.impozit pe Venit Persoane Fizice

CAPITOLUL I: EVOLUȚIA SISTEMULUI FISCAL ÎN ROMÂNIA

Formarea sistemului fiscal în lume

Sistemul fiscal în România

1.2.1. Perioada până la Regulamentele Organica în Muntenia și Moldova (1831-1832)

1.2.2. Sistemul fiscal românesc de la Regulamentul Organic până la Convenția de la Paris (7/19 august 1958)

1.2.3. Sistemul fiscal de la A.I.Cuza la primul război mondial

1.2.4. Sistemul fiscal românesc între cele două războaie mondiale

1.2.4.1. Reforma fiscală a lui Nicolae Titulescu din 1921

1.2.4.2. Reforma fiscală a lui Vintilă Brătianu din 1923.

1.1. Formarea sistemului fiscal în lume

Pentru a putea vorbi de fiscalitate și mai ales de sistem fiscal este necesar să amintim de suportul pe care se grefează acest sistem și strânsă legătură ce există între acesta și stat. Sistemul fiscal este rezultatul apariției și înmulțirii trebuințelor publice ale comunității umane, apariției proprietății private și scindării în clase sociale, dezvoltării forțelor de producție și a relațiilor marfă-bani, apariției statului și creării aparatului de constrângere cu scopul de a asigura condiții pentru acumularea de mijloace bănești necesare întreținerii aparatului de stat și îndeplinirii funcțiilor sale. Putem astfel spune că finanțele statului, ca și sistemul său fiscal sunt intr-o strânsă legătură cu situația lui politică, socială și economică, existând o foarte mare interdependență mai ales între regimul politic și finanțe.

Prima organizare fiscală, prin care se observă și susține structura statală cu ajutorul fiscalitații, în Europa, se pare a fi cea din timpul impăratului Darius I
(621-485), pe timpul domniei căruia se urmărea ca populația de pe fiecare din cele 20 de guvernăminte, să plătească câte o dare, numită “bir”. până atunci, obligațiile fiscale se regăseau sub forma dărilor care aveau valori variabile și erau sub forma produselor în natură ce se aduceau împăratului la anumite date. În vremea lui Darius aceste dări capătă caracter de obligativitate față de toată populația.

În lume, mai precis în China, încă din 2698 î.H exista un minister cu o organizare centrală având ca obiectiv supravegherea și încasarea impozitelor existente sub formă mixtă: atât sub forma taxelor în bani, cât și în produse și în natură. În jurul anului 77 î.H, apar teorii fiscale.

În Europa, în secolele V și VII, în statele grecești sursa cea mai importantă de venituri a diferitelor polisuri o constituiau vămuirile și taxele comerciale impuse constant: în Atena, se obțineau mari venituri de pe urma impozitării sau vămuirii operațiunilor comerciale de tranzit cum ar fi taxa vamală de 2% pentru operațiuni comerciale cu mărfuri de import sau export.

În Egipt, în secolul III exista un sistem fiscal brutal și de proporții. Venituri importante ale statului erau adunate atât prin impozitare directă cât și indirectă. Sistemul de impunere directă, reprezentat prin dări permanente și sedentare, era un sistem comun pentru toată populația sau pentru categorii mai restrânse ale acesteia. Taxele vamale percepute în cele mai mari centre vamale erau forte mari. Ulterior, impunerea indirectă capată o importanță deosebită în ponderea veniturilor statului.

Se putea vorbi la vremea aceea de taxe pentru încheierea tranzacțiilor de schimb, taxe percepute la trecerea peste hotarele statului, taxe în interiorul statului, taxe pentru drumuri spre deșert, de trecere peste Eufrat sau în porturi.

În Imperiul Roman al secolului II se cunoaște cea mai complexă organizare fiscală: imediat ce era cucerită o nouă țară, populația era supusă imediat impozitelor în natură și în bani.

Perceperea impozitelor era realizată de funcționari ai statului introducându-se totodată și sistemul concesiunii perceperii taxelor. Exemplu concret al celor redactate anterior este cel al Daciei: captura de război – tezaurul de la Sarmisegetusa constând în 165.000 Kg. de aur și 331.000 Kg. de argint, a ajutat la redresarea finanțelor Imperiului astfel încât împăratul a acordat chiar și scutiri de impozit, s-au executat numeroase lucrări publice și s-au organizat numeroase spectacole ce au durat mai multe luni.

Administrația finanțelor provinciei era coordonată de către procuratorul general al Daciei Apulensis cu sediul la Sarmisegetusa. Era numit din rândurile ordinului ecvestru și se afla în subordinea Imperiului.

În vederea stabilirii impozitelor se făceau recensăminte la fiecare 5 ani de către magistrații specializați: duumviri quinquenales.

Impozitele erau impărțite în impozite directe și impozite indirecte:

impozite directe se desemnau prin termenul “tributa” și se plăteau pe proprietatea finaciară prin care se recunoștea de către provinciali proprietatea supremă a statului; impozitul pe clădiri; impozitul pe persoană “tributum capittis” plătit atât de către cetățeni cât și de pelegrini; impozitul financiar “tributum soli”, darea întreprinderilor comerciale “conductor commerciarum”, dările pentru arendarea pășunilor și salinelor “conductores pescui et salinarium”.

– impozitele indirecte se desemnau prin termenul “vectigalia” și se plăteau pe moșteniri “vicesima libertatum”, pe liberari de sclavi “vicesima”, pe vânzările de mărfuri și de sclavi, pe circulația mărfurilor și a persoanelor.

Încasarea taxelor și impozitelor se făcea la anumite oficii “stationes” existente atât în interiorul provinciei cât și la granița prin înființarea punctelor fixe de vamă (Drobeta, Lucidava, Para-Missum și Apelum) al căror statut s-a transformat de la forma de concesionare la cea a regiei, taxa vamală stabilindu-se la 2%.

O mare dezvoltare o cunoaște sistemul finanțelor în perioada dezvoltării comerțului datorită încurajării și protejării activităților comerciale paralel cu apariția banilor și consolidarea centrelor comerciale. Aceasta implică creșterea nivelului fiscal al taxelor vamale și transformarea acestora în instrumente ale politicii protecționiste.

Acest lucru se observă cel mai bine în China secolelor VII-VIII când comerțul exterior în mod special ia o deosebită amploare prin realizarea unor venituri apreciabile ce necesita înființarea “Administrației transporturilor de sare și fier” pentru perceperea taxelor și impozitelor pe circulația acestor mărfuri. Influența dinastiei Tang se resimte chiar și în secolele X-XII când sunt realizate venituri mari prin taxele vamale percepute în orașele cu ieșiri la mare.

În Europa, creșterea producției de mărfuri dezvolta în principal existența a două zone comerciale:

Bazinul Mării Mediterane pentru legăturile comerciale cu țările din estul Europei cu Orientul;

Bazinul Mării Baltice și Mării Nordului.

Cele care au frânat aceasta evoluție a comerțului prin divizarea teritoriului în posesiuni și deci a fluxului comercial prin barierele vamale au fost relațiile feudale ca exemplu sau cele 64 de bariere vamale de pe Rin, 35 pe Elbo și 77 pe Dunare.

În statele Europei dezvoltarea capitolului (comerțului, industriei) a schimbat structura economiei acestor state și a făcut să se adopte sisteme fiscale corespunzătoare. Ca urmare avansului economic luat si, implicit, a unor sisteme fiscale bine definite, în țările Europei Occidentale în secolele XVII și XVIII apar o serie de scrieri fiscale care: studiau impozitul d.p.d.v. al legitimității, al legalitații și influenței lui sociale în Franta: Quesney, Montesquieu și Rousseau, condamnau impozitele ridicate sau sperau că impozitele sunt temporare; în Germania: Jacob Borintz și Schekendroff-1655; apărau accizele socotindu-le mai juste în Anglia: Hobbs și Pitty-1742.

1.2. Sistemul Fiscal în România

Conform literaturii de specialitate și în mod deosebit a celei dintre cele două războaie mondiale se poate analiza evolutia finanțelor statului ținând cont de cele 6 perioade ce le caracterizează.

Perioada până la Regulamentele Organice din Muntenia și Moldova (1831-1832);

Perioada de la Regulamentele Organice până la Convenția de la Paris (7/19 august 1858);

Perioada cuprinsă între domnia lui A.I.Cuza și primul război mondial;

Perioada interbelică;

Perioada “finanțelor comuniste” (1948-1989);

Perioada “postdecembristă” începând cu 1990.

Această periodizare se bazează pe elemente majore ale politicii fiscale cu rezonanță în înscrierea finanțelor și sistemului fiscal pe traiectoria deschisă de finanțele statelor avansate economic în perioada respectivă.

1.2.1. Perioada până la Regulamentele Organice în Muntenia și Moldova (1831-1832)

Ideea dominantă a administrației finanțelor publice în trecutul românesc deriva din concepția imperială bizantină a Domnului, stăpân al țării. Ca suport material al acestei afirmații se afla unul dintre sfaturile pe care Neagoe Basarab, domnitor al Țărilor Românești (1512-1521), le lasa fiului său: “…iar venitului tău,
ce-ți va veni din toată țara ta, să fie tot în mâinile tale…”.

Primul impozit – dare în bani la vremea aceea – consemnat în documente, datează de pe vremea cnezilor (clasa nobililor care își transmiteau puterea de conducere din generație în generație asupra ținuturilor pe care le stăpâneau), mai precis în secolul XVIII. Acest prim impozit se regăsea sub forma taxelor vamale încasate în moneda timpului respectiv fiind cel dintâi mijloc de a strânge bani pentru voievozi.

Taxele vamale erau o importantă sursă de venituri a domniei. Erau aplicate tuturor categoriilor de mărfuri importante fie ca erau importate sau în tranzit. Ulterior apar convenții sau privilegii comerciale incheiate între domnii romani și celelalte căpetenii, convenții ce modifica taxele vamale ajungându-se ca până în a două jumătate a secolului al-XV-lea politica vamală a statelor românești luate fie separat, fie unitar, să se caracterizeze prin uniformitate la nivelul existentei și aplicarii taxelor vamale.

Nivelul taxelor împreună cu numarul barierelor vamale erau influențate de diferiți factori de ordin social precum frecvența comerțului, aglomerațiile urbane, etc. Acesti factori influențau sistemul de regim vamal, apariția mai multor categorii de vămi: vama principala; vămi mari; vămi mici; vămi de hotar; vămi de străji, de uscat sau de apa unde determinanta era valoarea sau cantitatea în cazul în care mărfurile nu erau desfacute, iar pentru cele care nu puteau fi “impachetate” precum animalele, vama era perceputa în funcție de numarul de capete.

Tot la acea perioada se considera atributie a domnului și aceea de a fixa și incasa taxele vamale. Ulterior aceasta indatorire a revenit prin cedare sau arendare marilor proprietari financiari.

Cu toate acestea, influenta domnului se constituie ca piedica prin rezervarea dreptului de proprietate la cumpararea anumitor produse și prin puterea de decizie în stoparea exportului anumitor produse.

În secolul XIV, pe lângă taxele vamale apare consemnata dijma – din zece una – cunoscută în timpul lui Mircea cel Bătrân sub denumirea de vamă și se percepea în natură: “vamă, însă, se numeau pe atunci și taxele pentru vânzarea tuturor lucrurilor, precum a mâncării și altele ce se luau prin orașe” (A.D. Xenopol “Istoria romanilor sub Dacia Troiana”, II, pagina 213).

În secolul XV, alături de taxele vamale și dijma, apare birul, impozit în bani, singurul venit al visteriei. Birul reprezenta o dare personală, pe cap de locuitor și percepută în raport cu posibilitatea de plată a contribuabilului. Plata birului se făcea numai de “poporul de jos”.

Deși se considera secolul XV ca perioada de concretizare documentară a birului, el e menționat ca impozitul cel mai vechi al Țărilor Române: “că birul a fost una dintre cele dintâi dări cărora a fost supusă populația Țărilor Române se constata întâi din documentele de la 1247, în care se vorbește de veniturile și foloasele concedate de voievodatele romane cavalerilor ioaniti de la Ierusalim (“A.D.Xenopol, Istoria romanilor în Dacia Troiana”,II, Ed. Științifica și Enciclopedica, București, 1986, pag 212).

Pentru determinarea impozitelor pe familii se folosea un sistem conform căruia se constatau și repartizau impozitele, cisluire. Acest scea perioada se considera atributie a domnului și aceea de a fixa și incasa taxele vamale. Ulterior aceasta indatorire a revenit prin cedare sau arendare marilor proprietari financiari.

Cu toate acestea, influenta domnului se constituie ca piedica prin rezervarea dreptului de proprietate la cumpararea anumitor produse și prin puterea de decizie în stoparea exportului anumitor produse.

În secolul XIV, pe lângă taxele vamale apare consemnata dijma – din zece una – cunoscută în timpul lui Mircea cel Bătrân sub denumirea de vamă și se percepea în natură: “vamă, însă, se numeau pe atunci și taxele pentru vânzarea tuturor lucrurilor, precum a mâncării și altele ce se luau prin orașe” (A.D. Xenopol “Istoria romanilor sub Dacia Troiana”, II, pagina 213).

În secolul XV, alături de taxele vamale și dijma, apare birul, impozit în bani, singurul venit al visteriei. Birul reprezenta o dare personală, pe cap de locuitor și percepută în raport cu posibilitatea de plată a contribuabilului. Plata birului se făcea numai de “poporul de jos”.

Deși se considera secolul XV ca perioada de concretizare documentară a birului, el e menționat ca impozitul cel mai vechi al Țărilor Române: “că birul a fost una dintre cele dintâi dări cărora a fost supusă populația Țărilor Române se constata întâi din documentele de la 1247, în care se vorbește de veniturile și foloasele concedate de voievodatele romane cavalerilor ioaniti de la Ierusalim (“A.D.Xenopol, Istoria romanilor în Dacia Troiana”,II, Ed. Științifica și Enciclopedica, București, 1986, pag 212).

Pentru determinarea impozitelor pe familii se folosea un sistem conform căruia se constatau și repartizau impozitele, cisluire. Acest sistem presupunea mai multe etape: inițial impozitul se repartiza pe comune la nivelul cărora, obștea satului îl repartiza în funcție de avere pe familii și mai apoi pe locuitori.

După închinarea la turci, sub Duca Vodă (1673-1678), existau slujbași (neoficiali) renumiți birari, care erau insarcinati cu strângerea birului.

În domeniul strângerii veniturilor statului, vistiernicul este cel care avea atributii în asigurarea mijloacelor necesare pentru întreținerea curtii și a armatei, de a păstra catastifele visteriei, de a judeca procesele cu privire la stabilirea și perceperea dărilor, iar după instaurarea dominatiei otomane de a coordona și activitatea de strângere a harociului.

În secolul XVI, pe lângă bir și taxe vamale apar: găinaritul, vama de cosit, văcaritul (sub Iancu Voda în 1580). În cazul în care cineva nu plătea birul, acesta trebuia achitat de ceilalți locuitori sau de proprietarul moșiei. Cel ce plătea birul altuia, fără îndeplinirea vreunei alte formalități, dobandea dreptul de proprietate asupra bunurilor debitorului sau.

Istoria birului se continuă până la 1700 când denumirea sa, se transformă și devine rupta. Tot acum apar alte dări în natură precum: vavaritul, fumăritul, tutunăritul, deselina, pogonăritul și își continuă existența și taxele vamale.

În această perioadă, organizarea fiscală începe să capete o oarecare concretețe teoretic apare exigibilitatea: se stabilesc suma și termenul de plată, practic continuă vechiul sistem de impunere – de către boieri – și percepere – birari.

Pe la mijlocul secolului XVIII este menționată o dare directă numită civerturi (sferturi): un impozit personal (capilatia); plătibil în patru sferturi trimestriale; modul de terminare al acestei dări fiind identic cu cel al cislei.

Pe lângă acestea, alte surse de venituri ale Domnitorului se constituiau din exploatarea ocnelor de sare, din pescuit, din moșii.

Pe lângă toate aceste dări au mai existat alte numeroase dări, așezate din primele timpuri și care au dăinuit vreme de secole. Șirul mare al acestor dări s-a putut reconstitui după documente istorice găsite, în mod deosebit după cele din epoca fanariotă. S-a putut astfel reconstitui modul de aplicare, abuzurile la care s-a ajuns prin măsuri impuse de nevoia de bani a domnitorilor care cumpărau domnia de la Constantinopol: “nu exista un popor în lume care să fie mai apăsat de despotism și copleșit de dări ca țăranul român din Muntenia și Moldova și, nimeni nu ar putea suferi cu aceeași răbdare și aceeași resemnare ca dânsul, nici chiar jumătate din sarcinile ce apăsau asupra lui” (Th.C.Aslon, “Tratat de finanțe”, București, 1925, pag.21 – citat din Wilkinson, consulul Angliei în Principatele de la 1814 la 1821).

În timp ce în alte state dezvoltarea capitalului (comerțului, industriei) a schimbat structura economiei și a făcut să adopte sisteme fiscale corespunzatoare, în Principatele Romane abia în secolul al-XIX-lea s-a trecut de la dările și prestațiile în natură la dările în bani (impozite).

Reforma domnitorului fanariot Constantin Mavrocordat, în a treia să domnie în Muntenia (1739), este recunoscuta ca prima încercare științifica de asezare și percepere a impozitelor. Partea cea mai însemnata a acestei reforme o constituie transformarea impozitului direct numit capitatiune, dintr-un impozit de repartitie intr-unul de calitate. Apare astfel aplicarea unui principiu științific care, pe vremea aceea, insemna o adevarată revoluție fiscală (în Franța sub forma unui impozit de calitate a fost reglementata în anul 1701). Un alt principiu științific în domeniu fiscal se regasește în masura ca toti contribuabili să stie anticipat ce dări și în ce cuantum aveau obligația să plăteasca.

Concret, reforma privind așezarea și perceperea impozitelor a lui Constantin Mavrocordat, desi practic neaplicata în viata, poate fi redata astfel:

A obligat pe toti capii de familie – cu exceptia boierilor – la plata birului fixat la 10 lei/an, în patru sferturi;

A declarat pe țărani (contribuabili) responsabili numai pentru partea lor de contribuție;

A suprimat vacaritul, pogonaritul, ploconul bairamului, pescherul (tributul) din sarcina boierilor și dările extraordinare (ploconul steagului, mucarelului) din cae a teranilor;

A mărit venitul țării care era obținut prin organizare de licitatii;

A stabilit ca funcționarii statului să fie plătiti din casa statului (bugetul acestuia);

A redus numarul funcționarilor mici și I-a impus la plata birului;

A instituit un control asupra bugetului manastirilor (primul control financiar din țara noastră);

A mărit unele dări ca: oieritul, vinăritul, dijmăritul.

Pentru a aplica reforma să fiscală, Constantin Mavrocordat a trebuit sa recurgă și la măsuri de organizare administrativă.

Pe lângă cele menționate mai sus, domnitorul a mai dispus efectuarea unui recensamant al contribuabililor cu care ocazie s-au recenzat 47.000 contribuabili cărora li s-a prevazut o însemnare cu pecetea și i s-a stabili numarul rolului de contribuție (peceti), iar plata impozitului s-a stabilit să se faca la parcalabul satului (perceptor) ceea ce constituia o inslenire pentru contribuabili. De asemenea, a contopit venitul camarii domnesti, până atunci separat de venitul țării, cu venitul Tezaurului public, constituind o singură casa (masura retrogadata). Din aceasta casa se plăteau: tributul Porții, dările către pasalele turcesti și milele. Ceea ce prisosea se varsa în casa domnitorului. Tot acum s-a inființăt casa resurselor pentru plata funcționarilor, alimentata cu câte 4 parale de fiecare leu din venitul general al tezaurului.

Reforma încercată de Constantin Mavrocordat a urmărit să aplice principiile generalitatii, proporționalitatii și al raspunderii individuale față de fisc, principii care se regasesc în legislația fiscală din epoca moderna. Ea avea ca scop, pe de o parte, stăpânirea unor abuzuri legate de strângerea impozitelor si, pe de alta parte, marirea venitului domnitorului. Ca o critica adusa reformei ne putem referi la faptul ca ea nu a cutezat să se atinga de privilegiile boierilor, lucru justificat de dorinta atragerii acestora în favoarea formelor sociale preconizate în favoarea țărănimii.

Din cauza necesitatii tot mai mari impuse de turci și a instabilitatii în ce priveste domnia țării, reforma lui Constantin Mavrocordat nu a avut rezultate practice, domnitorii ce au urmat neluand în seama prevederile acesteia. Astfel, Alexandru Ipsilanti a modificat reforma în anul 1775 când a luat hotărârea ca pentru acoperirea cheltuielilor țării să se perceapa trei dări pe an în suma de un galben și o alta dare pentru acoperirea tributului către Poarta, ceea ce a condus la o inrautatire evidenta a situației contribuabililor: “Din cauza războielor, a distrugerilor continue de pe urma armatelor de ocupatie, a nenumaratelor impozite și a modului în care se făcea strângerea lor, populația ambelor Principate se rarise, caci aproape 400.000 locuitori fugisera în Rusia peste Nistru, 300.000 în Serbia și 75.000 în Bulgaria, astfel ca după anul 1790 în Valachia nu erau decât vreo 800.000 locuitori și 500.000 în Moldova “(Enciclopedia Romaniei, vol.IV, pag.756, Imperiile Naționale, București,1943).

Sistemul de impunere a fost consecinta fireasca a organizarii sociale din acea perioada ale cărei inegalitati sociale s-au manifestat și în planul inegalitatilor fiscale (boierii nu plăteau bir), de asemena și proprietatea funciara care era un izvor insemnat de venituri pentru țară și prezenta o bază sigura de impunere, a fost scutită de orice impozit în această perioadă.

O reformă a impozitelor în Principate, pe o bază mai dreaptă, erau greu de realizat în această perioadă, datorită situației politice fluctuante, iar toate reformele fiscale încercate, fie de Constantin Mavrocordat, fie de alti domnitori, nu au avut rezultate favorabile nici pentru masa mare de contribuabili și nici pentru economie, ele neschimband, practic sistemul de impunere.

Aceasta operație a încercat să o realizeze și în buna parte a reușit Regulamentul Organic.

1.2.2. Sistemul fiscal de la Regulamentul Organic până la Convenția de la Paris (7/19 august 1958)

Fiscalitatea romaneasca în acesta perioada a fost dominata de trei repere temporale:

Când s-a pus în aplicare sistemul de impozite inființăt de Regulamentul Organic;

1859, când au fost supuse la impozite toate clasele societății precum și proprietatea financiară;

1874, când s-a accentuat tendinta către impozitele indirecte.

“Bazele finanțelor de stat ale României moderne au fost puse de Regulamentele Organice ale Munteniei și Moldovei (1831-1832).Din punct de vedere bugetar aceste acte constitutionale au însemnat trecerea de la sistemul financiar și fiscal bizantino-feudal format în decursul secolelor precedente, la sistemul de sisteme regulate, bazate pe veniturile stranse și administrate după anumite reguli, supuse controlului politic și juritic al organelor constitutionale ale statului” (M.Maievski Contribuții la istoria finanțelor publice ale Romaniei 1914-1944, Ed. Științifica, București,1957).

Regulamentul Organic constatând haosul lasat de domnitorii fanarioti, a reglementat un nou regim fiscal. El a desființăt toate dările în bani și în natura care existau în cele două Principate (birul, breslele, ruptele-sferturile, vămile interioare, vacaritul, oieritul, dările suplimentare, etc.), conform art.61 al Regulamentului Organic din Muntenia și art.65 al celui din Moldova.

