. Inventarierea, Procedeu al Metodei Contabile

CAPITOLUL I

ASPECTELE GENERALE

PRIVIND INVENTARIEREA

1.1 Inventarierea – necesitate, noțiune și clasificare

1.1.1. Scopul și necesitatea inventarierii

1.1.2. Noțiunea de inventariere

1.1.3. Clasificarea inventarierii

1.2. Documentele utilizate și reglementările privind inventarierea

1.3. Funcțiile inventarierii

1.1. INVENTARIEREA – NECESITATE , NOȚIUNE ȘI CLASIFICARE

1.1.1. Scopul și necesitatea inventarierii

Necesitatea cunoașterii cât mai exacte a patrimoniului este impusă de cerințele Legii contabilității nr. 82/1991, care la art. 10 prevede că „bilanțul contabil trebuie să dea o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor obținute”.

Inventarierea este elaborată și în relevarea manierii în care este gestionat patrimoniul, a situației acestuia la un moment dat, în ansamblu sau numai a unor elemente patrimoniale.

Cu toate precauțiile pe care contabilitatea și le impune prin respectarea anumitor principii, reguli și prin folosirea unei tehnici adecvate de culegere, prelucrare, sintetizare și transmitere a informației, pot apărea diferențe cantitative între situația scriptică și situația faptică a imobilizărilor, stocurilor, titlurilor de valoare, creanțelor și datoriilor existente la un moment dat.

Cauzele care determină aceste diferențe de inventariere pot fi:

organizarea necorespunzătoare a evidenței contabile;

complexitatea activității economice;

influența unor factori interni și externi care provoacă :

pierderi din cauza proprietăților fizico-chimice (evaporare, uscare, pulverizare, scurgere, deformare) denumite perisabilități;

confuzii obiective sau subiective în gestionarea bunurilor;

degradarea, expirarea termenului de garanție;

calamități (inundații, incendii).

sustrageri și furturi prin spargere;

Necesitatea inventarierii decurge și din posibilitatea schimbării valorii (prețului) cu care au intrat în patrimoniu bunurile respective ( valoarea de intrare) și valoarea la data inventarierii ( valoarea actuală) stabilindu-se un plus de valoare sau minus de valoare a stocurilor faptice.

Regulamentul de aplicare a Legii contabilității, art. 127, prevede că „inventarierea are ca scop principal stabilirea situației reale a patrimoniului fiecărei unități și cuprinde toate elementele patrimoniale precum și bunurile deținute cu orice titlu aparținând altor persoane fizice sau juridice”.

Aceste diferențe au urmări nedorite în luarea deciziilor curente sau pe termen lung, în controlul modului în care acestea sunt gestionate și în respectarea unor prevederi legale.

Potrivit Normelor metodologice aprobate prin Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 596/1970 pct. 99, scopul principal al inventarierii îl constituie:

asigurarea integrității avutului public sau privat prin verificarea existenței bunurilor materiale și bănești;

luarea măsurilor de recuperare a pagubelor.

stabilirea vinovaților pentru eventualele lipsuri constatate;

Pornind de la cele două reglementări, putem concluziona că scopurile principale pentru care se efectuează inventarierea sunt:

verificarea realității bunurilor primite în gestiune, stabilirea eventualelor lipsuri și a vinovaților și luarea măsurilor pentru recuperarea pagubelor.

stabilirea situației reale a patrimoniului fiecărei unități, prin aplicarea principiului prudenței, în vederea întocmirii bilanțului contabil, care trebuie să asigure o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, situației financiare și a rezultatelor obținute;

1.1.2. Noțiunea de inventariere

Pentru a corecta diferențele cantitative sau de valoare, contabilitatea recurge la inventariere. Inventarierea este un procedeu utilizat de mai multe discipline economice, fiecare atribuindu-i o anumită accepțiune.

În conformitate cu art. 127 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilității nr. 82/1991, „inventarierea reprezintă ansamblul operațiilor prin care se constată existența elementelor de activ și pasiv, cantitativ și valoric sau numai valoric, existente în patrimoniul unității, la data la care aceasta se efectuează” cu scopul „stabilirii situației reale a patrimoniului fiecărei unități . Cuprinde toate elementele patrimoniale precum și bunurile deținute cu titlu aparținând altor persoane fizice sau juridice”.

Inventarierea este definită ca „procedeu al metodei contabilității prin care se constată existența faptică, se descriu și se evaluează elementele patrimoniale și extrapatrimoniale cu scopul de a stabili situația reală, valorică și cantitativă a elementelor respective”.

Prin inventariere se mai verifică dacă sistemul de evidență a funcționat în mod corespunzător, precum și calitățile profesionale și morale ale persoanelor cărora li s-a încredințat gestionarea patrimoniului. Se determină gradul de utilitate a unor bunuri (uzură fizică si morală), stadiile de fabricație (produse finite, producție în curs de execuție), veniturile încasate în avans, cheltuielile efectuate în avans, gradul de solvabilitate a unor titluri de creanță, realizarea obligațiilor față de persoane fizice sau juridice.

Inventarierea patrimoniului constituie procedura de constatare, descriere și evaluare a existenței fizice (faptice) a elementelor patrimoniale, pe care trebuie să se fundamenteze imaginea fidelă a informațiilor contabile privind situația patrimoniului și rezultatele.

Apreciind inventarierea prin importanța sa, ca fiind inseparabilă de gestiunea bunurilor, aceasta poate fi definită astfel:

Principala operație în cadrul obligațiilor de gospodărire și apărare a integrității

bunurilor unei unități patrimoniale;

Acțiunea prin care se urmărește existența fizică a bunurilor și a valorilor bănești la locurile de gestionare potrivit soldurilor scriptice din evidența contabilă.

1.1.3. Clasificarea inventarierii

Clasificarea inventarierii se face după mai multe criterii, astfel:

a) După sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale și extrapatrimoniale:

inventarierea totală – care cuprinde toate imobilizările, stocurile, disponibilitățile, creanțele și datoriile;

Această inventariere este obligatoriu cel puțin o dată pe an, la începutul activității, la fuzionare și la încetarea activității.

inventarierea parțială – care cuprinde numai unele structuri de categorii

patrimoniale și extrapatrimoniale (de exemplu: numai inventarierea materiilor prime sau numai inventarierea numerarului etc.).

b) După reglementarea legală:

inventarierea obligatorie – prevăzută de Legea contabilității nr: 82/1991 și de Regulamentul de aplicare a legii;

Sunt inventarieri obligatorii:

inventarierea la începutul activității (cea dispusă de conducere);

inventarierea făcut cel puțin odată pe an (de obicei la închiderea exercițiului);

inventarierea la fuzionarea sau divizarea întreprinderii;

inventarierea la încetarea activității;

inventarierea făcut cu ocazia modificării prețurilor;

inventarierea la cererea organelor de control;

inventarierea bunurilor atunci când există suspiciuni privind plusuri sau minusuri în gestiune;

inventarierea în urma calamităților naturale (incendii, inundații) sau a altor cauze de forță majoră.

– inventarierea facultativă – dispus de conducerea întreprinderii în afara celor prevăzute de lege.

Inventarierea facultativă poate fi efectuat de exemplu la schimbarea gestionarului, pentru cunoașterea situației stocurilor la anumite structuri cu scopul de a lua anumite decizii etc.

c) După apartenența bunurilor, creanțelor, datoriilor și disponibilităților:

inventarierea structurilor patrimoniale – a celor asupra cărora întreprinderea are drepturi depline (de dispoziție, de folosire și de uzufruct). Acestea sunt înregistrate în conturile de Bilanț;

inventarierea structurilor extrapatrimoniale – cele asupra cărora întreprinderea nu are dreptul de dispoziție (de a le vinde), aceste structuri figurând în patrimoniul altor întreprinderi și aflându-se temporar la întreprinderea care le deține în momentul inventarierii. Acestea sunt înregistrate în conturi în afara bilanțului, în conturi de ordine și evidență (mijloace fixe luate cu chirie, valori materiale în custodie sau spre păstrare, angajamente incerte date sau primite);

d) După modalitatea de efectuare inventarierile sunt:

– inventariere totală – care se extinde asupra tuturor sortimentelor care formează un element patrimonial (sortimente de materiale, sortimente de produse) sau asupra tuturor bunurilor dintr-o gestiune, indiferent de natura lor (mijloace fixe, materiale de natura obiecte de autocontrol, mărfuri);

inventariere prin sondaj – cuprind numai unele sortimente sau numai unele bunuri dintr-o gestiune.

Dacă la inventarierile prin sondaj se constată nereguli semnificative, acestea se transformă în inventarieri totale.

e) În funcție de condițiile în care se desfășoară:

inventariere ordinară – care are un caracter normal, planificat;

inventariere extraordinară – care este impus de anumite situații de excepție.

f) După perioadele la care se efectuează, inventarierea pot fi:

inventarieri inițiale – care se efectuează la începutul activității;

inventarieri ocazionale – efectuate pe parcursul desfășurării activității, atunci când intervin anumite modificări în conținutul și structura mijloacelor economice gestionate, fiind, de regulă, inventarieri parțiale;

inventarieri periodice – se fac cel puțin o dată pe an, în funcție de natura bunurilor aflate în patrimoniu.

Inventarierile periodice se pot efectua conform unei planificări proprii întocmită de fiecare unitate patrimonială. Frecvența acestor inventarieri se stabilește în funcție de particularitățile fiecărei gestiuni. Gestiunile de mijloace bănești se controlează prin inventarieri lunare, mărfurile din magazinele de desfacere cu amănuntul se inventariază de două sau de trei ori pe an, mijloacele fixe se inventariază o dată pe an.

Inventarierile anuale sunt lucrări care necesită un volum mare de muncă ele neputându-se efectua concomitent asupra tuturor gestiunilor și elementelor patrimoniale dintr-o unitate. Cu ocazia închiderii conturilor anuale se ține seama de valoarea stocurilor stabilită la data inventarierii la care se adaugă intrările și se scad ieșirile care au avut loc în perioada cuprinsă între data inventarierii și sfârșitul anului.

Efectuarea inventarierii anuale este obligatorie înainte de închiderea conturilor și de întocmirea bilanțului. Pentru asigurarea imaginii fidele furnizată de bilanțul contabil, inventarierile anuale sunt inventarieri totale.

g) După scopul urmărit inventarierea îmbracă mai multe forme:

inventarierea pentru control gestionar – se efectuează prin constatarea faptică a existenței valorilor materiale și bănești încredințate gestionarilor, a structurii și vechimii lor, inclusiv a modului de păstrare și depozitare, în scopul asigurării integrității acestora.

Această inventariere este inopinată, adică se efectuează fără a fi anunțată;

inventarierea pentru schimbare de preț – se efectuează în scopul stabilirii stocurilor faptice care urmează să fie supuse reevaluării;

inventarierea statistică – se efectuează periodic pentru cunoașterea structurii, mărimii și vechimii stocurilor.

1.2. DOCUMENTELE UTILIZATE ȘI REGLEMENTĂRILE PRIVIND INVENTARIEREA

Organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului din cadrul regiilor autonome, societăților comerciale, instituțiilor publice, unităților cooperatiste, asociațiilor și celorlalte persoane juridice precum și al persoanelor fizice care au calitatea de comerciant, se efectuează potrivit Normelor Metodologice aprobate prin Ordin al Ministrului Finanțelor nr. 596/1970, a Legii contabilității nr. 82/1991, al Regulamentului de aplicare a Legii contabilității, a Normelor Ministerului Finanțelor nr. 63943/1991, a Ordinului Ministrului Finanțelor nr.2388/15.12.1995 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului precum și „Regulamentul ope gestionate, fiind, de regulă, inventarieri parțiale;

inventarieri periodice – se fac cel puțin o dată pe an, în funcție de natura bunurilor aflate în patrimoniu.

Inventarierile periodice se pot efectua conform unei planificări proprii întocmită de fiecare unitate patrimonială. Frecvența acestor inventarieri se stabilește în funcție de particularitățile fiecărei gestiuni. Gestiunile de mijloace bănești se controlează prin inventarieri lunare, mărfurile din magazinele de desfacere cu amănuntul se inventariază de două sau de trei ori pe an, mijloacele fixe se inventariază o dată pe an.

Inventarierile anuale sunt lucrări care necesită un volum mare de muncă ele neputându-se efectua concomitent asupra tuturor gestiunilor și elementelor patrimoniale dintr-o unitate. Cu ocazia închiderii conturilor anuale se ține seama de valoarea stocurilor stabilită la data inventarierii la care se adaugă intrările și se scad ieșirile care au avut loc în perioada cuprinsă între data inventarierii și sfârșitul anului.

Efectuarea inventarierii anuale este obligatorie înainte de închiderea conturilor și de întocmirea bilanțului. Pentru asigurarea imaginii fidele furnizată de bilanțul contabil, inventarierile anuale sunt inventarieri totale.

g) După scopul urmărit inventarierea îmbracă mai multe forme:

inventarierea pentru control gestionar – se efectuează prin constatarea faptică a existenței valorilor materiale și bănești încredințate gestionarilor, a structurii și vechimii lor, inclusiv a modului de păstrare și depozitare, în scopul asigurării integrității acestora.

Această inventariere este inopinată, adică se efectuează fără a fi anunțată;

inventarierea pentru schimbare de preț – se efectuează în scopul stabilirii stocurilor faptice care urmează să fie supuse reevaluării;

inventarierea statistică – se efectuează periodic pentru cunoașterea structurii, mărimii și vechimii stocurilor.

1.2. DOCUMENTELE UTILIZATE ȘI REGLEMENTĂRILE PRIVIND INVENTARIEREA

Organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului din cadrul regiilor autonome, societăților comerciale, instituțiilor publice, unităților cooperatiste, asociațiilor și celorlalte persoane juridice precum și al persoanelor fizice care au calitatea de comerciant, se efectuează potrivit Normelor Metodologice aprobate prin Ordin al Ministrului Finanțelor nr. 596/1970, a Legii contabilității nr. 82/1991, al Regulamentului de aplicare a Legii contabilității, a Normelor Ministerului Finanțelor nr. 63943/1991, a Ordinului Ministrului Finanțelor nr.2388/15.12.1995 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului precum și „Regulamentul operațiunilor de casă” emis de Banca Națională a României.

În conformitate cu Legea contabilității nr. 82/1991 art. 8 alin. 1 și Ordinului nr. 2388/1995 al Ministrului Finanțelor referitor la aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii, unitățile patrimoniale au obligația efectuării inventarierii generale a patrimoniului:

la începutul activității;

pe parcursul funcționării sale;

la fuzionarea sau divizarea întreprinderii;

cel puțin o dată pe an, de obicei la închiderea exercițiului;

la încetarea activității;

cu ocazia modificării prețurilor;

atunci când există suspiciuni privind plusuri sau minusuri în gestiune care nu pot fi stabilite cert decât prin autocontrol;

ori de câte ori intervine o predare – primire de gestiune sau cu prilejul reorganizării gestiunilor;

la cererea organelor de control sau a altor organe prevăzute de lege cu prilejul efectuării controlului;

în urma calamităților naturale (incendii, inundații, cutremure) sau a altor cauze de forță majoră;

alte cazuri prevăzute de lege.

Instituțiile publice pot solicita Ministerului Finanțelor, iar acesta poate aproba, cu avizul Direcțiilor Generale ale Finanțelor Publice Județene, excepții de la regula inventarierii anuale.

