clienților.

Concluzii și propuneri

Orice agent economic trebuie să stabilească relații comerciale cu alte persoane fizice sau juridice. Aceste relații comerciale presupun dezvoltarea fluxurilor materiale (de bunuri material sau nemateriale) precum și fluxuri financiare, care de cele mai multe ori (în condițiile în care eleînsele nu reprezintă obiectul tranzacțiilor) au rolul de a stinge angajamente generate de fluxurilemateriale. Acesta reprezintă principalul motiv pentru care firmele evoluează într-un spațiu numitmediu financiar. Pentru a putea face față unei economii concurențiale puternice, orice întreprindere trebuiesă dispună de un potențial material corespunzător ca volum, structură și calitate, în vederearealizării unei producții care să satisfacă exigențele pieței interne și internaționale.

“Noțiunea și substanța economică a “provizioanelor” introduse în gestiunea agenților ceactivează în economia de piață, are un scop de autoprotecție în fața a numeroase riscuri obiectivesau subiective, de progres sau de regres, de concurență și conjunctură etc., mergând până laatenuarea efectelor propagate ale unei proaste gestiuni asupra unor terți cu care te afli în relațiieconomice curente. Prezervarea sau, altfel spus, “punerea” departe a unor “provizii” pentrusituații dificile nu este o chestiune de tehnică contabilă, ci de management financiar, de intereseși responsabilități, conform legislației financiar-fiscale, care și ea poate varia în timp vizavi destarea economică și conjunctura generală.”

“Deci provizioanele sunt prerezerve de autoprotejare, un fel de rezerve în care agentul economic “pompează” pe seama cheltuielilor curente, financiare sau extraordinare de exploatarea numite “provizii”, precis determinate, în acele perioade de “boom” economic, în care se reechilibrează relativ, atunci când apar cheltuieli sensibile ca sumă, total neprevăzute și, în cea mai mare parte a lor independente de activitatea normală a agentului economic.”

În concluzie, un provizion reprezintă o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă. Acesta se distinge de alte datorii prin incetitudinea legată de exigibilitatea și valoarea sumelor viitoare necesare decontării sale.

Referitor la activitatea companiei studiată în această lucrare de mare amploare, se desprind următoarele concluzii:

Audionova Srl reprezintă o companie de top în industria comercializării produselor farmaceutice, și anume distribuția de aparate auditive;

Compania analizată este nr 1 pe piața de specialitate și a fost înființată în anul 1999;

Provizioanele utilizate cu precădere de companie sunt: provizioane pentru riscuri și cheltuieli, provizioane pentru litigii, provizioane pentru garanții acordate clienților;

Trendul tuturor provizioanelor pentru perioada 2010-2012 este de creștere;

Tendința actuală a anului în curs este una ascendentă, fapt ce se datorează și dezvoltării continue a companiei pe piață;

Cifra de afaceri influențează în mod hotărâtor evoluția provizionalor la Audionova;

Procentele aplicate asupra provizioanelor se stabilesc în urma hotărârilor AGA , urmânda se aplica de la o lună la alta;

Audionova urmărește și eficienta utilizării provizioanelor sale, astfel se întocmesc o seriede rapoarte pe această temă.

Propuneri de îmbunătățire a provizioanelor companiei Audionova SRL:

Stabilirea provizioanelor să se realizeze în condiții legale și de la o perioadă la alta (înfiecare lună);

Provizioanele să fie atent monitorizate pentru a observa trendul lor de-a lungul perioadei analizate;

Implementarea corespunzătoare a tehnicilor contabile în ceea ce privește provizioanele totale;

Instituirea sistemelor de provizioane în celelalte puncte din tara;

Adoptarea unei politici orientate spre eficientizarea provizioanelor.

