Implicatiile Procedurii DE Insolventa In Contabilitatea Societatilor Comerciale
IMPLICAȚIILE PROCEDURII DE INSOLVENTĂ ÎN CONTABILITATEA SOCIETAȚILOR COMERCIALE
Cuvinte cheie : insolventa, creditor,creditor indreptatit, debitor,patrimoniu,prezumtie relative,prezumtie iminenta,creante, perioada de observație, procedura generala,procedura simplificata, plan de reorganizare, tabel definitiv de creanțe, tabelul definitiv consolidat de creanțe , valoarea-prag, administrator special, administrator judiciar,comitetul creditorilor.
INTRODUCEREA
Lucrarea de licența cu titlul „Implicațiile procedurii de insolvența în contabilitatea societăților comerciale ” abordează o temă importantă din domeniul insolvenței, domeniu de mare interes în contextul economic actual intern și international. Falimentul a reprezentat dintotdeauna o preocupare constantă a literaturii juridice, preocupare impusă de importanța și complexitatea acestei situații de eșec în activitatea economică.
Aceste preocupări s-au concretizat nu numai în politici economice ci și în politici legislative specifice. Realitatea dovedeste ca o mare parte a agenților economici întimpină dificultați în desfașurarea activitații și o parte din ei pot să ajunga chiar în faliment.
Odată că debutul crizei economice , procedurile de insolvență au devenit tot mai populare si persistente, iar din dezbaterile conferințelor a rezultat nevoia asimilării și adaptării legislației insolvenței la cerințele societății. Codul procedurii de insolvenței este un instrument de primă importanță în asigurarea unui mecanism de funcționare predictibilă și eficientă a economiei de piață . Debitorul care se confrunta cu dificultați economice majore în realizarea activității sale poate apela la procedura reorganizării judiciare ca șansă optimă de redresare a afacerii sale Finalitatea acestei proceduri este reintegrarea viabilă a societații debitoare în circuitul economic . Deciziile strategice pentru reorganizare necesită efectuarea unei analize complexe economico -financiare care sa asigure eficiența implementării planului de reorganizare.
Este important de menționat că insolvența este o stare de tranziție. Se instalează asupra patrimoniului debitorului și-i degradează activitatea curentă până într-un punct de bifurcație când, dacă se iau măsuri la timp și se dozeaza corect eforturile, se poate inversa trendul și se poate reabilita afacerea. Altfel, insolvența instalată în mod cronic va determina blocarea totală a activității și va trimite business-ul în faliment.
Ce se poate face ? În primul rând, decizia de a solicita intrarea în insolvența trebuie luată la timp , de cele mai multe ori se tergiversează această decizie pană totul este prea tarziu. Aplicarea la timp a strategiei de regresare poate salva compania prin implementarea unor măsuri de business și măsuri legale – cum ar fi denunțarea unor contracte păguboase, inclusiv a contractelor de muncă sau renegocierea anumitor clauze, recuperarea creanțelor societății fără plata taxelor de timbru etc., echilibrarea rapida a fluxulului de numerar, fără eforturi și costuri nejustificate din partea companiei, a creditorilor și a instanțelor de judecată. Planul de reorganizare, cea mai importantă componentă a strategiei de redresare, trebuie sa fie solid și bine argumentat, inclusiv din perspectiva cerințelor speciale ale Legii nr. 85/2014.
Prezentul studiu, fundamentat pe o bibliografie variată din țară și din străinătate, are la bază premisa că debitorul este principalul participant în procedura insolvenței și este firesc să fie așa din moment ce în această procedură i se hotărăste soarta, iar averea sa constituie obiectul procedurii.
Lucrarea și-a propus să prezinte implicatiile pe care procedura de insolventa le aduce in contabilitatea debitorului, înainte de deschiderea procedurii de insolvență, în timpul desfășurării procedurii și după închiderea procedurii insolvenței.
Prin prezenta lucrare ne-am propus sa abordam problematica insolvenței societatilor comerciale, sa contribuim la o mai buna intelegere a aspectelor teoretice si practice ale acestui fenomen economic si juridic.Pornind de la necesitatea unei astfel de abordari , lucrarea de licenta realizeaza o analiza a implicațiilor pe care procedura de insolvență o are în contabilitatea societăților comerciale implicit a activității comerciale a unei societăți.
Lucrarea este structurata în două părți o parte teoretică formata din trei capitole , în care se descrie succinct noțiunile juridice și economice actuale referitoare la acest fenomen și o parte empirică structurată pe doua capitole, unde s-a analizat un studiu de caz a unei societăți comerciale aflată în dificultate financiară, care a parcurs toate etapele de la declanșarea procedurii de insolvență, perioada de observație, propunerea unui plan de reorganizare, acceptarea si implementarea lui.
Capitolul unu prezintă noțiuni juridice necesare înțelegerii procedurii, capitolele doi și trei contin noțiuni economice iar capitolul patru prezinta partea aplicativă a cercetării efectuate. Capitolul cinci reprezintă Concluzii și propuneri , parte a lucrării în care se prezintă concluziile rezultate din prezentarea studiului de caz, opinia personală privind rezultatele obținute precum si propuneri privind soluții concrete și realizabile de creștere a ratei de succes a procedurii de reorganizare.
In capitolul unu sunt analizate principiile procedurii de insolvența, reglementată de Legea 85/2014 care reprezintă dreptul comun în privinta tratamentului aplicat comercianților aflați în dificultate comercială. Acestea conțin reguli clare, concise, bazate pe logica și scopul procedurii de insolvență și se referă la procedurile de insolvență în general, instituțiile și participanții implicați în procedură, efectele deschiderii procedurii, reorganizarea, lichidarea, închiderea procedurii .
In subcapitolele acestui capitol sunt evocate principiile si directivele ce guverneaza tratamentul insolvenței și protectia drepturilor creditorilor, sunt precizate scopul , condițiile privind debitorul , participanții la procedură, , evocarea perioadei de observatie în care se stabilește masa credală și se întocmesc rapoartele administratorului judiciar, apoi perioada de reorganizare judiciara cu evocarea planului de reorganizare si a executarii planului .
În capitolul doi se face o trecere in revista a implicațiile procedurii de insolvență . Fiecare subcapitol prezintă pe rand felul în care procedura intervine în contabilitatea societăților comerciale, în ceea ce privește evaluarea intreprinderii, a principiilor contabile cât și a regimului fiscal.
Capitolul trei trateaza operațiile contabile specifice in cazul societaților aflate în lichidare. În cazul lichidării întreprinderilor principiul continuității activității nu mai este valabil, el fiind înlocuit cu principiul încetării activității. Aplicarea acestui principiu are următoarele consecințe costul istoric este înlocuit cu valoarea de lichidare; costul activelor imobilizate și a stocurilor apare direct în contul de profit și pierdere; distincția între activele imobilizate și activele circulante, pe de o parte, și între datoriile pe termen lung și cele pe termen scurt, pe de altă parte, nu mai este necesară.Avand în vedere aceste consecințe, am analizat detaliat în subcapitolele acestui capitol evaluarea și principiile contabile .
Capitolul patru tratează partea aplicativă a lucrarii, respectiv studiu de caz efectuat în cazul societății comerciale SC CELTIS GROUP SRL , societate care a parcurs toate etapele procedurii de insolvență . Dupa o prezentare succintă a societății analizate și depistarea cauzelor care au dus la apariția stării de insolvență am facut o analiză economică financiară pe o perioadă de patru ani efecutînd : analiza contului de profit si pierdere, analiza situatiei patrimoniului, analiza lichiditații si a solvabilității, analiza riscului de faliment- modelul Altman, analiza contractelor în derulare și a actelor anterioare deschiderii procedurii si în final am analizat planul de reorganizare ( scopul planului, durata planului, principiile urmărite, categorii de creanțe, măsuri de redresare , tabelul definitive al creanțelor, programul de plată ).
În capitolul cinci se trasează concluziile din lucrare, opinia personală privind rezultatele obținute în lucrare. Deasemea se mentionează o serie de propuneri menite să crească rata de success a procedurii studiate.
Capitolul 1. Procedura de insolventa .
1.1.Principalele aspecte
Caracteristica esentiala a procedurii insolventei este starea de insolventa, deoarece aparitia sau iminenta acestei stari marcheaza inceputul perioadei de restrictie a drepturilor debitorului, restrictie specifica procedurii insolventei. Insolvența este definită de lege ca fiind acea stare a patrimoniului debitorului care se caracterizează prin insuficiența fondurilor bănești disponibile pentru plata datoriilor certe, lichide și exigibile.
Art. 2 din Legea nr. 85/2006 consemneaza ca scopul legii este de a institui o procedura colectiva pentru acoperirea pasivului debitorului aflat in insolventa. De aici se desprind doua concluzii :
a) procedura are un caracter colectiv prin natura sa si ca
b) scopul acestei proceduri consta in acoperirea pasivului;
Acest scop va putea fi atins prin doua mijloace :
– redresarea economica a debitorului si stingerea datoriilor sale catre creditori sau
– lichidarea averii debitorului prin faliment, dizolvarea si radierea acestuia.
Procedura prevăzută de Legea privind procedura insolvenței , este un instrument care se
dorește echidistant între debitorul insolvent și creditorii săi, menit să dea cea mai bună
soluție stării de insolvență a debitorului.
Din perspectiva debitorului, scopul legii este atins dacă se reușește reabilitarea acestuia și reîntoarcerea lui la activitate normală.
Din perspectiva creditorilor, scopul legii este atins în cazul realizării unui echilibru între
nivelul de recuperare a creanțelor și timpul scurs între data deschiderii procedurii și
momentul distribuiriisumelor. De asemenea, interesul creditorilor poate fi reprezentat și depăstrarea unor relații de afaceri pe viitor cu debitorul insolvent.
Din perspectiva mediului de afaceri importante sunt: transparența procedurii de insolvență,predictibilitatea și accesul facil la remediile oferite de aceasta.
Principiile pe care se bazeaza procedura insolventei sunt :
1. acordarea unei șanse debitorilor onești de redresare eficientă și efectivă a afacerii, fie prin intermediul procedurilor de prevenire a insolvenței, fie prin procedura de reorganizare judiciară;
2. maximizarea gradului de valorificare a activelor și de recuperare a creanțelor de către creditori;
3. asigurarea unei proceduri eficiente, inclusiv prin mecanisme adecvate de comunicare, derularea procedurii într-un timp util și rezonabil, într- o manieră obiectivă și imparțială, cu un minim de costuri;
4. asigurarea unui tratament echitabil al creditorilor de același rang;
5. asigurarea unui grad ridicat de transparență și previzibilitate în procedură;
6. recunoașterea drepturilor existente ale creditorilor și respectarea ordinii de prioritate a creanțelor, având la bază un set de reguli clar determinate și uniform aplicabile;
7. limitarea riscului de credit și a riscului sistemic asociat tranzacțiilor cu instrumente financiare derivate prin recunoașterea compensării cu exigibilitate imediată în cazul insolvenței și preinsolvenței unui cocontractant, având ca efect reducerea riscului de credit la o sumă netă datorată între părți sau chiar la z ero atunci când, pentru acoperirea expunerii nete, au fost transferate garanții financiare;
8. asigurarea accesului la surse de finanțare în perioada de preinsolvență, observație și reorganiz are, cu crearea unui regim adecvat pentru protejarea acestor creanțe;
9. fundamentarea votului pentru aprobarea planului de reorganiz are pe criterii clare, cu asigurarea unui tratament echitabil între creditorii de același rang, a recunoașterii prioritățilins în cazul realizării unui echilibru între
nivelul de recuperare a creanțelor și timpul scurs între data deschiderii procedurii și
momentul distribuiriisumelor. De asemenea, interesul creditorilor poate fi reprezentat și depăstrarea unor relații de afaceri pe viitor cu debitorul insolvent.
Din perspectiva mediului de afaceri importante sunt: transparența procedurii de insolvență,predictibilitatea și accesul facil la remediile oferite de aceasta.
Principiile pe care se bazeaza procedura insolventei sunt :
1. acordarea unei șanse debitorilor onești de redresare eficientă și efectivă a afacerii, fie prin intermediul procedurilor de prevenire a insolvenței, fie prin procedura de reorganizare judiciară;
2. maximizarea gradului de valorificare a activelor și de recuperare a creanțelor de către creditori;
3. asigurarea unei proceduri eficiente, inclusiv prin mecanisme adecvate de comunicare, derularea procedurii într-un timp util și rezonabil, într- o manieră obiectivă și imparțială, cu un minim de costuri;
4. asigurarea unui tratament echitabil al creditorilor de același rang;
5. asigurarea unui grad ridicat de transparență și previzibilitate în procedură;
6. recunoașterea drepturilor existente ale creditorilor și respectarea ordinii de prioritate a creanțelor, având la bază un set de reguli clar determinate și uniform aplicabile;
7. limitarea riscului de credit și a riscului sistemic asociat tranzacțiilor cu instrumente financiare derivate prin recunoașterea compensării cu exigibilitate imediată în cazul insolvenței și preinsolvenței unui cocontractant, având ca efect reducerea riscului de credit la o sumă netă datorată între părți sau chiar la z ero atunci când, pentru acoperirea expunerii nete, au fost transferate garanții financiare;
8. asigurarea accesului la surse de finanțare în perioada de preinsolvență, observație și reorganiz are, cu crearea unui regim adecvat pentru protejarea acestor creanțe;
9. fundamentarea votului pentru aprobarea planului de reorganiz are pe criterii clare, cu asigurarea unui tratament echitabil între creditorii de același rang, a recunoașterii priorităților comparative și a acceptării unei deciz ii a majorității, urmând să se ofere celorlalți creditori plăți egale sau mai mari decât ar primi în faliment;
10. favorizarea, în procedurile de preinsolvență, a negocierii/renegocierii amiabile a creanțelor și a încheierii unui concordat preventiv;
11. valorificarea în timp util și într- o manieră cât mai eficientă a activelor în procedura de faliment;
12. în cazul grupului de societăți, coordonarea procedurilor de insolvență, în scopul abordării integrate a acestora;
Procedura insolventei este definita ca fiind ansamblul de norme prin care se urmărește obținerea fondurilor bănești necesare plății către creditori a datoriilor debitorului aflat în insolvență, prin participarea concursuală a tuturor creditorilor, diferențiați pe categorii în funcție de natura și rangul creanței, fie prin reorganizarea debitorului, fie prin faliment.
Procedura insolvenței este reglementată prin Legea nr. 85/2014 privind procedura insolvenței, publicată in Monitorul Oficial nr. 466 din data de 25 iunie 2014 si se aplică debitorilor persoane juridice sau fizice aflate in insolventă in scopul acoperirii obligatiilor acestora.
Prin insolvență se ințelege acea stare a patrimoniului debitorului caracterizată prin insuficiența fondurilor bănesti disponibile pentru plata datoriilor exigibile. La randul ei, insolvența poate fi:
a) vădită (certă), atunci cand debitorul, după 60 zile de la scadență, nu a plătit datoria sa față de unul sau mai mulți creditori;
b) iminentă, atunci cand se dovedeste că debitorul nu va putea plăti la scadență datoriile exigibile angajate, cu fondurile bănesti disponibile la data scadenței.
In raport cu modul de derulare (etapele parcurse) si de o serie de condiții suplimentare indeplinite, procedura insolvenței poate fi: generală sau simplificată.
Procedura de insolvență se poate etapiza, funcție de activitățile specific fiecărei perioade de desfăsurare, astfel:
a) perioada de observatie -o primă etapă care cuprinde perioada de la data deschiderii procedurii si pană la confirmarea planului de reorganizare judiciară ;
b) reorganizarea judiciară – etapă ce reprezintă procedura ce se aplică debitorului persoană juridică, in vederea achitării datoriilor acestuia, conform unui plan de reorganizare care poate să prevadă, impreună sau separat:
– restructurarea operațională sau/si financiară a debitorului;
– restructurarea corporativă prin modificarea structurii de capital;
– restrangerea activității prin lichidarea unor bunuri din averea debitorului.
c) procedura falimentului – reprezintă cea de-a treia etapă a procedurii de insolvență, care se aplică debitorului, in care are loc lichidarea averii acestuia in scopul acoperirii pasivului (obligatiilor) fiind urmată de radierea debitorului in registrul in care este inmatriculat.
Averea debitorului reprezinta, in principiu, obiectul procedurii insolventei. Insa, in vederea atingerii scopului procedurii, obiectul mai poate fi reprezentat si de patrimoniul asociatiilor cu raspundere nelimitata ori de patrimoniul persoanelor din conducerea debitorului – persoana juridica vinovate de aducerea acesteia in stare de insolventa.Deschiderea procedurii insolvenței debutează cu pronunțarea prin incheiere a judecătorului-sindic privind admiterea cererii debitorului , creditorului sau altor persoane sau instituții îndrepățite să solicite acest lucru.Prin sentința de deschidere a procedurii, judecătorul-sindic va dispune administratorului judiciar/lichidatorului, după caz, să facă notificarea tuturor creditorilor, debitorului si registrului comerțului sau, după caz, registrului societăților agricole sau altor registre unde debitorul este inmatriculat/inregistrat, pentru efectuarea mențiunii privind instituirea procedurii de insolvență asupra debitorului respectiv.De la data deschiderii procedurii se suspendă de drept toate acțiunile judiciare sau extrajudiciare pentru realizarea creanțelor asupra debitorului sau bunurilor sale, precum si orice termen de prescripție privind acțiunile respective.In termen de 30 zile de la numirea sa, administratorul judiciar va intocmi si va prezenta judecătorului-sindic un raport prin care să propună, funcție de rezultatele analizei efectuate, intrarea in procedura simplificată, fie continuarea perioadei de observație din procedura generală.
Planul de reorganizare poate fi propus potrivit legii de către debitor cu aprobarea adunării generale a acționarilor/societăților, de către administratorul judiciar sau de către unul sau mai mulți creditori. Acesta va indica perspectivele de redresare in raport cu posibilitățile si specificul activității debitorului, cu mijloacele financiare disponibile si cu cererea pieței față de oferta debitorului, si va cuprinde măsuri concordante cu ordinea publică, inclusiv in ceea ce privestemodalitatea de selecție, desemnare si inlocuire a administratorilor si a directorilor.Odată votat de către adunarea generală a creditorilor, planul de reorganizare va fi confirmat de către judecătorul-sindic si in mod practic, se trece la etapa următoare, respectiv reorganizarea judiciară sau, după caz, la faliment. In principal, in cadrul reorganizarii judiciare se urmăreste punerea in aplicare a programului de plată a creanțelor, parte componentă a planului de reorganizare.Dacă debitorul nu se conformează planului sau desfăsurarea activității aduce pierderi averii sale, administratorul judiciar, comitetul creditorilor sau oricare dintre creditori, precum si administratorul special pot solicita oricand judecătorului-sindic să aprobe intrarea in faliment. Inregistrarea unei asemenea cereri nu suspendă continuarea activității debitorului pană cand judecătorulsindic nu hotărăste asupra ei, prin incheiere. Neexecutrea planului sau desfășurarea unei activități care aduce pierderi averii debitorului justifică solicitarea încetării reorganizării și intrării în faliment.Falimentul este ultima etapă a procedurii insolvenței care se aplică debitorului in vederea lichidării averii acestuia in scopul plății obligațiilor, fiind urmată de radierea din registrul in care debitorul este inmatriculat.
Debitorii care aplică procedura insolvenței, in conformitate cu art 1 din Legea 85/2014 sunt
Categorii de debitori supusi procedurii generale
Societățile comerciale (Legea nr.31/1990 rep., legi speciale)
Societățile cooperative (Legea nr.1/2005 privind organizarea și funcționarea cooperației)
Organizațiile cooperatiste în domeniul agriculturii (Legea cooperației agricole nr.566/2004
Societățile agricole (Legea nr.36/1991)
Grupurile de interes economic (Legea nr.161/2003)
Orice persoană juridică de drept privat care desfășoară și activități economice (asociațiile și fundațiile – OG 26/2000)
2. Categorii de debitori supuși procedurii simplificate-aplica debitorilor aflati în stare de insolventa, care se încadreaza în una dintre urmatoarele categorii:
a) comercianti, persoane fizice, actionând individual;
b) asociatii familiale;
c) debitorii care fac parte din categoriile prevazute la alin. (1) si îndeplinesc una dintre urmatoarele conditii:
1. nu detin nici un bun în patrimoniul lor;
2. actele constitutive sau documentele contabile nu pot fi gasite;
3. administratorul nu poate fi gasit;
4. sediul nu mai exista sau nu corespunde adresei din registrul comertului;
d) debitori care fac parte din categoriile prevazute la alin. (1), care nu au prezentat documentele prevazute
3. Debitori excluși procedurii
Regiile autonome (expres)
Instituțiile de credit (OG nr.10/2004)
Societățile de asigurări (Legea nr.503/2004
4.Participanții la procedura insolvenței sunt:
A. Judecătorul-sindic;
B. Adunarea creditorilor. Comitetul creditorilor;
C. Administratorul special;
D. Administratorul judiciar;
E. Lichidatorul.
1.2 Planul de reorganizare.
Planul de reorganizare, cea mai importantă componentă a strategiei de redresare, trebuie sa fie solid și bine argumentat, inclusiv din perspectiva cerințelor speciale ale Legii nr. 85/2014.
Solutia reorganizarii judiciare este o optiune ce prezinta numeroase avantaje, dar poate avea si inconveniente, de aceea alegerea ei trebuie facuta in mod informat, prin cantarirea tuturor aspectelor relevante si numai dupa implicarea unor specialisti in domeniu (economisti, avocati, practicieni in insolventa). Acestia pot creiona strategia si pasii de urmat inca dinainte de inceperea procedurii, astfel incat posibilele neajunsuri sa fie cel putin minimizate, iar surprizele neplacute sa fie eliminate
Odata deschisa procedura insolventei, societatea (debitorul) beneficiaza de o serie de „privilegii” legale temporare menite sa-i dea ragazul necesar pentru a-si pregati un plan de reorganizare. Un exemplu in acest sens ar fi ca de la data deschiderii procedurii are loc suspendarea de drept a oricarei actiuni judiciare sau extrajudiciare de recuperare a carentelor detinute impotriva debitorului; astfel, creditorii societatii avand creante anterioare datei deschiderii procedurii insolventei vor fi obligati prin lege sa isi amane realizarea pretentiilor impotriva debitorului si sa isi inregistreze creantele la masa credala.
Datorită importanței economico-juridice a adoptării planului de reorganizare, atât pentru creditori cât și pentru debitor, se pot manifesta tendințe de influențare a votului.
Asupra votului exercitat în condițiile unor șanse egale pentru toate categoriile stabilite de lege se poate interveni prin:
• Constituirea de clase artificiale de furnizori speciali
• Preconstituirea de către debitor a unei clase de creditori pe care, de regulă, o poate
controla: clasa creditorilor salariali.
Apariția unor clase noi de creditori poate servi scopului reorganizării judiciare a
debitorului însă aceste rațiuni nu justifică influențarea votului.
Alte probleme practice rezultate din votul pe categorii de creanțe:
• interpretarea “tăcerii creditorului” care nu își exprimă dreptul de vot, în condițiile în
care este titularul întregii/a majorității creanțelor dintr-o anumită clasă → va fi sau
nu interpretat în sensul unei acceptări tacite a planului?
• în cazul existenței a patru clase de creanțe care exprimă voturi contrare ajungânduse
la paritate → va fi sau nu aplicat prin analogie art. 101 alin (1) lit. B care dispune că în cazul în care sunt doar două categorii, planul se consideră acceptat în cazul în care categoria cu valoarea totală cea mai mare a creanțelor a acceptat planul .
Caracterului echitabil al plății în ordinea de preferință a categoriilor stabilite de art. 100 alin. (3) poate fi afectat în cazul aprobării unui plan de reorganizare:
• Una dintre condițiile ce trebuie îndeplinite pentru a asigura tratamentul echitabil al distribuției este ca nici una dintre categoriile care resping planul și nicio creanță care respinge planul să nu primească mai puțin decât ar fi primit în cazul falimentului (art. 101 alin. 2).
• Ca regulă, în clasa creanțelor chirografare se acoperă prin programul de plăți un procent comun întregii clase, fapt ce ar asigura echitatea intra-clasă, în cazul reorganizării.
• Totuși, există tipuri de creanțe chirografare care deși sunt calificate de lege drept creanțe subordonate pot obține în cazul reorganizării același procent ca restul creanțelor chirografare. În urma falimentului acestea se află la sfârșitul ordinii de preferință (ex: creanțele asociaților/acționarilor debitorului, art. 123, pct. 9)
• În concluzie, există posibilitatea ca prin lipsa unei distincții în cadrul categoriei creanțelor chirografare, să se cauzeze un tratament preferențial anumitor chirografari.
Remedii legale pentru asigurarea echității votului asupra planului de reorganizare
• Echitatea votului rezultă din coroborarea
_ condiționării acceptării planului de votul dat de majoritatea absolută din
valoarea creanțelor unei categorii,
_ obligativității acordării prin plan a unui tratament corect și echitabil fiecărei
creanțe defavorizate,
_ lipsei unui impact asupra confirmării planului în cazul absenței de la vot a
titularilor creanțelor care nu sunt defavorizate prin plan, în condițiile
_ existenței la îndemâna creditorilor a mijloacelor procesuale de a contesta
aprobarea planului.
• Astfel, se împiedică acordarea unui tratament favorizant pentru titularii de creanțe al căror vot poate asigura acceptarea planului de către categoria de creanțe din care acestea fac parte in deprimentul celorlalti.
Codul insolventei stabileste ca,
în cazul in care sunt cinci categorii de creditori, planul de reorganizare se considera acceptat daca pentru cel putin trei dintre categoriile de creante mentionate in programul de plati se accepta planul, cu conditia ca pentru minimum una dintre categoriile defavorizate sa se accepte planul si ca cel putin 30% din totalul valoric al masei credale sa accepte planul
în cazul in care sunt patru categorii, planul se va considera acceptat tot pe baza a 30% din totalul valoric al masei credale, daca este votat de cel putin doua categorii si una dintre categoriile defavorizate accepta planul.
ca daca sunt trei categorii de creditori, planul se considera acceptat in cazul in care cel putin pentru doua categorii voteaza planul.
în cazul în care există numai două categorii, planul este acceptat în cazul în care categoria cu valoare totală cea mai mare a creanțelor a acceptat planul
în cazul în care există numai o singură categorie planul va fi socotit acceptat dacă este acceptat de majoritatea absolută din valoarea creanțelor din acea categorie.