De regulă, inventarierea anuală a patrimoniului se face la închiderea exercițiului, avându-se în vedere specificul activității. În cazul elementelor patrimoniale aduse ca aport, acestea se înscriu în Registrul Inventar, grupate pe conturi. Pentru agenții economici cu activitate complexă, inventarierea se poate efectua și înaintea datei de 31 decembrie, cu condiția asigurării valorificării și cuprinderii rezultatelor inventarierii în bilanțul întocmit pentru anul respectiv.

Potrivit Normelor Ministerului Finanțelor, controlul financiar de gestiune se efectuează de către organele competente cel puțin odată pe an, pe bază de programe de lucru semestriale.

Conform Normelor Ministerului Finanțelor, pe lângă obiectivele inventarierii se prevede: cui îi revine sarcina de a organiza, cum trebuie organizată precum și modul de valorificare a rezultatelor acesteia.

Valorile aflate în casieria unităților patrimoniale, cecurile, biletele la ordin și disponibilitățile bănești din conturi se controlează în conformitate cu „Regulamentul operațiunilor de casă” emis de Banca Națională a României.

Când în cadrul regiilor autonome există bunuri proprietate publică, date în administrarea acestora, inventarierea bunurilor din această categorie se face distinct.

Dacă inventarierea unor gestiuni a avut loc pe parcursul anului, în Registrul Inventar se va cuprinde valoarea stocurilor faptice inventariate, actualizate cu intrările și ieșirile de bunuri din perioada cuprinsă între data inventarierii și ultima zi a anului.

Documentele utilizate sunt:

Contracte de prestări servicii (dacă inventarierea nu este efectuat de salariați);

Decizie de numire a comisiei de inventar;

Declarație de inventar (cod 14–8–1):

– circulă la: membrii comisiei de inventar care semnează pentru confirmare că

declarația a fost scrisă în fața comisiei;

servește ca: declarație scrisă a gestionarului răspunzător de gestionarea valorilor materiale și bănești, pe care o prezintă comisiei de inventar, potrivit normelor legale; se întocmește într-un exemplar de către gestionar, după sigilarea locurilor de păstrare a valorilor materiale și bănești de care răspunde gestionarul respectiv, sau, acolo unde nu este posibil acest lucru, înaintea începerii operației de inventar;

Factura fiscală (cod 14–4–10/A) și Factura (cod 14–4–10/aA) (neînregistrate încă):

circulă la:

furnizor: la compartimentul desfacere, în vederea înregistrării în evidențele operative; la compartimentul financiar–contabil pentru înregistrarea în contabilitate;

cumpărător: la compartimentul aprovizionare, pentru confirmarea operațiunii, având atașat exemplarul din avizul de însoțire a mărfii care a însoțit produsul sau marfa, inclusiv nota de recepție și constatare de diferențe, în cazul în care marfa nu a fost însoțită de factură pe timpul transportului; la compartimentul financiar – contabil pentru înregistrarea în contabilitate.

servesc ca: document pe baza căruia se întocmește instrumentul de decontare a produselor și mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate; document de însoțire a mărfii pe timpul transportului; document de încărcare în gestiunea primitorului; document justificativ de înregistrare în contabilitatea furnizorului și a cumpărătorului;

Fișa de magazie (cod 14–3–8) și Fișa de magazie cu două unități de măsură (cod 14–3–8/a):

nu circulă fiind document de înregistrare.

servesc ca: document de evidență la locul de depozitare a intrărilor, ieșirilor și stocurilor de valori materiale, cu una sau două unități de măsură, după caz; document de contabilitate analitică în cadrul metodei operativ – contabile (pe solduri); sursă de informații pentru controlul operativ curent și contabil al stocurilor de valori materiale; se întocmește într-un exemplar, separat pentru fiecare fel de material;

Note de recepție și constatare de diferențe (cod 14–3–1A și 14–3–1/aA) (neînregistrate încă):

circulă la: gestiune, pentru încărcarea în gestiune a bunurilor materiale recepționate; la compartimentul financiar – contabil pentru înregistrare în contabilitatea analitică și sintetică; la unitatea furnizoare și unitatea de transport pentru comunicarea lipsurilor stabilite.

servește ca: document pentru recepția bunurilor aprovizionate; document justificativ pentru încărcare în gestiune; act de probă în litigiile cu cărăușii și furnizorii pentru diferențele constatate la recepție;

Raportul de gestiune (al gestionarului unităților de vânzare cu amănuntul);

Bon de consum (cod 14–3–4A) și Bon de consum colectiv (cod 14–3–4/aA) (neînregistrate încă):

circulă la: magazia de materiale și la compartimentul financiar– contabil pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitatea sintetică și analitică.

servesc ca: document de eliberare din magazie pentru consum a unui singur material sau a mai multor materiale; document justificativ de scădere din gestiune, de înregistrare în evidența magaziei și în contabilitate;

Registrul stocurilor (cod 14–3–11 și 14–3–11/a):

– nu circulă fiind document de înregistrare contabilă

servește ca: document de evaluare a stocurilor de valori materiale și de verificare a concordanței înregistrărilor efectuate în fișele de magazie și în contabilitate;

Înștiințarea în scris a gestionarului (despre desfășurarea inventarierii dacă lipsește cu ocazia sigilării);

Monetarul încasărilor din ziua curentă (la gestiunile cu vânzare cu amănuntul);

Decizie scrisă de numire a altei persoane care să asiste în lipsa gestionarului la inventariere;

Înștiințare (cu confirmare și comunicare de nepotriviri de la alte unități);

Adrese cu confirmare (a creanțelor cu o vechime mai mare de 6 luni);

Extras de cont:

circulă la :conducătorul compartimentului financiar – contabil și la conducătorul unității emitente pentru semnare; la unitatea debitoare (exemplarele 1 și 2), care restituie unității emitente exemplarul 2 semnat pe verso de către conducătorul unității și conducătorul compartimentului financiar – contabil; eventualele obiecții se consemnează într-o notă explicativă;

servește: la comunicarea și solicitarea de la debitor a sumelor pretinse rămase neachitate, provenite din relații economico – financiare, se întocmește în trei exemplare de către compartimentul financiar – contabil al unității beneficiare, pe baza datelor din contabilitatea analitică;

Procesul – verbal al rezultatelor inventarierii;

17) Procese–verbale de consemnare a cauzelor nefolosirii sau deprecierii;

18)Propuneri privind constituirea de provizioane sau înregistrarea de amortizări suplimentare;

19)Angajament de plată (cod 14–8–2/a):

circulă la: persoana în fața căreia s-a luat angajamentul (organ de control, jurisconsult sau alte persoane desemnate în acest scop) pentru semnare.

servește ca: angajament de plată a unei sume ce reprezintă o pagubă adusă unității; titlu executoriu pentru recuperarea pagubelor; titlu executoriu pentru executare silită în caz de nerespectare a angajamentului;

20) Decizie de imputare (cod 14–8–2) a lipsurilor și recuperare a pagubelor:

circulă la: persoana desemnată pentru acordarea vizei de control financiar–preventiv (ambele exemplare); compartimentul juridic pentru vizare asupra legalității și realității; la conducătorul unității pentru semnare (ambele exemplare); la persoana sau persoanele răspunzătoare de paguba adusă unității pentru semnare de luare la cunoștință și de primire a deciziei de imputare (ambele exemplare).

servește ca: document de imputare a valorii pagubei produse de persoanele încadrate în muncă; titlu executoriu din momentul comunicării; document de înregistrare în contabilitate; se întocmește în două sau mai multe exemplare, în funcție de numărul persoanelor răspunzătoare pentru paguba produsă, pe baza actelor de constatare (procese – verbale, referate etc.);

21)Lista de inventariere (cod 14–3–12/6):

servește ca: document pentru consemnarea faptică a rezultatelor inventarierii; se întocmește într-un exemplar de comisia de inventar pe măsura determinării faptice a stocurilor;

22) Lista de inventariere (cod 14–3–12):

circulă la: conducătorul compartimentului financiar – contabil; la comisia de inventariere; la gestionar; la conducătorul unității.

servește ca: document de bază pentru stabilirea lipsurilor și plusurilor de valori materiale (imobilizări, stocuri materiale) și a altor valori (elemente de trezorerie etc.); document justificativ de înregistrare în evidența magaziilor (depozitelor) și în contabilitate a plusurilor și minusurilor constatate; document pentru întocmirea Registrului Inventar; document pentru stabilirea provizioanelor pentru deprecieri; document centralizator al operațiunilor de inventar;

23) Lista de inventariere (pentru gestiuni global – valorice cod 14–3–12/a):

servește ca: document pentru inventarierea rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor destinate ambalării etc.; document pentru inventarierea mărfurilor și ambalajelor aflate în evidența cantitativ– valorică în unitățile cu amănuntul; document pentru stabilirea minusurilor și plusurilor valorice din gestiunile inventariate; document justificativ de înregistrare în evidență de la locurile de depozitare și în contabilitate; document pentru întocmirea Registrului Inventar; document pentru stabilirea provizioanelor pentru deprecieri; se întocmește în trei exemplare.

24) Registru inventar (cod 14–1–2) – document de grupare a rezultatelor inventarului:

nu circulă fiind document de înregistrare contabilă.

servește ca: document contabil obligatoriu de înregistrare anuală și de grupare a rezultatelor inventarierii; probă în justiție; se întocmește într-un singur exemplar (după ce a fost numerotat, șnuruit, parafat și înregistrat la organul fiscal teritorial), la sfârșitul anului, fără ștersături și fără spații libere, pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere și procesele verbale de inventariere a elementelor patrimoniale, prin gruparea acestora pe conturi sau grupe de conturi;

1.3. FUNCȚIILE INVENTARIERII

Inventarierea patrimonial are un rol direct în asigurarea imaginii fidele a acestuia în contabilitate. Inventarierea îndeplinește mai multe funcții, dintre care cele mai importante sunt:

Funcția de control a concordanței dintre informațiile furnizate de contabilitate și realitate – cunoașterea situației reale a patrimoniului și a structurilor extrapatrimoniale.

Oricât de riguros este organizată activitatea de recepție, depozitare, gestionare și eliberare din gestiune a bunurilor economice, oricât de bine este ținută contabilitatea elementelor patrimoniale, în anumite situații pot apărea diferențe între soldurile scriptice și cele reale. Aceste diferențe, cauzele care le-au generat precum și persoanele implicate în producerea lor se determină prin funcția de control.

Diferențele pot fi de natură cantitativă, calitativă sau valorică. Diferențele cantitative în minus (solduri scriptice mai mari decât în realitate) constituie lipsuri în gestiune, care pot fi lipsuri justificate, nejustificate sau în curs de justificare. Diferențele cantitative în plus apar când soldurile scriptice sunt mai mici decât cele reale.

Atât lipsurile cât și plusurile pot avea cauze multiple. Dacă este vorba de bunuri materiale, ambele situații se pot găsi atât în procesul de aprovizionare, manipulare, depozitare, cât și în procesul utilizării acestora. Astfel lipsurile pot depinde de proprietățile fizico-chimice, pot fi provocate de uscare, oxidare, evaporare, scurgere etc., de factori naturali cu caracter distructiv (calamități naturale), de forță majoră sau fortuită (clienți incerți, furturi prin efracție etc.).

Funcția de identificare a bunurilor depreciate, cu termene de garanție depășite, deteriorate, inutilizabile, greu vandabile sau nevandabile.

Pentru aceste bunuri se propun măsuri adecvate de reducere a prețului și de valorificare a lor, în vederea preîntâmpinării sau limitării pagubelor, a creșterii vitezei de rotație a stocurilor și sporirea eficienței precum și măsuri de încasare a creanțelor sau de scădere a lor din contabilitate, măsuri menite să ducă la întărirea disciplinei decontărilor.

Funcția de asigurare a integrității patrimoniului.

Prin inventariere se descoperă lipsurile din rea credință sau neglijență (rebuturi, consumuri exagerate etc.) pe care le provoacă persoanele cărora li s-a încredințat gestionarea patrimoniului și se stabilesc responsabilitățile pentru aceste lipsuri precum și modul de recuperare a lor.

Funcția de calcul și evidență a stocurilor, consumurilor și vânzărilor -calcularea unor indicatori care nu pot fi stabiliți decât prin inventariere.

Unitățile patrimoniale care folosesc pentru evidența stocurilor metoda inventarului intermitent sau metoda global valorică (în comerț), pentru a fi în posesia informațiilor referitoare la situația stocurilor, a cheltuielilor provocate de consumul anumitor stocuri procedează la inventarierea gestiunilor. În funcție de corectitudinea cu care s-a efectuat inventarierea și în funcție de evaluarea stocurilor determinate prin inventariere se stabilesc apoi cheltuielile pe care le provoacă ieșirile de stocuri (materii prime, materiale consumabile, mărfuri, ambalaje etc.).

Funcția de stabilire a situației nete și a rezultatului exercițiului – determinarea valorii actuale a bunurilor, creanțelor și datoriilor care formează patrimoniul întreprinderii prin aplicarea principiului prudenței la evaluarea patrimoniului și a rezultatelor în bilanț și în contul de profit și pierdere.

Inventarierea împreună cu balanța de verificare constituie procedee ale metodei contabilității care permit atât începerea ciclului contabil cât și încheierea acestuia. Pe baza inventarierii și respectiv a balanței de verificare în care rezultatele inventarierii se regăsesc în conturile contabile, se deschid conturile la începutul exercițiului și tot pe baza lor se încheie și se definitivează bilanțul contabil anual.

Situația netă a patrimoniului se stabilește ca diferența între active inventariate și obligațiile stabilite prin inventariere.

Situația netă a = Active – Datorii

patrimoniuliui (inventariate) (inventariate)

Dacă se face abstracție de modificarea aportului proprietarului la capitalul social, atunci rezultatul net al exercițiului se determină în funcție de variația situației nete.

Rezultatul = Situația netă de la – Situația netă de la

net sfârșitul exercițiului începutul exercițiului

Prin inventariere se confirmă realitatea activelor patrimoniale și a datoriilor asigurându-se astfel premisele determinării corecte a situației nete, a obligațiilor fiscale și a rezultatului net.

CAPITOLUL II

INVENTARIEREA COMPONENTA A AUTOCONTROLULUI

2.1. Responsabilități privind desfășurarea și organizarea inventarierii

2.2. Etapele inventarierii

2.2.1. Măsurile organizatorice și tehnica pregătirii inventarierii

2.2.2. Inventarierea și înscrierea în documente a rezultatelor inventarierii

2.2.3. Evaluarea stocurilor

2.3. Regularizarea și stabilirea diferențelor constatate la inventariere

2.4. Alte situații care necesită inventarierea

2.1. RESPONSABILITĂȚI PRIVIND

DESFĂȘURAREA ȘI ORGANIZAREA INVENTARIERII

Articolul 11 aliniatul (3) din Legea contabilității nr. 82/1991 prevede că: „răspunderea pentru buna organizare a lucrărilor de inventariere revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării patrimoniului”. Aceste persoane au obligația elaborării și transmiterii comisiei de inventariere a instrucțiunilor scrise cu privire la modul de desfășurare a lucrărilor de inventariere în funcție de specificul unității.

Pentru efectuarea inventarierii se poate apela atât la personal propriu cât și la persoane fizice sau juridice din afara unității, în baza unor contracte de prestări servicii.

Efectuarea lucrărilor revine comisiei de inventariere. Aceasta este formată din cel puțin două persoane numite prin decizie scrisă, semnată de persoanele autorizate prevăzute mai sus.