Bibliografie

1.Pop A. ,Matis D. , “Contabilitate financiara (editia a III-a, actualizata conformdirectivelor europene aprobate prin OMFP nr.3055 din 29 oct 2009), Editura Casa Cartii,Bucuresti, 2010;

2.Jianu I. , “Evaluarea in contabilitate”, Editura Economica, Bucuresti, 2012

3.Jalba L. , “Contabilitatea in comert”, Editura Universitara, Bucuresti, 2008;

4.Parker D. Lee , “Qualitative management accounting research: Assessing deliverablesand relevance”, of , , 2012, ScienceDirect , 2012;

5.Ristea M., Ioanăș C. ,Dumitru C., Irimescu A. , “Contabilitatea societatilor comerciale”-vol I, Editura Universitara, Bucuresti, 2009;

6.Ristea M. , “Bazele contabiltatii”, Editura Universitara, Bucuresti, 2006;

7.Dumitrana M. ,Caraiani C. , “Bazele contabilitatii”, Editura Universitara, 2011;

8.Popa M. , “Contabilitatea evenimentelor si tranzactiilor”, Editura Oscar Print, Bucuresti,2006;

9.Feleaga N. ,Malciu L. , “Provocarile contabilitatii internationale, la cumpana dintremilenii: modele de evaluare si investitii material”, Bucuresti, 2004

10.Feleaga N. ,Feleaga L. , “O abordare europeana si internationala, editia a II-a, edituraEconomica, Bucuresti, 2007

11.Mandoiu N. , “Reglementari contabile 2013”, Editura Con fisc, Bucuresti, 2013

12.Pantea P. ,Bodea G. , “Contabilitatea financiara 2013”, editura InterCredo, Bucuresti,2013;

13.Horga V. ,State V. ,Bargaoanu M. , “Consolidarea conturilor societatilor de grup”,editura Economica, 2004;

14.Baker R. , “Trends in research on international accounting harmonization”, School of Business, , , 2007, science DirectDatabase;

15.Lehman C. , “Knowing the unknowable and contested terrains in accounting “,Department of Accounting, Taxation and Legal Studies in Business, Hofstra University,Hempstead, NY 11549, United States, 2013, Science Direct database;

16.OMFP nr.3055/2009

17.Ghid pentru nțelegerea și aplicarea “Ias 37:Provizioane, datorii si active contingente”, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004.

18.www.audionova.ro

19.www.mfinante.ro

20.www.portal.onrc.ro

BIBLIOGRAFIE

Feleaga L., Feleaga N. (2007) – Contabilitate financiara – O abordare europeana si internationala, Vol. I si Vol. II, Bucuresti, Editura Economica.

Feleaga N., Malciu L. (2004) – Reglementare si practici de consolidare a conturilor, Editura CECCAR, Bucuresti.

Munteanu V. (coordonator) – Contabilitatea financiara a intreprinderilor, Editura ProUniversitaria, Bucuresti, (2009).

Munteanu V. (coordonator) – Auditul intern la intreprinderi si institutii publice, Editura ProUniversitaria, Bucuresti, (2009).

Munteanu V. (coordonator) – Auditul financiar-contabil – concepte, metodologie, reglementari, studii de caz, Editura ProUniversitaria, Bucuresti, (2012).

Munteanu V. (coordonator) – Controlul financiar contabil la intreprinderi si institutii publice, Editura ProUniversitaria, Bucuresti, (2012).

Niculescu Maria – Diagnostic economic si financiar, Vol. 1 si 2, Editura Economica, Bucuresti, (2013).

Ristea M. (coordonator) – Contabilitatea financiara a intreprinderii, Editura Universitara, Bucuresti, (2004).

Tabara N., Horomnea E., (2009) – Contabilitate internationala, Editura Tipo Moldova, Iasi.

Todea N. (2009) – Teorie contabila si raportare financiara, Editura Aeternitas, Alba-Iulia.

Standardele Internationale de Raportare Financiara – Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2011, Editura CECCAR, Bucuresti, 2011.

OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu Directivele Europene, M.Of. nr. 766 si 766 bis din 10.11.2009, cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2010.

Camera Auditorilor Financiari din Romania – Ghid privind auditul calitatii, Editura Irecson, Bucuresti, 2010.

Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, M. Of. Nr. 927/23.12.2003.