Intocmirea,prezentarea Si Analiza Bilantului

Intocmirea,prezentarea si analiza bilantului

CAPITOLUL 1

1.Bilantul contabill-prezentare generala si

reglementari contabile

1.1.Introducere

Contabilitatea isi aduce o contributie deosebita in stiinta si practica economica,deoarece,prin intregul sau continut,imbina armonios teoria abstracta cu realitatea fenomenelor studiate.Prin mecanismul sistemului de conturi,contabilitatea furnizeaza un sistem de informatii corelat si verificat si promoveaza rigurozitate si exactitate in reflectarea fenomenelor economico-financiare.

Adoptarea unor decizii corecte,care sa corespunda pe deplin realitatii si sa contrbuie la rezolvarea multiplelor si complexelor probleme ce pot aparea in activitatea economico-finaciara,este dependenta de calitatea si cantitatea informatiilor furnizate prin intermediul sistemului informational economic.Toate masurile intreprinse in vederea perfectionarii sistemului informational economic au contrbuit in egala masura si la perfectionarea contabilitatii.

Sistemul informational economic reprezinta un ansamblu organizat de informatii economice complexe,care se obtin prin prelucrearea datelor furnizate de anumite surse si care sunt necesare pentru organizarea,conducerea si desfasurarea activitatii economice.

Contabilitatea este apreciata ca fiind cel mai important element al sistemului informational economic al unei organizatii deoarece:

-sistemul informational contabil permite administratorilor si utilizatorilor externi de informatii contabile sa obtina o imagine asupra intregii organizatii;

-sistemul informational contabil leaga alte sisteme informationale importante ale organizatiei (cum sunt cele aferente marketingului,personalului,productiei,de cercetare dezvoltare,etc.).

Desi gama de obiecte ale contabilitatii este foarte diversa,o analiza temeinica a acestora nu poate sa neglijeze faptul ca produsele finale ale oricarui sistem contabil sunt documentele de sinteza,iar oferta de informatii contabile depinde de utilizatori si de necesitatile lor de informare.

In masura in care obiectivul contabilitatii-acela de a da o imagine fidela patrimoniului,rezultatelor si situatiei financiare-a fost atins,o sinteza a tuturor elementelor constitutive ale activitatii acesteia trebuie comunicata utilizatorilor care au nevoie si au dreptul la aceasta.

1.2.Bilantul contabil

1.2.1.Bilantul contabil-sinteza a fluxurilor informationale finanicare ale intreprinderii.

BILANTUL,de la a carui atestare in primul tratat de contabilitate tiparit in lume a trecut peste o jumatate de mileniu,asigura o imagine fidela,clara si completa a patrimoniului,a situatiei financiare precum si a rezulatului obtinut.

Bilantul poate fi considerat:

-model al patrimoniului,deoarece consolideaza si sintetizeaza infomatiile referitoare la formele functionale de investire a fondurilor in activitatea unui titular de patrimoniu,precum si la modul de formare a acestora in cadrul relatiilor cu mediul economico-social.

El caracterizeaza relatiile de echilibru dimensional si structural dintre mijloacele economice gestionate de catre titularul de patrimoniu si sursele de procurare ale acestor mijloace.De asemenea,bilantul evidentiaza si rezulatul financiar obtinut,ca urmare a consumarii si reproductiei fondurilor investite.

-model contabil si informational-furnizeaza informatii de reflectare si control asupra relatiilor de echilibru privind starea si miscarea patrimoniului.

-model de gestiune a valorilor materiale si banesti delimitate patrimonial-serveste la punerea in miscare a mecanismelor proprii subiectului de drept orientate spre asigurarea in conditii de eficienta a reporductiei patrimoniului;pe baza lui se fundamenteaza deciziile privind alocarea,finantarea,utilizarea si recuperarea fondurilor.

Totodata,prin bilant se organizeaza controlul asupra realizarii deciziilor,se asuma drepturi si obligatii,se stabilesc raspunderi si cointerese cu privire la gospodarirea si dezvolatrea patrimoniului.De asemenea,bilantul este folosit ca instrument de cunoastere a normelor referitoare la conservarea,administrarea si dreptul de dispozitie asupra patrimoniului.Spre deosebire de cont si de sistemult de conturi,prin care se asigura descrierea si analiza morfologiei financiare a patrimoniului,bilantul realizeaza sintaxa acestei structuri.

Prin potential documentar,prin modul de participare la circuitul ”informatie-decizie-analiza”,bilantul se constituie ca o baza de referinta,ca oferta cu efect catalizator in procesul conducerii activitatii economico-financiare.Datele din bilant fundamenteaza procesul decizional,iar prin urmarirea miscarilor ce intervin in structura elementelor patrimoniale se efectueaza controlul derularii acestor procese,analizand rezultatele obtinute in raport cu parametrii care au stat la baza adoptarii deciziilor.

Prin structura sa si prin modul de grupare a indicatorilor,bilantul contabil ofera posibilitatea aprecierii situatiei finaciare a intreprinderii si raspunde necesitatilor de informare ale utilizatorilor,furnizand,totodata,datele necesare elaborarii prognozelor.

Bilantul contabil surprinde situatia patrimoniala a intreprinderii la un moment dat,furnizand informatii cu privire la echilibrul finanicar al intreprinderii.

Utilizarea bilantului contabil ca instrument de analiza a activitatii economico-financiare la nivel micro si macroeconomic,ii confera acestuia caracteristicile unui model economic.

Analiza bilantului stabileste gradul de independenta financiara in functie de structura finantarii,dependenta intreprinderii de creditorii sau de bancile creditoare.

Bilantul poate fi considerat a fi “cel mai reprezentativ instrument de inregistrare si control folosit de contabilitate,pentru realizarea acesteia,deosebit de util pentru analiza situatiei financiare si caracterizarea activitatii economice a intreprinderii intr-o anumita perioada de gestiune,atat in totalitatea lor,cat si pe diferite stadii ale circuitului economic,cu indicarea beneficiului sau pierderii realizate;elementul principal pentru explicarea dublei inregistrari;mijlocul de a oglindi la un moment dat situatia intreprinderii evaluata in bani prin punerea fata in fata a mijloacelor si resurselor;un calcul de sinteza al contabilitatii,prin care se prezinta la un moment dat situatia economica dintr-un perimetru al miscarilor de valori,evaluata in bani,punandu-se fata in fata activul cu pasivul;un document contabil alcatuit pe baza datelor evidentei contabile,asa cum rezulta ele din inregistrarile curente facute in conturi;instrument specific contabilitatii,cu ajutorul caruia se prezinta in mod centralizat si grupate sistematic datele contabile privind situatia valorica a mijloacelor economice,sursele de formare ale acestora si rezultatele activitatii la un moment dat”.

1.2.2.Dimensiunile istorice ale bilantului contabil

Cu toate ca principiul partidei duble se aplica in contabilitate de mai bine de jumatate de mileniu,abia in secolul al xix-lea,incep sa se utilizeze bilantul si contul de profit si pierdere ca instrumente de evaluare periodica a patrimoniului si a rezultatului.

De-a lungul istoriei,se remarca in principal doua tendinte de abordare a bilantului.O abordare traditionala,in care bilantul este considerat un instrument static,un inventar al patrimoniului si o alta,diametral opusa (prezentata de profesorul german Eugen Schamalenbach in lucrarea “Dznamische Bilanz,”in 1920),cea dinamica.Potrivit acestei viziuni,bilantul este privit ca o sursa de informatii privind evolutia viitoare a intreprinderii.Este mult mai important pentru manageri sa cunoasca starea afacerii (daca prospera,stagneaza sau se afla in declin) si posibilitatile de dezvoltare decat valoarea patrimoniului la un moment dat.

Jacques Richard (“Comtabilites et practiques comptable,Dalloz”,1996) contrapune cele doua tipuri de contabilitati:

-o contabilitate care,pentru a construi bilantul,nu retine,decat valorile corespunzatoare lichidarii intreprinderii,astfel spus o contabilitate statica;

-o contabilitate care tine cont de valorile in miscare,independent de ce se intampla cu ele in caz de lichidare a intreprinderii,adica o contabilitate dinamica.

El este adeptul contabilitatii de tip dinamic.

Aceasta abordare,de tip dinamic,se regaseste azi in definitia data elementelor reprezentand activul bilantier,in cadrele contabile conceptuale ale tarilor anglo-saxone si in cel international:’resurse…susceptibile sa genereze avantaje economice viitoare’(“posturi in suspensie ca forte ce concura la formarea rezultatului”,in viziunea lui Schmalenbach).

1.2.3.Abordari contemporane privind bilantul contabil

In literatura de specialitate contemporana si in practica se intalnesc trei grupe de abordari privind bilantul contabil si anume:

A.Abordarea patrimoniala a bilantului contabil

Patrimoniul este format din ansamblul bunurilor (corporale si necorporale),al drepturilor si obligatiilor ce caracterizeaza situatia unei entitati patrimoniale la un moment dat.Intre cele doua componente ale bilantului-mijloacele economice (utilizari) si sursele economice (resursele)trebuie sa existe un echilibru perfect.

Teoria contabilitatii a consacrat mai multe conceptii in interpretarea bilantului pornind de la conceptul de patrimoniu,printre care:

-conceptia juridica

-conceptia economica

Conceptia juridica

Cea mai larga acceptiune contemporana o cunoaste conceptia juridica,ce defineste bilantul ca o situatie a patrimoniului si explica:

-continutul activului ca fiind constituit din totalitatea drepturilor de proprietate si a drepturilor de creanta;

-continutul pasivului ca fiind dat de capitalurile proprii si totalitatea datoriilor,respectiv a obligatiilor.

Definirea conceptului de bilanț

Bilanțul este o noțiune de bază, deosebit de importantă, cu care se operează frecvent în teoria și practica contabilității.

Cerința întocmirii bilanțului este arătată de matematicianul Luca Paciolo, o dată cu cristalizarea ca sistem a contabilității, bazată pe înregistrarea în partidă dublă. Caracterul documentar și informativ economic al bilanțului a fost relevat de Jaques Savary în 1673 “ca un instrument de control al înregistrărilor contabile și de cunoaștere a situației economico-financiare a întreprinderii”.

Mulți autori împărtășesc punctul de vedere potrivit căruia bilanțul ar fi “un produs al contabilității, în care se finalizează munca contabilă, prin centralizarea datelor din evidența curentă “.

Deosebirile de vederi nu se limitează numai la definirea bilanțului, ci ele se manifestă și în legătură cu conținutul acestuia și cu sensul său cognitiv.

Astfel, unii afirmă că cele două părți ale bilanțului sunt formate din activ și pasiv, alții, din avere și capital, sau din avere și resurse, dând o interpretare de pe poziții diferite acestor părți.

