Fundamente Teoretice Privind Situatiile Financiare din M.ap.n

CAPITOLUL 1- fundamente teoretice privind situațiile financiare din m.ap.n

Primul capitol al lucrării își propune să clarifice noțiunile teoretice privind întocmirea, verificarea , depunerea și publicarea situațiilor financiare la instituțiile publice. Am început prin a oferi explicația sintagmei de „situații financiare ”, apoi am evidențiat importanța, rolul și funcțiile situațiilor financiare anuale , sfera de cuprindere,diferențele și asemănările dintre situațiile financiare la societățile comerciale și cele la instituțiile publice, continuând cu utilizatorii și caracteristicile calitative.

Spre finalul primului capitol am tratat conținutul raportului ordonatorului de credit și noțiunile teoretice specifice aprobării,semnării și publicării situațiilor financiare.

1.1 Semnificația sintagmei „situații financiare”

Începând cu data de 1 ianuarie și până la data de 31 decembrie se desfășoară exercițiul financiar.În acest scop cu ajutorul situațiilor financiare întocmite conform legii se determină poziția financiară, trezoreria și performanța instituției.

La nivelul instituțiilor publice documentul contabil de sinteză prin care se prezintă ordonatorilor de credite, execuția bugetului aprobat, situația patrimoniului aflat în administrația instituțiilor la un moment dat, precum și alte informații privind activitatea instituțiilor publice este situația finaciară.

Lucrările de sinteză cu un rol foarte important în creșterea nivelului de organizare a evidenței contabile curente se numesc situații financiare. Acestea sunt semnate de conducătorul instituției (ordonatorul de credite) și de conducătorul compartimentului financiar-contabil(contabilul-șef) sau de altă persoană împutericită de acesta.

Instituțiile care au conducător cu calitatea de ordonator de credite trimit organului ierarhic superior un exemplar din situațiile financiare trimestriale și anuale la termenele stabilite de acesta. Cele care au calitatea de ordonator principal de credite cum ar fi Ministerele sau alte organe de specilalitate ale administrației publice centrale depun conform normelor și termenelor stabilite un exemplar din situațiile financiare trimestriale și anuale Ministerului Finanțelor Publice sau Direcțiilor generale județene și a municipiului București, după caz.

Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial al României, partea I, Nr. 454/18.VI. 2008 stabilește comform art.28 alin (9) că instituțiile publice au obligația de a întocmi situații financiare trimestriale și anuale care conform legislației naționale, se compun din bilanț, contul de rezultat patrimonial, situația fluxurilor de trezorerie, situația modificărilor în structura activelor/capitalurilor, anexe la situațiile financiare care conțin politici contabile și note explicative și contul de excuție bugetară.

Situațiile financiare se întocmesc comform formularelor aprobate de Ministerul Finanțelor Publice, unice pentru toate instituțiile publice. Pe baza acestor situații M.F.P întocmește bilanțul anual al instituțiilor publice, care este înaintat Guvernului în același timp cu contul general de execuție a bugetului de stat.

Pentru realizarea unei conduceri eficiente a activității oricărei unități patrimoniale și cunoașterea rezultatelor obținute, inclusiv a rezultatelor finale, este necesară în activitatea curentă analiza informațiilor și a datelor asigurate de evidența financiar – contabilă , însa în cea de perspectivă acest deziderat se poate realiza numai prin analiza informațiilor pe care le oferă bilanțul.

De aceea pentru a putea satisface necesitățile conducerii unităților patrimoniale, în contabilitate era necesară elaborarea unui procedeu propriu de generalizare și sintetizare a datelor, ceea ce a implicat și elaborarea unui instrument corespunzător, și anume, bilanțul.

Situațiile financiare au început să fie întocmite odată cu apariția contabilității sub forma bilanțului, ulterior structura acestora dezvoltându-se datorită necesităților din ce în ce mai mari de informare.

Întocmirea situațiilor financiare anuale trebuie să fie precedată obligatoriu de inventarierea generală a elementelor de activ și de pasiv și a celorlalte bunuri și valori aflate în gestiunea și administrarea întreprinderii potrivit normelor emise în acest scop de Ministerul Finanțelor Publice.

Eventualele erori contabile constatate după aprobarea și depunerea situațiilor financiare vor fi corectate în anul în care acestea se constată potrivit reglementărilor legale.

În concluzie putem afirma importanța deosebită a situațiilor financiare în determinarea poziției financiare, a trezoreriei și performanțelor instituției. În următorul subcapitol propun spre abordare rolul și importanța situațiilor financiare.

