Lucrarile de Inchidere a Exercitiului Financiar Si Reflectarea Lor In Contabilitate
Lucrarile de inchidere a exercitiului financiar si reflectarea lor in contabilitate.
Aplicatie privind Bilantul Societatii Comerciale Aliona Fruct SRL
CUPRINS:
CAPITOLUL 1 – STABILIREA CADRULUI LEGISLATIV , SINTEZA METODOLOGIEI INTOCMIRII SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE.
Aspecte generale referitoare la situatiile financiare anuale.
Reglementari contabile din Romania referitoare la elaborarea situatiilor financiare anuale
Stabilirea structurii si rolului situatiilor financiare anuale
CAPITOLUL 2 – INTOCMIREA SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE
Lucrari contabile preliminare intocmirii situatiilor financiare anuale
Continutul si structura bilantului contabil
Intocmirea situatiilor financiare anuale
Intocmirea notelor explicative aferente situatiilor financiare anuale
CAPITOLUL 3 – ELABORAREA SI ANALIZA SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE LA SOCIETATEA ALIONA FRUCT SRL (STUDIU DE CAZ)
CAPITOLUL 1 – STABILIREA CADRULUI LEGISLATIV , SINTEZA METODOLOGIEI INTOCMIRII SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE.
Aspecte generale referitoare la situatiile financiare anuale
Cu ajutorul situatiilor financiare anuale (bilantului contabil) se inregistreaza dubla reprezentare a patrimoniului (prin structurile de activ, capitaluri proprii si datorii), in care se evidentiaza valoric echilibrul dintre mijloacele economice și sursele lor de finanțare, precum și rezultatele obținute ca urmare a investirii, consumării și reproducției capitalului.
Activul bilanțului, este format din:
mijloacele economice ca instrumente funcționale de investire a capitalului;
rezultatul negativ reprezentat sub forma pierderilor;
Pasivul bilanțului este format din:
capitaluri proprii și datorii;
rezultatul pozitiv reprezentat sub forma profitului;
Exercitiul financiar este definit ca perioada pentru care trebuiesc intocmite situatiile financiare anuale care in general, coincide cu anul calendaristic. Durata exercitiului financiar este de 12 luni.
Exercitiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic pentru urmatoarele:
pentru entitatile cu rol de sucursale cu sediul in Romania, apartinatoare unei persoane juridice cu sediul in strainatate, cu cateva exceptii;
pentru entitatile cu rol de filiale consolidate ale unei societati-mama cu sediul in strainatate, precum și pentru filialele filialelor, cu cateva exceptii.
Situatiile financiare anuale vor fi insotite de:
declaratia scrisa a persoanelor care iși asuma raspunderea pentru intocmirea situatiilor financiare anuale.
raportul administratorilor;
propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile;
raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori, dupa caz conform legislatiei in vigoare.
Entitatile-mama, definite astfel conform reglementarile contabile aplicabile grupurilor de entitati, trebuie sa intocmeasca atat situatii financiare anuale pentru propria activitate, cat și situatii financiare anuale consolidate, in conditiile prevazute de reglementarile contabile aplicabile in Romania.
In contabilitate, profitul sau pierderea reprezinta cifra cumulata de la inceputul exercitiului financiar si pana la sfarsitul acestuia.
Rezultatul final al exercitiului financiar se stabilește la inchiderea acestuia, astfel:
repartizarea profitului se inregistreaza in contabilitate pe destinatii, dupa aprobarea situatiilor financiare anuale;
pierderea contabila reportata se acopera din profitul exercitiului financiar și cel reportat, din rezerve, prime de capital și capital social, potrivit hotararii adunarii generale a actionarilor sau asociatilor.
Situatiile financiare anuale se pastreaza timp de 10 ani.
Reglementari contabile din Romania referitoare la elaborarea situatiilor financiare anuale
În conformitate cu prevederile Legii contabilității nr. 82/19912, republicată, cu modificărileși completările ulterioare, societățile comerciale, societățile/companiile naționale, regiile autonome,institutele naționale de cercetare-dezvoltare, societățile cooperatiste și celelalte persoane juridice prevăzute de lege au obligația să întocmească situații financiare anuale, inclusiv în situația fuziunii, divizării sau lichidării, în condițiile legii.Pentru reglementarea aspectelor privind întocmirea și depunerea de către operatorii economicia situațiilor financiare anuale și a raportărilor contabile anuale a fost elaborat Ordinul, ministrul finanțelor publice, nr. 79/2014.
Conform Ordinului 79/2014, persoanele juridice al caror exercitiu financiar coincide cu anul calendaristic au obligatia sa intocmeasca si sa depuna situatii financiare anuale incheiate la 31 decembrie, potrivit Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV a Comunitatilor Economice Europene, parte componenta a Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009, cu modificarile si completarile ulterioare.
Situatiilor financiare anuale difera in functie de marimea entitatilor.
Pentru a determina marimea acestor entitati, se folosesc trei criterii:
total active: 3.650.000 euro;
cifra de afaceri neta: 7.300.000 euro;
numar mediu salariati: 50.
Societatile care, la data bilantului, depasesc limitele a doua din cele 3 criterii de marime vor intocmi situatii financiare anuale care cuprind:
1. bilant (cod 10);
2. cont de profit si pierdere (cod 20);
3. situatia modificarilor capitalului propriu;
4. situatia fluxurilor de numerar;
5. note explicative la situatiile financiare anuale.
Aceste documente vor fi insotite de formularul "Date informative" (cod 30) si formularul "Situatia activelor imobilizate" (cod 40), ale caror modele sunt aprobate tot de Ordin 79/2014.
Entitatile care, la data bilantului, nu depasesc limitele a doua dintre criteriile de marime mentionate intocmesc situatii financiare anuale prescurtate care cuprind:
1. bilant prescurtat (cod 10);
2. cont de profit si pierdere (cod 20);
3. note explicative la situatiile financiare anuale prescurtate.
De asemenea, aceste documente vor fi insotite de formularul "Date informative" (cod 30) si formularul "Situatia activelor imobilizate" (cod 40).
Entitatile care nu depasesc limitele a doua dintre criteriile de marime pot intocmi, optional, si situatia modificarilor capitalului propriu si/sau situatia fluxurilor de numerar.
Este obligatoriu indiferent de marimea entitatilor, toate situatiile financiare anuale incheiate la 31 decembrie trebuie semnate de persoanele abilitate potrivit legii si de catre administratorul sau persoana care gestioneaza entitatea.
Situatiile financiare anuale trebuie sa fie insotite de : raportul administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori( dupa caz,) si de propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii contabile. Situatiile financiare anuale vor fi insotite si de o declaratie scrisa a administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligatia gestionarii unitatii respective prin care isi asuma raspunderea pentru intocmirea situatiilor financiare anuale si confirma ca:
– politicile contabile utilizate la intocmirea situatiilor financiare anuale sunt in conformitate cu reglementarile contabile aplicabile;
– situatiile financiare anuale ofera o imagine fidela a pozitiei financiare, performantei financiare si a celorlalte informatii referitoare la activitatea desfasurata;
– persoana juridica isi desfasoara activitatea in conditii de continuitate.
Conform legislatiei in vigoare incadrarea in criteriile de marime se efectueaza la sfarsitul exercitiului financiar, pe baza indicatorilor determinati din situatiile financiare anuale la 31 decembrie aferente exercitiului financiar precedent si a indicatorilor determinati pe baza datelor din contabilitate si a balantei de verificare incheiate pentru sfarsitul exercitiului financiar curent, utilizandu-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei, valabil la data incheierii exercitiului financiar.
Sistemul simplificat de contabilitate a fost aprobat prin Ordinul Ministerului Finantelor Publice nr. 2239/2011, care stabileste ca firmele care in exercitiul financiar precedent au inregistrat cifra de afaceri neta sub echivalentul in lei al sumei de 35.000 euro si totalul activelor sub echivalentul in lei al sumei de 35.000 euro sa poata opta pentru un sistem simplificat de contabilitate. Ceea ce inseamna ca societatile care indeplinesc cumulativ aceste doua criterii de marime vor intocmi situatii financiare anuale simplificate care cuprind:
1. bilant simplificat (cod 10),
2. cont de profit si pierdere simplificat (cod 20).
Acestea vor fi insotite de formularul "Date informative" (cod 30) si formularul "Situatia activelorimobilizate"(cod40)
Potrivit prevederilor MFP, situatiile financiare anuale simplificate se intocmesc in lei si trebuiesc insotite si de o declaratie scrisa de asumare a raspunderii persoanei pentru intocmirea acestora in conformitate cu sistemul simplificat de contabilitate.
Situatiile financiare anuale simplificate vor fi insotite de raportul administratorilor la a carui elaborare se aplica prevederile Sectiunii 10 <<Continutul raportului administratorilor>> din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor Economice Europene, parte componenta a Reglementarilor contabile aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009. Un lucru foarte important de precizat este ca
situatiile simplificate trebuie semnate atat de catre persoanele care organizeaza si conduc contabilitatea entitatilor, cat si de administratorul sau persoana care gestioneaza entitatea.
Incadrarea in criteriile de marime se efectueaza pe baza indicatorilor determinati din situatiile financiare anuale, respectiv a balantei de verificare, incheiate la finele exercitiului financiar precedent, utilizandu-se cursul de schimb valutar comunicat Banca Nationala a Romaniei, cursul corect este cel valabil la data incheierii aceluiasi exercitiu financiar.
Sistemul simplificat de contabilitate este optional, astfel incat entitatile care indeplinesc criteriile de marime necesare, insa nu opteaza pentru aplicarea sistemului simplificat, vor depune situatiile financiare conform Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009.
Entitatile nou-infiintate pot intocmi pentru primul exercitiu financiar de raportare situatii financiare anuale prescurtate sau situatii financiare anuale cu 5 componente , iar
pentru al doilea exercitiu financiar de raportare, aceste entitati analizeaza indicatorii determinati din situatiile financiare anuale ale exercitiului financiar precedent si indicatorii determinati pe baza datelor din contabilitate si a balantei de verificare incheiate la sfarsitul exercitiului financiar curent, intocmind situatii financiare anuale in functie de criteriile de marime inregistrate,
Situatiile financiare anuale si situatiile anuale simplificate, intocmite cu ajutorul programelor puse la dispozitie pe site-ul MFP, se depun la unitatile teritoriale ale MFP in 150 de zile de la data la care se incheie exercitiul financiar (si anume 31 decembrie 2013)
, termenul limita pentru depunerea situatiile financiare este 30 mai 2014.
Subunitatile din Romania, care apartin unor entitati juridice cu sediul sau domiciliul in strainatate, cu exceptia subunitatilor deschise in Romania de societati rezidente in state apartinand Spatiului Economic European, depun situatii financiare anuale incheiate la 31 decembrie la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice in termen de 150 de zile de la incheierea exercitiului financiar.