Creatie a contabilitatii in partida dubla, bilantul,de la a carui prima aparitie intr-un tratat de contabilitate s-au acurs mai bine de cinci sute de ani, asigura o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului, a situatie financiare si a rezultatului obtinut. In normele europene si in standardele internationale privind contabilitatea, formatia bilantiera figureaza sub diferite denumiri: situatii financiare, documente contabile de sinteza sau conturi anuale.

Potrivit normelor sistemului contabil romanesc, bilantul contabil este alcatuit din bilant, cont de profit si pierdere, anexa la bilant si raportul de gestiune, toate acestea alcatuind un tot unitar.

Modelul propriu bilantului caracterizeaza patrimoniul in totalitatea sa si asigura informatia sintetica si analitica referitoare la situatia financiar – patrimoniala, integritatea si eficienta economica a folosirii resurselor titularului patrimoniului.

Bilantul ofera o serie intrega de informatii referitoare la modul in care pot fi investite fondurile unui titular de patrimoniu, preerite denumiri: situatii financiare, documente contabile de sinteza sau conturi anuale.

Potrivit normelor sistemului contabil romanesc, bilantul contabil este alcatuit din bilant, cont de profit si pierdere, anexa la bilant si raportul de gestiune, toate acestea alcatuind un tot unitar.

Modelul propriu bilantului caracterizeaza patrimoniul in totalitatea sa si asigura informatia sintetica si analitica referitoare la situatia financiar – patrimoniala, integritatea si eficienta economica a folosirii resurselor titularului patrimoniului.

Bilantul ofera o serie intrega de informatii referitoare la modul in care pot fi investite fondurile unui titular de patrimoniu, precum si la modul in care acestea pot fi formate. In acest sens se poate usor evidentia rezultatul financiar obtinut, ca urmare a consumarii si reproductiei de fonduri investite.
In calitatea sa de model informational, bilantul are rolul de a stabili o serie de indicatori economico – financiari, ceea ce ii ofera caracterul de model contabil si informational, dar si de model de gestiune a valorilor materiale si banesti delimitate patrimonial.

Ca model de gestiune, bilantul contribuie in mod substantial la asigurarea reproductiei patrimoniului in conditii maxima de eficienta.pa baza a ceea ce se cheama bilant se fundamenteaza deciziile privind alocarea, utilizarea si recuperarea fondurilor. Totodata, prin bilant se realizeaza controlul asupra realizarii deciziilor, se asuma drepturi si obligatii, se stabilesc raspunderi privind gospodarirea si dezvoltarea patrimoniului.
Bilantul se constituie ca o baza de referinta, ca mijloc de optimizare in procesul decizional. Rolul lui in procesul conducerii creste tot mai mult, fiind absolut indispensabil. Caracteristicile specifice care ii maresc valentele informationale sunt determinate si de faptul ca bilantul nu se rezuma numai la prezentarea unor serii de date aferente exercitiului recent incheiat, ci pe baza lui se procedeaza la analiza proceselor si fenomenelor economico – financiare, se identifica relatiile cauza efect dintre acestea, se stabilesc masuri de reglare a activitatilor si se iau diverse decizii ce privesc aceste activitati.
Prin structura si prin modul sau de grupare a indicatorilor, bilantul contabil ofera posibilitatea aprecierii situatiei financiare a intreprinderii si trebuie sa raspunda necesitatilor de informare ale utilizatorilor, furnizand, totodata, datele necesare prognozelor.

Modul de intocmire al bilantului, structura si caracterul sau informativ sunt strans legate de principiile gestiunii patrimoniale. Indicatorii din bilant trebuie sa fie prezentati distinct, continutul lor economic se cere a fi bine determinat, in corelatie cu alti indicatori cuprinsi in anexe.
Indicatorii cuprinsi in bilant indeplinesc functia de generalizare a adtelor furnizate de contabilitate si de grupare intr-un mod sistematic, unitar, pe intreaga economie. Acest mod de generalizare si de oglindire in bilant a utilizarii resurselor intreprinderii confera indicatorilor un continut omogen cu o mare putere de sinteza,permitand caracterizarea in ansamblu a activitatii economico – financiare a intreprinderii la sfarsitul perioadei de gestiune. Bilantul contabil surprinde astfel situatia patrimoniala a intreprinderii la un moment dat , furnizand informatii cu privire la echilibrul financiar al intreprinderii respective.

Utilizarea bilantului contabil ca instrument de analiza a activitatii economico –financiare la nivel macro – econimic, ii confera acestuia caracteristicile unui model economic.
Daca bilantul contabil reflecta starea patrimoniala a intreprinderii la un moment dat (inceputul sau sfarsitul exercitiului financiar), contul de profit si pierdere sintetizeaza rezultatul fluxurilor economice si financiare de intrare , prelucrare si iesire, aferente perioadei la care se face referire.
Rentabilitatea intreprinderii si noua stare patrimoniala a acesteia se va reflecta astfel in rezultatul net al exercitiului (contul de profit si pierdere). Anaxa la bilant completeaza informatiile continute in cele doua documente si explica, in acelasi timp, explicatiile necesare unei mai bune intelegeri a bilantului si a contului de profit si pierdere, aducand astfel o serie intrege de clarificari privind politicile intreprinderii in materie de investitii, de finantare,de fiscalitate, de evaluare a patrimoniului, precum si asupra istoricului activitatii sale. Anexa indeplineste astfel atat rolul unui element explicativ, cat si rolul de instrument complementar contului de profit si pierdere.

Analiza bilantului anual stabileste gradul de independenta financiara in functie de structura finantarii, dependenta intreprinderii de creditorii cu pondere mare sau de bancile creditoare.

1.1 Intocmirea bilantului contabil

Principii de intocmire

Indiferent de continutul bilantului proiectat, de natura activitatii a carei situatie o reflecta sau de timpul la care se refera, la intocmirea lui este necesar sa se respecte o serie de reguli si principii, care sa-i asigure un continut real si o functionalitate eficienta in procesul de administrare a patrimoniului.
Principiile care stau la baza intocmirii bilantului contabil, sunt:
a) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor existente in documentele primare;
b) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor prelucrate de sistemul conturilor;
c) Principiul intocmirii bilantului pe baza inventarierii patrimoniului;
d) Principiul intocmirii bilantului pe baza calculatiei costurilor si a rezultatului exercitiului;
e) Omogenizarea prin evaluare a elementelor patrimoniale.

a) Documentele primare – baza documentara a intocmirii bilantului

Prin geneza, continut si functie, bilantul contabil este un model contabil, astfel ca baza de plecare la intocmirea lui o constituie documentele justificative. Legatura dintre aceste documente primare sau justificative si bilant se realizeaza prin intermediul sistemului de conturi. Inregistrarea contabila reprezinta o grupare cronologica si sistematica a documentelor in cadrul conturilor sintetice si analitice. In aceste conditii, caracterul real al bilantului se determina in primul rand, prin reflectarea complexa si calitativa a operatiilor economice si financiare in documente, implicit prin inregistrarea acestora in sistemul de conturi.

b) Principiul intocmirii bilantului pe baza informatiilor preluate din sistemul de conturi
Intre bilant si sistemul de conturi exista o legatura directa in sensul ca, plecandu-se de la bilantul contabil la inceputul perioadei, prin intermediul sistemului de conturi se va ajunge in cele din urma la bilantul de la sfarsitul perioadei.
Intocmirea bilantului contabil presupune si folosirea mecanismului partidei duble in construirea si prezentarea indicatorilor bilantieri. In acest sens se au in vedere relatiile de echilibru si control dintre activ si pasiv, debit si credit, chltuieli si venituri, debit si credit, conturi sintetice si analitica, inregistrarea cronologica si sistematica.
Din punct de vedere metodologic, la intocmirea bilantului contabil se are in vedere ca indicatorii care il compun sa se construiasca prin agregarea datelor furnizate de sistemul de conturi. Pentru realizarea acestui lucru pot fi folosite doua modalitati:
– relationala;
– functionala.

In ceea ce priveste modalitatea relationala, bilantul este conceput sub forma unui cont global ce intra in corespondenta cu celelalte conturi, care evidentiaza starea si miscarea patrimoniului. Bilantul evidentiaza astfel toate conturile cu solduri debitoare si creditoare careevidentiaza la un moment dat multimea elementelor patrimonile de activ si de pasiv. Functia contabila a contului „bilant” este aceea de a inchide si a deschide toate conturile elementare privind patrimoniul unui subiect de drept. Pentru a marca aceasta functie, contul „bilant”se diferentiaza in alte doua conturi: „bilant de inchidere ” si „bilant de deschidere”. Astfel bilantul de inchidere preia ca posturi toate soldurile finale ale conturilor.
La sfarsitul exercitiului financiar, soldurile finale ale conturilor (debitoare si creditoare) luate din Balanta de verificare si puse in acord cu realitatea prin inventariere sunt grupate potrivit structurii informationale a bilantului si inscrise in activul si pasivul acestuia. Prin aceasta metoda se realizeaza construirea posturilor bilantiere, adica a unor indicatori sintetici privind starea si structura patrimoniului si a rezultatului obtinut in urma activitatii desfasurate in cursul unui exercitiu financiar.

c) Intocmirea bilantului pe baza inventarierii patrimoniului

Inventarul reprezinta documentul on care sunt enumerate si descrise cantitativ si valoric mijloacele, creantele si angajamentele unitatii, existente la un moment dat. Inventarul poate fi inventar scriptic, obtinut dupa datele din soldurile conturilor sau faptic, obtinut prin observarea si inregistrarea elementelor patrimoniale. Acesta din urma are rolul de a evidentia existenta reala cantitativa si calitativa a valorilor inregistrate in conturi. Analizat prin prisma relatiilor sale informationale cu bilantul, inventarul evidentiaza la un moment dat in expresie baneasca marimea elementelor patrimoniale sub forma mijloacelor, creantelor si a datoriilor.
Desi nu se inventariaza, marimea surselor proprii se poate calcula in mod global in cadrul inventarului pe baza relatiei:

Surse proprii = Activul inventariat – Obligatiile intreprinderii

Prin compararea surselor proprii cu cele calculate in inventarul anterior se constata in ce masura patrimoniul unei unitati a sporit sau s-a micsorat.

d) Intocmirea bilantului pe baza calculatiei costurilor si a rezultatelor exercitiului.

