INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….. 2 CAPITOLUL 1. ASPECTE TEORETICE… [613303]
Cuprins:
INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….. 2
CAPITOLUL 1. ASPECTE TEORETICE PRIVIND CONTABILITATEA
IMOBILIZĂRILOR LA O SOCIETATE COMERCIALĂ ………………………….. ……………. 3
1.1. Contabilitatea imobilizări lor necorporale ………………………….. …………………… 3
1.1.1 Cheltuielile de constituire ………………………….. ………………………….. ………. 3
1.1.2. Cheltuieli de dezvoltare ………………………….. ………………………….. ………… 3
1.1.3. Concesiuni, brevete, licențele, mă rcile de fabrică și alte drepturi similare
………………………….. ………………………….. ………………………….. ………………………….. …….. 3
1.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale ………………………….. ………………………. 5
1.2.1 Imobilizări corporale -componență a activelor necurente …………………….. 5
1.2.2. Evaluarea, reevaluarea si deprecierea imobilizărilor corporale ……………. 9
1.2.3. Deprecierea imobilizărilor corporale ………………………….. …………………. 14
1.2.4. Reguli fiscale privind imobilizările corporale ………………………….. …….. 19
1.3. Prezentarea generală a imobilizărilor financiare ………………………….. ……….. 26
Capitolul 2. STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA
IMOBILIZĂRILOR LA O SOCIETATE COMERCIALĂ ………………………….. ………….. 29
2.1.1. Certificări ………………………….. ………………………….. ………………………….. 31
2.1.2 Prezentarea si calculul ratelor de rotație ………………………….. ……………… 31
2.2 INREGISTRĂRI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZĂRILE ……………….. 35
LA S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L. ………………………….. ………………………….. .. 35
CONCLUZII ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………. 45
Bibliografie ………………………….. ………………………….. ………………………….. ………… 47
ANEXE
2
INTRODUCERE
Contabilitatea este un instrument de cunoaștere, gestiune, si control al patrimoniului si al
rezultatelor obținute care asigura înregistrarea cronologică si sistematică, prelucrarea si păs-
trarea informațiilor cu privire la situația p atrimoniului si al rezultatelor obținute, atât pentru
necesitățile firmei, cat si in relațiile acesteia cu asociații sau acționarii, clienții, furnizorii,
băncile, organele fiscale si alte persoane fizice si juridice.
Contabilitatea asigura controlul opera țiilor patrimoniale efectuate si al procedeelor de pre-
lucrare a datelor, precum si exactitatea datelor furnizate.
Cu ajutorul contabilității se pot furniza informații necesare stabilirii patrimoniului, precum
si întocmirii balanțelor financiare.
Tema aleas a pentru lucrare este „ Contabilitatea imobilizărilor la o societate comerci-
ala”. Tema s -a efectuat la S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L.
Lucrarea este structurata in doua capitole:
Capitolul I tratează partea teoretica privind definiții si clasificări contabile s i fiscale
privind imobilizării necorporale, corporale si financiare. In acest capitol am prezentat defini-
rea imobilizărilor, reguli fiscale aplicate in cazul imobilizărilor, evaluarea, reevaluarea si de-
precierea acestora, precum si elementele privind finan țarea imobilizărilor.
Capitolul II tratează descrierea întreprinderii, scurt istoric si obiectul de activitate al
acesteia, caracterizarea financiar – contabila a întreprinderi si felul cum sunt gestionate si
organizate imobilizările corporale la aceasta întreprindere. Urmând contabilizarea operațiilor
privind imobilizările necorporale, corporale si financiare, precum si exemple practice. In fi-
nalul lucrării am prezentat părerile personale privind imobilizările corporale si concluziile cu
privire la tema a leasa.
3
CAPITOLUL 1. ASPECTE TEORETICE PRIVIND
CONTABILITATEA IMOBILIZĂRILOR LA O SOCIETATE
COMERCIALĂ
1.1. Contabilitatea imobilizărilor necorporale
Definirea, recunoașterea și evaluarea imobilizărilor necorporale
O imobilizare necorporală este u n activ identificabil nemonetar, fără suport material
și deținut pentru utilizare în procesul de producție sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru
a fi închiriat terților sau pentru scopuri administrative. (IAS 38, Active necorporale )
Imobilizările necorporale cuprind:
• Cheltuielile de constituire;
• Cheltuielile de dezvoltare;
• Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile, drepturile și alte valori similare;
• Fondul comercial;
• Alte imobilizări necorporale.
1.1.1 Cheltuielile de constituire
Cheltuieli le de constituire sau stabiliment, denumite și de fondare, cuprind cheltuie-
lile cu înființarea, dezvoltarea și fuzionarea societăților comerciale, cum sunt cele privind
taxele și alte cheltuieli de înscriere și înmatriculare, cheltuielile privind emiterea și vânzarea
de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței și de publicitate. Toate aceste cheltuieli sunt
supuse amortizării pe cel mult cinci ani. (Cartea Verde a Contabilitatii 2015)
1.1.2. Cheltuieli de dezvoltare
Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice alocate pentru t ehnologiile noi,
produse noi și investiții utile și eficiente în raport cu activitatea viitoare a societății comerci-
ale. Aceste cheltuieli se amortizează, în general, în maximum cinci ani. (Cartea Verde a
Contabilitatii 2015)
1.1.3. Concesiuni, brevete, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similare
4
Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile de fabrică și alte drepturi similar cuprind
toate cheltuielile efectuate pentru achiziționarea drepturilor de exploatare a unui bun, activi-
tate sau serviciu, în cazul concesiunilor, a unui br evet, a unei licențe, a unei mărci de fabrică
și alte drepturi similare de proprietate industrială și intelectuală.
Concesiunea. Pot face obiectul concesiunii activitățile economice, serviciile publice,
unitățile de producție ale unor regii autonome și t erenurile proprietate de stat.
Concesiunea se realizează pe bază de contract de concesiune, în care o parte (conce-
dentul) transmite părți (concesionarul) spre administrare rentabilă pe un termen determinat,
în schimbul unei redevențe, o activitate econom ică, un serviciu public, o subunitate produc-
tivă sau un teren proprietate de stat. Ea se acordă pe bază de licitație publică și cu condiția
ca prin concesionare să se asigure statului un venit fix anual, cel puțin egal cu media benefi-
ciilor nete realizate prin exploatarea în ultimii cinci ani a obiectului concesiunii ori a unor
obiecte similare.
Fondul comerc ial reprezintă acea parte din fondul de comerț ce nu este cuprins în
celelalte active, dar care concura la menținerea sau dezvoltarea potențialului unității cum
sunt: clientela, vadul, reputația , debușeele , poziție geografica. Se determina ca diferența între
costul de achiziție si valoarea justa la data tranzacției a parții din activele nete achiziționate
de către o persoana juridica. În situația în care fondul comercial achiziționat este prezentat
distinct în bilanț ca activ se vor prezenta în notele explicați : perioada aleasa pentru amorti-
zare și motivul care a determinat alegerea perioadei. (RISTEA M 2016)
Amortizarea fondului comercial se face într -o perioada de până la 20 de ani, fără însă
a depășii durata de viată utila. Fondul comercial ca element al f ondului de comerț este alcătuit
din:
• elemente legate de clientela cum ar fi: fidelitatea, numărul clienților , calitatea aces-
tora;
• elemente privind furnizorii cum sunt: calitatea livrărilor , calitatea serviciilor efec-
tuate, regularitatea livrărilor ;
• elemente privind personalul cum sunt: pregătirea , fluctuația ;
• elemente legate de patrimoniu cum sunt: gradul de dotare, calitatea construcției ;
• elemente privind producția si concurenta: calitatea, prețul practicat, numărul si po-
ziția concurenților pe pi ață;
5
Superficia este dreptul de proprietate al unei persoane asupra construcției pe care a
clădit -o pe terenul altuia împreună cu dreptul ei real de folosință asupra te renului pe care s -a
ridicat construcția. Un asemenea drept dobândit de către un agent economic se consider imo-
bilizare necorporală și se supune amortizării. (Preduț 2016 )
Uzufructul este dreptul de folosire de către un agent economic al unui lucru (bun
sau valoare) car e aparține altei persoane și de a beneficia de foloasele bunului respectiv. La
încetarea acestui drept se restituie bunul sau valoare în cauză proprietarului. Agentul econo-
mic supune amortizării uzufructul dobândit. ( https://ro.wikipedia.org/wiki/Drept_de_uzu-
fruct )
Brevetele sunt documente oficiale prin care se certifică calitatea de inventator și prin
a căror aplicare practică se realizează obiecte economice cu efecte financiare deosebite. Ele
pot fi aduse în unitate ca aport la capitalul social, prin achiziție sau prin alte căi.
Licențele sunt titluri prin care posesorul unei invenții acordă altei persoan e fizice
sau juridice, inclusiv statului, dreptul de a exploata în interes economic invenția sa. Se do-
bândesc, în general, prin achiziție.
Know -how-urile reprezintă cunoștințe tehnice și procedee tehnol ogice ce nu fac obi-
ectul unui brevet, dar care aparțin celor care le -au creat și pot face obiectul comercializării.
Pot fi dobândite de o unitate prin aport în natură la capitalul social sau prin achiziție. (
https://ro.wikipedia.org/wiki/Know -how)
Amortizarea, cedarea și scoaterea din evidență a imobilizărilor necorporale
Valoarea amortizabilă a unei imobilizări necorporale trebuie să fie alocată sistematic
de-a lungul duratei sale de viată utilă. Durata de viată utilă reprezintă perioada pe parcursul
căreia se estimează că entitatea va utiliz a activul supus amortizării sau numărul unităților
produse sau a unor unități similare ce se estimează că vor fi obținute de către entitate prin
folosirea activului respectiv.
Un activ necorporal trebuie scos din evidentă atunci când nici un beneficiu e conomic
nu mai este așteptat din utilizarea sa ulterioară (când nu mai are valoare economică pentru
entitate).
1.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale
Definiții și clasificări contabile și fiscale privind imobilizările corporale
1.2.1 Imobilizări corporale -componență a activelor necurente
6
Reușita unei întreprinderi în realizarea de beneficii economice viitoare, deprinde de
deciziile de investiție luate în prezent. Din punct de vedere contabil o investiție constă în
achiziția sau producția unui ac tiv imobilizat fie corporal, necorporal sau financiar. După
norma Internațională imobilizările au avut un tratament preferențial dată fiind importanța lor
asupra întreprinderilor.
Norma internațională de contabilitate care se referă în mod direct la imob ilizările
corporale este IAS 16 "Imobilizări corporale". Standardul definește investițiile materiale ca
fiind imobilizările corporale deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de
bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiri ate terților sau pentru a fi folosite în
scopuri administrative și este preconizat a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade[2].
De regulă, imobilizările corporale sunt active de valoare mare și care pot fi utilizate pe par-
cursul mai multor perioade contabile, făcând parte din categoria activelor necurente. Acestea
sunt prezentate în bilanț la cost mai puțin amortizarea cumulată și ajustările constituite pentru
deprecieri temporare ale acestora, iar activele circulante sunt înregistrate și prezentate în bi-
lanț la cea mică valoare dintre cost și valoarea realizabilă netă.