Prin Regulamentul Organic s-au inființăt ori s-au păstrat următoarele impozite:

-directe: 1. Capitatia-dare personală;

2. Dojdia mazililor;

3. Potenta-impozit pe clase asupra comerciantilor și profesionistilor

-indirecte: vămile interioare; taxa de export asupra boilor și vacilor; oieritul și cornaritul strainilor; impozitul asupra sarii; veniturile domeniilor; venitul de 25 % asupra averilor nemiscatoare ale manastirilor Mitropoliei și Episcopiei.

-aditionale: (1/10 din capitatie pentru “cutia satelor” infrumusetarea acestora și 1/10 din potenta pentru “cutia orașelor”).

-locale: se prevedea pentru comune o cota din vin, spirt, tutun,etc).

Ca principii ale fiscalitatii moderne, Regulamentul Organic a statuat egalitaeta tuturor inaintea impozitelor și a prevazut ca impozitul să fie determinat și nu a arbitrat cum proceda până atunci, să fie plătit la anumite scadente cunoscute atât suma plătita, cât și scadenta în mod anticipat de contribuabil. Astfel, în acest documentcare reprezintă prima Constitutie romaneasca, se stipula: “Drept aceea comitetul chemat fiind a aseza temeiurile noului Regulament, care trebuie să o carmuiasca de acum inainte Principatul Valahiei, au socotit datoriei să întrebuințeze la alcatuirea capului pentru finanțe, rânduiala de mai jos:

sa strice și să desputerniceze orice bir și dojdie pentru fiecare an;

sa hotărasca neapăratele cheltuieli ale statului pentru fiecare an;

sa hotărasca birurile și toate veniturile care se vor strânge de acum inainte și se vor rândui a intampina cheltuielile anului;

sa aseze reguli hotărâtoare și nestramutate pentru cotografii (recensamant) și impărțirea birului și a dojdiilor;

sa hotărasca rânduiala ce trebuie să se pastreze la strângerea birului și a celorlalte ramuri de venituri ale statului;

sa aseze chipul cu care Casa Visteriei să-și dea socoteala (Th.C.Aslau “Tratat de finanțe”, București, 1925).

Printre meritele Regulamentului Organic, desi nu a fost privit niciodata cu incredere de poprul roman deoarece a fost opera strainătății care l-a impus, în domeniul finanțelor și fiscalitatii, subliniem:

a făcut prima unificare fiscală a Tarilor Românești, Muntenia și Moldova, aceasta având loc inainte de a fi realizata unirea politica;

a fixat cheltuielile statului pe fiecare an;

a introdus rânduiala în finanțe în locul anarhiei precedente;

a fixat dările și toate celelalte venituri pentru a face față cheltuielilor;

a pus la baza sistemului fiscal modern incipient principii ale fiscalitatii valabile și astazi;.

Ca o critica adusa Regulamentului Organic în domeniul analizat, se remarca faptul ca nu a adus egalitatea tuturor în față impozitelor (boierii nu plăteau nici un impozit direct) și mentinerea sistemului vechi de adaugiri și scăderi la dările existente în funcție de rodnicia agriculturii anilor din acea perioada.

Cu Tratatul de la Paris din 18/30 martie 1856 care a pus capat războiului Crimeii și cu Convenția de la Paris din 7/19 august 1858 care s-a ocupat de soarta Principatelor Romane, România intra intr-o noua faza.

Prin art.24 al Tratatului s-a admis desființărea privilegiilor de clasa, egalitatea tuturor romanilor în fața legii, așezarea echitabila și generală a contribuțiilor în funcție de averea fiecăruia.

Art.46 din Convenția de la Paris prevedea chiar în mod formal ca toti romanii să fie egali în fața legilor și a impozitelor, ca toată lumea va plati “o dare personală” și cerea revizuirea legilor privind impozitele care existau în ambele Principate. Acest principiu a fost pus în aplicare prin bugetul anului 1859, când au fost impuși un număr de 15050 privilegiati care până atunci fusesera scutiți.

Sistemul fiscal de la A.I.Cuza la primul război mondial

Sistemul financiar din timpul domniei lui Cuza a trebuit să ia în considerație prevederile Convenției de la Paris și mai ales să țină seama de situația reală a celor două țări rezultata în urma aplicarii stipulatiilor Regulamentului Organic. Sistemul fiscal care a asigurat resursele în acea perioadă a fost, în mare parte moștenit de la vechiul regim racordat treptat la prevederile Convenției și la nevoile financiare presante.

La inceputul domniei, A.I.Cuza în mesajul din 1859, declara ca impozitele vor fi stabilite “numai treptat și aceasta în urma unor studii adanci”. La 24 ianuarie 1862, Cuza relua problema impozitelor și a bugetelor propunand: așezarea definițifa și unificarea impozitelor, înființarea serviciilor de constatare și percepere a dărilor, înființarea unei Inalte Curti de Conturi di adaptarea unui buget echilibrat cu mentiunea ca acest program a fost realizat decât partial.

În 1862, odata cu unificarea administrativa, s-au pus bazele unui inceput de organizare financiară în scopul unificarii fiscale a ambelor Principate, legislație inspirata după cea atarilor apusene. Astfel, la 31 martie 1862 s-au votat următoarele legi privind:

unificarea impozitului financiar, fixandu-se la 4% din venitul net al proprietăților nemiscatoare;

unificarea contribuțiilor de poduri și sosele;

taxa de 10% asupra bunurilor de mina moarta s-a extins și în Moldova;

unificarea contribuțiilor personale.

În anul 1863 s-a votat o noua serie de legi fiscale printre care cea mai importanta, legea potentelor cu mai multe clase de potentori. De asemenea, s-a desființăt legea timbrelor din Moldova-1858 și s-au aplicat legile care erau în vigoare în Muntenia, dar care nu se aplicasera aproape deloc, și anume cea privitoare la taxele de judecata și la taxele vânzărilor de buna voie. Tot în acest an s-au tiparit “Instrucțiunile” pentru aplicarea legilor de atunci sub denumirea de “Condica Contribuțiilor Directe”. Constatarea materiilor impozabile se făceau prin recensaminte efectuate la interval de 5 ani. Se intocmeau registre matricole după ce în prealabil se stabilea impunerea.

În anul 1864 apare “Codul Controlorilor” care se referea la controlori generali, controlori de districte, de ocoale și ajutori de controlori. Incasarea impozitelor se făcea de perceptori care erau ajutati de agenți.

Impozitele în vigoare în perioada 1859-1866 se pot grupa astfel:

impozite directe (capitatia tăranilor, impozitul funciar, potenta);

impozite indirecte (taxa de export, taxa de transmisie, taxe vamale).

Aceste impozite nu au putut să procure întregul volum de venituri necesare echilibrarii bugetului, astfel ca exercitiile bugetare din timpul lui Cuza au fost aproape toate deficitare.

Rezultă astfel că “istoria finanțelor din timpul lui A.I.Cuza prezintă aceleasi simptome de agitatie a unei stari de transzitie pe care o prezintă în viata poporului roman aceasta perioada de 7 ani, atât de bogata în evenimente politice și sociale” (Th.C.Aslan “Tratat de finanțe”, București,1925).

Odata cu incoronarea lui Carol de Hohenzollern, țara a intrat intr-o faza noua de evoluție. A început construirea retelei de cai ferate, agricultura a capatat o importanta mai mare în viata economică, industria incepe a se infiripa, impozitele vechi au fost inlocuite cu impozite mai moderne.

În anul 1872 a inceput reforma impozitelor care a ameliorat până la un punct situația financiară după perioada domniei lui Cuza, când doar în 1863 bugetul s-a incheiat cu excedent.

În perioada 1866-1916, în România mică existau următoarele impozite:

impozite directe, incluzand:

impozitul financiar-agricol și pe clădiri.

Începând cu 1855 se face distinctia asupra proprietății, în sensul ca dacă aceasta era exploatat de proprietar, impozitul era de 5% dacă proprietatea era arendata, cota era de 6% și în cazul proprietarilor absentisti se percepea un impozit de 12%.

potenta care data de la Regulamentul Organic și căruia începând cu 1867, I s-a introdus 3 clase: A,B,C, contribuabilii fiind impusi după ocupatii și semne exterioare.

caile de comunicatie;

impozitul complimentar care consta dintr-un drept fix de 6 lei și unul proporțional de 1% asupra venitului general al contribuabilului;

impozitul asupra venitului din valori mobiliare care s-a introdus în 1906 după incercari succesive la 1896 și 1900, numai la un număr limitat de venituri;

impozitul pe salariu introdus în 1877 (în perioada 1891-1900 a fost desființăt);

taxele militare introduse în 1900 prin “legea pentru recrutarea armatei”.

impozite indirecte:

taxele de timbru și inregistrare, votate în 1872;

impozitul pe bauturile spirtoase. Acest impozit a cunoscut o dezvoltare excepționala, contribuind semnificativ la formarea veniturilor statului;

impozitul pe vii;

vama – la 1874 a aparut o lege a vămilor și în 1875 s-a eleborat un tarif vamal cu drepturi specifice pe număr, greutate, masura, etc.

impozite pe consumație:

impozitul asupra zaharului introdus în 1898 (15 bani/Kg);

impozitul asupra produselor petroliere cu începere din 1899;

impozitul pe spectacole.

monopolurile statului:

monopolul sarii – administrat de stat de la 1862, a fost perioda 1832-1862 arendat. Inainte de Regulamentul Organic, venitul sarii era un venit al domnitorului pe care acesta îl arenda sau îl strângea în regie;

monopolul tutunului a fost inființăt de Cuza prin decretul din 5 decembrie 1864, desființăt în 1867 și reanființăt prin legea din 6 februarie 1872;

monopolul chibriturilor inființăt prin legea din 18 martie 1886;

monopolul cartilor de joc(1886);

monopolul prafului de pusca (1880);

monopolul hartiei de tigarete (1900);

impozitele locale care au fost reglementate prin legea rurala din 1864.

Organizarea administrației fiscale în această perioadă a făcut noi pași înainte. În 1871 apare “Legea pentru contribuțiunile directe” – constatare și percepere – și se desființează Corpul Controlorilor, locul lui fiind luat de Comisiile Comunale.

În 1877 apare “Legea pentru recensământul contribuțiunilor directe”, când apare și prima lege de urmărire care continea 25 de articole precum și gradele de urmărire, privilegiile statului și prescriptia.

În 1882 s-a introdus “carnetul de contribuabil” și a aparut “Legea pentru organizare a Ministerului de Finanțe”, când iau ființă administratiile financiare.

La răscrucea dintre 2 secole, al-XIX-lea și al-XX-lea, în România s-a încercat de către P.P.Corp în 1990, reforma impozitelor directe. Prin proiectul de lege respectiv se modificau toate impozitele directe existente până la acea data: impozitul financiar, potentele, impozitul asupra salariilor funcționarilor și pensionarilor și se introducea pentru prima data în legislația romaneasca, un impozit de 5% asupra averii mobiliare și un impozit complementar menit să inlocuiasca impozitul pentru caile de comunicatie. Acest proiect de lege a cazut la vot.

O nouă încercare de reformă a impozitelor directe are loc în 1910, prin aceasta urmărindu-se impunerea tuturor veniturilor intr-un mod cât mai simplu, fiind prima încercare de a aduce în România un impozit unic pe venit prin inlocuirea celor 6 impozite directe existante: funciar, pe salarii, pe averea mobiliara, potentele, impozitul personal și taxa asupra hectarelor de vii. Acest unic impozit ar fi fost progresiv, fiecare contribuabil era impus asupra totalului net al veniturilor realizate (venitul impus era cel care rămânea contribuabilului după deducerea cheltuielilor facute de acesta pentru a-l dobandi) din munca sau fructificarea capitalului. Aceasta reforma reprezenta intentia de a crește veniturile statului pe masura creșterii avutului personal și a avutiei naționale.

Printre primele scrieri fiscale temeinice trebuie amintite: “Tratatul de finanțe” de dr. Creanga (1901) și “Finanțele Romaniei de la Regulamentul Organic până astazi” de dr. Th.Aslau (1905).

Sistemul fiscal românesc între cele două războaie mondiale

Partea de venituri a bugetului statului Romaniei interbelice a avut ca sursa principala de alimentare veniturile fiscale la care se adaugau veniturile cu caracter economic provenind din exploatarea serviciilor publice de transport, comunicatii, etc.

Varietatea sistemelor fiscale preluate de la provinciile românești unite în 1918, a impus unificarea sistemului fiscal care a fost desavarsita între anii 1923-1927. La baza sa, ca și a sistemului financiar în general au stat și după “marea” Unire, instituțiile financiare și bugetare ale nucleului sau centrl – Vechiul Regat.

Reforma fiscală după unirea de la 1 decembrie 1918 era strict necesara data fiind mostenirea celor 4 regimuri deosebite de impozite. În Ardeal erau 10 feluri de impozite directe, în Basarabia erau două regimuri diferite în privinta impozitelor – în cele 3 judete de sus: Cahul, Ismail și Belgrad era adoptata legislația fiscală a Romaniei, în restul Basarabiei existau 5 impozite directe. Pe de alta parte, vechiul sistem fiscal nu mai dadea un randament corespunzator, el aducând statului un venit insuficient (țara avea la acea data o importanta datorie externa).

1.2.4.1.Reforma fiscală a lui Nicolae Titulescu din 1921

Reforma fiscală a Romaniei reîntregite a fost propusa în 1921 de N.Titulescu, ministru de finanțe cu ocazia întâiului buget unificat, fiind inspirata de legislația financiară a statelor dezvoltate. El a propus următoarele principii:

Reducerea cheltuielilor publice până la limita unde incepe dezorganizarea serviciilor publice.

În acest scop prin legea bugetară se cerea:

instituirea unui control preventiv al cheltuielilor publice care să impiedice sporirea cheltuielilor suplimentare;

instruirea unui organ care, în cursul anului financiar să dea concursul sau Ministerului Finanțelor pentru a face reduceri peste cele prevăzute în buget;

trecerea în legea bugetară a unor dispozitii din legea contabilitatii publice relative la ordonanțarea cheltuielilor de personal numai în rate lunare egale ca și a celor materiale.

Sporirea veniturilor prin crearea de noi impozite până la limita care nu se poate depăși fara a stanjeni producția. Principiile de bază ale acestui nou sistem fiscal erau:

impunerea venitului efectiv realizat în baza declarației contribuabilului;

discriminarea sistemului de cote după natura veniturilor realizate;

introducerea impozitului pe venitul global.

În scopul realizării elementelor de reforma fiscală, N.Titulescu a depus Parlamentului următoarele proiecte de legi care vizau:

a) reforma contribuțiilor directe cu crearea impozitului progresiv pe veniutl global;

b) impozitul pe lux și cifra de afaceri;

c) impozitul progresiv pe succesiuni;

d) impozitul extraordinar progresiv pe avere și pe imbogatirea de război.

Legea contribuțiilor directe (LCD) prevedea o aplicare mai elastica a impozitului, precum și unele măsuri de constrângere și sancționare pentru nedeclararea veniturilor sau sustragerea de la plata impozitului.

Veniturile supuse impozitului direct prin legea din 1 august 1921 erau impărțite în 7 categorii, denumite cedule:

veniturile proprietăților funciare necladite;

veniturile proprietăților funciare cladite;

veniturile exploatarilor agricole;

veniturile întreprinderilor industriale și comerciale;

venituri din profesiuni și ocupatii necomerciale;

salarii, indemnizatii, pensii și rente viagere;

veniturile valorilor mobiliare, creanțelor, depozitelor, garanțiilor.

Toate aceste venituri erau impuse cu cote proporționale. Totalitatea veniturilor cedulare și necedulare efectiv realizate de un contribuabil în anul precedent erau supuse în plus în cazul în care depaseau minimul de existenta neimpozabil la impozitul global progresiv.

Cotele impozitului progresiv se aplicau pe transe de venit, începând de la 2% pentru venitul până la 10.000 lei și mergea până la 50% pentru portiunea de venit mai mare de 20.000.000 lei anual. Minimul de existenta fixat între 2.500 lei pentru comunele rurale și 4.000 lei pentru cele urbane, era dedus în toate cazurile oricare ar fi fost marimea venitului impozabil.

Totuși datorită unor manevre politice, sistemul impozitelor directe și al impozitului global progresiv legiferat în 1921 nu a mai fost pus în aplicare.

1.2.4.2. Reforma fiscală a lui Vintilă Brătianu din 1923

Cu începere din 1923 a fost pusă în aplicare noua lege a contribuțiilor directe, lege prin care se înființau 6 impozite directe numai elementare, inlocuind denumirea de cedule și anume: agricole, din clădiri, mobiliare, din salarii, din industrie și comerț (inclusiv banci) și din profesiuni. Cotele de impunere erau în general mai scazute decât legea lui Titulescu.

Impozitul pe venitul global se așeza asupra întregului venit anual al contribuabilului, care se compunea din veniturile supuse la impozitele elementare. Pentru evaluarea acestor impozite se impuneau veniturile capului de familie. Venitul global se forma scăzându-se impozitele elementare și dobanzile plătite la datoriile chirografare și ipotecare. Cotele erau cuprinse între 1% și 30%.

Pentru întreprinderile industriale și comerciale, impozitul global a fost inlocuit prin asa numitul impozit complimentar, de asemenea progresiv, cu cote variind în funcție de rentabilitatea întreprinderii calculata sub forma raportului între beneficiul net și capitalul social plus rezervele.

Sistemul de cote de impunere în favoarea bugetului de stat s-a întregit prin cote suplimentare în favoarea judetelor, comunelor și camerelor profesionale “aditionale”, noul sistem de contribuții directe fiind menit să rezolve și problemele mijloacelor pentru finanțe locale.

Comparând noul regim al contribuțiilor directe cu cel din 1921, rezulta ca legea din 1923 cuprindea o serie de degrevari pentru veniturile capitalurilor investite în agricultură, industrie și banci, veniturile arendașilor și absentiștilor și, în general pentru veniturile mari.

Impozitul pe veniturile din salarii, singurele supuse unei duble impozitări progresive: o data la elementar și inca o data global, a fost redus pentru salariile mici (sub 4.000 lei lunar), dar majorat pentru salarile mai mari.

Tratamentul fiscal aplicat veniturilor din muncă, venituri de masă urmăribile ușor prin sistemul stopajului la sursa și cel mai putin susceptibile de evaziune, explica randamentul din ce în ce mai mare al impozitului pe salarii și importanta lui relativ preponderenta în întregul sistem al contribuțiilor directe.

Pentru a da elasticitatea necesara, pe lângă Ministerul Finanțelor a luat ființă o comisie centrala fiscală ale cărei decizii interpretative erau obligatorii ca și dispozitiile legii.

Aplicarea acestui nou sistem de impozite directe insemna introducerea în sistemul fiscal românesc a unor principiide impunere moderne comparabile cu cele din statele capitaliste din apusul Europei (progresivitatea impunerii pe venit corespundea unei notiuni avansate de justitie socială).

Privită prin prisma rezultatelor financiare, noua reformă a dat rezultate scontate de autorii ei. În perioada 1922-1928 a crescut importanta impozitelor directe în totalul veniturilor bugetare ale statului de la 8,3% la 23%. Pe un plan mai general, între anii 1921-1924 în ciuda unor dificultati enorme de ordin economic și social, s-au realizat totuși în materie de finanțe ale statului: unificarea bugetară, reforma impozitelor directe, consolidarea datoriei flotante externe, reducerea serviciului datoriei publice, crearea creditului industrial. În acesti ani, prin creșterea succesiva a impozitelor și taxelor s-a cautat să se infraneze tendintele inflationiste, urmărindu-se și provocând totodata scumpirea treptată a vietii din interior până la nivelul preturilor din exteriorul țării.

Impozitele indirecte nu au suferit modificari esentiale prin reforma din 1923, ele fiind aceleasi pe toată perioada analizata, cu mici modificari. Din aceasta grupa de impozite existente după 1923, amintim: impozitul timbrului; impozitul pe automobile care s-a stabilit din 1921 după greutatea masinii, iar din 1939 s-a impus după forta motrice calculata pe baza capacitatii cilindrice; impozitul pe spectacole; impozitul pe lux și pe cifra de afaceri (1921) modificat prin legea lui V.Madgearu din 1933 când acest impozit a atins maximum de randament, inlocuindu-se taxa generală asupra cifrei de afaceri comerciale cu un sistem de impunere unica a produselor la scoaterea lor din circulatie de la locul de producție sau din vama pe ansamblu, impozitul crescând cu 40%; impozitul taxe de consumație pe: petrol, faina, zahar, drojdie, ciment.

CAPITOLUL II. SISTEMUL FISCAL în ECONOMIA DE PIATA

Caracterizare generală

Conținutul și rolul impozitului

Elementele impozitului

Clasificarea impozitelor

Caracteristici generale ale impozitelor directe.

Caracterizare generală

Agenții economici au obligația de a plati diverse impozite, taxe și contribuții generate de: desfasurarea activității curente; plata salariilor; elemente patrimoniale (bunuri mobile și imobile); alte obligații.

Aceste obligații în sume sau cote procentuale, sunt destinate Bugetului de Stat, Bugetului Asigurilor Sociale, bugetelor locale, Ministerului Muncii și Protectiei Sociale, altor instituții pentru a fi utilizate conform legilor în vigoare.

Obligațiile generate de desfasurarea activității cerute:

Impozitul pe profit;

Accizele (taxele speciale de consumație) la produsele din import și din țară și impozitul la titeiul din producția interna și gazele naturale;

Taxa pe valoare adaugata;

Impozitul pe dividente;

Impozitul pe venitul reprezentantelor firmelor straine din România;

Contribuția la fondul special pentru sanatate;

Contribuția la fondul special pentru dezvoltarea și modernizarea drumurilor publice;

Contribuția la fondul special pentru dezvoltarea și modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei, precum și a celorlalte unități vamale;

Taxe vamale;

Impozitul pe profitul obținut din activitățile comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protectia consumatorilor.

Obligații generate de plata salariilor:

a) Obligațiile persoanelor juritice:

1.Impozit suplimentar pe fondul de salarii;

2.Contribuția pentru asigurarile sociale;

3.Contribuția la fondul pentru ajutorul de somaj;

4.Contribuția la fondul special pentru sanatate care se suporta din CAS (2%);

5.Contribuția la fondul de risc și accident.

b) Obligațiile salariaților:

1.Impozitul pe salarii;

2.Impozitul pe indemnizatii în cadrul asigurarilor sociale;

3.Contribuția la fondul pentru ajutorul de somaj.

Au fost menționate și obligațiile generate de plata salariilor deoarece vărsarea acestora se face prin stopaj la sursa.

Obligații generate de elementele patrimoniale:

Impozit pe clădiri;

Impozit pe venitul agricol;

Impozit pe terenurile neagricole;

Taxa asupra mijloacelor de transport;

Taxe de metrologie;

Taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat utilizate în alte scopuri decât pentru agricultura sau silvicultura;

Taxa de intabulare pentru vânzările de active.

Alte obligații:

Taxe locale:

Taxe pentru folosirea locurilor publice;

Taxe pentru eliberarea certificatelor, avizelor și autorizatiilor în domeniul constructiilor;

Taxe pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afisaj și reclama;

Taxa pentru unele utilaje aflate în proprietate sau folosinta;

Taxa pentru sederea în statiunile balneo-climaterice.

Taxe datorate statului pentru diferite servicii prestate:

Taxe de timbru;

Taxe consulare;

Taxe de protectie;

Taxe în domeniul audio-vizualului.

Denumirea de “fisc” provine din limba latina unde “fiscus” inseamna cos sau paner. Prin urmare, putem deduce ca la inceputurile sale activitatea fiscală se servea de cos pentru a colecta hrana sau alte obiecte de trebuința personală de la cei cărora le prisosea, cei bolnavi lipsiti de mijloace de trai.