Acest principiu serveste ca mijloc de determinare a costului efectiv al elementelor patrimoniale si a rezultatelor financiare. Principiul delimitarii pe locuri de gestiune a cheltuielilor si veniturilor consta in aceea ca fiecare cheltuiala este evidentiata pe locul de gestiune care a ocazionat-o, iar in continuare recuperata prin rezultatul obtinut (produs, lucare, serviciu).
Alaturi de stabilirea cat mai exacta a cheltuielilor si veniturilor , din contabilitatea financiara, calculatia costurilor prin contabilitatea de gestiune reprezinta un instrument de delimitare a rezultatelor pe verigi organizatorice interne ale societatii si pe obiecte de calculatie in general.
d) Omogenizarea prin evaluare a elementelor patrimoniale

Elementele care se masoara si se evidentiaza prin bilant pot fi atat stocurile de bunuri si soldul de disponibilitati banesti, creante, capitaluri, rezerve, obligatii si credite la un moment dat, cat si fluxuri de venituri si cheltuieli. Prin structura sa bilantul oglindeste intr-o forma integrata fluxurile materiale si financiare specifice. Omogenizarea acestor elemente se poate realiza prin exprimarea lor in etalon monetar. Componentele evaluarii biklantiere sunt:
a) Obiectul evaluarii (elementul patrimonial si operatiile economice si financiare privind miscarea acestor elemente).
b) Etalonul bani, ca unitate de masura.
c) Compararea, raportarea obiectului de evaluat la etalonul bani, pentru a exprima marimea sa.

In ceea ce priveste respectarea acestor principii, la structurarea bilantului contabil se au in vedere urmatoarele principii:
– posturile inscrise in bilan trebuie sa corespunda cu datele inregistrate in contabilitate, puse de acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului;
– compensarile intre conturile ce se inscriu in bilant si respectiv intre veniturile si cheltuielile din contul de „Profit si pierdere” nu sunt admise.

Lucrarile premergatoare intocmirii bilantului

La intocmirea bilantului exista o serie intreaga de reguli foarte precise, fiind obligatorie parcurgerea unor lucrari premergatoare a caror executare se desfasoara intr-o ordine logica, si anume:
1. Inregistrarea in conturi a tuturor operatiilor economice si financiare ale unitatii, care au avut loc in perioada pentru care se intocmeste bilantul contabil in vedere stabilirii complete a rulajului lor debitor si creditor.
2. verificarea exactitatii rulajelor si soldurilor inregistrate in conturile sintetice ale contabilitatii generale si punerea de acord a evidentei sintetice cu cea analitica. Aceasta operatie se asigura cu ajutorul balantelor de verificare, ce permit nu numai identificarea eventualelor erori de inregistrare, ci si corelarea lor in vederea stabilirii concordantei necesare intre conturile sintetice si analitice.
3. Inventarierea generala a patrimoniului administrat, precum si a surselor de provenienta a capitalului societatii , a dreptului de creanta si a obligatiilor, actiune urmata de punerea in acord a datelor evidentiate cu realitatile constatate la inventariere, prin rezolvarea minusurilor sau a plusurilor existente.
4. Stabilirea rezultatelor financiare, a profitului brut, a profitului net obtinute de societatea comerciala luna de luna si, prin cumulare si regularizare la finele exercitiului financiar cand se incheie bilantul.
5. A doua verificare a datelor contabilitatii in scopul asigurarii exactitatii inregistrarii in conturi a tuturor operatiilor economice, deci inclusiv a celor intervenite pentru regularizarea rezultatelor inventarierii si stabilirea rezultatelor finale. Acest lucru se poate realiza prin intocmirea unei noi ablante de verificare atat pentru conturile sintetice cat si pentru conturile analitice,inclusiv punerea in acord a contabilitatii sintetice cu cea analitica.
6. pe baza datelor evidentiate in conturi si in ultima balanta de verificare, se procedeaza apoi la intocmirea propriu – zisa a bilantului, adica la completaarea formularelor de bilant dupa o macheta unica pentru toti agentii economici.

1.2 Intocmirea propriu – zisa a bilantului

Dupa executarea lucrarilor premergatoare, se trece la intocmirea propriu – zisa a bilantului, adica la completarea formularului de bilant. Potivit reglementarilor in vigoare, toti agentii economici cu personalitate juridica au obligatia intocmirii si raportarii anuale a bilantului contabil, a contului de profit si pierdere si a anexelor la bilant, inclusiv a raportului de gestiune pentru inchidere exercitiului financiar. Intocmirea propriu – zisa a bilantului necesita respectarea anumitor norme metodologice. La intocmirea bilantului contabil se au astfel in vedere urmatoarele reguli:
1. Datele ce se raporteaza prin bilanturile contabile, atat cele de prevederi cat si cele de realizari sunt cumulate de la inceputul anului pana la sfarsitul perioaddei de raportare.
2. Datele de prevederi din anexele la bilant trebuie sa corespunda cu cele din bugetele de venituri si cheltuieli.
3. Conturile inscrise in bilant trebuie sa corespunda cu datele inregistrate in contabilitate, puse in acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului.

Anual, prin Normele metodologice privind intocmirea, verificarea si centrlizarea bilanturilor contabile ale agentilor economici, Ministerul Finantelor precizeaza continutul si structura bilantului contabil, inclusiv metodologia de intocmire a lui.
Bilantul reflecta, la nivelul fiecarui agent economic, totalitatea mijloacelor economice, sursele de acoperire a acestora, precum si rezultatele financiare obtinute.

1.3 Analiza activitatii societatii pe baza bilantului

In procesul de conducere a activitatii unei intreprinderi, un mijloc esential de cunoastere a modului cum sunt gospodarite fondurile, capitalurile si bunurile in care este investit il are bilantul contabil. Conceput sub acest aspect, bilantul reprezinta o sinteza de informatii contabile finale pe baza carora se analizeaza situati financiara a societatii comerciale.
Informatiile prezentate de bilant cu privire la situatia financiara a unitatii constituie in acelasi timp un mijloc important de cunoastere a activitatii financiare. Situatia financiara este o expresie a situatiei concentrata economice.
Avand in vedere faptul ca in adunarile generale ale asociatilor sau actionarilor modul de utilizare a fondurilor gestionate de catre societatea comerciala se stabileste pe baza bilantului, se poate observa in acest fel importanta sporita a bilantului contabil.
A analiza un bilant inseamna a-l descompune in partile lui componente, fie in scopul de a studia raporturile dintre ele, fie cu scopul de a studia raporturile care exista intre elementele unui bilant si elementele altui bilant sau elementele altui bilanturi succesive.
Comparatia datelor unui exercitiu cu datele unui alt exercitiu sau compararea cu datele altei societati permite transformarea cifrelor absolute in cifre rrelative, caci numai cifrele relative permit cunoasterea raportului proocentual al unui element sau grup de elemente fata de totalul bilantului.
In analiza bilantului se folosesc mai nulte procedee, si anume:
1. Analiza bilantului pe orizontala;
2. Analiza bilantului pe verticala;
3. Analiza combinata.

Analiza bilantului pe verticala consta in studierea separata a grupelor de activ si de pasivsi a fiecarui post care se incadreaza in grupele respective pentru a determina greutatea specifica a acestora si modificarile survenite in grupele sau posturile de bilant.
Astfel de analize pot cuprinde:
– analiza structurii bilantului si a modificarilor care au intervenit in continutul grupelor, capitolelor si subposturilor;
– analiza situatiei stocurilor la inceputul si sfarsitul perioadei de gestiune;
– analiza creantelor intreprinderii;
– analiza obligatiilor intreprinderii si a posibilitatilor de lichidare a acestora din disponibilitatile lor banesti.

Analiza pe orizontala consta in studierea grupelor si a posturilor din activul bilantului in comparatie cu cele din pasiv.

Analiza combinata a bilantului consta in folosirea concomitenta a celor doua procedee prezentate mai sus. Presupunand atat analiza pe orizontala cat si analiza pe verticala, analiza combinata a bilantului este cea mai raspandita in practica contabila.
Analiza situatiei financiare si patrimoniale a intreprinderii are ca obiectiv principal cunoasterea modului de realizare a bugetului de venituri si cheltuieli, determinarea gradului de utilizare a mijloacelor financiare aflate la dispozitia unitatii,, exprimat in indicatori de eficienta a intregii activitati economice.

Analiza pe baza de bilant are ca obiectiv degajarea informatiilor contabile privind situatia fianciara si rezultatul obtinut. Cu valoare informationala deosebita se construiesc in acest sens , tabloul de finantare si contul de rezultate cu solduri intermediare. Primul serveste la analiza echilibrului financiar, a lichiditatii si a solvabilitatii intreprinderii, iar cel din urma are un rol important in analiza „productiei” de rezultate.

Analiza echilibrului financiar. O asemenea analiza se face in jurul unui indicator denumit fond de rulment. El exprima sursele permanente, mai mari de un an, pentru finantarea activelor circulante.
Relatiile de calcul folosite in analiza, sunt:

Fond de rulment = Capital permanent – Active imobilizate

Capital permanent = Capitaluri proprii + Datorii pe termen lung

Trezoreria neta = Disponibilitati – Datorii financiare pe termen scurt

Necesarul de Activul Datorii financiare
fond de rulment circulant pe termen scurt

In ceea ce priveste analiza rezultatului exercitiului, trebuie sa se regrupeze si sa se reprocedeze la restructurarea pozitiilor din contul de „Profit si pierdere”. Un astfel de model este denumit „Contul de rezultate cu solduri intermediare”

1.4 Intocmirea si depunerea bilantului contabil

Conform Legii contabilitatii nr. 82/1991 republicata, toti agentii economici au obligatia sa intocmeasca si sa depuna bilantul contabil la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de sta judetene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare municipale, respectiv ale sectoarelor, la registratura acestora sau la oficiile postale, prin scrisori cu valoare declarata.

Regiile autonome, companiile/societatile natioale si societatile comerciale, care au in subordine societati din tara, fara personalitate juridica, vor verifica si centraliza balantele de verificare a conturilor sintetice ale acestora, intocmind bilantul contabil centralizat al regiei, companiei/societatii nationale sau societatii.
Societatile comercial ecare au in subordine subunitati care isi desfasoara activitatea si au sediul in strainatate vor evalua, in lei, rulajele si soldurile exprimate in valuta din balantele de verificare a conturilor sintetice transmise de acestea, la cursul valutar de la 31.12.N, si acestea se vor centraliza cu balanta de verificare intocmita pentru operatiunile econmico – financiare desfasurate in tara.

Agentii economici vor inscrie datele de identificare (unitatea, adresa, telefon sau fax si numarul de la Registrul comertului), precum si cele referitoare la incadrarea corecta in forma de organizare si codul fiscal, fara a se folosi prescurtari sau initiale.

Bilantul contabil anual, precum si raportul de gestiune se semneaza de catre administratorul unitatii si conducatorul compartimentului financiar – contabil, ioar in lipsa acestora de catre inlocuitorii lor de drept.
Bilantul contabil se depune la termenul prevazut de lege, impreuna cu o copie dupa codul fiscal, raportul de gestiune (raportul administratorilor), procesul verbal al Adunarea Generala a Asociatilor sau Actionarilor, o copie dupa balanta de verificare a conturilor sintetice, precum si raportul in forma scurta (acolo unde este cazul), intocmit de persoanele imputernicite conform legii cu verificarea si certificarea acestuia.

