MAC II IFIFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT [627396]

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

1
TEMA NR 4.
ANALIZA CHELTUIELILOR

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor firmei

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor vizează evoluția lor și factorii ce o determină, cu scopul
identificării căilor de sporire a ren tabilității.
În acest scop se utilizează indicatorul rata medie de eficiență a cheltuielilor totale sau cheltuieli
la 1000 lei venituri totale, al cărui model de analiză este următorul:
1000VChR=

i icg R=

unde:
Ch reprezintă cheltuielile totale pe cele trei domenii de activitate (exploatare, financiare,
extraordinare);
V reprezintă veniturile totale pe cele trei domenii de activitate;
gi este ponderea (%) veniturilor firmei pe domenii de activitate;
ci reprezintă cheltuieli la 1000 lei venituri, respectiv rata de eficiență a cheltuielilor totale, pe
domenii de activitate.
Primul model dă posibilitatea evidențierii respectării corelației dintre ritmul de creștere a
veniturilor totale și cel al cheltuielilor totale.
Al doilea mod el subliniază contribuția fiecărui domeniu de activitate la mărirea sau micșorarea
ratei de eficiență a cheltuielilor totale.

Analiza cheltuielilor de exploatare

Cheltuielile de exploatare dețin ponderea hotărâtoare în totalul cheltuielilor, suma lor fiind în
strânsă dependență cu realizarea obiectului de activitate al întreprinderii.
În scopul analizării acestor cheltuieli se folosește indicatorul rata de eficiență a cheltuielilor de
exploatare la 1000 lei venituri pe tipuri de activități .
1000VCheR
eche=

()=e e che cg R

unde:
Rche reprezintă nivelul de eficiență a cheltuielilor de exploatare (cheltuieli la 1000 lei venituri
din exploatare);
Che sunt cheltuieli de exploatare;
Ve reprezintă veniturile din exploatare;
ge este struct ura (%) veniturilor din exploatare;
ce sunt cheltuieli la 1000 lei venituri din exploatare pe categorii de activități.

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

2
Analiza cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri

Principala componentă a cheltuielilor la 1000 lei venituri din exploatar e, o reprezintă indicatorul
nivelul cheltuielile la 1000 lei cifră de afaceri (
1000
CAC ).
În analiza factorială a cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri, pot fi utilizate urm ătoarele două
modele de analiză.
Modelul I( clasic):
1000
CAC
=
()
()1000pqcq
CA1000Ch
vv
= ,
unde:
qv reprezintă volumul fizic al cifrei de afaceri;
c- costul mediu pe unitatea de produs;
p – prețul mediu de vânzare.
Pornind de la acest model, rezultă că asupra modificării nivelului cheltuielilor la 1000 le i cifră de
afaceri, acționează în mod direct următorii factori direcți:
a) modificarea structurii producției vândute exprimată în preț de vânzare (Δs);
b) modificarea prețului de vânzare pe unitatea de produs (Δp);
c) modificarea costului pe unitate de produs (Δc)
Această relație este operațională și în sfera distribuției, cu precizarea că indicatorul cost unitar
cuprinde atât costul de achiziționare al mărfurilor vândute, cât și costul de desfacere1.

Model II (complementar):
1000
CAC
=

pqcq
vvv ·1000 +
pqCh
vF ·1000 =
1000
vC +
1000
FCh
unde :
1000
vC
reprezintă nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri;
1000
FCh
reprezintă nivelul cheltuielil or fixe la 1000 lei cifră de afaceri;
ChF reprezintă suma cheltuielilor fixe;
CA – cifra de afaceri;
p – prețul de vânzare;
cV – costul variabil pe unitatea de produs.
Primul model pune în evidență faptul că asupra modificării nivelului cheltuielilor ce r evin la 1000
lei cifră de afaceri acționează direct și indirect următorii factori direcți:
– structura cifrei de afaceri (Δs);
Δs=

0 1v01v
pqcq ·1000 –

0 0v00v
pqcq ·1000
– prețul mediu de vânzare (Δp);
Δp =

1 1v01v
pqcq ·1000 –

0 1v01v
pqcq ·1000
– costul mediu pe unitatea de produs (Δc).

