– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. – [601248]
UNIVERSITATEA DIN ORADEA
FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE
PROGRAMUL DE STUDIU: CONTABILITATEA, AUDITUL ȘI
GESTIUNEA AFACERILOR
FORMA DE ÎNVĂȚĂMÂNT: ZI
NORMALIZAREA CONTABILĂ
FRANCEZĂ: REPERE, REALIZĂRI,
AVANTAJE ȘI LIMITE
COORDONATOR ȘTIINȚIFIC:
CONF. UNIV. DR. VICTORIA BOGDAN
ABSOLVENT: [anonimizat]
2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
CUPRINS
INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………. 3
CAPITOLUL I – ANALIZA SISTEMUL UI CONTABIL FRANCEZ …………………………. 5
1.1. Noțiuni conceptuale privind aspectele de normalizare în sistemul contabil francez … 5
1.2. Conceptul de Plan contabil general și evoluția acestuia ………………………….. ……………… 9
CAPITOLUL II – SPECIFICITATEA NORMALIZĂRII CONTABILE FRANCEZE 14
2.1. Actorii normalizării și reglementării contabile în Franța ………………………….. …………… 14
2.2. Dualismul profesiei contabile liberale în Franța: rolul profesiei în modernizarea
contabilității ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….. 20
2.2.1. Ordinul Experților Contabili – Consiliul Superior al Ord inului experților contabili
(CSOEC) ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………………… 21
2.2.2. Comisia Națională a Comisarilor de Conturi ………………………….. …………………….. 22
2.3. Fortificarea conceptualizării contabilității franceze în contextul lucrărilor directivelor
europene și al normalizării contabile internaționale ………………………….. ………………………….. .. 25
2.3.1. Directiva nr. 34/2013/UE ………………………….. ………………………….. …………………… 27
2.3.2. Normalizarea contabilă internațională – element al fortificării sistemului contabil
francez ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………………. 34
CAPITOLUL III – ANALIZA STRUCTURII SITUAȚIILOR FINANCIARE ÎN
CONTABI LITATEA FRANCEZĂ ………………………….. ………………………….. …………………. 43
3.1. Analiza structurii situațiilor financiare în contabilitatea franceză și legăturile lor cu
marile axe ale valorificarii informațiilor contabilie ………………………….. ………………………….. … 43
3.1.1. Bilanțul ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………….. 45
3.1.2. Contul de rezultate ………………………….. ………………………….. ………………………….. .. 48
3.1.3. Anexa ………………………….. ………………………….. ………………………….. …………………. 50
3.2. Analiza principalelor practici definibile în contabilitatea franceză ……………………….. 53
3.2.1. Conversia operațiunilor exprimate în monedă străină ………………………….. ………… 53
3.2.2. Contabilitatea operațiunilor de credit -bail ………………………….. ………………………… 55
3.2.3. Contabilizarea contractelor pe termen lung ………………………….. ………………………. 57
3.2.4. Activele imobilizate și deprecierea lor ………………………….. ………………………….. … 58
CAPITOLUL IV CONCLUZII ………………………….. ………………………….. ………………………. 61
BIBLIOGRAFIE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ……………….. 65
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
INTRODUCERE
În conținutul prezentei lucrări, așa după cum ne sugerează tematica , vom aprofunda
demersul de comprehensiune în studiul normalizării contabile franceze. Mondial izarea
economiilor, cu predilecție a piețelor financiare, d etermină cu acuitate ne voia de
comparabilitate a situaț iilor financiare, fapt care implică o accelerare a procesului de
armonizare a normelor, regulilor și practicilor contabile, la nivel internaț ional.
Normalizarea ș i armonizarea sunt două pr ocese indispe nsabile și uneori,
complementare. Primul vizează conceperea normelor, iar cel de al doilea, compatibilitatea
între diferitele norme .
În vederea fundamentării adecvate a acțiunilor îndreptate spre dezlegarea „enigmei‖
sub care tronează normalizarea contabil ă la niv el internațional și mai particu lar așa cum o
regăsim în hexagonul francez, se evidențiază conștientizarea importanței pe care aceasta o are
în contextul economiei mondiale spre asigurarea echilibrului economic general.
Această importanță se despri nde cu precădere din factorii care au determinat
ampli ficarea fenomenului de normalizare la nivel intenațional cum ar fi: globalizarea piețelor
financiare și de capital, utilitatea informaț iilor financiar -contabile pe piețele de capital, nevoia
de transpar ență contabilă internaț ională , contradicția între culturile contabile naț ionale și
încercarea de modelare a sistemelor contabile astfel încât să vorbim de aceleași tratamente și
practici contabile care să asigure atributele calitative ale informaț iilor con tabile conform
precizărilor stipulate în standardele internaț ionale de contabilitate: relevanța, credibilitatea,
compar abilitatea ș i inteligibilitatea.
Ținând seama de tendinț ele spre o mo ndializare crescătoare, societățile doresc
aplicarea unui sistem co ntabil uniform, și aspiră la o funcționare economică eficace. Marele
val de mondializare ș i globalizare a economiilor, ca și a piețelor financiare impune
comparabilitatea cont urilor din întreaga lume. Marii împrumutători și marii investitori au
nevoie să î nțeleagă și să compare situația financiară și performanțele întreprinderilor,
indife rent care este sistemul juridic ș i contabil la care sunt supuse de localizarea sediului lor.
Concurența între piețele de capitaluri influențează autoritățile naționale de control spre
o evoluție a mentalităț ilor f avorabilă recursului la normele contabile internaț ionale.
În procesul norma lizării contabile, culturile naționale s -au grupat în asa fel încât se
situează pe două poziț ii net opuse – sistemul contabil francez respe ctiv cel anglo -saxon .
Concepția franceză se caracterizează prin enunțarea unor norme contabile detaliate,
comportând o definiț ie precisă a terminologiei, o formulare a principiilor ș i a metodelor de
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
înregistrare, a nom enclaturii foarte aprofundate a contur ilor – plan de conturi – și a module lor
uniforme pentru prezentarea situaț iilor financiare. Această concepț ie este, în general m arcată
de angajamentul direct al statului care impune norme contabile fie î ntr-o formă autoritară, fie
cel mai de dorit pe o baz ă de înțelegere cu profesioniș tii contabili .
Astfel că în cultura contabilă franceză de normalizar e s-a adoptat o asemenea concepție,
deoarece planul contabil impune un cadru normativ detaliat prin „legile contabile‖ ș i
reglemen tările contabile, prin decr ete și hotărâri, după ce elaborarea lor a dat loc unei la rgi
colaborări între administrația de stat și profesioniștii contabili, în mod deo sebit în cadrul
„Autorității normelor contabile ‖. Varianta aceasta a normalizării pre ponderent publice are
avantajul asigurării producerii unei informaț ii contabi le omogene. În pofida diversității
întreprinderilor , ea manifestă în acelasi timp și o uniformitate și o rigiditate care face mai
dificilă adaptarea cadrului contabil la nevoile specifice privind unele sectoare ale economiei
sau la evoluțiile economice rapide cum sunt: internaționalizarea piețelor de capitaluri,
inovațiile financiare, inflaț ia etc1.
Tendința normalizării contabile franceze este de a se alinia la cea internațională prin
acceptarea și transpunere a normelor intenaționale elaborate de Instituț ia prin care se
realizează normalizarea contabilă internaț ională și anume „Comisia internaț ională a
standardelor contabile‖ (International Accounting Standards Board: I.A.S.B.), org anism
specializat în elaborar ea ș i public area de norme contabile internaț ionale, care trebuie
respectate cu ocazia prezentă rii conturilor anuale și a situaț iilor financiare. Ea si -a propus ca
obiectiv să sigure acceptarea ș i aplicarea acestor norme la nivel mondial, altfel spus să
minimalizeze diferenț ele între practicile contabile naționale și chiar să creeze un limbaj
comun pentru toate întreprinderile din lume.
Standardele Internaț ionale de Contabilitat e nu au apărut ca urmare a unui exercițiu de
imaginaț ie, ci s -au dezvoltat o da tă cu practicile generate pentru rezol varea ca uzisticii
speciale, spețelor ș i proceselor economice particulare, utiliz ându -se experiența internaț ională.
Astfel, Comitetul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate s -a născut din
dorința ș i nevoia de a distila, la nivel internațional, experiența contabilă specifică diferitelor
țări, de a armoniza diferențierile culturale și caracteristicile socio – economice care „încarcă‖
sistemele contabile naționale și de a elabora un model conceptual unitar al sit uațiilor
financiare.2
În final, nu ne rămâne decât să ne dăm silința ca oricât de anevoios ar fi acest demers
de cercetare finalul să fie unul înobilat de înțelegerea particularităților procesului de
normalizare contabilă franceză .
1 Bogdan Victoria, ―Normaliza rea și armonizarea contabilă internațională ‖ – suport de curs, Universitatea din
Oradea;
2 CECCAR, Duțescu A., Ghid pentru înțelegerea si aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate,
2001, pag.14 si urm.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
CAPITOLUL I – ANALIZA S ISTEMULUI CONTABIL FRANCEZ
1.1. Noțiuni conceptuale privind aspec tele de normalizare în sistemul contabil francez
Pe plan mondial , coexistența mai multor referențiale contabile , acompaniate de rol ul
proeminet al piețelor financiare și deci de o nevoie a inves titorilor de transparență
internațională a comparabilității conturilor , a făcut necesară o armonizare a normelor
internaționale din sfera contabilității . Armonizare care este transpusă în plan practic prin
transformări esențiale în special asupra procesulu i de normalizare contabilă și a normelor
contabile însuși.
După aproape un deceniu de pro funde schimbări în urma cărora procesul de armonizare
pare să -și fi stabilizat marile limite este interesat de conceput o trecere în revistă a acestui
proces așa cum s-a derulat în hexagonul francez unul din pionerii modelelor de contabilitate
la nivel european și anume sistemul contabil continental sau vest european păstrând ca reper
ferm opinia profesorului Jaques Richard potrivit căreia ―practic nu se poate vorbi de sisteme
contabile datorită marii diversități a elementelor care stau la baza construcției sistemului ‖.3
Luând ca reper definiția normalizării contabile enunțată de către ilustrul profesor
francez Christian H oarau cităm astfel: ― normalizarea are ca și ob iectiv st abilirea de principii,
reguli comune în dublul scop de a uniformiza ș i de a raționaliza prezentarea informațiilor
contabile succeptibile de a satisface nevoile presupuse ale multiplilor utilizatori de informație
contabilă . Ea contribuie astfel la armonizarea și la ameliorarea practicilor contabile și
favorizează deasemenea comparațiile spatio -temporare ale informație i financiare ‖. 4
Termenul de norme contabile desemnează , în acest cadru , ansamblul regulilor ap licabile
de către organizaț ii, în princ ipal societăți comerciale în procesul de elaborare și prezentare a
situațiilor financiare precum și în evidența contabilă a acestora.
Aceste reguli des emnează, în Franța, pe de o parte forma informației contabile , spre
exemplu: vocabularul la originea unui limbaj comun, definiția conceptelor utilizate sau
denumirea conturilor și clasificația lor, iar pe de altă parte fondul informației contabile adică
conținutul informației, ca spre exemplu: criteriile și modalitățile de evaluare, tratamentul
contabil al op erațiilor de înregistrat sau precedurile de respectat.5
3 Richard, Jaques , ‖Faut – il abroger le Plan Comptable General ?‖ , RFC 247, Juillet – Aout, 1993
4 Hoarau Christian, « Place et rôle de la normalisation comptable en France », Revue française de gestion,
Lavoisier , 6/2003 (no 147), p. 33 -47
5 Barbe O. and Didelot L. (2012). Les conséquences pot entielles en droit comptable français de l’introduction au
plan européen du principe de prééminence du fond sur la forme .Revue Française de Comptabilité n°451, Février
2012, 26 -29.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Jean Francois Casta defineș te normaliza rea contabilă ca fiind procesul prin care se
armonizează „prezentarea do cumentelor de sinteză, metodele contabile ș i terminologia‖.
Obiectivele principa le ale n ormalizării contabilităț ii sunt6:
determinarea unei terminologii și a principiilor contabile generale care să asigure
comparabilitatea informației în timp și spațiu ;
definirea informațiilor conținute în situațiile financiare;
stabilirea modului de prezenta re a acestor situații financiare;
elaborarea unui plan de conturi și a unei scheme de contabilizare a diferitelor operații.
Punerea în perspectivă istorică a normalizării național e franceze începând din anul 1946
asociat ă istoriei economice și sociale a Fr anței permite să distingem patru perioade de evoluție
a acestui proces economico -juridic7:
Prima perioadă este cea a nașterii unei normalizări în filiație cu planificarea economică
națională (1946 -1957).
Cea de -a doua marchează întă rirea la nivelul servici ului de administrație fiscală (1958 –
1973).
A treia perioadă ar fi aceea al apogeului său ca urmare a impulsului european (1974 –
1983).
Cea din urmă, de după 1984 este aceea de examinare în raport cu Standardele
Internationale de Raportare Financiară (Colass e et Standish, 1998).
Singularitatea, specificitatea normalizării « à la française » se atenuează în timp sub
efectul adaptării succesive la schimbările economice și sociale, în special odată cu constituirea
Spațiului Economic European SEE (1994). Această singularitate este însă astăzi amenințată
de dispariție sub influiența uniformizării norm elor contabile internaționale odată ce a luat
naștere Organismul internațional de normalizare contabilă și anume Comisia internațională a
standardelor contabile” (Inte rnational Accounting Standards Board: I.A.S.B . 1973 ),
favorizată fiind de integrarea acestor norme prin organismul de reglementare al Uniunii
Europene8.
Normele contabile în Franța își găsesc originea în diverse surse ierarhizate cum ar fi:
tratate interna ționale (reg lementări și directive), texte legislative votate de Parlament (legi),
6 Un cadre pour la normalisation comptable en France , Les Echos, 02/08/2008
7 Colasse B. (2004). Harmonisation comptable internationale : de la résistible ascension de l’IASC/IASB . Gérer
et comprendre , n° 75, mars, p. 30 -40.
8 Hoarau, C. (1995 ). L’harmonisation comptable internationale : Vers la reconnaissance mutuelle normative ?.
Comptabilité -Contrôle -Audit, Tome 1, vol. 2, p. 75 -88.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
textele reg lementare (decrete și hotărâri) , elem ente de jurisprudență și doctrină contabilă
(deciziile tribunalelor) .
Pentru înțelegerea posibilelor impedimente pe care sist emul contabil de sorginte
germano -francez le -a întâmpinat în procesul de armonizare, vom enunța câteva din elementele
caracteristice ale practicilor contabile din acest spațiu9:
a) Administraț ia fiscală impozitează profiturile înregistrate în contabilitate ș i nu admite alte
cheltuieli deductibile fiscal, decât cele înregistrate ef ectiv în contabilitate. Aceasta
generează tendinț a de utilizare a unor metode contabile care vizează minimizarea
profitului contabil publicat pentru a se reporta ―presiunea fiscală‖ ;
b) În Europa continent ală numărul de firme a căror acț iuni sunt cotate la bu rsă este relativ
limitat, finanț area firmelor făcându -se prioritar de către sistemul bancar, de unde ș i
cererea mai redusă de informaț ii contabile din partea investitorilor. Totusi, î n ultimii ani
a crescut apelul acestora la economisirea publică, fapt care a generat ca tot mai multe
firme germane, franceze, belgiene să fie obligate să -si întocmească ș i să-si prezinte
conturile consolidate, în conformita te cu normele contabile internaț ionale. Tendinț a de
dezvoltare a finanț ării de tip bursier n -a modificat însă în profunzim e comportamentul
firmelor mici ș i mijlocii, care se bazează în continuare pe o finanțare familială ș i bancară
a capitalurilor10;
c) Sistemele contabile din zona de influe nță franco -germană sunt puternic normalizate prin
texte de lege ș i reglementare, de aplicabilitate naț ională a căror modificare este
caracterizată de imobilism chiar ș i atunci când cadrul legislativ și reglementar îș i
propune să creeze un echilibru pe piaț a cererii de informaț ii contabile din partea tuturor
categoriilor de utilizatori. De regulă, în acest context administraț ia fiscală este cea care
deține rolul central în fixarea raportului ‖confidențialitate – transparenț ă‖;
d) Profesia contabilă liberală în țările Europei continentale este organizată în general, după
un sistem de tip dualist: pe de o parte cenzorii au atribuții de audit legal și pe de altă
parte experț ii contabili si fiscali au atribuț ii de audit contractual. În această zonă,
profesia contabi lă liberală fiind puternic atasată puterii publice, normele elaborate de
acestea nu sunt obligatorii având doar o valoare recomanditivă;
9 Feleagă N., „ Sisteme contabile comparate ”, Editura Economică, 1995, pag.42
10 Bogdan Victoria , ―Normalizarea și armonizarea contabilă internațională ‖- suport de curs , Universitatea din
Oradea
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Înainte să analizăm particularitățile fiecărui element component al dispozitivului
francez de normalizare și reg lement ări contabile, ne vom opr i asupra unei succinte prezentări
a cadrului legal contabil francez .
Cadrul legal contabil
Dispozitivele legislative și de reglementare formează un ansamblu fundament al care
definește cadrul legal contabil. El cuprinde în esență ur mătoarele noanțări la nivelului
dreptului contabil francez11:
Legi votate de parlament : Legea contabilității din 30 aprilie 1983 precum și Legea
conturilor individuale și consolidate ale întreprinderilor din 3 ianuarie 1985 . Ele au
permis transpunerea Dir ectivelor europenene a IV și a VII în dreptul pozitiv francez;
Decrete de aplicare a acestor legi promulgate de guvern : decretul contabil din 29
noiembrie 1983 și decretul din 17 februarie 1986 referitor la consolidarea conturilor;
Două decizii executorii ale Ministerului de Finanțe: prima emisă în iunie 1999
privitoare la omologarea normei Comitetului de reglementă ri contabile (CRC) care
substituie Plan ul contabil general din 1982 cu c el din 1999, iar cea de -a doua emisă în
aceeași perioadă referitoare la regulile și metodele de consolidare a conturilor societăților
comericiale și întreprinderilor publice.
La sfârșitul anului 2002, CRC a adoptat 31 de reglementări care modifică în mod semnificativ
normele contabile franceze, în special cele aplicabile de c ătre întreprinderi, bănci, companii
de asigurări și asociații.
Cea mai notabilă etapă de normalizare a sistemului contabil francez a fost realizată de
către Jean-François L ePetit în primăvara anului 200712. Astfel căci printr -o scrisoare primită
de la Minis terul economiei, finanțelor și industriei i se solicită să dea curs unei propuneri de
modernizare a metodelor contabile , precum și de reorganizare internă al Consiliului Național
al contabilității . Până la această reformă principalele organisme de normaliz are franceză erau
Consiliului Național al contabilității (CNC) , Comitetului de reglementări contabile (CRC)
precum și organizații profesionale ca Ordinul Experților Contabili (OEC) , Compania
Națională a C omisarilor conturilor (CNCC) , Autoritatea piețelor f inanciare (AMF), Înaltul
Cosiliu al Comisariatului conturilor (H3C) . Astfel căci vechiul dispozitiv de normalizare
11 Hoarau Christian, « Place et rôle de la normalisation comptable en France », Revue française de gestion,
Lavoisier , 6/2003 (no 147), p. 33 -47
12 Jean-François LEPETIT, nommé Président du CNC par Thierry BRETON, Ministre de l'économie, des
finances et de l'in dustrie. Le rapport du 6 avril 2007 : „Proposition de réforme du dispositif français de
normalisation comptable .‖
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
francez organizat pe trei nivele (Aviz CNC→ norma emisă de către CRC→omologarea
acesteia prin decizie ministerială) a necesitat o reorganizar e în următoarele etape13:
a) Decretul nr.629 din aprilie 2007 cu privire la restructurarea CNC;
b) Legea 476/08.2008, art.152 prin care se evocă reforma CNC în vederea creării unei
noi autorități responsabilă de definirea normelor contabilității private.
c) Ordonaț a 79/01.2009 prin care se l egiferează creația Autorității de Norme Contabile
(ANC )
d) Decretul 56/01.2010 se pune în vigoare constituirea și funcționarea (ANC )
Ca organism unic, Autoritatea de Norme contabile este atât normalizator cât și regulator a
cărei a ctivitate este organizată pe 3 poli14:
1. Un pol privitor la norme contabile private : responsabil de elaborarea ansamblului de
norme naționale aplicabile sectorului privat precum și de modernizarea lor când se
dovedeș te necesar ;
2. Un pol norme – contabile intern aționale : responsabil de pregătirea și de participarea la
negocieri le internaționale a normelor IFRS ;
3. Un pole – norme compta bile publice : resposabil în special de prepararea lucră rilor
Comitetului de norme din contabilitatea publică
În Franța, normele cont abile precum și Planul contabil general se inspiră din normele IFRS
pentru o mai bună armonizare a conturilor și cu scopul de facilita retratările conturilor
consolidate , însă, se păstrează specificitatea acestora prin legătura strânsă cu fiscalitatea .
1.2. Conceptul de Plan contabil general și evoluția acestuia
Planul Contabil G eneral francez (PCG), sub forma în care îl regăsim în zilele noastre ,
înglobează un ansamblu de reguli care încadrează practica contabilității în Franța , ca urmare,
el constituie docume ntul fundamental de referință pentru toate întreprinderile industriale și
comerciale, oricare ar fi formele lor juridice, ramura de activitate și caracterul lor public sau
privat . Toate entitățile înregistrate pe teritoriul Franței, care întocmesc conturil e anuale
(Bilanț , Conturile de rezultate, Anexă ) trebuie obligatoriu să respecte ansa mblul dispozițiilor
stipulate în Planul contabil general.
Planul contabil francez este o reglementare de normalizare contabilă în Franța, edictat
de Autoritatea Normelor C ontabile (fostul Consiliu Național de Contabilitate) . Forma cea mai
13 Revault Pascal e, „ La normalisation comptable – Etat des lieux en 2010 ‖, CREG, mars 2010, p. 3
14 Jean-François LEPETIT , „ Proposition de ré forme du dispositif français de normalisation comptable .‖,
Ministere de l ’economie, des finances et de l’industrie Paris, 2007, p.4
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
actualizată a fost pusă în aplicare prin Regulamentul N° 2014 -0315 du 5 juin 2014 definit de
către ANC și omologat de minister prin publicarea în Monitorul Oficial din 15 octombrie
2014.
Înainte să prezentâm conținutul PCG din zilele noastre, vom reconstituii o succintă
evoluție a acestuia în timp începând de la prima sa încercare de punere în legalitate subcriind
spuselor lui C. Hoarau – „PCG este un produs al istoriei‖16.