Activitatea fiscală apare ca o componenta a finanțelor publice și consta în stabilirea și perceperea impozitelor, taxelor și altor venituri ale statului. Pe lângă obiectul fiscal al activității fiscale, acela de a constitui resurse bănești necesare activității puterii de stat centrale și locale, din legile de impozite și taxe se pot desprinde și alte obiective care pot fi grupate astfel:

1.Incurajarea anumitor activități necesare pe plan social printr-un regim fiscal mai atragator și descurajarea activităților daunatoare climatului social sau stării de sanatate, educatie,etc.

Se cunosc aici măsurile inițiale de a scuti termene diferentiate de impozit pe profit, activitățile non inființăte de producție (pe 5 ani), activitățile din domeniul exploatării și explorarii resurselor naturale, al comunicatiilor și transportului (3 ani), prestari servicii (1 an) și comerț (6 luni) în scopul stimulării activității din agricultură, contribuabili care realizează anual cel putin 80% din venituri din agricultura datorează o cota de impozit de numai 25% față de cota generală de 38%.

Măsuri de descurajare a unor activități s-au prevazut în jocurile de noroc, inclusiv baruri și cluburi de noapte, dacă ponderea veniturilor realizate din aceste surse depasesc 50% din totalul veniturilor. În astfel de cazuri, la cota de impozite pe profit de 38% se adauga o cota aditionala de impozit de 22% (în total 60%). În cazul impozitului pe venitul agricol la culturile de sfecla de zahar, floarea soarelui, soia, în, canepa și bumbac, impozitul se reduce cu 50% cu condiția ca 60% din recolta să fie contractata și livrata agenților economici mandatati de stat.

2.Protectia socială a unor categorii defavorizate ale populației.

Aici putem cita:

scutiri la impozitul pe salarii pentru: sume primite de salariații pentru munca prestata în perioada preavizului de conducere; ajutoare ce se acorda din fondul de asigurari sociale și asistente socială;

scutiri de impozit agricol pentru invalizi și vaduve de război;

reduceri cu 50% a impozitului agricol pentru persoane handicapate

gradul I și II și persoane de peste 65 de ani care își lucreaza singure pamantul;

scutirea de taxe asupra mijloacelor de transport a autoturismelor, motocicletelor care apartin invalizilor și care sunt adaptate invaliditatii acestora;

reducerea cu 50% a taxelor pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale și monumentelor istorice.

Fiind o componentă a finanțelor publice, activitatea fiscală se integrează în relațiile sociale de natură economică care privesc repartiția produsului intern brut ce formeaza cadrul relațiilor financiare.

Finanțele cuprind relațiile economice care apar în procesul constituirii și repartizarii fondurilor de resurse bănești publice. Este evident ca activitatea fiscală își inscrie preocuparile în sfera de constituire a resurselor financiare publice și nu rămâne neinfluentata de procesul repartizarii fondurilor bugetare pe sectoare și activități.

Conținutul și rolul impozitelor

Impozitele prezintă o forma de prelevare a unei parti din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juritice la dispoziția statului în vederea acoperirii cheltuielilor sale. Aceasta prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil și fara contraprestatie din partea statului.

Caracterul obligatoriu al impozitelor trebuie inteles în sensul ca plata acestora de către stat este o sarcina impusa tuturor persoanelor fizice sau juritice care realizează venit dintr-o anumită sursa sau poseda un anumit gen de avere pentru care, conform legii datorează impozit.

Dreptul de a introduce impozite îl are statul și el se exercita, de cele mai multe ori prin intermediul organelor puterii centrale (Parlamentul) iar uneori și prin organele administrației de stat locale. Parlamentul se pronunta în legătura cu introducerea impozitelor de stat de importanta naționala (generală), iar organele de stat locale pot introduce anumite impozite în favoarea unităților administrativ-teritoriale.

Impozitele sunt plăți ce se fac de către stat cu titlu definitiv și nerambursabil. În schimbul acestora, plătitorii nu pot solicita statului un contraserviciu de valoare egală sau apropiată.

Sarcina achitării impozitului pe vanit revine tuturor persoanelor fizice sau juritice care realizează venit dintr-o anumită sursa prevazuta de lege. Această sursă este pentru muncitori și funcționari (salariul pentru agenții economici; profitul pentru proprietarii funciari; renta pentru detinatorii de hârtii de valoare) venitul produs de acestia.

Micii meseriasi și liber profesionistii suporta impozitul din venitul realizat de pe urma activității pe care o desfasoara.

Rolul impozitelor de stat se manifesta pe plan financiar, economic și social, dar în mod diferit de la o etapa de dezvoltare a economiei la alta. Rolul cel mai important al impozitelor se manifesta pe plan financiar, deoarece acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice. Astfel, în țările dezvoltate, impozitele și taxele procura între opt și noua zecimi din totalul resurselor financiare ale statului.

În țările în curs de dezvoltare, ponderea impozitelor și taxelor cunoaște diferentieri mai mari în totalul resurselor financiare publice variind între cinci și noua zecimi.

Caracteristic pentru evolutia impozitelor în perioada postbelica este tendinta de creștere absoluta și relativa a acestora. Sporirea volumului impozitelor s-a realizat prin creșterea numarului plătitorilor, extinderea bazei de impunere, precum și prin majorarea cotelor de impunere. Aceasta din urma a vizat în cea mai mare masura impunerea veniturilor persoanelor fizice și intr-o mai mică masura veniturile societăților de capital.

În unele tari poate fi remarcata o anumită accentuare a rolului impozitelor pe plan economic, concretizata în incercarile statului de a folosi impozitele ca un mijloc de interventie în activitatea economică. În funcție de interventia legiuitorului, impozitele se pot manifesta ca un instrument de stimulare sau de franare a unei anumite activități de creștere ori de reducere a producției sau consumului unui anumit produs, de impulsionare ori de îngrădire a comerțului exterior, etc.

Referindu-se la rolul impozitelor, un economist francez sublinia că impozitele pot fi folosite pentru “a încuraja (sub forma exonerării) sau descuraja (pe calea suprataxării) o anumită activitate economică. Fara să inceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, venitul fiscal a devenit un mijloc de interventie în domeniul economic și social”.

Pe plan social, rolul impozitelor se concretiza în faptul ca prin intermediul lor, statul procedeaza la distribuirea unei parti importante din produsul intern brut între clase și paturi sociale, între persoanele fizice și cele juritice. Astfel, prin intermediul impozitelor și taxelor statul preia la buget între trei și patru zecimi și chiar mai mult din P.I.B., în țările dezvoltate între două și trei zecimi în țările în curs de dezvoltare.

În literatura de specialitate se vorbește de existenta unor limite ale impozitelor, al căror nivel de la țară la țară și ele la o perioada la alta.

Astfel, după cel de-al doilea război mondial dacă luam drept criteriu ponderea impozitelor în produsul național brut, se considera ca aceasta limita reprezenta în majoritatea tarilor dezvoltate din Europa între 35% și 45%.

Limita impozitelor dintr-o anumită țară este influențată atât de factorii externi sistemului de impozite, cât și de factorii interni (proprii) ai acestuia.

Din categoria factorilor externi sistemului de impozite care influenteaza limita impozitelor intr-o țară, se pot menționa: nivelul produsului intern brut pe locuitor (cu cât acesta este mai mare, cu atât limita impozitelor poate atinge un nivel mai ridicat); nivelul mediu al impozitului și progresivitatea impunerii (țările cu un grad redus de fiscalitate atrag capitalurile din țările cu o fiscalitate ridicata); prioritatile stabilite de stat în ceea ce priveste destinatia resurselor financiare concentrate la dispoziția să (de exemplu, în țările în care cheltuielile cu educatia și ocrotirea sanătății ocupa un loc mai important în cadrul cheltuielilor publice, limita impozitelor este mai ridicata); natura instituțiilor politice (în țările cu organe de conducere ale statului alese în mod democratic; limita impozitelor este mai redusa comparativ cu aceea din statele cu regimuri totalitare).

În cadrul factorilor proprii sistemului de impozite care influenteaza limita impozitelor, locul cel mai important îl ocupa progresivitatea cotelor de impunere. Astfel, de exemplu în țările europene în care impozitele au o pondere mai ridicata în produsul intern brut, intalnim și cote de impunere cu o progresivitate mai accentuata. De asemena printre acesti factori, mai putem aminti modul de determinare a materiei impozabile (de exemplu aici intereseaza ce deduceri sunt admise din venitul brut pentru a se ajunge la venitul net sau impozabil).

Structura veniturilor Bugetului de Stat pe 1996 realizate în suma de 18.372,8 miliarde lei se prezintă astfel:

1. Venituri curente în suma de 18.267,5 miliarde lei constituie din venituri fiscale (impozite directe și indirecte) și venituri nefiscale, reprezentand 16,7% din P.I.B.;

2. Venituri fiscale în suma de 17.523 miliarde lei cu 0,4% sub prevederile definițive reprezentand 95,4% din totalul veniturilor bugetului de stat:

a) impozitul pe profit s-a incasat în suma de 3.517,3 miliarde lei cu o depășire de 1% față de prevederile actualizate, reprezentand 19,2% din totalul veniturilor circa 40% provenind din sectorul bancar.

b) impozitul pe salarii s-a incasat în suma de 6.656,3 miliarde lei realizand o depășire de 1,2% față de prevederile actualizate, reprezentand 36,2% în totalul veniturilor cu 0,6% mai mult decât în 1995. Din acest impozit au fost defalcate sume pe seama bugetelor locale în suma de 1972,6 miliarde lei, reprezentand 29,6% din totalul impozitului pa salarii incasat;

c) taxa pe valoare adaugata s-a incasat în suma de 5.359,3 miliarde lei reprezentand 29,2% din totalul veniturilor și 98,7% din prevederi.

Nerealizarea de 1,3% este determinata în principal de reducerea cotei de taxa pe valoare adaugata la 9% pentru animale, pasari, ingrasaminte chimice, legume, fructe și acordarea dreptului de deducere la produse scutite le plata TVA-ului (grau și orz).

d) accizele sunt în suma de 1.091,8 miliarde lei cu 1,7% sub prevederi având o pondere în totalul veniturilor mai mică cu 0,3% față de 1995.

e) impozitul pe titeiul din producția interna și gazele naturale s-a incasat în suma de 393,6 miliarde lei, fiind sub prevederi cu 1,6%.

f) taxele vamale încasate în suma de 1673,7 miliarde lei sunt cu 11% sub prevederi, totuși ca pondere în total venituri față de 1995 sunt mai mari cu 1%. Aceasta creștere a fost determinata de creșterea importului cu 5,9% și a cursului de schimb valutar cu 54,1%.

g) alte impozite indirecte, s-au incasat în suma de 472 miliarde lei.

GRAFIC 1.1.

Structura impozitelor în veniturile totale în anul 1996:

– impozit pe salarii 19%;

– impozit pe profit 26%;

– T.V.A. 29%;

– taxe vamale 9%;

– accize 8%.

Bugetul de stat pe 1997 Tabel 1

Sursa: Legea Bugetului de Stat pe 1997

GRAFIC 1.2.

Structura impozitelor în veniturile totale în anul 1997:

– impozit pe salarii 22%;

– impozit pe profit 18%;

– T.V.A. 31%;

– taxe vamale 12%;

– accize 13%.

Bugetul de stat cuprinde resursele financiare mobilizate la dispoziția statului și repartizarea acestora în vederea realizării obiectivelor de dezvoltare economică și socială a țării, precum și pentru funcționarea autoritatilor publice.

Bugetul de stat pe 1998 se stabilește la venituri în suma de 75.417,3 miliarde lei, iar la cheltuieli în suma de 88.443,7 miliarde lei cu un deficit de 13.026,7 miliarde lei cu un deficit de 13.026,4 miliarde lei.

Tabel 2

Sursa: Legea Bugetului de Stat pe 1998

GRAFIC 1.3.

Structura impozitelor în veniturile totale pe 1998

– impozit pe salarii 11,11%;

– impozit pe profit 14,59%;

– TVA 34,33%;

– taxe vamale 5,98.

Veniturile bugetului de stat se constituie din venituri curente în suma de 67.499,2 miliarde lei, venituri din capital în suma de 6.576,0 miliarde lei și incasari din rambursarea imprumuturilor acordate în suma de 1342,1 miliarde lei.

În cadrul veniturilor curente, veniturile fiscale sunt în suma de 65.024,5 miliarde lei din care 20.324,0 miliarde lei reprezintă impozite directe și 44.700,5 miliarde lei impozite directe.

Impozitele directe se constituie în principal din impozit pe profit în suma de 11.010,0 miliarde lei și din impozit pe salarii în suma de 8.380,0 miliarde lei.

În cazul impozitelor indirecte, taxa pe valoare adaugata este în suma de 25.891,0 miliarde lei, accizele și impozitul pe titeiul din producția interna și gazele naturale în suma de 12.841,0 miliarde lei.

Veniturile nefiscale se stabilesc în suma de 2.474,7 miliarde lei provin în principal din: vărsăminte din profitul net al regiilor autonome în suma de 336,0 miliarde lei, vărsăminte de la instituțiile publice în suma de 434,7 miliarde lei și diverse venituri în suma de 1.691,2 miliarde lei.

Veniturile din capital se constituie din valorificarea unor bunuri ale instituțiilor publice în suma de 10,0 miliarde lei, valorificarea stocurilor de la rezervele de stat și de mobilizare în suma de 5 miliarde lei, precum și vărsămintele din privatizare pentru constituirea Fondului la dispoziția Guvernului în suma de 5.891,3 miliarde lei.

Bugetul de stat pe 1999 se stabilește la venituri în sumă de 86.844,4 miliarde lei, iar la cheltuieli în sumă de 93.384,4 miliarde lei cu un deficit de 6.500,0 miliarde lei.

Constituirea resurselor financiare publice se face pe seama impozitelor, taxelor, contribuțiilor și veniturilor nefiscale, preluate de la persoanele juridice și fizice.

Incasarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a celorlalte venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale și ale bugetelor fondurilor speciale pe anul 1999, de orice natura și provenienta, se efectueaza în conformitate cu prevederile legale în vigoare. Controlul fiscal pentru stabilirea, urmărirea și incasarea debitelor pe anii precedenti, în limita perioadei de prescriptie, se efectueaza potrivit prevederilor actelor normative în vigoare la data operațiunilor supuse controlului.

Pentru anul 1999 la calculul profitului impozabil nu se aplica reducerea cu 50% a impozitului pe profit pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor încasate în valuta din exportul bunurilor realizate din activitatea proprie și din prestari de servicii internaționale, în volumul total al veniturilor.

Veniturile bugetului de stat pe 1999 se prezintă astfel:

Tabel 3

Sursa: Legea Bugetului de Stat pe 1999

GRAFIC 1.4.

Structura impozitelor în veniturile totale pe 1999:

– impozit pe salarii 9,52%;

– impozit pe profit 12,94%;

– T.V.A. 32,24;

– taxe vamale 10,44%;

– accize 20,27%.

Bugetul de stat pe anul 2000 se stabilește la venituri în suma de 112.188,3 miliarde lei, iar la cheltuieli în suma de 143.755,3 miliarde lei cu un deficit de 31.567,0 miliarde lei.

Veniturile bugetului de stat pe anul 2000 sunt în suma de 112.188,3 miliarde lei și se prezintă astfel:

Tabel 4

Sursa: Legea Bugetului de Stat pe 2000

GRAFIC 1.5.

Structura impozitelor în veniturile totale pe 2000:

– impozit pe salarii 0,98%;

– impozit pe profit 11,94%;

– T.V.A. 39,20%;

– taxe vamale 9,02%;

– accize 28,53%.

Bugetul de stat pe anul 2001 se stabilește la venituri în suma de 153.092,4 miliarde lei, iar la cheltuieli în suma de 194.398,2 miliarde lei, cu un deficit de 41.305,8 miliarde lei.

Constituirea resurselor financiare publice se face pe seama impozitelor, taxelor, contribuțiilor și veniturilor nefiscale preluate de la persoanele juritice și fizice.

Încasarea contribuțiilor, taxelor, impozitelor și a celorlalte venituri ale bugetului de sata, ale bugetelor locale și ale bugetelor fondurilor speciale pe anul 2001 de orice natura și provenienta, se efectueaza în conformitate cu prevederile legale în vigoare precum și potrivit dispozitiilor prezentei legi.

Veniturile bugetului de stat pe anul 2001 sunt în suma de 153.092,4 miliarde lei și se prezintă astfel:

Tabel 5

– miliarde lei-

Sursa: Legea Bugetului de Stat pe 2001

GRAFIC 1.6.

Structura impozitelor în veniturile totale pe 2001:

– impozit pe profit 16,56%;

– impozit pe venit 20,98%;

– T.V.A. 32,56%;

– taxe vamale 6,79%;

– accize 20,61%.

GRAFIC 1.7.

.

Evolutia ponderii în P.I.B. a impozitului pe profit în perioada 1991-1996

GRAFIC 1.4.

Evolutia ponderii în P.I.B. a impozitului pe salarii în perioada 1991-1996

Elementele impozitului

Impozitele se caracterizeaza prin anumite trasaturi determinate de modul de provenienta, modul de asezare, percepere și de rolul lor. Aceste trasaturi sunt precizate de acte normative instituitoare ale veniturilor bugetare (impozite și taxe) și servesc la așezarea, urmărirea și perceperea impozitelor si, totodata la stabilirea sanctiunilor în caz de neandeplinire a obligațiilor prevăzute de legile fiscale. Dintre aceste trasaturi enumeram: obiectul impozitului, baza de calcul, subiectul impozitului, plătitorul impozitului, cuantumul unitar sau cota impozitului, termenul de plata, insleniri acordate la plata, drepturile plătitorilor de impozite, obligațiile plătitorilor de impozite, sanctiuni aplicate în caz de neandeplinire a obligațiilor fiscale.

Obiectul impozitului îl reprezintă elementul concret care stă la baza așezării acestuia și poate fi diferit în funcție de: provenienta venitului, scopul urmărit, natura plătitorului. Astfel, poate constitui obiect al impunerii: venitul sau averea (în situații cum sunt: impozitul pe venitul agricol; impozitul pe salarii; impozitul pe veniturile realizate din incheieri de imobile); profitul (în cazurile prevăzute de legea impozitului pe profit); bunurile (cum este cazul impozitului pe clădiri).

Baza de calcul sau sursa impozitului reprezintă elementul pe care se fundamenteaza calculul impozitului. Baza de calcul poate să fie aceeași cu obiectul impozitului sau poate să difere de acesta. Obiectul impozitului este baza de calcul a impozitului mai ales atunci când obiectul impozitului imbraca forma venitului, profitului (este cazul impozitului pe profit, cazul impozitului pe veniturile liber profesionistilor, cazul taxei pe valoare adaugata). Sunt și situații când baza de calcul difera de obiectul impozitului, cum se intampla în situația impozitului pe clădiri unde obiectul impozitului este clădirea, iar baza de calcul este valoarea acesteia stabilita diferit pentru contribuabilii persoane fizice față de persoane juritice.

Determinarea materiei impozabile se poate face avnd la baza fie principiul realitatii, fie ținând seama de principiul personalizarii, în funcție de tipul impozitului. Dacă ea are în vedere principiul realitatii, atunci nu se tine seama de situația personală a contribuabilului sau de alti factori, ci numai de realitatea materiei impozabile (obiectul impozitului). Pe de alta parte, dacă se are în vedere principiul personalizarii, atunci se tine seama de situația personală a contribuabilului.

Datorită caracterului extrem de divers al materiei impozabile se folosesc mai multe metode de evaluare a acesteia: metodele declaratiilor fiscale, metode prezumtive și metode administrative.

În cadrul metodelor declaratiilor fiscale se disting:

metoda care are la baza declaratia de impunere a contribuabilului – este procedeul cel mai simplu de cunoaștere, de evaluare a materiei impozabile și se bazează pe furnizarea de către contribuabil, cu promptitudine și pe proprie raspundere, a elementelor privind situația să fiscală și pe dreptul de control al organelor fiscale permitand corectarea erorilor facute cu sau fara intentie; aceasta metoda are dezavantajul ca ofera contribuabililor posibilitatea de a sustrage o parte din materia impozabila.

metoda care are la baza declaratia tertului consta în declararea de către persoana care cunoaște marimea materiei impozabile, a datelor necesare pentru evaluarea acesteia de către organele fiscale (salarii, chirii, drepturi de autor); acest procedeu prezintă avantajul pentru administrație ca astfel obține informatii foarte exacte, tertul neavând nici un interes să diminueze sau să subevalueze materia impozabila.

Metodele prezumtive se caracterizeaza prin aproximatie. Din cadrul acestor metode fac parte tehnica bazata pe indicii (semne exterioare) și tehnica forfetară. Metoda bazata pe indicii este o metoda rudimentară, se aplica în cazul impozitelor reale (funciar, pe clădiri) și dau o imagine aproximativa asupra valorii obiectului supus impozitării fara a tine seama de persoana care detine obiectul respectiv. Evaluarea pe baza semnelor exterioare prezintă dezavantajul ca nu asigura o impunere echitabila. Metoda de evaluare forfetară are în vedere un număr de elemente economice specifice unor activități desfasurate de contribuabilii care sunt în relatie directă cu materia impozabila reprezentata de venit sau avere.

Marimea masei impozabile se stabilește prin atribuirea unei valori masei impozabile de către Administrația financiară, de comun acord cu contribuabilul. Metoda are dezavantajul ca ajunge la o subevaluare a materiei impozabile; tendinta de subevaluare este determinata atât de legislația fiscală, c/t; I de contribuabili.

Metodele de evaluare administrativa constau în stabilirea de către Administrația fiscală a valorii materiei impozabile pe baza datelor pe care le au la dispozitie; dacă subiactul impozitului nu este de acord cu evaluarea facuta de organul fiscal, el are dreptul la contestatie.

Subiectul impozitului (contribuabilul) este persoana fizică sau juritica detinatore sau realizatore a obiectului impozabil și care potrivit legii are obligația plății impozitului la buget. Pentru ca o persoana să fie subiect al unui impozit trebuie să poata exercita dacă este persoana fizică drepturi civile sau, dacă este persoana juritica trebuie să aiba personalitate juritica. Astfel, de exemplu, la impozitul pe salariu subiect al impozitului este muncitorul sau funcționarul, la impozitul pe profit – agentul economic la impozitul pe succesiuni – mostenitorul.

Plătitorul impozitului este persoana fizică sau juritica care realizează plata efectiva a sumelor la buget. De cele mai multe ori, plătitorul și subiectul impozitului sunt una și aceeași persoana fizică sau juritica (este cazul impozitului pe profit, impozitului pe clădiri). Exista și situații când impozitul datorat de o persoana este varsat la buget de către o alte persoana, de exemplu: în cazul impozitului pe venitul din salarii, subiectul este salariatul iar plătitorul este societatea la care actionarul detine hârtii de valoare. În aceste două situații, modalitatea de reținere și de varsare a impozitului se numeste stopaj la sursa.

Cuantumul unitar (cota impozitului) este elementul care se aplica asupra bazei de calcul în scopul determinarii marimii impozitului. Cota poate fi stabila în suma fixa (cota fixa) sau în cote procentuale.

Cotele fixe se utilizeaza atunci când obiectul impozabil nu se masoara în unități monetare, se aplica direct asupra unității de masura a bazei de calcul și se exprima în sume absolute. De exemplu, în cazul impozitului pe terenurile ocupate de clădiri și alte constructii se foloseste o cota fixa pe m2; taxele de timbru sunt exprimate în sume fixe pentru fiecare operație în parte (legalizare, autentificare).

Cota procentuala se poate exprima sub forma cotei proporționale, cotei progresive sau regresive. Cotele proporționale sunt exprimate printr-un procent unic care se aplica asupra volumului bazei impozabile; prin urmare, impozitul este determinat proporțional cu obiectul impozabil. În acest caz, oricât de ridicat sau de scazut ar fi venitul cota rămâne neschimbata. De exemplu, cote procentuale proporționale avem în cazul impozitului pe profit, T.V.A., taxelor vamale.