Cu toate acestea, trebuie să avem în vedere faptul că pot fi îndeplinite ambele criterii
și totuși, activul să nu fie recunoscut în bilanț (cum ar fi imobilizările primite cu chirie) . În
plus, standardul nu prezintă și condiția legată de valoare, care în reglementările contabile
românești trebuie să depășească o anumită limită (în prezent: 2.500 lei), ceea ce face că unele
elemente care satisfac definiția imobilizărilor corporale să f ie încadrate în categoria stocurilor
(obiecte de inventar); doar utilizarea o perioadă îndelungată, mai mare de un an, determină
încadrarea în categoria imobilizărilor corporale. În plus, expresia "bun deținut" exprimă fap-
tul că forma juridică este devansa tă de importanța economică (principiul prevalenței econo-
micului asupra juridicului), în sensul că vor fi incluse în situațiile financiare ale unei firme și
imobilizările corporale primite în leasing financiar, chiar dacă transferul proprietății n -a avut
loc încă.
În cadrul imobilizărilor corporale se cuprind:
-Terenuri și amenajări de terenuri;
-Imobilizări corporale de natură mijloacelor fixe;
-Imobilizări corporale în curs de execuție;
-Avansuri acordate pentru imobilizările corporale.
7
Terenurile sunt întinderi limitate de pământ deținute de unitățile patrimoniale pentru
realizarea activităților de bază și auxiliare. Terenurile cuprind atât terenurile propriu -zise, cât
și amenajările de terenuri, iar ca obiect de evidență este considerat fiecare te ren încadrat într –
o grupă sau categorie, după cum urmează: terenuri agricole și silvice; terenuri fără construc-
ții; terenuri cu zăcăminte; terenuri de construcții; alte terenuri. (OMFP 1802/2014 2014)
Amenajările de terenuri cuprind cheltuielile efectuate pentru punerea în va loare a
terenurilor, cum sunt: căi de acces, racordări la sistemele de alimentare cu energie, apa, îm-
prejmuiri etc. aceste lucrări pot fi efectuate de terți (unități specializate) sau cu forțe proprii.
Mijlocul fix reprezintă orice imobilizare corporală, care este deținută pentru a fi uti-
lizată în producția sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi închiriată
terților sau in scopuri administrative, daca are o durata normala de utilizare mai mare de un
an si o valoare mai mare decât limita stabilita prin hotărârea Guvernului, care in prezent este
de 2.500 lei (aceasta valoare poate fi actualizata anual, in funcție de indiciile de inflație).
Mijloacele fixe sunt încadrate in trei grupe principale si anume:
1. Construcții;
2. Instalaț ii tehnice, mijloace de transport, animale si plantații, unde sunt delimitate
patru subgrupe, astfel:
a. Echipamente tehnologice (mașini, utilaje si instalații de lucru);
b. Aparate si instalații de măsurare, control si reglare;
c. Mijloace de transport;
d. Active biologice;
3. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protecție a valorilor umane si materi-
ale si alte active corporale.
Potrivit Codului Fiscal, sunt de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile:
a) investițiile efectuate la mij loacele fixe care fac obiectul unor contracte
de închiriere, concesiune, locație de gestiune sau altele asemenea;
b) mijloacele fixe puse in funcțiune parțial, pentru care nu s -au întocmit
formele de înregistrare ca imobilizare corporala; acestea se cuprind in grupele in care
urmează a se înregistra, la valoarea rezultata prin însumarea cheltuielilor efective oca-
zionate de realizarea lor;
8
c) investițiile efectuate pentru descoperta in vederea valorificării de sub-
stanțe minerale utile, precum si pentru lucrările de deschidere si pregătire a extracției
in subteran si la suprafața;
d) investițiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor
ulterioare realizate in scopul îmbunătățirii parametrilor tehnici inițiali si care c onduc
la obținerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix;
e) investițiile efectuate din surse proprii, concretizate in bunuri noi, de na-
tura celor aparținând domeniului public, precum si in dezvoltări si modernizări a le
bunurilor aflate in proprietate publica;
Nu fac parte din categoria imobilizărilor corporale: motoarele, aparatele, piesele si
subansamblurile destinate înlocuirii celor uzate, sculele, instrumentele si dispozitivele speci-
ale care se folosesc la fabrica rea unor produse in serie sau a unor comenzi, construcțiile si
instalațiile provizorii; animalele care nu au îndeplinit condițiile pentru a fi trecute la animale
adulte, animalele la îngrășat, pasările si coloniile de albine, pădurile, prototipurile, atâta timp
cat sunt folosite ca model la executarea producției de serie, inclusiv seria zero; echipamentele
de protecție si de lucru.
Exista posibilitatea ca in contabilitate sa se înregistreze imobilizări corporale care sa
îndeplinească din punct de vedere con tabil cele doua condiții de a fi utilizate in producția de
bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite in scopuri
administrative si de a avea o durata de viată mai mare de un an, dar sa aibă o valoare diferita
de plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.
Imobilizările corporale in curs de execuție se refera la acele imobilizări care nu sunt
terminate, aflându -se in diferite faze de execuție, la cele finalizate dar nerecepționate, deve-
nind ulterior i mobilizări corporale, precum si la avansurile acordate pentru aceste categorii
de imobilizări. (Țegledi M.A. 2015)
Imobilizări corporale in curs cuprind: imobilizări achiziționate de la terți si nerecep-
ționate, investițiile in curs de execuție in cadrul unității, efectuate i n regie proprie sau in
antrepriza, avansuri acordate furnizorilor pentru imobilizările corporale. Acestea sunt trecute
la categoriile respective de imobilizări, numai după recepție, darea in folosința sau punerea
in funcțiune, după caz.
9
Sunt recunoscute ca o componenta a activului investițiile efectuate la imobilizările
corporale, sub forma cheltuielilor ulterioare. Acestea trebuie sa aibă ca efect îmbunătățirea
parametrilor tehnici inițiali ai imobilizărilor corpo rale si sa conducă Ia obținerea de benefic ii
economice viitoare, suplimentare fata de cele estimate inițial. Obținerea de beneficii se poate
realiza fie direct prin creșterea veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de întreți-
nere si funcționare .
O imobilizare corporala trebuie scoasa din evidenta la cedare sau ca sare, atunci când
nici un beneficiu viitor nu mai este așteptat din utilizarea sa ulterioara. Câștigurile sau pierde-
rile obținute in urma casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca
diferența intre veniturile generate de scoaterea din evidenta si valoarea sa neamortizata, in-
clusiv cheltuielile ocazionate de aceasta si trebuie prezentate ca venit ori cheltuiala, după
caz, in contul de rezultat al exercițiului financiar.
1.2.2. Evaluarea, reevaluarea si deprecierea imobilizărilor corporale
1) Evaluarea imobilizărilor corporale
Evaluarea consta in cuantificarea si măsurarea in expresie valorica a mijloacelor
materiale, creanțelor, obligațiilor, costurilor, veniturilor, rezultatelor financiare, si a f iecărei
operații economice, folosind preturile si tarifele .
Imobilizările corporale sunt evaluate in următoarele momente: evaluarea la intrare
(valoarea stabilita in momentul primei recunoașteri), evaluarea in momentul încetării recu-
noașterii, evaluarea c u ocazia inventarierii si in momentul închiderii exercițiului.
a) Evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale
Evaluarea inițiala sau evaluarea la intrare se fundamentează pe costul istoric calculat
pe baza documentelor justificative, care capătă st atutul de valoare contabila de intrare sau
valoare la prima înregistrare sau valoare contabila.
Valoarea contabila (sau valoarea de intrare), care reprezintă valoarea stabilita in mo-
mentul primei recunoașteri, sau la data intrării in patrimoniu, se stabil ește in felul următor:
– in cazul achiziției, imobilizările corporale cumpărate de la furnizori (procurate cu titlu
oneros) sunt evaluate la valoarea de achiziție, denumita cost de achiziție care este egal cu
prețul de cumpărare, taxele vamale, taxele nerecuperabile, precum si celelalte cheltuieli
legate direct de punerea in funcțiune a imobilizărilor corporale, cum ar fi cele de transport,
10
aprovizionare, manipulare, cheltuieli de montaj, comisioane de intermediere si alte chel-
tuieli accesorii necesare pentru punerea in stare de utilitate sau intrarea an gestiune a imo-
bilizărilor corporale;
– in cazul imobilizărilor corporale obținute din producție proprie, acestea sunt evaluate
la costul de producție care cuprinde costul de achiziție al materiilor p rime si materialelor
consumabile, celelalte cheltuieli directe de producție, precum si cota cheltuielilor indirecte
de producție alocate in mod rațional ca fiind legate de fabricația acestora. In costul de
producție poate fi inclusa o proporție rezonabila din cheltuielile care sunt indirect atribu-
ibile imobilizărilor corporale, in măsura in care acestea sunt legate de perioada de produc-
ție. Dobânda a capitalului împrumutat pentru finanțarea achiziției, construcției sau pro-
ducției de active cu ciclul lung de fabricație poate fi inclusă in costurile de producție. In
cazul includerii dobânzii in valoarea activelor, aceasta trebuie prezentata in notele expli-
cative;
– imobilizările corporale reprezentând aport la capitalul întreprinderii se evaluează la va-
loarea de aport stabilita in urma evaluării, efectuate potrivit legii, in funcție de prețul pi-
eței, utilitatea, starea si amplasarea acestora;
– imobilizările corporale obținute cu titlu gratuit sunt evaluate la valoarea justa .
IAS 16 "Imobilizări corpora le" prevede, deci, ca in costul unei imobilizări corporale
se include si estimarea inițiala a costurilor cu dezafectarea acesteia si refacerea amplasamen-
tului, care generează obligații pentru întreprindere . Standardul revizuit menționează cu cla-
ritate ca a ceste costuri sunt capitalizate la recunoașterea inițiala a activului si vor fi recunos-
cute ca provizioane pentru riscuri si cheltuieli. Datoriile recunoscute ca provizioane își pot
schimba valoarea in timp din următoarele cauze:
– poate fi modificat a valoarea resurselor necesare stingerii datoriei sau data decontării
(care afectează valoarea contabila a imobilizării);
– se poate modifica rata de actualizare (care afectează valoarea contabila a imobi-
lizării);
– ca urmare a trecerii timpulu i (care se înregistrează ca o cheltuiala financiara –
este echivalenta cu un cost al finanțării).
In situația in care valoarea actualizata a provizionului depășește valoarea contabila
(in minus), excedentul se reia la venituri.
11
Cheltuielile ulterioare afer ente unei imobilizări corporale trebuie recunoscute, de re-
gula, drept cheltuieli in perioada in care au fost efectuate.
Costul reparațiilor efectuate la imobilizări corporale in scopul asigurării utilizării con-
tinue a acestora trebuie recunoscut ca o chelt uiala in perioada in care s -a efectuat, iar in situ-
ația unei modernizări care conduce la obținerea de beneficii economice suplimentare, acesta
se recunoaște ca o componenta a activului.
b) Evaluarea imobilizărilor corporale in momitul încetării recunoa șterii
Evaluarea imobilizărilor corporale la data ieșirii din patrimoniu se face la valoarea
lor de intrare . O imobilizare corporala trebuie scoasa din evidenta la cedare sau casare, in
momentul in care nici un beneficiu economic viitor nu mai este aștepta t din utilizarea sa
ulterioara.