Agentii economici care nu au desfasurat activitate de nu vor intocmi bilant contabil, ci vor depune o declaratie pe propria raspundere la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de sta judetene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare municipale, respectiv ale sectoarelor, din care sa rezulte toate datele de identificare a societatii:
– denumirea completa
– adresa si numarul de telefon
– nmarul de inregistrare la registrul comertului
– cod fiscal
– capitalul social

bilantul contabil, precum si declaratiile agentilor economici vor fi depuse pana cel tarziu la data de 15 aprilie N+1 la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de sta judetene , respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare municipale, respectiv ale sectoarelor.

1.5 Directivele Uniunii (Comunitatii) Europene

Pe plan international se incearca tot mai mult sa se faca o normalizare si o armonizare a sistemelor contabile. Normalizarea vizeaza conceperea normelor , ea realizandu-se in ultima vreme de I.A.S.C. (International Accounting Standards Committee) in timp ce armonizarea are drept atribut realizarea compatibilitatii intre diferitele norme existente la nivel comunitar.
Uniunea Europeana si-a concentrat eforturile pe linia armanizarii sistemelor de contabilitate si a intocmirii rapoartelor societatilor comerciale, fapt concretizat in elaborarea de directive, fiecarui stat membru revenindu-i obligatia incorporarii acestuia in legislatia proprie. Standardele de contabilitate anualereprezinta doar scheme teoretice in domeniu , cu aplicativitate practica directa pentru toate activitatile economice ce constituie obiectul activitatii intreprinderii.

a) Directiva a IV-a, elaborata la 25 iulie 1978, ofera doua scheme de bilant, dintre care una singura trebuie aplicata la alegere. Prima schema reprezinta bilantul contabil format orizontal (in cont), activul fiind descompus in sase rubrici, notate de la A la F, iar pasivul in cinci rubrici, notate de la A la E (A se vedea Tabelul 2).

Dintre principalele prevederi ale Directivei a IV-a, amintim:

· conturile anuale trebuie sa ofere o imagine fidela a situatiei financiare a intreprinderii;
· interpretarea activitatilor economice se face potrivit conceptului juridico – economic al patrimoniului , prelevand totusi aspectul juridic;
· evaluarea obligatorie a posturilor din bilant pe baza metodei costului istoric;
· prevederile referitoare la conturile anuale nu se pot aplica in mod unitar tuturor intreprinderilor datorita deosebirilor de ordin juridic si marimii diferite a acestora.
b) Directiva a VII-a are ca obiect conturile consolidate si a fost adoptata la 13 iulie 1983 de catre Uniunea Europeana, fiin rezultatul studiilor pe plan international, a eforturilor de normalizare si de uniformizare in elaborarea si prezentarea conturilor consolidate.
c) Directiva a VIII-a cuprinde prevederi utile in domeniul unui control competent in materie de legalitate a bilanturilor incheiate de societatile comerciale.

1.5 Bilantul, potrivit normelor contabile internationale

In anul 1973 a luat fiinta International Accounting Standards Committee (I.A.S.C.), al carui obiectiv principal il constituie dezvoltarea standardelor internationale de contabilitate.
Conform Normei de contabilitate IAS 1 revizuita in 1997, bilantul trebuie sa cuprinda elementele randuri care prezinta, cel putin, valorile din Tabelul 3

Bilant contabil

„Alte elemente – randuri, titluri si subtotaluri trebuie prezentate in bilant atunci cand un Standard International de Contabilitate o cere sau cand o astfel de prezentare este necesara pentru a prezenta fidel pozitia financiara a intreprinderii”

La punctul 72, norma prevede:

„O intreprindere trebuie sa prezinte, fie in bilant fie in notele la acestea alte subclasificar ale elementelor – randuri prezentate, clasificate intr-o maniera corespunzatoare activitatii intreprinderii. Fiecare element trebuie subclasificat, atunci cand este cazul, duoa natura sa, iar sumele de platit sau de incasat de la intreprinderea mama, filiale si intreprinderi asociate si alte parti afiliate trebuie prezentate separat”

CAP.2 FUNCTIILE BILANTULUI

Importanta bilantului contabil deriva din functiile pe care acesta le indeplineste:

functia de generalizare a datelor contabilitatii;

functia de cunoastere a mersului activitatii economico-financiare;

functia previzionala.

1) Functia de generalizare a datelor in ciclul contabil de prelucrare a informatiilor izvoraste din necesitatea de a grupa datele dispersate ale contabilitatii curente, dupa criterii bine stabilite, intr-un numar restrans de indicatori, care sa poata oferi o imagine de ansamblu asupra situatiei economico-financiare a unitatii patrimoniale.

2) Functia de analiza a mersului activitatii economico-financiare se manifesta prin aceea ca, pe baza bilantului contabil se analizeaza periodic, gradul realizarii indicatorilor proiectati si a rezultatelor, se identifica rezerve si se stabilesc masuri de perfectionare a activitatii economice si financiare.

Adunarile Generale ale Actionarilor, Consiliile de Administratie, managerii unitatilor patrimoniale analizeaza periodic situatia economico-financiara, pe baza bilantului contabil, a anexelor sale si a raportului de gestiune, componente de baza ale darii de seama contabile.

3) Functia previzionala consta in posibilitatea oferita de bilant de a orienta activitatea viitoare. In acest scop, intocmirea bugetului de venituri si cheltuieli pentru perioadele urmatoare se fundamenteaza pe situatia patrimoniala si a rezultatelor din perioada considerata baza de raportare.

2.1 STRUCTURA BILANTULUI CONTABIL

Bilantul contabil are in componenta sa documente si situatii de sinteza economica sau de control fiscal, cuprinzand urmatoarele elemente:

Bilantul propriu-zis;

Contul de “Profit si pierdere” ( respectiv contul de exercitiu in cazul institutiilor publice );

Anexa la bilant;

Raportul de gestiune.

Avand acelasi scop, de informare asupra situatiei patrimoniului, a situatiei financiare a unitatii patrimoniale si a rezultatelor obtinute, aceste parti constitutive formeaza un tot unitar.

Pentru intocmirea si prezentarea completului bilantier, Ministerul Finantelor, prin Colegiul Consultativ al Contabilitatii, elaboreaza modele de situatii privind bilantul si celelalte componente pentru regii autonome, societati comerciale si institutii publice. Pentru societatile bancare, modelele si normele metodologice se elaboreaza de Banca Nationala cu avizul Ministerului Finantelor.

La intocmirea bilantului contabil, se au in vedere urmatoarele reguli:

posturile de bilant sa corespunda cu datele inregistrate in contabilitate, puse de acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului;

nu sunt admise compensari intre conturile ce se inscriu in bilant si respectiv intre conturile de venituri si cheltuieli din contul de “Profit si pierdere”.

In practica se cunosc doua scheme de bilant, una sub forma de tablou cu doua parti: partea stanga, ACTIVUL, si partea dreapta, PASIVUL, numita si schema orizontala de bilant, si modelul sub forma listei verticale sau schema bilantului vertical. Bilantul sub forma de tablou cu doua parti pune in evidenta egalitatea intre resurse si utilizari, iar modelul de bilant sub forma listei verticale ordoneaza structurile patrimoniale in active, datorii, capitaluri, rezerve si alte componente ale situatiei nete, finalitatea fiind prezentarea situatiei nete a patrimoniului.

A) Bilantul propriu-zis poate fi alcatuit in doua variante sau sisteme, in functie de gruparea intreprinderilor in intreprinderi mici , mijlocii si intreprinderi mari, grupare ce se face in functie de praguri fiscale ( care au in vedere valoarea activului bilantului, cifra de afaceri si numarul mediu de salariati ).

Bilant contabil in sistem simplificat, in cazul intreprinderilor mici si mijlocii, care presupune o schema de bilant mai redusa.

Bilant contabil in sistem de baza prevazut sa fie utilizat de intreprinderi mari, acesta cuprinzand posturi si indicatori completi privind activitatea si rezultatele intreprinderii.

Bilantul unitatilor patrimoniale care desfasoara activitati economice cuprinde toate elementele de activ si pasiv grupate dupa destinatie si respectiv provenienta lor. ACTIVUL BILANTULUI cuprinde urmatoarele grupe principale de elemente:

Activele imobilizate ( imobilizari necorporale; imobilizari corporale; imobilizari financiare );

Activele circulante ( stocuri, creante, titluri de plasament, disponibilitati si alte valori );

Conturile de regularizare si asimilare-activ ( cheltuielile inregistrate in avans, diferente de conversie-activ si alte elemente tranzitorii si de regularizat, de activ );

Primele de rambursare a obligatiunilor.

Capitalul social subscris nevarsat se inscrie distinct in grupa activelor circulante ale bilantului.

PASIVUL BILANTULUI cuprinde urmatoarele grupe principale de elemente:

Capitalurile proprii ( capitalul social sau individual, primele legate de capital, diferentele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat nerepartizat, rezultatul exercitiului, fondurile proprii, subventiile pentru investitii si provizioanele reglementate );

Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli;

Datoriile ( imprumuturi si datorii asimilate, furnizori si conturi asimilate, datorii in legatura cu personalul, datorii fata de bugetul statului, datorii privind asigurarile sociale, creditori si alte datorii );

Conturile de regularizare si asimilare-pasiv ( veniturile inregistrate in avans, diferentele de conversie-pasiv, alte elemente tranzitorii si de regularizat de pasiv ).

Elementele patrimoniale in bilant sunt sistematizate pornind de la conturi, pe grupe, capitole, posturi, dupa criteriul lichiditatii activului si a exigibilitatii pasivului, astfel: posturile de activ sunt asezate in ordinea crescatoare a lichiditatii ( de la cele mai putin lichide – cum este cazul activelor imobilizate la disponibilitatile banesti ca forma de lichiditate absoluta ), iar in pasiv posturile sunt dispuse de la cele mai putin exigibile ( de la capital – ultimul cont care se inchide in cazul lichidarii patrimoniului ) la datoriile curente.

Atat activul cat si pasivul bilantier suporta un dublu criteriu de ordonare:

criteriul major: pentru active, natura lor economica, iar pentru elementele de pasiv, natura lor juridica;

criteriul minor: pentru active, lichiditatea ( crescatoare ) a acestora, iar pentru elementele de pasiv, exigibilitatea lor ( crescatoare ).

Structura bilantului o stabileste Ministerul Finantelor la sfarsitul fiecarui an financiar.