1M.Niculescu, op. cit., pag. 163

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

3
Δc =

1 1v11v
pqcq ·1000 –

1 1v01v
pqcq ·1000
Al doilea model de analiză, cunoscut și sub denumirea de model complementar are menirea de a
viza rezervele sporirii eficienței cheltuielilor aferente cifrei de afaceri pe categorii de cheltuieli
(variabile și fixe), fiind influențat de următorii factori direcți și indirecți:
1) Influența nivelului cheltuielilor variabile ce revine la 1000 lei cifră
de afaceri Δ
1000
vC (ca element component)
Δ
1000
vC =
1000
v1C –
1000
v0C
din care:
1.1) Influența modificării structurii cifrei de afaceri (Δs)
Δs=

0 1v0v1v
pqcq ·1000 –
1000
v0C
1.2) Influența modificării prețului de vânzare pe produs (Δp)
Δp=

1 1v0v1v
pqcq · 1000 –

0 1v0v1v
pqcq ·1000
1.3) Influența modificării costului variabil pe unitate de produs (Δc v)
Δcv=·

1 1v1v1v
pqcq ·1000 –

1 1v0v1v
pqcq ·1000
2) Influența nivelului cheltuielilor fixe ce revine la 1000 lei cifră de afaceri Δ Ch F (ca element
component)
Δ
1000
FCh =
1000
1FCh –
1000
0FCh
din care:
2.1) Influența modificării volumului fizic al producției vândute (Δq v)
Δqv=
0 1v0F
pqCh ·1000 –
0 0v0F
pqCh ·1000
2.2) Influența modificării prețului de vânzare pe produs (Δp)
Δp=
1 1v0F
pqCh ·1000 –
0 1v0F
pqCh ·1000
2.3) Influența modificării sumei cheltuie lilor fixe aferente producției vândute (ΔCh F)
ΔCh F=
1 1v1F
pqCh ·1000 –
1 1v0F
pqCh ·1000

Model III :
1000
CAC
=
100cg1000
ii
unde:
gi – structura producției pe feluri de produse;
1000
ic
– cheltuieli la 1000 lei pe produs;
1000
CArC
– nivelul cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri recalculate.

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

4
Se recomandă a fi utilizat la societățile comerciale cu un nomenclator redus de produse sau în cazul
lansării de noi produse pe piaț ă.
Rezultă că asupra modificării nivelului cheltuielilor la 1000 cifră de afaceri conform modelului
III, acționează în mod direct:
a) Influența modificării structurii producției pe feluri de produse(Δg i)
Δgi=
100cg1000
0i1 –
100cg1000
0i0 =
1000
CArC –
1000
CA0C
b) Influența modificării cheltuielilor la 1000 lei pe produs (Δ
1000
ic )
Δ
1000
ic =
100cg1000
1i1 –
100cg1000
0i1 =
1000
CA1C –
1000
CArC

Studiu de caz.
În vederea exemplificării metodologiei de analiză (pentru modelul I și II) se ia următoarea situație
de analiză (sursa informațională o reprezintă contul de profit și pierdere – anexă la bilanțul
contabil)
– lei –

Analiza factorială a nivelului cheltuielilor la 1000 l ei cifră de afaceri conform modelului I (clasic)
Modelul I( clasic):
1000
CAC
=
()
()1000pqcq
CA1000Ch
vv=
 ,
Pornind de la acest model, rezultă că asupra modificării nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifră de
afaceri, acționează în mod direct ur mătorii factori direcți:
a) modificarea structurii producției vândute exprimată în preț de vânzare (Δs);
b) modificarea prețului de vânzare pe unitatea de produs (Δp);
c) modificarea costului pe unitate de produs (Δc).
Pentru cuantificarea influenței factorilor se folosesc următoarele relații:
1000
CA0C
=

0 0v00v
pqcq ·1000 =
000.800000.560 ·1000= 700 lei ‰
1000
CA1C
=

1 1v11v
pqcq ·1000=
000.900000.612 ·1000= 680 lei ‰
Δ
1000
CAC =
1000
CA1C –
1000
CA0C =680 lei ‰ -700 lei ‰= -20 lei‰, din care:
a) Influența modificării structurii producției vândute (structura acționează asupra nivelului
cheltuielilor la 1000 lei atât prin numitor cât și prin numărător, deci are o influen ță dublă) (Δs) : Indicatori Simbol P0 P1
1. Cheltuieli aferente CA din care:
– variabile
– fixe (convențional -constante) Σqvc
Σqvcv
ChF 560.000
392.000
168.000 612.000
419.220
192.780
2. CA ex primată în preț de vânzare Σqvp 800.000 900.000
3. CA efectivă exprimată în:
a) preț de vânzare prevăzut
b) cost prevăzut, din care:
– variabile
Σqv1p0
Σqv1c0
Σqv1cv0
x
x
x
880.000
594.000
409.200

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

5
Δs=

0 1v01v
pqcq ·1000 –

0 0v00v
pqcq ·1000 =

0 1v01v
pqcq ·1000 –
1000
CA0C
=
000.880000.594 ·1000 – 700 lei ‰ = 675 lei‰ – 700 lei‰ = – 25 lei ‰
b) Influența modificării prețului de vân zare pe produs Δp (între nivelul cheltuielilor la 1000 lei și
prețul de vânzare există un raport invers proporțional, deci acționează numai prin numitor)
Δp =

