Fluxuri Informational Contabile Privind Marfurile

Fluxuri informațional contabile privind

mărfurile

Introducere

Într-un articol publicat în Revista Franceză de Contabilitate, Bernard Colasse constata că, indiscutabil, contabilitatea este cea mai veche dintre toate științele de gestiune. Putem afirma că începuturile contabilității coincid cu începuturile activităților economice și de comerț. Primele însemnări contabile au apărut în urma schimburilor de bunuri și produse dar și de proprietăți private. Astfel a apărut moneda, care a îndeplinit rolul unui echivalent general pentru toate bunurile, produsele sau proprietățile care se puteau schimba.

Apariția monedei a generat o crestere foarte mare a schimburilor de produse iar comerțul a început să își lărgească orizonturile, astfel a fost determinată apariția contabilității și a comerțului. Bunurile au început să fie exprimate cantitativ cu ajutorul cifrelor și a unităților de măsură, acestea erau diferite de le o cultură la alta.

Contabilii antici erau oameni de seamă în societate, pregătiți în acest domeniu.În Egiptul antic acestia erau în general membrii ai familiei regale ți se numeau scribi.

De la scribul Egiptului antic și până la evoluția sistemelor si gestiunilor contabile din zilele noastre omenirea a cunoscut un drum extrem de lung, drum cu multe suișuri și coborâșuri care sigur vor mai exista și în viitor.

Un adevăr fundamental pe care nu îl putem nega este acela că Nu putem trăi fără contabilitate! fie că ne calculăm veniturile și cheltuielile lunare, vârsta sau ne măsurăm greutatea sau înălțimea. Astfel fiecare dintre noi devenim mici contabili. Putem aminti opinia de un sarcasm evident a unui reputat autor francez, Michel Barba care afirma: “În a șaptea zi a săptămânii, în loc să se odihnească, Dumnezeu a creeat… contabilul. Dezinvolt s-a apropiat de acesta, spunându-i: fii sănătos și prolific, înmulțește-te și domină industria, comețul, afacerile și tot ceea ce mișină pe fața pământului.”

Într-un mediu social și economic în plină transformare contabilitatea capătă o semnificație aparte pentru toți cei care doresc să acceadă la raționamentul contabilității. Astfel pornind de la ideea că informația contabilă deține rolul de bază în luarea deciziilor la nivelul conducerii societăților comerciale, am încercat ca în cuprinsul acestei lucrări să reunesc noțiuni și concepte de bază ale contabilității mărfurilor, precum și metode și tehnici de lucru din punct de vedere teoretic și practic aplicabile în comerț.

Tema aleasă „Fluxuri informațional-contabile privind mărfurile” reprezintă un punct de interes pentru mine, deoarece consider că acest domeniu al comerțului are un potențial ridicat în țara noastră și mai ales în județul Suceava. Majoritatea firmelor din acest județ au ca domeniu de activitate comerțul, fie el cu amănuntul sau cu ridicata. Asfel contabilitatea stocurilor de mărfuri reprezintă cea mai importantă parte pentru intreprinderi, activele circulante având un loc și un rol important în gestiunea și activitatea entităților.

În elaborarea acestei lucrări am avut la bază normele contabile, europene și internaționale, legislația economică, financiară și contabilă în vigoare, o serie de lucrări din literatura contabilă din țară și din străinătate, precum și experiența acumulată de-a lungul anilor de studiu. În demersul lucrării am urmărit aspectele cele mai esențiale cu privire la fluxurile informațional-contabile ale mărfurilor, un prim aspect îl constituie „Fundamentările teoretice privind activitatea entităților din domeniul comerțului” urmat de „Evaluarea stocurilor de mărfuri” și „Contabilitatea stocurilor de mărfuri” iar în finalul lucrării am realizat un studiu de caz cu privire la fluxurile de mărfuri și contabilizarea acestora la societatea BOROMIR PROD S.A Buzău.