Avantaje
Planul de reorganizare judiciara nu este altceva decat un plan de afaceri derulat de regula pe un termen de maximum trei ani, si care presupune diferite masuri de restructurare (restructurare corporativa, lichidare partiala a activelor, infuzie de capital, etc.) ce pot fi luate impreuna sau separat. Planul va trebui sa cuprinda in mod necesar si un program de plata a creantelor anterioare deschiderii procedurii insolventei. Principalul sau avantaj este ca, potrivit legii, acesta poate sa prevada reducerea, esalonarea sau chiar stergerea completa a unora dintre datoriile societatii.Pentru a putea intra in vigoare, planul de reorganizare trebuie intai aprobat prin votul creditorilor societari inscrisi la masa credala; in acest scop, creditorii vor fi grupati in mai multe categorii (creditori garantati, creditori bugetari, creditori salariati, creditori chirografari, subordonati ) care vor vota separat pe fiecare categorie. Asadar, pentru a putea fi adoptat, planul va trebui sa treaca, printre altele, de o dubla majoritate (atat in cadrul fiecarei categorii, cat si raportat la numarul total de categorii).Ulterior aprobarii de catre creditori, planul va trebui de asemenea confirmat formal de catre judecatorul sindic. La data confirmarii planului de reorganizare acesta va intra in vigoare, iar debitorul va fi descarcat de diferenta dintre valoarea obligatiilor pe care le avea inainte de confirmarea planului si cea prevazuta in plan. Altfel spus, in principiu, o creanta nu va mai putea fi pretinsa decat daca planul de reorganizare prevede plata acesteia si doar in conditiile prevazute in planul de reorganizare.
In acest fel, debitorul are sansa unui nou inceput fiind degrevat de o parte (in unele cazuri, o parte semnificativa) din datoriile anterioare deschiderii procedurii. Prin urmare, perspectiva reorganizarii judiciare a unei societati poate fi interesanta pentru managementul societatii), dar si pentru un potential investitor (care poate dobandi un activ mult mai valoros), avand in vedere ca micsorarea pasivului se produce prin efectul legii, fara nicio cheltuiala de finantare suplimentara.
Dezavantaje
Desigur, exista si o serie de potentiale obstacole sau dezavantaje legate de alegerea procedurii insolventei ca modalitate de asanare a situatiei unei societati aflate in dificultate, din care cateva mai jos sunt prezentate cu titlu de exemplu. Mentionam insa ca toate aceste dezavantaje pot fi gestionate profesionist cu implicarea cat mai devreme a consultantilor sepcializati in astfel de proceduri.In primul rand, dezavantajul de imagine poate fi unul semnificativ: procedura insolventei este asimilata indeobste cu falimentul sau inchiderea societatii. Aceasta perceptie gresita poate avea consecinte nefaste: partenerii comerciali vor cauta sa se expuna cat mai putin in relatia cu debitorul reducand livrarile/comenzile, clientii vor fi reticenti sa mai achizitioneze bunuri/servicii, ceea ce va afecta cifra de afaceri a societatii in cauza.
In al doilea rand, desfasurarea procedurii insolventei poate determina deteriorarea relatiilor cu partenerii comerciali care sunt nevoiti, de cele mai multe ori fara niciun preaviz, fie sa-si vada creantele amanate, fie reduse, fie chiar stinse fara sa si le mai poata recupera vreodata. Ideal ar fi (in special daca se doreste o reorganizare prin continuarea activitatii) ca partenerii comerciali importanti cu care societatea colaboreaza pe termen lung (bancile, furnizorii de materii prime etc.) sa fie avertizati in masura posibilului de iminenta deschiderii procedurii insolventei, sau poate chiar cooptati in strategia de redresare.
In al treilea rand, declansarea procedurii insolventei poate avea o serie de efecte nedorite pentru persoanele din managementul societatii, in masura in care acestea pot raspunde personal pentru datoriile societatii, daca intarea acesteia in incapacitate de plata a fost cauzata de acte frauduloase ale conducerii (de exemplu: abuzul de bunurile societare in interes propriu, tinerea unei contabilitati neconforme cu realitatea, efectuarea de acte de comert in interes propriu, etc.). De aceea, inainte de a trece la o reorganizare judiciara este util un audit economico-juridic al actelor incheiate de societate pentru a putea identifica eventualele riscuri.
In al patrulea rand, simpla optiune a debitorului pentru o reorganizare judiciara nu echivaleaza automat cu adoptarea si intrarea in vigoare a unui plan de reorganizare judiciara. Esential este ca majoritatea categoriilor de creditori sa-si dea acordul pentru plan, ceea ce implica de multe ori un proces indelungat si delicat de negociere, cu atat mai mult cu cat creditorii sunt cei afectati in primul rand de taierile de datorii pe care debitorul le va face pentru a putea supravietui. In acest context, planificarea din timp a intrarii in procedura insolventei si, in masura posibilului, chiar „modelarea” categoriilor creditorilor impreuna cu consultantii poate juca un rol cheie in reusita planului.
In concluzie, insolventa unei societati nu echivaleaza neaparat cu sfarsitul intreprinderii comerciale. Acesta poate fi un moment bun de reconsiderare a strategiei de afaceri si de utilizare a unui intreg arsenal de resurse, intre care si cea a redresarii in cadrul unei proceduri de reorganizare judiciara.
Capitolul 2.Implicațiile procedurii de insolvență.
2.1. Evaluarea-Aspecte specifice ale evaluării în cazul insolvenței.
Evaluarea reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele situațiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate și prezentate în bilanț și contul de profit și pierdere. Evaluarea în cazul insolvenței se face în conformitate cu Standardele Internaționale de Evaluare.
Problema contabilă a inventarierii o constituie evaluarea activelor si datoriilor. Din punct de vedere metodologic, etapele inventarierii sunt aceleasi, indiferent de obiectul activitatii unitatilor economice. Difera insa procedeul sau metoda practica, modul concret in care se desfasoara inventarierea, unele etape ralizandu-se diferit in functie de natura elementelor ce se inventariaza. Avand in vedere intregul ansamblu de masuri si operatii necesare pregatirii si desfasurarii propriu-zise a inventarierii, etapele acesteia in ordinea in care se succed sunt:
I. Pregatirea inventarierii
II. Efectuarea propriu-zisa a inventarierii
III. Stabilirea rezultatelor inventarierii
IV. Regularizarea (compensarea) plusurilor cu minusurile la inventar.
Asa cum se degajă din normele contabile din țara noastră, evaluarea elementelor inventariate se face la valoarea de inventar care este o valoare actuală estimată in funcție de prețul pieței, starea in care se află bunul inventariat si utilitatea sa.
Evaluarea se va efectua cu respectarea principiului permanenței metodelor, potrivit căruia metodele si regulile de evaluare trebuie menținute, asigurand comparabilitatea in timp a informațiilor contabile.
Evaluarea activelor imobilizate si a stocurilor, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită in funcție de utilitatea bunului, starea acestuia si prețul pieței.
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenței, potrivit căruia se va ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor.
In cazul in care se constată că valoarea de inventar, stabilită in funcție de utilitatea bunului pentru unitate si prețul pieței, este mai mare decat valoarea cu care acesta este evidențiat in contabilitate, in listele de inventariere se vor inscribe valorile din contabilitate.
In cazul in care valoarea de inventar a bunurilor este mai mică decat valoarea din contabilitate, in listele de inventariere se inscrie valoarea de inventar.
Imobilizările necorporale si corporale constatate ca fiind depreciate se vor evalua la valoarea actuală a fiecăreia, stabilită in funcție de utilitatea sa si prețul pieței. Corectarea valorii contabile a imobilizărilor necorporale si corporale si aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, in funcție de tipul de depreciere existentă, fie prin inregistrarea unei amortizări
suplimentare, in cazul in care se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea unor ajustări pentru depreciere, in cazul in care se constată o depreciere reversibilă a acestora.
Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanțului se efectuează la cost, mai puțin amortizarea si provizioanele cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data reevaluării, mai puțin orice amortizare si orice pierdere din depreciere cumulată, in conformitate cu reglementările contabile aplicabile.
Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă (costul de achiziție sau de producție), mai puțin deprecierile constatate. In cazul in care valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decat valoarea de inventar, valoarea acestora se diminuează pană la valoarea realizabilă netă (valoarea care se poate obține prin utilizarea sau vanzarea acestora), prin utilizarea conturilor de ajustări pentru deprecierea stocurilor.
Ajustările pentru deprecieri sau amortizarea suplimentară se inregistrează in contabilitate indiferent de situația economică a unității, inclusiv in cazul in care aceasta inregistrează pierdere contabilă.
Evaluarea creanțelor si a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de incasare sau de plată, in conformitate cu reglementările contabile aplicabile.
Diferențele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilită la inventariere si valoarea contabilă netă a creanțelor se inregistrează in contabilitate pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanțelor.
Evaluarea creanțelor si a datoriilor exprimate in valută se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca NaŃională a Romaniei, valabil pentru data incheierii exercițiului financiar. Diferențele de curs valutar favorabile sau nefavorabile intre cursul de schimb valutar la care sunt inregistrate creanțele sau datoriile in valută si cursul de schimb valutar de la data incheierii exercițiului se inregistrează potrivit reglementărilor contabile aplicabile, astfel:
diferentele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creantelor si datoriilor in valută la cursuri diferite față de cele la care au fost inregistrate inițial pe parcursul perioadei sau față de cele la care au fost raportate in situațiile financiare anuale anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli in perioada in care apar;
atunci cand creanța sau datoria in valută este decontată in decursul aceluiasi exercițiu financiar in care a survenit, intreaga diferență de curs valutareste recunoscută in acel exercițiu. Atunci cand creanța sau datoria in valută este decontată intr-un exercițiu financiar ulterior, diferența de curs valutar recunoscută in fiecare exercițiu financiar, care intervine pană in exercițiuldecontării, se determină ținand seama de modificarea cursurilor de schimb survenită in cursul fiecărui exercițiu financiar.
Scăderea din evidență a creanțelor si datoriilor ale căror termene de incasare sau de plată sunt prescrise se efectuează numai după ce au fost intreprinse toate demersurile juridice, potrivit legii, pentru decontarea acestora
Obiectul evaluării îl reprezintă averea debitorului așa cu este definita in legea insolventei,si anume totalitatea bunurilor și drepturilor sale patrimoniale – inclusiv cele dobândite în cursul procedurii insolvenței – care pot face obiectul executării silite, în condițiile reglementate de Codul de procedură civilă.
Scopul evaluării este stabilirea valorii maxime posibile a averii debitorului. În vederea creșterii la maximum a valorii averii debitorului, evaluatorul va evalua bunurile din averea debitorului
atât individual cât și în bloc, având obligația să recomande cea mai bună variantă. Lichidatorul va angaja în numele debitorului un evaluator, persoană fizică sau juridică, sau va utiliza, cu acordul comitetului creditorilor un evaluator propriu, pentru a evalua bunurile din averea debitorului, în conformitate cu standardele internaționale de evaluare. În funcție de circumstanțele cauzei și pe cât posibil, bunurile din averea debitorului vor fi evaluate atât individual, cât și în bloc (prin bloc, ca ansamblu funcțional, se înțelege o parte sau
toate bunurile debitorului, necesare pentru desfășurarea unei afaceri, pentru care un cumpărător oferă un preț nedefalcat pe bunurile componente
Evaluatorul va trebui să respecte o serie de cerințe de conduită, ce constau în obligația de a face sau a nu face anumite lucruri. Un evaluator autorizat are obligația de a respecta întotdeauna următoarele condiții:
trebuie să respecte legile și reglementările țării în care își desfășoară activitatea;
să posede cunoștințele, competența și experiența necesară pentru a îndeplini misiunea în mod eficient;
să ia toate măsurile necesare pentru a nu se ivi conflicte între interesele clienților și cele ale altor terți, ale evaluatorului, ale firmei sale, rudelor, prietenilor sau asociaților
să aibă grijă ca orice subordonat, să respecte Codul Deontologic al IVS;
să trateze problemele clientului cu discreția și confidențialitatea corespunzătoare;
să efectueze evaluarea cu independență, obiectivitate, imparțialitate;
să nu condiționeze onorariul de orice aspect al raportului;
să raționeze imparțial și să-și justifice motivele pentru care este de acord sau nu cu concluziile raportului altui evaluator.
În nici un caz, un evaluator autorizat nu are voie:
să acționeze în mod înșelător sau fraudulos;
să redacteze și să comunice în mod conștient un raport ce conține analize false, inexacte sau părtinitoare;
să contribuie sau să participe la un serviciu de evaluare pe care alți evaluatori îl consideră ca nejustificat;
să pretindă în mod conștient o prezentare a calificărilor profesionale pe care nu le posedă;
să folosească în mod conștient pretenții sau reclame false, eronate sau exagerate;
să acționeze pentru una sau mai multe părți în aceeași problemă, cu excepția consimțământului în scris;
să accepte o raportare a unor opinii și concluzii predeterminate;
să accepte raportarea unor condiții ipotetice asumate, ce nu pot fi realizate într-un timp rezonabil;
să pună în dependență onorariul cu rezultatul evaluării;
să se bazeze pe informațiile furnizate de orice parte care nu are calificare corespunzătoare;
să se bazeze pe concluzii fără suport sau prejudecată;
să divulge informațiile sensibile, altor persoane decât celor autorizate de client, cu excepția cazului în care legea solicită acest lucru în mod expres.
Normele privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004 prevăd la pct. 3: „În temeiul prevederilor din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, unitățile au obligația să efectueze inventarierea generală a elementelor de activ și de pasiv deținute la începutul activității, cel puțin o dată pe an, pe parcursul funcționării lor, în cazul funzionării, divizării sau încetării activității, precum și în următoarele situații:
la cererea organelor de control, cu prilejul efectuarii controlului, sau a altor organe prevazute de lege;
ori de câte ori sunt indicii ca exista lipsuri sau plusuri în gestiune, care nu pot fi stabilite cert decât prin inventariere;
ori de câte ori intervine o predare-primire de gestiune;
cu prilejul reorganizarii gestiunilor;
ca urmare a calamitatilor naturale sau a unor cazuri de forta majora;
în alte cazuri prevazute de lege.”
Raportul de evaluare, pe lângă cerințele minime prevazute de lege , va trebui să prezinte scopul evaluării care în acest caz se va referi la procedura insolvenței și principiul de maximizare a averii debitorului.
Relația dintre evaluator și participanții la procedura insolvenței
Între evaluatorul autorizat și participanții la procedura insolvenței pot să apară diverse relații și rapoarte juridice. În cadrul unei proceduri de faliment principalele domenii care necesită angajarea unor experți independenți sunt: evaluarea patrimoniului debitorului, tehnic, contabil, judiciar, mediu.
Potrivit codului de procedură civilă, când pentru lămurirea unor împrejurări de fapt instanța sau judecătorul-sindic considera necesar să cunoască părerea unor specialiști, va numi, la cererea
părților (creditori, comitetul creditorilor) ori din oficiu, unul sau mai mulți experți, stabilind prin încheiere punctele asupra cărora ei urmează să se pronunțe și termenul în care trebuie să efectueze expertiza.
Evaluatorul va trebui să elaboreze raportul de evaluare astfel încât :
să asigure maximizarea valorii debitorului prin oferirea posibilității de reorganizare;
să asigure un echilibru atent între reorganizare și lichidare.
să prevină inițiativele premature și mai ales individuale ale creditorilor de a dezmembra și mai ales de a vinde pe bucăți activele debitorului insolvent;
să ofere unui cadru transparent de desfășurare care să se bazeze pe accesul liber la informație a tuturor participanților la procedură.
Rezultate ale evaluărilor pot să apară ca elemente componente în cadrul raportului asupra cauzelor și împrejurărilor care au dus la apariția stării de insolvență .
În cazul reorganizării scopul evaluării este asigurarea premiselor pentru aplicarea unui tratament corect și echitabil fiecărui titular de creanțe, prin oferirea unei recuperări cel puțin la fel de mare ca în situația falimentului. Estimarea valorii imobilizărilor corporale trebuie făcută în
cazul a două situații distincte:- în condițiile continuării activității, în condițiile opririi activității și a vânzării în lichidare a bunurilor .
În funcție de circumstanțele cauzei și pe cât posibil,bunurile din averea debitorului vor fi evaluate atât individual, cât șiîn bloc; prin bloc, ca ansamblu funcțional, se înțelege o parte sau
toate bunurile debitorului, necesare pentru desfășurarea unei afaceri, pentru care un cumpărător oferă un preț nedefalcat pe bunurile componente.
Raportul expertului evaluator trebuie să cuprindă următoarele capitole:
elementele de identificare ale bunurilor;
descrierea bunurilor;
evaluarea bunurilor atât individual cât și în bloc;
sarcinile de care grevează bunurile;
modalitățile de vânzare;
celelalte aspecte generale prevăzute de IVS3;
– raportarea evaluării.
Rolul evaluării în cazul falimentului
Având în vedere particularitățile procedurii simplificate,evaluarea va avea un conținut specific.
Evaluarea patrimoniului debitorului are ca scop estimarea valorii de lichidare a acestuia.
Valoarea de lichidare va fi estimată atât pentru varianta unei vânzări în bloc a patrimoniului cât și pentru varianta în care vânzarea acestuia se va face pe active sau chiar individual. Având
în vedere necesitatea minimizării cheltuielilor de lichidare în scopul maximizării sumelor care vor fi distribuite creditorilor, va fi preferată evaluarea patrimoniului în bloc sau pe active componente, evaluarea pe elemente singulare de patrimoniu urmând a fi făcută doar în cazul identificării unor bunuri a căror valoare este maximizată numai în cazul unor tranzacții separate. Experții care vor efectua evaluarea patrimoniului debitorului vor fi selecționați numai dintre membrii ANEVAR. În cazul în care patrimoniul include elemente care nu sunt specifice ariilor de specializare a membrilor ANEVAR, evaluarea acestora va fi realizată de experți specializați
și atestați pe domeniul respective.
Evaluatorul și închiderea procedurii
Primele activități pe care trebuie să le execute lichidatorul sunt inventarierea patrimoniului și întocmirea bilanțului înainte de lichidare. Evaluarea patrimoniului întreprinderii aflată în lichidare se face la valoarea actuală a fiecărui element patrimonial, denumită valoare de inventar. În cazul activelor, evaluarea se face la valoarea realizabilă de lichidare, stabilită în funcție de prețul pieței la lichidare, din care se scad costurile estimate a fi efectuate cu ocazia vânzării, iar în cazul datoriilor, la valoarea de decontare.
Activele fictive (cheltuielile de constituire și cheltuielile înregistrate în avans) nu sunt recunoscute ca elemente ale activului inventariat înainte de lichidare.
Întocmirea bilanțului înainte de lichidare se face pe aceleași formulare ca și pentru întreprinderile care își continuă activitatea. La elaborarea acestuia se ține cont de rezultatele inventarierii și ale evaluării patrimoniului. Pe baza bilanțului întocmit înainte de lichidare se determină indicatorii pe baza cărora se va lua decizia de către Adunarea generală a asociaților, în cazul lichidării convenționale, sau se fundamentează hotărârea judecătorească, în cazul lichidării judiciare. Tot pe baza acestui bilanț se stabilesc operațiile pe care trebuie să le efectueze lichidatorul în numele întreprinderii care urmează a fi lichidată.
În momentul în care are loc închiderea procedurii evaluatorul sunt descărcați de orice îndatoriri sau responsabilități cu privire la procedură, așa cum prevede legea .
2.2 Regimul fiscal al societăților aflate în procedura de insolvență.
Aspectele fiscale ale lichidării întreprinderilor se referă la următoarele:
• impozitul pe profit;
• impozitul pe dividende;
• taxa pe valoarea adăugată;
• alte impozite, taxe și contribuții sociale.
Impozitul pe profit se calculează asupra următoarelor elemente:
– profitul obținut în urma operațiilor de lichidare, calculat ca diferență între veniturile obținute din lichidare și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora;
– capitalul social majorat prin utilizarea unor elemente de capitaluri proprii (rezerve din reevaluare, alte rezerve);
– capitalurile proprii constituite din profitul brut (rezerve legale, reduceri sau scutiri de impozit pe profitul reinvestit);
– capitalurile proprii constituite fără ca sumele să fie evidențiate în prealabil la venituri (diferențe din reevaluare, diferențe de curs valutar rezultate la evaluarea disponibilităților în valută, subvenții pentru investiții etc.)
Impozitul pe dividende cuprinde elementele componente ale câștigului din lichidare, adică: capitalul social amortizat; profitul net din lichidare; rezervele; profitul reportat.
Taxa pe valoarea adăugată colectată calculată asupra activelor reale vândute la lichidare.
Întreprinderile care se află în lichidare au obligația:
– să depună declarațiile de impozit, asigurări de sănătate, fond de șomaj și decontul de TVA semnate de lichidator;
– să depună declarația de impunere și să plătească impozitul pe profit cu 10 zile înainte de data înregistrării încetării existenței în registrul comerțului.
2.3.1 Noțiuni introductive
Evoluția în paralel pe de o parte a legislației fiscale, și pe de altă parte a legislației insolvenței, caracterizată la rândul său prin repetate și substanțiale modificări ale Legii nr.85/2006 face dificilă interconectarea celor două serii de texte într-o manieră care să elimine sau să diminueze numărul mare de procese dintre fisc și practicienii în insolvență ca reprezentanți ai societăților aflate în procedura de insolvență.
Principalele probleme cu care se confruntă practicienii Legii nr.85/2014 în interpretarea și aplicarea textelor fiscale sunt următoarele :
impozitarea diferenței dintre încasările (veniturile) și plățile (cheltuielile) perioadei de lichidare,caracterizabile drept profit
constituirea de provizioane asupra propriilor clienți ai debitoarei aflate în insolvență, clienți cu șanse reduse de a fi încasați
regimul TVA aferente creanțelor deținute de către debitoarea aflată în procedură asupra propriilor clienți cu situații dificile
caracterizarea ca venit a datoriilor debitoarei față de creditorii care nu-și declară creanțele, nu obțin înscrierea acestora la masa credală sau fac remiteri de datorie în cadrul planului de reorganizare
regimul unor cheltuieli care nu mai au sens a fi contabilizate în faliment, cum ar fi amortizarea
regimul accesoriilor (dobânzi, majorări, etc.) datorate pentru creanțele bugetare născute după deschiderea procedurii de insolvență.
A. Recalcularea profitului/pierderii
În perioada anterioară deschiderii procedurii, regimul fiscal al comerciantului este cel de drept comun. Odată însă cu deschiderea procedurii administratorul desemnat are atribuția și obligația de a verifica operațiunile încheiate în perioada suspect de 3 ani anteriori, putând anula unele acte făcute în paguba creditorilor. În cazul în care va proceda la anularea unor astfel de acte, în general transferuri de bunuri la prețuri derizorii, va corecta rezultatele financiare ale perioadei și baza impozabilă aferentă cu aceste ajustări, operațiuni din care pot rezulta obligații mai mari către stat, datorită ,,repunerii” unor operațiuni caracterizate prin venituri mai mici (preț vânzare derizoriu) și cheltuielile deductibile mai mari (valoare rămasă) sau anulării actelor ,,commutative dezechilibrate”.În acest caz obligațiile fiscale mai mari, stabilite pentru perioade anterioare, vor atrage accesorii (dobânzi, majorări) care vor conduce la creșterea masei pasive în mod corespunzător.Pentru a nu se denatura ordinea legală a distribuirii administratorul judiciar va verifica regularitatea și sinceritatea situaților financiare din cei 3 ani anteriori; de regulă, în perioada anterioară încetării plăților, comercianții încearcă să mascheze pierderile, înregistrând ca active bilanțiere anumite sume ce ar fi trebuit înregistrate pe cheltuieli, astfel: cheltuieli în avans, sume în curs de clarificare, producție neterminată (supraevaluare), etc.
Probabilitatea de a identifica astfel de manopere este foarte mare, deoarece de regulă, insolvența este expresia insolvabilității, a preponderenței pasivului față de activ; în majoritatea cazurilor de societăți insolvente, lipsa de cash este consecința unei activități deficitare, a pierderilor acumulate, ori menținerea artificială în viată a acestor societăți prin credite bancare înseamnă inclusiv,,cosmetizarea” bilanțului. În acest caz, va modifica corespunzător contul de profit și pierderi al exercițiului financiar în care se găsește, pentru a aplica corespunzător dispozițiile art. 26, al. (1) Cod fiscal, ce dispune că ,,pierderea anuală stabilită prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani consecutivi”
În cazul în care se descoperă astfel de erori sau alterări ale situațiilor financiare, profitul declarat se va diminua sau se va transforma în pierdere, cu consecința diminuării masei credale atât cu diferența de impozit (pe profit și dividende) cât și cu accesoriile (majorări, dobânzi, etc.) aferente. Creanțele bugetare reprezentând impozite și taxe datorate diferitelor bugete vor fi declarate și înscrise la masa credală, calculate până la data deschiderii procedurii.
B. Regimul majorărilor, dobânzilor, penalităților
În sensul utilizat în prezent, calcularea de accesorii unei creanțe înseamnă a-i adăuga dobânzi, majorări și penalități; pentru identificarea acestor accesorii, legea fiscală folosește denumiri diferite, variabile în timp (penalități de întârziere, etc.).Rolul economic esențial al acestor accesorii constă în aceea că ele reprezintă o modalitate de conservare a valorii unei creanțe, punând la adăpost pe creditorul ce le poate invoca împotriva erodării valorii reale a creanței sale datorită inflației, etc.Aceste accesorii au și un rol educațional important, reprezentând o sancțiune pentru încălcarea obligației legale de plată a debitului (principalului) la termenul legal.conform art. 80 din Legea 85/2014
(1)Nicio dobândă, majorare sau penalitate de orice fel ori cheltuială, numită generic accesorii, nu va putea fi adăugată creanțelor născute anterior datei deschiderii procedurii, cu excepția situațiilor prevăzute la art. 103.
(2)În cazul în care se confirmă un plan de reorganizare, dobânzile, majorările ori penalitățile de orice fel sau cheltuielile accesorii la obligațiile născute ulterior datei deschiderii procedurii generale se achită în conformitate cu actele din care rezultă și cu prevederile programului de plăți. În cazul în care planul eșuează, acestea se datorează până la data deschiderii procedurii falimentului.
Codul de procedură fiscală (O.G. nr. 92/2003, republicată):
Art. 118, al. (4): ,,Pentru obligațiile fiscale neplătite la termen, atât înainte, cât și după deschiderea procedurii de reorganizare judiciară, se datorează dobânzi și penalități de întârziere până la data deschiderii procedurii de faliment. Pentru obligațiile fiscale născute după data deschiderii procedurii de faliment și neplătite la termen nu se datorează dobânzi și penalități de întârziere.”
Interpretarea coroborată a textelor amintite conduce la următoarele concluzii în privința admisibilității acestor accesorii în perioada anterioară deschiderii procedurii:
– Pentru toate obligațiile născute în perioada anterioară deschiderii procedurii se pot calcula dobânzi, majorări sau penalități până la data deschiderii procedurii prevăzute de Legea nr. 85/2014.
