. Metodologia DE Efectuare A Expertizei Contabile
Cuprins :
CAPITOLUL I CONCEPTUL DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
1.1.NECESITATEA EXPERTIZEI CONTABILE ȘI IMPORTANȚA EI ÎN ACTIVITATEA ECONOMICĂ
De multe ori pentru lămurirea faptelor care formează obiectul unei dispute judiciare sau extrajudiciare se apelează la cunoștințe de specialitate din domeniul științelor, al tehnicii sau al artelor și uneori chiar la cercetări științifice sau tehnice speciale (analize de laborator sau de altă natură, măsurători, etc.) ale unui expert, care să conducă la rezolvarea diferendului. Expertul trebuie să efectueze în majoritatea cazurilor o activitate de cercetare a circumstanțelor diferendului, adică să expertizeze problema în litigiu, pe baza expertizei urmând să formuleze concluziile asupra disputei, concluzii ce vor fi prezentate de obicei într-un raport de expertiză.
Marea diversitate a cauzelor care parvin spre soluținare organelor de urmărire penală, instanțelor judecătorești, arbitrajului, a căror obiect și situații izvorăsc din domenii de activitate diverse și foarte vaste, reclamă pregătire și cunoștințe de specialitate pentru fiecare domeniu în parte. În prezent dezvoltarea științei și tehnicii nu mai permite entității chemate să se pronunțe asupra cauzei să fie specializată în toate domeniile de activitate, apărând astfel necesitatea de a apela la specialiști care să examineze litigiul și care să-și spună punctul de vedere motivat și fundamentat pe cunoștințele de specialitate și experiență. Pe baza expertizei întocmite de specialist asupra problemelor în litigiu este posibilă apoi pronunțarea unui verdict asupra cauzei.
Raportată la activitatea jurisdicțională, expertiza poate să fie extrajudiciară sau judiciară.
Trăsătura generală a expertizei extrajudiciare este faptul că nu se efectuează la solicitarea organelor judiciare și nici după norme prevăzute de legi procesuale, ci se efectuează la cererea părților în litigiu, ele fiind cele care aleg și experții.
În schimb, expertiza judiciară este efectuată la cererea organelor judiciare, necesitatea recurgerii de către legiuitor la cunoștințele unui expert fiind motivată de faptul că oricât de vaste ar fi cunoștințele acestuia, multitudinea ramurilor științei, tehnicii, artei face imposibilă pronunțarea cu competență în alt domeniu decăt cel juridic. Legiuitorul cunoaște și aplică normele juridice în vigoare, în timp ce expertul operează cu fapte concrete, variabile de la caz la caz, pentru a-l pune pe judecător în posibilitatea de a aplica în mod corect legea și soluționa corect cauzele supuse judecății sale. Chiar și în cazul în care în componența instanței ar intra un specialist în cauza supusă soluționării, această situație nu înlătură necesitatea apelării la expert, deorece judecătorul și expertul au funcții procesuale diferite.
În prezent operațiunile economice se manifestă într-o mare diversitate de forme și situații. În această ordine de idei în cazul unor litigii de natură economică apar probleme greu de soluționat de către părțile direct implicate, probleme care necesită cunoștințe economice vaste și o bogată experiență în domeniul economic. Pentru rezolvarea acestor probleme este necesară cunoașterea si experiența unei persoane cu autoritate în domeniu, care să poată examina problema în mod competent și să poată stabili aprecieri pertinente și fundamentate științific despre cauza în discuție. Activitatea pe care o desfășoară acest specialist în domeniul economic pentru rezolvarea litigiului poartă denumirea de expertiză contabilă. Expertiza contabilă este de cele mai multe ori întâlnită în cazurile judiciare, fiind reclamată de organul juridic pentru ca acesta să se poată apoi pronunța în cunoștință de cauză asupra problemei supusă soluționării, dar se întâlnește și în cazuri extrajudiciare în soluționarea unor litigii între părți atunci când nu se dorește să se apeleze la o instanță de judecată sau în analize și certificări ale situației financiare ale unei societăți.
Atât teoria cât și practica dovedesc că expertiza contabilă este o necesitate obiectivă izvorâtă din acțiunea legilor economice care guvernează economia.
Necesitatea expertizei contabile apare ori de câte ori părțile în litigiu, instanțele de judecată sau organele de urmărire penală nu pot soluționa litigiile întucât soluționarea acestora presupune solide cunoștințe din domeniul economico-financiar și o experiență îndelungată. Necesitatea expertizei este legată pe de altă parte de situația existenței unei interpretări diferite într-o singură problemă de natură economică, care se cere a fi lămurită de specialist, precum și de aceea că în unele cazuri cercetarea nu se poate efectua decât în afara instanței sau numai cu ajutorul unor mijloace speciale. În acest context se impune consultarea și concluziile unor specialiști în domeniul economic.
Expertiza contabilă, alături de controlul economic-financiar și audit, constituie unul din instrumentele de bază în apărarea, protejarea și dezvoltarea proprietății, indiferent de apartenența ei : de stat, privată sau mixtă.
Având în vedere cele precizate anterior se observă că expertiza contabilă are o importanță deosebită în soluționarea problemelor de natură economică întrucât fundamentează deciziile, atât în cazuri judiciare cât și extrajudiciare, pe cunoștințele unui expert cu autoritate în domeniu. În cazul expertizei judiciare, aceasta este mijloc de probă în procese civile sau penale, permițând astfel legiuitorului să soluționeze o cauză având la dispoziție opiniile unei alte părți neimplicate în cauză și cu autoritate științifică și profesională recunoscută.
1.2.CONCEPTUL DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
Progresul rapid al științei și tehnicii înregistrat mai ales în ultimele decenii au determinat o expansiune fără precedent a expertizei, domeniile în care se recurge la sprijinul experților în prezent putând fi din cele mai variate și cu referire la aproape toate laturile cunoașterii omenirii.
Din acest motiv categoriile de expertize sunt tot atât de numeroase ca și ramurile științei, tehnicii și artei.
În literatura de specialitate se întâlnesc mai multe definiții ale conceptului de expertiză după cum urmează:
,,expertiza este un mijloc de probă, de constatare, confirmare, lămurire sau dovedire, pe baza cercetării științifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu privire la o anumită faptă, împrejurare, problemă, situație, cauză sau litigiu.”.
,,operația făcută de unul sau mai mulți experți cu scopul de a constata unele fapte, de a controla, de a examina, de a măsura și de a evalua anumite lucruri.”
,,operația încredințată unor persoane, pe baza cunoștințelor lor speciale asupra faptelor pe care judecătorii nu le-ar putea aprecia.”
,,un mijloc de investiție prin care se ajunge fie la obținerea unei probe, fie la evaluarea exactă a unei probe existente.”
,,o cercetare care constă din diferite operațiuni specifice fiecărei specialități.”
,,un mijloc de dovadă reglementat de codul de procedură civilă, la care recurge instanța în cazul că, pentru stabilirea adevărului obiectiv, este nevoie de lămurirea unor împrejurări de fapt, pentru a căror rezolvare se cer cunoștințe de specialitate în domeniul științei, tehnicii, artei sau vreunei meserii pe care judecătorul nu le posedă.”
,,un mijloc de probă cerut de organul juridic în materie civilă sau penală, efectuat de un specialist în materia litigiului, care prin cunoștințele și experiența ce o posedă trebuie să aducă lămurirea diferitelor aspecte ce sunt necesare a fi cunoscute, în vederea soluționării unor cauze.”
,,o lucrare de luminare a justiției și particularilor cuprinzând și părerea experților.”(prof. Trancu-Iași).
În încercarea de a clasifica expertizele, după opinia unor specialiști, se pot stabili două categorii de expertize:
-o primă categorie cuprinde expertizele care au la bază constatări materiale și diferite date de specialitate, fără a avea în vedere și elementele juridice; deci cu alte cuvinte experții fac constatări pur tehnice și răspund la întrebările puse, cum ar fi în expertizele ce folosesc investigații cu caracter tehnic, medical, chimic, etc.
-o a doua categorie cuprinde expertizele care în mod obligatoriu trebuie să aibă la bază și elemente juridice, ca de pildă expertize contabile, la efectuarea cărora trebuie avute în vedere diferite norme juridice.
Marea majoritate a autorilor din literatura de specialitate nu se preocupă însă în mod special de clasificarea expertizelor, ci doar le enumeră, fără a implica și o clasificare propriu-zisă. Astfel, având în vedere obiectul lor, natura și conținutul faptei, împrejurării, problemei, litigiului ce se cercetează, expertizele pot fi grupate pe următoarele categorii:
-expertize tehnice, ce se individualizează pe genuri: construcții civile, mașini și utilaje, autovehicule, etc.;
-expertize medico-legale de tipul: psihiatrice, toxicologice, constatarea stării sănătății, a cauzei decesului, etc.;
-expertize grafologice, care constau în autentificarea unui act, a unei semnături;
-expertize criminalistice, cuprinzând: tehnica criminalistică a actelor, dactiloscopie, traseologie, balistică;
-expertize merciologice;
-expertize artistice, din domeniile pictură, sculptură, grafică, literatură, muzică, etc.;
-expertize filatelice;
-expertize comerciale;
-expertize agricole;
-expertize contabile.
Stabilirea categoriilor de expertize are importanță deosebită deoarece pe de o parte arată instanțelor judecătorești ce posibilități se deschid pentru folosirea acestui mijloc de probă, iar pe de altă parte indică persoanelor fizice și juridice interesate modalitățile de soluționare a anumitor cauze, probleme, fapte.
Expertiza contabilă este misiunea dată unui expert contabil de a cerceta situația economică a unei societăți prin controlarea registrelor de contabilitate, a conturilor, a documentelor justificative, pentru a stabili justa reflectare a activitătii unității în operațiile contabile, eventualele abuzuri, existența și cuantumul pagubelor cauzate avutului public sau privat. Scopul acestei cercetări este de a furniza părților interesate datele necesare în soluionarea problemei, sau de a procura justiției informațiile pentru a se pronunța, în cunoștință de cauză, asupra unui proces sau a unei contestații de care a fost sesizată.
Din definiția prezentată rezultă următoarele trăsături ale expertizei contabile:
-are ca obiect cercetarea unor fapte sau situații de natură economico-financiară, gestionară și patrimonială;
-cuprinde în sfera sa de acțiune activitatea economică a unui agent economic pentru problemele și obiectivele stabilite de organul judiciar sau de persoana juridică ce o solicită;
-cercetează situațiile și împrejurările de fapt pe baza informațiilor furnizate de evidența economică și a suporților ei materiali;
-interpretează datele de evidență și formulează opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor și a actelor normative care reglementează domeniul de activitate respectiv;
-elaborează concluzii pe baza constatărilor făcute, care servesc drept mijloc de probă pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei sau ca mijloc de fundamentare a unei decizii de către persoana juridică ce a solicitat efectuarea expertizei contabile;
-analizează cauzele care au determinat abaterile de la normele legale cu caracter economic-financiar, descifrează relațiile economice și financiare dintre părțile aflate în litigiu, caracterizează starea de fapt a agentului economic respectiv în raport cu legea și actele normative care reglementează domeniul investigat, stabilește legăturile de cauzalitate și responsabilitate.
După destinația expertizei contabile, aceasta poate să fie :
-judiciară-dispusă de organele judiciare pentru soluționarea cauzelor aflate în faza de anchetă, cercetare sau judecată;
-extrajudiciară-solicitată de persoane fizice sau juridice interesate, fără să existe un dosar de anchetă, cercetare, judecată.
Expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă în justiție, o este un mijloc de probă în justiție, o formă de cercetare și lămurire a unor fapte sau împrejurări de natură economico-financiară indicate de organele judiciare în scopul soluționării litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea și persoane fizice, precum și a proceselor penale privind infracțiuni prin care au fost aduse pagube patrimoniului. Organul de urmărire penală sau instanța de judecată apelează la acest mijloc de probă la cererea părților sau din oficiu, încredințând unor specialiști în domeniu sarcina de a constata și evalua anumite fapte pe care nu le-ar putea procura sau aprecia ei înșiși, stabilind în acest scop punctele asupra cărora experții numiți urmează să se pronunțe. Sarcina principală a expertizei judiciare este de a contribui la stabilirea adevărului și la justa soluționare de către organul judiciar a cauzei aflate în faza de cercetare sau judecată, oferind acestuia o probă temeinică, de neînlăturat, pentru tragerea la răspundere a persoanelor vinovate de încălcarea legalității, nesocotirea disciplinei financiare și păgubirea patrimoniului.
Expertiza contabilă extrajudiciară, denumită și expertiză amiabilă, are loc direct între părțile aflate în litigiu, în afară de orice intervenție judecătorească, sau este solicitată de persoane fizice sau juridice în vederea stabilirii adevărului și respectării legalității într-o anumită cauză. Contribuie la prevenirea pagubelor în patrimoniu, păstrarea integrității acestuia și respectarea legalității. Poate fi utilizată și ca mijloc de fundamentare a acțiunilor de arbitraj, judecătorești sau penale, care se declanșează prin acțiuni adresate organelor judiciare. O altă posibilă utilizare a expertizei extrajudiciare este aceea de a certifica situațiile financiare ale unei unități patrimoniale, conducând la o încredere sporită a terților în aceasta atunci când intră în relații economice. Expertiza contabilă extrajudiciară poate fi solicitată de manageri, asociați, părțile în litigiu, particulari.
1.3.OBIECTUL DE CERCETARE AL EXPERTIZEI CONTABILE
Expertiza contabilă este frecvent solicitată în procesele civile sau penale cu caracter economic, în litigiile dintre unitățile patrimoniale sau în litigiile de muncă, aceasta deoarece toate operațiile economice implicate de aceste diferende sunt consemnate pe bază de documente în contabilitate. În acest context contabilitatea are ca sarcină să contribuie la cunoașterea și clarificarea faptelor ce formează obiectul unor procese sau cauze judiciare, iar valorificarea forței probante a documentelor justificative și înregistrărilor contabile precum și lămurirea tuturor problemelor neclare care decurg din acestea nu poate fi făcută decât de specialiștii în contabilitate.
Din cele prezentate rezultă că expertiza contabilă poate avea ca obiect de cercetare:
-fapte, împrejurări sau situații ce apar în activitatea economico financiară și gestionară a unei unități patrimoniale pentru a căror soluționare trebuie să se apeleze la un expert contabil;
-aspecte ale situației economico-financiare a patrimoniului și a capacității acestuia de a genera profit, așa cum rezultă din documentele primare și evidența tehnic-operativă și contabilă, cu scopul final de a stabili, în mod șiințific, corectitudinea sau incorectitudinea administrării patrimoniului;
-analiza economico-financiară a unei unități patrimoniale, cu scopul de a se determina comportamentul conducătorilor și persoanelor din compartimentele funcționale și de producție, în raport cu atribuțiile lor de serviciu;
-cercetarea unui ansamblu de documente contabile, acte normative și probleme economico-financiare caracterizate prin pluritate și diversitate;
-neglijența sau abuzul în serviciu în legătură cu stabilirea și îndeplinirea obligațiilor contractuale, stabilirea întârzierilor pentru plata prețului și corectitudinea calcului penalităților, stabilirea cantității de produse livrate între părțile în litigiu, ce s-a achitat și ce a mai rămas de plată, etc;
-în materie comercială, expertiza se efectuează atunci când este necesar a se corecta calcule, înscrisuri și registre de comerț;
Sfera de cuprindere a expertizei contabile are deci în vedere întrega activitate economico-financiară, dar obiectivele ei sunt limitate la problemele solicitate de organele judiciare, examinate în lumina legislației economice și financiare care reglementeză domeniul cercetat. În sfera expertizei contabile nu se cuprinde lămurirea problemelor din punct de vedere juridic, aceasta constituind competența exclusivă a organelor judiciare.
1.4.STABILIREA OBIECTIVELOR EXPERTIZEI CONTABILE JUDICIARE
Obiectivele expertizei contabile care se dau spre rezolvare expertului sunt întrebări concrete stabilite de organul judiciar (de urmărire penală sau de instanța de judecată) care a dispus efectuarea expertizei contabile din oficiu sau la cererea părților implicate. Aceste obiective se limitează din punct de vedere al conținutului și perioadei la fapte și împrejurări care au generat litigii. Obiectivele expertizei contabile care se dau spre rezolvare expertului sunt consemnate în scris prin ordonanță atunci când sunt stabilite de către organele de urmărire penală sau încheiere atunci când sunt stabilite de către instanța de judecată.
Actul de dispunere a expertizei contabile (ordonanță sau încheiere) cuprinde în mod obligatoriu :
organul care a dispus efectuarea expertizei;
numărul dosarului și părțile implicate în litigiu;
scopul efectuării expertizei contabile;
încadrarea juridică a faptelor deduse pentru soluționare;
numele expertului desemnat;
obiectul expertizei, respectiv întrebările la care se solicită răspunsurile;
actele ce urmează a fi avute în vedere spre expertizare;
onorariul provizoriu cuvenit expertului;
termenul de depunere a raportului de expertiză.
Expertiza contabilă rezolvă numai obiectivele sau problemele specificate în actul prin care s-a dispus efectuarea ei și numai pentru perioada stabilită.
Întrebările care se dau spre rezolvare expertului contabil trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
să fie formulate în mod clar și concret, în strictă ordine de succesiune logică și în limita competenței, drepturilor și obligaților expertului contabil;
să se refere la probleme care necesită cunoștințe teoretice și practice de contabilitate;
să fie în strânsă legătură cu conținutul cauzei ce se judecă și să decurgă din împrejurările concrete ale cauzei;
să epuizeze toate aspectele neclare în dosarul rspectiv și să cuprindă toate împrejurările cauzei astfel încât să se prevină formularea ulterioară de noi obiective;
să nu solicite expertului contabil încadrări juridice ale faptelor cercetate ;
Expertul contabil, în cazul în care obiectivele expertizei contabile nu sunt suficient de clar precizate, trebuie să solicite organului care a dispus efectuarea expertizei să concretizeze în scris problemele care trebuie să formeze obiectul expertizei. De asemenea expertul contabil poate sesiza organul care a dispus efectuarea expertizei contabile atunci când în timpul efectuării expertizei se ivesc situații care necesită extinderea obiectivelor fixate sau efectuarea prealabilă a unor expertize tehnice, grafologice, etc. Expertului nu îi este admis să extindă singur obiectivele expertizei și să răspundă astfel la întrebări care nu i-au fost puse sau care depășesc competența sa.
Obiectivele sau întrebările concrete care se dau spre rezolvare expertului contabil în cadrul expertizei contabile extrajudiciare sau amiabile se stabilesc cu consultarea expertului contabil de către persoana fizică sau juridică ce solicită efectuarea expertizei contabile.
CAPITOLUL II ORGANIZAREA ACTIVITĂȚII EXPERȚILOR CONTABILI ÎN ROMÂNIA
2.1.ORGANIZAREA ȘI ATRIBUȚIILE C.E.C.C.A.R.
Corpul experților contabili și contabililor autorizați (C.E.C.C.A.R.) este persoană juridică de utilitate publică și autonomă din care fac parte experții contabili și contabilii autorizați, având filiale fără personalitate juridică în reședințele de județ și municipiul București. Prin delegația primită de la autoritățile publice, acordă și retrage dreptul de exercitare a profesiei de expert contabil și contabil autorizat și controlează competența și moralitatea membrilor săi.
Organizarea și funcționarea C.E.C.C.A.R. se stabilesc prin regulament aprobat de Conferința națională, cu avizul Ministerului Finanțelor Publice și Ministerului Justiției. Orice modificare și/sau completare a Regulamentului de organizare și funcționare se face numai în limita prevederilor legale și prin aceeași procedură de aprobare și avizare.
Corpul este organizat pe secțiuni, comisii, departamente și Secretariatul general, subordonate Biroului permanent al Consiliului superior al Corpului. Secțiunile Corpului sunt organizate pe cele două categorii profesionale, respectiv expert contabil și contabil autorizat, ale căror atribuții se stabilesc prin norme aprobate de Consiliul superior al Corpului.
Pe lângă Consiliul superior al Corpului funcționează reprezentantul Ministerului Finanțelor Publice.
Atribuțiile C.E.C.C.A.R. sunt următoarele:
-organizează examenul de admitere, efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil și contabil autorizat, inclusiv examinarea persoanelor fizice străine care urmează să exercite activitatea de expert contabil și contabil autorizat în România, asupra cunoașterii legislației în domeniul contabil, fiscal, și al organizării și funcționarii societăților comerciale;
-elaborează și publică normele privind activitatea profesională și conduita etică a experților contabili și contabililor autorizați, ghidurile profesionale în domeniul financiar contabil;
-organizează evidența experților contabili, contabililor autorizați și societăților comerciale de profil, prin înscrierea acestora în Tabloul Corpului;
-sprijină formarea și perfecționarea profesională a experților contabili și a contabililor autorizați prin programe anuale de pregătire continuă, organizate în diverse forme, astfel încât la acestea să aibă acces toți membrii activi;
-apără prestigiul și independența profesională a membrilor săi în raporturile cu autoritățile publice, organisme specializate, cu alte persoane juridice și fizice;
-editează publicații de specialitate;
-asigură buna desfășurare a activității experților contabili și contabililor autorizați;
-elaborează în colaborare cu instituțiile guvernamentale și neguvernamentale standardele privind evaluarea socieților comerciale și a unor active sau bunuri;
-colaborează cu asociațiile profesionale de profil din țară și din străinătate.
Secțiunile Corpului au următoarele atribuții:
-organizează examenul de admitere, efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil și contabil autorizat, inclusiv examinarea persoanelor fizice străine care urmează să exercite activitatea de expert contabil și contabil autorizat în România, asupra cunoașterii legislației în domeniul contabil, fiscal și al organizării și funcționarii societăților comerciale;
-elaborează și publică normele privind activitatea profesională și conduita etică a experților contabili și contabililor autorizați, ghidurile profesionale în domeniul financiar contabil;
-țin evidența persoanelor care au promovat examenul de admitere și se află în perioada de stagiu;
-organizează activitatea de stagiu și examenul de aptitudini pentru dobândirea calității de expert contabil și contabil autorizat;
-asigură respectarea normelor legale de către experții contabili și contabilii autorizați ce își desfășoară activitatea individual, ca asociați într-o societate de expertiză contabilă sau ca salariați/colaboratori ai societăților de expertiză;
-colaborează la elaborarea planului tematic al revistei Corpului și a planului tematic al publicațiilor proprii de specialitate;
-urmăresc modul de acordare a vizei anuale pentru exercitarea profesiei, prezentând rapoarte în acest sens Biroului permanent al Consiliului superior al Corpului;
-verifică respectarea de către filialele Corpului a condițiilor legale de înscriere în tabloul Corpului a persoanelor fizice și juridice, pe baza documentelor transmise de către acestea;
-soluționează contestațiile referitoare la:
respingerea de către filiale a cererii de înscriere în Tabloul Corpului a calității de membru al corpului;
neînregistrarea în Tabloul Corpului de către filiale a sediilor secundare ale societăților comerciale de expertiză recunoscute de Corp;
radierea din Tabloul Corpului în cazurile prevăzute de regulament.
