Impozitul PE Profit Aspecte Contabile ȘI Fiscale

ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREȘTI

FACULTATEA DE CONTABILITATE SI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

Program Master: Contabilitate,Control si Expertiză

LUCRARE DE DISERTAȚIE

IMPOZITUL PE PROFIT: ASPECTE CONTABILE ȘI FISCALE

COORDONATOR ȘTINȚIIFIC:

Profesor univ. dr. IOANĂȘ Corina

ABSOLVENT:

Manoilă Diana– Andreea

BUCUREȘTI

2016

CUPRINS

CAPITOLUL I. STADIUL CUNOAȘTERII ÎN DOMENIU. SINTEZĂ DIN LITERATURA DE SPECIALITATE

Importanța temei și motivația de cercetare……………………………………………………………3

Referențialul teoretic. Standarde și reglementări în domeniu………………………………….5

Referințe tematice de studiu. Publicații actuale și relevante. ………………………………….7

Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor……………………8

Tratamentele și practicile contabile specifice ……………………………………………………..15

5.1. Metoda impozitului curent………………………………………………………………………….16

5.2. Metoda impozitului amanat…………………………………………………………………………19

CAPITOLUL II. CONTRIBUȚII PERSONALE. PROIECT DE PERFECȚIONARE ȘI APROFUNDARE

2.1 METODA IMPOZITULUI CURENT…………………………………………………………..30

2.2 METODA IMPOZITULUI AMANAT…………………………………………………………35

2.3 Calculul teoretic al impozitului pe profit in SUA……………………………………………39

CONCLUZII SI PROPUNERI………………………………………………………………………………….40

A.BIBLIOGRAFIE……………………………………………………………………………………………..41

B. ANEXE………………………………………………………………………………………………………….

CAPITOLUL I. STADIUL CUNOAȘTERII ÎN DOMENIU. SINTEZĂ DIN LITERATURA DE SPECIALITATE

IMPORTANȚA TEMEI ȘI MOTIVAȚIA DE CERCETARE

Impozitul este cel mai important izvor de venituri pentru stat, fiind colectat de la societățile comerciale iar privit prin prisma entităților contabile, el este o cheltuială importantă care dezvoltă diverse întrebari prin maniera de notare în contabilitate cât și prin modul de calcul.

Încă din epoca primitivă existau tipuri de taxare a persoanelor care formau comunitățile. Astfel ,triburile organizate cereau în schimbul unei forme protective,daruri de la celelalte.

În România din perioada feudală găseam dijma. Dijma semnifică cultivarea pământului de mosie cu inventar țărănesc și plata acestuia cu bani, produse sau cu o bucată de pământ primită în chirie.

Printre cele mai trăznite impozite cunoscute de-a lungul timpului întalnim:

Impozitul pe barbă- Petru cel Mare a hotărît să taie bărbile cu care se lăudau în Societatea Rusă atât cei bogați cât și cei săraci. Măsura nefiind îmbrățișată, a trebuit să renunțe la interzicerea bărbii, înlocuind-o cu impozitul pe barbă, stabilit prin Ucazul din 1689, preoșii fiind scutiți de impozit.

Impozitul pe gazele emise de vaci-In 2003 in Noua Zeelandă, s-a dorit un proiect de lege, prin care proprietarii de vaci erau obligați unui impozit antipoluant, considerând că aceste ierbivore emit 50% din gazele cu efect de seră. Proiectul de lege sugera că măsura este conform Protocolului de la Kyoto. În timpul dezbaterilor zootehnistii au dat naștere unui protest cu care aceștia au avut succes, astfel,proiectul a fost respins și legea n-a mai apărut.

Potrivit lui Adam Smith, reprezentant de seamă al economiei clasice aferentesec. XVIII-XIX, la baza politicii fiscale a statului ar trebui să stea mai multe principii printre care

amintim: principii de echitate fiscală / principiile certitudini impunerii/ principii de politică fiscală etc.

Regăsim o varietate de impozite diferite ca strucură și cuprins. Impozitul este găsit sub diverse structuri precum : direct/indirect, pe dobândă/ pe capital, pe consum/ pe venit.Prin impozit, ustensilă a politicii economice, sunt impulsionate investițiile și împrospătarea economiei.

Impozitul pe profit reprezintă fundația pentru bugetul statului în România ,el fiind importantul impozit direct ce trebuie plătit de către contribuabili către stat, calculându-se ca diferență dintre veniturile concepute din orice sursă și cheltuielile făcute pentru conceperea veniturilor (cheltuieli deductibile), din care se scad apoi veniturile neimpozabile și la care se adună cheltuielile nedeductibile pe o perioadă de un an fiscal. Profitul impozabil poate să difere de profitul brut contabil, pentru că nu toate cheltuielile subliniate de o societate în contul de profit și pierdere sunt deductibile, unele fiind deductibile parțial.

El se aplică atât în SUA,care se află pe prima poziție în clasamentul economiilor,cu cel mai ridicat nivel al impozitului pe profit,colectând un impozit de bază de 41,4%,urmat de Japonia și de tari est-europene precum România,Cehia si Croația. La polul opus stă Emiratele Arabe Unite care nu percepe un astfel de impozit.

Tema acestei lucrări este redată de impozitul pe profit. Am ales această temă prin prisma faptului ca acesta are o pondere foarte mare în acoperirea cheltuielilor publice ,practic este o plată obligatorie efectuată către stat ce reiese din resursele sau patrimoniul propriu sau colectiv în bani ,fiind un izvor de finanțare a cheltuielilor de interes general al statului și al administrației locale.

Tema acestei lucrări este de actualitate având în vedere că impozitul pe profit este privit atât prin prisma fiscalității cât și prin cea a contabilității, cele două fiind într-o legatură strânsă, căutând să se perfecționeze încontinuu. Importanța acestei teme este conturată și cu ajutorul crizei financiar economice pe scară largă.

La nivel central al temei am abordat cercetarea deductivă pornind de la partea teoretică și finalizând cu un studiu de caz ce are ca obiectiv final întocmirea declarației privind impozitul pe profit.

Referențialul teoretic. Standarde și reglementări

Impozitul pe profit este un fragment adus la bugetul statului din profitul unei firme, în baza unui temei legal. El rezultă din diferența dintre veniturile realizate în orice fel și cheltuielile executate pentru întocmirea veniturilor, diferența care se micsorează prin scaderea ulterioară a veniturilor neimpozabile și la care se adună cheltuielile nedeductibile pe o perioadă de un an fiscal. Potrivit normelor legislative,pentru fixarea profitului impozabil se ține cont și de alte componente corespondente veniturilor și cheltuielilor .

În anul 2016 in România, suportul legiuitor al contabilității este dat de Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1802/2014 care a venit cu modificări față de O.M.F.P. NR 3055/2009 cu introducerea a 52 de conturi noi în planul de conturi și redenumirea a 32 de conturi deja existente iar legea pentru stabilirea impozitelor și taxelor din țara noastră este reprezentată de NOUL Codul Fiscal intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2016.Noul Cod Fiscal tratează impozitul pe profit prin prisma fiscalității.

Gândindu-ne la nivel internațional, impozitul pe profit este stabilit cu ajutorul Standardelor Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) redate de IASB ( International Accounting Standards Board), aspirând la necesitate de uniformitate în contabilitate prin normalizarea acestuia în IAS 12 “ Impozitul pe profit”. IAS 12 arată modul contabil de a trata impozitul pe profit aducând în discuție recomandări pentru înregistrarea în contabilitate a repercusiunilor fiscale actuale și perspective relaționate cu:

redobandirea/decontarea viitoare a valorii contabile a activelor/pasivelor ale unei entități ce reiese din bilanțul contabil;

operațiile corespunzătoare perioadei curente ce reies din capitalurile proprii sau contul de profit și pierdere.

Esențialitatea contabilizării impozitului pe profit este dată și de Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1802, un alt act normativ,al patrulea am putea spune. Sub guvernarea lui se află structurile românești ce utilizează IFRS și Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) . A asigurat introducerea treptată a Standardelor Internationale de Raportare Financiara (IFRS) pentru asigurarea legăturii reglementărilor Uniunii Europene cu cele naționale.

Așadar, societățile comerciale vor prezenta două seturi de situații financiare, cel dintâi conform IASB si cel de al doilea potrivit legilor contabile în raport cu directivele europene și regulile Codului fiscal .

