Intocmirea Si Prezentarea Situatiilor Financiare la I.m.m. Uri

Cuprins

Introducere……………………………………………………………………………………………………………………1

Cap.1-Recenzie de literatură………………………………………………………………………………………………2

1.1-Evoluția contabilității post-comuniste (1990-2015)………………………………………………………………..2

1.2-Importanța și rolul IMM-urilor: păreri și accepțiuni internaționale de-a lungul timpului……………..3

1.3-Studii și constatări privind raportarea financiară a IMM-urilor din România…………………………….4

1.4-Utilizatorii informațiilor financiare prezentate de IMM-uri…………………………………………………..5

1.5-Studii privind implementarea IFRS pentru IMM-uri……………………………………………………………….7

1.6-IFRS pentru IMM – o necesitate sau nu pentru microîntreprinderi?………………………………………..7

Cap.2-Considerații teoretice asupra practicilor specifice privind întocmirea și prezentarea situațiilor financiare la IMM-uri………………………………………………………………………………………………………………9

2.1-Prezentarea importanței IMM-urilor în economia națională și europeană………………………………….9

2.2-Clasificarea entității drept IMM conform noii definiții europene……………………………………………10

2.3-Noile categorii de întreprinderi și cerințele OMFP 1802/2014 privind setul de situații financiare ce trebuie întocmit……………………………………………………………………………………………………………………..11

2.4-Particularitățile noilor situații financiare……………………………………………………………………………..12

2.5-Importanța Raportului administratorului……………………………………………………………………………..15

2.6-Noul raport privind plățile către guverne……………………………………………………………………………..16

2.7-Auditul-reduceri de costuri pentru microîntreprinderi…………………………………………………………..16

2.8-Importanța calității informației contabile în raportarea IMM-urilor………………………………………..17

Cap.3-Analiza percepției și a tehnicii contabile privind IMM-urile………………………………………..18

3.1-Analiza percepției privind IMM-urile din România………………………………………………………………18

3.2-Politici și opțiuni contabile pentru IMM-uri…………………………………………………………………………21

3.2.1-Politici contabile privind recunoașterea și prezentarea în situațiile financiare a activelor imobilizate…………………………………………………………………………………………………………………………….21

Introducere

Este cunoscut faptul că în ultima perioadă, contabilitatea din România a suferit diverse modificări ce erau necesare ca urmare a faptului că economiile Europei au evoluat, iar utilizarea la nivel european a unor directive ale anilor `70-`80 s-a dovedit anacronică.De asemenea în tot acest timp s-au rafinat conceptele fundamentale și politicile contabile vehiculate în cadrul unor sisteme dotate cu cadre conceptuale ceea ce a condus la o necesitate privind rafinarea contabilităților europene cu aceste elemente de progres.

Principalul efect al acestor modificări s-a concretizat la nivel european în adoptarea unei noi directive, Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului privind situațiile financiare anuale ce a condus la adoptarea unui nou ordin contabil, OMFP 1802/2014.

Noile reglementări acordă o importanță mai mare IMM-urilor, reducând unele costuri de raportare, favorizând astfel înființarea microîntreprinderilor, întreprinderilor mici și mijlocii pentru stimularea economiei țărilor membre UE.

Am ales această temă deoarece în țara noastră IMM-urile (mai ales microîntreprinderile) au cea mai mare contribuție la economia națională și prezintă diverse particularități cărora trebuie să le acordăm o atenție sporită la întocmirea situațiilor financiare.

În lucrarea de față ne-am propus să prezentăm atât aspecte teoretice pe baza unei recenzii de literatură privind contabilitatea microîntreprinderilor, întreprinderilor mici și mijlocii din România cât și un studiu aplicativ cu privire la tehnicile de raportare a IMM-urilor din diverse sectoare de activitate.

În studiul de caz am urmărit să prezentăm comparativ tratamente contabile conform OMFP 3055/2009 și OMFP 1802/2014.

Vom analiza pașii ce trebuie îndepliniți de o entitate pentru a fi considerată IMM și elementele obligatorii privind întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.De asemenea în această cercetare vom aborda subiectul calității informației contabile și importanța ei pentru utilizatorii de informații financiare și nefinanciare.

Astfel prin realizarea unor comparații între cele două ordine contabile OMFP 3055/2009 și 1802/2014, ne-am propus să scoatem în evidență principalele mutații apărute în ceea ce privește contabilitatea IMM-urilor ca urmare a numeroaselor schimbări de ordin economic și legislativ ce s-au produs în societate.

Cap.1- Recenzie de literatură

1.1-Evoluția contabilității post-comuniste (1990-2015)

După căderea comunismului din decembrie 1989, România a suferit o serie de reforme economice și contabile care puneau în evidență principiile ”business-urilor”din vest. Spre exemplu, economia a trecut prin diverse stadii cum ar fi privatizarea companiilor, apariția unei politici sporite de competitivitate, internaționalizarea, și receptivitatea față de intrarea pe piață a investitorilor de capital. Conform Raportului Băncii Mondiale (2007), aceste schimbări au avut ca rezultat creșterea rapidă a PIB-ului, scăderea inflației și îmbunătățirea indicatorilor sociali. După anul 2000, România a accelerat punerea în practică a reformelor instituționale și structurale pentru a ni se permite aderarea la UE. Cu toate că România a reușit să obțină integrarea în UE în ianuarie 2007, aceste reforme trebuiau finalizate sau dezvoltate în continuare, fapt ce arăta că economia noastră încă se afla într-un stadiu de tranziție. Căderea comunismului și economia de piață aflată în tranziție au condus la producerea unor schimbări importante în acțiunile contabile. Noi tipuri de entități au apărut, prețurile se stabileau în funcție de piață și s-au dezvoltat noi relații economice. Conform Duția T.,(1995) necesitatea restructurării după 1989 era susținută de existența unui regim contabil creat în contextul unei economii centralizată excesiv în care statul deținea majoritatea întreprinderilor.

Modelul contabil francez a servit ca sursă de inspirație pentru români în ceea ce privește contabilitatea de-a lungul timpului. În acest sens Calu D.,(2005) prezintă un proiect de reformă al sistemului contabil românesc ce se baza pe modelul francez, ce data din 1984, model ce a continuat să fie folosit de români imediat după revoluția din 1989.Același autor ne arată că între anii 1990-1993 sistemul francez era predat în universitățile române, urmând apoi să stea la baza primei reforme contabile românești.

Modelul contabil francez a început să fie folosit de la 1 ianuarie 1994, bazându-se pe un lung șir de evenimente istorice, politice și economice, relațiile dintre cele 2 țări (România și Franța) fiind construite conform Feleagă N.,(1993) într-o perioadă foarte mare de timp.

În ceea ce privește acest eveniment, ca urmarea a interviului luat de Albu N.,C., Albu N., Alexander D.(2010) unui reprezentant al Ministerului Finanțelor Publice și prezentat, putem concluziona că România nu a luat sistemul contabil francez integral, ci doar grafica planului de conturi, legislația noastră rămânând să fie armonizată cu directivele europene.

Feleagă N., și Ionașcu I. (1999), afirmă cu privire la evoluția contabilității românești următoarele: contabilitatea românească evoluează într-un context tridimensional:

-Mediul politic, juridic, economic, financiar, social și cultural specific României este particularizat în funcție de alte sisteme;

-Tendința istorică continentală și tendința juridică europeană face România să-și dezvolte sistemele pe baza unor legi sub formă de reguli;

-Procesul de globalizare și armonizare contabilă internațională.

Un alt eveniment important în istoria contabilității românești a fost apariția și aplicarea IAS/IFRS, astfel Bunea, Ș.,(2006) a subliniat o serie de probleme ce rezultau din intenția de a imbunătăți calitatea raportării financiare, astfel amintim: lipsa de resurse financiare pentru punerea în aplicare a IAS/IFRS, dificultăți percepute de profesioniștii contabili români în exercitarea raționamentului profesional privind aplicarea IAS, pregatirea slabă a managerilor români privind aplicarea conceptelor de evaluare, contabilii români fiind folosiți până atunci doar pentru aplicarea sistemului de impozitare. Cu toate acestea, în 2007 aplicarea IAS/IFRS a devenit obligatorie pentru entitățile mari ce erau cotate la bursă. Standardele internaționale sunt concepute pentru a asigura comparabilitatea informației si pentru a ajuta toți utilizatorii informației contabile. Însă dacă aplicarea IAS/IFRS era deja o problemă la început pentru întreprinderile mari, ce se întampla oare cu microîntreprinderile, întreprinderile mici și mijlocii?

1.2-Importanța și rolul IMM-urilor: păreri și accepțiuni internaționale de-a lungul timpului

Importanța întreprinderilor mici și mijlocii precum și a microîntreprinderilor este fără îndoială deosebit de mare atât la nivel național cât și la nivel internațional.Numărul de țări în care procentul prezenței firmelor mici și mijlocii este foarte ridicat este destul de mare. Spre exemplu în Potugalia procentul prezenței IMM-urilor se ridică la 98%. Importanța acestor IMM-uri se măsoară atât prin contribuția lor la economia națională, contribuția acestora la analizele economice cât și prin implicarile lor în societate. Aceste firme au un rol important privind mai multe aspecte cum ar fi:ocuparea forței de muncă, taxele sau inovația care de cele mai multe ori sunt văzute ca niște responsabilități ale firmelor mari sau ale centrelor ce cercetare.Shumpeter,(1934) subliniază rolul antreprenorului asociindu-l cu prima cauză a dezvoltării economice, acestă dezvoltare datorându-se inovației antreprenorului. Având în vedere această ipoteză putem spune că dacă antreprenorul are un rol important în dezvoltare, acest rol se realizează prin ”instituție” adică prin firma pe care el/ea o reprezintă.

În perioada crizei economice majoritatea țărilor lumii se confruntau cu anumite probleme economice, zicându-se că eram într-o perioadă de recesiune, însă acum ceva ani, David Audretsch, (2000) spunea că ultimul deceniu a surprins mulți savanți deoarece pe lângă redresarea locurilor de muncă și reapariția competitivității,sursa principală a redresării economice a fost întreprinderile mici.

Rolul jucat de întreprinderile mici și mijlocii este foarte important.Importanța nu vine doar din faptul că sunt definite ca motor al creșterii economice ci datorită procentajul mare de firme pe care acestea îl reprezintă în activitatea ecconomică.

Încă odată menționăm că în cea mai mare parte vorbim despre microîntreprinderi, întreprinderile mici și mijlocii.

În ceea ce privește strict IMM-urile, în ziua de astăzi acestea sunt asociate cu un singur cuvânt și anume antreprenoriatul.De cele mai multe ori antreprenoriatul este asociat cu sintagma înființarea de firme noi care în majoritatea cazurilor este adevărată.Însă, conceptul de antreprenor și spiritul antreprenorial nu ar trebui să rămână cunoscut la acest nivel.Antreprenoriatul nu trebuie practicat doar în procesul creării unei noi firme, acesta ar trebui să fie o practică continuă pentru orice companie.Una din politicile firmei prezentate de William H. Beaver,(2002) este ”crește dacă vrei să supravețuiești.”. Dacă antreprenoriatul este văzut ca unul dintre cei doi piloni de dezvoltare locală și regională prin crearea de noi întreprinderi ar trebui ca același lucru să se întâmple și cu, creșterea entităților prin crearea mai multor locuri de muncă, creșterea productivității, creșterea veniturilor etc. Așadar antreprenoriatul IMM-urilor trebuie văzut atât prin ”star-up-ul” întreprinderilor cât și prin creșterea acestora. Această creștere poate fi sursa apariției mai multor antreprenori prin efectul ”spill-overs”,și poate conduce la nașterea de ”spin-offs” ce vor contribui la dezvoltarea locală și regională.

Ideile prezentate până acum sunt discutate în literatura de specialitate, însă mult mai multe lucruri pe lângă crearea și dezvoltarea de noi întreprinderi pot conduce la dezvoltarea locală și regională (punem accent pe dezvoltarea locală și regională deoarece în literatura de specialitate principalul rol al IMM-urilor este văzut în această direcție).Bessa (2004) a realizat un studiu asupra regiunilor mai puțin dezvoltate din Portugalia în scopul de a obține soluții pentru a stimula dezvoltarea locală. Rezultatul s-a concretizat în implicații politice cum ar fi stimulentele fiscale și financiare sau măsuri sociale. S-a pus accentul în stimulentele financiare pe distingerea între promovarea inițială susținută de stat și asistența financiară necesară ulterior.

1.3-Studii și constatări privind raportarea financiară a IMM-urilor din România

Contabilitatea agenților economici este reglementată de Ministerul Finanțelor Publice.Două dintre cele mai importante cadre de reglementare sunt Legea contabilității nr. 82/1991 actualizată și OMFP 1802/2014, în vigoare de la 01.01.2015.În plus Autoritatea de Supraveghere Financiară este o autoritate publică responsabilă de elaborarea reglementării contabile aplicabilă societăților care operează pe piețele financiare. În general IMM-urile sunt supuse OMFP 1802/2014.

Neag. R., Pascan I., Masca E.(2010) au analizat necesitatea simplificării reglementărilor contabile.Profesioniștii chestionați au fost în favoarea unei reglementări contabile diferite pentru entitățile clasificate în funcție de mărimea lor. Bunea S.,Săcărin M., Minu M. (2011) au analizat și ei atitudinea profesioniștilor contabili din România în ceea ce privește un sistem contabil simplificat pentru microîntreprinderi, întreprinderi mici și mijlocii.Concluzia a fost că era nevoie de o raportare simplificată pentru IMM-uri.