Cotele proporționale progresive se caracterizeaza prin faptul ca nivelul cotei impozitului nu rămâne constant ci, se modifica în sensul creșterii odata cu creșterea bazei de calcul. Cotele proporționale progresive pot fi: simple (se modifica în funcție de modificarile survenite în baza de calcul, dar de fiecare data se aplica aceeași cota de impozitare la întreaga baza de impozitare) sau pe transe de venit (situație în care cota de impozitare se modifica în funcție de creșterea bazei de calcul, dar se aplica de fiecare data numai la o anumită transa a acesteia iar, prin insumarea impozitelor partiale calculate pentru fiecare transa de venit se obține impozitul total de plata ce revine în sarcina contribuabilului). Progresivitatea simpla duce la neandreptatirea acelor contribuabili plătitori care realizează venituri ce se afla cu putin peste limita de la care se trece de la o cota de impozitare mai mică la una mai mare. În țară noastră nu exista impozite calculate după acest sistem. Impozitarea progresiva poate opera atât vertical cât și orizontal. Progresivitatea verticala opereaza în raport cu volumul obiectului impozabil. Cu cât obiectul este mai mare cu atât cota de impunere este mai ridicată.

Creșterea progresivă a cotelor este limitată până la un anumit plafon maximal, dincolo de care cota poate deveni fixă (de la un anumit plafon cota progresiva devine cota proporționala). Progresivitatea pe orizontala se refera la venituri egale ca volum în raport cu natura obiectului impozabil considerat sau în funcție de sursa acestora.

Cotele proporționale regresive pe trnase se modifica în sens invers modificarii bazei de calcul. Este cazul taxelor de succesiune și a taxelor aplicate tranzacțiilor imobiliare.

Termenul de plata indica data până la care impozitul trebuie achitat la buget. Termenul de plata se fixeaza, fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, luna) în cadrul căruia sumele trebuie varsate la buget, fie sub forma unei zile fixe a plății. Data limita până la care trebuie varsat impozitul la buget se numeste scadenta. Când termenul de plata este sub forma unui interval de timp, scadenta plății este în ultima zi a perioadei respective. Este situația, de exemplu, a impozitului pe profit care se plateste trimestrial termenul de plata fiind data a 25-a zi a primei luni din trimestrul urmator. Când termenul de plata este fixat sub forma unei zile fixe, atunci scadenta plății se suprapune cu termenul de plata. De exemplu plata taxelor vamale, a accizelor, a T.V.A.-lui în momentul intocmirii declarației vamale, atunci când se efectueaza operațiuni de import. La stabilirea termenelor de plata se au în vedere: marimea venitului, necesitatea alimentării fondurilor bugetare, posibilitatile contribuabililor, condițiile specifice de realizare a veniturilor impozabile. În cazul în care termenul de plata expira intr-o zi nelucratoare, plata se considera în termen dacă este efectuata în ziua imediat urmatoare.Neachitarea impozitelor la termenele stabilita de lege, se sanctioneaza prin majorări de întârziere, precum și prin alte sanctiuni cum ar fi: poprirea, sechestrarea unor bunuri de valoare identica cu suma impozitului neachitat la termen.

Facilitatile acordate la plata impozitului cuprind: scutiri, reduceri, amanari și asalonari la plata impozitului și taxelor. Acordarea unor exonerari și scutiri partiale, difera de la un impozit la altul și trebuie să aiba o justificare economico-socială. Pentru acordarea acestora este necesara analizarea comparativa a tuturor impozitelor existente la nivelul unei tari, a acordurilor internaționale dintre tari, a provenientei, modului de formare și utilizare a fluxurilor de venituri impozabile.

Înlesnirile acordate contribuabililor dar și reducerile pot avea o justiifcare economică, socială, financiară sau tehnică. Unele exonerări au motivații economice sau tehnice.

Spre exemplu, sunt exonerate de taxa pe valoarea adaugata, operațiile care nu au caracter economic realizate de unitățile de asistenta socială, sănătate, invatamant, cultura, sport; se exonereaza de taxa pe valoarea adaugata și de taxe vamale bunurile și serviciile exportate.

Scutirile se aplica în vederea favorizarii anumitor activități de exemplu a activităților care folosesc forta de munca cu randament scazut (persoane cu handicap). În acelasi timp, scutirile pot avea și un scop social, cum este cazul impozitului pe salariile persoanelor handicapate, a veteranilor de război. Mai sunt exonerati contribuabilii care au un venit sub minimul net provenit din salarii, pensii. Reducerile vizeaza scopuri sociale și economice. De exemplu, reduceri se acorda pentru impozitul pe profit pentru partea de profit reinvestita în anumite scopuri prevăzute de lege. Amanarile și esalonarile au în vedere decalarea termenelor de plata și fragmentarea sumelor de plata în anumite transe care urmeaza a fi varsate la buget. Ele se acorda cu aprobarea organelor fiscale teritoriale ale Ministerului Finanțelor. Bonificatiile se acorda în scopul stimularii agenților economici, plătitorilor în general, să achite cu anticipatie impozitele și taxele datorate. Bonoficatiile opereaza ca un procedeu de reducere a impozitului atunci când plata se face cu anticipatie și se acorda cu condiția să nu existe restante din anii precedenti. Ele se întâlnesc la o serie de impozite insa actele normative noi care apar, în majoritatea lor, nu cuprind și nu stipuleaza sistemul bonificatiilor.

Drepturile plătitorilor se refera la respectarea legalitații în ceea ce priveste aplicare corecta a reglementarilor fiscale.

Aceste drepturi sunt:

dreptul de a pretinde organelor de control aplicarea corecta a actelor normative în legătura cu așezarea și perceperea impozitelor și taxelor;

dreptul la compensatie, ce presupune deducerea din vărsămintelor datorate la termenele ulterioare a sumelor plătite în plus la termenele anterioare. Dacă prin compensare nu este posibil să se recupereze sumele achitate în plus, atunci contribuabilul are dreptul de a i se restitui aceste sume.

dreptul la compensatie; în situația în care contribuabilul este nemultumit cu privire la impunerea stabilita de organul de control fiscal poate depune contestatii sau plangeri. Aceste proceduri sunt reglementate de actele normative instituitoare de impozite și taxe. Contestatiile și plangerile nu suspenda obligația plății impozitului.

Obligațiile plătitorilor sunt:

Plata integrala și la termen a impozitelor și taxelor. Dacă acestea se percep prin calcularea și vărsarea directă, plătitorii au obligația implicita de a calcula corect valoarea impozitului (de exemplu, impozitul pe profit, impozitul pe salarii, pe dividente, T.V.A.);

Organizarea corespunzatoare evidentei impozitelor și taxelor, a bazei de calcul și a sumelor cuvenite bugetului de stat;

Intocmirea și depunerea la termen, la organele fiscale a documentelor de informare a acestora prevăzute de legea fiscală;

Punerea la dispoziția organelor de control fiscal a tuturor documentelor și informatiilor solicitatw cu ocazia controalelor fiscale la sediul plătitorilor.

Sanctiunile în materie fiscală fac să precizeze penalizarile aplicate plătitorilor de impozite care se abat de la aceasta obligație legala. Cele mai importante sanctiuni în materie fiscală:

majorări de întârziere, ce sunt percepute în caz de neplata la termen sau de sustragere de la plata impozitelor și taxelor. Majorarile de întârziere se calculează prin aplicarea unui anumit procent la suma neachitata pentru fiecare zi de întârziere ce se calculează din ziua imediat urmatoare expirarii termenului de plata și până în ziua plății inclusiv;

 amenzi contraventionale sau fiscale se aplica în cazul nerespectării obligațiilor plătitorilor în afara obligației de varsare la termen a impozitelor (tinerea incorecta a evidentei impozitelor, refuzul de a oferi organelor de control documentele justificative și a altor informatii solicitate de acestia).

Amenzile contraventionale se aplica gradat în funcție de gravitatea faptelor.

Răspunderea penala poate interveni prin amenzi penale sau chiar privatiune de libertate și se aplica în cazul în care incalcarea normelor privind impozitele și taxele intrunesc elementele constitutive ale unor infractiuni prevăzute de Codul Penal sau legile emise în acest scop.

Răspunderea materială, se aplică pentru salariații persoanelor juridice, unităților de stat sau private și intervine în caz de abatere de la legile fiscale fiind aduse prejudicii patrimoniului acestora din vina și în legătura cu munca lor.

Clasificarea impozitelor

Gruparea impozitelor constituie un procedeu al cunoașterii științifice prin care se urmareste surprinderea unor caracteristici esentiale distinctive și dominante ale acestora. Scopul îl constituie analizarea modului în care impozitele actioneaza în economie, respectiv efectele produse la nivel individual și global.

În practica financiară exista o diversitate de impozite care sunt grupate după mai multe criterii. Astfel, exista o clasificare administrativa utilizata de contabilitatea naționala și care consta în clasificarea impozitelor după colectivitatea beneficiara:

a) impozite ce revin administrației centrale de stat (impozitul pe salarii, taxa pe valoarea adaugata, impozitul pe profit, accizele);

b) impozite ce revin organelor locale de stat (impozitul pe clădiri, impozitul pe teren).

Clasificarea în funcție de resursele economice impozitate:

a) impozitul pe venit care se refera la veniturile persoanelor fizice și la cel al agenților economici (impozitul pe profit);

b) impozitul pe consum, care taxeaza cheltuielile de consum (T.V.A., accizele);

c) impozitul pe avere (patrimoniu) ce afecteaza bunurile mobiliare sau imobiliare ale contribuabilului (impozit pe clădiri, pe terenuri).

Clasificarea în funcție de actorii economici:

a) impozite ce afecteaza familii (menaje);

b) impozite ce afecteaza firmele;

c) impozite ce guverneaza produsele (T.V.A., accizele).

Clasificarea în funcție de obiectul impozitului:

impozite ce afecteaza veniturile persoanelor;

impozite ce afecteaza bunurile imobiliare;

impozite ce afecteaza economiile;

impozite ce afecteaza asigurarile.

Clasificarea după trasaturile de fond și de forma și după incidenta impozitului, prin care se deosebesc impozite directe și impozite indirecte.

Impozitele directe se caracterizeaza prin aceea ca se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juritice în funcție de venitul sau averea acestora, pe baza cotelor de impozitare prevăzute de lege. Ele se incaseaza direct de la subiectulimpozitului, la anumite termene dinainte stabilite. Impozitele directe pot fi grupate în impozite reale și impozite personale.

Impozitele reale sunt cele care lovesc bunurile unui contribuabil (pamant,clădire,magazin) fara a tine cont de situația să personală; mai sunt cunoscute și sub denumirea de impozite obiective. Impozite reale sunt impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul pe activități industriale, comerciale și profesii libere, impozitul pe capitalul mobiliar sau banesc.

Impozitele personale se aseaza asupra veniturilor sau averii, în strânsă legătura cu situația personală a subiectului impozitului, fapt pentru care mai sunt denumite și impozite subiective.

Impozitele personale cuprind două mari categorii de impozite:

impozite pe venit, și aici avem incluse: impozitul pe veniturile persoanelor fizice și impozitul pe veniturile societăților de capital;

impozite pe avere în structura cărora sunt cuprinse: impozite pe averea propriu-zisa, impozite pe circulația averii, impozitul pe sporul de avere.

În ceea ce priveste impozitele indirecte, acestea lovesc venitul utilizat cu ocazia consumului și actioneaza în mod indirect asupra capacitatii contributive a persoanei; apare ca urmare a vânzării unor bunuri sau prestari de servicii, a importului sau a exportului, ceea ce inseamna ca ele vizeaza cheltuiala unor venituri. În cadrul acestora se pot identifica patru subgrupe: taxele vamale; impozitele pe actele de consum, monopolurile fiscale, taxele de timbru și inregistrare.

În literatura de specialitate exista o serie de definiții ale impozitelor directe și indirecte. Astfel, Adam Smith considera ca “impozitul direct este suportat definițiv de contribuabilul insusi; precum impozitul indirect dimpotriva, contribuabilul nu ar fi decât un intermediar, capabil să arunce impozitul asupra altor persoane”. (C.Cordureanu,1998). La rândul sau Hugh Dalton considera ca “impozitele trebuie plătite în mod real de persoanele asupra cărora au fost asezate, pe când cele indirecte, desi sunt asezate asupra unor persoane sunt plătite partial sau total de altele”. Maurice Duverger pornind de la studiul fenomenelor de repercusiune și incidenta afirma: “Impozitul direct ar fi impozitul cu incidenta directă, în care plătitorul impozitului și cel care îl suporta sunt una și aceeași persoana; astfel impozitul este varsat direct la fisc de contribuabil. Impozitul indirect ar fi impozitul cu incidenta indirectă, în care fiscul utilizeaza fenomenul repercusiunii: contribuabilul este impus indirect, prin faptul ca plătitorul impozitului își recupereaza banii pe care ia varsat fiscului”(C.Cordureanu,1998).

Clasificarea în impozite proporționale și impozite progresive.

Impozitul proporțional consta în aplicarea asupra bazei impozabile a unei rate de impozitare fixe, indiferent de marimea acestei baze.

Impozitul progresiv consta în creșterea ratei de impozitare în funcție de progresia bazei de impozitare. În literatura de specialitate intalnim și impozitul degresiv ce consta în aplicarea unei rate tot mai mici, pe masura ce materia impozabila scade, precum și impozitul regresiv care consta în aplicarea unei rate în descreștere pe masura ce baza de impozitare crește. În fapt, acest ultim tip de impozit nu exista.

În funcție de scopul urmărit de stat la introducerea impozitelor, acestea se pot grupa în:

Impozite financiare;

Impozite de ordine.

Impozitele financiare sunt instituite în scopul realizării de venituri necesare acoperirii cheltuielilor statului ( impozitele pe venit, taxele de consumație).

Impozitele de ordine sunt introduse pentru limitarea unei actiuni sau în vederea atingerii unui obiectiv cu caracter fiscal. Spre exemplu instituirea unor taxe ridicate la vânzărea bauturilor alcoolice și a tutunului urmareste limitarea consumului acestora datorită efectului nociv al acestora asupra sanătății persoanelor ce consuma astfel de produse.

Impozitele se mai pot clasifica după institutia care le administreaza astfel:

a) în statele de tip federal distingem impozite federale, impozite ale statului, provinciilor, impozite, locale;

b) în statele de tip unitar deosebim impozite ale administrației centrale de stat și impozite locale.

Alta clasificare este clasificarea F.M.I. ce are în vedere caracteristicilor impozitelor care sunt relativ ușor de identificat, intrucât sunt stabilite prin lege și reflecta activitățile economice aflate la originea fiecărui impozit. Gruparea impozitelor se face după natura materiei impozabile sau a factorului generator al obligației fiscale și se poate aplica pentru analiza acestora la toate nivelurile administrației publice. Utilizand aceasta grupare administratiile publice își pot analiza posibilitatile pe care le au în direcția asigurarii finanțării cheltuielilor pe seama resurselor de care dispun.

Conform clasificarii F.M.I. impozitele sunt impărțite în următoarele grupe și subgrupe:

Impozite pe venit, beneficii și castiguri din capital:

persoane fizice (impozitul pe venitul net sau activ al persoanelor fizice);

impozitul pe venitul societăților sau pe beneficiile efective ale lor;

alte impozite pe venit, beneficii și castiguri din capital;

impozitul pe vânzărea de terenuri, valori mobiliare, alte active, impozitul pe chirii, dobânzi, dividente.

Impozite pe salarii și pe mana de lucru – se include impozitele plătite de salariați, patroni, liber profesionisti, sub forma unui procent din salariu sau stabilite forfetar pe o persoana.

Impozite asupra patrimoniului:

impozite periodice pe proprietatea imobiliara;

impozite periodice pe valoarea patrimoniului net (a persoanelor fizice și societăților);

impozite pe succesiuni, donații între vii și testamentare;

impozite pe tranzacții mobiliare și imobiliare;

alte impozite periodice pe patrimoniu.

Impozitele din aceasta grupa lovesc utilizarea, proprietatea sau transferul patrimoniului și bunurilor mobile și imobile, percepute la intervale regulate, o data pentru toate sau cu ocazia transferului proprietății.

Impozite interioare pe bunuri și servicii:

Impozitul pe cifra de afaceri, pe vânzări sau valoarea adaugata în care se include: impozite percepute în stadiul producției sau comercializarii; impozite aferente vânzărilor cu ridicata sau cu amanuntul; T.V.A.; accizele; taxe pentru exercitarea anumitor activități; taxe pentru utilizarea vehiculelor cu motor; impozite asupra extractiei sau prelucrării produselor extractive; impozite asupra extractiei, transformarii sau producției de substante minerale și alte produse, beneficii din monopoluri fiscale;

impozite pe servicii determinate;

impozite pe utilizarea sau autorizarea utilizarii bunurilor sau exercitării activităților.

Monopolurile fiscale sunt acele “intreprinderi publice nefinanciare, exercitand un drept exclusiv asupra producției sau distributiei tutunului, bauturilor alcoolice, sarii, chibriturilor, cartilor de joc si, în anumite tari, a produselor petroliere și agricole, procurând astfel puterilor publice incasari care în alte tari sunt obținute prin intermediul impozitelor, lovind tranzacțiile cu aceste produse ale întreprinderilor particulare” (C.Cordureanu,1998). Impozitele pe serviciile determinate include: taxe pe cheltuieli de transport, spectacole, publicitate, restaurante, jocuri de noroc, sume mizate la loterie, concursuri de pronosticuri în fotbal, taxe de întrere la cazinouri, campuri de curse, s.a..În cazul impozitelor pe utilizarea sau autorizarea utilizarii bunurilor sau exercitării activităților se impune dreptul și nu bunul sau produsul activității, spre exemplu: licente cu caracter general, taxe asupra utilizarii vehiculelor cu motor, taxe pentru eliberarea permisului de vanatoare, pescuit, tir, s.a..

Impozite pe comerțul exterior și tranzacții internaționale :

taxe la import;

taxe la export;

taxe pe operații de schimb;

beneficii din schimb;

alte impozite pe comerțul exterior și tranzacții internaționale.

Taxele la import cuprind prevelarile percepute asupra bunurilor intrate în țară și anume: taxe vamale asupra importului, suprataxe care pot sau nu fi stabilite după tariful vamal, drepturi de tonaj, drepturi consulare, s.a.. Taxele vamale le export lovesc bunurile care sunt expediate din țară. Taxele pe operațiile de schimb sunt percepute asupra plății, vânzărilor sau cumpararilor de devize straine, sau asupra acestor operații când se efectueaza la o rata de schimb unica sau la rate de schimb diferite (taxe pe trnasperul fondurilor în strainătate). În subgrupa alte impozite asupra comerțului exterior și tranzacțiilor internaționale, intra impozite care privesc diverse aspecte ale comerțului exterior și tranzacțiilor internaționale: taxe ce lovesc calatoriile în strainătate, taxe privind transferul fondurilor în strainătate – cu exceptia celor percepute asupra cumpararii devizelor în acest scop).

Alte incasari fiscale:

impozite tip capitatie;

taxe de timbru;

alte impozite.

Aceasta grupa cuprinde impozite prelevate asupra mai multor baze impozabile care nu corespund cu cele analizate anterior, precum și dobanzile și penalitatile care nu se pot identifica, raportandu-se la o categorie particulara de impozit. Impozitul de tip capitatie se refera la: taxa electorala, contribuția naționala; denumirea acestui impozit difera de la o țară la alta și se aseaza asupra persoanelor fizice, ale căror venituri nu sunt luate în calcul pentru stabilirea cuantumului obligației fiscale personale. Taxele de timbru sunt asezate asupra vânzării de timbre care se aplica pe contracte, facturi, cec-uri, bilete de intrare și care astfel nu pot fi utilizate.

Pentru ca un impozit să poata fi incadrat în grupele și subgrupele prezentate, F.M.I. a stabilit o lista a impozitelor care fac parte din fiecare categorie. Clasificarea prezentata poate constitui un inceput de standardizare la nivel global a diverselor impozite prin care guvernele tarilor realizează prelevari fiscale.

Caracteristici generale ale impozitelor directe

Impozitele directe reprezintă forma cea mai veche de impunere. Ele se stabilesc fie pe anumite obiecte materiale sau genuri de activități, fie pe venit (salarii, profit, renta) sau pe avere (mobiliara sau imobiliara).

Impozitele directe, fiind normative și având un cuantum și termene de plata precis stabilite și cunoscute de plătitori, sunt preferate impozitele indirecte deorece la acestea din urma consumatorii diferitelor mărfuri și servicii nu stiu cu anticipatie când și ami ales cât vor plati statului cu titlu de impozite indirecte.

Avantajele impozitelor directe:

constiutie venit sigur pentru stat, dinainte cunoscut;

implinesc deziderate de justitie fiscală, deoarece sunt exonerate veniturile necesare minimului existentiel și tin seama de sarcinile familiale;

sunt ușor de calculat și perceput;

Dezavantajele impozitelor directe:

nu sunt agreabile plătitorilor;

nu sunt producțive deoarece conducerea statului nu ar avea interes să devina nepopulara prin marirea acestor impozite;

pot conduce la abuzuri privind așezarea și incasarea;

au un caracter rigid.

Impozitele directe se pot clasifica după criteriile care stau la baza asezarii lor, în impozite reale și impozite personale.

Impozitele reale au cunoscut o larga raspandire în perioada capitalismului premonopolist. În diferitele stadii de dezvoltare a capitalismului au aparut pe rând impozitul financiar, impozitul pe clădiri si, o data cu dezvoltarea industriei, comerțului, profesiilor libere, impozitul pe activitățile industriale, comerciale și impozitul pe capitalurile bănești. Aceste impozite se stabileau pe baza unor criterii exterioare. Aceste criterii nu permiteau o impunere echitabila deoarece se stabileau izolat și nu ofereau o imagine completa asupra obiectului impozabil.

În cazul impozitelor reale la impunere nu se ia în considerare produsul net real al obiectelor impozabile ci numai produsul brut, ceea ce dezavantajeaza pe micii producători și avantajeaza pe cei care realizează un venit mai mare decât cel mediu. Asa se explica faptul ca impozitele reale capatau de multe ori un caracter regresiv.

Prin neajunsurile acestor impozite se mai pot enumera: existenta unor largi posibilitati de evaziune fiscală, lipsa de uniformitate în stabilirea impozitelor și faptul ca prin modul de impunere, nu se poate cuprinde decât o parte din materia impozabila.

Impozitele de tip real se mai practica în unele tari în curs de dezvoltare și în prezent.

Trecerea la impozitele de tip personal s-a făcut la sfârșitul secolului al-XIX-lea și în primele decenii ale secolului al-XX-lea. Acest fapt a devenit o necesitate deoarece impozitele indirecte erau tot mai apăsatoare pentru cei cu venituri mici iar impozitele reale prezentau o serie de carente.

Ca atare, se simtea nevoia unui sistem de impunere care să asigure impunerea progresiva a veniturilor sau a averii, introducerea minimului neimpozabil și acordarea unor inlesniri contribuabililor cu venituri mici si/sau cu familii numeroase.

În cazul impozitului pe venit intalnim ca subiecte persoanele fizice și persoanele juritice care realizează un anumit venit sau poseda o anumită avere.

La plata impozitului pe veniturile persoanelor fizice sunt supusi rezidenții unui stat și nerezidenții care realizează venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat cu unele excepții prevăzute de lege (sunt scutiti suveranii, familiile regale, diplomatii straini, etc).

Obiectul impozabil în cazul acestor impozite îl formeaza veniturile obținute din: industrie, comerț, agricultura, asigurari, profesii libere, etc, de către agenții economici, proprietari, mici mestesugari, muncitori, funcționari, liber profesionisti.