Prin prisma auditului, putem spune că înainte de a se realiza auditul pe o situație a impozitului pe profit trebuie mai întai închise toate conturile de cheltuieli și de venituri și că el se realizeazaă prin prisma politicilor contabile aprobate de administratorii societăților comerciale cărora se efectuează auditul.

Prin prisma controlului de gestiune, impozitul pe profit ajută la efectuarea lui pe baza analizei interne. Prin prisma analizei se valorifică interesul participanților în viața întreprinderii, în special ale statului prin taxele și impozitele încasate, nu numai a impozitului pe profit.

Referințe tematice de studiu. Publicații actuale și relevante

La nivel european, cel mai recent studiu prin prisma fiscalității, a fost realizat de Eberhartinger & Klostermann în anul 2007, unde, aceștia doresc să dea naștere unor situații în care să testeze dacă informațiile redate pe baza standardelor IFRS pot fi folosite ca baze de impozitare și în aspectele fiscale.Ei ajung la un răspuns pozitiv, însa e bine să menționam că acele situații sunt folosite prin prisma fiscalității Austriei, țara de origine a lor.

O abordare din punct de vedere al criteriilor internaționale dintre contabilitate și fiscalite, o regăsim în Neamțiu (2008), care face diferența între opinia Continental-Europeana și cea Anglo-Saxonă. El ajunge la concluzia că, informația contabilă primează și că fiscalitatea îi oferă o imagine eronată.

Prin prisma României în Fekete et al.(2010) , autorii analizează prin politicile contabile aplicate în țara noastră, factorii decizionali. Ei ajung la concluzia că fiscalul are influență secundară.

Șteț (2008) afirmă ca este foarte grea stabilirea priorității dintre fiscalitate și contabilitate, între ele existând o legatură de reciprocitate.

Cotleț & Megan (2007) studiază diferențele dintre teoria contabilă în România și practica. Ei trag concluzia că fiscalitatea este deconectată de contabilitate și ca cele două legi sunt independente. În Petre & Lazăr (2006) găsim aceeași parere.

Ideea pe care o susțin, o regăsim în Bunget & Dumitrescu (2008),ei susținând că relația dintre contabilitate și fiscalitate este mai degrabă o serie de discuții în contradictoriu,serie ce are în centrul ei informația contabilă din punct de vedere al calității ei. Discuții ce se întalnesc, zilnic, în activatatea contabilă românească.

Recunoașterea și evaluarea elementelor, tranzacțiilor și evenimentelor

Principiile și regulile evaluării

Impozitul pe profit curent, atât din punct de vedere al IASB, cât și al directivelor europene aplicate prin OMFP 1802/2014 apare ca o cheltuială sau un venit în contul de profit și pierdere, deci determinarea lui nu implica diferente fata de IAS 12 Pe lângă aceasta, în reglementările românești mai apar câteva informații de prezentat, condiționate de diferențele dintre profitul contabil și profitul impozabil (calculat conform regulilor din Codul Fiscal):

Proporția în care impozitul pe profit afectează rezultatul din activitatea curentă

și pe cel din activitatea extraordinară;

Reconcilierea dintre rezultatul exercițiului și rezultatul fiscal, așa cum este prezentat în declarația de impozit;

Măsura în care calcularea profitului sau pierderii exercițiului financiar a fost afectată de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la principiile contabile generale și regulile contabile de evaluare, a fost efectuată în exercițiul financiar curent sau într-un exercițiu financiar precedent în vederea obținerii de facilități fiscale;

Impozitul pe profit rămas de plată

Pentru a determina rezultatul contabil, este important definirea elementelor care aparțin de acesta precum și pe el însusi în cele ce urmează. Astfel avem:

Rezultatul contabil ce reprezintă profitul sau eventual pierderea netă aferent/ă unui an fiscal sau al unui trimestru, înaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul. La calculul lui are in vedere ceea ce cere o contabilitate de angajament și principiul independenței exercițiului.

Profitul impozabil derivă din diferența între veniturile ce iau naștere din orice sursă și cheltuielile întocmite în vederea luării nașterii a veniturilor , din care se scad veniturile neimpozabile, adăugându-se ulterior cheltuielile nedeductibile , pe o perioadă de un an fiscal.

Pierderea anuală se redobândește pe următorii cinci ani, din profiturile impozabile, redată cu ajutorul declarației de impozit pe profit,redobândirea făcându-se în ordinea înregistrarii lor, potrivit temeiului legal, la fiecare termen de plată.

Cheltuielile sunt scăderi ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul intervalului contabil sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșteri ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari.(Ristea și Dima,2005)

Veniturile sunt creșteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se valorifica în creșteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor.(Ristea și Dima,2005)

Impozitul pe profit , se află cu ajutorul aplicării cotei de impozitare, care, actual, este de 16%.

Între cheltuielile efectuate și veniturile obținute trebuie să existe o legatură de cauzalitate, de dependență, în sensul că orice cheltuială trebuie să genereze un anumit venit. Altfel spus, orice venit trebuie să rezulte din efectuarea unor cheltuieli. Această legatură de cauzalitate dintre veniturile obținute și cheltuielile care au fost efectuate pentru obținerea lor constituie principiul fundamental care stă la baza determinării profitului impozabil.

Rezultat contabil = Venituri Totale – Cheltuieli Totale

În vederea aflării rezultatului este utilă închiderea conturilor ,atât de venituri ,cât și de cheltuieli (inclusiv a cheltuielii cu impozitul pe profit).

121 = 6XX

„Profit și pierdere” „Cont de cheltuieli”

7XX = 121

„Cont de venituri” „Profit și pierdere”

Pentru înregistrarea în contabilitate a impozitului pe profit se folosește următoarea formulă:

691 = 4411

„Cheltuieli cu impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”

Potrivit Legii 227/2015 privind Codul Fiscal formula de calcul a profitului impozabil poate fi enunțată astfel:

Impozit pe profit = Profit impozabil x Cota de impozitare

Rezultat impozabil = Rezultat contabil – Venituri + Cheltuieli

(Fiscal) (înainte de impozitare) neimpozabile nedeductibile

Veniturile Neimpozabile- conform www.conta.ro sunt “veniturile prin care se recuperează cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuării lor cum sunt: rambursări de impozit pe profit plătit în perioadele anterioare,restituirea unor dobânzi și/sau penalități de întarziere,veniturile din anularea unor provizioane care au fost considerate cheltuieli nedeductibile la data constituirii lor și alte asemenea.” Aici putem enumera:

Veniturile rezultate din stornarea sau recuperarea unor cheltuieli nedeductibile precum și veniturile reiesite din reluarea provizioanelor pentru care nu s-au acordat deducere;

Dividendele primite de la o persoana juridică română sau una străină plătitoare impozitului pe profit sau a unuia similar cu al cărei stat a încheiat un parteneriat țara noastră.

Veniturile din impozitul pe profit amânat ,pe care o sa îl explicam intr unul din următoarelel subcapitole.

Sumele colectate,pentru finanțarea gestionării deșeurilor.

Dividendele aduse unei persoane juridice române, societate-mamă, de la o filială a sa existenta într-un stat membru, la fel si cu ajutorul sediului său permanent situat într-un stat membru, dacă persoana juridică română aduna simultan cele de mai jos:

1. aduce statului plata impozitului pe profit, fără vreo exceptie.

2. are minim 10% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru;

3. la data înregistrării venitului din dividende, are pe un interval continuu de 2 ani participația minimă menționată anterior.

CHELTUIELILE NEDEDUCTIBILE sunt sume care conform legii se aduă la profit și se impozitează, venituri prin care se recuperează cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuării lor precum restituirea unor dobânzi. Ele se clasifică în cheltuieli cu deductibilitate limitată și cheltuieli nedeductibile.

Pentru calculul cheltuielilor cu deductibilitate limitată se folosesc anumite formule, iar diferența dintre cheltuiala totală și partea deductibilă reprezintă o cheltuială nedeductibilă din punct de vedere fiscal pentru întreprindere.

Cheltuielile cu deductibilitate limitată precum și încadrarile până la care se acordă deductibilitatea se diferentiaza de la o perioadă la alta, luandu-se in calcul:

gradul de dezvoltare economică și socială a țării,

măsurile de protecție socială promovate de stat

necesități bugetare.

sistemul fiscal practicat,

principiile de echitate fiscală și socială aplicate,

gradul de realizare a bunăstarii sociale.