Capitolul 1. Fundamentări teoretice privind activitatea entităților din domeniul comerțului

Una din cele mai importante și interesante ramuri ale contabilității o reprezintă circulația mărfurilor și mai exact comerțul. În România, activitatea de comerț poate fi desfășurată de catre societățile comerciale înființate de persoane fizice și juridice sau asociațiile dintre acestia în vederea constituirii unei societăți.

1.1 Organizarea entitaților economice din domeniul comerțului

O societate este denumită societate comercială atunci când obiectul de activitate al acesteia îl constituie comerțul și actele de comerț. Societatea comercială poate exista și funcționa în orice domeniu de activitate economică: agricultură, comunicații, transport, industria extractivă și prelucrătoare , domeniul bancar, asigurări și orice alt domeniu prestator de servicii, deoarece orice activitate economică se va finaliza în cele din urmă cu comercializarea produselor și serviciilor rezultate din obiectul de activitate.

Societățile, care se pot înființa în țara noastră și care pot avea ca obiect de activitate comerțul, sunt grupate în funcție de modul de constituire al capitalului social, și din drepturile și obligațiile care rezultă din acestea.

Societățile comerciale se pot constitui în una din urmatoarele forme:

Societate în nume colectiv;

Societate în comandită simplă;

Societate în comandită pe acțiuni;

Societate cu raspundere limitată;

Societate pe acțiuni.

1. Societățile în nume colectiv (S.N.C) – forma de societate la care obligațiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social în care asociații realizează activitatea și își asumă toate riscurile răspunzând nelimitat și solidar pentru obligațiile acesteia.

2. Societățile în comandită simplă (S.C.S) – există două categorii de asociați, comanditați și comanditari.

Asociații comanditați – răspund nelimitat și solidar în fața obligațiilor sociale și administrează societatea;

Asociații comanditari – răspund cu aportul propriu și nu pot participa la administrarea societății.

3. Societățile în comandită pe acțiuni (S.C.A) – au aceleași caracteristici ca și societățile în comandită simplă doar că părțile asociaților sunt împărțite în acțiuni , ca titluri de valoare negociabile.

4. Societățile cu răspundere limitată – numarul de asociați nu poate să fie mai mare de 50, capitalul social este împarțit în părți egale numite părți sociale acestea fiind titluri care nu pot fi negociate,valoarea minimă a unei părți sociale este de 10 Lei, fiecare asociat răspunde în limita aportului său.

La înființarea unei societăți cu răspundere limitată se va întocmi un act costitutiv care va trebui să conțină:

Denumirea, forma, sediul, emblema societății;

Datele de indentificare ale fiecărui asociat sau acționar fie ele persoane fizice sau juridice;

Obiectul de activitate;

Capitalul social subscris vărsat cu menționarea aportului fiecarui asociat/acționar la formarea acestuia.

5.Societățile pe acțiuni – numarul acționarilor trebuie sa fie de cel putin doi, capitalul social este împărțit în părți de valoare egală și se numesc acțiuni acestea fiind titluri negociabile.

Activitatea de comerțul interior are loc cu ajutorul unor societăților comerciale specializate cum ar fi :

Societăți comerciale cu capital privat cum ar fi: societățile în nume colectiv, societățile în comandită simplă, societățile pe acțiuni și societățile cu răspundere limitată;

Întreprinderi comerciale de natura regiilor autonome precum și subunități ale acestora atunci cand obiectul lor de activitate îl reprezintă cumpărarea mărfurilor și vânzarea acestora scopul fiind de a obține profit;

Societățile comerciale rezultate din reorganizarea unităților comerciale de stat;

Asociații familiale sau persoane fizice ce desfășoară activități comerciale, conform Decretului Lege nr, 54/1990;

Cooperative de consum sau meșteșugărești, rezultate în urma asocierii unor producători ce desfașoară si activități comerciale.