– Pentru obligațiile născute în perioada anterioară deschiderii procedurii și negarantate/părțile negarantate din obligațiile garantate nu se mai pot calcula dobânzi, majorări sau penalități de la data deschiderii procedurii, cu excepția cazului în care s-a prevăzut astfel printr-un plan de reorganizare confirmat .
Fiscalitatea perioadei de observație
A. Principalele repere
Perioada de observație este cea care începe odată cu deschiderea procedurii și se încheie fie la începerea reorganizării, fie la intrarea în faliment consecutivă neaprobării niciunui plan.
Până la stabilirea de către adunarea creditorilor a modalității de continuare a procedurii, în cursul perioadei de observație activitatea societății poate continua. În cazul în care activitatea societății continuă în perioada de observație, exploatarea poate genera profit, în sensul că veniturile sunt în cuantum mai mare decât cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora. Orice profituri însă trebuie să servească satisfacerii creditorilor societății, dar dată fiind intrarea acesteia în procedura reorganizării judiciare și falimentului, nu se mai pot face plăți decât în condițiile legii, orice
distribuire trebuind să respecte ordinea de prioritate a creanței și proporționalitatea gradului de îndestulare a creditorilor din aceeași categorie. Profitul realizat de societate la sfârșitul execițiului
financiar trebuie însă calculat luându-se în considerare și eventualele datorii neplătite, angajate în cursul perioadei de observație care se constituie în cheltuieli ale exploatării aferente respectivului an. Pe de altă parte, conform dispozițiilor art. 26, al. 1 din Codul fiscal, pierderea anuală, stabilită prin declarația de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obținute în următorii 5 ani. Datoriile neonorate ale societății din anii anteriori intrării în procedură vor genera pierdere fiscală care se va imputa asupra profitului realizat în anul intrării în procedura Legii nr. 85 și în anii următori.
B. Clasificarea obligațiilor fiscale pentru distribuire
Obligațiile față de fisc născute în perioada de observație sunt în mod neechivoc purtătoare de dobânzi: majorări și penalități, așa cum se desprinde din textul art. 118, al. 4, teza I din Codul de
procedură fiscală. Explicația acestui regim constă în asigurarea unei concurențe corecte și loiale între comercianți, debitoarea fiind prezumată a se afla într-un regim fiscal normal.
Pentru acele proceduri în care nu se face o declarație a debitoarei că dorește reorganizarea, născându-se, în baza textului art. 33, al. (1), lit. g) al Legii nr. 64/1995 prezumția că debitoarea
va intra în faliment, ar fi normal ca majorările, dobânzile, etc. să nu mai curgă deoarece societatea se îndreaptă spre lichidare. Concursul dintre creditori ar impune ca tuturor creanțelor născute
în această perioadă să li se aplice aceleași reguli în material dobânzilor și majorărilor, însă, în prezent interpretarea strictă a dispozițiilor art. 118 Cod. Procedură fiscală nu permite stoparea
calculării acestora. Obligațiile fiscale născute în această perioadă și neplătite pot fi calificate diferit din punct de vedere al priorității lor la o viitoare distribuire, astfel:
– impozitele și taxele pe clădiri, terenuri, mijloace de transport, etc. vor fi considerate cheltuieli de conservare și administrare a bunurilor.
– impozitele și taxele aferente continuării activității (ex: impozit pe salarii, TVA, etc.) vor fi considerate cheltuieli clasificate la prioritatea prevăzută de art. 122, pct. 2.
În această optică, practic toate creanțele fiscale născute după deschiderea procedurii nu vor mai fi clasificate la art. 122, pct. 4, aici urmând a fi incluse, per a contrario, doar cele născute înaintea deschiderii procedurii.
Practica nu a consacrat o anumită orientare în ce privește alocarea acestor datorii fiscale la pozițiile de la art. 122, pct. 1, pct. 2 sau pct. 4, în funcție de natura lor lor; considerăm însă că o analiză a acestor datorii pe naturi este utilă pentru a preveni spre exemplu, perseverarea într-o reorganizare fără șanse, etc.Argumentul principal în favoarea acestei teze îl constituie egalitatea de tratament a creditorilor care susțin activitatea societății debitoare după deschiderea procedurii; în acest ,,concurs” fiscul nu trebuie să fie nici prioritizat dar nici dezavantajat ci trebuie să aibă acelși regim ca și ceilalți creditori care susțin (creditează) activitatea debitoarei.
C. Profiturile născute din diminuarea pasivului contabil
În procedura insolvenței există cazuri în care apar diferențe în minus între datoriile înregistrate în contabilitatea debitoarei și sumele verificate și acceptate în procedura constituirii masei credale.
Această situație se întâlnește în cazul în care la deschiderea procedurii Legii nr. 64/1995, o seamă de datorii înscrise în contabilitate nu sunt reținute (acceptate) în tabelul definitiv al creanțelor sau mai pur și simplu nu sunt declarate de către creditori.
Fiscalitatea reorganizării
În situația în care, în baza planului de reorganizare confirmat de creditori, activitatea societății continuă iar o parte din creanțele asupra acesteia au fost reduse, ca urmare a unor remiteri dedatorie consimțite de către creditori, scăderea cuantumului obligațiilor se evidențiază ca un venit impozabil al societății. Astfel, societatea beneficiază de prestația sau bunul achiziționat, fără a
plăti în schimb echivalentul bănesc pe care s-a obligat prin contract să-l plătească, datorită faptului că creditorii au consimțit, prin intermediul planului de reorganizare, o remitere de datorie.
În perioada de reorganizare conform textului art. 118, al. 4 Cod procedură fiscală, majorările și dobânzile continuă să curgă pentru acele obligații fiscale născute înăuntrul perioadei de reorganizare. Pentru creanțele bugetare născute în perioada de observație, regimul este identic; problema este că atunci când se întocmește planul nu pot fi prevăzute în plan și datoriile născute
ulterior întocmirii planului dar anterior aprobării lui, însă, în baza textului art. 118, al. 4, Cod procedură fiscală care nu distinge, nu putem trage decât o singură concluzie.
Pentru obligațiile de la masa credală (născute anterior deschiderii procedurii), planul poate prevede protejarea acestora contra deprecierii, adăugând majorări, dobânzi, etc.; această soluție rezultă din interpretarea textului art. 45 din Legea nr. 64/1995: ,,nici o dobândă, majorare sau penalitate de orice fel ori cheltuială nu va putea fi adăugată creanțelor născute anterior deschiderii procedurii, și negarantată în afară de cazul în care, prin programul de plată a creanțelor cuprins în planul de reorganizare, se derogă de la prevederile de mai sus,,
Considerațiile expuse la analiza creanțelor fiscale născute în perioada de observație referitoare la clasificarea lor drept cheltuieli de conservare și administrare respectiv de continuare a activității
sunt valabile și pentru perioada de reorganizare. Atât în perioada de observație cât și în reorganizare, societatea debitoare este prezumată a se comporta ca orice alt agent economic (comerciant) într-o activitate normală, plătind impozitele prevăzute de lege, TVA, accize, etc.
Cu toate acestea, unele dispoziții de natură fiscală par a nu mai recunoaște această stare de ,,normalitate,,: spre ex. dispozițiile art. 185 Cod fiscal care pot conduce la retragerea autorizației de antrepozit fiscal societăților împotriva cărora s-a deschis procedura Legii nr. 64/1995.
Fiscalitatea falimentului (lichidarea judiciară)
A. Particularități ale procedurii falimentului care au consecințe de natură fiscală
În procedura falimentului – în care ajung și majoritatea comercianților ce încep o reorganizare – există o serie de aspect particulare ce vor influența modul de aplicare a reglementărilor fiscale, dintre care amintim pe cele mai importante:
– restrângerea treptată și apoi încetarea activității de exploatare; această regulă este consecința principiului capacității restrânse de folosință, care dispune că o societate în lichidare poate face doar acele operațiuni necesare pentru activitatea de lichidare nemaiputând începe operațiuni comerciale noi.
– începerea de noi operațiuni poate fi aprobată doar în mod excepțional de către creditori, când lichidatorul demonstrează documentat că pierderea pentru averea debitorului astfel înregistrată este inferioară comparative cu cea la care se ajunge în ipoteza opririi activității.
Prin urmare, în faliment, majoritatea veniturilor vor proven din activități financiare (dobânzi din sumele păstrate în bănci, în depozite la termen) și din activități ,,excepționale,, care constau în
vânzarea bunurilor debitoarei.
B. Dispozițiile legale pertinente pentru profitul realizat în această fază a procedurii
Dispozițiile legale pertinente pentru profitul realizat în această fază a procedurii sunt următoarele:
Cod fiscal, art. 27, al. (2),,Distribuirea de active de către o persoană juridică română către participanții săi, fie sub formă de dividend, fie ca urmare a operațiunii de lichidare, se tratează ca
transfer impozabil, exceptându-se cazurile prevăzute la al. (3).”
În aplicarea acestei ultime prevederi legale, Normele metodologice dispun următoarele:
Pct. 80:,,Distribuirea de active de către o persoană juridică română către participanții săi se poate realiza în cazul lichidării”
Pct. 81,Profitul impozabil în cazul lichidării se calculează ca diferență între veniturile și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, calculate cumulat de la începutul anului fiscal,
luându-se în calcul: profitul din lichidarea patrimoniului, sumele din anularea provizioanelor, sumele înregistrate în conturi de capitaluri proprii constituite din profitul brut și care nu au fost impozitate la data constituirii, alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor.”
Pct. 82:,La calculul impozitului pe profit datorat de contribuabilii care își încetează existența în urma operațiunilor de lichidare nu sunt impozitate rezervele constituite din profitul net,
inclusiv sumele aferente unor reduceri ale cotei de impozit, repartizate ca surse proprii de finanțare pe parcursul perioadei de funcționare, potrivit legii, acestea fiind tratate în conformitate cu
prevederile art. 22. Același tratament se aplică și rezervelor constituite din diferențe de curs favorabile capitalului social în devize sau din evaluarea, în conformitate cu actele normative în
vigoare, a disponibilului în devize, dacă legea nu prevede altfel.”
C. Calcularea amortizării la societățile aflate în faliment
Deși legea fiscală nu prevede explicit, este evident că în faliment imobilizările nu mai sunt amortizabile, deci nu se mai poate admite deductibilitatea fiscală a acestui tip de cheltuieli.
Principalele argumente în acest sens sunt:
– textul de principiu al art. 19 din Codul fiscal care consideră deductibile cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor; ori, cum în faliment veniturile se obțin în principal din vânzarea bunurilor societății, producția (activitatea) fiind oprită sau desfășurându-se doar operațiunile în curs de finalizare, amortizarea nu constituie o cheltuială aferentă veniturilor
– principiul continuității activității nu mai acționează, societatea urmând a-și înceta existența în viitorul previzibil
– textul Codului fiscal (titlul II, art. 24, al. 2) care arată că una dintre condițiile ce trebuie îndeplinite de un mijloc fix amortizabil este că acesta ,,este deținut și utilizat în producția sau livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau în scopuri administrative,, ori o societate în faliment nu se încadrează în aceste condiții.
– prevederile art. 17 din Legea nr. 15/1994 referitoare la compensarea valorii neamortizate a mijloacelor fixe scoase din funcțiune; din interpretarea dispozițiilor acestui articol rezultă că legea este concepută a fi aplicată doar societăților în funcțiune
– profitul contabil este irelevant în faliment, ceea ce contează fiind excedentul operațiunilor de lichidare, deci încasări minus cheltuieli ; această sumă se distribuie creditorilor, și nu profitul. Ori, cum amortizarea este o cheltuială dar nu și o plată (o ieșire de cash), calcularea sau recalcularea ei nu afectează distribuția;
D. Taxa pe valoare adăugată. Ajustarea bazei de impozitare a TVA
Codul fiscal prevede la art. 128 al. (3) lit. (b) că se asimilează livrării de bunuri și ,, transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, în urma executării silite”.
H.G. nr. 44/2004 care aprobă Normele metodologice de aplicare a legii prevede, la comentariul afectat acestor dispoziții, condiția ca debitorul să fie înregistrat ca plătitor de T.V.A.
Din aceste dispoziții sumare, se pune problema dacă vânzarea bunurilor și prestarea serviciilor în procedura Legii nr.64/1995, constituie sau nu o operațiune supusă T.V.A.
În primul rând, deși majoritatea covârșitoare a doctrine consideră că falimentul constituie o procedură de executare silită, nicăieri în Legea nr.64/1995 modificată nu există o dispoziție clară,
neechivocă, care să ratifice acest punct de vedere teoretic.
Baza legală a obligației de a plăti T.V.A. de către comercianții supuși procedurii Legii nr85/2014 o constituie următoarele prevederi ale Codului fiscal art. 126 al. (1), operațiunile îndeplinind cumulative condițiile următoare:
constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuată cu plată
locul de livrare al bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România
sunt efectuate de persoane impozabile (plătitoare de T.V.A.)
rezultă dintr-una din activitățile economice prevăzute la art. 27 al.(2)
– art. 128 al.(2) care explică noțiunea de bunuri, incluzând bunurile mobile, bunurile imobile, bunurile de natură mobilă care nu pot fi detașate fără a antrena deteriorarea mobilelor, etc.
Această concluzie este întărită de alte prevederi legale care exclud din operațiunile impozabile anumite acte cum ar fi transferurile efectuate cu ocazia fuziunii sau divizării , aportul în natură la capitalul unei societăți comerciale
În consecință, considerăm că debitorul comerciant aflat în procedură va efectua operațiunile de vânzare cu T.V.A., dacă nu sunt operațiuni scutite, înscriindu-se în regimul general al T.V.A.
Din aplicarea acestei reglementări rezultă că, deși unele bunuri – achiziționate înainte de adoptarea T.V.A. – nu au condus la drept de deducere, în prezent dau naștere unei obligații de plată a T.V.A..
Noua reglementare fiscală prevede chiar și posibilitatea recuperării TVA aferente facturilor neîncasate emise asupra clienților în faliment; în acest sens, art. 138, lit. d) din Cod prevede
posibilitatea ajustării (diminuării) bazei de impozitare cu contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate care nu se poate încasa din cauza falimentului beneficiarului, ajustarea fiind
permisă cu data la care se declară falimentul.
E. Problema deductibilității provizioanelor
Prevederi legale aplicabile la deductibilitatea provizioanelor constituite pentru creanțele deținute de către debitoarea în insovență asupra propriilor săi debitori cunosc permanente modificări, în prezent fiind următoarele ,,sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri și pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor neîncasate, în următoarele cazuri:
procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătorești;
debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la moștenitori;
debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor;
debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează întreg patrimoniul.
Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
– pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 22, precum și pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, în alte situații decât cele prevăzute la art. 21, al. (2) lit. n). În această situație, contribuabilii care scot din evidență clienții neîncasați sunt obligați să comunice în scris acestora scoaterea din evidență a creanțelor respective,
în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz;
– ,,Provizioane și rezerve”sunt deductibile:
al. (1), lit.c) ,,provizioanele constituie în limita unui procent de 20% începând cu data de 1 ianuarie 2004, 25% începând cu data de 1 ianuarie 2005, 30% începând cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanțelor asupra clienților, înregistrate de către contribuabili, altele decât cele prevăzute la lit. d), f) g) și i), care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
sunt înregistrate după data de 1 ianuarie 2004
sunt neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 zile de la data scadenței;
nu sunt garantate de altă persoană
sunt datorate de o persoană care nu este persoană afiliată contribuabilului
au fost incluse în veniturile impozabile ale contribuabilului.
,,Reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării destinației provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei către participanți sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv. Prevederile prezentului alineat nu se aplică dacă un alt contribuabil preia un provizion sau o rezervă în legătură cu o divizare sau fuziune, reglementările acestui articol aplicânduse în continuare acelui provizion sau rezervă.”
Din interpretarea acestor dispoziții legale rezultă că devin deductibile provizioanele doar dacă clienții debitorului sunt și ei în faliment iar procedura a fost închisă; deci trebuie așteptat până la închiderea procedurii, deși, din rapoartele lichidatorului rezultă că nu mai rămâne nimic de distribuit creditorilor chirografari. Pentru atenuarea acestor efecte și pentru deductibilitatea rapidă a acestor provizioane, noile dispoziții legale privind procedura simplificată pot conduce la efecte pozitive.
CAPITOLUL 3. CONTABILITATEA LICHIDĂRII SOCIETĂłILOR COMERCIALE
Procesul de incetare a existentei societatii comerciale cuprinde mai multe operatiuni care trebuie indeplinite in conditiile legii. Dizolvarea societatii priveste acele operatiuni care declanseaza acest proces si asigura premisele lichidarii patrimoniului social.
Dizolvarea si lichidarea societatilor comerciale sunt notiuni care se refera la acelasi proces economic, respectiv la incetarea activitatii acesteia.
Dizolvarea si lichidarea unei societati comerciale se definesc in felul urmator:
– dizolvarea societatii comerciale inseamna desfiintarea juridica a acesteia, care se finalizeaza cu radierea societatii din registrul comertului;
– lichidarea unei societati comerciale reprezinta operatiile care, dupa dizolvarea societatii, au ca obiect realizarea elementelor de activ (transformarea activului in bani) si plata creditorilor, in vederea partajului activului net ramas intre asociati.
Operatiile efectuate de catre lichidartor pot fi repartizate in trei etape:
Deschiderea lichidarii, ce cuprinde:
inventarierea patrimoniului;
intocmirea bilantului de pornire a lichidarii;
Operatiile de lichidare, ce constau in vanzarea activelor, incasarea creantelor si plata datoriilor;
Operatiile de partaj, ce constau in restituirea capitalului social, plata activului net catre asociati sau actionari si impartirea castigului din operatiile lichidare.
Operatiile de lichidare se pot finaliza cu profit sau pierdere. Avand in vedere aceste situatii, operatiile de partaj se prezinta astfel:
a) rezultatul obtinut din operatiile de lichidare este un castig (pozitiv-, când se acoperă în întregime datoriile și mai rămâne un profit de repartizat între asociați);
b) rezultatul obtinut din operatiile de lichidare este negative- când disponibilitățile obținute din realizarea activelor sunt mai mici decât datoriile de achitat, rezultând o pierdere care trebuie acoperită de către asociați.;
c) rezultatul obtinut din operatiile de lichidare este negativ iar pierderea nu poate fi acoperita din capitalurile proprii.
3.1. Aspecte generale privind dizolvarea si lichidarea societăților comerciale
3.1.1 Cauzele dizolvării societăților comerciale.
Din punct de vedere juridic in conformitate cu Legea nr. 31/1990 privind societățile comerciale republicată in Monitorul Oficial nr. 1066/11.2004, cu modificările si completările ulterioare, inclusiv Legea nr. 441/2006, art. 227-231 si Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenței, publicată in Monitorul Oficial nr. 359/21.01.2006.
Cauzele ce pot determina dizolvarea societăților comerciale, pot fi:
a) cauze comune tuturor societăților precum:
expirarea timpului stabilit pentru durata societății;
imposibilitatea realizării obiectului de activitate al societății sau realizarea acestuia;
declararea nulității societății;
hotărarea adunării generale;
hotărarea tribunalului, la cererea oricărui asociat, pentru motive temeinice, precum neințelegerile grave dintre asociați, care impiedică funcționarea societății;
falimentul societății;
alte cauze prevăzute de actul constitutiv al societății.
Dizolvarea societății mai poate fi declansată la solicitarea oricărei persoane interesate, precum si a Oficiului Național al Registrului Comerțului (art. 237 din Legea 31/90 privind societățile comerciale), in următoarele cazuri:
societatea nu mai are organe statutare sau acestea nu se mai pot intruni;
societatea nu a depus, in cel mult 6 luni de la expirarea termenelor legale, situațiile financiare anuale sau alte acte care, potrivit legii, se depun la oficiul registrului comerțului;
societatea si-a incetat activitatea, nu are sediul social cunoscut ori nu indeplineste condițiile referitoare la sediul social sau asociații au dispărut ori nu au domiciliul cunoscut sau resedința cunoscută;
societatea nu si-a completat capitalul social, in condițiile legii.
b) cauze specifice societăților pe acțiuni si societăților in comandită pe acțiuni:
reducerea capitalului social sub minimul legal;
diminuarea activului net, determinat ca diferență intre totalul activelor si datoriile societății, la mai puțin de jumătate din valoarea capitalului social;
reducerea numărului acționarilor sub minimul legal.
Societatea nu se dizolvă dacă, in termen de nouă luni de la constatarea pierderii sau reducerii capitalului social, acesta este reintregit sau este redus la suma rămasă ori la minimul legal sau cand societatea se transformă intr-o altă formă, la care capitalul social existent corespunde. De asemenea, dacă in termen de nouă luni de la data constatării reducerii numărului de acŃionari sub minimul legal, acest număr este completat, societatea nu se dizolvă.
c) cauze specifice societăților in nume colectiv, societăților cu răspundere limitată si societăților in comandită simplă:
falimentul, incapacitatea, excluderea, retragerea sau decesul unuia dintre asociați, cand, ca urmare a acestor cauze, numărul asociaților s-a redus la unul singur. Face excepție cazul cand in actul constitutiv există clauză de continuare cu mostenitori sau cand asociatul rămas hotărăste continuarea existenței societății sub forma societății cu răspundere limitată cu asociat unic;
decesul unuia dintre asociații comanditați, atunci cand mostenitorii acestuia nu preferă să rămană in societate in calitate de asociați.
Dizolvarea unei societăți este urmată, de obicei, de procedura de lichidare a acesteia. Totusi, trebuie menționat că dizolvarea are loc si fără lichidare, in cazul fuziunilor sau divizărilor. De asemenea, din punct de vedere juridic, trebuie menționat faptul că, după dizolvare, societatea isi conservă personalitatea juridică in vederea efectuării operațiilor de lichidare.
3.1.2. Formele dizolvării si lichidării societaților comerciale.
Din punct de vedere al modului sau competenței de luare a hotărarii, dizolvarea si lichidarea poate fi:
convențională(benevolă);
judiciară (forțată).
Dizolvarea si lichidarea convențională este hotărată de către Adunarea generală a acționarilor pentru oricare din cauzele enumerate la paragraful anterior.
Lichidarea judiciară (forțată) are loc in situația in care societatea comercială ajunge in incapacitate de plată aplicandu-i-se procedura insolvenței finalizată prin faliment si pronunțată de către judecătorul-sindic la cererea asociaților, creditorilor sau a reprezentantului masei obligatarilor.
Lichidarea judiciară (forțată) se deosebeste de lichidarea benevolă prin următoarele aspecte:
lichidarea judiciară are la bază hotărarea tribunalului, respectiv a judecătorului-sindic in timp ce lichidarea benevolă (obisnuită) se face pe baza hotărarii Adunării generale a acționarilor sau asociaților;
in cazul lichidării judiciare administrarea bunurilor din patrimonial societății este preluată de către administratorul judiciar/lichidator desemnat de judecătorul-sindic, numit de tribunal, in timp ce in cazul lichidării benevole administrarea societății cade in sarcina vechilor administratori, care se ocupă in continuare, de administrarea societății, pană la preluarea funcției de către lichidatori;
in cazul lichidării judiciare, tribunalul, respectiv judecătorul-sindic numesc un lichidator, care este o persoană străină societății, in timp ce in cazul lichidării benevole lichidatorul este numit de adunarea generală a acționarilor sau a asociaților care a hotărat lichidarea;
lichidarea judiciară este o lichidare imediată, pe cand lichidarea benevolă este o lichidare progresivă intinzandu-se pe o perioadă mai indelungată. In cazul lichidării judiciare bunurile se vand direct sau prin licitație cat mai avantajos si cat mai rapid. In cazul lichidării benevole bunurile se vand in timp;
in cazul lichidării judiciare activele sunt evaluate la valori de lichidare, care de regulă, date fiind condițiile in care se realizează, sunt mai mici decat prețurile de vanzare in condiții normale;
in cazul lichidării benevole activele sunt evaluate la valori lichidative, care sunt prețuri de tranzacție normale;
in cazul lichidării judiciare datoriile devin exigibile imediat, pe cand la lichidarea benevolă ele devin exigibile in timp, la scadențele stabilite inițial sau la alte termene convenite cu debitorii.
3.2. Reflectarea in contabilitate a operațiunilor de lichidare
În cazul lichidării întreprinderilor principiul continuității activității nu mai este valabil, el fiind înlocuit cu principiul încetării activității.
Aplicarea acestui principiu are următoarele consecințe:
• costul istoric este înlocuit cu valoarea de lichidare;
• costul activelor imobilizate și a stocurilor apare direct în contul de profit și pierdere;
• distincția între activele imobilizate și activele circulante, pe de o parte, și între datoriile pe termen lung și cele pe termen scurt, pe de altă parte, nu mai este necesară.
Înregistrarea operațiunilor de lichidare se face, de regulă în contabilitatea întreprinderii lichidate. Dacă aceasta nu mai are deschis un cont bancar pentru disponibilități bănești, atunci contabilitatea se ține atât în registrele contabile ale întreprinderii în lichidare cât și în registrele lichidatorului (pentru operațiunile de plăți și încasări).
Reglementările contabile din România prevăd că operațiunile privind lichidarea întreprinderilor se contabilizează cu aceleași conturi ca și în situația continuării activității. Deci, nu există create conturi speciale pentru această situație.
Din punct de vedere contabil lichidarea intreprinderii prezinta o serie de particularitati cu privire la urmatoarele aspecte:
a) trecerea de la principiul continuității activității la principiul lichidării, fapt ce determină ca regulile de evaluare si clasificare a activelor si datoriilor să nu mai fie aceleasi, astfel:
-nu mai este necesară distincția intre activele imobilizate si cele circulante si dintre datoriile pe termen lung si scurt;
-costul activelor imobilizate si stocurilor valorificate apare direct in contul de profit si pierdere, iar activarea unor cheltuieli nu mai are sens;
-costul istoric este inlocuit cu valoarea de lichidare.
b) din analiza modului in care actualul plan contabil general din țara noastră conține conturile necesare a construi si furniza informația privind lichidarea intreprinderii, se poate aprecia că acesta satisface cerințele necesare evidențierii procesului de lichidare.
In literatura si practica contabilă europeană si in special cea franceză, pentru reflectarea rezulattului operatiunilor de lichidare sunt utilizate conturi distincte, cum ar fi:
_ 128 “Rezultatul lichidării”;
_ 673 “Cheltuieli privind lichidarea”;
_ 773 “Venituri din lichidare”.
Față de soluția prezentǎ in practica europeanǎ, in literatura de specialitate din țara noastrǎ se regǎsesc si alte variante de inregistrare. Una dintre acestea impune crearea unor conturi sintetice sau analitice destinate inregistrării operațiilor de realizare a activelor si plata datoriilor exigibile, după cum urmează:
_ 6871 “Cheltuieli de lichidare”;
_ 6785 “Valoarea contabilă a activelor lichidate”;
_ 7781 “Venituri din operaŃii de lichidare”;
_ 7785 “Venituri din realizarea activelor”;
_ 7787 “Venituri din reluări de provizioane si ajustǎri la lichidare”.