Ministerul Finanțelor Publice prin Ordinul nr.2239 din iulie 2011 a aprobat sistemul de contabilitate simplificat prin care se prevede că entitățile care erau înregistrate anterior și aveau o cifră de afaceri netă sub echivalentul sumei de 35000 euro și totalul activelor sub valoarea de 35000 euro aveau aprobarea pentru utilizarea sistemului simplificat de contabilitate. În acest caz ele întocmeau situații financiare simplificate ce cuprindeau bilanț simplificat și cont de profit și pierdere simplificat. Simplificarea menționată nu avea nimic în comun cu simplificarea contabilității la nivel european.Comisia Europeană caracteriza IMM-urile prin numărul de salariați ca principal criteriu, la care a mai adăugat cifra de afaceri sau totalul bilanțului ca un criteriu suplimentar. În conformitatea cu recomandarea Comisie, considerăm ca cifra de afaceri nu putea fi un criteriu principal de caracterizare, deoarece aceasta diferă de la o industrie la alta, nu putem compara cifra de afaceri a unei entități care are ca obiect de activitate comerțul și distribuția cu cifra de afaceri a unei entități ce are ca obiect de activitate producția.

Bazându-se pe criteriul cifrei de afaceri, KPMG a realizat un studiu de piață a sectorului IMM din România.Din 605000 de întreprinderi existente în România, doar 2% sunt IMM-uri ce utilizează criteriul cifrei de afaceri. Aceste entități angajează 40,3% din forța de muncă disponibilă. După cum observați în tabelul de mai jos,pe baza cifrelor de la 31 decembrie 2011, IMM-urile au o contribuție semnificativă la cifra de afaceri totală a întreprinderilor din România, reprezentând aproximativ 37%.IMM-urile au un efect de levier mai puternic decât întreprinderile mari.

Tabelul nr.1-Prezentarea generală a indicilor IMM-urilor în economie

Notă: Nu se obține un total de 100% datorită rotunjirilor efectuate.

1.4-Utilizatorii informațiilor financiare prezentate de IMM-uri

Cercetările realizate de Baker, T. , Noonan, J. (1995) și Demartini, P.,(2005), au demonstrat că IMM-urile nu sunt un grup omogen de întreprinderi și că acestea ar trebui diferențiate în grupuri de microîntreprinderi, întreprinderi mici și mijlocii.Sava, R., Mârza, B., Eșanu, N.,(2013) invocă o clasificare a IMM-urilor în funcție de mărime și utilizatori în felul următor:

IMM-uri mai mici-acestea sunt gestionate de proprietar și au ca utilizatori principali instituțiile bancare, situațiile financiare având un rol de verificare.

IMM-uri mai mari-care au de obicei acționari ce cer informații comparabile sub forma situațiilor financiare, acestea având și rol de verificare.

IMM-uri mari-care au de obicei acționari externi/străini. Aceștia sunt dependenți de situațiile financiare cu valoare predictivă, acestea fiind folosite în luarea deciziilor.

Tiron, A. și Mutiu, A. (2008) au concluzionat că principala problemă vine de la faptul că noțiunea de IMM acoperă o diversitate mare de tipuri de întreprinderi indiferent de dimensiune, categorie, natura entității sau de nevoile de informare ale utilizatorilor lor. În unele țări există entități care respectă definiția IMM-urilor dată de IASB, dar nu există entități clasificate ca fiind IMM-uri tipice. Deci diferența între entitățile mari și IMM-uri trebuie să se facă atât la nivel local (pe țări), cât și la nivelul organismelor de standardizare internațională.

Deaconu, A., Popa, I., Buiga, A., Fulop, M.,(2009) nu recomandă un standard unic pentru toate sistemele de contabilitate ale IMM-urilor (de ex: IASB) datorită impactului puternic al diversității culturale. Nevoile lor nu sunt atât de mari încât să existe necesitatea unui standard într-o limbă comună. Acest lucru este susținut de rezultatele obținute în urma unui chestionar aplicat în cazul României.

Caracterul eterogen al IMM-urilor ne conduce la a doua problemă privind aceste entități și anume utilizatorii situațiilor financiare. În ierarhia realizată de IASB a utilizatorilor informației contabile pe prima poziție sunt situate instituțiile de credit deoarece acestea acordă împrumuturi IMM-urilor. Plasarea lor ca principali utilizatori este de înțeles având în vedere că IMM-urile spre deosebire de companiile listate nu au o piață unde își pot negocia acțiunile. Împrumutul bancar este mult mai convenabil pentru IMM-uri decât implicarea unei alte persoane în cadrul companiei.

Studiul realizat de Ramona Neag (2009) a arătat că grupul de utilizatori ai informației contabile prezentat de IMM-uri sunt băncile care le acordă împrumuturile și nu potențialii investitori de capital. După instituțiile de credit în ierarhia utilizatorilor informației IMM-urilor urmeză partenerii comerciali, clienții și furnizorii. În ultimul rând găsim acționarii care sunt managerii sau nu, în funcție de dimensiunea IMM-ului.

Sian, S. și Roberts, C., (2009) au constatat faptul că autoritățile fiscale sunt utilizatorii cheie ai situațiilor financiare întocmite de IMM-uri. În opinia lor întocmirea situațiilor financiare este influențată de cerințele autorităților privind divulgarea impozitului pe profit și nu de cerințele autorităților de reglementare contabilă.

În ceea ce privește IMM-urile din România cercetarea a demonstrat că statul reprezintă cel mai important utilizator al situațiilor financiare ale IMM-urilor, acestea fiind elaborate mai des față de celelalte țări europene (spre exemplu diferența întocmirii balanței de verificare între România și Italia) doar în scopuri fiscale.

1.5-Studii privind implementarea IFRS pentru IMM-uri

Conform Pascu,A.,M., și Vasiliu A.,(2009) o problemă care afectează punerea în aplicare a IFRS pentru IMM o reprezintă costurile de implementare:

standardele sunt prea complexe, iar aplicarea acestora ar însemna o metodologie nouă, o regândire a proceselor interne, o instruire a personalului privind noul sistem contabil;

părțile interesate/implicate în activitatea unui IMM sunt obișnuite cu normele contabile practicate până acum , în acest sens ar fi dificil și costisitor ca un IMM să aplice noile reguli;

necesitatea de a întocmi un al doilea set de conturi în scop fiscal (în cazul în care Guvernul îl cere) precum și diferențele importante între IFRS și reglementările naționale pentru IMM;

companiile care își desfășoară activitatea economică local și au un număr mic de acționari nu au beneficii.

Simplificarea raportării financiare pentru microîntreprinderi, întreprinderi mici și mijlocii a pornit de la sfera de activitate a acestora (foarte multe IMM-uri își desfășoară activitatea local sau regional) precum și de la nivelul limitat de resurse financiare de a face față unei raportări complexe. În acest sens Directiva 34/2013/UE încurajează statele să creeze condiții favorabile pentru raportarea financiară a IMM-urilor.

Rolul profesioniștilor IASB este de a dezvolta ghiduri care să ajute IMM-urile să aplice IFRS pentru IMM. În acest sens profesioniștii vor dezvolta îndrumări prin extragerea cerințelor din IFRS pentru IMM care sunt clar formulate și necesare în mod evident pentru cele mai multe categorii ale IMM-urilor fără a modifica principiile de recunoaștere și evaluare a activelor, datoriilor, veniturilor și cheltuielilor. Ghidul ce se va crea nu va fi un standard separat pentru microîntreprinderi ci va fi un fel de ”sub-set” al IFRS-ului pentru IMM-uri.

1.6-IFRS pentru IMM – o necesitate sau nu pentru microîntreprinderi?

Standardul IFRS pentru IMM-uri intenționează să fie un document de sine stătător pentru o afacere tipică, mică cu aproximativ 50 de angajați. În ceea ce privește microîntreprinderile, cu unul, doi sau trei angajați, IASB a considerat că utilizatorii externi cum ar fi creditorii, furnizorii, clienții, agențiile de rating, și angajații au nevoie de informații, dar nu au nicio autoritate de a solicita rapoarte adaptate nevoilor lor. În acest caz, ei trebuie să se bazeze pe situațiile financiare cu scop general, iar situațiile întocmite conform IFRS pentru IMM-uri ar putea satisface nevoile lor.În conformitate cu IASB mai mult de 50 de jurisdicții au decis ca IFRS să fie obligatoriu sau cel puțin permis pentru toate întreprinderile. IASB consideră ca dacă full IFRS este adecvat pentru toate entitățile atunci IFRS pentru IMM cu siguranță este adecvat și nu ar trebui să fie o povară pentru microîntreprinderi.

Conform Neag R., Mașca E., Pășcan I.,(2009), IFRS pentru IMM nu ar trebui să fie obligatoriu pentru toate entitățile. Pentru a susține acest argument ele au amintit faptul că adoptarea full IFRS este necesară în acele state care nu au propriul lor sistem contabil și anume: Armenia, Bahrain, Chile, Costa Rica,Cipru, Republica Dominicană, Ecuador, Fiji, Ghana, Guatemala, Guyana, Haiti, Honduras, Jamaica, Kenya, Kuweit, Kârgâzstan, Mongolia Muntenegru, Nepal, Nicaragua, Oman, Panama, Republica Serbia, Sierra Leone, Republica Slovacă, Tadjikistan, Trinidad și Tobago, Ucraina, Venezuela.

Teoretic, microîntreprinderile sunt o subcategorie a întreprinderilor mici și mijlocii. Cu excepția Uniunii Europene, instituțiile internaționale nu recunosc existența microîntreprinderilor ca un grup separat de IMM-uri, dar în cele din urmă le includ în această categorie. În ceea ce privește normalizarea contabilă la nivel mondial Neag R.,(2010) afirmă că este esențial să recunoaștem un grup de entități cu nevoi specifice. În prezent este mult mai ușor pentru IASB să solicite aplicarea IFRS pentru IMM la toate entitățile nelistate decât să dezvolte un standard specific pentru microîntreprinderi. Chiar dacă nu este clar precizat IFRS pentru IMM este mai adecvat pentru întreprinderile necotate mari, decât pentru întreprinderile necotate mici. Prima categorie este mult mai interesată de comparabilitatea informației și promovarea entității, are potențial financiar care îi permite să cheltuiască în vederea obținerii acestor beneficii, însă microîntreprinderile se află în partea opusă societăților cotate la bursă ceea ce ne face să credem că interesul acestora precum și posibilitatea lor de a adopta IFRS pentru IMM sunt destul de reduse.

Jonathan Tucker și Jonathan Lean,(2002) au studiat relația dintre întreprinderile foarte mici și furnizorii de credite, aceștia din urmă fiind văzuți ca principali utilizatori ai informațiilor financiare pregătite de aceste entități. Cei doi autori au observat că în această relație există o asimetrie de informații. Băncile au dificultăți în înțelegerea calității proiectelor de finanțare prezentate de întreprinderile mici.Monitorizarea proiectelor finanțate implică costuri foarte mari pentru bănci, iar micile afaceri ale întreprinderilor mici nu pot fi în măsură să ofere informații care să dovedească performanțele lor financiare. Toate entitățile mici se confruntă cu aceleași probleme: lipsa de bunuri pentru a putea garanta creditele, lipsa de cunoaștere a condițiilor de creditare, dificultăți legate de sursele de finanțare disponibile, lipsa analizei performanțelor financiare, riscul fiind mai mare din cauza lipsei de experiență a proprietarilor.

Din studiul menționat mai sus putem concluziona că asimetria informațională nu este cauzată de situațiile financiare întocmite de entitățile mici, așadar adoptarea IFRS pentru IMM la microîntreprinderi va fi doar o nouă problemă adăugată la celelalte.

Un studiu similar realizat de Neag R, Pășcan Irina, Masca E. (2009) a arătat că întreprinderile mici nu au nevoie de contabilitate și norme de raportare sofisticate, organismul de reglementare contabilă trebuind să facă diferențierea între întreprinderile mai mari și cele mici. Nevoia de universalitate pentru întreprinderile mici nu este susținută în practică, pentru că așa cum Ramona Neag a arătat în studiul efectuat în județul Mureș, România, pe un eșantion de entități, principalii utilizatori ai informației de flux de numerar și implicit ai tuturor situațiilor financiare sunt băncile și alte instituții financiare. De asemenea aceasta consideră că întreprinderile mici ar putea avea opțiunea privind întocmirea situațiilor financiare în cazul în care utilizatorii informației financiare le-ar impune acest lucru.

Cap.2-Considerații teoretice asupra practicilor specifice privind întocmirea și prezentarea situațiilor financiare la IMM-uri

2.1-Prezentarea importanței IMM-urilor în economia națională și europenă

Microîntreprinderile și întreprinderile mici și mijlocii constituie motorul economiei naționale, jucând un rol important și in economia europeană. Aproximativ 23 de milioane de IMM-uri din Uniunea Europeană extinsă la 25 de membri, asigură în jur de 73 de milioane de locuri de muncă și reprezintă 99% din totalul întreprinderilor. Cu toate acestea, în România IMM-urile se confruntă cu o serie de vulnerabilități și imperfecțiuni ale pieței. Ele nu sunt pregătite să concureze cu succes pe piața europeană unică.

IMM-urile românești continuă să dețină o pondere majoră, de 99.7% în numărul total de firme active din România și au un aport tot mai semnificativ la crearea locurilor de muncă, cuantificat în procentul de 65.7% din numărul total de angajati români ce lucrează în IMM-uri.

Sub aspectul rolului pe care îl joacă în economia națională, exprimat în valorile procentuale menționate, IMM-urile din România se situează la nivelul înregistrat de sectorul IMM din UE.

