Impozitarea economiei digitale într -o lume PRE și POST BESP (Base [632166]

Impozitarea economiei digitale într -o lume PRE și POST BESP (Base
Erosion and Profit Shifting)
Mihai Nelu ZAHARIA, masterand: [anonimizat], Suceava, România,
[anonimizat]

Abstract – În prezent, n oua industrializare și digitalizarea economiilor conduce la noi provocări fiscale
ca urmare a apariției de noi modele de afaceri, care nu au nevoie de prezența fizică pentru a efectua tranzacții
digitale. Aceste provocări implică , în general , aspecte legate de eroziunea bazei de impozitare și de transferul
profiturilor de către societățile care operează în diferite jurisdicții datorită diferitelor regimuri de impozitare .
Problemele evaziunii fiscale și evaziunii fiscale sunt la fel de vechi ca și impozitele. Doar între 2015 și 2016, multe
corporații multinaționale din SUA au fost implicate în di spute fiscale cu Comisia Europeană. Din perspectivă
istorică, aceste dispute sunt fără precedent, deoarece au du s la o sumă enormă de sancțiuni fiscale. Cel mai notabil
caz a fost Apple pentru 13 miliarde de € impozite neplătite. Acest articol discută desp re strategiile de impozitare
pe care le -au folosit acest e corporații care au provocat astfel de dispute. Se investighează în mod special Apple
Inc., Amazon, Google și se elaborează următoarele strategii fiscale: redevențe ridicate, prețuri de transfer în tre
companii, credite intercompany și sursele de venit î n industriile high -tech. Țările OCDE au elaborat linii directoare
(proiectul BEPS), menite să abo rdeze strateg iile de evaziune fiscală ale corporațiilor. Încep ând cu martie 2018 ,
statele membre ale UE discută în mod activ despre introducerea taxei digitale, destinate în primul rând creșterii
ratei efective de impozitare a veniturilor cu care se confruntă companiile digi tale, în vede rea reducerii decalajului
de rentabilitate între firmele tradiționale "construcite din cărămidă și mortar" și companiile digitale. Studiile
recente au arătat că nu există o diferență sistematică în rata efectivă de impozitare a veniturilor cu care se
confr untă companiile digitale în comparație cu cele tradiționale și, prin urmare, propunerea de bază în discuția
privind impozitarea firmelor digitale în UE este greșită. Oferim o analiză empirică a relației dintre rentabilitatea
corporațiilor digitale și dator iile fiscale efective. Acest articol discută, de aseme nea, acuzațiile Comisiei Europene
referitoare la evaziunea fiscală și modul în care aceste corporații se apără împotriva lor. Atunci când corpor ațiile
multinaționale operează în străinătate, trebuie s ă respecte nu numai dreptul fiscal intern, ci și dreptul internațional.
Cuvinte cheie : economia digitală , dispute fiscale cu Comisia Europeană, eroziunea bazei de impozitate și
transferul profiturilor ( BESP ), taxa digitală ,
Clasificare JEL : M40

1. Introducere

În secolul XX, majoritatea țărilor dezvoltate au impozitat și au redistribuit – fie în bani, fie
în natură – o parte din averea lor. Acest lucru sa făcut prin impozit area activităților economice, fie
pe partea de producție , fie pe partea de consum. Valul de globalizare care a apărut după cel de -al
doilea război mondial și, mai important, încă de la începutul anilo r 1990, a făcut în anumite țări
mai dificilă impozitarea firmel or, deoarece evaziunea fiscală sau optimizarea fiscală a u devenit
mai ușoare. Chiar și în cazul acestor activități transfrontaliere, atâta timp cât majoritatea articolelor
vândute proveneau de la soci etățile tradiționale din cărămidă, aceasta a fost mai mu lt o problemă
de implementare decât cea a designului. De zvoltarea economiei digitale pe baza creșterii
randamentelor la scară și a activelor necorporale reprezintă o problemă mai fundamentală. Nu
numa i că este dificil să se impoziteze bunurile digitale, da r este, de asemenea, dificil să se
definească ce trebuie impozitat . Drept urmare, modelele de afaceri digitale sunt supuse unei rate
efective de impozitare de numai 9%, care este mai mică decât ju mătate din cea a modelelor de
afaceri tradiționale (a se vedea Comisia Europeană, 2018) [1].
Pentru a înțelege provocările cu care se confruntă autoritățile atunci când doresc să trateze
afacerile digitale ca toți ceilalți, este utilă revizuirea principale lor caracteristici ale economiei
digitale. În primul rân d, giganții economiei digitale sunt companii multinaționale a căror activitate
nu este ușor de localizat sau urmărit. Aceste companii vând multor clienți diferiți, localizați în

numeroase țări diferit e, și pot face acest lucru dintr -un număr foarte limitat de surse. Întrucât
mărfurile sunt necorporale, unitatea de producție poate fi localizată oriunde. Folosind forța de
muncă (lucrătorii calificați), capitalul (rețeaua) și input -urile (informațiile des pre consumatori) din
locuri foarte diferite, este difici l să se identifice locația producției. În al doilea rând, firmele care
domină economia digitală sunt destul de des platforme care permit celor două părți să
interacționeze. Cele două părți pot fi vânz ători și cumpărători (ca pe eBay, Amazon , Facebook,
Google sau Uber) de bu nuri sau servicii tradiționale sau servicii digitale ( de exemplu promovare
online, reclame, g ăzduire cloud , influențarea consumatorului ).
În acest caz, platformele sunt intermediari care profită de internet pentru a reduce costurile
de căutare și tranzacție. Dar ele pot face și legătura dintre agenții de publicitate și consumatori,
furnizând acestora servicii gratuite, colectând unele informații despre consumatori și vânzând
aceste informații către aceștia. Un al treilea element, conectat direct la caracteristica discutată mai
sus, este că mărimea conteaz ă. Cu cât mai mulți oameni folosesc o platformă, cu atât este mai mare
valoarea acesteia, adică efectele rețelei . Acest lucru poate fi adevărat pentru multe întreprinderi,
dar în economia digitală, este important din două motive. În primul rând, platformel e au adesea
costuri fixe foarte mari și costuri marginal e foarte mici. Din cauza acestei structuri a costurilor,
industria prezintă randamente sporite la scară, ceea ce tinde să favorizeze apariția unor firme mari.
În al doilea rând, beneficiul fiecărei pă rți crește adesea în mărime – adică în numărul de persoa ne
– de cealaltă parte. Prezența efectelor rețelei conso lidează, de asemenea, concentrarea industriei,
cu o primă pentru prima dată când firma intră pe piață. În fine, după cum s -a sugerat mai devreme,
economia digitală se bazează cel puțin pe informații și date ca și pe bunuri și servicii. Firmele de
internet m ari furnizează informații consumatorilor (unde să meargă, unde să facă cumpărături, ce
să cumpere) și vânzătorilor (unde sunt consumatorii, ceea ce au cumpărat înainte, cine sunt).
Aceste informații s unt furnizate fie pentru a reduce costul de căutare, fie pentru a viza mai bine
ofertele, în ceea ce privește bunurile și prețurile. În general, informația este colectată fără a fi
plătită direct și chia r fără consimțământul explicit sau conștiința agentului economic de la care se
extrage informația, ci este o con tribuție esențială la noua economie.
Aceste patru caracteristici reprezintă o provocare importantă pentru politicile fiscale.
Întrucât firmele digitale nu au nevoie de prezența fizică în țara în care își desfășoară activitatea,
ele pot evita majoritatea i mpozitelor pentru companiile standard din economia tradițională. Atunci
când au o prezență fizică în multe țări, pot folosi trucuri contabile pe ntru a -și localiza profitul în
țările cu impozite reduse . Ca orice companie multinațională, ei tind să optimizez e din punct de
vedere geografic producția și operațiunile lor. Deoarece activele lor sunt în cea mai mare parte
intangibile, este chiar mai ușor pentru firmele digitale să facă acest truc decât pentru companiile
tradiționale din cărămidă și mortar. Multe d imensiuni ale economiei digitale sunt greu de evaluat.
O parte din afacere se bazează pe bunuri libere; care sunt aparent servicii gratuite pent ru
consumatori dar în realitate sunt furnizate în schimb ul informațiilor despre caracteristicile
consumatorilor. Lipsa unor prețuri de tranzacție clare face ca instituțiilor fiscale să le fie foarte
dificil să aplice norma standard conform căreia valoarea ar trebui să fie impozitată acolo unde este
creată. În e conomia digitală, nu se poate utiliza prețul pieței pent ru a atribui o locație precisă a
creării valorii. Atunci când există o tranzacție pe piață, deoarece input -ul se bazează uneori pe
imobilizări n ecorporale, este foarte dificilă împărțirea bazei de imp ozitare între țări în funcție de
locurile reale de crear e a valorii. Firmele optimizează prețul de transfer și acest lucru îngreunează
țările cu taxe mari să evite concurența țărilor cu taxe reduse.
Rețineți că simpla definire a unei tranzacții economice este dificilă. Deoarece nu există un
preț plătit pentru serviciile furnizate de către firme consumatorilor, nu este clar când și cum ar
trebui să fie caracterizate tranzacțiile economice. Să luăm exem plul unui agent care navighează pe
internet folosind teh nologia furnizată de un motor de căutare exemplu Google. Se poate spune că
motorul de căutare oferă un serviciu agentului, chiar dacă aceasta este o tranzacție gratuită. De
asemenea, se poate spune că consumatorul oferă o contribuție la motorul de căutare, care va fi utilă