In Codului Fiscal printre cheltuielile cu deductibilitate limitată găsim:

cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 5%,ce se aplica,conform Legii nr.227/2015 asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului – Sub aceasta limita gasim ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile și protezele, ajutoarele pentru naștere la fel și cheltuielile pentru lucrul conform al unor activități ori unități ce sunt în administrarea contribuabililor: muzee, biblioteci, cantine, baze sportive ,grădinițe, creșe, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale și al accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, , cluburi, cămine de nefamiliști, pentru școlile pe care le au sub patronaj, precum și alte cheltuieli efectuate în baza contractului colectiv de muncă. În cadrul acestei limite, pot fi deduse și cheltuielile reprezentând: tichete de creșă etc.

cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% practicata peste diferența rezultata dintre totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, diferite de cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe profit;

Ex:”Sa se deducă limita maximă a cheltuielilor cu protocolul pentru care se acordă deducere daca un agent economic, de la începutul anului, a realizat venituri impozabile totale de 60.000 lei, iar cheltuielile totale aferente acestor venituri sunt de 40.000 lei, din care 2.000 lei sunt cheltuieli de protocol și 3.000 lei semnifică cheltuieli cu impozitul pe profit.

Limita maximă a cheltuielilor cu protocolul pentru care se acordă deducere este 2% x (60.000 – 40.000 + 2.000 + 3.000) = 500 lei, deci avem cheltuieli deductibile cu protocolul de 500 lei și cheltuieli de protocol nedeductibile de 1.500 lei.

Presupunem că pentru toate cheltuielile de protocol s-a dedus TVA în cursul anului. În aceste condiții vom calcula 1.500 x 19% = 285 lei, ce va deveni chaeltuială nedeductibilă pentru impozitul pe profit (se va înregistra în contul 635) și TVA neexigibil din punctul de vedere al TVA (ct 4428). În decontul de TVA aferent lunii din anul următor în care se depun situațiile financiare anuale se va întregistra și suma de 285 lei ca un TVA colectat (se va face autofactură, iar TVA-ul va trece din neexigibil în colectat)”.(Țâțu și alții, 2009)

cheltuielile cu dobânda și diferențele de curs valutar;

cheltuieli cu amortizarea;

cheltuielile ce au în vedere funcționarea, întreținerea și reparația a unui sediu aflat în locuința proprietate personală a unei persoane fizice, folosită și în scop personal, sunt deductibile în limita aferenta suprafețelor puse la dispoziția societății în baza contractelor încheiate.

Cheltuielile nedeductibile

dobânzile/majorările de întârziere, confiscările, penalitățile de întârziere si amenzile datorate către autoritățile române/străine, potrivit prevederilor legale;

Analiza ce are la bază gradul de indatorare trebuie realizată atunci când dorim să aflăm când este momentul în care se deduce dobânda . Astfel, întalnim două situații, în ceea ce privește această analiză, printre care regăsim situația : gradul de îndatorare a capitalului este negativ sau este mai mare de trei.Aici avem cheltuielile nedeductibile cu dobânzile. Drept urmare, aceste cheltuieli se raportează până când gradul de îndatorare devine mai mic sau egal cu 3, moment în care devin deductibile.

Cheltuieli corespunzatoare veniturilor neimpozabile;

Cheltuieli cu primele de asigurare când nu sunt afiliate activelor și riscurilor pe care le generează contribuabilul prin activitatea sa;

Cheltuielile cu servicile de consultanță sau management care se află într-un stat cu care țara noastră nu are la bază un temei juridic în baza căruia să se realizeze prestarea de servicii;

Pierderile înregistrate când se scot din evidență creanțele;când debitorul a murit și creanța nu poate fi recuperată, când a fost dată o hotărâre judecătorească privind procedura de faliment a debitorului sau când au fost semnate contracte de asigurare.

Cheltuielile din evaluarea titlurilor de participare în conditiile Art.23

Cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat; Contribuabilii scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente în limita minimă:  0.5% din cifra de afaceri si 20% din impozitul pe profit datorat

Ex: Sa se determine valoarea impozitului pe profit de plată tinand cont ca o societate comercială plătitoare de impozit pe profit cu o cifra de afaceri de 99.000 lei. a înregistrat în anul 2015 venituri totale în sumă de 100.000 lei, cheltuieli totale în sumă de 20.000 lei, din care impozit pe profit plătit în cursul anului 1.600 lei și cheltuieli de sponsorizare 4.000 lei (celelalte cheltuieli sunt deductibile).

Profitul impozabil = 100.000 – 20.000 + (1.600 + 4.000) = 85.600 lei.

Impozit pe profit = 85.600 x 16% = 13.696 lei.

Pentru stabilirea cheltuielilor cu sponsorizarea ce se scad din impozitul pe profit amintim :

a)20% din impozitul pe profit datorat = 20% x 13.696 = 2739 lei

b) 5% din cifra de afaceri = 5% x 99.000 = 4950 lei

b) cheltuiala cu sponsorizarea = 4.000 lei.

Scazand din impozitul datorat suma de 4950 lei rezulta =>

=>Impozit de plată = 13.696– 1.600 (impozit plătit în cursul anului) – 4950 lei = 7.146 lei.(Țâțu și alții, 2009)

Raportul dintre fiscalitate și contabilitate este unul strâns. Cele două se influențează reciproc, contabilitatea fiind dependentă de fiscalitate. Cu toate că, prima impune anumite reguli și proceduri, ea oferă și în același timp posibilitatea de a opta pentru un sistem complex de opțiuni ce poate fi aplicat de întreprinderi, precum alinierea regulilor dintre cele două în care rezultatul fiscal să fie apropiat de cel contabil.

Deosebirile dintre contabilitate și fiscalitate (rezultatul contabil in raport cu rezultatul fiscal), sunt cele care au dus la crearea standardului IAS12, standard ce tratează influența acestor diferențelor temporare asupra rezultatului impozabil și tematica impozitelor amânate ce derivă din acestea. Astfel, avem doua metode pentru impozitarea profitului:

Metoda impozitului curent (exigibil) – acceptată de legislația românească;

Metoda impozitului amânat (a reportării impozitului) –neacceptată de legislația românească ce rezultă din aplicarea standardului IAS 12.

!!! Impozitul curent și impozitul amânat sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct în capitalurile proprii, în aceiași perioadă sau într-o perioadă diferită.

Tratamentele și practicile contabile specifice

În IAS 12 “Impozitul asupra rezultatului” regăsim afișate atât politice contabile de recunoaștere ,cât și cele de evaluare și prezentare ale impozitelor calculate asupra rezultatului.

Problema centrală din contabilizarea impozitului pe profit apare atunci când recunoștem urmările fiscale curente și viitoare.

IAS 12 arată modul contabil de a trata impozitul pe profit aducând în discuție recomandări pentru înregistrarea în contabilitate a repercusiunilor fiscale actuale și perspective relationate cu:

redobandirea/decontarea viitoare a valorii contabile a activelor/pasivelor ale unei entitati ce reiese din bilanțul contabil;

operațiile corespunzatoare perioadei curente ce reiese din capitalurile proprii sau contul de profit și pierdere.

Astfel regăsim două metode de calcul:

Metoda impozitului curent sau exigibil (sau mai este denumita metoda datoriei pe care o gasim in contul de profit si pierdere).

Metoda impozitului amânat (sau mai este denumita metoda datoriei bilanțiere)

Metoda impozitului curent

În IAS 12 găsim cheltuiala cu impozitul curent definită ca un impozit de recuperat sau de plătit pe un interval de timp, în general un an.

Conform metodei impozitului exigibil ,rezultatul contabil însumează totalul profitului sau al pierderii exercițiului, înainte de impozitare, cel găsim în contul 121 “profit și pierdere”.

Înainte de impozitare trebuie aflată masa profitului impozabil, pentru care folosim relația

Rezultat impozabil = Rezultat contabil + Reintegrali fiscale – Deduceri fiscale

(Fiscal) (înainte de impozitare) la impozitarea profitului la impozitarea profit

Reintegrarile fiscale sunt în mod normal, cheltuieli care prin prisma fiscalității nu participă în producerea scopului de activitate al societății, nici prin natura lor, nici prin excesivitatea lor (ex. Cheltuieli de protocol depasite).

Deducerile fiscale sunt în general venituri pe care fiscalul nu le impozitează, pentru ca ele derivă deja din impozitari sau scutiri de impozite.

Scutirea de impozit pe profit aferentă investițiilor realizate se acordă în limita impozitului pe profit datorat pentru perioada respectivă.