Venitul impozabil este cel care rămâne din venitul brut după ce se fac anumite scazaminte cum ar fi: cheltuieli de producție, dobânzi plătite pentru creditele primite, cotizatii la asigurarile sociale, pierderile din activitatea anilor precedenti, pierderile provocate de calamitatile naturale.

Impunerea, în cazul impozitelor pe veniturile persoanelor fizice se face pe baza declarației de impunere și poate fi separata (instituirea mai multor impozite care vizeaza fiecare venit dintr-o anumită sursa) și globala (cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoana fizică și instituirea unui singur impozit). Pentru calculul impozitului se folosesc fie cote proporționale, fie cote progresive. Stabilirea impozitului de plata se face fie cu luarea în considerare a unor factori sociali (starea civila a plătitorului, varsta, numarul persoanelor avute în întreținere, etc), fie fara a tine seama de acestia.

Pentru stabilirea impozitului pe veniturile persoanelor juritice se foloseste în unele tari acelasi sistem de impunere ca în cazul persoanelor fizice, iar în altele se practica un sistem separat. În general, modul cum se realizează impunerea veniturilor realizate de persoanele juritice depinde de modul de organizare a acestora, respectiv ca societăți de persoane sau societăți de capital.

În cazul societăților de persoane, impunerea veniturilor se face pe baza sistemului aplicat în cazul veniturilor persoanelor fizice, deoarece este dificil să se faca distinctie între averea fiecărei persoane asociate și patrimoniul societății respective. În cazul societăților de capital se face distinctie între averea personală a asociatilor/actionarilor și patrimoniul societății.

Obiectul impunerii îl reprezintă venitul realizat de societăți ca diferenta între veniturile totale și cheltuielile ocazionate de obținerea acestora. Rezultatul astfel determinat este corectat potrivit legislației în vigoare în fiecare țară.

Impozitarea veniturilor persoanelor juritice se face anual, pe baza declarației de impunere.

Instituirea impozitelor pe avere a fost facuta în strânsă legătura cu dreptul de proprietate al diferitelor persoane asupra unor bunuri mobile sau imobile. Impozitele pe avere cunosc următoarele forme: impozite asupra averii propriu-zise, impozite pe circulația averii și impozite pe sporul de avere.

Impozitele asupra averii propriu-zise pot fi întâlnite atât ca impozite stabilite asupra averii, dar plătite din venitul obținut de pe urma averii respective, cât și ca impozite pe substanța averii. Acestea din urma conduc la micsorarea materiei impozabile, motiv pentru care se întâlnesc foarte rar ca impozite cu caracter permanent. Ele sunt instituite de regulă ca impozite excepționale pe avere care se percep o singura data.

Impozitul asupra averii propriu-zise mai des folosit este impozitul pe proprietăți imobiliare.

Impozitele pe circulația averii se instituie în legătura cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile și imobile de la o persoană la alta. În aceasta categorie se include: impozitul pe succesiuni, impozitul pe donații, impozitul pe hârtii de valoare, impozitul pe circulația capitalurilor și a cifrelor comerciale, etc.

Impozitele asupra creșterii averii au ca obiect sporul de valoare pe care l-au inregistrat unele bunuri în cursul unei perioade de timp. În aceasta categorie se include: impozitul pe plusul de valoare imobiliara, impozitul pe sporul de avere realizata în timp de război, etc.

În ce priveste impozitele pe avere în România, ele se întâlnesc atât sub forma unor impozite pe averea propriu-zisa (impozitele pe clădiri și pe avere) cât și a impozitelor pe circulația averii (impozite pe succesiuni, pe donatiuni și pe vânzărea-cumpararea de bunuri imobile și unele bunuri mobile).

CAPITOLUL III. IMPOZITUL PE VENITURILE PERSOANELOR FIZICE

Ce este venitul?

Reglementari legale privind salariile

Impozitul pe salarii

Impozitul pe venitul global

3.4.1. Delimitări și definiții

3.4.2. Determinarea veniturilor

Definiții și delimitări

Determinarea veniturilor din salarii

Determinarea venitului anual global impozabil. Impozitul pe venitul anual global.

3.1. Ce este venitul?

În sens economic, venitul este de obicei privit ca o masura a puterii individului de a cumpara bunuri și servicii în decursul unui an. Conform definiției venitului personal, cunoscuta și ca definiția Haig-Simons venitul ar rezulta din insumarea consumului unei persoane și a acumularii de avutie intr-o perioada data. Aceasta definiție include venitul direct din toate sursele (economii, investitii, castiguri din capital, din obligațiuni scutite de impozit s.a.), precum și venitul din natura și creșterea nerealizata a unei averi obținute de-a lungul unei perioade de timp.

Edgar K.Browning și J.M.Browning în lucrarea “Public Finance and the Price System”, apreciaza ca “venitul este cea mai buna masura a capacitatii unei persoane de a plati impozite” și considera ca cea mai acceptata definiție a venitului de către economisti este urmatoarea: “venitul este valoarea monetară a consumului plus orice schimbare a castigului net real intr-un interval de timp, de regulă acest interval de timp este de un an”.

Venitul poate fi privit din două puncte de vedere:

din prisma surselor de provenienta (plati saptamanale și salariale, dividente, profit, rente, transferuri guvernamentale) – acestea putand reprezentand o cheltuiala financiară sau o economisire;

din punct de vedere aol modului de întrebuințare, venitul poate fi un consum sau o economisire.

Întrebuințarile venitului include: consumul, cumpararea de bunuri și servicii, impozitele plătite, donațiile, economisirile. Detinerea unui capital crescut peste obligațiile pecuniare constituie economisire. Economisirea este predispusa în decursul unui an să constituie provizie pentru viitorul consum. Economisirile reprezintă o creștere a castigului net al persoanei. Castigul net este valoarea capitalului persoanei păstrat în timp, mai putin valoarea obligațiilor persoanei. Valoarea castigului net al persoanei în timp poate fi negativ sau pozitiv. Intr-un an, un individ poate economisi negativ imprumutand capital sau lichidand câteva active și cheltuind banii incasati prin lichidare. De asemenea, în decursul unui an valoarea în moneda naționala a venitului din resurse trebuie să fie egala cu valoarea în moneda naționala a tuturor utilizarilor venitului.

Venitul este suma dintre cheltuielile anuale și castigul net al unei persoane în decursul unui an: I = C + ^ NW unde I este venitul anual, C este consumul anual si, ^ NW este variatia castigului net anual. Dacă o persoana economiseste mai mult decât este imprumutat atunci este posibila o creștere a castigului net în decursul unui an.

În ceea ce priveste notiunea de venit impozabil, nici o legislație fiscală nu da o definiție precisa, dar se remarca o trecere de la o conceptie respective a venitului, conform căreia venitul este rezultatul periodic al unei surse durabile, la o conceptie extensiva care asimileaza venitul cu inavutirea unui subiect economic în decursul unei perioade de timp.

Categoriile de venit impozabil ar putea fi grupate în trei mari categorii:

venituri din capitaluri;

venituri din munca;

venituri mixte.

Veniturile din capitaluri include:

a) venituri funciare (chirii, orice vărsăminte care provin dintr-un drept de proprietate sau din uzufruct bazat pe proprietăți construite sau neconstruite);

b) venituri din capitaluri mobiliare (venituri din plasamente cu venitvariabil – actiuni comune și venituri din plasamente cu venit fix – obligațiuni și alte titluri de imprumut negociabile, depozite, garantii și conturi curente, bonuri de casa, imprumuturi emise de stat;

c) venituri asimilate veniturilor din capitaluri mobiliare ce constau din venituri provenite din contracte având ca obiect cedarea sau utilizarea temporara a drepturilor de proprietate intelectuala sau industriala, din venituri ce provin din concesionarea utilizarii unui echipament agricol, industrial sau comercial.

Veniturile din munca includ pensiile, rentele viagere, remuneratii și avantaje accesorii salariilor (în special în natură: locuința gratuita, utilizarea gratuita a unui autovehicul).

Veniturile mixte se refera la veniturile ce provin din munca detinatorului de capital care nu angajeaza alti salariați pentru a fructifica propriul sau capital (beneficii industriale și comerciale realizate în cadrul unei întreprinderi individuale sau a unei societăți – dar nu de capital, beneficii agricole, beneficii necomerciale – provenite din exercitarea unei profesii libere, din alte activități independente).

Nu există o definiție generală a venitului impozitului. Dar este acceptat în teoria fiscală contemporana faptul ca venitul impozabil este un venit net real. Aceasta inseamna ca venitul brut trebuie să fie diminuat cu toate obligațiile care sunt necesare pentru mentinerea și conservarea sursei de venit. Venitul brut trebuie să cuprinda ansamblul veniturilor certe, inclusiv veniturile ce reprezintă creșterea de valoare obținuta cu ocazia vânzării bunurilor de capital. În ceea ce priveste obligațiile exista două puncte de vedere care sunt aplicate în țările dezvoltate. Primul punct de vedere considera ca, venitul brut ar trebui diminuat numai cu cheltuielile strict necesare realizării și conservarii sale; este vorba de cheltuielile angajate pentru realizarea veniturilor, provizioane deductibile, cheltuieli suportate de proprietari pentru chiriasi, obilgatii aferente proprietății, cheltuieli profesionale, cotizatii sociale obligatorii, s.a..

Acest punct de vedere este reflectat în determinarea venitului net impozabil pe categorii de venituri: venituri salariale, veniturile liber profesionistilor, beneficii comerciale, agricole și industriale, veniturile capitalurilor mobiliare s.a.. Potrivit celui de-al doilea punct de vedere, fiecare contribuabil trebuie considerat o forta de munca a cărei existenta, permanenta și reanoire necesita din partea să anumite cheltuieli ce nu pot fi separate de veniturile realizate și care trebuie deduse din venitul brut. Aceasta conceptie se reflecta în impunerea venitului net al persoanelor fizice, prin exonerarea unui venit minim ce corespunde transei zero a beremului de impunere. De asemenea, trebuie avuta în vedere necesitatea adaptării obligației fiscale la puterea contributiva a contribuabilului; aceasta deoarece la venituri egale puterea contributiva reala poate să difere datorită unor aspecte de natura personală – stare de sănătate, varsta sau familiala – număr de copii, numarul persoanelor aflate în întreținere. Pe lângă aceste aspecte de natura socială apar și aspecte legate de promovarea unei politici economice prin care se urmareste stimularea procesului de economisire și investitii în economie. În consecinta, cuantumul venitului impozabil este influentat de regimul fiscal al pierderilor specifice anumitor categorii de venituri, de elementele deductibile care privesc anumite obligații personale sau familiale și de măsuri de politica economico-socială promovate de stat.

Implicatiile diverselor teorii și opinii privind determinarea veniturilor sunt deosebit de importante. Apariția interdependentei dintre diverse impozite ca urmare a apariției impunerii globale, necesita gasirea unor tehnici prin care să se evite cumularea obligațiilor fiscale ce lovesc aceeași sursa de venit.

În cadrul sistemelor fiscale din mai multe tari, intalnim atât impozitul pe veniturile persoanelor fizice cât și impozitul pe veniturile persoanelor juritice.

Venitul impozabil în literatura de specialitate are anumite caracteristici și anume:

venitul impozabil cuprinde în principiu, pe lângă venitul monetar și venitul nemonetar (de exemplu avantajele în natura);

venitul impozabil este un venit net care se obține prin deducerea din suma bruta a venitului obținut a costurilor, cheltuielilor și obligațiilor suportate pentru obținerea unui venit. “Suma bruta” este data de suma veniturilor asupra cărora nu s-a actionat în direcția personalizarii venitului.

venitul impozabil este venitul realizat și în unele cazuri el trebuie să fie disponibil.

Venitul este disponibil din momentul în care depinde de vointa persoanei de a-l încasa sau nu. Venitul devine impozabil numai din momentul incasarii: venituri din salarii, chirii, venitul valorilor mobiliare.

Un alt exemplu este cel al venitului impozabil al societăților comerciale care cuprinde și venitul ce rezulta prin luarea în considerare a creantelor dobandite și a datoriilor certe, chiar dacă unele sau altele nu sunt inca plătite la încheierea exercitiului financiar. Venitul altor contribuabili nu este impozabil decât dacă este realizat și este disponibil pe calea plății în numerar, remiterii unui cec sau înscrierii în creditul unui cont.

3.2. Reglementari legale privind salariile

Legea salarizării nr.14/08.02.1991, publicată în Monitorul Oficial nr.32/09.02.1991;

Legea privind impozitul pe salarii nr.32/1991, publicată în Monitorul Oficial nr.70/03.04.1991 modificată prin legea nr.46/04.06.1994, publicată în Monitorul Oficial nr.171/06.06.1994;

Ordonanța Guvernului nr.17/04.08.1995 publicată în Monitorul Oficial nr.186/17.08.1995 aprobată și modificată prin Legea nr.122/15.12.1995 prin Legea nr.135/29.12.1995 publicată în Monitorul Oficial nr.303/30.12.1995; prin Ordonanța Guvernului nr.8/23.01.1996 publicată în Monitorul Oficial nr.134/27.06.1996; prin Ordonanța Guvernului nr.62/28.08.1997 publicată în Monitorul Oficial nr.226/30.08.1997; prin Ordonanța Guvernului nr.6/2301.1998; prin Ordonanța Guvernului nr.30/12.01.1999 cu aprobarea normelor metodologice privind impozitul pe salarii la bugetul de stat și a cotelor defalcate din acesta la bugetele locale (potrivit Legii nr.189/1998 publicată în Monitorul Oficial nr.33/28.01.1999).

Începând cu 1 ianuarie 2000 se aplica Ordonanța Guvernului nr.73/1999 publicată în Monitorul Oficial nr.652/31.12.1999 privind stabilirea baremului lunar pentru impunerea veniturilor din salarii și asimilate acestora pe anul 2000; Hotărârea de Guvern nr.611/2000; Hotărârea de Guvern nr.1066/1999 privind aplicarea normelor metodologice pentru aplicarea Ordonanța Guvernului nr. 73/1999, O.G. 87/29.06.2000 publicată în Monitorul Oficial nr.302/03.07.2000 pentru modificarea și complementarea O.G. 73/1999.

OUG 235/24.11.2000 publicată Monitorul Oficial nr.614/29.11.2000 pentru complementarea art.32 din O.G. 73/1999 privind impozitul pe vanit.

Circularea Ministerului de Finanțe nr.21550/23.09.1996 publicată în Monitorul Oficial nr.321/03.12.1996, privind modul de aplicare a Legii nr.32/1991 în cazul persoanelor fizice nerezidente care desfasoara activitate în România.

Legea privind acordarea concediului de odihna nr.6/05.02.1992, publicată în Monitorul Oficial nr. 16/10.02.1992.

Hotărârea de Guvern nr.250/08.05.1992 republicată în Monitorul Oficial nr.93/17.05.1995, modificată prin Hotărârea Guvernului nr.578/22.09.1992 și Ordonanța Guvernului nr.29/18.08.1995, publicată în Monitorul Oficial nr.200/08.1995, aprobată prin Legea nr.133/29.12.1955, publicată în Monitorul Oficial nr.301/12.1995.

Decretul privind contribuția la asigurari sociale nr.389/1972 și completat prin Legea pentru modificarea și completarea legislației de asigurari sociale nr.49/25.05.1992 publicată în Monitorul Oficial nr.7/26.05.1992.

Precizarile Ministerului Muncii și Protectiei Sociale nr.947/10.07.1992.

Decretul nr.92/16.04.1976 privind “carnetul de munca”.

Precizarile Ministerului de Finanțe nr.181679/10.07.1992 emise pentru aplicarea Legii nr.49/25.05.1992.

Codul Muncii art.155 și art.157 adoptat în 1972.

Decretul Lege privind concediul plătit pentru ingrijirea copilului în varsta de până la 1 an nr.31/18.07.1995 publicată în Monitorul Oficial nr.166/31.07.1995.

Hotărârea de Guvern cu privire la nivelul salariului de bază minim brut pe țară în anul 1999.

Legea nr.154/1998 privind sistemul de stabilire a salariilor de bază în sectorul bugetar.

Hotărârea de Guvern nr.510/1998 publicată ni Monitorul Oficial nr.309/26.08.1998 ce aproba metodologia cadru pentru gestionarea resurselor umane în Administrația publica locala.

Ordonanța de Urgenta nr.30/29.10.1998 privind modificarea și completarea Legii asigurarilor sociale de sănătate nr.145/1997 publicată în Monitorul Oficial nr.21/06.11.1998.

Ordinul nr.2206/27.12.1998 privind aprobarea modelului și a conținutului formularului “Declarație privind obligațiile de plata la bugetul de stat” publicată în Monitorul Oficial nr.506/29.12.1998.

Legea asigurarilor sociale de sănătate nr.145/24.07.1997 publicată în Monitorul Oficial nr.178/31.07.1997.

Legea privind constituirea “fondului de risc și accidente destinat persoanelor handicapate” nr.53/01.06.1992.

3.3. Impozitul pe salarii

Impozitul pe salarii se calculează potrivit Legii 32/1991 modificată prin actele normative ulterioare amintite în subcapitalul 3.2., respectiv veniturile sub forma salariilor și alte drepturi salariale realizate de către persoanele fizice sau straine pe teritoriul Romaniei sunt supuse impozitului potrivit prezentei legi.

Potrivit art.2 din Legea nr.32 impozitul pe salarii se aplica asupra tuturor sumelor primite în cursul unei luni indiferent de perioada la care se refera și care sunt realizate din:

salarii de orice fel;

sporuri de orice fel;

indemnizatii de orice fel;

stimulat din fondul de participare la profituri, recompensele și premiile de orice fel;

sumele plătite din fondul de asigurari sociale în caz de incapacitate temporară de muncă și maternitate;

sumele plătite la concediul de odihnă;

orice alte castiguri în bani sau în antura primite ca plata a muncii lor de la persoanele fizice sau juritice, după caz la care sunt angajați inclusiv cele acordate în natura personalului casnic angajat;

sumele plătite sub forma de indexare sau compensare ca urmare a creșterii preturilor și tarifelor;

sumele plătite membrilor fondatori ai unei societăți comerciale constituie prin subscriptie publica din cota de participare la profitul net conform articolului 30 din Legea 31/1990.

Conform articolului 3 din lege salariile și alte drepturi salariale sau diferente din acestea plătite în trecut se defalca în vederea impunerii pe lunile la care se refera, acumulandu-se cu celelalte drepturi primite în lunile respective, în următoarele situații:

în cazul unei hotărâri judecatoresti definițive;

ca urmare a aplicarii prevederilor art.15 din prezenta lege;

în cazul imposibilitatii plății lunare ca urmare a lipsei de disponibil în conturile bancare ale plătitorului de salarii;

în cazul definițivarii decontarilor pe baza contractelor de cercetare și proiectare;

în cazul indemnizatiilor aferente concediului de odihna când durata acestuia se desfasoara pe o perioada mai mare de o luna calenderistica;

în cazul sumelor plătite pe baza prevederilor de art.2 lit.i;

în cazul diferentelor de salarii care primesc perioade anterioare lunilor în care se platesc acordate în baza unor acte normative privind salarizarea.

Se mai impoziteaza în condițiile prezentei legi și următoarele drepturi în bani și natura cuvenite persoanelor fizice:

castigurile salariaților zilnici sau temporari;

onorariile încasate de avocati prin barouri;

drepturile cuvenite medicilor și personalului sanitar din policlinicile cu plata;

castigurile obținute din colaborari de orice natura;

onorariile încasate din expertize de orice fel;

drepturile cuvenite pentru inventii și inovatii.

Sunt supuse impozitării și veniturilor realizate de persoanele fizice rezidente în România sub forma de salarii, precum și alte drepturi bănești de natura salariilor pentru activități desfasurate în strainătate.

Impozitul pe salarii retinut în plus se restituie salariaților respectivi de plătitorul acestora în termen de 30 de zile de la data constatării plusului. Restituirea sumelor retinute în plus se poate face pe o perioada de 3 ani în urma de la data retinerii.

Potrivit art.12 din aceasta lege persoanele fizice sau juritice care în exercitarea activității folosesc salariați, sunt obligați să depuna semestrial la organul financiar pe raza căruia își au sediul sau domiciliul o dare de seama privind calcularea, reținerea și vărsarea la bugetul administrației publice centrale a impozitului pe salarii.

Legea nr.32 a suferit modificari substantiale privind scutirile la plata a impozitului pe salarii. Astfel, prin O.U.G. nr.6/19.09.1996, sumele da natura salariilor care depasesc limita prevazuta la art.8 din alineatul 2 acordate persoanelor care beneficiază de scutiri la plata impozitului pa salarii nu sunt cheltuieli deductibile la determinarea profitului impozabil sau a venitului impozabil după caz.

Deci, pentru veniturile de natura salarială ale categoriilor persoanelor în discutie, de până la nivelul la care impunerea se face cu cota de 60% se aplica scutirea de la plata impozitului pe salarii fara nici un alt fel de probleme pentru unitatea plătitoare.

În cazul în care un salariat aparținând uneia din categoriile de persoane în discutie are un salariu care depășește nivelul de la care impunerea se face la cota de 60%, partea ce depășește acest nivel se trece pe cheltuieli nedeductibile, respectiv se mareste profitul impozabil al agentului economic plătitor de asemenea salarii. Salariatul respectiv își incaseaza integral drepturile salariale fara calcularea și reținerea de impozit pe salarii.

Art.7 din lege prevede categoriile de persoane scutite la plata impozitului pe salarii și anume:

– persoanele care în decursul aceleiasi luni obțin venituri sub forma de salarii de bază și alte drepturi salariale de până la salariul minim brut pe țară de la unitatea unde au funcția de bază. Nivelul salariului minim brut pe țară se stabilește prin acte normative pe anul 1999 fiind de 372.000 lei.

– veteranii de război, vaduvele de război și vaduvele necasatorite ale veteranilor de război se scutesc de plata impozitului pe salariu. Este deosebit de important faptul ca aceste categorii de persoane sunt singurele pentru care prin lege se prevede scutirea de plata impozitului pe salarii, atât pentru veniturile salariale obținute în funcția de bază cât și pentru veniturile salariale obținute în afara funcției de bază. Instrucțiunile metodologice privind tehnica de calcul al impozitului pe salarii aprobate prin Ordin al ministrului de finanțe nr.1363/10.11.1993 (Monitorul Oficial nr.273/26.11.1993), prevad în mod clar ca scutirea de la plata impozitului pe salarii pentru aceste categorii de persoane se acorda și pentru veniturile salariale obținute în afara funcției de bază;

– urmasii eroilor-martiri ai Revoluției, precum și detinatorii titlului de “Luptator pentru victoria Revoluției Romane din Decembrie 1989”, conferit prin brevet pentru veniturile realizate în cadrul funcției de bază sunt scutiti de plata impozitului pe salarii. Pentru veniturile realizate în funcția de bază veniturile salariale realizate de aceasta categorie de persoane sunt impozabile.

– invalizii de gradul I și II cu drept de munca conform dispozitiilor legale precum și persoanelor handicapate incadrate în gradul I și II de invaliditate definite, potrivit Legii nr.53/1992 privind protectia socială a persoanelor handicapate, sunt scutite de la plata impozitului pe salarii numai pentru veniturile salariale realizate de la unitatea la care au funcția de bază.

– persoanele prevăzute la art.1 din “Decretul-lege” nr.118/1990 privind acordarea unor drepturi persoanelor persecutate din motive politice de evaziune fiscală, legiuitorul a intervenit stabilind inițial ca scutirile se acorda numai în limita unui venit lunar brut de până la 6 ori salariul minim de bază brut pe țară și ulterior prin niole reglementari (O.U.G. nr.6/1996) ca sumele acordate sub forma de salarii ce depasesc limita prevazuta la art.8 din Legea nr.32 actualizata, sunt cheltuieli nedeductibile la determinarea profitului impozabil.