Decizia cuprinde în mod obligatoriu:

componența comisiei;

modul de efectuare a inventarierii;

numele responsabilului comisiei;

data de începere și data de terminare a inventarierii.

gestiunile supuse inventarierii;

În cazul unităților mici, inventarierea poate fi efectuată de către o singură persoană, de regulă revizorul de gestiune. Prin unități mici, Normele privind organizarea și efectuarea inventarierii patrimoniului, aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor se înțeleg societățile comerciale al căror număr de salariați este de până la două persoane, iar valorile ce trebuie inventariate nu depășesc plafonul stabilit de administratorii unității sau persoane fizice care au calitatea de comerciant.

În componența comisiilor de inventariere, în afara revizorului de gestiune, urmează să fie desemnați salariați din compartimentele operative și administrative, însă nu din compartimentele în cadrul cărora funcționează gestiunea verificată.

Nu pot face parte din comisia de inventariere: gestionarii depozitelor supuse inventarierii sau înlocuitorii lor legali și nici contabilii care țin evidența gestiunii respective. Gestionarul nu poate face parte din comisie nici când se inventariază alte gestiuni.

Pot fi gestiuni care funcționează în două schimburi. În asemenea situații, la operațiunile de inventariere trebuie să participe toți gestionarii, care vor semna toate filele listelor de inventariere și procesul verbal întocmit în urma inventarierii.

În anumite situații, comisiile de inventariere sunt coordonate de către o comisie centrală, numită de asemenea prin decizie scrisă emisă de conducerea societății, care are ca sarcini să organizeze, să supravegheze și să controleze modul de efectuare a operațiunilor de inventariere.

Înlocuirea unui membru al comisiei de inventar se poate face numai prin decizia scrisă a celui care a numit comisia de inventariere.

Pe lângă efectuarea corectă și la timp a inventarierii patrimoniului, comisiei de inventariere îi revine și importanta sarcină de evaluare a elementelor patrimoniale inventariate. În acest sens comisia include și persoane cu pregătire corespunzătoare economică și tehni.

2.2. ETAPELE INVENTARIERII

Inventarierea se derulează pe parcursul a mai multor etape astfel: pregătirea inventarierii, inventarierea , stabilirea, regularizarea și înregistrarea diferențelor constatate la inventariere.

2.2.1. Masurile organizatorice și tehnica pregatirii inventarierii

Pregătirea inventarierii este o etapă premergătoare inventarierii propriu–zise, etapă de care depinde eficiența tuturor lucrărilor ulterioare. În cadrul acesteia se iau două categorii de măsuri: măsuri organizatorice și măsuri contabile.

Măsurile organizatorice ce trebuie luate în vederea bunei desfășurări a operațiunilor de inventariere privesc atât persoanele care au obligația gestionării patrimoniului (administratori și conducerea unității) cât și comisia numită pentru inventariere.

În categoria măsurilor organizatorice se cuprind:

Numirea comisiei centrale de inventariere și numirea responsabilului comisiei prin dispoziție scrisă a conducătorului unității patrimoniale sau a ordonatorului de credite, după caz; în funcție de numărul de gestiuni ce urmează a fi inventariate, se pot constitui și mai multe subcomisii.

Comisia centrală de inventariere se constituie numai la unitățile mari, este formată din conducătorii diferitelor compartimente și are sarcini pe linia instruirii, supravegherii și controlului întregii activități de inventariere.

Subcomisiile de inventariere sunt formate din două sau trei persoane și au sarcina să efectueze inventarierea și să stabilească diferențele.

Asigurarea condițiilor pentru participarea la inventariere a întregii comisii de inventariere.

Asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale care se inventariază, respectiv pentru sortare, măsurare, cântărire, numărare.

Stabilirea modului de efectuare a inventarierii, precizarea gestiunilor supuse inventarierii, specificarea datei de începere și terminare a operațiunilor.

Punerea la dispoziția comisiei a aparatelor și instrumentelor necesare măsurării, cântăririi etc., dotarea cu mijloace de identificare precum și cu formularele, registrele și rechizitele necesare.

Dotarea membrilor comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul și de sigilare a spațiilor inventariate.

La solicitarea responsabilului comisiei, asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate a unor persoane competente din unitate sau din afara acesteia pentru atestarea datelor înscrise.

Deși nu sunt măsuri organizatorice, există un grup de măsuri ce trebuie luate de administratorii unității patrimoniale pe întreaga perioadă de activitate a unității cum sunt:

ținerea la zi a evidenței gestiunilor valorilor materiale: evidența tehnico–operativă și evidența contabilă analitică, și efectuarea lunară a confruntării datelor dintre aceste evidențe;

verificarea aparatelor și instrumentelor de măsurare;

organizarea depozitării valorilor materiale grupate pe sorto–tipo– dimensiuni, codificarea acestora și întocmirea etichetelor de raft;

gestionarea separată a bunurilor degradate precum și a bunurilor primite în custodie spre reparare sau păstrare;

dotarea gestiunilor (magazine, depozite) cu două rânduri de încuietori diferite.

După primirea deciziei scrise, responsabilul comisiei de inventariere ridică, sub semnătura directorului economic, a contabilului șef sau a altei persoane numite să îndeplinească această funcție, listele de inventariere vizate și parafate de către cei menționați, după care comisia se prezintă la sediul gestiunii ce urmează a fi inventariate, în vederea inventarierii fizice.

Lucrările de natură contabilă pentru pregătirea inventarierii cuprind:

se asigură înregistrarea tuturor operațiunilor în contabilitatea sintetică și analitică și în evidența operativă condusă în cadrul gestiunilor (fișe de magazie, rapoarte de gestiune etc.);

se ridică de la gestiuni toate evidențele operative și se vizează după ultima operațiune (benzi de la casele de marcat, fișe de magazie, rapoarte de gestiune etc.).

se verifică exactitatea înregistrărilor prin confruntarea informațiilor din contabilitate cu cele din evidența operativă și prin întocmirea balanțelor de verificare sintetice și analitice;

Comisia de inventariere ia următoarele măsuri de pregătire a inventarierii:

Înaintea începerii operațiunilor de inventariere se ia o declarație scrisă gestionarului răspunzător de gestiunea valorilor materiale, în care acesta va menționa felul, numărul și data ultimului document de intrare și de ieșire a bunurilor în sau din gestiune. Declarația va fi semnată de gestionar și de comisia de inventariere, care atestă că a fost dată în prezența sa.

Din declarație trebuie să rezulte dacă:

are în gestiune valori materiale și în alte locuri de depozitare;

în afara valorilor materiale ale unității patrimoniale gestionează și altele aparținând terților, primite cu sau fără documente;

are documente de primire – eliberare care nu au fost operate în evidența gestiunii sau nu au fost predate contabilității;

are cunoștință de plusuri sau minusuri cantitative sau valorice în gestiune;

are în gestiune valori materiale nerecepționate sau care trebuie expediate pentru care s-au întocmit documente corespunzătoare;

deține numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea sa.

a primit sau a eliberat valori materiale fără documente legale;

Să identifice toate încăperile și locurile în care sunt păstrate valorile materiale ce urmează a fi inventariate.

Să asigure închiderea și sigilarea în prezența gestionarului, ori de câte ori se

întrerup operațiunile de inventariere și se părăsește gestiunea. Atunci când bunurile sunt gestionate de o singură persoană și sunt depozitate în locuri diferite sau când există mai multe căi de acces, acestea se vor sigila la începerea operațiunilor de inventariere.

Locul în care s-a început inventarierea se sigilează numai în cazul în care operațiunile nu se termină într-o singură zi.

La reluarea lucrărilor se verifică dacă sigiliul este intact, în caz contrar acest fapt va fi consemnat într-un proces verbal de desigilare, semnat de către comisia de inventariere și de către gestionar, luându-se măsurile corespunzătoare.

Pe durata inventarierii, documentele întocmite de comisia de inventariere se păstrează în cadrul gestiunii inventariate, încuiate și sigilate, în fișete, casete, dulapuri etc. Sigiliul se păstrează pe durata inventarierii de către responsabilul comisiei de inventariere.

Să bareze și să semneze la ultima operațiune documentele care atestă intrări

respectiv ieșiri de valori materiale (fișă de magazie, raport de gestiune) pentru a se evita emiterea altor documente după începerea inventarierii.

Să vizeze documentele care privesc intrări sau ieșiri de valori materiale existente

în gestiune dar neînregistrate și să dispună înregistrarea lor în evidența scriptică a gestiunii.

Să verifice dacă aparatele și instrumentele de măsură și cântărire sunt în bună

stare și dacă au fost verificate de organele autorizate.

Să verifice numerarul din casă și să stabilească suma încasărilor din ziua

curentă, solicitând întocmirea monetarului (la unitățile cu amănuntul) și depunerea numerarului la casieria unității; să ridice benzile de control de la aparatele de marcat electronice și ștampila unității, acolo unde este cazul, și să le păstreze în siguranță.

Să efectueze inventarierea, de regulă, în afara orelor de program.

Să afișeze pe ușa de acces a gestiunii că magazia este închisă pentru

inventariere specificându-se perioada. Pe toată durata inventarierii, programul de lucru și programul inventarierii vor fi afișate la loc vizibil.

Pentru desfășurarea corespunzătoare a inventarierii este indicat, dacă este posibil, să se sisteze operațiunile de predare – primire a bunurilor supuse inventarierii, luându-se din timp măsurile corespunzătoare pentru a nu se stagna procesul normal de livrare sau primire a bunurilor.

Dacă operațiunile de predare – primire a bunurilor nu pot fi suspendate, se prevede crearea unei zone tampon în care să se depoziteze bunurile primite în timpul inventarierii sau să permită expedierea la clienți. Operațiunile respective se vor efectua numai în prezența comisiei de inventariere care va menționa pe documentele întocmite „primit în timpul inventarierii” sau „eliberat în timpul inventarierii”, după caz, evitându-se omisiunile sau dubla inventariere.

Pentru asigurarea continuității aprovizionării cu valori materiale, în perioada inventarierii depozitelor, conducerea unității poate lua măsura înființării temporare a unor depozite de tranzit sau dirijarea mărfurilor sosite către alte depozite, chiar direct la unitățile de desfacere.

La unitățile cu mai multe gestiuni (raioane, tonete, secții) inventarierea se efectuează parțial în sensul că, în timp ce se inventariază un raion, celelalte își continuă activitatea.

În situația inventarelor inopinate este posibil ca în momentul sosirii comisiei de inventariere la locul de desfășurare a inventarului, gestionarul să lipsească din unitate. În acest caz, comisia de inventariere va sigila intrările și ieșirile încăperilor unde sunt bunurile ce urmează a fi inventariate și va comunica aceasta conducerii unității. Aceasta are obligația să încunoștiințeze în scris pe gestionar despre inventarierea ce trebuie să se efectueze, indicând locul, ziua și ora fixată pentru începerea inventarierii.

În situația în care gestionarul sau reprezentantul acestuia nu se prezintă la locul, data și ora fixată, inventarierea se va efectua de către comisia de inventariere în prezența altor persoane care să îl reprezinte pe gestionar, persoane numite prin decizie scrisă a conducătorului unității.

Inventarierea și înscrierea în documente a rezultatelor inventarierii

În această etapă are loc constatarea și consemnarea existenței faptice a bunurilor, disponibilităților, creanțelor și datoriilor prin numărare, cântărire, măsurare, cubare sau alte mijloace, în raport cu natura și caracteristicile fiecărui element inventariat. Executarea inventarierii depinde de natura bunurilor inventariate (bunuri, numerar, disponibil în cont, creanțe, datorii etc.), de starea acestora (normală sau deteriorată, cu termen de garanție depășit etc.) și de apartenența acestora (patrimoniale sau extrapatrimoniale).

Elementele patrimoniale de activ și de pasiv a căror existență nu poate fi constatată prin inventarieri fizice se verifică pe baza datelor din contabilitate. Acest procedeu al constatărilor indirecte se utilizează în cazul bunurilor aparținând unității dar care se află în afara acesteia ( mijloace fixe date cu chirie, materiale lăsate în păstrarea furnizorului, produsele expediate către clienți și refuzate de către aceștia, bunurile trimise spre prelucrare la terți etc.).

Bunurile și numerarul se inventariază la locurile de păstrare sau depozitare prin numărare, cântărire, măsurare.

Disponibilitățile în numerar, în lei și în valută, se inventariază în ultima zi lucrătoare a exercițiului financiar, după înregistrarea tuturor operațiunilor de încasări și plăți privind exercițiul respectiv, confruntându-se soldurile din registrul de casă cu cele din contabilitate. Numerarul se înscrie, pe măsură ce se constată, în monetar.

Formularele cu regim special se înscriu în lista de inventariere în ordinea codurilor iar mărcile poștale și timbrele fiscale (cu excepția timbrelor cu valoare filatelică) se înscriu la valoarea lor nominală.

Bunurile din patrimoniul întreprinderii se inventariază pe structuri (imobilizări, stocuri, titluri de valoare etc.). Pentru cele degradate, fără mișcare, cu termen de garanție depășit etc., se întocmesc liste de inventariere separate.

Bunurile aparținând altor persoane fizice sau juridice (închiriate, custodie, consignație etc.) se înscriu în liste separate, pe structuri (stocuri de materii prime, stocuri de mărfuri etc.) și pe proprietari. În cazul bunurilor aflate în custodie, un exemplar din listele de inventariere se transmit proprietarilor, în termen de cel mult 15 zile de la terminarea inventarierii, urmând ca aceștia să comunice eventualele nepotriviri în termen de 5 zile de la primirea listelor. Necomunicarea în acest termen presupune recunoașterea exactității datelor înscrise în listele de inventariere primite. Atunci când există nepotriviri, unitatea deținătoare este obligată să clarifice situația diferențelor respective și să le comunice proprietarului.

Prioritate la inventariere au bunurile cu grad mare de perisabilitate, asigurându-se condiții pentru utilizarea sau desfacerea acestora imediat după inventariere.

Inventarierea clădirilor se face prin identificarea lor în baza datelor înscrise în dosarul fiecărei clădiri și a titlului de proprietate, prin inspectarea și compararea constatărilor cu datele prevăzute în documentele respective. În cazul terenurilor se au în vedere schițele de amplasare și documentele care atestă proprietatea acestora.

Construcțiile și echipamentele speciale cum sunt rețelele de energie electrică, termică, gaze, apă, canal, telecomunicații etc., se inventariază potrivit regulilor stabilite de deținătorii acestora.

Mijloacele fixe care în perioada inventarierii se află în afara unității (vapoare, avioane, vagoane etc.), plecate în cursă de lungă durată, mașini de forță și alte mașini, utilaje sau instalații trimise pentru reparații în afara unității, se inventariază înaintea ieșirii lor temporare din unitate

Pentru inventarierea brevetelor, licențelor, know–how–urilor și a altor imobilizări necorporale este necesară constatarea existenței și apartenenței acestora pe baza titlurilor de proprietate.

Cu ocazia inventarierii imobilizărilor necorporale și corporale aflate în curs de execuție se menționează pentru fiecare obiect, în baza constatărilor la fața locului, denumirea obiectului și descrierea amănunțită a stadiului în care se află.