Conducerea fiecărei secțiuni (experți contabili și contabili autorizați) este asigurată de cel mult cinci membri, desemnați din cadrul Consiliului superior.
Activitatea secțiunilor, departamentelor și comisiilor Corpului se desfășoară pe baza programelor de activitate aprobate de Consiliul superior al Corpului.
Secretariatul general al Corpului este condus de un secretar general numit de Consiliul superior al Corpului. Acesta execută hotărârile și deciziile privind activitatea compartimentelor administrative și are următoarele atribuții principale:
-pregătește, analizează și centralizează proiectele de buget ale filialelor; elaborează proiectul de buget al Corpului, asigură execuția bugetului de venituri și cheltuieli, asigură și răspunde de organizarea și ținerea contabilității la nivel central și teritorial;
-organizează și asigură evidența centralizată a experților contabili și a contabililor autorizați înscriși în Tabloul Corpului de către filiale; asigură publicarea anuală în Monitorul Oficial a Tabloului Corpului;
-organizează, asigură și urmărește publicitatea în legătură cu exercitarea profesiei de expert contabil și contabil autorizat;
-asigură publicarea în revista Corpului a bilanțului contabil și a contului de gestiune anual, după aprobarea lor de către Conferița națională;
-propune schema de funcții și de salarizare a sectoarelor administrative și a salariaților din subordine.
În subordinea Secretariatului general funcționează compartimente administrative care asigură funcționarea curentă a Corpului.
Cu privire la filialele Corpului, acestea sunt constituite în reședințele de județ și în municipiul București. Nu au personalitate juridică și sunt organizate de asemenea pe cele două secțiuni: secțiunea experților contabili și cea a contabililor autorizați. Principalele atribuții ale acestor secțiuni sunt:
-înregistrarea membrilor în Tabloul Corpului la nivelul filialei;
-buna desfășurare a activității experților contabili și a contabililor autorizați;
-împreună cu președintele Biroului permanent al filialei, organizarea alegerii organelor de conducere ale filialei și ale Consiliului superior.
Desemnarea membrilor Secțiunii experților contabili se face din categoria experților contabili, membrii ai Consiliului filialei, iar a membrilor Secțiunii contabililor autorizați din categoria contabililor autorizați, membri ai Consiliului filialei.
Conducerea fiecărei secțiuni este asigurată de trei membri desemnați din cadrul Consiliului filialei, dintre care: un președinte, desemnat dintre vicepreședinții Biroului permanent, și doi membri.
Secretarul filialei este angajat la propunerea Consiliului filialei, salariat, fiind responsabil cu buna funcționare a departamentelor administrative. Ca principale atribuții îi revin următoarele:
-execută hotărârile consiliului filialei;
-asigură execuția bugetului de venituri și cheltuieli aprobat;
-întocmește documentele primare și situațiile necesare în vederea ținerii contabilității;
-execută lucrări administrative și de secretariat ale filialei;
-elaborează proiectul bugetului filialei;
-propune consiliului filialei statele de funcțiuni și salarizare a personalului;
-participă, fără drept de vot, la ședințele biroului permanent al consiliului filialei.
2.2.ORGANELE DE CONDUCERE ALE C.E.C.C.A.R.
Organele de conducere ale C.E.C.C.A.R. sunt: Conferința națională a Corpului, Consiliul superior al Corpului și Biroul permanent al Consiliui superior.
Conferința națională este organul superior de conducere și control al Corpului și este constituită din membrii Consiliului superior al Corpului, membrii Consiliilor filialelor Corpului, ai Comisiilor de disciplină, reprezenții Ministerului Finanțelor Publice de pe lângă Consiliul superior și Consiliile filialelor, precum și din reprezentanții din fiecare filială a Corpului desemnați de adunările generale.
Conferința națională este legal constituită dacă este asigurată participarea majorității membrilor desemnați, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu votul majorității membrilor prezenți. Dacă la prima convocare nu se întrunește numărul necesar este convocată din nou Conferința națională, care este legal constituită cu participarea a cel puțin 30% din minimul membrilor reprezentanților, iar hotărârile sunt valabil adoptate cu votul majorității membrilor prezenți.
Conferința națională este ordinară și extraordinară.
Conferința națională ordinară se întrunește anual, în cel mult două luni de la încheierea exercițiului funanciar, și are următoarele atribuții:
-stabilește direcțiile de bază pentru asigurarea bunei exercitări a profesiei de expert contabil și contabil autorizat;
-aprobă regulamentul de organizare și funcționare a Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați, modificările și completările acestuia, avizate de Ministerul Finanțelor Publice și Ministerul Justiției;
-aprobă codul privind conduita etică și profesională a experților contabili și contabililor autorizați;
-aprobă planurile anuale de activitate ale Consiliului superior și Consiliilor filialelor C.E.C.C.A.R.;
-aprobă bugetul de venituri și cheltuieli și bilanțul contabil al Corpului;
-aprobă raportul de activitate al Consiliului superior pentru exercițiul financiar expirat;
-aprobă raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a Consiliului superior;
-aprobă organizarea Consiliului superior, sistemul de salarizare pentru conducerea Corpului și a filialelor, precum și pentru aparatul propriu al acestora;
-aprobă sistemul de acordare și cuantumul cheltuielilor de deplasare și reprezentare în comisiile filialelor Corpului;
-aprobă nivelul indemnizațiilor pentru organele alese ale Corpului, al taxelor de înscriere în evidența Corpului, precum și al cotizațiilor anuale pe tranșe de venituri, datorate de membrii Corpului;
-alege și revocă președintele și membrii Consiliului superior al Corpului și ai Comisiei de cenzori a acestuia, președintele și doi membri ai Comisiei superioare de disciplină;
-examinează activitatea desfășurată de Consiliul superior și Consiliile filialelor ale corpului și dispune măsurile necesare;
-hotărăște sancționarea disciplinară a membrilor Consiliului superior și ai Consiliilor filialelor Corpului la propunerea Comisiei superioare de disciplină;
-confirmă lista cuprinzând membrii de onoare ai Corpului.
Conferința națională extraordinară se întrunește numai în cazuri deosebite și este convocată de către Consiliul superior al Corpului din proprie inițiativă sau la propunerea filialelor reprezentând peste o cincime din tabloul membrilor Corpului. Cu această ocazie se pot organiza seminarii, colocvii, etc. cu lucrtări ce pot fi realizate și prezentate de experții contabili și contabilii autorizați.
Consiliul Superior al Corpului este constituit din douăzeci și patru de membri și opt supleanți, iar repartizarea experților contabili și a contabililor autorizați se face în funcție de ponderea acestora în totalul membrilor Corpului la nivelul țării.
Membrii Consiliului Superior se aleg prin vot secret, pentru o perioadă de patru ani, iar pentru asigurarea continuității mandatul a jumătate dintre aceștia expiră după doi ani. Cei al căror mandat le încetează sunt nominalizați prin vot secret și pot fi realeși după o perioadă cel puțin egală cu cea mandatuli îndeplinit, iar cei al căror mandat rămâne de patru ani, după expirarea mandatului nu mai au voie să se înscrie pe alte liste de candidați.
Consiliul Superior al Corpului este convocat de către președinte, precum și la cererea majorității membrilor Biroului permanent sau a Comisiei superioare de disciplină, cel puțin o dată pe semestru și ori de câte ori e necesar. Hotărârile acestuia sunt valabile dacă se iau cu acordul a 2/3 din numărul membrilor prezenți, iar numărul membrilor prezenți trebuie să reprezinte cel puțin 3/4 din numărul total de membri. În cazul în care la o ședință nu participă un număr suficient de membri pentru validarea hotărârilor, atunci la următoarea ședință procentul de participare necesar pentru validarea hotărârilor se reduce la 40% din numărul total de membri și pentru aprobarea unei hotărâri este necesară majoritatea simplă a voturilor membrilor prezenți.
Atribuțiile Consiliului Superior al Corpului sunt:
-alegerea a cinci vicepreședinți ai consiliului dintre membrii acestuia, dintre care patru trebuie să aibă calitatea de expert contabil și unul de contabil autorizat ;
-elaborarea și eventual completarea Regulamentului de organizare și funcționare a Corpului cu avizul Ministerului Finanțelor Publice și al Ministerului Justiției, precum și a codului privind conduita etică și profesională a experților contabili și a contabililor autorizați ;
-administrarea și gestionarea patrimoniul Corpului ;
-asigurarea participării membrilor săi în cadrul unor comisii de studiu și cercetare în domeniul contabil și al expertizei contabile, destinate a face să progreseze profesia și știința contabilă ;
-coordonarea și supervizarea activității consiliilor filialelor;
-aprobarea ștatelor de funcțiuni ale Corpului și filialelor ;
-aprobarea normelor de desfășurare a activității curente a unităților organizatorice ale Corpului ;
-să vegheze ca Regulamentul privind dobândirea calității de expert contabil și contabil autorizat să fie strict aplicat ;
-stabilirea metodologiei de elaborare a bugetului de venituri și cheltuieli al Corpului ;
-stabilirea cuantumului cotelor procentuale din veniturile anuale ale filialelor care se virează Consiliului superior ;
-soluționarea contestațiilor referitoare la hotărârile Comisiei superioare de disciplină ;
-adoptarea măsurilor necesare pentru desfășurarea în bune condiții a activității de acordare a vizei anuale pentru exercitarea profesiei și a celei de asigurare a riscului profesional pentru membrii Corpului.
Biroul permanent al Consiliului superior al Corpului este compus din președinte, ales de Conferința națională, care este și președintele Consiliului superior, și vicepreședinți, aleși de Consiliul superior al Corpului. Se întrunește lunar și ori de câte ori este necesar, iar deciziile sunt luate cu votul majorității simple a membrilor săi și se validează de către Consiliul superior al Corpului. Principala atribuție a Biroului permanent este de a asigura înfăptuirea hotărârilor Conferinței naționale și Consiliului superior.
Președintele Consiliului superior al Corpului este ales de Conferința națională dintre membrii C.E.C.C.A.R. pentru un mandat de patru ani, și nu poate deține funcția mai mult de două mandate. Trebuie să desfășoare activitate în domeniul cercetării sau în învățământul universitar de profil și să se bucure de activitate profesională si morală deosebită.
Ca principale atribuții ale acestuia putem exemplifica:
-convocă și conduce ședințele Consiliului superior și ale Biroului permanent;
-îndeplinește orice alte atribuții stabilite pentru buna desfășurare a profesiei de expert contabil și contabil autorizat;
-reprezintă Corpul în fața autorităților publice și în raporturile cu persoanele fizice și juridice din țară și străinătate.
Fiecare vicepreședinte al Consiliului superior conduce activitatea unei secțiuni, comisii sau a unui departament.
Pe lânga Consiliul superior al Corpului funcționează o comisie superioară de disciplină, compusă din cinci membri titulari si cinci suplenati, care analizează și soluționează abaterile de la conduita etică și profesională a membrilor Corpului, o comisie de cenzori, care controlează activitatea C.E.C.C.A.R., precum și un reprezentant al M.F.P.
Organele de conducere ale filialelor sunt Adunarea generală, Consiliul filialei și Biroul permanent al Consiliului filialei.
Adunarea generală a filialei este organul de conducere și control al filialei, și este compusă din toți membrii activi ai filialei înscriși în Tabloul Corpului și care sunt la zi cu plata cotizațiilor profesionale. Ea este legal constituită dacă sunt prezenți cel puțin jumătate plus unu din numărul membrilor cu drept de participare, iar hotărârile se iau cu votul majorității celor prezenți. În cazul în care la prima convocare nu se întrunește numărul minim necesar desfășurării activiății se convoacă din nou adunarea generală care este legal constituită cu participarea a cel puțin 30% din numărul membrilor cu drept de participare.
Principalele atribuții ale Adunării generale sunt:
-aprobă bugetul de venituri și cheltuieli al filialei și execuția acestuia;
-aprobă raportul Consiliului filialei pentru exercițiul financiar expirat;
-aprobă raportul cenzorilor cu privire la gestiunea fiananciară a Consiliului filialei;
-asigură buna desfășurare a profesie de expert contabil și contabil autorizat pe plan local;
-propune dintre membrii săi candidații pentru funcția de președinte și de membru al Consiliului superior al Corpului;
-alege și revocă președintele și membrii Consiliului filialei și ai comisiei de cenzori, președintele și doi membri ai comisiei de disciplină a filialei;
-examinează activitatea desfășurată de Consiliul filialei și comisia de disciplină care funcționează pe lângă aceasta;
-aprobă lista cuprinzând membrii de onoare ai filialei;
-îndeplinește orice altă atribuție stabilită de lege și de regulament sau hotărâtă de Consiliul superior al Corpului.
Adunarea generală ordinară se convocă anual în luna februarie, iar în cazuri excepționale când trebuie luate hotărâri care depășesc competența Consiliului filialei se convocă Adunarea generală extraordinară.
Consiliul filialei se constituie din 14 membri titulari și șase membri supleanți aleși prin vot secret de adunarea generală a filialei dintre experții contabili și contabilii autorizați membrii ai filialei. Distribuirea locurilor între experți contabili și contabili autorizați se face în mod diferit de la o filială la alta.
Membrii Consiliului Superior se aleg prin vot secret, pentru o perioadă de patru ani, iar pentru asigurarea continuității mandatul a jumătate dintre aceștia expiră după doi ani. Cei al căror mandat le încetează sunt nominalizați prin vot secret și pot fi realeși după o perioadă cel puțin egală cu cea a mandatuli îndeplinit, iar cei al căror mandat rămâne de patru ani, după expirarea mandatului nu mai au voie să se înscrie pe alte liste de candidați.
Consiliul filialei este convocat de către președinte ori de câte ori este necesar și cel puțin o dată pe trimestru sau la cererea membrilor săi.
Hotărârile Consiliului filialei sunt valabile cu votul a jumătate din membrii săi, iar dacă această condiție nu este îndeplinită are loc un alt scrutin într-o altă ședință, și hotărârile sunt luate cu votul majorității membrilor prezenți.
Consiliul filialei are următoarele atribuții:
-supraveghează modul de exercitare a profesiei de expert contabil și contabil autorizat pe plan local;
-asigură apărare intereselor filialei, administrarea bunurilor, prevenirea și concilierea conflictelor de ordin profesional;
-hotărășete cu privire la înscrierea în Tabloul Corpului;
-urmărește încasarea cotizațiilor profesionale datorate de membrii Corpului;
-sesizează Consiliul superior al Corpului cu propuneri și sugestii privind exercitarea profesiei de expert contabil și contabil autorizat, precum și comisia de disciplină a filialei cu abaterile profesionale constatate în sarcina membrilor Corpului;
-pronunță radierea din Tabloul Corpului în cazurile prevăzute de regulament, precum și încetarea provizorie a calității de membru al Corpului la cererea celui interesat;
-analizează și adoptă proiectul bugetului filialei.
Președintele Consiliului filialei se alege de către adunarea generală a filialei dintre membrii acesteia, pentru un mandat de patru ani. Trebuie să desfășoare activitate în domeniul cercetării sau în învățământul universitar de profil și să se bucure de activitate profesională si morală deosebită.
Biroul permanent al consiliului filialei este compus din doi până la patru membri, dintre care un președinte și unu până la trei vicepreședinți, în funcție de numărul membrilor filialei. Atunci când sunt mai mulți vicepreședinți, unul se alege din cadrul contabililor autorizați. Președintele consiliului filialei este și președintele biroului permanent, iar ceilalți membrii ai biroului (vicepreședinții) se aleg dintre membrii consiliului filialei.
Se întrunește lunar și ori de câte ori este necesar, iar deciziile sunt luate cu votul majorității membrilor săi.
Președintele biroului permanent al consiliului filialei asigură buna desfășurare a activității membrilor filialei și are ca principale atribuții urmatoarele:
-convocă consiliul filialei;
-reprezintă consiliul filialei și Corpul la nivel local;
-angajează cheltuielile în cadrul bugetului aprobat;
-face propuneri de angajare a salariaților din structurile executive ale filialei și de stabilire a salariilor acestora, care se aprobă de președintele Consiliului superior;
-arbitrează eventualele litigii între membrii Corpului și clienții acestora;
-supune spre aprobarea adunării filialei execuția bugetului de venituri și cheltuieli pentru anul expirat;
– supune spre aprobarea adunării filialei propunerile pentru acordarea de distincții onorifice;
-raspunde solidar cu consiliul filialei de încasarea cotizațiilor profesionale datorate de membrii filialei.
Pe lânga consiliul filialei funcționează o comisie de disciplină a filialei, compusă din cinci membri titulari si cinci suplenati, care analizează și soluționează abaterile de la conduita etică și profesională a membrilor filialei, o comisie de cenzori a filialei, care controlează activitatea filialei, precum și un reprezentant al M.F.P.
2.3.EXPERTUL CONTABIL: CONCEPT, ACCES LA PROFESIE, STAGIUL ȘI EXAMENUL DE APTITUDINI
Conceptul de expert contabil este mai ușor de înteles prin definirea mai întâi a termenului de expert, care provine din latinescul expertus care înseamnă priceput, persoana care a probat, a încercat, are experiență.
În sens larg expertul este ,,persoana care, posedând cunoștințe de specialitate într-un anumit domeniu al artei, științei sau tehnicii, este dsemnată de organul judiciar clarifice împrejurări de fapt ale unei cauze judiciare pe baza datelor și metodelor specialității sale, precum și a experienței lui în materia respectivă.“
Deși din definiția dată mai sus expertului s-ar putea desprinde concluzia că apelează la cunoștințele acestuia numai organul judiciar, lămuririle cu privire la o anumită cauză pot fi cerute și extrajudiciar, de către o persoană fizică sau juridică, fără existența unui dosar de anchetă, cercetare, judecare.
Noțiunea de expert este indisolubil legată de cea de competență, care presupune pe lângă un nivel ridicat de cultură generală și o specializare și perfecționare aprofundată în domeniul său de activitate.
Expertul trebuie să fie ,,devotat specialității sale, conștient și pregătit profesional, să dea dovadă de rigoare în judecăți, de <<dezinteres în afară de cel științific>>, să fie instruit și negelos, integru, pentru <<a nu i se putea nicicând reproșa ceva>>”.1 Cu alte cuvinte calitățile indispensabile expertului sunt competența profesională, conștinciozitate în activitatea sa, prudență în concluzii, el răspunzînd profesional, material și judiciar.
Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condițiile legii și are competența profesională de a verifica și de a aprecia modul de organizare și de conducere a activității economico-financiare și de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societăților comerciale și de a verifica legalitatea bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere.
Expertul contabil poate, de asemenea, să organizeze și să conducă contabilitatea societăților comerciale și să analizeze, prin procedee specifice contabilității, situația economică, financiară și fiscală a acestora.
Accesul la profesia de expert contabil se realizează pe bază de examen de admitere, la care să se obțină cel puțin media șapte și cel puțin nota șase la fiecare disciplină, și prin efectuarea unui stagiu de trei ani încheiat cu susținerea unui examen de aptitudini.
Examenul de admitere se organizează de C.E.C.C.A.R. în centrele universitare din Bucuirești, Cluj, Craiova, Iași, Timișoara, de regulă o dată pe an. Programele de examen de admitere și reglementările privind stagiul și examenul de aptitudini se elaborează de C.E.C.C.A.R., cu avizul consultativ al M.F.P. .
Comisia centrală de stabilire a subiectelor de examen se numește prin ordin comun al M.F.P. și M.E.C., iar persoanele care fac parte din această comisie nu fac parte și din comisiile de examinare.
Comisiile de examinare se stabilesc prin hotărâre a Consiliului Superior al Corpului în calitatea sa de organizator al examenului, separat pentru experți contabili și contabili autorizați.
Și comisia centrală și comisiile de examinare se compun din cadre universitare, experți contabili, câte un reprezentant al Ministerului Finanțelor Publice și Ministerul Justiției, specialiști în domeniul disciplinelor de examen și secretarul filialei în a cărei rază teritorială se organizează examenul.
Pentru a se prezenta la examenul de obținere a titlului de expert contabil candidații trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
-au capacitate de exercițiu deplină;
-au studii economice superioare în domeniul finananțe-contabilitate,cu diplomă recunoscută de M.E.C. și practică de specialitate de cel puțin trei ani;
-au studii economice superioare cu diplomă recunoscută de M.E.C. și practică de specialitate de cel puțin cinci ani;
-nu au suferit nici o condamnare care interzice dreptul de gestiune și de administrare a societăților comerciale.
La cerere, persoanele care au titlul de academician, profesorii si conferențiarii universitari, doctorii în economie si doctorii docenți, cu specialitatea finanțe sau contabilitate, au acces la profesia de expert contabil pe baza titlului de doctor, cu îndeplinirea condțiilor următoare:
-au capacitate de exercițiu deplină;
-nu au suferit nici o condamnare care interzice dreptul de gestiune și de administrare a societăților comerciale;
-susținerea unui interviu privind normele de organizare și funcționare a C.E.C.C.A.R. .
Se consideră practică de speicialitate activitățile desfășurate în domeniul financiar-contabil, fiscal și bancar, de metodologie financiar-contabilă, fiscală și bancară, de control financiar-contabil, fiscal și bancar, precum și în învățământ la disciplinele: contabilitate, finanțe, control financiar, expertiză contabilă, analiză financiară și alte discipline cu profil financiar-contabil.