1 1v01v
pqcq ·1000 –

0 1v01v
pqcq ·1000 =
000.900000.594 ·1000 – 675 l ei ‰
= 660 lei ‰ -675 lei ‰ = – 15 lei ‰
c) Influența modificării costului pe unitate de produs Δc (costul pe unitate de produs reprezintă
factorul calitativ, concretizând efortul propriu al întreprinderii și acționează prin numărător)
Δc =

1 1v11v
pqcq ·1000 –

1 1v01v
pqcq ·1000=
000.900000.612 ·1000 – 660 lei ‰ = +20 lei ‰
Total influențe Δs+Δp+Δc= -20 lei‰
Interpretare: La nivelul cifrei de afaceri s -a înregistrat o creștere a eficienței costurilor cu – 20 lei
‰. Ca rezultat, s ituația se apreciază favorabilă deoarece în condițiile încasării producției vândute
aceste economii se vor transforma în profit real creând premisele sporirii resurselor proprii și deci
posibilitatea constituirii fondurilor necesare realizării de noi inves tiții și creșterii gradului de
cointeresare materială a salariaților și respectiv a acționarilor.
Factorial sau cauzal, creșterea eficienței costurilor aferente cifrei de afaceri cu -20 lei ‰ se poate
explica astfel:
a) modificarea structurii producției vându te a determinat o influență
favorabilă de -25 lei ‰.
Aceasta înseamnă că a crescut ponderea acelor sortimente care prin program aveau un nivel al
cheltuielilor la 1000 lei mai mic decât media pe întreprindere (700 lei %).
Situația se apreciază favorabil nu mai în condițiile în care această modificare de structură a
producției vândute corespunde necesităților pieței (adică sunt create premise pentru încasarea
producției vândute).
b) creșterea prețului de vânzare pe produs a determinat o influență
favorabilă de -15 lei ‰. În cazul în care sporirea prețului de vânzare pe produs este efectul
îmbunătățiri calității producției vândute și respectiv îmbunătățirii destinației vânzărilor pe piața
externă, situația se apreciază favorabil prin efectul efortului propriu al î ntreprinderii.
În cazul în care creșterea prețului de vânzare pe produs este rezultatul inflației, situația se apreciază
ca fiind nefavorabilă economic fiind efectul unui factor ce acționează din afara întreprinderii (deci
nu constituie efort propriu).
c) creșterea costului pe unitate de produs a determinat în mod firesc
o scădere a eficienței cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri cu +20 lei ‰. Ca rezultat situația se
apreciază ca fiind nefavorabilă, pentru că:
– costul pe unitate de produs este factor cal itativ al nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifră de
afaceri;
– costul pe unitate de produs este factorul care concretizează cel mai bine efortul propriu al
întreprinderii (prin intermediul diferitelor categorii de cheltuieli).
De aceea pentru a aprecia în mod corect influența costului pe unitate de produs este necesar să
determinăm cauzele depășirii acestuia, astfel:

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

6
▪ dacă depășirea costului pe unitate de produs este rezultatul achiziționării și folosirii de
materii prime, materiale de calitate superioară, al folosirii forței de muncă calificate, al
perfecționării proceselor tehnologice, situația se apreciază favorabil economic, întrucât
toate aceste eforturi ale întreprinderii vizează îmbunătățirea calității producției vândute,
deci asigurarea competitivită ții acesteia pe piață;
▪ dacă depășirea costului pe unitate de produs este efectul modificării prețurilor de
aprovizionare ale materiilor prime și materialelor, a modificării tarifelor la combustibil,
energie electrică, apă, etc., al indexării salariilor, si tuația se apreciază ca fiind justificată
economic, întrucât toate aceste modificări sunt datorate unor acte normative, deci datorită
acțiunii unor factori din afara întreprinderii (în practică într -o asemenea situație se impune
refacerea calculației costur ilor în funcție de noile situații);
▪ în cazul în care depășirea costului pe produs este efectul neîncadrării întreprinderii în
consumurile normate, nerespectării corelației cheltuielilor cu salariile, apariției
cheltuielilor neproductive, etc., situația se apreciază nefavorabil întrucât constituie "efortul
propriu al întreprinderii".
În concluzie, pentru a determina cauzele concrete ale depășirii costurilor pe unitate de produs se
impune utilizarea modelului II (complementar), astfel:
1000
CAC
=

pqcq
vvv ·1000 +
pqCh
vF ·1000 =
1000
vC +
1000
FCh
Folosind acest model situația factorială a nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifră de afaceri se
prezintă astfel:
1000
CA0C
=

0 0v00v
pqcq ·1000 =
000.800000.560 ·1000= 700 lei ‰
1000
CA1C
=

1 1v11v
pqcq ·1000=
000.900000.612 ·1000= 680 lei ‰
Δ
1000
CAC =
1000
CA1C –
1000
CA0C =680 lei ‰ – 700 lei ‰= -20 lei ‰, din care:
1) Influența nivelului cheltuielilor variabile ce revin la 1000 lei cifră
de afaceri Δ
1000
vC (ca element component)
1000
0vC
=