La origine, Planul contabil este un concept de origine germană, elaborat în anul 1928 de
către economistul german Eugen Schmalenbach . În Franța, acesta a fost introdus în perioada
ocupației germane -din dorința de a stabilii o economie dirijată și de a masca penuria cauzată
de ocupație – în momentul în care regimul instaurat la Vichy a format o comisie internațională
însărcinată cu elaborarea și punerea în aplicare a unui cadru contabil național în diferite
sectoare ale industriei17. Elaborat și publicat în 1943, planul nu a fo st niciodată promulgat.
Totuși, acesta a fost utilizat în câteva întreprinderi din sectorul aeronautic.
După eliberarea Franței, planificatorii economiei franceze au considerat că existența
unui plan contabil național ar putea furniza informații necesare g estiunii macroeconomice. Ca
urmare primul Plan contabil conat abil francez a fost pus în vigoare în anul 1947. Prin acest
plan s -a facut o distincție netă între conturile specifice contabilității financiare și cele specifice
contabilității analitice.
Planu l contabil a fost ulterior revizuit de mai multe ori18:
a. Prima revizuire datează din anul 1957, sub egida Consiliului Superior al Contabilității .
b. A doua revizuire începută în 1971 a fost finalizată în 1982 inovează prin optica sa
macro -economică (clasificați a cheltuielilor după natură permi te calculul valorii
adaugate produsă de către întreprindere a cărei valoare se regăsește în PIB) . Această
formă a cons ervat principalele caracteristici ale planurilor contabile precedente,
aducând modificări sensibile în do uă domenii: prezentarea unor principii generale ca
bază pentru obținerea imaginii fidele și reconsiderarea analizei financiare și a celei de
gestiune .
15 Les normes comptables françaises accesibles par ann ee- Autorite des Normes Comptables – disponibil la
[http://www.anc.gouv.fr/cms/sites/anc/accueil/normes -francaises/reglementation -comptable/reglementation -par-
annee.defa ult.html?displayTab=2014& ], accesat 07.02.2017
16 Neag, Ramona, ― Reforma contabilității românești într modelul francez și anglo -saxon ‖, Editura Economică
București, 200 0, p.114
17 Robert Obert , Le Plan comptable général de 1947 à nos jours , Revue Française de Comptabilité N° 500,
Juillet -Août 2016 , p.2
18 Ibidem
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
PCG din 1982 cuprinde19:
Titlul I Dispoziții generale – terminologie și plan ul de conturi care cuprinde pe
capitole și secț iuni, norme cu privire la principiile contabile, normalizarea și
armonizarea contabilităț ii, organizarea contabilității ș i utilizarea programelor
informatice în prelucrarea automată a informaț iei contabile, un glosar de termeni
contabili , lista de conturi cu referire la criteriile de clas ificare, codificare ș i adaptare a
listei de conturi, la specificul unităț ii patrimoniale, care este obligată să o aplice ;
Titlul II Consacrat contabilității generale care cuprinde r eguli referitoare la
metodele de evaluare și la determinarea rezultatului, reguli de funcționare a conturilor
și de elaborare a documentelor de sinteză, dispoziții speciale, o metodologie de
consolidare a conturilor ;
Titlul II Consacrat contabilității analitice care cuprinde d ispoziții generale, o rețea
generală de analiză contabilă, un nomenclator al conturilor, metode de calcul a
costurilor, precizări pentru aplicarea contabilității analitice pentru gestiunea
întreprinderii .
c. Ulterior variantei din 1982, PCG a fost modificat și completat în 198 6 pentru a integra
metodologia referitoare la conturile consolidate în armonie cu decretul din 1983.
Deși PCG la acea vreme (1986) este considerat un sistem complet și coerent, au fost și voci
care si -au exprimat deschis opinia cu priv ire la valențele acestuia printre care îl reamintim pe
reputatul profesor Jacques Richard. Astfel în articolul „ Faut -il abroger le plan Comptables
General ?‖, autorul exprimă cu argumente solide, necesitatea renunțării la PCG. În această
lucrare, profesoru l face o analiză critică a PCG, scoțând în evidență faptul că acesta
corespunde unor nevoi specifice a unei epocii date. De asemenea, folosindu -se de argumente
istorice, tehnice și pedagogice, a prezentat motivul pentru care PCG este considerat ca
inadapta t condițiilor economice și sociale ale Franței de azi. Acesta consideră că măsurile ce
presupun a fi întreprinse necesită:
− Normalizarea conturilor de sinteză;
− Normalizarea unor planuri contabile ale întreprinderilor.
19 Djamel Khouatra, ―La normalisation comptable entre modèle anglo -saxon et modèle continental : le cas de la
Roumanie, pays en transition vers l'économie de marché ‖, ISEOR – Institut de Socio -économi e des Entreprises
et des Organisations – Universite de Jean Moulin Lyon 3, Lyon, 2004, p.9
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
După această prezentare istorică a ev oluției PCG ne vom oprii asupra prezentării structurii
PCG după ultima sa modificare, cea din 2014 . Astfel structura PCG se prezintă astfel20:
Partea I- a- Principii generale a plicabile diferitelor posturi din documentele de siteză
Fiecare parte este struc turată la rândul ei în titluri, capitole și secțiuni.
Titlul I Obiectul și principiile contabilității – redă obiectivul și principiile contabilității, câmpul
de aplicare, definirea documentelor de sinteză, principiile de redij are a conturilor anuale,
metode contabile, schimbări de metode contabile, metode de estimare și metode de aplicare,
corecții de erori și opțiuni fiscale.
Titlul II Activul – împarte activele în active financiare și active non financiare. În ce privește
activele non financiare sunt defini te activele necorporale, corporale, stocurile și cheltuielile în
avans, sunt descrise condițiile de recunoaștere a unui activ, evaluarea activelor la data intrării
în contabilitate, evaluarea ulterior datei de intrare, modalități de evaluare a amortizărilo r și
deprecierilor. Legat de activele financiare sunt tratate titlurile imobilizate, de plasament ,
operațiunile subtitrate, operațiunile la termen fix.
Titlul III Pasivul – face referire la pasivele entității în ceea ce privește definirea, contabilizarea,
evaluarea acestora.
Titlul IV Active și pasive a căror valoare depinde de fluctuațiile monedelor străine – reguli
generale și specifice cu privire la această structură contabilă.
Titlul V Cheltuieli și venituri – definește categoriile de cheltuieli, venituri, rezultat, impozite și
taxe, impozit asupra rezultatului.
Partea a II – a Modalități particulare de aplicare a principiilor generale
Titlul VI Dispoziții și operațiuni de natură specifică – face referire la contabilizarea programele
de contabilitate de uz i ntern sau destinate comercializării, contabilizarea costului de creeare,
de dezvoltare, de cercetare prealabilă a unui site, definirea, amortizarea, deprecierea
indemnizațiilor vărsate de societățile sportive, contabilizarea cotelor emisiei de gaze cu efe ct
de seră, tratamentul contabil al certificatelor de economie de energie, operațiuni efectuate în
comun pentru conturile de terți,operațiuni de fiducie, contracte de garanție financiară.
Titlul VII Contabilizarea și evaluarea operațiunilor de fuziuni și o perațiunile asimilate
acestora : câmpul de aplicare, principii de înscriere a aporturilor în conturile societății
beneficiare , metode de evaluare a aporturilor, tratamentul pierderii retroactive.
20 Reglement 2014 -03 du 05 juin 2014 – Relatif au Plan Comptable General , Autorite des Normes Comptables ,
disponibil la
[http://www.anc.gouv.fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/1.%20Normes%20fran%C3%A7aises/Reglem
ents/2014/Regl t2014 -03/Reglt%202014 -03_Plan%20comptable%20general.pdf ], accesat 07.02.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Partea a III – a Modele de prezentarea a situațiilor financia re
Titlul VIII Documentele de siteză – reguli de elaborare și prezentarea a situațiilor financiare
precum și modele pres curtate și dezvoltate ale acestora, conținutul anexelor la sit uațiile
financiare.
Partea a IV – a – Evidența, structura și functionament ul conturilor
Titul IX –face referire la organizarea contabilității , principii generale, jurnale contabile,
principii cu privire la înregistră ri contabile și documente justificative, Planul de conturi și
clasificația conturilor, funcțiunea conturilor struc turate pe cele 8 clase.
Făcând o paralelă dintre PCG 1999 și PCG 2014 putem afirma despre cel din urmă căci
este vorba de un plan contabil complet reformat și nu de o simplă actualizare a acestuia.
În următoarele aspecte economico -contabile PCG 2014 păstre ază prevederile celui din
1999, și anume21:
Nomenclatorul (numerele de conturi) rămân neschimbate;
Principiile și metode de evaluare sunt neschimbate;
Structura documentelor de sinteză rămâne aceeași.
În contradicție, modificările aduse noului PCG se remarc ă, în primul rând printr -o structură
diferită de prezentare a articolelor . În ceea ce privește conținutul PCG 2014 , acesta integrează
în structura sa norme emise de CRC și ANC publicate după 2007 care nu erau integrate în
planul anterior decât cu unele exc epții regăsite în Anexe22. Nomele introduse în PCG 2014 se
regăsesc în structura tabelară de mai jos, precizând sursa normativă de unde au fost preluate.
Norme noi integrate în structura PCG 2014 Sursa normativă de origine de unde au
fost preluate noile mo dificări
Indemnizațiile de membru vărsate de către
societățile sportive CRC 2004 -07
Primă de participare la profit ANC 2011 -0
Cotele de gaze cu efect de serră ANC 2012 -03
Certificatele de eficiență energetică ANC 2012 -04 și 2013 -02
Definiția contactel or pe termen lung ANC 2012 -05
Operațiuni de fiducie CRC 2008 -01 și Anexa 4 din PCG 1999
Planuri de opțiuni de achiziție sau de subscripție
de acțiuni gratuite salariaților CRC 2008 -15 și Anexa 5 din PCG 1999
Contrate de garanție financiară CRC 2007 -03 și Anexa 3 din PCG 1999
Contabilizarea și evaluarea operațiunilor de
fuziune și a operațiunilor asimilate acesteia RC 2004 -01 și Annexe 1 d in PCG 1999
Tabelul nr.1.1. – „PCG 2014 – norme integrate în structura acestuia și sura din care au fost
preluate .23‖
21 Anne -Lyse Blandin , Un nouveau PCG : quel changement pour les entreprises et les professionnels du chiffre
?, Revue Française de Comptabilité N° 480, octobre 2014 , p.15
22 Odile Barbe, Evolution du PCG depuis 1999 : réécriture à droit constant, réformes et adaptations, Revue
Française de Comptabilité, N°500, Juin 2016, p.10
23 Odile Barbe, Evolution du PCG depuis 1999 : réécriture à droit constant, réformes et adaptations, Revue
Française de Comptabilité, N°500, Juin 2016, p.10 ;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Vizibil elaborat cu scopul de a accelera procesul de normalizare contabilă în Franța , PCG
2014 a fost bine elaborat astfel încât să vină în sprijinul utilizatorilor , sub forma unui
instrument de folos preparatorilor de situații financiare . Ca urmare , paralel cu punerea în
aplicare a acestuia, ANC a publicat un document prin care fiecare articol din PCG este reluat
și completat cu referințe și adnotări la alte norme juridice24.
Luând în considerare opinia practicienilor contabili, aceștia îl încadrează mai degrabă a
fi un ―cod de contabilitate ‖ decât un simplu nomenclator al conturilor, așa cum însăși propria
denumire ne duce sprea această latură a conținutului său.25 În fapt , acesta este mult îndepăr tat
în conținut de cel din 1957 unde se prezenta așa zis -ul cod al conturilor recenzate într -un
„document de buzunar cu aer de acordeon (document de poche aux airs d’accordéon. )‖26-
după cum le place francezilor să spună uzând propriul limbaj . Esențial este faptul căci aceste
schimbări impuse de mediul economic și juridic vin în sprijinul profesionistilor contabili.
CAPITOLUL II – SPECIFICITATEA NORMALIZĂRII CONTABILE
FRANCEZE
2.1. Actorii normalizării și reglementării contabile în Franța
În Franța, un organism de normalizare a luat ființă imedeat după cel de -al do ilea război
mondial. La origine, misiunea acestor organizații a fost aceea de elaborarea sau revizuire a
PCG, considerat ca piatra de temelie a normalizării franceze. Astfel, organismul care este
considerat pioner al demersurilor de normalizare este Comisi a de Normalizare a Contabilității
instituită în anul 1946 , însărcinată cu elaborarea primului PCG, cel din 1947. De îndată ce
misiunea sa a fost dusă la bun sfârșit, ea a fost reînlocuită de Consiliul Superior al
Contabilității (CNC)27.
Actorii normalizării contabile în Franța sunt:
A. Consiliul Național al Contabilității (CNC) 1946 -2009
Creația acestei structuri instituționale datează din 1946. O remarcă necesară de precizat
este faptul căci prin Ordonanța 79/2009 acesta a fost absorbit alături Comite tul de
24 Richard, J. (1999), Vingt ans de normalisation comptable française en Europe : Grandeur ou décadence ?,
CCA , les Vingt ans de l AFC ;
25 Hoarau, C. (2001), « Normalisation et recherche comptable : e njeux, m éthodes et perspectives critiques », in
Dumontier et Teller, Faire de la recherche en comptabilité financière, FNEGE ;
26 Touchelay, B. (2010), Le développement de la normalisation comptable et de la comptabilité nationale en
France ent re les années 1920 et les années 1960 , des analogi es singulières, 15 e journées d ’histoire de la
comptabilité et du management, Université Paris -Dauphine ;
27 Richard, J. (1999). Vingt ans de normalisation comptable française en Europe : Grandeur ou décadence ? .
Comptabilité -Cont rôle-Audit, les Vingt ans de l’AFC, p. 223 -232;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
reglementare contabilă (CRC) de către Autoritatea normelor contabile (ANC). Cu toate căci în
prezent nu mai putem vorbii de existența acestei instituții, ca urmare a contribuției sale de
peste 63 de ani la procesul de normalizare francez ne vom oprii asupr a prezentării rolului pe
care acesta l -a avut în timp.
El a conservat, dealungul timpului anumite caracteristici particulare, cum ar fi28:
Statutul său de organism consultativ ale cărui luă ri de poziție nu au fost dictate de
lege;
Tutela statului prin inter mediul Ministerului Economiei și Finanțelor;
Cu toate căci poziția sa piramidal -organizatorică era lâ ngă un minister, el n -a fost
un organism public de stat fiindcă majoritatea membrilor săi aparțineau sectorului
privat: experți -contabili, comisari ai conturilor, întreprinderi, sindicate. Profesia
contabilă liberală ocupă un loc important în cadrul CNC.
Cu toate că aceste principii au rămas în timp, CNC a evoluat ca mod de organizare
pentru a rezista mediului în care activa.
Misiunea sa primară de adoptare, actualizare, a PCG s -a largit progresiv în timp pentru a
include, pe de o parte participarea pe plan internațional la negocieri și la lucrări de
armonizare, iar pe de altă parte pentru a participa la dezbateri și l uări de poziție pe teme din
domeiul cont abil.
O a doua schimbare vizează compoziția și modalitatea de funcționare. CNC a fost prin
construcția sa un organism de concentrație reunind toate părțile interesate ale contabilități.
Această voință de a face să participe un mare număr de participanți se traduce printr -o inflație
de mebrii fapt dovedit și cei peste 100 de membri în 1996. Elaborarea de norme se sprijinea
buna voință pentru că membrii participau la lucrări cu titlu voluntar și cu normă parțială.
După inovația din 1996 (Decretul 96 -749 din august 1996)29:
− CNC are ca misiune emiterea de avize fie cu privire la proiecte de texte cu referire
contabilă, indiferent de natura legislativă sau reglementară și de originea lor, națională sau
comunitară, fie cu privire la probleme tehnice sau probleme d e interpretare . Deasemenea,
poate propune măsuri cu privire la funcționarea conturilor, fie pentru întreprindere, fie
pentru statisticile naționale, asigurării coordonării și sintezei cercetărilor din domeniul
contabil.
28 Djamel Khouatra, ―La normalisation comptable entre modèle anglo -saxon et modèle continental : le cas de la
Roumanie, pays en transition vers l'économie de marché ‖, ISEOR – Institut de Socio -économie des Ent reprises
et des Organisations – Universite de Jean Moulin Lyon 3, Lyon, 2004, p.14
29 Rouba Chantiri -Chaudemanche, Organismes de normalisation , Colasse B. Encyclopedie de Comptabilite,
contr ole de gestion et audit , Economica 2009, pp.1109 -1119
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
− Responsabil să emită un aviz prealab il pentru toate recomandările și instrucțiunile
contabile propuse de organisme sub tutela directă sau indirectă a statului;
− Efectivul de membri a fost redus la 58 de persoane.
Una dintre inovațiile reformei normalizării contabile a fost creearea în sânul CNC unui
comitet de urgență care la sesizarea președintelui CNC sau a Ministrul Economiei avea ca
scop de a se pronunța în terme de 3 luni, printr -un avis, pentru toate problemele lagate de
interpretarea sau aplicarea unei norme contabile.
Inovarea CNC es te acompaniată, în 1998, de punerea în funcțiune a unui nou organism
Comitetul de Reglementări contabile , destinat a completa dispozitivul .
Odată cu crearea ANC s -a produs reorganizarea dispozitivului francez de normalizare
contabilă. Pân ă atunci regleme ntările contabile erau adoptate de CRC, după avizul plenului
CNC, apoi omologate prin decizie ministerială. Înlocuind CNC și CRC, ANC are ca și scop
înlocuirea unui dispozitiv greoi si complex cu unul simplu și eficace, lizibil și credibil pe plan
internaț ional.
Deasemenea putem spune căci până la această reformă, pe teritoriul francez existau 3
nivele de normalizare contabilă și anume: anumite dispoziții puse în aplicare prin lege, altele
prin decrete și alte prin reglementări ale CRC omologate prin decizi e ministerială. Astfel
căci prin crearea ANC se dorește ca dispozitivul de normalizare să aparțină unei singure
instituții care să adopte integralitatea normelor referitoare la conținutul și elaborarea situațiilor
de sinteză, evitându -se astfel situații di n trecut prin care anumite definiții contabile la nivelul
unui decret creau o dublă interpretare cu specificațiile reglementărilor emise de CRC, ceea ce
nu putea decât să dea loc la confuzie și să creeze o insecuritate juridică proprie de a trezii
litigii de interpretare.
B. Comitetul reglementărilor contabile (CRC) 1996 -2009
Odată cu decretul din 1996 care a vizat reformarea procesului de normalizare, a l uat
ființă un al doilea actor al dispozitivului de normalizare contabilă și anume CRC. Acest
proiect a pr evăzut crearea unui organism care să dispună de o putere de reglementare. Trebuie
amintit aici căci documentele emise de CNC (avize, recomandări, studii) nu au avut niciodată
forță obligatorie de aplicare -― Acest statut a fost și este statutul normelor teh nice din 1916 în
sistemul juridic francez: o normă, chiar aprobată printr -o hotărâre ministerială, nu are putere
coercitivă, cu excepția cazului în care este introdusă într -un text special.‖30
30 Jean Claude Scheid – Revista Financiar -Contabilă nr.283, noiembrie 1996
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Misiunea CRC este aceea de a pune în vigoare avizele și recomand ările CNC cu scopul
de a le face obligatorii după omologare prin hotărâre ministerială.
El a reunit în compoziția sa, 15 membrii printre care reprezentanți ai puterii publice și
membrii ai CNC: Ministrul Economiei și Finațelor, Ministrul Justiției, Ministr ul Bugetului,
Membrii ai Consiliului Statului, ai Curții de Conturi, ai Curții de Casație, reperezentanți ai
organismelor profesionale ale contabilității .
După aproape 13 ani de funcționare, CRC și -a încheiat activitatea sa odată cu
absorbirea acestuia de către ANC deschizând calea unui proces de normalizare mai adaptat
mediului contabil care și -a deschis porțile internaționalizării odată cu efectele globalizării.
C. Autoritatea normleor contabile (ANC)
Creată prin Ordonața 79/2009 din ianuarie 2009, Autorita tea normelor contabile este
principalul organism de normalizare contabilă în Franța ca urmare a fuziunii celor doi actori
CNC și CRC . Conform ordonanței prin care a luat naștere misiunile sale sunt definite astfel31:
1. Pune în vigoare sub formă de reglementă ri, prescripțiile contabile generale și sectoriale
care trebuie respectate de către persoanele fizice sau morale sumise obligației legale de
elaborare a documentelor contabile conforme normelor contabilității private;
2. Ea dă un aviz pentru toate dispozițiil e legislative sau de reglementare conținând măsuri de
natură contabilă aplicabile persoanelor vizate la prima misiune, elaborate de autoritățile
naționale;
3. Ea emite, din proprie inițiativă sau la cerearea min istrului economiei, avize și luări de
poziție în cadrul procedurii de elaborare a normelor contabile internaționale;
4. Ea veghează la coordonarea și sinteza lucrărilor teoretice și metodologice desfășurate în
materie contabilă, ea propune orice măsură în aceste domenii, în special sub forma de
studii și de recomandări.
La nivel organizatoric ANC este structurată astfel: un colegiu, comisii specializate și un
comitet consultativ. Misiunile sale sunt ex ercitate prin colegiu care poate să de a delegații
comisiilor specializate. Acest colegiu este compus din 16 membrii: Un președinte, desemnat
prin decret, ales ca urmare a activității sale contabile și economice notabile; Un consilier de
stat; Un consilier al Curții de Casație ; Un consilier al Curții de Conturi; Un reprezentant al
31 Articolul 1 – Ordonnance no 2009 -79 du 22 janvier 2009 créant l’Autorité des normes comptables ,
disponibilă la [http://www.anc.gouv.fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/4.%20Qui%20sommes –
nous/References/ordonnance_n_2009 -79_du_22_janvier_2009.pdf ], accesat 08.02.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Autorității piețelor financi are, un reprezentant al Comisiei Bancare, 8 persoane desemnate de
minstrul economiei etc32.
Reglementările adoptate de ANC sunt publicate în Monitorul Oficial după omologarea
prin hotărârea ministrului economiei, după avizul ministerului justiției și bugetu lui. În
articolul 5 al acceleași ordonațe se stipulează căci singura instituție abilitată să emită
reglementări cu privire la –elementele componente ale capitalului propriu, clasificarea
elementelor din bilanț și din contul de rezultat precum și mențiunile de inclus în anexele la
situaț iile financiare – este ANC. Sit uațiile financiare sunt elaborate și publicate după normele
fixate de ANC. Prin această specificare s -a eliminat posibilitatea de normalizare în acest
domeniu și de către ale autorități cu putere legislativă, astfel încât să se evite creare de duble
interpretări ale legii.