Evaluările din 2012 ale Comisiei Europene privind IMM-urile din UE pun in evidență modul dramatic în care au fost afectate de criză IMM-urile din Romania, care, după o creștere continuă menținută timp de 10 ani, au înregistrat cele mai mari reduceri ale numărului de salariați si valori adăugate din UE.

Sub aspectul gradului de inovare, IMM-urile din România se prezintă modest.Potrivit acelorași evaluatori procentele cele mai mici ale IMM-urilor inovatoare se înregistrează în estul Europei: Letonia, Polonia, Ungaria, Lituania, Bulgaria, România.

Față de numărul mare de locuitori în rândul țărilor din UE-28, România are un număr prea mic de întreprinderi care se traduce într-o densitate a IMM-urilor scăzută, respectiv de numai 23 de IMM-uri/ 1000 locuitori, reprezentând 56% din media europeană, de 41 IMM-uri/1000 de locuitori. Mai mult aceasta are o distribuție dezechilibrată între cele 8 regiuni ale României.

Per ansamblu, IMM-urile realizau în 2013, 58% din volumul total al cifrei de afaceri din economia non-financiară, fiind preponderente în fața întreprinderilor mari, în majoritatea sectoarelor economice.Industria alimentară rămâne ramura principală pentru activitatea IMM-urilor în care se realizează un 61% din cifra de afaceri și de asemenea, are cele mai mari ponderi ca număr de firme și ca număr de angajati.

Accesul dificil la finanțare reprezintă o problemă majoră pentru IMM-uri.Astfel în anul 2013, 91.52% din IMM-uri s-au autofinanțat, 22.43% au obținut credite bancare, iar 2.36% din întreprinderi au apelat la leasing.Alături de sprijinul financiar nerambursabil pentru dezvoltarea IMM-urilor, alocat de la bugetul de stat sau din Fondurile Structurale si de Coeziune, mecanismele și fondurile de garantare și contragarantare, capitalizate în principal de Guvernul Romaniei, sunt principalele pârghii pentru facilitarea accesului la finanțare al IMM-urilor.

2.2-Clasificarea entității drept IMM conform noii definiții europene

Noua definiție a IMM-urilor valabilă de la 1 ianuarie 2005 are ca scop încurajarea inițiativei antreprenoriale, investițiile și creșterea economică, aceasta reprezentând un pas înainte în procesul de îmbunătățire a mediului de afaceri pentru IMM-uri. Evoluția prețurilor și a productivități muncii a făcut necesară ajustarea plafoanelor financiare. Majorarea semnificativă a acestora va falicita un număr mare de IMM-uri să își mențină statutul și le va asigura eligibilitatea în cadrul măsurilor de sprijin. În ceea ce privește plafoanele referitoare la numărul de angajați, acestea rămân la nivelul anterior, întrucât majorarea acestora ar fi însemnat diminuarea măsurilor destinate IMM-urilor.

Pentru a clasifica o entitate drept IMM, vom plecam mai întai de la definirea întreprinderii.

Prin întreprindere se întelege „orice formă de organizare a unei activități economice ce este autorizată potrivit legilor în vigoare să facă acte și fapte de comerț, în scopul obținerii de profit,în condiții de concurență, respectiv: societățile comerciale, societăți cooperatiste, persoane fizice care desfășoară activități economice în mod independent și asociațiile familiale potrivit dispozițiilor legale în vigoare.”

Factorul determinant nu este forma juridică ci activitatea economică.

Pentru ca o entitate să fie calificată IMM, aceasta trebuie să fie în primul rând o întreprindere. După ce s-a calificat ca întreprindere aceasta trebuie să stabilească datele ei după următoarele 3 criterii:

numărul mediu de salariați,

cifra de afaceri netă anuală

total active.

De o importanță majoră este faptul că o întreprindere pentru a fi calificată IMM pentru primirea de finanțare nu trebuie să respecte toate plafoanele criteriilor ci doar 2 dintre acestea. Dacă respectarea plafonului cu privire la numărul de salariați este obligatorie, respectarea celui de-al doilea plafon este la alegere între cifra de afaceri netă si total active.

Acestă opțiune este valabilă deoarece entitățile din sectorul de distribuție și comerț au o cifră de afaceri mai mare decât acelea din producție.Însă din punct de vedere contabil lucrurile se schimbă. Pentru a fi clasificată microîntreprindere, întreprindere mică sau întreprindere mijlocie și mare, entitatea nu este obligată să respecte plafonul numărului mediu de personal, ci trebuie să respecte la alegere 2 dintre cele 3 plafoane anterior prezentate. Posibilitatea alegerii între cifra de afaceri si total active imobilizate asigură un tratament egal tuturor IMM-urilor ce desfășoară diferite activități economice.

Noua definiție prezintă existența a 3 categorii de întreprinderi. Fiecare categorie este corelată cu tipul de relație ce poate exista între 2 întreprinderi, astfel există întreprinderi autonome, partenere și legate. Această distincție este necesară, deoarece în calculul plafoanelor se va ține cont de relațiile specifice dintre IMM-uri.

Raportat la economia națională, în țara noastră cele mai multe întreprinderi sunt autonome, ținând cont de faptul că sunt fie independente, fie au unul sau mai multe parteneriate de dimensiuni mici (mai puțin de 25%) cu alte întreprinderi. Dacă parteneriatele acestea sunt sub 50%, atunci relația este una de întreprinderi partenere. Însă dacă parteneriatele depășesc acest plafon întreprinderile se numesc întreprinderi legate. Astfel, în funcție de categoria unde se află entitatea, întreprinderea trebuie să includă în calcul indicatorilor ce stau la baza criteriilor de recunoaștere ca IMM și datele uneia sau a mai multor entități față de care prezintă diverse relații. Întreprinderile care nu se încadreaza în plafoanele prezente în legislație își pierd statutul de IMM.

2.3-Noile categorii de întreprinderi și cerințele OMFP 1802/2014 privind setul de situații financiare ce trebuie întocmit

Principala diferență în raportarea IMM-urilor o reprezintă legislația, directivele care au dat naștere celor 2 ordine de contabilitate, baza de concepere fiind diferită.

OMFP 3055/2009 cuprinde reglementări contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene 78/660/CEE din data de 25 iulie 1978 și Reglementările conforme cu directiva a VII-a a Comunităților Economice Europene, în timp ce OMFP 1802/2014 (care a intrat în vigoare de la 01.01.2015) transpune parțial prevederile Directivei 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului privind situațiile financiare anuale.

Noul Ordin aduce o modificare importantă cu privire la caracteristicile fundamentale ale informației contabile. Astfel relevanța și reprezentarea exactă devin caracteristici fundamentale ale informației contabile, ”utilitatea informațiilor financiare fiind amplificată dacă acestea sunt comparabile, verificabile, oportune și inteligibile”, în timp ce în vechiul ordin caracteristicile calitative principale erau inteligibilitatea, relevanța, credibilitatea, comparabilitatea.

În ceea ce privește IMM-urile, putem observa o diferență majoră și anume faptul că noul ordin definește termenii de “microentitate”, “entitate mică”, “ entitate mijlocie si mare” prin criteriile de mărime, fapt care nu era prezentat în OMFP 3005/2009. Noul ordin majorează aceste limite (praguri) după care se stabilește cuprinsul situatiilor financiare.Astfel, în continuare vom prezenta cele trei categorii de entități apărute ca urmare a trecerii la noul ordin:

Persoanele juridice care erau clasificate drept întreprinderi mari (conform OMFP 3055/2009) au devenit întreprinderi mijlocii și mari (conform OMFP 1802/2014), neexistând un plafon de delimitare între întreprinderile mijlocii și mari.

Persoanele juridice ce erau clasificate mijlocii (conform OMFP 3055/2009) au devenit întreprinderi mici (conform OMFP 1802/2014).

Persoanele juridice ce erau clasificate drept entități mici (conform OMFP 3055/2009) au devenit microentități (conform OMFP 1802/2009).

Limitele criteriilor de mărime s-au modificat și ele conform Tabelului 2-Limitele criteriilor de mărime ale IMM-urilor cu scopul de a micșora costurile de raportare, însă vom observa în cuprinsul acestei teme că acestea s-au micșorat doar pentru microentități.

Tabelul 2- Limitele criteriilor de mărime ale IMM-urilor

Conform vechiului ordin, persoanele juridice clasificate drept noii definiții ca întreprinderi mici erau cele care nu depășeau două din cele 3 criterii prezentate în tabel, iar persoanele juridice mijlocii și mari erau cele care depășeau 2 din cele 3 criterii prezentate în tabel.

2.4-Particularitățile noilor situații financiare

Raportat la conținutul situațiilor financiare, mai precis la elementele prezentate în bilanț pe grupe și subgrupe, remarcăm următoarele completări în noul bilanț:

În cadrul subgrupei Imobilizări necorporale apare un nou post bilanțier denumit Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale.

În cadrul subgrupei Imobilizări corporale apar trei posturi bilanțiere noi și anume: Investitii imobiliare, Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale și Active biologice productive.

În cadrul subgrupei Provizioane apar două posturi bilanțiere noi și anume: Provizioane pentru litigii și Provizioane pentru garanții acordate clienților.

Bilanțul prescurtat își păstrează aceleași elemente privind conținutul, fără diferențe.

În ceea ce privește Contul de profit și pierdere ce trebuie întocmit de intreprinderile mici, mijlocii și mari, diferența constă în excluderea veniturilor, cheltuielilor și rezultatului din evenimente extraordinare.

Raportat la setul situațiilor financiare ce trebuie întocmit de microentități apare o nouă particularitate referitoare la Contul de profit și pierdere prescurtat (fapt ce nu exista în OMFP 1802/2014). Aceste entități trebuie să prezinte separat următoarele elemente:

CA netă

Alte venituri

Costul materiilor prime și consumabilelor

Cheltuieli cu personalul

Ajustări de valoare

Alte cheltuieli

Situația fluxurilor de trezorerie și Situația modificărilor capitalului propriu rămân neschimbate, însa nu ni se mai oferă modele de întocmire a acestora. Spre deosebire de OMFP 3055/2009, OMFP 1802/2014 lasă la latitudinea entităților să își prezinte notele la situațiile financiare, în sensul că nu se mai prezintă modele de note, dar trebuie respectate cerințele minimale de prezentare a informației și cerințele suplimentare impuse entităților mijlocii și mari.

În continuare, în Tabelul 3-Situațiile financiare ale IMM-urilor vom prezenta elementele unui set de situații financiare complet pentru IMM-uri conform OMFP 1802/2014 comparativ cu OMFP 3055/2009.

Tabel 3- Situațiile financiare ale IMM-urilor

OMFP 1802 tratează problema raportării IMM-urilor cu deosebită importanță. Acesta cere IMM-urilor clasificate în funcție de poziția lor să prezinte mult mai multe informații în conținutul notelor explicative.

Categoria microentităților trebuie să prezinte doar următoarele informații din notele explicative:

Politicile contabile adoptate de întreprindere:

Bazele ce sunt folosite în evaluarea diverselor elemente bilanțiere;

Conformitatea dintre principiile contabile conform OMFP 1802/2014 cu politicile contabile ce sunt adoptate de întreprindere;

Modificările semnificative de politici contabile;

Totalul valorilor garanțiilor, angajamentelor financiare, datoriilor contingente ce nu au fost înscrise în bilanț, precizând forma și natura garanțiilor reale ce au fost acordate

Angajamentele referitoare la pensii și firmele asociate sau afiliate;

Valoarea creditelor și avansurilor acordate persoanelor implicate în supravegherea, administrarea și conducerea întreprinderii. În acest caz entitatea raportoare trebuie să menționeze rata dobânzii, principalele condiții;

Categoria întreprinderilor mici au obligația să prezinte pe lângă elementele obligatorii din note și alte informații suplimentare referitoare la:

Pentru imobilizări:

Costul de producție sau prețul de achiziție, iar în cazul în care entitatea aplică regula de evaluare alternativă, valoarea din reevaluare de la începutul și sfârșitul exercițiului;

Cedările, transferurile precum și creșterile ce au avut loc pe parcursul exercițiului financiar;

Valoarea cumulată din ajustări pe parcursul exercițiului financiar;

Ajustările înregistrate pe parcursul exercițiului financiar;

Mișcările ajustărilor cumulate de valoare referitoare la cedările, transferurile și creșterile ce au avut loc pe parcursul exercițiului financiar;

În cazul în care există, suma capitalizată a dobanzii din cursul exercițiului financiar;

Informații despre entitatea care întocmește setul de situații financiare consolidate anuale ale celui mai mic grup din care întreprinderea face parte (în calitate de filială) cum ar fi denumirea și sediul social;

Natura, scopul, impactul financiar al angajamentelor întreprinderii,numai dacă beneficiile și riscurile ce decurg din astfel de angajamente sunt semnificative;

Efectele financiare și natura evenimentelor semnificative care nu sunt înscrise în Contul de profit și pierdere, dar apar ulterior datei bilanțului;

Informații despre părțile legate dacă întreprinderea a încheiat cu acestea tranzacții (suma, natura relației cu părțile legate și alte informații necesare pentru înțelegerea bilanțului).

Categoria întreprinderilor mijlocii și mari au obligația să prezinte pe lângă elementele prezente în ”Conținutul notelor explicative la situațiile financiare anuale pentru toate entitățile” anumite informații suplimentare astfel:

Informații despre modificările asupra valorilor creanțelor ce sunt înscrise în contul 461 Debitori diverși. Această categorie de IMM-uri trebuie să întocmească Situația creanțelor preluate prin cesionare (la cost de achiziție).