Societățile de comerț își pot desfășura activitatea în funcție de profil , printr-o serie de unități și anume:

Depozite, care se împart în:

cu ridicata, se comercializează mărfuri în volum mare, de exemplu la palet, bax, cutie, set, etc.;

de repartizare, se află de obicei amplasate în apropierea magazinelor sau unităților de alimentație publică, scopul acestora fiind o aprovizionare ritmică.

Deci, activitatea depozitelor constă în aprovizionarea cu mărfuri și redistribuirea acestora către unitățile pe lângă care sunt organizate.

Magazine, chioșcuri, tonete cu ajutorul cărora se vînd mărfurile direct consumatorilor , în cantități reduse (en-detail);

Unități de alimentație publică, acestea în funcție de activitatea desfășurată pot fi:

unități de producție: laboratoare de cofetărie și patiserie, principala activitate a acestora fiind aprovizionarea cu materii prime și transformarea acestora în produse finite care mai apoi:

fie vor fi trasnferate spre unități de desfacere ale aceleiași societăți:

fie vînzarea acestora altor societați.

unități de desfacere: care sunt aprovizionate cu mărfuri ce vor fi vândute în aceeași stare, totodată se organizează spații ce permit consumul mărfurilor vandute pe loc, de exemplu: baruri , bufete, cluburi etc.

unități mixte, acestea pot oferi servicii atât de producție cat și de desfacere : restaurante, crame, cofetării, activitatea acestora este mai complexă și constă în:

fie aprovizionarea cu mărfuri și vânzarea acestora în starea în care au fost cumpărate;

fie aprovizionarea cu materii prime și prelucrarea acestora în preparate culinare precum și organizarea consumului lor în unități proprii.

Într-o societate comercială, care are ca obiect de activitate comerțul va trebui să existe active, capitaluri proprii și datorii adecvate, structura acestora fiind de regulă aceeași ca și în cazul celorlalte tipuri de activități, principala diferență fiind faptul că unele elemente vor avea o pondere diferită. Astfel putem spune că în cazul societăților comerciale cu activitate de comerț stocurile sub forma mărfurilor și ambalajelor, disponibilitățile bănești și creanțele asupra clienților, au o pondere mult mai însemnată.

De asemenea provizioanele pentru riscuri și cheltuieli au o importanță deosebită, acestea fiind destinate să acopere riscurile și cheltuielile rezultate ale unor evenimente probabile. Aceste evenimente au un obiect bine precizat, realizarea lor fiind incertă.

Unul dintre domeniile cele mai importante pentru cercetarea și aplicarea contabiității îl reprezintă circulația mărfurilor în comerțul interior. Societățile comerciale care au ca domeniu de activitate comerțul dobândesc un rol de intermediere între producătorii și consumatorii de bunuri materiale.

Comerțul ca și parte componentă a sectorului terțiar al economiei, se poate defini prin ansamblul de activități prin care se stabilesc legături strânse și permanente între producătorii și consumatorii de bunuri materiale. Am putea spune că esența comerțului o reprezintă activitatea continuă de cumpărare a mărfurilor și revânzarea lor , scopul principal al acesteia fiind obținerea unui profit.

De regulă circuitul urmat de către bunurile materile în activitatea de comeț se regasește în urmatoarea relație:

Aprovizionarea (A) – se definește ca și act comercial de trecere a mărfii din proprietatea producătorului în proprietatea comerciantului în baza unui contract de vânzare-cumpărare, cu acordul expres sau tacit al ambelor părți. Vânzarea și cumpărarea efectivă din punct de vedere fiscal are loc în momentul emiterii facturii sau chitanței fiscale.

Momentul transferului asupra dreptului de proprieteate al mărfii în proprietatea cumpărătorului conform legislației din țara noastră se poate realiza în urmatoarele situații:

primirea facturii și recepția mărfurilor urmate de achitarea contravalorii lor;

primirea facturii furnizorilor, recepția se va efectua ulterior, apare un decalaj între momentul cumpărării mărfurilor și cel al receptiei lor, acest decalaj determină apariția mărfurilor facturate dar neprimite (nerecepționate);

recepția măfurilor în lipsa facturii, ceea ce determină apariția mărfurilor recepționate, dar nefacturate;

Stocarea (S) d incertă.

