Impozitele + Studiu Caz

CUPRINS

CAPITOLUL I – Caracterizarea generală a impozitelor

1.1. Conținutul și rolul impozitelor

Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părți din veniturile și/sau averea persoanelor fizice și juridice la dispoziția statului în vederea acoperirii cheltuielilor publice. Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil și fără contraprestație directă din partea statului.

Caracterul obligatoriu al impozitelor trebuie înțeles în sensul că plata acestora către stat este o sarcină impusă tuturor persoanelor fizice și/sau juridice care realizează venit dintr-o anumită sursă sau posedă un anumit gen de avere pentru care, potrivit legii, datorează impozit. Dreptul de introduce impozite îl are statul și el se exercită prin intermediul puterii legislative (Parlamentul), iar uneori, în anumite condiții, și prin organele de stat locale. Parlamentul aprobă introducerea impozitelor de stat de importanță națională (generală), iar organele de stat locale pot introduce unele impozite în favoarea unităților administrativ – teritoriale. În România, conform Constituției, consiliile locale sau județene stabilesc impozitele și taxele locale , în limitele și în condițiile legii.

Impozitele sunt plăți care se fac către stat cu titlu definitiv și nerambursabil. În schimbul acestora, plătitorii impozitelor nu pot solicita statului un contraserviciu de valoare egală sau apropiată.

Sarcina achitării impozitului pe venit revine tuturor persoanelor fizice și/sau juridice care realizează venit dintr-o anumită sursă prevăzută de lege. Pentru muncitori și funcționari sursa de venit o constituie salariul, pentru agenții economici – profitul, pentru proprietarii de terenuri – renta, pentru deținătorii de hârtii de valoare (acțiuni, obligațiuni etc) – venitul produs de acestea (dividende, dobânzi ș.a.) iar micii meseriași și liber-profesioniștii suportă impozitele din venitul realizat de pe urma activității desfășurate.

Rolul impozitelor se manifestă pe plan financiar, economic și social. Manifestarea rolului impozitelor cunoaște unele diferențieri de la o etapă de dezvoltare a economiei la alta.

Rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, întrucât acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesar acoperirii cheltuielilor publice. În țările dezvoltate, impozitele, taxele și contribuțiile procură 80 – 90% din totalul resurselor financiare ale statului. Și în cadrul țărilor în curs de dezvoltare ponderea impozitelor și taxelor în totalul resurselor financiare publice este însemnată, aceasta variind între 50% și 90%.

Caracteristic evoluției impozitelor și taxelor în perioada postbelică este faptul că acestea au cunoscut o tendință de creștere continuă, atât ca mărime absolută cât și relativă. Creșterea volumului încasărilor din impozite s-a realizat prin creșterea numărului plătitorilor, extinderea bazei de impunere, precum și prin majorarea cotelor de impunere. Această din urmă măsură a vizat în cea mai mare parte, impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice și mai puțin veniturile obținute de societățile de capital.

Până prin anii 70-80, s-a observat o anumită accentuare a rolului impozitelor pe plan economic, concretizată în încercările statului de a folosi impozitele ca mijloc de intervenție în economie. Impozitele se pot manifesta ca un instrument de încurajare sau de frânare a unei activități economice, de creștere sau de reducere a producției sau a consumului unui anumit produs, de impulsionare ori de limitare a comerțului exterior, în funcție de intenția legiuitorului.

Referindu-se la rolul impozitelor, economistul francez Pierre Lalumiere, sublinia că impozitele pot fi folosite pentru a „încuraja (sub forma exonerării) sau pentru a descuraja (pe calea suprataxării) o anumită activitate economică. Fără să înceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, impozitul a devenit un mijloc de intervenție în domeniul economic și social”.

Pe plan social, rolul impozitelor se concretizează in faptul că, prin intermediul lor, statul procedează la redistribuirea unei părți importante din produsul intern brut între grupuri sociale și indivizi, între persoanele fizice și cele juridice. Astfel, prin intermediul impozitelor, taxelor și contribuțiilor statul preia la buget între 40% și 50% și chiar mai mult din PIB, în țările dezvoltate și între 30% și 40% în țările în curs de dezvoltare.

1.2. Principiile impunerii

Un sistem fiscal poate fi considerat rațional dacă îndeplinește mai multe cerințe, dacă este organizat și funcționează pe baza anumitor principii. Aceste principii au în vedere ca așezarea și încasarea impozitelor să corespundă atât obiectivelor social-economice ale politicii fiscale a statului din perioada respectivă, cât și intereselor plătitorilor.

Impunerea reprezintă un complex de măsuri și operațiuni efectuate în baza legii, care au drept scop final stabilirea impozitului ce revine în sarcina unei persoane fizice sau juridice. Impunerea are atât o latură de natură politică, cât și una de ordin tehnic (care cuprinde metodele și tehnicile utilizate pentru determinarea bazei impozabile și a cuantumului impozitului).

Sub aspect politic, prin impunere se urmărește ca fiecare impozit introdus să răspundă anumitor cerințe, să fie în concordanță cu anumite principii.

Primul care a formulat astfel de principii a fost marele economist Adam Smith, reprezentant de seamă al economiei politice din secolul XVIII și începutul secolului XIX. Adam Smith susținea că, la baza politicii fiscale a statului trebuie să stea mai multe principii:

Principiul justeții impunerii (echității fiscale), conform căruia toți cetățenii unei țări trebuie să contribuie, pe cât posibil, cu impozite în funcție de veniturile pe care le obțin. Promovarea acestui principiu avea ca scop anularea privilegiilor de care se bucurau nobilii și clerul în ceea ce privește impozitele directe și participarea tuturor supușilor statului la acoperirea cheltuielilor publice în raport cu veniturilor realizate.

Principiul certitudinii impunerii presupune ca mărimea impozitelor datorate de fiecare persoană să fie certă și nu arbitrară iar termenele, modalitatea și locul de plată să fie clar stabilite pentru a fi cunoscute și respectate de fiecare plătitor.

Principiul comodității perceperii impozitelor presupune ca impozitele să fie percepute la termenele și în modul cel mai convenabil pentru contribuabil.

Principiul randamentului impozitelor urmărește ca sistemul fiscal să asigure încasarea impozitelor cu minimum de cheltuieli și să fie cât mai puțin apăsător pentru plătitori. Principiul randamentului impozitelor este o expresie a „guvernului ieftin”, în sensul că aparatul pentru încasarea impozitelor, ca și întreg aparatul de stat, trebuie să fie cât mai puțin costisitor. De asemenea, aparatul fiscal nu trebuie să stingherească activitatea economică a contribuabililor și nici să-i îndepărteze de la îndeletnicirile lor. Politica financiară reclamă ca la instituirea unui impozit să fie avut în vedere și să fie asigurat randamentul lui fiscal ridicat. Prin randamentul ridicat al impozitului se înțelege caracterul său universal, ceea ce înseamnă ca el sa fie plătit de către toate persoanele fizice și juridice care dobândesc venituri din aceeași sursă sau dețin aceeași avere, să cuprindă toată materia impozabilă, să fie exclusă posibilitatea practicării evaziunii sau a fraudei fiscale și să nu reclame cheltuieli mari cu așezarea, urmărirea și încasarea impozitului.

Aceste principii au avut un caracter progresist deoarece au fost îndreptate împotriva eliminării arbitrariului care exista în materie de impozite în perioada de trecere de la feudalism la capitalism și în primele stadii de dezvoltare a capitalismului.

Fiecare impozit nou introdus trebuie să corespundă cerințelor principiilor de echitate, de politică financiară, de politică economică și socială.

1.2.1. Principii de echitate fiscală

Noțiunea de echitate fiscală semnifică dreptate socială în materie de impozite.

Echitatea fiscală în materie de impozite presupune ca:

impunerea veniturilor și a averii să se facă diferențiat, în funcție de puterea contributivă a subiectului impozitului;

să se stabilească un venit minim neimpozabil prin care să fie scutite de la plata impozitului persoanele care înregistrează venituri mici, situate sub acest venit minim .

Respectarea echității fiscale presupune îndeplinirea cumulativă a mai multor condiții, și anume:

stabilirea minimului neimpozabil, adică legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim care să permită satisfacerea nevoilor de trai strict necesare. Minimul impozabil însă, poate fi stabilit ca atare numai în cazul impozitelor directe (mai ales la impozitele pe venit), neavând aplicabilitate în materie de impozite indirecte;

sarcina fiscală să fie stabilită în funcție de puterea contributivă a fiecărui plătitor, adică cu luarea în considerare a mărimii venitului sau averii care face obiectul impunerii, precum și a situației personale a acestuia (căsătorit, necăsătorit, numărul persoanelor aflate în întreținerea sa etc);

la o anumită putere contributivă, sarcina fiscală a unei categorii sociale să fie stabilită în comparație cu sarcina fiscală a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscală a unei persoane să fie stabilită în comparație cu sarcina fiscală a altei persoane din aceeași categorie socială;

impunerea să fie generală, adică să cuprindă toate categoriile sociale, respectiv toate persoanele care realizează venituri sau care posedă un anumit gen de avere, cu excepția persoanelor ale căror venituri se situează sub un anumit nivel (minimul neimpozabil).

Echitatea fiscală este definită ca dreptate, justiție socială în domeniul impozitelor, taxelor etc. Dacă, teoretic, noțiunea de echitate fiscală este ușor de înțeles și de explicat, aplicarea sa în practică întâlnește multe dificultăți datorită inexistenței unor instrumente și metode clare de cuantificare și de exprimare.

Aplicarea echității fiscale necesită impunerea diferențiată a veniturilor, a averii, și, în același timp, reducerea și scutirea de plata impozitelor și taxelor a persoanelor cu venituri mici.

Echitatea fiscală presupune realizarea simultană și cumulativă a mai multor condiții. Astfel, aplicarea impozitelor și taxelor trebuie să fie generală, adică să afecteze toate categoriile sociale și agenții economici care realizează venituri din aceeași sursă ori care posedă același fel de avere. Însă poate exista și impunerea parțială, situație în care unele categorii sociale se bucură de reduceri și chiar de scutiri de impozite.

Echitatea fiscală necesită delimitarea noțiunilor de egalitate în fața impozitelor și de egalitate prin impozite. Egalitatea în fața impozitelor (neutralitatea impozitelor) presupune ca impunerea să se efectueze în același fel pentru toate persoanele fizice și juridice, fără deosebiri de mod de impunere de la o zonă la alta a statului respectiv. De asemenea, egalitatea în fața impozitelor reclamă ca impunerea să se facă la fel pentru toate entitățile economice, fără să se țină seama de forma juridică în care sunt organizate și funcționează acestea: întreprinderi de diferite mărimi, producători individuali ș.a. Egalitatea prin impozite presupune diferențierea sarcinii fiscale de la un subiect impozabil la altul, avându-se în vedere o serie de criterii politice, economice, sociale etc., cum ar fi: natura și cuantumul materiei impozabile, situația socială, civilă și personală a contribuabilului etc. Prin urmare, egalitatea prin impozite presupune aplicarea unui tratament fiscal diferențiat, după cum este vorba de persoane bogate sau sărace, de cei care realizează venituri din capital, din proprietăți sau din muncă, de persoane necăsătorite, cu copii, invalide, în vârstă etc.

În aprecierea echității fiscale trebuie făcută distincție între egalitatea matematică (aparentă) a sarcă) a sarcinilor fiscale și egalitatea reală (efectivă) a acestor sarcini. În această privință nu este suficient să se aplice un impozit egal la venituri egale, ci este necesar ca la calcularea și încasarea impozitelor să se aibă în vedere situația fiecărei persoane în parte (necăsătorită, căsătorită, cu sau fără copii, câte persoane are în întreținere, vârsta acestora etc.).

Un rol deosebit în respectarea echității fiscale îl are modul de dimensionare a impozitului considerat. Practica fiscală cunoaște impunerea în sume fixe și impunerea în cote procentuale.

Un impozit în sumă fixă, cunoscut sub denumirea de capitație, s-a practicat în orânduirea feudală și în primele stadii de dezvoltare ale orânduirii capitaliste. În cazul acestui impozit, însă, nu poate fi vorba de echitate, deoarece la stabilirea lui nu se avea în vedere nici mărimea venitului sau averii și nici situația personală a plătitorului.

Impunerea în cote procentuale poate fi întâlnită sub forma impunerii în cote proporționale, în cote progresive și în cote regresive. Impunerea în cote proporționale reprezintă o manifestare nemijlocită a principiului egalității în fața impozitelor. În cazul acestei impuneri, se aplică aceeași cotă de impozit indiferent de mărimea obiectului impozabil, păstrându-se în permanență aceeași proporție între volumul venitului (valoarea averii) și cuantumul impozitului datorat.

Cu toate că prin introducerea impunerii în cote proporționale s-a făcut un pas înainte față de impunerea în sume fixe, în direcția unei mai juste repartizări a sarcinilor fiscale, totuși și aceasta prezintă unele neajunsuri cum ar fi faptul că ,nu se ține seama că puterea contributivă a diferitelor categorii sociale crește pe măsură ce acestea obțin venituri mai mari sau posedă averi mai importante. Impunerea în cote proporționale s-a folosit pe scară largă la calcularea impozitelor de tip real (funciar, pe clădiri, pe activități industriale, comerciale și profesii liberale etc), specifice perioadei capitalismului ascendent.

Impunerea în cote proporționale se întâlnește și în prezent, ea utilizându-se atât în cazul unor impozite directe (de exemplu pentru calcularea impozitului pe profiturile societăților de capital în unele țări), cât și în cazul impozitelor indirecte (de exemplu la taxa pe valoare adăugată, la taxele vamale, la taxele de timbru etc).

Impunerea în cote progresive se caracterizează prin faptul că nivelul cotei impozitului crește pe măsura sporirii materiei impozabile, ceea ce face ca dinamica impozitului să depășească dinamica materiei impozabile.

În practica fiscală, impunerea progresivă poate fi întâlnită fie sub forma impunerii în cote progresive simple (globale), fie a impunerii în cote progresive compuse (pe tranșe de venit).

În cazul impunerii în cote progresive simple, se aplică aceeași cotă de impozit asupra întregii materii impozabile aparținând unui plătitor. Cota de impozit va fi cu atât mai mare ( în limitele stabilite de lege), cu cât volumul materiei impozabile va fi mai mare. Impozitul datorat se determină făcând produsul între venitul (averea) impozabil(ă) și cota de impozit aferentă nivelului acestuia. Acest tip de impunere, deși se bazează pe creșterea cotei de impozit pe măsura sporirii mărimii materiei impozabile, are, totuși, un dezavantaj: îi afectează pe cei ale căror venituri se situează la limita imediat superioară celei până la care acționează o anumită cotă de impozit.

Impunerea în cote progresive compuse presupune împărțirea materiei impozabile în mai multe tranșe , iar pentru fiecare tranșă de venit sau avere este stabilită o anumită cotă de impozit. Prin însumarea impozitelor parțiale, calculate pentru fiecare tranșă de venit sau avere în parte, se obține impozitul total de plată pentru un contribuabil. Acest tip de impunere permite o mai corectă calculare a impozitului, eliminându-se astfel neajunsurile generate de impunerea în cote progresive simple. Impunerea în cote progresive compuse este folosită în cazul impunerii veniturilor persoanelor fizice dar și la unele impozite pe avere.

În practica fiscală se întâlnește și impunerea în cote regresive, folosită în calculul impozitelor indirecte. La cumpărarea unei mărfi sau când se apelează la un serviciu, cumpărătorii suportă și impozitul indirect inclus în prețul de cumpărare, calculat ca sumă fixă pe unitatea de produs sau sub forma cotei procentuale și care este același pentru toți cumpărătorii (beneficiarii serviciului), indiferent de mărimea veniturilor acestora. Cu alte cuvinte, ponderea impozitului indirect în venitul cumpărătorului este invers proporțională cu venitul acestuia.

În concluzie, dintre sistemele de impunere utilizate în practica fiscală internațională, cel care permite în mai mare măsură respectarea cerințelor echității fiscale este sistemul bazat pe utilizarea cotelor progresive compuse. Însă, doar utilizarea cotelor progresive compuse de impunere nu conduce automat la respectarea echității fiscale, deoarece aceasta presupune, după cum se știe, și îndeplinirea celorlalte condiții amintite.

Echitatea fiscală este un principiu de drept fiscal, care cu greu s-a integrat în legislația fiscală din țara noastră. Egalitatea tuturor în fața impozitelor a fost instituită în Regulamentul Organic de la 1829, însă această egalitate nu s-a putut realiza în practică mult timp după aceea, acest principiu fiind ignorat în dese rânduri, atât în acele vremuri, cât și în zilele noastre. Trebuie ținut cont de faptul că acceptarea inechității fiscale poate avea cel puțin două feluri de consecințe negative:

Pe plan social, inechitatea fiscală dă naștere la frustrări prin apariția de segmente ale populației sau colectivități favorizate în detrimentul altora (majoritare). Aceste frustrări pot avea urmări și manifestări diverse, putându-se ajunge chiar la revolte sociale sau, în cel mai bun caz, contribuabilii defavorizați își vor exprima nemulțumirea față de puterea centrală care tolerează inechitatea fiscală prin exercitarea dreptului de vot în perioada alegerilor.

În cazul creării și menținerii inechității fiscale este de așteptat ca veniturile fiscale să cunoască un regres datorită amplificării evaziunii fiscale sau a refuzului de a onora obligațiile fiscale din partea celor nedreptățiți fiscal comparativ cu ceilalți, avantajați fiscal.

A acorda prin ordonanță de guvern înlesniri fiscale referitoare la majorările de întârziere reprezintă o clară inechitate fiscală care reiese din următoarele puncte de vedere: în primul rând inechitatea apare între cei care își onorează obligațiile fiscale cu conștiinciozitate , nefolosind aceste obligații ca modalitate de finanțare a activității lor, și cei care, intenționat sau nu, au considerat obligația către bugetul de stat ca fiind una benevolă și de ultimă instanță. Această inechitate este cu atât mai evidentă cu cât ea s-a acordat fără discernământ și fără nici o referire la o prealabilă analiză a cauzelor care au condus la apariția majorărilor de întârziere. Cu alte cuvinte nu a contat dacă agentul economic nu a vrut să-și onoreze obligațiile fiscale sau nu a putut să și le onoreze din cauza unor blocaje economice și financiare determinate de structura și performanțele economiei naționale. În al doilea rând inechitatea rezultă din faptul că, de înlesniri (reduceri sau anulări) la plata majorărilor de întârziere au beneficiat nu numai cei care nu au putut sau nu au vrut să plătească unele impozite (dar pe care le-au evidențiat corect și onest), ci și cei care au produs evaziune fiscală descoperită și urmată de calcularea majorărilor de întârziere de rigoare.

1.2.2. Principii de politică financiară

Atunci când se introduce un nou impozit se are în vedere ca acesta să îndeplinească și anumite cerințe de ordin financiar. Astfel, noul impozit va trebui:

– să aibă un randament fiscal ridicat

să fie stabil

să fie elastic

Un impozit trebuie să îndeplinească mai multe condiții pentru a avea un randament fiscal ridicat:

să aibă un caracter universal, în sensul că, impozitul trebuie să fie plătit de toate persoanele (fizice sau juridice) care obțin venituri din aceeași sursă sau dețin același gen de avere. Universalitatea impozitului presupune, de asemenea, ca întreaga materie impozabilă aparținând unei persoane să fie supusă impozitării;

să fie exclusă posibilitatea de sustragere de la impunere a unei părți din materia impozabilă, deci să fie împiedicată producerea evaziunii fiscale (ideal);

operațiunile de stabilire a materiei impozabile, de calculare și percepere a impozitelor să se facă, pe cât posibil, cu un volum redus de cheltuieli.

În practică, deși raționale, aceste cerințe sunt greu de realizat, datorită manifestării flagelului evaziunii fiscale, prin sustragerea de la impunere a unor părți din materia impozabilă, cele mai multe impozite fiind afectate de această anomalie. Aceste cerințe sunt, totuși, aplicabile mai ales impozitului pe salarii deoarece, în acest caz, impunerea se face la sursa de realizare a veniturilor din salarii.

Stabilitatea impozitelor constă în menținerea la același nivel a randamentului lor în toate fazele ciclului economic, în sensul că, randamentul unui impozit nu trebuie neapărat să crească o dată cu creșterea volumului producției și a veniturilor în perioadele de avânt ale ciclului economic și nici să scadă în perioadele de criză și depresiune ale ciclului economic. În practică, însă, se constată că încasările din impozite nu au stabilitate datorită produsului național brut, a producției și desfacerilor, ceea ce se reflectă automat și în volumul încasărilor din impozite. Acest principiu presupune, de asemenea, ca legislația fiscală să fie stabilă o perioadă cât mai îndelungată.

Elasticitatea impozitelor presupune ca acestea să se poată adapta în timp cerințelor bugetare, în sensul majorării acestora atunci când economia se dezvoltă și cheltuielile bugetare cresc, respectiv în sensul diminuării nivelului acestora atunci când cheltuielile bugetare scad. Practica fiscală a diferitelor țări a demonstrat că, de regulă, elasticitatea impozitului acționează cu deosebire în sensul majorării impozitelor.

Statul este interesat să cunoască în ce măsură se modifică încasările din impozite la buget ca urmare a modificărilor intervenite atât în veniturile bugetare totale, cât și în cele ale produsului intern brut.

Este important să se cunoască dependența existentă între nivelul și evoluția PIB și nivelul și evoluția volumului încasărilor din impozite.

Elasticitatea impozitelor în funcție de venituri (venituri salariale, venituri bugetare) exprimă modificarea volumului unui impozit ca urmare a modificărilor suferite de veniturile afectate de impozitele respective.

Elasticitatea impozitelor în funcție de venit este raportul dintre variația procentuală a impozitului și variația procentuală a venitului.

Sensibilitatea impozitelor la variația veniturilor este diferită la impozitele directe față de impozitele indirecte.

Un venit are o impozitare elastică atunci când coeficientul de elasticitate al venitului este ridicat, ceea ce înseamnă că volumul impozitului cuvenit bugetului de stat este foarte sensibil la modificarea venitului.

Un venit are o impozitare inelastică atunci când coeficientul de elasticitate al venitului este scăzut, însemnând că impozitul este foarte puțin sensibil la modificarea venitului.

Pentru unele venituri ale persoanelor juridice, precum cele din vânzarea unor produse în al căror preț impozitul este stabilit în sumă fixă (impozitul fiind același indiferent de prețul produsului), impozitul tinde să fie inelastic, pe unitatea de produs.

De asemenea, foarte important este și timpul în care subiecții fiscali răspund la modificarea prețurilor și tarifelor al căror nivel este influențat de mărimea impozitelor.

Un exemplu bun îl oferă băuturile alcoolice, cafeaua și țigările. O creștere însemnată a prețului, ca urmare a creșterii accizelor la unele sortimente, va conduce la o diminuare importantă a consumului acestora, dar în același timp acest efect va influența consumul altor sortimente care sunt mai puțin impozitate, va influența dezvoltarea „pieței negre” cu asemenea produse, creșterea contrabandei, creșterea evaziunii fiscale.

Supraimpozitarea produselor dăunătoare sănătății nu constituie o soluție de diminuare a consumului unor astfel de produse, deoarece, se constată că produsele respective sunt din ce în ce mai mult consumate, cu toată supraimpozitarea lor.

Chiar și supraimpozitarea are anumite limite, care dacă sunt depășite, rezultatul imediat îl constituie dezvoltarea și mai mare a „pieței negre”, a contrabandei cu aceste produse, cu consecințe grave atât pentru economie (evaziune fiscală), cât și pentru sănătatea consumatorilor (comercializarea de produse contrafăcute).

Calculul coeficientului de elasticitate

Coeficientul de elasticitate a impozitului (Cei) se calculează ca raport între variația procentuală a impozitului (V%iz) și variația procentuală a venitului (V%v).

Formula de calcul este:

Cei=

La calculul elasticității impozitului trebuie respectate următoarele reguli:

toate variațiile procentuale se iau cu valori pozitive, deoarece Cei urmărește variațiile elementelor pe baza cărora se determină (impozit și venit), indiferent în ce sens se modifică acesta. Este importantă modificarea elementului luat în calcul (impozit și venit) și nu sensul acesteia: de scădere, dacă apare cu semnul „+” sau de creștere, dacă apare cu semnul „-”.

Exemplu: Iz1 = 2 mil. lei ;

Iz2 = 2,3 mil. lei→ ∆ Iz = Iz1–Iz2 = 2–2,3 = – 0,3 mil. lei

Pentru calculul Cei importantă este modificarea de impozit, de 0,3 mil. lei în cazul nostru.

În calculul Cei se operează cu variația procentuală a impozitului și cu variația procentuală a venitului cu scopul de a se asigura comparabilitatea datelor, indiferent de moneda în care se exprimă impozitul: lei, dolari, euro etc.

Impozitul utilizat în calculul variației procentuale a impozitului este cel mediu (Iz1 + Iz2):2 , iar venitul utilizat în calculul variației procentuale a venitului este de asemenea cel mediu: (V1 + V2):2.

Există 3 tipuri de elasticitate a impozitelor:

impozite cu elasticitate în funcție de venit – atunci când o modificare cu 1% a venitului determină o creștere cu mai mult de 1% a impozitului (Ex: veniturile salariale: cu cât volumul veniturilor obținute de o persoană este mai mare, cu atât mai mare va fi impozitul, și invers);

impozite inelastice în funcție de venit – modificarea cu 1% a venitului determină o creștere cu mai puțin de 1% a impozitului;

impozite cu elasticitate unitară în funcție de venit – modificarea cu 1% a venitului determină o creștere tot cu 1% a impozitului.

Elasticitatea este mare în cazul impozitelor directe, atunci când venitul este mare iar impunerea se face în cote progresive compuse.

Întâlnim un sistem de impunere inelastic (elasticitatea este zero) în cazul impozitelor indirecte, care sunt stabilite în sumă fixă pe unitatea de produs: indiferent cât de mare este modificarea prețului (venitului) pe unitatea de produs, aceasta nu influențează mărimea impozitului (ex: produsele supuse accizelor: alcoolul, tutunul, cafeaua, benzina, ș.a).Variația prețului acestor produse nu conduce la modificarea impozitului și deci, nici a veniturilor bugetare obținute pe seama impozitului respectiv.

Sistemul de impunere cu elasticitate unitară este întâlnit în cazul impozitelor indirecte calculate pe bază de cotă procentuală din prețul produsului, iar acest sistem se exprimă prin faptul că modificarea venitului (prețului) determină o modificare în același sens și în aceeași proporție a impozitului (ex: TVA).

La produsele supuse impozitelor indirecte calculate pe bază de cotă procentuală din prețul produsului, veniturile bugetare vor depinde atât de cota de impozitare (având în vedere elasticitatea impozitului în funcție de prețul produsului), cât și de cantitatea vândută din produsul respectiv .

Este foarte importantă cunoașterea coeficientului de elasticitate a impozitelor, deoarece acesta oferă posibilitatea determinării influenței pe care o exercită creșterea veniturilor asupra impozitelor (această creștere a veniturilor poate determina fie creșterea, fie scăderea impozitelor ).

Cunoașterea coeficientului de elasticitate a impozitelor este necesară mai ales atunci când se iau în discuție veniturile bugetului de stat, veniturile unităților administrativ-teritoriale etc.

1.2.3. Principii de politică economică

Prin instituirea unui impozit statul urmărește nu numai încasarea de venituri bugetare, ci și folosirea impozitului ca instrument de impulsionare a dezvoltării unor ramuri sau sub ramuri economice, de stimulare sau de reducere a producției sau a consumului unor produse, de extindere a exportului sau de restrângere a importului unor bunuri sau ca instrument folosit în sensul dezvoltării sau limitării relațiilor comerciale cu anumite state.

Pentru a stimula consumul unor produse, statul procedează la reducerea sau chiar desființarea impozitelor indirecte care le grevează, în timp ce, pentru a restrânge consumul altor produse, statul majorează impozitele ce se încasează asupra lor sau procedează chiar la instituirea unor noi impozite aplicate la vânzarea produselor respective.

Încurajarea dezvoltării unei ramuri sau subramuri economice se poate realiza și prin adoptarea unor măsuri de ordin fiscal: stabilirea unor taxe vamale ridicate la import; reducerea sau scutirea de plata impozitelor indirecte a mărfurilor care se produc în țară; micșorarea impozitelor directe pentru întreprinzătorii care își plasează capitalurile în ramura sau subramura respectivă; legiferarea amortizării accelerate a mijloacelor fixe, fapt care conduce la micșorarea profitului impozabil al întreprinzătorului în primii ani de activitate. De asemenea, statul poate acorda subvenții întreprinzătorilor din anumite ramuri economice, poate influența concurența printr-o impunere mai accentuată a marilor comercianți, poate combate inflația prin majorarea impozitelor.

De asemenea, se pot adopta măsuri fiscale în vederea stimulării dezvoltării relațiilor comerciale cu străinătatea, măsuri fiscale ce constau în restituirea parțială sau integrală a impozitelor indirecte aferente mărfurilor exportate, reducerea nivelului taxelor vamale percepute de către stat la importul anumitor mărfuri, utilizate pentru fabricarea unor produse destinate exportului. Limitarea accesului mărfurilor străine se poate realiza prin aplicarea unor taxe vamale cu caracter protecționist la importul anumitor mărfuri, iar restrângerea exportului unor categorii de produse se poate înfăptui prin instituirea unor taxe vamale la exportul acestora. Țările în curs de dezvoltare apelează frecvent la aceste taxe vamale la export cu scopul de a înfrâna exportul de materii prime și semifabricate și de a încuraja exportul de produse manufacturate.