Dacă ne raportăm la reglementările contabile si actualul plan contabil general din Romania precizăm că acestea nu prezintă conturi specific operațiilor de lichidare. Operatiile de lichidare sunt reflectate cu ajutorul sistemului de conturi comun reflectarii operatiilor in conditii de continuitate a activitatii.
ținerea contabilității.
De regulă, operațiile de lichidare sunt contabilizate in intregime in contabilitatea societății aflate in lichidare.Atunci cand societatea care se lichidează nu mai are conturi de trezorerie (intreprinderea nu mai are cont curent la bancă datorită gestionării trezoreriei de către lichidator), incasările si plățile generate de lichidare nu mai sunt inregistrate in contabilitatea acesteia, ci in contabilitatea lichidatorului. In consecință, operațiile de lichidare se inregistrează atat in contabilitatea societății care se lichidează, cat si in contabilitatea lichidatorului. Legătura dintre contabilitatea societății si cea a lichidatorului se realizează cu ajutorul conturilor “Lichidator” – in contabilitatea societății si “Societatea in lichidare” – in contabilitatea lichidatorului.
Contul “Lichidator”, funcționează ca un cont de terți-debitori, se debitează cu incasările si se creditează cu plățile efectuate de lichidator in numele societății, iar soldul acestui cont reflectă poziția debitoare sau creditoare a lichidatorului față de societatea in lichidare.
Exemplu:
– se inregistrează in contabilitatea societății in lichidare incasarea de către lichidator a unor creanțe:
Lichidator= Clienți
– se inregistrează plata de către lichidator a unor obligații către diversi furnizori.
Furnizori =Lichidator
Contul „Societatea in lichidare” funcționeaza in contabilitatea lichidatorului ca un cont de „terți-creditori”, inregistrand in credit valoarea sumelor incasate de către lichidator iar in debit valoarea plătilor efectuate de către lichidator pe seama societății in lichidare. Soldul contului reflectă poziția creditoare sau debitoare a lichidatorului față de societatea in lichidare.
Exemplu:
– se inregistrează incasarea de către lichidator a unor creanțe ale societății in lichidare:
Conturi curente la bănci= Societatea in lichidare
– se inregistrează plata unor facturi din tabelul de creanțe ale debitorului aflat in lichidare:
Societatea in lichidare= Conturi curente la bănci
In ceea ce priveste modul de reflectare in contabilitate a operațiilor de lichidare la societatea care se lichidează, in literatura de specialitate, se regăsesc trei soluții:
contabilizarea identică cu cea utilizată in condiții de continuitate a activității. Această soluție este utilizată si in țara noastră, deoarece in planul de conturi general nu sunt prevăzute conturi special destinate inregistrării operațiilor de lichidare;
b) inregistrarea cheltuielilor, veniturilor si rezultatelor generate de lichidare cu ajutorul unor conturi specifice.
c)inregistrarea directă a rezultatului pentru fiecare operație de lichidare ocolind conturile de venituri si cheltuieli. Dacă s-ar folosi in practică, această solușie ar necesita crearea, in planul de conturi, a unui cont de rezultate cu ajutorul căruia să se reflecte rezultatul direct al lichidării.
In Romania, potrivit Normelor Metodologice privind reflectarea in contabilitate a principalelor operațiuni de fuziune, divizare si lichidare a societăților comerciale precum si retragerea sau excluderea unor asociați din cadrul societăților comerciale, operațiunile privind realizarea activelor, plata datoriilor si partajul sunt inregistrate in concordanță cu reglementările contabile in vigoare.Din conținutul reglementările contabile, in vigoare in țara noastră rezultată că operațiile proprii lichidării se contabilizează in mod obisnuit, ca si in condițiile normale de continuitate a activității, fără a fi create noi conturi in măsură să prezinte lichidarea societății comerciale.
3.3. Contabilitatea operațiilor de lichidare in viziunea normalizatorilor romani
3.3.1. Operațiunile ocazionate de lichidarea societăților comerciale
Din punct de vedere juridic, dizolvarea societăților comerciale este reglementată de art. 227-237, iar lichidarea de art. 252-270 din Legea nr. 31/1990 republicată in 2004, cu modificările si completările ulterioare.Lichidarea, ca urmare a falimentului, este reglementată de Legea nr. 85/2006 privind insolvența. Operațiunile ce se efectuează in cazul dizolvării si lichidării societăților comerciale sunt reglementate si prezentate sintetic de OMFP nr. 1376/2004 privind aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea in contabilitate a principalelor operațiuni de fuziune, divizare, dizolvare si lichidare a societăților comerciale, precum si retragerea sau excluderea unor asociați din cadrul societăților comerciale si tratamentul fiscal al acestora.
La dizolvarea si lichidarea societăților comerciale cu capital de stat se vor avea in vedere si precizările elaborate de Autoritatea pentru Valorificarea Activelor Statului.
Incetarea existenței societăților comerciale ca persoane juridice presupune parcurgerea mai multor etape specifice celor două forme de dizolvare si lichidare: convențională si judiciară.
Operațiunile care se efectuează in situația dizolvării si lichidării conventiale a societății comerciale, cand aceasta este hotărată de adunarea generală a acționarilor, conform Legii privind societățile comerciale, sunt:
Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societăților comerciale care urmează să se lichideze, potrivit reglementarilor legale in vigoare, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluării, efectuate cu această ocazie;
Intocmirea situațiilor financiare de către societățile comerciale care urmează să se lichideze conform normelor contabile in vigoare;
Stabilirea de către adunarea generală a acționarilor sau a asociaților a operațiunilor care urmează să fie efectuate de către lichidator in numele societății comerciale;
Valorificarea elementelor de activ (vanzarea imobilizărilor si a stocurilor, incasarea creanțelor, a investițiilor financiare pe termen scurt etc.);
Achitarea datoriilor societății comerciale către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, precum si a celorlalte obligații sociale către alte fonduri, salariați si alți terți;
Stabilirea rezultatului lichidării (profit sau pierdere);
Calcularea, reținerea si virarea impozitului pe profit/venit si a impozitului pe dividende in urma acțiunii de dizolvare/lichidare;
Intocmirea bilanțului de partaj, in conformitate cu formatele prevăzute la pct.2;
Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societății comerciale, rezultat din lichidarea societății comerciale, in funcție de:
-prevederile statutului si/sau ale contractului de societate;
-hotărarea adunării generale a acționarilor/ asociaților, consemnată in registrul sedințelor adunării generale;
cota de participare la capitalul social.
Partajul constă in impărțirea capitalului propriu (activului net), rezultat din lichidare, intre acționarii sau asociații societății comerciale.
B. Operațiunile care se efectuează in cazul in care societatea,comercială intră in faliment (lichidare judiciară).
Aceste operațiuni se efectuează in conformitate cu Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenței (cu modificările si completările ulterioare), după cum urmează:
sigilarea si conservarea bunurilor care fac parte din averea societății comerciale;
inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societății comerciale, potrivit Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, normelor si reglementărilor contabile, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluării, efectuate cu această ocazie. Lichidatorul va angaja in numele debitorului un evaluator care va evalua bunurile din averea debitorului in conformitate cu standardele internaționale de evaluare, potrivit art. 116 alin.(3) din Legea nr. 85/2006;
intocmirea situațiilor financiare de către societățile comerciale care urmează să se lichideze in conformitate cu reglementările contabile in vigoare( OMFP 2001/2006 pentru modificarea OMFP nr 1752/2005 );
vanzarea bunurilor perisabile sau supuse deprecierii iminente;
vanzarea bunurilor importante din averea debitorului (terenuri, fabrici,instalații) cat mai avantajos si cat mai repede, cu acordul prealabil al creditorilor;
depunerea la bancă, in contul debitorului, a sumelor realizate din vanzarea bunurilor;
stabilirea, potrivit legii, a masei pasive;
distribuirea sumelor realizate din lichidare, potrivit planului de distribuire intre creditori, in ordinea prevăzută de lege;
intocmirea si aprobarea raportului final;
10 .intocmirea situațiilor financiare finale pentru efectuarea partajului.
La intocmirea situațiilor financiare de către societățile ce urmează a intra in lichidare trebuie să se țină seama de reglementările in vigoare potrivit cărora exercițiul financiar incepe la data inchiderii exercițiului financiar anterior si se incheie in ziua precedentă cand incepe lichidarea. Perioada de lichidare este considerată un exercițiu financiar, indiferent de durata sa. Societățile aflate in lichidare vor depune o declarație in acest sens la unitățile teritoriale ale MF, in
termen de 60 zile de la incheierea exercițiului financiar.
3.4. Operațiile contabile care se efectuează cu ocazia declanșării falimentului.
De la data intrarii in faliment , se pot desfasura doar activitati necesare operatiunii de lichidare .
Aceste operatiuni, care se efectueaza in conformitate cu OUG 91/2013 privind procedurile de prevenire a insolventei si de insolventa, cu modificarile si completarile ulterioare, sunt:
1. sigilarea si conservarea bunurilor care fac parte din averea societatii comerciale;
2. inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societatii comerciale, potrivit Legii contabilitatii 82/1991, republicata, normelor si reglementarilor contabile, inregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evaluarii, efectuate cu aceasta ocazie. Lichidatorul va angaja in numele debitorului un evaluator care va evalua bunurile din averea debitorului in conformitate cu standardele internationale de evaluare, potrivit OUG 91/2013
3. intocmirea situatiilor financiare de catre societatile comerciale care urmeaza sa se lichideze;
4. vanzarea bunurilor perisabile sau supuse deprecierii iminente;
5. vanzarea bunurilor importante din averea debitorului (terenuri, fabrici, instalatii) cat mai avantajos si cat mai repede, cu acordul prealabil al creditorilor;
6. depunerea la banca, in contul debitorului, a sumelor realizate din vanzarea bunurilor;
7. stabilirea, potrivit legii, a masei pasive;
8. distribuirea sumelor realizate din lichidare, potrivit planului de distribuire intre creditori, in ordinea prevazuta de lege;
9. intocmirea si aprobarea raportului final;
10. intocmirea situatiilor financiare finale.
3.4.1 Sigilarea și conservarea bunurilor
Lichidarea averii debitorului presupune luarea unor măsuri premergătoare lichidării. Astfel după trecerea la faliment conform legii insolvenței, judecătorul-sindic va desemna un lichidator care are ca atribuții aplicarea sigiliilor, inventarierea bunurilor debitorului și luarea măsurilor de conservare. Legat de stabilirea masei active a debitorului o mare importanță o are întocmirea listei bunurilor debitorului.
Întocmirea listei bunurilor debitorului.
Sigilarea bunurilor din averea debitorului.
Conservarea bunurilor.
Sigilarea bunurilor este o măsură preventivă cu caracter conservator fiind aplicată în scopul evitării de către debitor să-și diminueze averea.Acțiunea de sigilare precede pe cea de inventariere care stabilește masa activă, atât descriptiv cât și cantitativ și valoric.
Obiectul sigilării bunurilor debitorului este constituit din bunurile existente în: magazine, magazii, depozite, birouri, corespondență comercială, arhivă, dispozitive de stocare și
prelucrare a informației, contracte, mărfuri și orice alte bunuri mobile aparținând averii debitorului.
Sunt exceptate de la sigilare următoarelor bunuri ale debitorului:
obiectele care vor trebui valorificate de urgență, spre a evita deteriorarea lor materială sau pierderea din valoare;
registrele de contabilitate;
cambiile și alte titluri de valori scadente sau care urmează să fie scadente în scurt timp, precum șiacțiunile ori alte titluri de participare ale debitorului, care vor fi luate de lichidator pentru a fi încasate, sau pentru a efectua activitățile de conservare cerute;
numerarul pe care lichidatorul îl va depuse la bancă în contul averii debitorului.
După identificarea și sigilarea bunurilor debitorului, lichidatorul va aplica măsurile adecvate menținerii bunurilor în cea mai bună stare. În acest fel, bunurile corporale vor fi păstrate în
condiții care să le asigure conservarea substanței și paza lor, iar drepturile patrimoniale vor fi protejate prin măsuri cum ar fi:întreruperea unei prescripții, exercitarea acțiunilor în justiție, luarea inscripțiilor ipotecare, efectuarea somațiilor.
Bunurile exceptate de la sigilare vor fi excluse și de la conservare, deoarece acestea sunt supuse valorificării.
3.4.2 Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societatii comerciale
Din punct de vedere contabil inventarierea reprezintă o lucrare preliminară elaborării situațiilor financiare prin care se stabilește mărimea reală a patrimoniului și evaluarea elementelor
patrimoniale la valoarea actuală. Astfel inventarierea constă în ansamblul operațiilor prin care se constată existența tuturor elementelor de activ și pasiv, cantitativ valoric sau numai valoric la
o anumită dată și de stabilire a valorii actuale a lor.
Privită sub aspectul procedurii insolvenței inventarierea averii debitorului este operația prin intermediul căreia lichidatorul identifică, în mod concret, toate bunurile debitorului, în vederea
cunoașterii acestora și a stării în care se prezintă, precum și a evaluării lor.
Scopul inventarierii bunurilor constă în stabilirea bunurilor din averea debitorului, atât cele supuse lichidării judiciare cât și cele nesesizabile, „nepuse sub sigiliu”, indiferent că sunt bunuri
corporale sau necorporale.
Mai mult semnarea listelor deinventariere marchează momentul din care administrarea și
conservarea bunurilor debitorului trec în sarcina lichidatorului,descărcând pe acesta de obligația legală de a răspunde de ele.
Inventarierea elementelor de activ și pasiv în conformitate cu Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004 pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii
elementelor de activ și de pasiv (art. 1) constă în ansamblu operațiilor prin care se constată existența tuturor elementelor de activ și de pasiv, cantitativ – valoric sau numai valoric la data la
care se efectuează.
Scopul principal al inventarierii îl constituie stabilirea situației reale a tuturor elementelor de activ și pasiv a fiecărei unități, a bunurilor și valorilor deținute aparținând altor persoane fizice sau juridice în vederea elaborării situațiilor financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare și a performanței unității pentru exercițiu financiar respectiv.
În temeiul Legii nr. 82/1991 legea contabilității, republicată,cu modificările și completările ulterioare (art. 7) societățile comerciale, societățile/companiile naționale, regiile autonome,
institutele naționale de cercetare dezvoltare și celelalte personae juridice au obligația să efectueze inventarierea generală a elementelor de activ și de pasiv deținute la începutul activității, cel
puțin odată pe an pe parcursul funcționării, în cazul fuziunii sau încetării activității și în alte situații prevăzute de lege.
Organizarea și etapele inventarierii
Răspunderea pentru organizarea și efectuarea inventarierii, potrivit Legii nr. 82/1991 legea contabilității, republicată, cu modificările și completările ulterioare și Ordinul ministrului
finanțelor publice nr. 1753/2004pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv, revine administratorului, ordonatorului de credite, sau altei persoane care are obligația gestionării unității, respectiv a administrării patrimoniului.
Inventarierea anuală a elementelor de activ și pasiv se face de regulă cu ocazia încheierii exercițiului financiar. Aceasta este o lucrare complexă care se derulează în mai multe etape:
a – pregătirea inventarierii
b – inventarierea propriu-zisă
c – stabilirea și regularizarea rezultatelor inventarierii.
a. Pregătirea inventarierii este o etapă premergătoare inventarierii propriu zise, etapă de care depinde eficiența celorlalte etape. Aceasta necesită luarea unor măsuri de natură
organizatorică și contabilă prin care să se asigure desfășurarea corectă a ei:
precizarea obiectului inventarierii;
numirea comisiilor de inventariere și a subcomisiilor;
măsuri pentru crearea condițiilor corespunzătoare de lucru a comisiei de inventariere;
măsuri care trebuie luate de către comisie pentru efectuarea inventarierii.
Obiectul inventarierii îl pot constitui stocurile,imobilizările, disponibilitățile bănești, creanțele
putând fi inventariere generală, sau parțială a unor categorii de active sau pasive.
Inventarierea anuală este obligatorie înainte de închiderea conturilor pentru toate unitățile, având ca scop reflectarea în bilanț a situației reale a patrimoniului. Ea fiind o lucrare premergătoare întocmirii bilanțului cuprinde toate bunurile proprii și cele ce aparțin altor unități, însă se găsesc în unitatea respectivă în păstrare, închiriere, prelucrare, precum și toate disponibilitățile bănești drepturile și obligațiile întreprinderii, fiind o inventariere generală și completă.
Numirea comisiilor de inventariere și a subcomisiilor conform Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv (art. 6) se face prin decizie scrisă de către persoanele care răspund de organizarea și efectuarea ei potrivit legii. În decizia de numire se menționează obligatoriu: componența comisiei, numele responsabilului comisiei, modul de efectuare a
inventarierii, gestiunile supuse inventarierii, data de începere și terminare a ei. Comisia de inventariere este formată din cel puțin două persoane, iar la gestiunile mici (unități mici de desfacere cu amănuntul sau gestiuni din cadrul unor unități al căror număr de personal
salariat este de una sau două persoane) poate fi efectuată de o singură persoană
Dintre măsurile pentru crearea condițiilor corespunzătoare de lucru a comisiei de inventariere
conform Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv (art.8) menționăm:
– ținerea la zi a evidenței tehnico-operative a gestiunilor de valori materiale și confruntarea
periodică a datelor cu cele din contabilitate;
– participarea la lucrările de inventariere a întregii comisii;
– asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor materiale inventariate, respectiv sortare, așezare, cântărire, măsurare, numărare etc.;
– asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate (calitate, sort, preț etc.) a unor specialiști din celelalte compartimente ale unității;
– dotarea cu aparate și instrumente pentru măsurare, cântărire, cataloage, formulare și rechizite necesare;
– dotarea comisiei cu mijloace tehnice de calcul și sigilare a spațiilor inventariate;
– dotarea gestiunilor cu două rânduri de încuietori diferite.
Măsurile organizatorice ce trebuie luate de către comisia de inventariere sunt:
– declarație scrisă de la gestionar din care să rezulte dacă: gestionează valori materiale și în alte locuri de depozitare, are în gestiune bunuri aparținând terților cu sau fără documente; are valori material nerecepționate sau care trebuie expediate, primate sau eliberate; are plusuri sau minusuri, deține numerar din vânzarea bunurilor; are documente de predare-primire neoperate în evidența gestiunii sau nepredate la contabilitate;
– să identifice toate locurile de depozitare a valorilor ce urmează a fi inventariate;
– închiderea și sigilarea în prezența gestionarului, ori de câte ori se întrerup operațiile de inventariere și se părăsește gestiunea;
– să bareze și să semneze ultima operație din fișele de magazie;
– la unitățile de desfacere cu amânuntul care folosesc metoda global valorică se va întocmi de către gestionar, înaintea începerii inventarierii raportul de gestiune care cuprinde valoarea documentelor de intrare și de ieșire a mărfurilor și a numerarului depus la casierie și predarea lui la contabilitate;
– să verifice dacă aparatele de măsură sunt în stare bună de funcționare;
– să sisteze operațiile de predare, primire, livrare a bunurilor, iar dacă nu este posibil, acestea se vor efectua în prezența comisiei cu mențiunea, „primit sau eliberat în timpul inventarierii”.
b) Inventarierea propriu-zisă, constă în constatarea, descrierea și evaluarea elementelor patrimoniale.
Constatarea este operația de stabilire directă și concretă (faptică) a stocurilor la locurile de depozitare a existenței și mărimii elementelor patrimoniale prin cântărire, măsurare, cubare, în
funcție de natura acestora. Fac excepție bunurile materiale aflate în ambalaje originale intacte, care se despachetează și verifică prin sondaje, materialele de masă (ciment în vrac, nisip, balast,
rezervoare de benzină etc.) ce se inventariază prin calcule tehnice și analize de laborator.
Bunurile cu grad mare de perisabilitate se inventariază cu prioritate fără a împiedica desfacerea imediată a lor.
În cazul imobilizărilor constatarea lor se efectuează astfel:
– la imobilizările necorporale, prin verificarea existenței și apartenenței lor la unitățile deținătoare, iar în cazul brevetelor, licențelor, al know-how și al mărcilor de fabrică, prin dovedirea existenței lor pe baza titlurilor de proprietate.
– inventarierea terenurilor și a clădirilor se face pe baza titlurilor de proprietate, a schițelor de plasament al terenurilor și a dosarului tehnic al clădirilor, etc.
Elementele de activ și de pasiv a căror existență nu poate fi constatată prin inventariere fizică, se verifică pe baza datelor din contabilitate. Astfel, inventarierea mijloacelor bănești de la bănci, a
drepturilor și obligațiilor întreprinderii față de furnizori, creditori, bănci, clienți etc., se face prin confirmarea soldurilor din contabilitate de către aceștia, a confruntării sumelor din contabilitate cu extrasele de cont a băncii și cu documentația ce a stat la baza înregistrării lor. Disponibilitățile în valută și în lei din casierie se inventariază prin confruntarea soldurilor din registrul de
casă cu cele din contabilitate.
Obligațiile constatate față de terți la inventariere trebuie să corespundă în cazul insolvenței unității debitoare cu totalul din Tabloul definitiv de creanțe.
Pe baza constatărilor făcute, elementele inventariate se înscriu în listele de inventariere unde pe lângă cantitatea faptică și scriptică se descriu principalele caracteristici privind calitatea,
starea lor, prețul unitar și diferențele constatate (plusuri și minusuri,precum și valorii de inventar
Evaluare elementelor patrimoniale de activ și de pasiv cu ocazia inventarierii se efectuează cu respectarea principiului permanenței metodelor, potrivit căruia regulile de evaluare trebuie
menținute asigurându-se comparabilitatea în timp a informațiilor contabile. Aceasta se face la valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcție de utilitatea
bunurilor, starea lor și de prețul pieței astfel (Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate armonizate cu Directivele Europene (vezi și OMF 1752/2005), Ordinul ministrului finanțelor publice nr.1753/2004pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv):
i) Bunurile de natura imobilizărilor, stocurile se evaluează la valoarea actuală, denumită și valoare de inventar.
ii) Bunurile depreciate se evaluează la valoarea de utilitate a fiecărui element, stabilită în funcție de utilitatea bunului pentru firmă și de prețul pieții.Ca urmare la stabilirea valorii de inventar a
bunurilor se ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor (Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004pentru aprobarea normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de activ și de pasiv
Dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea din contabilitate, potrivit principiului prudenței, în listele de inventariere se înscriu valorile din contabilitate. În cazul în care valoarea de inventar stabilită în funcție de utilitatea bunului și prețul pieții este mai mică decât valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se va înscrie valoarea de inventar.
iii) Creanțele și datoriile se evaluează la valoarea lor nominală, iar cele incerte sau în litigiu la valoarea de utilitate stabilită în funcție de valoarea lor probabilă de încasat, respective de plată.
iv) Creanțele, datoriile și disponibilitățile bănești în divize se evaluează la cursul în vigoare în ultima zi a exercițiului.
v) Titlurile de valoare se evaluează la valoarea lor de utilitate dată de cotația lor la bursă la sfârșitul exercițiului financiar, iar cele necotate la valoarea probabilă de negociere.
În vederea calculării plusurilor și a minusurilor de inventar, elementele patrimoniale se evaluează la valoarea de intrare în patrimoniu.
c. Stabilirea și regularizarea rezultatelor inventarierii.
În această etapă se determină rezultatele inventarierii prin trecerea în listele de inventariere a soldurilor scriptice din contabilitate, stabilindu-se diferențele contabile în plus sau minus
față de mărimile faptice. Diferențele în plus sau în minus constatate la inventariere se
tratează în contabilitate diferit, dacă acestea, sunt:
a) diferențecantitative
b) diferențe valorice.
Diferențele cantitative între stocurile faptice și cele scriptice evaluate la valoarea de intrare în patrimoniu se înregistrează în contabilitate ca plusuri sau minusuri de inventar, după efectuarea în prealabil a compensărilor admise de lege. Dacă cantitățile și valorile constatate faptic sunt mai mari decât cele din contabilitate diferența reprezintă plus de inventar, iar în situația inversă minus de inventar, calcule făcute direct pe listele de inventariere.
Diferențe valorice (plus sau minus) rezultate prin compararea valorii contabile (Vc) sau a valorii nete contabile (Vcn) și valoarea de inventar (Vi) sunt tratate potrivit principiului prudenței astfel:
– Pentru elementele de activ
Vi ≥ Vc ⇒ plus de valoare (+) nu se înregistrează în contabilitate, elementele de activ își mențin valoarea de intrare sau contabilă.
Vi < Vc ⇒ minus de valoare (-) se înregistrează în contabilitate pe seama cheltuielilor cu provizioanele sau amortizări suplimentare. Valoarea activelor se menține la valoarea contabilă
(de intrare).
– Pentru elementele de pasiv de natura datoriilor
Vi ≤ Vc ⇒ minus de valoare (-) nu se înregistrează în contabilitate, elementele de pasiv își mențin valoarea contabilă.
Vi ≥ c ⇒ plus de valoare (+) se înregistrează în contabilitate prin constituirea pe seama cheltuielilor de provizioane, valoarea pasivelor se menține la valoarea contabilă (intrare).
Rezultă, că în contabilitatea curentă elementele inventariate își mențin valoarea de intrare în patrimoniu.
Rezultatele inventarierii se consemnează de către comisia de inventariere în procesul verbal de inventariere din care rezultă:
persoanele ce au participat la inventariere;
perioada și gestiunile inventariate;
caracterul plusurilor și a minusurilor constate, vinovații;
compensările efectuate;
bunurile depreciate, creanțele și datoriile în litigiu;
valorificarea rezultatelor inventarierii
constituirea și regularizarea provizioanelor, privind deprecierea elementelor patrimoniale.
Procesul verbal de inventariere, după aprobarea propunerilor comisiei, servește compartimentului de contabilitate pentru punerea de acord a datelor din contabilitate cu realitatea.
Înregistrarea diferențelor cantitative la inventariere.
Diferențele cantitative pot să fie plusuri sau minusuri (lipsuri)
i) Plusurile cantitative constate la inventariere, ca urmare a ținerii necorespunzătoare a evidențelor, funcționarea defectuoasă a aparatelor de măsurat, intenții de sustragere etc. se înregistrează ca orice intrare de mijloace economice.
ii) Lipsurile cantitative la inventariere pot fi imputabile și neimputabile.
Lipsurile neimputabile se produc ca urmare a manipulării și păstrării mijloacelor materiale. Înregistrarea în contabilitate a lor se face ca orice ieșire de mijloace, mărindu-se cheltuielile exercițiului.
Dacă lipsurile la inventariere sunt provocate de calamități, acestea măresc cheltuielile extraordinare privind calamitățile și alte evenimente extraordinare.
