I.1 Definirea și formele de manifestare a evaziunii fiscale [624710]
1
CAPITOLUL I . FENOMENUL DE EVAZIUNE FISCALĂ
I.1 Definirea și formele de manifestare a evaziunii fiscale
Dimensiunea economiei subterane nu poate fi măsurată cu precizie, cifrele
variind de la o sursă la alta, dar totuși efectele acesteia se f ac din plin resimțite atât
asupra bugetului de stat, cât și asupra nivelului de trai al populației1.
O latură importantă a economiei subterane o constituie fenomenul evaziunii
fiscale, care este definită potrivit art.1 din Legea nr.241/2005 pentru combaterea
evaziunii fiscale drept “sustragerea prin orice mijloc, în întregime sau în parte, de
la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor
locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și fondurilor speciale extrabugetare de
către persoanele fizice și persoanele juridice române sau străine, denumite
contribuabili ”.
Calitatea de contribuabili și obligația de a plăti impozit o au persoanele care
realizează venituri, posedă anumite bunuri și au capac itate legală.
Contribuabilii, în calitatea lor de persoane fizice sau juridice care realizează
venituri și dețin bunuri mobile sau imobile ori desfășoară activități supuse
impozitelor și taxelor au obligația legală :
a) să declare, în termen de 5 zile de la înregistrare la organul fiscal pe a cărui rază
teritorială își au sediul, datele în legătură cu subunitățile constituite în sucursale,
filiale, puncte de lucru, depozite, magazine și cu oricare alte locuri în care se
desfășoară activitatea pr oducătoare de venit, băncile și conturile bancare în lei și în
valută, indiferent de locul unde funcțione ază, în țară sau în străinătate ;
b) să declare organului de control bunurile sau valorile impozabile depozitate în
alte locuri decât cele me nționate la aliniatul precedent ;
c) să comunice organelor fiscale competente în termen de 15 zile de la data când a
avut loc, orice schimbare intervenită în legătură cu date le prevăzute la punctele a și
b;
d) să evidențieze veniturile realizate și cheltuielile efectu ate în activitățile
desfășurate, prin întocmirea registrelor sau a oricăror alte documente prevăzute de
lege ;
e) să declare cu sinceritate veniturile realizate, bunurile mobile și imobiliare aflate
în proprietate sau obținute cu titlu legal, precum și alt e valori, care generează titluri
de creanță fiscală. Când legea nu prevede obligația de depunere a declarației de
impunere contribuabilii răspund de calcularea corectă a impozitelor și taxelor pe
care trebuie să le verse la buget, în condițiile prevăzute d e lege ;
f) să plătească la termen sumele datorate statului ;
g) să permită efectuarea controlului și să pună la dispoziția organelor de control
toate documentele contabile, evidențele și oricare alte elemente materiale sau
valorice, solicitate, în vederea cunoașterii realității obiectelor sau surselor
impozabile sau taxabile. Controlul contribuabililor cu privire la respectarea
1 Legea 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale, art.1.
2
dispozițiilor legale de organizare și desfășurare a activităților economice
producătoare de venituri impozabile sau bunuri supuse impozitelor și taxelor se
efectuează de către organele fiscale din cadrul Ministerului Finanțelor și din
unitățile teritoriale subordonate, Garda Financiară și alte persoane împuternicite de
lege.
Multitudinea obligațiilor pe care legile fiscal e le impun contribuabililor, ca
și, sau mai ales, povara acestor obligații au făcut să stimuleze, în toate timpurile,
ingeniozitatea contribuabililor în a inventa procedee de eludare a obligațiilor
fiscale. “Evaziun ea fiscală a fost întotdeauna în special activă și ingenioasă pentru
motivul că fiscul lovind indivizii în averea lor, îi ati nge în cel mai sensibil interes :
interesul bănesc”2.
Evaziunea fiscală este capitolul cel mai studiat din dreptul fiscal atât de
tehnicieni, cât și de teoretici eni, jurnaliști etc. Cu toate acestea, și în pofida a tot
ceea ce se scrie despre cauzele, modalitățile, amploarea, controlul sau sancțiunile
privitoare la evaziunea fiscală, cuvintele care desemnează acest fenomen sunt
imprecise, iar domeniul pe care -l explorează este incert.
Indiferent de modul în care a fost definit fenomenul de evaziune fiscală este
cert că el este condamnat pretutindeni. El persistă în toate țările și în toate
perioadele, în ciuda sancțiunilor de orice fel aplicate de către stat.
Astfel, în urma unui sondaj național efectuat în Franța, s -a relevat că aproape 20%
dintre contribuabili estimau că evaziunea fiscală este puțin sau deloc
condamnabilă, fapt care nu poate minimiza repercusiunile negative asupra
veniturilor bugetului de stat, asupra politicii bugetare a puterilor publice și chiar
asupra climatului social.
Ca formă de manifestare a evaziunii fiscale, economia subterană sau
economia neagră (black economy), concretizată prin munca la negru, vânzarea
ilegală de droguri etc. este estimată la 8% din produsul național brut în Marea
Britanie, 13% în Suedia, 12% în Belgia, 9% în Franța, Olanda, Germania.
În România, problema evaziunii fiscale capătă un interes major în primul
rând datorită existenței unei economii cu o lipsă accentuată de capital, atât la nivel
macroeconomic, pentru susținerea programelor naționale de restructurare, cât mai
ales la nivel micro -economic, unde fenomenul subcapitalizării este deosebit de
relevant.
De asemenea, tot nevoia de capital atrage după sine o situație precară a
veniturilor care trebuie să susțină bugetul de stat și care au ca destinație finanțarea
unor importante sectoare sociale ( sănătate, învățământ, cultură etc.)3
Încercând să concluzion ăm asupra diversității de opinii vizavi de noțiunile
de evaziune fiscală legală și ilegală, de fraudă fiscală legală și ilegală, considerăm
că există un singur fenomen care aduce atingere veniturilor fiscale ale bugetului de
stat, acela al evaziunii fiscal e, care în funcție de raportul față de lege al acțiunii de
atingere al ac estor drepturi fiscale poate fi :
2 Nicolae Hoan ță,Evaziunea Fiscală , Ed. a II -a, Editura C.H. Beck, București 2010, p.194
3 Ion Mihăilescu, Dan Chilarez, Sisteme comparate de impozite și taxe, Editura Independența Economică , 2002,
p.108
3
Evaziunea fiscală legală are în vedere subiecții contribuabili ce doresc o
evitare a plăților către stat prin diferite forme legale. Acest tip de evaziune pune în
evidență rezultatele inadvertențelor și lacunelor legislative, a normelor insuficiente.
În acest sens, contribuabilii folosesc o serie de mijloace, pentru a se sustrage cel
puțin parțial sau în totalitate de la plățile efective.
Dacă am analiza sintagma” evaziune legală”, din punct de vedere
gramatical, aceasta reprezintă mai întâi un non -sens literar și în cele din urmă o
antiteză juridică a termenilor. Astfel evaziunea, în genere, are sensul de sustragere
de la plata obligațiilor fiscale, iar legală conduce la respectarea normelor juridice.
În baza celor amintite anterior, evaziunea fiscală licită reprezintă în viziunea unor
econimiști o manifestare a economiei oficiale ce are un caracter dual. Acest lucru
se datorează faptului că, în general, politicile fiscale promovate de organele publice
nu au o bază bine structurată, neexplicând concret cazurile ce reprezintă infracțiuni
de natură fiscală. Astfel, contribuabilul este mereu în căutarea unei poziții
avantajoase în ce ea ce privește sarcinile sale fiscale.
Poate fi luat ca exemplu un contabil, care prin atribuțiile sale, oferă, cu sau
fără rea voință, o declarație incompletă către organele fiscale. Alteori, acestea din
urmă, din neatenție, comit anumite ero ri de calcul asupra venitului impozabil și
implicit al impozitului. În practică, cazurile de evaziune fiscală legală sunt extrem
de variate, în funcție de defectele legislației dar și de îndemânarea contribuabilului.
Cele mai reprezentative ca zuri, ce se pot încadra în evaziunea fiscală licită,
legală sunt4:
a) în momentul formării fondurilor de amortizare,respectiv de rezervă, se depășește
nivel admis, rezultând astfel o micșorare a veniturilor impozabile;
b) facilitățile acordate de stat so cietăților comerciale cu privire la reducerea
impozitului pe venit, în vederea achiziționării de echipamente tehnice, mașini;
c) asocierile de familie; în acest caz se apelează la o impunere separată a
obligațiilor fiscale pe fiecare asociat;
d) în cazul în care o familie obține un venit, acesta în mod egal va fi împărțit între
membrii săi, fără a se lua în considerare capacitatea contributivă, obținându -se
astfel o micșorare a impozitului datorat la stat;
e) situații în care, în favoarea copiilor, se vo r constitui de către părinți unele
depozite de fonduri;
f) în cazul în care o persoană obține venituri ca persoană fizică dar și ca societate
privată, aceasta poate opta pentru sistemul de impunere ce se aplică celei de -a doua
surse de venit. În acest caz , subiectul va fi scutit de o anumită sumă de bani,
deoarec e va primi anumite facilități;
g) situațiile când plătitorul realizează cheltuieli de cercetare, instruire profesională
a angajaților, sau alte obiective de interes național; astfel din masa impoz abilă
totală i se vor acorda anumite reduceri fiscale;
h) din venitul impozabil se scade echivalentul cheltuielilor de protocol, cheltuieli
ce țin de reclamă și publicitate;
4 Nicolae Hoan ță ,Evaziunea Fiscal ă, Ed. a II -a, Editura C.H. Beck, București 2010, p.180
4
i) facilități obținute de la organele legislative în cazul subiectul impozitului sprjină
o serie de actitivăți sportive, științifice, etc .
Evaziunea fiscală ilicită,ilegală (frauda fiscală) are la bază încălcarea într –
un mod flagrant a legii. În general, această formă a evaziunii are ca principal
subiect contribuabilul c e are intenția să se sustragă deliberat de la plata
impozitelor fiscale. Dacă ar fi să oferim o imagine mai clară, se poate spune că
acest tip de evaziune presupune tăinurea obiectului impozabil, subaprecierea
mărimii materiei impozabile și nu în ultimul rând utilizarea unor mijloace prin care
individual se eschivează de la plata dărilor către stat.
Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale în
România clasifică ca infracțiuni:
a) ascunderea bunului ori a sursei impoz abile sau taxabile;
b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele contabile ori în alte
documente legale, a operațiunilor comerciale effectua te sau a veniturilor realizate;
c) evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care
nu au la bază operațiuni reale ori evidenț ierea altor operațiuni fictive;
d) alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor
de taxat ori de marcat electronice fiscal sau alte mijloace de stocare a datelo r;
e) executarea de evidențe contabile duble, folosindu -se înscrisuri sau alte mijloace
de stocare a datelor;
f) sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscal sau vamale, prin
nedeclararea, declararea fictive ori declararea inexactă cu priv ire la sediile
principale sau secund are ale persoanelor verificate;
g) substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terțe
personae a bunurilor sechestrate în conformitate cu prevederile Codului de
procedură fiscal și ale Codului de procedură penală;”
Pe lângă faptele prevăzute în Legea 254/2005 privind prevenirea și
combaterea evaziunii fiscale și menționate anterior în cadrul activității fiscale se
mai cunosc și următoarele tipuri de fraude fiscale:
1) Frauda realizată pe termen lung – manifestată de întreprinzătorii care pentru o
anumită perioadă de timp își plătesc impozitele regulat și la termen, iar apoi brusc
își proclamă falimentul, dar nu înainte de a -și transfe ra tot profitul în străinatate;
2) Frauda pe termen scu rt – se intâlnește în cazul întreprinderilor abia înființate
care cer rambursarea TVA de la organele fiscale. Imediat după ce are loc
rambursare, societatea se declară în schisă, iar plătitorul dispare;
3) Sindromul „ Phoenix” – presupune ca firma plătitoar e de TVA să -și declare
falimentul, iar apoi să apară o nouă societa te condusă de același director;
4) Sindromul „ companiilor multiple” – are în vedere înscrierea unui număr mai
mare de firme, printre acestea regăsindu -se și unele fantomă;
5) Manipulările insignifiante – neluarea în considerare a unor pagini ale
registrelor contabile, realizarea incorectă a unui decont de TVA, etc.
În acest moment la nivel național este destul de greu de trasa t o linie care să
despartă cele două forme ale evaziu nii fiscale, acestea întrepătrundu -se. Astfel,
contribuabilui este cel care decide dacă își va plăti obligațiile respectând în acest
5
mod legea sau va realiza o interpretare a ei pentru a exploata lipsurile probabile. În
acest fel ar fi necesară o analiză c e trebuie facută asupra activităților ce se regăsesc
pe fiecare palier.
Tabel nr.1.1 – Zonele referitoare la evaziunea fiscală
Zona ilegală Frauda fiscală
Zona gri Abuzul de drept
Interpretabilitatea și manipularea legilor fiscal la limita legalului
Zona legală Promovarea exonerării și facilităților fiscal, conform cadrului legal
Eroarea involuntară, fără element intenționat
Abstinența factorului de muncă
Respectarea legii
Sursă : Dragoș Pătroi, Evaziunea fiscală între latura permisivă, aspect contrave nțional și
caracter infracțional, Ediția a doua, Editura Economică, București, 2007, p.125
Comisia Europenă printr -un raport5 din mai 2013, recomandă ca la nivel
național fiecare stat să -și pună în aplicare îndrumările corespunzătoare pentru a-și
îndrepta guvernanța fiscală. Astfel se vor impune ca măsuri: elaborarea unor
strategii care să prevină evaziunea fiscală, folosirea tot mai profundă a
informațiilor provenite de la terți, întocmirea unor declarații precompletate,
reducerea gradului ri dicat al economiei subterane prin practicarea unor sanțiuni de
natură penală pentru cei ce fac angajari fără norme legale sau acordarea de
stimulente monetare î n cazul declarării veniturilor.