Dacă o entitate recunoaște în valoarea contabilă a unei imobilizări corporale costul
unei înlocuiri parțiale (înlocuirea unei componente), atunci ea scoate din evidență valoarea
contabilă a părții înlocuite, cu amortizarea aferentă, dacă dispune de informațiile necesare.
În cazul scoaterii din evidență a unei imobilizări corporale, sunt evidențiate distinct
veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării și alte
cheltuieli legate de ceda rea acesteia.
Câștigurile sau pierderile obținute in urma casării/cedării si contul de profit si
pierdere
În scopul prezentării în contul de profit și pierdere, câștigurile sau pierderile obținute
în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale treb uie determinate ca diferență între
veniturile generate de scoaterea din evidență și valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile
ocazionate de aceasta și trebuie prezentate ca valoare netă, la venituri sau cheltuieli,
după caz, în contul de profit și pierdere, la elementul “Alte venituri din exploatare”, respectiv
“Alte cheltuieli de exploatare”, după caz.
Valoarea reziduala reprezintă valoarea neta pe care o întreprindere estimează sa o
obțină prin cedarea unui activ la încheierea duratei sale de uti lizare, după deducerea cheltu-
ielilor aferente cedării. In cazul casării, valoarea reziduala reprezintă diferența dintre valoarea
materialelor si pieselor recuperate si cheltuielilor efectuate in vederea dezmembrării.
c) Evaluarea imobilizărilor corpor ale la inventariere
12
Se face potrivit legii la valoarea de inventar , denumita in mod curent valoarea actuala
a fiecărui element patrimonial. Aceasta valoare se stabilește in funcție de utilitatea bunului
in unitate, starea acestuia, precum si prețul pieței la data efectuării inventarierii.
In cazul imobilizărilor corporale amortizabile este necesara sa se aibă in vedere in
acest scop si amortizarea înregistrata in contabilitate pana la data efectuării inventarierii,
amortizare care se deduce din valoarea act uala in vederea determinării valorii nete contabile.
Aceasta ultima operațiune nu este necesara in situația in care valoarea actuala este inferioara
valorii nete contabile.
Evaluarea imobilizărilor corporale la inventariere se face individual, pentru fieca re
obiect de evidenta. Nu sunt admise compensări intre plusurile si minusurile de valoare apar-
ținând aceleiași categorii.
d) Evaluarea in momentul închiderii exercițiului
Se face la valoarea bilanțiera sau de închidere a exercițiului. Pentru stabilirea acestei
valori se compara valoarea de intrare sau contabila cu cea de inventar sau de utilitate, opera-
țiune in urma căreia se pot constata doua situații si anume:
– existenta unor plusuri de valoare, atunci când valoarea de inventar este superi-
oara celei de intrare, plusuri care nu se înregistrează in contabilitate, imobilizările respective
rămân reflectate in contabilitatea curenta la valoarea de intrare;
– existenta unor minusuri de valoare, atunci când valoarea de inventar este infe-
rioar a valorii de intrare datorita unor deprecieri care au avut loc. Aceste minusuri se înregis-
trează in contabilitate sub forma amortizărilor suplimentare, pentru imobilizările corporale
la care deprecierea este ireversibila sau se efectuează o ajustare pentru depreciere sau pierdere
de valoare, atunci când deprecierea este reversibila, aceste elemente menținându -se, de ase-
menea, la valoarea lor de intrare.
IAS 16, precizează ca ulterior recunoașterii inițiale, adică la data închiderii exerciți-
ului financiar, i mobilizările corporale trebuie evaluate la costul lor minus amortizarea cumu-
lata aferenta si orice pierderi cumulate ca urmare a deprecierii.
2) Reevaluarea imobilizărilor corporale
HG nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale si sta bilirea valorii
de intrare a mijloacelor fixe definește reevaluarea ca fiind operațiunea de actualizare a valorii
imobilizărilor corporale existente din patrimoniul agenților economici .
13
Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justa de la d ata bilanțului.
Valoarea justa se determina pe baza unor evaluări efectuate, de regula, de evaluatori autori-
zați sau de către specialiști din cadrul entității, cu pregătire tehnica in domeniu, conform
reglementarilor legale in vigoare. (Lege nr. 259/200 7)
Atunci când se efect uează reevaluarea imobilizărilor corporale, mișcările diverselor
elemente de imobilizări, se prezinta începând cu prețul de achiziție sau costul de producție,
rezultat din reevaluare. In acest scop, valoarea reevaluata se substituie valorii de intrare a
imobilizărilor corporale.
In cazul efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie prezentat
in notele explicative, împreuna cu elementele supuse reevaluării, metoda prin care s -au cal-
culat valorile prezentate, precum si elementul afect at din contul de profit si pierdere.
Operațiile privind reevaluarea imobilizărilor corporale se înregistrează in contabili-
tate folosindu -se, in principal, doua metode:
1. Metoda valorii brute -potrivit căreia se reevaluează simultan atât valoarea
bruta a imobilizărilor corporale, cat si amortizarea cumulata;
2. Metoda valorii nete – care presupune eliminarea din valoarea contabila bruta a
amortizării cumulate si ajustărilor pentru depreciere.
Reevaluările trebuie făcute cu suficienta regularitat e, astfel încât valoarea contabila
sa nu difere in mod semnificativ de cea care ar fi stabilita folosind valoarea justa la data
bilanțului.
Activele care fac parte din aceeași clasa de imobilizări (terenuri, clădiri, mașini si
echipamente) trebuie sa fie r eevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectiva si ra-
portarea in situațiile financiare anuale a unor sume care sunt o combinație de valori calculate
la date diferite.
Daca valoarea contabila a unui activ este majorata ca urmare a unei reevaluări , aceasta
majorare va fi înregistrata direct in creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul de "re-
zerve din reevaluare". Cu toate acestea, majorarea constatata din reevaluare va fi recunoscuta
in profit sau in pierdere in măsura in care aceasta co mpensează o descreștere din reevaluarea
aceluiași activ recunoscuta anterior in profit sau pierdere. In schimb, daca valoarea contabila
a unui activ este diminuata ca rezultat al unei reevaluări, aceasta diminuare va fi recunoscuta
14
in profit sau pierdere. Cu toate acestea, diminuarea rezultata va fi scăzută direct din proprie-
tatea imobiliara la capitolul din reevaluare corespunzător aceluiași activ, in măsura in care
exista sold creditor in surplusul din reevaluare pentru acel activ.
1.2.3. Deprecierea imo bilizărilor corporale
Majoritatea imobilizărilor corporale sunt supuse unui proces de depreciere prin care
își pierd in timp, treptat, din valoarea de utilitate si din potențialul lor economic. Deprecierea
de valoare conduce la diminuarea rezultatului, deo arece se imputa asupra cheltuielilor după
natura lor. Din punct de vedere fiscal, ajustările pentru deprecierea activelor imobilizate sunt
nedeductibile si majorează baza de calcul a profitului impozabil. Când deprecierea nu mai
are obiect, ajustările sunt anulate total sau parțial prin creșterea veniturilor după natura lor.
Potrivit regulii fiscale aceste venituri se scad din baza de impozitare a rezultatului fiscal.
a) Deprecierea ireversibila (amortizarea imobilizărilor corporale)
Conform IAS 16 "Imo bilizări corporale", amortizarea reprezintă alocarea sistema-
tica a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durata de viată. Din punct de vedere
contabil, amortizarea reprezintă reducerea valorii unui activ imobilizat, ca urmare a depreci-
erii prin utilizarea lui de către entitate, într -o anumita perioada de timp, a acțiunii factorilor
naturali, a concurentei, progresului tehnic sau a altor cauze. Amortizarea ca depreciere ire-
versibila se deduce din valoare de intrare pentru a estima valoarea contabi la sau valoarea
rămasa. Din punct de vedere financiar, in schimb, amortizarea reprezintă principala compo-
nenta a capacitații de autofinanțare.
Valoarea amortizabila este data de valoarea de intrare minus valoarea reziduala,
unde valoarea reziduala reprezi ntă valoarea neta pe care o întreprindere estimează ca o va
obține pentru un activ, la sfârșitul duratei utile de viată, după ce s -au dedus costurile de cesi-
une previzionate.
Daca valoarea reziduala este mai puțin semnificativa, atunci valoarea de intrare este
egala cu valoarea amortizabila. In caz contrar, când aceasta este semnificativa, ea trebuie
estimata la data procurării imobilizării, dar si pe parcurs (neestimata), in cazul reevaluării.
Estimarea valorii reziduale presupune efectuarea de comparații cu active similare,
aflate la sfârșitul duratei de viată sau având in vedere prevederile din contractele încheiate,
in cazul contractelor de leasing.
15
Durata de viată utila a unui activ amortizabil reprezintă perioada pe parcursul căreia
se estimează ca înt reprinderea va utiliza activul sau numărul unităților produse ce se esti-
mează ca vor fi obținute de întreprindere prin folosirea activului respectiv. Așadar, nu doar
anii de utilizare sunt luați in calcul, ci si date fizice, cum ar fi: numărul de piese pro duse,
numărul de Km parcurși etc. Durata de viată utila trebuie stabilita având in vedere următo-
rii factori :
– nivelul estimat de utilizare pe baza capacitații de producție sau a producției fizice es-
timate a activului;
– uzura fizica estimata, care d epinde de condițiile concrete de exploatare;
– uzura morala apăruta ca urmare a schimbărilor sau a îmbunătățirilor aduse procesului
de producție;
– limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului (contractele de leasing).
In prezent, in u rma reglementarilor emise, se face o distincție clara intre amortizarea
contabila si amortizarea fiscala. HG nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind
clasificarea si duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe prevede ca durata normala
de funcționare este durata de utilizare in care se recuperează, din punct de vedere fiscal, va-
loarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea amortizării. In aceste condiții, durata normala de
funcționare poate fi diferita de durata utila de viată a mijlocului fix respectiv. De asemenea,
sunt precizate intervale de ani, cuprinse intre o valoare minima si una maxima, existând astfel
posibilitatea alegerii duratei normale de funcționare cuprinsa intre aceste limite. Codul fiscal
este cel care prezinta particularit ățile amortizării din punct de vedere fiscal si precizează ca
deducerile de amortizare se determina fără a lua in calcul amortizarea contabila. In concluzie,
din punct de vedere contabil (dar nu si fiscal) pot fi adoptate diferite metode de amortizare.
IAS 16 prevede ca metodele de amortizare care vor fi utilizate de o firma trebuie alese
in funcție de modul in care se estimează generarea beneficiilor economice viitoare asociate
activului si trebuie aplicate, de regula, consecvent, cu anumite excepții. Meto dele de amorti-
zare prezentate in IAS 16 sunt: metoda liniara, metoda degresiva si metoda însumării cifrelor.
Ca si in cazul duratei de viată utile, si metoda de amortizare trebuie revizuita periodic si
schimbata, daca apare o modificare semnificativa fata de analiza inițiala a evoluției benefi-
ciilor economice asociate activului.