Unitățile care execută imobilizări corporale cu forțe proprii vor trece în listele de inventariere a lucrărilor neterminate, cheltuielile aferente articolelor de deviz la care nu s-a executat întregul complex de lucrări prevăzute în indicatoarele de norme de deviz. În liste de inventariere separate se trec :

lucrări de investiții care nu se mai execută fiind sistate sau abandonate, pentru care se vor arăta cauzele sistării sau abandonării, aprobarea de sistare sau abandonare și măsurile ce se propun în legătură cu aceste lucrări;

materialele și utilajele primite de la beneficiari pentru montaj și neîncorporate în lucrări.

investițiile puse în funcțiune total sau parțial, cărora nu li s-au întocmit formele de înregistrare ca mijloace fixe;

Inventarierea produselor în curs de execuție, inclusiv lucrări, servicii și studii în curs de execuție sau neterminate, are în vedere următoarele:

produsele care deși au fost terminate nu au trecut toate probele de recepționare tehnică sau nu au fost completate cu toate piesele și accesoriile lor;

produse care nu au trecut prin toate fazele prelucrării impuse de procesul tehnologic.

În sectorul construcții – montaj se cuprind în cadrul producției neterminate lucrările și părțile de elemente de construcții la care nu a fost executat întregul volum de lucrări prevăzute în indicatoarele de norme de deviz precum și lucrările executate terminate dar care nu au fost recepționate de beneficiari.

Elementele de natura mijloacelor circulante (piese de schimb, materiale, semifabricate) aflate la locurile de muncă și nesupuse prelucrării nu se consideră producție în curs de execuție. Ele se vor inventaria separat întregind costurile din care provin.

Inventarierea producției în curs de execuție din cadrul secțiilor auxiliare se face prin stabilirea gradului de executare a lucrărilor.

Inventarierea producției neterminate presupune:

colectarea din secții sau ateliere a tuturor produselor și deșeurilor, întocmindu-se documente de constatare;

predarea la magazii și la depozite a tuturor pieselor, ansamblurilor și agregatelor a căror prelucrare a fost terminată și întocmirea documentelor corespunzătoare;

întocmirea documentelor de constatare și prezentarea la control a semifabricatelor a căror utilizare este îndoielnică.

Lucrările de reparații capitale neterminate se consemnează într-o listă de inventariere separată în care se precizează denumirea obiectivului supus reparației, gradul de executare a reparației, costul de deviz și cel efectiv al lucrărilor executate. De asemenea se înscriu în liste separate produsele aflate în execuție.

Bunurile aflate în ambalaje originale, intacte, se despachetează și se verifică prin sondaj, fapt consemnat de comisie în procesul verbal.

Stivele formate din lăzi, saci, cutii, containere etc., se desfac și se verifică separat.

În cazul lichidelor, a căror cantitate efectivă nu se poate stabili prin măsurare sau transvazare a conținutului vaselor, acestea se verifică prin scoaterea de probe (dacă ambalajele nu sunt capsulate) ținându-se seama de densitate, volum, compoziție și de alte caracteristici, constatarea putându-se face fie organoleptic (pe calea simțurilor), fie prin măsurare sau probe de laborator, după caz.

Sculele, uneltele, echipamentul, cazarmamentul etc. aflate asupra angajaților se inventariază și se trec pe liste separate specificându-se persoanele care răspund de păstrarea acestora. În cadrul evidențierii acestora pe formații, locuri de muncă etc., bunurile vor fi centralizate și comparate cu datele din evidența tehnico – operativă precum și cu datele din evidența contabilă.

Unele materiale de volum mare sau greutate considerabilă (ciment în vrac, produse de carieră, oțel beton, produse agricole etc.) a căror inventariere prin cântărire sau măsurare ar necesita cheltuieli importante sau ar determina degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe bază de calcule tehnice stabilite riguros de organele în drept, cu menționarea în procesul verbal a modalității de determinare utilizată.

Determinarea stocurilor faptice trebuie să evite omiterea sau inventarierea de două sau mai multe ori a acelorași bunuri. În acest scop se recomandă aplicarea procedeului dublei inventarieri.

Datele privind bunurile inventariate se înscriu în liste de inventariere, imediat după determinarea cantităților respective, în ordinea în care au fost grupate de la început. Se va ține seama, în mod obligatoriu, de denumirile și unitățile de măsură cu care figurează în evidența tehnico – operativă și nu în cea contabilă.

Listele de inventariere se întocmesc separat pe locurile de depozitare sau de păstrare a bunurilor (de exemplu: fabrici, secții, depozite, magazine etc.), precum și pe gestionari și pe categorii de bunuri, astfel:

bunuri aparținând altor unități (așa cum s-a arătat mai sus);

bunuri necorespunzătoare (degradate, demodate, desperecheate, dezasortate etc.);

bunuri care nu aparțin gestiunii inventariate însă au fost găsite în această gestiune;

bunuri fără mișcare, de prisos, cu mișcare lentă.

Este necesar să se încheie procese verbale prin care să se constate cauzele care au determinat situația acestor bunuri.

Listele de inventariere se scriu cu cerneală, pix sau creion chimic, citeț și fără ștersături sau adăugiri. Orice modificare se certifică, sub semnătură, de persoanele care urmează să semneze listele. Spațiile libere din liste se barează.

Numerotarea bunurilor înscrise în liste se face în continuare, începând cu prima listă. Listele se numerotează și se datează cu ziua când a avut loc inventarierea.

Atunci când pentru imobilizările corporale și alte elemente patrimoniale s-au stabilit provizioane pentru deprecieri, în listele de inventariere se va înscrie valoarea contabilă netă a acestora, care se va compara cu valoarea actualizată stabilită la inventariere.

Listele de inventariere se întocmesc în 3 (trei) exemplare (1 exemplar se scrie de către gestionar iar 2 exemplare, cu indigo, se scriu de către un membru al comisiei de inventariere). În cazul în care inventarierea are loc în scopul înlocuirii gestionarului, listele se întocmesc în 5 exemplare (1 exemplar se scrie de către gestionarul predător, 1 exemplar de către gestionarul primitor iar 3 exemplare se scriu, cu indigo, de către un membru al comisiei).

Pe ultima filă a listelor de inventariere gestionarul trebuie să menționeze dacă toate cantitățile de bunuri au fost stabilite în prezența sa, dacă bunurile respective se află în păstrarea și răspunderea sa, dacă mai are în gestiune bunuri care au rămas neinventariate și eventualele obiecții pe care le are de făcut.

În situațiile în care există obiecții comisia trebuie să le analizeze și să le soluționeze, concluziile se vor menționa la sfârșitul listelor de inventariere.

Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă de membrii comisiei de inventariere și de gestionari. În cazul unei gestiuni colective cu mai multe schimburi, listele se semnează de către toți gestionarii. În situația primirii– predării gestiunii, listele se semnează atât de gestionarul predător cât și de gestionarul primitor.

Listele rămân în încăperea unde a avut loc inventarierea.

Disponibilitățile la bănci, creanțele și datoriile se inventariază verificând și confruntând soldurile scriptice din conturile corespunzătoare evidențiate în contabilitate, cu soldurile din extrasele de cont emise de bănci (disponibilitățile) și cu soldurile din extrasele de cont emise de intreprinderile la care există datorii (furnizori, alți creditori). În acest scop, extrasele de cont emise de bănci în ziua de 31 decembrie a exercițiului financiar, vor purta în mod obligatoriu ștampila oficială a băncii.

Verificarea creanțelor față de terți se face prin confirmare pe bază de extrase de cont sau prin punctaje reciproce. Unitatea este obligată să emită extrase de cont, cu confirmarea soldului creanței / dată, în care se înscriu soldurile care cuprind sumele de încasat. După confruntarea extraselor de cont cu sumele de încasat sau după eventualele clarificări în urma acestei acțiuni, sumele devin sigure. Nu se încadrează în această regulă creanțele curente ale agenților economici a căror pondere nu depășește 1% din totalul creanțelor. În cazul creanțelor cu o vechime mai mare de 6 luni, confirmarea soldurilor se face în mod obligatoriu în baza unei adrese cu confirmare de primire. Nerespectarea acestei proceduri precum și refuzul de confirmare constituie abateri de la normele legale.

În cazul unităților care efectuează decontarea creanțelor și obligațiilor pe bază de conturi sau deconturi externe ce urmează a fi confirmate de către partenerii externi, aceste documente țin locul extraselor de cont confirmate.

Se întocmesc separat liste de inventariere pentru creanțele și datoriile incerte sau în litigiu.

2.2.3 Evaluarea stocurilor

După terminarea tuturor lucrărilor legate de inventarierea generală a patrimoniului, trebuie să se efectueze unele regularizări și rectificări ale unor operațiuni înregistrate în cursul anului financiar. Acestea sunt:

contabilizarea provizioanelor.

regularizarea amortizării imobilizărilor și uzurii materialelor de natura obiectelor de inventar;

Contabilitatea provizioanelor

Legislația în vigoare impune înregistrarea provizioanelor pentru deprecieri. Provizioanele pentru deprecieri vizează acele elemente de activ neamortizabile a căror valoare de inventar la data închiderii exercițiului este mai mică decât valoarea de intrare.

Înregistrarea provizioanelor presupune o creștere a cheltuielilor și concomitent o creștere a provizioanelor care generează o diminuare a valorii activelor. Deoarece aceste mișcări de valoare au un caracter reversibil, regularizarea se face la finele anului. Pentru aceasta se procedează în felul următor:

în cazul în care deprecierea calculată pe baza inventarului este inferioară provizioanelor constituite anterior, se anulează diferența de provizioane transformându-se în venituri;

în cazul în care deprecierea calculată pe baza inventarului este superioară provizioanelor constituite anterior, se constituie provizioane suplimentare.

În listele de inventariere ale valorilor materiale (imobilizări necorporale, corporale, financiare sau stocuri de materii prime, mărfuri, produse finite etc.) se înscriu valorile de origine (valorile contabile) în coloana corespunzătoare.

Valorile de origine (de intrare) sunt valorile cu care acestea figurează în contabilitate (în cazul stocurilor, valorile FIFO, LIFO, CMP). Ele sunt necesare pentru determinarea eventualelor diferențe cantitative (de substanță) care trebuie înregistrate în contabilitate.

În vederea stabilirii diferențelor de inventar, o problemă importantă ce trebuie rezolvată este stabilirea corectă a valorii de inventar (valorii actuale sau de utilitate), deoarece valoarea contabilă (valoarea de origine sau valoarea de intrare) se preia din contabilitate.

Valoarea de inventar (valoarea actuală) este valoarea de utilitate în funcție de prețul pieței de la data inventarierii, utilitatea pentru întreprindere, starea și amplasarea bunurilor inventariate. Pentru stabilirea acestei valori de utilitate, întreprinderea va recurge la toate tehnicile adecvate (baremuri, mercuriale, cotații la bursă etc.).

La stabilirea valorii de inventar se aplică principiul prudenței potrivit căruia nu se admite supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv și a cheltuielilor.

Astfel, dacă se constată că valoarea actuală (de inventar) stabilită în funcție de utilitatea bunului este mai mare decât valoarea evidențiată în contabilitate în listele de inventariere (valoarea de origine – de intrare). În listele de inventariere se vor înscrie valorile din contabilitate.

Dacă valoarea actuală (de inventar) este mai mică decât valoarea contabilă (de origine sau de intrare) atunci în coloana corespunzătoare acestor valori din listele de inventariere a valorilor materiale se înscrie această valoare actuală determinată în funcție de utilitatea bunului și prețul pieței (valoare de inventar).

Pentru asigurarea imaginii fidele, evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face astfel:

Bunurile de natura imobilizărilor și stocurilor se evaluează la valoarea actuală (valoare de inventar).

Imobilizările se evaluează la valoarea rămasă neamortizată, excepție făcând cele constatate ca fiind depreciate, care se vor evalua la valoarea lor actuală, în funcție de prețul pieței, starea lor fizică precum și de utilitatea lor în cadrul unității.

Evaluarea stocurilor se face cu respectarea principiului permanenței metodei (menținerea metodelor și regulilor de evaluare) potrivit prevederilor pct.19, 68 și 69 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilității nr. 82/1991 precum și a prevederilor Ordinului Ministrului Finanțelor nr. 2388/15.12.1995.

Creanțele și datoriile se evaluează la valoare nominală.

Bunurile depreciate se evaluează la valoarea de utilitate a fiecărui element stabilită de utilitatea bunului în unitate și de prețul pieței.

Valoarea de utilitate a creanțelor și datoriilor se stabilește în funcție de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată, potrivit prevederilor pct.19 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilității nr. 82/1991, impunându-se totodată constituirea de provizioane pentru deprecierea creanțelor, pentru creșterea datoriilor precum și pentru sumele aflate în litigiu.

Creanțele și datoriile incerte și în litigiu se evaluează la valoarea de utilitate, stabilită în funcție de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată.

Disponibilitățile, creanțele și datoriile în devize se evaluează la cursul valutar în vigoare în ultima zi a exercițiului financiar.

Creanțele și datoriile în devize se evaluează în funcție de cursul de referință al Băncii Naționale a României din ziua de 31 decembrie. Diferențele în plus sau în minus, reprezentând pierderi sau câștiguri latente față de acest curs, sunt reflectate în contabilitate prin conturile: 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” sau 765 „Venituri din diferențe de curs valutar” după caz.

Titlurile de plasament se evaluează la cursul mediu al ultimei luni a exercițiului sau la valoarea probabilă de negociere, după caz.

Titlurile imobilizate se evaluează la valoarea lor de utilitate.

Titlurile de plasament, titlurile de participare, titlurile imobilizate ale activității de portofoliu precum și alte titluri se evaluează astfel:

cele necotate la bursă la valoarea lor probabilă de vânzare.

în cazul celor cotate la bursă, la valoarea de cotare a acestora din 31 decembrie;

Dacă valoarea lor de inventar este mai mică decât valoarea cu care acestea figurează în contabilitate se va proceda la constituirea de provizioane pentru deprecieri. Toate aceste titluri se inventariază cu respectarea principiului prudenței. Atunci când se apreciază că valoarea de vânzare este superioară valorii contabile, în listele de inventariere se înscrie valoarea contabilă. În cazurile în care se constată deprecieri determinate de înregistrarea de rezultate financiare necorespunzătoare la unitățile la care sunt deținute titlurile, situație care conduce la scăderea valorii probabile de vânzare, în listele de inventariere aceste titluri se evaluează la valoarea probabilă de vânzare (mai mică), urmând a se constitui provizioane pentru depreciere.

Atunci când se constată deprecieri definitive (ireversibile) la mijloace fixe sau materiale de natura obiectelor de inventar, se va proceda la constituirea unei amortizări suplimentare (care nu este deductibilă din punct de vedere fiscal) în vederea punerii de acord a valorii contabile nete cu valoarea stabilită cu ocazia inventarierii.

În cazul constatării unor deprecieri relative (reversibile) trebuie constituit un provizion pentru deprecieri care să reflecte situația reală, indiferent de situația economică a unității patrimoniale, chiar și atunci când aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal.

Regularizarea amortizării imobilizărilor și uzurii materialelor de natura obiectelor de inventar

Valoarea de inventar a imobilizărilor determinată cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului ar trebui să fie egală cu valoarea net contabilă (rămasă de amortizat) a imobilizărilor. Dar, dacă valoarea de inventar este mai mică, trebuie să se înregistreze o depreciere ireversibilă a acestor imobilizări, respectiv o amortizare care nu este deductibilă din punct de vedere fiscal. Această regularizare este impusă de principiul prudenței.