B) Contul de “Profit si pierdere” reprezinta o recapitulatie a veniturilor si a cheltuielilor, dupa cum urmeaza:

Venituri din exploatare;

Cheltuielile activitatii de exploatare;

Rezultatul activitatii de exploatare;

Venituri financiare;

Cheltuieli financiare;

Rezultatul activitatii financiare;

Venituri exceptionale;

Cheltuieli exceptionale;

Rezultatul operatiunilor exceptionale;

Venituri totale;

Cheltuieli totale;

Rezultatul brut al exercitiului;

Impozitul pe profit;

Rezultatul net al exercitiului.

Datele se preiau din rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli, respectiv din rulajele creditoare ale conturilor de venituri, cumulate de la inceputul anului. In situatia in care au fost efectuate inregistrari prin creditul conturilor de cheltuieli sau prin debitul conturilor de venituri, datele sunt reprezentate de soldurile conturilor de venituri si cheltuieli inainte de a fi transferate asupra contului de rezultate finale, cumulate de la inceputul anului.

Veniturile sunt preluate din balanta de verificare, suma veniturilor din contul de “Profit si pierdere” este egala cu rulajul creditor cumulat al conturilor de venituri sau rulajul creditor cumulat corectat.

Cheltuielile sunt preluate din rulajul debitor cumulat al conturilor de cheltuieli, corectat daca este cazul cu unele sume inregistrate in credit.

Contul de “Profit si pierdere” are un continut indeosebi economic, deoarece ofera informatii asupra activitatii de productie, comerciale sau financiare a unitatii patrimoniale prin dimensiunea veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor pe care le genereaza.

In prezentarea contului de “Profit si pierdere” sunt conturate doua modele de expunere a cheltuielilor si veniturilor: unul ce ia in considereare natura economica a acestora, altul ce pleaca de la functiunile sau activitatile unei intreprinderi ( de la destinatia veniturilor si cheltuielilor ).

Ca forma, contul de “Profit si pierdere “ se poate prezenta:

tablou bilateral sau forma de cont ( schema orizontala );

lista ( schema verticala ).

In ambele cazuri, cheltuielile si veniturile sunt grupate in trei categorii:

din exploatare;

financiare;

exceptionale.

C) Anexa la bilant are ca obiective principale completarea si explicarea datelor inscrise in bilant si in contul de “Profit si pierdere” si contine informatii cu privire la situatia patrimoniala si financiara, la rezultatele aferente exercitiului incheiat cum sunt:

repartizarea profitului ( anexa 1 );

situatia stocurilor si a productiei in curs de executie ( anexa 2 );

situatia creantelor si datoriilor ( anexa 3 );

situatia altor provizioane ( anexa 4 );

date informative ( anexa 5a );

plati restante ( anexa 5b );

impozitele, taxele si alte obligatii datorate si varsate ( anexa 5c );

situatia activelor imobilizate ( anexa 6 ):

A. Valori brute

B. Amortizari

C. Provizioane pentru depreciere

alte informatii privind regulile si metodele contabile utilizate si date complementare ( anexa 7 ).

a) Repartizarea profitului cuprinde alocari din profitul exercitiului in curs, la rezerve, fondul de participare a salariatilor la profit, fondul de dezvoltare, surse proprii de finantare, dividende de platit etc., precum si profitul ramas nerepartizat.

b) Situatia stocurilor si a productiei in curs contine date referitoare la dinamica stocurilor de materii si materiale, a obiectelor de inventar, productiei neterminate, stocurilor la terti, animalelor, marfurilor, ambalajelor si a totalului stocurilor.

c) Situatia creantelor si datoriilor se refera la informatii cum sunt:

creante din active imobilizate;

creante din active circulante;

cheltuieli inregistrate in avans;

total creante;

datorii bancare;

datorii fiscale si sociale;

datorii comerciale;

datorii in legatura cu personalul;

alte datorii;

venituri inregistrate in avans;

total datorii.

d) Situatia altor provizioane pune la dispozitie date referitoare la miscarea balantiera a provizioanelor ( sold la inceputul anului; cheltuieli privind provizioanele constituite; veniturile din provizioanele diminuate sau anulate; sold la sfarsitul anului ) pe categorii de provizioane, respectiv: provizioane reglementate; provizioane pentru riscuri si cheltuieli; provizioane pentru depreciere; total provizioane.

e) Date informative ofera date cu privire la:

rezultatele obtinute;

evolutia indicatorilor ( nr. salariatilor, salarii brute, veniturile, exporturi, imobilizarile corporale comparativ cu anul precedent );

evolutia creditelor, alocatiilor bugetare;

investitiile straine.

f) Platile restante prezinta volumul angajamentelor neonorate la termen, atat pe structura ( furnizori,creditori etc. ) cat si pe vechime si activitate ( curenta si investitii ).

g) Situatia impozitelor si taxelor datorate si varsate ofera informatii referitoare la corelatiile unitatii patrimoniale cu bugetul statului si bugetele locale.

Pentru fiecare categorie de impozite si taxe se fac raportari privind sumele datorate, sumele varsate efectiv, sumele ramase de varsat si eventual sumele varsate in plus.

h) Situatia activelor imobolizate reda miscarea activelor imobilizate (necorporale, corporale, financiare si pe total ) tot sub forma balantiera si in valoare bruta, a amortizarilor aferente, precum si a provizioanelor pentru depreciere.

i) Alte informatii privind regulile si metodele contabile se refera la:

metodele de evaluare aplicate pentru diferitele posturi din bilant;

metodele utilizate pentru calculul amortismentelor si provizioanelor;

motivele pentru care unele posturi din bilant si din contul de “ Profit si pierdere” nu sunt comparabile de la un exercitiu la altul;

alte informatii pe care unitatea le considera semnificative.

D) Odata cu bilantul, cu contul de “ Profit si pierdere” si cu anexa la bilant, unitatile patrimoniale depun raportul de gestiune. Acesta contine in principal:

prezentarea situatiei unitatii patrimoniale si evolutia sa previzibila;

elemente deosebite intervenite in activitatea unitatii patrimoniale dupa incheierea exercitiului;

participatiile de capital la alte unitati;

activitatea si rezultatele de ansamblu a sucursalelor, filialelor si altor subunitati proprii;

activitatea de cercetare-dezvoltare;

alte referiri cu privire la activitatea desfasurata care sunt considerate necesare a fi inscrise in raportul de gestiune.

CAP.3 BILANTUL CONTABIL.RELATIA CU NOTELE

Bilanțul contabil reflectă poziția financiară a întreprinderii la un moment dat, de exemplu la sfârșitul exercițiului financiar. Exercițiul finaciar începe la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie,cu excepția primului an de activitate, când acesta începe la data înființării (înmatriculării) entității economice.

Reglementările din România definesc bilanțul astfel: documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ și de pasiv ale întreprinderii la încheierea exercițiului, precum și celelalte situații prevăzute de cadrul legislativ .

ELEMENTELE BILANTULUI

Elementele bilanțului sunt activele, capitalul propriu și datoriile, primul

regăsindu-se în activul bilanțului, iar ultimele două în pasivul bilanțului.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România le definesc astfel:

Un activ reprezintă o resursă controlată de întreprindere ca rezultat al unor

evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice

viitoare pentru întreprindere. Beneficiile economice se referă la capacitatea

activelor de a se transforma în numerar sau în echivalente ale numerarului (de

exemplu, prin vânzare) sau de a reduce ieșirile de numerar (de exemplu o nouă

tehnologie de producție care micșorează costurile).

O datorie reprezintă o obligație actuală a întreprinderii, ce decurge din

evenimente trecute și prin decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de

resurse, care încorporează beneficii economice. Ieșirea beneficiilor economice

pentru decontarea unei datorii presupune plata în numerar, transferul altor active,

prestarea de servicii sau înlocuirea respectivei datorii cu o alta.

Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al proprietarilor în activele

unei întreprinderi după deducerea tuturor datoriilor sale.

Pentru a fi recunoscute (încorporate) în bilanț, elementele care corespund

definiției unei structuri bilanțiere trebuie să îndeplinească simultan două condiții:

a) să existe probabilitatea intrării în întreprindere (în cazul activelor), respectiv

ieșirii din întreprindere (în cazul datoriilor) a beneficiilor economice viitoare

aferente;

b) costul sau valoarea elementelor respective să poată fi evaluat(ă) în mod

credibil.

Normele contabile românești prevăd următoarea structură a activului bilanțier,

în ordinea crescătoare a lichidității: (A) active imobilizate, (B) active circulante,

(C) cheltuieli în avans.

3.1 ACTIVUL

A. ACTIVELE IMOBILIZATE reprezintă bunu-rile și valorile cu o durată

de folosință îndelungată (mai mare de un an) în activitatea întreprinderii și care nu

se consumă la prima utilizare. Activele imobilizate cuprind trei grupe: (I)

imobilizări necorporale, (II) imobilizări corporale și (III) imobilizări financiare.

I. Imobilizările necorporale (numite și active intangibile sau active

nemateriale) sunt active care se prezintă sub forma unor bunuri fără materialitate.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România definesc imobilizările necorporale ca fiind active identificabile

nemonetare, fără suport corporal, care sunt deținute pentru utilizare în procesul de

producție sau furnizare de bunuri și servicii, pentru locație la terți sau în scopuri

administrative.

Întreprinderile trebuie să recunoască un activ necorporal, dacă și numai dacă

acesta îndeplinește criteriile de recunoaștere ale activelor. Pentru imobilizările

necorporale generate cu resurse proprii (de exemplu costurile efectuate pentru un

proiect de dezvoltare tehnologică), pe lângă respectarea celor două criterii

generale, sunt prevăzute condiții suplimentare de recunoaștere (fezabilitate

tehnică, intenția de finalizare, capacitatea de a utiliza sau de a vinde activul

necorporal, existența unei piețe etc.)

Valoarea amortizabilă a activelor necorporale trebuie alocată sistematic pe

durata de viață utilă. Durata de viață utilă a unui activ necorporal este

discutabilă, existând prezumția rezonabilă și justificabilă conform căreia durata de

utilitate nu poate depăși 20 de ani de la data când este pregătit pentru utilizare.

În structura imobilizărilor necorporale sunt incluse: (1) cheltuieli de constituire,

(2) cheltuieli de dezvoltare, (3) concesiuni, brevete, licențe, mărci, drepturi și

valori similare și alte imobilizări necorporale, (4) fondul comercial și (5) avansuri

și imobilizări necorporale în curs de execuție.

1. Cheltuielile de constituire sunt reprezentate de cheltuielile cu înființarea,

dezvoltarea și fuziunea întreprinderii (taxe de înregistrare și înmatriculare,

cheltuieli privind emiterea și vânzarea de acțiuni, cheltuieli de prospectare a pieței

și de publicitate) numai când reglementările permit imobilizarea acestora.

Amortizarea acestor active se realizează sistematic pe parcursul unei perioade de

maximum 5 ani.