Conform autorilor Dan Drosu Șaguna și Pătru Rotaru, în lucrarea Drept
Financiar și Bugetar , evaziunea fiscală se face prin intermediul a trei modalități6:
1. apariția și dezvoltarea evaziunii este însăși rezultatul unui regim fiscal
propice și lacunar în același timp;
2. dorința contribuabilului de a nu declara î ntr-un mod corect și sincer actul
impozabil și mărimea impozitului cuvenit. În acest sens, evaziunea fiscală
are în vedere o plată cât mai redusă către stat;
3. utilizarea unor mijloace nelegale prin care nu se respectă legislația
financiară;
Pe lânga aceste trei modalități enumerate anterior, evaziunea poate fi și
rezultatul unei presiuni fiscale foarte mare. De altfel principalul vinovat în
existența acestui fenomen de mare amploare, putem spune că este legiuitorul.
În urma unor anali ze ce au fost realizate la nivel național, s -au putut pune în
evidență o serie de ilegalități manifestate sub forma evaziunii fiscale:
a) Înființarea unor afaceri ilegale sub tutela unor mari întreprinderi industriale de
către persoane care se află într -o strână legătură cu managerii complexelor, care
prin puterea lor de influență pot transfera sume de bani foarte însemnate;
5 http://ec.europa.eu/europe2020/pdf/tax_ro.pdf
6 Șaguna, D.D., Rotaru, P., Drept Financiar și Bugetar , Editura All Beck, București, 2003, p.230
6
b) Transferul ilegal în paradisurile fiscale a valutei de către acționarii și asociații de
firme;
c) Formarea unor zone defavorizate , transformate apoi în adevărate puncte
evazioniste prin micșorarea taxelor provenite din TVA, precum și a impozitului
aferent profitului;
d) Activitățile desfășurate de organizațiile non -profit, sub ideea de ocupație
caritabilă, ce au dezvoltat ample proce se de evaziune prin obținerea cu titlul de
sponsorizare a anumitor sume de bani din partea unor agenți economici. În schimb,
aceste asociații oferă în cadrul manifestărilor publice publicitate. Tot în această
categorie, pot fi incluse și cluburile sportive care primesc sponsorizări și nu sunt
finanțate propriu -zis.
e) Activitatea din procesul de prelucrare petrolier are în vedere rafinarea unor
produse neaccizate, care inițial sunt trecute în acte ca fiind folosite doar în scop
industrial. Ulterior, după o înregistrare fictivă în contabilitatea unor societăți
comerciale, produsele respective ajung în benzinării;
f) Comercializarea de băuturi alcoolice, prin care se dorește uneori sustragerea de
la plata accizelor.
Indiferent de forma de manifesta re a evaziunii fiscale, se poate remarca
totuși faptul că de cele mai multe ori implicate în aceste cazuri sunt persoanele
juridice . Astfel se creează acele firme „fantomă” prin care se încearcă obținerea
unor avantaje fiscale, motivarea diminuării impozit elor dar și a provenie nței și
destinației mărfurilor.
I.2 Evaziunea fiscal ă – consecință a creșterii presiunii fiscale. Curba Laffer
Curba Laffer evidențiază legatura dintre rata presiunii fiscale și fluxul
încasă rilor fiscale. Pentru Laffer, legă tura dintre venitul fiscal și rata de impozitare
este reprezentată prin funcț ia:
VF=Rf x Bazaimp .
unde :
VF= venituri fiscale;
Rf= rata fiscalităț ii;
Baza imp.= baza impozabilă .
Această legatură a fost remarcată pentru prima dată în 1776 când Adam
Smith exprima o idee conform căreia rate ale fiscalităț ii prea ridicate distrug baza
de impozitare. Acest concept este formulat concret de economistul Laffer în ani i
1980, folosindu -se de o “curbă” ce va pune în relaț ie rata f iscalității (presiunea
fiscală) ș i volumul ve niturilor fiscale. Ideea de bază de la care a pornit Laffer a
fost aceea conform căreia modifică rile ra tei de fiscalitate pot avea două efecte
asupra veniturilor fiscale:
– efectul aritmetic;
– efectul economic.
Efectul aritmetic se referă la faptul că atunci când rata fiscalității scade ș i
veniturile fiscale (exprimate pe uni tate de venit impozabil) vor scă dea. În c az
7
contrar, când rata fiscalității creș te, efectul aritmetic va face ca veniturile fisc ale
colectate pe unitate de venit impozabil să crească .
Efectul economic, însă , con duce la un impact pozitiv al scă derii rate i de
fiscalitate asupra muncii și producției și, deci ș i asupra baz ei de impozitare. În
schimb creșterea ratei fiscalit ății va avea un efect economic i nvers, de penalizare a
participării la activităț ile impozabile. Astfel, efectul aritmetic va acționa
întotdeauna invers față de efect ul economic. În momentul combinării celor două
tipuri de efecte, consecințele modifică rii ratei de fiscalitate asupra veniturilor
fiscale nu mai sunt atât de evidente.
Concept ul de curba Laffer se reprezintă grafic în Figura nr.1.1.
unde:
Rf optim = rata fiscalităț ii optime.
Astfel, la o rata a fiscalității de 0%, dator ită efectului aritmetic veniturile
fiscale vor fi zero. La o rata a fiscalității de 100%, datorită efectului economic
veniturile fiscale vor fi tot zero. Nivelul de venituri fiscale obținut între aceste două
extreme ale ratei fiscalității este greu de prec izat, însă putem sp une că pentru a
atrage acelaș i nivel de ven ituri fiscale putem utiliza două rate ale fiscalităț ii:
– o rată de fiscalitate mare aplicată la o bază impozabilă mică (în zona B) sau
– o rată de fiscalitate mică aplicată la o bază impozabilă mare (zona A).
Ca urma re, dacă ne situăm în zona A, orice creștere a ratei fiscalității până
la Rf optim va genera creș terea veniturilor fiscale (efectul aritmetic fiind deci mai
puternic decât cel economic), dacă ne situăm în zona B orice creș tere a ratei
fiscalităț ii va gener a scă derea veniturilor fiscale (în acest caz efectul economic
fiind mai puternic decât efectu l aritmetic). De aceea considerăm zona A ca find
zona tolerabilă sau admisibilă a curbei Laffer iar z ona B ca fiind zona intolera bilă
sau inadmisibilă .
Zona A sau admisibil ă este zona în care subiec ții economici “accept ă”
creșterea presiunii fiscale, deoarece doresc o cantitate superioar ă de utilit ăți
publice. Încas ările fiscale cresc de și se produce o reducere treptat ă a materiei
impozabile.
8
Zona B sau inadmisibil ă este zona în care o parte tot mai important ă din
veniturile factorilor este preluat ă de stat. În consecin ță, subiec ții din economie î și
restrâng activit ățile impozabile și în mod direct materia im pozabil ă se reduce.
Pe m ăsură ce presiunea fiscal ă crește se produce o sc ădere a produc ției și
implicit a încas ărilor fiscale.
Presiunea fiscal ă din zona inadmisibil ă determin ă redistribuiri inutile de
venit, egalizarea prin constrâ ngerea public ă a subiec ților și descurajarea
activit ăților economice, a ini țiativelor individuale și asum ării riscurilor.
Astfel, teoria recomand ă ca o politic ă de impozitare optimă trebuie să
mențină presiunea fiscală în zona admisibilă A. Pen tru aceasta însă trebuie
determinat acel punct de op tim, respectiv presiunea fiscală optimă , lucru con siderat
de majoritatea specialiș tilor imposibil de determinat.
Argumentul lui Laffer are anumite lacune, acesta neluând în considerare
posibil ele conjuncturi economice. În situația când rata de creștere a activității
economice este ridicată , s-ar putea ca stimulentul fiscal (r educerea ratei de
impozitare) să aibă efecte pozitive, dar nu același lucru se întâmplă atunci când
activitatea economic ă cunoaște o descreș tere.
I.3 Evaziunea fiscală și fenomenul corupției
Evaziunea fiscală și fenomenul de corupție sunt considerate două dintre
cele mai mari probleme de natură economico -financiară cu care se confruntă
omenirea. Corupția se re găsește în diverse domenii, însă cu precădere, la fel ca
evaziunea, în cadrul bugetar și fiscal. Referitor la legătura dintre aceste două
fenomene, adică cea de a obține mijloace bănești prin diferite metode nelegale,
putem spune că evaziunea fiscală și c orupția se întrepătrund. În acest sens, corupția
apare ca “ factor favorizant și co nsecință a evaziunii fiscale.”7
Dacă ar fi să dezvoltăm acest subiect ce face trimitere la această legătură, în
opinia lui Nicolae Hoanță8, corupția poate reprez enta un factor favorizant,
deoarece:
Corupția este privită ca o modalitate folosită de către întreprinderile mici și
mijlocii pentru ca organele fiscale să -și diminueze presiunea fiscală asupra
lor, în comparație cu alte firme. În acest sens, este lesne de înțeles de ce la
ora actuală se întâlnesc tot mai multe cazuri de evaziune fiscală la nivel
microeconomic;
Corupția oferă aleșilor politici posibilitatea de a reglementa măsurile
legislative în favoarea celor implicați în activitatea de evaziune fiscală;
Corupția este folosită chiar de însăși organele de state pentru a favoriza
evazioniștii;
Ca și rezultat al evaziunii fiscale, corupția apare datoriă folosirii acelor
sume de bani care au fost obținute într -un mod nejustificat și fraudulos. În a cest
7 Hoanță, N., Evaziunea Fiscală , Ed. a II -a, Editura C .H. Beck, București 2010, p.241
8 Ibidem, p.242
9
sens, persoana care a corupt și a făcut evaziune, automat a obținut anumite sume,
din care, ulterior, o parte le va folosi pentru a -și mări aria de „legături”.
Corupția poate fi privită ca rezultat al unor cauze politice,psihologice,
socia le. Dintre toate acestea, latura economică poate fi considerat principalul
considerent al corupției. Din acest motiv, v om enumera o serie de elemente9 ce se
regăsesc la baza acestui fenomen:
1. Resursele limitate;
2. Acțiunea conștientă de a obține avantaje din partea organelor;
3. Finanțare proprie;
4. Piață proprie;
5. Presupune obținerea unui anumit profit;
6. Satisface o serie de nevoi;
La fel ca și evaziunea fiscală, corupția se desfășoară la diferite trepte ale
sociețății, pornind de la oameni politici până la nivelul organelor de control.
Oportunitățile de corupție se manifestă mai mult cu cât legea permite acest lucru.
Spre exemplu, un funcționar din corpul de control fiscal va fi înclinat spre a
întocmi fapte nelegale doar dacă legea îi permite. În acest sens, aceste oportunități
vor crește cu cât legislația este mai complexă și mai greu de interpretat.
Corupția se regăsește la nivel direct proporțional cu evaziunea fiscală,
prezentă la scară largă în cadrul economiei. Astfel, contribuabilul ev azionist în
dorința sa de a corupe pentru interese proprii, va spori nivelul mitei acordate.
Creșterea acestui fenomen atrage după sine automat, o altă serie probleme
ce se răsfrâng la nivel macroeconomic. În acest sens, nivelul veniturilor fis cale se
micșorează, conducând la o scădere a PIB -ului sau chiar la încetinire a creșterii
economice.
Nu întotdeauna un sistem fiscal complex oferă avantaje economice, ci
dimpotrivă un grad mare al fiscalității poate fi principalul factor în apa riția celor
două fenomene. Dacă ar fi să luăm exemplul României, este bine cunoscut faptul
că nivelul cotei TVA este unul dintre cele mai mari de la nivelul Uniunii Europene.
Cu toate acestea, veniturile obținute nu sunt cele la care se așteaptă autorități le
statului. Acest lucru se datorează faptului că evaziunea fiscală și fenomenul de
corupție pe această latură se află la un nivel ridicat.
O altă cauză a apariției acestor fapte este reprezentată de modificările de
personal ce au loc în cadrul administrației fiscale. Pe lângă faptul că schimbările
sunt dese, nivelul salarial al funcționarilor este unul mic. Astfel este lesne de
înțeles, de ce aceștea sunt supuși corupției.
Conform Raportului Comisiei Europene cu privire la Mecanis mul De
Cooparare și Verificare10, România în anul 2013 nu a obținut rezultate remarcabile
cu privire la combaterea fenomenului de corupție. Cu toate acestea, Comisia
Europeană a ținut să sublienieze faptul că au existat totuși progrese în acest sens, la
Agenț iile Anticorupție, în cadrul Președinției dar și a Guvernului. Într -o țară unde
nivelul evaziunii fiscale și implicit cel al corupției este ridicat, este greu de apreciat
9 Hoanță, N., Evaziunea Fiscală , Ed. a II -a, Editura C.H. Beck, București 2010, p.243
10 http://www.transpa rency.org.ro/stiri/comunicate_de_presa/2013/30ianuarie/index.html
10
eficacitatea instituțiilor în lupta cu aceste fenomene. De altfel, un rol important î n
descoperirea actelor evazioniste și de corupție, l -a avut mass -media. Cu toate
acestea, din numărul total de cazuri semnalate doar 20% la sută au fost supuse
controalelor.
Agenții economici și nu numai, prin comportamentul lor, de a nu achita la
timp contribuțiile către stat, fac ca nivelul fiscalității să crească de la an la an. Dacă
ar fi să facem o simplă analiză vom putea observa faptul că evaziunea fiscală și
implicit fenomenul de corupție vor scădea odată cu aplicarea unui sistem fiscal
mult mai simplist. Totuși aceste două fenomene sunt au pus bazele unei societăți
slabe din toate punctele de vedere. Pentru o țară ca România ce dorește să se
alinieze la standardele Uniunii Europene, reformele în combaterea acestor două
”boli” ale vieții cotidiene, trebuie sa fie mult mai aspre, concomitent apelându -se și
la o observare atentă.
CAPITOLUL II . ROLUL INSPECȚIEI FISCALE ÎN DEPISTAREA ȘI
COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE
II.1.Obiectul, rolul, funcțiil e și formele inspecției fiscale
Odată cu dezvoltarea afacerilor, fiecare operație este generatoare de un
element fiscal. Impozitele și taxele fiscale penetrează tot ce este act de comerț,
acumulare și distribuire de resurse, precum și intersecția între întreprindere și
mediu economic -social.