Contribuțiile și activitatea acestui important actor al dispozitivului de normalizare în
Franța îl vom relua în subcapitole le următoare. Cert este căci în ciuda existenței sal e tim purii
ANC a reușit ca să -și atingă în mare parte misunea pe care o descria Christine Lagarde la
inaugurarea ANC – ― Aceast ă autoritate are ca misiune de a reîntării capacitatea colectivă a
Franței de a produce cel e mai bune norme naționale și de a in tervenii în dezbaterea despre
standardele internațional, pentru obiectivul ultim de a contribuii la securitatea financiară a
întreprinderilor și a pieței franceze și prin consecință la stabilitatea financiară globală ‖.33
Sistemul de normalizare francez este unul complex în sensul î n care intervin o
pluralitate de actori publici și private:
În centrul dispozitivului se află Autoritatea Normelor Contabile (ANC);
Organizațiile reprezentante ale profesiei contabile liberale (Ordinu l Experților
Contabili și Comis ia Națională a Comisarilor de Conturi)
Autoritatea piețelor financiare;
Marile cabinete de Expertiză și audit
D. Autoritatea piețelor financiare (AMF)
Aceasta reglementează actorii și produsele din spațiul financiar francez. Ea reglementează,
autorizează, sup raveghează și când este necesar controlează, anchetează și sancționează. Ea
32 Qui som mes-nous ? , disponibil la http://www.anc.gouv.fr/cms/sites/anc/accueil/qui -sommes -nous.html ,
accesat 07.02.2017
33 Plan stratégique 2011 – 2012 ANC – L'ANC veut contribuer à u n juste équilibre dans la nouvelle normalisation
globale , p.11, disponibil la
[http://www.anc.gouv. fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/4.%20Qui%20sommes –
nous/A_Plans%20strategiques/plan_strat_ANC_2011 -_2012.pdf ], accesat 08.02.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
veghează la buna informare a investitorilor și îi acompaniază, în caz de ne voie, datorită
dispozitivului să u de mediere.
Competențele și puterile AMF sunt34:
Promulgă legi;
Autorize ază actorii, vizează documentele de informare despre operațiunile
financiare și agreează produsele de economisire colective;
Supraveghează actorii și produsele de economisire sumiși controlului său;
Conduce anchete și controale;
Dispune de o putere de sanc țiune;
Informează deponenții și propune un dispozitiv de mediere.
Domeniul de intervenție ( r eglementează actorii și produsele piețelor financiare):
Piețele financiare și infrastructura lor;
Societățile cotate;
Intermediarii financiari autorizați a fur niza servicii de investire sau de consiliere în
investiții financiare ( instituții de credit autorizate să furnizeze servicii de investire,
întreprinderi de investire, societăți de gestiune de portofolii, consilieri în investiții
financiare );
Produse de ec onomisire colective investite în instrumente financiare.
Înzestrată cu putere de reglementa re, AMF, promulgă norme în următoarele arii35:
Norme referitoare la deontologia și la remunerațiile membrilor și experților AMF , la
controale și anchete conduse de AM F;
Reglementări cu privire la emitenți: societăți cotate la bursă sau emitente de î mprumuturi
obligatare;
Norme aplicabile prestatorilor de servicii de investiții ( în special societăți de gestiune,
întreprinderi de investiții) și altor prestatari ;
Regleme ntări aplicabile fondului de investiții: organisme de plasament colectiv în valori
mobiliare, fonduri comune de creanță, organisme de titrare, societăți civile de plasament
imobiliar;
34 Missions & compétences , AMF, disponibil la http://www.amf -france.org/L -AMF/Missions -et-
competences/Presentation.html , accesat 07.02.2017
35 AMF -Missions et competences – disponibil la [ http://www.amf -france.org/L -AMF/Missions -et-
competences/Reglementation.html ?], accesat 08.02.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Norme aplicabile pieței reglementate (Nyse Euronext), operatorilor acest or piețe ( ca
Euronext Paris ), sistemelor multilaterale de negociere ( Alternext ) și infrastructurilor pieței
ca camerelor de compensare .
Reglementări referitoare la operațiuni de inițiere, la manipulări de cursuri și difuziuni de
false informații.
Pentru o performanță perfectă a atribuțiilor sale, AMF publică o reglementare generală
care stabil ește reguli și proceduri de aplicare a legii. Regulamentul este actualizat în mod
constatnt cu odată cu legislația națională și directivele europene. La fiecare modi care,
reglementarea este supusă con sultării publice înainte de a f i adoptată de Colgiul AMF, apoi
prezentată Ministrului Economiei care o omologhează .
Contribuția acestei instit uții ca actor al normalizării contabile se remarcă prin:
Publică texte având f orță juridică: reglementări (ce se adresează modului de
funcționare a piețelor ce se află sub controlul său), instrucțiuni (ce precizează regulile
aplicabile în domeniul în care exercită o misiune de control), recomandări, avize,
doctrină exprimată în bule tinul său lunar și în raportul anual;
Are o putere de intervenție directă : drept de anchetă, de percheziție, de a face control
suplimentar conturilor societăților ce fac apel la economiile populației, dreptul de a
informa publicul, dreptul de a pronunța în legătură cu anumite sancțiuni ce se impun.
Prin puterea sa de reglementare, prin deciziile sale sub formă de instrucțiuni, recomandări,
avize, propuneri de modificări de legi sau de texte reglementare AMF contribuie la
dezvoltarea doctrinei contabile avân d în vedere căci acestea vizează și societățile cotate la
bursă .
De precizat este căci sunt numerose organisme pr ofesionale în Franța din sfera
financiar -contabilă -bancară. Pe cele mai remarcabile din domeniul contabilității le vom trata
în subcapitolul le gat de dualismul profesiei contabile.
2.2. Dualismul profesiei contabile liberale în Franța: rolul profesiei în modernizarea
contabilității
Deși profesia contabilă liberală în Franța nu este responsabilă de procesul de
normalizare contabilă, cum este cazu l Regatului Unit, ea joacă un rol esențial înaintea, în
timpul și după elaborarea normelor contabile.
În materie de profesia contabilă , Franța cunoaște o specificitate: existența a două corpuri
profesionale, unul pentru experți contabili reprezentați de că tre Consiliul Superior al
Ordinului experților contabili (CSOEC) iar altul pentru revizuirile legale desfășurate de către
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
comisari a i conturilor , reprezentați de Comisia Națională a Comisarilor de Conturi .
Comisariatul conturilor, oficial născut prin legea din 1867, n -a devenit o profesie decât
începând din 196936. Explicațiile au fost propuse la persistența separației între cele două
instituții după 1970, în timp ce în alte țări dezvoltate, această separație este inexistentă.
2.2.1. Ordinul Experților Conta bili – Consiliul Superior al Ordinului experților
contabili (CSOEC)
Ordinul experților contabili este un organism de drept privat care grupează experții
contabili în Franța. El a fost cr eat prin Ordonanța din 1945 și plasat sub tutela Ministerului
Economie i, Finanțelor și Bugetului. În prezent este reprezentat de Consiliul Superior al
Ordinului experților contabili (CSOEC) .
Obiectivul acestuia este de a reprezenta, asigura, valoriza p rofesioniștii și de ai
acompania în dezvoltarea lor, rămânând garantul eti cii profesiei atât în fața autorităților
publice cât și în lumea afacerilor. Într -o economie mondializată OEC este activ în toate
organismele internaționale și europene reprezentative ale profesiei contabile . Acesta este
reprezentat prin Consiliul Superior compus din 69 de membrii și 23 de președinți ai
Consiliilor Regionale care au ca misiune asigurarea bunei funcțiuni a profesiei contabile în
teritoriu.
În virtutea articolului 29 a decretului din martie 2012 Consiliul Superior are ca
atribuții37:
Elaboreaz ă Codul deontologic și veghează la respectarea lui;
Elaboreaz ă regulamentul de ordine internă ;
În mod deliberat cu privire la toate aspectele legate de profesie, elaborează norme
profesionale c are fac obiectul aprobării miniș trilor responsabili pentru buge t și economie
și organizează monitorizarea punerii în aplicare a acestora;
Definește procedurile de control intern și măsurile care urmează să fie puse în aplicare în
lupta împotriva spălării banilor și finanțărilor terorismului ;
Procedează, la inițiativa sa sau la cererea autorităților tutelare la studii și elaborări de
statistici profesionale;
Participă pe plan internațional la organizații profesionale de interes contabil.
36 Jean-Luc Rossignol, Mich ele Sabo ly, La profession comptable liberale francaise a la recherche de l’unite :
tentatives et echecs au 20eme siecle , Journ ees d’His toire de la Comptabilit´e et du Management, 2010, France ,
p.2
37 OEC disponibil la http://www.expert s-comptables.fr/profession -expert -comptable/les -missions -de-lexpert –
comptable/les -missions -de-lexpert -comptable –141 , accesat 09.02.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Un exper contabil este un profesioni st al contabilității reglementat prin Ordonanța 45-
2138/1945 și Decretul 2012 -432/2012. Acest ordin precizează căci nimeni nu poate avea titlul
de expert contabil dacă nu este înscris în Ordin . Pentru a putea fii înscris în ordin este
necesară obținerea unei diplome de expert contabil. Există trei nive le de diplome pentru
această profesie38:
− Dipomă de contabilitate și Management – o formare de 3 ani în cadrul licenței;
− Diplomă superioară de contabilitate și management – o formare de doi ani care să permită
studenților intarea în cursul profesional de expe rtiză contabilă;
− Diplomă de expert contabil, obținută în urma unui stagiu practic într -un cabinet de
expertiză contabilă la sfârșitul căruia trebuie susținut un examen.
Diploma de expert contabil permite deasemenea exercitarea funcției de comisar de contur i cu
condiția de a fi înscris în Consiliul Superior al Ordinului experților contabili (CSOEC)39.
Articolul 2 din Ordonanța din 1945 definește posibilitățile de activare ale unui exper –
contabil astfel: ―Este expert contabil sau revizor contabil cel ce prac tică în mod obișnuit
activitatea de revizuire și de apreciere a contabilității întreprinderilor și organismelor la care
nu este legat prin contract de muncă. El este abilitat să ateste regularitatea și sinceritatea
bilanțurilor și a conturilor de rezultat e. În plus, expertul contabil realizează ținerea,
centralizarea, deschiderea, închiderea, urmărirea, modificarea și consolidarea conturilor
întreprinderilor și organismelor la care nu este legat printr -un contract de muncă. Expertul –
contabil poate să organi zeze contabilitatea și să analizeze prin intermediul procedeelor
tehnicii contabile situația și funcționarea întreprinderii sub diferitele lor aspecte economice,
juridice și financiare. ‖
Tot aceast ă ordonanță prevede printre altele căci: Funcțiile membrilo r Ordinului sunt
incompatibile cu toate ocupațiile sau toate actele de natură să aducă atingere independenței lor
și, în particular, cu orice muncă salariată, cu excepția muncii desfășurate la un alt membru al
Ordinului sau într -o societate recunoscută de Ordin. ‖
2.2.2. Comisia Națională a Comisarilor de Conturi
CNCC a fost creată printr -un decret august 196940, ca un organism cu personalitate
morală afla t sub tutela Ministerului Justiț iei. Ansamblul comisarilor de conturi sunt experți
38 Service juridique du CSOEC , L’intervention de l’expert -comptable en matière patrimoniale , Revue Française
de Compt abilité N°4 92, novembre 2015 , p.46-48
39 Carine Gendreau , L’expert -comptable au cœur de la transmission d’entreprise , Revue Française de
Comptabilité N° 505, décembre 2016 , p.36
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
contabili. Pentru apli carea dispozițiilor reglementare și legale, ea stabilește norme și
comentarii referitoare la deontologia și misiunile comisarilor de conturi și difuzează
informații tehnice. În cadrul ei s -au creat și comisii permanente pentru pregătirea
deliberărilor, a a vizelor și recomandărilor sale.
Printre acestea, comisia de studii contabile are ca obiect de activitate, în mod special,
precizarea dificultăților de aplicare a normelor contabile și propunerea de soluții pentru
problemele ridicate de comisarii de contur i. Dacă soluțiile date se referă la probleme de ordin
general, răspunsuri le și avizele comisiei fac obiectul publicării lor în buletinul consiliului
național al CNCC41.
CNCC contribuie prin avizele sale la doctrina contabilă.
Un alt organism care acționează în această sferă este Înaltul Consiliu de Comisariat al
Conturilor care este o autoritate publică independentă de reglementare a comisarilor de
conturi în Franța. Printre atribuțiile sale se numără:
Acesta efectuează înscrierea comisarilor de conturi și a l controlorilor din tările terțe;
Adoptă norme referitoare la deontologia comisarilor de conturi în controlul intern de
calitate;
Definește cadrul și orientările controalelor, supervizând realizarea acestora și poate
emite recomandări în cadrul urmăriri l or;
Dirijează anchete, pronunță sancțiuni.
Misiunea principală a comisarilor de conturi este de a certifica faptul căci situațiile
financiare ale societăților în care ei intervin în virtutea dispozițiilor legale sunt sincere, în
conformintate cu regulile ș i redau o informație fidelă a rezultatului operațiilor aferente
exercițiului încheiat . Ca misiune permanentă, fără intervenție în gestiune trebuie să verifice
valorile și documentele contabile ale societății și să controleze conformitatea contabilității cu
regulile în vigoare42.
Când activitatea lor se desfășoară în societăți, altele decât societăți anonime, verifică
sinceritatea și concordanța conturilor anuale cu informațiile furnizate în raportul de gestiune
al consiliului de administrație sau al adminis tratorilor. De asemenea, verifică documentele
40 La création de la Compagnie nationale , CNCC, disponibil la https://www.cncc.fr/histoire.html , accesat
09.02.2017
41 Colasse B. et Sta ndish P. (1997), « L Etat, les entreprises et la profession comptable : mise en perspective
socio -historique de la réforme inachevée de 1996 -97 du dispositif français de normalisation comptable », Cahier
de recherche du CREFIGE n°9702
42 Jean-Guy Degos, La mission légale de certification des comptes : une mission en évolution permanente , Revue
Française de Comptabilité N° 501, juillet 2016 , p.48
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
adresate acționarilor cu privire la situația financiară și cu privire la conturile anuale și se
asigură că egalitatea este respectată între acționari43.
În orice perioadă a anului, operează toate verificările și controlul pe care le consideră
oportune și pot solicita pe loc toate elementele pe care le apreciază drept utile în exercitarea
misiunii lor, și mai ales toate contractele, jurnalele, documentele contabile și registrele de
procese -verbale ale adunării gen erale a acționarilor44.
Dincolo de misiunea de certificare a conturilor , comisarii de conturi realizează multe
alte prestații stipulate de lege , una dintre ele este și diligențele legate45 direct de certificarea
conturilor. Acestea sunt prestații realizate l a cererea entității controlate. Opt diligențe au fost
omologate după 2008 precum: auditul, examenul limitat, alternativele, proceduri convenite,
consultații, diligențe de achiziție și de cedare .
Datorită faptului căci au apărut numeroase dispoziții legisla tive sau reglementare pentru
a încadra evoluția întreprinderilor și a permite astfel obținerea de informații financiare pe
măsura nevoilor crescânde ale utilizatorilor, profesia liberală nu a putut sta nici ea: s -a
implicat în creearea unor centre de gesti une pentru a -și oferi serviciile celor interesați; a făcut
numeroase sesizări către Autoritatea Națională de contabilitate solicitând avize pentru
problemele ridicate.
Participarea la lucrările private ale unor organisme cum sunt:
− Federația Experților cont abili europeni, unde profesia contabilă franceză joacă un rol
important încă din anul 1951;
− IASC (International Accounting Standards Commitee);
− IFAC (International Federation of Accountants),
a determinat dezvoltarea mai puternică a unui drept cont abil aut onom, pe de o parte, și pe de
altă parte, dezvoltarea profesiei contabile liberale.
În scurte cuvinte vom prezenta diferența dintre un expert -contabil și un comisar de
conturi așa cum sunt ele exercitate în Franța.
Un expert -contabil are o intervenție care nu este obligatorie într -o societate . El intervine
cu ajutorul și consilierea sa pentru a asigura evidența contabilă sau închiderea conturilor cu
respectarea normelor contabile.
43 Emilie Poitau , Le commissaire aux comptes et le respect des textes légaux et réglementaires , Revue Française
de Comptabilité N° 494, janvier 2016 , p.38
44 Isabelle Tracq -Sengeissen , La mission du CAC dans les comités d’entreprise , Revue Française de
Comptabili té N° 478, septembre 2016 , p.25
45 Emilie Poitau , Les diligences du commissaire aux comptes dans le cadre d’un examen limité , Revue Française
de Comptabilité N° 489, juillet 2015 , p.30
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Comisarii conturilor însă au o misiune legală, activitatea lor se concretizea ză în auditul
legal. Întervenția lor este obligatorie pentru anumite tipuri de societăți:
− SAS (societate pe acțiuni simplificată) care depășește 2 din cele 3 praguri la închiderea
exercițiului financiar: Bilanț 1 milion €, CA 2 milioane €, efectiv de 20 s alariați.
− Toate societățile comerciale care depășesc două din pragurile următoare: Bilanț 1,55
milioane €, CA 3,1 milioane €, efectiv de 50 salariați.
Contrat expertului contabil el nu are are dreptul să apere interesele clientului ci interesele
serviciul ui de interes general ( clienți, furnizori, bănci) .
Certificarea conturilor sau auditul legal constă în analiza situațiilor financiare (Bilanț,
Cont de rezultat, anexe) ale unei întreprinderi cu scopul de a verifica sinceritatea,
regularitatea, conformitat ea, și căci acestea reflectă o imagine fidelă a întreprinderii.
La încheierea activității, comisarii prezintă opini a lor despre situațiile financiare,
opinie care poate aduce la46:
− Certificarea conturilor fără rezerve ale sincerității, regularității și imag inii fidele ;
− Certificarea conturilor cu rezerve a căror cauze sunt specificate ;
− Refuzul de Certificare a conturilor ci indicarea motivelor de refuz .
Opinia comisarilor de cont angajează responsabilitate civilă, penală și disciplinară,
raportul întocmit este prezentat Ansamblului general al acționarilor iar mai apoi depus și
grafat de Tribunalul de comerț pentru a fi disponibil terților47.
2.3. Fortificarea conceptualizării contabilității f ranceze în contextul lucrărilor
directivelor europene și al normaliză rii contabile internaționale
Fortificarea normalizării contabile franceze este meritul activității derulate de ANC
odată cu fondarea acesteia în anul 2009. În cele ce urmează ne vom oprii asupra analizei
contribuției acesteia la reformarea, modernizarea și alinierea dipozitivului de normalizare
contabilă la cerințele europene și mai cu seamă la cele internaționale.
Pentru a -și face auzită vocea, ANC recurge la emiterea următoarelor categorii de texte48:
Reglementările – sunt prescripții contabile, aprobate d e colegiul ANC, apoi
omologate și publicate în Monitorul Oficial devenind astfel texte reglementare în plin
exercițiu;
46 L'opinion sur les comptes, CNCC , disponibil la https://www.cncc.fr/certification -co-cac.html , accesat
07.02.2017
47 Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes (Annexe 8 -1 du Livre VIII du Code de
commerce, partie réglementaire ), disponibil l a https://www.cncc.fr/la -reglementation.html , accesat 07.02.2017
48 Plan strategic 2011 -2012 ANC, L'ANC veut contribuer à un juste équilibre dans la nouvelle normalisation
globale , p.32
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Avizele – sunt furnizate de ANC pentru orice dispoziție legislativă sau reglementară
privitoare la măsurile de natură contabilă elaborate de către autoritățile naționale;
Luări de poziție – sunt produse în cadrul procedurilor de elaborare a normelor
contabile internaționale. Acestea se referă la toate aspectele relevante, indiferent dacă
este vorba de aspecte de fond sau de metode de organi zare. Ele definesc poziția
franceză chiar dacă standardul nu a fost adoptat de UE și astfel introdus în dreptul
francez.
Recomandările – sunt texte fară caracter normativ luate , cel mai adesea, în aplicare a
unor norme existente pentru a clarifica sau a p reciza modalități de aplicare.
Pe de altă parte, ANC emite comunicări sau note de informare consecutive sau
deliberative Colegiului, când aceasta percepe a fi util în cadrul deciziilor sau calendarului de
lucrări. ANC publică deasemenea alte documente: pr opuneri, lucrări de cercetare sau de
studiu putând constituii piste de reflexie sau o sinteză despre un subiect dat.
Pentru a -și îndeplini misiunea, ANC, a dezvoltat un Plan strategic pentru anii 2010 –
2011 în care au fost definite valorile pe care le regle mentează acțiunea ANC. Acest plan a
condus la indentificarea coexistenței în Franța a două tipuri de norme contabile care răspund
logicilor înr ădăcinate în diferite realități:
a. Normele internaționale IFRS aplicabile în principal în Europa conturilor consoli date
a câtorva mii de întreprinderi cotate. Aceste norme au fost concepute pentru a răspunde
nevoilor marilor societăți, permițându -le să -și expună activitățile complexe într -un limbaj
contabil comun, specific destinat a asigura finanțarea lor prin marii i nvestitori internaționali
pe piețele financiare. Aceste norme nu țin cont de mediile juridice. Ele sunt particular bine
adaptate economiilor unde primează activitățile de negoț, fiindcă ele se bazează în mare parte
pe abordările economice centrale, uneori excesive, pe termen scurt , chiar instantaneitatea
tranzacțiilor, pentru a aplica o volatilitate inevitabilă49.
b. Un referențial francez, constituit din legile franceze și din reglementările ANC, care
se înscrie în cadrul directivelor europene, care este apli cat de milioane de Întreprinderi mici
și mijlocii non cotate precum și de toa te întreprinderile pentru situaț iile financiare, oricare ar
fi dimensiunea lor.
Aceste norme considerate ca o branșă a dreptului societăților, răspund modelului
economic al Europ ei continentale, în principal constituit de întreprinderi de producție de
49 Myddelton, D.R. (1995 ). Accountants without standards ?. IEA Hobart paper 128, Institute of Economics
Affairs, Londres.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
bunuri și prestări de servici, centrate pe o versiune patrimonială de termen mediu și lung unde
stabilitatea și securitatea sunt esențiale50.
Franța a făcut alegerea de a avea un refe rențial contabil național autonom pentru
elaborarea situațiilor financiare ale tuturor întreprinderile sau entitățil or franceze chemate să
întocmească situațiile financiare oricare ar fi mărimea lor și sectorul de activitate. Acest cadru
contabil permite s ă structureze o abordare de gestiune, economică, juridică sau fiscală în
armonie cu obiectivele acestor entități.
Coexistența normelor franceze pentru situați ile financiare consolidate sau nu cu
standardele internaționale mai orientate spre informația fina nciară și aplicate de
întreprinderile cotate cere o mai mare vigilență și exigență cu privire la buna înțelegere, de
către societăți și participanți ai dreptului contabil francez .