O măsură de politică economică este și scutirea de impozit a sumelor investite de persoanele cu venituri medii, încurajându-se astfel, implicarea într-o mai mare măsură a clasei mijlocii în efectuarea de investiții, fapt care atrage după sine fluidizarea circulației capitalului în economie.

1.2.4. Principii social politice

Politica fiscală elaborată și aplicată de către unele state urmărește și realizarea unor obiective de ordin social-politic. Partidul de guvernământ aplică o politică fiscală diferențiată, avantajând categoriile sociale pe care le reprezintă. De asemenea, practicând o serie de măsuri cu caracter fiscal, partidul de guvernământ urmărește să-și mențină influența în rândurile unor categorii sociale, în perioada premergătoare alegerilor.

Politica fiscală practicată prevede acordarea de înlesniri la plata impozitelor persoanelor cu venituri reduse și celor care au de întreținut copii, bătrâni. În unele țări, se aplică un impozit special persoanelor necăsătorite și persoanelor fără copii în vederea stimulării natalității.

Impozitele și taxele sunt folosite și pentru descurajarea consumului unor produse care au consecințe dăunătoare asupra sănătății oamenilor (tutunul, băuturi alcoolice). Anumite impozite sunt folosite ca instrumente de limitare a constituirii de averi mari pe calea succesiunilor și pe alte căi.

1.3. Clasificarea impozitelor

Practica financiară cunoaște o diversitate de impozite care se diferențiază atât din punct de vedere al formei, cât și al conținutului acestora.

Pentru înțelegerea efectelor diferitelor categorii de impozite pe plan economic, financiar, social și politic trebuie făcută clasificarea acestora pe baza unor criterii științifice.

a) După modul cum sunt calculate, așezate și încasate, impozitele pot fi:

impozite directe

impozite indirecte

Impozitele directe se percep periodic (lunar, trimestrial, anual), direct și nominal de la persoanele fizice și juridice, în funcție de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege. Ele se încasează direct de la subiectul impozitului la anumite termene prestabilite.

Având în vedere criteriile care stau la baza așezării impozitelor directe, acestea se pot clasifica în:

impozite reale

impozite personale.

Impozitele reale se caracterizează prin faptul că acestea se așează asupra bunurilor care constituie avuția materială a cetățenilor, cum sunt: terenurile, clădirile, fabricile, magazinele, construcțiile etc., fără a se ține seama de veniturile pe care acestea le produceau. Ca impozite de tip real menționăm: impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul datorat de meșteșugari și negustori. Impozitele reale mai poartă denumirea de impozite obiective sau pe produs deoarece sunt așezate asupra venitului brut dat de obiectul impozabil, fără a avea vreo legătură cu situația socială a plătitorului de impozit.

Impozitele personale sunt așezate asupra veniturilor sau averii, ținându-se cont de situația personală a subiectului impozitului, fapt pentru care mai sunt cunoscute și sub denumirea de impozite subiective. Obiectul impunerii îl constituie veniturile dobândite sub formă de salarii, câștiguri din profesii libere, beneficii din activități industriale, bancare, din comerț, venitul net obținut din exploatarea pământului, din arenzi, din chirii, dobânzi pentru sume de bani împrumutate, dividende pentru acțiuni și părți sociale etc. De asemenea, mai fac obiectul impunerii transferurile de proprietăți prin acte de vânzare-cumpărare, succesiunile, donațiile, tranzacțiile cu hârtii de valoare, aportul de capital la societăți etc. În așezarea impozitelor personale se ține seama atât de mărimea venitului impozabil realizat, cât și de situația personală a contribuabilului: căsătorit, necăsătorit, cu sau fără copii, divorțat, văduv, cu sau fără persoane în întreținere, invalid, etc. Impunerea se face fie separat pe fiecare fel de venit, fie global pentru veniturile realizate din diferite surse, în cote proporționale sau progresive.

Impozitele indirecte se percep prin prețul de vânzare al bunurilor (mai ales al celor de consum) și prin prețul prestării serviciilor (transport, spectacole, autentificări de documente, etc.), cu prilejul importului, ori exportului, ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuirea unor venituri, fapt pentru care aceste impozite se mai numesc și impozite pe cheltuieli. În cazul impozitelor indirecte calitatea de subiect al impozitului este atribuită altei persoane decât suportatorul acestora.

Impozitele indirecte se pot grupa, după forma lor, astfel:

taxe de consumație

venituri din monopoluri fiscale

taxe vamale

taxe de timbru și de înregistrare.

b) Din punct de vedere al obiectului impunerii, impozitele pot fi:

impozite pe venit

impozite pe avere

impozite pe consum (pe cheltuieli)

c) În funcție de scopul urmărit de stat la introducerea lor, impozitele pot fi grupate în:

impozite financiare – sunt instituite în scopul realizării de venituri necesare acoperirii cheltuielilor statului. Astfel de impozite sunt impozitele pe venit, taxele de consumație ș.a.

impozitele de ordine – sunt introduse cu scopul de a limita anumite acțiuni. De exemplu, prin introducerea unor taxe ridicate la vânzarea băuturilor alcoolice și a tutunului se urmărește limitarea consumului acestor produse, știute fiind efectele nocive pe care le pot produce asupra sănătății consumatorilor.

d) După frecvența realizării lor, impozitele se grupează în:

impozite permanente – se încasează periodic (de regulă anual)

impozite incidentale – se introduc și se încasează o singură dată (de exemplu, impozitul pe averea obținută în mod excepțional pe timpul războiului);

e) După instituția care le administrează, avem:

1) în statele cu structură federală:

impozite federale

impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor membre ale unei federații

impozite locale

2) în statele de tip unitar:

impozite ale administrației centrale de stat

impozite ale administrației de stat locale.

1.4. Analiza structurii și evoluției impozitelor în veniturile bugetului de stat al României în perioada 2001 – 2008

Sistemul veniturilor bugetului de stat cuprinde totalitatea veniturilor care alimentează bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat și bugetele fondurilor speciale. Veniturile bugetului, după încasarea lor, își pierd individualitatea și sunt cheltuite pentru realizarea acțiunilor social-culturale, dezvoltarea economiei naționale, apărarea țării etc.

Sistemul veniturilor bugetului de stat trebuie astfel conceput încât să se realizeze două obiective:

1) să alimenteze bugetul de stat și bugetele locale cu venituri suficiente;

2) să stimuleze activitatea economică a agenților economici și a cetățenilor.

Analiza structurii și evoluției impozitelor în veniturile buget se poate realiza pe baza bugetelor de stat din perioada analizată (2001-2008).

Evoluția veniturilor bugetului de stat în perioada 2001- 2008 – mld. Lei –

Structura veniturilor bugetului de stat, în perioada 2001 – 2008

(în procente față de total venituri ale bugetului de stat)

Intrarea economiei naționale în faza de creștere economică a determinat o creștere accentuată a veniturilor la bugetul de stat, astfel că veniturile totale ale bugetului de stat înregistrate în anul 2008, în sumă absolută de 288.308,6 miliarde lei sunt de 7,2 ori mai mari decât cele înregistrate în anul 2001 (în sumă de 40.277,9 miliarde lei). Însă această creștere continuă a veniturilor bugetului de stat se datorează într-o mare măsură și creșterii rapide a ratei inflației, care a determinat încasarea de venituri bugetare într-o monedă depreciată.

O pondere însemnată în cadrul veniturilor bugetului de stat este deținută de veniturile fiscale, într-un procent de peste 90%, mai precis, între 90,1% în anul 2003 și 95,96% în anul 2004, veniturile nefiscale și cele din capital având o contribuție nesemnificativă la formarea veniturilor bugetului de stat

La rândul lor, veniturile fiscale sunt compuse din impozite directe și impozite indirecte a căror pondere în totalul veniturilor bugetului de stat evoluează diferit.

Structura veniturilor fiscale în veniturile bugetului de stat, în perioada 2001 – 2008, se prezintă conform tabelului de mai jos:

Structura veniturilor fiscale în totalul veniturilor bugetului de stat, în perioada 2001-2008 (%)

Încă din anul 2001, impozitele directe au avut o pondere mai mică decât impozitele indirecte, însă dinstanța dintre cele două ponderi era minimă (aproximativ 15%).

După această perioadă, ecartul dintre ponderile celor două categorii de impozite nu numai că s-a accentuat dar, în timp ce ponderea impozitelor directe în veniturile totale ale bugetului de stat s-a diminuat, ponderea impozitelor indirecte a continuat să crească.

Acest proces de creștere a ponderii impozitelor indirecte și de descreștere a ponderii impozitelor directe pune în evidență mutarea accentului pe fiscalitatea indirectă și relaxarea impozitelor directe. Acest proces a durat până în anul 2004 când impozitele indirecte au înregistrat și ponderea maximă de 78,78% din totalul veniturilor bugetului de stat, în timp ce impozitele directe au deținut cea mai mică pondere, (17,17%). În anul 2004 se reia creșterea ponderii impozitelor directe (cu 11,7%), atingând valoarea de 28,9%, în timp ce ponderea impozitelor indirecte se diminuează de la 78,78% la 65,56% (cu 13,2%), însă are în continuare cea mai mare contribuție la formarea veniturilor bugetului de stat.

Pentru anul 2008 ponderea impozitelor indirecte în veniturile bugetare se mărește la 73,15% față de impozitele directe care reprezintă doar 20,27%.

În structura impozitelor directe cele mai importante impozite sunt: impozitul pe profit, impozitul pe salarii și, din anul 2004, impozitul pe venit, reglementat care a intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2004.

Structura veniturilor bugetului de stat din impozite directe (%)

În cadrul impozitelor directe cea mai mare pondere o are impozitul pe profit care contribuie cu peste 50% la formarea impozitelor directe, exceptând anul 2001 când ponderea impozitului pe salarii a devansat ponderea impozitului pe profit.

Începând cu anul 2001 impozitul pe salarii își reduce ponderea atât în cadrul impozitelor directe, cât și în cadrul veniturilor bugetului de stat, ajungând ca în anul 2004 acesta să mai dețină doar 5,71% din impozitele directe. Începând cu anul 2004 impozitul pe salarii este inclus în impozitul pe venit.

Ponderea redusă a impozitului pe venit se datorează și creșterii sumelor defalcate din acest impozit și acordate bugetelor locale, fapt ce face ca sumele încasate la bugetul de stat să fie serios diminuate.

În ceea ce privește sumele defalcate din impozitul pe salarii, respectiv din impozitul pe venit pentru bugetele locale, se poate observa, din tabelul de mai jos, evoluția acestora atât în mărimi absolute, cât și procentual.

Cu toate că suma absolută a impozitului total pe salarii, respectiv pe venit a crescut, sumele vărsate, din aceste impozite, la bugetul de stat au fost din ce în ce mai scăzute, acest fenomen fiind mai pregnant începând cu anul 2004.

Dacă în perioada 2001-2003, ponderea sumelor defalcate din impozitul pe salarii, pentru bugetele locale, în total impozit pe salarii nu depășea 36,5%, începând cu anul 2004, peste 70% din impozitul pe venit, care urma să se încaseze la bugetul de stat, a fost cedat bugetelor locale. De remarcat că această pondere a crescut constant (cu 7%), de la 74% în anul 2004, la 88,56% în anul 2006, ajungând în anul 2008 să reprezinte 96,13% în timp ce sumele din impozitul pe venit prevăzute a se încasa efectiv la bugetul de stat au scăzut, de la 26% în anul 2004, la 11,4% în anul 2006, iar în anul 2008 reprezentând doar 3,87%.

Alocarea la bugetele locale a unor sume din ce în ce mai mari din impozitul pe salarii/venit prevăzute a se încasa la bugetul de stat a fost urmarea aprobării unor cote de defalcare din impozitul pe salarii/venit în creștere, în favoarea bugetelor locale.

Până în 2002, consiliile locale și județene primeau transferuri și subvenții de la bugetul de stat pentru energie termică, transport și investiții.

Începând din 2003, aceste 3 surse au fost înlocuite cu una singură: cota defalcată din impozitul pe salarii.

În bugetul de stat pe anul 2003, cota defalcată pentru consiliile locale a fost stabilită la 35 % din impozitul pe salarii, cota pentru consiliul județean la 15 %, iar 50% revenea bugetului de stat.

Mărimea acestor cote poate fi modificată în fiecare an prin legea bugetului de stat.

Începând cu anul 2004, odată cu intrarea în vigoare a ordonanței privind impozitul pe venit, în a cărui sferă de aplicare intră și impozitul pe salarii, cota defalcată din impozitul pe salarii este înlocuită cu o cotă din impozitul pe venit.

Cota defalcată din impozitul pe venit a fost de 35%, pentru bugetele locale ale comunelor, orașelor și municipiilor, 10% la bugetul propriu al județului, 15% pentru consiliul județean, iar 40% se vira la bugetul de stat.

Pentru anul 2008 s-au stabilit următoarele cote: 36,5% pentru bugetele locale, 10% pentru bugetul județean, 16% la dispoziția consiliului județean, iar restul de 37,5% se virează la bugetul de stat.

Nivelul veniturilor pe care consiliile locale sau județene le primesc drept sume defalcate din impozitul pe salarii/venit variază în funcție de performanțele generale ale economiei.

Ca urmare a diminuării ponderii impozitului pe profit și a impozitului pe salarii în totalul veniturilor bugetare s-a impus găsirea unor surse alternative de venituri bugetare.

În consecință se apelează într-o măsură mai mare la impozitele indirecte, în structura cărora ponderea cea mai ridicată o au taxa pe valoare adăugată, accizele și taxele vamale.

Structura veniturilor bugetului de stat din impozite indirecte (%)

Cel mai important impozit indirect, TVA, deține și cea mai mare pondere în impozitele indirecte. Acest impozit are o evoluție crescătoare în anii 2001 și 2002, atingând un maxim de 59,25%, după care înregistrează o scădere cu aproape 10%, atingând un minim de 49,67%. În același timp, accizele și impozitele pe circulația mărfurilor au înregistrat o creștere susținută în structura impozitelor indirecte, înregistrând în anul 2004 ponderea maximă de 36,22%, după care a continuat să scadă. Taxele vamale au avut o evoluție oscilantă în perioada 2001-2003, iar începând cu 2003 ponderea taxelor vamale a înregistrat o evoluție descrescătoare, atingând în anul 2005 doar jumătate din ponderea deținută în 2001 în total impozite indirecte (10,37%). În anul 2008 se prevede o creștere a ponderii taxelor vamale în impozitele indirecte cu aproape 2% față de anul trecut.

În anul 2008 ponderea Taxei pe valoarea adaugată reprezintă mai mult de jumătate din totalul impozitelor indirecte – respectiv 52,23%.

Ceea ce este semnificativ pentru perioada analizată este această mutație în structura resurselor fiscale, constând în tendința de devansare a impozitelor directe de către impozitele indirecte.

Contributia fiecarui tip de impozit la realizarea bugetului general consolidat – cat si ponderea in PIB in anul 2007 – se prezinta astfel:

Veniturile bugetului general consolidat pe surse (mii miliarde lei)

Pentru anul 2007, se asteapta ca aproximativ 74,6% din veniturile bugetului general consolidat sa provina din patru categorii majore de impozite si taxe – contributiile sociale, taxa pe valoarea adaugata, impozitul pe venit si impoziul pe profit. Veniturile bugetare provin insa si din alte surse, asa cum reiese din tabelul de mai sus.

Veniturile Bugetului General Consolidat urmeaza sa creasca cu 24,7% in 2007 comparat cu 2006 sau cu 111,3 mii miliarde lei, din care cresterea veniturilor bugetului de stat va fi de 26,6% si cresterea veniturilor bugetelor locale va fi de 28,6%.

Impozitul pe venit estimat la suma de 59,4 mii miliarde lei in 2007, reprezinta 3,2% din PIB.

CAPITOLUL II – Impozitul pe venitul global – instrument al reformei fiscale

2.1. Aspecte generale ale evoluției impozitelor pe veniturile persoanelor fizice

În perioada 1949 – 1977, în țara noastră veniturile realizate de persoanele fizice au fost supuse unei impuneri cedulare (separate) în funcție de natura acestora.

Începând cu data de 1 iulie 1977 impunerea individuală a salariilor și a drepturilor asimilate acestora, cuvenite personalului întreprinderilor și instituțiilor de stat, a fost înlocuită cu impunerea fondului total de salarii, celelalte venituri cu caracter neagricol rămânând supuse impunerii individuale.

Impozitul pe fondul total de retribuire la unitățile de stat era proporțional și se percepea în cote diferențiate pe ramuri, subramuri și activități economico-sociale variind între 14,5% în industria confecțiilor și 17,5% în industria cărbunelui, industria cocsochimică, metalurgia feroasă, etc.

În urma trecerii la impozitul pe fondul total de retribuire, salariații au continuat să primească salariile nete pe care le încasau în condițiile impunerii individuale. Deși era calculat și vărsat de întreprinderi și instituții, impozitul pe fondul total de retribuire era suportat tot de salariați.

Trecerea la economia de piață a făcut necesară adoptarea unui nou sistem de impunere, mai flexibil care să țină seama de puterea contributivă a fiecărui plătitor de impozit. Astfel că în 1991 s-a instituit impozitul pe salarii. Acesta se aplica asupra veniturilor sub formă de salarii și altor drepturi salariale realizate de către persoanele fizice române sau străine de pe teritoriul României.

Impozitul pe salarii se calculează lunar, pe fiecare loc de muncă asupra întregului venit obținut în luna expirată de către fiecare salariat, cu cote progresive pe tranșe. Cota cea mai mică era de 6% (se aplica pentru venitul impozabil de până la 500 de lei), iar cea mai mare era de 45% (se aplica pentru venitul impozabil ce depășea 25 000 lei).

Sumele care depășeau salariul brut de bază erau impuse inițial (perioada 2003-2005) prin cote duble, în funcție de gradul de depășire. Ulterior, (2004 – 2005), pentru depășirea fondului de salarii s-a aplicat un impozit suplimentar puternic progresiv (prin cote de impunere cuprinse între 20% și 50%), determinat în raport cu gradul de depășire a fondului de salarii cumulat de la începutul anului.

Guvernul a fost împuternicit să modifice tranșele de venit lunar impozabil astfel că eventuala indexare a salariilor să nu influențeze creșterea fiscalității. Astfel, în 2003 cotele impozitului variau între 5% (la venitul lunar impozabil până la 27 lei) și 40% (la venitul ce depășea 157 4 lei), partea din venitul lunar impozabil care depășea 300 lei impunându-se cu o cotă de 60%. În semestrul al doilea al anului 2003 cotele de impozit erau cuprinse între 21% la venitul lunar de până la 873 lei și 45% la venitul lunar ce depășea 4.361 lei, reducându-se astfel la cota maximă de impunere, de la 60%, la 45%.

În același interval de timp minimul neimpozabil a fost majorat de la 760 lei la 436 lei. Se remarcă faptul că au fost majorate, cu precădere, cotele de impunere aferente tranșelor de venituri mici și mijlocii (de la 5% la 21%), în timp ce cotele aferente tranșelor de venituri mari au fost majorate foarte puțin (de la 40% la 45%).

În condițiile în care impozitul pe salarii se calcula asupra fondului total de retribuire a muncii, iar nu asupra câștigului realizat de fiecare salariat, persoanele fără copii (căsătorite sau necăsătorite), în vârstă de peste 25 ani, care lucrau în unitățile de stat, datorau un impozit lunar fix stabilit în raport cu salariul lunar de încadrare.

Contribuția persoanelor fără copii a fost abrogată odată cu trecerea de la sistemul de impunere a fondului total de retribuire la sistemul de impunere individuală. Legea din 1991 prevedea reducerea cu 20% a impozitului datorat de persoanele cu unul sau mai mulți copii, ușurând astfel sarcina fiscală a acestei categorii de persoane. De acest avantaj beneficiau toți salariații cu copii și nu numai cei cu copii în întreținere, cum ar fi fost firesc.

La acea vreme, această măsură a fost contestată, oponenții considerând că această măsură nu era o facilitate acordată salariaților cu copii din considerente economico-sociale (capacitatea de plată mai mică a celor cu copii decât a celor fără copii și, deci, o măsură de protecție socială), ci mai degrabă o sancțiune împotriva salariaților fără copii. Ulterior printr-o rectificare făcută de Parlament s-a aprobat, ca de reducerea de 20% a impozitului pe salarii să beneficieze și salariații care au avut unul sau mai mulți copii născuți vii și înregistrați, dar decedați ulterior. Potrivit aceleași legi, au mai beneficiat de reducerea de 20% a impozitului pe salarii soții invalizilor de gradul 1 sau 2, precum și salariații fără copii, căsătoriți cu persoane care au copii, dacă la data încheierii actului de căsătorie copii erau în întreținerea efectivă a unuia dintre soți sau unul dintre aceștia plătea pensie de întreținere. Prevederile referitoare la reducerea cu 20% impozitului pe salarii au fost abrogate în 1993, prin legea Nr. 35/1993, când s-a hotărât generalizarea alocației pentru copii indiferent de veniturile părinților.

Veniturile din lucrări de litere, artă și știință (drepturile de autor), veniturile liber profesioniștilor, veniturile din închirieri de clădiri și terenuri, veniturile din colaborări, etc. au continuat să fie impuse și după 1989, potrivit vechilor reglementări legale, în cote progresive pe tranșe, diferențiate în funcție de natura veniturilor cu caracter neagricol.

Începând din 1977, gospodăriile personale ale membrilor CAP, gospodăriile producătorilor agricoli individuali și cele aparținând altor persoane fizice și juridice (altele decât CAP și IAS) trebuiau să plătească un impozit pe teren, stabilit în cote fixe la hectar și care era diferențiat pe categorii de folosință a terenului și pe zone de fertilitate a acestora. Sistemul de impunere practicat era asemănător cu cel aplicat la impunerea terenurilor aparținând CAP, cu deosebirea că aici cotele erau mai ridicate.

Gospodăriile agricole ale populației nu datorau impozit pentru animalele de muncă și de producție, pentru păsările de curte și nici pentru veniturile obținute din apicultură, sericicultură, din valorificarea fructelor de pădure, a ciupercilor, a plantelor din flora spontană etc.

Impozitul pe terenurile gospodăriilor agricole ale populației, fiind un impozit de tip real, avea un caracter regresiv, avantajând pe producătorii care realizau venituri mai mari la hectarul de teren. Deoarece impozitul pe teren nu ținea cont de puterea economică a gospodăriilor agricole ale populației, de capacitatea de plată a acestora, odată cu trecerea la economia de piață a apărut necesitatea înlocuirii acestui impozit cu un impozit pe venit.

Impozitul pe venitul agricol este datorat, conform Legii nr. 34/1994 privind impozitul pe venitul agricol, de persoanele fizice, asociațiile agricole, persoanele juridice (cu excepția celor supuse impozitului pe profit și a instituțiilor publice) deținătoare de terenuri agricole situate atât în mediul rural, cât și în cel urban. Este un impozit anual și se calculează asupra venitului determinat pe bază de norme de venit, iar nu asupra venitului efectiv realizat. Fac excepție de la impunerea pe bază de norme, veniturile obținute din cultivarea și valorificarea florilor, a legumelor și a zarzavaturilor în sere, în solarii amenajate în acest scop și în sistem irigat, a arbuștilor și a plantelor decorative, a ciupercilor, precum și cele din exploatarea pepinierelor viticole și pomicole, care se impun pe bază de realizări efective.

În vederea stimulării cultivării de plante tehnice, s-a prevăzut reducerea cu 50% a impozitului datorat pentru veniturile obținute din valorificarea culturilor de sfeclă de zahăr, floarea-soarelui, soia, cânepă și bumbac, cu condiția ca 60% din recoltă să fie contractată și livrată agenților economici mandatați de stat.

Prin legea impozitului pe venitul agricol adoptată s-au prevăzut, de asemenea, măsuri și pentru stimularea sectorului zootehnic, concretizate în scutirea de impozit a veniturilor realizate de contribuabili din creșterea animalelor și a păsărilor, din apicultură și sericicultură.

Perceperea impozitului pe venitul agricol a fost suspendată la 1 ianuarie 2001 tocmai pentru a stimula îmbunătățirea situației agriculturii.

Termenul de dividend era definit ca fiind orice distribuire în bani sau în natură, în favoarea acționarilor sau asociaților, din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierdere, proporțional cu cota de participare la capitalul social.

Dividendele erau supuse impozitării prin reținere la sursă, cu o cotă de 10% din suma acestora, obligativitatea calculării, reținerii și vărsării impozitului pe dividende revenind persoanelor juridice odată cu plata dividendelor către acționari sau asociați.

La sfârșitul anului 2001 a fost introdus impozitul pe veniturile persoanelor fizice, prin O.G. nr.85/2001, această măsură având menirea de a înlocui un mare număr de impozite pe venit adoptate din anul 1954 și până atunci.

Conform prevederilor acestei legi, datorau impozit pe veniturile persoanelor fizice:

persoanele fizice române care realizau venituri de orice fel și din orice activitate, în România, cu excepția celor supuse la plata impozitului pe salarii și a impozitului pe venitul agricol;

asociațiile familiale care desfășurau activități economice pe bază de liberă inițiativă;

persoane fizice române și / sau străine asociate și societățile civile profesionale care nu dădeau naștere la persoane juridice;

persoane fizice străine care realizau venituri în România printr-o bază fixă sau într-o perioadă ce depășea în total 183 de zile în orice perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat.

Veniturile obținute de contribuabili din diferite surse se impuneau astfel:

veniturile realizate din activități desfășurate pe baza liberei inițiative se impuneau în cote progresive pe tranșe, aceste cote fiind cuprinse între 15% și 35%. Impunerea se făcea pe baza venitului efectiv realizat determinat ca diferență între totalul veniturilor încasate, în bani și / sau în natură, din activitatea desfășurată și cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor.

în vederea stimulării investițiilor, din veniturile încasate se scădeau până la 50% din cheltuielile efectuate pentru investiții, dotări și alte utilități necesare desfășurării activității.

meseriașii care prestau servicii sau executau lucrări în asociații familiale sau individual în ateliere stabile se impuneau pe bază de norme anuale de venit, aceștia beneficiind de reducerea normelor de venit la împlinirea anumitor vârste.

veniturile realizate din exploatarea sau utilizarea unei opere de creație intelectuală ori a unei prestații artistice se supuneau impozitului prin aplicarea unor cote cuprinse între 15% și 35%, deducându-se din venitul brut o cotă de cheltuieli de 15-50%.

veniturile realizate din închirieri și subînchirieri se impuneau cu o cotă de 15%. Venitul anual impozabil se determina prin scăderea din veniturile încasate în decursul unui an a impozitelor și taxelor datorate pentru bunurile cedate spre folosință, care erau în sarcina proprietarului, a uzufructuarului sau a altui deținător legal. În cazul închirierilor și al subînchirierilor de camere mobilate se mai deducea o cotă forfetară de 20% din venitul rămas după scăderea cheltuielilor menționate mai sus.

veniturile brute încasate pentru servicii prestate și lucrări executate în afara unității la care era salariată persoana fizică beneficiară de venit, se impuneau cu cote progresive, care erau cuprinse între 10% (pentru venitul lunar impozabil de până la 500 lei) și 40% (pentru partea de venit ce depășea 3,5 mil. lei). Făceau excepție de la acest regim veniturile realizate din vânzări de mărfuri în consignație (care se impuneau cu 15%) și drepturile bănești cuvenite pentru invenții și inovații (care se impuneau cu 20%).

În cazul veniturilor realizate din activități pe bază de liberă inițiativă, al veniturilor reprezentând drepturi de autor și asimilate, precum și în cazul veniturilor realizate din închirieri și subînchirieri impunerea era anuală și progresivă pe tranșe. În cazul celorlalte venituri, impunerea era lunară și proporțională.

Nivelul impunerii era de asemenea, diferit:

între 15% și 35% – la veniturile din activități desfășurate pe bază de liberă inițiativă și reprezentând drepturi de autor;

între 10% și 40% – la veniturile obținute din servicii prestate și lucrări executate;

15% – la veniturile din închirieri și subînchirieri.

Impozitele pe veniturile realizate din activități desfășurate pe bază de liberă inițiativă, precum și pe cele din închirieri se determinau de către organele fiscale teritoriale, pe baza declarației anuale de impunere întocmite de contribuabili. Sumele astfel stabilite se vărsau de către contribuabili la termenele legale. În schimb, impozitele pe veniturile reprezentând drepturi de autor, precum și impozitele pe veniturile obținute din serviciile prestate și lucrările executate se calculau, se rețineau și se vărsau de către unitățile plătitoare.

Etapa următoare în trecerea la impunerea venitului global al persoanelor fizice l-a constituit reglementarea impozitului pe venit prin care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2001.

Acest act normativ preia o serie de prevederi din precedentele reglementări privind impunerea veniturilor persoanelor fizice cu unele modificări și completări.