Existența unei fiscalități a întreprinderii generează necesitatea creării unui
sistem informațional care să gestioneze mulțimea regulilor fiscale privind obiectul
impunerii, baza de calcul, cota de impozitare, termenul de plată, facilităț ile și
penalitățile fiscale. Un asemenea sistem trebuie să aibă un caracter preventiv și
asiguratoriu privind drepturile și obligațiile fiscale, precum și sancțiunile în cazul
neregulilor.11
Inspecția fiscală are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalității
și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii
obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislației fiscale și
contabile, stabilirea diferențelor obligațiilor de plată, precu m și a accesoriilor
aferente acestora.12
Potrivit legii, inspecția fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor,
indiferent de forma lor de organizare, care au obligații de stabilire, reținere și plată
a impozitelor și taxelor și a altor oblig ații fiscale prevăzute de lege.
Inspecția fiscală se exercită nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de
Administrare Fiscală. În cadrul acesteia Direcția generală de inspecție fiscală are
competență de inspecție fiscală pe întreg teritoriul țării, și se exercită de către
11 Grigore Gheorghe – Contabilitatea și fiscalitatea întreprinderii – Fundația pentru Management și Marketing –
București, 2001, pag.2
12Legea 207 /2015 privind Codul de procedură fiscală, art. 86
11
organele de inspecție fiscală. Acestea, pentru a -și îndeplini atribuțiile, vor proceda
la :
– examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului ;
– verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu c ele din
evidența contabilă a contribuabilului ;
– discutarea constatărilor și solicitarea de explicații scrise de la reprezentanții
legali ai contribuabililor sau împuterniciții acestora , după caz ;
– solicitarea de informații de la terți ;
– stabilirea de dife rențe de obligații fiscale de plată ;
– verificarea locurilor unde se realizează activități generatoare de venituri
impozabile ;
– dispunerea măsurilor asiguratorii în condițiile legii;
– efectuarea de investigații fiscale ;
– aplicarea de sancțiuni potrivit preve derilor legale.
Contribuabilii sunt obligați să declare cu sinceritate la termenele legale
veniturile realizate, bunurile mobile și imobile aflate în proprietate sau obținute cu
orice titlu legal, precum și alte valori care generează titluri de creanță fiscală. Când
legea nu prevede obligația de depunere a declarației de impunere, contribuabilii
răspund de calcularea corectă a obligațiilor fiscale, in condițiile prevăzute de lege.
De asemenea, contribuabili sunt obligați să evidențieze veniturile realizate și
cheltuielile efectuate din activitățile desfășurate, prin întocmirea registrelor sau a
oricăror documente prevăzute de lege.
Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în timpul programului de lucru al
contribuabilului. Inspecția fiscală se poate desfășura și în afara programului de
lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia și cu aprobarea
conducătorului organului fiscal. În toate cazurile, indiferent dacă contribuabilul a
fost sau nu înștiințat în prealabil asupra i nspecției, organul fiscal are obligația să
prezinte contribuabilului legitimația de inspecție și ordinul de serviciu semnat de
conducătorul organului de control. Începerea inspecției fiscale trebuie consemnată
în registrul unic de control.
Contribuabilul trebuie să pună la dispoziția organelor fiscale un spațiu
adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Dacă
contribuabilul nu poate asigura un spațiu de lucru adecvat inspecției, atunci
organele de inspecție propun în scris în vederea aprobării, la începerea acțiunii,
conducătorului organului de inspecție fiscală alt loc de desfășurare a inspecției.
Decizia conducătorului organului fiscal cu privire la locul desfășurării
inspecției fiscale se transmite ș i contribuabilului printr -o adresă, înregistrată la
acesta. Inspecția fiscală poate avea loc la domiciliul administratorului sau
asociatului numai în cazul când :
– locuința contribuabilului este utilizată pentru obținerea de venituri ;
– activitatea impozabil ă se desfășoară la domiciliul contribuabilului.
Contribuabilul, pe întreaga durată a inspecției fiscale, poate beneficia de
asistență de specialitate sau juridică.
12
Funcționarii publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu ma i
dețin aceasta calitate, sunt obligați, în condițiile legii, să păstreze secretul asupra
informațiilor pe care le dețin ca urmare a exercitării atribuțiilor de serviciu. Totuși,
informațiile referitoare la impozite, taxe și alte obligații fiscale ale plăt itorilor pot fi
transmise numai :
– autorităților publice, în scopul îndeplinirii obligațiilor prevăzute de lege ;
– autorităților fiscale ale altor țări, în condiții de reciprocitate, în baza unor
convenții ;
– autorităților judiciare competente, potrivit legi i.
Autoritatea care primește informații fiscale este obligată să păstreze
secretul asupra informațiilor primite. Nerespectarea obligației de păstrare a
secretului fiscal atrage răspunderea potrivit legii. Pe parcursul desfășurării
inspecției , organului fiscal îi este permis să ia sau să facă copii după oricare
documente sau înregistrare contabilă, precum și să rețina orice document sau
element material care poate constitui o probă sau o dovadă în determinarea
obligațiilor fiscale ale contribuab ilului.
În scopul desfășurării inspecției în condiții optime, contribuabilul are
obligația să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat să
dea informații, să prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale to ate
documentele, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt
relevante din punct de vedere fiscal. La începerea inspecției fiscale, contribuabilul
va fi informat că poate numi persoane care să dea informații. Dacă informațiile
contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci
inspectorul fiscal se poate adresa și altor persoane pentru obținerea de informații.
II.2.Procedee, tehnici și instrumente de inspecție fiscal ă
Sistemul fiscal , în general, este rezultatul apariției și înmulțirii trebuințelor
publice, al comunităților umane, cristalizându -se în același timp cu aparițiile statale
în istorie. De aceea, finanțele unui stat ( ca și sistemul său fiscal) sunt în strânsă
legătură cu situaț ia lui politică, socială și economică, între regimul politic și
Finanțe existând o puternică interdependență.13
Sistemul fiscal reprezintă modul de cercetare și acțiune, procedeele și
modalitățile de investigare în vederea prevenirii constatării cazurilor de sustragere
de la calcularea, evidența și plata impozitelor și taxelor cuvenite statului.
Sistemul fiscal reprezintă unul din instrumentele cele mai importante pe
care statul le folosește în conducerea activității economice social e, în vederea
îndeplinirii în bune condiții a tuturor funcțiilor sale .
Funcții ale sistemului fiscal :
1. de asigurare a resurselor financiare necesare statului pentru finanțarea
acțiunilor ce decurg din îndeplinirea funcțiilor sale ( învățământ, cultură,
artă, sănătate, asistență socială, administrația de stat, ordine publică.)
13 Ion Scarlat, Dan Vilaia, Marin Menu – Control financiar -bancar – Ed. Independența Economică, 2000, pag. 89
13
2. o funcție economică de stimulare a bunei desfășurări a activității agenților
economici ;
3. o funcție socială în sensul favorizării categoriilor de agenți economici ce
își desfășoară acti vitatea în condiții mai dezavantajoase decât cele
normale ;
4. o funcție de control . Pârghiile financiare oferite de sistemul fiscal sub
forma impozitelor și taxelor sau posibilitatea statului să exercite controlul
asupra economie i prin aparatul său de contro l.14
Sistemul fiscal trebuie înțeles, ca un tot unitar, format din patru componente :
– totalitatea impozitelor și celorlalte venituri ale statului ce reprezintă surse de
bază (venituri fiscale) ale bugetului de stat ;
– legislația fiscală (reglementările legis lative de natură fiscală) reprezintă
cadrul care definește prin legi sau alte acte normative, dreptul de creanța
fiscală a statului asupra contribuabilului ;
– mecanismul fiscal reprezintă ansamblul de metode tehnice și instrumente
fiscale care permite dimen sionarea, așezarea și perceperea impozitelor ;
– Aplicarea legilor, asigurarea unei bune funcționalități a mecanismului fiscal
și realizarea creanțelor fiscale impun existența, organizarea și funcționarea
unor organe speciale ale statului , respectiv a unui aparat fiscal .
Aparatul fiscal, ca parte componentă a sistemului fiscal, își realizează
funcțiile de dimensionare, așezare, urmărire și încasare a impozitelor și taxelor,
prin inspecția fiscală.
Inspecția fiscală se exercită nemijl ocit și neîngrădit prin Agenția Națională
de Administrare Fiscală, iar la nivel teritorial de către Direcția generală de
inspecție fiscală , prin organele de inspecție fiscală.15
Inspecția fiscală, indiferent de cine este realizată presupune rea lizarea unor
reguli unitare de acțiune și adaptare a unor procedee, tehnici, și modalitatea sau
instrumentele de control specifice, care rămân general valabile.
Formele de inspecție fiscală sunt :
A. inspecția fiscală generală . Inspecția fiscală este generală atunci când are ca
obiect verificarea în totalitate a situației fiscale a contribuabilului în legătura cu
toate obligațiile fiscale și sunt în competența organului de inspecție fiscală.
B. inspecția fiscală parțială . Inspecția fiscală este parțială atunci câ nd are ca
obiect verificarea uneia sau mai multor obligații fiscale și sunt în competența
organului de inspecție fiscală.
Inspecția fiscală parțială se realizează, de regulă, atunci când :
a) este prevăzută în acte normative ;
b) se realizează o acțiune de regularizare a unor obligații fiscale ;
c) este dispusă prin decizia de reverificare urmare a soluționării contestației ;
d) se solicită, de către unele instituții abilitate ale statului, clarificarea unor aspecte
privind situația fiscală a co ntribuabilului
14 Ion Scarlat, Dan Vilaia, Marin Meniu – Control financiar -bancar, Ed. Independența Economică, 2000, pag.107
15 Legea 207/2015 privind Codul de P rocedură Fiscală, art. 91
14
e) există solicitări fundamentate, aprobate de conducătorul organului de inspecție
fiscală .
În realizarea atribuțiilor inspecția fiscala poate aplica urm ătoarele proceduri
de control :
a) controlul prin sondaj , care constă în activi tatea de verificare selectivă a
documentelor și operațiunilor semnificative în care sunt reflectate, modul de
calcul, de evidențiere și de plată a obligațiilor fiscale datorate bugetului de stat;
b) controlul inopinat , care constă în activitatea de verificare faptică și
documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existența unor
fapte de încălcare a legislației fiscale, fără anunțarea în prealabil a
contribuabilului;
c) controlul încrucișat , care constă în verificarea documentelor și operați unilor
impozabile ale contribuabilului în corelație cu cele deținute de alte persoane.16
Utilizarea procedeelor de control se poate face individual sau combinat în
funcție de scopul, obiectivele, complexitatea, dificultățile, specificul și perio ada
inspecției fiscale.
Controlul prin sondaj implică verificarea parțială a unor operațiuni sau
perioade semnificative. Atunci când la un control prin sondaj se constată fapte ce
ar putea întruni elemente constitutive ale unor infracțiuni, ver ificarea se va extinde
asupra tuturor documentelor și operațiunilor relevante pentru faptele constatate.
Controlul inopinat implică verificarea faptică și documentară, fără
înștiințarea deținătorului incintei, depozitului, localului, mijlocului de transport, ori
în orice alt loc unde se produc, depozitează sau se transportă mărfuri sau se
prestează servicii, cu scopul surprinderii fenomenului în desfășurare sau atunci
când există informații, sesizări cu privire la derularea unor operațiuni ce po t întruni
elemente de evaziune fiscală.
Controlul încrucișat implică verificarea conformității datelor existente la
un contribuabil prin compararea lor cu informațiile, elementele și/sau evidențele
deținute de alte organe fiscale, clienți, furn izori, organe vamale, alte instituții sau
persoane fizice și juridice.
II.3.Modalități de efectuare și finalizare a inspecției fiscale
Orice plătitor, persoană juridică, care potrivit legii are obligația să
efectueze calculul impo zitului, trebuie să întocmească și să depună declarații sau
deconturi, denumite declarații fiscale, la termenele stabilite prin Codul Fiscal.
Inspecția fiscală se poate efectua asupra declarațiilor și celorlalte acte
depuse de contr ibuabil în scopul obținerii unor deduceri, restituiri, rambursări sau
în alte scopuri, fără deplasarea organului de inspecție fiscală la sediul sau la
domiciliul acestuia. În acest caz, organul de inspecție poate solicita
contribuabilului orice informație, justificare sau clasificare referitoare la
declarațiile sau documentele depuse, printr -o scrisoare sau prin convocarea
acestuia la sediul unității fiscale. Scrisoarea sau adresa de convocare trebuie să
16 Legea 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, art.89
15
cuprindă în mod obligatoriu termenul până la care con tribuabilul să transmită
răspunsul, respectiv data la care să se prezinte la unitatea fiscală, precum și
problemele care se vor discuta cu ocazia întrevederii.
Inspecția fiscală la sediu sau la domiciliul contribuabilului se desfășoară în
princ ipal pe baza înregistrărilor și evidențelor contabile pentru contribuabilii care,
potrivit legii, sunt obligați să țină astfel de evidențe a documentelor primare, care
au stat la baza acestor înregistrări sau pe baza documentelor legale sau a
constatărilor faptice privind deținerea de bunuri sau desfășurarea de activități
supuse impozitării.17
Inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit sau
taxă și pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Prin excepție, conducătorul
inspecției fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă,
de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii t ermenului de
prescripție, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data
efectuării v erificărilor sau erorilor de calcul care influențează rezultatele acestora.
Rezultatul inspecției fiscale va fi consemnat într -un raport scris, în care se
vor prezenta constatările inspecției, din punct de vedere faptic și legal. Dacă, ca
urma re a inspecției, se modifică baza de impunere, raportul întocmit va sta la baza
emiterii deciziei de impunere. În cazul în care baza de impunere nu se modifică,
acest fapt va fi comunicat în scris contribuabilului.18
Rezultatul inspecției fiscal e va fi consemnat într -unul din următoarele acte :
proces -verbal sau raport de inspecție fiscală, după caz.
Procesul -verbal este un act bilateral și se încheie :
a) cu ocazia constatării de fapte ce ar putea întruni elemente constitutive ale uno r
infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penala ;
b) cu ocazia inspecțiilor fiscale efectuate la solicitarea autorităților publice ;
c) cu ocazia inspecțiilor fiscale realizate prin control inopinat.