Înscrierea candidaților la examenul de admitere se face pe bază de cerere de înscriere, însoțită de certificatul medical (pentru dovedirea capacității de exercițiu deplină), curriculum vitae, copie legalizată după actul de studii, dovada de practică, certificat de cazier judiciar neexpirat. Înscrierea candidaților în catalog se face de către secretarii comisiilor de examinare pe baza cererilor, respectiv a tabelelor transmise cu cel puțin 15 zile înainte de data examenului de către filialele de la care provin candidații.
Disciplinele examenului de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil sunt: contabilitate, fiscalitate, drept, audit, evaluare economică și financiară a firmei, control financiar, expertiză contabilă. Tematica și bibleografia pe baza cărora se pregăsc candidații se stabilesc de C.E.C.C.A.R. .
Verificarea nivelului de pregătire a candidaților se face prin examen ce constă în două probe scrise cu durată de trei ore. Împotriva rezultatului obținut candidații pot face contestații în termen de 24 de ore de la afișarea rezultatelor, pe care le depun la președintele comisiei de examinare, care împreună cu ceilalți membrii ai comisiei analizează lucrările și comunică celor în cauză rezultatul în termen de 48 de ore.
Secretarul comisiei de examinare are obligația ca în termen de 20 de zile de la data în care comisia de examinare și-a încetat activitatea să comunice filialei la care s-au înscris candidații rezultatele obținute de aceștia și să transmmită lucrările scrise care se depun la dosarul personal al fiecăui candidat.
Certificatele de promovare a examenului de admitere în vederea atribuirii calității de expert contabil se eliberează candidaților declarați admiși de către comisia de examinare, în baza cărora se pot înscrie în evidențele filialei C.E.C.C.A.R. în a cărei rază teritorială își au domiciliul stabil, pentru efectuarea stagiului și susținerea examenului de aptitudini în vederea accesului la profesia de expert contabil.
Stagiul este organizat de către C.E.C.C.A.R. pe o durată de trei ani, și începe la data în care persoana care a reușit la examenul de aptitudini a depus cererea de înscriere la stagiu. Reducerea stagiului nu este admisă, acesta putând fi doar prelungit în una sau mai multe etape pe o perioadă de maxim trei ani, sau suspendat, în primii doi ani, pe perioade care nu depășesc 12 luni fiecare.
Nu sunt luate în calcul în cei doi ani de suspendare duratele pentru serviciul militar sau concediu legal de maternitate sau pentru creșterea copilului.
Stagiul se efectuează pe lângă o persoană fizică sau în cadrul unei societăți comerciale de expertiză contabilă, membră C.E.C.C.A.R., iar tutorele de stagiu este o persoană fizică.
Pe parcursul perioadei de stagiu stagiarul este obligat să îndeplinească minim 200 de ore pe semestru, în timpul celor normale de muncă ale tutorelui de stagiu.
Obligațiile tutorelui de stagiu sunt:
-să creeze stagiarilor condiții pentru a urma pregătirea prevăzută pe durata stagiului, a se achita cu regalaritate de obligațiile lor, a pregăti examenele de aptitudini în vederea obținerii calității de expert contabil;
-să mărească treptat nivelul de dificultate a lucrărilor încredințate stagiarilor și să îi ajute pe aceștia să-și însușească disciplinele profesionale ale pregătirii tehnice de bază (contabilitate, drept, fiscalitate, economie, audit și evaluare);
-să întocmească cu reguilaritate fișa semestrială a stagiarului și să răspundă la solicitările consiliului filialei în legătură cu activitatea stagiarului;
– să întocmească și să prezinte consiliului filialei la sfârșitul perioadei de stagiu un raport de stagiu;
-să ajute stagiarul în găsirea unui loc de muncă;
-să plătească stagiarii în funcție de orele efectuate, precum și de calitatea lucrărilor efectuate.
Pe perioada de stagiu stagiarul are calitatea de salariat. Acesta nu răspunde pentru lucrările pe care le execută în controlul și sub supravegherea tutorelui, în afara cazurilor de erori grave sau fraudă. Stagiarului îi este interzis semneze în numele său documente pentru terți.
Formarea și instruirea stagiarului se realizează prin : efectuarea de lucrări profesionale sub instruirea tutorelui de stagiu ; participarea la acțiuni de pregătire legate de comportamentul profesional și doctrina profesională, care sunt întreprinse de consiliul superior al filialei (minim două zile pe an), precum și acțiuni de pregătire cu caracter tehnic (minim patru zile pe an), care pot fi delegate unor cabinete sau unor societăți de expertiză contabilă sau unor instituții de învățământ superior ; participarea la acțiunile organizate de consiliul filialei în cadrul programului național de formare profesională.
Tematica pentru cursurile de pregătire tehnică pe ani și pe zile este următoarea :
-anul I
organizarea profesiei-ozi ;
documente de lucru : norme, foi de lucru, dosare de lucru pe feluri de lucrări și exerciții-jumătate de zi ;
sistemul contabil și de control intern : conținut, utilitate, limite- o zi ;
audit financiar : cadrul conceptual și principiile generale ale auditului, servicii conexe, terminologie, organizarea activității de audit în România- o zi și jumătate.
-anul II
recapitularea cursurilor de formare din anul I- o jumătate de zi;
aprecierea sistemului contabil și de control intern- o jumătate de zi;
evaluarea întreprinderilor- o zi și jumătate;
fiscalitatea întreprinderilor- o zi și jumătate.
-anul III
recapitularea cursurilor din anul II- o jumătate de zi;
audit financiar: obținerea elementelor probante, riscurile în audit, norme de raportare, misiuni speciale, misiuni conexe- două zile ;
directivele europene și standardele internaționale în domeniul contabilității-o zi și jumătate.
Cu privire la activitatea stagiarului se prezintă controlorului de stagiu un raport semestrial, semnat de stagiar și tutorele de stagiu, în care se dezvoltă un caz practic.
Controlul stagiului se efectuează către un controlor de stagiu și unul sau mai mulți controlori adjuncți, la nivelul filialei, numiți de Consiliul superior al Corpului. Acest control se referă la respectatrea de către stagiari a obligațiilor și reglementărilor care îi privesc, comportamentul stagiarului, calitatea și diversitatea lucrărilor profesionale, participarea efectivă la acțiunile de pregătire.
Evidența stagiarilor se ține cu ajutorul registrului stagiarilor, și prin constituirea de dosar pentru fiecare stagiar și fiecare tutore de stagiu.
La expirarea stagiului profesional se eliberează stagiarului certificatul de stagiu, care dă dreptul acestuia de a se prezenta la examenul de aptitudini.
Examenul de aptitudini se organizează de C.E.C.C.A.R. prin Comisia de formare profesională a Corpului, în fiecare an la o dată ce se stabilește de Consiliul superior al Corpului, în cursul lunii iunie.
Dosarul pentru înscrierea la examenul de aptitudini se depune de către persoana interesată la filiala C.E.C.C.A.R. din raza de domiciliu și cuprinde:
-certificatul de admitere la stagiu, emis de comisia de examinare pentru accesul la profesie;
-certificatul de stagiu;
-copie după diploma de studii;
-cerere pentru înscriere la examenul de aptitudini, adresată președintelui filialei C.E.C.C.A.R..
Dosarul se transmite de către filială Comisiei de formare profesională pâna la data 31 mai a fiecărui an.
Examenul de aptitudini constă în probe scrise și orale.
Proba scrisă constă într-un caz practic, la alegere, din domeniul expertizei contabile, monografiei contabile sau auditului financiar, cu durată de patru ore, precum și o lucrare cuprinzând întrebări din legislație privind activitatea de expertiză contabilă și de contabil autorizat, cu durata de trei ore.
Proba orală constă în câte o întrebare din materia juridică și fiscală, precum și din domeniile financiar, contabilitate și audit financiar.
Tematica examenului de aptitudini este stabilită prin regulament, ea putând fi modificată sau completată de Consiliul superior al Corpului cu cel puțin trei luni înainte de data de organizare examenului de aptitudini și cuprinde:
-organizarea profesei și statutul profesional al expertului contabil și contabilului autorizat;
-drept: comercial, civil, penal, fiscal;
-audit financiar : proceduri și tehnici de audit, misiuni de audit (audit financiar, servicii conexe, normele naționale de audit financiar), audit statutar, norme de audit ;
-contabilitatea și finanțele agenților economici și institițiilor financiar-bancare (cunoștințe de contabilitate generală la agenți economici, bănci, societăți de asigurări, societăți de servicii și investiții financiare; consolidarea conturilor; publicarea conturilor anuale; funcțiile întreprinderilor; evaluarea întreprinderilor; fuziuni și divizări de întreprinderi; dizolvarea și lichidarea întreprinderii; analiza situației financiare a întreprinderilor; gestiune financiară-bugete de trezorerie, conturi previzionale, modalități de finanțare; informatică-cunoștințe generale.)
-contabilitate analitică, respectiv analiza costurilor și politici de prețuri, evidența cheltuielilor, calculul costurilor, analiza rezultatelor;
-metode cantitative și matematici aplicate: matematici financiare; statistici descriptive (serii statistice cu una sau mai multe variabile, indici); probabilități, sondaje și eșantionări.
Comisiile de examinare sunt formate din: un magistrat, consilier sau controlor de la Curtea de Conturi; două cadre didactice universitare; doi experți contabili; un reprezentant al Ministerului Finanțelor Publice; un reprezentant al Ministerului Justiției.
Lista persoanelor care au promovat examenul de aptitudini se comunică de către comisia de formare profesională din cadrul C.E.C.C.A.R filialei din raza de domiciliu, iar președintele filialei notifică în scris fiecărei persoane care a absolvit examemenul de aptitudini și îi solicită să întocmească dosarul în vederea înscrierii în Tabloul Corpului ca expert contabil.
2.4.MODUL DE EXERCITARE A PROFESIEI DE EXPERT CONTABIL; LUCRĂRI CE POT FI EXECUTATE
Profesia de expert contabil se poate exercita de către persoanele care au dobândit această calitate în mod individual ca persoană fizică, sau se pot constitui în societăți comerciale de profil, ca persoane juridice, unde au calitatea de asociați sau acționari, dar pot fi și salariați.
Pentru a se putea constitui, societățile de expertiză contabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
-să aibă ca obiect de activitate exercitarea profesiei de expert contabil;
-majoritatea acționarilor să fie experți contabili;
-consiliul de administrație să fie ales în majoritate din asociați sau acționari experți contabili;
-acțiunile să fie nominative;
-orice nou asociat sau acționar să fie admis de adunarea generală ;
-să comunice filialei C.E.C.C.A.R. toate modificările intervenite în componența acționariatului;
-să fie membre C.E.C.C.A.R., incluse în Tabloul Corpului.
Persoanele fizice sau juridice străine care au domiciliul sau sediul în România pot exercita activitatea de expert contabil potrivit prevederilor legale în condițiile stabilite prin convențiile bilaterale încheiate în acest scop de România cu alte state dacă:
-au această specializare în statele lor;
-au susținut examenul vizând cunoșterea legislației naționale în domeniul organizării și funcționării societăților comerciale, în domeniul fiscal și în cel contabil;
Exercitarea în mod individual a profesiei de expert contabil se poate face numai în nume propriu, expertul contabil neputând colabora cu un alt expert contabil pedepsit printr-o măsură disciplinară de suspendare sau interzicere a exercitării profesiei. Expertul contabil poate participa la administrarea unei singure societăți comerciale de expertiză contabilă, poate accepta mandatul care îi este încredințat pentru a fi arbitru între două părți care doresc să-și stingă litigiile pe cale amiabilă cu privire la probleme care intră în competența expertului, însă doar dacă există acceptul ambelor părți pentru aceasta.
În exercitarea profesiei de expert contabil trebuiesc respectate anumite reguli de comportament cu clienții:
-expertul contabil poate intra în relații de muncă cu clienții doar în condițiile unui contract semnat de ambele părți cu privire la drepturile și obligațiile acestora; contractul trebuie să precizeze clar lucrările care trebuiesc executate de către expertul contabil, iar aceste lucrări nu trebuie să fie incompatibile din punct de vedere al executantului ( de exemplu un expert contabil nu poate în același timp să țină contabilitatea unui client și să certifice situațiile financiare ale clientului respectiv) ;
-expertul contabil nu trebuie să intre în nici o altă relație financiară cu clienții (de exemplu participarea la capital, darea sau luarea de împrumuturi, servicii, bunuri sau bani) în afara primirii de onorarii pentru lucrări în conformitate cu contractul încheiat cu clienții ;
-expertul contabil trebuie să se rezume doar la acordarea de avize de consultanță profesională în cadrul lucrărilor specificate prin contract și să nu impieteze la activitatea de administrare care este un atribut exclusiv al clientului ;
-expertul contabil trebuie să se asigure că relațiile personale sau de familie nu influențează negativ independența sa sau a colaboratorilor săi ;
-clienții trebuie aleși astfel încât să fie prevenite riscurile de nerespectare a principiilor de independență și competență profesională ;
-înainte de acceptarea sau încheierea unui contract expertul trebuie să evalueze riscurile implicate de onorarea contractului, să se asigure de respectarea principiului independenței profesionale, să aprecieze eficiența executării lucrărilor în raport cu competența și cu mijloacele societății-client ;
-expertul contabil poate rezilia contractul cu clientul în situația imposibilității executării lucrărilor contractate datorită neprimirii actelor necesare conform prevederilor contractuale sau datorită lipsei de cooperare a clientului.
În condițiile precizate anterior expertul contabil poate executa următoarele lucrări:
ținerea sau supravegherea contabilității: prin aplicarea procedeelor contabile, prin adaptarea la specificul unității și punerea în aplicare a planului de conturi, prin ținerea contabilității de gestiune, prin întocmirea tabloului de bord, prin exercitarea controlului de gestiune și prin buget;
întocmirea bilanțului contabil;
verificarea și certificarea bilanțului contabil;
efectuarea de analize economico-financiare de următoarele tipuri: analiza structurii financiare, analiza gestiunii financiare și a rentabilității capitalului investit, analiza și gestiunea fondului de rulment, determinarea modalității optime de finanțare, elaborarea de tablouri de finanțare și de planuri de trezorerie, analiza riscurilor de economice ale întreprinderii și minimizarea acestora ;
efectuarea de lucrări de audit financiar-contabil ca: diagnosticul financiar, auditul intern, studii și asistență pentru realizarea investițiilor, auditul și certificarea bilanțului contabil;
efectuarea de evaluări patrimoniale cum ar fi evaluări de bunuri și active patrimoniale, evaluări de întreprinderi și valori mobiliare pentru vânzări, succesiuni, partaje, donații sau la cererea celor interesați, evaluări de elemente intangibile;
efectuarea de expertize contabile judiciare sau extrajudiciare cum sunt expertizele amiabile ( la cerere), arbitraje în cauze civile, expertize de gestiune;
efectuarea altor lucrări cu caracter financiar-contabil și fiscal cum sunt lucrări de consolidare a conturilor, planuri de finanțare pe termen lung, studii și consultații cu caracter fiscal, asistarea în aplicarea tarifului vamal, asistarea contribuabilului cu ocazia verificărilor, participarea la întocmirea și depunerea declarațiilor fiscale, asistență în problemă de TVA, asistență în prevenirea și înlăturarea dificultăților unității;
efectuarea de lucrări de organizare administrativă și informatică cum ar fi organigrame, structuri, definiții de funcții, legături între servicii, circulația documentelor și informațiilor, automatizarea prelucrării informațiilor, alegerea echipamentelor, analiza și organizarea fluxului informațional, alegerea softurilor necesare, formarea profesională, contribuții la protecția patrimoniului unității;
îndeplinirea mandatului de cenzor ( auditor statutar) ;
Experții contabili trebuie să respecte următoarele norme cu privire la modul de desfășurare a activității și cu privire la calitatea lucrărilor efectuate:
-exercitarea profesiei trebuie să se facă cu conștiință și devotament;
-expertul trebuie să se abțină de la efectuarea unor lucrări inutile doar din dorința de câștig ;
-respectarea criteriilor de calitate în cazul repartizării unor lucrări care să fie efectuate de colaboratorii expertului contabil ;
-programarea lucrărilor expertului contabil și ale colaboratorilor lui astfel încât să se asigure calitatea lucrărilor;
-studierea în folosul clientului, în condițiile respectării legilor, a măsurilor susceptibile să evite plata unor cheltuieli pentru drepturi, taxe și impozite nedatorate;
-realizarea lucrărilor cu conștinciozitate și integritate, cu aplicarea principiilor contabilității;
-întocmirea pentru fiecare lucrare finalizată a raportului privind executarea lucrării respective în care să se prezinte costurile efectuării, întinderea și calitatea lucrării;
-respectarea principiului deontologic al secretului profesinal cu excepția cazurilor de denunțare prevăzute de lege.
Pentru lucrările efectuate experții contabili primesc numai onorariile stabilite prin contractul încheiat cu clienții sau de către organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei.
Onorariile convenite direct cu clientul sunt fundamentate pe principiul libertății stabilirii prețului și a liberei concurențe, și pot varia în funcție de natura sau complexitatea lucrării, calificarea expertului contabil și a colaboratorilor acestuia, precum și de timpul necesar efectuării lucrărilor. Acestea nu pot fi fixate în funcție de rezultatele obținute de client ca urmare a intervenției profesionistului contabil (de exemplu procentaj din profit, pierdere evitată, impozit economisit).Onorariile se plătesc lunar, la terminarea lucrărilor, sau la finele exercițiului, fiind admise plățile în avans sau aconturi doar în cazul existenței unor asemenea condiții contractuale, și se impozitează conform legii. Nu pot fi primite sub forma avantajelor în natură, comisioanelor sau participațiilor aparente sau oculte. Experții contabili nu trebuie să accepte sume susceptibile a le prejudicia independența, cum ar fi sume primite care nu reprezintă contravaloarea lucrări efectuate sau primite în scopul acoperirii unor procedee abuzive practicate de către client.
Onorariile pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare se stabilesc prin încheierea sau ordonanța de numire a expertului de către organele judiciare, și pot varia în funcție de complexitatea expertizei contabile, volumul de lucru, gradul profesional și științific al expertului contabil.
2.5.CONDUITA ETICĂ ȘI PROFESIONALĂ A EXPERȚILOR CONTABILI
Etica profesională constituie o necesitate de aderare la cele mai înalte standarde, astfel încât activitatea profesionistului contabil să se poată bucura de credibilitate și acceptare, activitatea acestuia devenind inutilă în cazul în care îi este pusă la îndoială credibilitatea sau are o reputație îndoielnică.
Profesia de expert contabil își întmeiază codul de etică pe o serie de principii fundamentale, și anume:
a)Integritatea profesională presupune ca în executarea lucrărilor sale expertul contabil să fie drept, cinstit și sincer.
b)Obiectivitatea profesională presupune ca în desfășurarea activității sale expertul să fie corect, să nu cedeze unor concepte sau prejudecăți apriorice, să aibă o comportare imparțială.
c)Independența profesională presupune condiția ca profesionistul contabil să se menifeste liber față de orice interes care ar putea fi avut în vedere ca fiind incompatibil cu integritatea și obiectivitatea, să rămână liber față de orice influență rea și să evite situațiile susceptibile să conducă terții la concluzia că există un conflict de interese și astfel obiectivitatea e compromisă.
Astfel de situații de interes incompatibil cu integritatea și obiectivitatea sunt:
-implicarea financiară directă sau indirectă în activitatea clientului prin acceptarea unor modalități de salarizare, deținerea unui interes de participare la capitalul clientului, darea sau luarea cu împrumut la și de la client și de la orice membru al conducerii sau adminstratorul principal al socetății, acordarea sau primirea de gajuri sau cauțiuni de la sau pentru client;
-implicarea în activitățile clientului în calitate de membru al executivului sau ca angajat sub controlul conducerii clientului ;
-activități incompatibile sau contradictorii, respectiv acte de comerț sau slujbe asigurate în același timp cu exercitarea unei profesii liberale, care pot genea conflict de interese;
-incidența relațiilor familiale sau personale asupra independenței, înlăturată prin neacceptarea unei misiuni de către un expert contabil de la un client care are în conducere (administrator, cadru superior, responsabil financiar) rude de până la gradul IV;
-acceptarea executării unor lucrări în baza unor onorarii eventuale, neprevăzute anticipat prin contract;
-orice mandat comercial, cu excepția mandatului de director sau administrator în societăți comerciale de expertize.
Independența este principalul mijloc prin care profesionistul contabil demonstrează că își poate îndeplini misiunea în mod obiectiv, reprezentând criteriu esențial al adevărlui. Ea asigură principalitatea și verticalitatea în aprecierea modului de respectare sau încălcare a prevederilor legii, a corectitudinii înregistrării contabile a mișcărilor patrimoniale, consecvența și fermitatea profesionistului contabil în promovarea cerințelor eticii și deontologiei profeionale.
d)Secretul profesional implică respectarea caracterului confidențial al informațiilor obținute cu ocazia lucrărilor, cu excepția situațiilor în care profesionistul contabil este autorizat în mod expres în acest scop sau există prevederi legale de divulgare (cazul faptelor penale).
e)Respectarea normelor tehnice și profesionale în executarea lucrărilor.
f)Competența profesională, asigurată prin permanenta asimilare de către expertul contabil de noi cunoștințe și evoluții apărute în practică, tehnică și legislație, astfel încât lucrările executate de către acesta să se ridice la cele mai înalte standarde de profesionalism. Profesionistul contabil nu trebuie să accepte lucrări pe care nu le poate realiza cu compenență profesională.
g)Comportare deontologică, asigurară printr-un comportament compatibil cu buna reputație a profesiunii avute.
În realizarea misiunilor încredințate profesionistul contabil are următoarele obligații:
-să aibă cunoștințe aprofundate asupra tuturor sistemelor de contabilitate și o măiestrie obținută pe calea unei îndelungate experiențe;
-să fie suficient de inițiat în afaceri, și să aibă serioase cunoștințe de drept comecial;
-să reunească unele calități, cum ar fi probitate, imparțialitate, răbdare, prudență, judecată serioasă și clarvăzătoare, inteligență lucidă și pătrunzătoare;
-să aibă antecedente ireproșabile și darul discrețiunii dezvoltat în cel mai înalt grad;
-în misiunea care i se încredințează să dea o opinie și nu o decizie iar în manifestarea opiniei să-și impună o foarte mare rezervă, adică să nu fie afirmativ decât asupra faptelor sigure și indiscutabile;
-să nu fie apărătorul, nici mandatarul părții care l-a propus și să nu aibă altă preocupare decât cea de a formula o opinie imparțială și degajată de orice influentă străină;
-să-și îmbogățească necontenit cunoștințele profesionale și de cultură generală;
-să fundamenteze o opinie personală înainte de a face propuneri;
-să se pronunțe cu sinceritate, fără ocolișuri și să exeprime rezervele asupra valorii ipotezelor și concluziilor formulate;
-să-și exercite libertatea de gândire;
-să considere că exercitatrea și pregătirea profesiei se realizează cu respectarea integrală a normelor legale;
-să execute lucrările după tehnica și știința contabilității.