Începând cu 1 ianuarie 2002 s-a abrogat și a intrat în vigoare O.G. 7/2001, privind impozitul pe venit, prin care Guvernul a îmbunătățit vechea legislație și a introdus noi reguli de impozitare a veniturilor realizate de persoanele fizice:

a lărgit sfera de aplicare a impozitului pe venit prin introducerea de noi categorii de venituri, cum sunt cele obținute din valorificarea florilor, legumelor și zarzavaturilor în sere și solarii, precum și a arbuștilor, plantelor decorative și ciupercilor și veniturile din exploatațiile pomicole și viticole, care sunt impuse prin aplicarea cotei de 15% asupra venitului net determinat pe baza normelor de venit stabilite de Direcțiile teritoriale ale Finanțelor Publice;

a scutit de impozit anumite venituri: veniturile din dobânzi aferente obligațiunilor municipale, precum și ale entităților emițătoare de obligațiuni care vizează construcția de locuințe; premiile obținute de sportivii medaliați la campionatele mondiale, europene, la jocurile olimpice, ș. a.

a majorat nivelul deducerilor fiscale de care poate beneficia contribuabilul (de la 0,35 pentru primii 2 copii, respectiv 0,20 pentru următorii, la 0,5 atât pentru copii cât și pentru membrii de familie aflați în întreținere;

a majorat nivelul unor venituri scutite de impozit (pensiile – de la 2.479. lei la 5.000 lei);

a introdus în procedura de globalizare veniturile din închirieri de construcții și locuințe, alături de veniturile din activități independente, profesii libere, din drepturi de proprietate intelectuală, din salarii și din cedarea folosinței bunurilor.

Ordonanța nr.7/2001 a fost aprobată prin Legea nr.493/2002.

Această lege nu a creat efecte decât 2 ani deoarece și aceasta a suferit modificări și completări ulterioare. Toată această instabilitate legislativă, la nivelul întregului sistem fiscal, cu consecințe grave asupra mediului de afaceri din România, a determinat Parlamentul să adopte o nouă lege în materie de impozite care să ofere stabilitatea mult dorită în materie de fiscalitate.

Au fost invitați să se implice în elaborarea acestui proiect asociațiile profesionale, sindicatele și societățile de consultanță.

Codul fiscal reprezintă acum unul din pilonii legislației fiscale, împreună cu Codul de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr.92/2003.

Impunerea veniturilor persoanelor fizice române cu domiciliul în România se face conform principiului venitului mondial, adică cu luarea în considerare a veniturilor obținute atât din țară cât și din străinătate.

Impunerea veniturilor persoanelor fizice fără domiciliu în România, ca și a veniturilor persoanelor fizice străine, obținute în ambele cazuri din România, se face conform principiului teritorialității, în sensul că respectivele venituri se impun acolo unde s-au obținut, adică în România, dacă s-au obținut prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul României sau într-o perioadă de 12 luni, începând sau sfârșind în anul calendaristic vizat. Această soluție urmărește să alinieze legislația țării noastre la cea internațională, reflectată în convențiile pentru evitarea dublei impuneri a veniturilor și a averii, încheiate între state.

O altă soluție preluată din convențiile fiscale bilaterale se referă la creditul fiscal extern. În scopul evitării dublei impuneri internaționale, contribuabilii români domiciliați în România, care realizează venituri și din străinătate, beneficiază de dreptul de a li se deduce impozitul pe venit plătit de ei în statul în care a obținut respectivele venituri din impozitul pe venit datorat statului român.

Sfera de aplicare a impozitului pe venit cuprinde veniturile din activități independente, din salarii, din cedarea folosinței bunurilor, din dividende și dobânzi, precum și alte venituri realizate în bani sau în natură.

Nu sunt cuprinse în sfera de aplicare a impozitului pe venit, veniturile din agricultură și silvicultură, cu anumite excepții, realizate de persoanele fizice, deoarece acestea sunt considerate venituri neimpozabile. Pe plan internațional asemenea venituri cad sub influența impozitului pe venitul global, însă la noi, veniturile medii realizate din cultura plantelor și din creșterea animalelor sunt mici în raport cu condițiile pedoclimatice existente, iar aceste venituri nu pot acoperi cheltuielile de producție pentru susținerea unei agriculturi moderne, ecologice și intensive. Neimpozitarea veniturilor din agricultură pe o perioadă nedeterminată este deci, o măsură de sprijinire a agriculturii românești.

Venituri neimpozabile sunt considerate: ajutoarele, indemnizațiile și alte forme de sprijin cu destinație specială, în bani sau în natură, primite de la fondurile publice sau de la terțe persoane; despăgubirile primite pentru bunurile distruse sau avariate de riscurile asigurate; contravaloarea cupoanelor reprezentând bonuri de valoare acordate cu titlu gratuit producătorilor agricoli; contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecție, a alimentației de protecție, a medicamentelor și materialelor igienico-sanitare acordate salariaților; alocația individuală de hrană acordată sub forma tichetelor de masă suportate integral de angajator; sumele primite sub formă de sponsorizări sau mecenat; bursele primite de persoanele care urmează orice formă de școlarizare sau de perfecționare profesională în cadru instituționalizat; indemnizațiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor; indemnizațiile de instalare și de mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituțiile publice și celor care își stabilesc domiciliul în localități din zone defavorizate stabilite potrivit legii; sumele încasate din asigurări cu titlu de sume asigurate, precum și excedentul rezultat din fructificarea rezervelor constituite din primele plătite de asigurați; veniturile sub forma darurilor acordate copiilor minori ai angajaților cu ocazia zilei de 1 iunie și a sărbătorilor de sfârșit de an, precum și a angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie în limita a 1.000.000 lei pentru fiecare persoană și eveniment.

Lista veniturilor neimpozabile se reexaminează periodic, în vederea excluderii acelor venituri care, în urma îmbunătățirii situației economico-financiare a beneficiarilor lor, nu se mai justifică. De altfel, aceasta este o măsură de sporire a veniturilor fiscale prin mărirea bazei de impozitare, la această măsură apelându-se frecvent, deoarece este mai bine tolerată de către populație decât aplicarea de noi impozite și taxe sau majorarea cotelor existente.

În afara veniturilor neimpozabile ordonanța 7/2001 prevedea și venituri care sunt scutite de impozit:

acorduri de finanțare gratuită încheiate de guvernul român cu guvernele altor state sau cu organisme internaționale, acorduri bilaterale și multilaterale;

veniturile corespondenților de presă străini;

premiile obținute de elevi și studenți la concursuri interne și internaționale, precum și premiile obținute de sportivii medaliați la campionatele mondiale, europene și la jocurile olimpice;

plățile compensatorii primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective;

diferențe de dobândă subvenționată la creditele acordate, subvențiile primite pentru achiziționarea de bunuri, avantaje în bani și / sau în natură acordate persoanelor cu handicap etc.

veniturile nete în valută acordate personalului trimis în misiune permanentă în străinătate;

veniturile din dobânzi aferente obligațiunilor municipale, precum și ale entităților emițătoare de obligațiuni care vizează construcția de locuințe;

veniturile realizate de oficialii organismelor internaționale realizate în cadrul acestor organisme ca urmare a activității desfășurate în România.

Venitul anual global impozabil se impunea cu cote progresive pe tranșe cuprinse între 18% (pentru venitul anual impozabil până la 19,7 mil. lei ) și 40% (pentru venitul anual impozabil ce depășește 110,4 mil. lei).

De remarcat faptul că pensiile, o categorie importantă de venituri, nu erau cuprinse, prin O.G. 73/1999, nici printre veniturile impozabile și nici printre cele neimpozabile sau scutite, în timp ce în țările europene, cu economie de piață dezvoltată, pensiile se impozitează la fel ca și celelalte venituri realizate de persoanele fizice. Impozitarea pensiilor s-a făcut o dată cu intrarea în vigoare a O.G. 7/2005, pentru pensiile ce depășeau un anumit plafon. Pensiile au fost dimensionate, în perioada comunistă, astfel încât acestea să reprezinte venituri nete, care să nu mai fie ulterior supuse impozitării.

Alinierea țării noastre la practica internațională, în materie de pensii se va putea face numai după recalcularea tuturor pensiilor după „principiul bruto” (al venitului impozabil) și după corelarea acestora. Este necesar să fie aduse la nivelul veniturilor brute atât pensiile aprobate pentru salariații pensionați de curând, cât și celelalte pensii aflate în derulare, indiferent de momentul calculării acestora. Se impune o corelare a pensiilor de așa manieră încât să apropie nivelul veniturilor persoanelor ieșite la pensie în urmă cu 10-20 ani de nivelul pensiilor persoanelor nou intrate în drepturi. Măsura de neimpozitare a veniturilor din pensii a fost luată ținându-se seama de faptul că recalcularea și actualizarea pensiilor constituie operațiuni foarte costisitoare și laborioase.

În conformitate cu prevederile O.G. 7/2004, în vederea determinării venitului net impozabil, în venituri se includ și avantajele în bani și / sau în natură primite de o persoană fizică cu titlu gratuit sau cu plată parțială, precum și folosirea în scop personal a bunurilor și a drepturilor aferente desfășurării activității (folosirea în scop personal a vehiculelor de orice tip, hrana, cazarea, personalul pentru munci casnice, gratuități de bunuri și servicii etc.).

La determinarea venitului net impozabil se iau în considerare cheltuielile deductibile, deducerea personală de bază, precum și deducerile personale suplimentare.

Persoanele fizice române cu domiciliul în România beneficiază de deducerea din venitul anual global a unor sume reprezentând deducerea personală de bază care se modifică semestrial.

La deducerea personală de bază se mai adaugă deducerea personală suplimentară pentru persoanele aflate în întreținerea contribuabilului: soț / soție, copii, alți membrii de familie (rude ale soțului / soției până la gradul al II-lea de rudenie inclusiv).

Deducerea personală suplimentară se calculează prin înmulțirea unui coeficient, diferit pentru fiecare persoană aflată în întreținerea contribuabilului, cu deducerea personală de bază. Contribuabilii mai beneficiază de deduceri personale suplimentare în funcție de situația proprie a acestora sau a persoanelor aflate în întreținerea acestora (invaliditate de gradul I sau II).

Odată cu introducerea, care a reprezentat o nouă etapă în reformarea sistemului fiscal al țării noastre, au apărut și primele semne de întrebare în ceea ce privește efectele aplicării impozitului pe venitul global:

Va ușura sau va accentua și mai mult povara fiscală pe care cetățenii (persoanele fizice, salariații) sunt nevoiți să o suporte?

Se va asigura o repartizare mai echitabilă a sarcinii fiscale actuale pe grupuri sociale și pe fiecare individ în parte?

Presupunînd că povara fiscală va crește, plusul de venituri obținut va fi utilizat pentru creșterea resurselor financiare alocate sectoarelor economice cu probleme: învățământ, sănătate, cultură, cercetare, apărare etc.?

Veniturile din salarii, impozabile pe baza legii nr. 32/1991, privind impozitul pe salarii, începând din ianuarie 2001 cad sub incidența impozitului pe venit.

Erau considerate venituri din salarii toate veniturile în bani și / sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate și pentru concediul privind îngrijirea copilului în vârstă de până la 2 ani.

Erau asimilate salariilor în vederea impunerii:

indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții de demnitate publică;

drepturile de soldă lunară, indemnizațiile, primele, premiile, sporurile și alte drepturi ale cadrelor militare;

indemnizația lunară brută, precum și suma din profitul net cuvenite administratorilor la companii / societăți naționale, societăți comerciale la care statul sau o autoritate a administrației publice locale este acționar majoritar, precum și la regiile autonome;

sumele primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;

veniturile încasate din încadrarea în muncă în baza unei convenții civile de prestări de servicii;

sumele primite de reprezentanții în Adunarea Generală a Acționarilor, în Consiliul de Administrație și în Comisia de Cenzori;

sumele primite de reprezentanții în organisme tripartite;

alte drepturi și indemnizații de natură salarială.

Venitul net din salarii se determină prin deducerea din venitul brut, calculat pe fiecare loc de realizare a acestuia, a următoarelor cheltuieli:

contribuțiile reținute pentru pensia suplimentară, pentru protecția socială a șomerilor și pentru asigurările sociale de sănătate;

o cotă de 15% din deducerea personală de bază acordată cu titlul de cheltuieli profesionale o dată cu deducerea personală de bază la același loc de muncă.

Impozitul se calculează lunar, la locul unde contribuabilul își are funcția de bază, prin aplicarea baremului lunar asupra sumei reprezentând diferența între venitul net din salarii aferent unei luni și deducerile personale acordate pentru luna respectivă. În cazul veniturilor din salarii realizate la alte locuri de muncă, impozitul se calculează prin aplicarea baremului lunar asupra sumei reprezentând diferența dintre venitul brut și contribuția la asigurările sociale de sănătate.

Baremele de impunere aplicabile din anul 2001, odată cu intrarea în vigoare a O.G. nr. 73/2000, sunt cuprinse între 18% și 40%, acestea menținându-se și în 2002 când s-a aprobat O.G. 7/2001, aceste cote fiind mai reduse decât cele prevăzute în reglementările anterioare, care erau cuprinse între 21% și 45%.

În cazul veniturilor din salarii, în urma aplicării, resiunea fiscală a cunoscut o ușoară relaxare, deoarece pe de o parte contribuabilii au beneficiat de deducerea din venitul brut a unor sume cu titlu de cheltuieli profesionale și de deduceri personale, care în trecut nu se aplicau, iar pe de altă parte datorită reducerii cotelor medii de impozit.

Începând cu 1.01.2004 a intrat în vigoare Legea privind Codul Fiscal nr. 571/2003, care abrogă ordonanța aprobată în urmă cu doi ani, O.G 7/2000.

S-au elaborat Norme metodologice de aplicare a Legii 571/2005 privind Codul Fiscal fiind aprobate prin Hotărârea de Guvern 44/06.02.2007.

Codul Fiscal are ca obiectiv principal unificarea legislației în materie de impozite și taxe, acesta acoperind impozitele datorate bugetului de stat (cu excepția taxelor vamale și a contribuțiilor la diferite fonduri speciale) și bugetelor locale.

Prevederile Codul Fiscal, în materie de impozit pe venit, sunt în mare parte aceleași cu prevederile fiscale anterioare. Există însă destule elemente noi, cele mai multe decurgând din necesitatea alinierii legislației fiscale românești la standardele europene.

Noile prevederi cuprinse în Codul Fiscal referitoare la impozitul pe venit sunt:

Persoanele fizice române fără domiciliu în România și persoanele fizice străine care îndeplinesc condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv, începând cu al 4-lea an fiscal vor fi supuși impozitului pe veniturile obținute atât în România cât și în străinătate. Începând cu al 4-lea an de rezidență beneficiază de aceleași drepturi ca și persoanele fizice române cu domiciliul în România (deduceri personale, cheltuieli profesionale etc.);

Sunt cuprinse la venituri neimpozabile și indemnizațiile de maternitate și pentru creșterea copilului;

Pentru persoanele fizice care desfășoară activități independente sunt deductibile la calculul venitului net:

1) prima de asigurare pentru asigurările private de sănătate;

2) contribuțiile efectuate în numele angajaților la scheme facultative de pensii, în limita de 200 euro anual pentru o persoană.

Venitul net din drepturi de proprietate intelectuală se determină prin scăderea din venitul brut a unei cote de cheltuieli de 60% sau de 70% în cazul operelor de artă monumentală;

Impozitul pe veniturile din salarii realizate în afara funcției de bază se calculează prin aplicarea baremului lunar la diferența dintre venitul brut și toate contribuțiile obligatorii;

La sfârșitul anului fiscal, la determinarea venitului anual impozabil din salarii se ia în calcul și cotizația de sindicat plătită.

Pentru veniturile din arendarea bunurilor agricole nu se datorează plăți anticipate în cursul anului. Aceste venituri se iau în considerare în procedura de globalizare a veniturilor.

Această precizare reprezintă o noutate, și este stabilită în mod obiectiv, în comparație cu reglementarea O.G. nr. 7/2001, care prevedea plata anticipată în cursul anului a impozitului pentru veniturile din arendarea terenurilor agricole (în 2001- trimestrial, iar în 2002 – semestrial), deși proprietarii terenurilor (arendatorii) realizau venituri abia în luna noiembrie – decembrie sau chiar în anul următor, când încasau arenda după strângerea recoltei, iar uneori nu realizau venit din cauza calamităților naturale. Plăteau adesea impozit pentru ceea ce nu realizau.

Suma neimpozabilă pentru veniturile din pensii este de 8.000. lei, față de 5.700. lei în 2007;

La veniturile din activități agricole se impozitează și veniturile din cultivarea și valorificarea zarzavaturilor în sistem irigat;

Suma neimpozabilă pentru veniturile din premii și din jocuri de noroc este de 7.600. lei, față de 6.800. lei în 2007;

La determinarea venitului anual global impozabil se deduc și următoarele cheltuieli:

cheltuieli pentru reabilitarea locuinței de domiciliu, destinate reducerii pierderilor de căldură în scopul îmbunătățirii confortului termic, în limita sumei de 15.000. lei anual;

prime de asigurare pentru locuința de domiciliu, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

contribuțiile la schemele facultative de pensii ocupaționale, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

contribuții pentru asigurările private de sănătate, cu excepția celor încheiate în scopuri estetice, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

cotizația de sindicat plătită potrivit legislației în vigoare.

Contribuabilii pot dispune ca până la 1% din impozitul pe venitul anual datorat să fie folosit pentru sponsorizarea asociațiilor și fundațiilor care funcționează în condițiile ;

La capitolul privind definirea veniturilor din activități independente se face înlocuirea termenului de bază fixă cu cel de sediu permanent care spune: „Sediul permanent al unei persoane fizice se consideră a fi baza fixă în înțelesul prezentului Cod”. Prin sediu permanent se înțelege locul prin care se desfășoară integral sau parțial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent;

Opțiunea de a stabili venitul net, utilizându-se datele din contabilitatea în partidă simplă se poate face pe o perioadă de 2 ani fiscali consecutivi, nu unul. Ea se consideră reînnoită pentru alți 2 ani dacă nu se depune o cerere de renunțare la organul fiscal până la 31 ianuarie a anului fiscal.

2.2. Geneza și evoluția impozitului pe venitul global. Comparații internaționale

În Europa, impozitul pe venitul global a fost instituit pentru prima dată în Franța, în anul 1914, la propunerea ministrului de finanțe Caillaux dar a fost pus în aplicare în anul 1916.

În opinia lui Caillaux, impozitul pe venitul global a fost conceput ca „un instrument de dreptate, care are ca rezultat să restabilească în defavoarea bogaților, însă în avantajul săracilor, regula corespondenței sarcinii fiscale, atât de ofensator violată, prin însăși a lucrurilor, din faptul existenței impozitelor indirecte”.

La acea vreme, impozitul pe venitul global a fost conceput ca un impozit personal progresiv, în completarea a 8 impozite reale, elementare și proporționale.

În țara noastră, acest impozit a fost pus în aplicare în anul 1923, printr-o lege inițiată de Vintilă Brătianu și intitulată „Legea pentru unificarea contribuțiilor directe și pentru înființarea impozitului pe venitul global”.

Impozitul pe venitul global se percepea în cote progresive, în completarea celor 6 impozite de tip real, elementare și proporționale.

Propunerea legislativă a lui Vintilă Brătianu era motivată tot pe necesitatea reparării nedreptății pe care le produceau un regim de impozite învechit în defavoarea multora, mai puțin avuți.

„Trebuie, fără ezitare, să ne îndrumăm către un sistem în care sarcinile să nu apese orbește asupra tuturor contribuabililor, ci să se repartizeze asupra fiecăruia în raport cu mijloacele sale. Or, acest postolat nu se poate atinge decât prin dezvoltarea impozitelor directe față de cele indirecte și așezarea lor potrivit cu cerințele justiției sociale”, afirma Grigore Dumitrescu în raportul asupra proiectului de lege adresat Adunării Deputaților.

Așa cum s-a arătat în concepția legii „Vintilă Brătianu”, ca și a legii Caillaux, sistemul impozitelor directe era alcătuit din mai multe impozite elementare pe venit și un impozit pe venitul global.

Existența mai multor impozite elementare pe venit avea la bază principiul discriminării adică impunerea diferențiată a veniturilor în funcție de natura acestora.

Contribuabilul care realizează venituri din surse diferite era impus pentru fiecare venit în parte, în funcție de natura acestuia (din proprietăți agricole, proprietăți clădite, valori mobiliare, comerț și industrie, profesii și ocupații neimpuse la alte impozite) cu cota aferentă categoriei la care se încadrează.

Impozitele elementare afectau veniturile fără să țină seama de persoana contribuabilului (putere economică, vârstă, stare civilă, sex etc.) la venituri nete egale provenind dintr-o anumită sursă, impozitul elementar aferent acelei surse era egal pentru toți.

Impozitul pe venitul global era complementar, deoarece se percepea pe lângă impozitele elementare, și personal, pentru că ținea seama de capacitatea de plată a contribuabilului. Acest impozit se percepea la domiciliul contribuabilului indiferent unde se aflau sursele veniturilor sale. Fiind stabilit în sarcina capului de familie, la impozitul global erau impuse toate veniturile realizate de familia (gospodăria) acestuia ( ale sale proprii, ale soției și ale celorlalți membrii).

Din venitul total al unui contribuabil erau deduse anumite categorii de cheltuieli, impozitele directe și taxele asimilate plătite , minimul de existență și sarcinile de familie. Diferența dintre venitul global și aceste scăzăminte reprezenta venitul general impozabil, care era supus impunerii progresive.

În timp, concepția despre așezarea impozitelor pe venit a evoluat.

Astfel, în unele țări (Marea Britanie și altele ) a continuat să se perceapă, încă multă vreme, un singur impozit pe veniturile persoanelor fizice dar acesta se aplica în cote proporționale, diferențiate pe categorii de venit. Acest venit era completat de un altul denumit „surtax”, care era progresiv.

În alte țări (Franța și altele) s-a practicat impunerea separată a veniturilor în funcție de natura lor, dar s-a trecut la taxarea acestora în cote progresive.

În țara noastră, impozitele elementare și impozitul pe venitul global s-a păstrat, cu unele modificări, până în 1934, când impozitul global a fost înlocuit cu impozitul „supracotă”. Noul impozit se percepea în cote progresive, dar el se suprapunea cu impozitele suplimentare proporționale, rămase în vigoare. Spre deosebire de impozitul global, care cumula toate veniturile unei familii în vederea impunerii, supracota se aplica asupra fiecărui venit în parte, impus deja elementar.

Acest sistem de impozite pe venit – elementare plus supracotă – a funcționat până la reforma fiscală din 1945, când s-a adoptat soluția impunerii veniturilor persoanelor fizice în mod separat, în cote progresive diferențiate în funcție de criterii socio-profesionale sau de altă natură.

După 1989, impozitele pe veniturile persoanelor fizice au suferit o serie de modificări, dar ele continuă să se sprijine pe principiul discriminării.

În țările dezvoltate cu economie de piață și mai ales în cele care au aderat la Uniunea Europeană, în zilele noastre se practică impunerea globală a veniturilor persoanelor fizice, în cote progresive pe tranșe. Odată cu desființarea impozitelor elementare proporționale s-a renunțat la principiul discriminării impunerii veniturilor, în favoarea nediscriminării.

La venituri nete egale și la condiții sociale identice, contribuabilii din aceste țări suportă același efort fiscal, cu titlu de impozit pe venitul global, diferențierea făcându-se numai pe verticală (în funcție de volumul materiei impozabile) și nu pe orizontală ( în funcție de natura venitului).

În materie de politică fiscală, organele de decizie (Guvern și Parlament) au de optat între impunerea discriminatorie a veniturilor persoanelor fizice, în funcție de natura și proveniența veniturilor, și cea nediscriminatorie, potrivit căreia toate veniturile, indiferent de sursă, sunt impuse cu aceeași unitate de măsură.

În primul caz, la 100 u.m. venit impozabil se aplică cote diferite de impozit, după cum acesta reprezintă salarii sau pensii, profit din activități comerciale sau industriale, venituri din agricultură, din profesii liberale, din închirieri de imobile, din dividende și dobânzi, din câștiguri de capital sau venituri din alte surse.

În cel de-al doilea caz, veniturile realizate de un contribuabil persoană fizică, din două, trei sau mai multe surse vor fi cumulate și vor fi impuse cu aceeași cotă.

În practică însă, apar situații care fac necesare diferențieri de tratament fiscal pentru a sprijini sau a descuraja o anumită activitate, pentru a stimula o categorie de contribuabili de a face sau a nu face ceva sau pentru a proteja anumite grupuri sociale defavorizate, etc. :

Stimularea gospodăriilor și asociațiilor agricole, prin reduceri sau scutiri de impozit, să crească producția agricolă, vegetală și animală pentru a se putea ajunge la securitate alimentară în scurt timp.

Încurajarea tuturor deținătorilor de resurse bănești disponibile să le păstreze în circuitul economic, încredințându-le spre păstrare și fructificare casei de economii, băncilor ori prin plasarea acestora în hârtii de valoare, acest lucru putându-se realiza prin scutirea de impozite a dobânzilor, a dividendelor sau prin impunerea acestora cu cote reduse.

Cointeresarea persoanelor fără locuință să contribuie la soluționarea acestei grave probleme sociale, atât cu venituri proprii, cât și cu resurse împrumutate de pe piața de capital, acest lucru putându-se realiza prin diminuarea venitului impozabil cu dobânzile aferente împrumutului contractat prin subvenționarea parțială a dobânzii de către stat, prin reducerea impozitului pe venitul din închirieri (subînchirieri), prin scutirea de impozit, un număr de ani, a locuințelor nou construite, cu sau fără sprijinul statului etc.

Diferențierea sarcinii fiscale în funcție de mărimea veniturilor ce revin în medie pe un membru al familiei contribuabilului și de statutul social al acestuia: necăsătorit, divorțat, văduv, căsătorit fără copii, căsătorit cu copii sau având alte persoane în întreținerea sa ( rude până la gradul 4 ), astfel încât și cei cu venituri modeste să poată duce o viață decentă.

Așadar, există nenumărate împrejurări în care se impune folosirea de către stat a impozitului ca instrument de influențare a vieții social-economice.

În România, prin proiectul de lege privind impozitul pe venit, erau enumerate următoarele categorii de venituri:

beneficii comerciale;

venituri din salarii obținute în afara funcției de bază (veniturile din salarii realizate la funcția de bază se impuneau conform Legii nr.32/1991, privind impozitul pe salarii, republicată);

venituri din cedarea folosinței bunurilor și drepturilor;

venituri din profesii liberale;

venituri agricole;

dividende și dobânzi;

câștiguri de capital;

alte venituri.

În prezent, prin adoptarea Legii 571/2005, privind Codul Fiscal, categoriile de venituri supuse impozitului pe venit s-au mai diversificat și au fost identificate alte categorii de venituri impozabile care în trecut nu se impozitau sau erau considerate neimpozabile:

venituri din activități independente;

venituri din salarii;

venituri din cedarea folosinței bunurilor;

venituri din investiții;

venituri din pensii, pentru suma ce depășește 8.000. lei;

venituri din activități agricole;

venituri din premii și din jocuri de noroc;

venituri din alte surse.

Impozitul se aplică asupra venitului anual global impozabil al contribuabilului, cu excepția veniturilor a căror impunere se realizează prin reținere la sursă și este impozit final.

Pentru comparație, iată veniturile supuse impozitului global în 4 țări membre ale Uniunii Europene (datele sunt furnizate de raportul Comisiei Uniunii Europene, ediția a 15-a, Luxemburg, 1993 și intitulat „Inventaire des impôts perçus dans les Etats membres des Communautés Européennes”).

În Franța, fac obiectul impozitului pe venit următoarele categorii de venituri:

venituri financiare;

beneficiile industriale și comerciale;

remunerațiile acordate conducătorilor și asociațiilor anumitor societăți;

beneficiile exploatațiilor agricole;

salariile, pensiile și rentele viagere;

beneficiile profesiilor necomerciale și veniturile asimilate;

veniturile capitalurilor mobiliare;

plus-valoarea.

În Portugalia materia impozabilă la impozitul pe veniturile persoanelor fizice o constituie venitul net al următoarelor categorii de venit:

venitul din munca salariată;

venitul din munca nesalariată;

veniturile comerciale și industriale;

veniturile agricole;

veniturile din plasamente de capital;

venituri financiare;

plus-valoarea;

pensiile;

alte venituri.

În Belgia, venitul impozabil la impozitarea persoanelor fizice este format din totalitatea veniturilor nete, de origine belgiană sau străină, ale următoarelor categorii de venituri: imobiliare, mobiliare, profesionale și diverse.

Pensiile, o categorie importantă de venituri nu erau supuse impozitului pe venit, care introduce impozitul pe venitul global, așa cum se procedează și în alte țări. Impozitarea pensiilor, de la un anumit nivel, s-a realizat o dată cu intrarea în vigoare privind Codul Fiscal.

În România, în condițiile economiei centralizate, pensiile au fost dimensionate astfel încât să reprezinte venituri nete, care să nu mai fie supuse ulterior impozitării directe. Pentru a corecta această situație a fost anunțată intenția organelor de decizie de a recalcula pensiile, adică de a le transforma în venituri brute, în prealabil.