0 0v0v 0v
pqcq ·1000=
000.900220.419 ·1000= 465,8 lei ‰
1000
v1C
=

1 1v1v 1v
pqcq ·1000=
000.800000.392 ·1000= 490lei ‰
Δ
1000
vC =
1000
v1C –
1000
v0C =490lei ‰ – 465,8 lei ‰= -24,20 lei ‰ , din care:
1.1) Influența modificării structurii cifrei de af aceri (Δs)
Δs=

0 1v0v1v
pqcq ·1000 –
1000
v0C =
000.880200.409 ·1000 – 490 lei ‰= -25 lei ‰
1.2) Influența modificării prețului de vânzare pe produs (Δp)
Δp=

1 1v0v1v
pqcq ·1000 –

0 1v0v1v
pqcq ·1000 =
000.900200.409 ·1000 –
000.880200.409 ·1000
= 454,67 lei ‰ – 465 lei ‰= -11,33 lei ‰
1.3) Influența modificării costului variabil pe unitate de produs (Δc v)

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

7
Δcv=

1 1v1v1v
pqcq ·1000 –

1 1v0v1v
pqcq ·1000=
000.900220.419 ·1000 –
000.900200.409 ·1000=11.13lei ‰
2) Influența nivelului cheltuielilor fixe ce revin la 1000 lei cifră de afaceri Δ Ch F (ca element
component)
1000
1FCh
=
1 1v1F
pqCh ·1000 =
000.900780.192 ·1000 =214,20 lei ‰
1000
0FCh
=
0 0v0F
pqCh ·1000 =
000.800000.168 ·1000= 210 lei ‰
Δ
1000
FCh =
1000
1FCh –
1000
0FCh = 214,20lei ‰ – 210 lei ‰= +4,20 lei ‰ din care:
2.1) Influența modificări i volumului fizic al producției vândute (Δq v)
Δqv=
0 1v0F
pqCh ·1000 –
0 0v0F
pqCh ·1000=
000.880000.168 ·1000 –
000.800000.168 ·1000
=-19,09lei‰
2.2) Influența modificării prețului de vânzare pe produs (Δp)
Δp=
1 1v0F
pqCh ·1000 –
0 1v0F
pqCh ·1000=
000.900000.168 ·1000 –
000.880000.168 ·1000= -4,24 lei‰
2.3) Influența modificării sumei cheltuielilor fixe aferente producției vândute (ΔCh F)
ΔCh F=
 111
pqCh
vF ·1000 –
 110
pqCh
vF ·1000=
000.900780.192 ·1000 –
000.900000.168 ·1000 = +27,53 lei‰
Concluzie: Influența nefavorabilă a costului pe unitate de produs s -a datorat:
– creșterii cheltuielilor variabile pe unitate de produs cu +11,13 lei‰;
– creșterii costului fix, ca u rmare a nerespectării corelației dintre creșterea volumului fizic al
producției și creșterea sumei cheltuielilor fixe.
În ceea ce privește costul variabil pe unitate de produs, aceasta înseamnă că întreprinderea a depășit
costul cu materii prime și materia le auxiliare, costul cu energia și combustibilul și costurile
salariale. Dacă această depășire este efectul folosirii de materii prime și materiale de calitate (și
respectiv ridicării gradului de calificare a forței de muncă), situația este justificată eco nomic
deoarece aceste eforturi vizează îmbunătățirea calității producției finite.
În ceea ce privește costul fix, el este urmarea nerespectării corelației dintre ritmul de creștere a
sumei cheltuielilor fixe și ritmul producției.
În condițiile în care creș terea sumei cheltuielilor fixe este rezultatul unor investiții noi care vizează
perfecționarea proceselor de producție, situația de asemenea este justificată economic.
Admițând că au avut loc aceste eforturi ale întreprinderii, pentru a aprecia eficiența a cestor eforturi
trebuie analizată comparativ influența prețului de vânzare și influența costului pe produs.
Din primul model de analiză (clasic), se constată că influența costului pe produs este mai mare
decât influența prețului de vânzare (efort>efect).
În aceste condiții, rezultă că nerespectarea corelației dintre suma cheltuielilor fixe și volumul fizic
al producției nu este efectul unor investiții noi, ci rezultatul apariției unor cheltuieli neproductive
(amenzi, penalități, etc.) situație ce se aprecia ză total nefavorabilă.
În concluzie, deși s -a obținut o reducere a nivelului cheltuielilor la 1000 lei cu 20 lei‰, situația pe
ansamblu este nefavorabilă, pentru că:
– este rezultatul depășirii costurilor pe unitate de produs;

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

8
– influența favorabilă a structur ii (Δs) nu are șanse de finalizare (o producție cu costuri mari
nu are posibilitatea să fie și încasată);
– influența favorabilă a prețului de vânzare pe produs (Δp) este rezultatul inflației.
Deci, creșterea eficienței cheltuielilor aferente cifrei de aface ri trebuie să fie rezultatul
îmbunătățirii calității producției vândute, deoarece în economia de piață singurul factor care
asigură competitivitatea producției este calitatea producției. După ce întreprinderea își asigură
segmentul de piață respectiv, poat e acționa și asupra reducerii costurilor, dar cu condiția asigurării
calității producției.