CAPITOLUL III METODOLOGIA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI CONTABILE
3.1.METODOLOGIA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI CONTABILE ÎN MATERIE CIVILĂ
3.1.1.EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN MATERIE CIVILĂ ȘI COMERCIALĂ
Procesul civil este activitatea desfășurată de instanță, părți, organul de executare și alte organe sau persoane care participă la înfăptuirea justiției în pricinile civile, precum și raporturile dintre acești participanți, în vederea realizării sau stabilirii drepturilor sau intereselor civile deduse judecății și executării silite a hotărârilor judecătorești sau a altor titluri executorii, conform procedurii stabilite de lege.
Procesele privind drepturile juridice civile, comerciale, de muncă, administrative se judecă de către instanță.
Procesul civil cuprinde două faze :
-judecata și pronunțarea hotărârii definitive;
-executarea silită a hotărârii judecătorești.
La rândul ei prima fază cuprinde următoarele etape :
-încunoștințarea reciprocă a părților despre pretențiile apărute și probele de care dispun ;
-dezbaterea procesului în ședința de judecată, deliberarea și pronunțarea hotărârii;
-căile de atac
Acțiunea civilă este mijlocul legal prin care o persoană cere instanței judecătorești recunoașterea sau realizarea dreptului său prin încetarea piedicilor puse în exercitarea sa de o altă persoană sau printr-o despăgubire corespunzătoare.
Părțile în procesul civil sunt :
a) persoana interesată în apărarea dreptului său subiectiv nesocotit sau tulburat, care în funție de faza procesului poate avea denumiri diferite, astfel: judecare în fond-reclamant; apel-apelant; recurs-recurent; contestație în anulare-contestator; revizuire-revizuient; executare silită-creditor.
b) persoana care a tulburat exercițiul normal al dreptului subiectiv, care în funție de faza procesului poate avea denumiri diferite, astfel: judecare în fond-pârât; apel-intimat; recurs-intimat; contestație în anulare-intimat; revizuire-intimat; executare silită-debitor.
c) terță persoană. În forma cea mai simplă procesul civil are loc între cele două părți, însă uneori și alte persoane au interes în legătură cu raportul juridic ce a generat procesul. Aceste terțe persoane pot să fie chemate în proces de către părți sub forma: chemării în judecată, chemării în garanie, apărării titularului de drept.
Expertiza în general (tehnică, medico-legală, contabilă, etc.) este reglementată de codul de procedură civilă (art. 201, 204-214), care constituie dreptul comun în materie și de diferite legi speciale, ca de exemplu expertiza contabilă, reglementată prin Ordonanța nr. 65/1994 privind organizarea activității de expertiză contabilă și a contabililor autorizați, aprobată de Parlamentul României prin legea nr. 42/1995, modificată și completată.
Conform Codului de procedură civilă se poate recurge la expertiză ori de câte ori pentru lămurirea unor împrejurări de fapt este necesar să se cunoască părerea unor specialiști. În consecință instanța poate admite și dispune efectuarea expertizei atunci când este concludentă, atât în materie civilă cât și în materie comercială.
Sunt însă situații în care expertiza este declarată de lege obligatorie sub sancțiunea anulării hotărârii, și anume :
-expertiza privind evaluarea aporturilor în natură, avantajele rezervate fondatorilor, operațiunilor încheiate de fondatori în contul societății pe acțiuni sau în comandită pe acțiuni ;
-expertiza pentru stabilirea valorii aportului în natură, dacă se inființează o societate cu răspundere limitată de către un singur asociat.
În materia reorganizării și lichidării judiciare judecătorul sindic are latitudinea să desemneze persoane de specialitate, între care și experți, să-l ajute la îndeplinirea îndatoririlor. Această latitudine rezultă din prevederile legale (art.9 din legea 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare și a falimentului) potrivit cărora în îndeplinirea îndatoririlor sale judecătorul sindic poate desemna persoane de specialitate.
Conform art. 909 din Codul comercial, când este necesar ,,a se cerceta socoteli, înscrisuri și registre de comerț, tribunalul va putea numi în acest scop unul sau mai mulți experți socotitori care, sub direcțiunea unui judecător delegat, să asculte pe părți, să examineze socotelile, înscrisurile și registrele, să consemneze prin proces-verbal declarațiile și recunoașterile părților și să încerce a le împăca de va fi cu putință; iar dacă nu, să raporteze în scris tribunalului despre rezultat ”.
Efectuarea expertizei contabile este necesară și poate fi dispusă de instanță în condițiile în care lămurirea faptelor ce formează obiectul unui proces reclamă cunoștințe din domeniul financiar-contabil, astfel încât judecătorul să asigure o soluționare justă a cauzei, să descopere adevărul.
Obiectivele expertizei contabile în materie civilă pot consta în litigiile cu caracter civil care dau prilejul efectuării expertizei contabile, și anume:
asociațiuni între societăți;
operații cu imobile;
cumpărări-vânzări cu caracter civil;
operații de mandat;
contracte de seviciu;
partaje.
Expertiza în materie comercială se efectuează în cazuri cum sunt :
litigii între comercianți sau între un comerciant și un particular privind operațiile comerciale. Expertizele pot avea ca obiect un extras de cont, o tranzacție, operații de comision, depozite, operații de bancă (scont, remiteri de efecte comerciale spre încasare, emiteri de cecuri, participațiuni), contracte comerciale (de aprovizionare, de furnitură, de prestări servicii), contracte de participațiune, contracte de cont curent, contracte de editură, etc ;
în materie de societăți comerciale expertiza contabilă poate avea ca obiective: stabilirea părții din profit care se cuvine unui asociat sau manager, răspunderea civilă a managerului față de asociați, terți sau stat, întreaga gestiune a societății dacă sunt bănuieli fondate de grave neregularități ;
în asigurări expertiza se efectuează pentru a stabili valoarea ce o aveau bunurile asigurate în momentul sinistrului; se poate face expertiză și în situația când există presupuneri că asiguratul a avut un interes direct să provoace sinistrul ;
în materie de moratorii expertiza este necesară pentru a stabili cauzele încetării plăților și dacă activul depășește valoarea pasivului prin verificarea registrului și bilanțului contabil. Obiectivul unei asemenea expertize poate consta în verificarea registrelor și a celorlaltor scripte pentru a se stabili regularitatea ținerii și trecerii operațiilor comerciale în registre, situația activului și pasivului debitorului, natura și cauza juridică a creanțelor creditorului precum și realitatea lor.
într-o expertiză de concordat judiciar expertul poate avea de rezolvat probleme cum sunt: la ce dată a fost înscrisă societatea; dacă posedă registre comerciale și acte justificative care îndeplinesc cerințele legale; cum este justificată paguba; care sunt debitorii și creditorii și dacă posedă acte doveditoare.
în caz de faliment expertiza contabilă poate fi dispusă pentru a se stabili situația materială a falitului (debitor).
3.1.2.DESEMNAREA EXPERȚILOR PENTRU A EFECTUA EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN PROCESUL CIVIL
Expertul contabil este un consultant care ajută pe judecător în rezolvarea unor probleme de specialitate, în lămurirea anumitor împrejurări ale procesului. Atunci când pentru elucidarea unor circumstanțe instanța are nevoie de părerea unor persoane având cunoștințe speciale în domeniul financiar-contabil numește unul sau trei experți contabili stabilind punctele nelămurite asupra cărora trebuie să se pronunțe.
Expertul nu se substituie judecătorului. Judecătorului nu i se poate cere să aibă o instruire universală. Atunci când instanța este pusă în fața unor probleme pe care nu le poate rezolva singură, poate recurge la concursul specialiștilor în vederea înlesnirii descoperirii adevărului. Judecătorul recurge la cunoștințele de specialitate ale expertului contabil, dar aceasta nu înseamnă că expertul contabil se substituie judecătorului. Judecătorul are dreptul de liberă apreciere a probei cu expertiza contabilă, să-și formeze convingerea intimă asupra adevărului în cauza ce se judecă.
Expertul contabil nu se confundă cu judecătorul. Expertul examinează materialele în baza dispoziției judecătorului iar concluziile sale ca mijloc de probă se supun verificării și aprecierii întocmai ca și celelalte probe.
Expertul nu este martor. Martorul relatează instanței fapte percepute personal, iar expertul nu cunoaște faptele procesului și instanța îi cere părerea din punct de vedere al cunoștințelor sale de specialitate din domeniul financiar-contabil. În cazul în care întâmplător expertul contabil ar cunoaște faptele ar fi ascultat în calitate de martor. Deci calitatea de martor primeză. Expertul contabil nu poate fi înlocuit din calitatea de martor. Martorul este impus de împrejurări obiective pe când expertul contabil este numit de instanță și poate fi înlocuit.
Activitatea de expert contabil este incompatibilă cu calitatea de avocat.
Potrivit articolului 909 din Codul Comercial experții se numesc de către părți de comun acord și în caz de neînțelegere între ele se numesc din oficiu de către tribunal într-un termen scurt : ,,Expertul se numește direct de instanța de judecată afară de cazul în care părțile se învoiesc, chiar în ședință, asupra persoanei expertului. În lipsa unei asemenea învoieli expertul se numește în mod obligatoriu dintre persoanele nepropuse de părți.”
Conform literaturii de specialitate și practicii expertul poate fi :
numit de organul judiciar în cazul expertizei dispuse în mod oficial ;
numit pentru a efectua expertiză contradictorie (contrară, contraexpertiză) , atunci când instanța nu este lămurită prin expertiza efectuată și dispune o nouă expertiză ce urmează a se efectua de către un alt expert, motivat, la cererea părții nemulțumite, sau ordonată din oficiu;
desemnat ca specialist (consilier) cu atribuții de control asupra modului de efectuare a expertizei (expertiză supravegheată);
numit să efectueze supliment de expertiză ; se efectuează de același expert contabil care a participat la efectuarea expertizei propriu-zise, dar care urmărește obiective suplimentare la cererea instanței .
Evidența și recomandarea experților, urmărirea încasării onorariilor și plata acestora sunt activități de expertiză judiciară ce intră în atribuțiile tribunalelor județene și al municipiului București. Pentru aceasta în cadrul Tribunalului București și a tribunalelor județene funcționează birourile locale pentru expertiză tehnică și contabilă aflate în subordinea președintelui tribunalului. Pe baza Tabloului Corpului Experților Contabili și a Contabililor Autorizați birourile locale țin evidența experților contabili în liste ce cuprind modificările survenite referitor la disponibilitatea experților, incompatibilități, sancțiuni, adresa și telefonul acestora. Toate aceste date se comunică C.E.C.C.A.R.-ului. Lista nominală a experților contabili poate deveni publică, pe lângă publicare la Monitorul Oficial, prin afișarea la ușa sălii de ședință alături de lista pricinilor judecate. Birourile de expertiză tehnică și contabilă au în competență expertizele contabile judiciare și cazurile de reorganizare judiciară și de lichidare a sociatăților comerciale.
Biroul de expertiză contabilă recomandă experții contabili pentru a fi numiți de către instața de judecată, urmărește efectuarea la timp a expertizei dispusă de organele în drept și sesizează C.E.C.C.A.R.-ul de eventualele întârzieri de care se fac vinovați experții contabili. La solicitarea completului de judecată, după ce proba cu expertiză contabilă a fost încuvințată prin încheiere, tribunalul recomandă un număr de experți din care completul numește, după caz, unul sau mai mulți experți. Codul de procedură civilă precizează : ,,unul sau trei experți, care pot fi recuzați pentru aceleași motive ca și judecătorii”. Recomadările se păstreză la dosarul cauzei.
Alegerea experților contabili în vederea recomadării către organele în drept se face în funcție de specializarea, competența și experiența expertului în raport cu domeniul în care urmează a se efectua expertiza contabilă, necesitatea de a asigura efectuarea în termenul stabilit a expertizei. De asemenea se va încerca evitarea încărcării prea mari a unor experți și atragerea unui număr prea mari de experți în efectuarea expertizelor contabile.
Numirea expertului contabil se consemnează în încheiere și în adresa de anunțare a expertului contabil numit. În cazul în care expertiza contabilă se administreză prin comisia rogatorie de către o altă instanță, aceasta numește și experții.
Sarcina efectuării expertizei contabile de către experții contabili numiți este obligatorie, neputând fi refuzată decât din motive temeinice. În caz de refuz nejustificat, expertul contabil poate fi amendat și obligat la despăgubiri. Dacă expertul nu se înfățișează, instanța poate dispune înlocuirea lui. De asemenea expertul este sancționat cu amendă dacă nu depune în termenul stabilit raportul de expertiză contabilă.
În anumite situații în care ar exista posibilitatea ca expertul contabil să nu fie obiectiv cu ocazia efectuării expertizei contabile, acesta trebuie să se abțină sau poate fi recuzat. Împrejurările privind abținerile de la efectuarea expertizei contabile se comunică președintelui instanței.
Recuzarea este dreptul pe care îl au părțile din proces de a cere în cazurile determinate de lege ca expertul contabil să se retragă de la efectuarea expertizei contabile.
Cazurile de abținere și recuzare a expertului contabil sunt următoarele :
când el, soțul său, ascendenții sau descendenții lor au interes în judecarea pricinei sau când este soț, rudă sau afin până la gradul al patrulea inclusiv cu una dintre părți ;
între el și una din părți a fost o judecată penală în timp de cinci ani înaintea recuzării ;
este tutore, curator sau consilier juridic al uneia dintre părți ;
și-a spus părerea cu privire la pricina ce se judecă ;
a primit de la una din părți daruri sau făgăduieli de daruri sau alte îndatoriri ;
există vrășmășie între el, soțul sau rudele sale până la al patrulea grad de rudenie inclusiv și una din părți, soții sau rudele acestora până la gradul al treilea inclusiv .
Recuzare expertului contabil poate fi cerută în termen de cinci zile de la numirea sa, când se cunoște motivul, sau la data când s-a ivit motivul de recuzare. Cererile de recuzare se soluționează în ședință publică cu citarea obligatorie a părților și a expertului contabil.
3.1.3.TEHNICA EFECTUĂRII EXPERTIZEI CONTABILE ÎN MAteRIE CIVILĂ
Obiectul expertizei contabile și întrebările la care trebuie să răspundă expertul contabil, formulate clar și exact, se stabilesc de instanță prin încheiere.
Expertiza poate fi efectuată :
în instanță, dacă problemele asupra cărora trebuie să se pronunțe expertul contabil pot fi lămurite prin simpla părere a expertului ; el este ascultat în ședință iar părerea sa se trece într-un proces verbal.
în afara instanței, în situația în care pentru efectuarea expertizei contabile sunt necesare verificări, analize, măsurători, deplasări.
Procedural, efectuarea expertizei contabile presupune:
examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei;
examinarea unor documente (acte, evidențe) aflate la părți sau terți (expertiza la fața locului);
analiza explicațiilor părților și a martorilor ;
analiza actelor de control financiar și de expertiză contabilă anterioare în aceeași cauză ;
studierea concluziilor expertizei tehnice, etc.
Examinarea materialului documentar aflat la dosarul cauzei în care s-a dispus efectuarea expertizei contabile se face la sediul organului beneficiar al expertizei. Dacă materialul aflat la dosarul cauzei este insuficient pentru efectuarea expertizei contabile expertul contabil poate solicita motivat organului beneficiar completarea acestuia.
Examinarea unor documente (acte, evidențe) aflate la părți sau terți (expertiza la fața locului) se efectuează atunci când expertul contabil apreciază că pentru rezolvarea obiectivelor ce i s-au dat spre rezolvare nu-i sunt suficiente documentele existente la dosarul cauzei.
În multe cazuri documentele aflate la dosar nu sunt suficiente pentru a răspunde la obiectivele fixate, fiind necesară cercetarea și a altor acte sau a evidențelor tehnic-operative, contabile, statistice care se află la părțile în litigiu.
Pentru expertiza la fața locului expertul contabil are obligația să anunțe (citeze) părțile despre data și locul efectuării acesteia, fiind necesară în toate cazurile în care se cercetează și alte documente decât cele aflate la dosarul cauzei, la sediul uneia dintre părți sau la terți.
Citarea este o garanție a dreptului de apărare a părților, și se face în scris prin sistemul de expediere al recomandatelor cu dovadă de primire, care se anexează la raportul de expertiză contabilă.
Expertiza contabilă este valabilă dacă părțile au fost citate cu scrisoare recomandată dar nu s-au prezentat.
Expertiza contabilă făcută fără citarea părților este nulă. Nulitatea decurgând din necitare poate fi invocată la primul termen după depunerea raportului de expertiză, neputând fi invocată direct în apel sau recurs. Consecința anulării expertizei contabile este refacerea acesteia cu citarea părților.
Nu este necesară citarea părților atunci când se face un supliment de expertiză contabilă numai pe baza documentelor din dosarul cauzei existent la instanță.
Oricare ar fi natura unei expertize contabile (amiabilă, judiciară, în materie civilă sau penală), lucrările tehnice referitoare la verificarea registrelor și actelor justificative sunt aceleași. În orice verificare care i se încredințează, expertul contabil trebuie în primul rând să-și dea seama de organizarea contabilității pe care este însărcinat să o examineze, și să se asigure de sinceritatea acesteia, ținând seama că de multe ori, chiar de la origine, o contabilitate este intenționat aranjată în așa fel încât să poată favoriza și ascunde fraudele și falsurile urmărite.
Verificarea actelor justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate trebuie să formeze obiectul unei preocupări deosebite și se recomandă ca această verificare să se facă atât din punct de vedere al sincerității acestor acte cât și din cel al concordanței lor cu înregistrările din registrele în care au fost invocate ca bază de justificare.
În privința sincerității se disting două categorii de acte justificative :
-acte emanate de la terțe persoane fizice și juridice ;
-acte justificative întocmite de organele administrative sau contabile ale unității patrimoniale.
Atunci când expertul contabil este însărcinat cu verificarea gestiunii unei societăți comerciale anume este necesar să se ia cunoștință în prealabil de actul constitutiv și de statutul societății, de procesele verbale ale consiliului de administrație și ale adunării generale, precum și de regulamente referitoare la organizarea internă a societătii care-i pot furniza date foarte utile ducerii la bun sfârșit a misiunii ce i s-a încredințat.
Expertiza contabilă își bazează concluziile pe acte, documente și evidențe care sunt întocmite cu respectarea normelor legale și conțin date reale. Documentele și evidențele neoficiale, neprevăzute de norme, care sunt rezultatul inițiativei personale a celor care le întocmesc în vederea justificării unor valori, se apreciază ca mărturii scrise care facilitează examinarea documentelor și evidențelor oficiale. Concluziile obținute pe baza documentelor și evidențelor neoficiale se confirmă în mod obligatoriu cu documente și evidențe oficiale, legale. Fără această confirmare documentele și evidențele neoficiale nu constituie argumente pentru concluziile expertizei contabile.
De aceea, prin analiza și corelarea între documente, evidențe și alte surse de informare expertul contabil stabilește în primul rând valabilitatea actelor justificative, a înregistrărilor contabile și a gradului în care acestea exprimă realitatea și legalitatea operațiilor patrimoniale în legătură cu care s-au formulat întrebări la care să răspundă .
Pentru a se constata abateri și lipsuri și a se argumenta concluzii (răspunsuri la întrebările formulate de organul beneficiar al expertizei contabile ) în legătură cu fapte neînregistrate sau înregistrate eronat în documente și evidențe se pot folosi modalități (tehnici) specifice expertizei contabile, cum sunt :
reconstituirea cantitativă a unor evidențe global valorice, pe baza inventarelor și a actelor de gestiune, când pentru ieșirea mărfurilor se folosește bonul de vânzare. De exemplu într-o gestiune global valorică, cu vânzarea pe bază de bon se efectuează inventarierea și nu se constată diferențe valorice. Cu toate acestea, în realitate în gestiunea respectivă pot exista cazuri de eliberare a unor mărfuri al căror preț este mai mic decât cel înscris în bonul de vânzare, care au ca efect constituirea în mod fraudulos de plusuri în gestiune și sustragerea lor. Această abatere este posibilă în cazul bunurilor cu mai multe sortimente între care există riscul de confuzie din cauza asemănării în ceea ce privește aspectul exterior.
comparația de control privind stabilirea stocurilor maxime posibile la intervalul final
stocul stocul la intrări de ieșiri de
maxim = inventarul + mărfuri pe _ mărfuri pe
posibil inițial bază de bază de
documente documente
Comaparația de control se efectuează între stocul maxim posibil astfel determinat și stocul de la ultimul inventar, fiind posibile următoarele trei situații:
-stocul maxim posibil este mai mare decât stocul de la ultimul inventar ; diferența reprezintă vânzările de mărfuri în perioada de control ;
-stocul maxim posibil este mai mic decât stocul la ultimul inventar ; diferența este reprezentată de mărfuri a căror intrare nu se justifică documentar ; în această situație se pot identifica incorectitudini ca : introducerea de mărfuri în gestiune fără a se înregistra în documente și evidențe, practicarea de supraprețuri, substituiri de mărfuri la inventar sau în gestiune, omisiuni la inventar, erori în documente și evidențe ;
-stocul maxim posibil este egal cu stocul de la ultimul inventar ; această situație poate rezulta la sortimentele greu vandabile sau fără mișcare ; dacă însă această situație apare la sortimentele ușor vandabile sau cu desfacere curentă este necesară identificarea unor erori, omisiuni sau incorectitudini ale gestionarului.