Unul dintre domeniile cele mai importante pentru cercetarea și aplicarea contabiității îl reprezintă circulația mărfurilor în comerțul interior. Societățile comerciale care au ca domeniu de activitate comerțul dobândesc un rol de intermediere între producătorii și consumatorii de bunuri materiale.

Comerțul ca și parte componentă a sectorului terțiar al economiei, se poate defini prin ansamblul de activități prin care se stabilesc legături strânse și permanente între producătorii și consumatorii de bunuri materiale. Am putea spune că esența comerțului o reprezintă activitatea continuă de cumpărare a mărfurilor și revânzarea lor , scopul principal al acesteia fiind obținerea unui profit.

De regulă circuitul urmat de către bunurile materile în activitatea de comeț se regasește în urmatoarea relație:

Aprovizionarea (A) – se definește ca și act comercial de trecere a mărfii din proprietatea producătorului în proprietatea comerciantului în baza unui contract de vânzare-cumpărare, cu acordul expres sau tacit al ambelor părți. Vânzarea și cumpărarea efectivă din punct de vedere fiscal are loc în momentul emiterii facturii sau chitanței fiscale.

Momentul transferului asupra dreptului de proprieteate al mărfii în proprietatea cumpărătorului conform legislației din țara noastră se poate realiza în urmatoarele situații:

primirea facturii și recepția mărfurilor urmate de achitarea contravalorii lor;

primirea facturii furnizorilor, recepția se va efectua ulterior, apare un decalaj între momentul cumpărării mărfurilor și cel al receptiei lor, acest decalaj determină apariția mărfurilor facturate dar neprimite (nerecepționate);

recepția măfurilor în lipsa facturii, ceea ce determină apariția mărfurilor recepționate, dar nefacturate;

Stocarea (S) – operația prin care se formează rezervele de mărfuri destinate asigurării unei vânzări continue.

Privit din punct de vedere contabil, stocul de mărfuri reprezintă:

elementul principal al patrimoniului unui comerciant;

element al calculației costului de aprovizionare al mărfurilor vândute.

Dacă se analizează în raport cu exercițiul de exploatare, stocul de mărfuri poate fi:

inițial ();

curent;

final ().

Vânzarea mărfurilor – din punct de vedere juridic se definește fiind actul de comerț în urma căruia marfa trece din proprietatea unității de comerț în proprietatea clientului (consumatorului) pe baza acordului dintre parteneri cu privire la obiectul vânzării și al prețului de vânzare.

Consimțământul bilateral al părților se realizează în momentul vânzării. Momentul vânzării, din punct de vedere contabil este considerat cel în care mărfurile sunt facturate sau se încasează contravaloarea lor.

Operațiunea de vânzare presupune două suboperațiuni care se desfășoară la valori diferite:

vânzarea la preț de vânzare;

scoaterea din gestiune (descărcarea gestiunii) la cost de achiziție, stabilit prin identificare specifică, FIFO, LIFO sau CMP.

Asemănător aprovizionării mărfurilor pot să apară decalaje între momentul vânzării mărfurilor și momentul expedierii (livrării) acestora, astfel pot apărea următoarele situații:

mărfuri livrate, dar nefacturate;

mărfuri facturate, dar nelivrate.

Cele trei elemente ale circuitului mărfurilor în comerț (aprovizionare, stocare, vânzare) se determină reciproc, relația dintre ele fiind exprimată de “balanța fluxului (circulației) mărfurilor” și anume:

În care:

Stoc inițial;

Aprovizionare;

Vânzare;

Stoc final.