16
Metoda liniara presupune o alocare constanta a costului activului pe durata de viată
utila a acestuia. Fata de practica din Romania, aceasta metoda aduce următoarele schimbări:
dedu cerea valorii reziduale din valoarea contabila si estimarea duratei de viată utile. . În acest
sens se calculează norma (cota) de amortizare liniara (procentual):
Valoarea amortizării se va obține înmulțind valoarea amortizabila (valoarea de
intrare) cu norma de amortizare liniara:
Va = Vi x n al
în care: nal – norma de amotizare liniara;
Dvu – durata de viata utila;
Va – valoarea amotizarii;
Vi – valoarea amortizabila (valoarea de intrare).
Metoda degresiva are ca efect o valoare mai mare a amortizării in primii ani de uti-
lizare, care descrește pe măsura ce activul se apropie de sfârșitul duratei de viată utile.
Aceasta metoda poate avea mai multe variante de prezentare , cel mai des întâlnita fiind cea
in care se aplica un procent de amortizare constant la o baza variabila.
Metoda accelerată presupune calcularea în exercițiul financiar în care imobilizările
intra în activul persoanei juridice a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare. În
exercițiile următoare calcularea amortizării anuale se face după regimul liniar prin raportarea
valorii ramase la numărul de ani de utilizare ramași.
Pentru echipamentele tehnologice, respectiv: mașini, utilaje, instalațiil e de lucru,
computere si echipamente periferice ale acestora puse în funcțiune după data intrării în
vigoare a legi – privind impozitul pe profit se poate utiliza regimul de amortizare accelerat
fără aprobarea organului fiscal teritorial . Același regim se poate utiliza si pentru brevetele
de invenție de la data aplicării acestora de către contribuabili.
Potrivit prevederilor fiscale din tara noastră, "regimul de amortizare pentru un mijloc
fix amortizabil se determina conform următoarelor reguli:
17
– in cazul construcțiilor, se aplica metoda de amortizare liniara;
– in cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mașinilor, uneltelor si instalațiilor,
precum si pentru computere si echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate
opta pentru metoda de amortizare liniara, degresiva sau accelerata;
– in cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de
amortizare liniara sau degresiva."
In cazul metodei de amortizare liniara, amortizarea se stabilește pri n aplicarea cotei
de amortizare liniara la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de amortizare
liniara se calculează raportând numărul 100 la durata normala de utilizare a mijlocului fix.
In cazul metodei de amortizare degresiva, amortizar ea se calculează prin multiplica-
rea cotelor de amortizare liniara cu unul dintre coeficienții urmă-
tori:
n d = n al x K
în care: nd – norma de amortizare degresiva;
K – coeficient de multiplicare, cu următoarele valori:
a) 1,5 daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este intre 2
si 5 ani;
b) 2,0 daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai
mare de 5 ani, dar nu mai mult de 10 ani;
c) 2,5 da ca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai
mare de 10 ani.
In cazul metodei de amortizare accelerata, amortizarea se calculeaza dupa cum ur-
meaza:
– pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate depăși 50% din valoare a
de intrare a mijlocului fix;
– pentru următorii ani de utilizare, amortizarea se calculează prin raportarea
valorii ramase de amortizare a mijlocului fix la durata normala de utilizare rămasa a aces-
tuia.
Amortizarea fiscala se calculează după cum urmează :
18
a) începând cu luna următoare celei in care mijlocul fix amortizabil se pune in
funcțiune;
b) pentru cheltuielile cu investițiil e efectuate din surse proprii la mijloacele fixe
din domeniul public, pe durata normala de utilizare, pe durata normala de utilizare rămasa
sau pe perioada contractului de concesionare sau închiriere, după caz;
c) pentru cheltuielile cu investițiile ef ectuate la mijloacele fixe concesionate, în-
chiriate sau luate in locație de gestiune de cel care a efectuat investiția, pe perioada contrac-
tului sau pe durata normala de utilizare, după caz;
d) pentru cheltuielile cu investițiile efectuate pentru amena jarea terenurilor, liniar,
pe o perioada de 10 ani;
e) amortizarea clădirilor si a construcțiilor minelor, salinelor cu extracție in soluție
prin sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanțe minerale solide si cele din industria
extractiva de petrol, a căror durata de folosire este limitata de durata rezervelor si care nu pot
primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, precum si a investițiilor pentru descoperta se
calculează pe unitate de produs, in funcție de rezerva exploatabila de su bstanța minerala utila.
b) Deprecieri reversibile sau temporare
Conform IAS 36 "Deprecierea activelor", imobilizările corporale nu trebuie prezen-
tate in situațiile financiare la o valoare mai mare decât valoarea recuperabila a acestora. Va-
loarea contab ila este valoarea la care un activ este contabilizat in bilanț, după deducerea
amortizării cumulate si tuturor pierderilor de valoare înregistrate la acest activ.
Valoarea recuperabila este cea mai mare valoare dintre valoarea justa neta a activului
si val oarea sa de utilitate sau de utilizare. Mergând mai departe cu raționamentul si explica-
țiile, valoarea justa neta este prețul net de vânzare al activului, adică suma care poate fi obți-
nuta din vânzarea unui activ, cu ocazia unei tranzacții, in condiții de concurenta normala,
intre parți bine informate si care își dau acordul, din care sunt deduse costurile aferente vân-
zării[24]. Pierderea din depreciere reprezintă diferența dintre valoare contabila si valoarea
recuperabila a unui activ.
Deprecierea reversibila consta in posibilitatea ca in perioada următoare imobilizările
corporale sa cunoască o scădere a valorii lor de utilitate si, prin aceasta, prețul lor de piața
(prețul posibil de valorificare) sa fie inferior valorii lor de intrare (înregistrare). O asemenea
19
depreciere se estimează la sfârșitul exercițiului cu ocazia inventarierii, astfel încât prin calcul
sa se facă o evaluare reala in bilanț a imo bilizărilor corporale.
Întrucât deprecierile reversibile sunt probabile, deci nu sunt certe, efectul lor este pre-
luat si reglat in calculele de gestiune prin sistemul ajustărilor pentru depreciere.
1.2.4. Reguli fiscale privind imobilizările corporale
Componenta de fiscalitate a întreprinderilor este primordiala in interesul profesionis-
tului contabil atât in planul pregătirii temeinice curente pentru a avea acces la profesie, dar,
in special, prin multiplele consecințe din practica contabila a obligațiilo r de natura fiscala.
Aspectele fiscale sunt extrem de solicitante pentru profesionistul contabil având in vedere
repercusiunile pe care le au evidentele contabile asupra obligațiilor fiscale pe care fiecare
întreprindere sau contribuabil in particular treb uie sa si le gestioneze cu maxima atenție.
Interferentele fiscale in contabilitate sunt extrem de clare astfel încât pot oferi moti-
vele unei relații directe si necesare intre contabilitatea si fiscalitatea întreprinderii. Exemple
in acest sens sunt numeroa se: evaluarea elementelor din situațiile financiare, reevaluarea si
amortizarea imobilizărilor corporale, tratamentul contabil si fiscal privind: deprecierea acti-
velor, ajustările, impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată.
Norma contabila reunește re gulile de definire si recunoaștere a imobilizărilor corpo-
rale, implicit o reclasificare a imobilizărilor corporale. Standardele Internaționale de Conta-
bilitate nu au un plan de conturi general. IAS 16 reda toate aspectele esențiale privind regulile
de eval uare, cheltuielile ulterioare intrării inițiale a activelor imobilizate, evaluarea la bilanț
si lasă întreprinderii posibilitatea de alegere a tratamentului contabil, pe care întreprinderea
li va aplica .
Fiscalitatea, in schimb își are propriile reguli mai mult sau mai puțin opozabile între-
prinderii. Costurile care antrenează reduceri de impozite întotdeauna vor fi in atenția fiscali-
tății.
Un punct in care se regăsesc diferențe intre normele contabile si cele fiscale, li repre-
zintă amortizarea imobilizărilor. După 1.01.2004, însă, distincția dintre amortizarea conta-
bila si amortizarea fiscala devine mai clara, in sensul ca, in codul fiscal se stabile sc reguli
precise si detaliate de amortizare fiscala si se precizează ca Legea nr. 15/1994 nu se mai
20
aplica din punct de vedere fiscal. Potrivit Codului Fiscal, amortizarea fiscala se realizează
fără sa se tina seama de amortizarea contabila, nefăcându -se o delimitare clara intre cele doua
proceduri .
Amortizarea contabila a imobilizărilor corporale se stabilește prin aplicarea cotelor
de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizărilor corporale. Amortizarea imobilizărilor
corporale se calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii in funcțiune a
acestora si până la recuperarea integrala a valorii lor de intrare, conform duratelo r de utilizare
economica si condițiilor de utilizare a acestora.
Conform normelor contabile, deprecierea se trece in costuri de fiecare întreprindere
in parte. Separarea celor doua proceduri ar putea avea consecințe pozitive, precum economie
de impozit sau disjuncția întreprinderii de regimul fiscal. Din punct de vedere fiscal, dedu-
cerile de amortizare se determina fără a lua in calcul amortizarea contabila.
Din punct de vedere fiscal, însă, se aplica art. 8 din Legea nr. 15/1994, prin care du-
ratele normale de funcționare precum si clasificația mijloacelor fixe se aproba prin hotărârea
de Guvern.
Regimul de amortizare fiscal pentru un mijloc fix amortizabil se determina conform
următoarelor reguli :
a) in cazul construcțiilor, se aplica metoda de amortizare liniara;
b) in cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mașinilor, uneltelor si instala-
țiilor, precum si pentru computere si echipame nte periferice ale acestora, se poate opta pentru
metoda de amortizare liniara, degresiva sau accelerata;
c) in cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, se poate opta pentru metoda de amor-
tizare liniara sau degresiva.
d) costurile aferente achizi ționării de brevete, drepturi de autor, licențe, mărci de
comerț sau fabrica si alte valori similare, precum si cheltuielile de dezvoltare care din punct
de vedere contabil reprezintă imobilizări necorporale se recuperează prin intermediul dedu-
cerilor de a mortizare liniara pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după caz;
pentru brevetele de invenție se poate utiliza si metoda de amortizare degresiva sau accelerata;
e) programele informatice se amortizează liniara pe o perioada de 3 ani;
f) cheltuielile cu investițiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se amorti-
zează liniar, pe o perioada de 10 ani.
21
g) pentru clădirile si construcțiile minelor, salinelor cu extracție in soluție prin
sonde, carierelor, exploatărilor la zi, pent ru substanțe minerale solide si cele din industria
extractiva de petrol, a căror durata de folosire este limitata de durata rezervelor si care nu pot
primi alte utilizări după epuizarea rezervelor, precum si a investițiilor pentru desco-
perta, amortizarea se calculează pe unitate de produs, in funcție de rezerva exploatabila de
substanța minerala utilă;
h) mijloacele de transport pot fi amortizate si in funcție de numărul de kilometri
sau numărul de ore de funcționare prevăzut in cărțile tehnice;
i) cheltuielile aferente localizării, explorării, dezvoltării sau oricărei activități pre-
gătitoare pentru exploatarea resurselor naturale se recuperează in rate egale pe o perioada de
5 ani, începând cu luna in care sunt efectuate cheltuielile;
j) chelt uielile aferente achiziționării oricărui drept de exploatare a resurselor natu-
rale se recuperează pe măsura ce resursele naturale sunt exploatate, proporțional cu valoarea
recuperata raportata la valoarea totala estimata a resurselor.