Procesul -verbal se semnează pe fiecare pagi nă și la sfârșit de cel care -l
încheie, de persoanele la care se referă, precum și de martori, când există. Dacă
vreuna dintre aceste persoane nu poate sau refuză să semneze se face mențiune
despre aceasta.19
Raportul de inspecție fiscală se înc heie în toate cazurile, cu excepția celor
menționate mai sus și este un act unilateral. Acesta va cuprinde obligatoriu
următoarele :
a) datele de identificare ale contribuabilului ;
b) numele/prenumele, funcția organelor de inspecție fiscală ;
c) perioadele supuse controlului pe fiecare obligație fiscală ;
d) perioada în care s -a efectuat inspecția fiscală ;
e) fundamentarea de drept și de fapt a constatărilor;
f) sinteza rezultatelor inspecției fiscale pe fiecare obligație fiscala și an fiscal ;
17 Ion Scarlat, Dan Vilaia, Marin Menu – Control financiar -bancar – Ed. Independența Economică, 2000, pag.128
18 Codul Fiscal din 2015, art 100
19 Codul Fiscal din 2015, art .100 (2)
16
g) date privind discuția finală și punctul de vedere al contribuabilului cu privire
la constatările inspecției ;
h) măsurile propuse de inspector pentru remedierea deficiențelor constatate și
intrarea în legalitate ;
i) persoanele răspunzătoare pentru abaterile constatate și sancțiunile
contr avenționale aplicate.
Raportul de inspecție fiscală se semnează de către organele de inspecție
fiscală și se avizează de șeful de serviciu. După aprobarea conducătorului de
inspecție fiscală, raportul se trimite unității fiscale unde este arond at contribuabilul
pentru emiterea deciziei de impunere.
Modelul și conținutul raportului privind rezultatul inspecției fiscale se va
aproba prin ordin al ministrului finanțelor publice.
Pentru inspecțiile fiscale în care se consta tă fapte ce ar putea întruni
elementele constitutive ale unei infracțiuni, se va face plângere penală, în temeiul
prevederilor din Codul de procedură penală, care se va înainta organelor
competente împreună cu procesul verbal. Data comunicării către contri buabil a
procesului verbal este data semnării acestuia de către administrator sau
reprezentantul său legal. În cazul în care administratorul sau reprezentantul legal al
contribuabilului refuză semnarea procesului verbal, un exemplar al acestuia va fi
comun icat contribuabilului.20
Împotriva actelor administrative fiscale și împotriva titlului de creanța
fiscală se poate formula contestație potrivit legii. Contestația se formulează în scris
și va cuprinde :
– datele de identificare a contestatorului ;
– obiectul contestației;
– motivele de fapt și de drept;
– dovezile pe care se întemeiază ;
– semnătura contestatorului sau a împuternicitului acestuia, precum și ștampila
în cazul persoanelor juridice.
Dovada calității de împuternicit a contestator ului, persoană fizică sau
juridică, se face potrivit legii. Contestația se depune în termen de 30 de zile de la
data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancțiunea decăderii. Contestația
poate fi retrasă de contestator până la soluționarea aceste ia. Organul de soluționare
competent va comunica contestatorului decizia prin care se ia act de renunțare la
contestație. Prin retragerea contestației nu se pierde dreptul de a se înainta o noua
contestație în interiorul termenului general de depunere a ac esteia. În soluționarea
contestației, organul competent se pronunță prin decizie care este definitivă în
sistemul căilor administrative de atac. Organul competent va verifica motivele de
fapt și de drept care au stat la baza actului administrativ fiscal. Analiza contestației
se face în raport de susținerile părților, de dispozițiile legale invocate de acestea și
de documentele existente la dosarul cauzei. Soluționarea contestației se face în
limitele sesizării.
20 Codul Fiscal din 2015, art. 99
17
II.4. Metodologia efectuării inspecției fiscale
Inspecția fiscală cuprinde ansamblul activităților care au ca scop verificarea
sincerității declarațiilor, precum și verificarea corectitudinii și exactității
îndeplinirii obligațiilor fiscale de către contribuabili.
Sunt supuși inspecției fiscale con tribuabilii persoane fizice și juridice,
române și străine, precum și asociațiile fără personalitate juridică, cărora le revin
obligații fiscale.
Obligațiile fiscale cuprind21:
– obligația de declarare a bunurilor, a veniturilor impozabile, sau după caz, a
impozitelor datorate;
– obligația de calculare, de înregistrare în evidențele contabile și de plată la
termenele legale a impozitelor;
– obligația de calculare, de înregistrare în evidențele contabile și de plată la
termenele legale a impozitelor care se realize ază prin stopaj la sursă;
– orice alte obligații care revin contribuabililor în aplicarea și executarea legilor
fiscale.
Angajații inspecției fiscale îndeplinesc o funcție ce implică exercițiul
autorității de stat.
Organizarea, competența teritorială și atr ibuțiile organelor de inspecție
fiscală se aprobă de către ministrul finanțelor și al Agenției Naționale de
Administrare Fiscală.
În ceea ce privește relația controlor -controlat, legea stabilește cu claritate
drepturile pe care le au organele de inspecție fiscală în exercitarea atribuțiilor lor,
obligațiile conducerilor și salariații unităților controlate, precum și sancțiunile care
se pot aplica în cazul nerespectării acestor obligații.
În exercitarea atribuțiilor ce le revin, organele de inspecție fiscal ă au dreptul:
– să examineze orice înscrisuri, documente, registre sau evidențe contabile ale
contribuabililor care pot fi relevante pentru stabilirea corectă a impozitelor
datorate și pentru modul de respectare a obligațiilor fiscale de către aceștia;
– să so licite contribuabililor toate informațiile, justificările sau explicațiile
referitoare la declarațiile sau documentele supuse inspecției. În cazul în care se
solicită răspunsul în scris, contribuabilii sunt obligați să furnizeze informațiile
respective în termen de 3 zile de la primirea solicitării;
– să solicite prezența contribuabililor sau reprezentanților legali ai acestora la
sediul unității fiscale. Solicitarea se face în scris și cuprinde, în mod obligatoriu,
data, ora și locul întâlnirii, precum și sc opul acesteia. Solicitarea se comunică
contribuabilului, cu cel puțin 10 zile înaintea datei fixate pentru întâlnire;
– să facă constatări practice cu privire la natura activităților producătoare de
venituri impozabile sau pentru identificarea obiectelor sau surselor impozabile;
– să ridice extrase sau să facă copii de pe orice înscris, document sau înregistrare
contabilă;
21 Legea 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală art. 22
18
– să rețină în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, în schimbul
unei dovezi scrise și semnate de organul de inspecție fis cală, orice document
sau orice element material care poate constitui o probă sau o dovadă referitoare
la determinarea impozitelor datorate de către contribuabil, pe o perioadă de
maximum 30 zile. În cazuri excepționale, cu aprobarea conducerii organului de
inspecție fiscală, perioada reținerii poate fi prelungită până la 90 de zile.
– să intre în prezența contribuabilului sau a reprezentantului legal al acestuia, ori
în prezența unei alte persoane desemnate de contribuabil, în orice incintă de
afaceri a contr ibuabilului, iar în afara acesteia numai cu autorizarea scrisă a
conducerii organului de inspecție fiscală, și cu acordul contribuabilului.
În caz de refuz, organul fiscal va solicita autorizarea instanței judecătorești
competente, aplicându -se dispozițiil e Codului de procedură civilă privind
ordonanța prezidențială .
Organele de inspecție fiscală au obligația să exercite inspecția fiscală în așa
fel încât să afecteze cât mai puțin desfășurarea activităților curente ale
contribuabilului.
În baza constatări lor efectuate ca urmare a acțiunilor de inspecție fiscală,
Ministerul Finanțelor are dreptul:
– să stabilească în sarcina contribuabilului diferențe de impozite, precum și să
calculeze majorări de întârziere pentru neplata la termenele legale a impozitelor
datorate;
– să constate contravențiile și să aplice amenzile prevăzute de legile fiscale;
– să dispună măsurile necesare îndeplinirii corecte de către contribuabili a
obligațiilor fiscale ce le revin;
Pe întreaga durată a inspecției fiscale, contribuabilii au d reptul:
– să fie informați asupra desfășurării inspecției fiscale și asupra eventualelor
operații neclare;
– să fie primii solicitați pentru a furniza informații, explicații, justificări;
– să beneficieze de asistență de specialitate;
– să fie protejați pe linia s ecretului fiscal.
Contribuabilii sunt obligați să pună la dispoziția organelor de inspecție
fiscală toate documentele tehnico -operative și contabile, evidențele și orice fel de
înscrisuri care stau la baza calculării corecte și în cuantumul legal a impozi telor
datorate.
Neprezentarea cu rea credință a documentelor cu ocazia inspecției fiscale nu
vor fi luate în considerare ulterior, cu ocazia formulării eventualelor obiecțiuni,
contestații și plângeri împotriva actelor de inspecție fiscală.
Măsurile dispus e ca urmare a inspecției fiscale pot fi contestate de către
contribuabili, potrivit dispozițiilor legale (Codul Fiscal, Codul de Procedură
Fiscală).
Contribuabilii sau după caz reprezentanții legali ai acestora sunt obligați să
coopereze la desfășurarea în condiții optime a inspecției fiscale, prin respectarea
drepturilor organelor de inspecție și acordarea sprijinului în exercitarea acestor
drepturi.
19
Timpul afectat efectuării inspecției fiscale este stabilit de către organele
fiscale în funcție de categori i de agenți economici, de natura acțiunilor de
inspecție, precum și de perioada cuprinsă în inspecția fiscală.
Inspecția fiscală la sediul contribuabilului sau în orice alt loc stabilit de
comun acord cu acesta se efectuează o singură dată pentru fiecare i mpozit și pentru
fiecare perioadă supusă impozitării. Prin excepție, conducătorul organului fiscal
poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii
inspecției fiscale până la împlinirea termenului de prescripție apar date
suplim entare necunoscute organului fiscal la data efectuării inspecției fiscale care
influențează sau modifică rezultatele acestuia.
Dreptul material al organelor fiscale de a stabili diferențe de impozite și
majorări de întârziere pentru neplata în termen a ace stora, precum și de a constata
contravenții și de aplica amenzi și penalități pentru faptele a căror constatare și
sancționare sunt, potrivit legii de competența organelor fiscale, pentru o perioadă
impozabilă, se stinge prin prescripție dacă nu a fost exe rcitat:
– în termen de 5 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a
declarației pentru perioada respectivă;
– în termen de 5 ani de la data ultimului termen legal de plată a impozitului, în
cazul în care legea nu prevede obligația depunerii declar ației;
– în termen de 5 ani de la data comunicării, către contribuabil, a impozitului
stabilit de organele fiscale în condițiile prevăzute de lege.
Declarația este orice document prin care contribuabilul declară impozitele
datorate, conform prevederilor di n Codul Fiscal și Codul de Procedură Fiscală.
Termenele de prescripție prevăzute anterior se întrerup dacă:
– la data depunerii de către contribuabil a declarației fiscale, după expirarea
termenului legal de depunere a acesteia;
– la data comunicării, către co ntribuabil a unor diferențe de impozite stabilite de
organele fiscale ca urmare a acțiunilor de control.
Întreruperea șterge prescripția începută înainte de a se ivi împrejurarea care
a produs -o. După întrerupere urmează o nouă perioadă de prescripție.
Termenele de prescripție se suspendă în următoarele condiții:
– pe timpul cât contribuabilul se sustrage, cu rea credință, de la efectuarea
inspecției fiscale;
– cât contribuabilul, ca urmare a dispozițiilor organelor fiscale, remediază
deficiențele sau îndepărte ază cauzele care împiedică desfășurarea inspecției
fiscale.
Curgerea termenului de prescripție este oprită pe timpul cât durează situațiile
prevăzute de lege care împiedică organul fiscal să stabilească diferențe de
impozite.
După încetarea suspendării, pr escripția își reia cursul, socotindu -se și timpul
scurs înainte de suspendare. În cazul în care, după încetarea suspendării și până la
împlinirea termenului de prescripție, au mai rămas mai puțin de 6 luni, prescripția
nu se va împlini înainte de expirarea unui termen de 6 luni, calculat de la încetarea
cauzei de suspendare.
20
Suspendarea termenului de prescripție se face în baza documentului (P.V. de
inspecție fiscală, Notă de Constatare), prin care organul fiscal constată existența
unuia dintre cazurile pre văzute de lege (Codul Fiscal și Codul de Procedură
Fiscală) pentru suspendare.
Impozitele și diferențele de impozite declarate sau recunoscute în orice fel
de către contribuabil, după împlinirea termenelor de prescripție, se consideră legal
stabilite și da torate.
Termenul de prescripție pentru stabilirea impozitelor și a diferențelor de
impozite este de 10 ani în caz de evaziune fiscală, în cazul în care există o hotărâre
judecătorească definitivă care a stabilit existența evaziunii fiscale.
Constituie cont ravenții, dacă nu sunt săvârșite în astfel de condiții încât
potrivit legii, să constituie infracțiuni, următoarele fapte:
– nefurnizarea de către contribuabil sau de către persoana împuternicită legal să îl
reprezinte, a informațiilor, justificărilor sau ex plicațiilor solicitate de către
organele de inspecție fiscală;
– neprezentarea contribuabililor sau reprezentanților legali ai acestora la sediul
unității fiscale la data, ora și locul fixate, la solicitarea scrisă a organului fiscal;
– refuzul contribuabilulu i de a permite accesul organului fiscal în sediul său de
afaceri sau în oricare alte locuri în care există bunuri impozabile sau în care
acesta desfășoară activități producătoare de venituri, în vederea exercitării
inspecției fiscale;
– neținerea evidențelor contabile și a documentelor justificative la sediul social
declarat sau păstrarea acestora în condiții improprii desfășurării inspecției
fiscale.
Inspecția fiscală face parte din mecanismul de conducere și gestionare a
economiei naționale, și are rolul de a contribui la perfecționarea conducerii
eficiente a activității economice, de a asigura cunoașterea modului de aplicare a
deciziilor luate asupra gospodăririi resurselor materiale și financiare, de a asigura
realizarea veniturilor statului în conformitat e cu legea bugetară.
Inspecția fiscală are o contribuție importantă în asigurarea realizării
veniturilor care intră în bugetul statului de la agenții economici sub forma
impozitelor, taxelor și a altor sume datorate, la vărsarea la termenele stabilite și în
cuantumul lor real. De menționat că începând cu anul financiar 2004, Ministerul
Finanțelor Publice este responsabil și cu verificarea și încasarea tuturor
contribuțiilor sociale de stat, ceea ce înseamnă o sferă mai largă de activitate a
inspecției fiscale.