Aceasta ar putea constitui o soluție reparatorie numai în măsura în care ar fi aduse la nivelul veniturilor brute nu pensiile din prezent, care au suferit scăderi ale puterii de cumpărare datorită inflației, ci pensiile inițiale, adică pensiile anilor în care ele au fost calculate. Astfel, dacă pensionarii care au intrat în drepturi în anii 70-80 vor primi o majorare de 15 – 20% adică atât cât să acopere impozitul aceștia vor fi profund nedreptățiți.

La profesii și vechime în muncă egale, vor continua să existe decalaje între pensiile stabilite în ultima vreme și cele care se aplică de mai mulți ani. De aceea, se impune o actualizare a pensiilor care să apropie cât mai mult nivelul veniturilor persoanelor intrate în drepturi cu 15-20 de ani în urmă de a celor pensionați în ultimii 2-3 ani.

O astfel de măsură solicită eforturi financiare considerabile și se pune întrebarea dacă bugetul asigurărilor sociale este capabil să le suporte fără majorarea contribuțiilor.

O problemă importantă legată de trecerea la impozitul pe venit se referă la determinarea venitului net global impozabil. Pentru a stabili acest venit, adică materia impozabilă propriu-zisă se iau în calcul toate veniturile în bani și natură, realizate de contribuabili în anul fiscal considerat, din care se scad cheltuielile aferente respectivelor venituri. De asemenea prezintă importanță sfera și nivelul cheltuielilor deductibile.

În România, se deduc numai acele cheltuieli care sunt legate de realizarea obiectului de activitate și care pot fi justificate prin documente.

În anumite țări, legislația fiscală prezintă în detaliu categoriile de cheltuieli deductibile și limitele acestora.

CAPITOLUL III – Reglementări legale ale impozitului pe venit

Prima reglementare adoptată care a pregătit terenul în vederea introducerii impozitului pe venit a fost O.G. nr. 85/2001 privind impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice, completată cu Legea 246/2002 privind impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice. Aceasta a fost în vigoare de la 1 ianuarie 2002 și până la 31 decembrie 2003, respectiv până la data aplicării impozitului pe venitul global.

Începând cu 1 ianuarie 2004 a intrat în vigoare O.G. nr. 73/2003, care reglementa impozitul pe venitul global, modificând și completând astfel precedentele reglementări de impozitare a veniturilor persoanelor fizice.

Acest pas a simbolizat alinierea legislației fiscale românești la cea a Uniunii Europene și a reprezentat, totodată, deschiderea unui nou capitol al reformei fiscale începute în țara noastră în anul 1990.

Ulterior, această ordonanță s-a dovedit a fi generatoare de neclarități și nemulțumiri, fiind deseori contestată atât de către contribuabili cât și de către organele fiscale care întâmpinau mari dificultăți în înțelegerea și aplicarea acesteia. Și toate acestea pentru că a reprezentat o preluare a legislației în materie de impozit pe venit care se aplica în statele Uniunii Europene, fără a se ține cont de realitățile din România.

Toate aceste neajunsuri care se imputau au determinat organele fiscale centrale să adopte o nouă reglementare care să aducă noi clarificări și să elimine neajunsurile vechii reglementări. Astfel că la mijlocul anului 2001 (19 iulie) a apărut O.G. nr. 7/2001 privind impozitul pe venit, care abrogă vechea ordonanță și aduce unele clarificări necesare, dar nu și suficiente, aduce completări ale vechii ordonanțe, dar și această ordonanță a creat o serie de confuzii.

Reglementarea în vigoare a impozitului pe venit este Legea 571 din 22 decembrie 2003, privind Codul Fiscal pentru care s-au elaborat norme și proceduri de aplicare a acestuia.

Codul fiscal unifică legislația în materie de impozite și taxe și a fost elaborat pentru a oferi stabilitate mediului de afaceri din România.

Codul Fiscal definește clar o serie de termeni întrebuințați în legislația impozitului pe venit și neutilizați în vechea reglementare a acestui impozit:

activitate dependentă – orice activitate desfășurată de o persoană fizică într-o relație de angajare;

activitate dependentă la funcția de bază – orice activitate dependentă care este declarată astfel de persoana fizică, în conformitate cu prevederile legii;

activitate independentă – orice activitate desfășurată cu regularitate de către o persoană fizică, alta decât o activitate dependentă;

persoană fizică rezidentă – orice persoană fizică ce îndeplinește cel puțin una dintre următoarele condiții:

are domiciliul în România;

centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România;

este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce depășesc în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat;

este cetățean român ce lucrează în străinătate, ca funcționar sau angajat al României într-un stat străin.

dividend – în comparație cu sensul anterior al dividendului, dat de Legea societăților comerciale nr. 31/1990, conform căruia „cota parte din profit ce se plătește fiecărui asociat constituie dividend”, codul lărgește definiția dividendului în sens fiscal, considerând că o distribuire în bani sau în natură efectuată către participant (asociat, acționar) reprezintă dividend, cu unele excepții expres stipulate. În această categorie este de asemenea inclusă diferența între prețul pieței unor bunuri și servicii și suma plătită către un participant pentru achiziționarea acelor bunuri sau servicii. Impozitul pe dividende se aplică pentru toate aceste plăți făcute către participanți.

Impozitul pe venitul anual global reprezintă suma datorată de o persoană fizică pentru veniturile realizate într-un an fiscal, determinată prin aplicarea cotelor de impunere asupra venitului anual global impozabil, stabilit în condițiile ordonanței în vigoare.

Venitul anual global impozabil reprezintă suma veniturilor nete realizate din activități independente, din salarii, din cedarea folosinței bunurilor, precum și a veniturilor de aceeași natură realizate din străinătate, obținute de persoanele fizice române, din care se scad pierderile fiscale reportate și deducerile personale.

Venitul brut aferent fiecărei categorii de venit cuprinde sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură.

Venitul net/pierderea pentru fiecare categorie de venit reprezintă diferența dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile.

Cheltuielile aferente deductibile sunt acele cheltuieli efectuate în cadrul activităților desfășurate în scopul realizării venitului, în condițiile prevăzute de legislația în vigoare.

Deducerile personale reprezintă o sumă neimpozabilă acordată contribuabilului, cuprinzând deducerea personală de bază și deducerile personale suplimentare, în funcție de situația proprie sau a persoanelor aflate în întreținere.

Creditul fiscal extern reprezintă suma plătită în străinătate cu titlu de impozit și recunoscută în România, care se deduce din impozitul pe venit datorat în România.

Impozitul final este impozitul stabilit asupra categoriilor de venituri impuse separat și care nu se includ în venitul anual global impozabil.

3.1. Subiectul impozitului și sfera de aplicare a impozitului pe venit

Sunt considerați subiecți ai impozitului pe venit următoarele categorii de contribuabili, (spre deosebire de vechea reglementare în care era considerat contribuabil persoana fizică rezidentă):

persoanele fizice rezidente;

persoanele fizice nerezidente care desfășoară o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România;

persoanele fizice nerezidente care desfășoară activități dependente în România;

persoanele fizice nerezidente care obțin venituri prevăzute la art. 95.

În sfera impozitului pe venit se se cuprind:

în cazul persoanelor fizice rezidente române, cu domiciliul în România, veniturilor obținute din orice sursă, atât din România, cât și din afara ei;

în cazul persoanelor fizice rezidente, fără domiciliu în România, numai veniturilor obținute din România, care sunt impuse la nivelul fiecărei surse de venit;

în cazul persoanelor fizice nerezidente, care desfășoară activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România, venitului net atribuibil sediului permanent;

Sediul permanent este un loc prin care se desfășoară integral sau parțial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr-un agent dependent.

Un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursală, birou, fabrică, magazin, atelier, precum și o mină, un puț de țiței sau gaze sau alte locuri de extracție a resurselor naturale.

în cazul persoanelor fizice nerezidente care desfășoară activitate dependentă în România, venitului salarial net din acestă activitate dependentă.

Dacă o persoană fizică îndeplinește condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv aceasta va fi supusă impozitului pe venit pentru veniturile obținute din orice sursă, atât din România, cât și din afara ei, începând cu al 4-lea an fiscal.

Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt:

veniturile din activități independente;

veniturile din salarii;

veniturile din cedarea folosinței bunurilor;

veniturile din investiții;

veniturile din pensii, pentru suma ce depășește 8.000 lei pe lună;

veniturile din activități agricole definite potrivit legii;

venituri din premii și din jocuri de noroc;

alte venituri.

În categoriile de venituri se includ atât veniturile în bani, cât și echivalentul în lei al veniturilor în natură.

În prevederile pensiile nu figurau nici printre veniturile impozabile și nici printre veniturile neimpozabile sau scutite în mod expres, iar veniturile din activități agricole erau considerate venituri neimpozabile. Aceste două categorii de venituri au fost pentru prima dată supuse impozitului pe venit. Conform acestei ordonanțe pensiile erau impozabile pentru suma ce depășea 2 479 lei pe lună.

Dacă în vechea legislație se prevedea atât venituri scutite de impozit pe venit cât și venituri neimpozabile, în Codul Fiscal sunt prevăzute numai venituri neimpozabile.

Nu sunt venituri impozabile și nu se impozitează, următoarele categorii de venituri:

ajutoarele, indemnizațiile și alte forme de sprijin cu destinație specială, acordate din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale și alte fonduri publice, inclusiv indemnizația de maternitate și pentru creșterea copilului, precum și cele de aceeași natură primite de la alte persoane, cu excepția indemnizațiilor pentru incapacitate temporară de muncă;

sumele încasate din asigurări de orice fel, reprezentând despăgubiri, sume asigurate, precum și orice alte drepturi, cu excepția câștigurilor primite de la societățile de asigurări ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părți, cu ocazia tragerilor de amortizare.

Nu sunt venituri impozabile despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică, ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despăgubirile reprezentând daune morale;

sumele primite drept despăgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamităților naturale, precum și pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii;

pensiile pentru invalizii de război, orfanii, văduvele / văduvii de război sumele fixe pentru îngrijirea pensionarilor care au fost încadrați în gradul I de invaliditate, precum și pensiile, altele decât cele plătite din fonduri constituite prin contribuții obligatorii la un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaționale și cele finanțate de la bugetul de stat;

contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonuri de valoare care se acordă cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispozițiilor legale în vigoare;

sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat;

veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile și mobile corporale din patrimoniul personal, altele decât câștigurile din transferul titlurilor de valoare;

drepturile în bani și în natură primite de militarii în termen, militarii cu termen redus, studenții și elevii unităților de învățământ din sectorul de apărare națională, ordine publică și siguranță națională și civilă, precum și cele ale gradaților și soldaților concentrați sau mobilizați;

bursele primite de persoanele care urmează orice formă de școlarizare sau perfecționare în cadru instituționalizat;

sumele sau bunurile primite cu titlu de moștenire sau donație;

veniturile din agricultură și silvicultură, cu excepția celor supuse impozitului pe venitul agricol, specificate expres de lege;

veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice și ai posturilor consulare pentru activitățile desfășurate în România în calitatea lor oficială, în condiții de reciprocitate, în virtutea regulilor generale ale dreptului internațional sau a prevederilor unor acorduri speciale la care România este parte;

veniturile nete în valută primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare și institutelor culturale ale României amplasate în străinătate, în conformitate cu legislația în vigoare;

veniturile primite de oficialii organismelor și organizațiilor internaționale din activitățile desfășurate în România în calitatea lor oficială, cu condiția ca poziția acestora, de oficial, să fie confirmată de Ministerul Afacerilor Externe;

veniturile primite de cetățenii străini pentru activitatea de consultanță desfășurată în România, în conformitate cu acordurile de finanțare nerambursabilă încheiate de România cu alte state, cu organisme internaționale și organizații neguvernamentale;

veniturile primite de cetățenii străini pentru activități desfășurate în România, în calitate de corespondenți de presă, cu condiția reciprocității acordate cetățenilor români pentru venituri din astfel de activități, și cu condiția ca poziția acestor persoane să fie confirmată de M.A.E.;

sumele reprezentând diferența de dobândă subvenționatã pentru creditele primite în conformitate cu legislația în vigoare;

subvențiile primite pentru achiziționarea de bunuri, dacă subvențiile sunt acordate în conformitate cu legislația în vigoare ;

premiile și orice avantaje în bani și/sau în natură obținute de elevi și studenți la concursuri interne și internaționale;

premiile obținute de sportivii medaliați la campionatele mondiale, europene și jocurile olimpice;

sume reprezentând plăți compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective, acordate potrivit legii;

sume reprezentând plăți compensatorii, calculate pe baza soldelor lunare nete, acordate cadrelor militare trecute în rezervă ca urmare a nevoilor de reducere și restructurare, precum și ajutoarele stabilite în raport cu solda lunară netă, acordate acestora la trecerea în rezervă sau direct în retragere cu drept de pensie sau celor care nu îndeplinesc condițiile de pensie;

veniturile reprezentând avantaje în bani și/sau natură acordate persoanelor cu handicap, veteranilor de război, invalizilor și văduvelor de război, accidentaților de război în afara serviciului ordonat, persoanelor persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie 1945, precum și celor deportate în străinătate ori constituite în prizonieri, urmașilor eroilor martiri, răniților, luptătorilor pentru victoria Revoluției din decembrie 1989, precum și persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate în România cu începere de la 6 septembrie 1940 până la 6 martie 1945;

premiile obținute de sportivii medaliați la campionatele mondiale, europene și la jocurile olimpice.

Nu sunt venituri impozabile premiile, primele și indemnizațiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor și altor specialiști, prevăzuți în legislația în materie, în vederea realizării obiectivelor de înaltă performanță :

clasarea pe podiumul de premiere la campionatele europene, campionatele mondiale și jocurile olimpice;

calificarea și participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale și europene, prima grupă valorică, precum și la jocurile olimpice, în cazul jocurilor sportive.

Nu sunt venituri impozabile primele și indemnizațiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor și altor specialiști, prevăzuți de legislația în materie, în vederea pregătirii și participării la competițiile internaționale oficiale ale loturilor reprezentative ale României;

premiile și alte drepturi sub formă de cazare, masă, transport și alte asemenea, obținute de elevi și studenți în cadrul competițiilor interne și internaționale, inclusiv elevi și studenți nerezidenți în cadrul competițiilor desfășurate în România;

alte venituri care nu sunt impozabile, expres precizate la fiecare categorie de venit.

3.2. Perioada impozabilă și cotele de impunere

Perioada impozabilă este anul fiscal, care corespunde anului calendaristic.

Perioada impozabilă este inferioară anului calendaristic în situația în care decesul contribuabilului survine în timpul anului.

Baremul anual de impunere pentru anul fiscal 2008, pentru calculul plăților anticipate, este prevăzut în tabelul de mai jos:

Baremul lunar în vigoare pentru determinarea impozitului lunar pe veniturile din salarii și pensii este stabilit având ca bază de calcul baremul anual de mai sus.

Pentru anul fiscal 2008 impozitul anual se calculează prin aplicarea asupra venitului anual global impozabil a baremului anual obținut pe baza baremului anual pentru calculul plăților anticipate, corectat, prin ordin al ministrului de finanțe, cu rata inflației realizate pe anul 2008, diminuată cu ½ din rata inflației prognozate pe acest an.

Începând cu anul fiscal 2009 baremul anual, respectiv lunar, pentru calculul plăților anticipate cu titlu de impozit se stabilește luându-se în calcul ½ din rata inflației prognozate pentru anul respectiv, aplicată la baremul de impunere construit pe baza ratei inflației realizate pe perioada ianuarie-octombrie și a prognozei pe lunile noiembrie-decembrie ale anului precedent. Aceste baremuri se aprobă prin ordin al ministrului finanțelor publice.

Începând cu anul fiscal 2009 baremul anual pentru calculul impozitului pe venitul anual global impozabil se stabilește prin ordin al ministrului finanțelor publice, pe baza baremului anual prevăzut la alineatul precedent, corectat cu variația ratei inflației realizate față de cea prognozată pe perioada impozabilă.

Începând cu anul fiscal 2009, sumele și tranșele de venituri impozabile sunt calculate prin rotunjire la suta de mii de lei, în sensul că fracțiunile sub 100 lei se majorează la 100 lei.

În actuala reglementare, fiscalitatea aplicată persoanelor fizice poate fi considerată mai relaxată decât s-a stabilit inițial, majoritatea corecțiilor aduse , atenuând povara fiscală a contribuabililor.

Cu toate acestea, impozitarea persoanelor fizice rămâne ridicată în situația în care obligația de plată a impozitelor este disipată asupra categoriilor largi de contribuabili cu venituri mici.

În Franța, în anul 1986, primele 10% dintre familii considerate după mărimea veniturilor plăteau 64% din impozitul total pe venit, ceea ce denota o mare concentrare a plăților și totodată echitatea impunerii.

O problemă cu totul deosebită se ridică în cazul cotelor de impozitare. În cazul impozitului pe venitul global, sistemul fiscal trebuie să se bazeze pe impunerea diferențiată bazată pe principiul capacității de plată, care spune ca fiecare persoană să plătească un impozit diferențiat, în funcție de veniturile sale, de capacitatea sa de plată sau, mai corect, de capacitatea de plată a familiei. Cu cât venitul este mai mare, cu atât mai mare trebuie să fie și impozitul.

Prin vechea lege privind impozitul pe venit s-a prevăzut cota marginală minimă de impozitare de 18% (deci s-a trecut direct la o cotă marginală minimă, deosebit de mare), iar cota marginală maximă este de 40%. Aceste cote s-au menținut și în actuala lege a Codului fiscal.

Raportul dintre cota maximă și cea minimă este de 40 : 18 = 2,22. Deci, în timp ce raportul dintre veniturile maxime (de circa 20.000 lei lunar, fapt evidențiat în mass-media) și cele minime (numeroase fiind veniturile lunare în jur de 4000 lei) este de circa 50 la 1, raportul dintre cota maximă de impozitare și cea minimă este de 2,22 la 1. Un asemenea raport este inacceptabil în condițiile actuale, când marea majoritate a populației se confruntă cu grele probleme în asigurarea necesarului minim de mijloace de existență, în timp ce unele persoane, plătite din bugetul de stat, obțin venituri de natură salarială chiar de sute de milioane de lei lunar, sub diferite forme: salarii, prime, sporuri, indemnizații de conducere, din adunarea generală a acționarilor, din consilii de administrație etc. Deci iată cum principiul echității fiscale este încălcat prin această imperfecțiune a reglementării impozitului pe venit.

Nu trebuie uitat că în S.U.A., într-o anumită perioadă (în timpul celui de-al doilea război mondial), cota maximă de impozitare a ajuns la 94%, o astfel de măsură impunându-se și în țara noastră, ținându-se seama de situația actuală.

3.3. Deduceri personale

Persoanele fizice rezidente române, domiciliate în România, precum și persoanele fizice care îndeplinesc condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv au dreptul la deducerea din venitul anual global a unor sume reprezentând deducerea personală de bază, care se acordă contribuabililor, indiferent de situația familială a acestora, precum și a unor sume denumite deduceri personale suplimentare, care se acordă ținându-se cont de persoanele aflate în întreținerea acestuia: soț/soție, copii, alți membrii de familie, acordate pe fiecare lună a perioadei impozabile.

Deducerea personală de bază se stabilește semestrial, prin ordin al ministrului de finanțe.

Deducerea personală de bază în vigoare de la 1 ianuarie 2008 este de 2.000 lei pe lună.

Deducerea personală suplimentară se calculează prin înmulțirea unui coeficient cu deducerea personală de bază.

Prin O.G. nr. 7/2005 deducerile personale suplimentare au fost unificate și la fel au rămas și după intrarea în vigoare a Codului fiscal, astfel că pentru toate categoriile de persoane aflate în întreținere (copii, soț sau soție și alte persoane dependente) coeficientul este de 0,5 aplicat la deducerea personală de bază pentru fiecare caz în parte.

Contribuabilii mai beneficiază de deduceri personale suplimentare în funcție de situația proprie sau de situația persoanelor aflate în întreținere, astfel:

a) 1,0 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul I și persoanele cu handicap grav;

b) 0,5 înmulțit cu deducerea personală de bază pentru invalizii de gradul II și persoanele cu handicap accentuat.

Sunt considerați alți membrii ai familiei, rudele contribuabilului sau ale soțului/soției acestuia până la gradul al II-lea inclusiv.

Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere acele persoane ale căror venituri, impozabile și neimpozabile, depășesc sumele reprezentând deduceri personale.

În cazul în care o persoană este întreținută de mai mulți contribuabili, suma reprezentând deducerea personală a acesteia se împarte în părți egale între contribuabili, exceptând cazul în care ei se înțeleg asupra unui alt mod de împărțire a sumei.

Copii minori ai contribuabilului (în vârstă de până la 18 ani împliniți) sunt considerați întreținuți.

Suma reprezentând deducerea personală suplimentară se acordă pentru persoanele aflate în întreținerea contribuabilului pentru acea perioadă impozabilă din anul fiscal în care acestea au fost întreținute. Perioada se rotunjește la luni întregi în favoarea contribuabilului.

Nu sunt considerate persoane aflate în întreținere:

persoanele fizice care dețin terenuri agricole și silvice în suprafață de peste 10 000 m² în zonele colinare și de șes și de peste 20000 m² în zonele montane;

persoanele fizice care obțin venituri din cultivarea și din valorificarea florilor, a legumelor și a zarzavaturilor în sere, în solarii amenajate în acest scop și în sistem irigat, a arbuștilor și plantelor decorative, a ciupercilor și din exploatarea pepinierelor viticole și pomicole, indiferent de suprafață.

La stabilirea veniturilor realizate de persoanele fizice aflate în întreținere se are în vedere și venitul determinat potrivit legislației privind venitul minim garantat.

Sunt considerați alți membrii de familie rudele contribuabilului sau ale soțului/soției acestuia până la gradul al 2-lea inclusiv.

Deducerile personale cuvenite se însumează. Suma deducerilor personale admisă pentru calculul impozitului nu poate depăși de 3 ori deducerea personală de bază și se acordă în limita venitului realizat.

Deducerile personale determinate potrivit Codului fiscal nu se acordă personalului trimis în misiune permanentă în străinătate, potrivit legii.

3.4. Veniturile din activități independente

Veniturile din activități independente, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activități adiacente, cuprind:

venituri comerciale;

venituri din profesii liberale;

venituri din drepturi de proprietate intelectuală.

Sunt considerate venituri comerciale, veniturile din fapte de comerț ale contribuabililor, din prestări servicii, altele decât cele realizate din profesii liberale, precum și cele realizate din practicarea unei meserii.

Principalele activități care constituie fapte de comerț sunt:

activități de producție;

activități de cumpărare efectuate în scopul revânzării;

organizarea de spectacole (culturale, sportive, distractive și altele asemenea);

activități de editare, imprimare, multiplicare, indiferent de tehnica folosită și altele asemenea;

activități al căror scop este facilitarea încheierii de tranzacții comerciale printr-un intermediar (contract de comision, de mandat, de reprezentare, de agent de asigurare și alte asemenea contracte încheiate în conformitate cu Codul Comercial);

transport de bunuri și de persoane;

vânzarea în regim de consignație a bunurilor cumpărate în scopul revânzării sau produse spre a fi comercializate;

alte activități definite în Codul Comercial.

Sunt considerate venituri din profesii libere, veniturile obținute din prestări de servicii cu caracter profesional, desfășurate în mod individual sau în diverse forme de asociere, în domeniul științific, literar, artistic și educativ, după cum urmează:

venituri obținute din exercitarea profesiilor medicale – inclusiv veniturile obținute de persoanele autorizate de Ministerul Sănătății, din activități desfășurate în mod independent în cadrul cabinetului de practică, organizate în cabinete de practică individuală, cabinete de practică grupate, cabinete de practică asociate etc;

venituri obținute din exercitarea profesiei de avocat, de notar public; de expert contabil; de contabil autorizat; de consultant de plasament în valori mobiliare, consultant fiscal; de arhitect; de expert tehnic; de auditor financiar;

venituri obținute din exercitarea altor profesii asemănătoare, desfășurate în mod independent, în condițiile legii.

Veniturile din drepturi de proprietate intelectuală sunt venituri realizate din valorificarea drepturilor industriale (brevete de invenții, know-how, desene și modele, mostre, procedee tehnice, mărci înregistrate, franciză etc.), precum și a drepturilor de autor, inclusiv a drepturilor conexe dreptului de autor.

Veniturile de această natură se supun regulilor de determinare pentru veniturile din activități independente și în situația în care drepturile respective fac obiectul unor contracte de cesiune, închiriere, colaborare, cercetare, licență și altele asemenea.

Sunt considerate venituri din activități independente și veniturile obținute de agenți de asigurare persoane fizice, arendașii persoane fizice, precum și sportivii profesioniști care participă la competiții sportive pe cont propriu și nu au relații contractuale de muncă cu asociații sportive sau cluburi.

Nu sunt venituri impozabile:

veniturile obținute prin aplicarea efectivă în țară de către titular sau de către cei care au obținut licența de aplicare, a unei invenții brevetate în România, incluzând fabricarea produsului sau, după caz, aplicarea procedeului, în primii 5 ani de la prima aplicare, calculați de la data începerii aplicării și cuprinși în perioada de valabilitate a brevetului;

venitul obținut de titularul brevetului prin cesionarea acestuia.

De neimpozitarea acestor venituri beneficiază persoanele fizice care exploatează invenția, respectiv titularul brevetului aplicat.

Venitul net din activități independente se determină ca diferență între venitul brut și cheltuielile aferente deductibile, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă.

Venitul brut cuprinde:

sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură din desfășurarea activității;

veniturile sub formă de dobânzi din creanțe comerciale sau din alte creanțe utilizate în legătură cu o activitate independentă;

câștigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii utilizate într-o activitate independentă, inclusiv contravaloarea bunurilor rămase după încetarea activității;

Sunt cuprinse aici, în plus față de prevederile anterioare, și următoarele venituri:

veniturile din angajamentul de a nu desfășura o activitate independentă sau de a nu concura cu o altă persoană;

veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plată apărute în legătură cu o activitate independentă.

Nu sunt considerate venituri brute:

sumele primite sub formă de credite bancare sau de împrumuturi de la persoane fizice sau juridice;

aporturile în numerar sau în natură făcute la începerea activității sau în timpul desfășurării acesteia;

sumele primite ca despăgubiri din asigurări, pentru pagubele suportate;

sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donații.

Cheltuielile aferente veniturilor trebuie să îndeplinească anumite condiții pentru a putea fi deduse, iar aceste condiții sunt:

să fie efectuate în cadrul activităților desfășurate în scopul realizării venitului, justificate prin documente;

să fie cuprinse în cheltuielile exercițiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite;

să respecte regulile privind amortizarea;

cheltuielile cu primele de asigurare să fie efectuate pentru:

active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii;

activele ce servesc ca garanție bancară pentru creditele utilizate în desfășurarea activității;

boli profesionale, risc profesional și accidente de muncă;

persoane care obțin venituri din salarii, cu condiția impozitării sumei reprezentând prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul plății de către suportator.

Cheltuielile deductibile luate în calcul la determinarea venitului net din activități independente sunt:

cheltuieli cu achiziționarea de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar și mărfuri;

cheltuieli cu lucrări executate și servicii prestate de terți;

cheltuieli efectuate de contribuabil pentru executarea de lucrări și prestarea de servicii pentru terți;

chiria pentru spațiul în care se desfășoară activitatea, pentru utilaje și pentru alte instalații închiriate, utilizate în desfășurarea activității, în baza unui contract de închiriere;

dobânzile aferente creditelor bancare;

dobânzile aferente împrumuturilor de la persoane fizice și juridice, utilizate în desfășurarea activității, pe baza contractului încheiat între părți, în limita nivelului dobânzii de referință a B.N.R.;

cheltuielile cu comisioanele și cu alte servicii bancare;

cheltuielile cu primele de asigurare care privesc imobilizările corporale și necorporale, inclusiv pentru stocurile deținute, precum și cheltuielile de asigurare pentru boli profesionale, risc profesional și împotriva accidentelor de muncă;

cheltuielile poștale și taxele de telecomunicații;

cheltuieli cu reclama și publicitatea;

cheltuieli cu energia, apa și transportului de bunuri și de persoane;

cheltuieli de delegare, detașare și deplasare și cheltuielile de personal;

cheltuieli cu impozite și taxe, altele decât impozitul pe venit;

cheltuielile reprezentând contribuțiile pentru asigurări sociale de stat, pentru Fondul de șomaj, pentru asigurări sociale de sănătate și alte contribuții obligatorii;

cheltuieli de protocol, în limita unei cote de 2% din baza de calcul;

cheltuieli cu sponsorizarea și mecenatul efectuate conform legii, în limita unei cote de 5% din baza de calcul;

suma cheltuielilor cu indemnizația primită pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice;

cheltuielile sociale, în limita sumei obținute prin aplicarea unei cote de până la 2% la fondul de salarii realizat anual;

pierderile privind bunurile perisabile, în limitele permise de actele normative în materie;

cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori;

contribuțiile efectuate în numele angajațiilor la scheme facultative de pensii ocupaționale, în limita echivalentului în lei a 200 € anual, pentru o persoană;

alte cheltuieli deductibile.