Entitatile care nu au desfasurat activitate de la constituire pana la 31 decembrie nu intocmesc situatii financiare anuale sau situatii financiare anuale simplificin 150 de zile de la data la care se incheie exercitiul financiar (si anume 31 decembrie 2013)
, termenul limita pentru depunerea situatiile financiare este 30 mai 2014.
Subunitatile din Romania, care apartin unor entitati juridice cu sediul sau domiciliul in strainatate, cu exceptia subunitatilor deschise in Romania de societati rezidente in state apartinand Spatiului Economic European, depun situatii financiare anuale incheiate la 31 decembrie la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice in termen de 150 de zile de la incheierea exercitiului financiar.
Entitatile care nu au desfasurat activitate de la constituire pana la 31 decembrie nu intocmesc situatii financiare anuale sau situatii financiare anuale simplificate, insa trebuie sa depuna la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice, in termen de 60 zile de la incheierea exercitiului financiar (adica pana la 1 martie 2014), o declaratie pe propria raspundere a persoanei care are obligatia gestionarii entitatii, care sa cuprinda toate datele de identificare a entitatii:
denumirea completa (conform certificatului de inmatriculare);
adresa si numarul de telefon;
numarul de inregistrare la registrul comertului;
codul unic de inregistrare;
capitalul social;
Situatiile financiare anuale se depun electronic( avand atasata o semnatura electronica), aceasta posibilitate fiind implementata pentru prima oara anul trecut, cat si la registratura unitatilor teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice sau la oficiile postale, prin scrisori cu valoare declarata.
In vederea depunerii situatiilor financiare anuale in format hartie si in format electronic sau numai in forma electronica, avand atasata o semnatura electronica extinsa, entitatile folosesc programul de asistenta pus la dispozitie gratuit de catre Ministerul Finantelor Publice pe site-ul ANAF, prin care se genereaza un fisier de tip PDF, avand atasat un fisier xml, care contine datele de identificare a societatii comerciale, precum si un fisier cu extensia zip. Fisierul cu extensia zip va contine situatiile financiare anuale si documentele cerute de lege asa cum acestea sunt intocmite de societatile comerciale si scanate, alb-negru, lizibil si cu o rezolutie care sa permita incadrarea in limita a 9,5 MB a fisierului PDF la care este atasat fisierul zip .
Nerespectarea reglementarilor emise de Ministerul Finantelor Publice cu privire la intocmirea, semnarea si depunerea in termenul legal la unitatile teritoriale fiscal a situatiilor financiare anuale constituie contraventie nerespectarea se sanctioneaza cu amenda.
In concluzie, pentru nedepunerea in termenul legal a situatiile financiare, amenda este cuprinsa intre 300 si 1000 de lei, daca perioada de intarziere este cuprinsa intre 1 si 15 zile lucratoare. Daca perioada de intarziere este cuprinsa intre 16 si 30 de zile lucratoare, amenda este variaza intre 1000 si 3000 de lei, in timp ce, daca perioada de intarziere depaseste 30 de zile lucratoare, poti plati pana la 4500 de lei, dar nu mai putin de 1500 de lei.
De asemenea, pentru neintocmirea si nesemnarea situatiilor financiare anuale, amenda este cuprinsa intre 2.000 si 3.000 lei.
Stabilirea structurii si rolului situatiilor financiare anuale
Ca produs final al contabilitatii financiare, situatiile financiare anuale trebuie sa aiba o forma si o structura care sa permita satisfacerea cerintelor comune majoritatii utilizatorilor de informatii contabile.
Forma si structura situatiilor financiare nu sunt insa identice pentru toate entitatile, intervenind diferentieri determinate de tipul si sfera de cuprindere a normalizarii contabile si chiar de marimea entitatilor.
Daca luam ca punct de plecare IFRS-urile, care au cea mai cuprinzatoare sfera de cuprindere, ele nu prescriu, cum s-a aratat mai inainte, un anumit model al situatiilor financiare dar stabilesc componentele acestora si cerintele minime de informatii continute. Astfel, potrivit IAS 1 „Prezentarea situatiilor financiare”, un set complet de situatii financiare include:
bilantul contabil;
contul de profit si pierdere;
situatia modificarilor in capitalurile proprii;
situatia fluxurilor de trezorerie;
note cuprinzand politicile contabile semnificative si alte note explicative;
Directivele Uniunii Europene, respectiv Directiva a IV-a recomanda alegerea unuia dintre modelele prezentate in forma si/sau structura reglementate de fiecare tara membra a CEE.
Bilantul contabil
Descrie pozitia financiara a intreprinderii prin structurile sale calitative de active, datorii si capitaluri proprii.
In normalizarea contabila internationala, prin IAS 1, este adoptata cerinta minimului de informatii cuprinse in bilant. De asemenea, IAS 1 prevede inscrierea pe randuri suplimentare a elementelor care prezinta anumite valori sau sunt relevante pentru intelegerea pozitiei financiare a intreprinderii.
IAS 1 nu prescrie ordinea sau formatul de prezentare a elementelor. In consecinta, in bilant elementele pot fi grupate dupa natura si lichiditatea, respectiv exigibilitatea lor, acestea din urma in ordine crescatoare sau descrescatoare.
O consecinta a prezentarii elementelor bilantiere dupa criteriul lichiditatii, respectiv a exigibilitatii o constituie clasificarea acestora si prezentarea ca atare in bilant in active curente si imobilizate, respectiv datorii curente si pe termen lung.
Un activ este clasificat ca activ curent atunci cand satisface oricare dintre urmatoarele conditii:
– este detinut cu intentia de a fi vandut sau consemnat in cursul normal al ciclului de exploatare al entitatii;
– este detinut, in principal, in scopul tranzactionarii;
– are ca termen de realizare 12 luni de la data bilantului;
– este numerar sau echivalente de numerar;
In concluzie, activele curente cuprind: stocurile, creantele, investitiile pe termen scurt, disponibilitatile banesti, toate realizabile in termen de 12 luni de la data bilantului. Altfel ele sunt clasificate ca active imobilizate.
O datorie este clasificata ca datorie curenta atunci cand indeplineste oricare dintre urmatoarele criterii:
– se asteapta sa fie decontata in cursul normal al ciclului de exploatare al intreprinderii;
– este detinuta, in principal, pentru a fi tranzactionata;
– este exigibila in termen de 12 luni de la data bilantului;
Toate celelalte datorii sunt clasificate ca datorii pe termen lung. Cazurile de exceptie de la clasificarile de mai sus sunt descrise in IAS 1.
De retinut ca IAS 1 prevede adoptarea prezentarii in bilant a elementelor grupate dupa natura si clasificate conform destinatiei: curent, termen lung. Atunci insa cand o prezentare bazata pe lichiditate ofera informatii care sunt mai credibile si mai relevante, toate activele si datoriile trebuie prezentate in ordinea lichiditatii.
Cat priveste forma de prezentare IAS 1 nu prevede un anumit model al bilantului, dar cere ca informatiile sa fie prezentate comparativ (in mii unitati monetare): anul curent, anul precedent.
Spre deosebire de IFRS-uri, directivele europene, in special Directiva a IV-a, cu modificarile si completarile ulterioare primei aparitii, adopta conceptia de prezentare in situatiile financiare, respectiv in bilant, a maximului de informatii. Asa cum a fost elaborata in anul 1978, directiva prevede ambele forme de prezentare a bilantului, cont si lista, lasand alegerea la latitudinea fiecarui stat al CEE.
In Romania prin „Reglementarile contabile conforme cu directivele europene” s-a adoptat forma lista a bilantului cu gruparea elementelor dupa natura si lichiditate, respectiv natura si exigibilitate.
Se apreciaza, atat pe plan international cat si national, ca in forma lista informatiile sunt mai accesibile utilizatorilor si au o deschidere mai pronuntata spre analiza.
Forma bilantului adoptata in tara noastra prin OMFP nr. 1752/2005 este cea de lista cu gruparea elementelor dupa natura si lichiditate, in ordine crescatoare, si dupa natura si exigibilitate, in ordine descrescatoare.
Se apreciaza, atat pe plan international, cat si national, ca in forma lista informatiile sunt mai accesibile utilizatorilor si au o deschidere mai pronuntata spre analiza.
Potrivit criteriilor de grupare, in bilant sunt prezentate mai intai elementele de activ incepand cu cel mai mic grad de lichiditate (activele imobilizate, urmate de activele circulante). In continuare sunt prezentate elementele de datorii si de capitaluri proprii incepand cu cel mai mic termen de exigibilitate (datorii sub un an), continuand cu cele cu termen mai mare de exigibilitate (datorii peste un an), iar in final sunt prezentate elementele cu cel mai mare termen de exigibilitate (capital si rezerve).
In actuala structura a bilantului, elementele de active, datorii si capitaluri proprii sunt ordonate pe trei nivele:
· Grupa. Are sfera cea mai cuprinzatoare generalizand elementele bilantiere dupa caracteristicile similare. Ea se simbolizeaza in bilant cu majuscule latine. Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”, Grupa B „Active circulante” etc.
· Capitolul. Detaliaza grupa dupa criterii mai analitice si se simbolizeaza in bilant cu cifre romane. Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”, Capitolul I „Imobilizari necorporale”, Capitolul II „Imobilizari corporale” etc.
· Postul sau randul de bilant. Este ultima treapta de detaliere, fiind simbolizata in bilant cu cifre arabe. Exemplu: Grupa A „Active imobilizate”, Capitolul I „Imobilizari necorporale”, postul (randul): 1 „Cheltuieli de constituire”, 2 „Cheltuieli de dezvoltare” etc.
Intocmirea bilantului se face cu respectarea urmatoarelor reguli:
1. informatiile privind elementele bilantiere trebuie prezentate comparativ:
· exercitiul precedent: datele se preiau din bilantul exercitiului precedent;
· exercitiul curent: datele se preiau din ultima balanta de verificare si se prelucreaza (selecteaza, grupeaza si insumeaza) potrivit continutului fiecarui post, fiecarui capitol si fiecarei grupe.
Exemplu: completarea postului „Cheltuieli de constituire” (randul 1) se face prin insumarea algebrica a valorii contabile a imobilizarii si a amortizarii calculate (care se scade); completarea capitolului I „Imobilizari necorporale” se face prin insumarea posturilor acestuia (1 la 5); completarea grupei A „Active imobilizate” se face prin insumarea capitolelor acesteia (I + II + III).
transcrierea soldurilor conturilor in bilant nu se face in ordinea in care ele se succed in balanta de verificare, ci ele se grupeaza dupa continutul economic al fiecarui post (rand).
Exemple:
· postul (randul) „Cheltuieli de constituire” se determina scazand din valoarea contabila a imobilizarii cheltuielile cu amortizarea;
· postul (randul) „Materii prime si materiale consumabile” se determina adunand sau scazand din pretul de inregistrare al acestor stocuri diferentele de pret si scazand, in continuare, ajustarile pentru depreciere.