Contribuabilii care i nvestesc in mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de
munca si bolilor profesionale, precum si înființării si funcționarii cabinetelor medicale, pot
deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii in funcțiune
sau pot recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor prezen-
tului articol.
In privința reevaluării imobilizărilor corporale, Codul Fiscal definește valoarea fis-
cala drept costul de achiziție, de producție sau valoarea de piața a mijloacelor fixe dobândite
cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrării in patrimoniul contribuabilului, utilizata
pentru calculul amortizării fiscale, după caz (cost de intrare). In valoarea fiscala se includ si
reevaluările contabile ef ectuate potrivit legii.
Potrivit normelor contabile, reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea
justa de la data bilanțului. In cazul in care se efectuează reevaluări ale mijloacelor fixe amor-
tizabile care determina o descreștere a valorii ac estora sub costul de intrare, valoarea fiscala
rămasa neamortizata se recalculează pana la nivelul celei stabilite pe baza costului de intrare.
Pentru imobilizările corporale care sunt folosite in loturi, seturi sau care formează un
singur corp, lot sau se t, la determinarea amortizării se are in vedere valoarea întregului corp,
lot sau set. Pentru componentele care intra in structura unui activ corporal, a căror durata
22
normala de utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se determina pentru fiecare
componenta in parte.
O situație particulara prezinta imobilizăril e corporale complexe, care au in compo-
nenta lor bunuri care sunt recunoscute inițial tot ca imobilizări corporale dar cu o durata de
viată utila diferita, de regula, mai mica decât a activului complex. De exemplu, un furnal
poate necesita recăptușirea după un număr de ore de utilizare specificat, sau interiorul unui
avion, cum ar fi scaunele si galeriile, poate necesita înlocuirea de mai multe ori in timpul
vieții avionului. Identificarea elementelor ce răspund definiției de imobilizărilor corporale
este un eori delicata, cu predilecție atunci când este vorba despre active complexe.
Conform IASC in legătura cu principiul recunoașterii, o entitate recunoaște in valoa-
rea contabila a unui element de imobilizări corporale costul parții înlocuite întru -un astfel d e
element, când acel cost apare, daca sunt întrunite criteriile de recunoaștere.
O condiție de continuare a operării unui element de imobilizări corporale (de exem-
plu, un avion) poate fi efectuarea de inspecții generale regulate pentru depistarea defecțiun i-
lor, fără sa se tina seama care sunt pârțile înlocuite. Când are loc fiecare inspecție generala,
costul acesteia este recunoscut in valoarea contabila a imobilizării corporale ca o înlocuire,
daca sunt respectate criteriile de recunoaștere. Orice valoare contabila rămasa din costul in-
specției anterioare este de recunoscută. Acest lucru are loc fără a se tine seama daca costul
inspecției anterioare a fost identificat sau nu in tranzacția in care elementul a fost achiziționat
sau construit.
Într-un ansamblu imobiliar, clădirile si terenurile trebuie sa fie evaluate si contabili-
zate separat, deoarece durata de utilizare a terenurilor este nelimitata si, ca atare, numai clă-
dirile trebuie sa fie amortizate.
Piesele de schimb destinate reparării echipamentelor af late in stare de utilizare repre-
zintă o problema a dificultăților de clasificare. Deși sunt considerate adesea furnituri in stoc,
piesele de schimb constituie imobilizări in situația in care durata prevăzută de amortizare a
acestora depășește un an. Aceeaș i identificare este conferita si pieselor care nu pot fi utilizate
decât pentru un echipament special si care, in aceasta calitate, trebuie sa fie amortizate in
același ritm ca si echipamentul.
Potrivit regulii fiscale, in cazul leasingului financiar utili zatorul este tratat din punct
de vedere fiscal ca proprietar, in timp ce in cazul leasingului operațional, locatorul are aceasta
23
calitate. Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către uti-
lizator, in cazul leasingului fin anciar, si de către locator, in cazul leasingului operațional,
cheltuielile fiind deductibile. In cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobânda, iar
in cazul leasingului operațional locatarul deduce chiria (rata de leasing) [28]. Amortizarea
mijloacelor fixe care fac obiectul unui contract de leasing operațional se calculează de finan-
țator, cu posibilitatea amortizării întregii valori a mijlocu lui fix minus valoarea reziduala pre-
văzută in contract, pe parcursul duratei contractului, dar nu mai puțin de 3 ani [29].
Pentru mijloacele fixe amort izabile, deducerile de amortizare se determina fără a lua
in calcul amortizarea contabila si orice evaluare a acestora. Câștigurile sau pierderile rezul-
tate din vânzarea ori din scoaterea din funcțiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza
valorii fiscale a acestora, care reprezintă valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe, dimi-
nuata cu amortizarea fiscala.
In cazul unei imobilizări corporale cu o valoare de intrare mai mica decât limita sta-
bilita prin hotărârea a Guvernului, contribuabilul po ate opta pentru deducerea cheltuielilor
aferente imobilizării sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de amortizare,
potrivit prevederilor prezentului articol.
1.2.4. Elemente privind finanțarea imobilizărilor corporale
Procurarea de imobilizări de către o întreprindere se poate face prin mai multe moda-
lități: cumpărare, aport la capitalul social, închiriere (cum ar fi leasing -ul), precum si finan-
țarea prin subvenții.
a) Finanțarea prin leasing
Leasing -ul reprezintă o modalitate de finanțare a imobilizărilor in care închirierea
bunului poate fi însoțita de opțiunea de cumpărare a acestuia la o anumita data si la un preț
stabilite in contract.
Conform IAS 17 "Leasing", leasing -ul este un acord prin care locatorul transmite lo-
cataru lui, in schimbul unei plăti sau serii de plăti, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioada
convenita de timp.
Procesul de clasificare a tranzacțiilor de leasing are in vedere principiul "prevalentei
economicului asupra juridicului", in sensul ca acesta trebuie sa aibă la baza măsura in care
riscurile si beneficiile aferente drepturilor de proprietate asupra unui bun ce face obiectul
unui contract de leasing aparținând locatorului sau locatarului. [30]
24
In funcție de acest criteriu leasing -ul poate fi:
– Leasing -ul financiar reprezintă operațiunea de leasing, care transfera in mare
măsura, toate riscurile si beneficiile aferente dreptului de prop rietate asupra bunului. Titlul
de proprietate poate fi transferat, in cele din urma, sau nu.
– Leasing -ul operațional reprezintă operațiunea de leasing ce nu intra in catego-
ria leasing -ului financiar.
Din punct de vedere juridic, leasing -ul financi ar este operațiunea prin care o persoana
numita locator sau proprietar (care este creditorul) se angajează la indicația unei alte per-
soane numita locatar (beneficiar sau utilizator) sa cumpere de la un terț denumit vânzător si
sa confere utilizatorului folo sirea si posesia unui bun mobil sau imobil in scopul exploatării
sale comerciale sau pentru consum final. Daca utilizatorul își exprima intenția de a cumpăra
bunul la finalul contractului de leasing, la stabilirea prețului de vânzare societatea de leasing
trebuie sa aibă in vedere vărsămintele anterioare cu titlul de redevența, precum si valoarea
reziduala a bunului, daca in contract s -a prevăzut un termen de utilizare ce corespunde amor-
tizării integrale. Exercitarea dreptului de opțiune privind achiziția b unului care face obiectul
contractului de leasing se poate efectua si pana la expirarea contractului de leasing, daca
utilizatorul solicita o oferta ferma si irevocabila de cumpărare.
Privit din punct de vedere financiar, leasing -ul reprezintă o alternativ a la împrumutul
pe termen lung si mediu oferind unele avantaje financiare. Astfel, leasing -ul financiar ce are
ca obiect imobilizări corporale sub forma de terenuri si mijloace fixe permite utilizarea aces-
tor bunuri fără asumarea de către utilizator a form alităților si riscurilor legate de procedura
de cumpărare si revânzare, cum ar fi de exemplu, neexistenta riscului legat de incertitudinea
privind prețul de revânzare. Din punct de vedere contabil, leasingul financiar este operațiu-
nea de leasing care trans fera cea mai mare parte din riscurile si avantajele aferente dreptului
de proprietate asupra activului.
Codului fiscal precizează ca se încadrează la financiar orice contract de leasing care
îndeplinește cel puțin una din următoarele condiții:
a) riscu rile si beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul
leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce
efecte;
25
b) contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprie tate asupra
bunului ce
c) face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului;
d) utilizatorul are opțiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării contractului,
iar valoarea reziduala exprimată in procente este mai mica sau egala cu diferența dintre du-
rata normala de funcționare maxima si durata contractului de leasing, raportata la durata nor-
mala de funcționare maxima, exprimata in procente;
e) perioada de leasing depășește 80% din durata normala de funcționare maxim a a
bunului care face obiectul leasingului; in înțelesul acestei definiții, perioada de leasing in-
clude orice perioada pentru care contractul de leasing poate fi prelungit;
f) valoarea totala a ratelor de leasing, mai puțin cheltuielile accesorii, est e mai
mare sau egala cu valoarea de intrare a bunului;
Atât după regula fiscala, cit si după cea contabila, contract de leasing operațional este
orice
contract de leasing încheiat intre locator si locatar, care nu îndeplinește nici una din
condițiile speci fice contractului de leasing financiar .
Rata de leasing cuprinde o cotă parte din valoarea împrumutului în natură (valoarea
bunului) la care se ad augă dobânda de leasing (poate fi o rată implicită sau o rată medie
bancară).
O tranzacție de vânzare a unui activ pe termen lung și de închiriere a aceluiași activ
în regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcție de clauzele contractului de lea-
sing, astfel :
a) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are că rezultat un leasing
financiar, tranzacția reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanțare locatarului,
activul având rol de garanție. Entitatea bene ficiară a finanțării (locatarul) nu va recunoaște în
contabilitate operațiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condițiile de recunoaștere
a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă anterior operați-
unii de leas ing, cu regimul de amortizare aferent.
b) dacă tranzacția de vânzare și închiriere a aceluiași activ are ca rezultat un leasing
operațional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacție de vânzare, cu înregistrarea scoa-
terii din evidență a activul ui și a sumelor încasate sau de încasat.
26
c) Finanțarea prin subvenții
Primirea de subvenții pentru investiții reprezintă pentru întreprindere un câștig. Do-
bândirea acestor bunuri presupune, după punerea lor în funcțiune, consemnarea unei amorti-
zări (în măsura în care bunul respective este amortizabil).
Imobilizările dobândite de întreprindere și pentru care această a beneficiat de o
subvenție trebuie supuse tratamentelor contabile obișnuite, reținute pentru celelalte imobili-
zări. Astfel, în situația în care se îndeplinesc condițiile aferente efectuării reevaluării, atunci
bunul finanțat prin subvenție va fi și el reevaluat.
Cheltuiala înregistrată de întreprindere prin calculul amortizării bunului finanțat prin
subvenții nu corespunde unui efort real al întreprinderii, deci nu ar trebui să influențeze re-
zultatul exercițiului în care se constată. Concluzia este că devine necesară anularea efectului
amortizării bunului finanțat prin subvenție asupra rezultatului exercițiului în care se înregis-
trează această cheltuiala. Această anulare se realizează prin înregistrarea într -un cont de ve-
nituri a unei părți din subvenția primită și consemnată anterior la resurse proprii, proporțio-
nală cu amortizarea trecută pe cheltuieli .