Având o privire de ansamblu asupra impactului legislativ al dreptului eur opean și a
celui internațional asupra sistemului contabil francez remarcăm cele mai substanțiale
contribuții aduse de către următoarele texte legislative:
2.3.1. Directiva nr. 34/2013 /UE
Activitatea ANC în materie de referențialul francez se derulează natu ral în cadrul
armonizării europene. Perioada 2014 -2016 a fost marcată de adoptarea în 2013 a unei
directive contabile unice, care a reformat dreptul contabil european pentru lung timp, și de
transpunerea sa în dreptul francez în 201551. Este vorba de Direct iva 2013/34/UE a
Parlamentului European și a Consiliului din 26 iunie 2013 privind situațiile financiare anuale,
situațiile financiare consolidate și rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi , care
a abrogat și a înlocuit Directivele contabile – Directiva 2006/43/CE a Parlamentului European
și a Consiliului și a Directivelor „4 ‖ -78/660/CEE din iunie 1978 cu privire la situațiile
financiare ale anumitor forme de societăți și „7‖ – 83/349/CEE din iunie 1983 referitoare la
situațiile financiare consolidate . Aceasta a intrat în vigoare în 19/07/2013 cu o dată de
transpunere în legislația țărilor membre până la 20/07/2015 și una de aplicare începând cu
01/01/2016 .
50 Collette, C. et Richard, J. (2002). Comptabilité générale : Les systèmes français et anglo -saxons . Paris,
Dunod.
51 Gélard G. (2013 ). Europe comp table: ver s une directive… sans direction, Revue Française de Comptabilité
465, 7 May
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Șantierul de transpunere a acestei Directive în dreptul francez a fost unul vast deo arece a
implicat modificarea textelor legislative și reglementărilor franceze referitoare la elaborarea
situațiilor financiare individuale și cele consolidate52.
Directiva este fondată pe principiul priorității întreprinderilor mici și mijlocii și are ca
obiectiv simplificarea obligațiilor lor în materie de informare financiară și de reduce re a
cheltuielile lor administrative.
Principalele modificările aduse de noua directivă, impactul ș i transpunerea
acesteia în dreptul contabil francez sunt53:
1. Redefinir ea categoriilor de societăți în funcție de criteriile de mărime
Întreprinderile vizate în Franța sunt SA, SCA, SRL, SAS precum și SNC ȘI SCS54
conform Anexei I și II a directivei. Având in vedere crietrii le de mărime Bilanț, CA și numă r
mediu de salariați directiva grupează entitățile astfel :
Categorie Tatal Bilanț CA Numă mediu de
salariați
Micro -înreprinderi ≤ 350.000 € ≤ 700.000 € ≤ 10 sal
Întreprinderi mici ≤ 4 mil € ≤ 8 mil € ≤ 50 sal
Întreprinderi
mijlocii ≤ 20 mil € ≤ 40 € ≤ 250 sal
Întreprinderi mari > 20 mil € > 40 mil € > 250 sal
Enitități de interes
public Întreprinderi ale căror valori mobiliare sunt admise la negociere pe
piața reglementată a unui stat membru:
Instituții de credit
Societăți de asigurări
Entități de interes public
Tabelul nr.2.1. – „Gruparea societăților având în vedere Total Bilanț, CA și numă mediu de
salariați conform Directivei 2013/34/UE .55‖
În urma acestei grupări a societăților de persoane și de capital, directiva introduce o nouă
categorie de întrepinderi și anume : mico -întrepinderile și redefinește categoria întreprinderilor
52 Eric FERDJALLAH -CHÉREL , La transposition de la directive comptable unique a commencé ,Revue
Française de Comptabilité N°476/ Mai 2014 , p.35
53 Barbe, O. (2012). Projet de directive comptable relatif aux états financiers : quelles conséquences pour le
PCG ?Vox -Fi – le blog de la DFCG. http://www.voxfi.fr/ ;
54 *Notă – Formele de societăți în Franta SA=Societate anonimă, SCA= Societate în c omandită pe acțiuni,
SARL= So cietate cu Răspundere limitată, SAS=Societate pe acțiuni simplificată, SNC=Societate în nume
colectiv, SCA=Societate în comandită simplă
55 Odile BARBE et Laurent DIDELOT, Nouvelle Directive comptable européenne Quels changements ? Quels
impacts sur le droit comptable français ? , Revue Française de Comptabilité N°468 Septembre 2013 , p.27
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
mici. Această dispoziție europeană a fost transpusă în dreptul francez prin Ordonața nr. 86
din 30.01. 2014 .
2. Simplificarea obligațiilor contabile pentru mico -întreprinderi și întreprinderi
mici
Directiva propune în mod opțional căci aceste două categorii de întreprinderi
beneficiază de simplificare a obligațiilor contabile în special în ceea ce privește:
Bilanț prescurtat;
Cont de rezultat conținând un minim de informații pentru micro -întrepr inderi și un
Cont de rezultat prescurtat pentru întreprinderile mici;
Renunțarea la Anexe în cazul mi cro-întreprinderilor (articolul L. 123 -16-1din Codul
de com erț) cu condițiile ca anumite informații să figureze în continuarea Bilanțului și a
întocmirii unei anexe simplificate pentru întreprinderile mici;
În cele din urmă, o scutire de publicitate a conturilor anuale pentru micro –
întreprinderi și o scutire de publicare a conturilor de rezultat și a raportului de gestiune pentru
micile întreprinderi. Cond ul de comerț ( articolul L. 232 -25) stipulează posibilitatea ca la
depunerea situațiilor financiare, micro -întreprinderile să solicite confidențialitatea acestora cu
exceția solicitării autorităților administrative și judiciare.
3. Dispoziții particulare cu p rivire la anumite posturi bilanțiere (imobilizările
necorporale)
Art.12 al Directivei prevede căci atunci când durata de utilizare a fondului de comerț și
a cheltuielilor de dezvoltare nu po ate fi estimată în mod fiabil, aceste active vor fi amortizate
pe o perioadă care nu poate fi mai mică de 5 ani și mai mare de 10 ani.
Astfel în urma reglementărilor adoptate la nivel național ( Reglementarea n° 2015 -06 din
23.11.2015 , art. 214 -2 din PCG ), s-a stabilit faptul căci activele necorporale având în vedere
căci durata de utilizare a acestora este nelimitată acestea sunt neamortizabile56.
Pe lângă această precizare referitoare la active imobilizate sunt incluse în normele franceze
schimbări cerute de directivă refritoare la : reguli de amortizare și depreciere a fondului
comercial , reguli contabile aplicabile ―mali de fuziune‖57. Deasemenea modificările
56 Note relative à la transposition de la directive comptable européenne , Comptes annuels et comptes consolidés
des entreprises industrielles et commerciales , Principaux changements à compter des exercices ouverts au 1er
janvier 2016 , CNCC, iulie 2016, p.5
57 *Notă : în timpul unei fuziuni dacă societatea absorbantă deține titluri ale societății absorbite, atunci acestea
sunt anulate și comparația v alorii nete contabile a titlurilor anulate și cota -parte corespunzătoare valorii societății
absorbite reținută în fuziune poate da loc la constatarea unei minus -valori denumită mali de fuziune.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
legislative aduse de Reglementă rile 06/2015 și 07/2015 ale ANC precizează informațiile care
trebuie menționate în Anexe ale situațiile financiare după categoriile de întreprinderi.
Ca o scurta sinteză referitoare la particularitățile de amortizare a fondului comercial
Reglementarea ANC n° 2015 -06 precizează căci ―fondul commercial este o noțiune juridică
specifică în dreptul commercial francez, constituie partea pi vot a fo ndului de comerț. El este
compu s în principal din clientelă , marcă, vad commercial iar în sens mai larg cotă de piață ‖
ANC impune principiul după care se presupune căci fondul comercial ca urmare a fatului căci
acesta are o durată de utilizare ned eterminată nu face obiectul amortizării. Această prezumție
este combătută când exită o limită previzibilă de exploatare a fondului co mercial, spre
exemplu58:
Când fondul comercial este atașat unui contract sau unei autorizații legale având o
durată de utili zare limitată ca: un contract de concesiune, o autorizație de exploatație a
unei mine;
În urma unei decizii de încetare a activității la care fondul comercial este atașat.
În aceste două cazuri, fondul comercial este amortizabil pe durata sa de utilizare,
excepție face situația când această durată nu poate fi determinată în mod fiabil, ca urmare
legea impune o durată de amortizare de 10 ani. O măsură de simplificare este prevăzută
pentru întreprinderile mici definită de L. 123 -16 din Codul de comerț care a u posibilitatea de
amortizare pe 10 ani toate fondurile comerciale înscrise în activul bilanțier al situațiilor lor
financiare.59
În schimbul prezumției unei durate de utilizare nelimitată a fondului comercial, ANC
impune realizarea unui test de depreciere sistematic minim o dată în cadrul unui exercițiu
financiar, fie că există sau nu un indice de pierdere de valoare. (art. 214 -15 du PCG) .
58 Patrick Collin , Amortissement et dépréciation du fonds de co mmerce et du fonds commercial : aspects
comptables et fiscaux , Revue Française de Comptabilité N°4 95, février 2016 , p.58
59 Note relative à la transposition de la directive comptable européenne , Comptes annuels et comptes consolidés
des entreprises industr ielles et commerciales ,Principaux changements à compter des exercices ouverts au 1er
janvier 2016 , CNCC, iulie 2016, p.12
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Schema nr.2 .1. – „ Amortizarea fondului comercial după transpunerea Directivei
2013/34/UE în dreptul contabil francez .‖- prelucrare proprie
4. Prevederi cu privire la situațiile financiare consolidate
În materie de elaborare a situațiilor financiare consolidate, noua directivă stipulează că
întreprinderea mamă și toate filialel e sale sunt suspuse consolidării dacă entitatea mamă intră
în câmpul de aplicare al directivei la nivelul situațiilor financiare individuale. Acest perimetru
este în regres raportat la cel al directivei a 7 -a care cuprinde deasemenea cazul unde una sau
mai multe filiale intă în câmpul de aplicare a situațiilor financiare individuale deși societatea
mamă nu intră60.
În aplicarea articolului L. 233 -16 modificat de Ordonața n° 2015 -900 societățile
comerciale trebuie să întocmească și să publice situațiile fina nciare consolidate precum și un
raport de gestiune a grupului, din momentul în care ele controlează în mod exclusiv sau în
comun una sau mai multe întreprinderi .
Controlul exclusiv rezultă din:
− Fie din deținerea directă sau indirectă al majorității dreptur ior de vot într -o altă
întreprindere;
60 Alexander, D. (2015).Directive 2013/34/EU, Article 6. An Analysis and some Implications .A Research
Note.Financial Reporting, No. 1 , 5-22.
Prezumție = durată de utilizare
nedeterminată
Prezumție combătută în caz de
limită previzibilă de exploatare
Durată limitată, însă
nedeterminabilă în mod fiabil.
Excepție pentru întreprinderile
mici
Amortizare pe durata de exploatare.
Documentație obligatorie de
justificare a duratei de amortizare
Fondul comercial n u se amortizează .
Test de depreciere obligatoriu .
Amortizare pe durată de 10 ani
Amortizare pe durată de 10 ani
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
− Fie prin desemnarea, în timpu l a două exerciții succesive, a majorității membrilor
organelor de administrație, de conducere sau de supraveghere unei alte întreprinderi.
Societatea consolidată se presupune căci a efect uat această desemnare când ea a dispus
în cursul acestei perioade, direct sau indirect, de o fracțiune superioară a 40% din
drepturile de vot și căci nici un alt asociat sau acționar nu deține direct sau indirect, o
fracțiune superioară acesteia;
− Fie drept ul de exercitare a unei influiențe dominante asupra unei întreprinderi în
virtutea unui contract sau a unor clauze statutare, când dreptul aplicabil le permite.
Controlul comun presupune partajul controlului unei întreprinderi exploatate în comun
de un num ăr limitat de asociați sau acționari astfel încât deciziile rezultă din acordul lor.
Totodată noua directivă crește nivelul pragurilor de scutire de la elaborarea și publicarea
Situațiilor financiare consolidate astfel:
Pragurile apicabile până la
31.12.2 015 Praguri aplicabile
exercițiilor financiare
începând cu 01.01.2016
CA netă ≤ 30 milioane € ≤ 48 milioane €
Total Bilanț ≤ 15 milioane € ≤ 24 milioane €
Numărul mediu de salariați ≤ 250 ≤ 250
Tabelul nr.2.2 . – „Criteriile de întocmire a Situațiilor f inanciare consolidate conform
Directivei 2013/34/UE 61” – prelucrare proprie
Pentru a nu intra î n sfera de consolidare , societățile nu trebuie să depășească în timpul a
două exerciții succesive, două din cele trei criterii de mai sus, pe baza ultimelor situ ații
financiare anuale. Acest calcul se face luând în considerare numai companiile aflate sub
controlul exclusiv sau în comun bazat pe perimetrul anului pentru care se evaluează scutirea62.
Entitățile sub influiență notabilă ne mai fiind luate în considerar e pentru a determina
dacă o societate are obligația de elaborare și publicare a Situațiilor financiare consolidate,
articolul L. 233-17-2 din Codul de comerț face precizarea căci aceste companii sub influiență
notabilă sunt cuprinse în consolidare când ent itatea consolidată are obligația de elaborare a
Situațiilor financiare consolidate. Influienț a notabil ă c.f Codului de comerț este definită astfel
(L. 233 -17-2)- influența semnificativă asupra politicii operaționale și financiare a unei
61 Note relative à la transposition de la directive comptable européenne , Comptes annuels et comptes consolidés
des entreprises industrielles et commerciales ,Principaux changements à compter des exercices ouverts au 1er
janvier 2016 , CNCC, iulie 20 16, p.23
62 Odile Barbe , Transposition de la directive comptable dans le code de commerce , Revue Française de
Comptabilité N°4 92, novembre 2015 , p.32
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
societăți este p rezumată atunci când o companie deține, în mod direct sau indirect, o fracțiune
sau cel puțin o cincime din drepturile de vot ale companiei .
Referitor la data de elaborare a Situațiilor financiare Consolidate , Ordonanța 900/2015
precizează căci sub rezerva ju stificării în anexe , Situațiile financiare pot să fie elaborate la o
dată diferită de cea a situațiilor financiare ale societății consolidate, dacă această dată este
adoptată de majoritatea companiilor incluse în consolidarea conturilor lor anuale. În aces t caz,
este luat în considerare în conturile consolidate a unor evenimente importante care au afectat
activele sau pasivele societăților incluse în consolidare, care a avut loc între data închiderii
bilanțului și data închiderii bilanț ului consolidat .
Dacă data de încheiere a exercitării unei întreprinderi incluse în consolidare este, înainte
sau după mai mult de trei luni de la data încheierii exercițiului de consolidare, acestea sunt
stabilite pe baza conturilor intermediare auditate de un auditor sau, în cazul în care acesta nu
este, de către un profesionist responsabil de audit.
5. Alte schimbări ocazionate de transpunerea directivei 34 în dreptul contabil
francez
Prin inter mediul transpunerii directivei 34, au fost inițiate ajustări la nivel legislativ și
reglementar în special cu retrogradarea dispozițiilor în beneficiul reglementărilor Autorității
de norme contabile care trebuie finanlizat e pâna la finele anului 2017. Este vorba de o punere
în coerență cu legea și cu decretele a următoarelor subiecte63:
Schimbarea metodei contabile
Directiva 34 nu autorizează schimbările de metode contabile decât în cazuri
excepționale, astfel c ondiția înscrisă în codul de comerț ( L.123 -17) pentru a autoriza o
schimbare de metodă contabilă a fost modificată de Ordonanța n r. 900/2015 (23.07.2015)
după cum urmează : ― Afară de cazurile excepționale, cu scopul de a transmite o imagine
fidelă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatului întreprinderii și în condiții le
prevă zute de ANC, metodele contabile referitoar e la structura Bilanțului și a Contului de
rezultat nu pot să fie modificate de la un exercițiu la altul. Dacă intervin modificări, acestea
sunt descrise și justificate în Anexe și semnalate, dacă este cazul în Raportul comisarilor de
conturi .64‖
63 Transpositions de la directive 2013/34 UE , Autorité des normes comptables , 16.09. 2015 , p.10 -17
64 Note re lative à la transposition de la directive comptable européenne , Comptes annuels et comptes consolidés
des entreprises industrielles et commerciales ,Principaux changements à compter des exercices ouverts au 1er
janvier 2016 , CNCC, iulie 2016, p.20
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Compensați a între posturile de active și pasiv din B ilanț sau între posturile de
cheltuieli și venituri din Contul de profit și pierdere (Art. L. 123 -19 din Codul de
Comerț modificat de Ordonanța n° 2015 -900 du 23 juillet 2015 )
Până la publicarea acestei ordonanțe compensațiile între posturile din bilanț și cele din
contul de rezultat erau total interzise . Directiva 34 a introdus posibilitatea de definire a
cazurilor particulare pentru care această compensare ar putea fi autorizată . Articolul L.123 -19
a integrat ac eastă posibilitate revenind spre o reglementare a ANC cu privire la definirea
acestor cazuri excepționale
Definirea titlurilor de participare
Este adă ugată articolului R. 123 -184 din Codul de comerț prin care sunt considerate a fi
titluri de capital cele reprezentând o fracțiune din capital superioară la 10%.
Precizările directive i 34 referitoare la eliminarea rezultatului excepțional din Contul de
rezultat nu a fost transpusă în Franța.
Concluzionând, putem afirma căci în mare parte Directiva 34 a fost transpusă în dreptul
contabil francez prin Ordonanța 2015 -900 referitoare la obligațiile contab ile ale
comercianților și prin D ecretul 2015 -903 du 23 juillet 2015 . Aceste texte juridice au fost
completate prin reglementările ANC publicate la sfârșitul anu lui 2015. ANC a continuat în și
2016 lucrările pe această temă prin actualizarea PCG și a reglementării CRC 99 -02 referitoare
la consolidarea conturilor societăților comerciale și întreprinderilor publice, pentru a reflecta
modifică rile aportate Codului de comerț pe perioada transpunerii directivei65.
După această analiză cu privire la principalele modificări aduse de dreptul contabil
European prin Directiva 34 asupra legislației contabile franceze, ne vom îndrepta atenția
asupra modului de integrare a drept ului contabil internațional în sistemul contabil francez.
2.3.2. Normalizarea contabilă internațională – element al fortificării sistemului
contabil francez
După 2005, IFRS este referențialul aplicabil societăților cotate pe o piața europeană.
Un referenți al contabil este un ansamblu de standarde definind metodele de contabilizare,
fiecare țară are propriul său referențial care poate fi mai mult sau mai puțin apropiat de IFRS.
Adoptarea obligatorie pentru societățile cotate permite creșterea comparabilități i situațiilor
financiare al societăților din același sector din tări diferite, și un alt motiv mai puternic,
facilitează ca alternativele de investiție să fie mai pertinente.
65 Jean-Charles Boucher , Transposition de la directive comptable unique , Revue Française de Comptabilité
N°506, janvier 2017, p.45
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Standardele contabile internaționale ( IAS și IFRS) publicate de către IASB, nu sunt
direct aplicabile în Europa. Pentru a putea fi aplicabile în Europa standardele contabile
internaționale trebuie66:
i. Să fie adoptate de Comisia Europeană – după ce au solicitat avizul comitetului de
reglementări contabile și au fost supuse procedurii de reglementare având controlul
Parlamentului European, și al Consiliului.
ii. Să fie publicate integral în fiecare din limbile oficiale ale Uniunii Europene
Standardele contabile internaționale nu pot să fie adoptate decât dacă (articolul 3
Regulamentul (CE) 1606/2002 ):
Ele nu sunt contrari principiului imaginii fidele;
Răspund interesului public european;
Acestea îndeplinesc criteriile de inteligibilitate, relevanță, fiabilitate și
comparabilitate cerute pentru informațiile financiare necesare pentru luarea deciziilor
economice și evaluarea performanței managementului companiei.
Adoptarea și punerea în aplicare a standardelor internaționale de contabilitate în cadrul
Uniunii Europene este reglementată de Regulamentul (CE) 1606/2002 din 19 iulie 2002, care
definește criteriile de aplicarea a unui standard. Prin acest act normativ se impune tuturor
societăților cotate care publică Situațiile financiare consolidate să le întocmească începând cu
1 ianuarie 2005 conform IAS/IFRS. În Franța, grupurile non cotate po t deasemenea, la
alegere, să opteze pentru standarde sau să conserve normele franceze aplicabile Situațiilor
financiare consolidate67 .
Societățile franceze au aplicat progresiv aceste norme financiare până în 2004 astfel
publicarea situațiilor financiare s -a efectuat doar după reglementări franceze, în 2005
consolidarea conturilor după standardele IFRS este opțională, în 2006 societățile trebuie
obligatoriu să publice situațiile finaciare la standardel e internaționale IFRS, în 2007
referențialul internațion al se aplică din oficiu68.
Conform Regulamentul (CE) 1606/2002 enititățile vizate în aplicarea s tandardelor
internaționale sunt cel de mai jos, având în vedere și opțiunile transpuse în dreptul contabil
francez pentru această clasificare, astfel:
66 Nouvelle procédure européenne d'adoption des IFRS , disponibil la
http://www.focusifrs.com/content/view/full/1020 accesat 07.03.2017
67 Brüggemann, U., Hitz, J. -M., and Sellhorn, T. (2013). Intended and Unintended Consequences of Mandatory
IFRS Adoption: A Review of Extant Evidence and Suggestions for Future Research . Europ ean Accounting
Review 22 (1), 1 -37.
68 Brébisson (de), H. et Alphonse, P. (2015). L’adoption des IFRS : Déterminants d’une réalité contrastée . 19
mai 2015, Congrès de l’AFC, Toulouse.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Conform ar ticolului 4 din 1606/2002 aplicarea referențialului este obligatorie în
elaborarea Situațiilor Financiare Consolidate ale societăților cotate pe o piață
reglementată a unui s tat membru UE începând cu anul 2005. În articolul 5 a aceleași
reglementări se p recizează opțiunea fiecărui stat membru de a autoriza și a obliga
societățile cotate sau nu, să aplice referențialul IAS/IFRS în elaborarea Situațiilor
financiare individuale . Această opțiune nu a fost adoptată în Franța, pentru Situațiile
financiare indiv iduale ale tuturor societăților (cotate sau necotate), introducerea
referențialului IAS/IFRS se face progresiv prin modificarea referențialului contabil
francez, luând în considerare multiplele implicații și consecințe fiscale și juridice induse
de referen țialul contabil internațional. Astfel, în Franța, situațiile financiare individuale ale
tuturor societăților trebuie să fie elaborate în conformitate cu referențialul contabil
francez.
În ceea ce privește societățile care nu sunt cotate la bursă însă întoc mesc Situații
financiare consolidate , legiuitorul francez a autorizat prin Ordonața 2004 -1382 d in
20.12. 2004 opțiunea ( și nu obligativitatea) ca aceste societăți necotate să poată deci,
începând cu 2005 , să nu aplice referențialul contabil francez ci refer ențialul IASB în
elaborarea Situațiilor consolidate fiind astfel conparabile cu cele ale societăților cotate.