pentru firmă, atunci când va efectua o tranzacție (mai târziu) cu agenții de publicitate. S -ar putea
spune, de asemenea, că agenții de publicitate oferă un serviciu consumatorilor, p rin oferirea mai
multor informații (de exemplu, dacă age nții de publicitate sunt site -uri de comparare a prețuri lor).
Pe scurt, lipsa prețurilor în unele cazuri și prezența tranzacțiilor care implică mulți participanți
(vânzători, cumpărători, platforme, a genți de publicitate etc.) îngreunează definirea cu prec izie a
principalelor tranzacții în joc. Cu atât de multă incertitudine cu privire la activitatea în cauză,
valoarea generată de activitate și localizarea acestei activități, nu este surprinzător faptu l că
provocările generate de impozitarea economiei digit ale au fost în prim -planul agendei multor țări
și instit uțiile publice internaționale pentru ultimii 10 ani.
Obiectivul acestui raport este de a oferi o imagine de ansamblu preliminară a literaturii
economice recente, care se axează pe impozitarea afaceri lor digitale. Ca punct de plecare, vom
examina pe scurt câteva scandaluri financiare dintre corporații digitale și Comisia Europeana, o
perioada pre BEPS apoi propuner ea UE de a impozita activitățile economice digitale. Apoi, vom
discuta literat ura academică și ne vom concentra pe trei subiecte princ ipale. Vom studia
problemele ridicate de lipsa cooperării internaționale ș i de modul în care diferitele sisteme de
impozitare influențează alegerea unei locații de către o firmă. Se demonstrează că capacitatea
firmei d e a-și alege locația nu conduce neapărat la o presiune d escendentă asupra nivelurilor de
impozitare și că utiliz area unui indicator de referință extern pe baza valorii activităților digitale
este esențială pentru evitarea evitării impozitelor.
2. Literatur a de specialitate

Este bine cunoscut faptul că legea f iscală internațională are multe lacun e, iar în ultimele
trei decenii, corporațiile multinaționale (MNC) le -au exploatat. La 30 august 2016, Comisia
Europeană a trimis unde de șoc în întreaga comunitate de investiții atunci când a impus amenzi
masive de 14, 5 miliarde de dolari pentru Apple, Inc., SUA, pentru că a primi s ubvenții ilegale de
la guvernul irlandez. În plus, la 24 decembrie 2016, Organizația pentru Dezvoltare Economică și
Cooperare (OCDE) a anunțat un acord universal care să abordeze aceste aspec te. Abuzurile de
lacune fiscale au devenit prea grave pentru a fi neglijate. Această secțiune analizează unele cazuri
din literatura de specialitate pentru a vedea ce sa făcut și ce urmează.
Morgan (2016)[2] a investigat rădăcinile problemelor internațion ale de impozitare,
argumentând că profiturile ar trebui raportate cu privire la locul în care sunt create. În prezent,
MNC obțin profituri din multe locuri din întreaga lume, ceea ce poate co nfunda originea
profiturilor. Actuala lege nu poate ține pasul cu mediul de afaceri actual, deoarece duce la abuzuri.
Morgan afirm ă, ". . . Problemele care stau la baza se bazează pe capacitatea unei corporații
multinaționale de a construi circuite organiz aționale care se schimbă acolo unde sunt raportate
vânzările, ven iturile și profitul. Capacitatea, la rândul său, devine o concent rare datorită modului
în care MNC sunt tratate ca o serie de entități separate, sub rezerva principiului de lungime a
armelor. . . . "Aceasta înseamnă că problemele internaționale fiscale con temporane apar din cauza
uzurii actualei legi. Astfel, este neces ară o reformă.
Arel-Bundock (2017)[3] a indicat că tratatele fiscale internaționale între țări dau naștere la
cumpărături cu tratate. Aici începe problema lacunelor fiscale. Arel -Bundock sus ține: "Sistemul
fiscal internațional este un regim complex compus din mii de tratate fiscale bilaterale. Aceste
acorduri coordonează politicile între țări pentru a evita dubla impunere și pen tru a încuraja
investițiile internaționale. . . " Aceasta implică faptul că tratatele fiscale multilaterale determină
dubla impuner e. Pentru a atenua efectul necorespunzător, soluția este mai multe tratate. Ca
rezultat, acesta oferă MNC o oportunitate de cu mpărături cu tratate.
Olbert și Spengel (2017)[4] au demonstrat că legislația internațională actuală a fost în afara
legăturii cu ceea ce se face în practică și, de fapt, nu este la acceași viteză cu progresul tehnologic.

Ei declară: "Fenomenul digitaliză rii este considerat cea mai importantă evoluție a economiei de
la revoluția industrială și unul dintre principalele motoare ale cr eșterii și inovării. În același timp,
economia digitală este asociată cu provocări majore pentru sistemul fiscal internațional . Legile
fiscale tradiționale reglementează noi modalități de des fășurare a afacerilor, însă legea fiscală
internațională actuală și principiile sale fundamentale s -ar putea să nu fi ținut pasul cu
schimbările în practicile comerciale globale ." Drept urmar e, legislația fiscală internațională în
vigoare este inadecvată ș i nu abordează practicile de afaceri, care tinde spre abuz.
Transferul prețurilor este probabil cea mai gravă problemă în domeniul impozitării
internaționale. Riley (2014)[5] a subliniat că:
Este o maximă generală că contribuabilii doresc să -și minimizez e răspunderea fiscală în
cea mai mare măsură posibilă. Cu toate acestea, contribuabilii care urmăresc excesiv acest
obiectiv riscă să treacă linia care separă evaziunea fiscală permisă de eva ziunea fiscală
inacceptabilă. În domeniul dreptului internațional al impozitului pe afaceri, nicăieri această
problemă nu este mai presantă decât în arena prețurilor de transfer, în cazurile în care
contribuabilul este o întreprindere multinațională (MNE) compusă din entități corporative situate
în mai multe jurisdicții fiscale din întreaga lume. . . .
Aceasta înseamnă că întreprinderile multinaționale abuză din ce în ce mai mult de "prețurile
de transfer" între societatea -mamă și corporația sa străină con trolată ca vehicul pentru a -și transfera
profitul dintr -o țară cu o taxă mai mare la o taxă mai mică. Singurul scop este acela de a-și
minimaliza obligațiile fiscale globale.
Există multe exemple, cum ar fi cele de mai sus, însă aceste trei articole indic ă în mod
uniform și fără echivoc unde se află dilema fiscală inte rnațională. Afacerile curente sunt
globalizate. Operațiunile de a faceri moderne sunt digitalizate, iar părțile interesate ale unui MNC
sunt extinse. În consecință, vechiul sistem nu se mai po ate adapta la viitor. Acest lucru creează
inevitabil inconsecvenț e și contradicții, ceea ce duce la exploatarea de către MNC a lac unelor. Prin
urmare, guvernele trebuie să ia măsuri pentru actualizarea sistemului actual.
Următoarea secțiune analizează ce l acune fiscale sunt și cum MNC manipulează strategiile lor
fiscale pentru a eluda legea. Există o analiză suplimentară care cuprind e soluții guvernamentale
pentru a preveni abuzurile.
3. Corporațiile din S.U.A. față de Comisia Europeană – PRE BEPS
În ultim ii ani, Comisia Europeană a ordonat către nouă corporații multina ționale să restituie
impozite înapoi multor guverne europe ne pentru primirea de subvenții fiscale ilegale. Aceste
corporații sunt după cum urmează: Apple, 13 miliarde de euro pentru Ir landa în 2016 (Comisia
Europeană 2016)[6]; McDonald's, 1 miliard de euro pentru Luxemburg în 2015; Amazon, 400 de
milioane de euro pentru Luxemburg în 2016; Starbucks, 30 milioane EUR în Țările de Jos în 2015;
Google, 130 milioane de lire sterline către Ma rea Britanie în 2016; Gap, 130 milioane de lire
sterline către Ma rea Britanie în 2016; Microsoft, 497 milioane euro către diferite guverne europene
în 2004; Ikea, 1 miliard EUR pentru Olanda în 2015; și Fiat, 30 de milioane de euro în Luxemburg
în 2015.
Sancțiunile sunt extrem de grele, iar gama afacerilor corporațiilo r este expansivă.
Industriile includ, dar nu se limitează la, tehn ologia, vânzătorii online, lanțurile de fast -food,
comercianții cu amănuntul și producătorii auto. Acest lucru arată că liti giile fiscale sunt destul de
grave. De fapt, disputele c ele mai tumultuoase sunt cu Apple , Google și Amazon , deoarece ambele
aparț in unei noi frontiere a dezvoltării industriale – tehnologi a informa ției. Un nou principiu al
impozitării ar putea fi neces ar să fie creat pentru a face față acestui fenomen.
Litigiile dint re aceste corporații multinaționale și Comisie se referă la numero ase aspecte, cum ar
fi problema sursei de venit, a redevențelor, a prețurilor de transfer și a împrumuturilor între