Circularea Ministerului de Finanțe nr.21550/23.09.1996 republicată în Monitorul Oficial nr.321/03.12.1996 stabilește modul de impunere al salariilor în bani și în natura primite din strainătate de către persoanele care își desfasoara activitatea în România în conformitate cu prevederile art.1 din Legea 32/1991.

Datorită dezvoltării relațiilor economice internaționale ale țării noastre cu alte state, se constata ca tot mai multe persoane fizice nerezidente presteaza diverse servicii la firme românești cu capital de stat, mixt sau privat, persoane care sunt retribuite de către firmele straine ai căror salariați sunt.

Trebuie avute în vedere prevederile din convențiile de evitare a dublei impuneri incheiate de Guvernul Romaniei cu organele altor state în cazul în care sunt incheiate asemenea convenții cu statele ai căror rezidenți sunt persoanele în cauza colaborate cu prevederile legislației interne a țării noastre.

Pentru evitarea dublei impuneri, beneficiarii veniturilor rezidenți ai statelor contractante cu care România are incheiate convenții de evitare a dublei impuneri vor primi pe bază de cerere de la organele fiscale din România un document din care va rezulta impozitul plătit în țară noastra care va fi dedus din impozitul datorat în statul de rezidență.

Impozitele pe salarii se calculează pe baza cotelor de impozit aplicate pe transe de venituri stabilite Hotărârii de Guvern. Transele de venit impozabil și cotele de impozit au evoluat în funcție de indexarile și compensarile determinate de creșterea indicelui de inflație.

Prin Ordinul nr.30/12.01.1999 s-au adaptat normele metodologice privind vizarea impozitului pe salarii la bugetul de stat precum și a cotelor defalcate din acestea la bugetele locale.

Potrivit Legii nr.189/14.10.1998 art.8 privind finanțele publice locale, unitățile plătitoare și persoanele fizice care folosesc salariați au obligația să vizeze la data plății salariilor, impozitul pe salarii calculat datorat și retinut astfel:

– 50% în contul bugetului de stat;

– 40% în contul bugetului local al unității administrativ-teritorial în raza căruia își desfasoara activitatea;

– 10% în contul bugetului local județean.

Pentru Bugetul Municipiului București cota este de 50% și se vireaza în contul Consiliului General al Municipiului București care se repartizeaza fiecărui sector și respectiv bugetului propriu al Municipiului.

Prin Ordinul 2206/27.12.1998 s-a aprobat modelul și conținutul formularului “Declarație privind obligațiile de plata la bugetul de stat”, publicat în Monitorul Oficial nr.506/29.12.1998 și care cuprinde rubrica separata pentru impozitul pe salarii, pe lângă alte impozite și taxe care se percep. Formularul are cod 14.13.01.01 și prevede anexe cu instrucțiuni de completare (Anexa nr.1).

În continuare se prezintă grila de impozitare a salariilor în anul 1997, 1998, 1999 și 2000 pentru a evidenția evoluția impozitului pe salarii în urmatorii 4 ani:

1997

1998

1999

2000

Evolutia impozitului pe salarii ale impozitului pe profit ca impozite directe în bugetul statului, se observa ca în ultimii 3 ani impozitul pe salarii are o tendinta descrescătoare în timp cu impozitul pe profit are o tendinta crescătoare.

Grafic cu evoluția Impozitului pe profit și a impozitului pe salarii intră anii 1997-2001.

Impozitul pe venitul global

3.4.1. Definiții și delimitări

Începând cu 1 ianuarie 2000 se aplica impozitul pe venitul global. Trecerea la aceasta noua forma de impozitare a veniturilor este considerata o adevarata revoluție fiscală.

Prin Ordonanța Generală nr.73/1999 s-a introdus pentru prima oara în România un sistem de impozitare prin care se asigura o reala și însemnata protectie socială salariaților și a persoanelor aflate în întreținerea acestora cu restricțiile impuse de necesitatea asigurării minimului de venituri necesare bugetului de stat pentru exercitarea rolului și funcțiilor statului.

Este cunoscut ca până la 1 ianuarie 2000 veniturile realizate de persoanele fizice se impozitau pe baza a două legi:

– Legea nr.32/1991 privind impozitul pe salarii;

– O.U.G. nr.85/1997 privind impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice, modificarea și completarea prin Legea 246/1998.

Veniturile realizate de persoanele fizice ce intrau în sfera de impozitare a O.U.G. 85/1997, erau multe și diverse și ridicau numeroase și complicate probleme în ceea ce priveste departajarea lor față de cele ce impozitau după Legea nr.32/1991.

Prin Legea 246/1998 s-au adus modificari importante la O.U.G. 85/1997. Cu toate acestea, legea continea o serie de neajunsuri lasand loc la mai multe posibilitati de evaziune fiscală.

Prin O.G. 73/1999 s-a urmărit tocmai evitarea evaziunii fiscale care are o serie de consecinte destul de grave și anume:

bugetul de stat se confrunta cu grave probleme privind colectarea veniturilor strict necesare asigurarii, exercitării funcțiilor statului;

o parte din sumele sustrase bugetului de stat prin evaziune fiscală sunt transferate legal sau ilegal și în alte tari, ceea ce nu reprezintă altceva decât o cedare de venit național către alte tari fenomen destul de grav pentru țara noastra.

Impozitul pe venit este un impozit anual incadrat în categoria impozitelor directe. Subiect al impozitului pe venit (contribuabil) este persoana fizică română astfel:

persoana fizică română cu domiciliul în România pentru veniturile obținute în țară și în strainătate;

persoana fizică română fara domiciliul în România pentru veniturile obținute în România prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul Romaniei intr-o perioada ce depășește în total 183 zile;

persoana fizică straina pentru veniturile obținute prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul Romaniei intr-o perioada ce depășește în total 183 zile.

Categoriile de venituri ce se supun impozitului pe venit sunt:

venituri din activități independente;

venituri din salarii;

venituri din cedarea folosinței bunurilor;

venituri din dividente și dobânzi;

alte venituri.

Primele trei categorii se supun procedurii de globalizare și de determinare a impozitului pe venitul anual global. Celelalte două categorii de venituri se supun impozitării pe fiecare loc de realizare, impozitul stabilit acestor categorii fiind final. Deci veniturile din dividente și din dobânzi precum și alte venituri nu se include în venitul anual global impozabil.

În categoriile de venituri enumerate mai sus se cuprind și orice avantaje în bani si/sau natura primite de o persoana fizică cu titlu gratuit sau cu plata partiala, precum și folosirea în scop personal a bunurilor și drepturilor aferente desfasurarii activității. Avantajele în bani și în natura sunt considerate a fi orice foloase primite de contribuabil, ca urmare a unei relații contractuale între parti.

Avantajele în bani sunt impozabile numai dacă au fost considerate cheltuieli aferente activității desfasurate de persoana sau ……..care le-a acordat. Avantajele în bani sunt: sume pentru procurarea de diferite bunuri și servicii, diferentele favorabile dintre dobanda practicata pe piata de creditor și dobanda preferentiala la creditul acordat contribuabilului, etc.

Avantajele în natura primite cu titlu gratuit sunt evoluate în lei la pretul pietei la locul acordării avantajului. Avantaje în natura sunt: folosirea vehiculelor în scop personal, folosirea unei locuinte de serviciu în scop personal, acordarea de hrana, imbracaminte, cherestea, cartele telefonice, abonamente de transport,etc.

Nu sunt venituri impozabile următoarele:

ajutoarele, indemnizatiile și alte forme de sprijin cu destinatie speciala acordata din bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale și din alte fonduri publice;

sumele primite drept despagubiri ca urmare a calamitatilor naturale;

contravaloarea echipamentelor tehnice, echipamentului individual de protectie și de lucru, contravaloarea alimentatiei de producție, medicamentelor și materialelor igienico-sanitare;

alocatia individuala de hrana sub forma tichetelor de masa suportata integral de angajator, etc.

În categoria veniturilor scutite de impozit pe venit se include:

veniturile membrilor misiunilor diplomatice și ai posturilor consulare, cu condiția reciprocitatii;

sumele reprezentand platile compensarii, calculate pe baza soldelor lunare nete acordate cadrelor militare trecute în rezerva;

sumele reprezentand diferenta de dobanda subventionata de creditele acordate, subventiile primite pentru achizitionarea de bunuri precum și uniformele obligatorii și drepturi de echipament;

alte venituri.

Perioada supusă impozitării este anul care corespunde anului calendărisitc.

Impozitul anual se determina prin aplicarea asupra venitului anual global impozabil următoarele cote:

Venitul anual global impozabil reprezintă suma veniturilor nete realizate de persoanele fizice din activități independente din salarii și din cedarea folosinței bunurilor din care se scad pierderile fiscale reportate la deducerile personale. Impozitul pe venitul anual global reprezintă suma datorata de o persoana fizică pentru veniturile realizate intr-un an fiscal și se determina cum am văzut mai sus.

Contribuabili, persoane fizice din România care obțin venit din țară și din străinătate și sunt supusi pentru acelasi venit și aceeași perioada impozitului pe venit atât pe teritoriul Romaniei cât și în strainătate au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat în România a impozitului plătit în strainătate denumit credit fiscal extern.

Creditul fiscal extern se acorda dacă:

impozitul aferent veniturilor realizate în strainătate a fost efectiv plătit în mod direct sau prin reținerea la sursa;

impozitul datorat și plătit în strainătate este de aceeași natura cu impozitul datorat în România.

Creditul fiscal extern se determina astfel:

Venit din sursa din strainătate

CFE =––––––––––––– X Impozit pe venit anual global

Venit mondial

Venitul mondial reprezintă suma veniturilor din România și din strainătate realizate de o persoana fizică română cu domiciliul în România.

Creditul fiscal extern se acorda la nivelul impozitului plătit în strainătate aferent venitului din sursa din strainătate, dar nu poate fi mai mare decât partea de impozit pe venit datorat în România aferenta venitului din strainătate. Calculul creditului fiscal extern se face separat pentru nivelul realizat pe fiecare țară și pe fiecare natura de venit.

Contribuabilii au obligația să completeze și să depuna la organul fiscal în raza căruia își au domiciliul, o declarație de venit global precum și declaratii speciale până la data de 31 martie a anului urmator celui de realizare a venitului.

Contribuabili care realizează venit doar din salariu nu sunt obligați să depuna declaratia de venit global.

Contribuabili care realizează venituri din activitățile independente și din cedarea folosinței bunurilor sunt obligați să efectueze plati anticipate cu titlu de impozit în baza deciziei de impunere emisa de organul fiscal competent. Platile anticipate se efectueaza în patru rate egale până la 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. La sfârșitul anului se procedeaza la regularizarea impozitului pe venit, diferentele ramase de achitat conform deciziei de impunere anuala urmand să fie plătite în termen de 30 de zile pentru sumele de până la 1.000.000 lei, sau 60 de zile pentru sumele mai mari de 1.000.000 lei.

Plătitorii au venit cu regim de reținere la sursa a impozitului, sunt obligați să depuna o declarație privind calculul și reținerea impozitului la organul fiscal competent pentru fiecare beneficiar de venit până la data de 31 martie a anului curent pentru anul fiscal expirat.

3.4.2. Determinarea veniturilor

3.4.2.1. Definiții și delimitări

Venitul brut aferent fiecărei categorii de venit cuprinde sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natura. Pentru determinarea venitului net sau pierderii din venitul brut se scad cheltuielile aferente deductibile.

Cheltuielile sunt aferente venitului dacă au fost efectuate în cadrul activităților desfasurate în scopul realizării acestuia. Sumele utilizate de contribuabili în scop personal nu sunt cheltuieli aferente venitului.

Cheltuielile aferente deductibile sunt:

– cheltuieli cu perisabilitate și cheltuieli cu reclama și publicitate în limitele prevăzute de legislația în vigoare pentru persoanele juritice;

– cheltuieli cu amortizarile dacă calculul se efectueaza confor legislației în vigoare și altele.

*Cheltuielile corespondente veniturilor realizate în România sau în strainătate care sunt neimpozabile sau scutite de impozit pe venit, nu sunt deductibile. De asemenea, nu este cheltuiala deductibila impozitului pe venit calculat potrivit O.G. nr.73/1999.

Venitul net obținut din bunuri și drepturi de orice fel detinute în comun de mai multi proprietari uzufructuari sau alti detinatori legali se imparte proporțional cu cotele – parti detinute de acestia în acea proporție sau în mod egal când acestea nu se cunosc.

Acest venit net nu trebuie asimilat cu “profitul net”, “venitul net” nu trebuie inteles ca venit final suspus impozitării. “Venitul net” este de fapt un element de calcul, un venit intermediar necesar din punct de vedere metodologic pentru stabilirea atât a venitului efectiv supus impozitării, denumit venit baza de calcul cât și a impozitului.

Venitul bază de calcul se determină prin scăderea din venitul net al deducerii personale de bază și a deducerilor suplimentare.

Deducerea personală de bază nu reprezinat efectiv o cheltuiala bugetară și prin urmare ca nu se va vira niciodata și nimanui ca o obligație de plata.

Deducerea personală de bază reprezintă suma pe care o persoana o cheltuieste luna de luna pentru a-si asigura minimum de mijloace necesare existentei sale și pe care legiuitorul a considerat ca nu trebuie să o impoziteze.

Deducerea personală suplimentară se calculează în funcție de deducerea personală de bază, prin aplicarea la aceasta din urma a unor coeficienti astfel:

0,6 pentru sot/sotie aflat/aflata în întreținere;

0,35 pentru fiecare din primii doi copii;

0,20 pentru fiecare din urmatorii copii;

0,20 pentru fiecare alt membru al familiei aflat în întreținere, dar numai rude (de sange) până la gradul al patrulea pentru care se face dovada cu actele legale;

0,1 pentru invalizii de gradul întâi și persoanele cu handicap grav;

0,5 pentru invalizii de gradul al doilea și pentru persoanele cu handicap grav.

Deducerile personale suplimentare se acorda contribuabilului pe baza declarației pe care a dedus-o, insotita în mod obligatoriu de declaratia pe propria raspundere a persoanelor aflate în întreținere. Deducerea suplimentară nu se acorda unei persoane în condițiile în care veniturile acesteia sunt mai mari decât sumele reprezentand deducerea calculata.

Copiilor minori li se acorda reducerea indiferent de veniturile realizate. Dacă indeplinesc condițiile legale, primul și al doilea copil beneficiază de deducere cu coeficientul de 0,35 indiferent de varsta și de starea civila a acestora.

Dacă o persoana este întretinuta de mai multe persoane, deducerea personală suplimentară pentru aceasta se imparte în parti egale între persoanele care contribuie la întreținere, dacă aceste persoane nu doresc o alte impărțire a deducerii.

O persoană poate beneficia de mai multe deduceri personale suplimentare dacă indeplineste condițiile legale (de exemplu pentru un copil minor cu handicap grav deducerea suplimentară este de 0,35 + 1,0 = 1,35).

Suma deducerilor nu poate depăși coeficientul de 2,5 aplicat la deducerea personală de bază și se acorda în limita venitului realizat.

Astfel, suma coeficientilor deducerii personale suplimentare nu poate depăși 1,5. În cifre absolute suma reprezentand deducere personală suplimentară nu poate depăși 1,5 X 926.000 = 1.389.000, iar deducerea personală de bază nu poate depăși 926.000 lunar. Pe total în cifre absolute, deducerea personală de bază + deducerile personale suplimentare nu pot depăși 2.315.000.

În limitarea acestor coeficienti cât și a sumelor fixe acordate sub forma de deduceri personale de bază și suplimentare au intervenit și criteriile impuse de asigurarea veniturilor bugetului de stat.

Prin O.G. nr.73/1999 se prevede deci, ca sunt cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe venitul global și acele cheltuieli (admise de lege) considerate strict necesare unei persoane fizice pentru asigurarea mijloacelor de existenta a persoanelor aflate în întreținerea să denumite deduceri personale suplimentare.

Suma reprezentând deduceri suplimentare nu este o cheltuiala bugetară și nu se vireaza niciodata ca o obligație de plata.

Salariații cu carte de muncă beneficiază lunar atât de deducerea personală de bază, cât și de deducerea personală suplimentară. În cazul în care o persoana fizică obține venituri de natură salarială ca urmare a incheierii uneia sau mai multor convenții civile de prestări servicii, acesta beneficiază atât de deducere personală de bază cât și de deducere personală suplimentară, stabilite conform ordonantei pe baza de documente justificative. Acordarea acestor deduceri se face de organul fiscal la sfârșitul anului după depunerea declarației de venit global și a altor documente justificative.

Contribuabilii care obțin venituri numai din activități independente, numai din cedarea folosinței bunurilor sau numai din activități independente și din cedarea folosinței bunurilor, beneficiază la sfârșitul anului atât de deducere personală de bază, cât și de deduceri personale suplimentare.

3.4.2.2. Determinarea veniturilor din salarii

Veniturile din salarii sau asimilate salariilor sunt toate venituri în bani și/sau în natură obținute de o persoana fizică ce desfasoara o activitate în baza unui contract de munca, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor și de forma în care se acorda.

Astfel de venituri sunt:

sume primite pentru munca prestata ca urmare a unui contract individual de munca și a contractului colectiv de munca:

salariul de bază;

sporuri;

indemnizatii de orice fel;

sume reprezentand premii și stimulente acordate personalului din instituțiile publice;

sume primite pentru concediul de odihna;

sume primite pentru incapacitatea temporara de munca și de maternitate;

sume ingrijite pentru ingrijirea copiilor în varsta de până la 2 ani;

sume primite pentru ingrijirea copiilor cu handicap până la 3 ani,etc.

drepturi de solda lunara, indemnizatii, prime, premii, sporuri și alte sporuri ale cadrelor militare;

drepturi cuvenite administratorilor la companii/societăți naționale, societăți comerciale cu capital majoritarde stat, regii autonome;

venituri realizate ca urmare a incheierii unor convenții civile, etc.

Inainte de a trece mai departe, trebuie lamurite două notiuni și anume angajat și angajator.

Angajatorul este persoana juritica sau fizică care foloseste personal salariat.

Angajatul este persoana fizică care își desfasoara activitatea la un angajator pe baza unei relații contractuale de munca.

Venitul brut din salarii reprezintă suma veniturilor realizate din salarii pe fiecare loc de realizare a venitului.

Venitul net din salarii se determina prin deducerea din venitul brut a urmatoarelor sume:

contribuții pentru pensia suplimentară (5% asupra veniturilor cu caracter permanent);

contribuția pentru protectia socială a somerilor (1% asupra salriului de bază lunar brut);

contribuția pentru asigurarile sociale de sănătate (7% asupra veniturilor efectiv realizate, inclusiv cele cu caracter ocazional).

Cheltuielile profesionale nu sunt efectiv cheltuieli nici bugetare, nici către terte persoane.

Suma reprezentand cheltuieli profesionale nu se vireaza niciodata nimanui și nici nu se retine salariatului.

Aceasta este o cheltuiala scriptica la calculul impozitului pe venitul global. Cheltuielile profesionale se acorda tuturor salariaților cu carte de muncă, indiferent de veniturile acestora. Cheltuielile profesionale se acorda o singura data unei persoane indiferent câte surse de venit are, numai la funcția de bază.

Ca exemplu de cheltuieli profesionale avem: cheltuieli cu transportul la și de la serviciu, cheltuieli pentru cumpararea de carti și pentru alte forme de pregatire și documentare profesionala, diverse alte cheltuieli legate direct și nemijlocit de exercitarea activității profesionale. Se poate afirma ca nivelul cheltuielilor profesionale este în corelatie cu: anumite profesii, nivelul de pregatire profesionala și marimea veniturilor persoanei respective.

De la 1 iulie 2000 nivelul cheltuielilor profesionale pe care un salariat cu carte de muncă le efectueaza luna de luna este de 138.900 lei, adica 15% X 926.000.

Prin urmare,

Venitul net lunar din salarii = Venitul brut – 5% -1% -7% -138.000

Reamintim ca acest venit net văzut ca element de calcul, un venit intermediar necesar din punct de vedere metodologic pentru calculul venitului impozabil final, denumit venit de bază de calcul a impozitului și a salariului net. Din această cauză, numeroși specialisti considera notiunea de “venit net din salarii” lipsita de sensul și conținutul economic real pe care ar trebui să le exprime acesta și prin urmare ar trebui să renunte la ea.

Venitul lunar bază de calcul este venitul efectiv supus impozitării și se calculează astfel:

Venitul lunar = Venitul net = Deducerea = Deducerile personale

Baza de calcul lunar personală suplimentare

sau

Venitul lunar = Venitul brut – Cheltuieli – Deducerea – Deducerile

Baza de calcul – 5%-1%-7% profesionale personală personale

de bază suplimentare

Impozitul lunar se calculează pe baza urmatoarei grile valabila de la 1 iulie 2000:

Venitul ramas după impozitare este:

Venit ramas după = Venit baza – Impozit calculat

impozitare de calcul și retinut

Salariul net se poate calcula în două variante:

Salariu net = Venitul brut – 5% – 1% – 7% – Impozit

sau

Salariul net = Cheltuieli profesionale + Deducerea personală de bază + Deducerile personale suplimentare + Venitul ramas după impozitare.

Relația de mai sus este valabilă numai dacă suma deducerilor personale este mai mică sau egala venitului net.

Obligația calcularii, reținerii și virarii impozitului lunar revenea plătitorilor de salarii și de venituri asimilate salariilor. Termenul de plata este ziua în care se face ultima plata a drepturilor salariale pe fiecare luna, dar nu mai tarziu de data 15 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se cuvin aceste drepturi.

Angajatorii completeaza lunar capitolul al patrulea din FF1 pe baza informatiilor din statul de salarii. Un salariat nu poate avea decât o singura funcție de bază, la o singura unitate și deci, nu va putea avea decât o singura FF1.

Plătitorii de venituri din salarii au obligația de a determina venitul anual impozabil din salarii, să calculeze impozitul anual și să efectueze regularizarea sumelor ce reprezintă diferenta între impozitul calculat la nivelul anului și impozitul calculat și retinut lunar anticipat în cursul anului fiscal pentru persoanele care indeplinesc cumulat următoarele condiții:

– au fost angajați permanenti ai plătitorului în cursul anului;

– nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global impozabil.

Operațiile de mai sus es efectueaza până la data de 31 ianuarie a anului urmator celui în care s-au realizat veniturile.

Impozitul rest de plata sau de restituit rezultat în urma recalcularii anuale se va regulariza cu angajatul și va fi consemnat în capitolul al cincilea din fisa fiscală 1 la 28 februarie a anului urmator celui de realizare a venitului.

Pentru alte venituri dacât cele de la funcția de bază se completeaza capitolului al treilea din FF2. Fiecare plătitor de venit va depune fisele fiscale 1 și 2 la organul fiscal în a cărui raza teritoriala își are domiciliul salariatul respectiv până în ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat.

3.4.3. Determinarea venitului anual global impozabil. Impozitul pe venitul anual global

Venitul anual global impozabil este format din suma veniturilor nete realizate din activități independente, cedarea folosinței bunurilor și din salarii în decursul unui an, precum și a veniturilor de aceeași natura obținute de persoane fizice romane în strainătate din care se scad pierderile fiscale reportate și deducerile personale.

Rezultatul negativ dintre venitul brut și cheltuielile aferente deductibile inregistrate pe fiecare loc de realizare la o categorie de venituri reprezintă pierdere fiscală obținuta pe acea categorie de venituri.

Pierderea fiscală anuala obținuta din activități independente se poate compensa cu rezultatele pozitive ale celorlalte categorii de venituri cuprinse în venitul anual, altele decât salariile. Pierderea fiscală care rămâne necompensata în cursul aceluiasi an fiscal devine pierdere suportata. Pierderea fiscală anuala din activități independente inregistrată de un contribuabil în România nu poate fi compensată cu veniturile realizate de acesta în strainătate.