2. Cheltuielile de dezvoltare sunt reprezentate de costurile efectuate pentru

realizarea unor obiective strict individualizate, a căror fezabilitate tehnologică a

fost demonstrată și care vor fi utilizate în întreprindere sau comercializate.

Amortizarea se realizează sistematic pe durata utilă de viață.

3. Concesiunile, brevetele, licențele, mărcile, drepturile și valorile similare și

alte imobilizări necorporale includ costurile efectuate pentru achiziționarea

drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu în cazul concesiunilor,

a unui brevet, a unui know-how, a unei licențe, a unei mărci și a altor drepturi

similare de proprietate industrială și intelectuală. Alte imobilizări necorporale

includ active nenominalizate în grupele menționate, cum ar fi: programele

informatice create de întreprindere sau achiziționate de la terți în scopul utilizării

pentru nevoile proprii etc. Amortizarea acestor active se realizează sistematic pe

durata cât întreprinderea a achiziționat dreptul de exploatare sau de utilizare a

unor astfel de imobilizări.

4. Fondul comercial este recunoscut ca activ necorporal atunci când rezultă

din achiziția unei alte întreprinderi al cărei cost de achiziție este superior valorii

de piață a activelor nete dobândite (activele dobândite mai puțin datoriile preluate).

Cauza existenței fondului comercial o constituie existența unor elemente

necorporale generate de întreprindere care nu sunt recunoscute distinct în

contabilitate (de exemplu: reputația, clientela, vadul comercial, firma etc.) Fondul

comercial este supus unei amortizări sistematice pe durata de utilizare și în nici un

caz n u p o a t e depăși

20 de ani de la data achiziției.

5. Avansurile și imobilizările necorporale în curs de execuție sunt active

imobilizate care nu au fost terminate la sfârșitul exercițiului financiar, inclusiv

sumele de bani achitate în contul activelor necorporale.

II. Imobilizările corporale (numite active fixe sau active tangibile) se prezintă

sub forma unor bunuri cu conținut material (corporal).

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România definesc imobilizările corporale ca fiind active deținute de o

întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau în prestarea de

servicii, în scopuri administrative sau pentru a fi date în locație terților, active care

vor fi utilizate pe parcursul mai multor exerciții.

Valoarea amortizabilă este alocată sistematic pe durata de viață utilă a activului

corporal, prin alegerea unei metode de amortizare care să reflecte ritmul în care

beneficiile economice sunt consumate de către întreprindere (metoda lineară,

metoda degresivă, metoda unităților de producție). Durata de viață utilă este fie

(1) perioada de timp in cursul căreia un activ se așteaptă a fi utilizat de către

întreprindere; fie

(2) numărul unităților de producție sau al unităților similare ce se așteaptă a fi

obținute de către întreprindere prin utilizarea activului.

În structura imobilizărilor corporale se includ

(1) terenuri și construcții, (2) instalații tehnice și mașini, (3) alte instalații, utilaje

și m o b i l ier și

(4) avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție.

1. Terenuri și construcții . Terenurile reprezintă imobilizări corporale ce

cuprind două categorii: terenuri și amenajări de terenuri. Terenurile au durată de

utilizare nelimitată, fiind singurele elemente ale imobilizărilor corporale care nu

se supun amortizării. În schimb, investițiile efectuate pentru amenajarea

terenurilor și alte lucrări similare se supun amortizării. Construcțiile sunt mijloace

fixe reprezentate de clădiri achiziționate de la terți sau din producție proprie, care

se supun amortizării, deoarece ele au durată de utilizare limitată. Cu toate că o

construcție nu poate fi separată de terenul pe care îl ocupă, este important să se

evidențieze separat terenurile și construcțiile.

2. Instalațiile tehnice și mașini sunt mijloace fixe reprezentate de echipamente

tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru), aparate și instalații de măsurare,

control și reglare, mijloace de transport, animale și plantații.

Potrivit legislației din țara noastră, sunt considerate mijloace fixe obiectul

singular sau complexul de obiecte ce se utilizează ca atare și îndeplinește

cumulativ următoarele condiții:

• are o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege (în prezent 5.000.000 lei

);

• are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Pentru obiectele care sunt folosite în loturi, seturi sau formează un singur corp,

la încadrarea lor ca mijloace fixe se are în vedere valoarea întregului lot, set sau

corp.

Costul de achiziție sau de producție al mijloacelor fixe se include treptat în

cheltuielile activității prin procesul amortizării, cu scopul măsurării corecte a

rezultatelor activității. Amortizarea se determină pe baza unui plan de amortizare,

de la data punerii acestora în funcțiune și până la expirarea duratei utile de viață,

ținând seama de condițiile specifice de utilizare a mijloacelor fixe.

3. Alte instalații, utilaje și mobilier includ active nenominalizate în grupele

menționate, cum ar fi: mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecție a

valorilor umane și materiale și alte active corporale.

4. Avansurile și imobilizările corporale în curs de execuție includ

imobilizările în curs de execuție (care nu au fost terminate) pentru nevoile proprii

efectuate de întreprindere sau de terți, inclusiv sumele de bani achitate în contul

activelor corporale.

III. Imobilizările financiare (numite și investiții financiare pe termen lung)

reprezintă valorile financiare investite de întreprindere pe termen lung, sub formă

de titluri și creanțe financiare, în scopul obținerii de venituri financiare sub forma

dividendelor sau dobânzilor, prin creșterea valorii capitalizate sau prin realizarea

de beneficii din comercializarea acestor investiții.

Dobânzile, redevențele, dividendele și chiriile atașate unei imobilizări

financiare sunt considerate, de regulă, venituri, constituind performanța investiției.

În structura lor sunt cuprinse (1) titluri de participare și interese de participare, (2)

alte titluri imobilizate și

(3) creanțe imobilizate.

1. Titlurile de participare și interesele de participare reprezintă drepturile sub

formă de acțiuni sau alte titluri de valoare în capitalul altor întreprinderi, care

asigură întreprinderii deținătoare exercitarea controlului, respectiv a unei influențe

semnificative în gestiunea întreprinderii emițătoare de titluri. Ele pot fi deținute și

din alte motive strategice.

2. Alte titluri imobilizate includ titlurile de valoare, altele decât categoriile

menționate, pe care întreprinderea le deține și nu are nici intenția, nici

posibilitatea să le revândă.

3. Creanțele imobilizate reprezintă creanțele legate de participații, împrumuturi

acordate pe termen lung și alte creanțe imobilizate. Creanțele legate de participații

sunt acele creanțe ale întreprinderii create cu ocazia acordării de împrumuturi

întreprinderilor la care deține titluri de participare. Împrumuturile acordate pe

termen lung sunt sumele acordate de întreprindere terților în baza unor contracte

pentru care întreprinderea percepe dobânzi, potrivit normelor legale. La alte

creanțe imobilizate se includ garanțiile și cauțiunile depuse de întreprindere la terți

în vederea garantării bunei execuții a unor obligații.

B. ACTIVELE CIRCULANTE (numite și active curente) reprezintă bunurile

și valorile care se utilizează pe o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii și, în

general, participă la un singur circuit economic, modificându-și în permanență

forma.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România definesc activul curent ca o resursă care (1) se așteaptă să fie realizată

sau este deținută pentru consum sau vânzare, în cursul normal al ciclului de

exploatare; sau (2) este deținut, în principal, în scopul comercializării sau pe

termen scurt și se așteaptă a fi realizat în termen de

12 luni de la data bilanțului; sau (3) reprezintă numerar sau echivalente de

numerar a căror utilizare nu este restricționată.

În structura activelor circulante se includ (I) stocuri, (II) creanțe, (III) investiții

financiare pe termen scurt și (IV) casa și conturi la bănci.

I. Stocurile reprezintă ansamblul bunurilor și serviciilor din cadrul

întreprinderii deținute fie pentru a fi vândute în aceeași stare sau după prelucrarea

lor în procesul de producție, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare.

Reglementările din Standardele Internaționale de Contabilitate definesc

stocurile astfel: Activele (1) deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării

normale a activității; (2) în curs de producție în vederea vânzării în condițiile

prezentate la (1); sau (3) sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile

ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii.

În sfera stocurilor se includ (1) materii prime și materiale consumabile (2)

producția în curs de execuție, (3) produse finite și mărfuri și (4) avansuri pentru

cumpărări de stocuri.

1. Materiile prime și materialele consumabile includ: materiile prime,

materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, stocurile

aflate la terți, ambalajele.

Materiile prime sunt destinate utilizării în procesul de producție, participă

direct la generarea produselor, regăsindu-se în produsul finit integral sau parțial,

fie în starea lor inițială, fie transformată.

Materialele consumabile (de exemplu, materiale auxiliare, combustibili,

materiale pentru ambalat, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje

și alte materiale consumabile) sunt destinate utilizării în procesul de producție și

participă sau ajută la procesul de fabricație sau de exploatare fără a se regăsi, de

regulă, în produsul finit.

Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunuri cu o valoare

mai mică decât limita prevăzută de lege pentru a fi considerate mijloace fixe,

indiferent de durata lor de serviciu sau cu o durată mai mică de un an, indiferent

de valoarea lor, precum și bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecție,

echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele,

verificatoarele, aparatele de măsură și control, matrițele folosite la executarea

anumitor produse și alte obiecte similare).

Stocurile aflate la terți reprezintă diverse bunuri de natura stocurilor aflate în

proprietatea întreprinderii, dar care fizic se găsesc în custodie, prelucrare,

consignație la terți.

Ambalajele sunt bunuri utilizate în scopul protecției pe timpul transportului sau

depozitării diverselor active.

2. Producția în curs de execuție reprezintă producția care nu a parcurs toate

fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum și

produsele nesupuse probelor și recepției tehnice sau necompletate în întregime. Se

includ, de asemenea, lucrările, serviciile în curs de execuție.

3. Produsele finite și mărfurile sunt bunuri reprezentate de semifabricate,

produse finite, produse reziduale, animale și mărfuri.

Semifabricatele sunt produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o

fază de fabricație (segment organizațional) și care trec în continuare în procesul

tehnologic al altor faze de fabricație (segment organizațional) sau se livrează

terților.

Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele de fabricație

prevăzute de procesul tehnologic al întreprinderii, fiind depozitate în vederea

vânzării către terți.

Produsele reziduale sunt produsele rezultate din procesul de fabricație:

rebuturi, materiale recuperabile, deșeuri.

Animalele includ animale și păsări născute sau cele tinere de orice fel (viței,

miei, purcei, mânji și altele), crescute și folosite pentru reproducție, animale și

păsări la îngrășat pentru a fi valorificate, colonii de albine, precum și animale

pentru producția de lână, lapte și blană.