1.2. Rolul și importanța situațiilor financiare din M.Ap.N

Informația contabilă este furnizată sub forma unor documente financiar-contabile sintetice care reflectă clar, fidel, complet și periodic situația economico-financiară a unității patrimoniale. Aceste documente financiar-contabile poartă denumirea de situații financiare. Ele se elaborează cu respectarea unor reguli unitare de întocmire, verificare, aprobare și publicare.

Rolul principal al situațiilor financiare este acela de a oferi informații despre poziția financiară, despre trezoreria și performanțele instituției atât la sfârșitul exercițiului financiar cât și în timpul acestuia în scopul utilizării informațiilor atât de către utilizatorii interni (conducere) cât și de către utilizatorii externi(), în vederea fundamentării unor decizii economice.

În activitatea de conducere a instituțiilor publice, situațiile financiare reprezintă un instrument de mare importanță, fiind necesare în primul rând pentru stabilirea deciziilor privind alocarea, finanțarea, utilizarea și recuperarea fondurilor, în al doilea rând pentru organizarea controlului asupra realizării deciziilor luate și nu în ultimul rând pentru stabilirea unor drepturi, obligații și a unor răspunderi și cointeresări provenite din procesele de gospodărire și dezvoltare a patrimoniului.

Rolul deosebit de important pe care îl îndeplinesc situațiile financiare nu este doar pentru conducerea instituției, cât și organele de control din afara acesteia interesate să cunoască activitatea și rezultatele ei. Situațiile financiare pot fi admise ca probă în justiție făcând parte din categoria documentelor contabile oficiale pentru exercitarea controlului și analizei patrimoniului și activității.

Importanța situațiilor financiare anuale se manifestă prin funcțiile acestora, iar dintre cele mai reprezentative, pot fi considerate conform „literaturii de specialitate „ : funcția de reflectare,centralizare și generalizare a conturilor anuale, funcția de informare și caracterizare a activității desfășurate, funcția de analiză și previziune pe care mi le-am propus să le dezvolt în următorul subcapitol.

1.3. Funcțiile situațiilor financiare din M.Ap.N

Sursa: cercetare proprie pe baza lucrării: Oprean, I., Întocmirea și auditarea bilanțului contabil, Editura Intelcredo, Deva, 1997, p. 80-82

Așa cum reiese din schema prezentată mai sus funcțiile situațiilor financiare sunt: funcția de analiză și previziune, funcția de reflectare, centralizare și generalizare a conturilor anuale și nu în ultimul rând funcția de informare și caracterizare a activității desfășurate de întreprindere. Acestea se află într-o continuă interdependență, calitatea situațiilor financiare depinzând în totalitate de toate aceste trei funcții.

– Funcția de reflectare, centralizare și generalizare a conturilor anuale, care presupune centralizarea periodică a datelor furnizate de contabilitate; unde datele și informațiile, prelucrate potrivit procedurilor contabile, parcurg în general un drum ascendent de la simplu la complex, de la particular la general, centralizarea succesivă atingând punctul final în documentele de sinteză. Conturile anuale reprezintă un sistem de indicatori economico-financiari cu caracter rezultativ, termenul de „generalizare” marcând faptul că prin acești indicatori se dă expresie trăsăturilor comune ale elementelor de patrimoniu avansate în circuitul economico-financiar, conferind indicatorilor un conținut omogen, cu o mare putere de sinteză care implică astfel folosirea unei metodologii unitare de întocmire a situațiilor financiare;

– Funcția de informare (sau de comunicare a informațiilor financiare) și caracterizare a activității desfășurate de întreprindere care reprezintă una dintre cele mai importante funcții, locul deosebit pe care îl ocupă contabilitatea în sistemul informațional conferind implicit un rol informatic prioritar situațiilor financiare, considerate sursa de informații esențială pentru cunoașterea situației economico-financiare a întreprinderii și elaborarea de decizii de conducere a activității acesteia, realizarea acestei funcții a conturilor anuale presupunând de altfel și efectuarea unor analize și respectiv al interpretării datelor conținute de acestea.

– Funcția de analiză și previziune, funcție ce se manifestă în procesul de urmărire și interpretare a modului de realizare a obiectivelor programate prin angajarea și utilizarea resurselor întreprinderii, determinarea abaterilor de la indicatorii programați, stabilirea măsurilor de luat pentru îmbunătățirea activității. Conturile anuale reprezintă un instrument de analiză a echilibrului economico-financiar, acest echilibru fiind efectuat, controlat și reglat atât din punct de vedere dimensional – pe total – cât și structural – pe părți componente. Ca instrument de analiză a echilibrului economico-financiar, conturile anuale sunt folosite în cunoașterea, dirijarea și stăpânirea relațiilor bilanțiere dintre activ, datorii și capitaluri proprii pe de o parte, iar pe de altă parte între fluxurile e cheltuieli și venituri.