Cu ajutorul acestei relații se poate stabili mărimea oricărui element în condițiile în care se cunosc celelalte trei elemente. O realizare continuă și neîntreruptă a ciclului de exploatare comerciale determină disponibilitățile monetare necesare reluării aprovizionărilor, precum și asigurării profitului.

1.2 Circuitul mărfurilor în entitațile economice

În rutina circuitului urmat de către mărfuri în practica societăților de comerț și anume “ aprovizionare, stocare, vânzare” se pot întâlni forme comune sau specifice ale acestui circuit, iar fiecare societate în parte are libertatea să își aleagă ce metode sau forme de aprovizionare, vânzare aplică. De obicei în procesul de aprovizionare societățile comerciale încheie contracte cu furnizorii , contracte în care se va specifica denumirea mărfurilor achiziționate, cantitățile acestora, timp de livrare, modalitățile și termenele de plată, condiții de ambalare și transport etc. Furnizorii cu care se încheie contractele de regulă sunt societăți industriale și agricole din țară, sau societăți de comerț exterior prin intermediul cărora se va face aprovizionarea de la alte societăți străine de comerț.

1.2.1 Aprovizionarea cu mărfuri

Forme comune

Aprovizionare fără delegat

Se face în baza contractului încheiat și al graficului de livrare pe răspunderea furnizorului. În acest caz furnizorul întocmește „Dispoziția de livrare”, urmată de ambalarea mărfii, încărcarea în mijlocul de transport și expedierea, moment în care marfa este încredințată cărăușului care are datoria de a asigura marfa pe toată durata transportului până în momentul încredințări acesteia beneficiarului. Beneficiarul are obligația de a întocmi o comisie de recepție care va urmări ca marfa să respecte toate aspectele prevăzute în contract, vor verifica documentele de livrare și transport, apoi vor întocmi „Nota de recepție și constatare de diferențe”. În cazul în care comisia de recepție constată nereguli împotriva furnizorului sau cărăușului va întocmi un „Proces verbal de constatare”.

Aprovizionarea cu delegat propriu

Are loc în momentul în care furnizorul și beneficiarul se afla în aceeași localitate. Benefiaciarul trimite un delegat la furnizor care preluează marfa si semnează „Dispoziția de livrare” și „Factura” moment în care responsabilitatea asupra integrității lotului de marfă îi revine. La recepție se verifică cantitativ și calitativ lotul de marfă și se întocmește „Nota de recepție și constatare de diferențe”. În cazul costatării de lipsuri se întocmește „Decizia de imputare” sau i se va întocmi delegatului un angajament de plată.

Aprovizionarea cu delegatul furnizorului

Furnizorul trimite delegatul propriu cu marfa către beneficiar unde se verifică lotul de marfă de către comisie și se întocmesc documentele necesare recepției.

Forme specifice

Aprovizionarea prin depozitele de repartizare

Se face recepția mărfurilor de la furnizor prin una din metodele de mai sus urmând ca pe baza „Graficului de distribuție” și a „ Notei de predare-restituire” să se facă redistribuirea către magazine și unități de alimentație publică.

Aprovizionarea de pe piața agroalimentară

Este practicată de către unitățile de alimentație publică care achiziționează de la producătorul agricol în baza „Borderoului de achiție” unde se precizează prețul, cantitatea, sortimentul de mărfuri, recepția se consemnează în „Nota de recepție și constatare de diferențe” .

Aprovizionarea din producția proprie

Se trasferă preparatele din bucatăria proprie către subunități (unități de desfacere) pe baza documentului „Notă de predare-restituire” care este întocmită ca urmare a „Notei de comandă”.

1.2.2 Evidența stocării mărfurilor

Evidența se face distinct la depozite și la celelalte unități, restaurante, cofetării, baruri, magazine etc.

La depozite

“Fișa de magazie” este documentul cu ajutorul căruia cel care se ocupă cu gestiunea înregistrează doar cantitativ fiecare intrare și ieșire, după fiecare operație stabilind stocul.