companii . Acestea sunt vehiculele folosite de aceste corporații pentru a -și realiza strategiile de
planificare fiscală. În secțiunea următoa re, detaliile sunt analizate.
4.1 APPLE
Compania Apple, Inc. (Cupertino, CA, SUA) și -a extins operațiunile către Irlanda în 1980.
La începutul acestei extinderi, Apple a înființat o filială a Apple Operations International (AOI)
din Irlanda, care deține p atru filiale: Apple Sales International ASI) în Irlanda, Apple Operations
Europe, Apple Singapore și Apple Asia. ASI adminis trează opt magazine în Belgia, Franța,
Germania, Italia, Olanda, S pania, Elveția și Marea Britanie. ASI a externalizat producția de iPhone
în China și a distribuit produsul către toate filialele sale pentru vânzări.
4.1.1 Apple ca o corporație străină în I rlanda

Apple și -a relocat afacerile cu computere în Irlanda pen tru a beneficia de cota de impozitare
mai scăzută: rata i mpozitului din SUA este de 35%, în timp ce în contrapartida irlandeză este de
12,5%.
Apple a negociat cu guvernul irlandez ca AOI să fie tratată ca o "companie străină", în baza
căreia venitul din surse externe este scutit de taxe în Irlanda. Deoarece Apple s -a extins în Irlanda,
toate veniturile străine nu sunt impozabile în Irlanda. Cu alte cuvinte, veniturile obținute de AOI
din v ânzările din S.U.A. și din restul Europei sunt impozabile în Irlan da. Economiile fiscale pot fi
foarte substanțiale, aplicând aceast ă regulă, împreună cu rata de impozitare mai mică.
Pentru a beneficia de acest avantaj fiscal, în 1991, Apple a convins guv ernul irlandez că
venitul său este un venit din surse străine, deo arece Apple este administrat și controlat de sediul
său în SUA. Gu vernul irlandez a fost de acord, în ciuda pierderii de venituri, a dorit să atragă
capitalul investițional al Apple. Acest s timulent fiscal a fost de dorit ca un avantaj pentru Irlanda,
însă eventual decizia ar conduce la litigii.
4.1.2 Apple S.U.A – Sursa venitului
Cealaltă parte a problemei se referă la faptul că, dacă venitul Apple în Irlanda este
considerat venit străin, care sunt consecințele impozitului din S.U.A.? Dacă venitul este c âștigat
în S.U.A., acesta este supus impozitului din S.U.A.
Apple a susținut că iPhone și alte produse de calculator au fost inventate și dezvoltate
exclusiv în S.U.A. Venitul din vânzări a re sediul în S.U.A. și, ca atare, ar trebui tratat ca un venit
provenit din S.U.A. supus impozitului S.U.A. Pentru a reitera, rata i mpozitului din SUA pentru
veniturile corporative este de 35%, în timp ce în Irlanda este de 12,5% (Pomerleau 2014)[7]. Cu
toate acestea, Apple nu plătește impozitul pe venit în S.U.A. oricum . Atunci când o tranzacție
implică două țări diferite, sursa venit ului va determina care țară este competentă.
De exemplu, General Motors (GM) vinde o mașină unui client în Irlanda. Guvernu l
irlandez poate impune o taxă asupra vânzării, deoarece sursa vân zării este un client irlandez. Cu
toate acestea, Apple susține că vânzările de iPhone -uri către clienți din Irlanda nu sunt impozabile
de guvernul irlandez, deoarece iPhone -ul a fost inventa t în S.U.A. și cea mai mare parte a profitului
este legată de tehn ologia care continuă să fie dezvoltată în S.U.A. Prin urmare, potr ivit Apple,
vânzarea este venit din surse din S.U.A.
4.1.3. Alocarea profiturilor Apple între filialele din Europa
La înce put, atunci când Apple a negociat cu statul irlandez pentru statut ul neimpozabil al
AOI, intenționa ca toate profiturile alocate AOI să fie scutite de taxe. ASI opereaza opt magazine
cu amănuntul în diferite țări europene, plus alte subsidiare din Singapor e și Asia. Toate tranzacțiile
au fost structurate astfel încât ASI este singurul vânzător de produse Apple. Toate profiturile

aparți n ASI în Irlanda și nu în alte țări. ASI a alocat cea mai mare parte a profiturilor sale către
AOI. Ca avantaj, AOI nu a plă tit nicio taxă, iar ASI a plătit guvernului irlandez doar o sumă m ică
de impozit.
Această strategie a redus în cele din urmă rata efectivă a impozitului Apple în Irlanda de
la rata regulată de 12,5% până la 1% în 2003, la 0,05% în 2011 și la 0,005% în 20 14. Doar în
2011, ASI a câștigat profituri de 16 miliarde euro dar a plătit numai 10 milioane de euro în impozit.
În 2007, guvernul irlandez a fost de acord cu această schemă de alocare a profitului, deși a fost
anulată în 2015.
4.1.4. Răspunderea fiscală a Apple S.U.A
Apple susține că profiturile sale în Irlanda treb uie tratate ca venituri provenite din SUA și,
prin urmare, nu sunt impozabile în Irlanda. În același timp, Apple susține că nu îi datorează nici –
un impozit guvernului S.U.A., chiar dacă pret inde că vânzările provin din S.U.A. Aceasta poate
face acest lucru , deoarece există o lacună în legislația fiscală din S.U.A. Atunci când o corporație
multinațională a SUA câștigă profituri dintr -o țară străină, numai dividendele în numerar primite
sunt su puse impozitării în S.U.A. (IRC §871 (b)). În cazul în care nu se primesc dividende, nu se
percepe nici o plată fiscală. Apple din I rlanda nu a plătit dividende sediului Apple în S.U.A., prin
urmare, afirmă că nu trebuie să plătească impozitele SUA.
Regul a generală este că taxa trebuie plătită fie în țara de origine a u nei societăți, fie în țara
gazdă. Cu toate acestea, în conformitat e cu scenariul de mai sus, Apple nu plătește niciun impozit
guvernului irlandez sau guvernului S.U.A. Această dilemă dezvălu ie contradicția în sistemul
internațional de impozitare și sistemu l de impozitare a veniturilor din Irlanda și modul în care
Apple p rofită din plin de aceasta.
4.1.5. Acuzațiile Comisiei
Guvernul irlandez a acordat statutul de corporație străină lui AOI. De fapt, AOI este
înregistrată în mod legal în Irlanda ca o corpor ație irlandeză. Motivul pentru a face acest lucru este
de a trata veniturile Apple în Irlanda ca venituri din străinătate. Astfel, veniturile Apple din Irlanda
sunt impozabile. Dacă este caz ul, venitul Apple în Irlanda este considerat câștigat în Irlanda. Acest
lucru, totuși, încalcă un principiu fundamental al legislați ei fiscale internaționale în care taxele
sunt plătite în mod normal într -o țară în care produsul este vândut.
Chiar dacă statutul fiscal al Apple în Irlanda este acela al unei corporații st răine, Apple a
tratat veniturile din Irlanda ca și venit din surse din S. U.A. Taxa este datorată în S.U.A. numai
pentru dividendele primite, însă AOI nu a plătit niciodată dividende. Scopul este evitarea
impozitării în S.U.A. Prin urmare, Apple nu a plătit nicio taxă niciunei țări și, prin urmare, această
contabilitate fiscală este, fără îndoială, nejustificată.
Schema de alocare a profitului din partea țărilor europene pare a fi nedr eaptă. Toate
profiturile ajung la AOI și niciunul nu aparține celorlalte filiale ale sale. De fapt, AOI nu are
vânzări sau operațiuni, făcând o en titate pe hârtie care să servească drept paradis fiscal. AOI nu
merită deloc profituri. În schimb, profiturile ar trebui atribuite țărilor în care au fost vândute
produsele Apple. Sch ema de alocare a profitului de la Apple este incompatibilă cu principiul "unei
tranzacții de lungă durată", în care părțile se află pe picior de egalitate. În plus, contabilitatea
acesteia distorsionează măsurarea performanței în rândul tuturor filialelor Apple.
Se pare că scopul strategiei sale este de a crește venitul impozabil pentru AOI și de a reduce
veniturile impozabile pentru alte filiale, însă AOI este o entitate fără impozit . Ca urmare, rata
efectivă de impozitare este atât de scăzută încât const ituie subvenții fiscale ilegale de la guvernul
irlandez la Apple. Alte co rporații din Irlanda nu pot scăpa de acest lucru. În plus, aceasta pune în
pericol concurența, care este inter zisă de normele Uniunii Europene privind ajutoarele de stat.