3. ca regula, soldurile debitoare se inscriu in cadrul grupelor de activ, cele creditoare in cadrul grupelor de datorii si de capitaluri proprii. Fac exceptie cazurile in care continutul economic al postului (randului) impune ajustarea valorii contabile cu: amortizarile, diferentele de pret si/sau ajustarile pentru depreciere sau pierdere de valoare. Cu alte cuvinte, evaluarea posturilor din bilant se intemeiaza pe valoarea contabila neta, cazul elementelor de activ, sau pe valoarea contabila de intrare, cazul elementelor de datorii si de capitaluri proprii.
Contul de profit si pierdere
Descrie performantele intreprinderii prin structurile calitative de venituri si cheltuieli. Ca si in cazul bilantului, IAS 1 adopta conceptia minimului de informatii.
IAS 1 nu prevede o schema tip a contului de profit si pierdere, dar ia in considerare doua criterii de clasificare si prezentare: fie natura, fie destinatia cheltuielilor in cadrul intreprinderii, dupa cum fiecare dintre ele este mai relevanta si mai credibila.
Forma de prezentare dupa natura cheltuielilor: materii prime, salarii, amortizare etc., prezinta avantajul ca poate fi simplu de aplicat, nefiind necesare alocari (repartizari) ale cheltuielilor pe clasificarile functionale.
Forma de prezentare dupa destinatia cheltuielilor sau costului vanzarilor: costurile de distributie, costurile administrative etc., are avantajul ca ofera deseori informatii mai relevante pentru utilizatori, dar si dezavantajul ca alocarea costurilor pe destinatii poate fi arbitrara si poate implica in mod considerabil utilizarea rationamentului profesional.
Data fiind importanta informatiilor furnizate potrivit fiecaruia dintre cele doua criterii, IAS 1 cere ca atunci cand intreprinderea clasifica cheltuielile dupa functii, sa se prezinte informatii suplimentare despre natura cheltuielilor (in notele la situatiile financiare).
Directiva a IV-a a CEE, asa cum a fost elaborata in anul 1978, prevede intocmirea contului de profit si pierdere fie dupa natura cheltuielilor, fie dupa destinatia lor, fiecare in forma de cont sau lista, ajungandu-se de fapt la 4 scheme. Alegerea intre ele ramane in competenta intreprinderilor.
In Romania prin „Reglementarile contabile conforme cu directivele europene” s-a adoptat forma lista de reprezentare a contului de profit si pierdere bazata pe clasificarea veniturilor si cheltuielilor dupa natura lor.
Totodata, in notele la situatiile financiare contul de profit si pierdere este prezentat si dupa destinatia cheltuielilor, numai pentru rezultatul din exploatare.
Forma contului de profit si pierdere adoptata in tara noastra prin OMFP nr. 1752/2005 este cea de lista bazata pe clasificarea veniturilor si cheltuielilor dupa natura lor, iar in notele explicative la situatiile financiare dupa destinatia cheltuielilor.
Forma dubla de reprezentare a contului de profit si pierdere are in vedere avantajele si dezavantajele fiecareia dintre ele si recomandarile IAS 1 „Prezentarea situatiilor financiare” ca atunci cand intreprinderea clasifica cheltuielile dupa functii, sa se prezinte informatii suplimentare despre natura cheltuielilor (in notele la situatiile financiare) si invers.
Structura contului de profit si pierdere este conceputa pentru detalierea modului de generare a rezultatului si facilitarea (indirecta) analizei economico-financiare prin tabloul soldurilor intermediare de gestiune.
Indicatorii contului de profit si pierdere conceputi prin structura sa sunt:
· cifra de afaceri neta;
· rezultatul din exploatare, rezultatul financiar, rezultatul curent, rezultatul extraordinar;
· rezultatul brut → profitul sau pierderea brut(a);
· impozitul pe profit;
· profitul sau pierderea net(a) a exercitiului financiar.
Intocmirea contului de profit si pierdere are ca surse informationale contul de profit si pierdere al exercitiului precedent si datele ultimei balante de verificare, inclusiv a situatiei rectificative a balantei de verificare dupa inventariere, iar prelucrarea lor are ca baza indicatiile formularului privind continutul randurilor contului.
Situatia modificarilor capitalurilor proprii
Modificarile in capitalurile proprii ale unei intreprinderi reflecta cresterea sau reducerea activului net in cursul perioadei. Aceste modificari sunt rezultate din tranzactiile cu actionarii (contributiile la/si retrageri din capitalul propriu) si din ecartul dintre veniturile si cheltuielile perioadei, inclusiv castigurile si pierderile totale generate de activitatile intreprinderii pe parcursul perioadei raportate.
Potrivit IAS 1, informatiile privind modificarile capitalurilor proprii pot fi prezentate fie toate intr-o situatie propriu-zisa, fie intr-o situatie a modificarilor capitalurilor proprii si/sau in notele explicative.
In situatia propriu-zisa a modificarilor capitalurilor proprii o intreprindere trebuie sa prezinte:
a) profitul sau pierderea perioadei;
b) fiecare element de venit si cheltuiala pentru perioada care, asa cum este cerut de alte Standarde sau Interpretari, este recunoscut direct in capitalurile proprii, si totalul acestor elemente;
c) totalul veniturilor si cheltuielilor pentru perioada (suma punctele a si b) detaliind separat sumele totale atribuite actionarilor societatii-mama si intereselor minoritare;
d) efectele modificarilor politicilor contabile si corectiilor erorilor recunoscute, pentru fiecare componenta a capitalurilor proprii.
De asemenea, o intreprindere trebuie sa prezinte fie in situatia modificarilor capitalurilor proprii, fie in note:
a) tranzactiile de capital cu actionarii si distribuirile catre acestia;
b) soldul rezultatelor reportate la inceputul perioadei si la data bilantului, precum si modificarile pe parcursul perioadei;
c) o reconciliere intre valoarea contabila a fiecarei clase de capitaluri varsate si a fiecarei rezerve la inceputul si sfarsitul perioadei, reprezentand distinct fiecare modificare.
Forma si structura situatiei modificarilor capitalului propriu adoptata de tara noastra prin OMFP nr. 1752/2005 este cea de mai sus.
5. Situatia fluxurilor de trezorerie
Descrie istoricul miscarilor de numerar si echivalente de numerar ale unei intreprinderi, clasificand fluxurile de trezorerie din timpul perioadei in fluxuri de exploatare, de investitie si de finantare.
In normalizarea contabila internationala, IAS 7 „Situatia fluxurilor de trezorerie” releva necesitatea acestei componente a situatiilor financiare prin nevoile utilizatorilor pentru evaluarea capacitatii intreprinderii de a genera numerar si echivalente de numerar si a nevoilor sale de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie.
Termenii folositi in standard pentru intelegerea continutului si rolului acestei componente a situatiilor financiare sunt:
· Numerarul. Cuprinde disponibilitatile banesti si depozitele la vedere;
· Echivalentele de numerar. Sunt investitiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt usor convertibile in sume cunoscute de numerar si care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii;
· Fluxurile de trezorerie. Sunt intrarile / iesirile de numerar si echivalente de numerar.
· Activitatile de exploatare. Sunt principalele activitati de venit ale intreprinderilor, precum si alte activitati care nu sunt de investitie sau finantare;
· Activitatile de investitie. Constau in achizitionarea si cedarea de active imobilizate si de alte investitii care nu sunt incluse in echivalentele de numerar;
· Activitatile de finantare. Sunt activitati care au ca efect modificari ale dimensiunii si compozitiei capitalurilor proprii si datoriilor intreprinderii.
Raportarea fluxurilor de trezorerie de catre o intreprindere se poate face in una dintre urmatoarele metode: directa si indirecta.
Metoda directa. Consta in determinarea fluxurilor de trezorerie pe baza incasarilor si platilor brute in numerar proprii fiecarei activitati. Incasarile si platile brute in numerar trebuie intelese in sensul excluderii compensarilor incasarilor si platilor din aceeasi clasa.
Informatiile furnizate in metoda directa sunt folositoare, in primul rand, pentru determinarea fluxurilor de trezorerie viitoare. In acelasi timp, informatiile furnizate servesc, ca si in metoda indirecta, pentru determinarea capacitatii intreprinderii de a-si onora la timp platile in numerar si pentru analize corelate cu celelalte componente ale situatiilor financiare. De asemenea, informatiile degajate pe activitati (soldul fluxurilor de trezorerie) releva contributia fiecareia dintre ele la variatia trezoreriei intreprinderii si permit evaluarea relatiilor intre cele trei activitati.
Avantajele metodei directe referitoare la estimarea fluxurilor viitoare de trezorerie determina ca IAS 7 sa recomande intocmirea situatiei dupa aceasta metoda.
In tara noastra s-a optat pentru intocmirea situatiei fluxurilor de trezorerie in metoda directa, forma si structura acesteia fiind prezentate in tabelul urmator.
Metoda indirecta. Consta in determinarea fluxurilor de trezorerie prin ajustarea profitului sau pierderii cu efectele tranzactiilor ce nu au natura monetara, amanarile sau angajamentele de plati sau incasari de numerar, din exploatare trecute sau viitoare, si elementele de venituri si cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie din investitii sau finantari.
Forma si structura ilustrativa a situatiilor se prezinta potrivit Anexei IAS 7 ca in schema urmatoare.
6. Politicile contabile si notele explicative la situatiile financiare
Cuprind un sumar al politicilor contabile semnificative si alte note explicative. Ele adancesc sau completeaza informatiile din celelalte componente ale situatiilor financiare. In acest sens IAS 1 formuleaza cerintele unei intreprinderi privind categoriile de informatii care trebuie prezentate:
a) bazele de intocmire a situatiilor financiare si politicile contabile specifice utilizate;
b) informatiile cerute de IFRS-uri care sunt prezentate in bilant, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalurilor proprii sau situatia fluxurilor de trezorerie;
c) informatiile suplimentare care nu sunt prezentate in componentele de mai sus ale situatiilor financiare, dar sunt relevante pentru intelegerea oricaror dintre ele.
In rezumatul politicilor contabile semnificative o intreprindere trebuie sa prezinte:
a) baza (bazele) de evaluare utilizata(e) la intocmirea situatiilor financiare;
b) celelalte politici contabile utilizate care sunt relevante pentru intelegerea corespunzatoare a situatiilor financiare.
Informatiile despre bazele de evaluare sunt necesare utilizatorilor pentru analiza situatiilor financiare, uneori fiind necesara indicarea bazei (costul istoric, costul curent etc.), alteori, cand sunt folosite mai multe baze, categoriile de active si de datorii la care se aplica fiecare baza de evaluare.