Studiu de caz.
În vederea exemplificării metodologiei de analiză (pentru modelul III de analiză) se ia următoarea
situație de analiză:
Denumire
produs Structura
prod ucției
Cheltuieli la 1000 lei CA
pe produs

Δ P0 P1 P0 P1
X 40% 65% 800 900 +100
Y 60% 35% 900 700 – 200
TOTAL 100% 100% x x x
Conform modelului III de analiză:
1000
CAC
=
100cg1000
ii
1000
CA1C
=
100cg1000
1ii =
()
10090065 +
()
10070035 = 830 lei ‰
1000
CA0C
=
100cg1000
0ii =
()
10080040 +
()
10090060 = 860 lei ‰
1000
CArC
=
100cg1000
0i1i =
()
10080065 +
()
10090035 = 835 lei ‰
Atunci
Δ
1000
CAC =
1000
CA1C –
1000
CA0C =830 lei ‰ – 860 lei‰= – 30 lei ‰
din care:
a) Influența modificării structurii producției pe feluri de produse
(Δg i)
Δgi=
100cg1000
0i1 –
100cg1000
0i0 =
1000
CArC –
1000
CA0C =835 lei ‰ – 860 lei ‰= -25 lei ‰
b) Influența modificării cheltuielilor la 1000 lei pe produs (Δ
1000
ic )
Δ
1000
ic =
100cg1000
1i1 –
100cg1000
0i1 =
1000
CA1C – de=830 lei‰ – 835 lei ‰= – 5 lei ‰
Concluzie: se observă că influența favorabilă asupra cheltuielilor la 1000 lei pe cele două produse
a avut -o în special modificarea structurii producției (Δs= – 25 lei ‰), ceea ce înseamnă că a crescut
ponderea produsului care avea o eficiență superioară a nivelului cheltuielilor aferente cifrei de
afaceri (mai mare decât media pe întreprindere).
Creșterea ponderii produsului " X" (de la 40% la 65%), a det erminat și creșterea eficienței nivelului
cheltuielilor la 1000 lei pe produs (de la

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

9
800 lei ‰ la 900 lei ‰) .
Deci, dacă se pune problema lansării pe piață a unui asemenea produs, situația se apreciază
favorabil, numai în cazul în care acest produs core spunde necesităților pieței.

Analiza principalelor categorii de cheltuieli
Analiza cheltuielilor mate riale

În funcție de profilul firmei, cheltuielile materiale au, o pondere mai mică sau mai însemnată în
totalul cheltuielilor de exploatare (spre exemplu, în agricultură, cheltuielile materiale dețin o
pondere de aproximativ 50% în totalul cheltuielilor p entru exploatare)2, de aici decurgând însăși
importanța pe care o are analiza acestor cheltuieli.
Din punct de vedere al conținutului lor, cheltuielile materiale sunt formate din:
– cheltuieli cu materii prime și materiale consumabile; – cheltuieli cu ener gia electrică și apă;
– amortizarea mijloacelor fixe;
– obiecte de inventar;
– lucrări și servicii prestate de terți;
– alte cheltuieli materiale.
Metodologia de analiză presupune investigarea corelată a următoarelor aspecte:
– variația cheltuielilor ma teriale pe total și pe elemente componente, în dinamică și comparativ cu
planul impus;
– modificările intervenite în structura cheltuielilor materiale pe elemente componente, în dinamică
și comparativ cu planul stabilit;
– variația nivelului eficienței eco nomice a cheltuielilor materiale – pe total, precum și a celor
aferente producției vândute, în dinamică și comparativ cu planul.
Din punct de vedere structural, cheltuielile materiale pot fi analizate pe elemente componente,
respectiv cheltuieli cu materia lele și cheltuieli cu amortizarea3.
Cheltuielile materiale se analizează ca nivel la 1000 lei venituri din exploatare, producție a
exercițiului sau cifră de afaceri, utilizându -se modele similare celor prezentate anterior (la analiza
cheltuielilor variabi le și a celor fixe):
•
100cgC1000
mii 1000
me= sau
()1000VcqC
em 1000
me=
unde:

1000
meC reprezintă nivelul cheltuieli materiale aferente exploatării la 1000 lei venituri;
gi reprezintă structura veniturilor;
1000
mic
reprez intă cheltuielile la 1000 lei venituri (care reprezintă și factori direcți).
•
()
()1000qpqcCm 1000
ma=
unde:
1000
maC
reprezintă nivelul cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de afaceri;
cm reprezintă cheltuieli materiale pe produs;
Ve reprez intă venituri din exploatare.