Comisia a c ontestat acțiunile Apple. În consecință, la 30 august 2016, Comisia a ordonat
Apple să plătească guvernului irlandez 13 miliarde de euro pentru impozite ilegale primite în
ultimii 10 ani (Comisia Europeană 2016)[6].
4.1.6. Apărarea Apple
În ceea ce priveș te taxa de subvenț ionare ilegală a impozitelor (ajutor de stat), Apple a
susținut că a încheiat acorduri cu guvernul irlandez în 1991 și 2007. Ambele părți au fost de acord
cu statutu l fiscal al AOI și a schemei de alocare a profitului. În acel moment, guv ernul irlandez a
avut nevoie urgent de capital de investiții de la Apple pentru economia sa în curs de dezvoltare.
Nu este nimic în neregulă cu un guvern care oferă stimulente fiscale unei corporații străine.
Stimulentele sunt, de asemenea, disponibile alt or companii. Apple a fost în poziția de a profita de
această oportunitate și este absolut legală. Apple a plătit toate taxele în conformitate cu legea
irlandeză. Apple nu a încălcat n ici o lege irlandeză. Prin urmare, Apple a respins sarcina de a primi
subvenții ilegale de impozitare.
Referindu -se la afirmația că venitul irlandez este venit din surse din S.U.A., Apple a făcut
aluzie că venitul a fost obținut în locul în care produsul a fost vândut. În prezent, în noul mediu de
înaltă tehnologie, venituril e sunt obținute în locul în care tehnologia este inventată, nu în locul î n
care produsul este vândut. Tehnologia înaltă necesită o cantitate imensă de capital și eforturi
pentru a -l dezvolta. Activitatea de vânzări reprezintă doar o parte slabă a profituri lor obținute. În
consecință, Apple susține că, deoarece iPhone a fost inv entat în S.U.A. și nu în Irlanda, atribuirea
profitului pe iPhone pe teritoriul S.U.A. este justificată (Cook 2016)[8]. Prin urmare, Apple, de
asemenea, respinge acuzația că aceasta e ste o încălcare a principiilor de bază ale impozitării
internaționale.
În ceea ce privește neplata impozitelor în S.U.A., Apple a susținut că AOI a obținut statutul
de corporație st răină și, prin urmare, veniturile din sursă străină sunt neimpozabile (sc utite de
taxe). Acest lucru este echivalent cu sistemul tradițional de im pozitare teritorială. Există o
discrepanță între sistemul mondial de impozitare a venitului din S.U.A. și sist emul de impozitare
teritorială utilizat în Irlanda. Aceasta din urmă perm ite ca veniturile Apple din Irlanda să nu fie
impozitate. Primul permite ca veniturile Apple din Irlanda să nu fie impozitate până la primirea
dividendelor. Dacă în Irlanda nu s -au pr imit niciodată dividende, nu se datorează nici o plată
fiscală în S.U.A. AOI nu a plătit în mod intenționat dividende înapoi în S.U.A. Prin urmare , Apple
nu a plătit niciodată taxe guvernului S.U.A. Aceasta este o lacună fiscală între aceste două sisteme.
Apple a profitat de ea și este legal. Prin urmare, Apple a respins în con tinuare acuzația că a evitat
cumva să plătească impozit în S.U.A..
Ordonanța Comisiei către guvernul irlandez și Apple este asemănătoare cu cea a unui super
guvern existent peste to ate celelalte guverne. Apple a semnat un contract cu guvernul irlandez,
dar nu cu Comisia. Sancțiunile aplicate s -au aplicat retroactiv cu zece ani. Impunerea ordinului
poate crea confuzie și incertitudine pentru toate societățile private care operează în Europa. Baza
juridică a acțiunii Comisiei pare a fi discutabilă.
Litigi ul se reduce la o problemă. Guvernul irlandez poate acorda subvenții fiscale Apple?
Acordarea de subvenții fiscale a fost o practică comună în multe țări în curs de dezvoltare. Un
exemplu tipic îl reprezintă China la începutul anilor 1990, acordând scutire a de taxe pentru
societățile mixte străine. Acesta este un lucru obișnuit .
Hotărârea Comisiei a fost atacată la Curtea Europeană de Justiție. Încă este în așteptare.
La data de 18 Septembrie 2018 Apple a terminat de platit că tre Irlanda 14,3milioane de
euro (13,1milioane e uro impozite neplătite și 1,2milioane euro dob ânzi). Suma a fost depu să într –
un cont e scrow până la finalizarea apelului.

4.2 GOOGLE

Astăzi, orice marfă sau serviciu poate fi căutat online. Google oferă un a stfel de serviciu.
Nu are magazine libere în lume, întrucât website -ul său apare peste tot. Aproape oricine poate
merge pe site -ul său pentru a căuta ceva, inclusiv surse pentru aces t articol. Din moment ce nu
vinde nicio marfă, unde își câștigă Google ven iturile? Aceasta provine din taxele de publicitate.
Din moment ce agenții de publicitate sunt împrăștiați peste tot în lume, întrebarea devine
locul unde se atribuie sursa venituril or. Depinde de locul în care se află agentul de publicitate. În
cazul în c are agentul de publicitate se află într -o țară străină, acesta este un ven it provenind din
străinătate și ar fi impozitat în țara respectivă. Dacă venitul este venit din surse din S. U.A., acesta
este impozitat în S.U.A. De exemplu, un agent de publicitate din Regatul Unit plătește taxe de
publicitate companiei Google. Întrebarea este dacă venitul trebuie să fie impozitat în Regatul Unit
sau în S.U.A.
Google a susținut că venitul obți nut din serviciul de căutare online derivă din locul în care
este inventat ă tehnologia motorului de căutare, și nu din locul în care este oferit ser viciul.
Tehnologia căutată de Google a fost dezvoltată exclusiv în S.U.A. Prin urmare, veniturile sale din
serviciile de căutare ar trebui să fie considerate, în mod justificat, ca v enituri din surse din S.U.A.
Folosind aceeași logică, veniturile Apple nu ar trebui să fie impuse în Regatul Unit, ci în S.U.A.
Comisia a respins argumentul Google. În trecut, Googl e a tratat întotdeauna veniturile din
Regatul Unit ca un venit provenit di n S.U.A. Prin urmare, nu a fost plătit niciun impozit guvernului
din Regatul Unit. Impozitul neplătit se ridică la 130 de milioane euro pentru perioada 2005 -2015
(Bowers 2016)[9]. În ianuarie 2016, Google a fost de acord să plătească această sumă înapoi către
Regatul Unit. Din nou, această litigiu fiscal implică întrebarea de unde provin veniturile, la fel ca
în cazul Amazonului. Acest caz a fost rezolvat.
4.3 AMAZON