Alte aspecte referitoare la importanța și rolul situațiilor financiare anuale vor fi tratate si in subcapitolele următoare.

1.4. Sfera de cuprindere a situațiilor financiare

Sistemul contabil românesc nu rămâne mai prejos privind evoluția.Acesta are aceeași tendință de evoluție cu țările din Uniunea Europeană, datorită Standardelor internaționale de Contabilitate. Dezvoltarea din ultimele secole a cuprins toate domeniile, inclusiv cel economic, afectând piețele, utilizatorii și analiștii financiari impunând necesitatea unui limbaj contabil comun. Prin semnalarea divergențelor dintre sistemul contabil românesc și sistemel contabile internaționale de către marii investitori internaționali s-a ajuns la aplicarea reglementărilor contabile internaționale.

,,Cadrul contabil general International Accountind Standards Board (IASB) cuprinde conceptele și principiile teoretice care alcătuiesc împreună sistemul de referință pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare având de asemenea calitatea de referențial pentru elaborarea normelor contabile și instrument de coordonare a normelor și procedurilor contabile”.

Cadrul general se referă la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare cu scop general, întocmite și prezentate cel puțin anual. Ele conțin informațiile care corespund necesităților comune majorității utilizatorilor iau decizii economice pentru:

– a hotărî când să cumpere, să păstreze sau să vândă o investiție de capital;

– a evalua capacitatea entității patrimoniale de a plăti și de a oferi alte beneficii angajaților săi;

– a evalua răspunderea sau gestionarea managerială;

– a evalua garanțiile pentru creditele acordate societății;

– a determina profitul și dividentele ce se pot distribui;

– a determina politicile de impozitare;

– a elabora și utiliza date statistice despre venitul național;

– a reglementa activitatea societăților;

1.4.1. Sfera de cuprindere a situatilor financiare la societatile comerciale

Reglementările prezentate în OMFP 3055/2009 prevăd „formatul și conținutul situațiilor financiare anuale, principiile contabile și regulile de recunoaștere, evaluare, scoatere din evidență și prezentare a elementelor în situațiile financiare anuale, regulile de întocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, și publicare a situațiilor financiare anuale, unele reguli privind contabilitatea de gestiune, Planul de conturi general, precum și conținutul și funcțiunea conturilor contabile.”

Acestea stabilesc, de asemenea, reguli privind organizarea și conducerea contabilității și raportările efectuate în conformitate cu cerințele instituțiilor statului, pentru uzul tuturor categoriilor de utilizatori.

Documentele de referință pentru întocmirea situațiilor financiare anuale sunt prevederile cuprinse în Anexa nr. 1 la Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2870/2010 privind principalele aspecte legate de întocmirea și depunerea situațiilor financiare anuale și a raportărilor anuale la unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice, cât și Reglementările contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 3055/2009, cu modificările și completările ulterioare.

Tabelul 1.1. – Entitățile care aplică reglementările OMFP 3055/2009 privind situațiile financiare anuale

Sursa: cercetare proprie pe baza reglementărilor contabile din OMFP 3055/2009

Contabilitatea se ține în limba română și în moneda națională.

Contabilitatea operațiunilor efectuate în valută se ține atât în moneda națională, cât și în valută. Prin valută se înțelege altă monedă decât leul.

Caracterul integrator al documentelor de sinteză este arătat de legislație în modul următor: “Situațiile financiare anuale, respectiv situațiile financiare anuale simplificate constituie un tot unitar”. Ansamblul tuturor lucrărilor permite evaluarea corectă a exercițiului financiar.

Potrivit legii contabilității, situațiile financiare anuale trebuie însoțite de o declarație scrisă de asumare a răspunderii conducerii entității pentru întocmirea situațiilor financiare anuale potrivit Reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene. Informațiile cuprinse în această declarație sunt cele prevăzute de legea contabilității.

Entitățile care la data bilanțului depășesc limitele a două dintre următoarele trei criterii (denumite în continuare criterii de mărime) întocmesc următoarele situații financiare anuale.

Figura 1.3. – Corespondența criteriilor de mărime cu situațiile financiare anuale

Sursa : cerecetare proprie

Persoanele juridice care la data bilanțului nu depășesc limitele a două dintre criteriile de mărime prevăzute mai sus întocmesc situații financiare anuale simplificate care cuprind:

– bilanț prescurtat,

– cont de profit și pierdere,

– note explicative la situațiile financiare anuale simplificate.