Nu sunt cheltuieli deductibile:

amenzile, majorările de întârziere și penalitățile altele decât cele de natură contractuală;

donațiile de orice fel;

sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale;

cheltuielile de sponsorizare sau mecenat care depășesc limitele prevăzute de lege;

sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a încălcării dispozițiilor legale în vigoare;

impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit (calculate, reținute prin stopaj la sursă și virate la bugetul statului, la bugetul local, respectiv la bugetul fondurilor speciale);

impozitul pe venit datorat, inclusiv impozitul pe venitul realizat în străinătate;

ratele aferente creditelor angajate;

dobânzile aferente creditelor angajate pentru achiziționarea de imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe, în cazul în care dobânda este cuprinsă în valoarea de intrare a imobilizării corporale, potrivit prevederilor legale;

cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate și neimputabile, dacă inventarul nu este acoperit de o poliță de asigurare;

sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura indemnizației zilnice de delegare sau detașare și diurnă, acordate pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului care depășesc limitele stabilite prin hotărâre de guvern;

alte sume care depășesc limitele cheltuielilor prevăzute prin legislația în vigoare.

Baza de calcul se determină ca diferență dintre venitul brut și cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat și cheltuielile de protocol.

Contribuabilii care obțin venituri din activități independente sunt obligați să organizeze și să conducă evidența contabilă în partidă simplă, cu respectarea reglementărilor în vigoare privind evidența contabilă, completând Registrul-jurnal de încasări și plăți, Registrul-inventar și alte documente contabile stabilite prin norme.

În Registrul-inventar se trec toate bunurile și drepturile aferente desfășurării activității.

În acest scop a fost adoptat Ordinul ministrului finanțelor nr. 215/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea și conducerea evidenței contabile în partidă simplă de către persoanele fizice care au calitatea de contribuabili.

Conform acestor Norme metodologice, evidența contabilă a cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli, în funcție de natura lor, pentru fiecare fel de cheltuieli întocmindu-se o Fișă pentru operațiuni diverse, iar totalul lunar al acestora se înregistrează în Jurnalul pentru operațiuni diverse pentru cheltuieli.

Contribuabilii pot întocmi o singură Fișă pentru operațiuni diverse care să cuprindă toate cheltuielile a căror deductibilitate nu este plafonată. Cheltuielile care nu sunt deductibile plafonat și au fost plătite în totalitate se pot evidenția numai în Registrul-jurnal de încasări și plăți, nefiind obligatorie întocmirea Fișei pentru operațiuni diverse și implicit a Jurnalului pentru operațiuni diverse.

Pentru cheltuielile deductibile plafonat, conform Normelor metodologice, înainte de înregistrarea totalului din Fișa pentru operațiuni diverse se calculează cota care este deductibilă și numai aceasta se va înregistra în Jurnalul pentru operațiuni diverse pentru cheltuieli.

Venitul net din drepturi de proprietate intelectuală se determină prin scăderea din venitul brut a următoarelor cheltuieli:

o cheltuială deductibilă egală cu 60% din venitul brut (comparativ cu 40%, cât prevedea vechea reglementare);

contribuțiile sociale obligatorii plătite.

Venitul net din drepturi de autor aferente operelor de artă monumentală se determină prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli:

o cheltuială deductibilă egală cu 70% din venitul brut (față de 50% în vechea reglementare);

contribuțiile sociale obligatorii plătite.

În cazul exploatării de către moștenitori a drepturilor de proprietate intelectuală, precum și în cazul remunerației reprezentând dreptul de suită și al remunerației compensatorii pentru copia privată, venitul net se determină prin scăderea din venitul brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectivă sau altor plătitori de asemenea venituri, potrivit legii, fără aplicarea cotei forfetare de cheltuieli de 60% din venitul brut din drepturi de proprietate intelectuală, respectiv 70% din venitul brut din lucrări de artă monumentală.

Pentru determinarea venitului net din drepturi de proprietate intelectuală, contribuabilii vor completa numai partea din Registrul-jurnal de încasări și plăți referitoare la încasări. Această reglementare este opțională pentru cei care consideră că își pot îndeplini obligațiile declarative direct pe baza documentelor emise de plătitorul de venit. Acești contribuabili au obligația să arhiveze și să păstreze documentele justificative cel puțin în limita termenului de prescripție prevăzut de lege.

Venitul net dintr-o activitate independentă, desfășurată de către contribuabil, individual, fără salariați, se determină pe baza normelor de venit.

Nomenclatorul activităților pentru care venitul net se stabilește pe bază de norme de venit este elaborat de către Ministerul Finanțelor Publice prin adoptarea de norme care precizează și regulile de stabilire a acestor norme de venit.

Direcțiile generale ale finanțelor publice teritoriale au obligația de a stabili și publica anual normele de venit înainte de data de 1 ianuarie a anului în care urmează a se aplica normele respective.

În cazul în care un contribuabil desfășoară o activitate independentă pe perioade mai mici decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activități se corectează astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic în care a fost desfășurată activitatea respectivă.

Dacă un contribuabil desfășoară două sau mai multe activități, venitul net din aceste activități se stabilește pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru respectivele activități.

Venitul net din activitatea de transport de persoane și de bunuri în regim de taxi se determină pe baza normelor de venit.

Dacă un contribuabil desfășoară activitate de transport de persoane și de bunuri în regim de taxi și desfășoară și o altă activitate independentă , atunci venitul net din activitățile independente desfășurate de contribuabil se determină pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă. În acest caz, venitul net din aceste activități nu poate fi inferior venitului net stabilit pe baza normei de venit pentru activitatea de transport de persoane fizice și de bunuri în regim de taxi.

Contribuabilii care desfășoară activități pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligația să organizeze și să conducă evidența contabilă în partidă simplă pentru activitatea respectivă.

Contribuabilii care obțin venituri din activități independente, impuși pe bază de norme de venit, precum și cei care obțin venituri din drepturi de proprietate intelectuală au dreptul să opteze pentru determinarea venitului în sistem real.

Opțiunea de a determina venitul net pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă este obligatorie pentru contribuabil pe o perioadă de 2 ani fiscali consecutivi și se consideră reînnoită pentru o nouă perioadă dacă nu se depune o cerere de renunțare de către contribuabil.

Cererea de opțiune pentru stabilirea venitului net în sistem real se depune la organul fiscal competent până la data de 31 ianuarie inclusiv, în cazul contribuabililor care au desfășurat activitate și în anul precedent, respectiv în termen de 15 zile de la începerea activității, în cazul contribuabililor care încep activitatea în cursul anului fiscal.

Plătitorii următoarelor venituri au obligația de a calcula, de a reține și de a vira impozit prin reținere la sursă, reprezentând plăți anticipate, din veniturile plătite:

venituri din drepturi de proprietate intelectuală;

venituri din vânzarea bunurilor în regim de consignație;

venituri din activități desfășurate în baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial;

venituri din activități desfășurate în baza contractelor/convențiilor civile încheiate potrivit Codului civil;

venituri din activitatea de expertiză contabilă și tehnică, judiciară și extrajudiciară;

venitul obținut de o persoană fizică dintr-o asociere cu o persoană juridică contribuabil, potrivit Titlului II, care nu generează o persoană juridică;

venitul obținut de o persoană fizică dintr-o asociere cu o persoană juridică contribuabil, potrivit Titlului IV, care nu generează o persoană juridică.

Impozitul ce trebuie reținut se stabilește după cum urmează:

în cazul veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală se aplică cota de 15% la venitul brut;

în cazul veniturilor obținute dintr-o asociere cu o persoană juridică, potrivit Titlului II, se aplică cotele de impunere prevăzute pentru impozitul pe profit, la profitul cuvenit persoanei fizice asociate;

în cazul veniturilor obținute dintr-o asociere cu o persoană juridică, potrivit Titlului IV, se aplică cota de impunere prevăzută pentru impozitul pe veniturile microîntreprinderilor, la veniturile ce revin persoanei fizice din asociere;

în cazul celorlalte venituri prevăzute mai sus se aplică o cotă de impunere de 10% la venitul brut.

Impozitul reținut trebuie virat la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost plătit venitul, exceptând impozitul aferent veniturilor prevăzute la literele f) și g) de mai sus, pentru care termenul de virare este reglementat potrivit titlurilor II (impozitul pe profit) și IV (impozitul pe veniturile microîntreprinderilor).

Contribuabilul care desfășoară o activitate independentă are obligația de a efectua plăți anticipate în contul impozitului anual datorat la bugetul de stat.

Exemplu practic de determinare a venitului net obținut din prestarea unei meserii

În anul 2007, contribuabilul a realizat următoarele venituri si cheltuieli:

Cheltuieli Total Deductibile

6.750 551.25

din care:

– cheltuieli pentru materiale 5.000 5.000

– cheltuieli de protocol 1.500 512.5

– amenzi 250 –

Venit net – 24.487.5 lei

Notă: Calculul cheltuielilor de protocol deductibile s-a efectuat conform precizărilor din Ordonanța Guvernului nr. 7/2004, art. 16, alin.(4) respectiv 0.25% din venitul brut din care se scat cheltuielile deductibile (exclusiv cheltuielile de protocol)

Venit brut 25.500 lei

Cheltuieli deductibile, 5.000 lei

exclusiv cheltuielile de protocol 20.500 lei

Cheltuieli de protocol admise: 20.500 lei x 0,25% = 512.5 lei

b) Venitul brut, cheltuielile aferente deductibile și venitul net se vor înscrie în declarația specială.

c) La sfârșitul anului aceste venituri se globalizează, iar la calculul impozitului se aplică, de către organul fiscal, și deducerile de la art. 12 din aceeași ordonanță.

Contribuabilii au obligația să completeze declarații speciale privind veniturile din activități independente (comerciale, profesii liberale și drepturi de proprietate intelectuală) pe fiecare loc de realizare a veniturilor și să le depună la organul fiscal unde se află sursa de venit sau la organul fiscal unde se află domiciliul contribuabilului, dacă acesta își încetează activitatea.

De asemenea, contribuabilii care încep o activitate în cursul anului fiscal sunt obligate să depună la organul fiscal competent o declarație referitoare la veniturile și cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Pe baza acestor declarații estimative organele fiscale emit decizia de efectuare a plăților anticipate în contul impozitului pe venit. Fac excepție contribuabilii care realizează venituri pentru care impozitul se percepe prin reținere la sursă.

Declarațiile speciale se completează astfel:

1. Declarație specială privind veniturile din activități independente – comerciale

Declarația se completează și se depune de către persoanele fizice care realizează venituri în bani și/sau în natură, în mod individual, din activități care constituie fapte de comerț, din prestări servicii altele decât cele din profesii liberale sau din practicarea unei meserii, pentru care venitul net se determină în sistem real.

Declarația conține:

date de identificare a contribuabilului: numele și prenumele, adresa contribuabilului, codul numeric personal, respectiv numărul de identificare fiscală (pentru persoanele fizice care nu sunt din România), contul bancar (dacă are);

date privind activitatea desfășurată: tipul activității, sediul principal de desfășurare a activității, numărul autorizației de funcționare, data începerii activității (se înscrie data eliberării autorizației de funcționare), respectiv data încetării activității (se înscrie data depunerii autorizației de funcționare la organul fiscal, ca urmare a încetării activității);

calculul venitului net din activități comerciale stabilit pe baza datelor din evidența contabilă în partidă simplă, înscriindu-se: suma veniturilor brute încasate în bani și/sau echivalentul în lei al bunurilor în natură, în anul de raportare atât din activitatea de bază, cât și din activități adiacente; cheltuielile deductibile aferente realizării venitului, justificate prin documente; venitul net (obținut prin diferența dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile), respectiv pierderea fiscală (în cazul în care cheltuielile deductibile sunt mai mari decât venitul brut realizat);

date de identificare a reprezentantului fiscal – se completează numai în cazul în care obligațiile de declarare a veniturilor se îndeplinesc de către reprezentanții fiscali desemnați de contribuabili, înscriindu-se și contul bancar al acestora.

2. Declarație specială privind veniturile din activități independente – profesii liberale

Declarația se completează și se depune anual de către persoanele fizice care realizează în mod individual venituri din prestări de servicii în domeniul științific, literar, artistic și educativ și pentru care venitul net se determină în sistem real.

Declarația cuprinde:

date despre contribuabil: adresa contribuabilului, codul numeric personal, respectiv numărul de identificare fiscală (pentru persoanele fizice care nu sunt din România), contul bancar (dacă are);

date despre activitatea desfășurată: felul activității prevăzut în autorizația de funcționare, adresa sediului principal de desfășurare a activității, numărul și data emiterii autorizației de funcționare, precum și denumirea organului care a eliberat autorizația de funcționare, data începerii activității (se înscrie data eliberării autorizației de desfășurare a profesiei liberale), respectiv data încetării activității (dacă este cazul);

venitul net din exercitarea unei profesii liberale – înscriindu-se: suma veniturilor brute încasate în bani și/sau echivalentul în lei al bunurilor în natură, în anul de raportare atât din activitatea de bază, cât și din activități adiacente; cheltuielile deductibile aferente realizării venitului, justificate prin documente; venitul net (obținut prin diferența dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile), respectiv pierderea fiscală (când cheltuielile deductibile sunt mai mari decât venitul brut obținut);

date de identificare a reprezentantului fiscal – se completează numai în cazul în care obligațiile de declarare a veniturilor se îndeplinesc de către reprezentanții fiscali desemnați de contribuabili, inclusiv contul bancar al acestora.

3. Declarație specială privind veniturile din activități independente – drepturi de proprietate intelectuală

Declarația se completează și se depune anual de către persoanele fizice care realizează venituri în bani și/sau în natură provenind din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală (valorificarea drepturilor industriale: brevete de invenție, know-how, mărci industriale, francize, drepturi de autor, inclusiv drepturile conexe drepturilor de autor). Declarația se completează în 2 exemplare: originalul se depune la organul fiscal în a cărui rază teritorială își are domiciliul contribuabilul, iar copia se păstrează de către contribuabil.

Declarația cuprinde:

date despre contribuabil: adresa contribuabilului, codul numeric personal, respectiv numărul de identificare fiscală (pentru persoanele fizice care nu sunt din România), contul bancar (dacă are);

date despre activitatea desfășurată: felul activității, iar în cazul în care contribuabilii realizează venituri din drepturi de proprietate intelectuală în baza unui contract – numărul și data emiterii contractului;

venitul net din drepturi de proprietate intelectuală – se înscrie: suma veniturilor brute încasate în bani și/sau echivalentul în lei al bunurilor în natură, în anul de raportare, din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală; cheltuielile deductibile aferente realizării venitului, justificate prin documente și regăsite în evidența contabilă în partidă simplă, în cazul în care contribuabilul a optat pentru determinarea venitului în sistem real; suma cheltuielilor forfetare, care se completează de către contribuabilii pentru care venitul net se determină prin scăderea din venitul brut a unei cote de 25%, respectiv pentru cei care realizează venituri din drepturi de autor aferente operelor de artă monumentală, în cazul cărora se deduce o cotă de cheltuieli de 40% din venitul brut; venitul net (obținut prin diferența dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile), respectiv pierderea fiscală (când cheltuielile deductibile sunt mai mari decât venitul brut obținut), pe baza datelor din evidența contabilă în partidă simplă, în cazul în care în anul de declarare a înregistrat pierderi;

date de identificare a plătitorului de venit și impozitul reținut – se înscriu datele de identificare a plătitorului de venit și sumele reținute prin stopaj la sursă de acesta din venitul brut realizat de contribuabil, ca plăți anticipate în contul impozitului pe venit.

date de identificare a reprezentantului fiscal – se completează numai în cazul în care obligațiile de declarare a veniturilor se îndeplinesc de către reprezentanții fiscali desemnați de contribuabili, inclusiv contul bancar al acestora.

Termen de depunere al declarațiilor speciale:

anual, până la data de 15 mai a anului următor celui în care s-a realizat venitul;

în termen de 5 zile de la încetarea activității, în cazul contribuabililor care încetează să mai aibă domiciliul în România;

ori de câte ori contribuabilul constată erori în declarația depusă anterior, prin completarea unei declarații rectificative, situație în care se va înscrie „X” în căsuța special prevăzută în formular în acest scop.

Declarațiile se completează în 2 exemplare: originalul se depune la organul fiscal în a cărui rază teritorială se află sediul în care se desfășoară activitatea sau la organul fiscal de domiciliu, în cazul în care contribuabilul încetează să mai aibă domiciliul în România. Copia se păstrează de către contribuabil.

Declarația se completează de către contribuabili sau de către reprezentanții fiscali ai acestora.

3.5. Venituri din cedarea folosinței bunurilor

Veniturile din cedarea folosinței bunurilor sunt veniturile în bani și/sau în natură provenind din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal, altele decât veniturile din activități independente.

În această categorie de venituri se cuprind veniturile din închirieri și subînchirieri de bunuri mobile și imobile, precum și veniturile din arendarea bunurilor agricole (terenuri etc.) din patrimoniul personal.

Veniturile obținute din închirieri și subînchirieri de bunuri imobile sunt cele din cedarea folosinței locuințelor, caselor de vacanță, garajelor, terenurilor, construcțiilor (sedii pentru firme, spații de depozitare pentru persoane fizice și juridice) etc., a căror folosință este cedată în baza unor contracte de închiriere, inclusiv a unor părți din acestea utilizate în scop de reclamă, afișaj și publicitate.

Cedarea folosinței bunurilor obligă la încheierea între părți a unui contract în formă scrisă și la înregistrarea acestuia la organul fiscal în raza căruia este situat bunul generator de venit, în cazul bunurilor imobile sau în raza căruia își are domiciliul contribuabilul, în cazul bunurilor mobile.

Obligația de înregistrare la organul fiscal a contractului de cedare a folosinței bunurilor în formă scrisă revine proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, după caz.

Venitul brut reprezintă totalitatea sumelor în bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură și se stabilește pe baza chiriei sau arendei prevăzute în contractul încheiat între părți pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul încasării chiriei sau arendei.

Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deținător legal, dacă sunt efectuate de cealaltă parte contractantă.

În cazul în care arenda se exprimă în natură, evaluarea în lei se va face pe baza prețurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor județene și, respectiv, ale Consiliului General al Municipiului București, ca urmare a propunerilor direcțiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor, Apelor și Mediului, hotărâri ce trebuie emise înainte de începerea anului fiscal.

Arenda reprezintă un contract de punere la dispoziție a unor bunuri pe un timp determinat sau din cedarea temporară a dreptului de exploatare a unor bunuri pentru care se percepe o anumită plată, în bani sau în natură.

Obligațiile ce-i revin proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal, cu privire la efectuarea cheltuielilor de întreținere și reparare a locuinței închiriate constau în:

întreținerea în bune condiții a elementelor structurii de rezistență a clădirii, a acoperișului, a fațadei, a curților și grădinilor, precum și a spațiilor comune din interiorul clădirii (casa scării, casa ascensorului etc.);

întreținerea în bune condiții a instalațiilor comune proprii clădirii (ascensor, hidrofor, instalații de alimentare cu apă, de canalizare, instalații de încălzire centrală, instalații electrice și de gaze);

repararea și menținerea în stare de siguranță în exploatare și de funcționare a clădirii pe toată durata închirierii locuinței.

În cazul neîndeplinirii de către proprietar a acestor obligații, lucrările pot fi executate de către chiriași în contul proprietarului, reținând contravaloarea acestora din chirie. În această situație, venitul brut din chirie încasat de proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal, după caz, se stabilește prin majorarea sumei încasate cu valoarea cheltuielilor de întreținere și reparații efectuate de chiriași.

Venitul net din cedarea folosinței bunurilor mobile și imobile se determină ca diferență între sumele reprezentând chiria/arenda în bani și/sau echivalentul în lei al veniturilor în natură, prevăzute în contractul încheiat între părți și cota de cheltuieli forfetară, după cum urmează:

în cazul construcțiilor, o cotă de cheltuieli deductibile, aferente venitului, de 50% din venitul brut;

iar în celelalte cazuri, o cotă de cheltuieli deductibile de 30% din venitul brut.

Pentru cheltuielile deductibile stabilite forfetar proprietarul nu este obligat să prezinte organului fiscal documente justificative pentru efectuarea lor.

În cazul în care, conform contractului de închiriere/arendă, chiria/arenda reprezintă contravaloarea unei valute, venitul brut anual se determină pe baza chiriei/arendei lunare evaluate la cursul de schimb al pieței valutare comunicat de B.N.R. din ultima zi a fiecărei luni, corespunzător lunilor din anul fiscal pentru care se face impunerea.

Venitul net astfel determinat nu se globalizează, impozitul rezultat fiind impozit final.

Contribuabilii care obțin venituri din cedarea folosinței bunurilor pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea folosinței bunurilor în sistem real, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă, aceasta fiind o altă noutate a Codului fiscal.

Contribuabilii care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor pe parcursul unui an, cu excepția veniturilor din arendare, datorează bugetului de stat plăți anticipate în contul impozitului pe venit.

Venitul net din cedarea folosinței bunurilor se include în venitul anual global și se impune prin aplicarea asupra sa a baremului anual de impunere a venitului global.

Exemplu practic de determinare a venitului net din cedarea folosinței bunurilor

Contribuabilul deține un apartament pe care îl închiriază unei persoane fizice. Contractul s-a încheiat pe data de 27 XII 2007 și intră în vigoare începând cu 1.I.2008, fiind valabil până la data de 31.XII.2008.

Prin contract s-a stabilit chiria lunară în sumă de 3.000 lei, precum și faptul că toate cheltuielile legate de apartamentul respectiv cad în sarcina proprietarului.

Reglementarea legală ce se aplică este Legea 571/2007, privind Codul fiscal.

Venitul brut anual = chiria lunară × 12 luni = 3.000 ×12 = 36.000 lei

Cheltuielile deductibile aferente venitului brut (50% × venitul brut) =

= 50% × 36.000 lei = 18.000 lei.

Venitul net = Venitul brut anual – Cheltuielile deductibile =

= 36.000 – 18 .000 = 18.000 lei.

Impozitul anual se calculează de către organele fiscale prin aplicarea baremului anual de impunere asupra venitului net.

Contribuabilii au obligația să completeze și să depună la organul fiscal în raza căruia se află bunul închiriat Declarația specială privind veniturile din cedarea folosinței bunurilor

Declarația se completează și se depune de către contribuabilii care realizează venituri în bani și/sau în natură, obținute din închirieri și subînchirieri de bunuri mobile și imobile, precum și din arendarea terenurilor agricole, în calitate de proprietari, uzufructuari sau alți deținători legali, numai în cazul în care contractul de închiriere/arendare încheiat, îndeplinește cel puțin una dintre următoarele condiții:

este consolidat în valută;

conține clauze cu privire la suportarea de către chiriaș a cheltuielilor ce cad, conform dispozițiilor legale, în sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deținător legal;

cuprinde alte clauze care nu sunt evaluabile la momentul încheierii contractului.

Declarația cuprinde:

date de identificare a contribuabilului: numele și prenumele, adresa, codul numeric personal, respectiv numărul de identificare fiscală (pentru persoanele care nu sunt din România), respectiv CNP/codul fiscal al reprezentantului fiscal, contul bancar (dacă este cazul);

date privind contractul încheiat între părți: numele și prenumele chiriașului/arendașului, numărul și data la care a fost înregistrat la organul fiscal contractul de închiriere/subînchiriere/arendare, cota parte deținută în coproprietate (dacă bunul aparține mai multor proprietari și este închiriat în întregime se înscrie cota parte deținută de contribuabil din bunul respectiv), data intrării în vigoare a contractului, respectiv data încheierii contractului, precum și date de identificare a bunului ce face obiectul contractului (adresă, suprafața totală, din care suprafața închiriată, în cazul bunurilor imobile și respectiv, tip, anul de fabricație, număr de înmatriculare etc., la autovehicule).

venit net din cedarea folosinței bunului – se completează cu: contravaloarea chiriei (în lei), conform contractului; suma cheltuielilor ce cad în sarcina proprietarului, dacă sunt efectuate de chiriaș; venitul brut determinat prin însumarea contravalorii chiriei și a cheltuielilor efectuate de chiriaș; cheltuielile deductibile, determinate prin aplicarea unei cote de cheltuieli asupra venitului brut; venitul net, determinat ca diferență între venitul brut și cheltuielile deductibile;

Termen de depunere al declarației:

anual, până la data de 15 mai a anului următor celui în care s-a realizat venitul;

în termen de 5 zile de la încetarea activității, în cazul contribuabililor care încetează să mai aibă domiciliul în România;

ori de câte ori contribuabilul constată erori în declarația depusă anterior, prin completarea unei declarații rectificative, situație în care se va înscrie „X” în căsuța special prevăzută în formular în acest scop.

Declarația se completează în două exemplare: originalul se depune la organul fiscal în a cărui rază teritorială se află bunul a cărui folosință este cedată, în cazul bunurilor imobile, respectiv la organul fiscal de domiciliu, în cazul bunurilor mobile. Copia se păstrează de către contribuabil.

Contribuabilul are obligația de a depune și o declarație estimativă privind veniturile din cedarea folosinței bunurilor, pe baza căreia organul fiscal competent stabilește plățile anticipate cu titlu de impozit privind veniturile din cedarea folosinței bunurilor și emite decizia de impunere pentru plăți anticipate cu titlu de impozit pentru veniturile obținute din cedarea folosinței bunurilor.

3.6. Veniturile din salarii

Conform prevederilor Codului fiscal, veniturile din salarii sunt toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă.

Sunt asimilate salariilor:

indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții de demnitate publică, stabilite potrivit legii;

indemnizațiile din activități desfășurate ca urmare a unei funcții alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ;

drepturile cadrelor militare în activitate și ale militarilor angajați pe bază de contract, reprezentând solda lunară compusă din solda de grad, solda de funcție, gradații și indemnizații, precum și prime, premii, sporuri și alte drepturi stabilite potrivit legislației speciale;

indemnizația lunară brută, precum și suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societăți naționale, societăți comerciale la care statul sau o autoritate a administrației publice locale este acționar majoritar, precum și la regiile autonome;

sumele primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;

sumele primite de reprezentanții în A.G.A., în consiliul de administrație și în comisia de cenzori;

sumele primite de reprezentanții în organisme tripartite, potrivit legii;

indemnizația lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declarația de asigurări sociale;

sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial și de alte entități neplătitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizația primită pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului, pentru salariații din instituțiile publice;

orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor.

Avantajele primite în legătură cu o activitate dependentă (cu excepția celor de mai jos) includ:

utilizarea oricărui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii, în scop personal, cu excepția deplasării pe distanță dus-întors de la domiciliu la locul de muncă;

cazare, hrană, îmbrăcăminte, personal pentru munci casnice, precum și alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un preț mai mic decât prețul pieței;

împrumuturi nerambursabile și diferența favorabilă dintre dobânda preferențială și dobânda de referință a B.N.R., pentru depozite și credite;

anularea unei creanțe a angajatorului asupra angajatului;

abonamentele și costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, în scop personal;

permise de călătorie pe orice mijloace de transport, folosite în scop personal;

primele de asigurare plătite de către suportator pentru salariații proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul plății primei respective, altele decât cele obligatorii.

Nu sunt incluse în veniturile salariale și nu se impozitează, următoarele sume:

ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii ca urmare a calamităților naturale, ajutoarele pentru bolile grave și incurabile, ajutoarele pentru naștere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaților, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la și de la locul de muncă al salariatului, costul prestațiilor pentru tratament și odihnă, inclusiv transportul pentru salariații proprii și membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariații proprii sau alte persoane, după cum este prevăzut în contractul de muncă.

Cadourile oferite de angajatori în baneficiul copiilor minori ai angajațiilor, cu ocazia Paștelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului și a sărbătorilor similare ale altor culte religioase, precum și cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile,în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie dintre cele de mai sus, nu depășește 1.200 lei.

tichetele de masă și drepturile de hrană acordate de angajatori angajaților, în conformitate cu legislația în vigoare;

contravaloarea folosinței locuinței de serviciu sau a locuinței din incinta unității, potrivit repartiției de serviciu, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de apărare națională, ordine publică și siguranță națională, precum și compensarea diferenței de chirie, suportate de persoana fizică, conform legilor speciale;

cazarea și contravaloarea chiriei pentru locuințele puse la dispoziția oficialităților publice, a angajaților consulari și diplomatici care lucrează în afara țării, în conformitate cu legislația în vigoare;

contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecție și de lucru, a alimentației de protecție, a medicamentelor și materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecție a muncii, precum și a uniformelor obligatorii și a drepturilor de echipament, ce se acordă potrivit legislației în vigoare;

contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care angajații își au domiciliul și localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situațiile în care nu se asigură locuință sau nu se suportă contravaloarea chiriei, conform legii;

sumele primite de angajați pentru acoperirea cheltuielilor de transport și cazare a indemnizației primite pe perioada delegării și detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial și de alte entități neplătitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizația acordată salariaților din instituțiile publice;

sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului;

indemnizațiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum și indemnizațiile de instalare și mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituțiile publice și celor care își stabilesc domiciliul în localități din zone defavorizate în care își au locul de muncă;

sumele reprezentând plățile compensatorii, calculate pe baza salariilor nete pe unitate, primite de persoanele ale căror contracte individuale de muncă au fost desfăcute ca urmare a concedierilor colective, precum și sumele reprezentând plățile compensatorii, calculate pe baza salariului mediu net pe economie, primite de personalul civil din sectorul de apărare națională, ordine publică și siguranță națională, ca urmare a restructurărilor efectuate;

veniturile din salarii, ca urmare a activității de creare de programe pentru calculator, încadrarea în activitatea de creație de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidarității sociale și familiei, al ministrului comunicațiilor și tehnologiei și al ministrului finanțelor publice;

sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activități dependente desfășurate într-un stat străin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepție veniturile salariale plătite de către un angajator (sau în numele unui angajator) care este rezident în România sau are sediul permanent în România, care se supun procedurii de globalizare, indiferent de perioada de desfășurare a activității în străinătate;

cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională și perfecționarea angajatului legată de activitatea desfășurată de acesta pentru angajator;

costul abonamentelor telefonice și al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;

avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul angajării și implicit la momentul acordării.