Astăzi, aproape fi ecare produs de consum poate fi achiziționat online prin intermediul
internetului, de la un computer la un tricou. Fenomenul cumpărării de mărfuri prin Internet crește,
deoarece poate găzdui o varietate mai mare de opțiuni. În plus, mărfurile pot fi livrat e
cumpărătorului din diferite locații. Dacă locația de livrare implică două țări diferite, pot exista rate
de impozitare diferite. Amazonul este atât de mare încât poate decide unde să livreze cel mai bine
mărfurile și, prin urmare, să profite de o rată a impozitului mai mică.
De exemplu, un client din S.U.A. plasează o comandă pentru a cumpăra o cămașă pe
Amazon. Ar trebui Amazon să livreze acest tricou din sucursala sa din S.U.A. sau din Irlanda?
Trebuie remarcat faptul că impozitul pe venit este impus î n țara în care mărfurile sunt vândute.
Rata de impozitare este de 35% în SUA și de 12,5% în Irlanda. Evident, este mai profitabil să
livrați cămașă din Irlanda decât din S.U.A., iar Amazon poate beneficia de această lacună fiscală.
Amazon își are sediul c entral pentru operațiunile europene în Luxemburg. Ulterior, a
negociat cu guvernul luxemburghez să trateze entitatea ca o corporație străină. Venitul
Amazonului este impozabil în Luxemburg. La rândul său, ea structurează toate vânzările din toate
celelalte țări europene ca vânzări de la sediul central al Amazonului din Luxemburg. Prin urmare,
valoarea profiturilor în toate țările europene este tratată ca "venit provenit din Luxemburg". Cu
toate acestea, Amazon nu este obligat să plătească impozitul pe venit în Luxemburg.
Comisia nu a fost de acord cu politica fiscală a Luxemburgului în acordarea statutului fără
taxe pentru Amazon. Este echivalentă cu subvenții fiscale ilegale. Impozitul neplătit este de 400
de milioane din 2003[10]. În mai 2016, Comisia a o rdonat companiei Amazon să o ramburseze
guvernului luxemburghez. Amazon a făcut apel la Curtea Europeană de Justiție. Încă este în
așteptare.

5. POST BEPS

Problema impozitării veniturilor corporative în economia digitală a câștigat recent teren.
În special, aceasta se referă la "taxa digitală a UE", care a început să fie discutată în mod activ în
a doua jumătate a anului 2018. În plus, trebuie remarcat faptul că marea majoritate a lucrărilor care
investighează această problemă sunt documentele analit ice ale organizațiilor internaționale
financiare și de consultanță (de exemplu, PwC, KPMG, Deloitte, E & Y etc.) și atât supranaționale
(ONU, OECD, Comisia Europeană, Parlamentul European)[11,12] și autorități naționale
(ministere și comisii ale țărilor, U K)[1 3,26].
Documentele menționate oferă baza pentru majoritatea documentelor economice și
academice existente legate de impozitul pe venitul corporativ în economia digitală. De exemplu,
(M. Devereux și J. Vella 2018)[15] analizează cadrul teoretic referi tor la implicațiile digitalizării
pentru reforma fiscală internațională. Problema prețurilor de transfer în cadrul propunerilor de
reformă ale OCDE privind impozitarea întreprinderilor în economia digitală este examinată de M.
Olbert și C. Spengel[4]. Ei p ropun să perfecționeze orientările privind prețurile de transfer pentru
a se apropia de obiectivul de a alinia impozitarea profitului cu crearea de valori.
Unele aspecte ale impozitării veniturilor companiilor multinaționale moderne, utilizând
platformele de internet și e -commerce, legate de impozitele pe accesul la Internet, au fost luate în
considerare de F. Bloch și G. Demange[16] în ediția specială privind impozitarea economiei
digitale a Jurnalului Public Teoria economică. Autorii au concluzionat că c el mai eficient sistem
fiscal cuprinde o rată dublă de impozitare în care platforma este impozitată la o rată mai mică
pentru veniturile de acces comparativ cu rata impozitului pentru veniturile legate de stocarea și
exploatarea datelor.
Cu toate acestea, problema impozitării veniturilor corporațiilor digitale nu este investigată
în mod adecvat. Acest lucru se datorează evoluției rapide a procesului de digitalizare, care necesită
reacții rapide atât din partea autorităților supranaționale, cât și a celor n aționale, pentru a preveni
evaziunea fiscală și evaziunea fiscală de către companiile multinaționale care activează în sectorul
digital.
Mai jos vom descrie inițiativele actuale ale OCDE și UE referitoare la impozitarea
veniturilor corporațiilor digitale.
În 2015, OCDE a adoptat un Plan de acțiuni menite să abordeze eroziunea bazei de
impozitare și transferul profitului (BEPS) de către companii, folosind strategii de evaziune fiscală
care exploatează lacune și neajunsuri în regulile fiscale, pentru a tra nsfera în mod artificial
profiturile către jurisdicții mici sau fără impozite.
Principalele obiective ale proiectului BEPS, care includ pachetul de 15 măsuri (Acțiuni),
sunt:
– să consolideze coerența normelor privind impozitul pe profit la nivel inter național,
– să realinieze impozitarea pe fondul activităților economice; și
– îmbunătățirea transparenței [17, p. 109].
În contextul impozitării directe, strategia OCDE cuprinde patru elemente.
1) Minimizarea impozitării pe piața din țară.
Acest lucru poate fi realizat prin evitarea unei prezențe impozabile sau, dacă această măsură
nu este posibilă, prin minimizarea veniturilor care pot fi alocate funcțiilor, activelor și
riscurilor în jurisdicțiile pieței și / sau maximizarea deducerilor în jurisdicți ile pieței.
2) Impozit redus sau nu la sursă.
Obligația de a plăti o taxă reținută la sursă în anumite țări poate să apară atunci când o
companie nerezidentă primește anumite plăți de la plătitori din țara respectivă.
3) Impozitare redusă sau lipsă la nivelul b eneficiarului.

Utilizarea regimurilor fiscale preferențiale interne și / sau aranjamentelor de nepotriviri
hibride sau stabilirea unei jurisdicții mici sau neclare pot contribui la eliminarea sau
reducerea impozitului într -o țară intermediară
4) Impozitare re dusă sau lipsă în țara de reședință a cumpărătorului final.
Acest lucru se poate realiza prin aceleași tehnici ca și în cazul anterior, dar și prin utilizarea
unui sistem de scutire sau amânare a veniturilor din surse străine [17, p.78 -82].

OCDE a determin at trei mari provocări ridicate de economia digitală în domeniul
impozitării directe (deși sunt distincte în natură, se pot suprapune reciproc).

1) Apartenența și capacitatea de a avea o prezență semnificativă fără a fi supus
impozitării.
Aceasta în seamnă p osibilitatea ca personalul unei companii, infrastructura IT și clienții să
fie răspândiți în mai multe jurisdicții, departe de jurisdicția pieței, din cauza nevoii reduse
de prezență fizică extinsă pentru a -și desfășura activitatea datorită creșter ii rapid e a
tehnologiilor digitale. Și sarcina guvernului este de a stabili și proteja drepturile de
impozitare într -o țară în care întreprinderile oferă servicii digitale cu prezență fizică mică
sau deloc.
2) Datele și atribuirea valorii create de generarea de date comerciale relevante
pentru locație prin utilizarea produselor și serviciilor digitale.
Principala provocare aici este modul în care se poate caracteriza în scopuri fiscale o
persoană sau o entitate furnizoare de date într -o tranzacție. Provocăr i suplim entare sunt
prezentate prin creșterea numărului de modele de afaceri multilaterale în sectorul digital.
3) Caracterizarea veniturilor provenite din modelele de afaceri noi
Furnizarea de produse și servicii clienților în moduri noi prin intermediul
tehnologii lor digitale creează provocări legate de caracterizarea corectă a plăților, în special
în ceea ce privește cloud computing [18, p. 99 -100]. Comisia Europeană scoate în evidență
principalele provocări politice: legătura și crearea de v aloare [19, p.7].

Principalele opțiuni pentru abordarea provocărilor fiscale menționate în economia digitală,
elaborate de OCDE, ONU și Comisia Europeană, includ următoarele:

1)O nouă conexiune bazată pe conceptul de prezență economică semnificativă
Aici scopul este de a găsi legătura impozabilă într -o țară pe baza factorilor care determină
interacțiunea durabilă cu economia țării respective folosind tehnologii digitale [20].
Potrivit experților ONU, acești factori pot include veniturile din țara sur să, prezența
digitală locală, factorii utilizatorilor activi lunari activi, contractele on -line încheiate,
colectarea datelor etc. [21, p.25].

Prezența impozabilă poate fi stabilită pe baza unor factori care evidențiază o prezență
economică semnificati vă într -o țară (Figura 1).

Figura 1 Factori care evidențiază o prezență economică semnificativă într -o țară
Sursa: traducere după Olena Sokolovska, Sergei Belozyorov (2018)[22].