Tehnica comparației de control se utilizează pentru stabilirea operațiilor datelor de inventariere și a prețurilor practicate în cazul unităților de desfacere a mărfurilor cu plata direct la vânzător. Se dovedește utilă pentru argumentarea fraudelor comise în gestiune întrucât face posibilă stabilirea cât mai aproape de realitate a cuantumului pagubei.
c) corelarea intrărilor de materiale, produse sau mărfuri în funcție de consum, eliberări sau vânzări
În acest scop se compară stocul posibil existent cu ieșirile la data sau în jurul datei în cauză.
stocul stocul la intrări de ieșiri de
posibil = inventarul + mărfuri pe _ mărfuri pe
existent inițial bază de bază de
la o dată documente documente
Această modalitate de control se utilizează la :
-gestiunile cu evidednță global valorică unde desfacerea mărfurilor se face pe baza bonurilor de vânzare. Are menirea de a constata abateri sau lipsuri acoperite prin documente sau evidențe și realitatea operațiilor înscrise în documente de intrare sau ieșire care sunt contestate de gestionar. Tehnica de lucru o constituie reconstituirea evidenței contabile a gestiunii pentru o anumită marfă și confruntarea cu situația stocului. Stocul posibil existent se compară cu ieșirile la sortimentul respectiv din aceeași zi sau din zilele următoare.
-gestiune cu evidență global valorică cu plata direct la vânzător fără bon de vânzare. Această tehnică are menirea să constate dacă : anumite mărfuri au intrat efectiv în gestiune sau dacă sortimente cu bonuri sau facturi au existat efectiv în gestiune. Întrucât vânzarea se face fără evidednțierea sortimentelor de mărfuri, tehnica stocului maxim posibil nu este eficientă decât în unele situații.
d) corelarea actelor contabile pentru stabilirea realității unui fapt economic cu alte fapte de influență reciprocă
Ca exemplu se pot confrunta facturile cu notele de intrare-recepție sau bonurile de lucru cu note de intrare produse.
e) controlul intergestionar
Este o tehnică de expertiză contabilă care se utilizează pentru stabilirea adevărului în situațiile în care se invocă drept explicație a unor lipsuri într-o gestiune plusuri de aceleași articole existente într-o altă gestiune. Prin această tehnică se constată de exemplu dacă lipsa din magazia de produse finite este compensată cu plusul unor piese, componente ale produselor finite respective constatat le secția de producție. Demonstreză dacă există o legătură cauzală între plusul dintr-o gestiune și lipsa din cealaltă, dacă se întrunesc condițiile de compensare legală sau dacă diferențele respective au ca explicație neîntocmirea formelor de predare-primire pentru un lot restituit în producție în vederea unor remanieri sau semnarea de către gestionarul depozitului pentru primire unui lot de produse pe care de fapt nu l-a primit.
Compensarea de mărfuri poate opera între plusuri și minusuri numai pentru aceeași perioadă gestionară și la aceeași gestiune.
3. Analiza explicațiilor părților și a martorilor se face în funcție de datele expertizate și are menirea de a stabili concordanța sau neconcordanța dintre explicații și date.
Cu ocazia efectuării expertizei părțile au obligația să dea expertului contabil orice lămuriri în legătură cu obiectul lucrării. Împiedicarea expertului contabil de a efectua lucrările necesare ordonate de instanță nu poate fi înlăturată pe calea ordonanței președențiale (a instanței), ci numai prin mijloace procedurale obișnuite sau extraprocedurale cum ar fi :
obligarea la despăgubiri ;
dispunerea prin încheiere executorie ca părțile să permită accesul expertului contabil și să-i dea tot sprijinul ;
solicitarea concursului autorităților publice locale, al poliției sau al procuraturii ;
participarea completului la efectuarea expertizei contabile ;
4. Analiza actelor de control și expertiză contabilă anterioară în aceeași cauză este o condiție importantă pentru asigurarea calității expetizei contabile. Expertul contabil analizează conținutul actelor de control și ale eventualei alte expertize anterioare în aceeași cauză pentru a se convinge dacă au fost respectate normele legale în vigoare, au fost efectuate corect calculele și dacă au fost delimitate just perioadele de gestiune și răspunderile persoanelor implicate în cauză. Expertul contabil prezintă datele comparativ pe fiecare problemă arătând situația stabilită de control și eventuala expertiză anterioară și cea constatată de expertiza contabilă curentă.
Dacă în cauza respectivă s-au făcut mai multe acțiuni de control cuprinzând aceeași problemă care au ajuns la concluzii diferite este necesar ca expertul contabil să analizeze separat fiecare din procesele verbale de contol și să arate documentat cauzele care au dus la concluzii diferite și poziția sa față de aceste concluzii.
Expertul contabil examinează procesul verbal de control, ca act prin care organul de control a costatat abateri și lipsuri de natură financiar-contabilă și pe baza căruia s-a inițiat cauza supusă expertizei, sub aspectul formei și al fondului.
Sub aspectul formei actelor de control expertul contabil examinează dacă există note sau explicații scrise ale peroanelor deferite justiției, concluziile departamentului financiar-contabil al agentului economic și măsurile dispuse de conducerea acestuia în legătură cu constatările controlului.
Sub aspectul fondului actelor de control expertul are în vedere dacă :
documentele și evidențele pe care s-au întemeiat concluziile controlului sunt întocmite cu respectarea dispozițiilor și conțin date reale ;
există documente care au legătură directă cu obiectivele expertizei și nu au fost luate în considerare de către control ;
s-a determinat argumentat cuantumul lipsurilor ;
s-a stabilit legal răspunderea pentru fiecare faptă sau lipsă;
concluziile controlui sunt în concordanță cu prevederile legale.
Consultarea organelor de control și a experților care au efectuat lucrări anterioare în cauza expertizată reprezintă o necesitate pentru elucidarea tuturor aspectelor pe care le ridică expertiza contabilă complexă. În acest mod expertul contabil lămurește complet punctele de vedere diferite și rezolvă deosebirile de păreri ale diferitelor organe care s-au pronunțat anterior în cauza expertizată. Această consultare asigură calitatea expertizei, dar are caracter facultativ pentru concluziile expertului contabil. Consultarea organului de control de către expert este obiligatorie numai în situația când expertiza reduce substanțial prejudiciul stabilit de control pentru a se evita observațiile ulterioare și eventualele erori și pentru a se concluziona ferm în cadrul expertizei contabile.
5. Studierea concluziilor expertizei tehnice în aceeași cauză de către expertul contabil și utilizarea lor la rezolvarea obiectivelor expertizei contabile presupune efectuarea mai întâi a expertizei tehnice și apoi a celei contabile. Concluziile expertizei tehnice nu sunt obligatorii pentru expertiza contabilă, care pe baza datelor contabile le poate confirma sau infirma.
Expertiza tehnică se folosește pentru stabilirea integrității valorilor materiale, realității unei operații, calității unor produse, conținutului anumitor lucrări, volumului manoperei și cantității de materiale necesare pentru executarea lor. Expertiza tehnică se efectuează de către experți tehnici în domeniu.
Expertul contabil poate fi pus în imposibilitatea efectuării expertizei contabile determinate de situații cum sunt :
necesitatea unui prealabil control gestionar ;
necesitatea aducerii la zi a evidențelor și efectuarea altor asemenea lucrări;
necesitatea efectuării prealabile a expertizei tehnice sau grafologice;
formularea greșită a obiectivelor expertizei contabile;
insuficiența actelor puse la dispoziția expertului contabil;
necesitatea cunoașterii explicațiilor date de martori ;
cantitatea excesivă de acte supuse cercetării ;
Atunci când nu se poate efectua expertiza ca urmare a dificultăților întâmpinate se întocmește un proces verbal de imposibilitate a efectuării expertizei contabile.
În cazul când pe baza documentelor aflate la dosarul cauzei pot fi soluționate doar o parte din obiectivele stabilite expertul contabil sesizează pe parcursul efectuării lucrării organul beneficiar pentru a se lua măsurile necesare de rezolvare a tuturor obiectivelor supuse expertizei sau întocmește raportul de expertiză contabilă răspunzând doar la obiectivele pentru care se pot obține concluzii corespunzătoare iar pentru celelalte arată motivele pentru care nu se poate răspunde și ce lucrări sunt necesare în vederea efectuării expertizei.
3.1.4.Raportul de expertizĂ contabilĂ În materie civilĂ
Lucrările expertului contabil se concretizează într-un raport de expertiză care se înaintează instanței.
În raportul de expertiză contabilă prezentarea materialului trebuie să fie completă, să răspundă la întrebările puse, iar concluziile formulate să fie suficient argumentate și motivate pentru ca instanța să fie în măsură să aprecieze asupra valorii acestor concluzii. Expertul contabil are datoria de a prezenta determinări exacte și nu propuneri de variante în formularea răspunsurilor la întrebările puse. Dacă este cazul unei expertize de evaluare a bunurilor, aceasta nu poate stabili condiția juridică prin care au fost dobândite bunurile expertizate.
Dacă expertiza se efectuează în colaborare de către mai mulți experți care au păreri diferite, raportul de expertiză contabilă trebuie să cuprindă părerea motivată a fiecăruia.
Raportul de expertiză contabilă se depune cu cel puțin cinci zile înainte de termenul fixat pentru judecată. Nedepunerea raportului în termen se sancționează cu amendă. Expertul se poate adresa aceleiași instanțe pentru a reveni asupra amenzii, dar nu poate exercita apelul sau recursul. Expertiza contabilă nedepusă în termen se anulează dacă prin aceasta s-a cauzat părții vătămare ce nu poate fi altfel înlăturată. Dacă însă raportul de expertiză contabilă a fost depus în termen părțile nu sunt îndreptățite să obțină o amânare în vederea studierii lui.
3.1.5.VALORIFICAREA RAPOrTULUI DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
Experții contabili sunt obligați să se prezinte înaintea instanței pentru a da lămuriri ori de câte ori li se cere. Instanța trebuie să asigure în condițiile legii procesuale posibilitatea de a invoca obiecții la raportul de expertiză contabilă.
În cazurile civile raportul de expertiză contabilă este examinat în primul rând de către părțile în litigiu, care formulează observații și obiecții în scris asupra raportului de expertiză, pe care le depun la dosarul cauzei. Expertul contabil este obligat să depună la organul beneficiar răspuns scris la observațiile formulate de părțile în litigiu asupra raportului de expertiză.
Dacă părțile invocă obiecții întemeiate sau instanța nu este lămurită prin expertiza făcută, se poate dispune reîntregirea expertizei printr-un supliment sau o nouă expertiză. Instanța are posibilitatea să ordone o expertiză contrarie efectuată de către un alt expert. De obicei în aceste situații se numesc trei experți contabili. Chiar dacă în cauză s-a administrat o expertiză și o contraexpertiză contabilă nu este nici un impediment să se admită o nouă expertiză dacă este utilă cauzei.
Concluziile expertizei contabile constituie numai elemente de convingere lăsate la libera apreciere a judecătorului ca toate celelalte probe, dar fie că le folosește sau nu, instanța are obligația să motiveze poziția sa. Dacă sunt administrate expertize contradictorii instanța acceptă motivat una dintre ele sau le înlătură pe amândouă.
În ceea ce privește forța probantă a expertizei contabile, judecătorii sunt legați de constatările de fapt ale experților și anume : data raportului de expertiză contabilă, relevarea cercetărilor făcute în prezența părților și susținerea acestora în prezența experților contabili. Toate aceste mențiuni din raportul de expertiză contabilă fac dovada până la înscrierea în fals, deoarece experții contabili au lucrat în calitate de delegați ai instanței.
Nulitatea actelor de procedură civilă este în funcție de vătămarea pricinuită unei părți. Instanța nu pronunță nulitatea unei expertize dacă neregularitatea invocată poate fi îndreptată.
Expertiza contabilă poate fi declarată nulă atunci când a fost făcută fără a cita părțile sau nu a fost depus la termen raportul de expertiză contabilă și s-a cauzat părții o vătămare care nu poate fi înlăturată în alt mod.
3.2.METODOLOGIA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI CONTABILE ÎN MATERIE PENALĂ
3.2.1.EXPERTIZA CONTABILĂ ÎN MATERIe PENALĂ
Urmărirea penală are ca obiect strângerea probelor necesare cu privire la existența infracțiunilor, existența făptuitorilor, precum și existența răspunderii acestora pentru a se constata dacă este sau nu cazul să se dispună trimiterea în judecată. Urmărirea penală se efectuează de către procurori și organele de cercetare penală (organele de cercetare penală ale poliției, organele de cercetare penală speciale). Organul de urmărire penală este obligat să strângă probele necesare pentru aflarea adevărului și pentru lămurirea cauzei sub toate aspectele în vederea justei soluționări. De asemenea organele de urmărire penală au obligația să explice învinuitului sau inculpatului și celorlalte părți drepturile lor personale. O altă obligație a organele de cercetare penală este de a strânge date cu privire la împrejurările care au determinat, înlesnit sau favorizat săvârșirea infracțiunii, precum și orice alte date de natură să servească la soluționarea cauzei.
În desfășurarea urmăririi penale organul de urmărire penală dispune asupra actelor sau măsurilor procesuale prin ordonanță sau rezoluție motivată.
Procurorul exercită supravegherea asupra actelor de urmărire penală. În exercitarea acestei atribuții conduce și controlează activitatea de cercetare penală a poliției și a altor organe și poate să efectueze orice acte de urmărire penală în cauzele pe care le supraveghează.
Urmărirea penală se efectuează în mod obligatoriu de către procuror în cazul următoarelor infracțiuni care pot constitui obiect al expertizei contabile:
subminarea economiei naționale (fapta de a folosi o unitate de interes public ori de a împiedica activitatea normală a acesteia în cazul în care se produc pagube importante economiei naționale);
compromiterea unor interese de stat (distrugerea, alterarea, ascunderea unui document sau înscris în care sunt stabilite drepturi ale statului român în raport cu o putere străină dacă fapta este de natură să compromită interesele de stat);
comunicare de informații false (comunicarea sau răspândirea prin orice mijloace de știri de date sau informații false ori de documente falsificate dacă fapta este de natură să aducă atingere siguranței statului sau relațiilor internaționale ale României);
divulgarea secretului care periclitează siguranța statului (divulgarea unor documente sau a unor date care constituie secrete de stat ori a altor documente sau date de către cel care le cunoaște datorită atribuțiilor de serviciu dacă fapta este de natură să pună în pericol siguranța statului);
neglijența în păstrarea secretului de stat (neglijența care are drept urmare distrugerea, alterarea, pierderea ori sustragerea unui document ce constituie secret de stat, precum și neglijența care a dat prilej altei persoane să afle un asemenea secret dacă fapta este de natură să aducă atingere interesului statului);
Organul de cercetare penală este sesizat prin plângere sau denunț. Plângerea este încunoștințarea făcută de o persoană sau de o unitate de interes public căreia i s-a cauzat o vătămare prin infracțiune. Denunțul este încunoștințarea făcută de o persoană sau de o unitate de interes public despre săvârșirea unei infracțiuni.
În funcție de rezultatele etapei de urmărire penală se poate dispune de către organele de cercetare penală trimiterea în judecată a cauzei.
Procesul penal are ca scop cercetarea la timp și în mod complet a faptelor care constituie infracțiuni, astfel ca orice persoană care a săvârșit infracțiunea să fie pedepsită conform vinovăției sale și nici o persoană nevinovată să nu fie trasă la răspundere penală. Procesul penal se desfășoară atât în cursul urmăririi penale cât și al judecății, prin el asigurându-se aflarea adevărului cu privire la faptele și înprejurările cauzei și la persoana făptuitorului.
Acțiunea penală are ca obiect tragerea la răspundere penală a persoanelor care au săvârșit infracțiuni și se poate exercita în tot parcursul procesului penal.
Părțile în procesul penal sunt :
-inculpatul-este persoana împotriva căreia s-a pus în mișcare procesul penal;
-partea vătămată-este persoana care a suferit o vătămare fizică, morală sau materială, dacă participă în procesul penal, iar dacă participă în acțiunea civilă în cadrul procesului penal se numește parte civilă;
-partea responsabilă civilmente-este persoana chemată în procesul penal să răspundă, potrivit legii civile, pentru pagubele provocate prin fapta învinuitului sau inculpatului.
Instanța de judecată își exercită atribuțiile în mod activ în vederea aflării adevărului și al realizării rolului educativ al judecății, își formează convingeri pe baza probelor administrate în cauză, probe printre care se află și expertiza contabilă.
Expertiza contabilă în cauze penale are loc atunci când organul de urmărire penală sau instanța de judedcată are nevoie pentru aflarea adevărului de cunoștințele unui expert contabil, pentru lămurirea unor fapte de natură financiar-contabilă, gestionară sau patrimonială. Expertiza contabilă se folosește ca mijloc de probă pentru constatarea existenței sau inexistenței unei infracțiuni, pentru identificarea persoanei care a săvârșit infracțiunea, precum și pentru cunoașterea împrejurărilor necesare pentru soluționarea cauzei.
Infracțiunea este fapta care prezintă pericol social, săvârșită cu vinovăție și prevăzută de legea penală, și este singurul temei al răspunderii penale.
Vinovăția există atunci când fapta care prezintă pericol social este săvârșită cu intenție sau din culpă.
Se consideră că fapta este săvârșită cu intenție când infractorul prevede rezultatul faptei sale, urmărind producerea lui și săvârșirea acelei fapte, sau în cazul în care prevede rezultatul faptei și deși nu-l cunoaște, acceptă probabilitatea producerii lui.
Fapta este săvârșită din culpă când infractorul prevede rezultatul faptei sale dar nu-l acceptă, socotind fără temei că el nu se va produce, sau nu prevede rezultatul faptei deși trebuia sau putea să-l prevadă.
Obiectivele expertizei contabile în materie penală pot consta în infracțiuni în a căror constatare poate fi utilizată expertiza contabilă, cum sunt :
1. Infracțiuni contra patrimoniului, cum ar fi :
furtul-constă în luarea unui bun mobil din posesia unei persoane fără consimțământul acesteia, în scopul de a și-l însuși pe nedrept. Se consideră bunuri mobile și orice energie care are valoare economică, precum și înscrisurile.
abuzul de încredere-presupune însușirea unui bun mobil al altuia, deținut cu orice titlu sau dispunerea de acest bun pe nedrept, ori refuzul de a-l restitui.
gestiunea frauduloasă-constă în pricinuirea de pagube cu rea credință unei persoane, cu ocazia administrării sau conservării bunurilor acesteia, de către cel care trebuie să aibă grija administrării sau conservării acestor bunuri. Gestiunea frauduloasă este săvârșită cu scopul de a dobândi un folos material.
În legătură cu activitatea de gestiune constituie infracțiuni, în constatarea cărora poate fi utilizată expertiza contabilă, următoarele fapte :
-crearea de plusuri în gestiune prin mijloace frauduloase ; dacă mijlocul fraudulos constituie el însuși o infracțiune, se aplică regulile privind concursul de infracțiuni ;
-nedeclararea în scris în termen legal de către gestionar a plusurilor din gestiunea sa, despre a căror valoare sau cantitate are cunoștință, provenite în orice alt mod decât cel fraudulos. Cu ocazia inventarierii, după sigilarea locurilor de păstrare a valorilor materiale și bănești de care răspunde gestionarul respectiv, sau acolo unde nu este posibil, înainte de începerea operației de inventariere, gestionarul are obligația să prezinte comisiei de inventariere declarația de inventar, din care să rezulte și dacă are plusuri în gestiune despre a căror cantitate sau valoare are cunoștință. Legea nu pedepsește persoana care, înainte de începerea oricărui control, declară plusurile sau minusurile despre a căror cantitate sau valoare are cunoștință.
-înstrăinarea bunurilor mobile constituite garanție suplimentară de către gestionar, fără înștiințarea prealabilă a agentului economic, autorității sau instituției publice pentru care a fost constituită garanția.
înșelăciunea-constă în inducerea în eruare a unei persoane prin prezentarea ca adevăr a unei fapte mincinoase sau ca mincinoasă a unei fapte adevărate, în scopul de a obține, pentru sine sau pentru altul, un folos material injust.
delapidarea-constă în însușirea, folosirea sau transferarea de către un funcționar a unor sume de bani, valori sau alte bunuri pe care le gestionează, în interesul său sau pentru altul.
distrugerea, degradarea sau aducerea în stare de neîntrebuințare a unui bun ce aparține altuia, sau împiedicarea luării măsurilor de conservare ori de salvare a unui astfel de bun, precum și înlăturarea măsurilor luate.
tăinuirea-constă în primirea, dobândirea sau transferarea unui bun ori înlesnirea valorificării acestuia, cunoscănd că bunul provine din săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală, dacă prin aceasta s-a urmărit obținerea, pentru sine sau pentru altul, a unui folos material.
2. Infracțiuni contra autorității precum :
sustragerea sau distrugerea de subscrisuri-constă în sustragerea sau distrugerea unui dosar, registru, document sau orice alt înscris care se află în păstrare sau deținerea unui organ sau unei instutuții de stat sau a unei alte unități de interes public ;
sustragerea de sub sechestru-sustragerea unui bun care este legal sechestrat.
3. Infracțiuni de serviciu sau în legătură cu serviciul cum ar fi :
abuzul în serviciu-constă în fapta funcționarului public care în exercițiul atribuțiilor sale de serviciu nu îndeplinește cu știință un act sau îl îndeplinește în mod defectuos și prin aceasta cauzează o vătămare a intereselor legale ale unei persoane, sau o tulburare a bunului mers al unui organ sau al unei instituții de stat ori al unei alte unități de interes public sau o pagubă patrimoniului acesteia.
neglijența în serviciu-constă în încălcarea din culpă de către un funcționar public a unei îndatoriri de serviciu, prin neîndeplinirea acesteia sau prin îndeplinirea ei defectuasă, dacă s-a cauzat o vătămare împotriva intereselor legale ale unei persoane sau o tulburare a bunului mers al unui organ de stat, al unei instituții de stat ori al unei alte unități de interes public, sau o pagubă patrimoniului acesteia.