Mărfurile sunt acele bunuri care au fost cumpărate de întreprindere în vederea

revânzării.

4. Avansurile pentru cumpărări de stocuri reprezintă sume de bani plătite cu

anticipație furnizorilor în contul aprovizionării cu bunuri și servicii.

II. Creanțele (numite și valori în curs de decontare) reprezintă valorile

avansate temporar de întreprindere terților (persoane fizice sau juridice) pentru

care urmează să primească un echivalent (o sumă de bani sau un serviciu).

Persoanele fizice și juridice care au beneficiat de o valoare avansată urmând să

dea echivalentul corespunzător sunt denumite generic debitori.

Debitorii întreprinderii sub forma creanțelor din vânzări de bunuri și prestări de

servicii proprii activității de exploatare a întreprinderii sunt delimitați prin

structura de clienți și conturi asimilate.

În structura creanțelor se includ: (1) creanțe comerciale, (2) creanțe în cadrul

grupului (3) creanțe din interese de participare (4) alte creanțe și (5) creanțe

privind capitalul subscris și nevărsat.

1. Creanțele comerciale sunt cele mai semnificative fiind compuse din

creanțele față de clienți și efecte de primit.

Clienții includ creanțele rezultate din bunurile vândute, lucrările executate,

serviciile prestate, a căror contravaloare urmează a se încasa ulterior.

Efectele de primit sunt titlurile negociabile sub formă de cambie, bilet la ordin

etc., care atestă existența unei creanțe în cadrul relațiilor comerciale ce va fi

încasată pe termen scurt, de obicei până la 90 de zile.

2. Creanțele în cadrul grupului sunt generate de relațiile de decontare între

societatea-mamă (o întreprindere care are una sau mai multe filiale) și filialele ei

(întreprinderi controlate de

societatea-mamă).

3. Creanțele din interese de participare reprezintă creanțele generate de

relațiile de decontare ale întreprinderii cu întreprinderile asociate (asupra cărora se

exercită o influență semnificativă).

4. Alte creanțe sunt reprezentate de creanțele generate de relațiile de decontare

ale întreprinderii cu personalul, bugetul statului, alte organisme publice,

asigurările sociale, protecția socială, debitori diverși etc.

5. Creanțele privind capitalul subscris și nevărsat sunt reprezentate de

creanțele generate de relațiile întreprinderii cu acționarii săi, referitoare la

subscrierile de capital social efectuate și nedepuse.

III. Investițiile financiare pe termen scurt (numite și titluri de plasament sau

valori de trezorerie) reprezintă valorile financiare investite de întreprindere în

vederea realizării unui câștig pe termen scurt. În structura investițiilor financiare

pe termen scurt se includ (1) acțiuni proprii și (2) alte investiții financiare.

1. Acțiunile proprii sunt acțiunile proprii răscumpărate temporar în vederea

distribuirii personalului întreprinderii sau terților, regularizării cursului bursier sau

reducerii capitalului social.

2. Alte investiții financiare sunt reprezentate de acțiuni cotate și necotate,

obligațiuni emise și răscumpărate, obligațiuni cotate și necotate achiziționate de

întreprindere în vederea obținerii de venituri financiare într-un termen scurt.

IV. Casa și conturile la bănci sunt reprezentate de valorile care îmbracă

efectiv forma de bani, fiind separate disponibilitățile în devize de cele în lei.

În structura disponibilităților se includ: (1) conturi la bănci, (2) casa, (3)

acreditive, (4) avansurile de trezorerie.

1. Conturile la bănci se referă la cecuri de încasat, disponibilități în lei și

devize și sume în curs de decontare. Disponibilitățile sau depozitele aflate în

conturile bancare pot funcționa în mod curent sau la termen.

2. Casa reprezintă disponibilitățile bănești aflate în casieria întreprinderii în lei

și în devize și sub forma altor valori (timbre fiscale și poștale, bilete de tratament

și odihnă, tichete și bilete de călătorie etc).

3. Acreditivele sunt deschise de întreprindere la bănci și reprezintă sume

rezervate în vederea achitării unor obligații față de anumiți furnizori de bunuri și

servicii pe măsura îndeplinirii condițiilor aferente acreditivelor.

4. Avansurile de trezorerie reprezintă sumele virate la bănci sau sume în

numerar, puse la dispoziția personalului sau a terților, persoane juridice sau fizice,

în vederea efectuării unor plăți în numele întreprinderii.

C. CHELTUIELILE ÎN AVANS reprezintă valorile ce asigură alocarea

pentru fiecare exercițiu financiar numai a cheltuielilor care îi sunt proprii. În

structura lor se includ cheltuielile înregistrate în avans.

Cheltuielile înregistrate în avans sunt sume de bani achitate în cursul

exercițiului curent, dar care se referă la servicii care vor fi primite în cursul

exercițiului următor, când vor fi recunoscute drept cheltuieli (de exemplu, chirii

sau abonamente plătite în avans).

3.2 PASIVUL

Normele contabile românești prevăd următoarea structură a pasivului bilanțier

delimitată în patru categorii, în ordinea crescătoare a exigibilității acestora: (A)

capital și rezerve B) provizioane pentru riscuri și cheltuieli, (C) datorii și (D)

venituri în avans.

A. CAPITALUL ȘI REZERVELE (numit și capital propriu) reprezintă

sursele de finanțare stabile de care dispune o întreprindere. Alături de creditele pe

termen lung, capitalurile proprii fac parte din categoria capitalurilor permanente.

În structura capitalului propriu se cuprind: (I) capital, (II) prime de capital, (III)

rezerve din reevaluare, (IV) rezerve, (V) rezultatul reportat, (VI) rezultatul

exercițiului.

I. Capitalul este reprezentat de aportul în bani sau bani și natură al

proprietarilor. Capitalul se diferențiază în capitalul subscris nevărsat și capitalul

subscris vărsat .

• Capitalul subscris nevărsat reprezintă capitalul pe care proprietarii s-au angajat

să-l pună la dispoziția întreprinderii.

• Capitalul subscris vărsat reprezintă partea din capitalul subscris care a fost,

fizic, depusă de către proprietari la dispoziția întreprinderii.

Capitalul se constituie la înființarea întreprinderii, se modifică pe parcursul

desfășurării activității, prin creșteri sau micșorări de capital și se lichidează o dată

cu desființarea întreprinderii. Valoarea inițială a acțiunilor poartă numele de

valoare nominală.

II. Primele de capital reprezintă surse generate de operații de creștere a

capitalului prin noi emisiuni de acțiuni, fuziune sau aport în natură.

Primele de emisiune și de aport în natură se creează ca diferență între prețul de

emisiune al noilor acțiuni (mai mare) și valoarea nominală a acțiunilor (mai mică).

Noile acțiuni emise trebuie să aibă aceeași valoare nominală, pentru a conferi

acționarilor aceleași drepturi.

III. Rezervele din reevaluare reprezintă plusurile de valoare create prin

reevaluarea activelor imobilizate, ca diferență dintre valoarea (mai mare) rezultată

în urma acestei operațiuni și valoarea înregistrată în contabilitate a elementelor de

activ (mai mică). Rezervele din reevaluare constituite pot fi utilizate pentru

creșterea capitalului sau alte destinații stabilite potrivit reglementărilor în vigoare.

IV. Rezervele sunt surse constituite anual din profitul întreprinderii, în limitele

prevăzute de reglementările în vigoare, de statutele societăților comerciale sau

conform deciziei adunării generale a acționarilor sau asociaților. În structura lor se

includ: rezerve legale, rezerve statutare, rezerve pentru acțiuni proprii și alte

rezerve.

1. Rezervele legale se constituie din profitul brut sau din primele de capital,

fiind destinate protejării capitalului.

2. Rezervele statutare se constituie anual din profitul net al întreprinderilor,

conform prevederilor din statutul acestora.

3. Rezervele pentru acțiuni proprii se constituie în situația în care o societate

pe acțiuni și-a răscumpărat propriile acțiuni, cu scopul de a-și menține nivelul

capitalului propriu.

4. Alte rezerve, neprevăzute de lege sau statut, pot fi constituite din profitul net

potrivit hotărârii adunării generale a acționarilor, cu respectarea prevederilor

legale.

Pasivul

V. Rezultatul reportat reprezintă rezultatul financiar sau partea din rezultat a

cărei afectare financiară a fost amânată de adunarea generală a acționarilor.

Rezultatul reportat poate fi pozitiv, cazul beneficiilor nerepartizate, sau negativ,

adică pierderi constatate la închiderea exercițiilor anterioare, neacoperite încă din

punct de vedere financiar.

VI. Rezultatul exercițiului poate fi favorabil, caz în care reprezintă un profit

și o sursă proprie de finanțare până în momentul repartizării lui pe destinațiile

legale sau statutare sau poate fi nefavorabil, caz în care reprezintă o pierdere ce

trebuie acoperită. În această ultimă situație, rezultatul este prezentat în bilanț cu

semnul minus, micșorând capitalul propriu.

B. PROVIZIOANELE PENTRU RISCURI ȘI CHELTUIELI reprezintă

datorii ale întreprinderii care sunt constituite, de regulă, la sfârșitul exercițiului.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România le definesc ca fiind datorii cu exigibilitate sau valoare incertă.

Recunoașterea provizioanelor se face numai în momentul în care: (1) o

întreprindere are o obligație curentă (legală sau implicită) generată de un

eveniment anterior; (2) este probabil ca o ieșire de resurse care să afecteze

beneficiile economice să fie necesară pentru a stinge obligația respectivă și (3)

poate fi realizată o bună estimare a valorii obligației.

Diferența dintre provizioanele pentru riscuri și celelalte datorii ale

întreprinderii constă în incertitudinea care le afectează pe primele în ceea ce

privește mărimea sau scadența. Asemenea provizioane se constituie pentru

cheltuieli care devin exigibile în perioadele următoare (de exemplu, litigii, amenzi

și penalități, despăgubiri, daune și alte datorii incerte, cheltuieli legate de

activitatea de service în perioada de garanție și alte cheltuieli privind garanția

acordată clienților, cheltuieli cu reparațiile capitale eșalonate pe mai multe

perioade etc.).

C. DATORIILE (numite și capital străin) sunt sursele de finanțare externe

puse la dispoziția întreprinderii, fie de bănci sau alte instituții financiare, fie de

furnizori, fie de terți pentru care întreprinderea trebuie să acorde o prestație sau un

echivalent valoric.

Reglementările introduse prin Programul de Dezvoltare a Contabilității din

România clasifică datoriile în datorii curente și datorii pe termen lung. O datorie

curentă este o obligație (1) ce se așteaptă să fie achitată în cursul normal al

ciclului de exploatare al întreprinderii; sau (2) este exigibilă în termen de 12 luni

de la data bilanțului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen

lung.