Experții ONU au propus un alt test nou de stabilire a sediului perman ent pe baza a trei
componente: un prag de venit de minimis, un prag de timp și o mie de utilizatori lunari existenți
într-o țară [21, p. 26].
2) Determinarea venitului atribuibil prezenței economice semnificative
Atribuirea profit urilor, care reprezintă un element -cheie în dezvoltarea unei relații bazate
pe prezența economică semnificativă, se poate face prin intermediul regulilor și principiilor
existente, a metodelor bazate pe repartizarea fracționată și a metodelor de profit.
3) O taxă reținută la sursă pen tru tranzacțiile digitale
În teorie, impozitul cu reținere la sursă asupra tranzacțiilor digitale poate fi impus ca un
impozit reținut la sursă privind anumite plăți efectuate către furnizorii de bunuri și servicii
nerezidenți comandate online sau ca imp ozit pe bază netă, de exemplu mecanismul de colectare
primară a avut ca scop să sprijine aplicarea opțiunii de conexiune menționată mai sus.
Ambele abordări ridică provocări similare legate de sfera tranzacțiilor acoperite, cole ctarea
impozitului și impac tul negativ al impozitării bazei brute și al relației cu obligațiile comerciale și
alte obligații.
4) Introducerea unei "taxe de echilibrare"
În 2016, India a introdus o taxă de egalizare pentru veniturile publicitare online obți nute
de companiile de comer ț electronic nerezidenți. Baza fiscală este valoarea tranzacțiilor, nu a
profiturilor, și numai tranzacțiile transfrontaliere sunt acoperite [13].
Taxa de echilibrare care va afecta profiturile este propusă de Comisia Europeană p entru a
evita anumite dific ultăți care decurg din noile norme de atribuire a profitului în scopul unei relații
bazate pe prezența impozabilă. Mai multe țări utilizează această abordare pentru a asigura
tratamentul egal al furnizorilor străini și interni. A ceasta implică aspecte tehn ice legate de
domeniul taxei, potențialul de comerț și de alte probleme și relația cu impozitul pe profit [18,
p.101 -117].
În plus, Comisia Europeană a propus o taxă asupra veniturilor generate de furnizarea
serviciilor digitale sau a activității de publi citate, percepută pentru toate tranzacțiile încheiate la
distanță cu clienții locali, în cazul în care o companie nerezidentă are o prezență impozabilă [19,
p.10].

Factorii care indică o
prezență economică
semnificativă într -o țară
Factori bazați pe venit
• tranzacțiile acoperite
• nivelul administrării
pragului
Factori digitali
• nume de domeniu local
• platformă digitală locală
• opțiuni de plată locale
Factori bazați pe utilizator
• utilizatori activi lunar
• încheierea contractului
online
• datele colectate

6. IMPOZITAREA ECONOMIILOR DIGITALE ÎN UE

Estimarile actuale arată că rata medie efectivă de impozitare pentru companiile care
operează în UE 28 este acum de 20,9%, respectiv 23,2% pentru modelul tradițional de afaceri
intern și tradițional, în timp ce pentru modelul digital de afaceri digital imp ozitul mediu este de
8,5 %. Pentru modelul B2C și B2B digital internațional, rata medie de impozitare se ridică la
10,1%, respectiv 8,9%. În același timp, veniturile și capitalizarea de piață a marilor companii
digitale cresc rapid. În perioada 2008 -2016, veniturile primilor 5 comercianți cu amănuntul în
comerțul electronic au crescut în medie cu 32% pe an, în timp ce veniturile din întregul sector al
comerțului cu amănuntul din UE au crescut în medie cu 1% pe an în aceeași perioadă [19, p.4, 20].
Prin ur mare, se pune problema elaborării de către Comi sia Europeană a unor măsuri pe
termen scurt pentru protejarea bazelor impozitelor directe ale statelor membre, în paralel cu
activitatea privind strategia pe termen lung în cadrul BEPS.
În plus, în martie 201 8, Comisia Europeană a emis două propuneri refe ritoare la dispozițiile
pe termen scurt și mediu în cadrul stabilirii unui sistem fiscal eficient în UE pentru piața unică
digitală.
Prima se referă la reforma comună a normelor UE privind impozitul pe profit pentru
activitățile digitale. Aceste măsuri pe rmit statelor membre ale UE să impoziteze profiturile
generate în jurisdicția lor, chiar dacă o companie nu are o prezență fizică acolo pentru ca
întreprinderile online să contribuie la finanțele publice în ac eeași măsură ca și companiile
tradiționale.
Ideea principală este că "prezența digitală semnificativă" se consideră că există într -un stat
membru într -o perioadă fiscală, dacă unul sau mai multe dintre următoarele criterii sunt îndeplinite
de o întreprind ere care operează într -un sector digital:
✓ propo rția veniturilor totale din furnizarea de servicii digitale către utilizatorii localizați în
acest stat membru depășește 7 milioane de euro;
✓ numărul de utilizatori localizați în statul membru respectiv depășeș te 100 .000;
✓ numărul contractelor de afaceri pen tru furnizarea serviciului digital încheiat în acea
perioadă fiscală de către utilizatorii situați în statul membru respectiv depășește 3 000 [23,
p.16].
Noile norme vor modifica, de asemenea, mecanismul de alocare a pr ofiturilor statelor
membre ale UE, pentru a reflecta mai bine modul în care companiile pot crea valoare on -line.
A doua propunere sugerează introducerea unui impozit interimar asupra anumitor venituri
din activități digitale. În contrast cu prima reformă a normelor UE privind impozitul pe profit,
această taxă indirectă se va aplica veniturilor generate de anumite activități digitale, care vor scăpa
în întregime de cadrul fiscal actual. Trebuie remarcat faptul că acest sistem se va aplica doar ca
măsură int erimară, până la implementarea refo rmei comune și cuprinzătoare.
Această taxă intermediară se va aplica următoarelor tipuri de venituri:
▪ veniturile generate prin vânzarea online a unui spațiu publicitar;
▪ venituri generate ca urmare a activităților interm ediare digitale, care permit intera cțiunea
dintre utilizatori și facilitează vânzarea de bunuri și servicii între ele;
▪ venituri provenite din tranzacții legate de colectarea și transmiterea datelor din informațiile
furnizate de utilizator.
Pentru a fi con siderat persoana impozabilă, entita tea trebuie să îndeplinească ambele
condiții următoare pentru exercițiul financiar în cauză:
❖ veniturile totale anuale la nivel mondial depășesc 750 milioane EUR;
❖ veniturile impozabile totale obținute de entitate în cadrul UE depășesc 50 de milioane de
euro. [24, p.25 -25].
Conform estimărilor, introducerea acestei taxe la o rată de 3% poate genera venituri de 5
miliarde EUR pe an [25].

În concluzie, principala cauză a introducerii impozitului digital al UE este creșterea ratei
efective a impozitului pe pr ofit, cu care se confruntă agenții economici care operează în sectorul
digital, pentru a reduce discrepanța în rentabilitatea companiilor digitale și a societăților digitale.
7. METODOLOGIE

Pentru a analiza relația dint re profitabilitatea corporațiilor d igitale și rata efectivă de
taxare/impozitare am folosit indicatorii de performanță a 28 cele mai cunocute companii digitale
din 100 de companii digitale din întreaga lume pentru perioada 2012 -2016 și indicatorii de
performanță a companiilor Facebook, Goo gle și Amazon pentru perioada 2016 -2018. Datele
primare au fost preluate de la Bauer [27] șiinclude datele privind vânzările nete, profitul înainte de
impozitare (EBT) și cheltuielile cu fiscale. Datele privind cheltuieli le fiscale includ numai
provizioane pentru impozitul pe venit. Pentru perioada 2016 -2018 datele au fost preluate din
situațiile financiare ale companiilor nominalizate.
Metodele de cercetare includ analiza de corelație și analiză grafică.
8. REZULTATE ȘI DISCUȚII

Am calculat raportul ma rjei pretaxare (prin împărțirea EBT la vânzările nete) și raportul
marjei după impozitare (prin împărțirea veniturilor după impozitare la vânzările nete). Figura 2
prezintă rezultatele calculării raportului m arjei după impozitare, și anume profitabilitatea
companiilor după plata impozitului pe profit.