4. Infracțiuni de fals :
falsificarea de valori-constă în falsificarea de titluri de credit public, cecuri, titluri de orice fel pentru efectuarea plăților emise de instituția bancară ori de alte instituții de credit competente, precum și punerea în circulație în orice mod a valorilor falsificate, care pot cauza o pagubă importantă sistemului financiar.
falsificarea de timbre, mărci poștale, cărți poștale, bilete ori foi de călătorie sau de transport.
falsul material în înscrisuri oficiale-constă în falsificarea unui înscris oficial prin contrafacerea scrierii ori a subscrierii sau prin alterarea lui în orice mod, de natură să producă consecințe juridice.
falsul intelectual-constă în falsificarea unui înscris oficial cu prilejul întocmirii acestuia de către un funcționar aflat în exercițiul atribuțiilor sale de serviciu, prin atestarea unor împrejurări sau a unor fapte necorespunzătoare cu adevărul sau prin omisiunea cu știință de a insera unele fapte sau împrejurări (de exemplu efectuarea cu știință de înregistrări inexacte în contabilitate sau omisiunea cu știință a unor înregistrări care conduc la denaturarea veniturilor și cheltuielilor, rezultatelor financiare și elementelor patrimoniale care se reflectă în bilanțul contabil).
uzul de fals-constă în folosirea unui înscris oficial ori sub semnătură privată cunoscând că este fals, în vederea producerii de efecte juridice.
5. Infracțiuni la regimul stabilit pentru anumite activități economice
specula-constă în cumpărarea în scop de revânzare a produselor industriale sau agricole care legal nu pot face obiectul comerțului particular, sau cumpărarea de produse industriale sau agricole în scop de prelucrare în vederea revânzării, care legal nu pot face obiectul comerțului particular.
înșelăciunea la măsurare-constă în folosirea unui instrument de măsură inexact sau în folosirea frauduloasă a unui instrument de măsură exact.
înșelăciunea cu privire la calitatea mărfurilor-constă în falsificarea sau substituirea de mărfuri sau orice alte produse, precum și expunerea spre vânzare sau vânzarea de astfel de bunuri cunoscând că sunt falsificate și substituite.
divulgarea secretului economic-constă în divulgarea unor date și informații care nu sunt date publicității de către cel care le cunoaște datorită atribuțiilor de serviciu, dacă fapta e de natură să producă pagube.
concurență neloială-constă în fabricarea și punerea în circulație a produselor care poartă denumiri de origine sau indicații de proveniență false, precum și aplicarea pe produsele puse în circulație de mențiuni false privind brevetele de invenții ori folosirea unor nume comerciale sau a denumirilor organizațiilor de comerț ori industrie în scopul de a induce în eroare pe beneficiari.
nerespectarea dispozițiilor privind operații de import sau de export-constă în efectuerea fără autorizație a oricăror acte sau fapte care potrivit dispozițiilor legale sunt considerate operațiuni de import, export sau transport.
deturnarea de fonduri-constă în schimbarea destinației fondurilor bănești sau a resurselor materiale fără respectarea prevederilor legale, dacă fapta a cauzat o perturbare a activității economico-financiare sau a produs vreo pagubă unui organ ori unei instituții de stat sau unei alte unități de interes public.
Infracțiunii referitoare la evaziunea fiscală
Legea pentru combaterea evaziunii fiscale stabilește în acest domeniu o serie de fapte care constituie infracțiuni și care pot constitui obiective ale expertizeii contabile, fapte precum :
refuzul de a prezenta organelor de control financiar-fiscal din cadrul Ministerului Finanțelor Publice și din unitățile subordonate, Garda financiară și alte organe împuternicite de lege, documentele justificative și actele de evidență necesare pentru stabilirea obligațiilor față de stat. Organele menționate au dreptul de a controla contribuabilii cu privire la respectarea de către aceștia a dispozițiilor legale de organizare și desfășurare a activităților economice producătoare de venituri impozabile sau bunurile supuse impozitelor și taxelor. Contribuabilii au obligația de a permite efectuarea controlului și de a pune la dispoziția organelor de control toate documentele contabile, evidențele și oricare alte elemente materiale sau valorile solicitate în vederea cunoașterii realității obiectelor sau surselor impozabile sau taxabile .
întocmirea incompletă sau necorespunzătoare de documente primare sau de evidență contabilă ori acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de a împiedica controlul financiar-contabil pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală. Contribuabilii sunt obligați să evidențieze veniturile realizate și cheltuielile efectuate din activitățile desfășurate, prin întocmirea registrelor și a oricăror alte documente prevăzute de lege .
sustragerea de la plata impozitelor, taxelor și a contribuțiilor datorate statului prin neînregistrarea unor activități pentru care legea prevede obligația înregistrării în scopul obținerii de venituri .
sustragerea de la plata obligațiilor fiscale, în întregime sau în parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile .
neevidențierea prin acte contabile sau alte documente legale, în întregime sau în parte, a veniturilor realizate sau înregistrarea de cheltuieli care nu au la bază operațiuni reale, dacă aceste fapte au avut ca urmare diminuarea masei impozabile, a impozitului, taxelor și contribuțiilor .
organizarea sau conducerea de evidențe contabile duble de către conducătorul unității sau alte persone cu atribuții financiar-contabile sau alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj sau altor mijloace de stocare a datelor în scopul diminuării veniturilor supuse impozitelor, taxelor sau contribuțiilor .
declararea fictivă făcută de contribuabili sau împuterniciți ai acestora cu privire la sediul societății sau la schimbarea acestuia cu scopul de a se sustrage controlului fiscal.
7. Infracțiuni referitoare la accize la produse de import și din țară, precum și la impozitul la țițeiul din producția internă și gazele naturale
neînregistrarea precum și înregistrarea eronată a operațiilor supuse accizelor sau impozitului la țițeiul din producția internă și gazele naturale, care au drept consecință diminuarea acestor obligații față de bugetul de stat.
8. Infracțiuni de valori mobiliare fară autorizație
Constituie infracțiune și poate constitui obiectiv al expertizei contabile fapta de intermediere de valori mobiliare fără autorizarea Comisiei Naționale de Valori Mobiliare săvârșită de administratorii, directorii societăților comerciale și oricare alte persoane fizice. Intermedierea de valori mobiliare este activitatea realizată de persoane autorizate care constă în cumpărarea și/sau vânzarea de valori mobiliare precum și oricare alte operațiuni accesorii autorizate.
9. Infracțiuni privitoare la societăți comerciale
In legătură cu constituirea și funcționarea societăților comerciale expertiza contabilă poate avea ca obiective :
fapte de natură penală săvârșite de fondator, administrator, director sau reprezentant legal al societății cum sunt :
prezentarea cu rea credință în prospectele, rapoartele și comunicările adresate publicului de date neadevărate asupra constituirii societății ori asupra condițiilor economice ale acesteia sau ascunderea cu rea credință în tot sau în parte a unor asemenea date ;
prezentarea cu rea credință acționarilor a unui bilanț contabil inexact sau a unor date inexacte asupra condițiilor economice ale societății în vederea ascunderii situației reale ;
refuzul de a pune la dispoziția experților documentele necesare sau împiedicarea acestora să îndeplinească însărcinările primite în cazurile privind aporturile în natură, avantajele rezervate fondatorilor, operațiunile încheiate de fondatori în contul societății ce se constituie și pe care aceasta urmează să le ia asupra sa ;
dobândirea în contul societății de acțiuni ale altor societăți la un preț pe care îl știe vădit superior valorii lor efective sau vinderea pe seama societății de acțiuni pe care aceasta le deține la prețuri despre care are cunoștință că sunt vădit inferioare valorii lor efective în scopul obținerii pentru el sau pentru alte persoane a unui folos în paguba societății ;
folosește cu rea credință bunuri sau creditul de care se bucură societatea în scop contrar intereselor acesteia sau în scopul lui ori pentru a favoriza altă societate în care are interese direct sau indirect ;
se împrumută sub orice formă direct sau indirect, printr-o persoană interpusă de la societatea pe care o administrează, de la o societate controlată de aceasta sau de la o societate care controlează societatea pe care el o administreză, sau face ca una dintre aceste societăți să îi acorde vreo garanție pentru datoriile proprii ;
răspândește știri false sau întrebuințează alte mijloace frauduloase care au ca efect mărirea sau scăderea valorii acțiunilor sau obligațiunilor societății ori a altor titluri ce-i aparțin în scopul obținerii pentru el sau pentru alte persoane a unui folos în paguba societății ;
încasează sau plătește dividende sub orice formă din beneficii fictive sau care nu puteau fi distribuite în lipsă de bilanț contabil ori contrare celor rezultate din acesta ;
încalcă prevederile legale potrivit cărora fondatorii, administratorii și personalul societății participă la beneficii dacă aceasta este prevăzut în contractul de societate sau în statut, iar în lipsa unor asemenea prevederi dacă a fost aprobat de adunarea extraordinară generală a acționarilor.
fapte de natură penală săvârșite de administrator, director, director executiv sau reprezentant legal al societății cum sunt :
emiterea de acțini de o valoare mai mică decât valoarea lor legală ori la un preț inferior valorii nominale sau emiterea de noi acțiuni în schimbul aportului în numerar înainte ca acțiunile precedente să fi fost achitate în întregime ;
folosirea în adunările generale a acțiunilor nesubscrise sau nedistribuite acționarilor ;
acordarea de împrumuturi sau avansuri în vederea dobândirii de către terți de acțiuni ale societății ;
predarea acțiunilor înainte de termen titularului sau predarea acțiunilor liberate în total sau în parte în afară de cazurile stabilite de lege, sau emiterea de acțiuni la purtător fără a fi achitate integral ;
nerespectarea dispozițiilor legale referitoare la anularea acțiunilor neachitate;
emiterea de obligațiuni fără respectarea dispozițiilor legale ;
emiterea de acțiuni fără să cuprindă mențiunile cerute de lege ;
îndeplinirea înainte de expirarea termenelor legale a hotărârilor referitoare la schimbarea formei societății, fuzionarea sau dizolvarea acesteia sau reducerea capitalului social ;
îndeplinirea hotărârilor adunării generale referitoare la reducerea capitalului social fără ca asociații să fi fost executați pentru efectuarea vărsământului datorat sau fără hotărârile adunării generale care îi scutește de plata vărsămintelor ulterioare ;
fapte de natură penală săvârșite de administrator care :
încalcă chiar prin persoane interpuse sau prin acte similare prevederile legale potrivit cărora atunci când are într-o anumită operație direct sau indirect interese contrare intereselor societății trebuie să înștiințeze despre aceasta pe ceilalți administratori și pe cenzori și să nu ia parte la nici o deliberare privitoare la această operație ;
nu convoacă adunarea generală în cazurile prevăzute de lege;
începe operațiuni în numele unei socități cu răspundere limitată înainte de a se fi efectuat vărsământul integral al capitalului social;
emite titluri negociabile reprezentând părți sociale ale unei societăți cu răspundere limitată;
dobândește acțiuni ale societății în conturile acesteia în cazurile interzise de lege ;
faptele de natură penală săvârșite de asociatul sau acționarul care încalcă prevederile legale potrivit cărora :
acționarul care într-o anumită operație are, fie personal, fie ca mandatar al unei alte persoane, un interes contrar aceluia al societății trebuie să se abțină de la deliberările privind acea operație ;
un asociat nu poate exercita dreptul său de vot în deliberările adunărilor asociaților referitare la aporturile sale în natură sau la actele juridice încheiate între el și societate ;
trece acțiunile sau obligațiunile sale pe numele altor persoane în scopul formării unei majorități în adunarea generală în detrimentul altor acționari sau deținători de obligațiuni ;
votează în adunările generale ca proprietar de acțiuni sau obligațiuni care nu-i aparțin în realitate ;
în cazurile nepermise de lege își ia în schimbul unui avantaj material obligația de a vota într-un anumit sens în adunările generale sau de a nu lua parte la vot ;
fapte penale săvârșite de cenzor :
neconvocarea de către cenzor a adunării generale în cazul în care este obligat prin lege;
se împrumută sub orice formă direct sau indirect printr-o persoană interpusă de la societatea la care este cenzor, de la o societate controlată de aceasta sau de la o societate care controlează societatea la care este cenzor, sau face ca una dintre aceste societăți să îi acorde vreo garanție pentru datoriile proprii ;
acceptarea sau păstrarea însărcinării de cenzor în cazurile în care : sunt rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu administratorul sau sunt soții administratorului , primesc sub orice formă pentru alte funcții decât cea de cenzor un salariu sau o remunerație de la societate ;
constituie infracțiune în a cărei constatare poate fi utilizată expertiza contabilă fapta expertului de a accepta cu încălcarea dispozițiilor legale însărcinarea de expert pentru a întocmi raport cu privire la aporturi în natură, avantaje rezervate fondatorilor și la operațiuni încheiate de fondatori în contul societății ce se constituie și pe care aceasta urmează să le ia asupra sa .
3.2.2.DESEMNAREA EXPERTULUI CONTABIL PENTRU EFECTUAREA EXPERTIZEI CONTABILE ÎN CAUZELE PENALE
Expertul contabil este numit de către organul de urmărire penală sau de către instanța de judecată. Fiecare dintre părți are dreptul să ceară un expert recomandat de ea pentru a participa la efectuarea expertizei. Expertul recomandat de parte are drepturi egale cu experții numiți de instanță și este obligat să participe efectiv la realizarea expertizei contabile.
Participarea expertului contabil recomandat de parte la efectuarea expertizei contabile este un drept al părții care nu poate fi restrâns de organele care dispun efectuarea expertizei. Drepturile legale ale expertului recomandat de parte rezultă din calitatea lui de expert contabil. El este obligat să nu acționeze ca un apărător al părții care l-a recomandat, ci să exercite mandatul primit cu principialitate, să interpreteze științific, obiectiv, actele contabile și problemele supuse expertizării, să fie imparțial și animat de dorința stabilirii adevărului.
Expertul recomandat poate fi cerut de parte pe lângă expertul numit, pe propria cheltuială. Aceasta presupune că expertul recomandat nu poate fi cerut de parte în situația în care în cauza respectivă nu există un expert contabil numit. Dacă expertul contabil numit nu este condiționat de expertul contabil recomandat de parte, admitera expertului recomandat de parte este condiționată de existența în cauza respectivă a unui expert contabil numit de către organul de urmărire penală sau de către instanța de judecată.
Expertizele contabile judiciare pot fi efectuate numai de către persoanele care au calitatea de expert contabil și figurează în Tabloul Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați publicat anual în Monitorul Oficial.
Expertul contabil este incompatibil să efectueze expertiza contabilă într-o anumită cauză penală în următoarele situații :
-a pus în mișcare acțiunea penală, a emis mandat de arestare, a dispus trimiterea în judecată, a spus concluzii în fond în calitate de procuror la instanța de judecată, a fost judecător în același dosar ;
-a fost reprezentant (expert recomandat de o parte) ori apărător al vreuneia dintre părți ;
-a fost martor (calitatea de expert e incompatibilă cu cea de martor în aceeași cauză ; calitatea de martor are întâietate) ;
-există împrejurări din care rezultă că el, soțul sau vreo rudă apropiată este interesată sub orice formă în soluționarea cauzei într-un anumit mod, aceasta determinându-l să fie subiectiv ;
-face parte din sistemul organizatoric al uneia dintre părțile în proces;
-s-a pronunțat asupra unor aspecte care constituie obiectul dosarului în calitate de organ de control, de conducere, tehnic de specialitate;
-a luat parte ca executant la întocmirea actelor primare și a evidențelor tehnic-operative și contabile;
Expertul contabil are obligația să declare președintelui instanței de judecată sau procurorului care supraveghează cercetarea penală că se abține de la a efectua expertiza contabilă în procesul penal cu prezentarea cazului de incompatibilitate ce constituie motivul abținerii. Declarația de abținere se face de îndată ce expertul contabil a luat la cunoștință de existența actului de incompatibilitate.
În cazul în care expertul contabil incompatibil nu a făcut declarația de abținere de a participa la efectuarea expertizei poate fi recuzat în cursul urmăriii penale și al judecății de oricare dintre părți de îndată ce partea a aflat despre existența cazului de incompatibilitate.
Recuzarea se formulează oral sau scris cu prezentarea cazului de incompatibilitate ce constituie motivul recuzării.
Abținerea sau recuzarea expertului contabil se soluționează de către instanța de judecată fără participarea expertului care a declarat că se abține sau este recuzat. Examinarea declarației de abținere sau a celei de recuzare se face de îndată, ascultându-se procurorul, când este prezent în instanță, iar dacă se găsește necesar și părțile, precum și expertul contabil care se abține sau a cărui recuzare se cere.
Încheierea prin care s-a admis sau s-a respins abținerea ca și cea prin care s-a admis recuzarea nu sunt supuse nici unei căi de atac. În cursul urmăririi penale asupra abținerii sau recuzării se pronunță procurorul care supraveghează cercetarea penală.
Participarea ca expert de mai multe ori în aceeași cauză nu constituie motiv de recuzare.
Expertul contabil numit să efectueze expertiza contabilă are dreptul :
să ia la cunoștință de materialul dosarului necesar pentru efectuarea expertizei ; în cursul urmăririi penale cercetarea dosarului se face cu încuvințarea organului de urmărire penală ;
să participe la stabilirea obiectivelor expertizei și să solicite organului de urmărire penală sau instanței de judecată care a dispus efectuarea expertizei modificarea sau completarea întrebărilor (obiectivelor la care trebuie să răspundă) ;
să primească, cu încuvințarea și în condițiile stabilite de organul care a dispus efectuarea expertizei, lămuriri și explicații de la părți ;
să solicite efectuarea controlului în cazul în care constată că expertiza nu se poate efectua fără un prealabil control ;
la solicitarea organului de urmărire penală sau a instanței de judecată conducătorii unităților patrimoniale au obligația să dispună cu prioritate măsurile de control financiar de gestiune necesare pentru stabilirea pagubelor produse prin infracțiune și clarificarea împrejurărilor care au condus la săvârșirea unor fapte de natură penală. Nerespectarea acestor măsuri se constituie drept contravenție și se sancționează cu amendă ;
să ceară lămuriri organului de urmărire penală sau instanței de judedcată cu privire la anumite fapte sau împrejurări ale cauzei ;
să fie remunerat pentru munca depusă .
Expertul contabil numit are ca și obligații :
să sesizeze organul de urmărire penală sau instanța de judecată dacă se află în situația de abținere sau recuzare ;
să aplice principiul de imparțialitate în activitatea de expertiză contabilă ;
să execute personal, cu competență și la termen mandatul încredințat de organul de urmărire penală sau instanța de judecată ;
să respecte normele legale cu privire la expertiza contabilă ;
să se prezinte la chemările organului judiciar pentru a i se aduce la cunoștință obiectul expertizei contabile și întrebările la care trebuie să răspundă, pentru a da explicații suplimentare, pentru a completa raportul de expertiză sau pentru a efectua expertiză suplimentară ;
Expertul contabil numit să efectueze expertiza contabilă are următoarele interdicții :
să încredințeze altor persoane efectuarea expertizei pentru care a fost numit ;
să divulge date de care a luat la cunoștință cu ocazia îndeplinirii mandatului primit ;
să ridice și să păstreze la domiciliu dosarul cauzei sau materiale din acesta ;
să ridice de la părți acte de orice fel pe care să le depună la dosarul cauzei sau să le atașeze la raportul de expertiză ;
să efectueze controlul financiar de gestiune, inventarierea sau aducerea la zi a evidențelor contabile ;
să ia explicații scrise de la părți sau de la terți și să solicite acestora viza lucrărilor de expertiză ;
să elibereze părților în cauză sau terților copii după raportul de expertiză.
3.2.3. RAPORTUL EXPERTULUI CONTABIL NUMIT
După efectuarea expertizei, expertul contabil numit întocmește un raport scris. Ca și conținut raportul de expertiză contabilă cuprinde trei capitole.
partea introductivă care cuprinde :
-organul de urmărire penală sau instanța de judecată care a dispus efectuarea expertizei contabile;
-data când s-a dispus efectuarea expertizei contabile;
-numele și prenumele expertului contabil, domiciliul și numărul carnetului de expert ;
-actul de numire al expertului contabil ;
-cauza și părțile ;
-data și locul unde a fost efectuată expertiza;
-data întocmirii raportului de expertiză contabilă ;
-obiectul expertizei contabile și întrebările la care urmează să răspundă expertul ;
-materialul pe baza căruia a fost efectuată expertiza contabilă;
-dacă părțile care au participat la expertiză au dat explicații în cursul expertizei ;
b) desfășurarea expertizei contabile care cuprinde :
-descrierea în detaliu a operațiilor efectuate de expertul contabil;
-obiecțiile sau explicațiile părților;
-analiza obiecțiilor sau explicațiilor părților în lumina celor constatate de expertul contabil;
Pentru fiecare constatare se menționează materialul documentar pe care se sprijină și dispozițiile legale în limita cărora a fost făcută constatarea cu indicarea textelor corespunzătoare.
Examinarea problemelor se face în raport cu materialul documentar și dispozițiile legale avute în vedere de organele care au stabilit anterior prejudiciul (de ex. organele de control), motivându-se documentat și legal deosebirile de opinii ale expertului contabil față de cele ale organului de control. Actele dubioase, fictive sau suspecte nu se iau în considerare de către expert la calcularea prejudiciului, dar se menționează în raportul de expertiză contabilă.
Constatările consemnate în raportul de expertiză contabilă se redactează în așa fel încât din coroborarea cu actele anterioare prin care s-a constatat prejudiciul să se obțină concluzii în conformitate cu faptele și dispozițiile normative.
În raportul de expertiză contabilă se menționează și eventualele documente noi utilizate de către expert și care nu au fost avute în vedere de către organul care a stabilit inițial prejudiciul.
c) concluzii
În acest capitol se înscriu răspunsurile la întrebările puse și opinia expertului contabil asupra obiectului expertizei. Răspunsurile la întrebări se formulează clar, concis și precis.
Atunci când există necesitatea de documentare a unei constatări din raportul de expertiză contabilă care implică o prezentare mai detaliată se întocmesc anexe. Întrucât se întocmesc cu scopul de a susține o constatare din cuprinsul raportului de expertiza contabilă, anexele trebuie să fie corelate cu datele din raport.
Raportul de expertiză contabilă se semnează de către expertul contabil pe fiecare filă, inclusiv pe anexe. Orice modificare de cifre este autentificată de expert prin semnătura sa.
În situația în care expertiza contabilă se efectuează de către mai mulți experți (inclusiv cei recomandați de părți), se întocmește un singur raport de expertiză. Dacă sunt deosebiri de păreri opiniile separate se consemnează în cuprinsul raportului sau într-o anexă. Dacă între experți este dezacord total fiecare expert contabil întocmește raport de expertiză separat.