Scutirea se calculează trimestrial sau anual, după caz, iar suma profitului pentru care a beneficiat de scutirea de impozit pe profit va fi repartizată cu prioritate pentru constituirea rezervelor până la concurența profitului contabil înregistrat la sfârșitul exercițiului financiar.

Contribuabilii care beneficiază de aceste scutiri au însa obligația de a păstra în patrimoniu activele respective cel puțin o perioadă egală cu jumătate din durata lor normală de funcționare. În cazul nerespectării acestei condiții, pentru sumele respective se recalculează impozitul pe profit și se stabilesc majorări de întârziere, de la data aplicării facilității, potrivit legii profitului impozabil.

Impozitul exigibil este aferent unui interval fiscal și poate fi definit cu valoarea impozitului pe profit ce se achită în raport cu profitul impozabil. El se află dupa următoarea formulă:

Impozitul exigibil

(curent) = (Rezultatul contabil + Cheltuieli nedeductibile-Deduceri fiscale ) x 16 %

Pentru că am abordat deja în subcapitolul anterior cheltuielile nedeductibile, acum vom specifica doar deductibilitatea cheltuielilor cu dobânzile, unde vom folosi analiza gradului al capitalului de îndatorare. Analiza prevede că , ele sunt integral deductibile atunci când gradul de îndatorare al capitatului este egal cu 3 sau mai mic și nedeductibile când acesta este mai mare decat valoarea 3.

Gradul de îndatorare îl aflăm ca un raport între capitalul împrumutat ce este totalul creditelor și împrumuturilor rambursabile într-un an și capitalul propriu. Capitalul împrumutat este însumarea creditelor și împrumuturilor cu termen de înapoiere mai mare de 1 an( ex, credite bancare) pe cand capitalul propriu include atât profitul distribuit cât și alte elemente ale capitalului propriu ,capitalul social și rezervele legale.

Grad de indatorare= Capitalul imprumutat/ Capitalul propriu

Abordând fomula de mai sus prin prisma impozitului pe profit o putem transforma în :

Grad de indatorare= Capitalul imprumutat 01.01.N+ Capitalul imprumutat 31.12.N / Capitalul propriu 01.01.N + Capitalul propriu 31.12.N

Prin prisma veniturilor neimpozabile ,pe care le-am definit în subcapitolul anterior, profitul impozabil se calculează, adunat de la începutul anului și se conturează lunar. Impozitul datorat pentru luna în care se datorează se poate calcula prin prisma formulei:

Impozitul datorat Impozitul pe profit Impozit corespunzator profitului

pe luna in curs = calculat pe profit impozabil – impozabil adunat

adunat de la inceputul anului pana la sfarsitul lunii anterioare.

Ex: Dacă profitul impozabil adună de la sfarsitul lunii este de 300 de lei, impozitul corespunzator este de 300 lei x 16% = 48 lei, impozitul datorat pe profit până la sfarșitul lunii mai este de 38 lei. Astfel vom avea o valoare de 10 lei impozit datorat pe această lună, scăzand valorile 48-38=10 lei.

Trebuie să aducem în discuție și reducerile de impozit,ele fiind un element important în calcularea impozitului pe profit. Reducerea cotei de impozit pe profit este de 16% conform Noului Cod Fiscal,și se repartizează ca o sursă de finanțare proprie la sfarșitul perioadei fiscale ,bineînteles, la nivelul profitului avut după ce înregistrăm cheltuiala corespunzatoare impozitului pe profit. Plata făcându-se trimestrial, inclusiv pe data de 25 a primei luni a trimestrului următor.

Conform IAS 12 atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al uneiperioade anterioare, o întreprindere recunoaște beneficiul drept activ în acea perioadă în care aparepierderea fiscală, deoarece există probabilitatea ca beneficiul să fie generat către întreprindere și săpoată fi evaluat în mod credibil

Prin urmare, impozitul pe profit curent se calculează având la bază profitul impozabil și se recunoaște doar dacă exercițiul financiar este încheiat. Știind că impozitul pe profit se calculează de mai multe ori în cadrul unui exercițiu financiar, formula profitului fiscal devine:

Rezultat contabil (Soldul final al contului 121 “Profit și pierdere”)

– Venituri neimpozabile

+ Cheltuieli nedeductibile

– Credit fiscal / pierderi fiscale din perioadele anterioare

= Rezultat fiscal (Profit / Pierdere)

Daca firma înregistrează pierdere fiscal, aceasta se poate recupera în următorii 5 ani consecutivi. Pentru înregistrarea în contabilitate a impozitului pe profit se folosește următoarea formulă:

„Cheltuieli cu impozitul pe profit” 691 = 4411 “Impozitul pe profit” datorat la bugetul de stat

Metoda impozitului amânat

Impozitul amânat este definit ca fiind impozitul ce trebuie plătit sau recuperat în perioadele viitoare și are legătură cu diferențele temporare dintre valoarea contabilă a unei datorii sau a unui activ și baza fiscală a lor.Noțiune preluată din IAS 12.

Impozitul amânat (creanță sau datorie) apare atunci când:

“Reies diferențe între valoarea contabilă și baza fiscală(valoarea atribuită acelui activ sau a acelei datorii în scopuri fiscale)a unei creanțe sau datorii.

Reies valori deductibile sau impozabile în viitor, dar care nu au un activ sau o datorie corespondentă în bilanț.

Reies pierderi fiscale nefolosite, în condițiile în care există și probabilitatea realizării de profituri impozabile viitoare față de care pierderile fiscale să fie reportate

Aceste diferențe sunt reversibile (temporare).

Creanțele sau datoriile respective fac obiectul impozitării”.(Raileanul și Raileanu,2009)

Datoriile de impozit amânat se recunosc pentru diferențele temporare impozabile, cu următoarele excepții: recunoașterea fondului comercial și recunoașterea inițială a unui activ sau a unei datorii care nu afectează, la data tranzacției, nici rezultatul contabil și nici rezultatul impozabil (IAS 12.15).

Creanțele (activele) de impozit amânat se recunosc pentru diferențele temporare deductibile, cu următoarele excepții: recunoașterea fondului comercial și recunoașterea inițială a unui activ sau a unei datorii care nu afectează, la data tranzacției, nici rezultatul contabil și nici rezultatul impozabil (IAS 12.24). O creanță de impozit amânat se recunoaște în limita în care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra căruia vor putea să fie imputate diferențele temporare deductibile, să fie disponibil.

!!!Baza fiscală a unui activ este valoarea atribuită acestui activ sau datorii în scopuri fiscale. Baza fiscală a unei datorii este valoarea sa contabilă diminuată cu sumele ce vor fi deduse, în scopuri fiscale, în contul acestei datorii.( Feleagă și Malciuc, 2007b)

!!!Atunci când valoarea contabilă a unui activ este mai mare decât baza sa fiscală, avem o diferență temporară impozabilă , pentru că beneficiile economice generate de recuperarea activului (impozabile), depășesc valoarea ce va fi permisă sub forma deducerilor în scopuri fiscale. Invers, dacă valoarea contabilă a unui activ este mai mică decât baza sa fiscală , diferența temporară este deductibilă.(Feleagă și Feleagă,2007a)

Impozitele amânate se contabilizează, deoarece reprezintă o datorie sau o creanță generată de consecințele fiscale viitoare ale elementelor contabile cu exceptia cand:

impozitulul este redat de un eveniment sau operatie ce este contabilizata direct în capitalurile proprii

– în acest caz, impozitul se contabilizează pe seama capitalurilor proprii;

în contextul unei grupări de întreprinderi, impozitul afectează valoarea fondului comercial. (IAS 12.58).

În contul 4412 “Impozitul pe profit amânat”, se evidențiază, la sfârșitul perioadei, impozitul pe profit amânat conform standardului mai sus menționat.

IAS 12 prevede faptul că vom calcula cheltuiala cu impozitul pe profit ca fiind suma dintre cheltuielile cu impozitul curent și cheltuielile cu impozitul amânat. De asemenea el aduce în discuție două categorii de diferențe și le definește, ca, diferență între baza fiscală și cea contabilă. Aceste sunt:

Diferente permanente -situație în care diferențele respective nu fac obiectul impozitului amânat.Sunt date de cheltuieli nedeductibile fiscal (ex: cheltuieli protocol) și deducerile fiscale ( ex: dividendele primite de la o persoană juridică română).

Diferente temporare – provin în urma faptului că fiscalul unor eventimente sau operații contabile, are loc într-un moment diferit față de cel în care se realizează recunoașterea în contabilitate.