Figura 2 Distribuția marjei pretaxare a 17 companii digitale pentru perioada 2012 -2016
Sursa: Calculele autorului după [27]
Din 1 00 companii digitale analizate de Bauer [27], am selectat 28 cele mai cuno scute
companii digitate, 15 companii digitate din America și 13 companii digitale din Japonia. În cele
15 companii Americane ( Mastercard, VISA, Facebook, Ebay, Netflix, Oracle, Microso ft, SAP, -60,000-40,000-20,0000,00020,00040,00060,000
-100000 -50000 0 50000 100000 150000 200000 250000EBT/Net Sales
Profit inaintea impozitarii

Alphabet alias Google, Paypal, Global Payments, Accenture, West ern Union , Gemalto și Amazon )
rata pretaxare/preimpozitare înregistrează o rata medie a pretaxării de 0,238 % în timp ce pentru
cele 13 companiile Japoneze ( Kakaku.com, Yahoo Japan, MIXI, Dena, OBIC, Nexon, Oracle Corp
Japan , Trend Micro, Nomura Research In stitute, Konami, NTT Data, Otsuka și Fujitsu ) rata medie
a pretaxării înregistrează valoarea de 26,346 %.
În plus, am estimat ponderea cheltuielilor cu impozitul pe profit în cifra de afaceri (venituri)
în cele 28 de companii analizate. Acest raport pentru cele 15companii menționate se situează între
0,007% -0,148% pentru companiile americane (a se vedea tabelul 1), în timp ce pentru cele
japoneze intervalul este cuprins între 0,840% -18,352%.
Tabelul 1. Indicatorii de performanță a companiilor digitale ameri cane și japoneze
valoarea medie 2012 -2016
Denumirea companiei Cifra de afaceri
Milioane $ Cheltuieli cu
impozitul
Milioane $ Rata
pretaxării
Mastercard 9117,4 1351,4 0,148
VISA 12772,6 1862,3 0,146
Facebook 14198,6 1694,4 0,119
Ebay 8397,8 963,6 0,115
Netflix 5820 560,1 0,096
Oracle 37569,8 2828 0,075
Microsoft 83461 5097,6 0,061
SAP 22741,8 1303 0,057
Alphabet 66564 3453,8 0,052
Paypal 8100,8 314,8 0,039
Global Payments 2422,2 86 0,036
Accenture 31951,8 1075,4 0,034
Western Union 5544,2 116,2 0,021
Gemalto 3243,6 47,4 0,015
Amazon 93505,2 626,2 0,007
Average 0,068
Kakaku.com 290,8 5336,8 18,352
Yahoo Japan 4159 69550,8 16,723
MIXI 654,4 10776,6 16,468
OBIC 532,8 8006,8 15,028
Dena 1631,2 20941,8 12,838
Nexon 1573,8 19153 12,170
Orac le Corp Japan 1552,8 16778,8 10,806
Trend Micro 1128,6 12151 10,766
Nomura 4006,2 19488,2 4,865
Konami 2378,4 10093,8 4,244
Otsuka 5816 13336 2,293
NTT Data 13891 31812 2,290
Fujitsu 46038,4 38654 0,840
Average 9,822
Sursa: Calculele autorului dup ă [27]
Dacă este să ne raportăm doar la companiile americane, Facebook, Google și Amazon
datele privind pretaxarea și rata efectiva de taxare aferentă anilor 2016 – 2018 observăm ca valorile
nu au suferit implicații majore (a se vedea tabelul 2)
Tabelul 2.Indicatorii de performanță a companiilor digitale americane

pentru perioada 2016 -2018
Denumirea companiei Milioane $
2018 2017 2016
FACEBOOK
Cifra de afaceri 55.838 40.653 27.638
Profit înaintea impozitării 25.361 20.594 12.518
Cheltuieli cu imp ozitul pe profit 3.249 4.660 2.301
Profit net 22.112 15.934 10.217
Rata de impozitare 0,128 % 0,226% 0,184 %
Rata efectiva de impozitare cheltuieli cu
impozitul pe profit raportat la cifra de
afaceri – Rata pretaxării 0,058% 0,115% 0,083%
GOOGLE ( Alphabe t)
Cifra de afaceri 136.819 110.855 90.272
Profit înaintea impozitării 34.913 29.929 24.150
Cheltuieli cu impozitul pe profit 4.177 14.531 4.672
Profit net 30.736 15.398 19.478
Rata de impozitare 0,120% 0,486% 0,193%
Rata efectiva de impozitare c heltuieli cu
impozitul pe profit raportat la cifra de
afaceri – Rata pretaxării 0,031% 0,131% 0,052%
AMAZON.COM
Cifra de afaceri 232.887 177.866 135.987
Profit înaintea impozitării 11.261 3.806 3.892
Cheltuieli cu impozitul pe profit 1.188 773 1.521
Profit net 10.073 3.033 2.371
Rata de impozitare 0,105% 0,203% 0,391%
Rata efectiva de impozitare cheltuieli cu
impozitul pe profit raportat la cifra de
afaceri – Rata pretaxării 0,005% 0,004% 0,011%
Sursa: Calculele autorului după situațiile financia re disponibile la adresele web:
https://s21.q4cdn.com/399680738/files/doc_financials/annual_reports/2018 -Annual -Report.pdf
https://www.sec.gov/Archives/edgar/data/1652044/000165204419000004/goog10 -kq42018.htm
https://ir.aboutamazon.com/static -files/0f9e36b 1-7e1e -4b52 -be17 -145dc9d8b5ec

Motivele pentru care datele din tabelele 1 și 2 se prezintă astfel sunt:
1) Piața digitală japoneză a introdus din Octombrie 2015 taxei de consum pe servicii
electronice, percepută pentru vânzările transfrontaliere de serv icii electronice către consumatorii
japonezi . Serviciile digitale includ distribuirea de cărți electronice, jocuri online, muzică și filme,
servicii bazate pe cloud, stocare de software, în timp ce serviciile de transport de telecomunicații
sunt excluse în mod categoric din această categorie . Pentru livrările B2B (Business to Business) ,
taxa este colectată printr -un mecanism de taxare inversă, în baza căruia clientul de afaceri din
Japonia trebuie să plătească impozitul pe consum pentru achiziționarea de ser vicii electronice de
la furnizorul străin [22].
2) Punerea în aplicare a Acțiunii 2 BEPS a fost legată de hibrizii începând cu aprilie 2016.
În cadrul acestei acțiuni, dividendele deductibile nu sunt scutite taxării în Japonia, astfel că EBT
crește.
3) Rata relativ ridicată a impozitului pe profit în țară: potrivit KPMG, în anul 2012 a fost
de 38,01%, car e a scăzut până la 30,86% în 2016, ceea ce face ca cheltuielile pentru impozitul pe
profit pentru companiile japoneze să fie relativ ridicate.
Întrucât c ompaniile japoneze nu au o prezență atât de semnificativă pe spațiul european,
precum și datorită moti velor expuse mai sus ne vom opri doar asupra companiilor americane care
și-au creat filiale pe conti nentul european și care au intrat în vizorul Comisiei Europeane și OCDE
privind ajutoare de stat ilegale și acuzate de transferul profiturilor.

Atunci când comparăm cheltuiala cu impozitul pe profit cu raportul dintre cheltuiala cu
impozitul pe profit și cifra de afaceri pentru cele 3 companii din tabelul 2 , reprezentarea grafică
arată o corelație pozitivă (figura 3)

Figura 3 Corelația cheltuieli cu impozitul pe profit și cheltuieli cu impozitul pe profit/Cifră de afaceri
Sursa: Calculele autorului după datele din tabelul 2

Aceasta înseamnă că , companii le digitale cu o pondere mai mare a cheltuielilor legate de
plata impozitului pe pr ofit, au o rentabilitate mai mare, exprimată ca raport între venit după
impozitare și vânzări nete.
Astfel, analiza empirică a relației dintre rentabilitatea corporațiilor digitale și datoriile
fiscale efective demonstrează că cheltuielile fiscale ale com paniilor digitale, spre deosebire de rata
efectivă a impozitului pe profit, pot avea un impact asupra profitabilității lor, măsurate după rata
marjei de profit după impozita re.
De exemplu, pentru a avea un impact asupra rentabilității companiilor digitale, impozitul
digital ar trebui să afecteze cheltuielile fiscale.Pentru a obține un astfel de efect, principalele
măsuri ale politicii fiscale ar trebui să se axeze pe proiecta rea impozitelor. Conform practicii
fiscale actuale a țărilor d ezvoltate, aceste măsuri includ:
➢ fără scutiri de taxe,
➢ nu există stimulente fiscale sau stimulente fiscale direcționate;
➢ progresivitatea ratei de impozitare.
9. CONCLUZII
Procesele actuale de digitalizare a economiilor conduc la noile provocări fiscale ca urmare
a apariției de noi modele de afaceri, care nu au nevoie de prezența fizică pentru a efectua diverse
tranzacții. Aceste provocări sunt, în general, legate de erodarea bazei de impozitare și de
transferarea profiturilor de către societățile care operează în diferite jurisdicții, datorită diferitelor
regimuri de impozitare a veniturilor corporațiilor.
Țările dezvoltate din întreaga lume au elaborat linii directoare adecvate – proiectul BEP S,
destinat să abordeze strategiile de evitare a impo zitelor corporațiilor, inclusiv cele digitale, care y = 9E -08x -4E-05
R² = 0,8074y = 9E -08x + 2E -05
R² = 0,9752
y = 2E -07x + 0,0003
R² = 0,4221
0,000%0,020%0,040%0,060%0,080%0,100%0,120%0,140%
0 5.000 10.000 15.000 20.000Raportul cheltuieli cu impozitul pe profit/cifra
de afaceri
Cheltuieli cu impozitul pe profitCorelația cheltuieli cu impozitul pe profit și cheltuieli cu impozitul pe profit/Cifră de
afaceri
AMAZON
GOOGLE
FACEBOOK
Liniară (AMAZON)
Liniară (GOOGLE)
Liniară (FACEBOOK)