Informații despre modificările valorilor creanțelor ce sunt înscrise în contul 809 Creanțe preluate prin cesionare (conturi în afara bilanțului).

În acest caz întreprinderile mijlocii și mari trebuie să întocmească Situația creanțelor preluate prin cesionare (la valoarea nominală).

2.5-Importanța Raportului administratorului

Raportul administratorilor reprezintă un element important ce trebuie atașat situațiilor financiare. El este întocmit de Consiliul de Administrație în fiecare exercițiu financiar și prezintă o imagine fidelă a ”dezvoltării și performanței activităților entității și a poziției sale, precum și o descriere a principalelor riscuri și incertitudini cu, care aceasta se confruntă”.

Raportul administratorilor trebuie semnat de președintele consiliului. Raportul poate conține și indicatori de performanță financiari sau nefinanciari astfel încat să poată face utilizatorul informației contabile să înțeleagă modul de desfășurare a activității întreprinderii. De asemenea el poate conține informații despre acționariat, activități din domeniul ce cercetare-dezvoltare, motivele achizițiilor efectuate pe parcursul exercițiului financiar, existența sucursalelor, numărul și valoarea nominală a acțiunilor achiziționate și vândute etc.

De obicei, în practică la întreprinderile mijlocii și mari, raportul administratorilor conține pe langă evoluția indicatorilor financiari și nefinanciari și situațiile financiare, De asemenea unele întreprinderi prezintă informații despre resursele umane, indicatori calculați în funcție de vârstă, date despre mediul economic, guvernanța corporativă, managementul riscului, responsabilitatea socială și a mediului, piața valorilor mobiliare, repartizarea profitului și descărcarea de gestiune a administratorilor astfel încât potențialul investitor sau un oarecare utilizator să aibă toate informațiile despre activitatea firmei respective.

Raportul administratorilor este personalizat de fiecare entitate și poate fi mai mult sau mai puțin cuprinzător. Acestuia i se poate acorda o importanță mai mare sau mai mică în funcție de mărimea entității.

Întreprinderile din categoria microentităților și întreprinderilor mici nu au obligația să prezinte informații referitoare la indicatori nefinanciari.

2.6-Noul raport privind plățile către guverne

Raportul plăților către guverne este un alt element nou în raportarea IMM-urilor.

Astfel, întreprinderile mijlocii și mari ce activează în industria extractivă sau în sectorul exploatării primare au obligația să întocmească și să publice anual un raport al plăților către guverne.

O entitate este activă în industria extractivă dacă întreprinde activități cu privire la descoperirea, explorarea, prospectarea, exploatarea și extracția zăcămintelor de minerale,de gaze naturale, petrol, sau alte material, enumerate în Nomenclatorul statistic al activităților economice NACE.

O entitate este activă în sectorul exploatării pădurilor primare dacă desfășoară activități de exploatare forestieră conform regulamentului nr.1.893/2006.

Plățile efectuate către Guvern sunt cele în scopul:

Drepturilor de producție

Impozitele de diferite tipuri cu excepția celor percepute asupra consumului;

Primelor de producție, semnare, descoperire;

Divindende;

Redevențe;

Imbunătățirii infrastructurii;

Taxelor de licență, de înregistrare, concesiunilor, închirierilor etc.

Pentru ca o plată să fie inclusă în raportul plăților către Guvern, trebuie să aibă o valoare mai mare de 100000 euro. Informațiile ce pot fi prezentate în raport trebuie să evidențieze mai curând substanța decât forma plății.

2.7-Auditul-reduceri de costuri pentru microîntreprinderi

Raportul de audit reprezintă un alt element ce poate fi atașat situațiilor financiare în funcție de categorie de întreprinderi unde se situează entitatea.

Raportul trebuie să prezinte o opinie de audit cu rezerve sau fără rezerve cu privire la situațiile financiare ale întreprinderii, dacă acestea sunt în conformitate cu legislația în vigoare și dacă oferă o imagine fidelă conform cu un cadru relevant de raportare.

Raportul de audit trebuie semnat și datat de auditorul financiar/statutar sau dacă este efectuat de o firmă, trebuie semnat și datat de auditorul/auditorii ce reprezintă firma respectivă.

Auditorul statutar trebuie de asemenea să prezinte o opinie cu privire la întocmirea acestuia în conformitate cu cerințele legale.

Situațiile financiare ale întreprinderilor mijlocii sunt obligate să fie auditate.

Singura secțiune în care noua directivă vine în ajutor pentru reducerea costurilor de raportare a IMM-urilor o reprezintă secțiunea de audit. Astfel entitățile ce nu sunt supuse auditului nu trebuie să depășească limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:

Active totale: 3650000 euro;

Cifra netă de afaceri: 7300000 euro;

Numărul mediu de salariați aferent exercițiului financiar:50.

2.8-Importanța calității informației contabile în raportarea IMM-urilor

Evoluția informației economice a fost și va fi impusă de starea economiei naționale și internaționale precum și de evoluția sistemelor sociale. Astfel pentru a cunoaște starea în care ne aflăm din punct de vedere economic, pentru a cunoaște realitatea economică, individul a determinat dezvoltarea sistemului informațional economic și a elementelor componente.

Informația economică este prezentă în toate domeniile de activitate, astfel încât informația contabilă depinde de evoluția tuturor întreprinderilor economice.

Majoritatea specialiștilor împart informațiile în două categorii:

Informații ce provin din mediul extern-informațiile ce sunt culese de pe piața internă și internațională;

Informații ce provin din mediul intern al întreprinderii –informațiile ce sunt culese din situațiile financiare ale întreprinderii sau evidența contabilă.

Informațiile financiar-contabile provin din următoarele surse:

Raportări de gestiune;

Fuziuni și achiziții;

Evaluarea riscului de creditare;

Previziuni economice;

Informații privind concurența;

Raportări semestriale sau trimestriale;

Raportări financiare (Bilanț, Cont de profit și pierdere, Situația fluxurilor de trezorerie, Situația modificării capitalurilor proprii, Notele explicative, Raportul administratorilor, Raportul plăților efectuate către Guverne, Raportul auditorului);

Alte infomații.

Întreprinderile își pot evalua corect riscurile sau oportunitățile dacă utilizează informații economice de calitate. Foarte utile în evaluarea unor întreprinderi sunt și calificativele ce sunt date de anumite societăți comerciale de rating (Standard and Pooris Moody’s) ce sunt imperios necesare în analizele comandate de obicei de investitori.

Majoritatea informațiilor contabile sunt cuprinse în bilanț și prezintă latura fiscală precum și în contul de rezultate, anexe saul alte documente . Datorită caracterului sistematic, contabilitatea este sursa principală de informații pentru analiza sau evaluarea unei societăți, analiză ce este premergătoare deciziei manageriale.

Informațiie contabile ce sunt obținute din conturile contabile reprezintă suportul de bază pentru realizarea analizei economico-financiare, pentru stabilirea unui diagnostic construit pe realități economico-financiare regăsite îndeosebi în contabilitatea societății.

Pentru o analiză a eficienței globale a unui IMM este deosebit de importantă calitatea și cantitatea informației contabile.

Este știut faptul că pentru a-și rentabiliza superior activitatea un manager trebuie să-și maximizeze funcția economică a profitului și să-și minimizeze costurile.

Informația pe care o prezintă contabilitatea are cel mai mic grad de eroare.De aceea ea este utilizată în procesul decizional fiind trimisă către structura managerială.

Pe lângă utilitatea pe care o au pentru potențialii investitori, informațiile financiar-contabile sunt utile și altor categorii de indivizi cum ar fi: angajații și publicul.

Cap.3-Analiza percepției și a tehnicii contabile privind IMM-urile

3.1-Analiza percepției privind IMM-urile din România

Pentru a analiza percepția viitorilor profesioniști contabili despre IMM-urile în România am realizat un chestionar denumit ”Raportarea financiară pentru IMM” și l-am aplicat unui eșantion compus din 53 de subiecți, rezultatele obținute fiind semnificative din punct de vedere statistic. Chestionarul a fost distribuit atât în cadrul centrului universitar Academia de Studii Economice din București, Facultatea de Contabilitate și Informatică de gestiune, la toate ciclurile de învățământ cât și în cadrul centrului universitar SNSPA, Facultatea de Management, ciclul licență.Întrebările și posibilele răspunsuri au fost atașate în Anexa nr.1.

În urma centralizării datelor s-a observat că 70% din răspunsurile obținute aparțin sexului feminin în timp ce doar 30% din răspunsurile obținute aparțin sexului masculin.

În ceea ce privește anul de studiu al subiecților chestionați majoritatea rezultatelor au fost obținute de la studenții din anul 3, ciclul licență, în proporție de 96%, în timp ce doar 4% din răspunsuri au fost obținute de la un student masterand în primul an CAIG și un student masterand în anul 2 la Managementul IMM-urilor.

La itemul ”Ce înțelegeți prin IMM?” 96% dintre studenți au asociat abrevierea de IMM cu întreprinderile mici și mijlocii în timp ce 4% din studenții de la CIG nu au știu la ce se referă această abreviere.

Deși este un procent mic 4%, acesta este unul îngrijorător. Acest lucru denotă că după 3 ani de studii economice, unii studenți nu au încă fixate noțiunile cu privire la principalele întreprinderi în care aceștia vor activa pe viitor.

În ceea ce privește aprecierea nivelul de dezvoltare al IMM-urilor din România răspunsurile au fost următoarele:

Grafic nr.1-”Răspunsurile la întrebarea nr.4”

Observăm că 40% din persoanele chestionate au răspuns că nivelul de dezvoltare este unul mediu. Acest răspuns poate fi interpretabil.Unele persoane ar fi putut răspunde comparând cu alte țări europene, altele ar fi putut răspunde comparând cu numărul de întreprinderi mari din România.

Din punct de vedere al celor mai importanți utilizatori ai informației contabile, răspunsurile au fost foarte diferite:

pe primul loc cu un procentaj de 65% au fost apreciați acționarii existenți;

pe locul 2 cu un procentaj de 50% au fost apreciați potențialii investitori;

pe locul 3 cu același procentaj de 45% au fost apreciate instituțiile de credit și statul;

pe locul 4 cu un procentaj de 35% au fost apreciați auditorii;

pe ultimul loc cu un procentaj de 10% au fost apreciați salariații.

În urma analizei răspusurilor observăm că viitorii profesioniști contabili creează prin judecata lor o ierarhie a utilizatorilor de informație contabilă, acționarii existenți fiind cei mai importanți, iar la polul opus aflându-se salariații.

În ceea ce privește aprecierea pe o scală (1-5) a importanței notelor explicative în raportarea financiară a IMM-urilor, răspunsul mediu a fost de 4,1. Acest lucru denotă că nu toți studenții consideră importante notele explicative, deci raportarea financiară din perspectiva lor s-ar putea realiza și fără explicațiile prezentate în note.

La itemul”Ce reglementări considerați că sunt potrivite pentru România?” subiecții au optat în proporție de 55% pentru reglementările conform cu Directivele Europene (OMFP 1802/2014), 35% pentru IFRS pentru IMM, și doar 2% pentru un nou standard de raportare convergent cu IFRS pentru IMM.

Explicația răspunsurilor înregistrate poate fi următoarea: majoritatea studenților practică deja contabilitatea în cadrul IMM-urilor.Probabilitatea ca aceste IMM-uri sa aplice IFRS pentru IMM este mică, în consecință aceștia s-ar putea să nu știe ce implică acest standard de raportare.

Ultima întrebare din cadrul chestionarului presupune alegerea componentelor unui set de situații financiare corespunzător tipului de IMM în conformitate cu OMFP 1802/2014.

Analiza rezultatelor se prezintă astfel:

Pentru microentități, viitorii profesioniști contabili nu au suficiente cunoștințe privind elementele setului de situații financiare corespunzător. Procentele au fost foarte apropiate între Bilanț și Bilanț prescurtat precum și între Contade profitași pierdere și Cont deaprofit și pierdereaprescurtat. De asemenea unii dintre studenți au considerat că sunt de nelipsit Notele Explicative și Situația fluxurilor de trezorerie;

Pentru întreprinderile mici, studenții nu au arătat mai multă pregătire în alegerile făcute comparativ cu microentitățile. Procentele fruntașe au fost pentru Bilanț prescurtat, Cont de profit și pierdere prescurtat, Notele explicative și Situația fluxurilor de numerar. De remarcat este faptul că aceștia au acordat o importanță mai mare Situației modificării capitalurilor proprii la microentități decât la întreprinderile mici.

Pentru întreprinderile mijlocii, subiecții s-au arătat cel mai bine pregătiți. Majoritatea răspunsurilor au fost pentru un set de situații financiare corespunzător cu reglementările Directivelor Europene.

La întrebarea cu răspuns deschis ”Ce sugestii ați avea pentru simplificarea raportării financiare pentru IMM-uri?” 65% din studenți nu au avut nicio sugestie, 6% au refuzat să răspundă, iar ceilalți nu au avut cunoștințele necesare sau au considerat o măsură necesară simplificarea Registrului Jurnal.

3.2-Politici și opțiuni contabile pentru IMM-uri

În acest capitol vom prezenta politicile contabile utilizate de 3 microîntreprinderi în vederea întocmirii situațiilor financiare anuale. Societățile alese pentru analiză sunt din 3 sectoare de activitate diferite și anume:

S.C. CONARGO construcții S.R.L(activitatea preponderentă-lucrări de construcții ale clădirilor rezidențiale și nerezidențiale);

S.C. DA NOI SALON S.R.L(activitatea preponderentă-coafură și alte activități de înfrumusețare);

S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L.(activitatea preponderentă-activități de telecomunicații prin rețele cu cablu).