Studiile recente arată că diferiții actori de pe piață care utilizează IFRS sunt mai degrabă
mulțumiți de calitatea referențialului și consideră IFRS ca progre s. Cu toate acestea, un
consens se evidențiază în privința faptului căci standardele se adaptează dificil la nevoile
societăților non cotate sau de talie modestă.69 În acest sens IASB a dorit să ofere un sprijin
acestora prin elaborarea unui „ referențial al societăților private‖, denumit în limbaj comun
IFRS PME (întreprinderi mici și mijlocii) care a fost publicat în versiune finală în 9 iulie
200970.
Obiectivul acestor categorii de norme este71:
furnizarea unui referențial contabil, pentru înt reprinderile mici și mijlocii, de înaltă
calitat e, ușor de înțeles și executoriu ;
concentrarea pe satisfacerea nevoilor utilizatorilor situațiilor financiare ale IMM -urilor ;
dezvoltarea unui referențial plecând de la același cadru conceptual ca cel al IFRS ;
69 Burlaud, A. et Colasse B. (2010), « Normalisation comptable internation ale : le retour du politique ? »,
CCA, Tome 6 Volume 3, décembre
70 François Lantin et Éric Tort, Conséquences de l’adoption des IFRS sur l’information et les marchés financiers
Dix ans de littérature (2005 -2014) , Revue française de gestion vol. 41, n° 249, 2015 , p. 75 –91
71 IFRS pour les PME : travaux de l'IASB , disponibil la
http://www.focusifrs.com/menu_gauche/normes_et_interp retations/qui_est_concerne/ifrs_pour_les_pme_travau
x_de_l_iasb , accesat 07.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
reduce re poverii raportării financiare pentru IMM -uri care doresc să utilizeze un set de
reguli contabile ;
să faciliteze tranziția de la un referențial contabil la altul în cazul în care entitatea
îndeplinește "caracterul public" sau alege să schimbe la aplicarea IFRS în întregime.
Pentru a identifica care sunt societățile care se încadrează în categoria IMM -urilor, IASB
nu a dorit ca să fixeze criterii de mărime, însă a încercat să definească caracteristicile
calitative ale so cietăților care ar trebuii s ă aplice aceste norme . Board a definit aceste societăți
ca fiind, acelea care nu au „responsabilitate publică ‖ ("public accountability "), mai apoi
atasând acestei noțiu ni criterii pentru identificare. Prin urmare, standardele de raportare
financiară adec vate pentru IMM -uri ar trebui să se aplice tuturor entităților care nu au nici o
responsabilitate publică.72
O entitate corespunde definiției "responsabilității publice", în cazul în care73:
Există un nivel ridicat de interes extern cu privire la societate d in partea investitorilor și
nu a manageri lor sau a altor părți interesate , iar acești investitori au doar situațiile
financiare ca modalitate de a obține informații financiare despre entitate ;
Entitatea are o responsabilitate publică esențială având în v edere natura operațiunilor
sale.
Indicatorii relevanți ai caracterului public ai entității sunt74:
− Societatea este cotată , sau este în curs de a depune situațiile sale financiare unui r egulator
ai pieței de valori sau orice alt regulator în scopul de a emit e orice tip de instrumente pe
piața publică
− Entitatea deține active cu o capacitate de fiduciar pentru un grup larg de persoane din
afara entității, cum ar fi societățile bancare, brokerii de asigurare / firme de brokeraj,
fonduri de pensii, fonduri comune ;
− Entitatea este o societate de interes public sau o entitate similară care furnizează un
serviciu public esențial;
− Entitatea are o importanță semnificativă în țara sa de origine, pe baza unor criterii cum ar
fi activele totale, totalul vânzărilor, numărul de angajați, gradul și poziția dominantă pe
piață, natura și amploarea datoriei externe.
72 Bessire, D. (2009), « Normes comptables, normes prudentielles et normes de gouvernance : « la
colonisation du monde vécu par les systèmes techniques », La place de la di mension européenne dans
CCA, Strasbourg, France
73 Gilbert Gélard, Bellot, Mullenbach et Associés , Où l’on reparle des IFRS pour PME , Revue Française de
Comptabilité , N°464 Avril 2013, p.4
74 Robert OBERT , Pratique des normes IFRS , Dunod, Paris, 2013 , p.80
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Pentru a înțelege impactul IAS/IFRS aupra sistemului contabil francez vom urmării
activitatea actorului francez de normalizare contabilă în ceea ce privește referenți alul IASB .
Astfel , ansamblul activităților întreprinse de către Consiliul Național de Contabiliate (devenit
ulterior ANC) spre așa numita convergentă se rezumă la activitățile descrise în cele ce
urmează .
În măsura în care Situațiile financiare consolidate ale societăților cotate trebuiau să fie
întocmite conform standardelor IAS/IFRS începând cu ianuarie 2005, se părea extrem de dorit
ca CNC să inițieze diverse proiecte prin care să aducă mai aproape referențialul contabil
francez de referențialul IAS/IFR S.75
În termen mai mult sau mai puțin îndepărtat părea deficil de conceput a menține două
referențiale contabile. Scopul a fost fixat de a face să evolueze regulamentul nr. 03 -99
referitor la PCG, căutând în mod pragmatic convergența cu standardele IAS/IFR S, răspunzând
astfel la nevoile specifice ale normalizării contabile în Franța.
Această evoluție a fost vizibilă după 1999 prin adoptarea unor reglementări majore
dintre care principale sunt76:
Reglementarea nr. 09/24.11.1999 care a modificat dispozițiile P lanului contabil general
referitoare la punerea în aplicare a schimbărilor de metode contabile , aplicabilă
exercițiilor contabile începând cu 01 ianuarie 2000. (cu trimitere la IAS 8 „Metode
contabile, schimbări de estimări contabile și erori ‖);
Reglementa rea nr.06/07.12.2000 referitoare la pasive care reia principalele dispoziții
ale standardului IAS 37 „Provizioane, pasive și active potențiale‖, aplicabilă începând
cu 01.01.2002;
Reglementarea nr.10/12.12.20 02 referitoare la amortizare și la deprecierea activelor,
completată de reglementarea 07/2003 (referitoare la măsurile tranzitorii ale Reg.
10/2002), aplicabilă începând cu 01.01.2005;
Reglementarea nr.06/23.11.2004 cu privire la definirea, contabilizarea și evaluarea
activelor, cu aplicare din ianuarie 2005 .
75 Chiapello, E. (2005), « Les normes comptables comme institution du capitalisme. Une analyse du
passage aux normes IAS/IFRS en Europe à partir de 2005 », Sociologie du travail, n° 49
76 IAS/IFRS et PME : Travaux de l'ANC (anciennement CNC) , disponibil
http://www.focusifrs.com/menu_gauche/normes_et_interpretations/qui_est_concerne/ias_ifrs_et_pme_travaux_d
e_l_anc_an ciennement_cnc , accesat 07.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Aceste ultime două reglementări urmăresc integrarea IAS 2 „Stocuri‖, IAS 16 „Imobilizări
corporale‖, IAS 23 „Costurile îndatorării‖, IAS 38 „Imobilizări necorporale‖, IAS 36
„Deprecierea activelor‖.
Reglementarea nr. 08/24.11.1999 modifică dispoziți ile PCG referitoare la tratamentul
contabil al contractelor pe termen lung si care face referire la la o parte din dispozițiile
standardului IAS 11 „Contracte de construcții‖
CNC a adoptat, deasemenea, în 2003 recomandarea 2003 -R-01 cu privire la normele
de contabilizare și evaluare a obligațiilor de pensii și prestații similare . Această recomandare
este de aplicare facultativă și este conformă tratamentului descris în IAS 19 ―Avantaje ale
personalului .‖ O altă recomandare este cea 99.R.01 /1999 care reia di spozițiile IAS 34
„Informații financ iare intermediare ‖.
Aceste evolu ții semnificative precum și necesitatea de a controla numeroasele
schimbări viitoare care trec dincolo de pragul domeniului contabil a condus CNC să angajeze
o reflexie globală la care să participe reprezentanți ai întreprinderii, profesioniști contabili și
puterile publice cu scopul să identifice și să măsoare impactul care rezultă sau ar rezulta din
aplicarea IAS/IFRS anumitor societăți sau norme din ce în ce mai convergente cu standard ele
IAS/IFRS. Astfel pentru a -și îmbunătății activitatea CNC a constituit trei grupuri de lucru
pentru a identifica și a evalua consecințele din punct de vedere al IMM -urilor (IAS / IMM),
al fiscalității (IAS / Fiscalitate ) și al dreptului (IAS / drept ) și să propună scenarii și măsurile
de îmbunătățire .77
Obiectivele IAS/IMM au fost (2003):
o Pregătirea poziției CNC referitoare la exercitarea opțiunii deschise de Art. 5 al
1606/2002 , în vederea autorizării sau obligării aplicării normelor IAS/IFRS în elabo rarea
Situațiilo r financiare consolidate ale soc ietăților cotate sau necotate.
o Examinarea în mod prospectiv a aplicării normelor IAS/IFRS în elab orarea Situațiilor
financiare și care ar fi simplificările necesare a fi propuse pentru IMM.
În urma activități i derulate de grupul IAS / Fiscalitate reiese căci introducerea IAS/IFRS
în elaborarea Situațiilor Financiare individuale ar avea, în contextul menținerii principiului de
conexiune a rezultatului contabil cu cel fiscal, profunde impl icații asupra normelor fiscale de
determinare a rezultatului impozabil la calculul impozitului pe profitul și deasemenea asupra
bazelor de impozitare ale altor impozite și taxe. (impozit local, TVA) .
77 Colasse, B. (2004), « Harmonisation comptable internationale : De la résistible ascension de l IASC/IASB »,
Gérer et comprendre n° 75
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Aplicarea normelor IASB pentru întocmirea Situațiilor financiare individuale a u condus
la constatarea unor divergențe între normele contabile și cel fiscale referitoare la:
− Evaluarea și reevaluarea la valoarea justă a anumitor active;
− Variația capitalurilor proprii;
− Actualizarea;
− Contractele de chirie;
− Avantaje acordate personalului .
În urma analizei IAS/IFRS î n vederea utilizării lor în elaborarea Si tuațiilor financiare
individuale s -a constata t78:
O deconexiune între drept ( care reflectă natura juridică a operațiunilor) și standardele
IASB (care fac referire la substanța economică a tranzacțiilor) . Principiul proeminenței
fondului asupra formei se afirmă în diferitele cadre conceptuale ale IASC/IASB. ― (…)
o imagine fidelă comunică substanța unui fenomen economic mai devreme decât a se
ține de forma juri dică a acestuia . Furnizarea i nformației doar sub forma ei juridice
când aceasta diferă de substanța economică a fenomenului de bază nu poate conduce
la o imagine fidelă ‖79;
Cadrul conceptual care este, în viziunea acestui grup de studiu, în mod semnificativ
diferit de principiile conta bile fra nceze și destul de îndepărtat de viziunea juridică
franceză (regula prevalenței substanței asupra formei, de exemplu) ;
În cele din urmă , standardele IASB par diferite de principiile de bază care
reglementează normele contabile franceze. Grupul cit ează trei exemple: recursul la
valoarea justă, în anumite cazuri în locul costului istoric, abandonul principiului
intangibilității bilanțului de deschidere, utilizarea diferită a principiului prudenței .
Consecințele asupra dreptului contabil, dreptul afac erilor identificate de CNC rezultate în
urma aplicării IAS/IFRS sunt următoarele80:
a. Referitor la dreptul societăților, numeroase noțiuni iau în considerare elemente
contabile ca în materie de prezentare de bilanț, de apreciere a valorii fondurilor proprii, sau a
noțiunii de beneficii distribuibile . Normele de drept al societăților impun unele soluții care nu
sunt compatibile cu normele IASB. Pentru a cita un exemplu în acest sens: prevederile IAS 32
78 Gilles Salignon, Emmanuel Paret, Astrid Montagnier,Aurelie Souchol , Panorama du r éférentiel. IFRS.
Quelles différences avec les normes françaises ? , KPMG, iunie 2015, p. 2 -10
79 Yvonne MULLER -LAGARDE , La prééminence du fond sur la forme , 5-eme Etats Generaux de la Recherche
Comptable, decembre 2015, Université Paris Ouest Nanterre , ANC
80 Pascal Dumontier – Randa MAGHRAOUI , L’adoption des IFRS améliore -t-elle le contenu informatif
des chiffres comptables ?, SIFF 2007 Université Paris Dauphine , p.3-13
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
și IAS 39 asimilează datoriilor o parte din anumite postur i de pasiv, considerate în dreptul
național francez ca fiind din categoria capitalurilor proprii. Această clasificare binară,
capitaluri proprii, sau datorii este mai mult o clasificare financiară decât una juridică . Astfel
rezultă căci terții nu mai sunt direct informați de valoarea reală a pasivelor, în special despre
acelea vor fi recunoscute în caz de încetare a activității entității.
b. În materie de drept social, se subliniază multe surse de interogații ca : impactul
contabilizării angajamentelor d e pen sionare asupra calculului participării salariaților sau al
valorii adăugate, influiența asupra aceluiași calcul a operațiilor direct înregistrate în
capitalurile proprii fără a trece prin contul de rezultat.
Pentru a elimina multiplele discrepanțe existent e între prevederile IAS/IFRS și normele
franceze a fost nevoie de o implicare activă a ANC. Astfel ANC deservește interesul general
atât prin organizarea sa cât și prin contribuția sa la avisul de omologare european, prin
răspunsuril e sale consultărilor internaționale sau prin luările de poziții în instanțele
internaționale . Fiind conștientă de faptul căci procesul de omologare la care EFRAG participă
constituie concluzia unui demers de elaborare adesea lung și uneori laborios și căci
standardele păstreaz ă o dimensiune convențională fondată pe compromisuri între concepte sau
cerințe contradictorii, ANC are ca politică de a distinge come ntariul său , de rezervă sau refuz
cu privire la IAS/IFRS81. Acesta e ste u n proces calificat de ―normalizare cu ochii bin e
deschiși ‖. În cursul ultimilor 3 ani (2014 -2016) de activitate ANC a emis 16 avise 3 dintre ele
asupra următoarelor standarde82:
a) IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții , ANC a emis un aviz pozitiv, fără rezerve în
martie 2015.
b) IFRS 9 Instrumente fina nciare , a făcut obiectul în septembrie 2015 unui aviz pozitiv
însoțit de multe observații și o rezervă. Observațiile privesc: utilizarea justei valori în
perioadele de tensiune pe piață, absența unei baze conceptuale suficiente pentru
provizionarea pierder ilor așteptate, dispoziții nesatisfăcătoare cu privire la investițiile pe
termen lung a acțiunilor. Rezerva este cu privire la aplicarea standardului în sectorul
asigurărilor , pe motivul datelor diferite pentru IFRS 9 și IFRS 12. Acest decalaj
temporar nu permite tratarea simultană a activului și pasivului activităților de asigurare,
și ca urmare se contrazice interesului public european. Pentru a corecta acest efect, IASB
81 Nobes, C.W. (1998). The future shape of harmonization : Some responses. The European Ac counting Review
7 : 323 -330;
82 Gérard Gil, La promotion de l’intérêt général dans les normes internationales , Rapport 2014 -2016 Des
normes modernes et équilibrées au service de l’intérêt général , ANC, 2016, p.32 -35, disponibil la
http://www.anc.gouv.fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/1.%20Normes%20fran%C3%A7aises/Rapport
s/ANC_Rapport_2014_2016.pdf , accesat 09.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
a publicat o propunere de amendament a IFRS 4 oferind două posibilități : exceptarea
temporară rezervată pentru grupuril e în care activitate de asigurare este cea
predominantă sau abordarea denumită suprap unerea .
c) IFRS 16 Închirieri , publicat la începutul anului 2016, este în curs de examinare de către
EFRAG în vederea omologării sale. Nou l standard care înlocuiește IAS 17 conduce la
înregistrarea în bilanț a oricărui contrat de închiriere și nu doar a celui de leasing .
Această extindere se face prin asimilarea chiriei unui nou tip de activ ―drept de
folosin ță‖, conferind astfel controlul u nui activ fizic. Printre observaț iile pentru punerea
în aplicare se numără : excluderea activelor necorporale, a activelor cu valoare scăzută,
din contractele de scurtă durată sau de închiriat variabil .
Redactarea acestor avize de omologare a standardelor o bligă examinarea standardelor
IFRS în lumina directivei contabile, reflectând istoria și cultura contabilă europeană. ANC
veghează la respectarea acestei ancore conceptuale europene, care aduce o clarificare
originală și indispensabilă a standardelor IFRS în ceea ce privește marile principii contabile
precum al imaginii fidele, al prudenței. Etc83.
Concluzionând , putem vorbii de o fortificare a sistemului contabil francez pe podiumul
mondial odată cu introducerea reglementărilor actorilor normalizării fran ceze CRC și ANC,
reformând astfel normele contabile franceze în sensul unei mai mari convergențe spre
normele IASB84.
Pozițiile adoptate de ANC în materie de standardele internaționale sunt grupate pe
marile teme . Este vorba de scrisorile colegiului ANC, ca răspuns la consultațiile publice85:
a) Ale IASB cu privire la proiectele sale de standarde și a interpretărilor:
o DP: discuții pe hârtie;
o ED: proiect de expunere ;
o Cerere de informare sau de aviz.
b) Ale EFRAG86 cu privir e la:
83 Degos, J. -G et Previts G. J. (2004), « Naissance de la normalisation comptable internationale Pionniers
américains et français », Cahiers électroniques du CRECCI, IAE, Cahier 10 ;
84 Demaria, S. et Dufour, D. (2010), « Les choix comptable s lors de la transition aux normes IAS/IFRS :quel role
pour la prudence », CCA 195 -218;
85 Les positions normatives par thème , ANC, disponibil la http://www.anc.gouv.fr/cms/sites/anc/accueil/normes –
internationales/positions -par-theme.html , accesat 06.03.2017
86 *Notă EFRAG = European Financial Reporting Advisory Group , este o asociație internațională, fără scop
lucrativ care a fost creată în 2001 la i nițiativa Comisiei Europene cu scopul de a servii interesului general. Rolul
sau este acela de promovarea a Vocii Europene în elaborarea de norme contabile internaționale (IFRS) și de
asigurare că aceasta să fie luată în considerare de IASB.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
o DCL – scrisori de comentarii adresate IASB referitoare la proiectele sale de
standarde sau de interpretare a acestora;
o DEA – proiecte de avize de adoptare adresate de EFRAG Comisiei Europene în
cadrul procesului european de adoptare (endorsement pro cess)
Pozițiile acoperă, de asemenea, recomandările ANC cu privire la punerea în aplicare în
Franța a standardelor internaționale. Contribuțiile ANC la dezbaterile preliminare formulate
de IASB, EFRAG, IFASS sau alte organizații, precum și documentele ela borate individual
sau în cooperare cu alte organisme de normalizare, sunt prezente în Cercetarea contabilă.
Cele 150 de poziții normative exprimate după 2003 de ANC (și anterior de CNC) sunt
regrupate în jurul celor 1 0 teme care acoperă ansamblul IFRS:
Tabelul nr.2.3. – “Poziții normative exprimate după 2003 de ANC ”87
CAPI TOLUL III – ANALIZA STRUCTURII SITUAȚIILOR
FINANCIARE ÎN CONTABILITATEA FRANCEZĂ
După trecerea în revistă a principalelor aspecte ale normalizării contabile franceze cum
a evoluat ea dealungul timpului, ne vom oprii asupra prezentării structurii situațiil or financiare
așa cum sunt ele în prezent precum și a principalelor practici din contabilitatea franceză.
3.1. Analiza structuri i situațiilor financiare în contabilitatea franceză și legăturile lor
cu marile axe ale valorificarii informațiilor contabilie
Confor m Planului Contabil General , sintagma de Conturi anuale înglobează în structura
sa: Bilanțul, Contul de rezultate și Anexa , acestea formează după cum este stipulat în lege
87 Gelard P. (2 005), « De l IASC à l IASB : un temoignage sur l évolution structurelle de la normalisation
comptable internationale », RFC n° 380; Cadrul general IFRS13
Prezentarea situațiilor
financiare IAS01, IAS07, IAS08, IAS24, IFRS02,
IFRS05, IFRS06, IFRS08, IFRIC17
Active și depreciere IAS16, IAS36, IAS38, IAS40, IAS41, IFRS16
Pasive IAS19, IAS37, IFRIC14
Vânzari IFRS15
Regruparea
întreprinde rilor IAS27, IAS28, IFRS03, IFRS10, IFRS11,
IFRS12
Instrumente financiare IAS32, IAS39, IFRS07, IFRS09, IFRIC09
Asigurari IFRS04
Impozite IAS12, IFRIC21
Altele IFRS14, IFRIC03
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
un tot indisolubil88. Conturile anuale trebuie să fie regulate, sincere și să redea o imagine
fidelă a patrimoniului, a situațiilor financiare și a rezultatului întreprinderii.
În cazuri excepționale, dacă aplicarea unei prescripții contabile se dovedește improprie
pentru a se obține o imagine reală a patrimoniului , poziției financiare sau a rezultat ului,
aceasta trebuie să fie derogată. Această derogare este menționată în anexă și motivată în mod
corespunzător, cu i ndicarea influenței sale asupra patrimoniului , situației financiare și a
rezultat ului companiei.89
Fiecare din posturile bilanțului și a contului de rezultate include o indicație a cifrei
referitoare la postul corespondent exercițiului precedent.
Micile întreprinderi, pot, în codițiile fixate printr -o reglementare a ANC, să adopte o
prezentare simplificată a Situațiilor lor financiare. Este vorba despre, comercianți, persoane
fizice sau morale care în cadrul ultimului exercițiu încheiat nu au depăsit două din cele trei
praguri: total bilanț 4 000 000 € , valoarea netă a cifrei de afaceri 8 000 000 € și numărul
mediu de salaria ți 5090.
Totalul bilanțului este egal cu suma valorii nete a elementelor de activ.
Valoarea netă a cifrei de afaceri este egală cu valoarea vânzărilor de servicii legate de
activitatea curentă diminuată de reducerea acestor vânzări de taxa pe valoare adugat ă și de
taxele asimilate.
Numărul mediu de salariați în cursul exercițiului este egal cu media artitmetică a
efectivului de personal la sfâ rșitul fiecărui trimestru al anului calendaristic sau al exercițiului
contabil atunci cand acesta nu coincide anului civil.
Documentele contabile sunt întocmite în Euro și limba franceză și sunt păstrate pentru o
perioada de 10 ani.91 Bilanțul, contul de rezultate și anexa trebuie să cuprindă atâtea rubrici și
posturi câte sunt necesare pentru a da o imagine fidelă patrim oniului, situației financiare și a
rezultatului întreprinderii.
Clasele elementelor din bilanț și din contul de rezultat precum și lista informațiilor
cuprinse în anexă pot să fie adaptate pe sector de activitate printr -o reglementare a ANC.