exploatează în cadrul regulilor fiscale pentru a transfera profiturile către jurisdicții reduse sau
notate.
În conformitate cu aceste orientări pentru a aborda BEPS în sectorul digital, în martie 2018,
Comisia Europeană a emis două propuneri referitoare la instituirea unui sistem fiscal eficient în
UE pentru piața unică digitală. Și acum, statele membre ale UE discută în mod activ introducerea
taxei dig itale, ca măsură interimară pentru a proteja bazele i mpozitelor directe ale statelor membre.
Scopul principal al unei astfel de acțiuni este de a crește o rată efectivă de impozitare a veniturilor
cu care se confruntă companiile digitale, în vederea reduce rii decalajului în rentabilitatea
companiilor tradiți onale și digitale. Studiile recente au arătat că nu există o diferență sistematică
în rata efectivă de impozitare a veniturilor cu care se confruntă companiile digitale în comparație
cu cele tradiționale și, prin urmare, condiția esențială în discuția priv ind impozitarea firmelor
digitale în UE este greșită.
Noul model de impozitare propus de UE , cota de 3% asupra veniturilor din activitățile
digitale corelat cu celelalte două condiții crează premisele u nei concurențe neleale în opinia mea
întrucât compani ile care se lansează în spațiul digital cu servicii digitale vor avea suficient timp și
îndemânare în a cauta soluțiile cele mai bune pentru a nu ajunge să plătească o cota d e 3%. P ragul
de 100.000 de ut ilizatori și depășirea numărului de 3000 contracte de furnizare servicii digitale mi
se fparea foarte ușor de atins în timp ce pragul re feritor la cifra de afaceri real izată 7 milioane euro
consider că necesită suficient timp.
Noua t axă digitală reprezint ă totuși un nou mecanism fiscal cu care statele membre UE
trebuie să se acomodeze la noile modele de afaceri . Dacă raporat la nivelul anului 2018 s -ar
impozita cifra de afaceri realizată de Facebook la nivelul UE cu cota de 3% în buget ele statelor
membre s-ar aduce un plus de 409 milioane $ , în condițiile in care cifra de afaceri din publicitate
a înregistrat 13.631 milioane $ la un numar mediu de utilizatori de 381 milioane utilizatori.
Studiile ulterioare vor arăta în ce măsura prezent a taxă pe serviciil e digitale a avut su cces
sau m ăsura în care a fost remodelată precum și modalitățile p rin care giganții digitali au reu șit să
găsească căi de evita re a acestei taxe .
Prezenta temă reprezintă un pas pentru viitoarele cercetări av ând în vedere că t axa va fi
aplicata ce l mai sigur în cepând cu anul 2020.
Bibliografie:

[1] OECD/G20 PEPS project. Tax Challenges Arising fro m Digitalization , Interim report 2018.
[2]
Morgan, Jamie. 2016. Corporation Tax as a Problem of MNC as Organizational Circuits: The Case
for Unitary Taxation. The British Journal of Politics and International Relations 18: 463 –81.
[3]
Arel-Bundock, V incent. 2017. The Unintended Consequences of Bilateralism: Treaty Shopping
and International Tax Policy. International Organization 71: 349 –71.
[4] Olbert M., Spengel C. (2017). International Taxation in the Digital Economy: Challenge
Accepted? World Tax Journal , vol. 9(1), pp. 3 -46 Available online:
https://www.ibfd.org/sites/ibfd.org/files/content/img/product/april_ppv_wtj_2017_01_int_4_inte
rnational_taxation.pdf
[5] Riley, Mary. 2014. Transfer Pricing and International Taxation: A Continuing Problem for Taxing
Authorities. Irvine: LexisNexis Tax Law Community, November 17.
[6] The European Commission. 2016. Press release, “State Aid: Ireland Gave Illegal Tax Benefits to
AppleWorth up to 13 billion”. Brussels, August 30. Available online: http://euro pa.eu/rapid/pr ess-
release_IP -16-2923_en.htm (acces at la 15.03.2019).
[7]
Pomerleau, Kyle. 2014. Corporate Income Tax Rates around the World. Tax Foundation, August
20.

[8]
Cook, Tim. 2016. A Message to the Apple Community in Europe, AppleWebsite , August 30.
Available online: http://www.apple.com/ie/customer -letter/ ( accesat la 04.04. 2019).
[9]
Bowers, Simon. 2016. Google’s Tax Deal with the UK: Key Questions Answered. The Guardian,
January 29. Available online:
https://www.theguardian.com /technolo gy/2016/jan/29/googles -tax-deal-with-the-uk-key-
questions -answered -chancellor -taxes ( accesat la 04.04.2 019).
[10]
Chee, Foo Yun. 2016. Exclusive: EU Aims to Rule on Amazon’s Luxembourg Tax Deal. Reuters,
Business News,May 19. Available o nline: ht tp://www.reuters.com/article/us -eu-amazon -com-
taxavoidance -exclusiveidUSKCN0YA2Q4 ( accesat la 04.04.2019 ).
[11]
Szczepański M. (2018). Corporate taxation of a significant digital presence” PE 623.571.
European Parliamentary Research Serv ice.
[12]
Juswanto W., Simms R. (2017). Fair Taxation in the Digital Economy No. 2017 -5 (December).
Asian Development Bank Institute .
[13] Lahiri A.K., Ray G., Sengupta D.P. (2017). Equalisation levy Brookings Institution India Center
[14]
Juswanto W., S imms R. (2017). Fair Taxation in the Digital Economy No. 2017 -5 (December).
Asian Development Bank Institute .
[15]
Devereux M., Vella J. (2018). Debate: Implications of Digitalization for International Corporate
Tax Reform, Intertax , vol. 46, issu e 6/7, pp. 550 –559.
[16]
Bloch F., Demange G. (2018). Taxation and privacy protection on Internet platforms. Journal of
Public Economic Theory. vol. 20, pp. 52 – 66
[17] Tax Challenges Arising from Digitalisation – Interim Report 2018. OECD. OECD Publis hing.
[18] Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy. (2015). Action 1: 2015. Final Report.
OECD Publishing .
[19] A Fair and Efficient Tax System in the European Union for the Digital Single Market. COM(2017)
547 final. Communication from th e Commission to the European Parliament and the Council.
Brussels .
[20] Requena J. Gómez, González S. Moreno (2017). Adapting the Concept of Permanent
Establishment to the Context of Digital Commerce: From Fixity to Significant Digital Economic
Presence Intertax, vol . 45(11), pp. 732 –741
[21] Tax Challenges in the Digitalized Economy: Selected Issues for Possible Committee
Consideration. Committee of Experts on International Cooperation in Tax Matters. (2017).
E/C.18/2017/CRP.22. Geneva.
[22] Olena So kolovska, Sergei Belozyorov (2018). Taxation of digital corporations: options for
reforms, Advances in Social Science, Education and Humanities Research, volume 240.
2nd International Scientific Conference on New Industrialization: Global, Nationa l, Regio nal
Dimension (SICNI 2018),pp. 236 -241
[23] Proposal for a Council Directive laying down rules relating to the corporate taxation of a
significant digital presence. COM(2018) 147 final. European Commission. Brussels .
[24] Proposal for a Council Directiv e on the common system of a digital services tax on revenues
resulting from the provision of certain digital services. COM(2018) 148 final. European
Commission. Brussels.
[25] Fair Taxation of the Digital Economy [Electronic resourse]: Retrieved from
https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/company -tax/fair -taxation -digital -economy_en,
accesat la 06.04.2019 .
[26] The digital economy and Australia’s corporate tax system (2018). Treasury Discussion Paper
Commonwealth of Australia 2018
[27] Baue r M. (2018). Digital Companies and Their Fair Share of Taxes: Myths and Misconceptions.
ECIPE Occasional Paper 03/2018. European Center for International Political Economy, 2018.
https://ecipe.org/wp -content/uploads/2018/02/ECI_18_OccasionalPaper_Taxing_3 _2018_LY08.pdf