2 Cojocaru C, op. cit., pag.169 -170
3 în totalul cheltuielilor materiale, ponderea hotărâtoare o deți n cheltuielile cu materiile prime și materialele

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

10
Metodologia de analiză factorială a cheltuielilor materiale cu ajutorul indicatorului nivelul
cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de afaceri (ΔC ma=
1maC –
0maC ), implică următoarele relaț ii:
1maC
=

11v1m1v
pqcq ·1000
iar
0maC
=

0 0v0m0v
pqcq ·1000
Rezultă că asupra modificării nivelului cheltuielilor materiale ce revin la 1000 lei cifră de afaceri,
acționează în mod direct:
a) Influența mod ificării structurii producției vândute (Δs)
Δs=

0 1v0m1v
pqcq ·1000 –

0 0v0m0v
pqcq ·1000
b) Influența modificării prețului de vânzare pe produs (Δp)
Δp=

11v0m1v
pqcq ·1000 –

0 1v0m1v
pqcq ·1000
c) Influența modificării costului material pe unitate de produs (Δc m)
Δcm=

11v1m1v
pqcq ·1000 –

11v0m1v
pqcq ·1000
În ceea ce privește indicatorul nivelul cheltuieli materiale la 1000 lei cifră de afaceri, este utilă
efectuarea unei analize aprofundate mai ale s în scopul relevării strategiei adoptate de firmă pe linia
eforturilor necesare creșterii eficienței economice a cheltuielilor aferente cifrei de afaceri.

Analiza cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe

Amortizarea este expresia valorică a uzurii fizice a mijloacelor fixe, inclusă în costul produselor.
Deci, amortizarea reprezintă un element structural al costurilor producției, în general, iar a
cheltuielilor materiale în special.
Analiza cheltuielilor cu amortizarea se justifică a fi efectuată ca nivel la 1000 lei venituri din
exploatare, producție a exercițiului sau cifră de afaceri
Nivelul cheltuielilor cu amortizarea ce revin la 1000 lei venituri din exploatare (C
1000
am ):
1000VAC
ee 1000
am=

unde:
Ae – reprezintă suma amortizării, inclusă în costuri;
Ve – reprezintă veniturile din exploatare.
Influențele celor doi factori sunt diferite ca sens: factorul cantitativ, respectiv veniturile din
exploatare influențează invers proporțional, în timp ce factorul calitativ, suma amortizării,
influențează direct proporțional asupra fenomenului cercetat.
Analiza eficienței cheltuielilor cu amortizarea trebuie să surprindă aspectele particulare impuse de
utilizarea extensivă și intensivă a mijloacelor fixe. În acest sens, se vor avea în vedere următoarele
raționamente:
eA
=
V ·
iC

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

11
unde:
V
– valoarea medie a mijloacelor fixe;
iC
– cota medie de amortizare (sau norma) exprimată procentual.
V
= V i +
I-
E
unde:
Vi – valoarea de inventar (inițială);
I
– valoarea medie a intrările de mijloace fixe;
E
– valoarea medie a ieșirile de mijloace fixe.
Valoarea medie a intrărilor de mijloace fixe (
I ) =
iS ·
12ti
Valoarea medie a ieșirilor de mijloace fixe (
E ) =
eS ·
12te
unde:
iS
– suma mijloacelor fixe intrate;
eS
– suma mijloacelor fixe ieșite;
it
– termenul de intrare a mijloacelor fixe (respectiv de punere în funcțiune în cazul
investițiilor);
et
– termenul de scoatere din funcțiune a mijloacelor fixe
În aceste condiții, modelul factorial al nivelului cheltuielilor cu amortizarea ce revin la 1000 lei
venituri din exploatare, ca indicator de eficiență a acestor cheltuieli se prezintă astfel:
Δ
1000
amC =
1000
am1C –
1000
am0C
1000
am1C
=
11
ee
VA ·1000
1000
am0C
=
00
ee
VA ·1000
Asupra modificării nivelului cheltuielilor cu amortizarea ce revin la 1000 lei venituri din
exploatare (Δ
1000
amC ), acționează în mod direct și indirect:
1. Influența modificării veniturilor din exploatare ΔV e (factor cantitativ)
Δ
eV =
1e0e
VA ·1000 –
0e0e
VA ·1000
2. Influența modificării sumei cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe Δ
eA (factor calitativ)
Δ
eA =
11
ee
VA ·1000 –
10
ee
VA ·1000
din care :
Influența modificării valorii medii a mijloacelor fixe (Δ
V )
Δ
V= (
1e1
VV –
1e0
VV ) ·
iC ·1000
din care:
2.1.1. Influența modificării valorii inițiale a mi jloacelor fixe (Δ Vi)