În mod similar se procedează și pentru materialele de natura obiectelor de inventar, când se înregistrează o uzură a acestora.

2.3. Regularizarea și stabilirea diferențelor constatate la inventariere

Înainte de stabilirea rezultatelor inventarierii se procedează la o verificare minuțioasă a exactității tuturor stocurilor din fișele de magazie și a soldurilor din contabilitate pentru bunurile inventariate. Erorile descoperite trebuie corectate operativ, după care se procedează la stabilirea rezultatelor inventarierii prin confruntarea cantităților consemnate în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico – operativă pentru fiecare poziție în parte, urmând ca pozițiile cu diferențe să fie preluate în lista de inventariere centralizatoare.

La inventarierea structurilor patrimoniale pot fi identificate două categorii de diferențe:

diferențe de evaluare a stocurilor faptice, denumite plusuri și minusuri de valoare;

diferențe între stocurile faptice și stocurile scriptice, denumite și diferențe de inventar.

Toate sortimentele structurilor patrimoniale la care se constată diferențe de inventar și minusuri de valoare, se transpun în liste de inventariere distincte care au coloane destinate acestui scop.

Stabilirea și regularizarea plusurilor de valoare și minusurilor de valoare ale stocurilor faptice

Diferențele valorice ale stocurilor faptice rezultă prin compararea valorii de origine (valorii de intrare) cu care s-au înregistrat structurile patrimoniale la intrarea lor în patrimoniu potrivit principiului costurilor istorice (nominalismul monetar), cu valoarea actuală (valoarea de inventar), care s-a constatat la inventarierea structurilor patrimoniale corespunzătoare.

În contabilitatea curentă elementele inventariate își mențin valoarea de intrare în patrimoniu. Cu ocazia închiderii exercițiului se compară valoarea de intrare sau contabilă (Vc) cu valoarea de utilitate (Vu) stabilită pe baza inventarului, putându-se constata una din următoarele situații:

a) – pentru elementele de activ

Dacă Vc >Vu diferența constatată în minus se înregistrează în contabilitate pe seama cheltuielilor cu provizioanele sau amortizările, după caz, funcție de natura deprecierii, valoarea activelor menținându-se la valoarea de intrare.

Dacă Vu  >Vc nu se fac înregistrări în contabilitate (în virtutea principiului prudenței), elementele își mențin valoarea de intrare sau contabilă.

– pentru elementele de pasiv

Dacă Vu >Vc diferența constatată în plus se înregistrează în contabilitate prin constituirea unui provizion, valoarea pasivelor menținându-se la valoarea de intrare.

Dacă Vc >Vu nu se înregistrează în contabilitate (în virtutea principiului prudenței), elementele își mențin valoarea de intrare sau contabilă.

Dacă rezultă o depreciere a stocurilor considerată reversibilă, potrivit principiului prudenței, se constituie provizioane pentru depreciere prin creșterea cheltuielilor de exploatare (reducerea profitului). În acest fel, pierderea probabilă din folosirea acestor stocuri este suportată din profitul anului în curs, evitându-se transferarea ei asupra rezultatelor exercițiilor viitoare.

În cazul mijloacelor fixe, corectarea valorii lor contabile și aducerea lor la nivelul valorii de inventar înscrisă în listele de inventariere, se efectuează fie prin înregistrarea unei amortizări excepționale în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă (definitivă, caz tipic pentru mijloacele fixe inutilizabile propuse pentru a fi casate), fie prin constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe în cazul în care se constată o depreciere relativă (reversibilă) ca urmare a unor cauze cum sunt:

supraevaluarea mijloacelor fixe prin aplicarea unor coeficienți neadecvați cu ocazia reevaluării lor;

lipsa de utilitate a acestora pentru unitate în momentul inventarierii;

apariția unei uzuri morale de care nu s-a ținut seama cu ocazia amortizării;

alte cauze care determină o evaluare actuală mai scăzută a mijloacelor fixe decât valoarea cu care acestea figurează în contabilitate.

Pe baza documentației întocmite de comisia de inventariere, datele contabile se pun de acord cu situația reală, operație ce presupune regularizarea plusurilor și minusurilor așa încât să redea o imagine cât mai fidelă a patrimoniului.

b) Stabilirea și regularizarea diferențelor între stocurile faptice și stocurile scriptice

Stabilirea diferențelor de inventar se face comparând stocurile faptice cu cele scriptice (soldurile conturilor analitice din contabilitate): dacă stocul faptic este mai mare decât stocul scriptic, rezultă un plus de inventar, iar dacă stocul faptic constatat la inventar este mai mic decât soldul scriptic din contabilitate, rezultă un minus de inventar (o lipsă de inventar).

Diferențele de inventar se regularizează în funcție de natura structurilor la care s-au constatat (imobilizări, stocuri, creanțe, datorii etc.), de sensul lor (plusuri sau minusuri) și de cauzele care le-au determinat.Comisia de inventariere supune aceste diferențe de inventar unei analize minuțioase, propunând conducerii întreprinderii soluții de regularizare (de „valorificare”) a rezultatelor inventarierii.

În cazul diferențelor de inventar la stocuri, de exemplu, se pot adopta compensări între minusuri și plusuri la sortimente asemănătoare, care prezintă riscul unor confuzii în manipularea lor, pot fi acordate perisabilități, sau pot fi înregistrate plusuri sau minusuri (imputabile și neimputabile).

Dacă pentru lipsuri în gestiune se face vinovat gestionarul, atunci minusul de inventar se impută acestuia la valoarea de înlocuire. Prin valoare de înlocuire se înțelege costul de achiziție al bunului respectiv la data constatării pagubei, care va cuprinde prețul de cumpărare practicat pe piață, la care se adaugă taxele nerecuperabile, TVA, cheltuieli de transport – aprovizionare și alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunului respectiv.

Obligația înregistrării minusurilor sau plusurilor impune conducerii unității obligația de a întreprinde măsuri pentru stabilirea adevăratelor cauze care au dus la ivirea acestora. Plusurile sau minusurile pot fi datorate fie unor cauze obiective, fie unor fapte ilicite, ambele împrejurări conducând la provocarea unor pagube în gestiune.

În cazul bunurilor constatate lipsă ce urmează a fi imputate, care nu pot fi cumpărate de pe piață, valoarea de imputare se stabilește de către o comisie formată din specialiști în domeniul respectiv.

Prin înregistrarea diferențelor de inventar, situația din contabilitate este pusă în acord cu situația reală constatată la inventariere, apropiindu-se de imaginea fidelă asupra patrimoniului.

După terminarea operațiunii de inventariere se procedează la stabilirea rezultatelor preliminare, în funcție de felul gestiunilor:

la gestiunile de mijloace fixe, materiale de natura obiectelor de inventar etc., deschiderea unității se face imediat după inventarierea faptică;

la gestiunile care țin evidența cantitativ – valoric se compară stocurile faptice înscrise în listele de inventariere cu soldurile scriptice din fișele de magazie; dacă gestionarul nu are obiecțiuni asupra eventualelor diferențe se consemnează această situație, iar gestiunea își reia activitatea;

la gestiunile la care evidența se ține global – valoric se compară soldul faptic, cu soldul scriptic din contabilitate iar diferențele se înscriu la sfârșitul recapitulației inventarului și se semnează de comisie și gestionar; gestiunea își poate relua activitatea; dacă însă rezultă diferențe mari, gestiunea rămâne închisă până la stabilirea rezultatului definitiv al inventarierii.

Se confruntă stocul faptic stabilit în listele de inventariere cu stocul scriptic din balanța de verificare întocmită înainte de inventariere. Dacă există diferențe între cele două stocuri, acestea se preiau într-o listă de inventariere separată care are coloane pentru determinarea diferențelor în plus sau în minus, atât cantitativ cât și valoric. Tot în acest document se determină valorile de inventar, date de prețurile pieței, care se compară cu valorile contabile ale patrimoniului și în final se determină plus valorile sau minus valorile de inventar.

Urmează controlul documentelor, în totalitate sau prin sondaj, sub aspectul legalității și realității operațiilor.

Prin controlul realității operațiilor se înțelege verificarea existenței în fapt a operațiilor consemnate în documente și a înregistrării efective a conținutului documentelor în evidențe.

Prin controlul legalității operațiilor se înțelege verificarea respectării dispozițiilor legale privind mișcarea valorilor materiale și bănești și a modului de întocmire a documentelor.

Este necesar ca revizorii de gestiune să cunoască diferitele modalități (sisteme) de verificare a realității operațiilor sau valabilității documentelor.

Se pot aplica, de exemplu, sistemele de verificare reciprocă și de verificare încrucișată. Prin verificare reciprocă se înțelege confruntarea datelor din exemplarele aceluiași document (unicate, duplicate, triplicate etc.) care se găsesc la diferite compartimente. Prin verificare încrucișată se înțelege confruntarea datelor din documentele gestiunii verificate cu cele din documentele întocmite de terți, referitoare la aceleași operațiuni.

După confirmarea de către compartimentul contabilitate a soldurilor scriptice, rezultatele inventarierii se consemnează într-un proces verbal care trebuie să cuprindă următoarele elemente:

data întocmirii;

numele și prenumele membrilor comisiei de inventariere;

numărul și data actului de numire a comisiei de inventariere;

data începerii și terminării operațiunilor de inventariere;

gestiunea inventariată;

rezultatele inventarierii;

concluziile și propunerile comisiei cu privire la cauzele lipsurilor, plusurilor, pierderilor și a persoanelor vinovate,

propuneri de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar;

volumul stocurilor depreciate, fără mișcare sau cu mișcare lentă, greu vandabile, fără desfacere asigurată, precum și propunerile de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul economic;

declasarea sau casarea unor stocuri;

constatări privind păstrarea, depozitarea, conservarea și asigurarea integrității bunurilor din gestiune;

alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.

În cazul elementelor patrimoniale pentru care s-au constatat deprecieri și au fost

întocmite liste de inventariere separat, comisia de inventariere face propuneri privind:

înregistrarea de amortizări suplimentare;

cauzele care au determinat aceste aprecieri.

constituirea de provizioane pentru deprecieri;

Propunerile se prezintă conducătorului unității în termen de 3 zile de la încheierea operațiunilor de inventariere. În urma avizului directorului economic sau a contabilului șef și a șefului compartimentului juridic, conducătorul unității va decide asupra soluționării propunerilor făcute în termen de 5 zile.

Procesul verbal, împreună cu toate documentele întocmite semnate de comisie și de gestionar se prezintă conducerii societății pentru a analiza și decide cu privire la luarea măsurilor ce se impun.

Rezultatele inventarierii generale a patrimoniului (anuale) se înscriu într-un registru obligatoriu, „Registrul Inventar”. În acest registru se înscriu toate elementele patrimoniale de activ și de pasiv grupate după natura lor, la fel ca în bilanțul contabil.

Datele din Registrul Inventar (sintetice) și din listele de inventariere (analitice) formează împreună inventarierea patrimoniului, pe care se fundamentează elaborarea Bilanțului.

2.4. ALTE SITUAȚII CARE NECESITĂ INVENTARIEREA

Inventarierea în vederea reînnoirii stocurilor

În unitățile comerciale care utilizează evidența global – valorică a gestiunilor, reînnoirea stocurilor se poate face numai prin efectuarea unei inventarieri.

Unitățile comerciale utilizează în acest scop metoda operativ – statistică. Fiecare șef de raion cunoaște cerințele cumpărătorilor. Ținând cont de stocurile pe care le determină printr-o inventariere ad – hoc, acesta întocmește o situație în care se arată felul mărfurilor, cantitățile și prețurile de vânzare cu amănuntul care trebuie aprovizionate. Prin centralizarea acestora la nivel de unitate se determină necesarul de aprovizionat.

Multe unități comerciale au deschise caiete în care șefii de raion înscriu cererile clienților. Aceste caiete se consultă înainte de a se cere reînnoirea stocurilor sau la aprovizionarea cu stocuri noi de mărfuri.

Inventarierea stocurilor în vederea modificării prețurilor

În unitățile comerciale, în special la cele specializate în comerțul cu legume și fructe, la care prețurile de vânzare cu amănuntul se stabilesc în funcție de calitate, sezon și în funcție de cerere – ofertă, prețurile se pot modifica frecvent.

Înaintea modificării prețurilor, unitățile procedează la inventarierea stocurilor de mărfuri la care urmează a se modifica prețurile, întocmind documentul „Inventar pentru modificare de preț”.

Diferența dintre prețul actual și cel propus se regularizează prin intermediul contului 378 „Diferențe de preț la mărfuri”. De exemplu, dacă prețul de vânzare actual este 2.000.000 lei și prețul nou propus este 2.200.000 lei, vom avea TVA neexigibilă la diferența de 200.000 (2.200.000 – 2.000.000 = 200.000) în sumă de 38.000 lei. Înregistrarea contabilă este următoarea:

Inventarierea în vederea estimării în câmp a recoltelor viitoare

În agricultură se fac estimări de recoltă în anumite faze de vegetație cu scopul de a se asigura din timp spațiile de depozitare și mijloacele de transport, de a se evalua posibilitatea satisfacerii cererilor de produse agricole, de a stabili prețurile etc. În acest scop se inventariază suprafețele ocupate de diferite culturi (a producției în curs), se individualizează parcelele care se deosebesc unele de altele prin desimea plantelor, starea de vegetație, atacul de boli și dăunători, se stabilește numărul de probe ce urmează a se lua.

CAPITOLUL III

VALORIFICAREA REZULTATELOR

3.1. Valorificarea rezultatelor la inventarierea stocurilor

3.1.1. Plusuri în gestiune și modul de soluționare a acestora

3.1.2. Minusuri în gestiune și modul de soluționare a acestora

3.2.Valorificarea rezultatelor la gestiunile de imobilizări corporale

3.3. Valorificarea rezultatelor a valorii valutelor

3.4. Valorificarea rezultatelor a drepturilor de creanță față de debitori și clienți

3.5. Valorificarea rezultatelor a veniturilor și cheltuielilor

3.6. Determinarea cheltuielilor privind consumul stocurilor

3.7. Constituirea, suplimentarea și diminuarea provizioanelor

3.1. VALORIFICAREA REZULTATELOR LA

INVENTARIEREA STOCURILOR

În cazul inventarierii stocurilor se pot constata minusuri (lipsuri) sau plusuri în gestiune.

Referitor la pagubele și lipsurile din gestiunea inventariată, comisia de inventariere va solicita explicații scrise de la persoanele care au răspunderea gestionării valorilor materiale inventariate. Pe baza documentelor cercetate, a explicațiilor primite și în conformitate cu dispozițiile legale în vigoare, comisia propune modul de regularizare a diferențelor dintre datele din contabilitate și cele inventariate (faptic).

Cât privesc diferențele cantitative constatate între stocurile scriptice și cele faptice, ele se soluționează mai întâi și, ca principiu general, plusurile se reflectă ca o intrare în gestiune, iar minusurile se recuperează de la vinovați sau se înregistrează ca și cheltuieli.

Aceste diferențe constatate la inventarierea generală a patrimoniului sunt regularizate și soluționate în următoarea ordine:

compensarea plusurilor cu minusurile de inventar;

perisabilități normale;

înregistrarea în contabilitate a diferențelor.