Aceste entități au posibilitatea de a alege , ele pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de numerar. Persoanele juridice vor trece în cealaltă categorie numai dacă în două exercițiifinanciare consecutive nu se încadrează în limitele existente privind cele trei criterii menționate mai sus.

1.4.2. Situațiile financiare anuale la instituțiile publice

Ministerul Finanțelor Publice întocmește formularele pe baza cărora se întocmesc situațiile financiare anuale, acestea fiind unice pentru toate instituțiile publice. Ordonatorii principali de credite pot dispune însă și întocmirea altor situații în funcție de necesitățile informaționale.

Întocmirea situațiilor fianciare anuale trebuie să fie precedată obligatoriu de inventarierea generală a elementelor de activ și pasiv .

Instituțiile publice au obligația ca pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere și procesele-verbale de inventariere a elementelor patrimoniale să întocmească Registrul-inventar – document contabil obligatoriu.

Situațiile financiare sunt însoțite de raportul de analiză pe bază de bilanț. Acestea se întocmesc în doua exemplare ,din care un exemplar se depune la ordonatorul de credite ierarhic superior la termenele stabilite de acestea.

Autoritățile publice , ministerele și organele administrației publice locale, precum și instituțiile publice autonome sau subordonate acestora au obligația să întocmească situații financiare trimestriale și anuale.

Conform OMFP 1917/2005 situațiile financiare anuale sunt în numar de 6 și se compun din :

Bilanț ;

Contul de rezultat patrimonial ;

Situația fluxurilor de trezorerie ;

Situația modificărilor în structurile activelor nete sau capitalurilor;

Conturile de execuție bugetară ;

Anexe la situațiile financiare : politici contabile și note explicative.

1.4.3. Comparație privind situațiile financiare ale societăților comerciale și cele ale instituțiilor publice

Pentru societățile comerciale situațiile financiare se compun din bilanț, cont de profit și pierdere, situația fluxurilor de numerar, situația modificărilor capitalurilor proprii la care se adaugă notele explicative, în cazul instituțiilor publice acesta se compune din: bilanț, adaptat la normele specifice, în locul contului de profit și pierdere, se află contul de rezultat patrimonial, contul de execuție bugetară, situația fluxurilor de trezorerie, nu în ultimul rând politicile contabile și notele explicative plus anexe. Este necesar că în cazul unităților patrimoniale conturile de execuție privind bugetul de stat, să fie aprobat de aceleași organe care au aprobat bugetele respective, iar în cazul instituțiilor publice să fie auditat.

Nu existムîndoialムcă, între modul de ținere și organizare a contabilității instituțiilor publice și cel al contabilității societăților financiare există numeroase asemănări, dar și importante deosebiri, cum ar fi: instituțiile publice dețin planul de conturi adaptat la specificul unității.

Mai mult decât atât, deosebire este și între modalitatea instituțiilor publice finanțate de la buget de a închide conturile de cheltuieli și modalitatea celor finanțate din fonduri extrabugetare. Dacă pentru cele finanțate din fonduri bugetare, conturile de cheltuieli se închid cu conturile de finanțări, în cazul instituțiilor autofinantate închiderea se face cu ajutorul unor conturi de rezultate, cu care, se închid și conturile de venituri, modalitate mai apropiatata de cea a contabilității financiare.

O altă deosebire referitoare la contabilitatea instituțiilor publice în raport cu contabilitatea financiară a agenților economici se referă la modul de înregistrare a contravaloarii obiectelor de inventar și a fondurilor fixe. În cazul instituțiilor publice acestea se înregistrează direct pe cheltuieli odată cu achiziționarea acestora. Referitor la instituțiile publice nu regăsim termenele de amortizare a obiectelor de inventar sau a fondurilor fixe și uzură, că și în cazul agenților economici.

Din această cauza cheltuielile efective la instituțiile publice, în aproape toate cazurile, nu exprimă corect efortul entității legat de funcționarea sau întreținerea unui anumit indicator social-public,militar, pat de spital, student, elev etc..

De asemenea există diferențe și între conturile de cheltuieli din planul de conturi al instituțiilor publice și conturile din planul de conturi al Trezoreriei Statului. Contabilitatea Trezoreriei Statului nu reflectă prin conturile de cheltuieli , cheltuielile efective ci plățile nete de casă pe când conturile de cheltuieli ale instituțiilor publice și agenților economici prezintă întotdeauna doar consumurile efective, cum ar fi: consumurile de materiale sau plățile de salarii

Putem concluziona că domeniul contabilității publice, și în principal cea a instituțiilor publice, este altfel în multe cazuri față de contabilitatea generală. Această are deosebiri însemnate determinate de specificul instituției publice în ceea ce privește modul de funcționare a conturilor. Cum acestea scot în evidența constituirea veniturilor publice și efectuarea cheltuielilor, dar mai ales a modului de închidere la sfârșitul exercițiului bugetar.