● diferențele temporare pot fi impozabile sau deductibile. Diferența temporară este impozabilă dacă va crea sume impozabile în aflarea beneficiului impozabil al urmatoarelor exercitii, atunci când valoarea datoriei va fi decontată sau valoarea activului va fi recuperată. Diferența temporară este deductibilă dacă va naste sume deductibile în vederea beneficiului impozabil al urmatoarelor exercitii, atunci când valoarea datoriei va fi decontată sau valoarea activului va fi recuperată.

Atunci când valoarea contabilă a unui activ este mai mare decât baza fiscală și atunci când valoarea contabilă a unui activ este mai mare decât baza fiscală o diferență temporară este impozabilă

Baza fiscală a unui activ este valoarea rezultată din avantajele economice atunci când se recuperează valoarea contabilă a lui, rezultate din scopuri fiscale, pe care le emite întreprinderea. Este o sumă ce o sa fie deductibilă fiscal, ea determinându-se după următoare formulă:

Baza fiscala a unui activ = Valoarea – Sume impozabile + Sume deductibile

Contabila rezultate din rezultate din

recuperarea activului utilizarea activului

Baza fiscală a unei datorii este valoarea contabilă a ei din care se scad sume ce vor fi ,în scopuri fiscale, deduse în contul ei.

Baza fiscala a unei datorii= Valoarea – Sume deductibile + Sume impozabile

Contabila rezultate din rezultate din

decontarea datoriei decontarea datoriei

Diferența temporară impozabilă este dată de orice datorie privind impozitul amânat cu excepția situației când provine din fondul comercial sau contabilizarea unui activ ,inițiala ce provine dintr-o tranzacție care nu afectează rezultatul nici din prisma fiscalității, nici din cea a contabilității. Deci ele generează datorii ale impozitului amânat.

Fondul comercial = Cost achiziție al întreprinderii-( Active identificabile-Datorii iden.)

El poate fi pozitiv sau negativ. În cazul în care este pozitiv, adică în cazul în care costul de achiziție al întreprinderii este mai mare decât diferența dintre valoarea justă a activelor și datoriilor, apar două situații în contabilizarea impozitelor amânate:

Amortizarea fondului comercial este nedeductibilă din punct de vedere fiscal.

Amortizarea fondului comercial este deductibilă din punct de vedere fiscal.(Morariu și alții, 2005a)

În contabilitate avem următoarea înregistrare:

„ Cheltuieli cu impozitul pe profit amânat” = „ Impozitul pe profit amânat”

În IAS 12 sunt aratate mai multe situații în care pot apărea diferențe temporare impozabile,dintre care vom enumera mai jos cea in care:

Amortizarea fiscală are valoare mai mare decât cea de la amortizarea contabilă. Prin urmare, din formula valorii nete a unui activ (Valoare de intrare – Amortizarea cumulată) rezultă că valoarea contabilă a activului va fi mai mare decât cea fiscală.

Subvențiile pentru investiții, recunoscute conform IAS 20 ca un venit în avans, pe

măsură ce sunt folosite, vor fi reevaluate la venituri. Dacă acestea sunt neimpozabile, baza de impozitare a subvenției va fi diferită de valoarea sa contabilă, ceea ce conduce la apariția diferențelor temporare impozabile.

Apariția fondului comercial sau a fondului comercial negativ în urma consolidării.

Investițiile în filialele, sucursalele și întreprinderile asociate sau interesele în asocierile în participație pot fi înregistrate în contabilitate la o valoare diferită decât cea recunoscută în scopuri fiscale.

Când activele și datoriile dobândite sunt recunoscute la valoare justă, însă baza lor de impozitare este valoarea contabilă inițială in cazul combinarilor de intreprinderi .

! Daca din punct de vedere fiscal se intrevad cote distincte pentru valoarea ce deriva din vanzarea activitului si folosinta lui, impozabila, in evaluarea impozitului amanat se abordeaza prima.Cota care descrie intentiile firmei,.

Ex: “Pe data de 01.01.N, o societate achiziționează o instalație la un cost de achiziție de 5.000 u.m. Instalația se amortizează linear pe 5 ani, din punct de vedere contabil, și linear pe 4 ani, din punct de vedere fiscal. Pentru impozitarea valorii rezultate din utilizarea activelor, se prevede, în anul N +1, o cotă de impozitare de 25%, iar pentru câștigul din vânzare o cotă de 30%. În exercițiul N+2, se schimbă cotele de impozitare: 16% pentru profiturile rezultate din utilizarea activelor și 20% pentru impozitarea câștigurilor din vânzare. Societatea intenționează să utilizeze activul.

Să se calculeze și înregistreze impozitele amânate aferente exercițiilor N, N+1 și N+2.

Rezolvare

Amortizare contabilă = 5.000/5 = 1.000, Amortizare fiscală = 5.000/4= 1.250

Exercițiul N

DTI = 250 u.m. => Datorie de impozit amânat = 250 u.m. * 25% = 62,5 u.m.

Cheltuieli cu impozitul amânat = Datorii de impozit amânat 62,5

Exercițiul N+1

DTI = 500 u.m. => Datorie de impozit amânat = 500 u.m. * 25% = 125 u.m.

Există o datorie de 62,5 um și, prin urmare, se contabilizează o datorie de 62,5 u.m.

Cheltuieli cu impozitul amânat = Datoriide impozit amânat 62,5

Exercițiul N+2

DTI = 750 u.m. => Datorie de impozit amânat = 750 u.m. * 16% = 120 u.m.

Ajustarea soldului inițial: 500 u.m. * (25% – 16%) = 45 u.m.

Datorită scăderii cotei de impozitare, trebuie diminuat soldul inițial cu 45 u.m.

Soldul inițial era de 125 u.m., iar corectat este 80 u.m. Este necesară o datorie de 120 u.m.și, în consecință, se contabilizează o datorie de 40 u.m.

“

Diferența temporara deductibilă va fi înregistrata în bilanț ca și creanță cu impozitul pe profit amânat.

În contabilitate avem următoarea înregistrare:

4412 791

„ Impozitul pe profit amânat” = „ Venituri din impozitul pe profit amânat”

În IAS 12 avem mai multe situații în care pot apărea diferențe temporare deductibile:

Costurile de cercetare sunt recunoscute drept cheltuială la determinarea profitului

contabil în perioada în care ele apar, dar pot să nu fie autorizate drept deducere la determinarea profitului impozabil (pierderii fiscale) până într-o perioadă viitoare. Diferența dintre baza fiscală a costurilor de cerecetare – acestea fiind reprezentate de valoarea pe care autoritățile fiscale o autorizează a fi dedusă în perioadele viitoare – și valoarea contabilă egală cu zero se concretizează într-o diferență temporară deductibilă ce are ca efect o creanță privind impozitul amânat.

Costurile cu pensiile pot fi deduse la determinarea profitului contabil pe măsură ce

serviciul este prestat de salariat, dar la determinarea profitului impozabil ele pot fi deduse fie în momentul în care contribuțiile sunt plătite de întreprindere către un fond, fie atunci când pensiile sunt plătite de către întreprindere. Există o diferență temporară între valoarea contabilă a datoriei și baza sa fiscală; baza fiscală a datoriei este, de regulă, egală cu zero. O astfel de diferență temporară deductibilă are ca efect o creanță privind impozitul amânat pe măsură ce benficiile economice vor intra în întreprindere sub forma unei deduceri din profiturile impozabile, atunci când contribuțiile sau pensiile sunt plătite.

Atât creanța cât și datoria de impozit amânat se calculează făcând produsul diferenței temporare cu cota de impozitare. Impozitul amânat este impozitul care va deveni exigibil sau recuperabil în perioadele următoare.

Diferențele temporare impozabile vor însemna creșteri ale impozitului pe profit în exercițiile următoare, astfel ca vor fi înregistrate ca si datorie de impozit amânat.

Diferențele temporare deductibile vor concretiza o scăderea a impozitului pe profit în exercițiile următoare, drept urmare vor fi contabilizate ca o creanță privind impozitele amânate.

O creanță de impozit amânat se recunoaște în limita în care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra căruia vor putea să fie imputate diferențele temporare deductibile, să fie disponibil (IAS 12. 24, 28-30). Beneficiul impozabil poate proveni din: diferențe temporare impozabile sau profituri viitoare impozabile. La fiecare dată a bilanțului, entitatea analizează creanțele nerecunoscute de impozit amânat (IAS 12.37). Acestea se recunosc în măsura în care a devenit probabil că profitul impozabil viitor va permite recuperarea creanței.