3.1.1. Plusuri în gestiune și modul de soluționare a acestora

Plusurile de stocuri la materii prime, materiale consumabile, produse finite, semifabricate, produse reziduale, mărfuri și ambalaje, se pot datora următoarelor cauze:

eliberarea unor cantități mai mici decât cele înscrise pe documentele de ieșire;

aparatele de măsură nu corespund cu cele cu care au fost măsurate bunurile la intrare;

intrarea în magazie a unor produse din producție proprie fără întocmirea actelor necesare.

În unitățile comerciale cu amănuntul unde evidența se ține la preț de vânzare cu amănuntul și unde gestiunile se organizează global –valoric, plusurile pot proveni din vânzarea de mărfuri la un preț mai mare decât cel cu care a fost încărcată gestiunea sau din vânzarea unor materiale de ambalat la prețul mărfii.

Pentru conducătorii compartimentelor de contabilitate atât lipsurile cât și plusurile de valori mari trebuie să constituie un semnal de alarmă întrucât ambele situații denotă fie o organizare necorespunzătoare a contabilității și evidenței operative, fie neglijență sau premeditare din partea salariaților.

Regularizarea plusurilor la materii prime, materiale consumabile, se face astfel:

Plusurile la materiale de natura obiectelor de inventar noi, provenite din producție proprie:

Plusurile la produse finite, semifabricate, produse reziduale, animale și păsări din producție proprie neînregistrate la timp:

Plusurile de mărfuri când evidența se ține la preț de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA se înregistrează astfel:

Plusurile de ambalaje se regularizează prin înregistrarea:

La mărfurile care se cântăresc și sunt ambalate în hârtie, cartoane, pungi (ca de exemplu: produse de carne, brânzeturi, zahăr, biscuiți, cafea, fructe etc.), materialele de ambalat se înregistrează la intrare la valoarea de achiziție, dar se vând la prețul mărfurilor. În toate cazurile prețul mărfurilor este mai mare decât cel al materialelor de ambalat.

Vânzarea materialelor de ambalat la prețul mărfurilor duce la un sold creditor al contului de mărfuri. Pentru a se regla această diferență, la inventarierea mărfurilor se determină, pe de o parte, greutatea mărfurilor care se cântăresc și s-au vândut, prețul mediu de vânzare al acestora, iar pe de altă parte, greutatea materialelor de ambalat vândute și costul mediu de achiziție al acestora.

3.1.2. Minusuri în gestiune și modul de soluționare a acestora

Atunci când se constată lipsuri soluționarea acestora se face diferit în funcție de natura acestora și anume:

lipsuri în limita normelor legale;

lipsuri peste normele legale, neimputabile;

lipsuri provocate de calamități naturale;

lipsuri peste normele legale, imputabile;

lipsuri în curs de soluționare.

Înainte de încadrarea lipsurilor în una din aceste categorii, actele normative în vigoare (Regulamentul de aplicare a Legii contabilității nr.82/1991, Normele Ministerului Finanțelor privind inventarierea patrimoniului) permit compensarea minusurilor cu plusurile constatate la inventariere.

Compensarea este o operațiune de regularizare, cel puțin parțial, a minusurilor cu plusurile constatate la inventariere, operație care are loc atunci când lipsurile în gestiune nu sunt considerate infracțiuni.

Condițiile legale de efectuare a operațiunilor de compensare sunt:

plusurile și minusurile trebuie să fie constatate numai la sorturile aceluiași produs la care este riscul de confuzie datorită asemănării aspectului exterior: culoare, model, dimensiuni, ambalaj etc.;

plusurile și minusurile să se fi produs în aceeași perioadă de gestiune, înțelegând prin aceasta perioada dintre două inventarieri succesive;

plusurile și minusurile să se fi produs în gestiunea aceleiași persoane.

Nu se vor admite compensări când există dovezi că lipsurile provin din sustrageri sau degradări ale bunurilor respective datorită vinovăției gestionarilor.

Regulile de efectuare a operațiunii de compensare cantitativă a minusurilor cu plusurile de inventar sunt:

Operația de compensare nu este obligatorie, ea poate fi însă aprobată anual de conducerea unității când nu intervine elementul infracțional.

În acest scop, în prealabil și cu caracter de uz intern, conducătorii unităților economice sunt obligați să întocmească liste cu sorturi de produse, mărfuri, ambalaje și materiale care întrunesc condițiile compensării datorită riscului de confuzie și să le propună aprobării Consiliului de administrație.

Compensarea cantitativă se realizează numai pentru cantități egale între plusuri și minusuri.

În situația în care cantitățile sorturilor supuse compensării la care s-au constatat plusuri sunt mai mari decât cantitățile sorturilor admise la compensare și la care s-au constatat lipsuri, se va proceda la stabilirea egalității cantitative prin eliminarea din calcul a diferenței în plus.

Operația de compensare se realizează cantitativ deoarece în procesul de manipulare, depozitare sau însilozare a valorilor materiale confuzia a avut loc între sorturi și nu între prețuri de înregistrare.

Datorită existenței prețurilor unitare de evaluare are loc și o compensare valorică fără însă a se diminua valoric patrimoniul unității economice.

Operația de compensare propriu – zisă se începe cu sorturile, atât de la minusuri cât și de la plusuri, care au prețurile unitare cele mai mari, continuându-se în ordine descrescătoare a prețurilor.

Eliminarea prin compensare are loc (fie de la plusuri, fie de la minusuri) începând cu sorturile ale căror prețuri unitare sunt cele mai mici, eliminarea continuându-se în ordine crescătoare a acestora până la stabilirea egalității.

Prețurile utilizate în compensare sort cu sort sunt cele ale minusurilor sau plusurilor, întotdeauna fiind luat în calcul prețul cel mai mic.

În urma operației de compensare rezultă diferențe valorice de natura plusurilor precum și diferențe valorice de natura minusurilor.

Diferențele se determină înmulțind cantitatea compensată cu diferența dintre prețul plusurilor și prețul minusurilor. Natura diferenței valorice este dată de produsul cu prețul cel mai mare.

După efectuarea operației de compensare, pentru a avea certitudinea corectitudinii calculelor, trebuie verificate următoarele corelații valorice:

P.v.t. = P.v.e. + P.v.c. + P.v.r.

M.v.t. = M.v.e. + M.v.c. + M.v.r

unde:

P.v.t. (M.v.t.) = plusul (minusul) valoric total

P.v.e. (M.v.e.) = plusul (minusul) valoric eliminat prin compensare

P.v.c. (M.v.c.) = plusul (minusul) valoric compensat

P.v.r. ( M.v.r.) = plusul (minusul) valoric rezultat din compensare

Nu se admite compensarea în cazul în care s-a făcut dovada că lipsurile constatate la inventariere provin din sustragerea sau degradarea bunurilor respective datorită vinovăției persoanelor care răspund de gestiunea acestor bunuri.

a) Lipsurile în limita normelor legale, considerate normale (perisabilitățile)

Perisabilitățile sau pierderile normale se produc la unele produse, materiale sau mărfuri atât în procesul de aprovizionare, depozitare cât și în procesul de desfacere, ca urmare a evaporării, uscării, scurgerii, pulverizării, fărâmițării, spargerii sau alte cauze asemănătoare. Mărimea perisabilităților poate fi atât reglementată prin norme legale cât și stabilită la constatare de către persoanele ce au în răspundere gestionarea unităților economice.

Organele fiscale se ghidează în prezent după prevederile unor acte normative în vigoare, prin care s-au aprobat normele maxime admise pentru calculul perisabilităților din activitatea de aprovizionare tehnico – materială și comercială, acceptând trecerea pe cheltuieli a acestor pierderi cu condiția să nu depășească nivelul maxim prevăzut și pierderea să se fi produs în mod efectiv. De asemenea, lipsurile constatate se pot încadra în perisabilități dacă provin din aceeași perioadă de gestiune, determinată de două inventare sau două controale de gestiune.

Administratorii sau alte persoane cu drept de decizie în administrarea bunurilor pot aproba perisabilități mai mari decât cele prevăzute în actele normative ținând cont de situația reală și specificul fiecărui caz de lipsă în gestiune.

Perisabilitățile (pierderile considerate normale) apărute în timpul transportului se acordă pentru fiecare transport de bunuri pe baza unui proces verbal de constatare, întocmit cu ocazia recepționării bunurilor respective.

Pierderile naturale ce se produc în timpul depozitării și livrării sunt stabilite în mod diferențiat și pe fiecare sezon, cum este cazul produselor alimentare, fructelor, legumelor, cerealelor etc.

Normele de perisabilitate sunt adaptate prin hotărâri interne în cadrul ministerelor, regiilor autonome, ținând cont de specificul fiecărei ramuri de activitate.

Cuantumul perisabilităților se stabilește și se calculează procentual la volumul cantitativ sau valoric a bunurilor intrate sau ieșite.

Pentru produsele electrice, din sticlă, porțelan, faianță etc., acordarea perisabilităților se face pe baza pierderilor reale constatate prin prezentarea probelor de spargere, fărâmițare sau a unor părți componente, consemnate într-un proces verbal de constatare sau listă de inventariere.

În cazul schimbării din funcție a gestionarului, din drepturile de perisabilități cuvenite gestionarului predător, se scad 50%, aferente bunurilor aflate în stoc, restul se acordă gestionarului primitor. În felul acesta pierderile materiale se împart în mod just între gestionarul predător, în timpul căruia au intrat bunurile respective, și cel primitor, care urmează să le gestioneze până la ieșirea din gestiune.

În scopul reducerii perisabilităților, conducerea unității este obligată:

să ia măsuri pentru respectarea strictă a normelor tehnice de manipulare, ambalare și depozitare a produselor, ținând seama de caracteristicile fiecărui produs;

să prevadă în contractul de livrare clauze și răspunderi precise cu privire la obligațiile beneficiarilor de a ridica produsele în anumite termene;

să ia măsuri pentru livrarea produselor în ordinea intrării în depozit;

să acorde o grijă permanentă distribuirii sau prelucrării în cel mai scurt timp a produselor cu termene limită de depozitare sau prelucrare.

Regularizarea contabilă a lipsurilor la materiile prime și materiale consumabile, ce se încadrează în normele recunoscute de organele fiscale, se realizează astfel:

Lipsurile neimputabile ce se încadrează în normele legale la produse finite, semifabricate și produse reziduale se regularizează astfel:

Varianta 1. costul antecalculat 2.000.000 lei, costul efectiv 2.200.000 lei, abaterea negativă 200.000 lei.

Varianta 2. costul antecalculat 2.000.000 lei, costul efectiv 1800.000 lei, abaterea pozitivă 200.000 lei.

b) Lipsurile peste normele legale, neimputabile

Aceste lipsuri trebuie tratate atât din punct de vedere al celor cu drept de decizie în gestionare cât și din punct de vedere fiscal. Întrucât aceste lipsuri se contabilizează la cheltuieli, afectând rezultatul financiar, organele fiscale recunosc numai acele scăzăminte ce se încadrează în normele legale aprobate.

Pentru valorile materiale la care sunt acceptate scăzăminte, acestea se calculează numai în situația în care, după compensarea minusurilor cu plusurile stabilite la inventariere, cantitățile lipsă sunt mai mari decât cantitățile constatate în plus.

În această situație cotele de scăzăminte se aplică în primul rând la valorile materiale la care s-au constatat lipsurile. Dacă în urma aplicării scăzămintelor respective mai rămân diferențe cantitative în minus, cotele de scăzăminte se pot aplica și asupra celorlalte valori materiale admise în compensare la care s-au constatat plusuri sau la care nu au rezultat diferențe.

Normele de scăzăminte nu se aplică anticipat ci numai după constatarea existenței efective a lipsurilor și numai la limita acestora. De asemenea, normele de scăzăminte nu se aplică automat, aceste norme fiind considerate maxime.

Scăzămintele se aplică atunci când apar lipsuri la inventariere generate de acțiunea factorilor fizici și chimici, urmare a manipulării, depozitării sau însilozării, când lipsurile nu sunt determinate din culpa gestionarului și deci nu i se pot imputa.

În gestiunile în care lipsurile ce se constată la inventariere nu sunt din vina gestionarului sau a altei persoane și depășesc limita normelor legale de scăzăminte, aceste lipsuri se trec pe seama cheltuielilor sub forma scăzămintelor peste normele legale, fiind nedeductibile din punct de vedere fiscal.

La materiile prime și materialele consumabile neimputabile ce depășesc normele legale, se înregistrează consumul acestora și se evidențiază și TVA colectată, lipsurile peste normele legale taxându-se de către organele fiscale ca fiind generatoare de TVA.

Înregistrările în contabilitate se fac prin articolele contabile:

Pentru lipsurile neimputabile de mărfuri a căror evidență se ține la preț de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA neexigibilă, este nevoie a se determina TVA-ul (folosind procedeul sutei majorate), adaosul comercial și costul de achiziție al acestora.

În categoria lipsurilor neimputabile intră și mărfurile care se scad din gestiune la propunerea organelor abilitate, deoarece au termene de garanție (utilizare) depășite sau prezintă semne de alterare (mărfuri alimentare, cosmetice etc.) sub denumirea de active circulante declasate.

Lipsurile neimputabile la producția în curs (pierderi din rebuturi) se evaluează la costurile prestabilite aferente fazelor procesului tehnologic parcurs.

Lipsurile neimputabile la materiale de natura obiectelor de inventar se regularizează astfel:

Lipsuri neimputabile la animale adulte, păsări și albine provenite din producție proprie se scad din evidență la prețul la care au fost înregistrate, evidențiindu-se diferențele între costul prestabilit și costul efectiv.

c) Lipsuri în gestiune provocate de calamități naturale

În categoria calamităților naturale se includ pierderi provocate de factori naturali cum sunt inundații, furtuni sau incendii provocate de fulgere.

Bunurile aparținând unității economice pot fi asigurate sau nu.

În caz de pierderi de bunuri asigurate, obligația de a stabili pierderea revine asiguratorului. Pe baza procesului verbal încheiat cu ocazia stabilirii pierderii, în contabilitatea unității economice, bunurile vor fi scoase din evidență la valoarea lor contabilă.

Pentru a fi încadrate în categoria lipsurilor în gestiune datorate calamităților naturale sau din cauze de forță majoră stocurile trebuie consemnate în anumite documente de către o comisie formată din membrii desemnați de organele de conducere a unității patrimoniale, fie de asigurator (când bunurile sunt asigurate). În asemenea situații se determină cu exactitate: care sunt bunurile distruse și nu se mai pot valorifica, care se mai pot valorifica în starea în care se găsesc sau care pot fi trimise spre prelucrare.

Indiferent dacă activele sunt asigurate sau nu, scăderea din gestiune se contabilizează la cheltuieli folosind contul 671 “Alte cheltuieli de exploatare” prin creditarea conturilor 301“Materii prime”, 302“Materiale consumabile”, 341 “Semifabricate”, 345 “Produse finite”, 361 “Animale și păsări”, 371 “Mărfuri”, 381 “Ambalaje”.

Producția în curs calamitată (de exemplu în agricultură) se scade din evidență la nivelul costurilor prestabilite iar acolo unde se poate stabili costul efectiv, scăderea se face la acest cost.

În situația în care bunurile sau producția în curs a fost asigurată, primirea despăgubirii se evidențiază astfel:

d) Lipsuri imputabile la stocuri și producția în curs

Diferența stabilită în minus în urma compensării și aplicării tuturor cotelor de scăzăminte, reprezentând prejudicii pentru unitate, se recuperează de la persoanele vinovate în conformitate cu dispozițiile legale.