1.6. Utilizatorii și caracteristicile calitative ale situațiilor financiare

1.6.1. Utilizatorii situațiilor financiare

Cea mai prețioasă sursă de informații este constituită de către situațiile financiare. Ele sunt indispensabile atât conducerii cât și utilizatorilor din exteriorul întreprinderii interesați de activitatea și rezultatele ei. Utilizatorii reprezintă un grup de persoane ale căror nevoi și interese influențează producția de informații contabile.

În contiuare voi încerca să identific și să fac o clasificare a utilizatorilor situațiilor financiare.

Potrivit prezentelor norme utilizatorii situațiilor financiare includ: investitorii actuali și potențiali, personalul angajat, creditorii, furnizorii, clienții, instituțiile statului și alte autorități, precum și publicul. Aceste situații satisfac nevoia de informație în proporții diferite, în funcție de părțile interesate.

Sursa : Sursa: cercetare proprie pe baza reglementărilor contabile din OMFP 3055/2009

I. Potențialii Investitori. Cei care dețin capital și care doresc să îl investească dar și consultanții acestora sunt preocupați de riscul tranzacțiilor și de rentabilitatea investițiilor lor. Aceștia au nevoie de informații pentru a decide ce ar trebui să facă: să cumpere, să păstreze sau să vândă instrumente de capital. Pe de altă parte acționarii sunt interesați și de informații care le permit să evalueze capacitatea entității de a plăti dividende.

II. Angajații. Salariații și reprezentantii lor sunt interesați de informații privind stabilitatea și profitabilitatea angajatorilor lor. Aceștia sunt interesați și de informații care le permit să evalueze capacitatea angajatorului de a oferi salarii, pensii și alte beneficii , precum și oportunități profesionale.

III. Creditorii. Creditorii sunt interesați de informații care le permit să determine dacă împrumuturile acordate și dobânzile aferente vor fi rambursate la scadență.

Instituțiile financiare de credit sunt interesate în primul rând de informații privind solvabilitatea, lichiditatea, gradul de îndatorare și rentabilitatea întreprinderii, prin analiza efectuată asupra situațiilor financiare, pentru a evalua capacitatea întreprinderii de a rambursa împrumuturile acordate și dobânzile aferente la scadență.

IV. Furnizorii și alți creditori. „Furnizorii și alți creditori sunt interesați de informații care le permit să determine dacă sumele care le sunt datorate vor fi plătite la scadență. Furnizorii și alți creditori sunt, în general, interesați de entitate pe o perioadă mai scurtă decât creditorii, cu excepția cazului în care ei sunt dependenți de continuitatea activității entității, atunci când aceasta este un client major.”

Cu alte cuvinte aceștia sunt interesați sa cunoască în ce măsură societatea debitoare va fi capabilă să își îndeplinească obligațiile contractuale. Furnizorii finanțează întreprinderea prin creditul acordat (“credit comercial”) pe perioada cuprinsă între momentul achiziției de bunuri, primirii de lucrări si servicii și momentul achitării acestora. Orice furnizor trebuie sa aibă garanția că societatea își poate rambursa la termenul stabilit prin contract contravaloarea mărfurilor livrate, precum și riscul asumat.

V. Clienții. „Clienții sunt interesați de informații despre continuitatea activității unei entități, în special atunci când au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectivă sau sunt dependenți de ea.”

Interesul lor vizează deasemenea politica de prețuri și de servicii. În cadrul unei asemenea categorii o importanță deosebită o au locuitorii din zona adiacentă de amplasare a magazinelor societății respective care pot deveni cumpărători de la magazinele cooperativei. Acestora nu le este indiferentă situația financiară respectivei societăți la care sunt clienți (o societate cu o situație financiară precară poate practica un adaos comercial mai mare de unde poat rezulta prețuri de vânzare mai ridicate față de la alte magazine).

VI. Instituțiile publice și alte autorități.” Instituțiile statului și alte autorități sunt interesate de alocarea resurselor și implicit de activitatea entităților. Acestea solicită informații pentru a reglementa activitatea entităților, pentru a determina politica fiscală și ca bază pentru calculul venitului național și al altor indicatori statistici similari.”