Pentru că problema compensării are o importanta în contabilitatea impozitelor, IAS12 prezintă următoarele noțiuni, situația de mai jos întâlnind-o și în România:

„ O întreprindere trebuie să compenseze creanțele și datoriile privind impozitul amânat dacă și numai dacă:

întreprinderea are dreptul legal de a compensa creanțele privind impozitul curent cu

datoriile privind impozitul curent; și

creanțele și datoriile privind impozitul amânat sunt aferente impozitelor pe profit

percepute de aceiași autoritate fiscală fie;

1)aceleaiași entități impozabile; fie

2)unor entități impozabile diferite care intenționează fie să deconteze datoriile și activele privind impozitul curent pe o bază netă, fie să realizeze activele și să deconteze datoriile în mod simultan, în fiecare perioadă viitoare în care valori importante ale creanțelor ori datoriilor privind impozitul amânat se așteaptă a fi recuperate sau decontate. ”

Prin urmare, creanțele și datoriile privind impozitul amânat nu se pot compensa decât în cazul în care ele ar putea fi compensate în momentul în care devin exigibile. Atunci când acestea devin curente în perioade diferite, entitatea contabilă nu are dreptul de a face compensarea. Ele se determină prin multiplicarea diferențelor temporare cu cotele de impozit aplicate în perioadele în care activul va fi realizat sau datoria va fi decontată.

O societate poate să compenseze o creanță privind impozitul amânat cu o datorie privind impozitul amânat ale aceleiași entități impozabile dacă și numai dacă ele sunt aferente impozitelor pe profit percepute de aceiași autoritate fiscală, iar întreprinderea dispune de dreptul legal de a compensa activele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitul curent. De asemenea, întreprinderea trebuie să recunoască o eventuală creanță netă privind impozitele amânate doar dacă este probabil ca în viitor să existe suficient profit impozabil pentru a putea utiliza diferențele temporare deductibile.( Morariuși alții, 2005a)

Ex: “Se cunoaște următoarea situație, la sfârșitul exercițiilor N și N+1:

(um)

La începutul exercițiului N, exista o datorie de impozit amânat de 1.000 um. Cota de impozitare este 16%.

Contabilizați impozitele amânate aferente celor două exerciții, în cazul necompensării și, apoi, în cazul compensării creanțelor cu datoriile de impozit amânat.

Rezolvare

Exercițiul N

DTI = 10.000 um => sold final la datoriile de impozit amânat = 10.000 um * 16% = 1.600 um

Există un sold inițial de 1.000, prin urmare, se contabilizează, în numele exercițiului N, o datorie de 600.

DTD = 6.000 um => sold final la creanțele de impozit amânat = 6.000 um * 16% = 960 um Deoarece nu există sold inițial, se contabilizează, pentru exercițiul N, o creanță de 960 um.

Cazul 1 – necompensare

Se contabilizează separat o creanță în sumă de 960 um și o datorie de 600 um. Chiar dacă, pentru exercițiul N, se contabilizează o creanță mai mare decât datoria, aceasta va fi recuperată din datoria de impozit amânat existentă la începutul exercițiului N (soldul inițial).

Soldul final al creanței este 960, iar soldul final al datoriei este de 1.600.

Cazul 2 – compensare

La sfârșitul anului N, trebuie să existe o datorie de impozit amânat de 640 um (din diferențele temporare rezultă o datorie de 1.600 um și o creanță de 960 um ). Deoarece este înregistrată în contabilitate o datorie de impozit amânat de 1.000 um și se utilizează principiile compensării, se reduce această datorie de impozit amânat cu 360 um.

Datorii de impozit amânat = Venituri din impozitul amânat 360

Prin urmare, soldul final al datoriei de impozit amânat va fi de 640.

Exercițiul N+1

Cazul 1 – necompensare

DTI = 8.000 => sold final la datoriile de impozit amânat = 8.000 um * 16% = 1.280 um

Există un sold inițial la datorii de 1.600 um, prin urmare se contabilizează, pentru exercițiul N, o reducere a datoriei de 320 um

Datoriide impozit amânat = Venituri din impozit amânat 320

DTD = 9.000 um => sold final la creanțele de impozit amânat = 9.000 * 16% = 1.440 um

Există un sold inițial la creanțe de 960, iar creșterea de 480 se contabilizează în limita în care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra căruia vor putea să fie imputate diferențele temporare deductibile, să fie disponibil. Dacă nu se prevăd beneficii viitoare impozabile, creanța se recunoaște până la nivelul datoriei de impozit amânat, adică 1.280, ceea ce înseamnă contabilizarea în numele exercițiului a unei creanțe de 320 (1.280 – 960).

Creanță de impozit amânat = Venituri din impozit amânat 320

Dacă se prevăd beneficii viitoare impozabile din care să fie recuperat activul, se contabilizează o creanță de 480 um.

Creanță de impozit amânat = Venituri din impozit amânat 480

La sfârșitul exercițiului N+1, există o datorie de impozit amânat de 1.280 um și o creanță de impozit amânat de 1.440 um, dacă se estimează că este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra căruia vor putea să fie imputate diferențele temporare deductibile, va fi disponibil (în caz contrar, creanța va fi de 1.280).

Cazul 2 – compensare

DTI = 8.000 um => sold final la datoriile de impozit amânat = 8.000 um * 16% = 1.280

DTD = 9.000 um => creanță de impozit amânat = 9.000 um * 16% = 1.440 um

Prin compensare, trebuie să existe un sold final la creanțe de 160 um, dacă se prevăd beneficii viitoare impozabile; în caz contrar, soldul impozitelor amânate trebuie să fie 0.

Există un sold inițial la datorii de 640, prin urmare:

– dacă se prevăd beneficii viitoare impozabile, se anulează datoria de 640 um și se recunoaște creanța de 160 um;

– dacă nu se prevăd beneficii viitoare impozabile, se anulează datoria de 640 um Datoriide impozit amânat = Venituri din impozit amânat 640”

Modalitatea în care managerul dorește să deconteze o datorie sau să recupereze un activ ,va deriva din consecințele fiscale care vor rezulta din evaluarea elementelor de impozit amânat.

Pentru contabilizarea elementelor de impozit amânat se folosesc următoarele conturi:

4412- “Impozitul pe profit amânat”

6912-“Cheltuiala cu impozitul pe profit amânat”

792-“Venituri din impozitul pe profit amânat”

IAS 12 prezintă de asemenea și politici de prezentare în situațiile financiare ale impozitului pe profit precum :

componentele principale ale cheltuielilor sau ale veniturilor impozitului trebuie prezentate diferit(IAS 12.80)

relația dintre rezultatul contabil și cheltuiala cu impozitul pe profit, trebuie prezentată în note de către entitate (IAS 12.81)

Pentru fiecare tip de diferență temporară, se prezintă creanța și/sau datoria recunoscute în bilanț în numele fiecărei perioade, precum și cheltuiala (venitul) care a afectat rezultatul perioadei (IAS 12.81).

CAPITOLUL 2

2.1. METODA IMPOZITULUI CURENT (EXIGIBIL)

Prin prisma balantei societatii S.C. GTI AUTO CONSULT 2013 SRL a anului 2015,situația cheltuielilor si a veniturilor pentru anul pentru care este intocmita, este descrisa in felul urmator:

Situatia aferenta VENITURILOR:

Venituri generate de servicii si lucrari: ……………………………………………………………..19 524,87

Venituri generate din vanzarea marfurilor: ………………………………………………….1 541 247,88

Venituri generate de subvenții primite si donatii: …………………………………………………3 123,21

Venituri generate din cedarea activelor: ……………………………………………………………..2 013,76

Venituri generate din diferențele de curs valutar:………………………………………………………..9,12

Venituri generate din dobânzi: ……………………………………………………………………………..230,71

Venituri generate din sconturi dobandite: ………………………………………………………………725,24

Total Venituri: 1 566 874,79

Situatia aferenta CHELTUIELILOR:

Cheltuieli privind materiale de consum: ………………………………………………………………1 178,00

Cheltuieli privind combustibilul:……………………………………………………………………………361,00

Cheltuieli privind piesele de schimb:………………………………………………………………………141,23

Cheltuieli privind obiectele de inventar:………………………………………………………………2 385,48

Cheltuieli privind apa si energia:………………………………………………………………………..9 871,89

Cheltuieli privind mărfurile:…………………………………………………………………………1 100 051,41

Cheltuieli privind reducerile comerciale:………………………………………………………………-348,81

Cheltuieli privind reparatiile si intretinerea:………………………………………………………..2 473,00

Cheltuieli privind chirii si redevente ………………………………………………………………..19 367,82

Cheltuieli privind primele de asigurare:………………………………………………………………1 641,44

Cheltuieli privind protocolul și reclama:………………………………………………………………5 349,62

Cheltuieli privind trasportul:…………………………………………………………………………….19 206,69

Cheltuieli privind detasari si deplasari.. ……………………………………………………………..1 715,12

Cheltuieli privind serviciile bancare:…………………………………………………………………..2 741,70

Alte cheltuieli privind serviciile catre terți:…………………………………………………………87 412,09

Cheltuieli privind alte impozite și taxe:……………………………………………………………….1 031,00

Cheltuieli privind salariile:……………………………………………………………………………….59 689,00

Cheltuieli privind tichetele de masă:……………………………………………………………………1 279,84

Cheltuieli privind asigurările sociale ………………………………………………………………..13 814,00

Cheltuieli privind ajutorul de șomaj: ……………………………………………………………………5 410,00

Cheltuieli privind contribuții angajator la CASS:………………………………………………….3 718,00

Cheltuieli privind diferențele de curs valutar:…………………………………………………………..1 300

Cheltueli privind dobânzile:………………………………………………………………………………21 470,00

Cheltuieli de exploatare privind amortizările:…………………………………………………….11 019,60

Cheltuieli privind penalitati, amenzi si despagubiri………………………………………………….848,07

-din care Despăgubiri, amenzi și penalități datorate către autoritățile române: 800,07

Cheltuieli privind provizioanele aferente deprecierea imobilizărilor:………………………8 768,09

Total Cheltuieli: 1 381 895,17

Luand in considerare situatiile prezentate de mai sus, vom trece la calcului rezultatului brut, ce este diferenta dintre veniturile totale si cheltuielile totale si ulterior la calcului rezultatului net, pe care il aflam scazand din primul cheltuiala cu impozitul pe profit din primele trei trimestre:

Rezultatul Brut = Totalul de Venituri – Total de Cheltuieli= 184 979,62

Cheltuiala privind impozitul pe profit (trim. I,II, III): – 2 781,95

Rezultatul net: 182 197,67

Calculul pentru aflarea impozitului pe profit:

(datele sunt preluate din balanța de verificare și din registrul de evidență fiscală de la 31.12.2015)

Profit impozabil = Rezultat net (contabil) – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile

Rezultat contabil (profit): ……………………………………………………………………………… 182 197,67

Venituri ce nu se impoziteaza:……………………………………………………………………………………… 0

Cheltuiala privind impozitul pe profit este nedeductibilă în totalitate: ………………….. 2 781,95

Precum și urmatoarele cheltuieli:

-Amenzi,despagubiri si penalitati datorate autoritătilor din tara noastra……………800,07

-Cheltuieli privind provizioanele aferente deprecierilor imobilizarilor:………… 8 768,09

-Cheltuieli de protocol ce trec de limita specificata de lege: ………………………. 2 410,95

Vom calcula deductibilitatea limitata a cheltuielilor de protocol dupa specificatiile Noului Cod Fiscal,drept urmare vom avea deductibilitatea limitata a cheltuielilor de protocol egale cu:= 2% * (Totalul Veniturilor– Totalul cheltuielilor) =2% x 184 979,62 = 3 699,59

Cheltuieli de protocol = Cheltuieli protocol în afara limitei + Cheltuieli de protocol integral

nedeductibile deductibile

=(5 349,62 – 3 699,59)+ 760,92 = 2 410,95

Alte cheltuieli nedeductibile:

Cheltuieli privind alte impozite și taxe (cheltuielile privind taxa pe valoarea adăugată corespunzatoare bunurilor oferite salariaților precum avantaje în natură) ……………………………………………………………………………………………………..745,00

Cheltuieli privind alte servicii nedeductibile (cheltuielile aferente serviciilor de consultanță, pentru care, contribuabilii ,nu pot motiva indispensabilitatea prestării acestora): ……………………………………………………………………………………………………..628,11

Tichete nedeductibile de masă: ………………………………………………………….96,12

Totalitatea altor cheltuieli nedeductibile=1 469,23

Totalalitatea cheltuielilor nedeductibile=16 230,29

Urmatorul pas este calculul rezervei deductibile legale :

5% * Profitul contabil = 5% * 182 197,67=9 109,88

20% * Capitalul social = 20% *200,00=40

Profitul impozabil = Rezultat net (contabil) 182 197,67

– Venituri neimpozabile = – 0

+ Cheltuieli nedeductibile + 16 230,29

– Rezerva legală – 9 109,88

=189 318,08

Impozitul pe profit aferent anului 2015 = 16% * 189 318,08= 30 290,89

Presupunand prin absurd ca am fi avut credit de sponsorizare 0 si tinand cont ca Cifra de Afaceri este egala cu 1 576 757,98 el s-ar fi calculat în felul următor conform Noul Cod Fiscal:

Credit sponsorizare = min (0,005% * Cifra de afaceri; 20% * Impozit pe profit; Sponsorizare)

= min (0,005% x 1 576 757,98; 20% x 30 290,89 ; 0) = min (7 883,786 / 6 058,17 ; 0) = 0

Impozit pe profit aferent trimestrului IV =30 290,89 – 2 781,95 = 27 508,94

Impozit minim : CA=1 576 757,98 => 430 001 < 1 576 757,98 < 4 300 000 lei

=> Impozit minim = 8600 / 4 = 2 150

In cele din urma vom calcula impozitul corespunzator trimestrului IV, de plata ,dupa cum urmeaza:

Impozit de plată aferent trimestrului IV = max (Impozit calculat; Impozit minim)

Impozit de plată aferent trimestrului IV = max (27 508,94; 2 150)

Impozit de plată aferent trimestrului IV = 27 508,94

691 = 4411 27 508,94

„Cheltuieli cu impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”

2.2 METODA IMPOZITULUI AMANAT

(ABORDARE PRIN IAS12)

Între cele două metodologii ale impozitului pe profit. avem diferențe doar atunci când în firmă sunt existente situații care creeaza diferențe temporare, cum sunt specificate în temeiul standardului IAS 12.

Cota de impozitare agreata pentru prezentarea urmatoarelor situații ipotetice, este cea din Codul Fiscal, de 16%.

La 28.12.2015:

Firma „SC GTI AUTO CONSULT 2013 SRL” a contactat serviciile de evaluare ale unei firme pentru a afla valoarea apartamentului pe care il detine. De asemenea, situația activului este următoarea:

Valoarea rezultată în urma reevaluării a fost de 51 389,34lei.

Conform Noului Codului Fiscal, cheltuiala este deprecierea valorificata a fixelor mijloace, în cazul în care, ca o consecinta a realizarii unei reevaluări, se înregistrează o scadere a valorii acestora, astfel,nu este deductibilă la realizarea calcului impozitului pe profit. Drept urmare,în contabilitate ,vom avea următoarea înregistrare:

6813 = 212 6 662,49

„Cheltuieli privind ajustările pentru „Construcții”

deprecierea imobilizărilor de exploatare”

Impozitele amânate se regasesc în situația de mai jos:

Autoturismul (“Dacia tipul Sandero”) este fiscal amortizat pe o perioada de 5 ani, prin prisma metodei liniare. Contabil, s-a optat pentru metoda accelerata de amortizare, cu 50% din valoare în primul an (2014- luna iulie).

Impozitele amânate se regasesc in situatia de mai jos:

Echipamentul tehnologic (“Frigider BEKO”) achiziționat în anul 2014, cu 11 070 lei are o perioada de amortizare prin prisma contabilitatii, de 7 ani si prin prisma fiscalitatii de 6 ani.

Rata de amortizare prin prisma contabilitatii: 11 070/ 72 = 153,75

Rata de amortizare prin prisma fiscalitatii: 11 070/ 84 = 131.79

Impozitele amânate se prezintă în următoarea situație:

Cheltuielile contabilizate în avans in contul de cheltuieli 671 redau o chirie a spațiului plătită pe 2 ani /2015,2016,bineinteles deductibilă atunci cand are de creaza fluxul monetar.