Verificarea obligațiilor fiscale față de stat presupune controlul tuturor
veniturilor și cheltuielilor, indiferent de subiectul plătitor, ceea ce presupune
controlul integrității patrimoniului.
Realizarea dezideratelor activității de inspecție fiscală depinde de gradul de
înțelegere, de implicare și de eforturile pe care fiecare inspector fiscal și fiecare
agent econo mic la va face pentru a lucra cât mai corect din punct de vedere moral
și profesional.
21
Întărirea inspecției fiscale este necesară deoarece unii agenți economici nu
acordă atenția cuvenită respectării întocmai a normelor legale privind îndeplini rea
obligațiilor fiscale către stat, această situație contribuind în principal la eludarea
legislației în vigoare și neconducerea corectă și la timp a evidenței contabile.
Înștiințarea contribuabilului.
În baza programului de inspecție fiscală, fiecare inspector va proceda la
înștiințarea contribuabililor cu privire la selectarea și programarea lor în vederea
inspecției, acest lucru realizându -se prin intermediul unui „aviz de verificare”, care
va trebui să conțină:
– denumirea unității fiscale care a disp us inspecția;
– numele și prenumele sau denumirea contribuabilului;
– adresa sediului/ domiciliului contribuabilului;
– luna în care este programată a se desfășura inspecția;
– obiectivele controlului;
– perioada fiscală ce urmează a fi supusă verificării;
– semnătura conducătorului unității fiscale.
De asemenea, în aviz se va menționa obligativitatea punerii la dispoziția
inspectorilor a tuturor documentelor și evidențelor contabile, precum și asigurării
condițiilor necesare pentru desfășurarea în bune condiții a ins pecției fiscale.
Avizul va fi comunicat contribuabililor, prin poștă, cu cel puțin 15 zile
înainte de începerea efectivă a acțiunii de verificare22.
Formularul va fi înmânat direct, odată cu prezentarea la contribuabil în
vederea desfășurării verificării, în următoarele cazuri:
– dacă organele fiscale apreciază că eficiența acțiunii de verificare depinde de
caracterul inopinat al acesteia;
– dacă acțiunea de verificare se desfășoară în vederea soluționării unor cereri
ale contribuabililor;
– dacă se consideră că avizul nu -i va parveni în timp util contribuabilului.
La solicitarea întemeiată a contribuabilului, conducătorul unității fiscale
poate aproba amânarea datei de începere a inspecției fiscale.
Pregătirea inspecției fiscale
Pentr u o eficientă desfășurare a acțiunii de inspecție fiscală, trebuie ca
aceasta să fie pregătită anterior, așa încât inspectorii însărcinați cu efectuarea
acesteia să ajungă la fața locului după ce au colectat toate datele și informațiile
disponibile referi toare la contribuabil și activitatea desfășurată de acesta, iar acest
lucru se face mai cu seamă din consultarea dosarului fiscal al contribuabilului, ce
se află în cadrul Compartimentului Dosare Fiscale al D.G.F.P.
Pentru realizarea corectă a inspecției fiscale, respectiv stabilirea unor
venituri suplimentare din impozite și taxe, este esențială pregătirea profesională a
aparatului de specialitate, existența unor programe detaliate de control fiscal,
documentarea și strângerea unor informații d espre contribuabil din datele existente
la dosarul fiscal, despre care am menționat mai sus, toate acestea ducând la
stabilirea unui set de probleme prioritare care urmează să fie verificate.
22 Legea 207/2015 privind Codul de procedura Fiscală art. 102
22
De asemenea vor fi verificate toate compartimentele care, prin natura
obligațiilor ce le revin, dețin informații referitoare la situația fiscală a
contribuabilului, cum ar fi serviciile de urmărire, trezorerie, bilanțuri, control
financiar. Compartimentele menționate sunt obligate să comunice, la solicitare a
inspectorului însărcinat cu efectuarea inspecției, toate datele pe care le dețin,
referitoare la contribuabilul ce urmează a fi verificat.
Prin consultarea dosarului fiscal al contribuabilului și a compartimentelor
sus menționate, se vor cole cta toate datele și informațiile despre acesta existente în:
– acte de înființare, inclusiv declarația de plătitor de impozite;
– declarațiile fiscale depuse, inclusiv bilanțurile contabile;
– rapoarte de verificare, efectuate anterior.
Din actele de înființare și declarațiile cu modificările aduse anterior și
declarația de înregistrare ca plătitor de impozite și taxe inspectorul va avea
informații cu privire la:
– denumire;
– numărul de înregistrare la Registrul Comerțului;
– numărul codului unic de înregistrare (CU I);
– adresa sediului de afaceri;
– eventualele puncte de lucru unde își desfășoară activitatea precum și datele
de identificare ale sucursalelor sau filialelor dacă este cazul;
– forma de proprietate;
– capitalul social pe felul lui – subscris și cel vărsat;
– obiectele de activitate;
– persoana care asigură conducerea activității contribuabilului;
– conturile bancare (numărul lor și numerele conturilor), precum și băncile
unde acestea sunt deschise;
– conducătorul evidenței contabile.
Din declarațiile fiscale existente l a dosarul fiscal al societății care urmează a
fi verificată, pe linia inspecției fiscale, precum și din informațiile colectate de la
celelalte compartimente, inspectorul:
– va stabili dacă au fost depuse toate declarațiile și situațiile prevăzute de
legislaț ia fiscală în vigoare;
– va semnala existența unor anumite creșteri sau scăderi bruște în componența
elementelor patrimoniale;
– va compara datele comune cuprinse în diferite declarații fiscale;
– va stabili pe baza datelor din perioade anterioare, dacă există c ifre care prezintă
o anumită tendință. Această tendință va fi, apoi extrapolată la perioada supusă
verificării, după care, se vor compara sumele astfel previzionate, pe baza
tendinței, cu cele existente în declarația fiscală;
– va stabili plățile restante;
– va face orice alte aprecieri în legătură cu îndeplinirea, de către contribuabil a
obligațiilor fiscale conform datelor obținute.
23
După ce se efectuează analiza rapoartelor încheiate cu ocazia verificărilor
anterioare, se vor extrage, în special, aspecte la c are au fost constatate nereguli și
eventuale măsuri dispuse la acele verificări.
Strângerea de informații din alte documente aflate la dispoziția organului
fiscal se realizează prin studierea rapoartelor privind verificarea efectuată la două
categorii de c ontribuabili:
– cei care au legături de afaceri cu contribuabilul ce urmează a fi verificat, în cazul
în care aces te informații sunt disponibile;
– cei care desfășoară activități similare.
În urma analizei documentelor și datelor disponibile la sediul orga nului
fiscal, se vor efectua analize de risc, respectiv identificarea domeniilor și
impozitelor care prezintă un risc ridicat al evaziunii la contribuabilul respectiv și în
domeniul său de activitate. Pe baza analizei de risc, se vor stabili obiectivele
orientative ale controlului și, eventual, procedura și tehnicile de verificare ce
urmează a fi aplicate.
Declanșarea unei acțiuni de inspecție fiscală va fi motivată de existența unui
volum suficient de informații obținute de organul fiscal, fie din declara țiile
contribuabililor, fie din alte surse.
Un aspect important în programarea acțiunilor de verificare este termenul de
prescripție, pentru stabilirea diferențelor de impozite și a majorărilor de întârziere,
pentru neplata în termen a acestora.
Funcționar ea corectă și bună a întregului mecanism de colectare a
impozitelor și taxelor și sporirea surselor de venit la bugetul consolidat al statului,
depinde de:
– numărul persoanelor fizice și juridice ce ar trebui controlate într -un an;
– frecvența inspecției fisc ale în cadrul diferitelor categorii de contribuabili;
– criterii de selectare a contribuabililor, în vederea inițierii diferitelor acțiuni de
inspecție fiscală;
– ponderea diferitelor metode de inspecție fiscală în cadrul fondului total de timp
destinat acest ei activități (verificare pe documente, inspecție fiscală de fond).
Gradul de acoperire al inspecției fiscale este o mărime exprimată în procente
și reprezintă ponderea contribuabililor controlați într -un an față de totalul
contribuabililor înregistrați la organul fiscal:
Asemenea indicator este semnificativ pentru activitatea de inspecție fiscală,
iar mărimea lui poate varia în funcție de clasa din care fac parte contribuabilii,
grupați după volumul anual al obligațiilor față de buget. Făcând o atentă ana liză,
vom observa că atenția trebuie canalizată spre contribuabilii care au o mare
pondere, ca sume aduse la bugetul de stat, și nu trebuie risipite resursele materiale
dar mai ales umane la contribuabili mici a căror pondere de sume aduse la bugetul
de stat nu este semnificativă.
Gradul de acoperire al inspecției fiscale poate varia în funcție de dificultatea
realizării actului de inspecție în cazul diferitelor categorii de impozite și taxe.
Creșterea numărului de agenți economici impune ca autoritățile fiscale să
procedeze la selectarea agenților economici pentru inspecția fiscală, selectare care
24
trebuie să se bazeze pe informații pertinente pentru identificarea contribuabililor
care au obligații fiscale nedeclarate sau suplimentare.
Desfășu rarea inspecției fiscale
Prezentarea la contribuabil se face doar pe baza unei împuterniciri scrise
(ordin de deplasare), emisă de conducătorul unității fiscale. Aceasta trebuie să
conțină:
– denumirea unității fiscale care a dispus efectuarea controlului;
– datele de identificare ale organelor care efectuează inspecția fiscală (nume,
prenume, numărul legitimației de serviciu);
– datele de identificare ale contribuabilului (denumire, CUI, adresă);
– data începerii efectuării inspecției fiscale;
– semnătura conduceri i unității fiscale.
După intrarea în sediul de afaceri (locul de desfășurare a inspecției fiscale),
inspectorul va solicita o întrevedere cu contribuabilul sau reprezentantul legal al
acestuia.
Cu această ocazie, inspectorul va căuta să obțină cât mai mult e informații
referitoare la activitatea desfășurată de acesta;23
Contribuabilul trebuie informat cu privire la scopul verificării, perioada
supusă verificării (aceasta trebuie să înceapă imediat după perioada verificată la o
verificare anterioară, așa încât să nu existe perioade neverificate), precum și
impozitele și taxele ce urmează a fi verificate.
Inspectorul va solicita contribuabilului punerea la dispoziție a documentelor
și evidențelor contabile necesare pentru desfășurarea verificării, precum și
desemnarea unui reprezentant care să -i poată furniza toate informațiile necesare.
De câte ori va considera necesar inspectorul va solicita vizitarea incintelor
de afaceri, precum și a tuturor încăperilor ce aparțin contribuabilului și au legătură
cu activitate a desfășurată, în prezența contribuabilului sau a unui reprezentant
desemnat de acesta.
În desfășurarea acțiunii de verificare, inspectorul va urmări următoarele
aspecte:
– dacă au fost respectate de agentul economic toate legile și reglementările fiscale
în vigoare și care fac obiectul verificării;
– dacă toate elementele activității agentului sunt înregistrate, corect și complet în
contabilitate.
În efectuarea operațiunii de inspecție fiscală, în funcție de specificul
activității contribuabilului și de proble mele care au reieșit din etapa de pregătire a
controlului, inspectorul va utiliza, după caz, una din următoarele metode:
– verificare pornind de la datele de bază (documente justificative), până la balanța
de verificare și declarația fiscală. Se recomandă ut ilizarea acesteia, în cazul în
care există indicii sau informații privind reflectarea nereală a operațiunilor în
contabilitatea sintetică.
– verificarea declarației fiscale și apoi aprofundarea elementelor pe care
inspectorul le consideră necesare, putând aj unge la documente justificative. În
23 Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală art. 105
25
desfășurarea efectivă a verificării, corectitudinea înregistrării în contabilitate,
precum și a declarațiilor întocmite pe baza acestora se verifică în general prin:
– comparații și calcule de indicatori, indici;
– informați i aflate la dispoziția inspectorul încă din faza de pregătire a inspecției,
sau obținute pe parcursul acestei acțiuni;
– stabilirea gradului în care documentele justificative respectă realitatea
operațiunilor efectuate;
– observații culese la fața locului prin vizitarea incintei de afaceri;
– analiza și interpretarea economică a unor serii sau grupe de cifre;
– verificarea corelațiilor prin stabilirea caracterului corect și complet al datelor,
prin corelarea acestora cu cele a căror corectitudine a fost deja stabil ită. Acest
tip de metodă poate fi folosită în cazul producției, când pe baza normelor de
consum și rețete de fabricație poate fi stabilită cantitatea de produse finite ce se
obțin dintr -o anumită cantitate de materii prime.
– verificarea corectitudinii și re alității operațiunilor înscrise în contabilitate și în
declarațiile fiscale, precum și a corelațiilor între evidențele contabile și
declarațiile fiscale întocmite pe baza acestora.
Este recomandabil ca, în eventualitatea descoperirii unor nereguli, în
activitatea, documentele și evidențele contribuabilului, inspectorul să aducă la
cunoștință contribuabilului sau reprezentantului său delegat, toate aceste probleme
solicitând totodată, clarificări, justificări și punctul de vedere al agentului
economic supus inspecției fiscale.
Durata acțiunii de inspecție fiscală este stabilită prin programul de inspecție
fiscală aprobat.
La solicitarea motivată a inspectorului care efectuează verificarea,
conducătorul unității fiscale poate aproba prelungirea sau reducerea duratei acțiunii
de inspecție, precum și întreruperea pe o anumită perioadă de timp a acestuia.
Dacă pe parcursul desfășurării inspecției fiscale se constată fapte care
constituie contravenții, a căror constatare și sancționare este de competența
organelor fiscale, inspectorul va întocmi proces verbal de constatare și sancționare
a contravențiilor, potrivit reglementărilor în vigoare. În cazul în care faptele pot
constitui infracțiuni, se va proceda, de îndată, la sesizarea organelor de urmărire
penală comp etente.
Când în cursul controlului se fac cercetări a căror reconstituire ulterioară nu
mai este posibilă sau care nu mai pot fi dovedite în orice alte situații când
inspectorul consideră necesar se întocmește notă de constatare.
Nota de constatare cuprind e situații de fapt și masurile dispuse pentru
remedierea deficiențelor, fiind întocmită în două exemplare.