Din motive dimensionale, situațiile financiare anuale întocmite de cele 3 entități nu vor fi cuprinse în anexe ci vor fi atașate pe cd-ul cu varianta electronică a acestei lucrări.

3.2.1-Politici contabile privind recunoașterea și prezentarea în situațiile financiare a activelor imobilizate

În continuare vom prezenta politicile contabile utilizate de cele 3 societăți.

Un element va fi recunoscut ca activ dacă există o probabilitate ca entitatea să beneficieze de beneficiile economice asociate, iar elementul are un cost sau o valoare care poate fi măsurat(ă) în mod fiabil.

Societatea nu va recunoaște însă în bilanț un activ dacă cheltuiala ce s-a realizat cu elementul respectiv este improbabilă să aducă beneficii de avantaje economice. O astfel de tranzacție va genera recunoașterea unei cheltuieli în Contul de profit și pierdere și nu va conduce la judecăți precum că managemntul este unul deficitar sau că intenția conducerii a fost alta decât obținerea unui beneficiu economic pentru entitate.

Evaluarea inițială a imobilizărilor necorporale se poate realiza prin mai multe modalități:

La costul de achiziție dacă sunt obținute printr-o achiziție;

La valoarea justă;

La costul de producție în cazul celor obținute intern;

La valoarea de aport în cazul în care bunurile sunt aduse la capitalul social ca aport.

Politicile contabile de amortizare sunt stabilite de managementul entității.Metodele de amortizare pot fii: lineară,accelerată sau degresivă.

Politicile contabile de amortizare alese de management trebuie să reflecte modul în care activul aduce beneficii economice. Durata de viață utilă nu trebuie să depășească perioada garantată de dreptul de proprietate.Excepții sunt situațiile în care drepturile de proprietate pot fi reînoite sau reînoirea dreptului de proprietate este aproape sigură.

Metoda de amortizare trebuie revizuită la sfârșitul fiecărui exercițiu financiar și trebuie schimbată în cazul în care activul și-a schimbat ritmul de consum al beneficiilor economice viitoare.Imobilizările încep să se amortizeze începând cu luna următoare aferentă punerii lor în funcțiune.

Terenurile nu se amortizează.

Testul de depreciere se realizează atât pentru imobilizările necorporale cât și pentru imobilizările corporale atunci când există indicii de pierdere de valoare. Acesta se realizează prin comparația valorii contabile cu valoarea recuperabilă. În cazul în care valoarea contabilă va fi superioară valorii recuperabilă, atunci activul va fi depreciat.Pierderea din depreciere se contabilizează ca o cheltuială.

Valoarea recuperabilă=max(Valoarea justă –cheltuielile cu cedarea; Valoarea de utilitate)

Valoarea de utilitate reprezintă valoarea ce se obține prin estimarea fluxurilor de trezorerie pe care activul urmează să le genereze prin utilizarea sa continuă până la cesiunea acestuia la sfârșitul duratei de utilizare.

Entitatea trebuie să verifice în fiecare an dacă deprecierea constituită trebuie majorată sau anulată. Anularea deprecierii constituite conduce la înregistrarea unui venit. Reluarea deprecierii nu trebuie să conducă la o valoarea mai mare decât valoarea pe care ar fi avut-o activul dacă n-ar fi fost depreciat.

Pentru ca un element să fie recunoscut ca o imobilizare necorporală trebuie să îndeplinească următoarele 3 criterii:

identificabilitatea (se referă la diferențierea de fondul comercial);

controlul (se referă la puterea entității de obține beneficii economice viitoare din respectivul element și la puterea de a limita accesul altora la aceste beneficii);

beneficii economice viitoare (se referă la veniturile ce rezultă din utilizarea activului-societatea trebuie să estimeze probabilitatea beneficiilor economice viitoare).

În ceea ce privește imobilizările necorporale generate intern, procesul de generare a activului se împarte într-o fază de cercetare și o fază de dezvoltare.Dacă nu se poate face diferențierea între faza de cercetare și cea de dezvoltare, atunci toate cheltuielile sunt considerate a fi aferente fazei de cercetare. Astfel aceste cheltuieli vor fi înregistrate ca niște cheltuieli ale perioadei.O imobilizare provenită din faza de dezvoltare va fi recunoscută ca imobilizare necorporală numai dacă există certitudinea obținerii de avantaje economice viitoare, în caz contrar, cheltuielile de dezvoltare se vor înregistra ca niște cheltuieli aferente perioadei.

Având în vedere că dintre cele 3 societăți doar una a prezentat în situațiile financiare valori reprezentând imobilizări necorporale, exemplificăm următoarea situație:

Societatea S.C. DA NOI SALON S.R.L. a efectuat cheltuieli de 549,25 lei reprezentând cheltuieli de constituire. Societatea alege să imobilizeze aceste cheltuieli caz în care vor fi amortizate pe o perioadă de 3 ani (se pot amortiza pe o perioadă de maximum 5 ani) deși ele ar putea fi trecute în contul de profit și pierdere. Criteriul de decizie îl reprezintă marimea semnificativă a acestor cheltuieli, înregistrarea contabilă prezentându-se astfel:

Înregistrarea cheltuielilor de constituire;

201 = 401 549 lei

Înregistrarea și calculul amortizării corespunzătoare.

Amortizarea cheltuielilor=549 lei/3ani=183 lei/an

6811 = 2801 183 lei

Pentru ca un element să fie recunoscut ca o imobilizare corporală pe lângă faptul că trebuie să respecte definiția activelor, acesta trebuie să fie un activ tangibil deținut pentru a fi folosit în producția de bunuri sau prestarea de servicii sau utilizat în scopuri administrative, pentru a fi închiriat terților și care este folosit pe parcursul a mai multor perioade.

Exemple:

S.C DA NOI SALON S.R.L a achiziționat în anul 2014 un fotoliu pentru pedichiură, spa și cu masaj la valoarea de 6048 lei. Metoda de amortizarea stabilită de management este cea lineară, durata de utilizarea fiind de 4 ani.

Înregistrarea achiziției la costul de 6048 lei;

214 = 404 6048 lei

Calculul și înregistrarea amortizării;

Amortizarea imobilizării corporale=6048 lei/4 ani=1512 lei/an

6811 = 2814 1512 lei

S.C CONARGO construcții S.R.L. a achiziționat în anul 2014 un ford transit în valoare de 86583 lei. Metoda de amortizare stabilită de management este cea lineară, durata normală de funcționare fiind de 7 ani.

Înregistrarea achiziției la costul de 86583 lei;

2133 = 404 86583 lei

Calculul și înregistrarea amortizării.

Amortizarea mijlocului de transport=86583 lei/7 ani=12369 lei/an

6811 = 2813 12369 lei

S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. a achiziționat în anul 2014 un frigider samsung în valoare de 6266 lei. Metoda de amortizare stabilită de management este cea lineară, durata normală de funcționare fiind de 9 ani.

Înregistrarea achiziției la costul de 6266 lei;

2131 = 404 6266 lei

Calculul și înregistrarea amortizării.

Amortizarea frigiderului= 6266 lei/9 ani=696 lei

6811 = 2813 696 lei

Deoarece în noul ordin contabil a fost introduse noi posturi bilanțiere( ”Investiții imobiliare”, ”Active biologice productive”) în continuare vom prezenta politicile de recunoaștere ale investițiilor imobiliare și activelor biologice productive datorită tratamentului specific față de celelalte imobilizări corporale.

Pentru ca un bun imobiliar (teren sau cladire) să fie recunoscut ca o investiție imobiliară, acesta trebuie să fie deținut pentru realizare de chirii și/sau pentru a valoriza capitalul sau ambele. Aceste bunuri imobile trebuie tratate cu atenție deoarece există diferențe de tratament contabil între bunurile imobiliare ocupate de proprietar (acestea sunt tratate în conformitate cu IAS 16) și bunurile imobiliare deținute pentru obținerea de chirii și/sau pentru valorizarea capitalului(acestea sunt tratate în conformitate cu IAS 40). Investițiile imobiliare aduc beneficii economice independent de celelalte active, în timp ce bunurile imobiliare ocupate de proprietar pot aduce beneficii economice doar împreună cu celelalte active.

Deoarece în situațiile financiare ale celor 3 societăți analizate nu au fost identificate intrări de bunuri imobile ci doar operații de amortizare a unor imobile achiziționate înainte de anul 2014, vom exemplifica în continuare situații fictive privind tratamentul investițiilor imobiliare și activelor biologice productive.

Exemple:

Societate S.C DA NOI SALON S.R.L a achiziționat un teren în valoare de 200000 lei cu scopul de a fi închiriat terților. Conform OMFP 1802/2014 această tranzacție va fi tratată la fel ca în cazul aplicării IAS 40 ”Investiții imobiliare”.

Înregistrarea achiziției terenului la cost:

215 = 404 200000 lei

Costul unei clădiri achiziționate pentru a fi folosită ca sediu nu va fi recunoscut ca o investiție imobiliară.

Pentru ca un element să fie recunoscut ca activ biologic direct productiv, acesta trebuie să fie un activ biologic (animal viu, plantă vie) fie un produs agricol. Criteriile de recunoaștere sunt aceleași ca la imobilizările corporale. Controlul poate fi dovedit prin deținerea legală de vite, însemnarea lor, marcarea la naștere, achiziție sau înțărcare.Beneficiile economice viitoare sunt evidențiate prin măsurarea atributelor fizice.

Exemple:

Vor fi recunoscute ca active biologice direct productive: animale ce sunt destinate producției de carne, copacii plantați și crescuți pentru cherestea etc.

Vor fi recunoscute ca active biologice de natura stocurilor:culturile, animalele deținute în vederea vânzării etc.

Nu vor fi recunoscute ca active biologice direct productive și nici ca active biologice de natura stocurilor, produsele ce rezultă prin procesare după recoltare: fire de țesut, cârnați, vin, cafea prăjită.

Societatea S.C BETA S.R.L a achiziționat purcei și viței în valoare de 20000 lei.

Înregistrarea contabilă se prezintă astfel:

În cazul în care societatea efectuează această achiziție pentru perpetuarea speciei în cadrul fermei:

217 = 404 20000 lei

În cazul în care societatea efectuează achiziția pentru a-i revinde la un preț diferit într-un alt loc de desfacere:

371 = 401 20000 lei

Observăm că în ambele cazuri (investiții imobiliare și active biologice productive) tratamentul contabil diferă în funcție de scopul utilizării acestora.

3.2-Politici contabile privind de evaluarea ulterioară a activelor imobilizate

Evaluarea ulterioară a imobilizărilor necorporale se face fie la cost minus orice amortizare acumulată și depreciere acumulată fie la valoarea reevaluată(conform OMFP imobilizările necorporale nu se reevaluează, însă conform IAS 38 există o serie de reguli privind reevaluarea imobilizările necorporale).

Evaluarea ulterioară a imobilizărilor corporale se realizează la fel ca în cazul imobilizărilor necorporale cu mențiunea că în această situație și OMFP permite evaluarea ulterioară la valoarea din reevaluare.

Evaluarea la ieșire a imobilizărilor necorporale se realizează la valoarea de intrare minus amortizarea acumulată și pierderile din depreciere cumulate.

Evaluarea la ieșire a imobilizărilor corporale se realizează la cost minus amortizările acumulate și pierderile de valoare cumulate.

Exemple:

Societatea S.C. DA NOI SALON S.R.L. la sfărșitul anului va prezenta în bilanț fotoliul pentru pedichiură, spa și cu masaj achiziționat în cursul anului la valoarea de 4536 lei ca urmarea a scăderii amortizării înregistrate din costul de achiziție.

Societatea S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. la sfărșitul anului va prezenta frigiderul samsung la valoarea de 5570 lei ca urmare a diminuării valorii de intrare cu amortizarea înregistrată. Să presupunem că pe parcursul anului 2014 exisă indicii ca frigiderul samsung este depreciat. În acest caz se efectuează testul de depreciere. Se estimează o valoarea justă de 5000 lei, cheltuielile cu vânzarea activului sunt de 600 lei, iar valoarea de utilitate estimată este de 4500 lei. În anul 2015 se constată o creștere de valoare a frigiderului, valoarea recuperabilă a acestuia în acest an fiind de 5000 lei. În acest caz procedăm astfel:

La 31.12.2014 se realizează testul de depreciere:

Amortizarea cumulată= 696 lei

Valoarea contabilă la 31.12.2014=6266 lei-696 lei= 5570 lei

Valoarea justă- cheltuielile cu cedarea activului=5000 lei-600 lei=4400 lei

Valoarea recuperabilă la 31.12.2014=max(4400 lei;4500 lei)=4500 lei

Se constată o pierdere de valoare în urma testului de depreciere de 1070 lei care se va înregistra debitând contul privind cheltuielile cu ajustările din depreciere.

6813 = 2913 1070 lei

La sfârșitul anului 2015 înregistrarea amortizării

Valoarea contabilă la începutul anului=4500 lei

Durata de funcționare normală rămasă=8 ani

Amortizarea contabilă=4500 lei/ 8 ani=562,5 lei

6811 = 2813 562,5 lei

La 31.12.2015 se efectuează din nou testul de depreciere

Valoarea contabilă la 31.12.2015= 3937,5 lei

Valoarea recuperabilă la 31.12.2015=5000 lei

Valoarea contabilă dacă activul nu ar fi fost depreciat la 31.12.2015=6266 lei-2*696 lei= 4874 lei

Costatăm ca valoarea contabilă<valoarea recuperabilă, fapt ce conduce la anularea ajustării din depreciere înregistrată.