Prezentarea politicilor contabile se face in functie de diferite criterii, cel determinant fiind informarea utilizatorilor. In acest context o intreprindere decide daca o politica contabila ar trebui prezentata sau nu pentru o corelare a informatiilor in performanta si pozitia sa financiara, daca o politica contabila este selectata din alternativele permise de Standarde si de Interpretari, daca o politica contabila este semnificativa prin natura operatiilor infaptuite chiar daca valorile lor sunt nesemnificative.
In notele explicative, alaturi de alte informatii specifice, trebuie prezentate principalele presupuneri facute privind viitorul si alte cauze importante ale incertitudinii estimarilor la data bilantului care prezinta un risc semnificativ de a provoca o ajustare importanta a activelor in valorile contabile ale activelor si datoriilor in exercitiul financiar urmator.
Notele explicative trebuie prezentate intr-un mod sistematic si, pentru fiecare element al situatiilor financiare trebuie facute trimiteri la toate informatiile aferente din note.
Directiva a IV-a a CEE identifica aceasta componenta a situatiilor financiare (documentelor contabile de sinteza) sub denumirea de anexa in continutul careia trebuie sa se regaseasca informatiile semnificative care adancesc sau completeaza informatiile din celelalte componente ale situatiilor financiare, ca de exemplu: modalitatile de evaluare aplicate diferitelor posturi din bilant si metodele de calcul folosite pentru corectiile de valoare; participatiile detinute pentru cel putin 20% din capitalul societatilor emitente; numarul si valoarea nominala a actiunilor subscrise in cursul exercitiului.
In tara noastra, prin „Reglementarile conforme cu directivele europene”, politicile contabile si notele explicative sunt prezentate sub denumirea de note explicative la situatiile financiare anuale, cu precizarea ca intreprinderile isi stabilesc formatul acestora cu conditia prezentarii cel putin a informatiilor solicitate.
OMFP nr. 1752/2005 reda, cu titlu exemplificativ, urmatoarea structura a notelor explicative:
1. Active imobilizate
Provizioane
3. Repartizarea profitului
4. Analiza rezultatului din exploatare
5. Situatia creantelor si datoriilor
6. Principii, politici si metode contabile
7. Participatii si surse de finantare
8. Informatii privind salariatii si membrii organelor de administratie, conducere si supraveghere
9. Exemple de calcul si analiza a principalilor indicatori economico-financiari
10.Alte informatii
7. Analiza principalilor indicatori economico-financiari
Structura indicatorilor economico-financiari calculati si analizati pe baza bilantului este diversificata. Ea poate viza indicatorii referitori la structura activelor, datoriilor si capitalului propriu, indicatori sintetici, indicatori de rentabilitate s.a. Ne oprim in cele ce urmeaza la principalii indicatori economico-financiari, prezentati ca exemplu in nota explicativa nr. 9.
1.Indicatori de lichiditate
a) Indicatorul lichiditatii curente
Se calculeaza potrivit raportului:
Valoarea recomandata acceptata a indicatorului este in jurul valorii de
b) Indicatorul lichiditatii imediate
Se calculeaza dupa relatia:
Indicatori de risc
a) Indicatorul gradului de indatorare
Poate fi calculat in doua variante:
100 sau 100, unde:
– capital imprumutat = credite peste 1 an;
– capital angajat = capital propriu + capital imprumutat.
b) Indicatorul privind acoperirea dobanzilor
Se calculeaza astfel:
Indicatorul arata de cate ori intreprinderea poate achita cu profitul realizat cheltuielile cu dobanzile. Cu cat valoarea indicatorului este mai mica, cu atat pozitia intreprinderii este considerata mai riscanta.
3. Indicatorii de activitate (de gestiune)
a) Viteza de rotatie a stocurilor
Poate fi calculata in doua variante:
– . Indicatorul arata de cate ori stocul a fost rulat de-a lungul exercitiului financiar;
– . Indicatorul exprima numarul de zile de stocare a bunurilor in intreprindere.
b) Viteza de rotatie a debitelor-clienti =
Indicatorul exprima numarul de zile pana la data la care clientii isi achita datoriile. O valoare in crestere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului acordat clientilor si deci, creante mai greu de incasat.
c) Viteza de rotatie a creditelor-furnizori =
Indicatorul aproximeaza numarul de zile de creditare pe care intreprinderea il obtine de la creditorii sai. In mod ideal ar trebui sa includa doar creditorii comerciali.
d) Viteza de rotatie a activelor imobilizate si a activelor totale
Se calculeaza dupa relatiile: respectiv, . Indicatorii evalueaza eficacitatea managementului activelor imobilizate, respectiv a activelor totale prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumita cantitate si valoare a respectivelor active.
Se intelege ca, eficienta managementului activelor este cu atat mai mare cu cat valoarea indicatorilor este mai mare, iar o apreciere corecta trebuie facuta in termeni comparativi: cu perioada precedenta si chiar cu intreprinderi similare.
4. Indicatorii de profitabilitate
a) Rentabilitatea capitalului angajat =
Intr-o apreciere pozitiva indicatorul trebuie sa aiba o valoare cat mai mare.
b) Marja bruta din vanzari =
Un nivel scazut al indicatorului sau o scadere a indicatorului scoate in evidenta faptul ca intreprinderea nu este capabila sa-si controleze costurile de productie sau sa obtina pretul de vanzare optim.
8. Analiza performantei intreprinderii pe baza tabloului soldurilor intermediare de gestiune
Performanta intreprinderii este definita si masurata frecvent prin profit si reprezentata in situatiile financiare prin veniturile si cheltuielile aferente (Contul de profit si pierdere).
Informatiile furnizate privind profitabilitatea intreprinderii sunt utile pentru a anticipa capacitatea intreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu ajutorul resurselor existente, aspect de care utilizatorii de informatii contabile sunt interesati cu prioritate.
Desi reglementarile contabile in vigoare nu prevad obligativitatea unui document de sinteza care sa redea soldurile intermediare de gestiune, ne alaturam punctelor de vedere exprimate in litera contabila de a completa analiza contabila a performantei intreprinderii prin soldurile intermediare de gestiune care pun in evidenta etapele formarii rezultatului exercitiului. O astfel de analiza este facila prin modul de structurare a veniturilor si cheltuielilor in contul de profit si pierdere, dupa natura economica, care permite intocmirea soldurilor intermediare de gestiune.
Prezentam in continuare relatiile de calcul si semnificatia fiecarui sold intermediar de gestiune:
Este un indicator esential care reflecta performanta activitatii de comercializare a marfurilor. Se refera atat la intreprinderile de comercializare a marfurilor cat si la cele producatoare pentru partea din activitate privind comercializarea marfurilor.
Pentru a spori valentele informationale ale indicatorului este necesara detalierea lui pe marfuri sau grupe de marfuri si pe piete de desfacere.
Exprima performanta activitatii de productie. Din punct de vedere financiar doar productia vanduta este generatoare de incasari monetare pentru intreprindere. Celelalte componente reprezinta doar venituri potentiale generatoare de incasari monetare in perioada(ele) viitoare.
Exprima crearea de valoare sau cresterea de valoare pe care o intreprindere o aduce bunurilor si serviciilor provenite de la terti permitand masurarea puterii economice a acesteia.
Exprima acumularea bruta rezultata din activitatea de exploatare destinata mentinerii si dezvoltarii potentialului productiv al intreprinderii, remunerarii capitalurilor utilizate si a statului.
Tabloul soldurilor intermediare de gestiune
– lei –
Masoara rentabilitatea economica a activitatii normale a intreprinderii si reprezinta, totodata, „venitul” din activitatea de exploatare pus la dispozitia raportorilor de capitaluri proprii si imprumutate.
Masoara rentabilitatea economica a activitatii normale si curente a intreprinderii (exploatare si financiara).
Exprima profitul sau pierderea rezultat(a) din evenimente extraordinare si constituie o informatie importanta indeosebi pentru investitorii potentiali care pot evalua incidenta acestor evenimente asupra intreprinderii.
Exprima rezultatul (net) degajat de activitatea intreprinderii luata in totalitatea sa in cursul unui exercitiu. El urmeaza sa fie supus deciziei de repartizare de catre adunarea generala a actionarilor sau asociatilor, dupa caz.
Calculul soldurilor intermediare de gestiune potrivit relatiilor mentionate, avand ca sursa de informatii contul de profit si pierdere se prezinta ca in tabelul de mai sus.
CAPITOLUL 2 – INTOCMIREA SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE
Lucrari contabile preliminare intocmirii situatiilor financiare anuale
Lucrarile preliminare sunt denumite lucrari de inchidere a exercitiului fiind structurate astfel:
1. Stabilirea balantei conturilor inainte de inventariere
2. Inventarierea generala a patrimoniului
3. Contabilitatea operatiilor de regularizare privind:
a)diferentele de inventar
b)amortizarile
c)provizioanele pentru deprecieri
d)provizioane pentru riscuri si cheltuieli
e)diferentele de conversie si diferentele de curs valutar
4. Determinarea rezultatului exercitiului si distribuirea profitului sau finantarea pierderii
5. Redactarea bilantului contabil.
2.2.1. Stabilirea balantei conturilor inainte de inventariere
Pentru centralizarea si controlul exactitatii datelor inregistrate in conturi se intocmeste balanta inainte de inventarierea patrimoniului.
Discutata din acest punct de vedere balanta pregateste datele de referinta necesare compararii soldurilor din inventarul contabil si inventarul faptic. Balanta conturilor inainte de inventariere poate fi abordata ca un inventar contabil.
Relatiile de control proprii balantei sunt cele din debitul si creditul conturilor, inregistrarea sintetica si analitica. Dintre acestea, cea care ofera informatii de control privind inregistrarea in conturi a tuturor documentelor justificative este aceea ca totalul rulajului debitor sau creditor din balanta trebuie sa fie egal cu totalul rulajului calculat in Registrul – jurnal.
Situatia de referinta a inventarului faptic o reprezinta soldurile finale calculate in balanta. De aceea balanta poate fi interpretata si ca un inventar contabil.
Balanta conturilor poate fi prezentata si discutata si ca un instrument de verificare a continutului soldurilor contabile, in sensul ca acestea sa reflecte operatiile economice si financiare reale consemnate in documentele justificative si inregistrate in concordanta cu normele metodologice de utilizare a conturilor. Din spectrul controlului documentar de fond, o atentie deosebita se acorda conturilor: 401 'Furnizori', 404 'Furnizori de imobilizari', 408 'Furnizori- facturi nesosite', 409 'Furnizori debitori', 411 'Clienti', 416 'Clienti incerti', 418 'Clienti- facturi nesosite', 419 'Clienti creditori', 461 'Debitori diversi', 462 'Creditori diversi', 447 'Fonduri speciale- taxe si varsaminte asimilate', 473 'Decontari cu operatii in curs de clarificare', clasa 6 'Conturi de cheltuieli', clasa 7 'Conturi de venituri'.