88 Section 2 – Définition des comptes annuels , REGLEMENT ANC N° 2014 -03, Relatif Au Plan Comptable
General , 2017
89 Art. L. 12 3-14, Code de commerce
90 Art. D. 123 -200, Code de commerce , version consolidée au 2 mars 2017 , disponibil la
https://www.legifrance.gouv.fr/affichCode.do?cidTexte=LEG ITEXT000005634379 , accesat 09.03.2017
91 Art. L. 123 -22, Code de commerce , version consolidée au 2 mars 2017 , disponibil la
https://www.legifrance.gouv.fr/affichCod e.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379 , accesat 09.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Conturile in dividuale
3.1.1. Bilanțul
Bilanțul – „descrie separat elementele de activ și de pasiv ale entității și permite să apară
în mod distinct, capitalurile proprii .‖ Acesta este destinat terților și este controlat de comisari
ai conturilor. Elementele de activ și de pa siv sunt evaluate separat. Nici o compensare nu
poate fi operată între posturile de activ și cele de pasiv. Bilanțul de deschidere a unui exercițiu
corespunde bilanțului de închidere înaintea repartiției exercițiului precedent . Elementele
patrimoniului înt reprinderii sunt clasate în active și pasive ale bilanțului după destinația și
proveniența lor. Elementele destinate să servească în mod durabil activității întreprinderii
constituie active imobilizate92.
Elementele de activ imobilizate a căror durată de ut ilizare este limitată sunt amortizate
pe această durată după un plan de amortizare. Fie că durata de utilizare a activelor este
limitată sau nu acestea fac obiectul unei deprecieri când valoarea lor de inventar este
inferioară valorii contabile și se prev ede căci pierderea de valoare va fi durabilă.
Deprecierile și provizioanele sunt reportate la rezultat atunci când motivele pentru care
au fost constituite au încetat să existe .
Activul bilanțier a cărui model este elaborat de reglementare impusă de ANC pr ezintă
succesiv următoarele rubrici:
1. Active imobilizate : imobilizări necorporale, corporale, și financiare;
O imobilizare necorporală este un activ nemonetar, fără substanță fizică care este
identificabilă după93:
Dacă este separabilă de activele entității, adică susceptibilă de a fi vândută, transferată,
închiriată sau schimbată în mod izolat sau pe baza unui contract, cu un alt activ sau
pasiv.
Sau ea rezultă dintr -un drept legal sau contractual chiar dacă acest drept nu este
transferabil sau separabil de entitate sau de alte drepturi sau obligații.
O imobilizare corporală este un activ fizic deținut, fie pentru a fi utilizat în producerea
sau furnizarea de bunuri și servicii , fie pentru a fi î nchiriat terților , fie scopurilor gestiunii
interne de la care e ntitatea așteaptă ca să fie utilizat dincolo de anul fiscal curent.
92 Senicourt, P. (2012). Du « bilan fiscal » au « bilan économique » : vers plus de relief dans les comptes
annuels. Revue française de comptabilité (457),27 -31
93 Art. 212 -1, Section 2 – Conditions d’ inscription à l’actif , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général
comptable , Recueil Des Normes Comptables Françaises , Autorité des normes comptables françaises , 2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
2. Active circulante : stocuri și producție în curs, avansuri și aconturi pentru comenzi,
creanțe, valori mobiliare de plasament și disponibiltăți , prime de rambursare a obligațiuni lor;
În caz ul unei imobilizări amortizabile, bilanțul redă trei valori:
Valoarea de achiziție ( expimată la costul istoric);
Deprecierea cumulată constatată în cursul anului (amortismentul al căru i sold este
creditor);
Valoarea netă contabilă (valoarea de achiziție m ai puțin deprecierea)
Bunurile fungibile sunt evaluate fie la costul mediu ponderat de achiziție sau producție,
sau fie considerând căci primul bun ieșit este primul bun intrat.
3. Cheltuieli în avans
Cheltuielile înregistrate în avans sunt active care coresp und achizițiilor de bunuri sau
servicii a căror furnizare sau prestare va avea loc ulterior .
Conform Art. 211 -1 din PCG un activ este un element identificabil al patrimoniului
având o valoare economică pozitivă pentru entitate, un element care generează o resursă pe
care entitatea il controlează ca rezultat al unor evenimente trecute și de la care se așteaptă
beneficii viitoare.
Riscurile și cheltuielile sunt precizate în mod clar când evenimentele survenite sau în
curs sunt probabile, antrenează constituir ea de provizioane.
Cheltuielile angajate cu ocazia operațiilor care condiționează existența sau dezvoltarea
întreprinderii dar a căror valoare nu poate fi raportată producției de bunuri și servicii pot să
figureze activului bilanțier la postul ―cheltuieli de cercetare‖.
Cheltuielil de dezvoltare pot să fie înscrise activului bilanțier, la postul corespunzător
acestora, cu condiția ca acestea să se raporteze la proiecte clar individualizate, având serioase
șanse de rentabilitate comercială.
O imobilizare cor porală, necorporală sau un stoc este contabilizat în categoria activelor
când condițiile următoare sunt simultan îndeplinite94:
Este probabil ca entitatea să beneficieze de avantaje economice viitoare
Costul și valoarea sa pot să fie evaluate în mod credibi l
Pasivul bilanțier prezintă succesiv următoarele rubrici:
94 Art. 212 -1, Section 2 – Conditions d’inscription à l’actif , Règlement n°2014 -03 rel atif au Plan général
comptable , Recueil Des Normes Comptables Françaises , Autorité des normes comptables françaises , 2017.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
1. Capitaluri proprii : capital, prime de emisiune și alte prime asimilate, diferențe din
reevaluare, rezultatul exercițiului, subvenții de investiție, provizioane reglementate,
rezerve legale, statuta re și contractuale .
Subvențiile pentru investiții incluse la partea de capitaluri proprii sunt definite ca
beneficii ale întreprinderii în vederea dobândirii sau creerii de valori imobilizate sau
financiare ale activităților pe termen lung. Valoarea acest or subvenții este reluată la contul de
rezultat după modalitățile următoare95:
a) Reluarea subvenției pentru investiții care finanțează o imoblizare amortizabilă se
efectuează pe aceeași durată și în același ritm cu amortizarea valorii imobilizării
dobândite s au create prin intermediul subvenției.
b) Reluarea subvenției pentru investiții care finanțează o imobilizare neamortizabilă se
întinde pe numărul de ani î n timpul cărora imobilizarea este inalienabilă termenilor
contractului. În lipsa clauzei de inalienabili tate, valoarea reluată în fiecare an este egală
cu a zecea parte din valoarea subvenției.
Provizioanele reglementate sunt provizioane care nu corespund obiectivului normal al unui
provizion. Ele sunt create după un mecanism analog celui al provizioanelor p ropriu zise. Au
caracterul de provizioane reglementate, provizioanele96:
− Pentru investițiile referitoare la participarea salariaților;
− Pentru creșterea prețului;
− Autorizate special pentru anumite profesiuni (mineri)
2. Provizioane ;
Un provizion este un pasiv a cărei scadență și sumă nu sunt fixate în mod precis .
3. Datorii ;
O datorie este un pasiv a cărei scadență și sumă sunt fixate în mod precis.
4. Venituri în avans
Elementele în bilanț sunt grupate după ordinea lichidității în cazul activelor, respectiv
după exig ibilitate pentru pasive .
Un pasiv este element al patrimoniului având o valoare economică negativă pentru
entitate, adică o obligație a societății față de terți prin a cărei stingere are loc o ieșire de
resurse. Această obligație poate să fie de ordin lega l, reglementar sau contractual. Ea poate
95 Art. 312 -1, Section 2 – Subventions d’investissement inscrites dans les capitaux propres , Règlement n°2014 –
03 relatif au Plan géné ral comptable , Recueil Des Normes Comptables Françaises , Autorité des normes
comptables françaises , 2017
96 Ibidem, Art. 313 -1
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
deasemenea să decurgă din practicile trecute ale societății, din politica sa sau din
angajamentele publice care au creat o așteptare legitimă a terților97.
Evaluarea pasivelor la data intrării în patrimoniu98:
În cazu l pasivelor a căror valoare depinde de fluctuațiile monedei străine . Datoriile
sunt convertite în monedă națională pe baza ultimului curs de schimb. La conversia efectuată
la sfarșitul exercițiului diferențele de conversie se vor înscrie în conturi tranzit orii, în
așteptarea regularizărilor ulterioare (în activ când e vorba de o pierdere, pasiv cand e vorba de
un câștig);
Provizioanele sunt evaluate la valoarea crespondentă cel mai bune estimări a ieșirii de
resurse necesare la stingerea obligației;
Venitur ile constatate în avans sunt evaluate la valoarea veniturilor corespondente
prestației rămase de realizat sau a mărfurilor rămase de livrat;
Evaluarea pasivelor ulterior datei de intrate în patrimoniu :
La data închiderii, valoarea netă contabilă a elemente lor de pasiv este comparată cu
valoarea de inventar la aceeași dată. Provizioanele sunt revizuite la fiecare dată de întocmire a
situațiilor financiare și ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare la acea dată .
3.1.2. Contul de rezultate
Contul de rezultat e – reia cheltuielile și veniturile exercițiului, fără să se țină cont de data de
plată sau de încasare. După regimul juridic al societății, soldul cheltuielilor și al veniturilor
constituie:
Profitul sau pierderea exercițiului;
Excedentul sau deficitul d e resurse.
Nici o compensare nu poate fi operată între posturile de chetuieli și venituri .
El prezintă beneficiul și pierderea exercițiului după deducerea amortizărilor,
deprecierilor și provizioanelor. Cheltuielile și veniturile sunt clasate pe categorie (exploatare,
financiare, exceționale) și trebuie prezentate sub formă d e tablou sau sub formă de listă astfel
încât să se diferențieze elementele rezultatului curent și rezultatului excepțional a cărei
realizare nu este legată de exploatarea curentă a într eprinderii. Modalitatea de măsurare a
rezultatului presupune clasificarea cheltuielilor și veniturilor prin raportare la natura lor, fără a
97 Ibidem, Art. 321 -1
98 Section 3 – Evaluation des passifs , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable , Recueil Des
Normes Comptables Françaises , Autorité des normes comptables françaises , 2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
se încerca reclasificarea lor în funcție de destinația sau originea lor. Se evita, astfel, marea
dificultate determi nată de imputarea lor pe activități sau destinații.
Contul de rezultat cuprinde următoarele elemente:
1. Cheltuieli : cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli excepționale
precum și participarea salariaților la profit și imozitul pe profit.
Conform PCG cheltuielile cuprind99:
Sumele sau valorile vărsate sau de vărsat:
− în contrapartida mărfurilor, aprovizionărilor, lucrărilor, serviciilor consumate de
entitate precum și avanatajele consimțite acestora;
− în execuția unei obligații legale,
− sau excepțional, fără echivalent
Transferurile la amortizări, deprecieri și provizioane;
Valoarea de intrare diminuată de amortizări ale elementelor de activ cedate, distruse
sau dispărute.
2. Venituri : venituri din exploatare, venituri fi nanciare, venituri exc epționale
Conform PCG veniturile cuprind100:
Sumele sau valorile primete sau de primit:
− în contrapartida materiei prime, bunurilor, lucrărilor, serviciilor precum și a
avantajelor pe care entitatea le-a efectuat;
− în temeiul unei obligații legale existente fa ță de un terț;
− în mod excepțional, fără contrapartidă.
Producția stocată sau destocată în cursul exercițiului;
Producția imobilizată;
Reluările pentru amortizări și provizioane;
Transferul cheltuielilor;
Prețul de cesiune al elementelor de activ cedate.
3. Rezultatul exercițiului .
Rezultatul exercițiului este egal atât cu diferența dintre venituri și cheltuieli cât și cu
variația dintre capitalurile proprii între începutul și sfârșitul unui exercițiu fără să fie vorba de
operații care să afecteze direct valoar ea capitalurilor proprii.
Contul de rezultat al PCG distinge patru niveluri de cheltuieli și trei niveluri de venituri:
99 Art. 511 -2, Section 1 – Charges , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable , Recueil Des
Normes Comptables Françaises , Autorité des normes comptables françaises , 201 7
100 Ibidem , Art. 512 -1, Section 2 – Produits
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Cheltuieli și venituri din exploatare, iar prin diferența lor se obține Rezultatul Exercițiului ;
Cheltuieli și venituri financiare, iar prin diferența lor se obține Rezultatul Financiar ;
Cheltuieli și venituri excepționale, iar prin diferența lor se obține Rezultatul Excepțional;
Pe partea cheltuielilor apar și anumite elemente globale: participarea salariaților la profit
și impozitul pe b eneficiu;
Amortizarea și provizioanele sunt repartizate între cele 3 nivele, în funcție de originea
deprecierii: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli excepționale.
Reajustarea lor, în sensul diminuării prin trecere la venituri, este împărțită pe trei nivele ca
toate celelalte venituri.
Legea contabilă permite alegerea prezentării contului de rezultate, fie sub forma unui
tablou, fie în forma unei liste. PCG propune trei modele pentru contul de rezultate: sistemul
de bază, sistemul sim plificat și sistemul dezvoltat. În sistemul dezvoltat, contul de rezultate
este completat prin intermediul unui tablou al soldurilor intermediare de gestiune.
Contul de rezultat, obținut din contabilitatea generală măsoară rezultatul de o manieră
aritmetic ă, simplă, fără a lămurii cauzele acestui rezultat. Pentru a avea o explicație a acestui
rezultat, trebuie să se urmărească fluxul de valori în interiorul patrimoniului și să se țină o
contabilitate analitică, bazată pe clasificarea cheltuielilor pe destin ație și a veniturilor în
funcție de originea lor.
3.1.3. Anexa
Anexele completează și comentează informațiile date de bilanț și contul de rezultat.
Anexa cuprinde toate informațiile de importanță semnificativă destinate să completeze și să
comenteze acele date prin bilanț și prin contul de rezultat. O înscriere din Anexă nu se poate
substituii unei înscrieri din bilanț sau din contul de rezultate. Anexa se supune acelorași
principii ca și celelalte conturi anuale. Informațiile pe care le furnizează trebuie să fie
verificabile și justificabile pe bază de documnte, comisarii de conturi certificând și anexa ca
document contabil.
Microîntreprinderile cu excepția celor a căror activitate constă în controlul de titluri de
participare și de valori mobiliare nu sunt chemat e să întocmească anexa, cu condiția ca
acestea să nu depăsească în anul precedent două din pragurile următoare: total bilanț 350 000
€, CA 700 000 €, numărul mediu de salariați 10101.
101 Art. D. 123 -200, Code de commerce , version consolidée au 2 mars 2017 , disponibil la
https://www.legifrance.gouv.fr/affi chCode.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379 , accesat 09.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Noul PCG acordă un spațiu amplu informațiilor ce fac obiectul prezentării detaliate în
anexă. Prin modul de detaliere a informațiilor de furnizat în anexă, se observă clar rolul și
importanța, din ce în ce mai mari, pe care anexa le are în ansamblul documentelor întocmite la
închiderea exercițiului financiar contabil . Detalierea informațiilor considerate semnificative
pentru luarea deciziilor exprimă o nouă viziune în ceea ce privește utilizatorii informațiilor
financiar -contabile. Informațiile astfel prezentate vor asigura luarea unor decizii pertinete, din
partea unor categorii diversificate de utilizatori.
Principalele informații cuprinse în anexă sunt102:
Principii și metode contabile : mențiunea normelor contabile utilizate pentru elaborarea
situațiilor financiare, metodele contabile alese și justificarea acestora, precizarea și
justificarea schimbărilor de estimare, schimbărilor de modalități de aplicare sau de
schimbări de opțiuni fiscale, indicarea naturii erorilor corectate în cursul exercițiului și
precizarea posturilor bilanțiere direct afectate.;
Informații cu privire la p osturile bilanțiere și la contul de rezultat : situația activelor
imobilizate (anexă cu privire la fiecare categorie de imobilizare , modalitatea de
determinare a valorii brute, reconciliere între valoarea contabilă la deschiderea și
închiderea exercițiului aratând intrările, ieșirile; costul estimat de demontare, de mutare și
de restaurare a amplasamentului ), amortizarea și deprecierea (metoda de amortizare
utilizată, rată de amortizare, po sturile contului de rezultat în care au fost înregistrate
trasferuril e la amortizare, durata de amortizare, valoarea reziduală), reevaluarea
imobilizărilor corporale și financiare (variația în cursul exercițiului și diferența de
reevaluare, valoarea încoporată la capital, tratamentul fiscal) , stocuri , situația creanțelor,
variația capitalurilor proprii, pasive și provizioane, sitauția scadenței datoriilor la
închiderea exercițiului, defalcarea cifrei de afaceri pe categorii de activități și piețe
geografice, valoarea detaliată a taxelor accesorii de achiziție .
Informații ref eritoare la fiscalitate : informații referitoare la regimul fiscal, detalierea și
justificarea corecțiilor excepționale ale valorii imobilizărilor și activelor circulante legate
de legislația fiscală, valoarea datoriilor și creanțelor privind impozitul amâ nat provenind
din decalajul în timp între regimul fiscal și tratamentul contabil al veniturilor și
cheltuielilor , suma și natura creditelor fiscale.
Informații cu titlul de operații realizate cu pă rțile asociate: furnizarea listei de tranzacții
efectuate î n comun precizând natura relațiilor, valoarea . Etc.
102 Section 3 – Contenu de l’annexe pour les autres personnes morales , Recueil des Normes Comptables
Françaises , Autorité des normes comptables françaises, 2017, p. 415 -424
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Informațiile privind operațiunile și angajamentele față de conducere : pentru membrii
organelor de administrație, conducere și supraveghere trebuie menționat valoarea globală
a avansuri lor și împrumuturi a cordate , se precizează condițiile și rambursările care trebuie
efectuate în cursul anului, precum și valoarea angajamentelor asumate în numele acestora ,
remunerații alocate și valoarea angajamentelor pentru pensii în beneficiul lor.
Informațiile privind op erațiile și a ngajamentele înafara bilanțului: sunt în special de
menționat valorile angajamentelor financiare cu privire la: avize, cauțiuni și garanții,
creanțe cedate și nonscadente (efecte de comerț scontate și nescadente) , garanții de activ și
de pasiv , angajamente în materie de pe nsii și indeminizații asimilate , angajamente în
materie de leasing .
Informațiile referitoare la efectiv: mențiunea efectivului mediu de personal în timpul
exercițiului pe categorie.
Informațiile privind operațiile de natură sp ecifică (informații opționale și condiționate
la realizarea operației) : informații furnizate de societățile emitente de bonuri de
subscriere, plan de opțiuni de achiziție sau subscriere de acțiuni și plan de atribuire de
acțiuni gratuite salariaților , info rmații referitoare la contractele pe termen lung , la
operațiuni de schimb, i nformații privind vânzarea cu opțiunea de răscumpărare , contracte
de fiducie , informații pe ansamblul tranzacțiilor efectuate pe piața produselor derivate .
Pornind de la faptul căc i situațiile financiare trebuie să prezinte o imagine fidelă a
patrimoniului, a sitauției financiare, și a rezultatelor întreprinderii și căci incidența
reglementărilor fiscale antrenează subterfugii importante în contabilitate, anexa are un rol
deosebit î n prezentarea unor informații suplimentare, comentarii și explicații ce vor permite
deschiderea spre alte puncte de vedere, diferite de cel juridic în c ontabilitate.
Încheiem această parte referitoare la situațiile financiare prin punerea în balanța a
conținutului solicitat de IAS/IFRS pentru situațiile financiare și conținutul acestora prezentat
de normele contabile franceze103. Se remarcă o deosebire substanțială între cele două moduri
de abordare .
103 Gilles Salignon, Emma nuel Paret, Astrid Montagnier,Aurelie Souchol , Panorama du référentiel. IFRS.
Quelles différences avec les normes françaises ? , KPMG, iunie 2015, p. 13
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Setul complet de situații financiare
conform IAS/IFRS Principalele divergențe cu normele franceze
Bilanț
Contul de rezultat net și al altor
elemente de rezultat global
Situația variației capitalurilor proprii
Tabloul fluxurilor de trezorerie
Notele anexate cuprinzând metodele
contabile
Informații comparativ e
Un Bilanț la deschiderea perioadei
comparative în anumite cazuri ―al
treilea Bilant‖ Un set complet de situații financiare curprinde:
− Bilanț
− Contul de rezultat
− Anexa
− Situația variației capitalurilor proprii și
Tabloul fluxurilor de trezorerie sunt
opțion ale pentru conturile individuale
Noțiunea de „rezultat global‖ și de „alte
elemete ale rezultatului global‖ nu există
Un „ al treilea Bilanț‖ nu este solicitat
În mod general, informațiile din anexă sunt
mai puțin dezvoltate. Mai mult, nu este prezent
pentru situațiile financiare individuale un model
simplificat pentru întreprinderile mici
Schema nr.3 .1. – „Diferențele dintre prevederile IAS/IFRS și normele contabile franceze cu
privire la conținutul setului de situații financiare individuale ‖
3.2. Analiza prin cipalelor practici definibile în contabilitatea franceză
În cele de mai jos ne vom îndrepta atența asupra analizei câtorva din tratamentele
contabile aplicabile diferitelor operațiuni așa cum sunt ele descrise în PCG.
3.2.1. Conversia operațiun ilor expri mate în monedă străină
Evaluarea cre anțelor și datoriilor la data intrării lor în contabilitate se face pornind de la
cursul practicat la data operației. ―Dacă evaluarea elementelor de active sau de pasiv depinde
de un curs de schimb, cursurile de schimb d e utilizat sunt, pentru devizele cotate, cursurile
stabilite de Banca Franței, publicate în Monitorul Oficial, și pentru celelalte devize, cursurile
medii lunare stabilite de Banca Franței ( art. 410 -1 PCG) ‖.
Creanțele și datoriile în monedă străină sunt c onvertite în monedă națională la ultimul
curs de schimb. Când din aplicarea ratei de conversie de la data închiderii exercițiului are ca
efect modificarea valorilor în monedă națională precedent contabilizate diferențele se
înregistrează într -un cont tranz itoriu care figurează în bilanțul întreprinderii:
Pierderi latente în activ prin contul 476 Diferențe de conversie activ;
Câștiguri latente în pasiv prin contul 477 Diferențe de conversie pasiv.
Diferențele de conversie ce apar la închiderea exercițiului n u sunt niciodată înregistrate
în contul de rezultate din cauză căci se consideră a fi nerealizate. Pierderea latentă, conform
principiului prudenței, face obiectul unei înregistrări de provizioane pentru riscuri
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
(Provizioane pentru pierderi din schimb valu tar – 1515) ce reprezintă o cheltuială financiară a
exercițiului.
PCG prevede anumite excepții de la regula constituirii de provizioane pentru riscuri în
cazul unei pierderi de schimb valutar, la data inventarierii patrimoniului104:
Existența unei acoperiri pentru pierderea de schimb;
Împrumut în devize contractat pentru achiziționarea unei imobilizări din aceeași țară
a împrumutului;
Existența unei poziții globale de schimb;
Operații ce afectează mai multe exerciții.