1.3. Prezentarea ge nerală a imobilizărilor financiare
Imobilizările financiare sunt investiții financiare pe termen mediu si lung, care cu-
prind:
a) titlurile de participare;
b) interese de participare deținute;
c) alte titluri imobilizate;
d) creanțe imobilizate.
Toate i mobilizările financiare sunt generatoare de venituri financiare.
Titlurile de participare – reprezintă drepturile sub formă de acțiuni si alte titluri cu
venit variabil deținute de o societate in capitalul altor societăți comerciale, a căror deținere
pe o perioadă îndelungată este considerată utilă acestora.
Interesele de participare – reprezintă drepturi deținute in capitalul altor societăți
comerciale. Interesele de participare sunt deținute pe termen lung in scopul garantării contri-
buției la activitățile persoanei juridice respective. Interesele de participare cuprind investiții
in întreprinderi asociate si investiții strategice.
27
O participare de 10% pana la 20% in capitalul altei societăți este o investiție strate-
gica.
Întreprinderea asociata este consid erata întreprinderea in care investitorul are o in-
fluenta semnificativa, deținând 20% pana la 50% din acțiunile cu drept de vot la întreprinde-
rea asociata.
Deținerea de participații in capitalul altor societăți, conferă unităților deținătoare:
1. O poziț ie de acționar semnificativ, când deține acțiuni sau alte valori care repre-
zintă cel puțin 5% din capitalul social al emitentului, care dau dreptul la cel puțin 5% din
drepturile de vot in AGA;
2. O poziție de control daca deține cel puțin 1/3 din acțiu nile emitentului si 1/3 din
drepturile de vot din AGA;
3. O poziție majoritară sau de control executiv dacă deține mai mult de ½ din acți-
unile emitentului și din drepturile de vot din AGA.
Dacă o societate deține controlul asupra altei societăți, acea stă din urmă este filială
pentru societatea care deține controlul, cunoscută sub denumirea generică de societate –
mamă.
Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare operaționale ale
unei societăți pentru a obține beneficii din act ivitatea ei.
În categoria creanțelor imobilizate, se includ:
· Sume datorate de entități afiliate și creanțe legate de interese de participare – care
constau din acele creanțe ale persoanei juridice rezultate din acordarea de împrumuturi soci-
etăților l a care deține titluri de participare sau interese de participare;
· Împrumuturi pe termen lung – în care se înregistrează sumele acordate terților în
baza unor contracte pentru care unitatea percepe dobânzi, potrivit legii;
· Alte creanțe imobilizate – care privesc garanțiile, depozitele și cauțiunile depuse de
unitate la terți.
În contabilitatea curentă imobilizările financiare, recunoscute ca active, se evaluează
la cost de achiziție sau valoarea determinată prin contractul de achiziție acestora, i ar cheltu-
iala necesară privind achiziționarea imobilizărilor financiare se înregistrează direct în chel-
tuielile de exploatare ale exercițiului.
28
Ulterior, la data bilanțului, imobilizările financiare sunt prezentate la valoarea con-
tabilă, mai puțin ajustă rile pentru depreciere cumulate. Ajustările pentru deprecierea imobi-
lizărilor financiare se constituie ca diferență între valoarea de intrare a acestora și valoarea
justă stabilită cu ocazia inventarierii.
Contabilitatea imobilizărilor financiare
Confo rm OMFP nr. 1802/2014, contabilitatea imobilizărilor financiare în participații
se realizează cu ajutorul conturilor:
· Contul 261 „Acțiuni deținute la entități afiliate”, cont sintetic de gradul I,
operațional, cont de activ, soldul său debitor r eprezintă valoarea titlurilor de participare exis-
tente la societățile din cadrul grupului.
· Contul 263 „Acțiuni deținute la entități controlate în comun”, cont sintetic de
gradul I, operațional, cont de activ, soldul său reprezintă imobilizările financiare sub formă
de interese de participare deținute.
Cu ajutorul contului 263 se ține evidența titlurilor sub forma intereselor de partici-
pare, pe care persoana juridică le deține în vederea realizării unor venituri financiare, fără
intervenția în g estiunea societăților la care sunt deținute titlurile.
· Contul 264 „Titluri puse în echivalenta” (apare numai an situațiile financiare
anuale consolidate).
· Contul 265 „Alte titluri imobilizate” cont sintetic de gradul I, operațional, c ont
de activ, cu ajutorul căruia se ține evidența altor titluri de valoare deținute pe o perioadă
îndelungată. Alte titluri imobilizate, că și celelalte titluri de participare (261, 262, 263) pot fi
deținute ca urmare a achiziționării lor de pe o piață fi nanciară, ca urmare a aporturilor în
natură sub orice formă sau a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net.
În creditul contului se reflectă cedările de imobilizări financiare sub formă de alte
titluri imobilizate. Soldul contului reprezintă a lte titluri imobilizate existențe.
29
Capitolul 2. STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA
IMOBILIZĂRILOR LA O SOCIETATE COMERCIALĂ
2.1. Prеzеntаrеа gеnеrаlă а S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L .
S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L. înființata in 2006 oferă servicii comp lete in pro-
iectare pe domeniul CONSTRUCȚIILOR CIVILE, INDUSTRIALE ȘI AGRICOLE vine în
sprijinul clienților cu PROIECTE COMPLETE, toate specialitățile implicate, pentru toate
fazele de proiectare. Întocmește documentațiile tehnice necesare obținerii: Autori zațiilor,
Avizelor și Acordurilor solicitate în CU, oferă asistență tehnică în execuție, consultanță de
specialitate, soluții în amenajări interioare și exterioare. Scopul firmei este acela de a găsi
cele mai bune soluții care să satisfacă gusturile și nev oile clienților și totodată prin realizarea
investițiilor să aducem un aport pozitiv la organizarea funcțională și estetică a spațiului con-
struit prin inserarea armonioasă în mediul înconjurător, în respectul peisajului natural și al
patrimoniului imobilia r.
Seriozitatea, promptitudinea, profesionalismul, experiența și garanția lucrărilor sunt
doar câteva dintre caracteristicile care încadrează firma în categoria celor mai bune firme de
construcții din Prahova.
Sunt specializați în:
• construcția de case cu r egim mic + mare de înălțime (în domeniul S+P+2E) din be-
ton/cărămidă/BCA/lemn
• renovări de case și apartamente
• consolidări și reabilitări de locuințe
• hale industriale
• termoizolații și hidroizolații
• instalații electrice, sanitare și termice
• lucrări de vopsi torie, zugrăveli
• lucrări de tâmplărie
• construcție de hale, zidărie BCA, cărămidă/osb.
30
Practic, acoperă o gamă largă de lucrări pentru proiectele clienților, cu o echipă
formată din profesioniști cu inițiativa de dezvoltare.
Firma oferă consultanță de speci alitate în luarea celor mai bune decizii de către
clienți colaborând cu Profesori Universitari ai Facultății de Construcții Civile din București
si ingineri cu renume in domeniul construcțiilor .
Pentru toate fazele determinante ale proiectelor în desfășura re există o supervizare a
unui inginer constructor.
Firma își asumă ducerea la îndeplinire a proiectelor prin contracte ferme, cu termene
de realizare bine stabilite și de comun acord.
Pentru a oferi cel mai bun raport calitate – preț al lucrărilor, cond ucerea firmei
tratează și analizează fiecare proiect în parte și deleagă echipe formate din oameni
specializați pe categorii de lucrări aferente.
Încurajează specializarea muncitorilor pe categorii de lucrări. Nu merg pe ideea
omului bun la toate.
Solicita ți consultanță pentru lucrările dumneavoastră. Ascultați opinia unui specialist.
Găsesc cele mai bune soluții, potrivite din punct de vedere tehnic și economic.
Scopul firmei este de a satisface cerințele și așteptările clienților, prin servicii de
calitat e și la termen.
Societatea noastră se încadrează în categoria IMM -urilor cu capital integral privat.
De ce S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L.?
Pentru ca este:
• O firma care executa toate tipurile de lucrări de construcții necesare realizării casei cli-
entului, nemai fiind nevoie sa apelați la altcineva;
• O firma cu preturi accesibile.
Pentru ca respectă:
• – Standardele de calitate;
• – Termenele de realizare stabilite.
31
2.1.1. Certificări
In anul 2006, compania a implementat si certificat Sistemul de Management al Cali-
tății in conformitate cu standardul internațional SR EN ISO 9001:2001 cu valabilitate pe plan
internațional, "pașaport" ce atesta potențialul pentru lucrări in parteneriat străin.
In anul 2007 a fost obținuta certificarea Sistemului de Management de Mediu con-
form standardului internațional SR EN ISO 14001: 2005 , implementând astfel Sistemul de
Management Integrat Calitate -Mediu .
Acesta a fost completat in anul 2008, prin certificarea Sistemului de Management al
Sănătății si Securității Ocupaționale , conform Standard OHSAS 18001: 2004 , devenind Sis-
temul de Management Integrat Calitate – Mediu – Securitate si sănătate in munca.
În viitor :
Obiectivul strategic al S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L. consta in îmbunătățirea continua a
performantelor de calitate, având ca p rincipal scop protejarea sănătății si securității oameni-
lor într -un mediu înconjurător mai curat .
Prin personal specializat, cu înalt grad de competitivitate, compania va reuși sa se claseze
si sa rămână la nivelul si standardul firmelor EUROPENE de succes .
Raportul calitate -preț, disponibilitatea de a ne desfășura activitatea in orice zona a tarii, cat
si construcțiile realizate pana in prezent, de la cele rezidențiale, civile si pana la cele indus-
triale, ÎI RECOMANDA .
2.1.2 Prezentarea si calculul ratelor de rotație
Viteza de rotație a activelor imobilizate = Cifra de afaceri
Active imobilizate = 331 .656
303 .800 = 1,09 lei
Indicatorul exprima numărul de rotații efectuate de activele imobilizate pentru reali-
zarea cifrei de afaceri. De asemenea, se evalueaz ă eficienta managementului activelor imo-
bilizate prin examinarea valorii cifrei de afaceri ge nerate prin exploatarea acestora.