2.2.2. Inventarierea generala a patrimoniului
Inventarierea generala a patrimoniului reprezinta lucrarea preliminara prin care se stabileste situatia reala a patrimoniului. Determinatorul real se refera atat la constatarea marimii faptice a elementelor patrimoniale cat si la evaluarea lor la nivelul valorii actuale.
Relatia proprie inventarului prin care se determina situatia reala a patrimoniului la un moment dat este de forma:
Situatia neta a patrimoniului= Activ inventariat – Datoriiinventariate
Constatarea existentei elementelor inventariate se face prin observarea directa (numarare, cantariri, masurare, cubare, calcule tehnice dupa caz) pentru bunurile corporale (materiale), pe baza de registre sau documente pentru bunurile necorporale (nemateriale) creante si datorii in ceea ce priveste evaluarea elementelor patrimoniale inventariate, aceasta se face la nivelul valorii actuale, denumita valoare de inventar.
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimata in functie de pretul pietei, utilitatea bunului pentru economia intreprinderii, starea si amplasarea bunurilor. De aceea se apreciaza ca valoarea este egala cu valoarea de intrebuintare.
Teoretic pentru stabilirea valorii de inventar se pot folosi individual sau asociate urmatoarele metode: valorii actualizate, valorii de realizare, valorii de intreprindere, valorii curente si valorii de inlocuire.
Metoda valorii actualizate a incasarilor nete viitoare denumite si metoda capitalizarii se bazeaza pe conceptul valorii de intrebuintare. Aceasta inseamna sa atribuie bunului supus evaluarii valoarea corespunzatoare incasarii nete viitoare pe care utilizarea bunului le-ar aduce intre momentul prezent si sfarsitul vietii acestui bun.
Ea se determina pe baza relatiei proprii dobanzi compuse de forma:
C = Ci (1+ r)n
unde: C – valoarea curenta a elementului patrimonial la data inventarului
r – rata de actoalizare egala cu rata dobanzii sau cu rata medie a rentabilitatii
n – perioada exprimata in ani intre momentul pezent si sfarsitul vietii bunului
CI – valoarea contabila de inregistrare
Metoda valorii de realizare nete sau de iesire in determinarea curenta a valorii pe care intreprinderea ar primi-o daca ar vinde azi bunul respectiv. Aceasta valoare poate fi privita ca o valoare negociabila curenta pentru bunurile care sunt de fapt oferite spre vanzare si ia o valoare minima pentru bunurile la care se continua utilizarea (o valoare de lichidare sau neta de cheltuieli).
Ea se stabileste pornind de la pretul pietei corectat in functie de starea si locul in care se afla bunul.
Metoda valorii de inlocuire valoarea in acest caz reprezinta costul pe care intreprinderea il accepta pentru a dovedi, la nivelul preturilor in viguare un bun similar cu cel determinat ca obiect al evaluarii.
Metoda valorii de intreprindere sau de privare este o combinatie avalorii de inlocuire, valorii actualizate si a valorii de realizare.
Este pretul pe care un coducator de intreprindere prudent si avizat ar accepta sa-l plateasca pentru a dobandi bunul sau pierderea maxima pe care ar suporta-o intreprinderea azi daca ar fi lipsita de bunul respectiv. De cele mai multe ori este costul de ilocuire si se determina, de regula, prin corelatie, adica corelarea pretului unui bun nou echivalent cu cele ce formeaza obiectul evaluarii.Daca valoarea de realizare si valoarea valoarea actualizata sunt inferioare costului de inlocuire, se restituie din cele doua valori cea mai mica. Rationamentul trebuie cautat in aceea ca lipsa bunului ar antrena o pierdere mai mica decat costul de inlocuire. Chiar daca intreprinderea ar avea suma necesara pentru inlocuire, ar utiliza mai bine aceste fonduri neinlocuind bunul, deoarece costul de inlocuire ar fi mai mare decat ceea ce ar putea obtine prin vanzarea sau folosirea bunului.
Metoda valorii curente consta in esrimarea costului unuibun fie prin aplicarea indicelui de pret specific asupra valorii contabile, fie in functie de listele de preturi curente, opozabile pietei in momentul inventarierii patrimoniului.
In raport de natura si caracteristicile unor elemente patrimoniale valoarea de inventar capata anumite semnificatii concrete. Astfel la imobilizarile necorporale si financiare reevaluate, valoarea de inventar este egala cu vealoarea ramasa actualizata in cursul sau la incheierea exercitiului financiar. Daca imobilizarile corporale si necorporale nu sunt reevaluate, valoarea de inventar este egala cu:b valoarea contabila de intrare – amortizarea cumulata.
In situatia in care imobiizarile corporale s-au depreciat prin degradare fizica, evaluarea se efectueaza in functie de gradul de uzura stabilit la valoare si exprimat in procente, iar formula de calcul a uzurii reale evaluate este:
U = C/E*100=C/(C+R)*100
In care:
U – gradul de uzura evaluat exprimate in procente
C – durata de serviciu normala consumata de la data primirii in functiune a mijlocului fix si pana la 31.Xll. N, in ani
E – durata de serviciu estimata de evaluator la inventar pentru functionarea mijlocului fix respectiv
R – durata de serviciu ramasa, estimata d evaluator pentru functionare in continuare a mijlocului fix respectiv
Pornind de la gradul de uzura astfel estimat, valoarea de inventar se determina astfel:
Valoarea de inventar =Valoarea contabila de intrare*(1 – U)
Valoarea de inventar a brevetului= Nr de anuitati (valabilitatea ramasain anii brevetului)+ Redeventa generata de cifra de afacerirezultata
In cazul imobilizarilor necorporale problemele speciale se ridica pentru brevete, procedee si metode de referinta, marci si clientela. Astfel daca intreprinderea este titulara de brevete ce apartin altui fabricant, fiind deci platitor de redevente, valoarea de inventar se determina pa baza relatiei:
In situatia in care intreprinderea a cumparat brevetul pentru o suma forfetara, relatia de calcul capata forma:
Valoarea de inventar a brevetului= Suma platita- Amortizareacumulata
Intreprinderea este titular si exploatator al brevetului iar relatia devine:
Valoarea de inventar a brevetului= Cifra de afaceri* Redeventa intre 3si 7%
Procedeele si metodele de referinta se trateaza in mod similar brevetelor, iar cele continute de fondul de cercetare nu se iau in calcul.
Marca se poate evalua prin doua procedee specifice, respectiv:
a) Nivelul durabil al cifrei de afaceri * % Actiuni publicitare
Acest procent reprezinta profitul actualizat cumulat pe 1.5 + 3 ani, corespunzator planului cifrei de afaceri.
b) Profitul suplimentar minus cheltuielile de mentiner a imaginii adaugandu-se scutirile de impozite.
Titlurile financiare (titlurile de participare si titlurile imobilizate) si titlurile de plasament se evalueaza in cazul celor cotate la bursa, la valoarea de cotare a acestora din ziua de 31 Decembrie, iar a celor necotate la valoarea probabila de vanzare. Similar se procedeaza si pentru evaluarea obligatiunilor intreprinderii in cazul emiterii de instrumente de plata (cambie, bilet la ordin, etc.) ce se negociaza public, prin intermediul Bursei, fie in Romania, fie in strainatate.
Stocurile. Pentru materiile prime si materialele cumparate, valoarea de inventar se stabileste pe baza costului de achizitie al ultimului lot intrat. Stocurile fabricate destinate desfacerii se evalueaza la costul de productie al perioadei de calculatie cand s-a produs intrarea. Se poate folosi si varianta in care pornind de la pretul pietei ca valoare de realizare se scade rezultatul potential, calculat in mod analitic pe produs sau rezultatul mediu calculat in functie de rata rentabilitatii.
Pentru stocurile de productie neterminata, semifabricatele si produsele destinate consumului intern, valoarea de inventar se estimeaza la nivelul costului de productie.
Marfurile se estimeaza la costul de achizitie al ultimei intrari in gestiune. Se poate estima si in varianta: pornind de la pretul pietei la 31 Decembrie sau pretul de vanzare la aceeasi data din care se scade rabatul (adaosul sau marja comerciala).
Stocurile degradate sau deteriorate partial se reduc corespunz'tor cu gradul lor de depreciere, valoarea lor de inventar fiind egala cu valoarea de intrebuintare pe care o pot capata in interiorul intreprinderii, sau cu pretul de valorificare in afara, stabilit prin corelatie cu pretul altor bunuri similare care se comercializeaza.
Creantele si datoriile inclusiv TVA deductibila si TVA colectata sunt evaluate la inventar la valoarea nominala corectata daca este cazul in functie de termenul clauzelor din contract (dobanzi sau disconturi). Pentru creantele si datoriile incerte sau in litigii, valoarea de inventar se stabileste in functie de valoarea lor probabila de incasat sau de platit.
In acest scop se procedeaza la analiza individuala a fiecarei creante- datorii pentru a se stabili gradul de probabilitate privind incasarea- plata.
Folosind experienta internationala se poate adopta varianta estimarii depreierii prin aplicarea unei cote procentuale asupra soldului creantelor- datoriilor. Valoarea de inventar va fi egala cu valoarea nominala- deprecierea. Procentul de evaluare a deprecierii este stabilit printr-o analiza 'istorica' pe o perioada de 5 ani. In acest scop se raporteaza pierderile din creante neancasate la creantele create in intervalul de analiza statistica.
Valoarea de inventar= Valoarea nominala* (1/ Durata de vechime acreantei exprimata inani)
Nu este exclusa nici varianta estimarii pe baza clasarii creantelor si dupa vachimea lor exprimata in ani. In baza acestui criteriu relatia de calcul este:
Relevanta calculului sporeste in conditiile in care durata creantelor se exprima in zile.
Valuta, creantele si datoriile in devize sunt evaluate la cursul de referinta al Bancii Nationale a Romaniei din ziua de 31 Decembrie.
Lingourile si monedele de aur sau de argint ale caror valori deriva din valoarea continutului de metal pretios sunt evaluate la pretul pietei de la sfarsitul anului fiscal prin intermediul bursei.
Disponibilitatile in lei prezinta caracteristica ca nu se actualizeaza la inventariere.
Toate bunurile care se inventariaza se inscriu in listele de inventariere. Asa cum se arata in Regulamentul de aplicare a Legii contabilitatii, pentru bunurile depreciate inutilizabile sau deteriorate, fara desfacere sau greu vandabile, comenzi in curs abandonate sau sistate, precum si pentru obligatiile si creantele incerte sau in litigiu, se intocmesc de regula liste de inventariere separate. In aceste conditii listele de inventariere pot fi de mai multe feluri.