Lipsurile imputabile pot preveni din neglijențe, sustrageri, valoarea lor recuperându-se de la cei vinovați. Imputarea se face la valoarea actuală (de înlocuire), existentă la data producerii, sau
constatării pagubei. La evaluarea pagubei se ține seama de gradul de uzură stabilit prin probe legale, iar dacă aceasta nu este posibil se impută la valoarea integrală.
Înregistrarea diferențelor valorice.
Pentru elementele de activ minusul de valoare, reprezintă o depreciere a acestora și se înregistrează în contabilitate prin:
i) constituirea pe seama cheltuielilor a provizioanelor pentru deprecieri în cazul deprecierii reversibile:
Vi < Vc => minus de valoare
ii) înregistrarea unei amortizări suplimentare în cazul deprecierii ireversibile:
Vi ≤ Vcn
Vcn = Vc-Ac
în care Ac reprezintă amortizarea cumulată.
Aceste diferențe valorice nu afectează direct conturile de active, care rămân în contabilitatea curentă înregistrate la valoarea de intrare (contabilă).
În mod asemănător prin constituirea unui provizion, se înregistrează plusul de valoare în cazul elementelor de pasiv (datorii) valoarea pasivelor menținându-se la valoarea de intrare.
La sfârșitul anului, în baza datelor cuprinse în listele de inventariere, procesele verbale de inventariere și a bilanțului contabil anual, se întocmește Registrul-inventar document obligatoriu de înregistrare anuală și grupată a rezultatelor inventarierii patrimoniului și a conținutului unor posture de bilanț, servind ca probă în litigii.
Prin înregistrarea în contabilitate a diferențelor cantitative (plusuri și minusuri) constante la inventariere se asigură corelația dintre contabilitate și realitate și întocmirea unui bilanț real.
Aspecte legale referitoare la refacerea contabilității
La baza înregistrării fiecărei operații economico-financiare în contabilitate stă un document care consemnează operația economică în momentul efectuării ei, dobândind astfel calitatea de
document justificativ (art 6 alin 1 din Legea nr.82/1991, legea contabilității, republicată, modificată și completată) în condițiile în care furnizează toate informațiile prevăzute de normele legale în vigoare (Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1850/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de întocmire și utilizare a registrelor și formularelor comune pe economie privind activitatea financiar contabilă).
Nici o operație economică nu se poate înregistra în contabilitate fără un act scris în care să fie consemnată operația respectivă .Potrivit Legii nr. 82/1991, legea contabilității, republicată, modificată și completată (art.6), „documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate”.
Acestea sunt documente care probează legal o operațiune.
Operațiile economice consemnate în documente justificative sunt prelucrate, centralizate și înregistrare în contabilitate cu ajutorul registrelor de contabilitate (Registrul Jurnal, Registrul
Inventar,și Cartea Mare) și a altor documente contabile în funcție de forma de contabilitate adoptată.
Înregistrarea în contabilitate a operațiilor economicofinanciare a debitorului aflat în insolvență potrivit art. 45 din Legea privind procedura insolvenței prezintă următoarele particularități:
– după rămânerea irevocabilă a hotărârii judecătorului sindic de deschidere a procedurii toate actele și corespondența emise de debitor, administratorul judiciar sau lichidator vor cuprinde în mod obligatoriu și cu caractere vizibile în limba română, engleză și francezămențiunea „ în insolvență”, „in insolvency”, „en procedure collective „.
– după intrarea în reorganizare judiciară sau faliment actele și corespondența vor purta în condițiile alin 1 mențiunea „în reorganizare judiciară”, „ in judicial reorganisation”, „en redressement” sau după caz „în faliment”, „in bankruptcy”, „en faillite”.După intrarea în
procedura simplificată se face mențiunea „în faliment”, „in banckrupcy”, „en faillete”.
– prejudiciile suferite de terții cu bună credință datorită nerespectării obligațiilor debitorului privind întocmirea actelor cu mențiunile respective, vor fi reparate exclusive de câtre persoanele care au încheiat actele ca reprezentanți legali ai debitorului,fără a se atinge averea debitorului.
Aspectele legale privind refacerea contabilității privesc reconstituirea documentelor pierdute sau distruse, anularea de către judecătorul-sindic a unor acte ale debitorului care afectează
patrimoniul acestuia în dauna drepturilor creditorilor etc.
3.4.3 Situațiile financiare-documente de începere a lichidării
Documentele oficiale de prezentare a situațiilor economicofinanciare conform Legea nr.82/1991, legea contabilității, republicată, modificată și completată (art 9) a unităților patrimoniale sunt situațiile financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziției financiare și a celorlalte informații privind activitatea desfășurată.
Societățile comerciale, societățile/companiile naționale, regiile autonome, institutele naționale de cercetare – dezvoltare, societățile cooperatiste și celelalte persoane juridice, potrivit Legea
nr. 82/1991, legea contabilității, republicată, modificată și completată (art 28) au obligația să întocmească situațiile financiare anuale, inclusiv în cazul fuziunii, divizării sau încetării activității.
În situația aplicării reglementărilor contabile simplificate conform Directivelor Europene (Ordinul ministrului finanțelor nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate,armonizate cu directivele europene), situațiile financiare cuprind:
bilanțul, contul de profit și pierderi, politicile contabile și notele explicative (vezi și OMF 1752/2005).
Bilanțul
A) Conceptul de bilanț
Bilanțul este un document de sinteză a situației patrimoniului întreprinderii la un moment dat. Prin bilanț se reflectă principiul dublei reprezentări a averii integrată în patrimoniul unităților
patrimoniale sub două aspecte:
a) sub aspect concret, natural-material, al destinației și utilității bunurilor în activitatea desfășurată, bunuri ce constituie obiect al proprietății, pentru care se utilizează noțiunea de
mijloace economice (avere),
b) sub aspectul raporturilor de proprietate, în cadrul cărora se dobândesc elementele de avere, respectiv al modului de dobândire (proveniență), pentru care se utilizează noțiunea de
surse economice.
Dubla reprezentare este determinată de faptul că reflectarea, urmărirea și controlul averii agenților economici nu se pot limita doar la modul de utilizare (alocare) a bunurilor materiale
și bănești, în activitatea desfășurată de aceștia. Este necesar să se urmărească relațiile de proprietate, faptul că aceste bunuri aparțin cuiva, că sunt în posesia unei persoane fizice sau juridice (proprietarului, asociaților, băncilor, creditorilor etc.), deci să se reflecte regimul juridic al bunurilor.
B) Delimitări și definiții privind activele.
Activele în general sunt definite, ca fiind o resursă controlată de către întreprindere ca rezultat a unor evenimente trecute și de la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere.
Beneficiile economice viitoare încorporate în active,reprezintă potențialul lor de a contribui direct sau indirect la fluxul de numerar sau echivalentele numerarului către întreprindere.
Acestea pot preveni din:
a) utilizarea activului separat sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii, sau producția de bunuri destinate vânzării de către întreprindere;
b) activul este schimbat cu alte active;
c) folosirea activului pentru stingerea unei datorii;
d) distribuit proprietarilor întreprinderi.
În funcție de abordarea juridico- patrimonială a obiectului contabilității, unde primează dreptul de proprietate și de creanță, activele sunt clasificate în funcție de lichiditatea lor iar datoriile
în funcție de exigibilitate.
Astfel, activele (mijloacele economice) se divid în active imobilizate și active circulante, în funcție de rolul (destinația) lor în activitatea economică, criteriu ce ține seama de perioada de
timp pentru care bunurile sunt destinate să servească întreprinderii și de care depinde lichiditatea lor, adică capacitatea activelor de a parcurge mai rapid sau mai încet întregul circuit economic până la transformarea lor în bani.
Activele imobilizate reprezintă resurse controlate (bunuri și valori) pe o perioadă îndelungată de timp, în activitatea unităților patrimoniale (de regulă mai mare de un an) care degajă prin
utilizarea lor beneficii economice viitoare și ca urmare își recuperează eșalonat valoarea prin includere în cheltuieli în mai multe exerciții în funcție de durata lor de utilizare.
Sub aspectul conținutului se deosebesc următoarele structuri de imobilizări:imobilizări necorporale, imobilizări corporale,imobilizări în curs și imobilizări financiare.
Imobilizările necorporale reprezintă resurse controlate timp îndelungat nemateriale (care nu se concretizează într-un bun material, fizic, concret) identificabile cu caracter non monetar,
deținute pentru a genera beneficii economice viitoare prin utilizarea lor pentru producție, sau furnizarea de bunuri sau de servicii, ori pentru alte scopuri.
Imobilizările corporale sunt resurse controlate timp îndelungat peste un an, de natură materială, non monetare, concretizate în terenuri, construcții, instalații tehnice mijloace de transportat, etc. destinate să genereze beneficii economice viitoare ca urmare a utilizării lor în activitatea de exploatare, a cedării dreptului de folosință sau în alte scopuri și au o valoare mai mare
decât limita stabilită de lege.
Imobilizările financiare sunt resurse controlate timp îndelungat, de natură monetară, deținute în vederea obținerii de beneficii economice viitoare, concretizate în titluri de participare în
capitalul altor societăți, alte titluri de valoare și creanțe imobilizate.
Imobilizările în curs constituie resurse controlate timp îndelungat de natură corporală sau necorporală, în stadiu de execuție până în momentul în care se finalizează și se concretizează în imobilizări corporale sau necorporale.
Activele circulante sunt elemente patrimoniale care se utilizează o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii, participă la un singur circuit economic modificându-și în permanență forma.
Acestea sunt destinate să asigure continuitatea ciclului de exploatare, fiind într-o permanență schimbare și transformare în cadrul unui circuit închis.
Ciclul de exploatare al unei persoane juridice reprezintă perioada de timp dintre achiziționarea materiilor prime care intră într-un proces de exploatare și finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de numerar (investiții financiare pe termen scurt, ușor convertibile în numerar și al căror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ).
C) Delimitări și definiții privind pasivele
În pasivul bilanțului (pasivele) se includ capitalurile proprii și obligațiile (datoriile).
Datoriile sunt obligații actuale ale întreprinderii care provin din evenimente trecute și care trebuie să antreneze cu ocazia plății lor o ieșire de resurse generatoare de avantaje economice.
(achiziționare de bunuri, utilizarea de servicii, primirea unui credit de la bănci etc.)
O obligație reprezintă un angajament sau o responsabilitate de a acționa într-un anumit fel; ea poate să aibă o bază contractuală, legală sau statutară; să rezulte din practice comerciale curente sau din dorința de a menține relații bune de afaceri ori de a se comporta într-o manieră echitabilă.
Contabilitatea face distincție între obligațiile curente și cele pe termen lung.
Obligațiile curente sunt obligațiile exigibile în cadrul ciclului normal de exploatare, adică într-un an de la data bilanțului, iar cele pe termen lung au exigibilitatea peste un an.
Obligațiile față de terți (externe) sunt acele obligații generate de activitățile curente de exploatare și financiare în relațiile cu băncile, furnizorii, creditorii și statul în urma cărora în
patrimoniul întreprinderii se formează angajamente (datorii).
Capitalul propriu (C) reprezintă dreptul proprietarilor (acționari/asociați) asupra activelor (A) unei întreprinderi, după deducerea datoriilor acesteia (D), rezultând din relația (Ordinul
ministrului finanțelor nr. 306/2002 pentru aprobarea Reglementărilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene :
C = A – D
În structura lui se includ: capitalul subscris (vărsat de către asociați și nevărsat) prime de capital, rezerve constituite din profit, rezultatul reportat, adică profitul anilor precedenți rămas
nerepartizat și rezultatul exercițiului financiar (profit/pierdere).
Capitalul străin este partea din capital care provine de la terți și care este rambursabil la un anumit termen (împrumuturi din emisiune de obligațiuni, credite bancare pe termen lung, alte
împrumuturi și datorii etc.).
Capitalul propriu împreună cu capitalul străin pe termen lung, constituie capitalul permanent.
Bilanțul se întocmește pe baza datelor din contabilitatea curentă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Ca urmare la închiderea exercițiului, elementele de activ,se evaluează și se
reflectă în bilanț la valoarea contabilă netă (valoarea de intrare după deducerea amortizării și provizioanelor pentru deprecieri cumulate) iar elementele de pasiv de natura datoriilor la valoarea de intrare (contabilă) pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
Contul de profit și pierdere
Contul de profit și pierderi cuprinde cifra de afaceri netă, veniturile și cheltuielile exercițiului, grupate după natura lor (activitate de exploatare, financiară și extraordinară) precum și
rezultatul exercițiului.
Realizarea obiectului de activitate a unităților patrimoniale generează cheltuieli și apoi venituri din care se obțin rezultatele financiare.
Cheltuielile unității patrimoniale reprezintă sumele plătite sau de plătit pentru consumul de materii prime și materiale, pentru lucrările executate și serviciile prestate de terți, plata personalului și a altor obligații legale sau contractuale, amortizarea imobilizărilor, valoarea contabilă a activelor cedate, distruse sau dispărute, precum și provizioanele constituite pentru acoperirea deprecierilor reversibile care afectează activele întreprinderii.
Cadrul general pentru înlocuirea și prezentarea situațiilor financiare elaborat de IASB și reglementărilor contabile românești armonizate cu Directiva a IV-a CEE și cu standardele
internaționale de contabilitate menționează „cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub formă de ieșiri sau scăderi ale valorii activelor sau creșterii ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către acționari”.
Deci cheltuielile pot lua forma:
– reduceri de active în situația plății de lichidități sau a consumului de active de natura stocurilor sau a imobilizărilor etc.
– creșterii datoriilor ca urmare a achiziționării de active, sau diverse servicii de la terți.
În contabilitate și în contul de profit și pierderi cheltuielile sunt grupate pe activități: activitatea de exploatare, financiară, extraordinară și cheltuieli cu impozitul pe profit.
Veniturile unităților patrimoniale includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat din activități curente cât și câștigurile din alte surse.
Activitățile curente reprezintă activitățile desfășurate ca parte integrantă a obiectului de activități a unei persoane juridice, precum și activitățile conexe acestora. Veniturile din activități
curente se pot regăsi sub diverse forme: vânzări, comisioane, dobânzi, dividende, chirii.
Câștigurile reprezintă creșteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu, ca rezultat al activității curente și care nu diferă ca natură de veniturile obținute din această activitate (sume
rezultate din cedarea activelor imobilizate etc.).
În conformitate cu standardele internaționale de contabilitate și cu prevederile Ordinului ministrului finanțelor nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a Iva a Comunităților Economice Europene și cu Standardele Internaționale de Contabilitate veniturile „constituie creștere ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau creșteri ale activelor sau descreșteri ale datoriilor, care se concretizează în creșteri ale capitalurilor proprii altele decât cele rezultate din contribuții ale acționarilor” .
Veniturile pot lua forma:
a) creșteri de active, respectiv a numerarului, creanțelor, bunurilor și serviciilor primite în schimbul celor furnizate.
b) lichidarea datoriilor în situația când o întreprindere furnizează bunuri și servicii unui creditor în scopul lichidării unei datorii, (împrumut).
Structura lor se face pe categorii de venituri după natura lor :
activitate de exploatare,activitate financiară și activitate
extraordinară, în vederea comparării cu cheltuielile și stabilirea
rezultatelor financiar pe activități.
Rezultatele financiare sintetizează eficiența activității economice a unității patrimoniale. Rezultatul exercițiului (R) respectiv beneficiul (B) sau pierderea (P) se determină ca diferență
între veniturile (V) și cheltuielile (C) exercițiului indiferent de data încasării sau plății lor.
Deci:
Profit (B) = Venituri > Cheltuieli
Pierdere = Venituri < Cheltuieli.
În contabilitate, profitul sau pierderea se stabilește lunar, cumulat de la începutul anului, iar rezultatul definitiv al exercițiului se stabilește anual și reprezintă soldul final al contului 121 „Profit și pierderi”.
R = V – C.
În bilanț se înscriu rezultatele financiare nete respective profitul sau pierderea rezultată din toate activitățile obținute ca diferență între totalul veniturilor și cheltuielilor diminuată cu
impozitul pe profit.
Cifra de afaceri include veniturile rezultate din livrări de bunuri, executarea de lucrări și prestări de servicii și alte venituri din exploatare mai puțin rabaturile, remizele și alte reduceri
acordate clienților.
Cifra de afaceri netă cuprinde veniturile provenind din activitatea de exploatare după scăderea reducerilor comerciale, a TVA-ului și a altor impozite și taxe aferente.
În conformitate cu art. 34 din Legea nr. 82/1991, legea contabilității republicată, modificată și completată, situațiile financiare anuale ale persoanelor juridice care organizează contabilitatea în partidă dublă trebuie să fie publicate. Fac obiectul publicării situațiilor financiare anuale raportul administratorilor, raportul de audit sau raportul comisiei de cenzori după caz.
Conform art.33 alin. 2 a aceleiași legi „sunt supuse auditului financiar situațiile financiare anuale și cele privind încetarea activității ale persoanelor juridice care aplică reglementările contabile conform Standardelor Internaționale de Contabilitate”.
Situațiile financiare anuale se păstrează timp de 50 de ani iar în caz de încetare a activității se predau arhivelor statului.
3.4.4.Valorificarea activelor și depunerea sumelor realizate în contul debitorului
Lichidarea bunurilor din averea debitorului în conformitate Legea privind procedura insolvenței se efectuează de către lichidator sub controlul judecătorului sindic, după finalizarea inventarierii bunurilor din averea debitorului.
Bunurile debitorului pot fi vândute în bloc ca un ansamblu în stare de funcționare sau individual. Vânzarea bunurilor se poate face prin licitație publică, negociere directă sau o combinație a
celor două, metodă aprobată de către adunarea creditorilor, pe baza propunerii lichidatorului și a recomandării comitetului creditorilor.
În cazul propunerii vânzării în bloc lichidatorul prezintă comitetului creditorilor un raport în care se menționează:
– descrierea și evaluarea bunurilor debitorului care se vând în bloc,
– sarcinile de care, eventual sunt grevate,
– propuneri privind modalitățile de vânzare în bloc:
a) vânzare prin negociere directă către un cumpărător deja identificat, precizându-se condițiile minime ale contractului, respectiv prețul și modalitatea de plată,
b) vânzarea prin negociere directă, fără cumpărător identificat, cu precizarea prețului minim propus,
c) vânzarea la licitație.
În cazul valorificării activelor debitorului contabilitatea va evidenția pe de o parte dreptul față de cumpărător pentru activul vândut, iar pe de altă parte venitul obținut (prețul de vânzare) și
TVA-ul datorat bugetului de stat.
De asemenea contabilitatea va reflecta scăderea din gestiune a bunurilor vândute și încasarea de la cumpărător a contravalorii bunurilor vândute.
Sumele încasate din vânzări în numerar se depun de către lichidator în contul averii debitorului deschis la o unitate bancară iar recipisele vor fi predate judecătorului sindic. Sumele încasate prin instrumente bancare (ordin de plată) se depun direct în contul bancar al debitorului.
Stabilirea masei pasive
Masa pasivă constituie totalitatea datoriilor comerciale și necomerciale existente în patrimoniul debitorului supus procedurii sau totalitatea creanțelor pe care creditorii concurenți le au împotriva debitorului. Toți creditorii sunt virtuali participanți la masa credală, dar pentru ca ei să devină creditori concurenți trebuie să îndeplinească două condiții:să facă o cerere de admitere a
creanțelor în termenul prevăzut de lege și să fie admiși în urma verificării creanțelor.
Stabilirea masei pasive constituie ansamblu de acte și operațiuni efectuate în condițiile legii,pentru a determina datoriile debitorului .Astfel stabilirea masei pasive a debitorului presupune cunoașterea creditorilor acestuia, iar în acest sens trebuie depusă lista creditorilor la dosarul de insolvență al debitorului.
Stabilirea masei pasive presupune următoarele etape:
1) Întocmirea listei creditorilor.
Pe baza listei creditorilor se creează o imagine corectă a tuturor obligațiilor patrimoniale ale debitorului, precum și a titularilor de creanțe împotriva debitorului, putându-se evalua gradul de
îndatorare a debitorului și aprecia raportul dintre masa activă și masa pasivă.
Atunci când procedura este declanșată la cererea debitorului, acesta este obligat să depună la dosar, alături de alte acte și o listă a numelor și adreselor creditorilor indiferente de creanțele acestora: certe sau sub condiție, lichide sau nelichide, scadente sau nescadente, contestate sau necontestate, arătânduse suma, cauza și drepturile de preferință.
2) Notificarea creditorilor privind deschiderea procedurii de insolvență.
Privind procedura insolvenței „toate creanțele născute după data deschiderii procedurii generale și până la data începerii procedurii falimentului, acceptate de către lichidator în urma verificării acestora „. În tabel va fi menționată atât suma solicitată de către creditor cât și suma acceptată și rangul de preferință.
3) Tabelul definitiv consolidat al creanțelor.
După definitivarea tabelului suplimentar al creanțelor se va întocmi de către lichidator tabelul definitiv consolidat al creanțelor Tabelul definitiv consolidat al creanțelor cuprinde, conform
Legea privind procedura insolvenței „ totalitate creanțelor ce figurează ca admise în tabelul definitiv de creanțe și cele din tabelul suplimentar necontestate, precum și cele rezultate în urma
soluționării contestațiilor la tabelul preliminar suplimentar .În situația în care s-a dispus intrarea în faliment după confirmarea unui plan de reorganizare, În urma deschiderii procedurii,
administratorul judiciar va trimite o notificare tuturor creditorilor menționați în lista depusă de debitor sau după caz debitorului și Oficiului Registrului contestațiilor.
Conform Legea privind insolvența prin „ tabelul definitiv de creanțe se înțelege tabelul care cuprinde toate creanțele asupra averii debitorului la data deschiderii procedurii, acceptate în tabelul preliminar și împotriva cărora nu s-au formulat contestații, precum și creanțele admise în urma soluționării contestațiilor.”În acest tabel se arată suma admisă și rangul de prioritate al creanței.
4) Tabelul suplimentar al creanțelor.
Prin notificare creditorii sunt încunoștințați asupra deschiderii procedurii împotriva debitorului și
posibilitatea de a depune declarația de creanță, precum și a condițiilor de depunere a acesteia. Dacă nu s-a putut întocmi lista creditorilor sau aceasta este incompletă, judecătorul-sindic va
putea dispune efectuarea notificării prin publicitate.
3)Depunerea la tribunal a cererii creditorilor de admitere a creanțelor având anexate documentele justificative și verificarea lor de către administratorul judiciar.
4)Tabelul preliminar al creanțelor.
Ca rezultat al verificărilor făcute, administratorul judiciar va întocmi și va înregistra la tribunal un tabel preliminar cuprinzând toate creanțele împotriva averii debitorului precizând că
sunt:chirografare, garantate, cu priorități, sub condiție sau nescadente și arătând pentru fiecare numele, denumirea creditorului, suma pentru care s-a cerut verificarea și suma cu care a fost trecut în tabel.
5) Tabelul definitiv al creanțelor.
După ce au fost soluționate toate contestațiile la creanțe, administratorul judiciar va înregistra la tribunal și va afișa tabelul definitiv al tuturor creanțelor împotriva averii debitorului, arătând
suma, prioritatea și situația – garantată sau negarantată – a fiecărei creanțe.
Tabelul definitiv al creanțelor va fi întocmit de administratorul judiciar numai după rămânerea irevocabilă a soluției date asupra tuturor.
3.4.5.Distribuirea periodică către creditori a sumelor realizate din lichidare
Lichidatorul este obligat să prezinte judecătorului sindic un raport de distribuire periodică, a sumelor obținute din lichidare, între creditori, la fiecare trei luni, calculat de la data începerii
lichidării.Raportul lichidatorului va cuprinde fondurile obținute din lichidarea bunurilor din averea debitorului și din lichidarea bunurilor altor persoane care le-au oferit pentru a garanta executarea obligațiilor debitorului; retribuția care se cuvine lichidatorului și alte cheltuieli prevăzute de lege. Deodată cu raportul, lichidatorul va depune și planul de distribuire între creditori.
Un punct central al procedurii lichidării îl constituie modul în care creditorii comerciantului aflat în lichidare judiciară sunt îndestulați din lichidarea activului, deoarece în majoritatea cazurilor
nu există un activ suficient pentru a fi stinse toate creanțele împotriva averii debitorului.
Procedura lichidării fiind o procedură concursuală, colectivă și egalitară dorește o participare echitabilă a creditorilor la recuperarea creanțelor lor, dar face distincție între creditorii
garantați și cei privilegiați pe de-o parte și cei chirografari pe de altă parte, considerați mai puțin diligenți în a-și garanta creanțele și care suportă cea mai mare depreciere a creanțelor lor, fiind
frecvente cazurile când nu primesc nimic în urma lichidării.
Fondurile obținute din vânzarea bunurilor debitorului, grevate de ipoteci în favoarea creditorului, de gajuri sau alte garanții reale imobiliare, vor fi distribuite în primul rând pentru acoperirea taxelor, timbrelor și orice alte cheltuieli aferente vânzării bunurilor respective, inclusiv cheltuielile pentru administrarea acestor bunuri și plata retribuțiilor persoanelor angajate. Sumele
rămase vor fi destinate stingerii creanțelor creditorilor cu garanții reale asupra bunurilor vândute cuprinzând capitalul, dobânzile, majorările și penalitățile precum și cheltuielile creanțelor garantate conform legii privind insolvența.
În urma efectuării plăților ne putem găsi în trei situații:
acoperirea exactă și stingerea integrală a creanțelor garantate;
stingerea doar parțială a creanțelor garantate;
stingerea totală a creanțelor garantate și degajarea unui excedent de fonduri.
Partea din creanțele cu garanții reale, rămasă nestinsă va avea regimul de creanță chirografară și care va concura cu celelalte creanțe chirografare la distribuirea finală.
Dacă după plata creanțelor garantate rezultă o diferență în plus din vânzarea bunurilor respective aceasta se depune de către lichidator în contul averii debitorului.
Un creditor cu creanță garantată poate participa la distribuiri de sume înaintea vânzării bunului supus garanției. În acest caz sumele primite se scad din cele pe care creditorul ar fi îndreptățit
să le primească ulterior din prețul bunului vândut.