Impozitele amânate se prezintă în următoarea situație:

Având în vedere cele de mai sus, situația totală a impozitelor amânate se prezintă astfel:

Diferențe temporare deductibile: 23 203,19

Diferențe temporare impozabile: 6 446,44

Venituri din impozite amânate: 4 672,50

Cheltuieli din impozite amânate: 1 031,42

4412 792 4 672,5

„ Impozitul pe profit amânat” = „Venituri generate de impozitul pe profit amânat”

691 4412 1 031,42

„Cheltuieli privind impozitul pe profit amânat” = „Impozitul pe profit amânat”

Tinand cont de situațiile de mai sus,cat și de impozitele amânate corespunzatoare acestora, totalul veniturilor și cheltuielilor este următorul:

Totalul veniturilor ramane nemodificat:

Total Venituri: 1 566 874,79

In schimb totalul cheltuielilor se modifica, prin prisma cheltuielilor cu amortizarea

Cheltuieli de exploatare cu amortizarea:…………………………………..11 019,60+439,2=11 458,8

Total Cheltuieli: 1 382 334,37

Rezultatul Brut = Totalul de Venituri – Total de Cheltuieli= 184 540,42

Cheltuiala privind impozitul pe profit (trim. I,II, III): – 2 781,95

Rezultatul net: 181 758,57

Profit impozabil = Rezultat net (contabil) – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile

Rezultat contabil (profit): ……………………………………………………………………………….181 758,57 Venituri ce nu se impoziteaza:……………………………………………………………………………………… 0

Cheltuiala privind impozitul pe profit este nedeductibilă în totalitate: ………………….. 2 781,95

Precum și urmatoarele cheltuieli:

-Amenzi,despagubiri si penalitati datorate autoritătilor din tara noastra……………800,07

-Cheltuieli privind provizioanele aferente deprecierilor imobilizarilor:………… 8 768,09

-Cheltuieli de protocol ce trec de limita specificata de lege: ………………………. 2 475,37

Vom calcula deductibilitatea limitata a cheltuielilor de protocol dupa specificatiile Noului Cod Fiscal,drept urmare vom avea deductibilitatea limitata a cheltuielilor de protocol egale cu:= 2% * (Totalul Veniturilor– Totalul cheltuielilor) =2% x 181 758,57 = 3 635,17

Cheltuieli de protocol = Cheltuieli protocol în afara limitei + Cheltuieli de protocol integral

nedeductibile deductibile

=(5 349,62 – 3 635,17)+ 760,92 = 2 475,37

! Amortizarea contabilă a echipamentului tehnologic este mai mare decât cea fiscală, diferența între cele două este deci nedeductibilă fiscal.

Alte cheltuieli nedeductibile:

Cheltuieli privind alte impozite și taxe (cheltuielile privind taxa pe valoarea adăugată corespunzatoare bunurilor oferite salariaților precum avantaje în natură) ……………………………………………………………………………………………………..745,00

Cheltuieli privind alte servicii nedeductibile (cheltuielile aferente serviciilor de consultanță, pentru care, contribuabilii ,nu pot motiva indispensabilitatea prestării acestora): ……………………………………………………………………………………………………..628,11

Tichete nedeductibile de masă: ………………………………………………………….96,12

Cheltuielile privind exploatarea amortizarilor de imobilizari nedeductibile ……………………………………………………………………………………………………….439,2

Totalitatea altor cheltuieli nedeductibile=1 908,43

Totalalitatea cheltuielilor nedeductibile=16 733,91

Urmatorul pas este calculul rezervei deductibile legale :

5% * Profitul contabil = 5% * 181 758,57 =9 087,92

20% * Capitalul social = 20% *200,00=40

Profitul impozabil = Rezultat net (contabil) 181 758,57

– Venituri neimpozabile = – 0

+ Cheltuieli nedeductibile + 16 733,91

– Rezerva legală – 9 087,92

=189 404,56

Impozitul pe profit aferent anului 2015 = 16% * 189 318,08= 30 304,72

691 = 4411 30 304,72 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”

2.3. CALCULUL TEORETIC AL IMPOZITULUI PE PROFIT IN SUA

In Statele Unite ale Americii intanim un clasic sistem de impunere al entitatilor. Astfel, in anul realizarii profiturilor , ele se impoziteaza la companie si apoi se distribuie ulterior, la actionari, dividendele nefiind deductibile din impozabilul profit. Insa, printr-o exceptie, daca entitatile primesc dividende ce se pot impozita, ele se pot deduce partial sau integral.

Toti contribuabilii trebuie sa completeze anual, o declaratie de impunere,prin care sa isi calculeze valoarea datoriei impozitului. Declaratia, trebuie depusa pana in a 15-a zi, din a treia luna de inchidere anului fiscal.

Ca arie de aplicabilitate,mentionam faptul ca in SUA, impozitul pe profit se aplica : societatilor pe actiuni, companiilor de asigurari, bancilor, corporatiilor, asociatiilor. Ca o exceptie intalnim companiile de investitii regulate si cele de investitii in averi reale, care pot sa ceara o deducere din venitul aferent investitiilor.

La fel , ca o deosebire de tara noastra, in SUA nu este folosita teoria de rezidenta pentru entitati. Ele sunt considerate interne daca se afla sub temeiul legal unui stat american si sunt considerate externe daca sunt sub o straina jurisdictie legala.Cele interne calculeaza impozitul pe profit asupra tuturor veniturilor indiferent de provenienta.

Daca se demonstreaza ca dobanzile provin din obligatiuni emise pentru interes public , ele sunt scutite de impunerea federala. Dividendele insa , nu sunt scutite , dar , integral sau partial se pot deduce.

Printre cheltuielile deductibile conform temeiului legal din SUA enumeram: deprecierile si amortizarile, cheltuieli de afaceri. Iar printre cele nedeductibile : salariile excesive.

Evaluarea activelor se intocmeste potrivit metodelor LIFO sau FIFO .

Corporatiilor se impun castiguri de capital, sistemul fiind unul de tip progresiv. Ele beneficiaza de o serie de stimulente precum cheltuielile de cercetare-dezvoltare pot fi deduse pe o perioada de 5 ani. Calculul impozitului se face pe un an fiscal sau unul calendarristic.

CONCLUZII SI PROPUNERI

Inca din primul capitol al lucrării ne dăm seama că tratamentul acestui tip de impozit este o problemă delicată, calculul acestui impozit făcându-se pe baza strânsei legături dintre fiscalitate și contabilitate.De asemenea, ne dăm seama că impozitul pe profit este una din sursele cele mai importante de alimentare a bugetului cu venituri, fiind un impozit direct cu caracter obligatoriu și permanent din categoria veniturilor fiscale.

In primul subcapitol al primei parte a lucrarii se contureaza atat importanta temei cat si motivele principale pentru care am abordat-o , unul din motive ar fi ca aceasta tema a starnit mereu controverse datorita relatiei dintre contabilitate si fiscalitate pe care acesta o contureaza, pe langa celelalte impozite.

In al doilea subcapitol al aceleasi parti ale lucrarii, amintim temeiul legal pe care acesta se bazeaza , atat la nivel al tarii noastre cat si la nivel international in al treilea mentionand publicatii relevante cu pareri ale autorilor in contradictoriu privind importanta dintre contabilitate si fiscalitate.

In ultima parte a primului capitol ne axam pe explicarea tratamentelor impozitului profit cu precadere cel contabil, conturand esentialul teoretic din standardului IAS 12.

În al doilea capitol al temei am abordat un studiu pentru exemplificarea normelor standardului IAS 12 și pentru o mai bună întelegere a normelor pe care acesta le descrie, abordand atat prin prisma metodei impozitului curent cat si prin prisma metodei impozitului amanat, scopul final fiind conceperea declaratiei de impunere.

Ca o sugestie pentru a simplifica calculul impozitului pe profit aduc in discutie sa beneficiem de o mai corecta deductibilitate a provizioanelor prin prisma fiscalitatii. Prin prisma conceptiei ca Noul Cod Fiscal este destul de restrictiv in detuctibilitatea anumitor tipuri de provizioane, ar fi necesar ca fiscalitatea prin temeiul ei sa permita in cadrul unei companii, inregistrarea deductibilitatii fiscale al totalului de provizioane , bineinteles daca se respecta internationalele standarde de raportare financiara. Prin aceasta modificare, platitorii vor avea curaj sa isi creasca afacerile , pentru ca nu mai sunt nevoiti sa achite impozit pe venituri fictive, daca au probleme financiare clientii lor sau daca o parte din bunurile de pe stoc au fost considerate paguboase pentru ca au fost degradate.