Lucrarile de inventariere se pot desfasura in amonte sau in aval de la 31 Decembrie 'N'. Daca se fac in amonte, stocul sau soldul faptic la 31 Decembrie este egal cu stocul sau soldul constatat in aval, plus intrarile pana la 31 Decembrie minus iesirile pana la acesta data. In situatia in care lucrarile se desfasoara in aval, stocul sau soldul faptic la 31 Decembrie este egal cu stocul sau soldul constatat in aval plus iesirile minus intrarile pana la data constatarii prin inventariere.
Recapitularea elementelor inventariate grupate in functie de natura lor conform posturilor din bilant se consemneaza in Registrul- inventar.
2.2.3.Contabilitatea operatiilor de regularizare
A.Operatiile privind regularizarea plusurilor si minusurilor de inventar
Odata stabilite rezultatele inventarierii, plusurile si minusurile de inventar, se procedeaza la inregistrarea si decontarea lor gestionara. A efectua aceasta operatie inseamna a regulariza rezultatul inventarierii.
In principiu plusurile se inregistreaza ca intrari in patrimoniul intreprinderii, iar minusurile se imputa. Daca lipsurile constatate la inventariere nu sunt din lipsa cuiva se deconteaza dupa caz, asupra cheltuielilor sau veniturilor intreprinderii. Deasemenea se pot admite compensari cantiative ale lipsurilor cu plusurile in cazurile in care exista riscul de confuzie intre sorturile aceluiasi produs, fara a se diminua patrimoniul unitatii. Compensarea se admite numai pentru aceeasi perioada de gestiune de regula si la acelasi gestionar.
Pentru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acora scazaminte fara a depasi valoarea constatata in minus. Pentru aceste valori, in cazul compensarii lipsurilor cu plusurile stabilite la inventariere, scazamintele se calculeaza numai in cazul cand cantitatile lipsa sunt mai mari decat cantitatile in plus. Calculul se efectueaza in primul rand pentru valorile materiale la care s-au constatat lipsurile, iar daca mai raman diferente cantitative in minus cotele de scazaminte se pot aplica si pentru celelalte valori admise in compensare la care s-au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferente.
Diferenta stabilita in minus in urma compensarii si aplicarii tuturor cotelor de scazaminte reprezentand un prejudiciu pentru patrimoniu se recupereaza de la presoanele vinovate in conformitate cu dispozitiile legale.
In raport de natura structurilor de activ si de pasiv inventariate regularizarea diferentelor de inventar genereaza urmatoarele tipuri de inregistrari:
a) plusuri de active imobilizate la valoarea de inventar
20,21,23,26 (Conturi de active imobilizate)= 131 (Subventii pentru investitii)
In acest caz trebuie inregistrata si TVA corspunzatoare, formula fiind:
4426 (TVA deductibila) = 4427 (TVA colectata)
Si concomitent pentru cota de TVA nedeductibila stabilita pe baza de decon se face inregistrarea:
20,21,23,26 (Conturi de active imobilizate) = 4426 (TVA deductibila)
b) plusuri de stocuri cumparate
30,31,32,35,36,37 (Conturi de stocuri) = 60 (Ch cu materii prime, materiale
si marfuri pe fiecare categorie)
In cazul plusurilor de stocuri privind produsele si productia in curs de executie inregistrare este de forma:
33,34 (Conturi de stocuri) = 71 (Venituri din productia stocata)
Inregistrarile de mai sus se fac la valoarea contabila de intrare, egala cu costul de productie.
c) plusuri de titluri de plasament
50 (Titluri de plasament) = 664 (Ch cu titluri de plasament cedate)
d) plusurile constate la inventarierea casieriei la societatile cu capital privat
531 (Casa) = 771 (Venituri exceptionale din operatii de gestiune)
Pentru minusurile de inventar neimputabile, cu exceptia minusurilor de casa, inregistrarile sunt de sens invers cu cele prezentate in cazul plusurilor, iar in cazul activelor imobilizate tipul de inregistrare este:
% = 20,21,23,26
28 (Amortizari privind imobilizarile) (Conturi de active imobilizate)
6721 (Cheltuieli privind activele cedate)
Concomitent pentru natura mijloacelor fixe se mai fac inregistrarile:
– imputarea la valoarea de intocmire la data constat'rii pagubei inclusiv TVA
428 = %
(Alte datorii sau creante 7728
in legatura cu personalul) (Alte venituri exceptionale din operatii
sau de capital)
461 4427
(Debitori diversi) (TVA colectata)
Lipsurile imputabile se evalueaza la valoarea de inlocuire. Aceasta reprezinta costul de achizitie al bunului respectiv la data constatarii pagubei, format astfel:
pretul de cumparare practicat pe piata
(+) taxe nerecuperabile
(+) cheltuieli de transport- aprovizionare
(+) alte cheltuieli necesare pentru punerea in stare de utilitate sau pentru intrarea in gestiune.
Rezultatele inventarierii se consemneaza in 'Procesul verbal de inventariere' in care se scriu, in principal, perioada de gestiune inventariata, persoanele care au efectuat inventarierea, plusuri sau minusuri constatate, compensari efectuate, bunuri depreciate, creantele si datoriile incerte si in litigiu, datorii si lichiditati in devize, costituirea si regularizarea provizioanelor, regularizarea amortizarilor alte elemente specifice inventarierii.
B.Operatii privind calculul amortizarilor
Amortizarea activelor imobilizate se calculeaza si inregistreaza pe baza planului de amortizare sau a fiselor mijloacelor fixe. La inchiderea exercitiului financiar cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar sa fie egala cu valoarea ramasa de amortizat. Daca valoarea de inventar este mai mica deca valoarea ramasa de amortizat, diferenta se regularizeaza astfel:
a) Inregistrarea unei amortizari exceptionale, in cazul in care se constata o depreciere ireversibila;
b) Constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe, in cazul in care se constata o depreciere reversibila sau relativa ca urmare a unor cauze cum sunt:
-aparitia unei deprecieri de care nu s-a tinut seama cu ocazia amortizarii
-supraevaluarea mijloacelor fixe cu ocazia reevaluarii anterioare
-lipsa de utilitate in momentul inventarierii (trecute in conservare, imobilizabile temporar)
-alte cauze care determina ca valoarea actuala sa fie mai mica decat valoarea ramasa de actualizat.
68 (Ch cu amortizarile si provizioanele) = 28 (Amortizari privind imob.)
C.Operatii privind provizioanele
C.1.Contabilizarea operatiilor privind provizioanele pentru deprecieri
Provizioanele pentru deprecieri vizeaza acele elemente de activ neamortizabile a caror valoare de inventar la data inchiderii exercitiului este mai mica decat valoarea contabila de intrare. Aceste miscari de valoare au un caracter reversibil, in consecinta sunt regularizate la inchiderea conturilor. In acest a astfel:
a) in situatia in care deprecierea calculata pe baza inventarului este suparioara provizionului constituit (soldul creditor al conturilor de provizioane pentru deprecieri) se constituie un provizion suplimentar, iar inregistrarea de principiu este:
68 = 29,39,49,59
Ch cu amortizari si provizioane Conturi de provizioane pentru
Deprecieri
b) in cazul in care deprecierea inregistrata pe baza inventarului este inferioara provizionului, se diminueaza provizionul inregistrat de diferenta corespunzatoare efectuandu-se inregistrarea:
29,39,49,59 = 78
Conturi de provizioane pt deprecieri Venituri din provizioane
Metoda de inregistrare prezentata mai sus este denumita si metoda generala sau a reluarii provizioanelor, alaturi de ea fiind cunoscuta si metoda anularii provizioanelor.
In cazul aplicarii ultimei metode, la anularea soldului creditor al conturilor de provizioane pentru deprecieri se face inregistrarea:
29,39,49,59 = 78
Conturi de provizioane pentru Venituri din provizioane
deprecieri
Pentru provizioanele constatate si calculate pe baza inventarului se face inregistrarea de principiu:
68 = 29,39,49,59
Pentru deprecierea stocurilor o importanta deosebita cu implicatii asupra marimii provizioanelor are structura luata in calcul.
C.2.Operatii privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli
Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli se constituie pentru finantarea acelor cheltuieli si pierderi a caror realizare sau plata este incerta ori pentru cheltuieli care devin exigibile in perioada urmatoare.
La inchiderea exercitiului, provizioanele constituite efectiv se inregistreaza in debitul contuilor de cheltuieli si creditul conturilor de provizioane pentru riscuri si cheltuieli. De asemenea, se analizeaza provizioanele constituite la finele anului precedent si cele in cursul exercitiului, regularizandu-se astfel:
a) prin debitul conturilor de cheltuieli in cazul majorarii provizionului
68 = 15
Ch cu amortizari si provizioane Provizioane pentru riscuri si ch.
b) prin creditul conturilor de venituri cand provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv acesta devine total sau partial fara obiect:
15 = 78
Provizioane pentru riscuri si ch. Venituri din provizioane
C.3.Operatii privind provizioanele reglementate
Fara ca in contabilitatea din toata tara noastra sa se opereze cu acesta categorie de provizioane, constituirea lor da nastere unor inregistrari de forma:
6874 = 141
Ch exceptionale privind Provizioane reglementate
provizioanele reglementate
Anumite provizioane reglementate trebuie sa fie reluate in totalitate sau partial la venituri:
141 = 7874
Provizioane reglementate Venituri exceptionale din provizioane
Reglementate
D.Diferentele de conversie si curs valutar
Creantele si datoriile in moneda straina trebuie sa figureze in bilantul contabil. Aceasta regula impune modificarea valorii de intrare a creantei sau datoriei prin utilizarea conturilor 476 'Diferente de conversie-activ' si 477 'Diferente de conversie-pasiv'. Schema de calcul a diferentelor se prezinta astfel:
Dinamica cursului de schimb
Diferentele de conversie aferente creantelor exprimate in devize, rezultate la inchiderea exercitiului:
a) in cazul diferentelor favorabile de curs valutar
% = 477(Diferente de conversie-pasiv)
267(Creante imobilizate)
411(Clienti)
461(Debitori diversi)
b) in cazul diferentelor nefavorabile de curs valutar
476 (Diferente de conversie-pasiv) = %
267 (Creante imobilizate)
411 (Clienti)
461 (Debitori diversi)
Diferentele de curs valutar aferente datoriilor in devize constatate la inchiderea exercitiului:
a) in cazul diferentelor favorabile
% = 477(Diferente de conversie-pasiv)
16(Imprumuturi si datorii asimilate)
401(Furnizori)
462(Creditori diversi)
b) in cazul diferentelor nefavorabile
477(Diferente de conversie-pasiv)= %
16 (Imprumuturi si datorii asimilate)
401 (Furnizori)
462 (Creditori diversi)
Asa cum se prevede in HG nr 335/1994, deductibilitatea fiscala a acestor provizioane se acorda numai la inchiderea exercitiului financiar si numai la nivelul pierderii nete de curs valutar. Pierderea neta se calculeaza ca diferenta intre sumele inregistrate in debitul contului 476 'Diferente de conversie-activ' mai mari si cele reflectate in contul 477 'Diferente de conversie-pasiv' mai mici.