Pentru regularizarea lipsurilor, la scăderea din gestiune, se utilizează înregistrările:

Imputarea se reflectă în următoarele înregistrări contabile:

persoana vinovată este salariatul unității

persoana vinovată este din afara unității

e) Lipsuri în curs de soluționare

Lipsurile constatate la inventariere care din motive justificate nu pot fi încadrate în nici una din categoriile amintite (imputabile sau neimputabile) se înregistrează prin debitarea contului 473 “Decontări din operații în curs de clasificare” și creditarea conturilor: 301 “Materii prime”, 302 “Materiale consumabile”, 341 “Semifabricate”, 345 “Produse finite”, 361 “Animale și păsări”, 371 “Mărfuri”, 381 “Ambalaje”.

Comisia de inventariere, respectiv administratorul, este obligat a stabili termene precise de soluționare juridică a acestor diferențe, astfel încât să nu se prescrie termenul de recuperare a pagubei (60 de zile, dar să nu depășească sfârșitul exercițiului).

3.2. VALORIFICAREA REZULTATELOR LA GESTIUNILE

DE IMOBILIZĂRII CORPORALE

În cazul imobilizărilor corporale pot apărea plusuri și minusuri justificabile sau nejustificabile.

Lipsurile în gestiune de care se fac vinovați salariații unității patrimoniale sau persoane din afara acesteia se impută la valoarea rămasă de amortizat. În condițiile de inflație este necesară actualizarea valorii mijlocului fix, recalculând bineînțeles și amortizarea la cele cu un anumit grad de uzură.

În caz de lipsă imputabilă, intervin două operațiuni, pe de o parte scăderea din evidența scriptică a mijlocului fix, iar pe de altă parte imputarea prejudiciului provocat.

Exemplu: Valoarea de intrare a mijlocului fix 16.400.000 lei, amortizarea calculată 10.400.000 lei.

Scoaterea din evidență :

Imputarea se face la valoarea neamortizată inclusiv TVA (19%).

Notă: contul 4282 „Alte creanțe în legătură cu personalul” se utilizează în cazul în care persoana vinovată este salariatul unității iar contul 461 „Debitori diverși” atunci când persoana vinovată este din afara unității.

Pierderile cauzate de calamități naturale sau din cauze de forță majoră (incendii, inundații, furtuni) se înregistrează astfel:

În cazul existenței unei asigurări la o societate de asigurări, încasarea despăgubirilor cuvenite se înregistrează:

Plusurile pot apărea în cadrul unităților patrimoniale când s-au confecționat mijloace fixe prin efort propriu fără să se fi întocmit documentele de recepție necesare, precum și în situația în care mijloacele fixe, deși casate și scăzute din evidență, nu au fost dezmembrate sau distruse utilizându-se în continuare.

Regularizarea se face astfel:

3.3. VALORIFICAREA REZULTATELOR A

VALORII VALUTELOR

Regularizarea valorii valutelor aflate în casă sau în conturi bancare se face la cursul zilei în care se efectuează inventarierea. Ca urmare a transformării valutelor în lei pot rezulta diferențe, după cum urmează:

valoarea contabilă este mai mare decât cursul zilei (abatere nefavorabilă)

valoarea contabilă este mai mică decât cursul zilei (abatere favorabilă)

3.4. VALORIFICAREA REZULTATELOR A DREPTURILOR

DE CREANȚĂ FAȚĂ DE DEBITORI ȘI CLIENȚI

Pentru debitori diverși deveniți insolvabili se face înregistrarea:

În cazul debitorilor insolvabili reactivați:

Pentru clienții incerți cu care unitatea patrimonială se află în litigiu se face înregistrarea:

În cazul clienților incerți reactivați:

3.5. VALORIFICAREA REZULTATELOR A VENITURILOR

ȘI CHELTUIELILOR

Delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor este impusă de aplicarea în sistemul contabil românesc a principiului independenței exercițiilor financiare.

De obicei, delimitarea în timp se face la finele exercițiului financiar, deoarece numai atunci se pot cunoaște toate veniturile și cheltuielile înregistrate în avans ce privesc anii următori. Dacă totuși se fac înregistrări și în cursul anului, la finele exercițiului financiar se vor înregistra numai diferențele.

a) Regularizarea veniturilor

Prin inventariere se stabilesc veniturile care revin perioadei curente și cele care privesc perioadele următoare. Acestea reprezintă încasări sau creanțe aferente unor lucrări sau prestații neefectuate și se vor înregistra ca venituri în avans. Intră în această categorie: redevențe, locații de gestiune, chirii, abonamente, asigurări, vânzări de locuințe cu plata în rate etc.

Regularizarea veniturilor încasate în avans se face astfel:

Incasarea:

În perioada următoare se delimitează, la nivelul perioadei de referință, veniturile acestei perioade:

Regularizarea:

b) Regularizarea cheltuielilor

Cheltuielile aferente unei perioade de gestiune care contribuie la realizarea veniturilor și în perioadele următoare constituie cheltuieli efectuate în avans. Acestea sunt: reparații capitale la imobilizările corporale, chiriile, abonamente la publicații, radio – tv.

La inventariere, cheltuielile făcute în avans se eșalonează pe baza unui scadențar stabilindu-se cât din acestea revin perioadei curente și cât perioadelor viitoare. La fel se stabilește cât din costurile pentru un produs revine producției terminate și cât revine producției în curs.

Regularizarea cheltuielilor făcute în avans se face cu valoarea cheltuielilor ce nu privesc perioada curentă (de referință) prin înregistrarea:

Costurile aferente producției în curs de execuție se centralizează astfel:

Costurile aferente produselor finite se înregistrează în momentul obținerii lor, valoarea de înregistrare fiind un cost prestabilit (planificat).

3.6. DETERMINAREA CHELTUIELILOR PRIVIND

CONSUMUL STOCURILOR (METODA INVENTARULUI INTERMITENT)

Prin utilizarea metodei inventarului intermitent la inventarierea gestiunilor se pot obține informații despre stocuri și respectiv despre cheltuielile pe care le generează consumul de stocuri. Evaluarea stocurilor se face la cost de achiziție sau la alte prețuri în funcție de modul de intrare în gestiune.

Metoda inventarului intermitent are în vedere necesitatea simplificării evidenței și reducerii lucrărilor de contabilitate la unitățile mici și mijlocii. Metoda poate fi aplicată în două variante:

Varianta I – Înregistrarea direct pe cheltuieli a materialelor aprovizionate (intrate) și reflectarea în conturile de materiale la sfârșitul exercițiului a celor neconsumate stabilite prin inventariere.

Aplicarea acestei variante are la bază ideea că stocurile (materialele) sunt aprovizionate cu scopul de a fi utilizate curent și nu pentru a fi stocate.

Varianta II – Cumularea pe stoc a materialelor aprovizionate și descărcarea gestiunii la finele exercițiului.

Pentru determinarea cheltuielilor aferente stocurilor ieșite se însumează stocul de la începutul perioadei cu intrările din cursul perioadei și se scade stocul existent la finele perioadei, stabilit prin inventariere.

Această variantă are dezavantajul că prezintă în cursul exercițiului solduri însemnate de materiale, în conturile de materiale, deși în mare parte acestea sunt consumate.

3.7. CONSTITUIREA, SUPLIMENTAREA ȘI

DIMINUAREA PROVIZIOANELOR

A. Constituirea provizioanelor

Potrivit Legii contabilității nr. 82/1991 se pot constitui provizioane pentru riscuri și cheltuieli, provizioane pentru deprecierea imobilizărilor, provizioane pentru deprecierea stocurilor și producției în curs de execuție, provizioane pentru deprecierea creanțelor, provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie.

Cu ocazia inventarierii pot apărea unele incertitudini în ceea ce privește regăsirea la același nivel valoric într-o perioadă viitoare a unor elemente patrimoniale, fie din cauza deprecierii monedei, fie din cauza unor situații de risc. De aici apare nevoia de a constitui, pe seama cheltuielilor, rezerve destinate acoperirii pierderilor și cheltuielilor probabile, certe sau incerte, dar nedeterminate ca volum și importante ca mărime, eșalonate pe parcursul mai multor exerciții financiare.

În conformitate cu prevederile codului fiscal organele fiscale recunosc deductibilitatea provizioanelor constituite pentru următoarele scopuri:

provizioane pentru garanții de bună execuție acordate clienților conform clauzelor contractuale în limita cheltuielilor prevăzute pentru efectuarea remedierilor în perioada de garanție; aceste provizioane se constituie lunar;

provizioane pentru clienți neâncasați în cazul declarării falimentului acestora, pe baza hotărârii judecătorești prin care se atestă această situație, în limita creanței neacoperite prin avansurile încasate și garanțiile deținute de agentul economic asupra clienților respectivi și orice alte elemente asiguratorii;

provizioane pentru pierderi din diferențe de curs valutar aferente creanțelor și obligațiilor în valută evidențiate în bilanțul contabil de la sfârșitul exercițiului financiar, la nivelul pierderii nete din diferențele de curs valutar, respectiv din valoarea creanțelor și datoriilor evaluate la cursul valutar de referință a Băncii Naționale a României din ultima zi a exercițiului financiar și cursurile de schimb valutar la care acestea au fost înregistrate în contabilitate.

Provizioanele pentru depreciere și cele pentru riscuri și cheltuieli apar ca o consecință a aplicării principiului prudenței. Ele au caracter obligatoriu chiar dacă întreprinderea este în pierdere, deoarece conturile anuale trebuie să dea o imagine fidelă asupra patrimoniului, situației financiare și rezultatului exercițiului.

Provizioanele pentru riscuri și cheltuieli se constituie pentru acoperirea riscurilor și cheltuielilor probabile a căror realizare este certă (pentru litigii, pierderi din diferențe de curs valutar, garanții, cheltuieli repartizate pentru mai multe exerciții etc.) astfel:

Provizioanele pentru pierderi din diferențe de curs valutar aferente creanțelor și datoriilor în valută sunt deductibile fiscal numai la închiderea exercițiului financiar anual, la nivelul pierderii nete din diferențe de curs valutar, respectiv dintre valoarea creanțelor și datoriilor evaluate la cursul de referință al Băncii Naționale a României din ultima zi a exercițiului financiar și cursurile de schimb la care acestea au fost înregistrate în contabilitate. Pierderea netă se stabilește ca diferență între sumele înregistrate în contul 665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” și cele înregistrate în contul 765 „Venituri din diferențe de curs valutar” la sfârșitul fiecărui an.

a) diferențe favorabile de curs rezultate la închiderea exercițiului în urma creșterii cursului valutar a creanței în valută

diferența nefavorabilă aferentă datoriei în valută rezultată la încheierea exercițiului 27.300.000 lei

c)Constituirea provizionului pentru pierderi din diferență de curs valutar:

În cazul în care agentul economic înregistrează la sfârșitul exercițiului diferențe favorabile de curs valutar a creanței în valută (cont 765) mai mare decât valoarea diferenței nefavorabile de curs valutar a datoriei în valută (cont 665), nu se constituie provizioane.

Provizioane pentru garanții de bună execuție acordate clienților conform clauzelor contractuale se constituie în limita cheltuielilor prevăzute pentru efectuarea remedierilor în perioada de garanție și sunt deductibile fiscal.

Provizioane se constituie lunar numai pentru bunurile livrate, lucrări executate și servicii prestate în cursul lunii și care au perioada de garanție în perioadele următoare. Constituirea provizioanelor se face la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate, dar nu mai mult decât cota medie realizată în exercițiul financiar anterior.

Pentru lucrările de construcții care necesită garanții de bună execuție, conform contractelor încheiate, provizioanele se constituie în fiecare lună, în limita prevăzută în contracte, cu condiția reflectării integrale la venituri a valorii lucrărilor executate și confirmate de beneficiari pe baza situațiilor de lucrări. Dacă în anul precedent nu s-au făcut cheltuieli pentru remedierea lucrărilor în perioada de garanție, provizioanele din anul curent pentru garanția de bună execuție se constituie la nivelul cheltuielilor efective, dar nu mai mult decât cota prevăzută în contract.

La sfârșitul exercițiului, în cadrul lucrărilor de inventariere, odată cu constatarea existenței cantitative a stocurilor se face și o apreciere a utilității și a valorii de piață a stocurilor. Dacă cu acest prilej se constată anumite cantități de stocuri de materii prime, materiale, mărfuri care au suferit degradări sau care sunt demodate, se estimează minusul de valoare și se constituie provizioane.

Provizioanele pentru depreciere se pot constitui, în aceleași condiții, și pentru alte categorii de active:

pentru deprecierea imobilizărilor financiare

pentru deprecierea imobilizărilor necorporale, corporale și în curs:

pentru deprecierea creanțelor care sunt determinate de deprecierea creanței, insolvabilitatea sau falimentul clienților

constituirea provizioanelor pentru deprecierea creanțelor – clienți, în limita creanțelor neacoperite prin avansuri încasate și garanțiile deținute de agentul economic asupra clienților respectivi și orice alte elemente asiguratorii

constituirea provizioanelor pentru deprecierea creanțelor din ajutoare acordate în cadrul grupului, unității sau asociaților

constituirea provizioanelor pentru deprecierea debitorilor

pentru deprecierea titlurilor de plasament

La sfârșitul exercițiului financiar, conturile de cheltuieli corespunzătoare provizioanelor constituite se vor include în contul 121 „Profit și pierdere” urmând ca după determinarea cheltuielilor deductibile și nedeductibile fiscal, valoarea celor nedeductibile să se includă în baza de impozitare în momentul determinării impozitului pe profit.

B. Suplimentarea, diminuarea sau anularea provizioanelor

La finele fiecărui exercițiu, cu ocazia inventarierii, provizioanele constituite în perioadele anterioare sunt supuse analizării. În urma analizei se înregistrează cheltuieli cu provizioane, în cazul suplimentării provizioanelor existente, determinată de situația în care provizioanele constituite sunt inferioare deprecierilor constatate, sau venituri din provizioane, determinate de diminuarea sau anularea provizioanelor existente.

Diminuarea provizioanelor are loc la sfârșitul exercițiului financiar când provizioanele constituite anterior se readuc la situația concretă nou intervenită.

Anularea provizioanelor are loc în cazurile în care acestea rămân fără obiect, respectiv atunci când elementele patrimoniale pentru care s-au constituit au ieșit din patrimoniul unității (vânzare, consum intern etc.).

Atât anularea cât și diminuarea provizioanelor generează aceeași operație contabilă, adică o reducere a provizioanelor și concomitent o creștere a veniturilor. În cazul anulării provizioanelor, veniturile obținute sunt egale cu întreaga sumă a provizionului constituit anterior iar în cazul diminuării provizioanelor, veniturile obținute sunt reprezentate numai de diferențele cu care se reduc provizioanele constituite anterior.

În cazul în care, la sfârșitul exercițiului financiar, deprecierea constatată pentru elementele patrimoniale inventariate este inferioară deprecierii anterioare, respectiv provizionului constituit la finele exercițiului financiar precedent, are loc diminuarea provizioanelor pentru depreciere.

Sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor constituite creează venituri diferențiate funcție de natura activităților generatoare (exploatare, financiară, excepțională) presupunând creditarea conturilor de venituri și debitarea conturilor de provizioane.