Avantajele primite în bani și în natură și imputate salariatului în cauză nu se impozitează.

Nu se supun impozitării salariile și indemnizațiile în valută plătite de instituțiile publice române personalului român care își desfășoară activitatea în cadrul misiunilor diplomatice, oficiilor consulare și altor forme de reprezentare a României în străinătate.

Venitul brut din salarii reprezintă suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului.

Venitul net din salarii se determină prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli:

contribuțiile obligatorii datorate pentru pensia suplimentară, pentru protecția socială a șomerilor, pentru asigurările sociale de sănătate și pentru asigurările sociale de stat;

deducerea personală de bază, care se acordă pe fiecare lună. Începând cu 1 ianuarie 2008 deducerea personală de bază este de 2.000 lei;

o cotă de 15% din deducerea personală de bază aferentă fiecărei luni, acordată cu titlu de cheltuieli profesionale la locul de muncă unde se află funcția de bază;

deducerea personală suplimentară care se calculează în funcție de deducerea personală de bază prin aplicarea cotei unice de 0,5 pentru soțul/soția, copiii sau alți membrii de familie aflați în întreținere;

deduceri personale suplimentare acordate în funcție de situația proprie a contribuabilului sau a persoanelor aflate în întreținere, care se calculează prin înmulțirea deducerii personale de bază cu diferiți coeficienți, în funcție de gradul de invaliditate (1,0 pentru invalizii de gradul I și handicap grav și 0,5 pentru invalizii de gradul II și handicap accentuat).

Deducerile personale se însumează, iar suma admisă a acestora pentru calculul impozitului nu poate depăși de 3 ori deducerea personală de bază .

Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar reprezentând plăți anticipate, care se calculează și se reține la sursă de către plătitorii de venituri.

Impozitul lunar pe veniturile din salarii se calculează astfel:

la locul unde se află funcția de bază prin aplicarea baremului lunar în vigoare asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul net din salarii aferent unei luni și deducerile personale acordate pentru luna respectivă;

pentru veniturile obținute în celelalte cazuri, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul brut și contribuțiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora.

În cazul salariilor sau diferențelor de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătorești rămase definitive și irevocabile, beneficiarii de astfel de venituri datorează un impozit final care se calculează și se reține la sursă de către plătitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 20% asupra bazei de calcul determinate ca diferență între venitul brut și contribuțiile obligatorii prevăzute de lege, și nu se cumulează cu celelalte drepturi salariale ale lunii în care se plătesc.

Plătitorii de salarii și de venituri asimilate salariilor au obligația de a calcula și de a reține impozitul aferent veniturilor fiecărei luni, la data efectuării plății acestor venituri, precum și de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare.

Plătitorii de venituri de natură salarială au următoarele obligații:

să determine venitul net anual impozabil din salarii, ca diferență între venitul net anual din salarii și:

deducerile personale

cotizația de sindicat plătită conform legii;

să stabilească diferența dintre impozitul calculat la nivelul anului și cel calculat și reținut lunar, sub forma plăților anticipate în cursul anului fiscal, până în ultima zi lucrătoare a lunii februarie a anului fiscal următor;

să efectueze regularizarea acestor diferențe de impozit, în termen de 90 de zile de la ultima zi lucrătoare a lunii februarie, numai pentru persoanele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:

au fost angajați permanenți ai plătitorului în cursul anului, cu funcția de bază;

nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global impozabil;

nu solicită alte deduceri, cu excepția deducerilor personale și a cotizației de sindicat plătită potrivit legii.

Diferențele de impozit rezultate din operațiunile de regularizare influențează obligația de plată pentru bugetul de stat a impozitului pe venitul din salarii, a angajatorului, pentru luna în care are loc regularizarea, rezultând impozitul de virat pentru luna respectivă.

Sumele reprezentând deduceri personale cuvenite, dar neacordate în cursul anului fiscal de către angajatori, precum și deduceri personale acordate, dar necuvenite, se regularizează cu ocazia stabilirii impozitului anual pe venit.

La calculul venitului anual impozabil din salarii se au în vedere, după caz, și deducerile cheltuielilor efectuate cu reabilitarea locuinței de domiciliu și îmbunătățirea confortului termic al locuinței în limita a 15.000 lei anual, a cheltuielilor cu primele de asigurare a locuinței, cu contribuțiile la schemele facultative de pensii ocupaționale, și cu contribuțiile la asigurările private de sănătate, fiecare dintre aceste cheltuieli în limita echivalentului în lei a 200 € pe an. În această situație operațiunea de regularizare se efectuează de către organul fiscal de domiciliu, iar contribuabilul va comunica angajatorului, în perioada 1 – 15 ianuarie a anului următor să nu efectueze regularizarea.

Impozitul anual pe venitul din salarii datorat se calculează prin aplicarea baremului anual de impunere asupra venitului net anual impozabil din salarii.

Dacă impozitul reținut din veniturile salariale ale contribuabilului este regularizat atunci impozitul reținut este impozit final.

Dacă impozitul reținut din veniturile salariale ale contribuabilului nu este regularizat atunci venitul salarial net al acestuia se include în venitul anual global și este supus impozitului pe venitul anual global.

Informațiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în fișele fiscale.

Plătitorul de venituri are obligația să completeze fișele fiscale, pe întreaga durată de efectuare a plății salariilor și, după caz, să recalculeze și să regularizeze anual impozitul pe salarii. Plătitorul este obligat să păstreze fișele fiscale pe întreaga durată a angajării și să transmită organului fiscal competent și angajatului câte o copie pentru fiecare an, până în ultima zi a lunii februarie a anului curent pentru anul fiscal expirat.

Calculul impozitului pe veniturile din salarii se face pe baza informațiilor cuprinse în fișa fiscală. FF1 – fișa fiscală 1, pentru funcția de bază, respectiv FF2 – fișa fiscală 2, pentru venituri din salarii, altele decât cele de la funcția de bază.

Plătitorii de venituri din salarii au obligația să completeze fișele fiscale cu următoarele date:

pentru Fișa fiscală 1:

date de identificare a angajatorului: codul de înregistrare fiscală, dacă angajatorul este o persoană juridică, sau codul numeric personal (CNP), dacă angajatorul este o persoană fizică română cu sau fără domiciliul în România, respectiv numărul de înregistrare fiscală atribuit de M.F., dacă este persoană fizică străină; denumirea/numele și prenumele angajatorului; adresa sediului angajatorului;

date de identificare a angajatului: CNP, pentru angajații persoane fizice române cu sau fără domiciliu în România, respectiv numărul de înregistrare fiscală, în cazul persoanelor străine; numele și prenumele angajatului și adresa acestuia;

date referitoare la deducerile personale: deducerea suplimentară, în funcție de situația proprie a angajatului (gradul de invaliditate, dacă este cazul); deducerea suplimentară acordată pentru persoanele aflate în întreținere (soț/soție, copii etc.), aici specificându-se numele și prenumele și CNP al acestora, eventual starea de invaliditate a acestora; suma coeficienților de deducere;

date referitoare la veniturile din salarii obținute, conform statului de salarii din luna respectivă, fără a se lua în calcul veniturile din salarii scutite de la plata impozitului pe venit (acestea evidențiindu-se distinct în fișa fiscală): venitul net cuvenit pentru luna respectivă; impozitul lunar calculat și reținut; cheltuielile profesionale acordate și numărul de luni pentru care s-au acordat acestea;

date referitoare la regularizarea impozitului, care se completează de către plătitorii de venituri din salarii numai pentru angajații cărora li se efectuează calculul impozitului anual și regularizarea acestuia pentru determinarea diferenței de impozit pe care angajatul o mai are de plătit sau de încasat .

Fișa fiscală 1 se completează în 3 exemplare:

exemplarul Fișei fiscale 1 cu specificația „original pentru angajator”, care rămâne la plătitorul de venituri din salarii;

exemplarul Fișei fiscale 1 cu specificația „copie pentru unitatea fiscală”, care se depune la unitatea fiscală competentă;

exemplarul Fișei fiscale 1 cu specificația „copie pentru angajat”, care se transmite angajatului.

pentru Fișa fiscală 2:

se completează de plătitorii de venituri din salarii, altele decât cele de la funcția de bază, pentru fiecare angajat, cu datele de identificare a angajatorului și datele de identificare a angajatului la fel ca în cazul fișei fiscale 1;

date referitoare la sumele încasate din salarii, altele decât cele de la funcția de bază, pe fiecare lună, bifându-se și tipul de venit realizat, respectiv:

indemnizații și alte drepturi acordate persoanelor care desfășoară activități ca urmare a unei funcții de demnitate publică în care acestea sunt alese;

indemnizația lunară brută, suma din profitul net și alte drepturi cuvenite administratorilor la companii, societăți naționale, societăți comerciale, regii autonome, în baza contractului de administrare;

sume primite de membrii fondatori ai societăților comerciale constituite prin subscripție publică;

venituri realizate din încadrarea în muncă ca urmare a încheierii unei convenții civile de prestări de servicii;

sume plătite reprezentanților în adunarea generală a acționarilor, în consiliul de administrație și în comisia de cenzori;

sume primite de reprezentanții în organisme tripartite, potrivit legii;

indemnizația lunară a asociatului unic;

alte drepturi de natură salarială.

calculul venitului impozabil care se determină ca diferență între venitul brut și contribuțiile la bugetul de stat, pentru fiecare lună în care a realizat venit, precum și calculul impozitului lunar calculat și reținut prin aplicarea baremului lunar de impozitare la venitul impozabil;

suma veniturilor lunare impozabile, precum și impozitul total obținut ca sumă a impozitelor lunare calculate și reținute.

Și fișa fiscală 2 se completează în 3 exemplare, la fel ca în cazul fișei fiscale1.

Datele personale din fișele fiscale se vor completa pe bază de documente justificative. Deducerile personale suplimentare pentru persoanele aflate în întreținere se acordă pe bază de declarație pe propria răspundere a contribuabilului, însoțită de documente justificative.

Plătitorii de venituri au obligația să solicite organului fiscal, pe bază de cerere, până la data de 30 noiembrie a fiecărui an pentru anul următor, formularul tipizat al fișelor fiscale pentru salariați și pentru persoanele fizice care obțin venituri asimilate salariilor.

Plătitorii de venituri din salarii care la data de 31 decembrie a anului fiscal au un număr de angajați permanent mai mic de 10 persoane inclusiv, pot efectua calculul venitului și impozitului anual și regularizarea acestuia.

La determinarea veniturilor din salarii, începând cu anul 2008, angajatorii vor avea în vedere următoarele precizări (conform Legii 571/2007):

sumele reprezentând prime de vacanță, acordate pe lângă indemnizația de concediu de odihnă, potrivit prevederilor contractelor de muncă sau ale unor legi speciale, în limita salariului de bază din luna anterioară plecării în concediu, se impozitează separat de celelalte drepturi salariale ale lunii în care se plătesc, prin aplicarea baremului lunar asupra bazei de calcul determinată ca diferență între venitul brut și contribuțiile la bugetul de stat. Veniturile se supun procedurii prevăzute de Codul Fiscal : Plătitorii de venituri de natură salarială au obligația să determine venitul anual impozabil din salarii și să stabilească diferența dintre impozitul calculat la nivelul anului și cel calculat și reținut lunar anticipat în cursul anului fiscal, până în ultima zi lucrătoare a lunii februarie a anului fiscal următor, pentru persoanele fizice, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:

au fost angajați permanenți ai plătitorului în cursul anului, cu funcții de bază;

nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global impozabil.);

În cazul veniturilor încasate în avans în cursul anului pentru plata indemnizațiilor de concediu de odihnă, acestea se cuprind în baza de calcul a lunilor la care se referă și se cumulează cu celelalte drepturi primite în luna respectivă.

Contribuabilii care își desfășoară activitatea în România și obțin venituri sub formă de salarii din străinătate, precum și persoanele fizice române care obțin venituri din salarii, ca urmare a activității desfășurate la misiunile diplomatice și posturile consulare acreditate în România au obligația de a declara și de a plăti impozit lunar la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal.

Misiunile diplomatice și posturile consulare acreditate în România, precum și reprezentanțele organismelor internaționale ori reprezentanțele societăților comerciale și ale organizațiilor economice străine autorizate să își desfășoare activitatea în România pot opta ca pentru angajații acestora, care realizează venituri din salarii impozabile în România, să îndeplinească obligațiile privind calculul, reținerea și virarea impozitului pe veniturile din salarii.

Angajatorii au obligația să depună exemplarul din fișele fiscale cu specificația „copie pentru unitatea fiscală” la organul fiscal în raza căruia își are domiciliul/sediul. De asemenea, angajatorii au obligația să înmâneze angajaților o copie a fișei fiscale personale la sfârșitul fiecărui an fiscal sau la data încetării raporturilor de muncă.

Termenul de depunere a fișelor fiscale la organul fiscal teritorial este 28/29 februarie a anului următor pentru anul fiscal expirat.

Persoana fizică sau juridică la care contribuabilul își desfășoară activitatea este obligată să ofere informații organului fiscal competent, referitoare la data începerii desfășurării activității de către contribuabil, respectiv a încetării acesteia, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului.

3.7. Venituri din investiții

Veniturile din investiții cuprind:

dividende;

venituri impozabile din dobânzi;

câștiguri din transferul titlurilor de valoare;

venituri din operațiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum și orice alte operațiuni similare.

Reprezintă titlu de valoare orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investiții sau alt instrument financiar calificat astfel de către Comisia Națională a Valorilor Mobiliare, precum și părțile sociale.

Se cuprind în această categorie de venituri în vederea impunerii și sumele primite ca urmare a deținerii de titluri de participare la fondurile închise de investiții.

Veniturile impozabile din dobânzi sunt toate veniturile sub formă de dobânzi, altele decât:

veniturile din dobânzi la depozitele la vedere și la depuneri la casele de ajutor reciproc;

veniturile din dobânzi aferente titlurilor de stat, precum și obligațiunilor municipale, ale Agenției Naționale pentru Locuințe și ale altor entități emitente de obligațiuni, care vizează construcția de locuințe.

Stabilirea venitului din investiții

Câștigul din transferul titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiții și părțile sociale, reprezintă diferența pozitivă dintre prețul de vânzare și prețul de cumpărare, pe tipuri de titluri de valori, diminuată cu comisioanele datorate intermediarilor.

În cazul tranzacțiilor cu acțiuni primite de persoanele fizice, cu titlu gratuit, în cadrul Programului de privatizare în masă, prețul de cumpărare la prima tranzacționare va fi asimilat cu valoarea nominală a acestora.

În cazul tranzacțiilor cu acțiuni cumpărate la preț preferențial, în cadrul sistemului stock options plan, câștigul se determină ca diferență între prețul de vânzare și prețul de cumpărare preferențial, din care se scad comisioanele datorate intermediarilor.

În cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de participare la fondurile deschise de investiții, câștigul se determină ca diferență pozitivă dinte prețul de răscumpărare și prețul de subscriere.

Prețul de răscumpărare este prețul care i se cuvine investitorului la retragerea din fond.

Prețul de subscriere este prețul plătit de investitorul persoană fizică pentru achiziționarea titlului de participare.

În cazul transferului dreptului de proprietate asupra părților sociale, câștigul din înstrăinarea părților sociale se determină ca diferență pozitivă între prețul de vânzare și valoarea nominală (prețul de cumpărare). Începând cu a doua tranzacție, valoarea nominală va fi înlocuită cu prețul de cumpărare, care include și cheltuielile privind comisioanele, taxele aferente tranzacției și alte cheltuieli similare justificate cu documente.

Determinarea câștigului se efectuează la data încheierii tranzacției, pe baza contractului încheiat între părți.

Veniturile obținute sub forma câștigurilor din operațiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, precum și din orice alte operațiuni de acest gen, reprezintă diferențele de curs favorabile rezultate din aceste operațiuni în momentul închiderii operațiunii și evidențierii în contul clientului.

Veniturile sub formă de dividende, inclusiv sume primite ca urmare a deținerii de titluri de participare la fondurile închise de investiții, se impun cu o cotă de 5% din suma acestora.

Obligația calculării și reținerii impozitului pe veniturile sub formă de dividende revine persoanelor juridice o dată cu plata dividendelor către acționari sau asociați. Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata. În cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost plătite acționarilor sau asociaților până la sfârșitul anului în care s-a aprobat bilanțul contabil, termenul de plată a impozitului pe dividende este până la 31 decembrie a anului respectiv.

Veniturile sub formă de dobânzi se impun cu o cotă de 1% din suma acestora.

Pentru veniturile sub formă de dobânzi, impozitul se calculează și se reține de către plătitorii de astfel de venituri la momentul înregistrării în contul curent sau în contul de depozit al titularului, în cazul dobânzilor capitalizate, respectiv la momentul răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire.

În situația sumelor primite sub formă de dobândă pentru împrumuturile acordate în baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se efectuează la momentul plății dobânzii.

Virarea impozitului pentru veniturile din dobânzi se face lunar, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare înregistrării/răscumpărării, în cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul plății dobânzii, pentru venituri de această natură pe baza contractelor civile.

În cazul câștigului din transferul dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, altele decât titlurile de participare la fondurile deschise de investiții și părțile sociale, obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine intermediarilor sau altor plătitori de venit. În cazul câștigului din operațiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de contract, obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine intermediarilor sau altor plătitori de venit, după caz.

În cazul câștigului din răscumpărarea titlurilor de participare la un fond deschis de investiții, obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine societății de administrare a investițiilor.

În cazul câștigului din transferul dreptului de proprietate asupra părților sociale și valorilor mobiliare în cazul societăților închise, obligația calculării și reținerii impozitului revine dobânditorului de părți sociale sau de valori mobiliare, în momentul încheierii tranzacției, pe baza contractului încheiat între părți.

Când cel care obține titlurile de valoare nu este persoană fizică română cu domiciliul în România, obligația de calcul și virare a impozitului revine persoanei fizice române, care realizează venitul, dacă dobânditorul nu își desemnează un reprezentant fiscal în România.

Termenul de virare a impozitului pentru plătitorii de astfel de venituri este până la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra părților sociale sau valorilor mobiliare, la registrul comerțului sau în registrul acționarilor, operațiune care nu se poate efectua fără justificarea virării impozitului la bugetul de stat.

Impozitul se calculează prin aplicarea unei cote de 1% asupra câștigului din transferul titlurilor de valoare, precum și din operațiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen pe bază de contract.

Impozitul calculat și reținut la sursă se virează la bugetul de stat până la data de 25 a lunii următoare celei în care a fost reținut.

Cursul de schimb necesar pentru transformarea în lei a sumelor exprimate în valută, în cazul transferului dreptului de proprietate asupra titlurilor de valoare, este cursul de schimb al pieței valutare, comunicat de B.N.R., pentru ziua anterioară efectuării plății venitului.

Impozitul reținut este impozit final.

3.8. Veniturile din pensii

Veniturile din pensii reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înființate din contribuțiile sociale obligatorii, făcute către un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaționale, și cele finanțate de la bugetul de stat.

Venitul impozabil lunar din pensii se determină prin deducerea din venitul din pensii a unei sume fixe neimpozabile lunare de 8.000 lei.

Impozitul pe veniturile din pensii se calculează lunar, se reține și se virează la bugetul de stat de unitățile plătitoare a acestor venituri.

Impozitul se calculează prin aplicarea prin aplicarea baremului lunar, care este folosit și pentru determinarea impozitului pe salarii, asupra venitului impozabil lunar din pensii.

Impozitul calculat se reține la data efectuării plății pensiei și se virează la bugetul de stat, până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se face plata pensiei.

Impozitul reținut este impozit final al contribuabilului pentru veniturile din pensii.

În cazul unei pensii care nu este plătită lunar, impozitul ce trebuie reținut se stabilește prin împărțirea pensiei plătite la fiecare din lunile cărora le este aferentă pensia.

Veniturile din pensiile de urmaș vor fi individualizate în funcție de numărul acestora, iar impozitarea se va face în raport cu drepturile cuvenite fiecărui urmaș.

3.9. Venituri din activități agricole

Veniturile din activități agricole sunt venituri din următoarele activități:

cultivarea și valorificarea florilor, legumelor și zarzavaturilor, în sere și în solarii special destinate acestor scopuri și/sau în sistem irigat;

cultivarea și valorificarea arbuștilor, plantelor decorative și ciupercilor;

exploatarea pepinierelor viticole și pomicole și altele asemenea.

Venitul net din activități agricole se determină pe bază de norme de venit.

Normele de venit se aprobă de către direcțiile generale ale finanțelor publice teritoriale ale Ministerului Finanțelor, cu avizul direcțiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor, Apelor și Mediului până cel târziu la data de 31 mai a anului fiscal.

Normele de venit se stabilesc pe unitatea de suprafață.

Dacă o activitate agricolă este desfășurată de către un contribuabil pe perioade mai mici (când începe, când încetează) decât anul calendaristic, norma de venit aferentă acelei activități se corectează astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic pe parcursul căreia se desfășoară activitatea.

Dacă o activitate agricolă a unui contribuabil înregistrează o pierdere datorată calamităților naturale, norma de venit, norma de venit aferentă activității se reduce, astfel încât să reflecte această pierdere.

Contribuabilii care desfășoară activități pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit nu au obligația să organizeze și să conducă evidență contabilă în partidă simplă, pentru activitatea respectivă, dar are posibilitatea să opteze pentru determinarea venitului net pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă.

Impozitul pe venitul net din activități agricole se calculează prin aplicarea unei cote de 15% asupra venitului net, determinat pe bază de norme de venit, cât și în sistem real, impozitul fiind final.

Contribuabilii care desfășoară activități agricole pentru care venitul se determină pe bază de normă de venit, au obligația de a depune anual o declarație de venit la organul fiscal competent, până la data de 30 iunie a anului fiscal, pentru anul în curs.

În cazul în care contribuabilul își începe activitatea după data de 30 iunie, declarația de venit se depune în termen de 15 zile de la data la care acesta a început activitatea.

În cazul unui contribuabil care determină venitul net din activități agricole pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă, acesta este obligat să efectueze plăți anticipate aferente acestor venituri la bugetul de stat. Până la data de 31 mai a anului următor, plățile anticipate vor fi regularizate de organul fiscal competent.

3.10. Venituri din premii și din jocuri de noroc

Veniturile din premii și din jocuri de noroc cuprind veniturile din concursuri și jocuri de noroc (veniturile din jocuri de tip bingo și keno în săli de joc, pronosticuri și pariuri sportive, jocuri-concurs cu câștiguri, loterii, venituri din organizarea de tombole), exceptând veniturile realizate ca urmare a participării la jocuri de tip cazino, mașini electronice cu câștiguri și altele.

În categoria veniturilor din premii și jocuri de noroc intră și veniturile în bani și/sau în natură acordate oamenilor de cultură, știință și artă, sub formă de premii, la simpozioane, gale, concursuri naționale și internaționale.

Venitul net din premii și jocuri de noroc este diferența dintre venitul din premii, respective din jocuri de noroc, și suma reprezentând venit neimpozabil, care a fost stabilită la 7.600 lei pentru fiecare câștig realizat la un singur organizator, într-o singură zi.

Pierderile înregistrate din jocuri de noroc nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal, nu se compensează, reprezentând pierderi definitive ale contribuabilului.

Venitul sub formă de premii dintr-un singur concurs se impune, prin reținere la sursă, cu o cotă de 10% aplicată asupra venitului net.

Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reținere la sursă, cu o cotă de 20% aplicată asupra venitului net.

Obligația calculării, reținerii și virării impozitului revine plătitorilor de venituri.

Nu sunt impozabile veniturile obținute din premii și din jocuri de noroc, în bani și/sau în natură, sub valoarea sumei neimpozabile, stabilită la suma de 7.600 lei pentru fiecare câștig realizat de la același organizator sau plătitor, într-o singură zi.

Impozitul calculat și reținut în momentul plății venitului se virează la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.

Venitul net din premii și din jocuri de noroc nu se cuprinde în venitul anual global, impozitul fiind final.

3.11. Venituri din alte surse

În această categorie se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri:

prime de asigurări suportate de o persoană fizică independentă sau de orice altă entitate, în cadrul unei activități pentru o persoană fizică în legătură cu care suportatorul nu are o relație generatoare de venituri din salarii;

câștiguri primite de la societățile de asigurări, ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părți cu ocazia tragerilor de amortizare;

venituri primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferențelor de preț pentru anumite bunuri, servicii și alte drepturi, foști salariați, potrivit clauzelor contractului de muncă sau în baza unor legi speciale.

venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj comercial.

Veniturile din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, prin normele elaborate de Ministerul Finanțelor Publice, altele decât veniturile care sunt neimpozabile. Aici pot fi incluse:

remunerațiile pentru munca prestată în interesul unităților aparținând Direcției Generale a Penitenciarelor, precum și în atelierele locurilor de detenție, acordate, potrivit legii, condamnaților care execută pedepse privative de libertate;

veniturile primite de studenți sub forma indemnizațiilor pentru participarea la ședințele senatului universitar;

veniturile obținute de persoanele fizice din valorificarea prin centrele de colectare a deșeurilor de metal, hârtie, sticlă și altele asemenea și care nu provin din gospodăria proprie;

sumele plătite persoanelor care însoțesc elevii la concursuri și alte manifestări școlare, de către organizatori;

indemnizațiile acordate membrilor birourilor electorale, statisticienilor, informaticienilor și personalului tehnic auxiliar pentru executarea atribuțiilor privind desfășurarea alegerilor prezidențiale, parlamentare și locale;

veniturile obținute de persoanele care fac figurație la realizarea de filme, spectacole, emisiuni televizate.

Impozitul pe venit se calculează prin reținere la sursă de către plătitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 10% asupra venitului brut, cu excepția veniturilor de la litera a) pentru care cota de impunere este de 40% la venitul brut.

Impozitul reținut se virează la buget până la data de 25 inclusiv a lunii următoare realizării acestuia. Impozitul este final și deci, neinclus în venitul anual global.

3.12. Proprietatea comună și asociațiile fără personalitate juridică

Venituri din bunuri sau drepturi care sunt deținute în comun

Venitul net obținut din exploatarea bunurilor și drepturilor de orice fel, deținute în comun, este considerat ca fiind obținut de proprietari, uzufructuari sau alți deținători legali, înscriși într-un document oficial, și se atribuie proporțional cu cotele-părți pe care aceștia le dețin în acea proprietate sau în mod egal, în situația în care acestea nu se cunosc.

Reguli privind asocierile fără personalitate juridică

Pentru fiecare asociație fără personalitate juridică, constituită potrivit legii, asociații au obligația să încheie contracte de asociere în formă scrisă, la începerea activității. Contractele trebuie să cuprindă date referitoare la:

Părțile contractante;

Obiectul de activitate și sediul asociației;

Contribuția asociaților în bunuri și drepturi;

Cota procentuală de participare a fiecărui asociat la veniturile sau pierderile din cadrul asocierii corespunzătoare contribuției fiecăruia;

Desemnarea asociatului care să răspundă pentru îndeplinirea obligațiilor asociației față de autoritățile publice;

Condițiile de încetare a asocierii.

Contribuțiile asociaților conform contractului de asociere nu sunt considerate venituri pentru asociație.

Contractul de asociere se înregistrează la organul fiscal teritorial în raza căruia își are sediul asociația, în termen de 15 zile de la data încheierii acestuia.

În cazul în care între membrii asociați există legături de rudenie până la gradul al IV-lea inclusiv, părțile sunt obligate să facă dovada că participă la realizarea venitului cu bunuri sau drepturi asupra cărora au drept de proprietate.

Asociațiile au obligația să depună la organul fiscal competent declarații anuale de venit, care vor cuprinde și distribuția venitului net sau pierderii pe asociați, până la data de 15 martie a anului următor.

Venitul sau pierderea anual(ă) realizate în cadrul asocierii se distribuie asociaților proporțional cu cota procentuală de participare corespunzătoare contribuției, conform contractului de asociere.

Profitul/venitul cuvenit unei persoane fizice, dintr-o asociere cu o persoană juridică română, plătitoare de impozit pe profit, sau microîntreprindere care nu generează o persoană juridică, determinat cu respectarea regulilor stabilite în Codul fiscal la secțiunea impozitului pe profit, respectiv la secțiunea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor, este asimilat, în vederea impunerii la nivelul persoanei fizice, venitului din activități independente, din care se deduc contribuțiile obligatorii în vederea obținerii venitului net.

Impozitul reținut de persoana juridică în contul persoanei fizice, pentru veniturile realizate dintr-o asociere cu o persoană juridică română care nu generează o persoană juridică, reprezintă plata anticipată în contul impozitului anual pe venit.