32
Date Financiare INRO CONSTRUCT SRL Pr ofit Net Cifra afaceri
-lei-
An Cifra de afaceri Profit net
2008 266.077 84.471
2009 171.32 4 9.624
2010 159.681 -105.920
2011 153.604 -48.005
2012 118.292 -45.215
2013 220.215 10.191
2014 268.181 35.700
2015 528.195 150.997
2016 256.509 -16.110
În urma întocmirii bilanțului la 31.12.2016, situația patrimoniului se prezintă astfel:
Tabel 2.1 Date informative bi lanț -lei-
Denumire elemente Valori
Active imobilizate 303.800 lei
Active circulante 166.238 lei
Cheltuieli în avans 0 lei
Total ACTIV 470.038 lei 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016
-200000-1000000100000200000300000400000500000600000
Cifra de afaceri Profit net Coloană1
33
Datorii pe termen scurt 449.421 lei
Activ e circulante nete -283.903 lei
Situația netă a patrimoniului 19.897 lei
Datorii pe termen lung 0 lei
Venituri în avans 720 lei
Capitaluri proprii 19.897 lei
Total PASIV 470.038 lei
Sursă: date preluate din situațiile financiare ale societății
Situa ția contului de profit si pierdere prescurtat la data de 31.12.2017
Sursă: date preluate din situațiile financiare ale societății
-lei- Denumire indicatori Exercițiul financiar Diferența(+/ -)dintre
ani 2016 -2017 2016 2017
Cifra de afaceri netă 256.509 331.656 +75.147
Alte venituri 22 14 -8
Costul materiilor prime și
al consumabilelor 39.735 45.106 +5.371
Cheltuieli cu personalul 97.375 140.919 +43.544
Ajustări de valoare 83.241 119.738 + 36.497
Alte cheltuieli 43.282 78.668 +35.386
Impozite 9.008 3.316 -5.692
PROFITUL SAU
PIERDEREA NETĂ A
EXERCITIULUI
FINANCIAR
Profit 0 0 0
Pierdere 16.110 56.077 – 39.967
34
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 20160100.000200.000300.000400.000500.000600.000Cifra de afaceri
Cifra de afaceri
2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016
-150000-100000-50000050000100000150000200000Profit sau Pierdere INRO CONSTRUCT SRL
Coloană1
35
2.2 INREGISTRĂRI CONTABILE PRIVIND IMOBILIZĂRILE
LA S.C. INRO CONSTRUCT S.R. L.
S.C. INRO CONSTRUCT a înregistrat următoarele operațiuni economica -fi-
nanciare privind imobilizările:
1) S.C INRO CONSTRUCT S.R.L achiziționează un mijloc de transport la prețul de 50.000
lei plus TVA. Se înregistrează amortizarea mașinii având in vede re ca durata de viată stabilita
de comisia tehnica este de 5ani.
% = 404” Furnizori de imobilizări” 60.452 lei
2133 „Mijloace de transport ” 50.600 lei
3028 „Alte materiale consumabile ” 200 lei
4426 „TVA deductibila ” 9.652 lei
2. Societatea achiziționează un calculator la costul de achiziție, de 5.000 lei (TVA 19%).
Durata de viată utila este de 10 ani, iar entitatea folosește sistemul liniar de amortizare.
% = 404 „Furnizori diverși” 5.950 lei
214 „Mobilier, aparatura birotica, 5.000 lei
echipamente de protecție a valorilor umane
si materiale si alte active corporale”
4426 „TVA deductibi lă” 950 lei
3. În același timp cu achiziția calculatorului societatea cumpără un soft in valoare de 3.500
lei (TVA 19%). Utilitatea softului este de 10 ani, aceeași perio ada cu cea a calculatorului.
Plata se face prin bancă.
% = 404 „Furnizori imobilizări” 4.165 lei
208 „Alte imobilizări necorporale” 3.500 lei
4426 „TVA deductibil” 665 lei
36
4. Societatea INRO CONSTRUCT construiește în regie proprie o clădire pe care o începe la
data de 01.03.2017 si o finalizează la data de 30.11.2017.
Cheltuielile înregistrate în legătură cu construcția au fost:
– Materii prime 160.000 lei;
– Salarii 120.0 00 lei
– Amortizarea utilajelor folosite la construirea clădirii 150.000 lei;
– Cheltuieli indirecte repartizate 110.000 lei;
– Cheltuieli generale de administrație 50.000 lei
Conform OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, precizează:
„(…) Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al
imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe,
energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte che ltuieli directe de pro-
ducție, costul proiectării produselor, precum si cota cheltuielilor indirecte de producție alo-
cată în mod rațional ca fiind legata de fabricația acestora. (…)”(pct.8 subpct.7)
Prin urmare:
a) Cost de producție= Materii prime (160.000 lei) + Salarii (120.000 lei) + Amortizări
(150.000 lei) + Cheltuieli indirect repartizate ( 110.000 lei) = 540.000 lei
b) Recepția și punerea în funcțiune a clădirii:
212 „Construcții” = 722 „Venituri din producția de 540.0 00 lei
imobilizări corporale”
5. În urma unui accident în care a fost implicat un autoturism din parcul auto propriu al enti-
tății INRO CONSTRUCT, societatea de asigurări a stabilit da una totală, urmând să vireze în
contul entității suma stabilită drept despăgubire. Mijlocul de transport complet amortizat are
un cost de 100.000 lei. Suma stabilită drept despăgubire este de 20.000 lei.
OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, prevede:
„În cazul distrugerii totale sau parțiale a unor imobilizări corporale, creanțele sau sumele
compensatorii încasate de la terți, legate de acestea, precum și achiziționarea sau construcția
ulterioară de active noi sunt operațiuni econ omice distincte și trebuie înregistrate ca atare pe
baza documentelor justificative. Astfel, deprecierea activelor se evidențiază la momentul
37
constatării acesteia, iar dreptul de a încasa compensațiile se evidențiază pe seama veniturilor
conform contabilit ății de angajamente, în momentul stabilirii acestuia.” (pct. 224 -(1))
Prin urmare:
a) Scoaterea din evidență a mijlocului de transport complet amortizat:
2813 „Amortizarea instalațiilor și = 2133 ”Mijloace de transport” 100.000 lei
mijloacelor de transport”
b) Recunoașterea venitului din despăgubiri de la societatea de asigurări:
461 „Debitori diverși” = 7581 „Venituri din despăgubiri, 20.000 lei
amenzi și penalități”
6. Entitatea INRO CONSTRUCT primește de la furnizorul de energie 10 stâlpi pentru racor-
darea la rețeaua de energie electrică. Valoarea acestora este de 500.000 lei. Se estimează o
durată de utilizare de 50 de ani, am ortizarea fiind liniară. Entitatea plătește tarife de racordare
in sumă de 4.000 lei.
OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, prevede:
„Entitățile care primesc active de la clienți lor, sub formă de imobilizări corporale sau nume-
rar care are ca destinație achiziția sau construirea de imobilizări corporale, pentru a -i conecta
la o rețea de electricitate, gaze, apă sau pentru a le furniza accesul continuu la anumite bunuri
sau servicii, potrivit legii, evidențiază datoria corespunzăto are valori activelor respective că
venit amânat în contul 478 «Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la
clienți»." (pct. 405 -(1))
„Venitul amânat se înregistrează ca venit curent în contul de profit și pierdere pe măsura
înregistră rii cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor respective" (405 -(2))
„În cazul racordării utilizatorilor la rețeaua electrică, contravaloarea cheltuielilor suportate
de utilizatori cu racordarea reprezintă imobilizări necorporale de natură drepturilor de utili-
zare și se evidențiază în contul 205 «Concesiuni, brevete, licențe, mărci comerciale drepturi
și active similare»/analitic distinct." (pct. 406 -(1))
„Amortizarea imobilizărilor necorporale prevăzute la alin. (1) se înregistrează pe perioadă
pentru car e entitatea are dreptul de a utiliza rețelele respective, dacă această durată este spe-
cificată în contractele încheiate sau, dacă nu este stabilită o asemenea durată, pe durată de
viață a instalațiilor de utilizare de la locul de consum." (pct. 406 -(2)
38
„Tratamentul contabil prevăzut la pct. 406 se aplică și în cazul cheltuielilor efectuate de en-
tități pentru racordarea la rețeaua de apă, gaze sau alte utilități, dacă în contractele de racor-
dare se prevede plată unor sume pentru racordarea la rețelele respec tive de distribuție." (pct.
407-(1))
Prin urmare:
a) Înregistrarea stâlpilor:
214 „Mobilier, aparatură birotică, = 478 „Venituri în avans aferente 500.000 lei
echipamente de protecție a valorilor activelor primite prin transfer de la clienți”
umane și materiale și alte active corporale”
b) Plata tarifelor de racordare:
205 „Concesiuni, brevete, licențe, = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.000 lei
mărci comerciale, drepturi și active si milare /
Taxe de racordare”
c) Amortizarea anuală a activelor recunoscute:
– Amortizarea anuală a stâlpilor (500.000 lei / 50 ani = 10.000 lei/an):
6811 „Cheltuieli de exploatare privind = 2814 „Amortizarea 10.000 lei
amortizarea imobilizărilor” altor imobilizări corporale”
– Amortizare anuală a drepturilor de racordare (4.000 lei / 50 ani = 80 lei/an)
6811 „Cheltuieli de exploatare privind = 2805 „Amortizarea concesiunilor, 80 lei
amortizarea imobilizărilor” brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale,
drepturilor și activelor similare”
7. În data de 03.0 5.2017 societatea dorește sa achiziționeze un mijloc de transport si plătește
furnizorului un avans de 4760 lei, iar la 15.05.2017 se primește factura aferentă acestui avans.
În data de 20.05.2017 se primește factura de achiziție mijlocului de transport, care cuprinde:
preț de cumpărare 50.000 lei, cheltuieli de transport 500 lei, TVA 19%, din care se reține
avansul acordat, În data de 21.05.2017 se achită datoria față de furnizor.
a) Plata avansului:
39
4093 „Avansuri acordate pentru = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4.760 lei
imobilizări corporale”
b) Exercitarea dreptului de deducere a TVA pe baza facturii de avans:
4426 „TVA deductibilă” = 4093 „ Avansuri acordate pentru 760 lei
imobilizări corporale”
c) Achiziția mijlocului de transport:
Preț de cumpărare (50.000 lei) + Cheltuieli de transport (500 lei) = Cost de achiziție (50.500
lei)
Total TVA aferen tă costului de achiziție = 50.500 lei x 19% = 9.595 lei
Rest TVA deductibilă = 9.595 lei – 760 lei anterior = 8.835 lei
% = 404 „ Furnizori de imobilizări” 59.335 lei
2133 „Mijloace de transport„ 50.500 lei
4426 „TVA deductibilă” 8.835 lei
– Reținerea avansului:
404 „ Furnizori de imobilizări” = 4093 „Avansuri acordate pentru 4.000 lei
imobilizări corporale ”
d) Plata furnizorului pentru restul de 55.335 lei (59.335 lei – 4.000 lei)
404 „ Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 55.335 lei
8. Pentru achiziționarea unui echipament tehnologic, la data de 03.12. 201 7 entitatea INRO
CONSTRUCT îi acordă unui furnizor extern un avans de 20.000 dolari. Cursul valutar în
momentul acordării avansului este de 4,1 lei/dolar. Până la 31.12.2017, echipamentul nu este
livrat de către furnizorul extern. La această dată, cursul v alutar este de 4,2 lei/dolar. La data
de 20.01.2018, entitatea INRO CONSTRUCT recepționează echipamentul livrat de furnizo-
rul extern. Prețul de cumpărare al echipamentului este 120.000 dolari, cursul valutar la
40
această data fiind de 4,25 lei/dolar. De asem enea, pentru achiziția echipamentului societatea
plătește, la data de 20.01.2018, taxe vamale in suma de 50.000 lei si TVA în suma de 106.400
lei.
OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, prevede:
„Începând cu data de 1 ianuarie 2 015, sumele înregistrate în conturile menționate la alin.(1),
precum și cele reflectate în conturile 409 „Furnizori – debitori” si 419 „Clienți – creditori”
nu mai fac obiectul evaluării in funcție de cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele
exercițiului financiar.” (pct. 316 -(2))
a) Înregistrări contabile în anul 2017:
– La data de 04.12.2017 se înregistrează acordarea avansului furnizorului extern
(20.000 dolari x 4,1 lei/dolar = 82.000 lei):
4093 „Avansuri acordate pentru = 404 ”Furnizori de imobilizări” 82.000 lei
imobilizări corporale”
– Plata avansului:
404 „ Furnizori de imobilizări” = 5124 „Conturi la bănci în valută” 82.000 lei
– La data de 31.12.2017, cursul valutar este de 4,2 lei/ dolar.
Prin urmare, suma înregistrată în contul 4093 nu va fi actualizată în funcție de noul curs
valutar, deci la această dată nu se efectuează nicio înregistrare contabilă.
b) Înregistrări contabile în anul 2018:
– La data de 20.01.2018 se înregistrează ach iziția echipamentului tehnologic:
Cost de achiziție = Preț de cumpărare + Taxe vamale
41
Preț de cumpărare = 120.000 dolari x 4,25 lei/dolar =510.000 lei
Cost de achiziție = 510.000 lei (preț de cumpărare) + 50.000 lei (taxe vamale) = 560.000 lei
2131 „Echi pamente tehnologice” = % 560.000 lei
404 „Furnizori de imobilizări” 510.000 lei
446 „Alte impozite, taxe și 50.000 lei
vărsăminte asimilate”
– Plata TVA în vamă (560.000 lei x 19% = 106.400 lei) :
4426 „TVA deductibilă” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 106.400 lei
– Plata taxelor vamale:
446 „Alte impozite, taxe și = 5121 „Conturi la bănci în lei” 50.000 lei
vărsăminte asi milate”
– Reținerea avansului acordat furnizorului:
4093 „Avansuri acordate pentru = 404 ”Furnizori de imobilizări” 82.000 lei
imobilizări corporale”
– Plata diferenței către furnizorul extern (510.000 lei – 82.000 lei = 42 8.000 lei):
404 „ Furnizori de imobilizări” = 5124 „Conturi la bănci în valută” 428.000 lei
9. SC INRO CONSTRUCT SRL, vinde un utilaj care nu îi mai face trebuința, având
in vedere următoarele:
– Valoare de intrare 20.000 lei
– Valo are de amortizare 14.000 lei
– Prețul de vânzare (Prețul pieței) 12.000 lei
42
– TVA colectată 19% 2280 lei
Cu aceasta date se înregistrează:
a) Scăderea din gestiune la valoarea de intrare:
% = 2132 “Aparate de măsurare, 20.000 lei
control și reglare”
2813 “Amortizarea instalaț iilor, 14.000 lei
mijloacelor de transport,
animalelor si plantațiilor
6583 “Cheltuieli privind activele 6.000 lei
cedate si alte operații de capital”
b) Veniturile cuvenite la preț de vânzare plus TVA 19 %
461“Debitori diverși” = % 14.280 lei
7583 „Venituri din vânzarea 12.000 lei
activelor și alte operații de capital”
4427 “TVA colectat” 2.280 lei
10. La societatea INRO CONSTRUCT, in urma unui control intern desfășurat in anul 2018,
se constată că a fost încasată contravaloarea unei facturi reprezentând o prestare de servicii,
in sumă de 2.000 lei, fără ca factura respectivă să fie înregistrată în con tabilitate la momentul
emiterii ei (anul 2017). Presupunem că potrivit politicilor societății Alfa eroarea este consi-
derată semnificativă. Cota de impozit pe profit este de 16 %, iar cota de TVA, de 19 %.
Majorările de întârziere percepute se ridică la 100 lei pentru anul precedent și la 50 lei pentru
anul curent.
OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările și completările ulterioare, precizează:
„Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează pe seama contului de
profit și pierdere."(p ct. 67 -(1)
43
„Corectare erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente se efectuează pe
seama rezultatului reportat (contul 1174 „Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor
contabile."(pct. 67 -(2))
„Erorile nesemnificative afer ente exercițiilor financiare precedente se corectează, de aseme-
nea, pe seama rezultatului reportat. Totuși, potrivit politicilor contabile aprobate, erorile ne-
semnificative pot fi corectate pe seama contului de profit si pierdere."(pct. 67 -(3))
„Corectarea erorilor aferente exercițiilor financiare precedente nu determină modificarea si-
tuațiilor financiare ale acelor exerciții." (pct. 68 -(1))
„În cazul erorilor aferente exercițiilor financiare precedente, corectarea acestora nu pre su-
pune ajustarea informaț ilor comparative prezentate in situațiile financiare. Informați compa-
rative referitoare la poziția financiară și performanta financiară, respectiv modificarea pozi-
ției financiare, sunt prezentate in notele explicative." (pct.68 -(2))
„Dobânzile si penalit ățile de întârziere, precum și alte datori de natură similară se recunosc
fie in contul de profit și pierdere, fie in rezultatul reportat, in funcție de perioada căreia ie in
rezultatul reportat, in funcție de perioada căreia corespund și cu respectarea pr evederilor pre-
zentelor reglementări" (pct. 310 -6))
a) Corectarea erorii (înregistrarea facturii omise):
4111 „Clienți” = % 2.380 le i
1174.2017 „Rezultatul reportat provenit 2.000 lei
Din corectarea erorilor contabile”
4427 „TVA colectată” 380 lei
– Înregistrarea diferenței de impozit pe profit datorate (2.000 lei x16% – 320 lei):
1174.2017 „Rezultatul reportat provenit = 4411 „Impozitul pe profit 320 lei
din corectarea erorilor contabile”
b) Înregistrarea cheltuielilor cu majorările de întârziere:
%= 4481 „Alte datorii față de bugetul 150 lei
statului”
1174.2017 „Rezultatul reportat provenit
44
din corectarea erorilor contabile” 100 lei
6581 „Despăgubiri, amenzi și penalități” 50 lei
45
CONCLUZII
Imobilizările sunt bunuri economice, parte a activului patrimonial, care sunt destinate
sa servească o perioad a îndelungata in activitatea întreprinderii (mai mulți ani), ele partici-
pând la mai multe cicluri de exploatare, iar valoarea lor se recuperează treptat pe calea amor-
tizării, adică prin includerea unor cote -părți în costul activității la care participa.
Imobilizările sunt deținute de întreprindere pentru a fi utilizate in procesul de produc-
ție sau furnizarea de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate altora, sau în scopuri adminis-
trative. Ele sunt recunoscute daca au potențialul de a aduce beneficii ec onomice in timpul
duratei de folosința si daca au un cost sau o valoare stabilită in mod credibil.
Pe parcursul utilizării lor, imobilizările consuma părți din valoarea lor ce se transmit
sub forma de cheltuieli in costul noilor bunuri obținute care, la r ândul lor conțin in costul lor
beneficii economice viitoare pe care întreprinderea trebuie sa le recupereze de la clienți sub
forma de venituri. Deci, recuperarea valorica a parții din activele imobilizate consumate inac-
tivitatea întreprinderii, prin inclu derea in cheltuieli, poarta denumirea de amortizare
În lucrarea de față am încercat să scot în evidentă caracteristicile imobilizărilor, re-
flectarea lor în contabilitate, cât și importanta acestora în diagnosticarea și evaluarea perfor-
manțelor societății.
Pentru exemplificarea modului de înregistrare și analiză a imobilizărilor am ales so-
cietatea INRO CONSTRUCT S.R.L. ținând cont de următoarele aspecte:
– este o firmă care are ca domeniu de activitate prestarea de servicii foarte diversifi-
cate în domeniul c onstrucțiilor si amenajărilor interioare cât și exterioare;
– activitatea desfășurată de către societate reclamă consum de resurse concretizate în
factori de producție care reprezintă imputări, pentru care s -au angajat cheltuieli ce formează
costurile de p roducție.
Societatea este organizată din punct de vedere juridic în societate cu răspundere limi-
tată. Din punct de vedere funcțional unitatea economică este bine organizată în sensul că
activitățile sunt structurate în funcție de natura activității desfășu rate și cuprind toate aspec-
tele tehnice, economice și juridice necesare unui activități economice rentabile.
46
Având în vedere multitudinea de materii prime și materiale necesare desfășurării pro-
cesului de producție, S.C. INRO CONSTRUCT S.R.L. achiziționează de la numeroși agenți
economici puternici atât pe plan intern cat si pe cel extern.
Organizarea compartimentului financiar -contabil are la bază un sistem de resurse
umane și informaționale complex capabil să asigure pe de o parte evidenta cheltuielilor de
exploatare (de producție), precum și informații foarte cuprinzătoare manageriatului necesare
în procesul de analiză. Sistemul informațional este bine organizat și este capabil să ofere o
informație exactă asupra mișcărilor patrimoniale dar să și ofere per manent informații perti-
nente și în cel mai scurt timp în vederea adoptării celor mai bune decizii.
47
Bibliografie
Cărți si volume :
Baltes, N., Ci A. T., Contabilitate financiara , Ed. Universitatii Lucian Blaga, Sibiu, 2007;
Ghidul pentru pregătirea candidaților la examenul de acces la stagiul pentru obținerea calității
de expert contabil si contabil autorizat , Ed. CECCAR, București, 2017
Iacovoiu V.B., Analiză economico -financiară, Ed. PRO Universitaria, București, 2015;
Marea Car te Verde a Monografiilor Contabile Ed. Rentrop & Straton, București, 2018;
Predut M.C., Codul muncii – comentat , Ed. Editura Universul Juridic, București , 2016;
Sălceanu A., Contabilitate financiară în conformitate cu reglementările contabile românești
și directivele europene. Teorie, teste de autoevaluare, teste grilă, probleme , Ed. Economica,
București, 2011
Străoanu B.M., Primii pași în contabilitatea financiară , Ed. PRO Universitaria, București,
2015;
Străoanu B.M., Să învățam contabilitate prin aplicații practice , Ed. PRO Universitar ia, Bu-
curești, 201 6;
Străoanu B.M., Aspecte teoretice si practice privind contabilitatea institutiilor publice , Ed.
PRO Universitar ia, București, 201 7;
Țegledi M.A., Contabilitate de gestiune , Ed. PRO Universitar ia, București, 2015;
Legislație :
Lege nr. 259/2007 din 19/07/2007 Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 506 din
27/07/2007 pentru modificarea si completarea Legii contabilității nr. 82/1991, Capitolul I,
Dispoziții generale, art. 8, pct 2;
Legea nr. 15 din 24 martie 1994, republicata, privind Amortizarea capitalului imobilizat in
active corporale si necorporale, Cap 2 " Calcularea amortizării ", art. 11
OMFP nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglement ărilor contabile privin d situațiile financi-
are anuale individuale si situațiile financiare anuale consolidate, publicat in Monitorul Oficial
nr. 963/ 30.12.2014, cu modificările si completările ulterioare
Site-uri:
http://www.conta -conta.ro
48
https://www.researchgate.net
http://www.stiucum.com
https://www.contzilla.ro
https://ro.wikipedia.org
https:// www.ceccarbucuresti.ro
49
ANEXE
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: INTRODUCERE ………………………….. ………………………….. ………………………….. ….. 2 CAPITOLUL 1. ASPECTE TEORETICE… [613303] (ID: 613303)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.