Costul de intrare al imobilizărilor necor porale, corporale și al stocurilor exprimate în
monedă străină este convertit în monedă națională la cursul zilei de efectuare a operației. În
situația achiziției de active în monedă străină, rata de schimb utilizată este cea de la data
intrării.
Conversia în monedă națională a valorii titlurilor exprimate în monedă străină și cotate
doar în străinătate este făcută la cursul de la data fiecărei operațiuni.
La data închiderii exercițiului, alte titluri imobilizate și valori mobiliare de plasament
cotate și e xprimate în monedă străină sunt evaluate105:
− Dacă titlurile sunt cotate în Franța: la cursurile franceze;
− Dacă titlurile sunt cotate doar în străinătate: la cursurile străine la care se aplică
cursul de schimb de la data închiderii.
Valoarea în monedă străin ă a stocurilor deținute în străinătate este convertită în monedă
națională, la finele exercițiului, la cursul egal, pentru fiecare natură de mărfuri, aprovizionări
și produse în stocc, având în vedere media ponderată a cursurilor practicate la data achiziț iei
sau data intrării în magazin a elementelor considerate. În caz de dificultate de aplicare a
acestei metode de calcul, enititatea poate utiliza o altă metodă în măsura în care aceasta nu
este susceptibilă de a afecta sensibil rezultatele .
Lichiditățile sau exigibilitățile imedeate în devize la închiderea exercițiului sunt
converstite în monedă națională la ultimul curs de schimb. Diferențele de conversie constatate
sunt contabilizate la rezultat ul exercițiului .
104 Art. 420 -6, Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable , Recueil Des Normes Comptables
Franç aises , Autorité des normes comptables françaises , 2017
105 Ibidem , Art. 420 -3
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
3.2.2. Contabilitatea operațiunilor de c redit -bail
Definirea operațiunilor de credit -bail a fost realizată prin legea nr.66 -455 din 2 iunie
1966 (modificată ulterior). ―Creditul -bail mobiliar este o operațiune de închiriere de
echipamente sau de utilaje, cumpărate pentru a fi închiriate de într eprinderi, ce rămân
proprietate până când aceste operații… dau locatarilor posibilitatea de a achiziționa tot sau o
parte dein bunurile închiriate, folosind un preț convenit, ținând cont, cel puțin pentru o parte
de vărsămintele efectuate cu titlul de chir ii.‖
Consecințele practice a acestui mode de finanțare particular fac ca106:
o Societatea beneficiară nefiind proprietară a bunului finanțat prin credit -bail, acea st nu
prezintă bunul în bilanț;
o Beneficiarul este totuși obligat să menționeze existența operați unii de credit -bail în
anexa bilanțului ;
o Redevențele de credit -bail sunt deductibile fiscal pe o durată diferită de amorti sarea
fiscală a bunului;
În Franța, este reglementat prin codul monetar și financiar faptul căci o societate
comercială nu poate efect ua o perațiune de credit -bail în mod obijnuit, această activitate cu
titlu obijnuit este rezervată societăților de finanțare, titularea a unui acord al Autorității de
Control Prudențial și rezoluționar (ACPR). Cu toate acestea, contractul de închiriere înc heiat,
ocazional, de către alte persoane decât o instituție financiară este legală.
După IAS 17 este considerat ca credit -bail, achiziția unui bun prin redevență a cărui107:
− Contract prevede trasferul proprietății chiriașului la sfârșitul contractului;
− Contr actul are o durată apropiată de durata de utilizare a bunului;
− Contractul prevede un preț de vânzarea a bunului suficient de avantajoas pentru a fi
aproape sigur că locatarul va achiziționa proprietate, la finalul contrac tului;
− Contractul indică la începu t că valoarea actualizată a plăților minime datorate de
chiriaș este cel puțin egală cu valoarea bunului închiriat.
PCG prevede căci ― Titularul unui contract de credit -bail contabilizează în cheltuieli
sumele datorate pe perioada contractului de locație. La ridicarea opțiunii de cumpărare,
titularul unui contract de credit -bail înscrie îmobilizările în activul bilanțului său pentru o
sumă stabilită în conformitate cu regulile aplicabile la determinarea valorii de intrare. ‖
106 Frédéric Lobez, Jean -Christophe Statnik, « Une décision de crédit -bail peut aussi être un bon signal », Revue
économiqu e 2007/4 (Vol. 58), p. 941 -951. DOI 10.3917/reco.584.0941 , disponibil la
http://www.cairn.info/revue -economique -2007 -4-page -941.htm , accesat 09.03.2017
107 IAS 17 — Leases , 01.01.1984, disponibil la https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias17 , accesat
09.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Pe perioada locației, locatarul r ămâne proprietarul bunului . Deci, reiese cu certitudine
căci bunul nu este înscris în contabilitatea utilizatorului și nu face obiectul unei amortizări la
utilizator108. Totalitatea sumelor vărsate de utilizator pentru aceeastă operație este o cheltuială
înregistrată în contul 6122 „Credit-bail mobiliar‖ sau 6125 „Credit -bail imobiliar‖
În ceea ce privește contractele de credit bail imobiliar există anumite particularități.
Pe plan economic, chiriile vărsate de către utilizator, corespund costului ansamblul ui
imobiliar (teren plus construcție). Pe de altă parte, părțile convin pentru o durată de locație
relativ scurtă, în general mai mică decât durat a reținută pentru amortizarea bunului109.
Având în vedere normele contabile franceze societățile care recurg la operații de
credit -bail pentru a -și procura bunuri necesare activității trebuie să se conformeze regulilor de
publicitate contabilă, reguli care diferă în funcție de regimul de care ele beneficiază în ceea
ce privește prezentarea anexei.
În cazul întrepri nderilor care beneficiază de un regim de prezentare sim plificat a anexei,
obligațiile de informare sunt următoarele110:
Să apară separat, în contul lor de rezultate, chiriile corespunzătoare executării
contractelor, făcându -se distincție între operațiile de credit -bail mobiliar și imobiliar;
Să se evalueze în anexă și la data închiderii bilanțului suma totală a redevențelor rămase
de plată.
Pentru societățile care nu bene ficiază de regimul simiplificat, obligațiile sunt următoarele:
Menținerea valorii bunuril or ce fac obiectul unor contracte de credit -bail la data
semnării contractului;
Suma redevențelor aferente exercițiului, precum și suma cumulată a redevențelor
exercițiilor anterioare;
Amortizarea ce ar fi de înregistrat pentru bunurile ce fac obiectul con tractelor de
credit -bail pentru exercițiul curent dacă ar fi cumpărate, precum și amortizarea precum
și amortizarea cumulată care ar fi fost înregistrată pentru exercițiile scurse;
Evaluarea la data închiderii bilanțului a redevențelor rămase de plătit, pr ecum și
prezentarea prețului de vânzare rezidual al acestor bunuri, stipulat în contract.
108 Elsa Simoni , Romain Girac , Les différents modes de financement , Revue Française de Comptabilité, N°487
Mai 2015 , p.26
109 Frédéric Lobez, Laurent Vilanova , Chapitr e 7 Le contrat de crédit -bail et la décision crédit -bail/emprunt –
Microéconomie bancaire , Presses Universitaires de France , 2006, p.129 -151
110 Art. 810 -9, Règles d'établissement et de présentation des comptes annuels , Règlement n°2014 -03 relatif au
Plan gé néral comptable , Recueil Des Normes Comptables Françaises , Autorité des normes comptables
françaises , 2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
3.2.3. Contabilizarea contractelor pe termen lung
În articolul Art. 622 -1 din PCG se stipulează căci un contract este apreciat a fi contact
pe termen lung dacă executar ea acestuia se întinde pe cel putin două p erioade contabile sau
exerciții.
Procedeele contabile aplicabile contractelor pe termen lung sunt următoarele111:
a. Metoda la terminarea contractului (la methode à l'achèvement );
Potrivit acestei metode, rezultatul ob ținut din derularea contractului nu este considerat
ca realizat decât la finalizarea acestuia. Astfel, căci contabilizarea cifrei de afaceri și a
rezultatului se face doar la finele contractului. În această situație toate avansurile obținute de
la client s unt considerate avansuri obținute și deci nu vor fi contabilizate ca venituri din
exploatare. Toate cheltuielile angajate pentru realizarea parțială a contractului sunt elemente
constitutive ale costului de producție în curs. Potrivit planului contabil val oarea lucrărilor în
curs corespunde costului lor de producție și este compus din următoarele elemente: costul de
achiziție al materiilor prime achiziționate, consumate pentru producerea bunului, precum și
alte costuri angajate în cursul operațiilor de prod ucție pentru a aduce bunul în locul și starea
unde se găsește ( cheltuieli directe de producție și cheltuieli indirecte de producție în măsura
în care acestea pot fi în mod rezonabil legate de producția respectivului bun).
b. Metoda avansării (méthode à l’av ancement ) sau luarea în considerare a unor venituri
nete parțiale .
Această metodă constă în contabilizarea cifrei de afaceri și a rezultatului pe parcursul
avansării contractului.
Această metodă impune îndeplinirea unor condiții formulate prin Codul de C omerț:
− Realizarea unei inventarieri înainte de a proceda la evaluarea producției în curs;
− Existența unor documente contabile previzionale care permit estimarea cheltuielilor de
angajat și a veniturilor de primit;
− Estimarea venitului global al operației cu suficientă certitudine.
Pentru estimarea venitului global cu suficientă certitudine se solicită:
o Identificarea clară a valorii totale a veniturilor contractului;
o Identificarea clară a valorii costurilor imputabile contractului;
o Existența de instrumente de gestiune, contabilitate analitică și control intern care să
permită validarea procentului de avansare.
111 Art. 622 -1:7, Section 2 – Contrats long terme , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable ,
Recueil Des Normes Comptables Françaises , Aut orité des normes comptables françaises , 2017.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
Conform PCG, folosind metoda avansării, există două tehnici ce pot fi aplicate pentru
determinarea rezultatului: tehnica avansării în care cifra de aface ri și rezultatul sunt
determinate pe măsura avansării, tehnica venitului net parțial în care rezultatul este determinat
la avansare, dar cifra de afaceri la finalizarea contractului.
Dacă enititatea păstrează metoda avansării și este în măsură să determin e în mod fiabil
rezultatul de terminare, rezultatul este determinat prin aplicarea la rezultatul de terminare a
procentului de finalizare. Acest procent este determinat folosind metoda sau metodele care
măsoară în mod fiabil, în funcție de natura lor, lucrările și serviciile executate și acceptate.
Pot fi identificate112:
− Raportul dintre costurile și serviciile executate la data închiderii și totalul previzionat
al costurilor de execuție a contractului;
− Măsuri fizice și studii care să permită evaluarea volu mului lucrărilor și serviciilor
executate .
La data de închidere, venitul contractual este recunoscut drept venit și regularizate dacă este
cazul, în sus sau în jos, pentru a elibera rezultatele.
În cazul în care entitatea păstrează metoda avansării , dar nu este în măsură să estimeze
în mod fiabil rezultatul la terminare, nici un profit este generat. La data de închidere, valoarea
înregistrată ca venituri se limitează la cheltuielile care au contribuit la executarea contractului .
Această ultimă metodă este p referabilă celei la terminarea contractului doarece conduce
la o mai bună informare.
3.2.4. Activele imobilizate și deprecierea lor
Conform Codului de comerț la data intrării în patrimoniu, bunurile achiziționate cu titlu
oneros sunt înregistrate la costul de ach iziție, bunurile dobândite cu titlu gratuit la valoarea
lor venală iar, bunurile produse la costul de producție.
Reglemetarile ANC aduc o completare la cele amintite mai sus astfel:
Costul de achiziție este egal cu prețul de cumpărare majorat de cheltuiel i accesorii
necesare punerii în utilizare a bunului.
Costul de producție este egal cu costul de achiziție al materiilor consumate, al
cheltuielilor directe și a unei fracțiuni din cheltuielile indirecte de producție: interesele
112 Les contrats a long terme: traitement comptable et fiscal , iulie 2015, disponibil la
http://www.legifiscal.fr/fiche -pratique/imposition -benefices/les -contrats -long-terme -traitement -comptable -et-
fiscal.html , accesat 09.03.2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
capitalului împrumutat pentr u finanțarea fabricării unei imobilizări poat fi incluse în costul de
producție când ele privesc perioada de fabricație.
Valoarea venală sau de piață unui bun dobândit cu titlu gratuit corespunde prețului
care ar putea fi achitat în condiții normale de pia ță.
La inventar, activele sunt evaluate la valoarea lor actuală
Pentru elementele de activ imobilizate valorile reținute în inventar trebuie să țină cont
de plan ul de amortizare. Dacă valoarea netă contabilă a unui activ devine inferioară valorii
sale actu ale, aceasta din urmă este redusă la valoarea de inventar de la închiderea exercițiului,
fie că deprecierea ar fi definitivă sau nu.
Plus valoarea constatată între valoarea de inventar a unui bun și valoarea de intrare nu
este contabilizată. Dacă se proced e la o reevaluare a ansamblului imobilizărilor corporale și
financiare, diferența de reevaluare între valoarea actuală și valoarea netă contabilă nu poate fi
utilizată pentru compensarea pierderilor, ea este înscrisă distinct în pasivul bilanțier.
Pentru î nchiderea conturilor, valoarea de intrare în contabilitate a imobilizărilor este
reținută ca valoare brută. Această valoa re este comparată cu valoarea ac tuală, urmând ca în
funcție de rezultat să se procedeze astfel113:
Plusvalorile constatate nu fac obiect ul unei conatbilizări;
Minusurile de valoare presupun înregistrararea unor deprecieri, pe baza unui plan de
amortizare, pentru acele active al căror potențial de serviciu scade normal pe măsura
uzurii, schimbărilor tehnice sau a altor cauze; dacă deprecier ea este reversibilă, se
constituie un provizion pentru valoarea deprecierii.
Un activ imobilizat a cărui durată de utilizare este limitată este supus amortizării.
Caracterul limitat al duratei de utilizare a unui activ este determinat fie la origine, fie î n curs
de utilizare după criterii precum : fizice, tehnice, juridice, economice. Dacă nu există limite
previzibile pentru determinarea duratei pentru care un activ va aduce avantaje economice
entități, durata de utilizare este, ca urmare, nedeterminată, ia r activul nu este supus
amortizării114.
Valoarea amortizabilă a unui activ este valoarea sa brută mai puțin valoarea reziduală.
Amortizarea unui activ începe la data consumării avantajelor economice care îi sunt
atașate, această dată crespunde datei de puner e în funcțiune a activului. Amortizarea este
113 Neag, Ramona, ― Reforma contabilității românești într modelul francez și anglo -saxon ‖, Editura Ec onomică
București, 200, p.145
114 Art. 214 -13, Sous -section 3 – Modalités d’évaluation des amortissements des immobilisations
corporelles et incorporelles , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable , Recueil Des Normes
Comptables Françaises , Auto rité des normes comptables françaises , 2017
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
determinată după un plan de amortizare construit în funcție de durata și de modul de
amortizare . Întreprinderile sunt libere să -și aleagă metoda de amortizare ce corespunde cel
mai bine ritmului de depreciere a imobilizării .
Planul contabil a oficializat noțiunea de amortisment derogator115. În anumite cazuri,
amortizarea fiscală permite întreprinderilor deducerea amortismentelor pentru o sumă
superioară celei ce reprezintă deprecierea economică a bunului respectiv . Pentru a nu aduce
atingere obiectivului de imagine fidelă, prin înregistrarea unei deprecieri superioare pierderii
efective aferente bunului, s -a recurs la crearea unor provizioane reglementate sub forma
amortismentelor derogatorii înregistrate în contul 145 ―Amortismente derogatorii ‖.
Așadar, suma amortismentelor derogatorii reprezintă diferența între cheltuiala
deductibilă fiscal și suma corespunzătoare deprecierii economice a bunului116.
Sistemul contabil francez permite și reevaluarea legală a activelor imobilizate
Diferențele între valoarea actuală și valoarea netă contabilă constatată în timpul
reevaluării este înscrisă direct la capitaluri proprii. Diferența din reevaluare poate fi
încorpo rată în totalitate sau parțial la capital . Ea nu poate compensa pierderile, cu excepția
cazului în care a fost anterior încorporată în capital .
Reevaluarea imobilizărilor amortizabile conduce la ajustarea valorii de origine a
bunului, pe de o parte, iar pe de altă parte, la ajustarea amortismentelor deja practicate , acartul
de reevaluare fiind înregistrat în structura capitalurilor proprii. Contul utilizat este 146
Provizioane speciale din reevaluare .
Reevaluarea imobilizărilor care nu fac obiectul unei amortizări presupune înregistrarea
ecartului de reevaluare în stru ctura de pasiv 1053 Rezerve din reevaluare . Acest ecart se
regăsește în structura capitalurilor proprii, dar nu reprezintă decât un profit potențial a cărui
realizare efectivă este condiționată de vânzarea bun ului respectiv. În consecință, e cartul din
reevaluare nu poate fi distribuit, nu poate servi la compensarea cu rezultate deficitare și nu
este reținut în definirea capitalurilor proprii ce servesc calculării participării salariaților la
profit.
115 BIC – Amortissements – Règles de déduction – Notion d'amortissement et principes généraux de déduction ,
BOI-BIC-AMT -10-10-20120912 , Direction Générale Des Finances Publiques , 12/09/2012 , disponibil la
http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4544 -PGP.html , accesat 09.03.2017
116 Eric Tort, Clôture 2016 : évolution des règles françaises en matière d’actifs incorporels et corporels , Revue
Française de Compta bilité, N°506, Ianuarie 2017, p.26
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
CAPITOLUL IV CONCLUZII
Problema armonizării normelor con tabile a controversat lumea regulatorilor, a
preparatorilor și cercetătorilor, de o bună perioadă de timp. Mai multe încercări au fost lansate
în Europa, prin intermediul directivelor începând cu anii 1980, standardele IFRS au fost
concepute pentru a oferi o bază comună de contabilitate adoptată în mai mult de o sută de
state, dar cu toate acestea cercetătorii continuă să observe diferențele în practicile contabile.
În ciuda unor convergențe observate asupra situațiilor financiare ale unor întreprinderi
din întreaga lume (Cañibano și Mora 2000), mai multe studii au reliefat diferențe de practică
continuă între țări sau între firme (Kvaal și Nobes 2010; 2012). Una din sursele de diversitate
își are izvorul în reglementarea contabilă în sine: expansiunea nor melor IFRS în lume se face
în mod diferit, astfel că statele adoptante nu transpun standardele internaționale în același mod
în legislația națională.
În cazul Franței această problematică a fost la fel de controversată deoarece
convergența Planului Contab il General cu standardele internaționale și directivele europene a
fost rând la rând dorită și în același timp aspru criticată. Situația actuală se situează la
jumătatea distanței dintre aderarea deplină la conceptele internaționale de contabilitate și
menținerea vechilor norme, fapt ce lasă să apară anomalii în cadrul sistemului contabil.
Schițând câteva din reperele și realizările normalizării contabile franceze, menționăm
următoarele aspecte: în Franța, normele contabile au debutat după 1945 odată cu na șterea unei
normalizări în filiație cu planificarea economică națională , norme care au fost elaborate sub
supravegherea statului incluzând diferite părți interesate de această problematică cum ar fi:
reprezentanți ai mediului de afaceri, profesioniști con tabili.
Cea de -a doua perioadă marchează întărirea la nivelul serviciului de administrație
fiscală odată ce Autoritatea normelor contabile și -a dezvoltat credibilitatea după ce situațiile
finaciare au devenit baza de calcul a rezultatului impozabil (196 5). Planul Contabil General,
reperul de căpătâi al normalizării franceze, a intrat în vigoare în 1982. Această formă revizuită
începută în 1957, a conservat principalele caracteristici ale planurilor contabile precedente
(cel din1947 și din 1957) , aducând modificări sensibile în două domenii: prezentarea unor
principii generale ca bază pentru obținerea imaginii fidele și reconsiderarea analizei financiare
și a celei de gestiune.
Înfluiența standardelor internaționale asupra PCG, a început odată cu adoptar ea
Directivelor europene a IV -a și a VII -a.
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
O convergență tot mai mare a demarat imedeat în jurul anilor 1980, mai întâi asupra
conturilor consolidate iar mai apoi la nivelul situațiilor financiare individuale prin Legea
contabilității din 30 aprilie 1983 precum și Legea conturilor individuale și consolidate ale
întreprinderilor din 3 ianuarie 1985. Ele au permis transpunerea Directivelor europenene a IV
și a VII în dreptul pozitiv francez.
În mod particular, reformă din 2004 a contribuit la evoluția n ormelor franceze spre o
analiză ―de substanță‖ a activelor. Regulamentul CRC 2004 -06 modifică definirea activelor
care sunt de la acea vreme văzute ca elemente controlate și nu deținute de societate. Este
vorba de un viraj important în standardizarea franc eză deoarece înlocuiește conceptul de
patrimoniu economic cu cel al patrimoniului juridic, modificând profund orientarea
informației furnizate de Bilanțul contabil.
Cea mai notabilă etapă de normalizare a sistemului contabil francez a fost realizată în
primăvara anului 2007 când are loc modernizare a metodelor contabile, precum și reorganizare
internă al Consiliului Național al contabilității prin constituirea Autorității de Norme
Contabile (ANC) atât ca normalizator cât și regulator a cărei activitate est e organizată pe 3
poli : norme contabile private , norme contabile internaționale , norme compta bile publice .
Fortificarea normalizării contabile franceze este meritul activității derulate de ANC odată cu
fondarea acesteia în anul 2009.
Deasemenea putem spun e căci până la această reformă, pe teritoriul francez existau 3
nivele de normalizare contabilă și anume: anumite dispoziții puse în aplicare prin lege, altele
prin decrete și alte prin reglementări ale CRC omologate prin decizie ministerială. Astfel
căci prin crearea ANC se dorește ca dispozitivul de normalizare să aparțină unei singure
instituții care să adopte integralitatea normelor referitoare la conținutul și elaborarea situațiilor
de sinteză, evitându -se astfel situații din trecut prin care anumite d efiniții contabile la nivelul
unui decret creau o dublă interpretare cu specificațiile reglementărilor emise de CRC, ceea ce
nu putea decât să dea loc la confuzie și să creeze o insecuritate juridică proprie de a trezii
litigii de interpretare.
Directiva 34 din 2013 a redemarat procesul de armonizare contabilă în Europa în jurul
principiilor contabile aplicabile entităților în afara domeniului standardelor internaționale.
Această directivă a fost integrată în legea franceză de Autoritatea Normelor Contabil e (ANC)
prin Reglementarea 03 -2014 din 5 iunie 2014, actualizând astfel PCG. Principalele
modificările a duse de noua directivă în dreptul contabil francez sunt : redefinirea categoriilor
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
de societăți în funcție de criteriile de mărime , simplificarea obliga țiilor contabile pentru mico –
întreprinderi și întreprinderi mici , prevederi cu privire la situațiile financiare consolidate .