CAPITOLUL IV

STUDIU DE CAZ PRIVIND INVENTARIEREA PATRIMONIULUI LA SC „PETROMSERVICE VEST ARAD ” SA

4.1. Prezentarea SUC. PETROMSERVICE VEST

SECTOR ARAD

Societatea Comercială PETROMSERVICE VEST – Sucursala S.C. PETROMSERVICE S.A. BUCUREȘTI, s-a înființat la data de 01.03.2002, ca o societate pe acțiuni prin aportul salariaților la constituirea capitalului social, prin cumpărarea de acțiuni la valoarea de emisiune de 25.000 lei pe acțiune, capitalul subscris și vărsat de S.C. PETROMSERVICE S.A. este de 975.000.000 lei.

Din punct de vedere al continuității activității, cu aceleași mijloace de producție, mijloace fixe și personal salariat, S.C. PETROMSERVICE VEST continuă activitatea unității GENERAL PETROSERVICE ARAD – Sucursală a S.N.P. PETROM S.A. BUCUREȘTI, unitate înfințată la data de 17.06.1997, prin decizia nr.300/09.06.1997, emisă de directorul general al REGIEI AUTONOME A PETROLULUI PETROM RA BUCUREȘTI, decizie prin care pentru aducerea la îndeplinirea a Hotărârii Consiliului de Administrație al Regiei Autonome a petrolului PETROM S.A. nr.7/12.07.1996, privind înființarea sucursalelor de servicii și în temeiul prevederilor Hotărârii Guvernului nr.23/1991 cu modificările ulterioare, a Hotărârii nr.7/1992 a Consiliului de Administrație și a contractului de management nr.5015/01.10.1996, directorul general al Regiei autonome a PETROM R.A ., decide că începând cu data de 15.06.1997, să se înființeze Sucursala GENERAL PETROSERVICE ARAD cu sediul în Arad, str.Episcopiei, nr.44, ca Sucursală în componența Regiei Autonome a Petrolului Petrom R.A., prin desprinderea din cadrul sucursalei SCHELA DE PETROL ARAD, a activităților corespunzătoare obiectului de activitate următor : activități și servicii anexe extracției petrolului și gazelor naturale (1130 ), extracția țițeiului (1111), extracția gazelor naturale (1120), fabricarea gazului industrial (azot, oxigen, bioxid de carbon)(2411), construcții metalice și părți componente (2811), structuri și tâmplării metalice (2812), producerea de rezervoare, cisterne și containere metalice (2821), producția de radiatoare și cazane pentru încălzire centrală (2822), producția de generatoare de aburi (2830), industria de mașini și echipamente (2911,2912,2913,2914,2931,2940,2952,2956), industria de echipamente electrice și optice (3110,3120,3330), industria mijloacelor de transport (3410,3420,3430), energia electrică și termică, gaze, apă(4011,4012,4020), comerț cu ridicata și amănuntul (5021,5022,5050), transport și depozitare (6021,6023,6024,6030,6110,6311,6312,6321,6322), hoteluri și restaurante (5511,5512,5530,5541,5551,5552), alte activități de servicii colective, sociale și personale (90000,9120,9130,9232,9251).

Conform Certificatului de Înmatriculare Sucursală emis de Camera de Comerț și Industrie a Județului Arad – Oficiul Registrului Comerțului se certifică ca Sucursală a firmei REGIA AUTONOMĂ PETROM RA BUCURȘTI cu numărul de înmatriculare J40/1996/13.03.1991 din localitatea Bucurști, Sucursala GENERAL PETROSERVICE ARAD, cu același sediu, sub numărul J02/333/17.06.1997 cod sirues 023109510, primind de la Ministerul Finanțelor codul de înregistrare fiscală R 9525500/23.06.1997.

Conducerea Sucursalei este numită prin decizia 301/09.06.1997 emisă de Directorul general al RA PETROM BUCUREȘTI, prin transfer în interes de serviciu de la SCHELA DE PETROL ARAD.

Sucursala își desfășoară activitatea sub această denumire până la data de 01.08.2001, când se hotărăște prin Hotărârea nr.6 a Adunării Generale Extraordinare a acționarilor S.N.P. PetromSA din data de 12.04.2001, schimbarea denumirii în PETROSERV ARAD, fără întreruperea activității și a indicatorilor economico-financiari. Având în vedere această modificare se atribuie de către M.F. codul de înregistrare fiscală 14078042/30.07.2001, sub această denumire unitatea își desfășoară activitatea până la data de 28.02.2002, când se hotărăște restrângerea activității SUCURSALEI PETROSERV BUCUREȘTI, la nivel de sediu central prin desfințarea sucursalelor din teritoriu și continuarea activității de producție în această zonă de către SC PETROMSERVICE SA ARAD ca punct de lucru a SC PETROMSERVICE SA BUCUREȘTI, societate cu capital integral privat, personalul fiind transferat la noua unitate în interes de serviciu iar mijloacele de producție au fost închiriate de la SNP PETROM RA, beneficiarul principal al lucrărilor și serviciilor prestate.

S.C PETROMSERVICE S.A. ARAD, are codul de înregistrare fiscală 14471750/28.02.2002, având în vedere faptul că majoritatea unităților similare din țară își desfășoară activitatea pe raza mai multor localități s-a hotărât prin Hotârârea nr.4 a Consiliului de Administrație a SC PETROMSERVICE SA din data de 11.06.2002, ca începând cu data de 01.08.2002, punctele de lucru din teritoriu să fie transformate în sucursale ale unității tutelare, având la rândul lor puncte de lucru în teriroriu. În urma acestei modificări Camera de Comerț și Industrie Arad, eliberează pentru SC PETROMSERVICE SA ARAD, certificatul de înregistrare J02/551/10.07.2002 seria A 0127771, cod unic de înregistrare 14743030, activitate principală 1130- activități de servicii anexe extracției petrolului și gazelor naturale.

Prezentare generală și a pieței de desfacere

Produse și servicii oferite

Servicii oferite:

Lucrări de confecții metalice, debitări suduri, prelucrări prin

așchiere;

Lucrări de reparații și curățat de șlam containere petroliere;

Lucrări de confecții metalice speciale pentru echipamente

petroliere;

Lucrări cu utilaje speciale IC5, trolii;

Lucrări cu utilaje de construcții terasiere;

Lucrări de construcții și întreținere linii electrice;

Lucrări energetice;

Lucrări de izolații conducte;

Lucrări de comprimare gaze;

Lucrări de construcții montaj hale, totemuri, claviaturi;

Lucrări de producere a azotului lichid;

Lucrări de producere a oxigenului;

Lucrări producere a apei distilate;

Lucrări de îmbuteliat uleiuri minerale;

Stații de distribuție produse petroliere;

Transport persoane;

Transport mărfuri;

Transport produse petroliere;

Transport gaze lichefiate;

Transport utilaje agabaritice, și utilaje de construcții.

Structura organizatorică și funcțională

Organizarea este definită ca fiind calea prin care activitățile oamenilor sunt coordonate pentru atingerea unui scop sau ca un proces de grupare a resurselor și activităților pentru îndeplinirea unui obiectiv într-o modalitate efectivă și eficientă.

Structura societății este formată din următoarele secții de producție:

Secția Mecanică;

Secția Energetică;

Secția Compresoare;

Fabrica de azot-oxigen;

Coloana Auto;

Stații de distribuție carburanți în localitățile: Sicula, Bârzava, Pecica, Felnac, Șepreuș.

Principalele documente care definesc și prezintă structura organizatorică, pe care acționarii le dezbat și aprobă sunt:

organigrama

regulamentul de organizare și funcționare

fișa postului

Organul suprem de conducere al societății conforma Legii 31/1990 este Adunarea Generală a Acționarilor.

Adunarea Generală a Acționarilor numește Consiliul de Administrație și Comisia de Cenzori conform Legii 31/1990, art.93,alin4 și art.111, alin.2

Capitalul social integral al SC PETROMSERVICE SA BUCUREȘTI, este de 37.263.200.000 lei, divizat în 1420528 acțiuni nominative cu o valoare nominală de 25.000 lei. Capitalul social este vărsat în întregime în numerar la data constituirii societății 10.01.2002, când s-a semnat actul constitutiv, în capitalul social nu sunt incluse bunuri de natura celor prevăzute la art.35 din Constituție.

Aportul acționarilor la capitalul social este:

– asociația salariaților din SNP PETROM SA, care deține 50% din capitalul social, respectiv 18.631.600.000 lei echivalentul a 745.264 acțiuni nominative.

– persoane fizice române menționate în anexa nr.1 la actul constitutiv care dețin 50% din capitalul social, respectiv 745.264 acțiuni nominative în valoare de 18.631.600.000 lei.

– fiecare acțiune subscrisă și vărsată de acționari potrivit legii conferă dreptul la vot în Adunarea Generală a Acționarilor, dreptul de a alege și de a fi ales în organele de conducere, dreptul de a participa la distribuirea profitului și alte drepturi:

de a fi informat cu privire la probelemele ce urmează să se discute în cadrul AGA , consultarea documentelor aferente se va face numai la sediul societății centrale;

de a lua la cunoștiință, la sediul societății situația bilanțului contabil, contul de profit și pierdere și rapoartele anuale de gestiune.

de a primi la cerere textul integral al hotărârilor AGA.

de a sesiza cenzorilor în vederea verificării faptele ce cred că sunt contrare legii și intereselor acționarilor.

de a participa la AGA (ordinară sau extraordinară) direct sau prin reprezentanți și la luarea hotărârilor acesteia.

Patrimoniul societății nu poate fi grevat de datorii sau de alte obligații personale ale acționarilor. Un creditor al unui acționar poate formula pretenții asuptra părții din profitul societății ce i se va repartiza acționarului de către AGA sau asupra cotei părți cuvenite acesteia la lichidarea societății, în conformitate cu dispozițiile legii.

Contabilitatea societății comerciale SC PETROMSERVICEVEST este organizată în conformitate cu dispozițiile legale și a Legii Contabilității valabile pentru unitățile economice din România.

4.2. Inventarierea patrimoniului la SC „PETROMSERVICE VEST ARAD ”SA GESTIUNILE STATIE DE CARBURANTI SI DEPOZIT MATERIALE

PECICA

La „SC PETROMSERVICE VEST ARAD SA” in urma deciziei de inventariere s-a stabilit comisia de inventariere(anexa1) care va proceda la inventarierea produselor petroliere și a celorlalte valori existente în gestiunea Stație Peco Pecica. Inventarierea s-a făcut in prezența gestionarului Dan Betea . Comform procesului verbal( anexa 2), a declarației de inventar( anexa 2) și în urma analizării listelor de inventar ( anexa 3 ) s-au descoperit minusuri in gestiune care vor fi imputate gestionarului Stației , care iși asumă angajamentul de plată ( anexa 4 ) si oferă informații cu privire la minusurile descoperite prin nota explicativ( anexa 4 ) .

Minusurile descoperite vor fi inregistrate in contabilitate conform registrului jurnal ( anexa 5 ) si a notei contabile ( anexa 3 ) .

In urma deciziei de inventariere s-a stabilit și comisia de inventariere(anexa 6) care va proceda la la inventarierea produselor petroliere și a celorlalte valori existente în gestiunea Depozit de materiale Pecica. Inventarierea a avut loc în prezența gestionarei Csak Eva-Maria . Comform procesului verbal( anexa 7) , a declarației de inventar( anexa 7) și în urma analizării listelor de inventar ( anexa 8 ) s-au descoperit minusuri in gestiune care vor fi imputate gestionarului Stației , care iși asumă angajamentul de plată ( anexa 9 ) si oferă informații cu privire la minusurile descoperite prin nota explicativă ( anexa 9 ) .

Minusurile descoperite vor fi inregistrate in contabilitate conform registrului jurnal ( anexa 5 ) si a notei contabile ( anexa 8 ) .

La SC „PETROMSERVICE VEST ARAD ”SA s-a realizat procesul de inventariere general a patrimoniului s-au respectat toate regulile și etapele desfășurării acestui proces, și anume: au fost numiți prin decizie scrisă comisia de inventariere formată din trei persoane; s-au luat declarațiile celor doi gestionari în care sunt specificate ultimele intrări și ieșiri de marfă din gestiune. Bunurile menționate în ultima factură, au fost înregistrate în fișe de magazie, iar după vizarea acestor documente de către comisie, acestea au fost transmise compartimentului financiar – contabil pentru înregistrare.

Inventarierea patrimoniului s-a realizat pe o perioadă de două zile, conform regulamentului s-a recurs la sigilarea tuturor căilor de acces în magaziile unității, iar ștampila și documentele necesare inventarierii au rămas în incinta magaziilor, realizându-se o bună desfășurare a procesului de inventariere.

În urma inventarierii s-au constatat minusuri în cele doua gestiuni, comisia propunând imputarea minusurilor gestionarilor (minusurile fiind realizate din neglijența acestora).

Concluzii și propuneri

Pentru determinarea situației financiare, reală și rezultatul corect, al unei unități patrimoniale, la un moment dat și pe o anumită perioadă de timp, trebuie să se efectueze în prealabil inventarierea elementelor patrimoniale. Acesta trebuie să exprime o realitate a substanței patrimoniului, respectând astfel principiul imaginii fidele.

Prin intermediul inventarierii trebuie să se asigure reflectarea reală atât a cantității (mărimii) faptice a elementelor patrimoniale cât și a stării fizice și de utilitate a acestora, în vederea stabilirii gradului de depreciere în raport de care se efectuează evaluarea lor. Evaluarea actuală sau de inventar se face în funcție de valoarea de utilitate stabilită în funcție de variația prețului pieței și de puterea de cumpărare a banilor.

Evaluarea se face cu respectarea principiului prudenței potrivit căruia „nu este admisă supraevaluarea elementelor de activ și a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv și a cheltuielilor, ținând cont de deprecierile, riscurile și pierderile posibile generate de desfășurarea activității exercițiului curent sau anterior”.

Principala problemă la evaluarea elementelor patrimoniale o constituie inflația. O rată ridicată a inflației în decursul unei perioade de timp conduce la multiplicarea valorii de înlocuire la anumite elemente patrimoniale. O asemenea situație are influențe directe asupra mărimii capitalului și a costurilor determinând o creștere nejustificată a profitului impozabil față de rezultatul real.

În literatura de specialitate se rețin două metode alternative, teoretice și practice, ale contabilității convenționale numită și „contabilitatea în costuri istorice”, metode care își propun soluționarea impactului inflaționist asupra valorilor înregistrate în conturi:

metode de conversie sau „contabilitatea în costuri istorice convertită în monedă constantă”, care au la bază creșterea generală a prețurilor;

metode bazate pe evaluare sau metoda costurilor de înlocuire.

Prin reforma sistemului contabil din România, odată cu introducerea principiului fundamental al contabilității, respectiv cel de imagine fidelă, au fost stabilite reguli și metode noi de evaluare a patrimoniului, realizându-se un proces de tranziție de la contabilitatea bazată pe centralism și dirijism exagerat spre contabilitatea adaptată cerințelor economiei de piață.

În perioada de după 1990, s-au manifestat puternice fenomene hiperinflaționiste, iar începând cu anul 1994, odată cu o ușoară creștere a nivelului de dezvoltare economico-socială, să se înregistreze o mutație din sfera hiperinflaționistă în cea inflaționistă.

Pentru soluționarea acestei probleme s-ar impune elaborarea unor metodologii de actualizare periodică, dar cel puțin la sfârșitul exercițiului, odată cu inventarierea anuală, metodologii care să permită agenților economici să reevalueze elementele patrimoniale în funcție de unele criterii, sub controlul autorităților, fără a fi nevoie de un act normativ separat care să dispună acest lucru.