Pentru constituirea provizionului se face inregistrarea
6862 = 1514
Ch financiare privind provizioanele Provizioane pentru pierderi din
pentru riscuri si cheltuieli schimb valutar
Reluarea la venituri a provizioanelor se efectueaza fie pe masura lichidarii creantelor si datoriilor in valuta, pentru care acestea au fost constituite, fie ca urmare a scaderii cursului valutar de referinta la inchiderea exercitiului.
Inregistrarea efectuata cu aceasta ocazie este de forma:
1514 = 7862
Venituri din provizioane pentru riscuri
si cheltuieli
Fata de criteriile prezentate mai sus de reluare a provizioanelor apreciem ca problema se poate rezolva mai simplu prin anularea provizioanelor la deschiderea exercitiului simultan cu stornarea in negru a inregistrarilor privind diferentele de conversie.
Diferentele de curs valutar aferente disponibilitatilor in devize rezultate din evaluarea la cursul zilei, in vigoare la inchiderea exercitiului financiar se contabilizeaza astfel:
a) diferente favorabile
5 = 765
Conturi de disponibilitati Venituri din diferente de curs valutar
in devize
b) diferente nefavorabile
665 = 5
Cheltuieli din diferente Conturi de disponibilitati in devize
de curs valutar
E.Operatii privind delimitarea in timp a cheltuielilor si veniturilor
Pentru a stabili exact rezultatul exercitiului este necesara separarea in timp a cheltuielilor si veniturilor inregistrate in cursul exercitiului sau preluate ca sold din exercitiul anterior.
In sfera regularizarii cheltuielilor si veniturilor se cuprind operatii privind inregistrarea cheltuielilor de plata (facturi neprimite, documente de plata neintocmite) si veniturilor de realizat (facturi neintocmite pentru bunuri materiale si prestatii furnizate); operatii privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi primite fara expedierea bunurilor materiale si prestatii (la cumparator) si veniturile pentru facturile intocmite fara expedierea bunurilor materiale cu exceptia prestatiilor (la vanzator); operatii privind regularizarea cheltuielilor si veniturilor inregistrate in avans (prestatii care afecteaza doua exercitii); operatii privind repartizarea cheltuielilor pe mai multe exercitii.
a) inregistrarea cheltuielilor de plata (facturi neprimite)
% = 408
60,61 Furnizori-facturi nesosite
Ch cu materii prime, materiale, marfa
si ch cu lucrari si servicii executate
de terti
4428
TVA neexigibila
La deschiderea exercitiului urmator, inregistrarea se storneaza in negru urmand a se efectua inregistrarea la valoarea inscrisa in factura.
Se poate folosi urmatoarea varianta:
% = %
408 401
(pt valoarea facturii estimata Furnizori(pentru valoarea facturilor
inclusiv TVA neexigibila) inclusiv TVA deductibila)
60,61 4428
(diferenta la cost de achizitie intre TVA neexigibila
valoarea facturii mai mare si valoarea
estimata)
4426
TVA aferenta valorii facturii
la cost de achizitie
Daca valoarea facturii ar fi mai mica decat valoarea estimata diferenta la cost de achizitie ar fi inregistrata pe creditul conturilor 60 si 61.
b) inregistrarea veniturilor de realizat (facturi neintocmite pana la inchiderea exercitiului)
In cazul in care pana la inchiderea exrcitiului financiar nu s-au intocmit facturi pentru bunuri materiale vandute sau prestatii furmizate, contul 411 'Clienti' este inlocuit cu contul 418 'Clienti- facturi de intocmit', iar 4427 'TVA colectata' cu 4428 'TVA neexigibila'.
418 = %
Clienti-facturi de intocmit 70
Venituri din vanzari de bunuri
si alte activitati
4428
TVA neexigibila
La inchiderea exercitiului urmator inregistrarea se storneaza, iar pe baza facturii intocmite se intocmeste articolul contabil corespunzator pentru vanzare pe credit comercial. In momentul emiterii facturii se poate folosi si varianta:
411 (Clienti) = 418 (Clienti-facturi de intocmit)
si
4428 (TVA neexigibila) = 4427 (TVA colectata)
Pentru diferenta in plus se face inregistrarea
% = 418
70 (pentru diferente in minus)
4428(TVA aferenta diferentei in minus)
c) regularizarea veniturilor si cheltuielilor inregistrate in avans
Operatiile de regularizare a cheltuielilor si veniturilor inregistrate in avns genereaza urmatoarele tipuri de inregistrari:
– cheltuieli privind reparatiile neprevizibile ce se repartizeaza pe parcursul mai multor exercitii
% = 401 (Furnizori)
471 (Ch inregistrate in avans)
4426 (TVA deductibila)
Daca reparatia s-a efectuat cu forte proprii, valoarea decontata la inchiderea exercitiului financiar ca fiind aferenta exercitiilor urmatoare se contabilizeaza prin relatia:
471 = 758 (Alte venituri din exploatare)
– cheltuieli inregistrate la sfarsitul exercitiului ca fiind aferente exercitiului urmator
471 = 60,61,62 (Conturi de cheltuieli)
– cota scadenta de cheltuieli preluate din exercitiul precedent
61,62,65,66 = 471
– cota de cheltuieli inregistrata in cursul exercitiului direct in contul 471 si transferate asupra cheltuielilor exercitiului curent incheiat
60,61,62 = 471
– venituri inregistrate in avans in cursul exercitiului direct in contul de regularizari
411 = 472 (Venituri inregistrate in avans)
– veniturile inregistrate in avans la contul de regularizari si transferate asupra exercitiului curent
472 = 70,76 (conturi de venituri)
– venituri inregistrate in avans in conturi de venituri si transferate la sfarsitul exercitiului in conturi de regularizari
70,76 = 472
d) operatiile privind repartizarea cheltuielilor pe mai multe exercitii sunt rezolvate in contabilitatea din tara noastra in aceeasi categorie cu cele inregistrate in avans
– cheltuieli cu repartitiile previzibileai multe exercitii
-Constituirea provizionului
681 = 1513
-Executarea repartitiilor
-In antrepriza
% = 401(Furnizori)
611
4426
-In regie proprie cheltuielile ocazionale in functie de natura lor se inregistreaza la conturile din clasa 6 'Conturi de cheltuieli'
-Reluarea provizionului constituit
1513 = 781
2.2.4.Determinarea rezultatului exercitiului
A.Inchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
Principala formula generala de calcul a rezultatului contabil inainte de inventariere este:
Rezultatul contabil = Venituri din livrarea bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate si lucrari executate, inclusiv castiguri de orice natura – Cheltuieli angajate pentru realizarea veniturilor.
Din punct de vedere contabil pentru a stabili rezultatul exercitiului se procedeaza la inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri. Relatiile dintre conturi intervenite cu aceasta ocazie sunt:
a) inchiderea conturilor de cheltuieli
121 = 6
Profit si pierdere Conturi de cheltuieli
b) inchiderea coturilor de venituri
7 = 121
Conturi de venituri Profit si pierdere
Aceasta procedura se monteaza in contabilitatea din Romania avand in vedere prevederile legii contabilitatii 82/1991.
Astfel in prima lege se prevede ca profitul sau pierderea se stabileste lunar. Cea de-a doua lege stabileste ca profitul impozabil si impozitul pe profit se evidentiaza si calculeaza lunar, cumulat de la inceputul anului fiscal.
Intrucat contabilitatea este conectata la fiscalitate, calculul si evidenta nu se pot realiza decat prin contabilitate.
La inchiderea exercitiului financiar contul 121 'Profit si pierdere' incorporeaza cheltuielile pe luna decembrie, inclusiv impozitul calculat pe aceeasi luna si veniturile realizate in decembrie.
B.Determinarea rezultatului fiscal si calculul impozitului pe profit
Pentru impozitatra profitului trebuie pornit de la realitatea ca nu in toate cazurile principiile contabile subordonate imaginii fidele sunt convergente in totalitate cu principiile impunerii fiscale. De aceea trebuie facut distributie intre rezultatul contabil si rezultatul fiscal.
Rezultatul contabil reprezinta sums globala a profituluisau pierderii exercitiului financiar ce figureaza in contul 121 'Profit si pierdere'inainte de impozitare.
Rezultatul final reprezinta profitul impozabil sau pierderea fiscala a exercitiului, stabilit potrivit regulilor fiscale si in functie decare se calculeaza volumul impozitelor exigibile(sau rambursabile).
Intr-o abordare generala, pornind de la srandardele contabile internationale relatia dintre cele doua marimi paote fi dirijata principial astfel:
Rezultatul fiscal=Rezultatul contabil +/-Ddiferentele permanente+/-Diferenteletemporare
Diferentele permanente sunt elemente reintegrate sau deduse definitiv din rezultatul fiscal. Ele se ivesc in exercitiul financiar in cauza.
Diferentele temporare sunt elemente neitegrabile in rezultatul fiscal al exercitiului dar care vor fi deduse ulterior,sau elemente care sunt deduse din rezultatul exercitiului, dar care vor fi impozabile ulterior. Aceste diferente se explica prin decalajul intre exercitiul in care se includ anumite elemente de cheltuieli si venituri in calculul rezultatuluicontabil. Ele se ivesc intr-un exercitiu si se resorb ca urmare a unuia sau mai multor exercitii ulterioare.
Diferentele temporare genereaza impozitele amanate. De asemenea subventiile pentru investitii si provizioanele reglementate genereaza si se inscriu in sfera impozitelor amanate. In consecinta prezenta diferentelor temporare impune folosirea a doua metode de impozitare a rezultatului:
1.metoda impozitului exigibil;
2.metoda impozitului amanat sau raportarii impozitului.
In sistemul de contabilitate din Romania potrivit legislatiei si reglementarilor fiscale se utilizeaza numai metoda impozitelor exigibile, cu recunoasterea numai a diferentelor permanente.
Din punct de vedere fiscal potrivit Ordonantei de Urgenta pentru modificarea si completarea Ordonantei Guvernului nr.70/1994 privind impozitul pe profit, masa profitului se determina pe baza relatiei:
Profit impozabil= Venituri realizate-Ch corespunzatoareveniturilor realizate -Veniturineimpozabile+Cheltuielinedeductibile
Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai daca sunt aferente realizarii veniturilor.
Cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt: cheltuielile cu impozitul pe profit, amenzile, confiscarile, majorarile de intarziere si penalitatile datorate de catre autoritatile romane sau straine, cheltuieli de protocol care depasesc limita de 1% aplicata asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor si cheltuielilor aferente, inclusiv accizele mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol inregistrate in cursul anului; sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor, sumele pentru constituirea provizioanelor, cheltuielile de sponsorizare peste limitele prevazute de normele legale in vigoare.