Prin intermediul transpunerii directivei 34, au fost inițiate ajustări la nivel legislativ și
reglementar în special cu retrograda rea dispozițiilor în beneficiul reglementărilor Autorității
de norme contabile care trebuie finanlizate pâna la finele anului 2017. Este vorba de o punere
în coerență cu legea și cu decretele a următoarelor subiecte : schimbarea metodei contabile ,
compensa ția între posturile de active și pasiv din Bilanț sau între posturile de cheltuieli și
venituri din Contul de profit și pierdere , definirea titlurilor de participare .
Guvernul a actualizat, deasemenea, obligațiile contabile din Codul de Comerț
(Ordonanța 900/2015). Aplicabile din 1 ianuarie 2015, aceste texte legislative au adus puține
schimbări asupra principiilor contabile deoarece majoritatea principiilor enunțate erau deja
prezente în PCG și în Codul de Comerț, excepție face principiul substanței. Cu privire la acest
principiu Directiva prevede (Art.6) ―posturile contului de rezultat și ale bilanțului sunt
contabilizate și prezentate referindu -se la substanța tranzacției sau a contractului în cauză‖.
Notând că acest articol nu face referire la „formă‖ putem afirma căci Directiva pledează
pentru susținerea substanței tranzacției ca referință a înregistrărilor contabile. În legislația
franceză principiul acesta este explicitat în Reglementarea CRC 99 -02 aplicabilă situațiilor
financiare consolidate ale grupurilor care nu fac obiectul IFRS -urilor, însă nu se regăsește în
PCG.
Situația adoptării prevederilor directivei cu privire la acest subiect este după cum
urmează: principiul substanței exită în consolidare, însă în ceea ce privește situațiile financ iare
individuale un număr restrâns de norme respectă o analiză de substanță a tranzacțiilor.
Pentru a elimina multiplele discrepanțe existente între prevederile IAS/IFRS și normele
franceze a fost nevoie de o implicare activă a ANC. Astfel ANC deservește interesul general
atât prin organizarea sa cât și prin contribuția sa la avisul de omologare european, prin
răspunsurile sale consultărilor internaționale sau prin luările de poziții în instanțele
internaționale.
În cele prezentate mai sus am atins câte va din reperele și realizările normalizării
contabile franceze, oprindu -ne la partea de avantaje amintim unul vizibil și specific acestui
pioner al sistemelor contabile și anume acela căci planul contabil francez impune un cadru
normativ detaliat prin „leg ile contabile‖ și reglementările contabile, prin decrete și hotărâri,
după ce elaborarea lor a dat loc unei largi colaborări între administrația de stat și profesioniștii
contabili, în mod deosebit în cadrul „Autorității Normelor Contabile‖. Varianta aceas ta a
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
normalizării preponderent publice are avantajul asigurării producerii unei informații contabile
omogene. În pofida diversității întreprinderilor, ea manifestă în acelasi timp și o uniformitate
și o rigiditate care face mai dificilă adaptarea cadrului contabil la nevoile specifice privind
unele sectoare ale economiei sau la evoluțiile economice rapide cum sunt: internaționalizarea
piețelor de capitaluri, inovațiile financiare, inflația.
Principalele critici ale sistemului contabil francez sunt: complex itatea sa, ruptura între
situațiile financiare consolidate și cele individuale care a condus la diferite dificultăți practice,
completând cu influiența crescândă a fiscalității asupra normelor contabile înpingând astfel la
înregistrarea elementelor în situ ațiile financaire din punct de vedere fiscal, ceea ce tinde să
deturneze contabilitatea din obiectivul său ințial de informare. În Franța, normele contabile
precum și Planul contabil general se inspiră din normele IFRS pentru o mai bună armonizare a
contur ilor și cu scopul de facilita retratările conturilor consolidate, însă, se păstrează
specificitatea acestora prin legătura strânsă cu fiscalitatea.
Pentru a concluziona, putem afirma căci normalizarea contabilă franceză este mai
degrabă într -un proces de modelare, de evoluție continuă în fața modificărilor aduse de actorii
internaționali ai normalizării. Viziunea franceză a normalizării contabile se sprijină pe
colegialitatea deliberativă vizând să ajungă la un compromis între pluralitatea de actori
susțin ători ai intereselor asociate finalităților diferite ale informației contabile are tendința să
se piardă în cursul tumultos al reformelor. Ideea actuală este de a dezvolta un organism mult
mai exigent, mai reactiv, care să facă față dominației standardelor internaționale și americane.
Cu toate progresele aduse de noile alinieri la Directiva 34, normalizatorii francezi au
încă o mare libertate de acțiune în fața standardelor internaționale care se impun prin Situațiile
financiare consolidate ale societățilo r franceze cotate și care prin influiența lor în acești ultimi
ani au condus la puternice evoluții ale normelor contabile franceze
În final putem vorbii de o fortificare a sistemului contabil francez pe podiumul
mondial odată cu introducerea reglementăr ilor actorilor normalizării franceze CRC și ANC,
reformând astfel normele contabile franceze în sensul unei mai mari convergențe spre
normele IASB
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
BIBLIOGRAFIE
Căți
1. Bessire, D. (2009), « Normes comptables, normes prudentielles et normes de gouvernance
: « la colonisation du monde vécu par les systèmes techniques », La place de la dimension
européenne dans CCA, Strasbourg, France;
2. Bogdan Victoria, ― Normalizarea și armonizarea contabilă internațională ‖- suport de
curs, Universitatea din Oradea;
3. Brüggemann , U., Hitz, J. -M., and Sellhorn, T. (2013). Intended and Unintended
Consequences of Mandatory IFRS Adoption: A Review of Extant Evidence and
Suggestions for Future Research . European Accounting Review 22 (1), 1 -37;
4. Burlaud, A. et Colasse B. (2010), « Norm alisation comptable internationale : le retour
du politique ? », CCA, Tome 6 Volume 3, décembre
5. Causse, G. (2000), « Comptabilité et développement ». In Colasse B. (dir.), Encyclopédie
de comptabilité, Contrôle de gestion et Audit, Paris, Economica
6. CECCAR, Duțescu A., Ghid pentru înțelegerea si aplicarea Standardelor Internaționale de
Contabilitate, 2001
7. Colasse B. et Standish P. (1997), « L Etat, les entreprises et la profession comptable :
mise en perspective socio -historique de la réforme inachevée de 19 96-97 du dispositif
français de normalisation comptable », Cahier de recherche du CREFIGE n°9702;
8. Colasse,, B. (2000), « Comptabilité générale », 6e éd., Paris, Economica;
9. Collette, C. et Richard, J. (2002). Comptabilité générale : Les systèmes français et anglo –
saxons . Paris, Dunod;
10. Djamel Khouatra, ― La normalisation comptable entre modèle anglo -saxon et modèle
continental : le cas de la Roumanie, pays en transition vers l'économie de marché ‖,
ISEOR – Institut de Socio -économie des Entreprises et des Organ isations – Universite de
Jean Moulin Lyon 3, Lyon, 2004;
11. Feleaga, N. (1992), « Problèmes du choix et de l ’implantation d’un nouveau système
comptable dans un pays qui passe d’une économie planifiée et centralisée l’économie de
marché », Actes du 13 e congrè s de l AFC, 21 -23 mai, Bordeaux;
12. Feleagă N., „ Sisteme contabile comparate” , Editura Economică, 1995;
13. Gilles Salignon, Emmanuel Paret, Astrid Montagnier,Aurelie Souchol, Panorama du
référentiel. IFRS. Quelles différences avec les normes françaises ? , KPMG, iunie 2015;
14. Hoarau, C. (1995 ). L’harmonisation comptable internationale : Vers la reconnaissance
mutuelle normative ?. Comptabilité -Contrôle -Audit, Tome 1, vol. 2;
15. Jean-François LEPETIT, „ Proposition de réforme du dispositif français de normalisation
comptable .‖, Ministere de l ’economie, des finances et de l’industrie Paris, 2007;
16. Jean-Luc Rossignol, Michele Saboly, La profession comptable liberale francaise a la
recherche de l’unite : tentatives et echecs au 20eme siecle , Journees d’Histoire de la
Compta bilit´e et du Management, 2010, France;
17. Myddelton, D.R. (1995 ). Accountants without standards ?. IEA Hobart paper 128,
Institute of Economics Affairs, Londres;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
18. Neag, Ramona, ― Reforma contabilității românești într modelul francez și anglo -saxon ‖,
Editura Ec onomică București, 2000;
19. Pascal Dumontier – Randa MAGHRAOUI , L’adoption des IFRS améliore -t-elle le
contenu informatif des chiffres comptables ? , SIFF 2007 Université Paris Dauphine;
20. Pérochon C. (2000), « Normalisation comptable francophone, In Colasse, B. (dir.),
Encyclopédie de Comptabilité , Contrôle de gestion et Audit. Paris, Economica;
21. Revault Pascale, „ La normalisation comptable – Etat des lieux en 2010 ‖, CREG, mars
2010;
22. Richard, J. (1999), Vingt ans de normalisation comptable française en Europe : Grandeur
ou décadence ?, CCA , les Vingt ans de l AFC;
23. Robert OBERT, Pratique des normes IFRS , Dunod, Paris, 2013;
24. Rouba Chantiri -Chaudemanche, Organismes de normalisation , Colasse B. Encyclopedie
de Comptabilite, controle de gestion et audit, Economica 20 09;
25. Yvonne MULLER -LAGARDE, La prééminence du fond sur la forme, 5 -eme Etats
Generaux de la Recherche Comptable , decembre 2015, Université Paris Ouest Nanterre,
ANC;
Articole, ziare, reviste, publicații
1. Alexander, D. (2015).Directive 2013/34/EU, Article 6. An Analysis and some
Implications .A Research Note.Financial Reporting, No. 1 ;
2. Anne -Lyse Blandin, Un nouveau PCG : quel changement pour les entreprises et les
professionnels du chiffre ? , Revue Française de Comptabilité N°480, octobre 2014 ;
3. Barbe O. and Di delot L. (2012). Les conséquences potentielles en droit comptable
français de l’introduction au plan européen du principe de prééminence du fond sur la
forme .Revue Française de Comptabilité n°451, Février 2012, 26 -29 ;
4. Barbe, O. (2012). Projet de directive comptable relatif aux états financiers : quelles
conséquences pour le PCG ? Vox-Fi – le blog de la DFCG . http://www.voxfi.fr/ ;
5. Brébisson (de), H. et Alphonse, P. (2015). L’adoption des IFRS : Déterminants d’une
réalité contrastée. 19 mai 2015 , Congrès de l’AFC, Toulouse ;
6. Carine Gendreau, L’expert -comptable au cœur de la transmission d’entreprise , Revue
Française de Comptabilité N°505 ;
7. Chiapello, E. (2005), « Les normes comptables comme institution du capitalisme. Une
analyse ;
8. Colasse B. et Standish P. (1997), « L Etat, les entreprises et la profession comptable :
mise en perspective socio -historique de la réforme inachevée de 1996 -97 du dispositif
français de normalisation comptable », Cahier de recherche du CREFIGE n° 9702 ;
9. Colasse, B. (2004), « Harmonisation comptable internationale : De la résistible ascension
de l IASC/IASB », Gérer et comprendre n° 75 ;
10. D. MARTEAU et P. MORAND : Rapport au Ministre de l’économie, de l’industrie et de
l’emploi du 13 octobre 2009 « Normes comptables et crise financière : propositions pour
une réforme du système de régulation comptable », 118 pages;
11. Degos, J. -G et Previts G. J. (2004), « Naissance de la normalisation comptable
internationale Pionniers américains et français », Cahiers électroniques du CRECCI,
IAE, Cahier 10 ;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
12. Degos, J. -G. (2006), « Les origines de la normalisation comptable internationale : le rôle
des français et des américains », the certified accountant -3rd Quarter ;
13. Demaria, S. et Dufour, D. (2010), « Les choix com ptables lors de la transition aux normes
IAS/IFRS :quel role pour la prudence », CCA 195 -218;
14. Elsa Simoni, Romain Girac, Les différents modes de financement, Revue Française de
Comptabilité , N°487 Mai 2015 ;
15. Emilie Poitau, Le commissaire aux comptes et le respect des textes légaux et
réglementaires , Revue Française de Comptabilité N°494 ;
16. Emilie Poitau, Les diligences du commissaire aux comptes dans le cadre d’un examen
limité , Revue Française de Comptabilité N°489 ;
17. Eric FERDJALLAH -CHÉREL, La transpositio n de la directive comptable unique a
commencé ,Revue Française de Comptabilité N°476 ;
18. Eric Tort, Clôture 2016 : évolution des règles françaises en matière d’actifs incorporels et
corporels , Revue Française de Comptabilité, N°506, Ianuarie 2017 ;
19. François Lantin et Éric Tort, Conséquences de l’adoption des IFRS sur l’information et
les marchés financiers Dix ans de littérature (2005 -2014) , Revue française de gestion vol.
41, n° 249, 2015 ;
20. Frédéric Lobez, Jean -Christophe Statnik, « Une décision de crédit -bail peut aussi être un
bon signal », Revue économique 2007/4 (Vol. 58) ;
21. G. GELARD, membre de l’IASB : « Les normalisateurs nationaux : un nouveau rôle
dans la mondialisation en cours » – n° 425 – octobre 2009;
22. Gélard G. (2013). Europe comptable: vers une directive… sans direction .Revue Française
de Comptabilité 465, 7 May ;
23. Gelard P. (2005), « De l IASC à l IASB : un temoignage sur l évolution structurelle de la
normalisation comptable internationale », RFC n° 380;
24. Gérard Gil, La promotion de l’intérêt gén éral dans les normes internationales , Rapport
2014 -2016 Des normes modernes et équilibrées au service de l’intérêt général, ANC,
2016 ;
25. Gilbert Gélard, Bellot, Mullenbach et Associés, Où l’on reparle des IFRS pour PME ,
Revue Française de Comptabilité, N°46 4 Avril 2013 ;
26. Hoarau Christian, « Place et rôle de la normalisation comptable en France », Revue
française de gestion, Lavoisier, 6/2003 (no 147);
27. Hoarau Christian, « Place et rôle de la normalisation comptable en France », Revue
française de gestion, Lav oisier, 6/2003 (no 147);
28. Hoarau, C. (2001), « Normalisation et recherche comptable : enjeux, méthodes et
perspectives critiques », in Dumontier et Teller, Faire de la recherche en comptabilité
financière, FNEGE;
29. Isabelle Tracq -Sengeissen, La mission du CAC dans les comités d’entreprise , Revue
Française de Comptabilité N°478 ;
30. J.-F. LEPETIT : « Proposition de réforme du dispositif français de normalisation
comptable » du 6 avril 2007, 15 pages ;
31. Jean Claude Scheid – Revista Financiar -Contabilă nr.283, noiemb rie 1996 ;
32. Jean-Charles Bouc her, Transposition de la directive comptable unique, Revue Française
de Comptabilité N°506 , janvier 2017 ;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
33. Jean-François LEPETIT, nommé Président du CNC par Thierry BRETON, Ministre de
l'économie, des finances et de l'industrie. Le rapport du 6 avril 2007 : „ Proposition de
réforme du dispositif français de normalisation comptable .‖;
34. Jean-Guy Degos, La mission légale de certification des comptes : une mission en
évolution permanente , Revue Française de Comptabilité N°501 ;
35. Nobes, C.W. (1998). The future shape of harmonization : Some responses . The European
Accounting Review 7 : 323 -330;
36. Odile BARBE et Laurent DIDELOT, Nouvelle Directive comptable européenne Quels
changements ? Quels impacts sur le droit comptable français ? , Revue Française de
Comptabilité N°468 Septembre 2013 ;
37. Odile Barbe, Evolution du PCG depuis 1999 : réécriture à droit constant, réformes et
adaptations, Revue Française de Comptabilité , N°500, Juin 2016 ;
38. Patrick Collin, Amortissement et dépréciation du fonds de commerce et du fonds
commercial : aspects comptables et fiscaux , Revue Française de Comptabilité N°495 ;
39. Plan stratégique 2011 – 2012 ANC – L'ANC veut contribuer à un juste équilibre dans la
nouvelle normalisation globale ;
40. Richard, J. (1999). Vingt ans de normalisation comptable française en Europe : Grandeur
ou décadence ? . Comptabilité -Contrôle -Audit, les Vingt ans de l’AFC ;
41. Richard, Jaques , ‖Faut – il abroger le Plan Comptable General ?‖ , RFC 247, Juillet –
Aout, 1993;
42. Robert Obert, Le Plan comptable général de 1947 à nos jours , Revue Française de
Comptabilité N°500, Juillet -Août 2016;
43. Senicourt, P. (2012). Du « bilan fiscal » au « bilan économique » : vers plus de relief dans
les comptes annuels . Revue française de comptabilité (457) ;
44. Touchelay, B. ( 2010), Le développement de la normalisation comptable et de la
comptabilité nationale en France entre les années 1920 et les années 1960 , des analogies
singulières, 15 e journées d’histoire de la comptabilité et du management, Université
Paris -Dauphine ;
45. Un cadre pour la normalisation comptable en France , Les Echos, 02/08/2008;
Legi, Regulamente,Protocoale, Circulare, Hotărâri Guver namentale,
Ordonanțe de urgență
1. ANC (2014). Règlement 2014 -03. Plan comptable général. France. http://www.anc.gouv.fr/
2. Art. 212 -1, Section 2 – Conditions d’inscription à l’actif, Règlement n°2014 -03 relatif au
Plan général comptable , Recueil Des Normes Comptables Françaises, Autorité des
normes comptables françaises, 2017
3. Art. 214 -13, Sous-section 3 – Modalités d’évaluation des amortissements des
immobilisations corporelles et incorporelles , Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général
comptable, Recueil Des Normes Comptables Françaises, Autorité des normes comptables
françaises, 2017;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
4. Art. 312-1, Section 2 – Subventions d’investissement inscrites dans les capitaux propres,
Règlement n°2014 -03 relatif au Plan général comptable, Recueil Des Normes
Comptables Françaises, Autorité des normes comptables françaises, 2017;
5. Art. 622 -1:7, Section 2 – Contrats long terme, Règlement n°2014 -03 relatif au Plan
général comptable, Recueil Des Normes Comptables Françaises, Autorité des normes
comptables françaises, 2017;
6. Art. 810 -9, Règles d'établissement et de présentation des comptes annuels , Règlement
n°2014 -03 relatif au Plan général comptable, Recueil Des Normes Comptables Françaises,
Autorité des normes comptables françaises, 2017;
7. Art. D. 123 -200, Code de commerce, version consolidée au 2 mars 2017, disponibil la
https://www.legifrance.gouv.fr/affichCode.do?cidTexte=LEGITEXT000005634379 ;
8. BIC – Amortissements – Règles de déduction – Notion d'amortissement et principes
généraux de déduction , BOI -BIC-AMT -10-10-20120912, Direction Générale Des
Finances Publiques, 12/09/2012, disponibil la http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/4544 –
PGP.html ;
9. Code de commerce. http://www.legifrance.gouv.fr/
10. Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes (Annexe 8 -1 du Livre
VIII du Code de commerce, partie réglementaire ), disponibil l a https://www.cncc.fr /la-
reglementation.html ;
11. European Parliament and Council (2013). Directive 2013/34/EU of the European Parliament and
of the Council of 26 June on the annual financial statements, consolidated financial statements and
related reports of certain types of un dertakings, amending Directive 2006/43/EC of the European
Parliament and of the Council and repealing Council Directives 78/660/EEC and 83/349/EEC.
Version française disponible sur : http://eur -lex.europa.eu/legal
content/FR/TXT/HTML/?uri=CELEX:32013L0034 ;
12. IAS 17 — Leases, 01.01.1984, disponibil la
https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias17 ;
13. IFRS pour les PME : travaux de l'IASB, disponibil la
http://www.focusifrs.com/menu_gauche/normes_et_interpretations/qui_est_concerne/if rs_
pour_les_pme_travaux_de_l_iasb ;
14. La création de la Compagnie nationale, CNCC, disponibil la
https://www.cncc.fr/histoire.html ;
15. Les contrats a long terme: traitement comptable et fiscal , iulie 2015, disp onibil la
http://www.legifiscal.fr/fiche -pratique/imposition -benefices/les -contrats -long-terme –
traitement -comptable -et-fiscal.html
16. Les normes comptables françaises accesibles par annee – Autorite des Normes
Comptables – disponibil la [http://www.anc.gouv.fr/cms/sites/anc/accueil/normes –
francaises/reglementation -comptable/reglementation -par-
annee.default.html?displayTab=2014& ];
17. Les positions normatives par thème, ANC, disponibil la
http://www.anc.gouv.fr/cms/sites/anc/accueil/normes -internationales/positions -par-
theme.html ;
18. L'opinion sur les comptes, CNCC , disponibil la https://www.cncc.fr/certification -co-
cac.html ;
– Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. –
19. Missions & compétences, AMF, disponibil la http://www.amf -france.org/L –
AMF/Missions -et-competences/Pres entation.html ;
20. Nouvelle procédure européenne d'adoption des IFRS, disponibil la
http://www.focusifrs.com/content/view/full/1020 ;
21. OEC disponibil la http://www.experts -comptables.fr/profession -expert -comptable/les –
missions -de-lexpert -comptable/les -missions -de-lexpert -comptable –141;
22. Ordonnance no 2009 -79 du 22 janvier 2009 créant l’Autorité des normes comptables,
disponibilă [http://www.anc .gouv.fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/4.%20Qui%
20sommes -nous/References/ordonnance_n_2009 -79_du_22_janvier_2009.pdf ];
23. Reglement 2014 -03 du 05 juin 2014 – Relatif au Plan Comptable General , Autorite des
Normes Comptables, disponibil la
[http://www.anc.gouv.fr/files/live/sites/anc/files/contributed/ANC/1.%20Nor mes%20fran
%C3%A7aises/Reglements/2014/Reglt2014 -03/Reglt%202014 –
03_Plan%20comptable%20general.pdf ];
24. Section 2 – Définition des comptes annuels, REGLEMENT ANC N° 2014 -03, Relatif Au
Plan Comptable General, 2017;
25. Transpositions de la directive 2013/34 UE , Autorité des normes comptables;
Webografie
revuefrancaisedecomptabilite.fr ;
www.anc.gouv.fr ;
www.cairn.info ;
www.cncc.fr ;
www.creg.ac -versailles.fr ;
www.dfcg.com ;
www.focusifrs.com ;
www.focuspcg.com ;
www.h3c.org ;
www.legifrance.gouv.fr ;
www.lesechos.fr ;
www.profession -comptable.com ;
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: – Normalizarea contabilă franceză: repere, realizări, avantaje și limite. – [601248] (ID: 601248)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.