Finalizarea inspecției fiscale
Rezultatele controlului fiscal24 se consemnează obligatoriu în procese
verbale, note de constatare, procese verbale de constatare a contravențiilor, note
unilaterale.
24 Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală art. 109
26
Procesul verbal de verificare: este un document bilateral, întocmit în două
exemplare, din care unul se păstrează la organul fiscal în dosarul fiscal al
contribuabilului, și un exemplar rămâne la contribuabil .
Conținutul procesului verbal trebuie redactat astfel încât acesta să poată fi
citit independent de alte documente și să nu permită alte interpretări.
Procesul verbal de verificare trebuie să aibă o structură unică pentru toate
verificările efectuate și p oate fi structurate în 4 capitole:
A. Date referitoare la:
– unitatea fiscală care a dispus inspecția fiscală;
– datele inspectorului care a efectuat verificarea;
– obiectivele inspecției fiscale;
– perioada supusă inspecției fiscale;
– durata desfășurării verificării;
– tipul de verificare efectuată.
B. Date generale referitoare la contribuabil:
– date de identificare a contribuabilului;
– denumire;
– număr de înregistrare la Registrul Comerțului;
– CUI (cod unic de înregistrare);
– Adresa sediului de afaceri;
– Date de identificare al e sucursalelor, filialelor sau punctelor de lucru;
– Forma de proprietate;
– Obiectul de activitate;
– Cifra de afaceri conform ultimului bilanț contabil aprobat;
– Capitalul social;
– Persoana care asigură conducerea activității în timpul desfășurării verificării;
– Persoana responsabilă de evidențele contabile;
– Numerele conturilor bancare, precum și băncile unde acestea sunt deschise
– Date privind clienții și furnizorii , cu care contribuabilul are relații de afaceri.
C. Partea principală a procesului verbal de verificar e cuprinde constatările
efective ale inspectorului, fiind structurat pe impozitele care au făcut
obiectul verificării.
– pentru fiecare impozit în parte se au în vedere următoarele:
– baza legală pentru stabilirea , calcularea și vărsarea impozitului;
– constat ările inspectorului cu privire la modul de stabilire, calculare și vărsare a
obligației bugetare;
– diferențele de impozite stabilite, cauzele care au dus la calculul acestora
(dispoziții legale încălcate, erori de calcul). Calculul detaliat al acestora va f i
prezentat în anexă;
– majorările de întârziere stabilite, calculul detaliat al acestora va fi prezentat în
anexă;
– contravențiile constatate, cu precizarea prevederilor legale încălcate, precum și
amenzile aplicate și baza legală pentru aplicarea acestora;
– termenul de plată pentru achitarea fiecărui debit stabilit;
27
– justificări și puncte de vedere ale contribuabilului, cu privire la debitele
stabilite, în cazul în care acesta și le -a exprimat;
– eventuale măsuri și recomandări făcute contribuabilului pentru reme dierea
deficiențelor și intrarea în legalitate;
– plățile contribuabilului în timpul controlului dacă este cazul.
În cazul în care nu s -au constatat abateri care să genereze calcularea
diferențelor, se va face mențiunea corespunzătoare.
D. Acest capitol va menț iona:
– documentele și evidențele puse la dispoziția inspectorului precum și cele
fotocopiate sau reținute;
– alte informații care ar putea fi relevante;
– mențiunea că toate documentele puse la dispoziție de către contribuabil au fost
restituite acestuia.
Lipsa din procesul verbal al mențiunilor privind datele informative despre
contribuabil, data și locul încheierii, datele de identificare și semnătura autorizată a
organului fiscal atrag nulitatea acestui act.
Anexele procesului verbal de inspecție fiscală sunt :
a) anexa în care vor fi sintetizate, pe fiecare fel de impozit în parte
– diferențele de impozit stabilite,
– majorări de impozite calculate,
– amenzile și penalitățile aplicate.
b) anexe pe fiecare fel de impozit, calculul detaliat al tuturor obligațiilor stabilite ,
inclusiv majorările de întârziere corespunzătoare;
c) copiile proceselor verbale de constatare și sancționare a contravențiilor, dacă
este cazul;
d) note de constatare întocmite, dacă este cazul;
e) documente, acte sau copii ale acestora, precum și note explicati ve sau
informative.
Procesul verbal de inspecție fiscală va fi semnat de inspectorul care a
efectuat verificarea, căruia îi revine responsabilitatea pentru constatările înscrise în
acesta, precum și de contribuabil sau de reprezentantul legal al acestuia.
Potrivit Codului Fiscal, Procesul Verbal făcut în urma unei inspecții fiscale,
constituie titlu de creanță pentru diferențele constatate între obligațiile de plată
determinate de contribuabil și de cele legal datorate, inclusiv majorările de
întârziere ș i penalitățile stabilite.
Diferențele de impozite și taxe, majorările de întârziere și penalitățile
stabilite cu ocazia controlului se plătesc în termen de 15 zile de la data comunicării
rezultatelor controlului.
Data comunicării către contribuabil a rezul tatelor controlului este
considerată data semnării de către acesta sau reprezentantul său legal a procesului
verbal de inspecție fiscală.
În cazul în care contribuabilul sau reprezentantul său legal refuză semnarea
procesului verbal, rezultatele inspecție i fiscale vor fi comunicate printr -o scrisoare
28
recomandată cu confirmare de primire, data primirii de către contribuabil a
scrisorii constituind data comunicării.
Procesul verbal de inspecție fiscală va fi înregistrat și înaintat spre aprobare
respectiv se mnare, conducătorului unității fiscale.
Dacă cu ocazia aprobării intervin modificări în procesul verbal
contribuabilul va fi înștiințat despre aceasta, tot printr -o scrisoare recomandată, cu
confirmare de primire, data primirii de către contribuabil a scri sorii constituind
data comunicării.
Notele de constatare se întocmesc atunci când în cursul verificării se fac
constatări a căror reconstituire ulterioară nu este întotdeauna posibilă sau care nu
poate fi dovedită, sau în alte situații apreciate de organul fiscal.
În notele de constatare se consemnează situațiile de fapt, precum și măsurile
luate operativ pentru remedierea deficiențelor constatate.
Notele de constatare se semnează de organul fiscal, de reprezentantul legal
al agentului economic și de perso anele la care se referă constatarea, precum și de
martori, după caz.
Nota unilaterală se întocmește în cazurile în care în urma controlului nu s -au
constatat abateri, ori acestea prin volumul sau importanța lor, nu justifică
întocmirea procesului verbal de inspecție fiscală.
În nota unilaterală, organul de inspecție fiscală va consemna atât
documentele verificate cât și constatările efectuate.
Procesul verbal de constatare a contravențiilor se întocmește în cazul în care
în urma unei inspecții fiscale a rez ultat săvârșirea unor contravenții sancționate de
legile speciale care reglementează materia impozitelor și taxelor privind
combaterea evaziunii fiscale, acestea consemnându -se într -un proces verbal.
Lipsa din procesul verbal a mențiunilor privind numele ș i prenumele
contravenientului, fapta săvârșită și data comiterii acesteia, sau a semnăturii
organului fiscal atrage nulitatea procesului verbal.
Organul fiscal va consemna în procesul verbal de constatare a contravenției,
la cererea contravenientului, obie cțiunile acestuia cu privire la conținutul
procesului verbal și mijloacele de probă de care înțelege să se servească în cauză.
Procesul verbal se semnează pe fiecare pagină de organul de control și de
contravenient.
Controlul declarației de impozite și t axe
Pentru organul de control, modalitatea cea mai simplă de a cunoaște
cuantumul materiei impozabile este furnizarea de către contribuabil a elementelor
situației sale fiscale, ceea ce reprezintă o trăsătură fundamentală a sistemelor
fiscale declarative ș i în același timp, o obligație din partea acelora care contribuie
prin impozite și taxe la cheltuielile publice.
Contribuabilul este cel mai în măsură să cunoască natura și mărimea
elementelor sale patrimoniale: cifra de afaceri, veniturile brute, legalit atea
cheltuielilor deductibile, veniturile nete și cuantumul impozitelor și taxelor
datorate.
29
Metoda declarativă asociază contribuabilul și administrația fiscală la
determinarea bazei de impozitare.
Contribuabilul va trebui să manifeste sinceritate în de clararea veniturilor sau
a bunurilor impozabile. Contribuabilii sunt obligați să declare cu sinceritate
veniturile realizate, bunurile mobile și imobile aflate în proprietate sau deținute cu
orice titlu.
Mecanismul sistemului declarativ a fost conceput ca un mijloc de a asocia
cetățeanul la îndeplinirea obligațiilor ce -i revin pe linie fiscală.
Sistemul declarativ prezintă avantajul ușurării sarcinii administrației fiscale
în strângerea obligațiilor necesare impunerii contribuabililor și totodată acest
sistem constituie un element de probă în sprijinul activității administrației, pe tot
parcursul exercitării controlului fiscal și al soluționării diferitelor litigii, deoarece
declarația devine opozabilă contribuabilului.
Prin Ordonanța Guvernului 68/1997 p rivind procedura de întocmire și
depunere a declarațiilor de impozite și taxe se stipulează că:”Orice plătitor,
persoană juridică care potrivit legii are obligația să efectueze calcului impozitului,
trebuie să întocmească și să depună declarații sau decont uri, denumite în
continuare declarații de impozite și taxe, conform reglementărilor legale în
materie, precum și prezentei ordonanțe, la unitatea subordonată Ministerului
Finanțelor în a cărei rază teritorială plătitorul își are sediul sau domiciliul, după
caz, sau unde este luat în evidență fiscală denumită, în continuare Organ Fiscal
competent”.
Plata impozitului sau taxei nu suspendă obligația plătitorului de a depune
declarația de impozite și taxe.
Plătitorul este obligat să depună declarația de impoz ite și taxe și dacă în
cursul anului fiscal se află în una din următoarele situații:
– dizolvarea, lichidarea sau transformarea conform prevederilor legale;
– încetarea obligației de a calcula, reține și vira impozite și taxe;
– modificări intervenite în baza de impozitare, în cazul reprezentanților
firmelor străine cu activitate pe teritoriul, României, sau pentru impozitele și
taxele datorate pentru clădiri, terenuri și mijloace de transport de către
persoanele juridice.
Dat fiind caracterul relativ al datelor declarate de contribuabil, sistemul
declarativ este inseparabil legat de noțiunea de control.
Astfel, organul fiscal competent va avea în vedere dacă declarația de
impozite și taxe întocmită pentru fiecare fel de impozit sau taxa s -a depus de
plătitor la t ermenul stabilit prin legea specială care reglementează impozitul sau
taxa respectivă.
Conținutul și modelul formularelor necesare privind declarațiile de impozite
și taxe se stabilesc prin ordin al Ministrului Finanțelor și pot fi modificate și
actualizat e pe măsura modificării reglementărilor legale, precum și ori de câte ori
este necesar.
Controlul formal al declarației de impozite și taxe (declarația 100) mai are în
vedere corecta lor întocmire de către contribuabili, în conformitate cu
30
reglementări le în vigoare, înscrierea clară și completă a informațiilor prevăzute de
lege, precum și aplicarea semnăturilor autorizate și a Codului Fiscal.
Dacă în urma verificării declarației de impozite și taxe, organul fiscal
constată erori în modul de completare a acestora va solicita în scr is plătitorului să
se prezinte la sediul său, pentru efectuarea corecturilor necesare, plătitorul fiind
obligat să se prezinte în termenul stabilit pentru efectuarea corecturilor.
Dacă plătitorul nu s -a prezentat în 15 zile d e la termenul stabilit pentru
efectuarea corecturilor, organul fiscal competent v -a stabili din oficiu obligația de
plată.
Controlul declarației de impozite și taxe nu trebuie să se transforme într -un
control fiscal de fond de la distanță, iar pe de altă parte, acest tip de control va
trebui să diminueze transferul asupra controlului fiscal de la sediul
contribuabilului, a sarcinii corectării erorilor și combaterii evaziunii fiscale.
Pedepsele sau sancțiunile contravenționale aplicate evazioniștilor nu
reprezintă obiectiv în sine, iar conformarea fiscală poate fi încurajată dacă
administrația stabilește și aplică cu succes anumite procedee prin care
neconformarea să fie depistată și corectată la timp.
Gradul de conformare fiscală definește aspectul calit ativ al acțiunii
administrației și nu trebuie confundat cu administrarea eficientă a taxelor.
O administrare poate fi eficientă atunci când costurile de colectare a
impozitelor și taxelor sunt foarte reduse în comparație cu veniturile atrase la buget,
dar poate fi în același timp ineficientă, dacă nu sprijină prin măsurile adoptate
creșterea gradului de conformare fiscală a contribuabililor.
Contribuabilii vor adopta un comportament pozitiv, de conformare fiscală,
dacă vor constata că o nerespectare a pre vederilor legale în materie de impozite și
taxe va însemna asumarea riscului de a suporta pedepsele sau sancțiunile
contravenționale.
Un rol important în stimularea conformării fiscale îl reprezintă simplificarea
legilor și a procedurilor, precum și servi ciile pe care administrațiile financiare le
furnizează contribuabililor.
În situația în care există un grad ridicat de neconformare, aplicarea de către
administrația fiscală unor sancțiuni severe ar putea reprezenta elementul cheie în
adoptarea unui compo rtament de conformare fiscală.
CAPITOLUL III . COMBATEREA ȘI LIMITAREA EVAZIUNII FISCALE
PRIN DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE
SIBIU
III.1 Principalii indicatori privind activitatea de control financiar . Exercitarea
activității de contro l fiscal
Activitatea de inspecție fiscală și control financiar este efectuată prin
intermediul unor compartimente specialiazate ale Agenției Naționale de
Administrare Fiscală. Aceste birouri au ca principală sarcină realizarea de inspecții
31
fiscale la contribuabilii persoane fizice și juridice, controale financiare la agenții
economici persoane juridice la care statul este acționar. Toate aceste acțiuni se
desfășoară în baza legilor specifice în vigoare, a Hotărârilor și Ordonanțelor de
Guvern, a Ordinelor ministrului finanțelor /președintelui ANAF date în aplicare
acestora.
Principalul scop urmărit prin programele de inspecție fiscală lunare, are în
vedere linia de prevenire și combatere a evaziunii fiscale și conștientizare a
inspe ctoratului fiscal pe linia respectării principiilor de eficiență și imparțialitate.