2813 =7813 936,5 lei

Anularea ajustării pentru depreciere nu s-a efectuat pentru suma de 1070 lei, deoarece valoarea ce s-ar fi obținut depășea valoarea contabilă a activului dacă acesta nu ar fi fost depreciat.

Societatea S.C CONARGO construcții S.R.L. va prezenta la sfârșitul anului în bilanț fordul transit la valoarea de 74214 lei ca urmare a diminuării valorii contabile de 86583 lei cu amortizarea cumulată. Să presupunem ca la sfârșitul anului înainte de închiderea exercițiului financiar societatea decide să reevalueze imobilizările corporale, în cazul nostru, valoarea justă a fordului transit fiind de 70000 lei, iar în anul 2015 de 80000 lei.

Datorită faptului ca ordinul 1802/2014 a adus modificări privind contabilizarea rezultatului din reevaluare, în continuare vom prezenta tratarea reevaluării atât conform OMFP 3055/2009 cât și conform OMFP 1802/2014.

Tratamentul contabil conform OMFP 3055/2009 se prezintă astfel:

Datorită faptului că valoarea contabilă> valoarea justă, vom proceda la înregistrarea minusului de valoare constatat de 5786 lei.

Procedeul 1: Metoda valorii nete

Valoarea contabilă la 31.12.2014=74214 lei

Anularea amortizării cumulate:

2813 = 2133 12369 lei

Înregistrarea diferenței din reevaluare:

6813 = 2133 4214 lei

Valoarea contabilă la 01.01.2015=70000 lei

Procedeul 2: Metoda valorii brute

K(indice din revaluare)=Valoarea justă/ Valoarea contabilă rămasă

K=70000 lei/74214 lei =0,943

Valoarea de intrare indexată=Valoarea de intrare*K

Valoarea de intrare indexată=86583 lei* 0.943=81647,76 lei

Diferența aferentă valorii brute= Valoarea de intrare indexată-Valoarea de intrare

Diferența aferentă valorii brute=81647,76 lei-86583 lei= -4935,24 lei

Amortizarea cumulată indexată=Amortizarea cumulată*K

Amortizarea cumulată indexată=12369 lei*0.943= 11663,96 lei

Diferența aferentă amortizării=Amortizarea cumulată indexată –Amortizarea cumulată

Diferența aferentă amortizării indexate=11663,96 lei-12369 lei= -705,04 lei

Diferența aferentă valorii rămase=Diferența aferentă valorii brute- Diferența aferentă amortizării indexate

Diferența aferentă valorii rămase=-4935,24 lei-(-705,04 lei)= -4230,2 lei

La 31.12.2015 înregistrarea amortizării

Valoarea contabilă la 01.01.2015=70000 lei

Durata de utilizare normală=6 ani

Amortizarea contabilă=70000 lei/6 ani=11666,66 lei

6811=2813 11666,66 lei

Valoarea contabilă la 31.12.2015=58333,34 lei

Procedeul 1-Metoda valorii nete

Datorită faptului că valoarea justă>valoarea contabilă, vom anula ajustarea din depreciere constată cu suma aferentă și vom înregistra plus de valore constatat.

Anularea amortizării cumulate:

2813 = 2133 24035,66 lei

Înregistrarea diferenței din reevaluare:

2133 = 7813 4214 lei

2133 = 105 1666,66 lei

Soldul final al contului 105 la 31.12.2015: 1666,66 lei

Procedeul 2-Metoda valorii brute

Valoarea contabilă=70000 lei-70000lei/6 ani=58333,34 lei

K=80000 lei/58333,34 lei=1,371

Valoarea contabilă indexată= 58333,34 lei*1,371=79975 lei

Diferența aferentă valorii brute=79975 lei-58333,34 lei=21641,66 lei

Amortizarea cumulată indexată=61191,67/6ani*1,371=13982,29 lei

Diferența aferentă amortizării indexate=13982,29-80000 lei/6 ani=13982,29 lei

Diferența aferentă valorii rămase=21641,66 lei-13982,29 lei=7659,37lei

Tratamentul contabil conform OMFP 1802/2014 se prezintă astfel:

La 31.12.2014 situația se prezintă astfel:

Procedeul 1: Metoda valorii nete

Anularea amortizării cumulate:

2813 = 2133 12369 lei

Înregistrarea diferenței din reevaluare:

655 = 2133 4214 lei

La 31.12.2015 situația se va prezenta astfel:

Procedeul 1: Metoda valorii nete

Anularea amortizării cumulate:

2813 = 2133 24035,66 lei

Înregistrarea diferenței din reevaluare:

2133 = 755 4214 lei

2133 = 105 1666,66 lei

Cheltuielile ulterioare aferente imobilizărilor corporale și necorporale au tratament contabil distinct în funcție de scopul efectuării lor. Astfel, cheltuielile efectuate pentru îmbunătățirea performanței activului sau pentru majorarea beneficiilor economice viitoare prin creșterea valorii activului se capitalizează, în timp ce cheltuielile ce aduc imobilizările la starea lor de funcționare normală sau cheltuielile care asigură întreținerea acestora (ex: cheltuielile cu reparațiile) sunt înregistrate ca niște cheltuieli ale perioadei ce se impută contului de profit și pierdere.

3.3-Politici contabile privind evaluarea la scoaterea din evidență a activelor imobilizate

Imobilizările necorporale vor fi scoase din evidență în momentul în care de la ele nu se mai așteaptă să se mai obțină niciun beneficiu economic viitor pentru entitate.În acest sens pierderile sau câștigurile ocazionate cu scoaterea acestora din evidență se vor determina ca diferență între veniturile generate de ieșirea acestora și valoarea lor neamortizată.

Exemplu:

La sfârșitul perioadei de amortizare a cheltuielilor de constituire în valoare de 549,25 lei efectuate de S.C. DA NOI SALON S.R.L, societatea va proceda în felul următor:

2801 =201 549,25 lei

Imobilizările corporale vor fi scoase din evidență în situația în care are loc o vânzare sau o donație.

Exemple:

Să presupunem că la sfârșitul anului 2014 S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. vinde un autoturism dacia logan pe care îl folosea ca mijloc de transport pentru unul dintre ingineri la prețul de 40000 lei. Valoarea contabilă neamortizată din situațiile financiare este de 32451,44 lei, în timp ce amortizarea cumulată are o valoare de 16225,79 lei.

Înregistrarea vânzării autoturismului la prețul de 32451,44 lei;

461 =7583 40000 lei

Scoaterea din gestiune a autoturismului la costul de 48677,23 lei;

% =2133 48677,23 lei

2813 16225,79 lei

6583 32451,44 lei

Să presupunem că în anul 2015 S.C CONARGO construcții S.R.L. a hotărât să doneze autoturismul ford transit unei case de copii.Situația activului la această dată va fi următoarea:

Valoarea contabilă la 31.12.2015 în urma reevaluării=80000 lei

Scoaterea din gestiune în urma donației.

6583=2133 80000 lei

Dacă societatea optează pentru metoda valorii nete la reevaluare în cazul în care contul 105 ar prezenta sold la această dată, imediat după scoaterea din evidență a autoturismului, plusul de valoare din acest cont va fi virat în creditul lui 106 conform OMFP 3055/2009, însă conform OMFP 1802/2014 plus de valoare va fi transferat în contul 1175.

Dacă societatea optează pentru metoda valorii brute la reevaluare, plusul de valoare virat în timpul anului în contul 105 se transferă concomitent cu amortizarea la rezerve (106) conform OMFP 3055/2009, însă conform 1802/2014 se transferă concomitent cu amortizarea la rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din reevaluare (1175).

Evaluarea ulterioară a investițiilor imobiliare se realizează la fel ca la imobilizările corporale.

Deoarece microîntreprinderile nu prezintă de obicei tranzacții privind investițiile financiare, nu vom prezenta tratamentul contabil al acestora în această lucrare.

3.4-Politici contabile privind evaluarea inițială și ulterioară a activelor circulante

Un element va fi recunoscut ca un activ circulant dacă participă la un singur ciclu de producție, se consumă într-o perioadă mai mică de un an, își modificăaînapermanențăaforma șiaseaaflăaîntr-oacontinuăamișcareavalorică. Activele circulante pot fi de natura stocurilor, creanțelor, investițiilor pe termen scurt și de natura trezoreriei.

Stocurile se evaluează inițialalaacost.

Costul stocurilor poate fi determinat prin două modalități diferite în funcție de specificul obiectului de activitate al entității, existând astfel 2 metode:metodaacostuluiastandard, în activitatea de producție și-metodaaprețuluiacuaamănuntul, în comerțulacu amănuntul.

În această lucrare, nu vom prezenta exemple cu privire la metoda prețului cu amănuntul deoarece cele 3 microîntreprinderi analizate practică metoda costului standard.

Evaluarea ulterioarăase realizează lla valoarea ceaamaiamicăadintreavaloareaarealizabilă netă șiacost.

Valoareaarealizabilăanetăareprezintăaprețuladeavânzareaestimataceas-araputeaaobțineape parcursuladesfășurăriianormaleaa activității,amai puținacosturileavânzării.

Crențele sunt evaluate inițial în contabilitate atât în lei cât și în valută. Particularitatea evaluării ulterioare a creanțelor o reprezintă probabilitatea de încasare sau neîncasare a creanței precum și moneda de decontare.

Exemple:

Să presupunem că S.C. DA NOI SALON S.R.L. a achiziționat în cursul anului 2014, 40 de tuburi de fixativ la prețul unitar de 70 lei și 30 de cutii cu ceară de păr la prețul unitar de 50 lei. În momentul achiziției furnizorul datorită volumului mare de produse cumpărate oferă clientului pe factură o reducere comercială sub formă de remiză în valoare de 10 lei pentru fixative și 10 lei pentru cutiile de ceară.Pe parcursul anului angajații au folosit 10 tuburi de fixativ în prestarea serviciilor,10 cutii de ceară de păr și au vândut 5 tuburi de fixativ la prețul unitar de 80 lei și 5 cutii de ceară de păr la prețul unitar de 60 lei.La sfârșitul anului 2014 valoarea realizabilă netă a stocurilor se prezenta astfel: VRN tub de fixativ 50 lei, VRN cutie ceară de păr 47 lei.

Tratamentul contabil aplicat va fi următorul:

Înregistrarea achiziției de mărfuri la costul diminuat cu reducerea comercială primită:

Cost de achiziție tuburi de fixativ=(40 buc*70 lei)-10 lei=2790 lei

Cost unitar=2790 lei/40 buc= 69,75 lei/buc

Cost achiziție cutii de ceară=(30 buc*50 lei)-10 lei=1400 lei

Cost unitar=1400 lei/30 buc= 46,66 lei/buc

371/Tuburi de fixativ=401 2790 lei

371/Cutii de ceară =401 1400 lei

Înregistrarea consumului de tuburi de fixativ și cutii de ceară de păr la costul unitar:

601=371/Tuburi de fixativ 697,5 lei

601=371/Cutii de ceară 466,6 lei

Înregistrarea vânzării marfurilor la prețul de vânzare:

Venitul total din vânzarea mărfurilor=5buc*80 lei+5buc*60 lei=700 lei

4111=707 700 lei

Descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute la costul unitar:

601=371/Tuburi de fixativ 348,75 lei

601=371/Cutii de ceară 233,33 lei

La 31.12.2014 se compară costul mărfurilor cu VRN:

Valoarea de prezentare în bilanț=min(VRN;Costul de achiziție)

Pentru tuburile de fixativ se va înregistra o ajustare pentru depreciere deoarece costul de achiziție este superior valorii realizabile nete.

Sold final 371/Tuburi de fixativ evaluat la cost = 25 buc*69,75 lei/buc=1743,75 lei

Sold final 371/Tuburi de fixativ evaluat la VRN= 25 buc*50 lei/buc=1250 lei

Valoarea deprecierii ce trebuie înregistrată=1743,75 lei-1250 lei/buc=493,75 lei

6814 = 397 493,75 lei

Pentru cutiile de ceară de păr, deși VRN>costul de achiziție nu vom înregistra plusul de valoare ca urmare a aplicării principiului prudenței.

Sold final 371/Cutii de ceară evaluat la cost= 15 buc* 46,66 lei/buc=699,9 lei

Sold final 371/Cutii de ceară evaluat la VRN=15 buc*47 lei/buc= 705 lei

Valoarea finală de prezentare în bilant va fi conform VRN însă plusul de valoare nu va fi înregistrat.

Să presupunem că S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. a prestat servicii către S.C. TELEPLAN S.R.L.2013 privind extinderea rețelelor de comunicații prin fibră optică în valoare de 11000 lei.La sfârșitul anului 2013 în urma unei evaluării situației creanțelor s-a constat că probabilitatea de încasare a creanței față de S.C. TELEPLAN S.R.L.2014 este de 70%, iar în 2014 probabilitatea de neîncasare fiind de 20%.

Recunoașterea în contabilitate a creanței în anul 2013:

4111=704 11000 lei

Înregistrarea trecerii clientului la clienți incerți:

4118=4111 11000 lei

Înregistrarea ajustării privind deprecierea creanței la sfârșitul anului 2013:

Ajustare pentru deprecierea creanței=30%*11000 lei= 3300 lei

6814=491 3300 lei

Anularea ajustării privind deprecierea creanței pentru 10% la sfârșitul anului 2014:

491=7814 1100 lei

În anul 2013 S.C CONARGO construcții S.R.L. a câștigat o licitație prin care se angaja către S.C. TAIPAN S.R.L. să îi construiască o nouă clădire cu scopul de a o utiliza sub formă de depozit. Contractul de construcții încheiat are o valoare estimată de 450000 lei și este pe o perioadă de 1 an.