O structura componenta a calcularii profitului impozabil este cea destinata deducerii fiscale cum sunt: dividendele primite de la alta persoana judiciara romana, sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezerva in limita a 5% din profitul contabil anual pana cand acesta va atinge 20% din capitalul social, veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea.
Profitul impozabil stabilit potrivit prevederilor prezentate mai inainte se calculeaza si evidentiaza lunar, cumulat de la inceputul anului. De asemenea, limitele cheltuielilor deductibile se aplica lunar astfel incat la finele anului fiscal sa se incadreze in dispozitiile legale in vigoare.
Astfel, impozitul datorat pe luna in curs se determina pe baza relatiei:
Impozit datorat pe luna in curs = Impozit pe profit calculat asupraprofitului calculat de la inceputul anului-Impozitul aferent profituluiimpozabil cumulat pana la sfarsitul luniiprecedente
Calculul impozitului pe profit se face pe baza 'declaratiei de impunere care se depune lunar, pana la data de 25 a lunii urmatoare la care se refera sau trimestrial, pana la data de 25 a primei luni din trimestrul urmator, de catre acei contribuabili care, potrivit reglementarilor in vigoare, au obligatia declararii trimestriale a impozitului pe profit si care datoreaza numai acest impozit.
Modelul de calcul al rezultatului fiscal implicit impozitarea profitului ce sta la baza declaratiei de impunere se prezinta astfel:
· Venituri din exploatare, financiare si exceptionale
(-) Cheltuieli aferente veniturilor din exploatare (inclusiv cheltuielile privind impozitul pe profit) financiare si exceptionale
(=) Rezultatul net contabil (profit sau pierdere)
(-) Deduceri fiscale
(+) Cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal
(=) Profit impozabil (pierderi) inainte de raportarea pierderii
(-)Pierderi de recuperat din anii precedenti
(=) Profitul impozabil (pierderi)
· Impozitul pe profit = Profitul impozabil * 25%
(-) Creditul fiscal
(-) Reduceri pentru modernizarea tehnologiei de fabricatie, admiterea activitatii in scopul obtinerii de profituri suplimentare si protectia mediului inconjurator
(=) Impozitul pe profit datorat
(-) Impozitul pe profit pe anul curent platit cumulat de la inceputul anului
(=) Impozitul pe profit de plata sau impozitul pe profit de platit in plus
Inregistrarile care se fac in acest sens sunt:
691 = 441
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozitul pe profit
441 = 512
Impozitul pe profit Conturi curente la banci
In cazul in care se inregistreaza pierderi inregistrarea contabila este:
441 = 691
Impozitul pe profit Cheltuieli cu impozitul pe profit
691 = 121
Cheltuieli cu impozitul pe profit Profit si pierdere
C.Distribuirea rezultatului exercitiului
Dupa ca s-a calculat rezultatul bilantier se procedeaza la inregistrarea operatiilor de distribuire a profitului. Profitul net contabil se repartizeaza dupa cum urmeaza:
a) la regiile autonome in conformitate cu prevederile OG nr 23/1996 privind repartizarea profitului la RA, aprobat prin Legea 41/1997;
b) la societatile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat potrivit prevederilor Og nr 26/1995 cu modificarile ulterioare, cu respectarea prevederilor Legii nr 31/1990 cu modificari ulterioare;
c) la societatile comerciale cu capital majoritar privat potrivit hotararii AGA.
In distribuirea profitului este necesar ca acesta sa fie abordat in mod structurat si nu global. Astfel, profitul net consemnat in bilantul contabil definitiv si prin expresia "profitul ramas dupa plata impozitului pe profit" este definitiv astfel:
· Profitul distribuit penru rezervele legale
(+) pierderi aferente exercitiilor precedente
(+) profitul aferent reducerii impozitului pe profit pentru profitul reinvestit
(+) profitul rezultat din vanzarea de mijloace fixe scoase din functiune
(+) profitul rezultat din valorificari de mijloace fixe scoase din functiune
(+) profitul net supus distribuirii pentru constituirea fondului de participare la profit, fondul de dezvoltare, dividende si alte repartizari
(=) Profitul ramas dupa plata impozitului.
a) constituirea rezervelor legale
suma distribuita – profitul brut * procentul de constituire
129 = 1061
Repartizarea profitului Rezerve legale
b) acoperirea pierderilor contabile din anii precedenti pentru sumele reprezentand pierderile aferente anilor precedenti acoperite din profit potrivit prevederilor OG nr 70/1994
129 = 107
Repartizarea profitului Rezultatul reportat
c) constituirea fondului de participare a salariatilor la profit, pentru procentul de pana la 10% in cazul societatilor comerciale cu capital majoritar de stat si pana la 5% la RA, iar la agentii economici cu capital majoritar sau integral privat conform adunarii generale a actionarilor sau asociatilor.
Procentul se aplica la profitul net contabil diminuat cu distributiile la fondul de rezerva si la acoperirea pierderilor.
129 = 112
Repartizarea profitului Fondul de participare
si concomitent
112 = 4281
Fond de participare Alte datorii in legatura cu personalul
iar la intocmirea ulterioara a statelor de plata
4821 = 424
Participarea personalului la profit
d) cota de participare a managerului la profitul net se stabileste potrivit 5 din OG nr 26/1995 numai la societatile comerciale cu capital integral de stat si OG nr 23/1996 la RA.
La societatile comerciale marimea cotei se stabileste in raport de gradul de realizare a obiectivelor convenite in contractul de management. Pentru intarirea raspunderii managerului din cota de participare la profitul societatii, care-i revine acestuia, 5% va fi investit la societatea comerciala. In cazul regiilor autonome suma de participare a managerului la profitul net se include in procentul de pana la 10% pentru stimularea salariatilor, fara ca suma cuvenita sa depaseasca limita a 3 salarii. Inregistrarea contabila a acestei cote este:
129 = 462
Repartizare profitului Creditori diversi
e) sursele proprii de finantare pentru agentii economici cu capital integral sau majoritar de stat potrivit prevederilor art. 5 din OG nr 26/1995, iar pentru agentii economici cu capital majoritar privat conform AGA, precum sumele rezultate din vanzarea de active si mijloace fixe lasate la dispozitia societatilor comerciale pentru finantarea activitatilor prevazute si obiectul de activitate.
La regiile autonome diferenta ramasa in urma repatizarii profitului pana la 10% pentru stimularea salariatilor inclusiv pentru plata managerului in limita a 3 salarii, plus minimum 5% din profitul ramas pentru deducerea anterioara varsat la bugetul de stat sau local.
129 = 118
Repartizarea profitului Alte fonduri
f) constituirea de rezerve statutare si alte rezerve
129 = %
Repartizarea profitului 1063
Rezerve statutare
1068
Alte rezerve
g) dividende in cazul societatilor comerciale sau varsaminte la buget in cazul RA
Sumele repartizate la dividende se inregistreaza astfel:
129 = 457
Repartizarea profitului Dividende de plata
iar cele la bugetul de stat
129 = 446
Repartizarea profitului Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate
In contabilitate dividendul reprezinta orice distribuire de bani sau in natura in favoarea actionarilor sau asociatilor din profitul stabilit pe baza bilantului si a contului de profit si pierdere, proportional cu cota de participare la capitalul social. In principiu dividendele ce urmeaza a fi distribuite, impuse impozitarii se determina pe baza relatiei:
· Profitul ramas dupa plata impozitului pe profit
(-) distribuirea la fondul de participare a salariatilor la prfit
(-) cota de participare a managerului la profitul net
(-) sumele pentru constituirea rezervelor de finantare
(=) Dividende de plata
Acordarea dividendelor se face numai in raport cu actiunile subscrise si varsate. O asemenea solutie poate fi diferita prin contractul de societate si statutul societatii.
Dividendele sunt supuse impozitarii, prin retinere la sursa cu o cota de 10% din suma acestora. Termenul de plata a dividendelor este stabilit de AGA la propunerea consiliului de administratie sau al directorului. De regula, plata nu poate depasi 9 luni de la inchiderea exercitiului. In cazul dividendelor distribuite clar care nu au fost platite asociatilor, dupa caz, pana la sfarsitul anului in care s-a aprobat bilantul contabil, termenul de plata al impozitului pe dividende poate depasi 31 decembrie a exercitiului respectiv.
Continutul si structura bilantului contabil
Este foarte necesar sa se acorde atentie si importanta deosebita interpretarii informatiilor financiare referitoare lasituatia, activitateadesfasurata si performantele firmei, pentru ca pe acestea se bazeaza deciziile utilizatorilor informatiei.
Raportarile informatiilor financiare sunt importante atat pentru cei ce le genereaza, cat si pentru cei ce le utilizeaza, iar contabilitatea este o reala sursa de informatii cu paleta larga de utilizare. Rolul contabilitatii este de a inregistra si furniza informatii corecte, de natura financiara, necesare unui numar insemnat de utilizatori. Informatia contabila se formeaza din unirea unor principii si reguli omogene, asigurand un grad ridicat de credibilitate in raport cu celelalte surse informationale.
,,Contabilitatea produce situatii financiare care au impact asupra societatii si care modifica comportamentul indivizilor, generand mutatii sau schimbari sociale,, (Dumitru Cotlet et al., 2007)
Informatia financiar-contabila se caracterizeaza prin diversitate: de la raportari interne privind productia obtinuta, pana la situatii financiare anuale destinate conducerii si altor parti externe interesate. Diferentele apar atat prin modul de prezentare, din punct de vedere al formei si continutului, diferente induse de producatorii informatiei contabile, cat si prin cerintele exprimate de utilizatori, fiecare dintre acestia avand interese distincte privind aceeasi entitate.
Pe fondul dezvoltarii economice mondiale, multitudinea utilizatorilor informatiei contabile (Fig. 1) implica o presiune accentuata a cerintelor tot mai variate, in permanenta schimbare, din partea acestora. Ca o consecinta, se contureaza informatii din ce in ce mai puternice. Documentele de sinteza si raportare contabila sunt “chemate” sa ofere un sistem de informare foarte bine dezvoltat, capabil sa acopere cat mai eficient nevoile utilizatorilor.
Aceasta presiune a cerintelor tot mai variate din partea grupului de utilizatori determina cautarea de solutii general acceptate (standarde sau norme contabile internationale), acceptarea nefiind insa similara impunerii (D. Cotlet et al., 2007).
Scopul fundamental al procesului international de normalizare contabila consta in:
obtinerea de catre public a unei informari omogene referitoare la intreprinderi;
asigurarea comparabilitatii informatiilor in timp si spatiu;
obtinerea unei mai bune alocari a resurselor financiare disponibile la nivelul fiecarei tari
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Lucrarile de Inchidere a Exercitiului Financiar Si Reflectarea Lor In Contabilitate (ID: 141930)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.