Misiunea inspecțiilor fiscalor a urmărit:
– prevenirea și combaterea fraudei fiscale;
– folosirea analizei de risc în vederea stabilirii modului de selectare a țintei
controale lor; astfel, contribuabilii au fost selectați în funcție de rezultate
semnificative, din punct de vedere al sumelor suplimentare stabilite/încasate;
– realitatea cât și legalitatea sumelor ce trebuie rambursate din deconturile de
TVA cu opțiune de rambursare ;
– verificări inopinate la agenți economici care înregistrează diferențe în
declarațiile 390, respective 394;
– respectarea de către contribuabili a reglementărilor legale privind determinarea,
evidențierea, declararea și plata impozitelor,taxelor și altor ob ligații de natură
fiscală;
Activitatea de inspecției fiscală se desfășoară prin sprijinul acordat ANAF,
de către Ministerul Afacerilor Interne (Inspectoratul General al Poliției Române și
Inspectorale Județene de Poliție), Garda Financiară, Ins pectoratul Teritorial de
Muncă, Instituția Prefectului și nu în ultimul rând diverși sesizanți.
În următorii ani, ANAF25 încearcă îmbunătățirea modalităților de
administrare specializată, dorind gruparea contribuabililor pe anumite categorii, în
funcție de activitatea acestora. O altă modalitate de creștere a eficienței privind
colectarea de impozite și taxe presupune implementarea unui sistem unic prin
intermediul căruia se vor administra concomitent creanțele persoanelor fizice cu
cele ale pers oanelor fizice.
Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu dorește să îndeplinească
cât corect sarcinile ANAF. În acest scop, aceasta a sporit calitatea inspecțiilor
fiscale, încercând să se axeze pe domeniile care prin obiectul lor de activitate,
prezintă un anumit grad de risc în ceea ce privește evaziunea fiscală.
În anii de analiză, cele mai multe inspecții fiscale s -au realizat asupra
următoarelor categorii de contribuabili :
1) în domeniu imobiliar – persoanele fizice ce d au în folosință propriile
locuințe în vederea obținerii de venituri sub formă de chirii;
2) societăți care prez intă grave probleme financiare;
3) comercianți din piețe, târguri, divers e complexe comerciale en -gross;
4) societăți care pe parcursul unui an fiscal nu și-au achitat obligațiile în
contului bugetului de stat.
25 http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Informatii_R/Strategia_ANAF_2012_2016.pdf
32
Pe raza județului Sibiu , controlul fiscal și financiar este exercitat prin
intermediul Biroului de Inspecții Fiscale. La nivelul anilor 2015 și 2016 , AJFP
Sibiu , conform tabelului nr. 3.1 a obținut următoarele rezultate în ceea ce privește
activitatea persoanelor juridice:
Tabelul nr. 3.1.Rezultatele activității d e inspecție fiscală în anii 2015 -2016
înregistrate asupra persoanelor juridice
Nr.
Crt. Rezultate ob ținute pe activități An 2015 An 2016 Evoluție în
procente (2016
față de 2015)
Activitate de inspecție fiscală
1 Număr acțiuni de isnpecție fiscală 1.228 1.079 -12,14%
2 Total sume suplimentare atrase din care: 44.557.015 65.560.870 32,04%
*diferențe 33.363.492 51.627.726 35,38%
Impozit pe profit 9.127.036 13.368.995 33,01%
Venituri microîntreprinderi 19.262 32.660 42,03%
TVA 20.315.394 30.157.363 32,64%
Accize 0 0 0
Salarii 32.805 135.983 75,84%
Nerezidenți 16.429 – –
Dividende 3.607.568
7.148.236 49,54%
CAS 127.415 335.820 62,06%
Șomaj 4.591 13.428 63,82%
Sănătate 26.852 133.830 79,96%
Alte impozite 56.140 31.411 – 44,02%
3 *accesorii stabilite 11.193.523 13.933.144 19,67%
-Număr cazuri pentru care s -au întocmit și
transmis sesizări penale 21 30 30%
-Valoare prejudicii 12.116.907 41.999.807 71,16%
4 -Număr amenzi contravenționale aplicate 328 210 – 45,03%
-Valoarea sancțiuni aplicate 471.920 383.773 -18,62%
5 -Număr contribuabili propuși pentru a fi
declarați inactivi 5 8 62,5%
6 -Numă r deconturi de TVA soluționate ca
urmare a controalelor fiscale efectuate 276 258 -6,53%
7 -Număr măsuri asiguratorii 42 47 10,64%
-Valoare măsuri asiguratorii 13.488.056 54.674.636 75,24%
8 -Diminuarea pierderii fiscale 18.382.244 22.522.191 18,39 %
9 -Valoarea bunurilor și sumelor confiscate 187 2.447 92,36%
CONTROLUL FINANCIAR
10 -Număr acțiuni de natură financiară realizată 157 160 1,88%
11 -Total sume suplimentare atrase, din care: 3.075.000 4.590.000 33.01%
-de natură bugetară(ajutoa re de stat) 689.000 820.000 15,98%
-de natură financiară 1.171.000 2.169.000 46,02%
-de natură fiscală 1.215.000 1.601.000 24,11%
12 -Număr sancțiuni aplicate 8 12 33,34%
-Valoarea sancțiuni 19.000 25.000 24%
Sursă: Rapoarte le de Perfor manță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
În ceea ce privește p ersoanele juridice, în anul 2015 , inspecțiile fiscale
efectuate au fost în număr d e 1.228, în timp ce în anul 2016 , numărul acestora a
scăzut cu 12,14% ajungând la o cifră de 1.079.
33
Analizând tabelul, se poate observa faptul că cele mai multe venituri care
s-au putut atrage la bugetul general consolidat sunt veniturile din TVA, urmate de
venituri din impozitul pe profit și apoi din impozitul pe dividende.
Evoluți a sesizărilor penale în cei doi se poate observa în graficul următor:
Grafic nr.3.1. Evoluția sesizărilor penale
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Numărul cazurilor pentru care s -au întocm it sesiză ri penale, în anul 2016 , a
atins cifra 30, cu 30% mai mult față de anul precedent (21 de cazuri). Acest lucru
reflectă modificările legislative, referitoare la înăsprirea pedepselor cuprinse în
textul Legii nr. 241/2005 privind prevenirea și combaterea eva ziunii fiscale, cu
Legea nr.50/201326. Valoare a prejudiciilor constate în 2016 a crescut odată cu
numărul de cazuri de sesizări penale. Dacă în 2015 , aceastea atingeau cifra de
12.116.907 lei, în 2016 valoarea lor s -a triplat, ajungând la 41.998.807 lei. Organele
specializate au acordat 328 de amenzi contravenționale în 2015 însumând 47 1.920
lei, în comparație cu 2016 , când numărul acestora s -a diminuat până la 210 amenzi
contravenționale cu o valoare totală de 383.773 lei.
În urma es chivării contribuabililor din fața organelor fiscale, se pare că
valorea prejudiciilor create a avut o evoluției foarte importantă, determinând în
același timp grave probleme de natură bugetar -fiscală.
Grafic nr.3.2. Evoluția valorii prejudiciilor create
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
26 Legea nr.50/2013 privind modificarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale ,
publicată în Monitorul Oficial nr.146 din 19 martie 2013
0102030
2015 201621 30 Sesizări penale
010,000,00020,000,00030,000,00040,000,00050,000,000
2015 201612,116,90
7 41,998,80
7 Valoarea prejudiciilor create
34
Conform graficului, se poat e observa faptul că în anul 2015 , valo area
prejudiciilor create de către persoanele juridice a fost de 12.116. 907 Ron, în timp
ce în anul 2016 , valoarea acestora s -a majorat cu 71,16%, ajungând la 41.998.807
Ron.
Grafic nr.3.3. Evoluția valorii bunurilor și sumelor confiscate
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Chiar dacă am văzut că numărul de acțiuni de inspecție fiscală în 201 6 au
fost mai mic decât anul precedent, cu toate acestea, valoarea bunurilor și a sumelor
confiscate a atins pragul de 2.447 lei (2016), comparativ cu 187 lei (2015 ). Acest
lucru pune în evidență o creștere a activității departamentului de inspecții fiscale în
încercarea de a preveni și combate evaziunea fiscală. În ceea ce privește controlul
financiar efectuat asupra persoanelor juridice, numărul de acțiuni întreprinse nu
diferă ca număr foar te mul t în cei doi ani (157 -2015, respectiv 160 -2016 ). Sumele
atrase în ultimul a n au fost mai mari decât în 2015 cu 33,01%. Din totalul acestora
cele mai multe au fost de natură financiară.
În continuare ne vom axa pe activitatea AJFP Sibiu asupra p ersoanelor
fizice din județ. Datele necesare analizei le regăsim în tabelul următor:
Tabel nr.3.2. Rezultatele activității d e inspecție fiscală în anii 2015 -2016
înregistrate asupra persoanelor juridice
Nr.crt. Rezultate obținute pe activități An 2015 An 2 016 Evoluție în
procente
(2013 față de
2012)
1 Număr acțiuni de
inspecție/controale realizate 454 524 13,36%
2 Sume suplimentare atrase 4.644.291 4.101.730 -11,69%
3 Număr amenzi contravenționale 171 99 -43,11%
Valoare sancțiuni aplicate 150.6 00 61.400 -59,23%
4 Valoare estimată a confiscărilor 5.725 1.550 -73,93%
5 Număr sesizări penale transmise
organelor de cercetare penală 2 4 50%
6 Valoare prejudicii 25.971 427.980 93,94%
7 Număr deconturi de TVA
soluționate cu control anticipat 55 66 16,67%
8 Număr măsuri asiguratorii
instituite 5 1 -80%
9 Valoare măsuri asiguratorii 231.163 1.092.574 79,85%
Sursă: Rapoarte le de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
01,0002,0003,000
2015 2016187 2,447 Valoarea bunuri și sume confiscate
35
Graficul nr. 3.4. Evoluția sumelor atrase în raport cu numărul de controal e realizat
asupra persoanelor fizice
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Potrivit rapoartelor pe cei doi ani, în cazul persoanelor fizice s -au realizat
454 de controale în 2015, iar în 2016 , cu 13,3 6% mai mult, adică 524 controale. În
urma acestor acțiuni, sumele atrase au at ins cifra de 4.644.291 lei (2015), respectiv
4.101.730 lei (2016 ). Se poate observa faptul că această diferență se regăsește în
valoarea prejudiciilor create. În acest sens, s -a constatat c ă în 2016 aceastea au
atins cifra de 427.980 lei cu 93,94% mai mult decât în 2015 (25.971 lei).
Analizând datele privind acțiunile de confiscare, în 2015 , valoarea acestora
a ajuns la 5.725 lei în timp ce în 2016 , acestea au scăzut c u 73,93%. În ceea ce
privește cazurile grave de evaziune fiscală, AJFP Sibiu a transmis organelor de
cercet are penală două sesizări în 2015 , în timp ce în anul următor, numărul
acestora s -a dublat.
III.2 Combaterea și limitarea evaziunii fiscale la impozi te directe
Impozitul direct reprezintă “forma cea mai veche a impozitelor în bani
stabilită în sarcina diferitelor persoane, caracterizându -se prin a fi nominative
(individualizate).”27 Impozitele directe se adresează direct subiectului impoza bil,
care se regăsește în ipostaza persoane fizice sau a persoanei juridice.
În general obiectul impozabil este reprezentat de venitul obținut din
desfășurarea unor activități diferite de către contribuabil. De altfel tot în această
categorie, ca obiect impozabil se regăsește și averea deț inută de acești a.
În continuare, pe baza statisticilor înregistrate la nivelul Administrației
Județene a Finanțelor Publice Sibiu vom analiza sumele suplimentare atrase în
urma inspecțiilor fiscale, din următoarele categorii de impozite directe:
1. Impozitul pe profit;
2. Impozitul pe dividende;
27 Filip, G., Finanțe Publice, Editura Junimea,Iași,2010, p. 185 2015 2016
Sume suplimentare atrase 4,644,291 4,101,730
Număr inspecții realizate 454 4244,644,291
4,101,730
0500,0001,000,0001,500,0002,000,0002,500,0003,000,0003,500,0004,000,0004,500,0005,000,000Mii Ron
36
3. Impozitul pe venitul din salarii;
4. Impozitul pe veniturile obținute din activități independente;
III.2.1 Evaziunea la impozit pe profit
Profitul reprezintă principala formă de venit ce rezultă din desfășurarea
unei activități economice, în urma investirii unei cantități de capital.
Profitul supus impozitării constituie ”acea sumă de bani calculată ca
diferență între venit urile realizate de un agent economic din desfășurarea oricărei
activități permise de lege și cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor
venituri.”28
În conformitate cu politica fiscală ce se aplică pe teritoriul României,
agenții economic i care sunt supuși plății impozitului pe profit sunt persoane
juridice române sau nerezidente.
Conform art.17 din Codul Fiscal, cota de impozit pe profit este de 16%.29
Din rapoartele de activitate de pe cei doi ani de analiză, imp ozitul de profit
este cel mai des întâlnit, în cazurile de evaziune fiscală. Acest lucru se datorează:
cheltuielilor deductibile majorate, reducerii și implicit amânării plății în ceea ce
privește venitul impozabil, presiune fiscală ridicată, etc.
Din baza celor amintite mai sus, inspectorii fiscali au ca obiectiv în
exercitarea acțiunilor întreprinse stabilirea cu exactitate a materiei impozabile.
Axându -ne asupra acestui aspect, s -a constatat că cele mai dese căi de eludare a
impozitului pe pr ofit sunt:
– introducerea spre vânzare a mărfurilor pentru care nu s -au putut prezenta
acte;
– supradimensionarea cheltuielilor privind achizițiile de materii prime,
materiale, etc.;
– diverse cheltuieli care nu au legătură cu obiectul de activitate a societății ;
– înregistrarea eronată în mod intenționat a unor plusuri de inventar;
– stabilirea impozitului pe profit prin folosirea unor prevederi care nu se află
în vigoare;
– diminuarea venitului impozabil prin lipsa sau neutilizarea caselor de marcat;
În graficul următor vom putea observa evoluția sumelor suplimentare atrase
din impozitul pe profit în raport cu numărul de inspecții fiscale.