Obligația calculării, reținerii și virării impozitului, determinat conform metodologiei stabilite în legislația privind impozitul pe profit sau pe venitul microîntreprinderilor, revine persoanei fizice române.

3.13. Procedura de globalizare a veniturilor

3.13.1. Determinarea venitului global impozabil

Venitul anual global impozabil se stabilește prin deducerea din venitul anual global, în ordine a următoarelor:

pierderi fiscale reportate;

deduceri personale;

cheltuieli pentru reabilitarea locuinței de domiciliu, destinate reducerii pierderilor de căldură în scopul îmbunătățirii confortului termic, în limita sumei de 15.000 lei anual;

prime de asigurare pentru locuința de domiciliu, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

contribuții la schemele facultative de pensii ocupaționale, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

contribuții pentru asigurările private de sănătate, cu excepția celor încheiate în scopuri estetice, în limita echivalentului în lei a 200 euro pe an;

cotizația de sindicat plătită potrivit legislației în vigoare.

Venitul anual global cuprinde:

venitul net din activități independente;

venitul net din salarii;

venitul net din cedarea folosinței bunurilor.

Venitul impozabil ce se realizează într-o fracțiune de an sau în perioade diferite, ce reprezintă fracțiuni ale aceluiași an, se consideră venit anual impozabil.

Pentru determinarea venitului anual global impozabil se procedează astfel:

se determină venitul net/pierderea fiscală pentru activitatea desfășurată în cadrul fiecărei categorii de venit supuse globalizării, potrivit regulilor proprii;

se însumează veniturile nete, avându-se în vedere și pierderile admise la compensare pentru anul fiscal de impunere. Din rezultatul obținut se deduc, în ordine, pierderile fiscale reportate, acesta reprezentând venitul anual global. Dacă pierderile sunt mai mari decât suma veniturilor nete, rezultatul reprezintă pierdere de reportat;

din venitul anual global se scad deducerile prevăzute la începutul acestui subcapitol (Determinarea venitului global impozabil), rezultând venitul anual global impozabil.

Pierderea fiscală anuală din activități independente se poate compensa cu rezultatele pozitive ale celorlalte categorii de venituri cuprinse în venitul anual, altele decât veniturile din salarii și asimilate salariilor, obținute în cursul aceluiași an fiscal. Pierderea care rămâne necompensată în cursul aceluiași an fiscal devine pierdere ce se reportează.

Pierderile provenind din străinătate ale persoanelor fizice rezidente se compensează cu veniturile de aceeași natură, din străinătate, pe fiecare țară, înregistrate în cursul aceluiași an fiscal, sau se reportează pe următorii 5 ani asupra veniturilor realizate din țara respectivă.

Regulile de reportare a pierderilor sunt următoarele:

a) reportul se efectuează cronologic, în funcție de vechimea pierderii, în următorii 5 ani consecutivi;

b) dreptul la report este personal și netransmisibil;

c) pierderea reportată, necompensată după expirarea perioadei prevăzute mai sus, reprezintă pierdere definitivă a contribuabilului;

d) compensarea pierderii reportate se efectuează numai din venitul net din activități independente și din venitul net din cedarea folosinței bunurilor.

Impozitul pe venitul anual global impozabil se calculează pentru veniturile din România și/sau din străinătate.

.

Persoanele fizică rezidente române cu domiciliul în România, precum și cele care îndeplinesc criteriile de rezidență timp de 3 ani consecutiv datorează impozit pentru veniturile obținute din străinătate de natura celor a căror impunere în România este finală.

Veniturile realizate din străinătate se supun impozitării prin aplicarea cotelor de impozit asupra bazei de calcul determinate după regulile proprii fiecărei categorii de venit, în funcție de natura acestuia.

Contribuabilii care obțin venituri din străinătate, în cursul unui an fiscal, au obligația să le declare, completând și depunând „Declarația privind veniturile din străinătate a căror impunere în România este finală”, până la data de 15 mai a anului următor celui în care s-a realizat venitul.

Organul fiscal stabilește impozitul anual datorat și emite o decizie de impunere, în intervalul și în forma stabilite prin ordin al ministrului de finanțe

Contribuabilii persoane fizice rezidente care, pentru același venit și în decursul aceleiași perioade impozabile, sunt supuși impozitului pe venit atât pe teritoriul României, cât și în străinătate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în străinătate, numit credit fiscal extern.

Creditul fiscal extern se acordă dacă sunt întrunite, cumulativ, următoarele condiții:

impozitul aferent venitului realizat în străinătate a fost plătit efectiv, în mod direct de persoana fizică sau de reprezentantul său legal ori prin reținere la sursă de către plătitorul venitului, fapt dovedit prin documente ce atestă plata, eliberate de autoritățile fiscale ale țării în care s-a realizat venitul sau de către angajator, în cazul veniturilor din salarii sau de alt plătitor de venit, pentru alte categorii de venituri;

impozitul datorat și plătit în străinătate este de aceeași natură cu impozitul pe venit datorat în România;

există o convenție de evitare a dublei impuneri încheiată cu statul din care provine venitul.

Creditul fiscal extern se acordă la nivelul impozitului plătit în străinătate, aferent venitului din sursa din străinătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în România, aferent veniturilor din străinătate. În situația în care contribuabilul în cauză obține venituri din străinătate din mai multe state, creditul fiscal extern admis pentru a fi dedus din impozitul datorat în România se va calcula, conform procedurii de mai sus, pentru fiecare țară și pe fiecare natură de venit.

Veniturile realizate din străinătate de persoanele fizice rezidente române, precum și de cele care îndeplinesc condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv, a căror impunere în România este finală, se supun impozitării în România, recunoscându-se impozitul plătit în străinătate sub forma creditului fiscal, dar limitat la impozitul pe venitul similar datorat în România.

În vederea calculului creditului fiscal extern, sumele în valută se transformă la cursul de schimb mediu anual al pieței valutare, comunicat de B.N.R., din anul de realizare a venitului.

Veniturile din străinătate realizate de persoanele fizice rezidente, precum și impozitul aferent, exprimate în unități monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt cotate la B.N.R., se vor transforma astfel:

a) din moneda statului de sursă, într-o valută de circulație internațională (dolari SUA, euro), folosindu-se cursul de schimb din țara de sursă;

b) din valuta de circulație internațională, în lei, folosindu-se cursul de schimb mediu anual al acesteia, comunicat de B.N.R., din anul de realizare a venitului respectiv.

3.13.2. Declarații de venit estimat

Contribuabilii, precum și asociațiile fără personalitate juridică, care încep o activitate în cursul anului fiscal, sunt obligați să depună la organul fiscal competent o declarație referitoare la veniturile și cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Sunt exceptați de la aceste prevederi contribuabilii care realizează venituri pentru care impozitul se percepe prin reținere la sursă.

Contribuabilul care încetează să mai aibă domiciliul în România are obligația să depună la organul fiscal de domiciliu o declarație de venit global, însoțită de declarații speciale.

Contribuabilii care obțin venituri din cedarea folosinței bunurilor din patrimoniul personal au obligația să depună o declarație privind venitul estimat, în termen de 15 zile de la încheierea contractului între părți. Declarația privind venitul estimat se depune o dată cu înregistrarea la organul fiscal a contractului încheiat între părți.

Contribuabilii care, în anul anterior, au realizat pierderi și cei care au realizat venituri pe perioade mai mici decât anul fiscal, precum și cei care, din motive obiective, estimează că vor realiza venituri care diferă cu cel puțin 20% față de anul fiscal anterior depun, o dată cu declarația specială, și declarația estimativă de venit.

Contribuabilii care determină venitul net pe bază de norme de venit, precum și cei pentru care cheltuielile se determină în sistem forfetar și au optat pentru determinarea venitului net în sistem real depun, o dată cu cererea de opțiuni, și declarația de venit estimat.

Stabilirea plăților anticipate de impozit

Contribuabilii care realizează venituri din activități independente, din cedarea folosinței bunurilor, cu excepția veniturilor din arendare, precum și venituri din activități agricole sunt obligați să efectueze în cursul anului plăți anticipate cu titlu de impozit, în afară de cazul veniturilor pentru care plățile anticipate se fac prin reținere la sursă.

Plățile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent, pe fiecare categorie de venit și loc de realizare, pe baza venitului anual estimat sau a venitului net realizat în anul precedent. La impunerile efectuate după expirarea termenelor de plată (data de 15 a ultimei luni din fiecare trimestru) sumele datorate se stabilesc la nivelul sumei datorate pentru ultimul termen de plată a anului precedent. Diferența dintre impozitul anual calculat asupra venitului net realizat în anul precedent și suma reprezentând plăți anticipate la nivelul trimestrului IV din anul anterior se repartizează pe termenele de plată următoare din cadrul anului fiscal. Pentru declarațiile de venit estimativ, depuse în luna decembrie, nu se mai stabilesc plăți anticipate, venitul net aferent perioadei până la sfârșitul anului urmând să fie supus impozitării, pe baza deciziei emise pentru declarația de venit global.

Plățile anticipate pentru veniturile din cedarea folosinței bunurilor, cu excepția veniturilor din arendă, se stabilesc de organul fiscal astfel:

a) pe baza contractului încheiat între părți; sau

b) pe baza veniturilor determinate potrivit datelor din contabilitatea în partidă simplă, potrivit opțiunii.

În cazul în care, potrivit clauzelor contractuale, venitul din cedarea folosinței bunurilor reprezintă echivalentul în lei al unei sume în valută, determinarea venitului anual estimat se efectuează pe baza cursului de schimb al pieței valutare, comunicat de B.N.R., din ziua precedentă celei în care se efectuează impunerea.

Plățile anticipate se efectuează în 4 rate egale, repartizate pe următoarele termene de plată: 15 martie; 15 iunie; 15 septembrie; 15 decembrie, cu excepția impozitului pe veniturile din arendare pentru care plata impozitului se efectuează potrivit deciziei de impunere emisă pe baza declarației de venit global. Contribuabilii care determină venitul net din activități agricole, datorează plăți anticipate la buget pentru impozitul aferent acestui venit, în două rate egale, astfel: 50% din impozit, până la 1 septembrie și 50% din impozit până la 15 noiembrie.

Pentru stabilirea plăților anticipate, organul fiscal va lua ca bază de calcul venitul anual estimat, în toate situațiile în care a fost depusă o declarație privind venitul estimat pentru anul curent sau venitul din declarația specială pentru anul fiscal precedent, după caz.

La stabilirea plăților anticipate se utilizează baremul anual de impunere, cu excepția impozitului pe venitul din activități agricole, pentru care plățile anticipate se determină prin aplicarea cotei de 15% asupra venitului net estimat.

Declarația de venit global și declarații speciale

Contribuabilii persoane fizice rezidente române, cu domiciliul în România, precum și persoanele fizice care îndeplinesc condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv, cu excepția contribuabililor prevăzuți la paragraful următor, au obligația de a depune o declarație de venit global la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal. Declarația de venit global se depune o dată cu declarațiile speciale pentru anul fiscal, până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului.

Contribuabilii nu sunt obligați să depună declarație de venit global la organul fiscal, dacă:

a) obțin numai venituri dintr-o singură sursă, sub formă de salarii de la funcția de bază, pe întregul an fiscal, pentru activități desfășurate în România, în situația în care angajatorul a efectuat operațiunea de regularizare a veniturilor;

b) obțin numai venituri din investiții, pensii, venituri din activități agricole, venituri din premii și din jocuri de noroc, venituri din alte surse a căror impunere este finală.

Contribuabilii, alții decât cei prevăzuți la alin.(1), depun numai declarațiile speciale pentru anul fiscal, până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului. În cazul veniturilor din salarii, fișele fiscale se depun în cadrul aceluiași termen ca și declarațiile speciale.

Declarațiile speciale se completează pentru fiecare categorie și loc de realizare a venitului. Declarațiile speciale se depun de toți contribuabilii care realizează, individual sau într-o formă de asociere, venituri din activități independente, precum și venituri din cedarea folosinței bunurilor, inclusiv pentru veniturile din activități agricole determinate în sistem real. În cazul veniturilor din salarii, cu excepția celor care obțin salariu dintr-o singură sursă, realizate de contribuabilii, alții decât persoanele fizice române cu domiciliul în România și cele care îndeplinesc condițiile de rezidență timp de 3 ani consecutiv, fișele fiscale se depun pentru fiecare loc de realizare a venitului, în cadrul aceluiași termen, ca și declarațiile speciale. Pentru veniturile realizate dintr-o formă de asociere, venitul declarat va fi venitul net/pierderea distribuită din asociere.

Nu se depun declarații speciale pentru următoarele categorii de venituri:

a) venituri sub formă de salarii și venituri asimilate salariilor, pentru care informațiile sunt cuprinse în fișele fiscale, care au regim de declarații de impozite și taxe sau declarații lunare depuse de contribuabili;

b) venituri din investiții, precum și venituri din premii și din jocuri de noroc, a căror impunere este finală;

c) venituri din pensii;

d) venituri nete determinate pe bază de norme de venit;

e) venituri din alte surse.

3.13.3. Determinarea și plata impozitului pe venitul global

Impozitul pe venitul anual global datorat se calculează de către organul fiscal competent pe baza declarației de venit global, depusă de contribuabil, prin aplicarea baremului anual de impunere asupra venitului anual global impozabil din anul respectiv.

Contribuabilii pot dispune asupra destinației unei sume reprezentând până la 1% din impozitul pe venitul anual datorat pentru sponsorizarea entităților nonprofit care funcționează în condițiile cu privire la asociații și fundații .

Obligația calculării, reținerii și virării sumei reprezentând până la 1% din impozitul pe venitul anual datorat revine angajatorului sau organului fiscal competent, după caz.

Organul fiscal stabilește impozitul anual datorat pentru anul precedent și emite o decizie de impunere, în intervalul și în forma stabilite prin ordin al ministrului de finanțe.

Diferențele de impozit rămase de achitat conform deciziei de impunere anuală, se plătesc în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere, perioadă pentru care nu se calculează și nu se datorează sumele stabilite potrivit reglementărilor în materie, privind colectarea creanțelor bugetare.

Declarația de venit global se completează pe baza datelor din fișele fiscale, din declarațiile lunare privind veniturile din salarii obținute din străinătate de contribuabilii care desfășoară o activitate în România, din declarațiile speciale și din alte documente prevăzute de legislația în vigoare. Aceasta cuprinde:

date de identificare ale contribuabililor – se completează de către toți contribuabilii care au obligația depunerii acestei declarații, cu: numele, prenumele, inițiala tatălui, adresa, codul numeric personal, contul bancar (dacă are), unitatea fiscală la care s-a depus ultima declarație de venit global;

venit net din activități independente – se completează de către contribuabilii care obțin, în mod individual sau într-o formă de asociere, venituri din activități independente desfășurate pe teritoriul României, pe categorii de activități independente, astfel:

activități comerciale – se completează în cazul în care contribuabilii obțin, în mod individual, venituri realizate din fapte de comerț, prestări servicii, altele decât cele realizate din profesii liberale, precum și din practicarea unei meserii, prin înscrierea sumei veniturilor nete, respectiv a sumei pierderilor fiscale din activități comerciale realizat din toate sursele, conform „declarației speciale privind veniturile din activități independente – comerciale”, depuse pentru fiecare sursă în parte;

profesii liberale – se completează de către contribuabilii care obțin în mod individual sau într-o asociere, venituri din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, expert contabil, arhitect, sau a altor profesii asemănătoare desfășurate în mod independent, prin înscrierea sumei veniturilor nete, respectiv a sumei pierderilor fiscale din exercitarea unei profesii liberale, din toate sursele, conform „declarației speciale privind veniturile din activități independente – profesii liberale”, depuse pentru fiecare sursă în parte;

activități stabilite pe baza normelor de venit – se completează în cazul în care contribuabilii desfășoară activități independente impuși pe bază de norme de venit, prin înscrierea sumei reprezentând norma de venit comunicată de organul fiscal, corespunzătoare perioadei lucrate. Norma de venit se poate reduce proporțional cu perioada nelucrată, la cererea contribuabilului, acesta fiind obligat să anexeze și documentele care fac dovada întreruperilor temporare de activitate din timpul anului;

drepturi de proprietate intelectuală – se completează în cazul în care contribuabilii obțin venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală: industriale (brevete de invenție, know-how, mărci înregistrate, franciză, mostre, procedee tehnice etc.), precum și a drepturilor de autor, inclusiv cele conexe drepturilor de autor, prin înscrierea sumei veniturilor nete, respectiv a sumei pierderilor fiscale din drepturi de proprietate intelectuală, realizate din toate sursele, conform „declarației speciale privind veniturile din activități independente – drepturi de proprietate intelectuală”, depuse pentru fiecare sursă în parte;

din asociere – se completează de contribuabilii care desfășoară activități independente într-o formă de asociere, prin înscrierea venitului net distribuit, respectiv a pierderii fiscale distribuite, conform „declarației speciale privind veniturile din activități independente realizate într-o formă de asociere”;

rezultatul net din activități independente, desfășurate în anul de raportare – se înscrie totalul veniturilor nete, respectiv totalul pierderilor fiscale înregistrate pe tipuri de activități. Dacă total venituri nete este mai mare decât total pierderi fiscale rezultă venit net din activități independente, iar dacă total pierderi fiscale este mai mare decât total venituri nete atunci avem pierdere fiscală din activități independente.

venit net din salarii – se completează de către contribuabilii care obțin venituri din salarii și asimilate acestora, prin înscrierea venitului net din salarii, realizat la funcția de bază (preluat din FF1), a venitului net din salarii, realizat în afara funcției de bază (preluat din FF2), a venitului net calculat pentru salariile primite din străinătate (preluat din declarația specială privind veniturile din străinătate), precum și a totalului venitului net din salarii obținut prin însumarea veniturilor nete din salarii;

venit net din cedarea folosinței bunurilor – se completează de către contribuabilii care obțin venituri din cedarea folosinței bunurilor aflate pe teritoriul României, prin înscrierea sumei totale a veniturilor nete din fiecare declarație specială privind venitul din cedarea folosinței bunurilor, depusă pentru fiecare sursă de venit. Venitul net din cedarea folosinței bunurilor cu destinație de locuință nu se globalizează, impozitul rezultat fiind impozit final și deci nu se înscrie în declarația de venit global;

venit din străinătate – se completează de către contribuabilii care obțin venituri din străinătate, pe baza datelor din declarația specială privind veniturile din străinătate, depusă pentru fiecare țară în parte, înscriindu-se suma veniturilor nete, respectiv suma pierderilor fiscale, pe categorii de venituri, preluate din toate declarațiile speciale privind veniturile din străinătate depuse în anul fiscal de raportare (din toate sursele);

plăți anticipate în contul impozitului pe venit – se înscrie sumele reprezentând plăți anticipate în contul impozitului pe venit, efectuate de contribuabil în cursul anului, din activități independente (comerciale, profesii liberale, drepturi de proprietate intelectuală), din salarii (de la funcția de bază, din afara funcției de bază și din străinătate) și din cedarea folosinței bunurilor, precum și suma totală a acestor plăți, urmărindu-se concordanța dintre sumele înscrise în declarația de venit global și sumele reprezentând plăți anticipate, înscrise în deciziile de impunere pentru plăți anticipate emise de organele fiscale (în cazul veniturilor din activități independente – comerciale și profesii liberale – și al veniturilor din cedarea folosinței bunurilor), în declarațiile speciale (în cazul drepturilor de proprietate intelectuală și al salariilor din străinătate) și în fișele fiscale;

venituri scutite realizate în anul fiscal de raportare – se completează de către contribuabilii care realizează venituri din activități independente și din salarii scutite la plata impozitului pe venit, înscriindu-se venitul net, respectiv pierderea fiscală din activități independente desfășurate în perioada de scutire, precum și venitul net din salarii scutit de plata impozitului pe venit;

documente justificative anexate– se completează în funcție de tipul documentelor justificative depuse de contribuabil odată cu declarația de venit global (documente privind deducerile personale, documente privind contribuțiile individuale de asigurări sociale și de asigurări pentru șomaj, reținute de angajator din veniturile din salarii realizate în afara funcției de bază, documente justificative pentru deducerea anuală a cotizației sindicale și altele), prin bifarea căsuței corespunzătoare fiecărui tip de document justificativ.

date de identificare ale reprezentantului fiscal – se completează numai dacă obligațiile declarării veniturilor se îndeplinesc de către reprezentantul fiscal desemnat de contribuabil, inclusiv contul bancar al acestuia, dacă există.

Organul fiscal poate stabili din oficiu plățile anticipate în cazurile în care contribuabilul, fie nu a depus declarația de venit global, fie nu conduce o evidență contabilă sau datele contabile nu sunt certe, fie nu a furnizat date referitoare la venitul estimat.

Constatarea, controlul, urmărirea și încasarea impozitului și a majorărilor de întârziere aferente, contestarea amenzilor și a altor sancțiuni sunt reglementate de dispozițiile legale ale ordonanței în vigoare.

CAPITOLUL IV – Studiu de caz privind impunerea veniturilor din salarii pe exemplul Societății Comerciale „OȚELINOX” S.A, Târgoviște

4.1. Prezentarea generală a societății

Societatea Comercială „OȚELINOX” S.A. s-a constituit în anul 1972, având ca obiect de activitate producerea și comercializarea semifabricatelor din oțel și benzi inoxidabile.

Printre fondatorii acestei societăți se numără companiile japoneze „Mitsubishi” și „Toshiba”, compania germană „Möler-Neuman și firma britanică „Daida Steel”.

Activitatea se desfășoară în cele două laminoare: laminorul pentru producerea benzilor și tablelor din oțel inox, construit cu utilaje din Japonia și laminorul de profiluri mici și sârmă.

În anul 1997, societatea a fost privatizată, când „Samsung Deutschland GmbH” a achiziționat de la APAPS pachetul reprezentând 51% din capitalul social. În prezent, „OȚELINOX” are un capital social de 266 miliarde lei. „Samsung Deutschland GmbH” controlează 74,99% din acțiunile Oțelinox, alt acționar semnificativ fiind „Broadhurst Investments”, care deține 13,03% din titluri. Pachetele deținute de APAPS și SIF Oltenia reprezintă 5,34% și respectiv 4,19% din acțiunile societății.

4.2. Structura obligațiilor fiscale datorate la bugetul de stat, pe perioada 2001 – 2004.

Studiul este efectuat pe baza datelor din bilanțurile contabile încheiate pe anii 2001, 2002, 2003, 2004 și din anexele acestora.

– mil. lei –

Sursa: calculat pe baza bilanțurilor întocmite de Societatea Comercială OȚELINOX S.A.

În anul 2001, întreprinderea a datorat la bugetul de stat un impozit pe salarii în sumă de 14,35 mld. lei, care a reprezentat 20,6% din totalul obligațiilor față de bugetul de stat.

Începând cu anul 2002, când a început să se aplice impozitul pe venit, ponderea impozitului pe salarii în totalul obligațiilor bugetare a scăzut la 20,1% în anul 2002, respectiv la 19,5% în anul 2003 crescând în anul 2004 la 27,5%.

O primă cauză a acestei scăderi a ponderii impozitului pe salarii, o constituie micșorarea cotelor de impunere aplicate asupra veniturilor din salarii, care începând cu anul 2002 intră în sfera de aplicare a impozitului pe venit, comparativ cu cotele aplicate până în anul 2001, care atingeau un nivel maxim de 60%.

Creșterea ponderii impozitului pe veniturile din salarii în 2004 se datorează majorărilor salariale, așa cum se va vedea din analiza fondului de salarii, și diminuării substanțiale a ponderii taxei pe valoarea adăugată, datorată exporturilor.

Societatea a înregistrat în anul 2001 o cifră de afaceri de 404.557,6 mil. lei, în anul 2002 aceasta a fost de 699.099,3 mil. lei, iar în anul 2003 s-a înregistrat o cifră de afaceri în sumă de 1.112.080,2 mil lei.

Cifra de afaceri realizată în 2003 a fost de 992.375,2 mil lei.

In anul 2004 S.C. OTELINOX S.A. a înregistrat o cifră de afaceri de 1.149.869,369 mil. lei.

Ponderile obligațiilor societății față de bugetul de stat în cifra de afaceri sunt prezentate în tabelul următor:

Sursa: calculat pe baza bilanțurilor întocmite de Societatea Comercială OȚELINOX S.A.

Ponderea obligatiilor bugetare in cifra de afaceri

În anul 2001, ponderea deținută de impozitul pe salarii în cifra de afaceri a fost de 3,54 %, fiind devansată doar de ponderea impozitului pe profit (9,99 %).

Începând cu anul 2002, impozitul pe salarii afectează numai 1,82 % din cifra de afaceri, acest procent crescând ușor, în anul 2003, la 1,92 % din totalul vânzărilor realizate de întreprindere, fiind devansat tot de impozitul pe profit (5,27 % în anul 2001, respectiv 5,04 % în anul 2002).

Această scădere a ponderii impozitului pe salarii în cifra de afaceri se datorează, în primul rând, creșterii cifrei de afaceri, cu 72% în anul 2002, față de 2001, respectiv cu 59% în anul 2003, față de anul 2002. În al doilea rând, scăderea ponderii impozitului pe salarii se datorează efectelor aplicării impozitului pe venit, începând cu 1.I.2002.

Pe total, obligațiile întreprinderii față de bugetul de stat reprezintă 17,67 % în anul 2001, 9,06 % în anul 2002, 9,83 % în anul 2003, respectiv 7,97 in anul 2004 din cifra de afaceri.

Evoluția dintre impozitul pe salarii și fondul de salarii

Sursa: calculat pe baza bilanțurilor întocmite de Societatea Comercială OȚELINOX S.A

Fondul de salarii a crescut cu 41% în anul 2002, față de 2001, cu 86,3% în anul 2003, față de anul 2002, respectiv cu 133,9% în 2004 față de 2003, în timp ce impozitul pe salarii a înregistrat o diminuare cu 11,4% în anul 2002, comparativ cu anul 2001, urmată de o creștere de numai 68%, în anul 2003 față de anul 2002, iar în 2004 față de 2003 creșterea a fost de 0,7%

Reducerea impozitului pe salarii, în anul 2002 față de 2001, se explică prin faptul că, începând cu 1.I.2002 se aplică ordonanța privind impozitul pe venit nr.73/2001, prin care au fost prevăzute o serie de deduceri la calculul impozitului pe veniturile din salarii: cheltuieli profesionale, deduceri personale (de bază și suplimentare).

În anul 2003, comparativ cu anul 2002, deși salariul mediu (calculat ca raport între fondul de salarii și numărul de salariați) aproape se dublează, impozitul pe salarii crește cu doar 68%, datorită majorării cheltuielilor deductibile, ca urmare a creșterii contribuției la fondul de pensii, suportată de salariat și creșterii cuantumului deducerii personale de bază. Concomitent, și datorită modificării baremului anual, s-a redus ponderea impozitului pe salarii în fondul de salarii de la 18,15% în anul 2002, la 16,6 % în anul 2003, fiind menținută la același nivel și în 2004.

4.4. Determinarea, reținerea și virarea impozitului pe salarii

Calculul și reținerea impozitului pe salarii se efectuează în cadrul societății, atribuții în acest sens având „Departamentul Financiar – Contabil”, care are și obligația de a vira impozitul la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv, a lunii următoare celei în care se acordă drepturile salariale.

Reținerea impozitului pe salarii se face prin stopaj la sursă, pentru fiecare lună în care se acordă venituri sub formă de salarii.

Determinarea impozitului pe salarii se realizează prin aplicarea baremului lunar asupra venitului lunar impozabil.

Venitul brut se determină prin însumarea salariului lunar de bază și a tuturor sporurilor și drepturilor cuvenite la funcția de bază, pentru fiecare lună.

Venitul net este obținut prin deducerea din venitul brut a următoarelor cheltuieli:

contribuția pentru asigurările sociale (9,5 % × venitul brut);

contribuția la fondul de șomaj (1% × salariul de bază);

contribuția la asigurările sociale de sănătate (6,5% × venitul brut);

cheltuielile profesionale (15% × deducerea personală de bază).

Datele prezentate mai sus sunt aferente perioadei 2007 – 2008.

Contribuția pentru pensia suplimentară, pentru fondul de șomaj și pentru asigurările sociale de sănătate reprezintă obligații de plată bugetare, care se rețin din venitul brut al salariatului. În schimb, cheltuielile profesionale nu reprezintă o obligație către bugetul de stat, întrucât este o cheltuială scriptică la calculul impozitului, care se acordă tuturor salariaților cu carte de muncă, nu se virează nimănui și nici nu se reține salariatului.

Venitul lunar impozabil se determină prin scăderea din venitul net a deducerii personale de bază și a deducerilor suplimentare, în funcție de situația proprie și a familiei salariatului.

Calculul impozitului pe veniturile din salarii pe exemplul salariatului Ionescu Petre, angajat cu carte de muncă la Societatea Comercială „OȚELINOX”, pe postul de sudor:

În luna decembrie 2007 salariul de bază al salariatului a fost de 10.000 lei. Se acordă sporul de vechime, de 20%, sporul pentru condiții deosebite de muncă, de 10%. Salariatul este încadrat în grupa I de muncă și are în întreținere 5 copii. Nu realizează venituri din alte surse.