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

12
ΔVi =
10 1
ei i
VV-V ·
iC·1000
2.1.2. Influența modificării valorii medii a intrărilor de mijloace fixe în cursul perioadei (Δ
I )
Δ
I = (
1e1
VI –
1e0
VI ) ·
iC ·1000
din care:
2.1.2.1 Influența sumei mijloacelor fixe intrate prin investiții (Δ
iS )
Δ
iS= (
1iS ·
12t
0i –
0iS·
12t
0i ) /
1eV ·
iC·1000
2.1.2.2 Influența respectării sau nerespectării termenului de punere în funcțiune a investițiilor
(Δti)
Δ
it= (
1iS ·
12t
1i –
1iS·
12t
0i ) /
1eV ·
iC·1000
2.1.3 Influența contribuției elementului valoarea medie a ieșirilor de mijloace fixe (Δ
E )
Δ
E= – (
1e1
VE –
1e0
VE ) ·
iC ·1000
din care datorită următorilor factorilor:
2.1.3.1 Influența modificării sumei mijloacelor fixe ieșite (casate) în cursul anului (Δ
eS )
Δ
eS= – (
1eS·
12t
0e –
0eS·
12t
0e ) /
1eV ·
iC·1000
2.1.3.2 Influența termenului de casare a mijloacelor fixe ( Δ
et)
Δ
et= – (
1eS·
12t
1e –
1eS·
12t
0e ) /
1eV ·
iC·1000
Influența cotei (normei) medii de amortizare a mijloacelor fixe (Δ
iC )
Δ
iC=
1e1
VV · (
0 1 i iC-C ) ·1000

Analiza cheltuielilor cu personalul (salariile)

Analiza cheltuielilor cu personalul, vizează următoarele aspecte:
1. analiza situației generale a cheltuielilor cu personalul;
2. analiza modificării absolute a fondului de salarii .

Analiza situației generale a cheltuielilor cu personalul

În literatura de specialitate se întâlnesc următoarele modele de analiză:

Cs/1000=
es
VF · 1000
sau

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

13
Cs/1000=
CAFs · 1000
sau
Cs/1000=
VAFs · 1000
unde:
Fs – fondul de salarii
Ve – venituri din exploatare
CA – cifra de afaceri exprimată în preț de vânzare
Qa – valoarea adăugată

Fiecare dintre acești indicatori exprimă eficiența cheltuielilor cu salariile, care trebuie să fie
rezultatul respectării corelației dintre ritmul de creștere a efectelor (venituri din exploatare, cifră
de afaceri, valoare adăugată) și ritmul de creștere a fondului de s alarii ca efort pe linia costurilor.
De asemenea caracterizarea generală a cheltuielilor cu personalul pe baza acestor indicatori de
eficiență impune și analiza comparativă între aceștia.

Analiza modificării absolute a fondului de salarii

În cadrul chelt uielilor cu personalul, fondul de salarii reprezintă ponderea cea mai mare alături de
celelalte componente ale cheltuielilor cu personalul, cum ar fi: impozitul pe salarii , taxe pentru
protecție, C.A.S. etc.
De aici apare concluzia că elementul care determ ină modificarea cheltuielilor cu personalul este
fondul de salarii. În aceste condiții se impune o analiză diagnostic a modificării (respectării sau
nerespectării) fondului de salarii atribuit.
O asemenea analiză diagnostic presupune următoarele judecăți:
Fs=N s ·
aS
aS
= t ·
hS
hS
=
thS + adaos
unde:
aS
este salariul mediu anual;
t este numărul mediu de ore lucrate de un muncitor;
hS
este salariul mediu orar;
thS
este salariul mediu orar tarifar stabilit în funcție de gradul de calificare al forței de muncă;
T este fondul de timp consumat.

aS
=
ss
NF

t =
sNT

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

14

hS=
TFs

În aceste condiții modelul factorial al analizei diagnostic al fondului de salarii se prezintă astfel:
ΔFs=F s1-Fs0
Asupra modificării fondului de salarii acționează în mod direct și indire ct următorii factorii:
1) influența modificării numărului mediu de personal (ΔNs)
ΔNs=(N s1-Ns0)·
0aS
2) influența modificării salariului mediu anual (Δ
aS )
Δ
aS= N s1 · (
1aS –
0aS )
din care datorită următorilor factori:
2.1) influența modificării numărului mediu de ore lucrate de un muncitor (Δt)
Δt= N s1·(t1-t0)·
0hS
2.2) influența modificării salariului mediu orar (Δ
hS )
Δ
hS = N s1· t1· (
1hS –
0hS)
din care:
2.2.1) influența modificării salariului mediu orar tarifar (ca element component al salariului orar)
Δ
thS
Δ
thS = N s1· t1·(
1thS –
0thS )
2.2.2) influența modificării adaosurilor la salarii (ca element component) Δad
Δad= N s1· t1· (ad 1-ad0)