Ordinea de distribuire pentru toate creanțele chirografare în cazul falimentului este următoarea:
taxele, timbrele și orice alte cheltuieli aferente procedurii instituite prin Legea procedurii insolvenței, inclusive cheltuieli necesare pentru conservarea și administrarea bunurilor
din averea debitorului și plata persoanelor angajate;
creanțele reprezentând creditele, cu dobânzile și cheltuielile aferente, acordate de instituții de credit după deschiderea procedurii, precum și creanțe rezultând din continuarea activității debitorului după deschiderea procedurii;
creanțele izvorâte din raporturi de muncă, pe cel mult 6 luni anterioare deschiderii procedurii;
creanțe bugetare;
creanțe reprezentând sumele datorate de către debitor unor terți în baza unor obligații de întreținere, alocații pentru minori sau de plată a unor sume periodice destinate asigurării mijloacelor de existență;
creanțe reprezentând sumele stabilite de judecătorulsindic pentru întreținerea debitorului și a familiei sale, dacă aceasta este persoană fizică;
creanțele reprezentând credite bancare, cu cheltuielile și dobânzile aferente, cele rezultate din livrări de produse, prestări de servicii sau alte lucrări, precum și din chirii;
alte creanțe chirografare;
creanțe subordonate, în următoarea ordine de preferință:
– credite acordate persoanei juridice debitoare de către un asociat sau acționar deținând cel puțin 10% din capitalul social, respectiv din drepturile de vot în adunarea generală a asociaților, ori după caz, de către un membru al grupului de interes economic;
– creanțe izvorând din acte cu titlu gratuit.
Prin planul de distribuire se va prevedea procentul, suma alocată pentru fiecare creanță. Procentul de satisfacere a creanțelor poate fi unic pentru toate categoriile de creditori sau diferențial pentru fiecare categorie în parte. În cazul în care s-a prevăzut ca plata creanțelor să se facă într-un anumit procent sumele vor fi acordate proporțional cu suma alocată pentru fiecare creanță din tabelul definitiv consolidat între creditorii de același rang. Nu este permisă satisfacerea diferențiată a creditorilor din aceeași categorie, aceasta echivalând cu o favorizare a unora, în detrimentul celorlalți.
Titularilor de creanțe dintr-o categorie li se vor putea distribui sume numai după deplina îndestulare a titularilor de creanțe din categoria ierarhic superioară.În cazul în care bunurile care alcătuiesc averea unui grup de interes economic, ori a unei societăți în nume colectiv sau în comandită nu sunt suficiente pentru plata creanțelor înregistrate în tabelul definitiv consolidat al creanțelor, împotriva grupului sau societății, judecătorul-sindic va autoriza executarea silită, în condițiile legii, împotriva asociaților cu răspundere nelimitată sau după caz membrilor, pronunțând o sentință definitivă și executorie, care va fi pusă în executare de lichidator prin executorul judecătoresc. După definitivarea tabelului suplimentar al creanțelor se va întocmi de câtre lichidator tabelul definitiv consolidat al creanțelor.
Cu ocazia distribuirii parțiale se vor consemna următoarele sume:
sume proporționale datorate creditorilor ale căror creanțe sunt supuse unei condiții suspensive care nu sa realizat încă;
sume proporționale, datorate proprietarilor de titluri la ordin sau la purtător și care au originalele titlurilor, dar nu le-au prezentat;
sume proporționale, datorate creanțelor admise provizoriu;
rezerve destinate să acopere cheltuielile viitoare ale averii debitorului.
Pentru creditorii cu creanțe înscrise în tabelul de creanțe, cărora li s-au alocat sume numai parțial, sau cu creanțe sub condiție suspensivă și care au luat parte la distribuire, sumele
cuvenite vor fi păstrate la bancă, într-un cont special de depozit, până la clarificarea situației.
Înregistrarea în contabilitatea debitorului a plății creanțelor se face prin scăderea obligației față de terți (furnizori, buget, etc.) și micșorarea disponibilităților bănești la bancă.
3.4.6.Distribuirea finală și raportul final
După transformarea averii debitorului în lichidități, a încasării creanțelor și a soluționării contestațiilor privind creanțele creditorilor, lichidatorul are obligația de a întocmi raportul final și
bilanțul general al lichidării, în care vor fi precizate în detaliu operațiunile de lichidare, sumele încasate și sumele cuvenite creditorilor.
Debitorului și fiecăruia dintre creditori li se comunică în copie planul de distribuire finală, iar o altă copie se afișează la ușa tribunalului. În termen de maximum 30 de zile de la afișarea
raportului final, judecătorul-sindic va convoca adunarea creditorilor. Obiecțiile creditorilor la raportul final trebuie să fie înregistrate cu cel puțin 5 zile înainte de data adunării creditorilor.
Judecătorul-sindic se pronunță în ședința adunării creditorilor prin încheiere asupra tuturor obiecțiilor la raportul final.Dacă obiecțiunile sunt respinse în totalitate, încheierea va aproba raportul final. Dacă obiecțiunile sunt admise, judecătorul-sindic va analiza necesitatea de modificare a raportului final sau de refacere a acestuia.Dacă judecătorul-sindic a decis aprobarea raportului final, lichidatorul va face distribuirea finală către creditori, a tuturor sumelor de bani din lichidarea averii debitorului. Sumele creditorilor
care în termen de 90 de zile nu solicită intrarea în posesie, vor fi depuse la bancă, în contul averii debitorului, iar extrasul de cont va fi depus la tribunal. Termenul de 90 de zile curge de la data
pronunțării hotărârii de către tribunal.
În urma aprobării raportului final, care succede distribuirea averii debitorului și depunerii fondurilor nereclamate la bancă, deci la cel puțin 90 de zile după aprobarea raportului final, lichidatorul adresează judecătorului sindic o cerere. El va solicita închiderea lichidării dacă toate sumele de bani obținute din lichidarea patrimoniului debitorului au fost distribuite creditorilor iar sumele nereclamate au fost depuse în contul averii debitorului.
Judecătorul-sindic dă o încheiere de închidere a procedurii care se comunică în scris debitorului, creditorilor și camerei de comerț și industrie.
În baza raportului final de lichidare se reflectă în contabilitatea debitorului micșorarea obligației față de terți cu suma finală de distribuit și necesarul disponibilităților bănești din contul de la bancă.
3.4.7. Elaborarea bilanțului final de lichidare
Lichidatorul va depune judecătorului sindic odată cu raportul final privind lichidarea și situațiile financiare finale respectiv bilanțul final și contul de profit și pierdere din ultimul rezultând rezultatul lichidării ca diferență între venituri și cheltuieli.
Bilanțul final de lichidare reflectă mărimea activelor și pasivelor societății în urma operațiilor de lichidare și cuprinde:
– ca active soldul conturilor de disponibilități bănești;
– ca pasive, capitalurile proprii constituite în timpul funcționării, rezultatul operațiilor de lichidare și în cazuri excepționale datoriile neachitate.
În urma operațiilor de lichidare, bilanțul final poate prezenta una din următoarele variante:
i) rezultatul lichidării este pozitiv, acoperindu-se datoriile și obținându-se un câștig din lichidare,
ii) închiderea lichidării cu acoperirea datoriilor, fără un câștig din lichidare,
iii) închiderea lichidării cu datorii neachitate și fără un câștig din lichidare.
Copii ale situațiilor financiare vor fi comunicate tuturor creditorilor și debitorului și vor fi afișate la tribunal.
La închiderea procedurii de insolvență judecătorul-sindic decide ca pasivul debitorului, respectiv obligațiile neplătite să fie suportate de membrii organelor de conducere a debitorului, sume
ce pot fi folosite pentru plata creanțelor din Tabelul definitive consolidat sau să ia o altă decizie privind datoriile ne plătite.
CAPITOLUL 5. STUDIU DE CAZ LA S.C. CELTIS GROUP S.R.L.
5.1.Prezentarea societății debitoare
5.1.1. Date generale privind societatea debitoare
Societatea Celtis Group SRL figurează cu sediul principal în localitatea Cluj-Napoca, jud. Cluj, fiind înregistrată la Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Cluj la data de 19.04.2000, sub nr. J12/438/2000, având codul unic de înregistrare RO 12926200.
Conform indicelui CAEN 4941 – Transport rutier de mărfuri, obiectul principal de activitate al societății este transportul național și internațional de mărfuri.
În plan secundar, potrivit datelor extrase de pe site-ul ONRC, societatea desfășoară activități de comerț cu amănuntul privind articole de papetărie și librărie, jocuri și jucării, articole de sport, articole de voiaj și marochinărie și diverse articole din piele, ceasuri și bujuterii, conform indicilor CAEN 514 – Comerț cu ridicata al bunurilor de consum, altele decât cele alimentare și CAEN 5147 – Comerț cu ridicata al bunurilor de consum, nealimentare, neclasificate în altă parte.
5.1.2.Structura acționariatului și capitalul social
Capitalul social subscris și vărsat al societății este în cuantum de 200,00 lei, sumă ce corespunde unui număr de 20 de părți sociale, fiecare valorând 10,00 lei.
5.1.3. Istoricul societății
Înființată în primăvara anului 2000, societatea CELTIS GROUP SRL a început prin a desfășura activități de comerț cu amănuntul într-un spațiu închiriat și amenajat de asociați în acest scop. În anul 2005, prin intermediul unui credit de investiții acordat de Procredit Bank, debitoarea a achiziționat un apartament cu o cameră la adresa Cluj-Napoca jud. Cluj, spațiu funcțional și la această dată cu destinația magazin.
La scurt timp, având ca scop creșterea profitului, reprezentanta debitoarei a reprofilat activitatea principală a societății, comerțul cu amănuntul devenind domeniul secundar de activitate. În acest fel, în intervalul 2004 – 2008, prin intermediul creditelor bancare accesate, treptat au fost achiziționate 5 autoutilitare de transport marfă și un apartament cu două camere, situat în Cluj-Napoca, având destinația birouri și spații de depozitare, necesare bunei funcționări în ceea ce privește activitatea de transport rutier de mărfuri pe care o desfășura societatea la nivel național și internațional. Clientul principal în ceea ce privește activitatea de transport desfășurată a fost casa de expediții Carpatian Transport Line GMBH din Germania față de care, SC CELTIS GROUP SRL s-a obligat prin contractul de prestări servicii încheiat să-i asigure flux continuu privind transportul de marfă. În acest mod, cu începere din semestrul doi al anului 2004, cifra de afaceri a societății a început să crească, atingând la finele anului 2007 valoarea de 866.940,00 lei.
5.2.Decizia comercială la societățile în insolvență.
Odata cu aparitia primelor semne ale starii de insolventa, conducerea societatii a demarat un plan de masuri care sa reduca efectele negative asupra societatii, din care mentionam:
• Analiza – diagnostic a societatii pentru determinarea situatiei reale;
• Intarirea disciplinei financiare prin eliminarea cheltuielilor inutile si cresterea ritmului de recuperare al creantelor.
• Inchiderea unor activitati aducatoare de pierderi din exploatare
• Incercarea de obtinere a unor venituri suplimentare prin inchirierea unor active ce au constituit suportul material al activitatii de retail .
• Restructurarea unor grafice de rambursare a creditelor in sold la un nivel de dobanda si modalitate de rambursare care nu a fost corelata cu conditiile prezente ale nivelului afacerii debitoarei si implicit a fluxului de numerar disponibil pentru acoperirea serviciului datoriei bancare, care conduce permanennt la acumularea de datorii restante catre institutiile financiare pe de o parte si afectarea activitatii de exploatere pe de alta .
Intrucat masurile mentionate mai sus nu au condus prin ele insele la stabilitatea financiara, avand in vedere si criza financiara economica nationala si mondiala, administratorul, constantad insolventa vadita a societatii, a fost nevoit sa formuleze cerere de deschidere a procedurii de insolventa in scopul redresarii pe baza unui plan de reorganizare.
Determinarea stării de insolvență.
Cauzele care au condus la aparitia starii de insolventa, asa cum au fost ele identificate de catre administratorul judiciar, sunt atat de natura interna cat si externa societatii:
Așa cum reiese din analiza efectuată mai sus, cât și din declarațiile administratorului statutar, cu privire la istoricul societății, societatea a făcut investiții masive în imobilizări corporale cu ajutorul împumuturilor susținute de instituțiile bancare. Factorii macroeconomici, declanșați de criza economică, au creat cadrul propice pentru ca cifra de afaceri să intre într-un declin vizibil încă din a doua jumătate a anului 2008, ceea ce a dus la o diminuare semnificativă a capacității de a face față atât costurilor generate de investițiile făcute, cât și a costurilor susținerii activității curente. Aceste informații coroborate cu acumularea creanțelor și încasarea din ce în ce mai greoaie a sumelor datorate de clienții entității, au determinat instalarea unei stări de incapacitate de plată.
Gradul de îndatorare ridicat, mult peste limita maximă recomandată, alături de indicatorii de lichiditate nesatisfăcători, subliniază încă o dată starea de insolvabilitate a societății instalată încă din anul 2009.
Problemele financiare ale debitoarei s-au înregistrat începând cu anul 2009, din momentul în care casa de expediții Carpatian Transport Line GMBH și-a scăzut treptat activitatea de transport marfă din România, până la desființare. Pierzând cel mai important client, cifra de afaceri a SC Celtis Group SRL a scăzut considerabil. Noi contracte permanente de prestări servicii de transport nu au putut fi încheiate deoarece, exact în acest interval, furnizorii de carburanți ai societății, afectați de neîncasarea creanțelor, și-au restricționat condițiile de colaborare, solicitând garanții în valoare de 10.000 Euro în ceea ce privește alimentarea cu carburanți de la stațiile acestora din Europa.
Lipsa sumelor necesare garantării plăților de carburant a blocat activitatea de transport a societății la nivel intracomunitar, în continuare debitoarea efectuând transport de marfă doar la nivel național. La mai puțin de un an, din cauza încasărilor întârziate de la clienții interni și a pierderilor înregistrate în acest mod, activitatea de transport a SC Celtis Group SRL a fost suspendată, fapt care a condus la scăderea drastică a cifrei de afaceri, înregistrându-se 88.734,00 lei la data de 31.12.2010.
Întreruperea activității de transport a condus la deprecierea majoră a autoutilitarelor aflate în patrimoniu care, prin staționare, au devenit nefuncționale. Ulterior, în condițiile în care activitatea de transport a încetat, societatea a acumulat datorii față de instituțiile bancare și bugetul de stat, respectiv local care au generat dobânzi și accesorii tot mai greu de acoperit.
Dificultățile aparute au condus la decizia administratorul da a solicita deschiderea procedurii de insolvență.
Obligația administratorului societății debitoare de a solicita deschiderea procedurii, în caz de insolvență iminentă este prevăzuta sub sancțiunea penală prevăzută de art.142 din legea 85/2006 alin.1“Constituie infracțiunea de bancrută simplă și se pedepsește cu închisoare de la 3 luni la un an sau cu amendă neintroducerea sau introducerea tardivă, de către debitorul persoană fizică ori reprezentantul legal al persoanei juridice debitoare, a cererii de deschidere a procedurii în termen care depășește cu mai mult de 6 luni termenul prevăzut la art. 27.”
Având în vedere importanța acestei hotărâri, am trecut la analiza economica-financiară privind intervalul 2009-2011 , interval in care societatea s-a confruntat cu dificultăți majore
5.3. Analiza economico-financiară privind intervalul 2009 – 2011
5.3.1. Analiza contului de profit și pierdere
Pentru analiza financiară a entității au fost preluate datele aferente exercițiilor financiare 2009 – 2011, precum și cele aferente primelor două luni ale anului 2012 , luna martie a anului 2012 fiind luna depunerii de către administrator a cererii de deschidere a procedurii de insolvență.
Întrucât din anul 2012 sunt cuprinse doar primele două luni, în vederea asigurării comparabilității datelor, pentru indicatorii de volum, vom proceda la corectarea acestora cu valorile necesare.
Cifra de Afaceri reprezintă cuantumul valoric al vânzărilor efectuate într-o perioadă de timp de către o societate. Altfel spus, Cifra de afaceri cuprinde suma totală a veniturilor din operațiunile comerciale efectuate de firmă, respectiv vânzarea de mărfuri și produse și prestarea de servicii într-o perioadă de timp determinată. SC Celtis Group SRL înregistrează un trend descendent al acestui indicator, acesta pornind de la valoarea de 515.488 RON în anul 2009, ajungând la 88.734 RON în anul 2010 și înregistrând în anul 2011 o valoare ușor ridicată de 93.088 RON. Anul 2012, conține doar valorile aferente primelor 2 luni, motiv pentru care este foarte greu să se aprecieze evoluția reală pentru anul amintit.
Principala componentă a Cifrei de Afaceri este reprezentată de Veniturile din Vânzarea Mărfurilor cu amănuntul.
Alături de veniturile din Vânzarea Mărfurilor, cifra de afaceri este constituită și din veniturile din închirieri a două din cele trei autoutilitare aflate la ora actuală în patrimoniul societății. Ascensiunea semnificativă a valorilor înregistrată de cifra de afaceri în perioada 2009, urmată de o diminuare atât în anul 2010 cât și în anul 2011, ar putea să-și găsească o explicație viabilă în faptul că în această perioadă cererea de marfă, respectiv de servicii transport marfă, a scăzut considerabil.
Cheltuielile ce formează baza pentru veniturile analizate sunt cele cu materiile prime și materialele consumabile, precum și cheltuielile privind mărfurile. Ponderea lor în cifra de afaceri este în creștere în anul 2011, ajungând la 87% față de 2010 când au fost în procent de 38%, sugerând o înrăutățire a situației.
O cheltuială importantă în activitatea unei întreprinderi, este deținută de cheltuielile salariale. Evoluția salariilor acordate ar trebui să aibă aproximativ același trend cu cel al cifrei de afaceri, în anul 2010 cheltuielile cu salariile scad, ca în anul 2011 societatea să nu mai aibă niciun angajat.
O pondere semnificativă în totalul cheltuielilor îl reprezintă Cheltuieli cu materiile prime și materialele consumabile necesare pentru susținerea activității de transport marfă. În anul 2009 cuantumul total al acestor cheltuieli este de 110.722 RON, iar în 2010, odată cu reducerea activității de transport scade la 14.352 RON, iar în 2011 se reduce până la 3.375 RON.
O parte din totalul cheltuielilor reprezintă cheltuielile privind prestațiile externe. Acestea conțin cheltuielile cu întreținerea apartamentelor din patrimoniul societății, cheltuieli cu asigurările mijloacelor de transport, etc. În anul 2009 cuantumul total al acestor cheltuieli este de 72.369 RON, scade în 2010 la 15.232 RON, iar în 2011 crește din nou la 46.371 RON.
În perioada analizată, entitatea figurează cu mai multe credite, situație reliefată și de prezența cheltuielilor cu dobânda. În anul 2009 aceasta înregistrează o valoare de 39.978 RON, în 2010 ajunge la 31.702 RON, urmând ca în anul 2011 să atingă valoarea de 15.395 RON.
Unul din cei mai importanți indicatori ai situațiilor financiare este Rezultatul Net al Exercițiului. Acesta se află într-o depreciere continuă, care culminează cu pierderea de 105.575 RON, înregistrată în anul 2011. În anul 2010, se înregistrează o pierdere în valoare de 71.016 RON. Tendința descendentă se datorează mai ales ritmului alert în care cresc cheltuielile raportat la venituri.
5.3.2. Analiza situației patrimoniului
Imobilizările corporale au o evoluție ușor descendentă pe parcursul întregii perioade, achizițiile privind imobilizările fiind efectuate cu precădere anterior perioadei analizate.
În cazul stocurilor, evoluția este una fluctuantă. La 31.12.2009 societatea figurează cu un stoc total de 97.335 RON, iar la sfârșitul anului 2010 valoarea acestuia crește la 173.896 RON pentru ca apoi, în anul 2011 volumul stocurilor să se diminueze și să ajungă la 84.584 RON.
Un procent însemnat în total active este deținut de Creanțe. Acesta oscilează pe parcursul perioadei. Astfel, în anul 2009 creanțele ating valoarea de 306.776 lei, în 2010 acestea se diminuează ajungând la 95.016 lei, urmând ca în anul 2011 să crească din nou până la nivelul de 119.627 lei.
În bilanț datoriile sunt reliefate în două mari categorii: cu scadența până la 1 an și cu scadența peste 1 an.
Valoarea celor cu scadența până la 1 an pornește de la un total de 395.567RON în primul an, ajunge la 196.882 RON în 2010 și crește până la suma de 218.225 RON în 2011, pentru ca în februarie 2012 soldul total să fie de 263.907 RON. Evoluția datoriilor cu scadența până la 1 an în primele doua luni ale anului 2012 este datorată creșterii datoriilor către furnizori.
Datoriile cu scadența într-o perioadă mai mare 1 an în anul 2010 au un trend de creștere față de anul 2009, când înregistrează valoarea de 148.274 RON, ajungând până la valoarea de 243.066 RON, ca ulterior să scadă până la 229.122 RON.
Rata autonomiei financiare, conturează gradul de independență financiară a unei întreprinderi. Este de preferat ca acest indicator să depășească valoarea de 0,7.
Conform datelor din tabelul de mai sus, în nici unul dintre anii analizați, entitatea nu
se încadrează în valorile optime recomandate.
Indicatorul complementar celui analizat mai sus este Rata Gradului de Îndatorare. Acesta pune în evidență gradul de dependență față de sursele externe de finanțare, surse reprezentate de credite, linii de credit sau datorii către diverși terți. Se recomandă ca acest indicator să nu depășească valoarea de 0,3, dar așa cum putem distinge din datele prezentate, valorile se situează peste pragul de siguranță.
5.3.4. Analiza lichidității si a solvabilității
A) Lichiditatea financiară reprezintă indiciul capacității societății de a rambursa datoriile pe termen scurt, măsurat prin evaluarea componentelor de active circulante și datorii curente. Pentru a ne formula o opinie pertinentă vom analiza trei dintre indicatorii considerați reprezentativi:
Lichiditatea generală reflectă posibilitatea elementelor patrimoniale curente de a se transforma într-un timp scurt în lichidități pentru a achita datoriile curente. Lichiditatea generală e considerată satisfăcătoare pentru valori cuprinse între 1,5 și 2. În cazul SC Celtis Group SRL în nici unul din exercițiile financiare nu se reușește obținerea unei valori care să se încadreze în optimul recomandat.
Lichiditatea rapidă, spre deosebire de indicatorul prezentat mai sus, cuprinde doar elementele de trezorerie și creanțele, intervalul de siguranță fiind cuprins între 0,5 și 1. Așa cum am subliniat și mai sus, entitatea nu reușește să se încadreze în optimele recomandate.
Lichiditatea imediată, este cel mai exact indicator de lichiditate. Acesta evidențiază capacitatea unei întreprinderi de a face față obligațiilor de plată pe termen scurt din trezoreria netă. Societatea analizată realizează punctaje foarte mici pentru acest indicator, punctaje care aproape ating valoarea 0. Această situație conturează foarte bine una din premisele ce au atras actuala stare de insolvență.
Astfel, combinația dintre o autonomie foarte scăzută și incapacitatea de a face față plăților pe termen scurt au creat cadrul propice intrării în procedura insolvenței.
B) Solvabilitatea financiară, la fel ca și lichiditatea este abordată multilateral în literatura de specialitate. De aceea, apreciem că starea de solvabilitate trebuie analizată din punct de vedere al funcțiilor sale pe de o parte și al orizontului de timp la care se referă, pe de altă parte. Solvabilitatea financiară se referă la disponibilitățile de numerar pe o perioadă mai lungă de timp în care urmează să se onoreze angajamentele financiare scadente.
Principalii indicatori ai solvabilității generale sunt solvabilitatea patrimonială și solvabilitatea patrimonială la termen, care determinați în baza datelor din bilanțurile CELIS GROUP se prezintă astfel:
O societate aflată în stare de funcționare este apreciată ca fiind solvabilă atunci când suma activelor fixe și circulante este mai mare sau cel puțin egală cu totalul pasivelor exigibile. Prin urmare o entitate economică poate să fie solvabilă chiar dacă la un moment dat ea nu are capacitate de plată și nu dispune de lichiditate financiară. Lipsa capacității de plată și a lichidității pot fi temporare dacă societatea comercială este solvabilă. Din acest motiv se spune că solvabilitatea unei întreprinderi este generată de o activitate eficientă, iar lipsa lichidității (capacității de plată) se datorează unor situații conjuncturale.
Valorile înregistrate pentru solvabilitatea patrimonială urmăresc o traiectorie descendentă pe parcursul celor 3 ani supuși analizei, indicând gradul în care capitalul social asigură acoperirea obligațiilor pe termen lung și mediu. Observăm că față de 2009 și 2010, solvabilitatea patrimonială înregistrează o scădere în 2011, pe fondul argumentării datoriilor pe termen mediu și lung, cu toate acestea valorile rămân foarte scăzute în ansamblu deoarece nivelul capitalului social (200 lei) este cu mult sub valoarea datoriilor pe termen lung (229.122 lei).
Solvabilitatea patrimonială la termen însă înregistrează valori relativ bune de peste valoarea 1 pe toată perioada. În 2011, ca urmare a regresiei activelor circulante, se constată o ușoară diminuare a nivelului solvabilității patrimoniale la termen.
5.3.5. Analiza riscului de faliment – Modelul Altman
Riscul de faliment reprezintă posibilitatea apariției incapacității de plată obligațiilor scadente ale firmei, năsute din angajamentele anterior contractate, din operațiile curente, determinabile pentru continuarea activității. În vederea stabilirii unui dagnostic în ceea ce privește solvabilitatea societății comerciale Celtis Group SRL vom aborda un model consacrat de analiză a riscului de faliment, respectiv Modelul Altman.
Unul din cele mai folosite modele de evaluare a riscului de faliment a fost conceput de profesorul Altman. Modelul „Z” are la bază 5 variabile socotite ca fiind cele mai reprezentative substări financiare ale unei companii. Prin intermediul acestui model s-au putut prevedea cu o acuratețe de aproape 75% falimentele unor firme chiar cu 2 ani înainte de producerea acestora.
În funcție de scorul realizat societățile se ierarhizează pe 3 nivele:
I: Z mai mare ca 2,7 – firme solvabile;
II: Z cuprins între 1,8 si 2,7 – entități cu dificultăți financiare temporare care pot fi remediate dacă se aplică startegia adecvată situației;
III: Z mai mic decât 1,8 – risc de faliment.
Conform tabelului alăturat, unde sunt prezentate datele aferente anilor 2009 – 2011, putem distinge o situație defavorabilă, întrucât încă din anul 2009 entitatea se încadrează sub pragul minim admis. Valoarea calculată pentru primul an analizat și anume 2009 este de 2,40, societatea reușind să se încadreze în zona de incertitudine. Astfel, starea de insolvență putea fi depistată de la începutul perioadei analizate, concurența evenimentelor din cadrul perioadei analizate nefăcând altceva decât să asigure instalarea cu certitudine a stării de insolvență.
5.3.6. Analiza contractelor în derulare și a actelor anterioare deschiderii procedurii
5.3.6.1. Situația contractelor în derulare
La data deschiderii procedurii insolvenței situația contractelor în derulare se prezenta astfel:
Contracte de credit
A) Contractul de credit nr. 138805/04.07.2005 a fost încheiat între Banca Transilvania, în calitate de creditor, SC Celtis Group SRL, în calitate de împrumutat. Contractul încheiat are ca obiect acordarea unei facilități de credit în valoare de 20.000 lei. Dobânda prevăzută de plată conform contractului este indexabilă asupra sumelor trase de împumutat și nerambursate băncii la o rată anuală egală cu 24%.