Veniturile din dividende și veniturile din dobânzi nu se supun procedurii de globalizare, deci nu se include în venitul anual global impozabil.

Venitul anual global impozabil = Venituri nete din activități independente, cedarea folosinței bunurilor și din salarii – Pierderi fiscale reportate – Deduceri personale

Organul fiscal competent determina venitul anual global impozabil și impozitul anual global prin aplicarea la venitul global a cotelor de impozit, pe baza declarației de venit global depusa de contribuabil. Contribuabilii, cu exceptia celor pentru care deducerile personale se calculează de angajatori, depun și documente justificative care atesta dreptul la deduceri personale. De asemenea, organul fiscal va stabili și diferenta de impozit de plata sau de restituit. Diferenta de impozit anual rezulta din diferenta dintre cotele cu care s-a calculat impozitul în timpul anului, distinct pe fiecare sursa de venit și cota de impozit cu care se calculează după încheierea anului fiscal, impozitul anual. O asemenea diferenta apare numai la persoanele care au mai multe surse de venit.

Pentru diferenta de impozit anual ramasa de achitat, organul fiscal va emite o decizie de impunere în termen legal. Dacă sumele plătite în timpul anului cu titlu de impozit sunt mai mari decât sumele rezultate din decizia de impunere anuala emise de organul fiscal competent, diferenta plătita în plus se poate compensa cu obligațiile neachitate la termen în anul fiscal curent.

Diferenta de impozit anual ramasa de achitat de peste 1.000.000, se va plati în termen de 60 d zile, în cel mult două rate lunare de la data comunicarii deciziei de impunere emisa de organul fiscal.

Pentru neplata la timp a acestei diferente se datorează majorări de întârziere.

Multe din articolele O.G. nr.73/1999 au fost interpretate cu totul diferit față de ceea ce rezulta din ordonanța respectiva și din normele de aplicare, cât și față de ceea ce au inteles și aplicat juristii, fiscalistii și angajatorii. Iata ca prin aplicarea O.G. nr.73/1999 se declanseaza contrar asteptarilor un haos legislativ.

După luni de zile de la aplicarea ordonantei, după ce s-au dat solutii la unele prevederi legale susceptibile de multe interpretari, după ce s-a muncit mult pentru inlocuirea dosarului fiecărui contribuabil și a fiselor locale, dacă se va veni cu noi solutii diferite de ceea ce s-a aplicat până în prezent, se va agrava fenomenul de instabilitate legislativa. Ori, după cum se stie, atât organismele internaționale cât și marii investitori straini manifesta reținere în plasarea de capitaluri în țara noastra pe motiv de confuzie legislativa.

Eliminarea tuturor neajunsurilor în interpretarea și aplicarea prevederilor legale se poate asigura prin acordarea unei atentii deosebite identificarii acestor probleme, analiza lor aprofundata, emiterea unor solutii unice, rationale stabile publicate în Monitorul Oficial.

CAPITOLUL IV. DUBLA IMPUNERE INTERNAȚIONALA

Conținutul dublei impuneri

Metode de evitare a dublei impuneri internaționale

Evaziunea fiscală și repercursiunea impozitelor.

4.1. Conținutul dublei impuneri internaționale

Dubla impunere internaționala reprezintă supunerea la impozit a aceleiasi materii impozabile și pentru aceeași perioada de timp de către dua autoritati fiscale din tari diferite. Dubla impunere poate aparea în cazul realizării de către rezidenții unui stat a unor venituri pe teritoriul altor state. Prin urmare, în cadrul unui stat impunerea aceluiasi venit sau aceleiasi averi la mai multe impozite reprezintă o dubla impunere economică.

Dubla impunere poate aparea numai în cazul impozitelor directe, respectiv al impozitelor pe venit și a celor pe avere. Pot fi întâlnite mai multe criterii care stau la baza impunerii veniturilor sau a averii și anume: criteriul rezidentei (domiciliul fiscal), criteriul naționalitatii și criteriul originii veniturilor.

Potrivit criteriului rezidentei, impunerea veniturilor se efectueaza de autoritatea fiscală din țară căreia apartine rezidentul indiferent dacă veniturile ori averea care fac obiectul impunerii sunt obținute, respectiv să afla pe teritoriul acelui stat sau în afara acestuia.

Conform criteriului naționalitatii, un stat impune rezidenților sai care realizează venituri sau poseda avere din (în) statul respectiv indiferent dacă locuiesc sau nu în țara lor. În criteriul originii veniturilor, impunrea se efectueaza de către organele fiscale din țară pe al căror teritoriu s-au realizat veniturile sau se afla averea, facundu-se abstractie de rezidenta sau naționalitatea beneficiarilor de venituri.

Modul în care aceste criterii sunt aplicate poate conduce la apariția dublei impuneri. Astfel de exemplu, dacă intr-o țară impunerea se bazează pe criteriul rezidentei (domiciliul fiscal), iar în alta pe criteriul originii veniturilor, atunci o persoana din prima țara în eventualitatea realizării unor venituri în cea de-a două țară, va avea de plătit impozitele pentru acestea atât în țara de rezidenta cât și în țara de origine a veniturilor, ceea ce de fapt insemna o dubla impunere.

Dubla impunere poate fi evitată fie pe baza unor măsuri legislative unilaterale, fie prin încheierea unor acordări bilaterale sau multilaterale între diferite state.

Evitarea dublei impuneri prin măsuri legislative unilaterale (de exemplu, prin acordarea de reduceri sau scutiri de impozit pentru veniturile obținute de rezidenții unui stat în străinătate sau prin scăderea din impozitul datorat în țara de rezidență a impozitelor plătite de rezidenții unui stat în strainătate) este mai dificil de realizat, deoarece fiecare stat este interesat să realizeze venituri fiscale cât mai mari. De aceea, pentru evitarea dublei impuneri se încheie convenții bilaterale sau multilaterale între state.

Convenția pentru evitarea dublei impuneri se aplică impozitelor pe venit și pe avere instruite de fiecare din statele contractante și subdiviziunile lor politice și unităților administrativ-teritoriale. Sub incidența convenției intră persoanele care sunt rezidente ale unui stat contractant sau ale fiecăruia din cele două state fiind vorba atât de persoanele fizice cât și de persoane juridice.

În legătura cu domiciliul fiscal al unei persoane fizice care este rezidenta a celor două state contractuale, persoana respectivă se consideră rezidenta a statului în care are o locuință permanentă indiferent de forma acesteia. Condiția este ca locuinta respectiva să fie utilizata în cea mai mare parte a anului. Dacă persoana în cauza are câte o locuință permanentă în fiecare din cele două state semnatare ale convenției, atunci ea se consideră rezidenta a statului cu care are cele mai sranse legături personale și economice. În cazul în care persoana respectiva nu are o locuință permanentă în nici unul din cele două state, atunci se consideră ca ea este rezidenta a statului în care locuiește în mod obișnuit.

La o persoana juritica, problema rezidentei se rezolva în funcție de locul unde se afla sediul conducerii sale efective. Prin sediul permanent, în sprijinul convenției se intelege o instalatie fixa de lucru prin care o întreprindere realizează în total sau în parte activitatea sa. Notiunea de sediu stabil se refera la un sediu al conducerii, o sucursală, un birou, o uzină, o fabrică, un atelier, o mină, o sondă de petrol, etc.

Beneficiile obținute de întreprinderile unui stat contractant sunt impuse în principiu de organele fiscale ale acestui stat. În statul în care întreprinderea respectiva își desfasoara activitatea să industriala sau comercială și în celălalt stat contractant prin intermediul unui sediu stabil, atunci beneficiile aferente activității acestui din urma sediu se impun în statul în care se afla acel sediu. Cu alte cuvinte, beneficiile unei întreprinderi obținute în cadrul mai multor sedii aflate în ambele state semnatare ale convenției, se impun în fiecare din acele state în proporția în care acele beneficii ar fi revenit sediilor respective dacă acestea ar fi funcționat ca întreprinderi distincte.

Beneficiile rezultate din exploatarea navelor sau aeronavelor în trafic internațional se impun în statul contractant în care este situată conducerea efectiva a întreprinderii.

Veniturile realizate de actionarii de la societățile de capital sub forma de dividente se impun parte în statul de origine, parte în cel de destinatie în proporțiile stabilite prin intelegere de către partile contractante.

Veniturile obținute sub formă de dobânzi (aferente obligațiunilor și biletelor la ordin sau altor titluri de creanță) se impun în ambele state contractante în proporțiile cuvenite de acestea.

Veniturile realizate sub forma redeventelor se impun de regulă în ambele state contractante în proporțiile stabilite de comun acord. Statului de origine a redeventei i se limitează cota de impozit pe care poate să o perceapă.

Veniturile realizate prin practicarea unei profesii libere (activitatea independentă desfasurata de medici, arhitecti, avocati, ingineri, contabili, etc) se impun fie în statul de origine al veniturilor când beneficiarul acestora are un sediu stabil pentru exercitarea profesiei libere, fie în caz contrar de către statul al cărui rezident este beneficiarul veniturilor.

Veniturile din salarii și alte remuneratii similare se impun în principiu în statul în care se desfășoară activitatea retribuită.

Veniturile pe care le realizează artistii de spectacole din activități personale de acest gen, cât și sportivii în celalalt stat contractant, se impun în statul în care se exercita asemenea activități producătoare de venit.

4.2. Metode de evitare a dublei impuneri internaționale

Pentru evitarea propriu-zisa a dublei impuneri în practica fiscală internaționala se aplica mai multe metode sau procedee tehnice, cum sunt:

– metoda scutirii (exonerării) totale – organul fiscal din țara de rezidenta nu ia în calculul venitului impozabil venitul realizat peste granița dacă s-a plătit impozit în țara de origine a venitului;

– metoda scutirii (exonerării) progresive – organul fiscal din țara de rezidenta cumuleaza veniturile realizate în țară și în strainătate, stabilește cota de impunere aferenta acestui venit cumulat și calculează impozitul aplicând cota astfel stabilita numai la venitul realizat în țara de rezidenta.

– metoda creditării (imputării) obișnuite se aplica astfel: se cumulează venitul obținut în țară și în strainătate apoi se calculează impozitul aferent acestui venit total din care se scade impozitul plătit în strainătate, dar nu integral ci numai până la limita impozitului ce revine în țara de rezidenta la un venit egal cu cel obținut în strainătate.

– metoda creditării (imputării) integrale – impozitul plătit în strainătate pentru veniturile realizate acolo se deduce integral din impozitele datorate în țara de rezidenta, inclusiv în situațiile în care impozitul plătit în strainătate este mai mare decât impozitul intern aferent aceluiasi venit.

Dubla impunere internațională poate fi definită în general ca aplicarea unor impozite comparabile între două state aceluiasi contribuabil pentru acelasi fapt generator de venit și pentru aceeași perioada. Dubla impunere internaționala are efecte nefaste asupra schimbului de bunuri și servicii, asupra miscarilor de capital, de tehnologie și de persoane și impune obstacole în dezvoltarea relațiilor economice între tari. Adancirea schimburilor internaționale și indeosebi a celor de ordin economico-financiară a necesitat gasirea cailor pentru inlaturarea exceselor fiscale și evitarea dificultatilor în circulația libera a valorilor materiale și financiare.

Cunoașterea practicii fiscale internaționale este de mare importanță pentru un întreprinzător care poate aprecia astfel care țară îi ofera condițiile cele mai avantajoase, deci de maximă eficiență pentru desfașurarea unei activități producătoare de venit, cum sunt: sumele încasate din dobânzi la creditele acordate; redeventele încasate pentru brevete de inventii, procedee de fabricație, asistenta tehnica valorificate în strainătate; beneficii cuvenite din participari la societăți mixte constituite în strainătate; sumele încasate pentru efectuarea controlului calitatii mărfurilor; din onorarii, expertize, drepturi de autor.

Existența dublei impuneri a veniturilor și a averii se explică prin politica fiscală diferită de la o țara la alta prin particularitatile sistemelor de impozite existente și interesele țării respective de a folosi parghia impozitelor pentru stimularea sau franarea unor activități producatoare de venituri impozabile. Prin convenții bilaterale pentru evitarea dublei impuneri se statuează că impozitele plătite de rezidenții unui stat pentru venituri obținute din alt stat să fie recunoscute și scazute din sarcina lor fiscală totală, înlăturându-se astfel efectele dublei impuneri și creându-se condiții de stimulare a schimburilor economice internaționale.

Dubla impunere fiscală ținând să absoarbă aproape integral venitul, constituie un obstacol în repartizarea geografică optimă a investițiilor de capital și a activităților productive. De aceea, înlăturarea dublei impuneri este o latură esențială a politicii economice și fiscale a guvernelor. Dubla impunere poate fi evitată fie prin măsuri legislative unilaterale luate de fiecare stat interesat fie prin ințelegeri bilaterale sau multilaterale între state. Astfel, unele state pentru protejarea rezidenților lor acorda – prin măsuri legislative – reduceri sau scutiri de impozit pentru anumite venituri obținute în strainătate. Uneori se stabilește prin lege reducerea cu o cota fixa a impozitului intern (10-15%). Alte state iau în considerare impozitele plătite de rezidenții lor în strainătate pentru veniturile realizate scăzându-le din impozitul datorat în țara de rezidență.

Prin convențiile pentru evitarea dublei impuneri de cele mai multe ori nu se statuează scutirea de impozite reciproce a veniturilor rezidenților unui stat obținute din celalalt stat, ci se stabilesc unele criterii sau principii privind dreptul unuia sau alteia dintre statele contractante de a impune integral sau parțial, veniturile respective. În practica de incheiere a convențiilor internaționale în acest domeniu s-a ajuns la unele solutii acceptate de către un număr crescând de state.

Astfel, impunerea beneficiilor societăților și întreprinderilor se recunoaște dreptul de impunere al statului pe teritoriul căruia s-a realizat acel venit și unde exista un sediu stabil de exploatare. Sediul stabil este considerat un loc fix de afaceri unde se exercită o activitate producătoare de venit, cum ar fi sediul conducerii întreprinderii, o sucursala, un birou o fabrică, un atelier, o mină, o carieră sau orice alt loc de extragere a bogățiilor naturale, un șantier de construcții sau de montaj a cărui durată depășește un anumit număr de luni (6 luni sau 12 luni). Pentru asemenea activități se datorează impozite în statul în care au loc acele activități.

Prin convenții se stabilesc și excepții de la această regulă, cum ar fi cele care privesc amenajările folosite exclusiv pentru depozitarea, expunerea sau livrarea de bunuri sau mărfuri ale întreprinderii, precum și mărfurile respective inclusiv vânzarea unor astfel de mărfuri după încheierea unui targ sau a unei expozitii.

Veniturile din salarii sunt impuse în principiu în statul în care se desfasoara activitatea și se realizează venitul, exceptie facând cazurile în care activitatea are caracter temporar ce nu depasesc 6 luni și în care plătitorul acestor venituri este rezidentul altei tari decât aceea în care se desfasoara activitatea remunerata.

Pentru veniturile din dobânzi, redevente folosirea sau cesionarea folosirii brevetelor de inventie, a drepturilor de autor, dividente, dreptul de impunere revine statului de reședinta al beneficiarului de venit, recunoscându-se în anumite limite și dreptul statului de origine a veniturilor respective și de a percepe impozite asupra acestor venituri cu cote reduse, de 5-15%. Pentru proprietățile imobiliare, dreptul de impunere revine statului pe teritoriul căruia sunt situate bunurile respective. În cazul practicarii unei profesii libere (medici, ingineri,arhitecti, avocati, contabili) în cadrul unui sediu stabil, se considera ca dreptul la impunere îl are statul în care se desfasoara activitatea producatoare de venit.

Evaziunea fiscală și repercursiunea impozitelor

Prin evaziune fiscală se intelege sustragerea de la impunere a unei plati din materia impozabila.

În funcție de modul cum poate fi savarsita, evaziunea fiscală cunoaște două forme: evaziunea la adapostul legii (evaziune legala) și evaziune cu incalcarea legii, adica ilicita sau frauduloasa.

Evaziunea fiscală la adapostul legii permite sustragerea unei plati din materia impozabila fara ca acest lucru să fie considerat infractiune.

Astfel, de exemplu, prin impunerea veniturilor pe baza unor norme medii cei care realizează venituri peste medie scapa de la impunere cu o parte din materia impozabila.

Evaziunea fiscală frauduloasa se infaptuieste cu incalcarea prevederilor legale, iar cei care o practica sunt posibili de pedeapsa. Ca exemplu de fraude fiscale putem mentiona: intocmirea unor declaratii de impunere false când cu buna stiinta nu se declara decât o parte din veniturile realizate; tinerea unor registre contabile nereale; intocmirea de documente de plata fictive.

Repercursiunea impozitelor

Echitatea fiscală cere ca persoana care plateste impozitul statului sa-l și suporte efectiv.

Atunci când persoana care plateste impozitul îl și suporta realmente, avem de-a face cu ceea ce se numeste incidenta directă.

De exemplu, muncitorul sau funcționarul este plătitorul si, totodata suportatorul impozitului pe veniturile din salarii.

În unele cazuri, persoana care plateste impozitul reuseste să recupereze partial sau total de la alte persoane cu care intra în raporturi economice suma achitata statului. Atunci când persoana care plateste impozitul statului nu este una și aceeași cu persoana care-l și suportă efectiv, avem de-a face cu incidenta indirectă sau repercursiune.

Impozitele care se pot mai ușor repercuta sunt cele indirecte, deoarece ele se varsa statului de către întreprinzatori, iar acestia le adauga la pretul marfii și le transforma asupra cumparatorilor. În anumite limite pot fi reperentate și unele impozite directe cum sunt de exemplu impozitul pe venit.

Căile mai importante prin intermediul cărora întreprinzatorii reusesc să transpuna în sarcina altora impozitele plătite de ei sunt: adaugarea la pretul de vânzăre al mărfurilor sau la tariful serviciilor a impozitelor indirecte și recuperarea lor de la cumparatori; cumpararea în condiții favorabile de materii prime, materiale, mărfuri la un preț sub cel normal; ceea ce face posibila transpunerea impozitului asupra furnizorului.

CAPITOLUL V. STUDIU DE CAZ LA S.C. FEA S.A. PRIVIND APLICAREA IMPOZITULUI PE VENITURILE SALARIAȚILOR

5.1. Prezentare generală a S.C. FEA S.A.

5.2. Analiza principalilor indicatori

Obligațiile fiscale ale S.C. FEA S.A.

Studiu comparativ privind impozitarea salariilor

Globalizarea veniturilor la sfârșitul anului 2000.

Prezentarea generală a S.C. FEA S.A.

FEA București (Intreprinderea de Elemente pentru Automatizari) a fost inființăta în anul 1965. Societatea Comerciala FEA S.A. s-a constituit prin H.G. nr.1296/1990 în baza Legii nr.15/1990, prin preluarea integrala a patrimoniului întreprinderii de Elemente pentru Automatizari FEA București.

Societatea Comerciala FEA S.A. face parte din sectorul Industriei Electronice și Electrotehnice, subsectorul de producere a aparaturii și instalatiilor de automatizare. Aceasta este un sector esential pentru economia naționala, deoarece asigura dotarea tuturor ramurilor industriale la un nivel tehnic competitiv, determinand creșterea nivelului de calitate și a producțivitatii muncii.

Societatea Comerciala FEA S.A. își desfasoara activitatea sub coordonarea Ministerului Industriilor-Departamentul Industriei Electronice, Electrotehnice și a Mecanicii Fine.

Activitatea desfasurata în cadrul societății, are ca obiective:

producția, consultanta, proiectarea, asistenta tehnica și service de echipamente și aparatura de automatizare, bunuri de larg consum;

activități de cercetare;

activități de comercializare și import-export de bunuri și servicii;

activități sociale în favoarea salariaților;

activități de incercari, etalonari și verificari de mijloace de masura;

activități de proiectare, producție, instalare și service pentru sisteme de telecomunicatii.

Societatea Comerciala își incepe producția de aparatură standard de automatizare în 1967, prin fabricarea de aparatură analogică sub licența firmei HOKUSHIN-LTD JAPONIA. Ulterior, programul de fabricație a fost extins pentru noi produse, realizandu-se actiuni de cooperare cu prestigioase firme de pe piata mondiala a automatizarilor, cum ar fi FOXBORO USA, KENT MAREA BRITANIE. La inceputul deceniului 7, S.C. FEA S.A. producea sisteme de telecomanda a proceselor industriale, seria NUMEROM, echipamente pentru comanda numerica a masinilor unelte. În 1977, produce primul echipament pentru supravegherea și reglarea proceselor tehnologice cu ajutorul calculatoarelor de tip FELIX C 32P și ECAROM, pentru ca în anul 1984 să produca echipamente specializate realizate cu microprocesoare:

MICROPROG – programator de semnale analogice și numerice

EGOPEG – echipament pentru gestiunea operativa a puterii și energiei electrice la consumatori.

Acestea împreună cu alte numeroase sisteme și echipamente care au fost incluse ulterior în producția fabricii, sunt utilizate în prezent pentru automatizarea unor importante obiective industriale, multe dintre ele fiind obiective strategice ale economiei naționale.

În momentul de față, societatea are profilul de fabricație:

aparatura și echipamente analogice de automatizare în industrie;

echipamente numerice cu microprocesor pentru supraveghere, comanda automata și dispecerizare;

echipamente pentru afisare și comanda numerica a masinilor unelte;

aparatura medicala;

bunuri de larg consum (sisteme de alarmare, cantare electronice, contoare pentru taximetre, etc).

Produsele FEA sunt utilizate în toate ramurile economiei românești și sunt exportate în numeroase tari din Vest și din Est. Marca S.C. FEA S.A. este inregistrata în Franta, Germania, Rusia, Austria, Spania, Belgia, Italia, Elvetia, China, Siria, Israel.

În prezent, Societatea dispune de o dotare cu utilaje și echipamente care prezintă un grad de uzura fizică de 29%. De asemenea performantele acestor utilaje și echipamente nu mai sunt la nivelul tehnicii de varf în ramura în care funcționeaza.

Principalele tehnologii folosite sunt:

prelucrări prin aschiere care asigura o precizie de prelucrare de ordinul sutimilor, iar în cazul în care se face și rectificare, precizia de prelucrare e de ordinul miimilor;

prelucrări prin presari la rece (stantari, perforari, ambutisari și profilari);

injectii mase plastice atât pentru materiale termorigide, cât și pentru materiale termoplaste;

tratamente termice;

sudura autogene electrica și în atmosfera controlata;

protectie prin depunere electrochimică și vopsire;

realizari de circuite imprimate simplu strat și dublu strat cu gauri metalizate.

Activitatea Societății Comerciale FEA S.A. se desfasoara în cadrul urmatoarelor compartimente:

compartimente direct producțive în care producția se realizează conform tehnologiilor aplicate în prezent:

Fabrica de Elemente Mecanice cu trei ateliere unde se executa prelucrări prin deformare plastica la rece a metalelor, prelucrări mecanica prin aschiere, prelucrări mase plastice și cauciucuri, vopsitorie și acoperiri electrochimice, turnatorie și tratamente termice;

Fabrica de Circuite Imprimate cu un atelier de proiectare circuite imprimate, două ateliere în care se realizează debitarea, gaurirea, perierea placilor de circuit imprimat, transferul marginii, cuprarea, serigrafierea și aplicarea de soldder-mesh;

Fabrica de Echipamente și Aparatura de Automatizare cu:

atelier de subansamble electrice;

atelier de echipamente și unicate;

atelier de aparatura;

atelier de echipamente numerice;

Compartimente indirect producțive:

Direcția Cercetare-Dezvoltare, care cuprinde:

sectia cercetare tehnologica;

sectia cercetare produse;

sectia pregatirea fabricatiei;

sectia de scularie.