Grile propuse

1.Indicele fondului de salarii = 107%;
Indicele veniturilor din exploatare=109%;
Indicele salariului mediu anual = 105%.
Aceasta semnifică:
a) a crescut numărul de salariati și a crescut productivitatea muncii;
b) s-a redus numărul de salariati și fondul de salarii la 1000 lei venituri din exploatare s -a
diminuat;
c) a crescut fondul de salarii, a crescut productivitatea muncii, dar fondul de salarii la 1000 lei
venituri din exploatare a scazut;
d) a crescut salariul mediu anual, dar s -a redus productivitatea muncii;
e) a crescut productivitatea muncii și fondul de salarii la 1000 lei venituri din exploatare a
crescut.

2.Indicele fondului de salarii = 97%
Indicele veniturilor din exploatare= 90%
Indicele productivității muncii =99%
Aceasta semnifică:

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

15
a) a scăzut productivitatea muncii și a crescut numărul de personal;
b) s-a redus numărul de personal și a crescut fondul de salarii la 1000 lei venituri din
exploatare;
c) a scăzut fondul de salarii și salariul mediu;
d) a crescut salariul mediu, dar s -a redus productivitatea muncii;
e) a crescut productivitatea muncii și a scăzut numărul de personal.

3.Indicele fondului de salarii = 93%;
Indicele salariului mediu = 106%;
Indicele productivității muncii = 101%.
Aceasta semnifică
a) s-a redus numărul de personal și nu s -au modificat cheltuielile cu salariile la 1.000 lei cifră de
afaceri;
b) a crescut numărul de personal și s -au redus cheltuielile cu salariile la 1.000 lei cifră de afaceri;
c) s-a redus numărul de personal și au crescut cheltuielile cu salariile la 1.000 lei cifră de afacer i;
d) s-au redus numărul de personal și cheltuielile cu salariile la 1.000 lei cifră de afaceri;
e) au crescut numărul de personal și cheltuielile cu salariile la 1.000 lei cifră de afaceri.

4. Pe baza indicatorilor:

Nr.
crt. Indicatori Prevăzut Realizat
1. Cifra de afaceri – mii lei 45.500 48.800
2. Numărul mediu de salariati 230 240
3. Timpul total lucrat (om -ore) 900.000 820.000
4. Cheltuielile cu salariile – mii lei 10.450 11.100

Influențele modificării salariului mediu anual asupra cheltuielilor totale cu salariile și a
productivității medii anuale a muncii asupra cheltuielilor cu salariile la 1.000 lei cifră de afaceri
sunt de:

a) – 255 mii lei și – 23 lei ‰;
b) – 232,5 mii l ei și -10 lei ‰;
c) – 100 mii lei și 9 lei ‰;
d) 195, 65 mii lei și – 6,22 lei ‰;
e) 187,5 mii lei și -135.256,67 lei ‰.

5. Pe baza indicatorilor:

Influența numărului mediu de ore pe un salariat asupra modificării fondului de salarii este de:
INDICATORI P0 P1
Număr mediu de salariați (pers) 90 86
Fond de timp lucrat (om -ore) 160000 154000
Fond de salarii (mii.u.m.) 9800000 10550000

FACULTATEA DE MANAGEMENT TURISTIC SI COMERCIAL
MAC II IF/IFR ANALIZA ECONOMICO FINANCIARA A ACTIVITATII DE COMERT

16
Rezolvare:

Se utilizează relațiile:

1)
a S S SNF=
2)
h a St S=
3)
adaos SSht h+=

unde
FS= fondul de salarii
NS=număr de personal
SS
aNFS=
= salariul mediu anual
SNTt=
= numărul mediu de ore pe un muncitor (salariat)
T= fondul de timp consumat (om -ore)
TFSS
h=
= salariul mediu orar
Rezultă că asupra modificării rezultatului din exploatare acționează în mod direct și indirect
următorii factori:

1.
()SN ;
2.1.
t
2.
()aS
2.2.
hS

Deci în problema noastră cuantificăm influența lui 2.1.
Δ𝑡=𝑁𝑆1(𝑡1−𝑡0)𝑆ℎ0=𝑁𝑆1(𝑇1
𝑁𝑆1−𝑇0
𝑁𝑆0)𝐹𝑆0
𝑇0
=86⋅(154000
86−160000
90)⋅9800000
160000= 68425 mii u.m.

SF