Experții contabili și experții tehnici numiți în aceeași cauză se pot consulta reciproc, dar redactează rapoarte de expertiză separate, deoarece întocmirea unui raport comun presupune asumarea răspunderii pentru toate concluziile raportului, adică și pentru cele din afara specialității.
În redactarea raportului de expertiză este necesar să se ia în considerare anumite condiții de redactare pentru a se asigura :
-redactarea corectă și clară a problemelor supuse spre rezolvare expertului ;
-analiza cu competență a tuturor întrebărilor formulate de către organul care a dispus efectuarea expertizei și a materialului documentar pus la dispoziția expertului contabil;
-argumentarea constatărilor expertului pe bază de documente legale;
-întemeierea analizei efectuate de către expert pe materialele ce i-au fost puse la dispoziție și nu pe presupuneri, asimilări și aprecieri care nu au la bază documente legale și date reale din contabilitate ;
-corelarea datelor documentare cu alte elemente care influențează situația analizată ;
-neluarea în considerare a actelor prezentate de către părți direct expertului contabil, ocolindu-se organul care a dispus efectuarea expertizei contabile;
-necomiterea de către expertul contabil a unor imixtiuni în atribuțiile organului judiciar ;
-aplicare în mod corespunzător a actelor normative în vigoare;
-folosirea concluziilor expertizei tehnice în cazul în care s-a dispus în cauza respectivă efectuarea unei astfel de expertize;
-prezentarea cauzelor diferențelor stabilite față de rapoartele de expertiză anterioare sau față de actele de control în situația în care s-au mai efectuat alte expertize contabile sau controale în aceeași cauză ;
-concordanța deplină între constatările făcute și concluziile raportului de expertiză ;
-stabilirea precisă a valorii prejudiciului ;
-contribuția efectivă a concluziilor expertului contabil la elucidarea obiectivelor supuse expertizării .
În mod practic sunt situații în care raportul de expertiză contabilă nu este redactat corespunzător. Asemenea situații pot fi:
insuficiența materialului pus la dispoziție în cazul în care acest fapt conduce la imposibilitatea elaborării unor concluzii categorice ;
datele documentare nu sunt corelate cu alte documente apte a influența situația respectivă ;
actele examinate nu sunt autentice, fiind prezentate direct de către părțile interesate ;
nu se iau în considerare și nu sunt explicate diferențele stabilite de controlul financiar;
dezacord între partea descriptivă a raportului de expertiză contabilă și concluzii ;
actele normative luate în considerare sunt aplicabile altei perioade de timp sau altei ramuri economice;
tehnica folosită pentru lămurirea obiectivelor expertizei contabile este neadecvată sau depășită ;
materialele puse la dispozia expertului contabil nu sunt analizate cu competență ;
concluziile raportului de expertiză se bazează pe presupuneri, asimilări, aprecieri ;
Conținutul nesatisfăcător al raportului de expertiză contabilă poate fi datorat fie organului beneficiar al raportului de expertiză (de urmărire penală sau instanță de judecată) care nu formulează toate întrebările principale, nu cheamă părțile pentru a fi chestionate dacă este necesar să se adauge și alte întrebări, nu solicită explicații de la părți în cursul efectuării expertizei, fie expertului contabil care tratează superficial și ineficient problemele supuse cercetării, nu folosește date documentare, aplică metode neadecvate din punct de vedere științific.
Unele rapoarte de expertiză contabilă prezintă lipsuri cum sunt :
concluziile expertizei sunt probabile, adică ipotetice (prezumtive) sau cu mai multe variante ;
utilizarea unor modalități greșite de cercetare, neluarea în discuție a tuturor actelor și materialelor puse la dispoziție ;
nu se răspunde la toate întrebările sau sunt date răspunsuri neclare ;
rapoartele de expertiză contabilă sunt în contradicție cu celelalte probe ale dosarului ;
rapoarte de expertiză contabilă depășesc drepturile și atribuțiile expertului contabil ;
rapoarte care conțin concluzii neconcordante cu cele consemnate în partea descriptivă.
3.2.4. VALORIFICAREA RAPORTULUI DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ ÎN CAUZELE PENALE
Pentru a fi administrată ca probă în justiție expertiza contabilă trebuie să prezinte un nivel calitativ ridicat și să contribuie efectiv la soluționarea cauzei respective.
În vederea asigurării nivelului său calitativ ridicat raportul de expertiză contabilă nu este considerat satisfăcător din oficiu, ci este supus în prealabil unei exigente aprecieri critice. În sistemul de neierarhizare a probelor, expertiza contabilă nu este acceptată ca superioară altor probe, neavând forță majoră, ponderea sa fiind egală cu a oricărui alt mijloc de probă. În consecință eficiența raportului de expertiză contabilă, ca mijloc de probă cu fundamentare științifică, este determinată de contribuția sa la soluționarea cauzei.
Capacitatea de a evalua plenar concluziile raportului de expertiză contabilă revine organului care a dispus efectuarea expertizei deoarece acesta răspunde de hotărârea ce se pronunță pe baza probelor.
Valorificare expertizei contabile în activitatea judiciară presupune însușirea concluziilor acesteia de către organul judiciar. Sunt însă situații în care, după examinare de către organul de urmărire penală sau instanța de judcată care a dispus efectuarea expertizei contabile a raportului de expertiză, se poate ajunge la concluzia că acesta este necorespunzător. În asemenea situații organul care a dispus efectuarea expertizei poate dispune la cererea părților sau din oficiu măsuri de refacere sau completare a expertizei contabile.
Formele de completare a raportului de expertiză contabilă sunt :
explicații verbale, adică deslușiri orale pe care expertul contabil le prezintă organului care a dispus efectuarea expertizei în fața căruia e chemat ; explicațiile verbale reprezintă o audiere a expertului contabil care, în calitate de specialist, prezintă organului judiciar concluzii asupra cazului supus cercetării ;
lămuriri suplimentare în scris : această formă de completare a raportului de expertiză contabilă se dispune atunci când sunt necesare clarificări contabile care, implicând unele examinări în plus, nu pot fi efectuate printr-un simplu dialog al organului care a dispus efectuarea expertizei cu expertul contabil ;
supliment de expertiză contabilă : se dispune de către organul de urmărire penală sau instanța de judecată când constată, la cerere sau din oficiu, că expertiza nu este completă, și anume : când concluziile raportului de expertiză contabilă nu satisfac integral cerințele organului judiciar ; nu s-a răspuns la toate întrebările ; sunt întrebări care nu au fost suficient clarificate ; concluziile la o întrebare sunt în contradicție cu materialul probator pus la dispoziția expertului ; pe parcursul soluționării cauzei au apărut noi obiecțiuni ; s-au omis de către organul beneficiar al expertizei întrebări cu importanță pentru clarificarea justă a cauzei.
Suplimentul de expertiză poate fi efectuat de același expert sau de altul și are caracterul unei expertize în continuare limitată însă la obiectivele adăugate sau neclarificate. Se redactează separat ca o lucrare de sine stătătoare și nu ca o continuare a raportului de expertiză, dar urmează aceleași reguli ca și raportul inițial.
Organul beneficiar poate dispune din oficiu completarea raportului de expertiză contabilă pentru stabilirea adevărului peste voința părților, cu scopul evidențierii tuturor împrejurărilor esențiale ale cauzei. Această completare din oficiu contribuie la prevenirea oricărei erori în cunoașterea, dovedirea și caracterizarea situațiilor constatate.
Formele de completare sunt adaosuri la lucrarea de bază care fac parte integrantă din raportul de expertiză contabilă și au putere de expertiză.
În cazul în care organul de urmărire penală sau instanța de judecată are îndoieli cu privire la exactitatea raportului de expertiză contabilă dispune efectuarea unei noi expertize contabile de către alt expert contabil.
CAPITOLUL IV STUDIU DE CAZ
Ministerul de Interne
Inspectoratul de Poliție al Județului Mehedinți
Serviciul Poliției Economico-Financiare
Dosar 273/P/28.08.2002
Raport de expertiză contabilă
Capitolul I
A. Considerații generale
Subsemnatul Grădinaru Mihail, economist cu domiciliul în Drobeta Turnu Severin str. Crișan nr. 70, bl. M1, sc 3, ap. 5, tel.326868, posesor al carnetului de expert contabil 3087/1991 și membru al CECCAR, am fost desemnat de către Serviciul Cercetări Penale să efectuez expertiza contabilă în dosarul 273/P/28.08.2002.
Dosarul se referă la Tudor Narcis administrator al SC Commodore Impex SRL, care este cercetat pentru comiterea infracțiunilor prevăzute și sancționate de articolul 10 si 13 din Legea 87/1994 și art. 246 din Legea 31/1990 republicată.
B. Împrejurările care au condus la efectuarea expertizei
În luna iunie 2001, comisarii Garzii Financiare au efectuat un control la SC Commodore Impex SRL din Drobeta Turnu Severin. Societatea este înmatriculată la ORC Mehedinți cu nr. J/25/78/1997, are codul fiscal R 9463190, activitatea prioritară fiind comerțul cu ridicata .
Administratorul societății era Tudor Narcis, care a reprezentat unitatea în timpul controlului. Rezultatele controlului au fost concretizate și menționate în procesul verbal încheiat pe 12.06.2001 și înregistrat la Garda Financiară Mehedinți cu nr.1040/12.06.2001.
Conform acestui proces verbal, constatările sunt următoarele:
Cu factura fiscală (cod 14-4-10/a) seria BHALA 8594389/22.09.2000 SC Commodore Impex SRL a achiziționat de la SC Cristoph Impex SRL Oradea cantitatea de 26000 kg țeava inox cu diametrul de 280 mm în valoare totală de 4.950.400.000 lei, din care TVA în suma de 790.400.000 lei.
În aceeași dată SC Commodore Impex SRL a livrat marfă către SC Cova Ghera SRL Timisoara cu factura fiscală seria MHACA nr. 2498005/25.09.2000 în valoare totală de 6.141.590.000 lei, întocmind și un proces verbal păstrare în custodie. Operațiunea de livrare a fost anulată de SC Commodore Impex SRL cu factura fiscală seria MHACA nr. 1548891 fară dată, neînregistrată în evidența societății dar înregistrată în evidența SC Cova Ghera SRL în data da 4.12.2000. Aceeași operațiune a fost înscrisă și în factura fiscală seria MHACA 2498044/29.11.2000 înregistrată în evidența SC Commodore Impex SRL, dar neînregistrată în evidența SC Cova Ghera SRL. De asemenea SC Commodore Impex SRL a întocmit către SC Consum Construct SRL Pitești (firmă fantomă) factura fiscală MHACA nr. 2498045/29.11.2000 la valoarea de achizitie pentru aceeași cantitate de marfă a cărei livrare către SC Cova Ghera SRL a fost stornată. Organul de control constată că SC Commodore Impex SRL prin administratorul acesteia Tudor Narcis a folosit cu rea credință bunurile și creditul societății în scop contrar intereselor acesteia, favorizând o altă societate, respectiv SC Cova Ghera SRL Timișoara, care a beneficiat pe perioada septembrie-decembrie 2000 de deducere TVA în suma de 980.590.000 lei, SC Commodore Impex SRL înregistrand în aceeași perioadă TVA de plată mai mare cu aceeași sumă, operațiuni efectuate pe baza unor facturi întocmite de SC Commodore Impex SRL fară a avea loc efectiv operațiunile înscrise pe aceste documente, faptă prevazută de articolul 266(2) din legea 31/1990 republicată. Totodată se constată că s-au întocmit incomplet si necorespunzător factura fiscală seria MHACA nr. 2498045/29.11.2000, precum și AIM seria MHAAA nr.1723142 și 1723143 din data de 29.11.2000 în scopul împiedicării efectuării verificărilor financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală, faptă ce intră sub incidența articolului 10 din legea 87/1994.
În cursul lunii decembrie 2000 SC Commodore Impex SRL a livrat cantitatea de 300 saci uree în valoare de 54.000.000 lei din care TVA 8.621.489 lei fară a înregistra în evidenta contabilă venitul total în suma de 45.378.151 lei pentru care datora impozit pe profit în sumă de 11.344.538 lei conform OG 70/1994 republicată și respectiv TVA de plată în suma de 8.621.849 lei conform OG 17/2000, sume cu care s-au diminuat obligațiile de plată la bugetul de stat. Pentru neplata în termen a diferențelor de impozit pe profit și TVA organul de control a calculat majorări de întarziere datorare bugetului. Această faptă a avut ca efect diminuarea obligațiilor de plată la bugetul statului, faptă prevazută de art. 13 din legea 87/1994, vinovat de cele constatate fiind administratorul firmei SC Commodore Impex SRL Tudor Narcis.
În perioada 22-31 august 2000 SC Commodore Impex SRL a achiziționat cantitatea de 14500 saci îngrășăminte azotat de amoniu de la SC Cristoph Impex SRL pe baza de AIM propriu de transport a mărfii de la stația CFR Șimian la depozitul societății, întocmind NIR nr. 90-93,102-104 si 106, înregistrându-se în evidența contabilă cu NC nr 2/31.08.2000 în contul 408-Furnizori facturi nesosite și 4428-TVA neexigibilă.
Pentru aceeași marfă SC Cristoph Impex SRL a emis factura fiscală seria BHACA nr 8594374/1.09.2000.
In perioada 14-27.09.2000 SC Commodore Impex SRL a aprovizionat de la SC Cristoph Impex SRL cantitate de 10998 saci îngrășăminte azotat de amoniu în condiții identice cu cele descrise la operațiunea anterioară.
Din cantitățile livrate de SC Commodore Impex SRL cele înscrise în factura fiscală seria MHACA nr 2446244/6.09.2000 în valoare de 70.000.000 lei si factura fiscală seria MHACA nr 2498013/8.10.2000 în valoare de 918.750.000 lei nu au fost primite și înregistrate de către benefiarul înscris pe acestea, SC Rodrian SRL Timișoara.
Făptuitorul celor costatate mai sus este conform aprecierii Garzii Financiare Mehedinți Tudor Narcis, administrator la SC Commodore Impex SRL.
Dosarul este înaintat Poliției Mehedinți pentru cercetare. Considerând că pentru elucidarea aspectelor sesizate în cauză se impune efectuarea unei expertize contabile, organul de poliție dispune efectuarea acesteia.
C. Obiectivele expertizei contabile
Prin ordonanța de efectuare a expertizei contabile s-au stabilit următoarele obiective :
A)Dacă operațiunea de aprovizionare cu țeavă inox de la SC Cristoph Impex SRL Oradea valorificată către SC Cova Ghera SRL Timișoara, fără ca această marfă să fie recepționată cantitativ si calitativ fizic, stornata și valorificată către SC Consum Construct SRL Pitești, societate inexistentă, a fost corect înregistrată în evidența contabilă, dacă s-a produs un prejudiciu bugetului de stat, din ce se compune și cine se face vinovat.
B)Dacă cantitatea de 1200 saci îngrășăminte vrac granulate, aprovizionată cu AIM nr. 2218224, 2218225, 2218226 în data de 30.08.2000, a fost înregistrată în evidența contabilă a societății, dacă stornările de marfă sunt reale având în vedere adresa Gărzii Financiare Timiș nr. 784/13.03.2001, dacă au fost înregistrate toate veniturile, ce prejudiciu a fost adus bugetului de stat, ce acte normative au fost încălcate, cine se face vinovat.
C)Dacă cantitățile de azotat de amoniu aprovizionate de la SC Cristoph Impex SRL Oradea, în perioada august-septembrie 2000, au fost înregistrate în evidența societății, dacă s-au evidențiat în totalitate veniturile, dacă operațiunile de stornare sunt legale, dacă a fost produs prejudiciu bugetului de stat, cine se face vinovat, ce acte normative au fost încălcate.
D)Având în vedere stornările frecvente de marfă din perioada 2000-2001, dacă deducerile și rambursările de TVA au fost evidențiate legal, dacă s-au produs prejudicii, ce acte normative au fost încălcate, cine se face vinovat.
E)Dacă au fost evidențiate veniturile obținute din vânzarea mărfurilor în perioada 2000-2001, dacă s-a produs prejudiciu, ce acte normative au fost încălcate, cine se face vinovat.
D. Materialul pus la dispozitia expertului
Pentru efectuarea expertizei au fost puse la dispoziția expertului :
-acte contabile ale firmei în perioada ianuarie 2000-iunie 2001, adică 18 dosare ;
-lucrarea penală nr. 237, dosar cuprinzând 56 file;
Legătura cu părțile a fost luată prin deplasarea la sediul Gărzii Financiare Mehedinți și discuții.
Capitolul II
Desfășurarea expertizei contabile
Răspuns la obiectivul nr. 1
Pe data de 29.02.2000, SC Commodore Impex SRL Turnu Severin achiziționează de la SC Cristoph SRL Oradea cantitatea de 26000 kg țeava inox cu diametrul de 280 mm la prețul unitar de 160.000 lei/kg fără TVA, marfă facturată de furnizor cu factura seria BH ACA nr.8594389/22.09.2000. Valoarea totală a țevii este de 4.950.400.000 lei din care TVA 790.400.000 lei. Pentru această cantitate de țeavă unitatea întocmește NIR nr.121/25.09.2000 în care menționează prețul de vânzare cu amănuntul a țevii de 236.215 lei/kg, valoarea totală de vânzare cu amănuntul ( inclusiv TVA ) fiind de 6.141.590.000 lei.
In nota contabilă nr. 2/30.09.2000 se face înregistrarea intrării mărfii în gestiune prin debitarea contului 371-Mărfuri cu suma de 6.141.590.000 lei, a contului 4426 (TVA deductibilă ) cu suma de 790.400.000 lei și creditarea conturilor 401 (Furnizori ) cu suma de 4.950.400.000 lei, 378 (Diferențe de preț la mărfuri ) cu suma de 1.001.000.000 lei și 4428 TVA neexigibilă cu suma de 980.590.000 lei.
Acestei înregistrări în gestiunea SC Commodore Impex SRL a intrat în luna septembrie o cantitate de 26000 kg țeava inox cu diametrul de 280 mm pentru care SC Commodore Impex SRL trebuia să achite furnizorului 4.950.400.000 lei, din care TVA 790.400.000 lei. Adaosul comercial adăugat de SC Commodore Impex SRL este de 1.001.000.000 lei, iar TVA-ul aferent este de 980.590.000 lei.In aceeași dată în care se înregistrează intrarea în gestiune (25.09.2000) SC Commodore Impex SRL vinde cantitatea respectivă firmei SC Cova Ghera SRL emițând factura seria MHACA nr. 2498005. Prețul de vânzare fară TVA este de 198.500 lei/kg, valoarearea totala a țevii vandute fiind de 6.141.590.000 lei, din care TVA 980.590.000 lei. Vânzarea este înregistrată în contabilitatea firmei cu NC 2/30.09.2000. In urma tranzacției cu țeava rezultă urmatoarele obligații pe care SC Commodore Impex SRL le are fată de bugetul de stat:
TVA deductibil 790.400.000 lei
TVA colectat 980.590.000 lei
TVA de plata 190.190.000 lei
Impozit pe profit 250.250.000
Operațiunea de vânzare și cumpărare a mărfii a fost înregistrată corect în contabilitatea firmei.
Din discutiile cu administratorul firmei Commodore și din declarațiile acestuia aflate la dosar rezultă urmatoarele:
Cantitatea de 26000 kg țeavă inox urma să fie ridicată de client ( SC Cova Ghera SRL ) după ce acesta achita contravaloarea mărfii, adică suma de 6.141.590.000lei. Marfa a fost lasată în custodie în depozitul firmei Commodore întocmindu-se procesul verbal de custodie din data de 25.02.2000. Acest proces a fost întocmit greșit în sensul că din conținutul lui rezulta că marfa a fost lăsată în custodie de către firma furnizoare Commodore firmei cumpărătoare Cova Ghera și nu invers. Din acest motiv procesul verbal nu a fost înregistrat în contabilitatea firmei SC Commodore Impex SRL. Deoarece până în luna octombrie SC Cova Ghera SRL nu a achitat și nu a ridicat marfa, cei doi administratori au hotărât de comun acord să anuleze operațiunea de vânzare a țevii. Pentru aceasta administratorul SC Commadore Impex SRL întocmește o factură de stornare (anulare) seria MH ACA nr. 1548891 (numar intern 1241) în care suma de 6.141.950.000 lei este înscrisă în roșu ( stornată ).
Această factură este înmânată reprezentantului firmei Cova Ghera SRL și înregistrată în evidența contabilă a firmei respective conform adresei Gărzii Financiare Timiș nr. 784/13.03.2001 aflată la dosar.
Administratorul firmei Commodore a uitat să depună această factură și în contabilitatea firmei sale astfel că pe data de 29.11.2000 întocmește factura de stornare seria MH ACA nr.2498044 pentru aceeași sumă ca în factura 1548891, factură care este înregistrată în evidența contabilă a SC Commodore Impex SRL în NC 3/20.11.2001.
In urma înregistrării facturii respective se revine la situația inițială în sensul că în gestiunea SC Commodore Impex SRL există la data de 29.11.2000 cantitatea de 26000 kg țeavă inox în valoare de 6.141.590.000 lei. In această dată se întocmește un proces verbal de reducere de preț pentru țeava care este înregistrată în contabilitatea firmei SC Commodore Impex SRL cu NC 2/30.11.2000, reducându-se prețul de vânzare al acesteia la nivelul prețului de achiziție, respectiv 4.950.400.000lei. Teava este vândută la această valoare firmei SC Consum Construct SRL Pitești cu factura seria MH ACA nr 2498045 din 29.11.2000 întocmindu-se la ridicarea mărfii AIM seria MH AAA nr. 1723142 și 1723143. Pe aceste documente (factură si avize) s-au înscris date incomplete lipsind nr. de înmatriculare la Registrul Comerțului, codul fiscal, județul, contul si banca clientului. La o verificare ulterioară a organelor competente s-a constatat că societatea respectivă nu figurează în Registrul Comerțului Argeș, iar mijlocul de transport cu care a fost înregistrată marfa aparținea altei societati. Din verificarea documentelor rezultă că înregistrările contabile ale operațiunilor economice prezentate mai sus au fost făcute corect. Bugetul de stat nu a fost prejudiciat prin operațiunile economice respective. Situația TVA-ului aferent operațiunilor prezentate mai sus este următoarea :
1) SC Commodore Impex SRL trebuia să încaseze de la buget 790.400.000 lei TVA deductibilă ca urmare a aprovizionării cu țeavă în valoare de 4.160.000.000 lei de la SC Cristoph Impex SRL cu factura BHALA 8594389/22.09.