28 Șova, D., Drept fiscal , Editura CH. Beck, București, 2011, p. 67
29 Conform Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 decembrie 2015.
37
Graficul nr. 3.5. Sume suplimentare atrase în urma inspecțiilor realizate asupra
impozitului pe profit
Sursă: In terpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Analizând graficul anterior, pute m observa faptul că în anul 2016 , sumele
atrase suplimentar au crescut cu 33.01%, comparativ cu anul 2015 . Chiar dacă
numărul inspecțiilor f iscale s -a diminua t cu 12,14%, de la 1.228 în 2015, la 1.079
în 2016 , se poate aprecia faptul că, AJFP Sibiu a urmat o politică, privind
controlul, mult mai „agresivă”. Rezultate s -a obținut pe baza unei analize de risc
mult mai precise, fiind folosite în acest sens o cantitate de resurse materiale și
umane mai mică.
Un alt element ce a determinat, înregistrarea acestor date, este
îmbunătățirea conformării voluntare. În acest sens, personalul AJFP Sibiu a
performat în activitatea de asistență a contribuabililor. Nu în ultimul rând,
domeniile asupra cărora s -au efectuat controale, au fost cele de mare risc, cum ar fi
comerțul și prestările de servicii. În legătură cu posibilele consecințe, evaziunea
fiscală la impozitul pe profit are o influență foarte mare în construirea bugetului
general consolidat.
Ca un punct de vedere personal, pot spune că, uneori, evaziunea la
impozitul pe profit este benefică doar dacă, sumele rămase la dispoziția agenților
economici vor fi reinvestite într -un mod corect și nu vor fi utilizate pentru
finanțarea unor acțiuni cu efecte negative asupra altor domenii de activitate.
III.2.2 Evaziunea la impozitul pe venituri din salarii
Potrivit Noului Cod Fiscal “sunt considerate venituri din s alarii toate
veniturile în bani și/sau natură obșinute de o persoană fizică ce desfășoară o
activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special
prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor
ori de forma sub care ele se acordă, inclusive indemnizațiile pentru incapacitate
temporară de muncă.“30
30 Conform Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 decembrie 2015. 2015 2016
Sume suplimentare
atrase9,137,036 13,638,995
Număr inspecții
realizate 1,228 1,0799,137,036 13,638,995
02,000,0004,000,0006,000,0008,000,00010,000,00012,000,00014,000,00016,000,000Mii Ron
38
Impozitul pe venitul din salarii este un impozit ce presupune stopajul direct
de la sursă. În acestă ipostază, nu se poate spune că salaria tul este cel care se
sustrage de la plată contribuțiilor. Când vorbim despre evaziune fiscală, în această
situație, ne referim la cazurile în care angajatorii plătesc salarii reduse față de
renumerațiile reale, în urma unor înțelegeri cu angajații. Totodat ă în ultimă
perioadă s -au constatat tot mai multe exemple în care se practică “munca la negru”.
Prin inspecțiile realizate, organele de control au dorit să verifice:
– determinarea cu exactitate a bazei de impozitare. În acest sens se vor stabi li cu
exactitate elementele constitutive, deducerile și nu în ultimul rând scutirile
aferente;
– utilizarea în mod real a cotei de impozitare precum și efectuarea corectă a
calculelor;
– reținerea la sursă și plata impozitului la termen;
Cei car e sunt obligați prin lege să plătească impozitul aferent veniturilor din
salarii, sunt angajatorii, reținând în momentul virării către client, a salariului, o
cotă parte din acesta. De asemenea, angajatorii trebuie să stingă obligațiile fiscale
plus celela lte contribuții către bugetul de stat,” până la data de 25 inclusiv a lunii
următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri.”31
Cota de impozitare este de 16% și este aplicabilă venitului din salariul
realizat în luna curentă. În momentul inspecțiilor fiscale, personalul operativ al
AJFP Sibiu urmărește dacă modalitatea de determinarea a mării impozitului a fost
una corectă. În acest sens, se controlează dacă cota de 16% s -a aplicat acelei baze
de calcul ce rezultă ca „diferență între veni tul net din salarii prin deducerea din
venitul brut a contribuțiilor sociale obligatorii aferente acelei luni.”32
Pentru a putea explica evoluția evaziunii fiscale la impozitul pe veniturile
din salarii, ne vom îndrepta atenția asupra graficului următor, ce prezintă
următoarele date:
Graficul nr.3. 6. Sume suplimentare atrase în urma inspecțiilor realizate asupra
impozitului pe salarii
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
31 Ibidem, art.55
32 Idem, art.57 2015 2016
Sume suplimentare
atrase32,805 135,983
Număr inspecții
realizate 1,228 1,07932,805 135,983
020,00040,00060,00080,000100,000120,000140,000160,000Mii Ron
39
În urm a evoluției graficului s e poate observa faptul că evaziunea fiscală la
impozitul pe venitul din salarii este cu mult mai redusă decât în cazul impozitul pe
profit sau în cazul impozitului pe dividende.
Dacă facem referire doar la sumele suplimentare atrase în urma inspecțiilor
fiscale realizate vo m observa faptul că în anul 201 5, aceastea au atins pragul d e
32.805 Lei, în timp ce în 201 6, aceastea au fost cu 75,84% mai mari , având o cota
de 135.983 Lei. Totodată, după cum bine am văzu t, organele specializate în 201 6
au atras în medi e 126,02 Lei, în timp ce în 201 5, media a fost de 26,71 Lei. Dintre
domeniile de activitate, cel mai controlat a fost domeniul de construcții, unde s -a
un număr foarte ridicat de persoane care lucrau fară a avea la bază un contract de
muncă. De remarc at este faptul că în cazul acestui tip de evaziune, efectul pozitiv
dacă ar fi să îl numim, se răsfrânge asupra veniturilor salariaților. Astfel,
micșorarea venitului brut sau chiar neplata impozitului conduce la o majorarea e
sumelor de bani ce revin anga jaților. Pe termen scurt aceast lucuru reprezintă un
avantaj, dar dacă ar fi să privim în perspectiva viitorului, se va constata că, la fel ca
în cazul neplății contribuțiilor de șomaj, asigurărilor de sănătate, aceleași persoane
vor avea de suferit datori tă unor pensii, respectiv, indemnizații de șomaj reduse.
III.2.3 Evaziunea la impo zitul pe dividend
“Dividendul reprezintă o cotă -parte din beneficiile unei societăți
comerciale, care se cuvine unui asociat sau acționar(persoană fizică sau juridică)
proporțional cu numărul și valoarea acțiunilor deținute.”33
Impozitul pe dividende este privit ca un impozit direct, întrucât acesta se
aplică direct câștigului fiecărui acționar. Nivelul dividendelor depinde de aportul
fiecărui asociat.Agenții economici sunt cei care prezintă obligația de a stabili,
reține și plăti i mpozitul pe dividendele distribuite. Conform normelor Codului
Fiscal, acest impozit trebuie vărsat “până la data de 25 inclusiv a lunii următoare
celei în care se distribuie/plătește dividendul.”34
Personalul care se ocupă controlul fiscal, în cazul acestui tip de impozit are
ca și obiective:
– calcul corect al impozitului pe dividende;
– o evidență contabilă exactă;
– înregistrarea corectă în documente contabile a acestui tip de impozit;
– plata în perioada de timp stabilită prin lege;
– determinarea penalităților privind întârzierile de plată;
În vederea determinării clare a dividendelor, respectiv a impozitului
aferent, inspectorii fiscali vor analiza datele cuprinse în Bilanțul contabil, în
Balanțele de verificare, în Notele explicative ce fac referire la repartizarea
profitului net, Ordine de plată, Extrase de Cont.
Cota de impozit la fel ca și în cazul impozitului pe profit este de 16%.
33 Șova ,D., Drep t fiscal , Editura CH. Beck, București, 2011, p. 90
34 Conform Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 decembrie 2015.
40
În continuare, vom analiza evoluția evaziunii fiscale la imp ozitul pe
dividende în anii 2015 și 2016 , la nivelul județului Sibiu .
Graficul nr.3. 7. Sume suplimentare atrase în urma inspecțiilor realizate asupra
impozitului pe dividende
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Potrivit evoluției datelor din grafic, ponderea evaziunii fiscale înregistrate
la nivelul impozi telor pe dividende, în anul 2016 a crescut, comparativ cu anul
2015 . Acest lucru pune în evidență faptul că agenții economici responsabili de
plata impozitelor au dorit să se sustragă efectiv, fie au stabilit în mod intenționat un
nivel inferior al acestora.
Se poate observa faptul că în primul an de analiză, sumele
suplimentare atrase au fost de 3.607.568 Lei, în timp de în a l doilea an, acestea
au înregistr at o creștere cu 49,54% până la 7.148.236 Lei. Chiar dacă numărul
inspecți ilor a fost unul mai mic în 2016 , se poate vorbi astfel despre o eficiență
mult mai ridicată a controalelor fiscale.
Principalul motiv în cazul acestui tip de evaziune este dat de însăși
conștiința acționarilor care doresc să se sustragă în vederea obținerii unor venituri
proprii mult mai mari. Referitor la consecințe, este binecunoscut faptul că
evaziunea fiscală duce la o micșorare a buge tului de stat.
III.3 Combaterea și limitarea evaziunii fiscale la impozite indirecte
Pentru a desăvârși bugetul general consolidat, statul apelează la o serie de
impozite indirecte. Aceste impozite prin incidența lor afectează în mod indirec t
veniturile diferitelor persoane. În vederea obținerii unei imagini cât mai clare
asupra acestuia, va trebui în primul rând să facem o distincție între suportatorii
impozitului, respectiv plătitorii efectivi. În cele mai multe cazuri acestea au un
caracte r voalat, deoarece ele se regăsesc direct în prețul de vânzare a diferitelor
produse. Prin urmare, cumpărătorii sunt cei care suportă din propriul buzunar acest
impozit. 2015 2016
Sume suplimentare
atrase3,607,568 7,148,236
Număr inspecții
realizate 1,228 1,0793,607,568 7,148,236
01,000,0002,000,0003,000,0004,000,0005,000,0006,000,0007,000,0008,000,000Mii Ron
41
Dintre impozitele indirecte cele mai importante sunt:taxa pe valoarea
adăugată și accizele.
III.3.1 Evaziunea la T.V.A
Taxa pe valoarea adăugată reprezintă un impozit indirect ce nu se aplică
asupra veniturilor obținute sau asupra deținerii de bunuri, ci asupra prețului de
vânzare sau de prestări servicii.
Cota unică de impozitare a TVA este de 19% . De asemenea în diversele
activități, Noul Cod Fiscal35 prevede o cotă redusă de 9% ce se aplică unor prestări
de servicii/ livrări de bunuri: servicii ce au în vedere accesul la castele, muzee, case
memori ale,(…), livrarea de rechizite școlare, etc.
De la 1 septembrie 2013, cota de 9% este utilizată în cazul comercializării
produselor de panificație.
“Cu toate că agentul economic nu suportă sarcina acestui impozit, ci numai
îl gest ionează, el fiind suportat de către consumatori finali, evaziunea fiscală se
menține și în acest caz. Acest comportament este determinat pe de o parte de
tendința însușirii unor sume deloc neglijabile,iar, pe de altă parte, de impactul
produs de acest impo zit asupra trezoreriei și lichidității agenților economici.”36
Prin intermediul controalele efectuate, AJFP Sibiu a dorit să observe:
– corectitudinea calculelor TVA (diferența dintre TVA colectată și TVA
deductibilă);
– modalitatea de înregistra re în contabilitate a TVA -ului;
– acțiunile întreprinse de agenții economici în vedere rambursării de TVA;
– modul de întocmire a documentelor: facturi fiscale, chitanțe; etc.
În urma inspecțiilor, personalul responsabil s -a confruntat cu următoarele situaț ii:
– Neînregistrarea unor operațiuni care presupun calculul de TVA;
– Vânzări/Prestări servicii fără factură fiscală în cazul comercianților en -gros și
lipsa/nefuncționarea caselor de marcat în cazul comercianților en -detail;
– Folosirea eronată a formularel or tipizate, cu înregistrări incomplete care nu
redau o imagine conformă cu realitatea;
– Necalcularea TVA în cazul în care s -au constatat plăți efectuate în natură;
– Agenții economici nu au declarat la timp plata de TVA;
– Cereri care nu fac obiectul rambur sării TVA ;
– Erori de calcul; etc.
În privința evoluției evaziunii fiscale asupra TVA, este relevant următorul grafic:
35 Conform Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal. Ultima actualizare : Legea nr. 358 din 31 dec embrie 2015.
36 Sorin V. Mihăescu, Controlul financiar în firme, bănci, instituții , Editura Sedcom Libris, Iași, 2007, p. 197
42
Graficul nr.3. 8. Combaterea și limitarea evaziunii fiscale la TVA
Sursă: Interpretare a Rapoartelor de Performanță al AJFP Sibiu, anii 2015 -2016
Comparând evoluțiile sumelor suplimentare atrase în cei doi ani, se poate
observa faptul că evaziunea fiscală la T VA s -a majorat cu 32,64% în 2016
comparativ cu anul 2015 . Trebuie remarcat faptul că inspectorii fiscali în urma
contro alelor efectuate au performat în ultimul an, deoarece numărul de cazuri
depistate au fost mai mari, concomitent majorându -se și venituril e fiscale de la
20.315.394 (2015) la 30.157.363 (2016 ).
Personal, consider că evaziunea fiscală înregistra tă la TVA are efectele cele
mai dezastruase în ceea ce privește formarea bugetului general consolidate al
statului. La ora actuală, în România, taxa pe valoarea adăugată reprezintă unul
dintre principalele, dacă nu chiar cel mai important, venit fiscal atr as la buget. O
majorare a acestui fenomen, în cazul TVA, ar putea avea influențe foarte mari
asupra modificării întregului sistem fiscal prin introducerea unor noi cote sau
ridicarea celor existente.
2015 2016
Sume suplimentare
atrase20,315,394 30,157,363
Număr inspecții
realizate 1,228 1,07920,315,394 30,157,363
05,000,00010,000,00015,000,00020,000,00025,000,00030,000,00035,000,000Mii Ron
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: I.1 Definirea și formele de manifestare a evaziunii fiscale [624710] (ID: 624710)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.