Guvernul si instituțiile sunt preocupați de probleme ce privesc determinarea și controlarea impozitelor și taxelor, folosite în realizarea unor sinteze macroeconomice pe baza cărora se vor lua decizii de politică economică și financiară. Întreaga legislație fiscală ce se aplică întreprinderilor românești se bazează pe informații furnizate de contabilitate, deoarece rezultatul impozabil este dependent de rezultatul contabil. Situațiile financiare favorizează controlul organelor fiscale asupra achitării la timp a obligatiilor pe acre le are întreprinderea și prevenirea evaziunii fiscale.

VII. Populația. „Entitățile pot afecta publicul în diferite moduri. De exemplu entitățile pot avea o contribuție substanțială la economia locală în multe moduri,mai ales prin numărul de angajați și colaborarea cu furnizorii locali. Situațiile financiare pot ajuta publicul furnizând informații referitoare la evoluțiile recente și tendințele legate de prosperitatea entității și a sferei de activitate a acesteia.”

Chiar dacă nu toate necesitățile de informație ale utilizatorilor pot fi satisfăcute de situațiile financiare cu scop general, există informații care pot interesa toți utilizatorii prezentați mai sus.

Diversitatea utilizatorilor situațiilor financiare cere o mai mare adaptabilitate a informațiilor prezentate, având in vedere necesitățile acestora. Soluția ar putea constitui organizarea unei contabilități multiple care sa permită furnizarea de informatii capabile să satisfacă nevoile diverșilor utilizatori.

1.6.2. Caracteristicile calitative ale situațiilor financiare

Caracteristicile calitative sunt propietățile care determină măsura utilității informației oferite de situațiile financiare. Caracteristicile calitative principale sunt în număr de patru și anume inteligibilitatea, relevanța, credibilitatea și comparabilitatea.

I. Inteligibilitatea „O calitate esențială a informațiilor furnizate de situațiile financiare este aceea că ele trebuie să fie ușor înțelese de utilizatori. În acest scop, se presupune că utilizatorii dispun de cunoștințe suficiente privind desfășurarea afacerilor și a activităților economice, de noțiuni de contabilitate și au dorința de a studia informațiile prezentate, cu atenția cuvenită. Totuși, informațiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse în situațiile financiare datorită relevanței lor în luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul că ar putea fi prea dificil de înțeles pentru anumiți utilizatori.”

Cu alte cuvinte putem afirma că utilizatorii situațiilor financiare dețin un minim de cunoștințe în domeniul economic pentru a pricepe situațiile finaciare și de a lua cea mai bună hotărâre privind o viitoare decizie financiar-contabilă. În al doilea rând utilizatorul nu trebuie să fie ,,doctor în economie” să poată folosi sau să reflecteze asupra informațiilor din aceste situații financiare. Cu toate acestea s-a constatat că utilizatorii enunțati mai sus au în linii mari legături destul de apropiate cu lumea economică.

II. Relevanța „Pentru a fi utile, informațiile trebuie să fie relevante pentru luarea deciziilor de către utilizatori. Informațiile sunt relevante atunci când influențează deciziile economice ale utilizatorilor, ajutându-i pe aceștia să evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, să confirme sau să corecteze evaluările lor anterioare. „

Relevanța informației este influențată de natura sa și de pragul de semnificație. În anumite cazuri, natura informației este suficientă, prin ea însăși, pentru a determina relevanța sa. În alte cazuri, atât natura, cât și pragul de semnificație sunt importante.

În înțelesul prezentelor reglementări, se consideră că o informație este semnificativă dacă omisiunea sau prezentarea sa eronată poate influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situațiilor financiare anuale. În analiza semnificației unui element sunt luate în considerare mărimea și/sau natura omisiunii sau a declarației eronate judecate în contextul dat.

Deoarece ansamblul documentelor de sinteză reprezintă un tot unitar, interdependența acestora este realizată și cu ajutorul caracteristicilor calitative.

Sursa: cercetare proprie

III.Credibilitatea „Pentru a fi utilă, informația trebuie să fie și credibilă.Informația este credibilă atunci când nu conține erori semnificative, nu este părtinitoare, iar utilizatorii pot avea încredere că reprezintă corect ceea ce și-a propus să reprezinte sau ceea ce se așteaptă, în mod rezonabil, să reprezinte.”