Direcția Comercială, care cuprinde:

Serviciul contractari-vânzări;

Serviciul marketing;

Serviciul aprovizionare;

Serviciul transporturi.

Direcția Resurse, în componenta căreia intra:

Compartimentul financiar-contabil, se% sunt muncitori, serviciul energetic, protectia mediului și investitii, serviciul salarizare;

Serviciul Asigurarea Calitatii și Controlului Producției;

Unitatea de Revizii și Reparatii;

Unitatea de Service;

Serviciul de Studii de Management, Restructurare și Privatizare.

Forța de munca poate fi cotata ca inalt calificata.. Acest personal e repartizat conform organigramei. În prezent din totalul forței de munca a Societății Comerciale S.C. FEA S.A. (Salariați) aproximativ % personal TESA și % personal în Cercetare-Proiectare.

5.2. Analiza principalilor indicatori economico-financiari în perioada 1998-2000

Pe baza informatiilor luate din Bilanturile Contabile ale S.C. FEA S.A. din perioada 1998-2000 se vor calcula indicatorii economici financiari.

Fondul de rulment înregistrează o scădere rapidă, pe fondul unei scăderi a capitalului propriu.

Trezoreria netă este negativă în anii 1998,1999,2000 deoarece NFR > FR.

Solvabilitatea patrimoniala este favorabilă și în creștere în anii analizați.

Deoarece numarul de salariați se modifica, productivitatea muncii crește.

5.3. Obligațiile fiscale ale S.C. FEA S.A.

În urmatorul tabel vor fi prezentate impozitele directe cu principalele categorii de impozite care au prezentat următoarele ponderi față de total.

%

În cadrul impozitelor directe, ponderea impozitului pe profit a scazut datorită scăderii volumului activității, precum și datorită scăderii profitului.

Începând cu 1 ianuarie 2000 cota de impozitare a profitului a scazut de la 38% la 25%.

Acest lucru nu va determina pentru un profit dat o schimbare a incasarilor statului, deoarece au fost suprimate cu aceasta ocazie o serie de scutiri și exonerari care se acordau anterior.

Reducerea cotei de impozitare în masura în care stimuleaza investitiile duce la lergirea bazei asupra căreia se aplica deci reducerea de impozit se plateste singura în anii urmatori.

Se știe că impozitele alimentează în cea mai mare parte resursele publice . Ponderea impozitelor în totalul veniturilor publice depășește proporții de peste 80 % și chiar peste 90 % .Aceasta deoarece veniturile nefiscale sunt în mod obiectiv reduse, datorită în primul rand ponderii reduse a sectorului public în economie și a gradului redus de autofinanțare a activității instituțiilor publice. Presiunea fiscală este, de fapt , gradul de fiscalitate , adica gradul în care contribuabilii, în ansamblul lor , societatea , economia suporta, pe seama rezultatelor obținute din activitate lor, impozitele și taxele, ca prelevari obligatorii instituite și percepute prin constrângere legala de către stat .Ea reprezintă proporțiile din venituri la care , în mod obligatoriu , contribuabilii persoane fizice și persoane juridice renunta în favoarea statului, sub forma impozitului, vărsându-le în cadrul exigibilitatii lor , la bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat , bugetele locale , fondurile publice speciale.

Astfel se poate calcula presiunea fiscală pentru impozitul pe salariu , contibutii pentru asigurari sociale , impozitul pe profit , T.V.A. , accizele, ca raport între acestea și totalul salariilor , profitul total impozabil , cifra de afaceri a întreprinderii. Pentru impozitele calculate cu cote progresive pe transe, cum este cazul impozitului pe salarii, presiunea fiscală se poate calcula și de către fiecare salariat în parte pe baza relatiei:

Pfs=

în care : Pfs = presiunea fiscală asupra salariilor

Is= impozitul pe salariu

Sb= salariul brut .

Pentru calcularea Pfs vom lua câteva salarii brute din diferite transe de venituri pe anul 2000 și vom exemplifica și analiza situația:

a) Sb=2025000

Is=68020

Pfs= (68020/ 2025000) *100=3.35%

b) Sb=3600000

Is=274677

Pfs= (274677/3600000)=7.6%

c) Sb=14000000

Is=3666040

Pfs= (3666040/ 14000000 ) *100=26.18%

După cum se poate observa Pfs crește direct proporțional odata cu creșterea salariilor. Ponderea impozitelor pe salarii a scazut foarte mult datorită reducerii numarului de angajați de la 732 în 1998 la 414 în 2000.

5.4. Studiu comparativ privind impozitarea salariilor

Pentru a se putea efectua acest studiu comparativ este necesar să calculam salariile în două perioade distincte, respectiv în decembrie 1999 și decembrie 2000.

În luna decembrie 1999 S.C. FEA S.A. prezintă urmatoarea situație privind aplicarea impozitului pe salarii la urmatorii angajați.

Popescu Ion – este angajat cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. și are funcția de tehnician și are salariul de 1.000.000 lei, are alte sporuri de 15%.

Calculul drepturilor bănești:

salariul de bază: 1.000.000

alte sporuri: 150.000

contribuția pentru pensia suplimentară (1.150.000 x 5%) = 57.500

contribuția pentru fondul de somaj (1.000.000 x 1%) = 10.000

scutit impozit: 463.000

Brut impozabil 646.500

– impozit calculat (646.500 x 21%) = 135.660

– CAS 80.500

TOTAL net (646.500-135.660+436.000) = 946.840

Vasilescu Claudiu – are funcția de inginer, angajat cu carte de muncă la S.C. FEA S.A., are în luna decembrie 1999 un venit brut de 2.400.000.

Brut 2.400.000

– contribuția la pensia suplimentară 120.000

– contribuția pentru fondul de somaj 24.000

– scutit impozit 436.000

Brut impozabil 1.820.000

impozit calculat (1.820.000-873.000)x30%+183.330 = 467.430

CAS 168.000

TOTAL net (1.820.000 – 467.430 + 436.000) = 1.788.570

Lucia Musat – cu funcția economist, angajată cu carte de muncă la S.C. FEA S.A., are în luna decembrie 1999 un venit brut de 3.500.000.

Brut 3.500.000

– contribuția pentru pensia suplimentară 175.000

– contribuția pentru fondul de somaj 35.000

– scutit impozit 436.000

Brut impozabil 2.854.000

impozit calculat (2.854.000-2.617.000)x38%+706.530 = 796.590

CAS 245.000

TOTAL net (2.854.000–796.590+436.000) = 2.493.410

Paun Aurelia – este salariata cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. și are în luna decembrie 1999 un venit brut de 2.600.000.

Brut 2.600.000

– contribuția pentru pensia suplimentară 130.000

– contribuția pentru fondul de somaj 26.000

– scutit impozit 436.000

Brut impozabil 2.008.000

impozit calculat (2.008.000-873.000)x30%+183.330 = 523.830

CAS 182.000

TOTAL net (2.008.000-523.830+436.000) = 1.920.170

Rădulescu Emil – cu funcția director economic la S.C. FEA S.A. are în decembrie 1999 un venit brut de 7.000.000.

Brut 7.000.000

– contribuția la fondul de somaj 70.000

– contribuția la pensia suplimentară 350.000

– scutit impozit 436.000

Brut impozabil 6.144.000

impozit calculat (6.144.000-4.361.000)x45%+1.369.250 = 2.171.600

CAS 490.000

TOTAL net (6.144.000-2.171.600+436.000) = 4.408.400

Pentru decembrie 2000 avem urmatoarea situație:

Pentru salariatul Popescu Ion – cu funcția de tehnician și cu salariu în decembrie 2000 de 1.500.000, spor vechime 20%, alte sporuri 15% și un copil în întreținere.

– salariu de bază 1.500.000

– spor vechime 20% 300.000

– alte sporuri 15% 225.000

TOTAL venit brut 2.025.000

– contribitia pentru pensia suplimentară 101.250

– contribuția pentru fondul de somaj 15.000

– contribuția pentru asigurari sociale de sănătate 141.750

– cheltuieli profesionale 138.900

– venit net din salarii 1.628.100

– deduceri personale de bază 926.000

– deduceri personale suplimentare (926.000×0,35) 324.100

Baza de calcul venit impozabil

377.900

– impozit calculat și retinut (377.900×18%) 68.020

– venit salarial lunar net

(377.900-68.020+926.000+324.100+138.900) 1.698.880

Pentru salariatul Vasilescu Claudiu – cu funcția de inginer, angajat cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. are salariul de 3.000.000 lei în decembrie 2000, spor vechime 20% și are în întreținere doi copii minori.

– salariu de bază 3.000.000

– spor vechime 20% 600.000

TOTAL venit brut 3.600.000

– contribuția pentru pensia suplimentară 5% 180.000

– contribuția pentru fondul de somaj 1% 30.000

– contribuția pentru asigurarile sociale de sănătate 7% 252.000

– cheltuieli profesionale 138.900

Venit net din salarii 2.999.100

– deducerea personală de bază 926.000

– deducerea personală suplimantară (926.000×0,7) 648.200

Venit baza de calcul 1.424.900

– impozit calculat

190.980+23%(1.424.900-1.061.000) = 2.863.123 274.677

– venit salarial lunar net

(1.424.900-274.677+926.000+648.000+138.900) 2.863.123

Pentru salariata Lucia Musat – cu funcția economist, angajata cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. are în luna decembrie 2000 salariul de 4.200.000 lei, spor vechime 25% și alte sporuri 700.000 lei.

– salariu de bază 4.200.000

– spor de vechime 25% 1.050.000

– alte sporuri 700.000

TOTAL venit brut 5.950.000

– contribuția pentru pensia suplimentară 5% 297.500

– contribuția pentru fondul de somaj 1% 42.000

– contribuția pentru asigurari sociale de sănătate 416.500

– cheltuieli profesionale 138.900

Venit net din salarii 5.055.100

– deducere personală de bază 926.000

Venit baza de calcul 4.129.100

– impozit calculat

545.640+28%(4.129.000-2.603.000) 972.948

– venit salarial lunar net

(4.129.100-972.948+926.000+138.900) 4.221.052

Pentru Paun Aurelia este salariata cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. și are salariul în luna decembrie 2000 de 3.200.000 lei și un spor de vechime de 20%.

– salariul brut 3.200.000

– spor vechime 20% 640.000

TOTAL venit brut 3.840.000

– contribuția pentru pensia suplimentară 5% 192.000

– contribuția pentru fondul de somaj 1% 32.000

– contribuția pentru asig.soc.de sănătate 7% 268.800

– cheltuieli profesionale 138.900

Venit net din salarii 3.208.300

– deducerea personală de bază 926.000

Venit baza de calcul (3.208.300-926.000) 2.282.300.

– impozit calculat

190.980+23%(2.282.300-1.061.000 471.879

– venit salarial lunar net

(2.282.300-471.879+926.000+138.900) 2.875.321

Pentru Rădulescu Emil – cu funcția director economic la S.C. FEA S.A. are salariul de 14.000.000 lei avem:

– salariu brut 14.000.000

TOTAL venit brut 14.000.000

– contribuția la pensia suplimentară 5% 700.000

– contribuția la fondul de somaj 1% 140.000

– contribuția la asig.soc.de sănătate 7% 980.000

– cheltuieli profesionale 138.900

Venit net din salarii 12.041.100

– deducere personală de bază 926.000

Venit baza de calculat

1.534.000+40%(11.115.100-578.500) = 3.666.040

– venit salarial lunar net

(11.115.100-3.666.040+926.000+138.900) = 8.513.960

Globalizarea veniturilor la sfârșitul anului 2000

Considerăm ca salariile nu s-au modificat pe parcursul anului 2000, astfel vom calcula salariile angajaților și în luna ianuarie 2000 când cheltuielile profesionale au fost de 120.000 lei, iar deducerea personală de bază de 800.000.

În luna ianuarie 2000 S.C. FEA S.A. prezintă urmatoarea situație privind aplicarea impozitului pe salarii la urmatorii angajați:

Popescu Ion – cu funcția de tehnician este angajat cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. și are în ianuarie 2000 salariul de 1.500.000 lei, sporul de vechime 20%, iar alte sporuri 15% și un copil în întreținere.

Calculul drepturilor bănești;

– salariul de bază 1.500.000

– spor vechime 20% 300.000

– alte sporuri 15% 225.000

TOTAL venit brut 2.025.000

Deduceri din venitul brut

– contribuția pentru pensia suplimantară

(2.025.000×5%) 101.250

– contribuția pentru fondul de somaj

(1.500.000×1%) 15.000

– contribuția pentru asig.soc. de sănătate

(2.025.000×7%) 141.750

TOTAL deduceri privind contribuțiile 258.000

– cheltuieli profesionale 120.000

– venit net din salarii 1.647.000

Deduceri

– deducere personală de bază 800.000

– deduceri personale suplimentare

(800.000×0,35) 280.000

– deduceri personale 1.080.000

Baza de calcul (venit impozabil) 567.000

– impozit calculat aplicând beremul de

impozit (567.000×18%) 102.060

– venit salarial lunar net

(567.000-102.060+1.080.000) 1.664.940

Având salariile calculate pe tot parcursul anului și cu modificarile de rigoare, respectiv modificarea sumei ce reprezintă deducerea personală de bază la 01.01.2000 – 800.000 lei și de la 01.07.2000 – 926.000 lei.

Cheltuielile profesionale la 01.01.2000 – 120.000 lei și de la 01.07.2000 – 138.900 lei.

Astfel, putem întocmi capitolul 4 al FF1 pentru angajatul Popescu Ion.

Capitolul 4 al FF1 va arata la sfârșitul anului pentru Popescu Ion astfel:

Impozitul pe venitul anual global = (5.669.400×18%) = 1.020.492

Vasilescu Claudiu – cu funcția inginer angajat cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. are salariul de 3.000.000 în ianuarie 2000, spor vechime 20% și are în întreținere 2 copii minori.

Calculul drepturilor bănești

În cadrul venitului brut intra:

– salariul de bază 3.000.000

– spor de vechime 20% 600.000

TOTAL venit brut 3.600.000

Deduceri din venitul brut

– contribuția pentru pensia suplimentară

(3.600.000×5%) 180.000

– contribuția pentru fondul de somaj

(3.000.000×1%) 30.000

– contribuția pentru asigurari sociale de sănătate

(3.600.000×7%) 252.000

TOTAL deduceri privind contribuțiile 462.000

– cheltuieli profesionale 120.000

– venit net din salarii 3.018.000

Deduceri

– deducerea personală de bază 800.000

– deducere personală suplimantară (800.000×0,7) 560.000

– deduceri personale 1.360.000

– baza de calcul (venit impozabil) 1.658.000

– impozit calculat

165.060+23%(1.658.000-917.000) 335.490

venit salarial lunar net

(1.658.000-335.490+1.360.000+120.000) 2.802.510

Capitolul 4 al FF1 va arăta la sfârșitul anului pentru Vasilescu Claudiu astfel:

Impozit pe venitul anual global 2.136.240+23%(18.497.400-11.868.000) = 3.661.002

Lucia Mușat – cu funcția economist, angajata cu carte de muncă la S.C. FEA S.A., are în luna ianuarie 2000 salariul de 4.200.000, spor de vechime 25% și alte sporuri 700.000.

Calculul drepturilor bănești

În cadrul venitului brut intră

– salariul de bază 4.200.000

– spor de vechime 25% 1.050.000

– alte sporuri 700.000

TOTAL venit brut 5.950.000

Deduceri din venitul brut cu contribuțiile

– contribuția pentru pensia suplimentară

(5.950.000×5%) 297.500

– contribuția pentru fondul de somaj

(4.200.000×1%) 42.000

– contribuția pentru asigurari soaciale de sănătate

(5.950.000×7%) 416.000

– cheltuieli profesionale 120.000

TOTAL deduceri privind contribuțiile 876.000

– venit net din salarii 5.074.000

Deduceri

– deducere personală de bază 800.000

– deduceri personale 800.000

Baza de calcul (venit impozabil)

(5.194.000-920.000) 4.274.000

– impozit calculat

844.890+34%(4.274.000-3.583.000) 1.079.830

– venit salarial lunar net

(4.274.000-1.079.830+920.000) 4.114.170

Capitolul 4 al FF1 va arata la sfârșitul anului pentru Musat Lucia astfel:

Impozit pe veniturile anual global = 10.935.420+34%(50.418.000-46.374.000) = 12.310.380

Paun Aurelia – este salariata cu carte de muncă la S.C. FEA S.A. și are salariul în luna ianuarie 2000 de 3.200.000 lei și un spor de vechime de 20%.

– salariul brut 3.200.000

– spor vechime 20% 640.000

TOTAL venit brut 3.840.000

Deduceri din venitul brut

– contribuția pentru pensia suplimentară

(3.840.000×5%) 192.000

– contribuția pentru fondul de somaj

(3.200.000×1%) 32.000

– contribuția pentru asigurari sociale de sănătate

(3.840.000×7%) 268.800

TOTAL deduceri privind contribuțiile 492.800

– cheltuieli profesionale 120.000

– venit net din salarii 3.227.200

Deduceri

– deducere personală de bază 800.000

– deduceri personale 800.000

Baza de calcul (venit impozabil) 2.427.200

– impozit calculat

471.650+28%(2.427.200-2.250.000) 521.266

– venit salarial lunar net

(2.427.200-521.266+920.000) 2.825.934

Capitolul 4 al FF1 va arata astfel la sfârșitul anului:

Impozit pe venitul anual global = 2.136.240+23%(28.257.000-11.868.000) = 5.905.710

Paun Aurelia are un contract incheiat prin convenție civila cu o alta societate .

Venit brut=1200000

CAS=7%*1200000=84000

Venit lunar baza de calcul=1200000-84000=1116000

Impozit lunar =190980+23%(1116000-1061000)=203630

Salariu net = 1116000-203630=912370.

Considerăm ca în timpul anului nu se modifica elementele care au stat la baza determinarii impozitului lunar. Capitolul al treilea al FF2 va arata la sfârșitul anului astfel:

Determinarea venitului anual global impozabil și a impozitului pe venitul annual global se determina pe baza centrlizarii datelor din fisele fiscale .

Impozitul pe venitul anual global= 6103740+28%(41649000-29118000)=9612420

Impozitul ramas de achitat bugetului de stat= 9612420-8402430=1209990

Radulescu Emil – cu funcția de director economic la S.C. FEA S.A., are salariul de 14.000.000 lei.

– salariul brut 14.000.000

TOTAL venit brut 14.000.000

– contribuția la pensia suplimentară

(14.000.000×5%) 700.000

– contribuția la fondul de somaj

(14.000.000×1%) 140.000

– contribuția la asigurarea socială de sănătate

(14.000.000×7%) 980.000

– cheltuieli profesionale 120.000

TOTAL deduceri privind contribuțiile 1.940.000

– venit net din salarii 12.060.000

Deduceri

– deducere personală de bază 800.000

– deducere personală 800.000

Baza de calcul 11.260.000

– impozit calculat

1.326.000+40%(11.260.000-5.000.000) 3.830.000

– venit salarial lunar net

(11.260.000-3.830.000+920.000) 8.350.000

Capitolul 4 al FF1 va arata la sfârșitul anului astfel:

Impozitul pe venitul anual global = 17.169.660+40%(134.250.600-64.710.000) = 44.985.660

Pentru calculul impozitelor pe salarii s-au folosit grilele de impozitare pe semestrul I și II al anului 2000.

H.G. 1065/2000 și H.611/2000.

pentru semestrul I

pentru semestrul II

Pentru calculul impozitului pe venitul anual global s-a folosit următoarea grilă de impozitare.

CONCLUZII

După cum lesne s-a putut observa, politica financiară în domeniul veniturilor statului este chemată să definească sursele de formare a fondurilor bugetare și extrabugetare de care statul are nevoie, metode de prelevare, precum și obiectivele economice, sociale sau de altă natură, pe care trebuie să le îndeplinească instrumentele folosite în procesul mobilizarii resurselor financiare.

Este clar că volumul cheltuielilor publice ale unei țări depinde în măsură hotărâtoare de capacitatea statului de a-și procura resursele financiare de care are nevoie pe plan intern. În țările dezvoltate cu economie de piață, resursele publice reprezintă aproximativ 39% din produsul intern brut, iar în țările în curs de dezvoltare aproximativ 26%. Aceste cifre sunt medii, în realitate ele variind de la o zonă la alta și de la o țară la alta.

Caracteristic pentru țările dezvoltate este faptul că acestea își procura în medie 90% din resursele financiare publice din impozite, taxe și contribuții pentru asigurările sociale, iar diferența de la întreprinderile și proprietățile publice.

După cum s-a precizat în prezenta lucrare, o importantă pondere în totalul veniturilor la bugetul de stat o au impozitele directe. Aceste impozite sunt percepute prin intermediul unor mecanisme complexe, de cele mai multe ori prea rigide și prea birocratizate pentru o economie care se vrea a fi una dinamică și furnizoare de bunăstare pentru toți membrii societății. Sigur, nu toate legile sau normele metodologice de aplicare a acestor legi legate de stabilirea materiei impozabile și de modalitățile de percepere a impozitelor sunt ineficiente.

Se simte însă nevoia unei reforme profunde a sistemului fiscal românesc, astfel încât toate aceste impozite să aiba o utilitate imediata în cheltuielile care sunt necesare la nivelul întregii societăți.

În ceea ce priveste impozitul pe salarii, se remarca faptul ca în ultimii doi ani el a fost depășit ca pondere în totalul veniturilor bugetare de către impozitul pe profit. Se remarcă și necesitatea trecerii la sistemul de impozitare a venitului global al fiecărui membru al societății, fapt care va duce la descurajarea evaziunii fiscale în domeniu precum și la diminuarea tentației de a folosi forța de muncă “la negru”. Trecerea la impozitul pe venitul global presupune însă o organizare foarte temeinică a întregului sistem de stabilire și percepere a impozitelor, care trebuie să fie unul eficient și rapid. Toate acestea nu se pot realiza fără a dispune de un sistem informatic adecvat, care să țină o evidență clară a dosarelor fiscale ale tuturor contribuabililor, care, la rândul lor, trebuie educați prin campanii puternic susținute în mass-media în ceea ce privește rolul impozitului pe venitul global, avantajele sale și necesitatea ca fiecare în parte să își achite față de stat obligațiile fiscale.

BIBLIOGRAFIE

I.Vacarel, G.Anghelache, Gh. Bistriceanu, T.Mosteanu, F.Bercea, M.Bodnar – Finanțe publice, Editura Didactica și Pedagogica București 1999

Dan Drosu Saguna– Procedura Fiscală, Editura Oscar Print, București 1996

N.Hoanta – Evaziune Fiscală, Editura Tribuna Economică, București 1997

V.Juravle, G.Vintila – Metode și Tehnici Fiscale, Editura Rolcris București 2000

C.Topciu, G.Vintila – Fiscalitate, Editura Universitatea Titu Maiorescu 1998

I.Condor – Drept Fiscal și Financiar, Editura Tribuna Economică, București 1996

XXX – Legea Finanțelor Publice nr.72/1996 publicată în Monitorul Oficial partea I din 12 iulie 1996.

XXX – Legea Bugetului de Stat pe 1996,1997,1998,1999,2000,2001

XXX – Revista Impozite și Taxe, Editura Tribuna Economică, București 1998-2000

10. XXX –  Revista Tribuna Economică 1998-2000

11. XXX – Ordonanța Guvernului nr.73/1999, privind impozitul pe venit, publicată în Monitorul Oficial nr.419 din 31 august 2000

XXX – Hotărârea Guvernului nr.1066/1999, privind aprobarea normelor metodologice pentru aplicarea O.G. nr.73/1999, privind impozitul pe venit publicată în Monitorul Oficial nr.2 din 5 ianuarie 2000.