Determinarea impozitului pe salarii pentru luna decembrie se efectuează conform prevederilor O.G. nr.9/2007, privind impozitul pe venit.

primul copil (0,50 × 1.800 = 900)

al 2-lea copil (0,50 × 1.800 = 900)

al 3-lea copil (0,50 × 1.800 = 900)

al 4-lea copil (0,50 × 1.800 = 900)

al 5-lea copil (0,50 × 1.800 = 900)

Suma deducerilor personale (de bază + suplimentare) nu trebuie să depășească 3,0 × deducerea personală de bază. În cazul nostru: 1+2,5 = 3,5. Se admite la deducere 3 x 1.800 lei

Venitul impozabil se încadrează în tranșa 460.1 – 7.300 lei, căreia îi corespunde un impozit de 968 + 28% pentru ceea ce depășește 4.600 lei.

Impozit = 968+ 23% (543.29 – 4.600) =

= 968 + 28% × 832.9 = 968 + 233.212 = 1.201.212 lei

Pentru luna ianuarie 2008 salariul de bază al salariatului nu se modifică, acesta fiind de 10.000 lei și se acordă aceleași sporuri ca și în luna decembrie a anului 2006. Are 5 copii în întreținere și nu realizează venituri din alte surse.

5 copii × 0,5 ×2.000 = 2,5 × 1.800 = 4.500 lei

Deducerea personală suplimentară maximă acordată este de 2 × 1.800 = 3.600 lei. Deci cel de-al 5-lea copil este scos din calculul pentru acordarea deducerii personale suplimentare, deoarece se depășește cota maximă de 2 × deducerea personală de bază, ceea ce reprezintă o nedreptate, admisă totuși de noua ordonanță privind impozitul pe venit.

Suma maximă a deducerilor personală nu poate depăși de 3 ori deducerea personală de bază.

Venitul lunar impozabil se încadrează la tranșa de venit de la 210.1-520.0 se impoziteaza cu 378 + 23% ce depaseste 2.100, respectiv: 378 + 23% (5.150-2.100) = 107.950lei

Pentru anul 2007, Departamentul Financiar-Contabil are obligația de a completa fișa fiscală 1, cu datele personale ale contribuabilului, mențiunile referitoare la deducerile personale, veniturile din salarii obținute și impozitul reținut în cursul anului, precum și rezultatul regularizării impozitului plătit pe venitul anual sub formă de salarii

De asemenea, are obligația de a tipări fișa în 3 exemplare: originalul rămâne la angajator, o copie se depune la unitatea fiscală competentă, iar o altă copie se transmite salariatului.

Avand in vedere ca salariatul a desfasurat activitate pe intreg anul fiscal la SC Otel-inox SA si nu are alte surse de venit supuse impozitului pe venitul global, unitatea a procedat la regularizarea veniturilor din salarii, in acest sens a completat fisa fiscala 1 pe anul 2007 la Capitolul 5 Calculul impozitului pe veniturile din salarii, si la Capitolul 6 Date referitoare la regularizarea impozitului, rezultand:

Capitolul V – Calculul impozitului pe veniturile din salarii

Capitolul VI – Date referitoare la regularizarea impozitului

Impozitul anual a fost calculat prin aplicarea grilei de impozitare stabilita prin OMF 52/22.01.2007 asupra venitului net recalculat.

Concluzii și propuneri

În opinia unor mari economiști clasici (Adam Smith, David Ricardo, ș.a), unica finalitate pe care trebuie să o aibă un sistem fiscal este cea de natură financiară.

Rolul politicii fiscale trebuie să se limiteze la a crea produse fiscale care să asigure finanțarea cheltuielilor de funcționare a aparatului de stat (administrație publică, justiție, securitate).

Această idee a apărut ca urmare a dorinței de eliminare a inechităților sociale produse de practica acordării de facilități fiscale anumitor categorii sociale.

Ca urmare a faptului că se considera că prelevările fiscale provoacă efecte negative asupra mediului economic prin preluarea unei părți din resursele destinate economisirii, descurajând astfel investițiile, atenția s-a îndreptat asupra găsirii acelor tehnici fiscale care să elimine acest inconvenient.

Ținându-se cont de acest fapt, anumite impozite au început să fie utilizate cu precădere pentru stimularea unor finalități de natură socială, cum ar fi asigurarea justiției sociale sau corectarea unor comportamente dăunătoare, atât pentru fiecare individ în parte, cât și pentru societate.

Utilizarea impozitului pe veniturile persoanelor fizice în scopul asigurării justiției sociale a necesitat punerea în discuție a progresivității acestuia. Se punea problema dacă partea din veniturile realizate preluată prin impozit, trebuie să țină cont de avantajele obținute de fiecare contribuabil pe seama cheltuielilor publice sau de capacitatea individuală de contribuție a fiecăruia.

Practic este dificil de determinat progresivitatea impozitului în funcție de avantajele obținute de contribuabil din cheltuielile publice. Acest lucru ar presupune ca utilitatea marginală obținută de contribuabili ca urmare a beneficiului obținut de pe urma ultimei unități de serviciu public consumate să fie egală cu pierderea marginală din veniturile obținute de contribuabil ca urmare a variației impozitului. În consecință, creșterea progresivității impunerii ar trebui să se realizeze în funcție de nevoile de utilități publice ale fiecărui contribuabil care la rândul lor depind de venituri.

Astfel, s-a ajuns la concluzia că progresivitatea impozitului trebuie să se stabilească în funcție de capacitatea contributivă a fiecărui individ în parte care presupune luarea în considerare a tuturor veniturilor obținute, natura acestora și cheltuielile care au condus la realizarea veniturilor respective.

Țări ca Marea Britanie, Franța, Germania, Suedia, Norvegia au recurs la impunerea progresivă a veniturilor persoanelor fizice, atât în scopul corectării inegalităților sociale, cât și în scopul încurajării familiilor prin acordarea de facilități în funcție de numărul de copii și de persoane aflate în întreținere, la acestea adăugându-se diverse stimulente, în vederea cumpărării de diverse obiecte casnice, cumpărării de locuințe, dar și în vederea promovării deciziei de a economisi și a investi pe piețele financiare.

Un sistem fiscal trebuie să îndeplinească un rol de stabilizare a unei economii fluctuante și acest lucru se poate înfăptui prin existența unui impozit de tip progresiv.

Progresivitatea impozitului pe veniturile persoanelor fizice determină creșterea încasărilor fiscale atunci când veniturile populației cresc, fiind un instrument eficient atunci când în economie apar tensiuni inflaționiste.

Diminuarea venitului disponibil ca urmare a preluării unei părți mai mari din veniturile realizate determină diminuarea presiunii inflaționiste exercitată de cererea de bunuri de consum. Aceasta se datorează faptului că atunci când veniturile cresc se reduce numărul contribuabililor care nu sunt supuși impozitării, iar veniturile realizate de ansamblul contribuabililor intră sub incidența unor cote de impunere mai mari, corespunzătoare tranșelor de impunere imediat superioare.

În cazul în care veniturile contribuabililor scad, se produce un fenomen invers, în sensul că unii contribuabilii suportă incidența unor cote de impunere mai scăzute, iar alții ale căror venituri se situează sub nivelul venitului minim impozabil, încetează a mai fi contribuabili.

Prin intermediul impozitului pe veniturile persoanelor fizice se realizează creșterea venitului disponibil care revine persoanelor cu o puternică înclinație spre consum. Alături de existența unui venit minim neimpozabil, se acordă deduceri, reduceri și scutiri de la plata impozitului pe venit, care alături de o progresivitate nesemnificativă aplicate asupra tranșelor inferioare de venit, contribuie la o puternică personalizare a impunerii, în funcție de situația personală sau familială a contribuabilului. În schimb, tranșelor ridicate de venit le corespund cote puternic progresive, iar pentru veniturile care depășesc un anumit prag se aplică majorări.

O politică fiscală poate contribui la stimularea economisirii și efectuării de plasamente pe piețele de capital prin creșterea veniturilor disponibile ale populației.

Astfel, reducerea impozitului pe venit cu dobânda aferentă împrumuturilor contractate pentru construirea de locuințe, deducerea din baza impozabilă a cheltuielilor cu reparația locuințelor și alte cheltuieli legate de îmbunătățirea acestora au ca efect extinderea proprietății imobiliare.

Neimpozitarea obligațiunilor emise de stat, impunerea cu o cotă redusă a dobânzilor aferente unor titluri obligatare și eliminarea acestora din baza impozabilă a impozitului pe venit au ca efect stimularea economisirii și efectuării de plasamente financiare.

După căderea regimului comunist din țara noastră, sistemul fiscal a intrat într-un proces de restructurare având la bază experiența sistemelor fiscale din țările vest-europene.

În ceea ce privește impozitarea veniturilor realizate de persoanele fizice, reforma fiscală a prevăzut modificări fundamentale la nivelul tehnicilor de impunere a veniturilor realizate de persoanelor fizice.

Prin introducerea impozitului pe salarii, care a înlocuit vechiul sistem de impunere a fondului lunar de salarii realizat la nivelul fiecărui agent economic, s-a realizat impunerea separată a veniturilor primite în cursul unei luni de o persoană fizică: venituri salariale (plus sporuri, indemnizații, prime ș.a.); venituri din colaborări realizate de medici, avocați, muncitori zilieri; câștiguri în natură primite ca plată a muncii; sumele plătite din fondurile de asigurări sociale pentru incapacitate de muncă și maternitate.

Prin exonerarea unor categorii de venituri din salarii și/sau persoane, valabilă și în prezent, s-a urmărit:

– protecția socială – prin prevederea unui venit minim neimpozabil pentru venitul lunar obținut de un salariat la funcția de bază; prin neimpozitarea veniturilor realizate de persoanele cu handicap, a compensărilor acordate salariaților disponibilizați sau a alimentelor antidot acordate celor ce muncesc în mediu toxic;

– recunoașterea unor merite (veniturile realizate de veteranii de război, de urmașii eroilor martiri sau de luptătorii la revoluția din decembrie 1989;

– stimularea mobilității specialiștilor în alte localități decât cele de domiciliu (sumele plătite cu ocazia mutării în interes de serviciu a salariaților în altă localitate);

– eliminarea dublei impuneri (prin excluderea din baza impozabilă a contribuției pentru pensia suplimentară, a contribuției la fondul de șomaj și a contribuției la fondul asigurărilor sociale de sănătate);

– stimularea sportului de performanță, artei și culturii (neimpozitarea premiilor acordate sportivilor și antrenorilor pentru rezultate deosebite, artiștilor care sunt membrii unei uniuni);

– alte obiective sociale (donări de sânge, cheltuieli profesionale).

In aceeași perioadă de timp au urmărit să nu contracareze efectul indexărilor și compensărilor salariilor, dar au urmărit și sporirea veniturilor bugetare, chiar dacă acest lucru presupunea împovărarea celor mulți cu venituri modeste și ușurarea sarcinii suportate de cei cu salarii mari (directorii de regii autonome, reprezentanții în consiliile de administrație și în adunarea generală a acționarilor etc.).

Prin politica de impunere a veniturilor salariale s-a descurajat interesul față de luarea deciziei de a muncii, neglijându-se astfel stimularea apariției unui proces de economisire real și durabil în societate, care ar fi putut contribui la formarea și acumularea de capital românesc.

Impozitul pe dividende, aplicat inițial, numai asupra profitului distribuit acționarilor străini ai unei societăți cu capital parțial sau integral străin, s-a extins asupra tuturor dividendelor distribuite de o societate comercială.

Odată cu intrarea în vigoare a ordonantei, dividendele sunt cuprinse în sfera de aplicare a impozitului pe venit, însă acestea nu intră în procedura de globalizare a veniturilor, deoarece impozitul pe dividende este final.

Cota de impunere a impozitului pe dividende s-a redus, de la 10%, la 5%, această cotă menținându-se și după intrarea în vigoare a Codului Fiscal, ceea ce nu poate avea ca efect decât stimularea efectuării de investiții în societățile comerciale din România.

În ceea ce privește impozitul pe veniturile obținute din activități independente, acesta a reprezentat una dintre cedulele de bază ale impozitului pe veniturile persoanelor fizice, care a fost aplicat.

Sub incidența sa au intrat veniturile realizate de persoanele fizice sau asociațiile familiale care produc, livrează, comercializează produse, execută lucrări sau prestează servicii. Aceste venituri erau împărțite pe tranșe, asupra cărora se aplicau cote progresive de impunere (între 15% și 35%), în condițiile existenței unui venit minim neimpozabil.

Meseriașii care prestau servicii sau executau lucrări în mod singular sau în asociații familiale erau și sunt impuși pe bază de norme de venit.

Conform Codului fiscal s-a prevăzut că normele de venit se aprobă de către direcțiile generale ale finanțelor publice teritoriale ale Ministerului Finanțelor, cu avizul direcțiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor, Apelor și Mediului până cel târziu la data de 31 mai a anului fiscal.

Nediferențierea normelor de venit pentru fiecare comună dintr-un județ a generat inechități de impozitare, deoarece există diferențe între comune, cu privire la potențialul economic, la gradul de fertilitate a solului din fiecare comună.

Elaborarea normelor de venit trebuie să se facă distinct pe fiecare localitate, ținând cont de particularitățile economice și sociale ale acestora (număr de locuitori, suprafața de teren arabil, meșteșuguri, artizanat, artă populară, obiceiuri), trebuie să se facă cu respectarea criteriilor de echitate fiscală și, mai ales, să sprijine activitățile utile pe cale de dispariție (geamgerie, argintarea oglinzilor ș.a.) prin reducerea sau scutirea de impozit. Elaborarea unor norme de venit cât mai echitabile și reale se poate face numai cu contribuția consiliilor locale, întrucât acestea cunosc cu exactitate specificul activităților desfășurate și persoanele care le desfășoară.

Conform noului Cod Fiscal, contribuabilii care desfășoară două sau mai multe activități a căror impunere se face pe bază de norme de venit sunt impozitați numai pentru activitatea căreia îi corespunde norma de venit cea mai mare. Această prevedere nu este echitabilă deoarece celelalte activități, pe care le desfășoară și din care obține venituri impozabile, nu sunt supuse impozitării.

Pe de altă parte, această prevedere are darul de a înlătura anomalia care prevedea că persoanele fizice autorizate care realizau venituri din activități independente nu pot avea decât un singur obiect de activitate înscris în autorizația de funcționare.

În ceea ce privește impozitul pe venitul agricol, acesta a fost pus în aplicare, înlocuind impozitul pe terenurile agricole ale populației, dar ulterior a fost suspendat temporar.

Erau considerate venituri agricole impozabile, veniturile determinate pe bază de norme de venit, diferențiate pe zone de fertilitate și pe categorii de folosire a terenurilor (cultivate și necultivate), precum și veniturile obținute din cultivarea legumelor, zarzavaturilor, florilor (în sere și solarii), pomilor și viței de vie.

Începând cu veniturile din activități agricole intră în sfera de aplicare a impozitului pe venit, mai precis acele venituri obținute din cultivarea și valorificarea florilor, legumelor și zarzavaturilor, în sere și în solarii, precum și a arbuștilor, plantelor decorative, ciupercilor, a veniturilor din exploatarea pepinierelor viticole și pomicole, odată cu intrarea în vigoare, intră în sfera de aplicare a impozitului pe venitul agricol și veniturile din cultivarea și valorificarea zarzavaturilor în sistem irigat.

Înfăptuirea reformei fiscale în țara noastră presupune, ca o ultimă etapă, introducerea impozitului pe venitul global care are în vedere, ca principiu general, cumularea tuturor veniturilor și câștigurilor realizate de o persoană fizică, atât din țară, cât și din străinătate, pe o perioadă de un an și supunerea venitului global unui singur impozit.

Privind impozitul pe veniturile persoanelor fizice, care a constituit o punte de legătură între impunerea separată a fiecărui venit și impunerea globală a veniturilor.

Odată cu intrarea în vigoare a impozitului pe venitul global , în sfera de aplicare a impozitului pe venit intrau: veniturile din activități independente, veniturile din salarii, veniturile din cedarea folosinței bunurilor, veniturile din dividende și dobânzi, alte venituri.

Veniturile din activități agricole și pensiile erau considerate venituri neimpozabile și, deci, nu erau supuse impozitului pe venit. Includerea pensiilor (până la un anumit nivel) și a veniturilor din activități agricole în sfera de aplicare a impozitului pe venit s-a realizat, când a intrat în vigoare impozitul pe venit.

Venitul anual global impozabil este format din suma veniturilor nete din activități independente, din cedarea folosinței bunurilor și din salarii, determinate privind Codul Fiscal, și a veniturilor de aceeași natură din străinătate, obținute de persoane fizice române, din care se scad pierderile fiscale și deducerile personale.

Impozitul pe venitul anual global se calculează de către organul fiscal în raza căruia își are domiciliul contribuabilul, pe baza declarației anuale de venit global, pe care contribuabilul are obligația să o completeze și să o depună, prin aplicarea baremului anual de impunere asupra venitului anual global impozabil.

Elaborarea și aprobarea Codului fiscal de către Parlamentul României, la sfârșitul anului trecut, a reprezentat un nou pas făcut de țara noastră. Volumul mare de reglementări în materie de fiscalitate și, mai ales, de modificări, din ce în ce mai frecvente, a legislației a creat, nu de puține ori, confuzie la nivelul factorilor care trebuia să le aplice. Mediul de afaceri din România era recunoscut pentru instabilitatea legislativă, mulți oameni de afaceri străini renunțând să mai facă investiții aici. Toate aceste inconveniente au determinat autoritățile să adopte un document care să unifice reglementările din domeniul fiscal și, totodată, să ofere stabillitate și predictibilitate legislativă.

Prevederile Codului fiscal sunt în mare parte aceleași cu prevederile fiscale anterioare. Există însă și destule elemente noi, cele mai multe decurgând din necesitatea alinierii legislației fiscale românești la standardele europene.

Obiectivul principal al Codului fiscal a fost unificarea legislației în materie de impozite și taxe, acesta cuprinzând impozitele datorate bugetului de stat (cu excepția taxelor vamale) și bugetelor locale. Pe lângă acestea mai există un număr de contribuții la diferite fonduri speciale (cum sunt asigurările sociale și de sănătate) care nu sunt cuprinse în Codul fiscal, dar care cresc povara fiscală a contribuabililor. Codul fiscal cuprinde următoarele impozite: impozitul pe profit; impozitul pe venit; impozitul pe veniturile microîntreprinderilor; impozite pe venituri obținute din România de către nerezidenți; impozitul pe veniturile reprezentanțelor; taxa pe valoare adăugată; accizele; impozitul pe producția internă de țiței și gaze naturale; impozitele și taxele locale.

Comparativ cu legislația anterioară, se poate spune că formularea prevederilor Codului fiscal este mai clară și mai coerentă.

Codul fiscal reglementează pentru prima dată principiile de bază ale fiscalității care au stat la baza elaborării acestuia: neutralitatea măsurilor fiscale; certitudinea impunerii; echitatea fiscală; eficiența impunerii.

Pe baza acestor principii se urmărește elaborarea unor norme juridice clare care să evite interpretările arbitrare, asigurarea stabilității legislative necesare dezvoltării mediului de afaceri pe termen mediu și lung, precum și echitatea prevederilor fiscale.

Codul fiscal menționează că modificările ce pot interveni se pot face numai printr-o lege care va fi aprobată cu 6 luni înainte de intrarea în vigoare, care va fi data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a fost adoptată. Acest fapt demonstrează că se dorește a se institui o predictibilitate care să dea posibilitatea oamenilor de afaceri să previzioneze regimul fiscal al unei afaceri pe termen lung.

Codul fiscal în materie de impozit pe venit cuprinde atât elemente de noutate mult așteptate cât și unele inechități (defecte).

Printre calități se pot identifica, alături de stabilitatea dispozițiilor adoptate, stimularea activității de inovare prin scutirea de impozit a veniturilor obținute din aplicarea unei invenții brevetate în România sau din cesionarea brevetului de invenție și reglementarea mai detaliată a impozitării veniturilor din investiții.

La defecte se pot menționa, printre altele, următoarele dispoziții:

impozitarea cetățenilor străini ce îndepinesc calitatea de persoane fizice rezidente din al 4-lea an consecutiv se face asupra tuturor veniturilor, obținute atât din România cât și din afara ei, încălcându-se principiul internațional al evitării dublei impuneri;

dacă baremul actual de impunere se actualizează cu luarea în calcul a inflației, suma aferentă deducerilor personale nu are un criteriu obiectiv de actualizare, stabilirea valorii acesteia rămânând la opțiunea ministrului de finanțe, care o poate reduce sau mări, oricât dorește, prin ordin;

pentru veniturile din activități independente, deși veniturile impozabile se stabilesc în conformitate cu modul de calcul al impozitului pe profit, grila de impozitare este aceea aplicabilă impozitării veniturilor din salarii, aceste prevederi având un caracter discriminatoriu, la muncă inegală – impozitare egală sau mai mare;

în cazul veniturilor nete din activități independente determinate pe baza normelor de venit, normele de venit impozabil se determină de către Direcțiile generale ale finanțelor publice teritoriale, astfel că pentru anumite activități se aplică o impozitare neuniformă la nivel teritorial;

dacă veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile corporale din patrimoniul personal nu sunt impozabile, în cazul în care vânzarea se efectuează prin agenți economici în regim de consignație, veniturile respective se impozitează cu 10% din venitul brut; și altele.

Introducerea impozitului pe venitul global s-a vrut a fi un pas important făcut de țara noastră în procesul de aliniere a reformei fiscale românești la standardele europene.

Încă de la apariția ordonanței 73, care a instituit impozitul pe venit, criticile au fost vehemente.

S-a greșit prin faptul că nu se supun impunerii veniturile familiei sau gospodăriei, ci veniturile personale.

Nediferențierea contribuabilului în funcție de structura familiei a reprezentat una dintre principalele inechități ale legii.

În țările dezvoltate, din a căror legislație fiscală este inspirată și legea noastră, se supun impozitului pe venitul global veniturile unei gospodării, existând diferențieri de ordin social, în funcție de distribuirea veniturilor pe membrii unei familii.

Astfel, în Franța, impozitul este progresiv ținând cont de mărimea familiei și cuprinzând o serie de scutiri pentru potențialii plătitori. În anul 2002, de exemplu, numai 54% dintre familii erau plătitoare de impozit pe venit global, iar cu 10 ani în urmă, doar 7% dintre familiile de muncitori erau înregistrate ca plătitori ai acestui impozit.

În Germania, cota marginală de impozit pe venit este de 53% și se aplică diferențiat: pentru persoanele căsătorite, de la un venit anual de 120.000 euro, iar pentru persoanele singure, de la un venit anual de 60.000 euro, deci pentru jumătate din venitul unei familii.

În ceea ce privește mărimea cotelor de impozitare, principiul care se aplică în cazul impozitului pe venit este principiul capacității de plată, conform căruia fiecare persoană trebuie să plătească un impozit diferențiat, în funcție de veniturile sale sau de veniturile familiei. Cu cât venitul este mai mare, cu atât mai mare trebuie să fie și impozitul.

Însă, prin aplicarea unei cote minime de 18% (destul de mare, ținând cont că majoritatea salariilor realizate în România sunt extrem de modeste), respectiv a unei cote maxime de doar 40% (în condițiile în care se încasează și salarii exagerat de mari, de ordinul zecilor și chiar sutelor de milioane, lunar), acest principiu nu este respectat, ceea ce scoate în evidență o altă inechitate importantă, admisă atât de vechile ordonanțe ( 73/2001 și 7/2002, aprobată, modificată și completată prin Legea 493/2003), cât și de Codul fiscal în vigoare, cu toate că majoritatea populației se confruntă cu numeroase probleme în asigurarea necesarului minim de existență.

Impozitarea excesivă a veniturilor din muncă (salarii și activități independente), prin aplicarea unor cote de impunere cuprinse între 18% și 40%, comparativ cu impozitarea veniturilor din jocuri de noroc (10%, conform vechii reglementări), din dividende (5%), din dobânzi (1%), are ca efect descurajarea muncii, renunțarea la munca suplimentară pentru completarea veniturilor și încurajarea obținerii de venituri din jocuri de noroc și din câștiguri din activități financiare, unele cu caracter speculativ. Prin actuala lege a Codului Fiscal veniturile din jocuri de noroc se impun cu o cotă de 20%, reparându-se oarecum nedreptatea comisă față de munca salariată.

Pentru încurajarea populației să achiziționeze acțiuni, părți sociale generatoare de dividende este bine că se aplică o cotă redusă a impozitului pe dividende, dar ar fi trebuit ca această cotă să se aplice doar până la un anumit (plafon) al acestor venituri, iar veniturile care depășesc acest plafon să fie supuse regimului general de impozitare, pentru a nu fi inechitabil față de veniturile realizate din muncă.

Prin neimpozitarea dobânzilor aferente titlurilor de stat, potrivit atât vechilor reglementări, cât și Codului Fiscal în materie de impozit pe venit, se urmărește atragerea de resurse interne pentru acoperirea deficitului bugetului de stat, Ministerul Finanțelor fiind abilitat să administreze împrumuturile de pe piața internă și să stabilească pentru acestea o dobândă mai mare decât dobânzile practicate de băncile comerciale. Această măsură este discriminatorie în raport cu băncile comerciale, statul putând atrage în mod special economiile populației către titluri de stat.

În acest fel, economiile populației, în loc să reprezinte un mijloc de finanțare a activității economice prin intermediul băncilor comerciale sunt transformate în surse de alimentare a golurilor bugetului de stat, datorate unei colectări deficiente a impozitelor și taxelor de către administrația publică.

În plan educațional, efectele impozitării drastice a veniturilor persoanelor fizice pe fondul nedeductibilității cheltuielilor pentru studii universitare și postuniversitare, pentru procurarea de reviste și cărți de specialitate se vor resimți în viitor. Educația este considerată o sursă de inovație în cadrul economiilor moderne, accesul populației la educație și avantajul deținerii unei forțe de muncă bine calificate, oferind mai multe oportunități de adaptare a economiei la constrângerile legate de concurență și competitivitate.

Efectele stimulative ale impozitului pe venit se regăsesc doar la nivelul veniturilor bugetare, deoarece s-a realizat o mai bună colectare a veniturilor din această sursă.

Este util să se cunoască practica fiscală internațională în materie, dar nu trebuie adoptate soluțiile care nu se potrivesc realităților din țara noastră, chiar dacă au dat rezultate în alte țări.

Trebuie stimulată economisirea dacă se dorește crearea unei economii de piață moderne, care să se poată alinia la piața unică europeană, deoarece în lipsa economisirii nu vor exista nici investiții, fără de care creșterea economică nu se poate înfăptui.

Salariații economisesc pe baza veniturilor din salarii, din dividende și din dobânzi. Trebuie găsită acea progresivitate a impunerii acestor venituri, astfel încât să se asigure personalizarea impunerii fără a se descuraja economisirea și să se stimuleze investirea capitalului bănesc economisit.

Numai prin stimularea deciziilor de a economisii și de a investi, se asigură protecția socială reală a contribuabililor, finanțarea economiei și activarea pieței de capital din România.

Bibliografie

Bistriceanu Gh., Adochiței Mihai, Negrea Emil – „Finanțele agenților economici”, Editura Economică, București, 2001

Brezeanu Petre – „Fiscalitate”, Editura Economică, București, 2002

Lăzărescu Alexandru – ,,Finanțe Publice”, Editura Național” București 2000

Grigorie-Lăcrița Nicolae – „Impozitul pe venitul global”, Editura Tribuna Economică, București, 2000

Corduneanu Carmen – „Sistemul fiscal în știința finanțelor”, Editura Codecs, 2002

Moșteanu Tatiana, Dinu Sorin – „Reforma sistemului fiscal în România”, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2004

Văcărel Iulian și colaboratorii – „ Finanțe Publice – ediția a II-a”, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2000

Văcărel Iulian – „Politici fiscale și bugetare în România – 1990-2000”, Editura Expert, București, 2001

*** Legile bugetului de stat pe anii 2001 – 2008

*** O.U.G. nr. 85/2001, privind impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice, publicată în M.O., partea I, n.r. 368/29.12.2001

*** O.G. nr. 73/2004, privind impozitul pe venit, publicată în M.O. nr. 419/31.08.1999

*** O.G. nr. 7/2004, privind impozitul pe venit, publicată în M.O. nr. 435/03.08.2004

*** Revista „Impozite și taxe”, 2001 – 2007

*** Revista „Tribuna Economică”, 2001 – 2007

*** Revista „Finanțe, bănci, asigurări”, nr 9/2004

*** Revista „Finanțe publice și contabilitate”, nr.2,4,5,6/2007

*** Publicațiile „Capital”, „Ziarul Financiar”, „Economistul”

***INTERNET – www.mfinante.ro

– siteul Ministerului

Anexe

ANEXA I

Tranșele de venit anual impozabil, impozitul aferent și cotele de impozit prevăzute în O.G. nr. 85/1997 și O.G. nr. 73/1999

reglementarea în vigoare între anii 1997-1999 (O.G. nr. 85/1997)

2. reglementarea în vigoare între anii 2000 – 2001(O.G. nr. 73/1999)

ANEXA II

Baremul anual pentru determinarea impozitului pe venitul anual global impozabil realizat în anul fiscal 2002, conform OMF 52/22.01.2003

Baremul anual pentru stabilirea impozitului reprezentând plăți anticipate cu titlu de impozit pentru anul fiscal 2003, stabilit prin OMF nr.1754 din 18.12.2002, potrivit prevederilor O.G. nr.7/2001