Următoarele elemente definesc credibilitatea informației:

a) reprezentare fidelă – Pentru a fi credibilă, informația trebuie să reprezinte cu fidelitate tranzacțiile și alte evenimente pe care aceasta fie și-a propus să le reprezinte, fie este de așteptat, în mod rezonabil, să le reprezinte.

b) prevalența economicului asupra juridicului – Pentru ca informația să prezinte credibil evenimentele și tranzacțiile pe care își propune să le reprezinte, este necesar ca acestea să fie contabilizate și prezentate în concordanță cu fondul și realitatea lor economică, și nu doar cu forma lor juridică. Fondul operațiilor sau evenimentelor nu este întotdeauna în concordanță cu ceea ce transpune din forma lor legală sau juridică sau convențională.

c) neutraliatatea – De asemenea, pentru a fi credibilă, informația cuprinsă în situațiile financiare trebuie să fie neutră, adică lipsită de influențe. Situațiile financiare nu sunt neutre dacă, prin selectarea și prezentarea informației, influențează luarea unei decizii sau formularea unui raționament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.

Informația este liberă de deformare , deci nu influențează luarea unei decizii sau formularea unui raționament spre a realiza un interes predestinat.

d) prudența – În exercitarea raționamentelor necesare pentru a face estimările cerute în condiții de incertitudine, este necesară includerea unui grad de precauție, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să nu fie subevaluate.

De asemenea ,exercitarea prudenței nu permite , de exemplu , constituirea de rezerve ascunse sau provizioane excesive ,subevaluarea deliberată a activelor sau veniturilor , dar nici supraevaluarea deliberată a pasivelor sau cheltuielilor , deoarece situațiile financiare nu ar mai fi corecte și de aceea nu ar mai avea calitatea de credibilitate.

e) integralitatea – Pentru a fi credibilă, informația din situațiile financiare trebuie să fie completă. O omisiune poate face ca informația să fie falsă sau să inducă în eroare și astfel să nu mai aibă caracter credibil și să devină defectuoasă din punct de vedere al relevanței.

(4) Comparabilitatea.” Utilizatorii trebuie să poată compara situațiile financiare ale unei entități în timp, pentru a identifica tendințele în poziția financiară și performanțele sale. Utilizatorii trebuie să poată compara situațiile financiare ale diverselor entități, pentru a le evalua poziția financiară și performanța. Astfel, măsurarea și prezentarea efectului financiar al acelorași tranzacții și evenimente trebuie efectuate într-o manieră consecventă în cadrul unei entități și de-a lungul timpului pentru acea entitate și într-o manieră consecventă pentru diferite entități.”

O consecință importantă a calității informației de a fi comparabilă este ca utilizatorii să știe ce politici contabile sunt utilizate în elaborarea situațiilor financiare anuale precum și orice modificare a acestor politici , precum și despre efectele unor astfel de modificări. Utilizatorii trebuie să fie în masură să identifice diferențele între politicile contabile pentru tranzacții și alte evenimente asemănătoare utilizate de aceeași entitate de la o perioadă la alta, cât și de diferite entități. Conformitatea cu prezentele reglementări, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de entitate, ajută la obținerea comparabilității.

„Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundată cu simpla uniformitate și nu trebuie să devină un impediment în introducerea de politici contabile îmbunătățite.”

Nu este indicat pentru o entitate să continue să evidențieze în contabilitate, în aceeași manieră, o tranzacție sau un alt eveniment dacă politica adoptată nu menține caracteristicile calitative de relevanță și credibilitate. Nu este indicat pentru o entitate să-și lase politicile contabile nemodificate atunci când există alternative mai relevante și mai credibile.

Este, de asemenea, important ca situațiile financiare să prezinte informații corespunzătoare pentru perioadele precedente.

Pentru ca informația să fie relevantă și credibilă, sunt necesare următoarele:

– informația să fie oportună pentru luarea deciziilor de către utilizatori;

– beneficiile de pe urma informației să depășească costul acesteia;

– să se stabilească un echilibru între caracteristicile calitative ale informației

financiare.

1.7. Componența situațiilor financiare

Potrivit art.28, alin. (4) din Legea Contabilității nr. 82/1991, republicată, situațiile financiare trimestriale și anuale întocmite de instituțiile publice se compun din bilanț contabil, cont de execuție bugetară și anexe.

Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr.1917/2005 precizează că situațiile financiare trimestriale și anuale cuprind:

Bilanț;

Cont de rezultat patrimonial;

Situația fluxurilor de trezorerie;

Cont de execuție bugetară;

Anexe;

Politici contabile și note explicative.

Bilanțul

Bilanțul a început să fie întocmit odată cu apariția contabilității ca disciplină practică și s-a impus odată cu transformarea contabilității în știință aplicativă. Inițial bilanțul contabil a avut rol de „cont general” dar, pe măsura dezvoltării sistemului conturilor, s-a individualizat într-un procedeu distinct, propriu metodei contabilității.

Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, în art. (1), prevede că: „bilanțul contabil se întocmește obligatoriu anual”, iar în alin. (4) că „exercițiul financiar începe la 1 ianuarie și se încheie la 31 decembrie, cu excepția primului an de activitate când acesta începe la data înființării, respectiv înmatriculării persoanelor prevăzute la articolul nr. 1, regii autonome, societăți comerciale, instituții publice, precum și presoanele fizice care au calitatea de comerciant”.

Bilanțul este definit ca un procedeu metodic propriu contabilității, care prezintă, grupat, sistematizat și generalizat, în expresie valorică, pe baza principiului dublei reprezentări, pe de o parte elementele de avere (activ) care sunt prezentate în funcție de gradul crescător al lichidității, iar pe de altă parte sursele de acoperire a acestora, respectiv elementele de capital (pasiv) prezentate în funcție de gradul crescător al exigibilității, precum și rezultatele obținute de către unitatea patrimonială în cursul exercițiului financiar.

Bilanțul este prima componentă fundamentală a situațiilor financiare, document oficial prin care trebuie să se asigure imaginea fidelă, clară și completă a patrimoniului deținut la un moment dat de o unitate patrimonială.

Contul de rezultat patrimonial

Conform ordinulul 1917/2005 contul de rezultat patrimonial prezintă situația veniturilor, finanțărilor și cheltuielilor din cursul exercițiului curent.Veniturile și finanțările sunt prezentate pe feluri de venituri după natura sau sursa lor, indiferent dacă au fost încasate sau nu. Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinația lor, indiferent dacă au fost plătite sau nu.

Formularul emis de Ministerul Finanțelor Publice prezintă totalitatea veniturilor realizate și a finanțărilor, precum și a cheltuielilor efectuate grupate pe activități, astfel: operaționale, financiare și extraordinare. În contul de rezultat patrimonial sunt prezentate și veniturile calculate care nu implică o încasare a acestora, precum și cheltuielile calculate care nu implică o plată a acestora.

Cu ajutorul contului de rezultat patrimonial se determină rezultatul patrimonial (economic) al exercițiului, rezultat care exprimă performanța financiară a instituției publice.Acest rezultat se determină pe fiecare sursă de finanțare în parte: buget, fonduri externe nerambursabile, venituri proprii și subvenții.

Situația fluxurilor de trezorerie

Încheierea exercițiului financiar se concretizează din punct de vedere contabil, prin întocmirea situațiilor financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a patrimoniului unității, precum și a rezultatului și fluxurilor de trezorerie ale acesteia pentru exercițiul financiar respectiv.

Situația fluxurilor de trezorerie, componentă a situațiilor financiare a instituțiilor publice prezintă mișcările sub forma plăților și încasărilor legate de trezoreria acestora. Această situție se întocmește, conform dispozițiilor emise de MFP, pe baza metodei directe, în care sunt prezentate încasările și plațile pe cele trei tipuri de activitate, și anume:

Activitatea operațională, în care se prezintă încasările și plățile rezultate din activitatea curentă;

Activitatea din investiții, în care sunt regăsite încasările și plățile determinate de activitatea de investiții;

Activitatea financiară, în care sunt prezentate încasările și plățile efectuate prin conturile din trezorerie, împrumuturile acordate și rambursate sau alte surse financiare.

Contul de execuție bugetară

Contul de execuție bugetară se întocmeștede instituțiile publice, indiferent de subordonare și de moduled finanțare, cu date referitoare la denumirea și simbolul capitolelor și subcapitolelor din bugetul aprobat.

În contabilitatea instituțiilor publice se întocmește contul de execuție a bugetului de venituri și cheltuieli, similar contului de rezultate (profit și pierdere) din contabilitatea agenților economici.

Prin contul de execuție se oglindește „dimensiunea efectivă a activităților economice și sociale consumatoare de resurse și producătoare de rezultate.”

Gradul de îndeplinire al obiectivelor și programelor pe care instituția și le-a propus să le realizeze sunt prezentate în contul de execuție bugetară.

Ordonatorii de credite întocmesc cont de execuție atât pentru mijloacele bugetare, cât și pentru mijloacele extrabugetare, fondurile speciale și fondurile cu destinație specială, pe structura clasificației bugetare, conform bugetului aprobat.

Bilanțul sintetizează poziția financiară la un moment dat, în timp ce contul de execuție sintetizează performanța ca rezultat al fluxurilor economice și financiare pe perioada considerată.

Alăturide bilanțul contabil, contul de execuție bugetară constituie cel mai important instrument de analiză a activității instituției, în urma căreia se identifică punctele tari și slabe ale modului de conducere a acesteia.