Conform reglementărilor contabile europene nu există un tratament contabil particularizat pentru contractele de construcții asemenea referențialului IFRS.Astfel situația exemplificată va fi tratată ca o investiție imobiliară asemenea imobilizărilor corporale, costurile ce vor fi angajate capitalizându-se la costul investiției imobiliare, iar la final, după încetarea activităților de constucții, clădirea va fi transferată la stocuri pentru a fi vândută.

O nouă modificare privind ordinul contabil o reprezintă înregistrarea reducerilor comerciale.

Exemple:

Să presupunem că S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. a vândut în data de 01.03.2014 fibră optică în valoare de 5000 lei firmei S.C Elba S.R.L. cu un risturn înscris pe factură de 20%. Ulterior, în data de 08.03.2014 entitatea acordă clientului o remiză de 10%.

Înregistrarea contabilă conform OMFP 3055/2099:

În 01.03.2014 se recunoaște venitului aferent vânzării;

Venitul total=5000 lei-5000 lei*5%=4750 lei

4111 = 707 4750 lei

În 08.03.2014 se înregistrează reducerea comercială acordată ulterior.

Valoare reducere comercială acordată ulterior=4750 lei*0,1=475 lei

709 = 4111 475 lei

Înregistrarea contabilă conform OMFP 1802/2014:

Recunoașterea venitului aferent vânzării se înregistrează la fel ca în OMFP 3055/2009;

Înregistrarea reducerii comerciale acordată ulterior se relizează la fel ca în OMFP 3055/2009 prin debitarea contului 709, indiferent de perioada la care se referă.

În cazul în care S.C DA NOI SALON S.R.L sau S.C CONARGO construcții S.R.L. societăți cu activitate preponderentă de prestări servicii ar fi acordat sau ar fi primit reduceri comerciale ulterioare, acestea s-ar fi înregistrat utilizând conturile 609 și 709, indiferent de perioada la care se referea.

În contabilitatea microîntreprinderilor întalnim frecvent achiziții sau vânzări fără factură.În cazul vânzării de bunuri pentru care entitatea livratoare nu a întocmit factura până la sfârșitul lunii, operațiunea se prezintă distinct în contabilitate prin folosirea contului 418 pe baza documentelor ce confirmă această tranzacție.

Exemple:

Presupunem că în data de 15.10.2014 S.C. DA NOI SALON S.R.L. a prestat servicii de coafat în valoare de 1500 lei cu ocazia festivalului vinului din Vânju Mare pentru toți organizatorii spectacolului la cererea primăriei orașului pe baza unei facturi proformă.

După 9 zile entitatea prestatoare de servicii întocmește și trimite factura primăriei.

Înregistrarea prestării serviciilor fără factură în data de 15.10.2014;

418=704 1500 lei

Întocmirea și remiterea facturii în data de 24.10.2014 prin stornare în negru;

704=418 1500 lei

Înregistrarea facturii în data de 24.10.2014.

4111=704 1500 lei

Presupunem că în data de 17.06.2014 S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. a vândut materiale speciale privind rețelele de comunicații în valoare de 5000 lei pe baza unei facturi fiscale.Costurile materialelor vândute este de 3000 lei. La primirea mărfurilor clientul trimite o notificare prin care anunță că i s-a livrat o cantitate mai mare decât cea comandată a cărei valoare este de 1000 lei .Acestă cantitate nu este acceptată. După 10 zile, entitatea livratoare întocmește factura și o trimite clientului cu valoarea de 4000 lei.

Înregistrarea vânzării mărfurilor fără factură în data de 17.06.2014;

418=707 5000 lei

Înregistrarea descărcării din gestiune a mărfurilor vândute în data de 17.06.2014;

607=371 5000 lei

Întocmirea și remiterea facturii în data de 27.06.2014 prin stornare în roșu;

418=707 (5000 lei)

Corectare stocului de mărfuri descărcate din gestiune prin stornarea în roșu;

607=371 (1000 lei)

Înregistrarea facturii în data de 27.06.2014.

4111=707 4000 lei

În cazul în care clientul accepta cantitate livrată în plus, nu se mai efectua nicio corecție privind descărcarea de gestiune, iar factura se înregistra la suma inițială.

În ceea ce privește casa și conturile la bănci, contabilii microîntreprinderile ar putea întalni dificultăți în tratarea încasărilor și plăților în valută. Acestea se evidențiază în contabilitateala cursul zileiastabilit de BNR.De asemenea la sfârșitul fiecărei luni soldurile conturilor exprimate în valută trebuie reevaluate la cursul de schimb comunicat de BNR în ultima zi din lună. În funcție de nivelul cursului se vor înregistra cheltuieli sau venituri din diferențe de curs valutar prin afectarea contului de profit și pierdere.

3.5-Politici contabile privind evaluarea la ieșire a activelor circulante

Evaluarea stocurilor la ieșirea din patrimoniul entității se face în funcție de decizia managementului. Astfel stocurile pot fi evaluate prin 3 metode acceptate de OMFP 1802/2014: metoda costului mediu ponderat (acesta se poate calcula fie după fiecare intrare fie la sfârșitul lunii), metoda primului intrat primului ieșit (FIFO) sau metoda ultimului intrat primului ieșit (LIFO). De remarcat este faptul ca metoda LIFO este interzisă de referențialul IFRS.

Gestiunea stocurilor se ține cu ajutorul a două metode de inventar și anume: metoda inventarul permanent și metoda inventarului intermitent. Astfel la sfârșitul exercițiului financiar se compară soldul faptic al stocurilor constat prin inventariere cu soldul scriptic din fișa contului și se înregistrează plusul sau minusul constat la inventar.

Metoda inventarului permanent presupune înregistrarea fiecărei intrări sau ieșiri de stocuri în contul aferent fapt ce permite cunoașterea în orice moment a stocurilor atât cantitativ cât și valoric.

Metoda inventarului intermitent presupune înregistrarea intrărilor de stocuri prin debitarea conturilor de cheltuieli.În acest caz stabilireaaieșirilorași înregistrarea lor în contabilitate searealizează prinainventariereaastocurilor laasfârșitulaperioadei. Ieșirile se determină prinadiferențăaîntre valoareaastoculuiafinalaadunat cu valoareaaintrărilor și valoareaastoculuiafinal stabilit în urmaainventarierii.

Exemple:

Presupunem că S.C CONARGO construcții S.R.L. prezenta la data de 01.01.2014 un sold inițial de materiale consumabile de 7 m3 în valoare de 1000 lei.Entitatea a efectuat următoarele tranzacții:

În data de 08.04.2014 a achiziționat 100 m3 de beton în valoare de 12600 lei;

În data de 25.04.2014 a folosit în ridicarea unei construcții 50 m3 de beton;

În data de 03.05.2014 a folosit 30 m3 pentru consolidarea unei construcții;

În data de 10.05.2014 a achiziționat 50 m3 de beton în valoare de 7000 lei;

În data de 11.05.2014 a scos din evidență 5 m3 de beton ca urmare producerii unei explozii determinată unui accident rutier între mașina transportatoare de ciment și un alt autoturism.

În data de 03.07.2014 a achiziționat 20 m3 de beton pentru continuarea consolidării clădirii la prețul unitar de 110 lei/m3;

În data de 10.07.2014 a consumat 30 m3 pentru turnarea unei fundații.

La sfârșitul anului 2014 S.C CONARGO construcții S.R.L. a înregistrat un stoc faptic de 8000 lei ca urmare a furtului unuia dintre șantieriști.

Societatea folosește CMP după fiecare intrare și metoda inventarului permanent.

Situația contabilă se prezintă astfel:

Pentru consumul din data de 25.04.2014, costul unitar de ieșire va fi următorul:

CMP=(7*142,58+100*126)/(7+100)=127,10 lei/m3

Pentru consumul din data de 03.05.2014, costul unitar de ieșire va fi același cu cel din 25.04.2014 deoarece nu s-a mai întregistrat nicio intrare pentru a se calcula din nou CMP.

Pentru scoaterea din evidență din data de 11.05.2014 costul unitar de ieșire va fi :

CMP=(7*142,58+100*126+50*140)/(7+100+50)=131,21 lei/m3

Pentru consumul din data de 10.07.2014 costul unitar de ieșire va fi următorul:

CMP=(7*142,58+100*126+50*140+20*110)/(7+100+50+20)=128,81 lei/m3

Debit 302”Materiale consumabile” Credit

Stocul scriptic=8111,65 lei

Stocul faptic =8000 lei

Minus la inventar=111,65 lei

Înregistrarea minusului constatat:

602=302 111,65 lei

Imputarea minusului angajatului și reținerea de pe ștatul de salarii:

4282=7581 111,65 lei

421=4282 111,65 lei

Dacă luăm în considerare aceleași date și modificăm metoda de evaluare a stocurilor la ieșire în FIFO precum și metoda inventarului în intermitent, situația contabilă se va prezenta astfel:

Debit 302”Materiale consumabile” Credit

Achizițiile de beton nu vor fi evidențiate în contul 302 deoarece prin metoda inventarului intermitent acestea vor fi imputate contului 602.De asemenea consumul de materiale consumabile nu se înregistrează, însă i se ține o evidență extracontabilă.

La sfârșitul perioadei de gestiune se determină stocurile faptice și se procedează la anularea soldurilor inițiale și preluarea în gestiune a stocurilor faptice.

602=302 1000 lei

302=602 8000 lei

La mijlocul anului 2015, S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. află că S.C. TELEPLAN S.R.L. față de care avea o creanță de 11000 lei și pentru care constituise o ajustare pentru depreciere de 20% a dat faliment. În această situație probabilitatea de neîcasare este de 100%, iar creanța trebuie scoasă din evidență.

Anularea ajustării pentru deprecierea creanței;

491 =7814 2200 lei

Scoaterea din gestiune a creanței.

654 =4118 11000 lei

3.6-Politici contabile privind recunoașterea și evaluarea ulterioară a datoriilor

O datorie va fi recunoscută atunci când o entitate are o obligație față de o terță parte, obligație prin a cărei decontarease așteaptăao ieșireadinaentitateaaaunor resurseasub formaabeneficiiloraeconomice.

Datoriile se împart în două categorii și anume: datorii pe termen scurt sau curente (cele care au exigibilitatea mai mică de un an) și datorii pe termen lung sau necurente(cele care au exigibilitatea mai mare de 12 luni).

Ordinul OMFP 1802/2014 aduce clarificări privind clasificarea datoriilor în datorii curente și necurente, clarificări preluate din IAS 1.Astfel în cazul unei entități care are incheiat cu unacreditor un acord deafinanțare pe termenascurt șiapreconizeazăacă are capacitateaadearefinanțare a împrumutuluiadupă expirareaaacordului pentruaîncă 12aluni, aceasta va încadraaobligația la datorii necurente.

Dacă un creditor își încalcăaacordul de finanțareape termen lung și cere rambursarea creditului la o dată anterioară expirării acordului, această obligație va fiaîncadrată la datorii curenteadeoarece celacare a solicitat creditul nuamai poate amânaarambursareaadatoriei ci trebuieasă o rambursezeala dataacerută de creditor.

Evaluarea datoriilorase face la valoareaanominală înscrisă în documente.

Evaluarea ulterioară a datoriilor prezintă particularități atunci când apar reducerile comerciale acordate ulterior.

Exemple:

Să presupunem că S.C CONARGO construcții S.R.L. achiziționează pe data de 09.08.2014 60m3de BCA la prețul unitar de 30 lei/m3. Furnizorul îi acordă un rabat înscris pe factură de 8%. Pe data de 20.08.2014, entitatea primește o reducere comercială ulterioară de 5%.

Datorită tratamentului contabil diferit din cele 2 ordine contabile, în continuare vom prezenta înregistrările conform OMFP 3055/2009 și OMFP 1802/2014.

Înregistrarea achiziției la cost;

Costul total=30 lei/m3*60m3=.1800 lei

Rabat=0,08*1800 lei=144 lei

Neta comercială= 1656 lei

302=401 1656 lei

Conform OMFP 3055/2009 situația contabilă se prezintă astfel:

Înregistrarea reducerii comerciale ulterioare primite;

Valoare reducere comercială ulterioară=0,05*1656 lei= 82,8 lei

401=609 82,8 lei

Conform OMFP 1802/2014 situația contabilă se prezintă astfel:

În cazul în care în momentul primirii reducerii comerciale ulterioare, bunurile achiziționate încă se află în gestiune, noua reducere comercială va diminua costul bunurilor, în caz contrar înregistrarea contabilă se face asemenea OMFP 3055/2009.

Înregistrarea reducerii comerciale ulterioare facturării dacă bunurile încă se află în gestiune.

401=302 82,8 lei

În anul 2014 S.C. INETON REȚELE DE COMUNICAȚII S.R.L. a contractat pe data de 01.03.2014 un credit bancar pe termen scurt în valoare de 65592 lei cu rambursarea în 6 luni prin rate egale, dobânda 24%/an.