Prin încheierea contractului s–a constituit:
Garanție reală mobiliară de prim rang asupra soldului creditor al contului 01202990887 până la concurența datoriei debitorului față de creditor, înscrisă în Arhiva Electronică de Garanți Reale Mobiliare.
B) Contractul de Credit nr. J 49013/24.01.2006, a fost încheiat între Procredit Bank SA București Sucursala Cluj, în calitate de creditor, SC Celtis Group SRL, în calitate de împrumutat și administratorul societații în calitate de garant fidejusor.
Prin intermediul contactului s-a acordat societății Celtis Group SRL un împrumut, în sumă de 35.000 Euro, cu termen de rambursare de 84 de luni. Creditul a fost acordat cu o dobândă de 12,5% pe an, calculată de la data acordării acestuia și până la rambursarea integrală.
Prin încheierea contractului s–a constituit:
Garanție reală mobiliară asupra autovehiculului model marca Fiat Ducato 2,8 JTD, an fabricație 2001, înscrisă în Arhiva Electronică de Garanți Reale Mobiliare.
Garanție reală mobiliară asupra autovehiculului model marca Fiat Ducato TDI, an fabricație 2002, înscrisă în Arhiva Electronică de Garanți Reale Mobiliare.
Garanție suplimentară sub formă de fidejusiune acordată în favoarea băncii de către asociatul unic și administratorul.
C) Prin Contractul de Credit nr. 20-065327/28.09.2007, încheiat între Procredit Bank SA București Sucursala Cluj, în calitate de creditor, SC Celtis Group SRL, în calitate de împrumutat și Meseșan Lavinia în calitate de garant fidejusor, se prevede acordarea societății Celtis Group SRL un împrumut, în sumă de 17.000 Euro, cu termen de rambursare de 84 de luni. Dobânda aplicată în acest caz este de 12,3% pe an, calculată de la data acordării acestuia și până la rambursarea integrală.
Prin încheierea contractului s–a constituit:
Garanție reală mobiliară asupra autovehiculului model marca Iveco Daily, an fabricație 2007, înscrisă în Arhiva Electronică de Garanți Reale Mobiliare.
Garanție suplimentară sub formă de fidejusiune acordată în favoarea băncii de către asociatul unic și administratorul .
D) Contractul de credit ipotecar nr. 108/5172/24.07.2009, încheiat între Banca Comercială Română, în calitate de creditor și SC Celtis Group SRL, în calitate de împrumutat și administratorul în calitate de garant fidejusor.
Obiectul contractului îl constituie acordarea către împrumutat a unei linii de credit de tip revolving cu trageri și rambursări multiple pe o perioadă de 12 luni, în sumă de 59.000 Ron. Sumă a fost utilizată integral de debitoare. Dobânda prevăzută pentru acest credit este variabilă în funcție de indicele ROBOR la 1 lună plus o marja de 8% pe an.
Prin încheierea contractului s–a constituit:
Garanție reală mobiliară fără deposedare asupra soldului creditor al conturilor /subconturilor curente în lei și valută deschise la bancă, înscrisă în Arhiva Electronică de Garanți Reale Mobiliare.
Ipotecă cu prim rang de prioritate asupra imobilului înscris în CF 93541 nr. top 23371/S/I, constituit din apartament cu o cameră în suprafață de 38 metri pătrați, situat în Cluj-Napoca, proprietatea SC Celtis Group SRL.
Garanție suplimentară sub formă de fidejusiune acordată în favoarea băncii de către asociatul unic și administratorul.
La Contractul de credit ipotecar nr. 108/5172/24.07.2009 a fost încheiat un act adițional cu nr. 108/5172/A/23.07.2010 prin intermediul căruia linia de credit accesată prin contract a fost transformată în capital de lucru cu posibilitate de rambursare în termen de 36 de luni. Dobânda aplicată conform actului adițional încheiat este variabilă în funcție de indicele ROBOR la 6 luni plus o marja de 6% pe an.
II) Contracte de prestări servicii:
A) Contractul încheiat între Compania Națională Loteria Română și SC Celtis Group SRL, are ca obiect încredințarea din partea Companiei Naționale Loteria Română a două terminale Loto, pe o perioadă determinată de un an cu posibilitate de prelungire a contractului, în vederea administrării acetora sub forma unei agenții loto.
Prin contract, beneficiile SC Celtis Group SRL se ridică la un procent de 7% cu taxe incluse din vânzările efectuate. În sarcina debitoarei rămânând plata taxelor de asigurare în valoare de 28,80 lei pe trimestru.
III) Contracte de închiriere:
A) Contractul de închiriere auto nr.1/03.01.2012, încheiat între debitoare și SC Forvivaldia SRL, constă în darea în folosință (închirierea) a autoutilitarei Marca IVECO Daily cu nr. de înmatriculare CJ-75-LAV, an fabricație 2007, în stare de nefuncționare (fiind precizate defecțiuni la motor, turbosuflantă, direcție și intercooler) Contractul este încheiat pe o perioadă de un an, contra unui preț de 300 Ron + TVA pe lună.
Conform clauzelor contractuale plata se va efectua prin compensare până la acoperirea valorii devizului de reparații întocmit. Banii în contrapatidă urmează a fi încasați efectiv cu începere din luna aprilie a acestui an.
B) Contractul de închiriere cu obligația de cumpărare încheiat la data de 05.01.2012 are ca obiect închirierea, pe o perioadă de un an, cu drept de folosință a autoutilitarei marca Fiat Ducato, înmatriculată cu nr. CJ-63-LAV, pentru un preț fix de 300 lei pe lună.
Prin contractul încheiat chiriașul (d-nul Uram Dorin) se obligă să achiziționeze autoutilitara în luna decembrie 2012 la suma de 500 Euro.
IV) Contracte de muncă:
La data deschiderii procedurii nu există contracte de muncă în derulare. Ultimul salariat, în persoana d-nei administrator, fiind disponibilizat cu începere din data de 30.03.2010. La ora actuală operațiunile de vânzare din cadrul magazinului sunt gestionate de administratorul statutar.
V) Contracte de leasing:
SC Celtis Group SRL nu are contracte de leasing în desfășurare.
5.3.6.2. Analiza transferurilor efectuate înainte de deschiderea procedurii și eventualele premise de angajare a unor acțiuni de anulare a transferurilor frauduloase.
Din analiza efectuată asupra transferurilor patrimoniale declarate de către debitoare în ultimii 3 ani anteriori deschiderii procedurii nu au rezultat date sau indicii care să conducă la concluzia că ar fi necesară angajarea unor acțiuni de anulare a transferurilor patrimoniale, în sensul prevederilor Legii 85/2006.
În măsura în care vor fi evidențiate alte elemente sau informații în sensul eventualei incidențe a prevederilor art. 79-80 din Legea insolvenței, admninistratorul judiciar va proceda în consecință.
5.4. Strategii previzionate de reorganizare
Din analiza activității societății, în temeiul unor calcule de rentabilitate care urmează a fi prezentate în cuprinsul Planului de reorganizare al societății, conchidem că societatea debitoare poate obține, pe parcursul a 3 ani de reorganizare, rezultate financiare care să îi permită atât susținerea activității curente, cât și eșalonarea plăților către creditori, în măsura în care va reuși întreprinderea de noi activități productive.
Debitoarea a solicitat reorganizarea prin cererea de deschidere a procedurii insolvenței.
Pentru pregătirea unei strategii de reorganizare au fost vizate toate aspectele privind identificarea unor noi clienți, contracte prin valorificarea la maxim a experienței, relațiilor și contractelor acumulate în perioada de activitate, valorificarea poziției câștigate în rândul firmelor de același profil.
Raportat la cele precizate, concluzionăm că, planul de reorganizare a societății, urmăreste următoarele obiective:
Închirierea apartamentului situat in Cluj -Napoca;
Exploatarea la maxim a relațiilor comerciale existente;
Implementarea unor noi activități aducătoate de profit;
Vânzarea acelor active care nu sunt indispensabile reușitei unui plan de reorganizare.
Ca urmare a analizei situației debitorului considerăm că există premisele unei reorganizări.
5.5.Analiza planului de reorganizare2012-2015.
5.5.1.Scopul planului
Scopul principal al planului de reorganizare coincide cu scopul Legii 85/2006, proclamat fara echivoc în art.2, si anume acoperirea cat mai mare a pasivului debitorului în insolventa. Principala modalitate de realizare a acestui scop, în concepția modernă a legii, este reorganizarea debitorului, și mentinerea societatii în viata comerciala, cu toate consecintele sociale si economice care decurg din aceasta. Astfel, este relevata functia economica a procedurii instituite de Legea 85/2006, respectiv necesitatea salvarii societătii aflate în insolventa, prin reorganizare, inclusiv restructurare economică și numai în subsidiar, în conditiile esecului reorganizarii sau lipsei de viabilitate a debitoarei, recurgerea la procedura falimentului pentru satisfacerea intereselor creditorilor.
Reorganizarea prin continuarea activitatii debitorului presupune efectuarea unor modificari structurale în activitatea curenta a societatii aflate în dificultate, mentinandu-se obiectul de activitate, dar aliniindu-se modului de desfăsurare a activitatii la noua strategie, conform cu resursele existente și cu cele care urmează a fi atrase, toate aceste strategii aplicate fiind menite să facă activitatea de baza a societatii profitabila.
Planul de reorganizare, potrivit spiritului Legii 85/2006, trebuie să satisfaca scopul reorganizarii lato sensu, anume mentinerea debitoarei în viata comerciala si sociala, cu efectul mentinerii serviciilor și produselor debitorului pe piata. Totodată, reorganizarea înseamnă protejarea intereselor creditorilor, care au o șansă în plus la realizarea creantelor lor. Aceasta pentru ca, în conceptia moderna a legii, este mult mai probabil ca o afacere functională sa produca resursele necesare acoperirii intr-o proportie cat mai mare a pasivului decat lichidarea averii debitoarei.
Argumentele care pledează în favoarea acoperirii intr-o proportie cat mai mare a pasivului societatii debitoare prin reorganizarea activitatii acesteia sunt accentuate cu atât mai mult în actualul context economic caracterizat printr-o acuta criza de lichiditati si scaderea semnificativa a cererii pentru achizitia de bunuri imobile mai cu seama a acelor imobile care fac obiectul spetei in cauza. În acest context economic incercarea de acoperire a pasivului societatii debitoare prin lichidarea bunurilor din patrimoniul acesteia va duce la un procent mic de recuperare a creantelor de cei inscrisi la masa credala.
Prezentul plan isi propune să actioneze pentru modificarea structurala a societatii pe mai multe planuri: economic, organizatoric, managerial, financiar și social avand ca scop principal plata intr-o proportie cat mai mare a pasivului.
În plan economic, procedura reorganizarii este un mecanism care permite companiei aflata intr-o stare dificila din punct de vedere financiar, să se redreseze si sa-si urmeze activitatea economica. Mentinerea activitatii debitoarei din punct de vedere a poziției acesteia atat pe verticala cat si pe orizontala lanțului economic din zona in care aceasta isi desfasoara activitatea, are o importanta economica importanta. Intrerupera activitatii, va conduce la minusuri in sumele colectate la bugetul consolidat al statului și bugetele locale, pe de o parte si o reducere a activitatilor economice a furnizorilor de bunuri si servicii si ai clientilor debitoarei pe de alta parte.
Din punct de vedere conceptual, reorganizarea înseamna trasarea realista a unor obiective ce trebuiesc atinse în orizontul de timp planificat, sub aspectul restrucutrarii activitatii, valorificarea oportunitatilor de afaceri si instituirea unei discipline financiare. Planul de reorganizare constituie o adevarata strategie de redresare, bazata pe adoptarea unei politici corespunzatoare de management, financiare, marketing, organizatorice și structurale.
Prin prezentul PLAN DE REORGANIZARE debitorul propune in fapt creditorilor sai redresarea economico-financiara a societatii pe baza unei strategii coerente pe termen mediu si lung.
Perspectiva de redresare a debitoarei este una reala si se bazeaza in principal pe viabilitatea economica viitoare a acesteia si pe baza prognozelor financiare care releva posibilitatea acoperirii unei mari parti a pasivului debitoarei prin continuarea activitatii, gasirea unor noi susrse de venit si valorificarea partiala a activului acesteia.
5.5.2.Principiile planului de reorganizare.
Principalele premise de la care pleacă reorganizarea debitoarei sunt următoarele: – capacitatea acesteia de a mentine o activitate generatoare de lichiditati; -existenta contractelor de furnizare de marfuri încheiate în prezent care asigură menținerea activitatii debitoarei; – existenta unei piete reale de desfacere a serviciilor debitoarei; – cresterea cifrei de afaceri prin valorificarea unor oportunitati de afaceri; – baza materiala de care dispune societatea îi permite acesteia sa-si desfăsoare activitatea; – existența unor active excedentare în raport cu activitatea de bază a societății care generează venituri din închiriere sau pot fi sursă alternativă de venituri prin vânzarea acestora.
Demararea procedurii de reorganizare a societatii și dezvoltarea activității curente va crea posibilitatea de generare a unor fluxuri de numerar suplimentare ce va permite efectuarea de distribuiri către creditori.
Per a contrario, vânzarea în acest moment a întregului patrimoniu al societatii în cazul falimentului ar reduce șansele de recuperare a creanțelor și ar duce la înstrăinarea acestui patrimoniu la o valoare inferioară față de valoarea sa reală.
Prin prezentul PLAN DE REORGANIZARE debitorul propune in fapt creditorilor sai redresarea economico-financiara a societatii pe baza unei strategii coerente pe termen mediu si lung.
Principiile care stau la baza întocmirii planului sunt:
Achitarea unui procent cât mai mare din datoriile acumulate de societate
Continuarea activității societății debitoare
Planul prevede restructurarea și continuarea activității debitorului. Conținutul prezentului plan atinge principalele cerințe ale Secțiunilor 5 și 6 din Legea 85/2006 , Conform Art. 101 la data stabilita, un plan va fi confirmat de către judecătorul-sindic, daca sunt întrunite cumulativ următoarele condiții:
cel putin jumatate plus una dintre categoriile de creante mentionate in programul de plati, dintre cele mentionate la art. 100 alin. (3), accepta sau sunt socotite ca accepta planul, cu conditia ca minimum una dintre categoriile defavorizate sa accepte planul;
in cazul in care sunt doar doua categorii, planul se considera acceptat in cazul in care categoria cu valoarea totala cea mai mare a creantelor a acceptat planul;
fiecare categorie defavorizata de creante care a respins planul va fi supusa unui tratament corect si echitabil1 prin plan.
Planul de reorganizare este întocmit de către administratorul special în temeiul și cu respectarea art. 94 alin. 1 lit. a din Legea nr. 85/2006. În temeiul art. 94 alin. 3 din Legea nr. 85/2006 planul de reorganizare prevede atât restructurarea și continuarea activitatii debitorului, cât și lichidarea unor bunuri din averea acestuia.
Obiectivul principal al planului îl constituie achitarea într-o măsură cât mai mare a creanțelor și menținerea activității firmei. Reorganizarea operațională și financiară are în vedere achitarea în cea mai mare parte a creanțelor restante, prezentând o situație de restituire a obligațiilor față de creditori, într-un cuantum net superior celui cu care s-ar fi îndestulat aceștia în cazul în care s-ar fi inițiat procedura de faliment.
Sursele de rambursare asigură în cazul reorganizării judiciare o despăgubire după
cum urmează:
creanțe garantate 100%
creanțe bugetare 100%
creanțe chirografare 0%
creanțe subordonate 0%
Această manieră de despăgubire reprezintă o situație net superioară față de cea în care creditorii ar fi fost despăgubiți în caz de faliment. In cazul falimentului procesul de recuperare al creanțelor ar fi mai lung, iar procentele de îndestulare ar fi:
creanțe garantate 65%
creanțe bugetare 0%
creanțe chirografare 0%
creanțe subordonate 0%
Durata planului
Conform art. 95 alin. 3 din Legea 85/2006 executarea planului se va întinde pe o perioadă de 3 ani de zile. Prelungirea și/sau modificarea planului ca urmare a intervenirii unei situații neanticipate este permisă și va putea fi pusă în discuție creditorilor atunci când necesitățile procedurii o vor impune.
Surse de finanțare propuse în cadrul planului de reorganizare
Planul de reorganizare se bazează pe 4 surse de obținere a resurselor financiare:
Comerț cu produse nealimentare și alimentare, precum și comerț cu produse
naturiste.
Lichidarea în parte a activului societății debitoare prin vânzarea stocului de haine
noi și second hand precum si a autoutilitarelor aflate în patrimoniu.
Vânzarea imobilului situat pe str. Batozei nr. 33.
Magazin on line cu produse naturiste.
Comerțul cu produse nealimentare este activitatea de bază a societății debitoare, societatea având un magazin încă din 2004 specializat în produse de papetărie, îmbrăcăminte nouă și second hand, servicii de multiplicare a documentelor, legătorie. În cadrul magazinului funcționează de asemenea agenția loto care în acest moment aduce un profit societății .
Din vânzarea produselor de papetărie se obține un profit lunar , cu excepția lunilor de vară când veniturile obținute din această activitate scad substanțial.
Pentru valorificarea cât mai rapidă a stocului de haine propunem scăderea prețurilor, prin aplicarea treptată a unor reduceri de 30, 50 și 80%, obținându-se astfel fondurile necesare pentru amenajarea și aprovizionarea cu produse naturiste și produse alimentare în scopul restructurării activității.
De asemenea se dorește lărgirea domeniului de activitatea prin introducerea în cadrul magazinului a unui raion de produse naturiste. Medicina alternativă capătă o tot mai mare amploare în zilele actuale, de aceea considerăm că o afacere cu produse naturiste poate avea un succes garantat.
Având în vedere că magazinul se află situat în cadrul complexului commercial , are un vad commercial bun, în zonă neexistând un magazin similar, alte magazine similar fiind amplasate la o distanță de 1 km. Pe lângă amplasament, pentru o afacere cu produse naturiste este foarte importantă calitatea produselor comercializate. În acest sens vom colabora cu cei mai
cunoscuți furnizori din domeniu, care sunt deja apreciați pentru produsele lor.
Totodată, functionând de 8 ani în aceeași locație, avem clienții fideli ai magazinului, iar
prin mulțumirea clientului acesta poate recomanda magazinul la toate cunoștințele sale. În timp vor fi elaborate programe de fidelizare, oferind clienților produse gratuite, carduri de fidelitate, promoții lunare pentru diferite produse, promovând magazinul ca fiind „Magazinul tău de sănătate”.
Lichidarea în parte a activului societății debitoare
În acest sens se intenționează lichidarea stocului de hainne noi și second hand deținute în patrimoniu de către societatea debitoare, precum și valorificarea unor autoutilitare. Administratorul judiciar are atribuții exclusive în ceea ce privește valorificarea activelor existente ale debitorului propuse a fi lichidate, metoda de valorificare respective regulamentul de vânzare în baza cărora se vor valorifica bunurile urmând a fi elaborate de către acesta și supuse aprobării creditorilor. Sumele obținute din lichidarea acestor bunuri vor fi distribuie creditorilor conform prevederilor Legii 85/2006.
Vânzarea unor active imobiliare.
Administratorul judiciar are atribuții exclusive în ceea ce privește valorificarea activelor existente ale debitorului propuse a fi lichidate, metoda de valorificare respectiv
regulamentul de vânzare în baza cărora se vor valorifica bunurile urmând a fi elaborate
de către acesta și supuse aprobării creditorilor. Sumele obținute din lichidarea acestor
bunuri vor fi distribuie creditorilor conform prevederilor Legii 85/2006.
Magazin on line cu produse naturiste
Afacerile online au luat avânt și în România, iar clienții urmează trendul european care arată că tot mai mulți oameni fac shopping online. În plus, magazinele online nu sunt la fel de greu de pus pe picioare ca cele clasice care necesită investiții extinse.
Avantajele sunt evidente: un magazin online nu are aceleași costuri cu personalul ca unul clasic, "chiria" constă în plata unei sume modice pentru întreținerea domeniului și a platformei web, iar costul cu utilitățile reprezintă doar consumul calculatorului. Prin realizarea acestui magazin on line urmărim atât promovarea afacerii, cât și creșterea cifrei de afaceri.
Măsuri adecvate pentru punerea în aplicare a planului
Măsurile adecvate sunt stabilite conform art. 95 alin. 6 și se referă la:
A. păstrarea, în întregime sau în parte, de către debitor, a conducerii activității sale,
inclusiv dreptul de dispoziție asupra bunurilor din averea sa, cu supravegherea
activității sale de către administratorul judiciar desemnat în condițiile legii;
Ținând cont de specificul planului de redresare se dorește păstrarea dreptului deconducere a activității, dreptul de a dispune de bunuri fiind sub supravegherea administratorului judiciar.
B. obținerea de resurse financiare pentru susținerea realizării planului și sursele de
proveniență a acestora;
Planul de reorganizare se bazează pe cele 4 surse de obținere a resurselor financiare:
Comerț cu produse nealimentare și alimentare, comerț cu produse naturiste
Lichidarea în parte a activului societății debitoare
Vânzarea imobilului
Magazin on line cu produse naturiste
Planul prevede lichidarea imediată a tuturor bunurilor care nu sunt necesare planului lichidarea parțială sau totală a activului debitorului în vederea executării planului se face potrivit legii Categorii de creante
Conform tabelului definitiv, structura se prezintă în felul următor :
Creanțe garantate – 50.54 %
Creanțe bugetare – 2.93 %
Creanțe chirografare – 12.59 %
Creanțe subordonate – 33.94%
TOTAL – 100 %
Conform art. 95 alin. 5 din Legea nr. 85/2006 menționăm categoriile de creanțe care
sunt defavorizate, în sensul legii:
– creanțele chirografare
– creanțele subordinate
Potrivit art. 3 alin. 1 pct. 21 din Legea nr. 85/2006, categoria de creanțe defavorizate este prezumată a fi categoria de creanțe pentru care planul de reorganizare prevede cel puțin una dintre modificările următoare pentru oricare dintre creanțele categoriei respective:
– o reducere a cuantumului creanței;
– o reducere a garanțiilor sau a altor accesorii, cum ar fi reeșalonarea plăților în defavoarea creditorului;
– valoarea actualizată cu dobânda de referință a Băncii Naționale a României, dacă nu este stabilit altfel prin contractul privind creanța respectivă sau prin legi speciale, este mai mică decât valoarea la care a fost înscrisă în tabelul definitiv de creanțe.
În conformitate cu art. 101 alin. 2 din Legea nr. 85/2006, tratament corect și echitabil există atunci când sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții:
– nici una dintre categoriile care resping planul și nici o creanță care respinge planul nu
primesc mai puțin decât ar fi primit în cazul falimentului;
– nici o categorie sau nici o creanță aparținând unei categorii nu primește mai mult
decât valoarea totală a creanței sale;
– în cazul în care o categorie defavorizată respinge planul, nici o categorie de creanțe cu rang inferior categoriei defavorizate neacceptate, astfel cum rezultă din ierarhia prevăzută la art. 100 alin. (3) din Legea nr. 85/2006, nu primește mai mult decât ar primi în cazul falimentului.
Considerăm că în cazul celor două categorii defavorizate prin prezentul plan de reorganizare sunt întrunite condițiile referitoare la tratamentul correct și echitabil al creanțelor întrucât nici în cazul falimentului acestea nu ar primi mai mult decât primesc prin programul de plăți stabilit prin plan.
c) dacă și în ce măsură debitorul, membrii grupului de interes economic, asociații din societățile în nume colectiv și asociații comanditați din societățile în comandită vor fi descărcați de răspundere;
Vor fi achitate în întregime creanțele creditorilor garantați și creanțele creditorilor bugetari. Sursele de rambursare asigură în cazul reorganizării judiciare o despăgubire după cum urmează:
– creanțe garantate 100%
– creanțe bugetare 100%
– creanțe chirografare 0%
– creanțe subordonate 0%
Aceasta manieră de despăgubire reprezintă o situație net superioară față de cea în care creditorii ar fi fost despăgubiți în caz de faliment, caz în care gradul de acoperire al creanțelor va fi următorul :
– creanțe garantate 65%
– creanțe bugetare 0%
– creanțe chirografare 0%
– creanțe subordonate 0%
Strategia de faliment a fost elaborată ținând cont de următoarele premise:
-activitatea curentă este întreruptă, veniturile aferente dispar
-bunurile sunt valorificate
Se observa ca in cazul reorganizarii procentul de acoperire a creantelor este de 100 % a creantelor garantate si a celor bugetare fata de varianta falimentului cand se acopera maxim 65 % din total creante.
Alta analiza aduce in prim plan, alt dezavantaj major in cazul falimentului, unde se vor face distribuiri in cel mai bun caz, doar catre creditorii garantati (si acestia doar in proportie de 65% vor fi indestulati) fata de cazul in care se va aproba un plan de reorganizare in care sunt prevazute distribuiri catre un numar de 2 categorii de creante din 4 si anume : creante grantate, si creante bugetare.
Programul de plată al creanțelor
Conform legii, programul de plată a creanțelor este tabelul de creanțe care cuprinde:
a) cuantumul sumelor datorate de Celtis Group SRL creditorilor pe care debitoarea se oblige să le plătească acestora în perioada de reorganizare judiciară, stabilit prin raportare la tabelul definitiv de creanțe și la fluxurile de numerar aferente planului de reorganizare;
b) termenele la care societatea urmează să plătească aceste sume.
În urma unei analize atente a posibilităților financiare, expusă pe larg în capitolele anterioare, societatea propune un program de plăți a creanțelor care presupune plata integrală a creditorilor garantați și bugetari în baza creanțelor cu care aceștia au fost înscriși în tabelul definitiv de creanțe.
Termenele de efectuare a plății creanțelor prevăzute a fi achitate prin prezentul plan au fost stabilite lunar pe perioada celor 3 ani de reorganizare, conform programului de plata.Tabelul centralizator al plăților propuse a fi efectuate conform Planului de reorganizare este prezentat în Anexa nr. 2 – Programul de plăți.
În afară de sumele care vor fi achitate creditorilor potrivit Programului de plăți anexat prezentului Plan, debitoarea va asigura plata cheltuielilor curente ale debitoarei.
Potrivit prevederilor art. 102 alin 4 din Legea nr. 85/2006 programul de plăți trebuie să precizeze și cum va fi asigurată plata administratorului judiciar.