2) SC Commodore Impex SRL trebuia să plătească la buget suma de 980.590.000 lei TVA colectată în urma vânzării țevii în valoare de 6.141.590.000 lei către SC Cova Ghera SRL cu factura MH ACA 2498005/25.09.2000.
3) SC Commodore Impex SRL trebuia să încaseze de la buget suma de 980.590.000 lei TVA deductibilă ca urmare a stornării (anulării) operațiunii de vânzare a țevii către SC Cova Ghera SRL, stornare efectuată cu factura MH ACA 2498044 din 29.11.2002.
4) SC Commodore Impex SRL trebuia să plătească la buget suma de 790.400.000 lei TVA colectată ca urmare a vânzării țevii în valoare de 4.160.000.000 lei către SC Consum Construct SRL Pitești cu factura MH ACA 2498045 /29.11.2000. Ca urmare a celor de mai sus rezultă că TVA-ul datorat la buget de către SC Commodore Impex SRL este 0. Faptul că SC Consum Construct Pitești este o firmă fantomă dezavantajază firma furnizoare în sensul că aceasta nu-și mai poate recupera contravaloarea mărfii rămânând cu 4.950.400.000 lei neâncasați. In același timp bugetul nu mai restituie acestei firme TVA-ul deductibil aferent facturii MH ACA 2498045 /29.11.2000 în valoare de 790.400.000 lei.
Operațiunile de aprovizionare cu țeavă inox de la SC Cristoph Impex SRL Oradea valorificată către SC Cova Ghera SRL Timișoara, stornarea facturii respective, reducerea de preț și vânzarea țevii către SC Consum Construct SRL Pitești au fost corect înregistrate în contabilitatea SC Commodore Impex SRL, iar prin efectuarea acestor operațiuni nu s-a prejudiciat bugetul de stat.
Răspuns la obiectivul nr. 2
Pe data de 30.08.2000 cu avizul de însoțire a mărfii nr. 2218225 SC Commodore Impex SRL primește 400 saci uree granulată la un preț unitar de 180.000 lei/sac și valoare totală de 72.000.000 lei de la SC Rodrion SRL Timisoara.
-Cu avizul 2218224 primește 400 saci uree granulată la un preț de 180.000 lei/sac, valoare totală 72.000.000 lei, de la SC Rodrion SRL.
-Cu avizul 2218226 primește 400 saci uree granulată la un preț unitar de 180.000 lei /sac,valoare totală de 72.000.000 lei, furnizor fiind tot SC Rodrion SRL.
Cantitate totală de uree primită a fost de 1200 saci în valoare de 216.000.000 lei. La intrarea în gestiune a mărfii s-a întocmit NIR 105/30.08.2000.
Inregistrarea în contabilitatea firmei a intrării în gestiune a mărfii s-a făcut prin debitarea conturilor 371–Mărfuri cu suma de 181.512.605 lei, 4428 TVA neexigibilă cu suma de 34.487.395lei și creditarea contului 408-Furnizori facturi nesosite cu suma de 216.000.000 lei. Articolul contabil este corect și se regăsește în nota contabilă 2/31.08.2000.
Din cantitatea de 1200 saci îngrășăminte SC Commodore Impex SRL vinde cu factura MHACA 1548871 din 31.08.2000 cantitatea de 500 saci către SC Cova Ghera SRL la un preț unitar fără TVA de 159.664 lei/sac, valoarea totală a mărfii fiind de 95.000.000 lei, din care 15.168.000 TVA.
Inregistrarea vânzării în contabilitate s-a făcut cu următorul articol contabil: debitarea contului 411-Clienți cu suma de 95.000.000 lei și creditarea contului 707-Venituri din vânzarea mărfurilor cu suma de 79.832.000 lei și a contului 4427-TVA colectată cu suma de 15.168.000 lei. Articolul contabil este corect întocmit și a fost înregistrat în NC 2/31.08.2000.
Pe data de 06.09.2000 SC Commodore Impex SRL întocmește avizul de însotire a mărfii nr. 1425026 pentru 298 saci uree granulată în valoare de 53.640.000 lei, cumpărător fiind SC Rodrian SRL. Pe acest aviz nu este făcută mențiunea că marfa nu se facturează. In contabilitatea SC Commodore Impex SRL avizul de mai sus a fost înregistrat ca retur de marfă prin stornarea înregistrării inițiale cu urmatorul articol contabil : s-a debitat contul 371-Mărfuri cu suma de 45.075.630 lei în roșu și contul 4426-TVA deductibilă cu suma de 8.564.370lei în roșu concomitent cu creditarea contului 401-Furnizori cu suma de 53.640.000 în roșu. Operatiunea respectivă nu a fost corect înregistrată deoarece reprezenta o livrare de marfă, operatiune economică în urma căreia firma vânzătoare obține venituri și profit pentru care datorează la bugetul de stat TVA și impozit pe profit. Având în vedere faptul că 2 saci uree nu se regăsesc în evidența contabilă a firmei (din explicația administratorului aceștia s-au spart, iar conținutul s-a pierdut) rezultă că SC Commodore Impex SRL a vândut 300 saci uree la prețul de 180.000 lei/sac, deci marfă în valoare de 54.000.000 lei din care TVA de plată în sumă de 8.621.489 lei și impozit pe profit în sumă de 11.344.538 lei la care se adaugă majorări de întârziere pentru neplata în termen după cum urmează:
-majorări impozit pe profit =3.896.849 lei
-majorări TVA de plată =2.961.605 lei
Pe data de 16.01.2001 furnizorul SC Rodrian SRL își retrage cantitatea de 400 saci rămași nevalorificați conform avizului de însoțire a mărfii seria MH AAA nr 1425038 în valoare de 72.000.000lei. In contabilitatea firmei SC Commodore Impex SRL această operațiune a fost corect înregistrată și se regasește în nota contabilă 3/ 31.01.2001.
Recepția cantității de 1200 saci de îngrășăminte a fost înregitrată corect în evidența contabilă a societații SC Commodore Impex SRL. La ieșirea din firmă (vânzarea) cantității de 300 saci de îngrășăminte datorită înregistrării eronate a operatiunii (aceasta a fost considerată diminuare de stoc marfă și nu vânzare marfă) au fost denaturate datoriile către buget după cum urmează. Firma datorează:
8.621.489 lei TVA de plată
11.344.538 lei impozit pe profit
3.896.849 lei majorări de întârziere impozit pe profit
2.961.605 lei majorări de întârziere plată TVA.
Vânzarea cantității de 500 saci îngrășăminte către SC Cova Ghera SRL și retragerea/returnarea cantității de 400 saci îngrășăminte către SC Rodrian SRL au fost înregistrate corect în contabilitatea firmei SC Commodore Impex SRL. Nu subscriu la constatarea Gărzii Financiare că administratorul SC Commodore Impex SRL ar fi avut intenția de evaziune fiscală deoarece a înregistrat operațiunea economică respectivă în contabilitate, iar prin debitarea în roșu a contului 4426-TVA deductilă cu suma de 8.564.370 lei și-a majorat obligațiile de plată a TVA-ului către buget cu această suma.
Răspuns la obiectivul nr. 3:
In luna august 2000 SC Commodore Impex SRL se aprovizionează de la SC Cristoph Impex SRL Oradea cu 14.500 saci de azotat de amoniu în valoare totală de 2.102.504.495 lei din care TVA 335.693.995 lei. Aprovizionarea s-a făcut prin schimbarea destinației de descărcare a mărfii în sensul că marfa a fost expediată inițial de către SC Cristoph Impex SRL Oradea cu destinația de descărcare stația CFR Turnu Severin-Mehedinți, dar ulterior descărcarea a avut loc la stația CFR Șimian
Marfa este descărcată si preluată de SC Commodore Impex SRL pe bază de aviz de însoțire a mărfii propriu de transport. Pentru introducerea în gestiune a mărfii s-a întocmit NIR 90-93,102-104 si 106. Inregistrarea in contabilitatea firmei s-a facut corect prin creditarea contului 408-Furnizori facturi nesosite si debitarea contului 371-Marfuri si a contului 4428-TVA neexigibilă.
Articolul contabil a fost evidențiat în nota contabilă 2/31.08.2000. Pe data de 1.09.2000 SC Cristoph Impex SRL emite factura aferentă achiziției respective, aceasta fiind BHACA nr 8594374 în valoare de 2.102.504.495 lei din care TVA 335.693.995 lei. Această factură este înregistrată corect în contabilitatea SC Commodore Impex SRL prin debitare contului 408-Furnizori facturi nesosite, a contului 4426-TVA deductibilă și credirea conturilor 401-Furnizori si 4428-TVA neexigibilă. Articolul contabil de mai sus este înregistrat în nota contabilă 2/30.09.2000. In aceleași condiții ca în luna august, în luna septembrie SC Commodore Impex SRL mai aprovizionează cantitea de 10.998 saci îngrășăminte, recepționați cu NIR 116-118 si 122, vânzare pentru care furnizorul emite factura fiscală BHACA nr 8594395/29.09.2000 în valoare de 1.594.705.505 lei din care TVA 245.610.203 lei. Inregistrarea în contabilitate s-a făcut corect, articolul contabil fiind identic cu cel de la aprovizionarea anterioară.
Vânzarea acestor cantități s-a făcut prin depozitele societății, prin punctele de lucru din județ cu ridicata și cu amănuntul. Inregistrarea vânzărilor în evidența contabilă s-a făcut conform legislației în vigoare cu respectarea planului de conturi și a normelor contabile. Referitor la facturile nr. MHACA 2446244/6.09.2000 în valoare de 70.000.000 lei reprezentând contravaloarea a 400 saci îngrășăminte și MHACA 2498013/8.10.2000 în valoare de 918.750.000 lei reprezentând contravaloarea a 5250 saci îngrășăminte care conform adresei nr 784/13.03.2001 a Gărzii Financiare Timiș nu au fost găsite înregitrate în evidența contabilă a firmei cumpărătoare SC Rodrian SRL, constat că acestea au fost înregistrate corect în evidența contabilă a SC Commodore Impex SRL prin debitarea contului 411-Clienți și creditarea conturilor 707-Venituri din vânzarea mărfurilor și 4427-TVA colectată. Aceste articole contabile au fost înregistrate în nota contabilă 2/30.09.2000, respectiv nota contabilă 2/30.10.2000.
Operatiunea de aprovizionare cu cantitatea de 25498 saci îngrășăminte de la SC Cristoph Impex SRL și de comercializare a acestei cantități s-a făcut cu forme legale, fiind înregistrată corect în evidențele contabile ale firmei. Prin aceste operațiuni bugetul de stat nu a fost prejudiciat de către firma SC Commodore Impex SRL. In cazul celor două facturi (MHACA 2446244/6.09.2000 în valoare de 70.000.000 și MHACA 2498013/8.10.2000 în valoare de 981.750.000 lei) în care furnizor este SC Commodore SRL iar cumpărător SC Rodrian SRL furnizorul s-a înregistrat cu TVA de plată către buget în sumă de 157.866.700 lei și nu poate fi acuzat pentru faptul că aceste facturi nu au fost înregistrate în evidența contabilă a cumpărătorului SC Rodrian SRL.
Raspuns la obiectivele nr 4 si 5:
In prezent la SC Commodore Impex SRL se desfășoară un control financiar-contabil de fond de către Direcăia Generală a Finantelor Publice Mehedinți. Organele specializate ale acestei instituții vor constata (dacă este cazul) și nereguli de natura celor de la obiectivul 4 si 5, stabilind de asemenea și prejudiciul, actele normative incalcate si cine se face vinovat (în situația în care este cazul).
Capitolul III
Concluzii:
În urma desfășurării expertizei concluzionez:
SC Commodore Impex SRL a înregistrat în conformitate cu legislația în vigoare și normele contabile operațiunile comerciale care au făcut obiectul prezentei expertize. Datorită interpretării eronate a unei ieșiri de marfă din gestiunea firmei (marfa respectivă a fost considerată restituită furnizorului și nu vândută), fima datorează bugetului de stat impozit pe profit în valoare de 11.344.538 lei, TVA de plată în valoare de 8.621.489 lei, majorări impozit pe profit în valoare de 3.896.849 lei și majorări întârziere TVA de plată în valoare de 2.961.605 lei.
Expert contabil,
Ec. Grădinaru Mihail
CAPITOLUL V CONCLUZII ȘI PROPUNERI
În prezent dezvoltarea tehnicii și a științei a atins un asemenea nivel încât pentru soluținarea unor litigii care implică fapte de domeniu tehnic sau științific nu mai sunt suficiente cunoștințele celor implicați direct în soluționarea diferendului. Apare astfel necesitatea consultării unei persoane cu o calificare și o ținută științifică și morală recunoscute pentru a se pronunța asupra problemelor în litigiu, probleme care reclamă cunoștințe solide de domeniu. Această persoană este expertul.
Necesitatea consultării unui expert apare atât în cazuri judiciare cât și în situații extrajudiciare.Uneori este necesar să se efectueze chiar și cercetări științifice sau tehnice speciale (analize de laborator sau de altă natură, măsurători, etc.) care să conducă la rezolvarea diferendului.
De obicei expertul își prezintă concluziile sale asupra litigiu într-un raport de expertiză în care prezintă circumstanțele problemei de cercetat, modul cum a analizat problema în litigiu și concluziile sale asupra litigiului. Astfel expertiza apare ca un ,,mijloc de probă, de constatare, confirmare, lămurire sau dovedire, pe baza cercectării științifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu privire la o anumită faptă, împrejurare, problemă, situație, cauză sau litigiu.”
Raportată la activitatea jurisdicțională, expertiza poate să fie extrajudiciară, solicitată de persoane fizice sau juridice interesate, fără să existe un dosar de anchetă, cercetare, judecată, sau judiciară, dispusă de organele judiciare pentru soluționarea cauzelor aflate în faza de anchetă, cercetare sau judecată.
În cazul unor litigii complexe de natură economică care nu pot fi soluționate corespunzător de cei direct implicați apare necesitatea consultării unei persoane cu autoritate morală și științifică în domeniul economic-expertul contabil care să ajute la clarificarea problemelor în litigiu. Activitate desfășurată de către expertul contabil se numește expertiză contabilă. Expertiza contabilă se definește ca fiind activitatea desfășurată de către expert contabil de cercetare a circumstanțelor de natură economică ale litigiului cu scopul de a prezenta celor implicați în soluționarea litigiului concluziile sale pertinente și relevante în problema în cauză.
Sfera de cuprindere a expertizei contabile are deci în vedere întrega activitate economico-financiară, dar obiectivele ei sunt limitate la problemele solicitate de organele judiciare, examinate în lumina legislației economice și financiare care reglementeză domeniul cercetat. În sfera expertizei contabile nu se cuprinde lămurirea problemelor din punct de vedere juridic, aceasta constituind competența exclusivă a organelor judiciare.
Necesitatea expertizei contabile apare ori de câte ori părțile în litigiu, instanțele de judecată sau organele de urmărire penală nu pot soluționa litigiile întucât soluționarea acestora presupune solide cunoștințe din domeniul economico-financiar și o experiență îndelungată. Necesitatea expertizei este legată pe de altă parte de situația existenței unei interpretări diferite într-o problemă de natură economică, care se cere a fi lămurită de specialist, precum și de aceea că în unele cazuri cercetarea nu se poate efectua decât în afara instanței sau numai cu ajutorul unor mijloace speciale. În acest context se impune consultarea și concluziile unor specialiști în domeniul economic.
Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condițiile legii și are competența profesională de a verifica și de a aprecia modul de organizare și de conducere a activității economico-financiare și de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societăților comerciale și de a verifica legalitatea bilanțului contabil și a contului de profit și pierdere. Expertul trebuie să fie ,,devotat specialității sale, conștient și pregătit profesional, să dea dovadă de rigoare în judecăți, de <<dezinteres în afară de cel științific>>, să fie instruit și negelos, integru, pentru <<a nu i se putea nicicând reproșa ceva>>”. Cu alte cuvinte calitățile indispensabile expertului sunt competența profesională, conștinciozitate în activitatea sa, prudență în concluzii, el răspunzînd profesional, material și judiciar. Noțiunea de expert este indisolubil legată de cea de competență, care presupune pe lângă un nivel ridicat de cultură generală și o specializare și perfecționare aprofundată în domeniul său de activitate.
Accesul la profesia de expert contabil se realizează pe bază unui examen de admitere, urmat de efectuarea unui stagiu de trei ani pe lângă un tutore de stagiu care este expert contabil, încheiat cu susținerea unui examen de aptitudini. În urma acestei pregătiri și prin promovarea examenului de aptitudini candidatul obține titlul de expert contabil, fiind astfel calificat să efectueze activități și lucrări de expertiză contabilă, fiind totodată înscris în Tabloul Corpului. Organismul de reglementare, supraveghere și control a activității experților contabili este Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România.
Profesia de expert contabil se poate exercita doar de către persoanele care au dobândit această calitate în mod individual ca persoană fizică sau se pot constitui în societăți comerciale de profil, ca persoane juridice, unde au calitatea de asociați sau acționari, dar pot fi și salariați.
Experții contabili trebuie să respecte anumite norme cu privire la modul de desfășurare a activității și cu privire la calitatea lucrărilor efectuate. Astfel exercitarea profesiei trebuie să se facă cu conștiință și devotament, expertul trebuie să se abțină de la efectuarea unor lucrări inutile doar din dorința de câștig, lucrările efectuate trebuie să respecte criteriilor de calitate chiar și în cazul repartizării unor lucrări spre efectuare colaboratorilor săi, programarea lucrărilor expertului contabil și ale colaboratorilor lui trebuind să se facă astfel încât să se asigure calitatea lucrărilor. Activitatea de expertiză contabilă trebuie să fie efectuată în condițiile respectării legilor, a măsurilor susceptibile să evite plata unor cheltuieli pentru drepturi, taxe și impozite nedatorate. Realizarea lucrărilor trebuie făcută cu conștinciozitate și integritate, cu respectarea legislației în vigoare și cu aplicarea principiilor contabilități. De asemenea expertul contabil trebuie să respecte principiului deontologic al secretului profesinal cu excepția cazurilor de denunțare prevăzute de lege.
Desemnarea expertului contabil pentru realizarea unei expertize contabile se face prin ordonanță sau încheiere în funcție de organul care a dispus expertiza în cazul expertizei judiciare sau prin simpla solicitare adresată expertului de către părțile interesate de a efectua expertiza într-o anumită cauză în cazul expertizei contabile extrajudiciare. În cazurile judiciare obiectivele expertizei contabile se stabilesc de către organul judiciar și sunt consemnate în ordonanță sau încheiere. În cazul expertizei extrajudiciare obiectivele sau întrebările concrete care se dau spre rezolvare expertului contabil se stabilesc prin consultarea expertului contabil de către persoana fizică sau juridică ce solicită efectuarea expertizei contabile.
Expertiza se efectuează fie în instanță, dacă problemele asupra cărora trebuie să se pronunțe expertul nu necesită o cercetare prealabilă și pot fi lămurite prin simpla părere a expertului în ședință, fie în afara instanței în situația în care pentru efectuarea expertizei sunt necesare verificări, analize, măsurători, deplasări.
Lucrările expertului contabil se concretizează într-un raport de expertiză care se prezintă părților care au soliciat efectuarea expertizei contabile (în cazul expertizei extrajudiciare) și instanțelor de judecată sau organelor de urmărire penală (în cazul expertizei judiciare). În raportul de expertiză contabilă prezentarea materialului trebuie să fie completă, să răspundă la întrebările puse, iar concluziile formulate să fie suficient argumentate și motivate pentru ca acestea să sprijine efectiv soluționarea corectă a litigiului. Expertul contabil are datoria de a prezenta determinări exacte și nu propuneri de variante în formularea răspunsurilor la întrebările puse.
Valorificare expertizei contabile în activitatea judiciară presupune însușirea concluziilor acesteia de către organul judiciar. Sunt însă situații în care, după examinare de către organul de urmărire penală sau instanța de judcată care a dispus efectuarea expertizei contabile a raportului de expertiză, se poate ajunge la concluzia că acesta este necorespunzător. În asemenea situații organul care a dispus efectuarea expertizei poate dispune la cererea părților sau din oficiu măsuri de refacere sau completare a expertizei contabile.
Cu privire la raportul de expertiză este recomandabil ca în partea de concluzii să se facă o prezentare structurată a acestora pe obiectivele expertizei deoarece în majoritatea cazurilor beneficiarul expertizei este în principal interesat de această secțiune a raportului de expertiză contabilă. De asemenea concluziile trebuie să fie clare și la obiect și să acopere în totalitate obiectivele expertizei.
Având în vedere cele precizate anterior se observă că expertiza contabilă are o importanță deosebită în soluționarea problemelor de natură economică întrucât fundamentează deciziile, atât în cazuri judiciare cât și extrajudiciare, pe cunoștințele unui expert cu autoritate în domeniu. În cazul expertizei judiciare, aceasta este mijloc de probă în procese civile sau penale, permițând astfel legiuitorului să soluționeze o cauză având la dispoziție opiniile unei alte părți neimplicate în cauză și cu autoritate științifică și profesională recunoscută.
BIBLIOGRAFIE:
1.Boulescu Mircea, Ghiță Marcel – Expertiza contabilă, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2001 ;
2. Boulescu Mircea, Ghiță Marcel – Control financiar și expertiză contabilă, Editura Eficient, București, 1996 ;
3. Bunget Ovidiu – Expertiza contabilă, Editura Mirton, Timișoara, 2003;
4. Leik Adrian – Expertiza judiciară-mijloc de probă în procesul civil, Editura Ankarom, Iași, 1999 ;
5. XXX – Ordonanța Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activității de expertiză contabilă și a contabililor autorizați, aprobată prin Legea nr. 42/1995, modificată prin Ordonanța Guvernului nr. 89/1998, aprobată prin Legea nr. 186/1999 ;
6. XXX – Revista Contabilitatea, Expertiza și Auditul Afacerilor, colecția 2001.
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: . Metodologia DE Efectuare A Expertizei Contabile (ID: 133487)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.