Înregistrarea contractării împrumutului la 01.03.2014;

5121=5191 65592 lei

Înregistrarea calculului și a plății ratei și a dobânzii pentru prima lună;

Rata lunară=65592 lei/6 luni= 10932 lei/lună

Dobânda lunară=65592 lei*0,24/12 luni=1311,84 lei/lună

% = 5121 12243,84 lei

666 1311,84 lei

5191 10932 lei

Această înregistrare se repetă în fiecare lună cu sumele corespunzătoare până la rambursarea integrală a creditului.În consecință înregistrarea pentru ultima rată a creditului va fi următoarea:

Rata lunară=10932 lei/lună

Dobânda lunară=(65592 lei-5*10932 lei)*0,24/12= 218,64 lei

% = 5121 11150,64 lei

666 218,64 lei

5191 10932 lei

Nu am prezentat un exemplu privind creditele bancare pe termen lung, deoarece de regulă microîntreprinderile reușesc cu greu să obțină finanțare pe o perioadă mai mare de un an. De asemenea în situațiile financiare ale celor 3 microîntreprinderi analizate nu este prezent niciun credit bancar pe termen lung.

În cazul microîntreprinderilor sunt întalnite des situațiile achizițiilor pe baza facturii fiscale. Contabilizarea achizițiilor fără factură se realizează utilizând contul 408.

Exemple:

S.C CONARGO construcții S.R.L. a achiziționat în data de 20.07.2014 50 m3 de cherestea pentru cofrajele fundațiilor construcțiilor în valoare de 22500 lei pe baza facturii proforme.La recepția mărfurilor,gestionarul constată că furnizorul a trimis o cantitate mai mică de cherestea decât cea care fusese comandată cu 2500 lei. Furnizorul esteanotificat să livreze cantitatea lipsă odatăacuatrimitereaafacturii.

După 3 zile furnizorul trimite factura în valoare de 25000 lei.

Înregistrarea achiziției fără factură în data de 20.07.2014;

371=408 22500 lei

Înregistrarea stornării în negru a facturii proforme în data de 23.07.2014;

408=371 22500 lei

Înregistrarea primirii facturii în data de 23.07.2014.

371=401 25000 lei

În cazul în care furnizorul livra o cantitate mai mare decât cea comandată,iar S.C CONARGO construcții S.R.L. nu accepta plusul de cherestea, aceasta din urmă înregistra inițial în contabilitate doar valoarea cherestelei comandate.

3.7-Politici contabile privind recunoașterea și evaluarea provizioanelor

O entitate va recunoaște un provizion numai dacă există o obligație prezentă legală ca urmare a unui eveniment anterior privind probabilitatea ieșirii unor resurse ce încorporează beneficii economice pentru stingerea acesteia, iar valoarea obligației poate fi estimată credibil.

Provizioanele sunt împărțite în mai multe categorii, ordinul 1802/2014 introducând noi conturi privind tratarea acestora.

Categorii de provizioane posibile: provizioane pentru litigii, provizioane pentru garanții, provizioane pentru impozite, provizioane pentru pensii și alte obligații, provizioane pentru dezafectarea activelor, provizioane pentru restructurare, provizioane pentru terminarea contractului de muncă și alte provizioane.

Exemplu:

S.C CONARGO construcții S.R.L. acordă garanție la momentul finalizării construcțiilor . Conform termenilor contractuali, constructorul acceptă să elimine prin reparații defectele ce apar la clădiri într-o perioadă de 45 de ani de la data bilanțului. În cazul în care sunt probabile doar defecte minore, cheltuielile de reparație vor fi de 3742,5 lei, iar dacă sunt probabile defecte majore, costurile de reparații vor fi de 20000 lei. Pe baza informațiilor din ultimii 5 s-a constatat că în fiecare an 2 din 7 clădiri din cele ridicate au avut nevoie de reparații minore în urma cutremurelor ce se repetă în fiecare an. În anul 2014 entitatea a construit 3 clădiri. Pe data de 20.12.2014 are loc un cutremur de 6,5 grade pe scara Richter ce a condus la avarii majore pentru 2 clădiri construite în anul 2013 și avarii minore pentru 2 clădiri construite în anul 2014.

Estimarea reparațiilor privind anul 2015;

Costuri estimate=20000 lei*2+2* 3742,5 lei=47485 lei

Constituirea provizionului pentru garanții la 31.12.2014 pe baza costurilor estimate;

6812=1512 47485 lei

În anul 2015 s-au efectuat reparații totale în valoare de 40000 lei.

Înregistrarea cheltuielilor cu reparațiile la data efectuării lor;

611=401 40000 lei

Anularea provizionului constituit.

1512=7812 47485 lei

În data de 11.10. 2014 S.C. DA NOI SALON S.R.L. este acționată în justiție de către o clientă ce a suferit arsuri la nivelul scalpului datorită vopselelor de păr aplicate la ultima ședință de înfrumusețare în cadrul salonului. La sfârșitul exercițiului financiar consilierii juridici au considerat că este probabil ca societatea să plătească despăgubiri în valoare de 100000 lei. Pe data de 02.02.2015, în urma cercetării cazului, despăgubirile ce vor fi plătite sunt estimate la 115000 lei.În urma soluționării în instanță a cazului societatea este obligată sa plătească despăgubiri în valoare de 150000 lei.

În data de 31.12.2014 se înregistrează constituirea provizionului pentru litigii;

6812=1511 100000 lei

În data de 02.02.2014 se înregistrează majorarea provizionului constituit;

6812=1511 15000 lei

În data de 31.12.2014 se înregistrează cheltuielile obligatorii privind despăgubirile și se anulează provizionul constituit.

6581=5121 150000 lei

1511=7812 115000 lei

Concluzii

În urma acestei cercetări am concluzionat că IMM-urile au nevoie de o procedură simplificată privind raportarea financiară. Nevoile IMM-urilor trebuie analizate profund și interpretate. Acestea nu sunt încă pregătite pentru adoptarea IFRS pentru IMM. O dovadă a acestui punct de vedere îl constituie și chestionarul realizat în urma căruia s-a observat clar că viitorii profesioniști contabili nu au cunoștințe suficiente privind standardul de raportare IFRS pentru IMM.

Deși OMFP 1802/2014 a adus modificări în reglementarea contabilă națională, managerii IMM-urilor care de cele mai multe ori sunt ”patronii” nu vor fi dispuși să aloce sume de bani pentru instruirea contabililor privind IFRS pentru IMM.

Reducerea costurilor privind raportarea financiară nu trebuie echivalată cu simplificarea în acest sens. OMFP 1802/2014 a ”simplificat” raportarea financiară doar prin reducerea costurilor în zona auditului.

Pentru entitățile ce desfășoară afaceri locale IFRS pentru IMM va fi doar o nouă problemă, de aceea tindem să credem că IMM-urile (din care majoritatea în România sunt microîntreprinderi) vor continua să își țină contabilitatea conform OMFP 1802/2014 și nu vor adopta standardul IFRS pentru IMM.

Acest standard în România poate fi adoptat doar de către IMM-urile ce au ambiție de creștere și expansiune internațională.

Microîntreprinderile și o parte din întreprinderile mijlocii nu vor mai fi nevoite să fie supuse auditului, însă întreprinderile mijlocii sunt obligate în continuare să fie auditate. De asemenea OMFP 1802/2014 vine cu noi cerințe privind întocmirea notelor explicative. Dificultatea microentităților în întocmirea și prezentarea situațiilor financiare nu va disparea, însă prin noile exigențe privind raportarea, informația contabilă va fi mai credibilă. Se vor detalia anumite situații în note, iar potențialii investitori sau creditori vor fi mai siguri de credibilitatea informației contabile.

Acesta este și unul din rolurile standardului pentru IMM. El a fost conceput pentru facilitarea accesului la finanțare a IMM-urilor, dar mai ales constituie un pas important pe calea spre globalizare și spre convergența practicilor contabile de raportare a acestora. Un alt rol este de a contribui la îmbunătățirea calității informației contabile și asigurarea comparabilității situațiilor financiare ale IMM-urilor din întreaga lume.

IFRS pentru IMM ar putea afecta negativ educația contabilă prin trecerea de la pregătirea tinerilor profesioniști de la a alege cele mai bune mijloace de raportare a efectelor economice ale unei tranzacții sau unui eveniment la numai ”o singură soluție” din regulamentul de ordine.

În opinia noastră această situație privind standardul IFRS pentru IMM ar putea fi rezolvată prin creșterea calității predării privind unele aspecte întâlnite ca niște probleme de profesioniștii contabili sau prin programe de dezvoltare profesională continuă.

Limitele cercetării au fost următoarele:

Nu putem generaliza această situație deoarece pot exista anumiți manageri care își asumă costurile pentru o raportare conform cu standardul IFRS pentru IMM. De asemenea dacă am fi putut realiza un chestionar pe un eșantion de potențiali investitori am fi aflat punctul acestora de vedere cu privire la raportarea financiară a IMM-urilor.

În formularea unor concluzii pertinente avem nevoie de date statistice consistente cuantificabile.

Persoanele chestionate reprezintă studenți în anul 3 și nu putem fi siguri dacă aceștia au experiență în practica contabilă pentru a da dovadă de un raționament contabil profesional.

De asemenea în cadrul programelor de licență studenților le sunt prezentate exemple ipotetice care nu îi provoacă la analiza evenimentului în profunzime, de aceea situația pregătirii studenților din ASE nu poate fi generalizată la nivelul tuturor profesioniștilor contabili din România.

Anexa nr. 1

Chestionar privind raportarea financiară a IMM-urilor

Sexul dumneavoastră:

Masculin

Feminin

Dacă încă urmați cursurile unui program de licență/master, vă rugăm să menționați care este acesta și care este anul de studiu? (întrebare cu răspuns deschis)

Ce înțelegeți prin IMM?(întrebare cu răspuns deschis)

Cum apreciați nivelul de dezvoltare al IMM-urilor din România?

Foarte scăzut

Scăzut

Mediu

Mare

Foarte mare

Din punctul dumneavostră de vedere, utilizatorii informației financiare prezentate de IMM-uri sunt( 1-cel mai puțin important utilizator; 5-cel mai important utilizator):

Ce reglementări considerați că sunt potrivite pentru IMM-urile din România?

Referențialul contabil conform Directivelor Europene( OMFP 1802)

IFRS pentru IMM

Un standard nou de raportare convergent cu IFRS pentru IMM

Considerați că notele explicative sunt importante pentru raportarea financiară a IMM-urilor?(1-deloc importante; 5-foarte importante):

Ce sugestii ați avea pentru simplificarea raportării financiare pentru IMM-uri?(întrebare cu răspuns deschis)

Conform OMFP 1802/2014, alegeți setul de situații financiare corespunzătoare microentităților, întreprinderilor mici și mijlocii:

Bibliografie

Lucrări consultate:

Albu,N.,C., Albu, N., Alexander D. (2010) Accounting change in Romania-historical analysis

Analele Unuversității ”Constantin Brâncuși ” din Târgu Jiu, Seria Economie, Nr. 3/2011

Baker, T. , Noonan (1995) Problems and opportunities of an international financial reporting standard for small and medium-sized entities

Bunea, Ș. (2006) Analiza impactului procesului de convergență asupra evoluției unor sisteme contabile naționale și învățăminte pentru România

David Audretsch (2000) A Model of the Entrepreneurial Economy

Deaconu, A., Popa, I., Buiga, A., Fulop, M.,(2009) Conceptual and Technical Study Regarding Future Accounting Regulation for SMEs in Europe

Demartini P. International Accounting Standars for SMEs (Empirical Evidence from SMEs in a Country in Transition and in a Developed Country Stagnation)

Duția, T. (1995) The restructuring of the system of accounting in Romania during the period of transition to the market economy

Calu, D. (2005) Istorie și dezvoltare privind contabilitatea în România

Feleagă, N. (1993) Contabilitate financiară

Feleagă, N., Feleagă, L.,(2008) Politici și opțiuni contabile

Feleagă, N., Ionașcu I. (1999) Tratat de contabilitate financiară vol. I-II

Jonathan, T., Jonathan L. (2002) Small Firm Finance and Public Policy

Neag R.,(2010) IFRS for SMEs are an Accounting Solution for SMEs and Micro-entities?

Neag R., Mașca E. (2012) Procedia Economics and Finance 3 p.223 – 229

Neag R., Mașca E., Pășcan I.,(2009) Actual aspects regarding the IFRS for SME-opinions, debates and future developments

Pascu, A., M.,Vasiliu A.,(2009) International financial Reporting Standard for Small and Medium-Sized Entities-a New Challenge for The European Union

Sava, R., Mârza, B., Eșanu, N. (2013) Financial Reporting for SMEs-Past and Perspectives

Shumpeter (1934) The Theory of Economic Development

Sian, S., Roberts, C., (2009) UK small owner-managed businesses: accounting and financial reporting needs

Tiron, A. și Mutiu, A. (2008) Pro and Contra Opinions regarding a SME accounting standard

William, H., Beaver (2002) Perspective on Recent Capital

Site-uri consultate:

http://ac.els-cdn.com/S221256711200144X/1-s2.0-S221256711200144X-main.pdf?_tid=6e4642a0-007c-11e5-bdd0-00000aab0f01&acdnat=1432297193_f0aaa06386b4c181594262e26c149343 data accesării:05.05.2015

www.kpmg.com data accesării:28.04.2015

http://www.insse.ro/cms/files/publicatii/pliante%20statistice/IMM_01_2014.pdf data accesării: 09.03.2015

http://postprivatizare.ro/static/Raport-IMM-2013.pdfv data accesării: 10.03.2015

http://ittrends.ro/wp-content/uploads/2013/08/Prezentare-carta-alba-a-imm-urilor-din-romania-2013.pdf data accesării: 11.03.2015

http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/files/sme_definition/sme_user_guide_ro.pdf data accesării: 24.03.2015