Descărcarea de răspundere și de obligații a debitorului
În conformitate cu prevederile art. 137 alin.2 din Legea 85/2006, la data confirmării planului de reorganizare, debitoarea este descărcată de diferența dintre valoarea obligațiilor pe care le avea înainte de confirmarea Planului de reorganizare și cea prevăzută prin Plan. Creanțele curente vor fi achitate în conformitate cu documentele din care rezultă, potrivit prevederilor art. 61 alin. 6 din legea nr. 85/2006., după data închiderii procedurii de reorganizare în condițiile prevăzute în Plan și din actele din care rezultă. De asemenea, de la data închiderii procedurii de reorganizare judiciară, Debitoarea va fi descărcată de orice răspundere în sensul art. 95 alin. (5) lit. c)
din Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenței.
Concluzii
Planul de reorganizare a activității Celtis Group SRL este menit să prezinte părților interesate perspectivele de redresare ale societății, în condițiile identificării celei mai bune metodede valorificare a averii acesteia, a acoperirii într-un grad cât mai ridicat a sumelor înscrise în tabelul definitiv al creanțelor și a tuturor cheltuielilor de procedură generate atât în perioada de observație, cât și în perioada de reorganizare judiciară.
Principalele premise ce stau la baza Planului de Reorganizare sunt intenția societății prin administratorul special de a continua activitatea, de a implementa obiectivele asumate prin planul de reorganizare.
Perioada de aplicare a planului de reorganizare este de 3 ani de la confirmarea acestuia, în conformitate cu prevederile art. 95 alin. 3 din Legea nr.85/2006, cu posibilitatea de prelungire în condițiile legii.
Pe parcursul perioadei de aplicare a Planului de reorganizare debitorului i se va păstra dreptul de administrare, urmând ca activitatea să fie desfășurată sub supravegherea administratorului judiciar.
Planul de reorganizare se bazează pe cele 4 surse de obținere a resurselor financiare:
Comerț cu produse nealimentare și alimentare, comerț cu produse naturiste
Lichidarea în parte a activului societății debitoare
Vânzarea imobilului situat pe str. Batozei nr. 33, ap. 2
Magazin on line cu produse naturiste
Categoriile de creanțe defavorizate prin Planul de reorganizare sunt:
Creanțe chirografare
Creanțe subordonate.
Cu toate că acestea au caracter de creanțe defavorizate, planul aplică un tratament corect și echitabil fiind îndeplinite condițiile cumulative prevăzute de art. 101alin. 2 din Legea nr. 85/2006.
Categoriile de creanțe care nu sunt defavorizate prin plan sunt:
Creanțele garantate
Creanțele bugetare
În baza premiselor planului, a măsurilor de reorganizare menționate în plan și a previziunilor efectuate pe baza lor se estimează că societatea va putea să susțină programul de plată a creanțelor, cheltuielile generate de la deschiderea procedurii de insolvență precum și pe parcursul procedurii de reorganizare judiciară precum și datoriile generate de continuarea activității.
Societatea urmareste ca în urma derulării activitatii să obțina un profit cu trend crescator in urmatorii ani, care să fie destinat platii unei importante parti a pasivului.
Votarea planului și continuarea procedurii reorganizării sunt măsuri menite prin finalitatea lor să satisfacă interesele unei parti importante a creditorilor, atât ale creditorilor garantati, cât și ale celorlalți creditori, precum și interesele debitoarei care își continuă activitatea, cu toate consecințele economice și sociale aferente.
CONCLUZII SI PROPUNERI
Concluzii – referitoare la studiul de caz efectuat
Odata cu aparitia primelor semne ale starii de insolventa, conducerea societatii a demarat un plan de masuri care sa reduca efectele negative asupra societatii . Analizand situatia debitoarei am identificat , pe landa cele sesizate si alte masuri care se puteau lua si anume :
• Analiza – diagnostic a societatii pentru determinarea situatiei reale;
• Intarirea disciplinei financiare prin eliminarea cheltuielilor inutile si cresterea ritmului de recuperare al creantelor.
• Inchiderea unor activitati aducatoare de pierderi din exploatare
• Incercarea de obtinere a unor venituri suplimentare prin inchirierea unor active ce au constituit suportul material al activitatii de retail .
• Restructurarea unor grafice de rambursare a creditelor in sold la un nivel de dobanda si modalitate de rambursare care nu a fost corelata cu conditiile prezente ale nivelului afacerii debitoarei si implicit a fluxului de numerar disponibil pentru acoperirea serviciului datoriei bancare, care conduce permanennt la acumularea de datorii restante catre institutiile financiare pe de o parte si afectarea activitatii de exploatere pe de alta .
Cauzele care au condus la aparitia starii de insolventa, sunt atat de natura interna cat si externa societatii:
A. Factori interni
Managementul neperformant:
– Subfinantarea activelor fixe din surse pe termen lung (in ceea ce priveste structura surselor pe termen lung, procentul capitalurilor proprii a suferit scaderi continui in detrimentul cresterii procentului capitalurilor imprumutate) si finantarea acestora din surse pe termen scurt, a dus intro perioada de 4 ani la o decapitalizare accentuata a activitatii de exploatare si in final afectarea activitatii comerciale, de vanzari si de investitii ;
– Lipsa unei strategii pe termen mediu si lung cu privire la activitatea de transport a debitoarei;
– Rigiditatea si lipsa unei adaptari din mers a mediului intern fata de schimbarile ivite in mediul extern al debitoarei;
– Lipsa unui control al costurilor de aprovizionare cu carburanti , de intretinere si distributie, de aici rezultand absenta unor obiective privind reducerea acestor costuri si acumularea unor pierderi din exploatare a caror cauze nu au putut fi identificate la timp ;
– Gestionarea necorespunzatoare a fluxurilor de numerar;
– Apelarea de la an la an, intr-o proportie din ce in ce mai mare la credite bancare pentru finantarea proiectelor de investitii ;
– Alegerea neinspirata a unor locatii pentru amplasarea magazinelor , care nu au putut beneficia de un vad comercial natural si necesitau costuri suplimentare pentru debitoare a se pozitiona pe piata in raport cu concurenta ;
– Lipsa unei echipe manageriale profesioniste care sa dezvolte reteaua de magazine pe baze solide
– Activitatea de exploatare, aici referindu-ne la activitatea comerciala , nu a reusit sa se dezvolte pe masura activitatii de investitii
B. Factori externi
Factori externi care au grevat activitatea de investitii – birocratia excesiva de care s-a lovit debitoarea in dezvoltarea proiectului privind activitatea de transport . Acest factor negativ, s-a transformat in costuri suplimentare ce au trebuit suportate de investitor, in lipasa unor venituri preconizate la timp si aparitia inca de la inceput a unor disfunctionalitati in activitatea de transport ;
– declansarea crizei economice – Debitoarea nu a putut tine piept politicilor de marketing si comerciale ale concurentei din acest domeniu, din cauza lipsei suportului financiar, logistic si a resurselor umane
– criza economica a condus si pentru activitatea de transport cat si pentru cea de comert la neandeplinirea indicatorilor economici si comerciali. Aceste neindepliniri, au generat mari disfunctionalitati in activitatea de transport si in acelasi timp au generat mari greutati in asigurarea indeplinirii serviciului datoriei in special in rambursarea creditului.
Așa cum reiese din analiza efectuată mai sus, cât și din declarațiile administratorului statutar, cu privire la istoricul societății, societatea a făcut investiții masive în imobilizări corporale cu ajutorul împumuturilor susținute de instituțiile bancare. Factorii macroeconomici, declanșați de criza economică, au creat cadrul propice pentru ca cifra de afaceri să intre într-un declin vizibil încă din a doua jumătate a anului 2008, ceea ce a dus la o diminuare semnificativă a capacității de a face față atât costurilor generate de investițiile făcute, cât și a costurilor susținerii activității curente. Aceste informații coroborate cu acumularea creanțelor și încasarea din ce în ce mai greoaie a sumelor datorate de clienții entității, au determinat instalarea unei stări de incapacitate de plată.
Gradul de îndatorare ridicat, mult peste limita maximă recomandată, alături de indicatorii de lichiditate nesatisfăcători, subliniază încă o dată starea de insolvabilitate a societății instalată încă din anul 2009.
Perspectiva de redresare a debitoarei este una reala si se bazeaza in principal pe viabilitatea economica viitoare a acesteia si pe baza prognozelor financiare care releva posibilitatea acoperirii unei mari parti a pasivului debitoarei prin continuarea activitatii, gasirea unor noi susrse de venit si valorificarea partiala a activului acesteia.
Pentru implementarea strategiei de reorganizare si implicit redresarea societatii, planul de reorganizare prevede, in principal, urmatoarele masuri :
Masuri interne restructurare, comercial, marketing, management, financiar contabilitate, etc. respectiv:
• elaborarea unei strategii financiare, prin realizarea unor bugete anuale atat pentru perioada de implementare a planului de reorganizare, dar si dupa aceasta perioada. De asemenea elaborarea unor previziuni privind cash-flow-ul debitoarei in aceleasi perioade descrise mai sus.
• intocmirea executiei bugetare lunar, pentru a putea monitoriza in timp real activitatea economica si luarea masurilor necesare la momentul oportun;
• implicarea intr-o masura mai mare a managementului debitoarei in relatiile cu furnizorii de marfuri si servicii pentru gasirea unor alternative in orice moment astfel incat sa se realizeze achizitiile optime din punct de vedere calitate pret pe de o parte si sa se reduca dependenta de furnizorii unici pe de alta parte;
• alegerea clientilor pe criterii de solvabilitate si luarea de masuri asiguratorii de incasare a creantelor (ex. file cec si / sau bilete la ordin garantate personal de catre conducatorul societatii client, obtinerea de gajuri materiale);
• evaluarea fiecarui personal angajat si analiza productivitatii individuale, reevaluarea fiselor de post si actualizarea lor, acolo unde este necesar prin adaugarea de atributiuni menite sa duca la implementarea planului de reorganizare.
In urma acestor analize si evaluari pe posturi si functii se vor lua masuri de restructurare a personalului, pe de o parte si de incheiere de contracte de munca pe durata determinata pentru acele posturi si functii care nu au acoperire in activitatea debitoarei pe intreg parcursul anului. Aceste masuri sunt menite sa reduca costurile cu personalul salariat, dar si celelalte costuri legate de existenta unui contract de munca;
• in functie de conditiile concrete economice si comerciale existente in perioada de reorganizare, vor avea loc ajustari ale strategiilor care stau la baza prezentului plan de reorganizare, astfel incat sa se obtina maxim de profit, dar si asigurarea functionarii debitoarei si continuarea ciclului economic viitor;
• monitorizarea cadrului legislativ, pentru a incerca eliminarea sau minimizarea posibilelor efecte negative care ar putea duce la probleme in realizarea planului de reorganizare;
monitorizarea comportamentului financiar al clientilor cu care societatea lucreaza in prezent, pentru a minimiza cat de mult se poate riscul neincasarilor;
• luarea de masuri pentru recuperarea creantelor scadente si neincasate, apeland la instantele de judecata acolo unde aceasta situatie extrema se impune ;
• cresterea vitezei de rotatie a mijloacelor circulante prin evitarea constituirii de stocuri cu miscare lenta si/sau fara miscare;
• asigurarea unei cresteri mai sustinute si a unui flux pozitiv de lichiditati prin: – implementarea de actiuni pe termen scurt si monitorizarea rezultatelor;
– analiza ritmica a marjelor de profit si a sistemului de preturi pentru gamele de produse si servicii comercializate;
– mentinerea sub control al pragului de profitabilitate;
• pastrarea disciplinei financiare instituita odata cu semnalarea primelor semne ale starii de insolventa;
• lichidarea partiala a patrimoniului, respectiv vanzarea unor elemente componente ale patrimoniului care nu afecteaza activitatea societatii.
• pentru sustinerea realizarii strategiei enuntate ior, in perioada de elaborare a prezentului plan de reorganizare s-a inceput din partea administratorului special activitatea de prezentare in fata creditorilor bancari a unor previziuni de cash-flow care sa demonstreze pe deoparte necesitatea acestui demers si pe de alta parte oportunitatea lui avand in vedere scopul planului de reorganiare;
Avantaje generale față de procedura falimentului
Falimentul unei societăți situează debitoarea și creditorii pe poziții antagonice, primii urmărind recuperarea integrală a creanței împotriva averii debitorului, iar acestia din urmă menținerea întreprinderii în viața comercială. Dacă în cazul falimentului interesele creditorilor exclud posibilitatea salvării intereselor debitorului, a cărui avere este vândută (lichidată) în întregime, în cazul reorganizării cele două deziderate se cumulează, debitorul continuându-și activitatea, cu consecința creșterii sale economice, iar creditorii profită de pe urma maximizării valorii averii și a lichidităților suplimentare obținute, realizându-și în acest fel creanțele într-o proporție superioară decât cea ce s-ar realiza în ipoteza falimentului.
Procesul de reorganizare comportă și alte avantaje: – Continuând activitatea de comert si de prestari servicii, crește considerabil gradul de vandabilitate al bunurilor unei societăți “active”, față de situația valorificării patrimoniului unei societăți „moarte”, nefuncționale (patrimoniu care, nefolosit, este supus degradării inevitabile până la momentul înstrăinării);
De asemenea, continuarea activității de servicii mărește considerabil șansele ca activul societății să fie vândut ca un ansamblu în stare de funcționare (ca afacere), chiar în eventualitatea nedorită a deschiderii procedurii de faliment. Societatea are costuri fixe (utilități, salarii, asigurari bunuri din patrimoniu, impozite, taxe, etc.), cheltuieli care nu pot fi amortizate decât prin continuarea activității de bază, precum și din obținerea de venituri din închirieri și valorificări ale bunurilor dispensabile activităților pe care societatea urmează a le desfășura.
Toate aceste cheltuieli, în cazul nefericit al falimentului societății, ar urma să fie plătite prioritar din valoarea bunurilor vândute, conform art. 121 pct. 1 din Legea nr. 85/2006 (ca și cheltuieli de conservare și administrare), împietând asupra valorii obținute din vânzare, și diminuând în mod direct gradul de satisfacere a creanțelor creditorilor.
Avantajele de ordin economic și social ale reorganizării sunt evidente, ținând cont de necesitatea menținerii în circuitul economic a unei societăți care si-a creat deja un brand in domeniul comerului si a serviciilor , pe plan local si zonal, este un agent economic de referință in peisajul economic din această zonă, a avut si are rezultate concretizate în obținerea unor importante cifre de afaceri.
Ca o concluzie generala, se poate afirma ca este de preferat acordarea sansei debitoarei de a implementa planul de reorganizareare, avand in vedere capacitatea reala economica si financiara a debitoarei de a surmonta situatia dificila in care se afla, prin realizarea masurilor prevazute expres in planul de reorganizare propus, cu efect pozitiv atat pentru creditorii acesteia care isi vor recupera creantele conform programului de plati, a colaboratorilor acesteia si mentinerea surselor de contributii la bugetele central si local.
In studiul de caz analizat societatea si-a incheiat cu success planul de reorganizare. Succesul depinde de valoarea debitelor si de capacitatea debitorului de a obtine finantare pentru acoperirea acestora. Faptul ca debitorul a sesizat la timp situatia dificila si a solicitat intrarea in insolventa a reusit prin implementarea planului de reorganizare oportun si bine fundamentat salvarea societatii.
Sucesul s-a datorat deciziilor administratorul
– declansarii procedurii la momentul sesizarii starii de iminenta
– reorganizarea nu a afectat increderea creditorilor, a investitorilor si a clientilor
– deciziile luate in cadrul procedurii au tinut de evolutia pietei produselor sau serviciilor ce constituie obiectul de activitate al debitorului
Unul dintre marele dezavantaje ale intrarii in insolventa consta in deficitul de imagine creat.
Concluzii generale .
În prezent, pretutindeni în lume, insolvența este o problemã de interes general
Dispariția unei întreprinderi este dramaticã, atât pentru debitor cât și pentru creditorii sãi, dar mai ales pentru salariații debitorului și familiile acestora. Efectul se poate extinde la regiunea în care este situatã întreprinderea, contribuind la diminuarea performanțelor economice. Reorganizarea presupune creativitate, curaj și onestitate. Doar așa poți convinge un creditor că ceea ce faci este absolut în regulă, că este protejat și interesul lui din punct de vedere juridic. Cu toate acestea numărul reorganizărilor reușite rămâne încă scăzut deoarece multe proceduri sunt deschise târziu Din 2007 până în 2014 procentul de reorganizări s-a triplat, dar ponderea acestora în numărul total de insolvențe, de circa 5%, rămâne încă scăzută. De asemenea, creditorii au interese divergente și, cel mai important, există o lipsă de surse de finanțare pentru planurile de reorganizare. Numarul redus al procedurilor de reorganizare din Romania este cauzat de lipsa de cultura economica , cei mai mulți dintre antreprenorii romani asimilănd procedura insolvenței cu falimentul.Principală cauza este că debitorii nu-și recunosc problemele și se ajunge târziu la insolvență, care este cerută în general de către creditor. De aceea, practicienii în insolvență recomandă, în cazul în care se dorește salvarea firmei, intrarea, de la primele semne de slăbiciune, într-o procedură de reorganizare.După acest pas apare cel mai important factor în nereușită reorganizării, care este lipsa de fresh money. În cadrul procedurii de reorganizare, banii pot proveni, printre altele, din restructurarea și continuarea activității, lichidarea unor bunurui din averea debitorului sau o combinație a celor două.
Planul de reorganizare poate ajunge la o reducere substanțială a datoriilor societății și ea se poate redresa. În unele cazuri de reorganizare se găsesc situații în care creditorii privați, furnizorii, reduc din creanțe. Cea mai mare problemă rămâne însă statul, creditorul fiscal ,nu acceptă planul de reorganizare dacă nu își primește toți banii.
Un rol important în eforturile de prevenție a insolvenței și l-ar putea asuma autoritățile, prin constituirea unor organisme specializate în diagnosticul precoce al insolvenței, prin construirea unui sistem informațional care să permit întreprinzătorilor să obțină consultanță în managementul de criză, precum și prin implementarea unor programe de promovare a recunoașterii timpurii a dificultăților financiare. Astfel de preocupări sunt de așteptat și de la organizațiile patronale, organizațiile profesionale ale comercianților, organizațiile profesionale ale practicienilor în insolvență, ale auditorilor, experților contabili și evaluatorilor, poate chiar de la sindicate
.Principalele propuneri, menite sa ajute societatile romanesti sa invinga cu succes perioadele de insolventa sunt :
– implementarea unei strategie nationala pentru educatie antreprenoriala atat in sistemul national de educatie cat si sub diverse programe de formare continua
-reducerea creantelor fiscale prin renuntarea la accesoriilor si a penalitatilor de intarziere calculate anterior perioadei de observatie
– asumarea raspunderii solidare a bancilor alaturi de debitor in momentul declansarii procedurii de insolventa prin revalcularea sumelor pretinse in limita bunurilor garantate in functie de valoarea de piata in momentul declansarii procedurii si nu in momentul acordarii creditelor
-cresterea duratei de implemntare a planului de reorganizare in functie de necesitatea fiecariu debitor
-acordarea de credite pentru redresare
– dezvoltarea si promovarea retelei romaneasti a platformelor de crowdfunding ( de finanțare )
– consultanță în managementul de criză,
– implementarea unor programe de promovare a recunoașterii timpurii a dificultăților financiare
Crowdfunding-ul – aparitie noua in zona finantarii start-up-urilor – este vazut din ce in ce mai mult ca o solutie pentru depasirea marii probleme a finantarii in stadiul incipient al afacerilor.
In concluzie, insolventa unei societati nu echivaleaza neaparat cu sfarsitul intreprinderii comerciale. Acesta poate fi un moment bun de reconsiderare a strategiei de afaceri si de utilizare a unui intreg arsenal de resurse, intre care si cea a redresarii in cadrul unei proceduri de reorganizare judiciara.Abordarea acestui domeniu atât de vast și totodată complex – al insolventei , a reprezentat o provocare menită să contribuie la elucidarea unor aspecte esențiale, definitorii pentru orientarea strategică a unei socitati aflate in dificultate financiară.
Fără a avea pretenția că am epuizat multitudinea aspectelor referitoare la acest domeniu, am evidențiat principalele aspecte ale implicatiilor procedurii de insolventei in contabilitatea societatilor românești.
BIBLIOGRAFIE
CARTI
Alexandru Buglea,Lorant Eros-Stark, Evaluarea întreprinderii – Teorie și aplicație Editura Mirton, Timișoara 2003
Delia Oprean ,Note de curs , Cluj Napoca 2009
N . Feleagă, I. Ionașcu, Tratat de contabilitate financiară, vol II, Editura Economica Bucuresti 1998
Matis D,.Contabilitatea operațiunilor speciale, Editura Intelcredo, Deva, 2003
Matiș, D. . Popa A. (2010), Contabilitate financiară, Ediția A III-a, Ed. Casa Cărții de Știință, Cluj-Napoca.
Matis Dumitru, Pop Atanasiu, „Contabilitate Financiara”, Editura Alma Mater, Cluj – Napoca , 2007.
Radu Bufan – Reorganizarea judiciară și falimentul, Editura Lumina Lex, București, 2001
Radu Bufan – Tratat de drept fiscal, Editura Lumina Lex,București, 2005
Ovidiu Constantin Bunget – Contabilitatea românească: între reformă și convergență, Editura Economică, București, 2005
Ovidiu Constantin Bunget – Repere ale evoluției contabilității, Editura Economică, Mirton, Timișoara, 2005
Mihail Epuran, Valeria Băbăiță, Carmen Imbrescu – Teoria contabilității, Editura Economică, București, 2004
Pântea, I.P., Bodea Gh. (2011), Contabilitatea financiară – Editura Intelcredo, Deva.
Rus , I. (2005), Contabilitatea managerială și calculația costurilor în economie, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca
Rus , I. (2008), Teorie și practică în contabilitatea de gestiune, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca
Sorin V Stan- Evaluarea întreprinderii; Editura IROVAL 2003.
LEGISLATIE
1.Legea 571/2003 coroborată cu HG 44/2004 privind Codul Fiscal cu norme metodologice de aplicare
2.Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în M.O. nr.454/2008
3..Legea nr. 85/2014 privind procedura insolvenței, publicată in Monitorul Oficial nr. 466 din data de 25 iunie 2014
4. Legea 31/1990 privind societățile comerciale republicata in Monitorul Oficial nr 1066/11.2004
5.Standarde Internaționale de Evaluare, Comitetul pentru
6.Standarde Internaționale de Evaluare, Ediția a VII-a, 2005
7. ISA 570 – STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE AUDIT 570 PRINCIPIUL CONTINUITĂȚII ACTIVITĂȚII
8. OMFP nr. 3055/2009 Pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, M.O. nr. 766 bis/10.11.2009.
9. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 91/2013 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență, publicată în Monitorul Oficial, Partea I, nr. 620 din 04.10.2013 10.Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004
SURSE INTERNET
http://www.wall-street.ro/
http://www.financiarul.ro/
http://www.euroavocatura.ro/
http://www.infolegal.ro/
http://jurisprudentacedo.com/
http://legeaz.net/
http://www.notiunidedrept.ro/
http://contabilul.manager.ro/
http://legestart.ro/
10. http://www.portalcontabilitate.ro/
REVISTE SI PUBLICATII
1.Ovidiu Bunget, Alin Dumitrescu – Aplicarea principiului continuității activității în
cazul entităților aflate în stare de insolvență, Revista Phoenix nr. 3/2005
2. Legea Insolvenței. Manual de Bune Practici,PricewaterhouseCoopers, 2005
BIBLIOGRAFIE
CARTI
Alexandru Buglea,Lorant Eros-Stark, Evaluarea întreprinderii – Teorie și aplicație Editura Mirton, Timișoara 2003
Delia Oprean ,Note de curs , Cluj Napoca 2009
N . Feleagă, I. Ionașcu, Tratat de contabilitate financiară, vol II, Editura Economica Bucuresti 1998
Matis D,.Contabilitatea operațiunilor speciale, Editura Intelcredo, Deva, 2003
Matiș, D. . Popa A. (2010), Contabilitate financiară, Ediția A III-a, Ed. Casa Cărții de Știință, Cluj-Napoca.
Matis Dumitru, Pop Atanasiu, „Contabilitate Financiara”, Editura Alma Mater, Cluj – Napoca , 2007.
Radu Bufan – Reorganizarea judiciară și falimentul, Editura Lumina Lex, București, 2001
Radu Bufan – Tratat de drept fiscal, Editura Lumina Lex,București, 2005
Ovidiu Constantin Bunget – Contabilitatea românească: între reformă și convergență, Editura Economică, București, 2005
Ovidiu Constantin Bunget – Repere ale evoluției contabilității, Editura Economică, Mirton, Timișoara, 2005
Mihail Epuran, Valeria Băbăiță, Carmen Imbrescu – Teoria contabilității, Editura Economică, București, 2004
Pântea, I.P., Bodea Gh. (2011), Contabilitatea financiară – Editura Intelcredo, Deva.
Rus , I. (2005), Contabilitatea managerială și calculația costurilor în economie, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca
Rus , I. (2008), Teorie și practică în contabilitatea de gestiune, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca
Sorin V Stan- Evaluarea întreprinderii; Editura IROVAL 2003.
LEGISLATIE
1.Legea 571/2003 coroborată cu HG 44/2004 privind Codul Fiscal cu norme metodologice de aplicare
2.Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în M.O. nr.454/2008
3..Legea nr. 85/2014 privind procedura insolvenței, publicată in Monitorul Oficial nr. 466 din data de 25 iunie 2014
4. Legea 31/1990 privind societățile comerciale republicata in Monitorul Oficial nr 1066/11.2004
5.Standarde Internaționale de Evaluare, Comitetul pentru
6.Standarde Internaționale de Evaluare, Ediția a VII-a, 2005
7. ISA 570 – STANDARDUL INTERNAȚIONAL DE AUDIT 570 PRINCIPIUL CONTINUITĂȚII ACTIVITĂȚII
8. OMFP nr. 3055/2009 Pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, M.O. nr. 766 bis/10.11.2009.
9. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 91/2013 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență, publicată în Monitorul Oficial, Partea I, nr. 620 din 04.10.2013 10.Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1753/2004
SURSE INTERNET
http://www.wall-street.ro/
http://www.financiarul.ro/
http://www.euroavocatura.ro/
http://www.infolegal.ro/
http://jurisprudentacedo.com/
http://legeaz.net/
http://www.notiunidedrept.ro/
http://contabilul.manager.ro/
http://legestart.ro/
10. http://www.portalcontabilitate.ro/
REVISTE SI PUBLICATII
1.Ovidiu Bunget, Alin Dumitrescu – Aplicarea principiului continuității activității în
cazul entităților aflate în stare de insolvență, Revista Phoenix nr. 3/2005
2. Legea Insolvenței. Manual de Bune Practici,PricewaterhouseCoopers, 2005
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Implicatiile Procedurii DE Insolventa In Contabilitatea Societatilor Comerciale (ID: 128085)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.