Ciclul de exploatare al unei întreprinderi reprezintă perioada de timp dintre

achiziționarea materiilor prime care intră într-un proces și finalizarea sa în

numerar sau sub forma unui instrument ușor convertibil în numerar.

Datoriile funcționează din momentul nașterii obligațiilor față de terți și până în

momentul rambursării (în cazul creditelor) și plății lor (în cazul datoriilor generate

de relațiile de decontare).

În structura datoriilor se includ: (1) împrumuturi și datorii asimilate; (2) datorii

comerciale, (3) datorii în cadrul grupului, (4) datorii din interese de participare (5)

alte datorii.

1. Împrumuturile și datoriile asimilate reprezintă datoriile financiare ale

întreprinderii privind: împrumuturi din emisiunea de obligațiuni, credite bancare

pe termen lung primite de la bănci și alte instituții financiare.

Împrumuturile din emisiunea de obligațiuni reprezintă surse financiare pe

termen lung asigurate prin vânzarea de titluri de credit negociabile către public, de

regulă, prin intermediul unor instituții financiare. Aceste împrumuturi sunt

divizate în părți egale, numite obligațiuni , rambursabile la termen sau eșalonat și

purtătoare de dobânzi.

Creditele primite de la bancă și alte instituții includ creditele pe termen lung și

creditele pe termen scurt (credite de trezorerie). Aceste credite sunt generatoare de

dobânzi și garantate cu activele întreprinderii.

2. Datoriile comerciale reprezintă datorii ale întreprinderii create în cadrul

relațiilor de decontare cu furnizorii pentru achiziționări de bunuri, executări de

lucrări și prestări de servicii. În structura lor se includ furnizori și efecte de plătit.

Furnizorii desemnează datoriile întreprinderii echivalente valorii bunurilor,

lucrărilor și serviciilor primite de la terți.

Efectele de plătit reprezintă titlurile de valoare care atestă obligația de plată a

întreprinderii în cadrul relațiilor de decontare cu furnizorii.

3. Datoriile în cadrul grupului reprezintă obligațiile datorate societăților din

cadrul grupului în relațiile de decontare ale societății-mamă cu filialele.

4. Datoriile din interese de participare reprezintă datoriile generate din

relațiile de decontare ale întreprinderii cu societățile asociate.

5. Alte datorii reprezintă datoriile fiscale, salariale, sociale ale întreprinderii

față de bugetul statului (impozite și taxe), față de personalul angajat (salariile și

alte drepturi asimilate), față de asigurările sociale (contribuția la asigurările

sociale), față de asociați (capital de rambursat, dividende de plată), față de

creditori diverși etc.

D. VENITURILE ÎN AVANS reprezintă valorile ce asigură alocarea pentru

fiecare exercițiu financiar numai a veniturilor care îi sunt proprii. În structura lor

se includ subvenții pentru investiții și venituri înregistrate în avans.

Subvențiile pentru investiții sunt surse de finanțare alocate de la bugetul de

stat sau din alte surse nerambursabile, de care beneficiază o întreprindere,

destinate achiziționării sau producerii de echipamente sau alte bunuri de natura

imobilizărilor, unor activități pe termen lung sau pentru acoperirea unor cheltuieli

de natura investițiilor.

Veniturile înregistrate în avans sunt sumele încasate în cursul exercițiului, în

contul unor servicii care vor fi prestate în cursul exercițiului următor, când vor fi

recunoscute ca venituri (de exemplu, chirii, abonamente încasate în avans).

3.3 RELATIA CU NOTELE

Pentru a facilita lectura bilanțului, informațiile prezentate sunt sintetice; pentru

detalii cititorul bilanțului trebuie să consulte notele la situațiile financiare. Fără

această detaliere, nu se poate pătrunde în realitatea economică a întreprinderii, nu

se poate cunoaște compoziția activelor, datoriilor și capitalurilor sau riscurile

recunoscute de conducerea întreprinderii.

De asemenea, notele furnizează informații despre obiectul și sectorul de

activitate al întreprinderii, evidențiază reglementările care au stat la baza

întocmirii situațiilor financiare și modul de evaluare a activelor și datoriilor.

Structura de detaliu a activelor imobilizate și a stocurilor, cu evidențierea

amortizărilor și reducerilor de valoare cauzate de depreciere și a modului de

estimare a acestora, structura provizioanelor, structura capitalurilor, dar și

gruparea datoriilor în funcție de scadența lor sunt tot atâtea informații utile care

completează bilanțul contabil. De exemplu, cu ajutorul informațiilor din note se

poate calcula capitalul permanent al întreprinderii, care este dat de suma dintre

capitalul propriu și datoriile financiare pe termen lung.

Unele informații prezentate în note nu au o legătură directă cu bilanțul contabil,

cum sunt cele privind angajamentele asumate de întreprindere (de exemplu

garanții acordate), informațiile privind salariații și administratorii, precum și

informațiile nonfinanciare (de exemplu efectele asupra comunității în care se

desfășoară activitatea etc.).

3.4 Modificările bilanțului contabil

În mod curent, tranzacțiile dau naștere, prin ele însele, la modificări în volumul și structura elementelor de activ, capital propriu și datorii influențând prin aceasta mărimea posturilor din bilanț corespunzătoare elementelor respective. Aceste modificări se reprezintă fie sub formă de creștere,fie sub formă de micșorări, dar se menține în permanență egalitatea bilanțieră:

Activ = Capital propriu + Datorii

TIPURI:

Tranzacțiile, evenimentele, operațiile care modifică bilanțul pot fi grupate,

conform structurilor bilanțului direct legate de evaluarea poziției financiare

(active, capital propriu și datorii), în nouă categorii:

1. Modificări numai în activ;

2. Modificări numai în capitalul propriu;

3. Modificări numai în datorii;

4. Modificări în capitalul propriu, în sensul creșterii și în datorii, în sensul

micșorării;

5. Modificări în capitalul propriu, în sensul micșorării și în datorii, în sensul

creșterii;

6. Modificări în activ și în capitalul propriu, în sensul creșterii;

7. Modificări în activ și în datorii, în sensul creșterii;

8. Modificări în activ și în capitalul propriu, în sensul micșorării;

9. Modificări în activ și în datorii, în sensul micșorării;

Tipul 1. Creșterea unui element de activ (modificarea o notăm cu“+x”) și,

concomitent și cu aceeași sumă, micșorarea unui alt element de activ

(modificarea o notăm cu “–x”).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A + x – x = C + D

Remarci:

• Modificări numai în activul bilanțier.

• Totalul activului rămâne neschimbat.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Dacă, la tipul de modificare prezentat mai sus, se introduce gruparea

elementelor bilanțiere după destinație și proveniența lor, respectiv activ și pasiv,

ecuația este de forma:

A + x – x = P.

Tipul 2. Creșterea unui element de capital propriu (+x) și, concomitent și cu

aceeași sumă, micșorarea unui alt element de capital propriu (–x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A = (C + x – x) + D

Remarci:

• Modificări numai în capitalul propriu.

• Totalul capitalului propriu plus datorii rămâne neschimbat.

Tipuri

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Tipul 3. Creșterea unui element de datorii (+x) și, concomitent și cu aceeași

sumă, micșorarea unui alt element de datorii (-x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A = C + ( D + x – x)

Remarci:

• Modificări numai în datorii.

• Totalul capitalului propriu plus datorii rămâne neschimbat.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Tipul 4. Creșterea unui element de capital propriu (+x) și, concomitent și cu

aceeași sumă, micșorarea unui element de datorii (-x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma :

A = (C + x) + (D – x)

Remarci:

• Modificări în capitalul propriu și în datorii.

• Totalul capitalului propriu crește și totalul datoriilor se micșorează.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Tipul 5. Micșorarea unui element de capital propriu

(-x) și, concomitent și cu aceeași sumă, creșterea unui element de datorii (+x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma :

A = ( C – x ) + ( D + x)

Remarci:

• Modificări în capitalul propriu și în datorii.

• Totalul capitalului propriu se micșorează și totalul datoriilor crește.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Dacă la tipul de modificare 2, 3, 4 și 5 se introduc elementele bilanțiere de

activ și pasiv, ecuația care le reprezintă este de forma:

A = P + x – x

Rezultă că se produc modificări numai in pasivul bilanțului, în sensul creșterii

unui element de pasiv (+x) și, concomitent și cu aceeași sumă, micșorarea unui alt

element de pasiv (-x). Totalul pasivului rămâne neschimbat și se păstrează

egalitatea bilanțieră.

Tipul 6. Creșterea unui element de activ (+x) și, concomitent și cu aceeași sumă,

creșterea unui element de capital propriu (+x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A + x = ( C + x ) + D

Remarci:

• Modificări în ambele părți ale bilanțului, respectiv, activ și capitalul propriu.

• Totalul activului și capitalului propriu crește.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Tipul 7. Creșterea unui element de activ (+x) și, concomitent și cu aceeași sumă,

creșterea unui element de datorii (+x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma :

A + x = C + (D + x)

Remarci:

• Modificări în ambele părți ale bilanțului, respectiv, activ și datorii.

• Totalul activului și datoriilor crește.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Dacă la tipul de modificare 6 și 7, se introduc conceptele de activ și pasiv,

ecuația care reprezintă modificările bilanțiere este de forma:

A + x = P + x

Rezultă că se produc modificări în ambele părți ale bilanțului, în sensul creșterii

unui element de activ (+x) și, concomitent și cu aceeași sumă, creșterea unui

element de pasiv (+x). Totalul activului și pasivului crește, iar egalitatea bilanțieră

se păstrează.

Tipul 8. Micșorarea unui element de activ (-x) și, concomitent și cu aceeași sumă,

micșorarea unui element de capital propriu (-x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A – x = ( C – x ) + D

Remarci:

• Modificări în ambele părți ale bilanțului, respectiv activ și capital propriu.

• Totalul activului și capitalului propriu se micșorează.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Tipul 9. Micșorarea unui element de activ (-x) și, concomitent și cu aceeași sumă,

micșorarea unui element de datorii (-x).

Ecuația care reprezintă acest tip de modificare este de forma:

A – x = C + (D – x)

Remarci:

• Modificări în ambele părți ale bilanțului, respectiv activ și datorii.

• Totalul activului și datoriilor se micșorează.

• Egalitatea bilanțieră se păstrează.

Dacă la tipul de modificare 8 și 9 se introduc elementele bilanțiere de activ și

pasiv, ecuația care reprezintă modificările este de forma :

A – x = P – x

Rezultă că se produc modificări în ambele părți ale bilanțului, în sensul micșorării

unui element de active (-x) și, concomitent și cu aceeași sumă, micșorarea unui element de pasiv (-x).

Totalul activului și pasivului se micșorează, iar egalitatea bilanțieră se păstrează.