La magazine, restaurante, baruri, cafenele etc.

În cazul acestora gestiunea și evidența se face sub alte forme și se folosesc documente diferite, documente care oferă doar informații valorice nu cantitative.

Forme de evidență în gestiunea bucătăriilor și barurilor

Evidența specifică se organizează în gestiunile bucătăriilor și barurilor, în cazul bucătăriilor cel care este responsabil de gestiune întocmește în fiecare zi „Planul producției culinare”, document în care se va exprima stocul preparatelor cantitativ, iar în cazul barurilor se întocmește “Fișa de stocuri” document care la sfarșitul programului are rolul de a preda mărfurile rămase în stoc.

1.2.3 Vânzarea de mărfuri

Vânzarea de mărfuri către alte societăți

Vânzarea cu delegat al furnizorului

Furnizorul strânge comenzile de mărfuri, pregăteste marfa pentru vânzare și o încredințează delagatului, marfa este încărcată în mijlocul de transport și este întocmit „Avizul de însoțire a mărfurilor”. Apoi furnizorul întocmește „Factura”, iar în cazul în care vor apărea diferențe între cantitatea livrată și cea primită se menționează în „Factură” cantitatea efectiv primită de către beneficiar.

Vânzarea cu delegat al beneficiarului

În acest caz delegatul se prezintă cu o „Comandă” ce cuprinde mărfurile solicitate, furnizorul emite „Dispoziția de livrare”, urmând a se face recepția mărfurilor în prezența delegatului și întocmirea „Facturii”.

Vânzarea mărfurilor fără delegat

Se procedează la fel ca și în cazul aprovizionării fără delegat.

Vânzarea către consumatori individuali

Se face de cele mai multe ori cu încasarea în numerar și se cunosc următoarele forme:

Vânzarea cu bon eliberat de vânzător și înregistrat în aparatul de casă sau borderouri;

Vânzarea cu bon emis de aparatul de casă;

Vânzarea cu plata la domiciliul clientului

Vânzarea prin ospătari – se folosește în special pentru unitați cum ar fi restaurante, cafenele, baruri etc.

Acestea sunt modalitățile cele mai des întâlnite, dar întâlnim din ce în ce mai des și plata cu cardul de credit sau debit întrucât este considerata o metodă mai lejeră și asigură o securitate mult mai ridicată.

1.2.4 Aprovizionarea-Vânzarea de mărfuri în condițiile constatării de diferențe la recepție

În momentul primirii mărfurilor comisia de recepție are datoria de a verifica corectitudinea documentelor de livrare precum și calitatea, cantitatea mărfurilor primite, pentru a se asigura că acestea respectă contractul încheiat cu furnizorul. Apoi se vor verifica de către compartimentul comercial toate prețurile aferente mărfurilor înscrise pe documentele de livrare pentru a le compara cu cele înscrise în contract, astfel orice diferență constatată se va înscrie în „Nota de recepție și constatare de diferențe”.

Potrivit Normei specifice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile cuprinsă în Anexa 2 la OMEF 3512/2008, acest formular serveste ca:

document pentru recepția bunurilor aprovizionate;

document justificativ pentru încărcare în gestiune;

document justificativ de înregistrare în contabilitate.

Se foloseste ca document de recepție obligatoriu în cazul bunurilor materiale care prezintă diferențe la recepție. În situația în care la recepție se constată diferențe, „Nota de recepție și constatare de diferențe” se întocmește în trei exemplare de către comisia de recepție legal constituită.

După natura lor, diferențele pot fi:

cantitativ-valorice (când cantitatea efectiv recepționată nu corespunde cantității din factură);

calitativ-valorice (când calitatea mărfii primite nu corespunde celei contractate);

valorice (când datele cantitative și calitative corespund dar, datorită unor prețuri eronate sau a unor erori de calcul, valoarea nu este corectă.

După sensul diferențelor cantitativ-valorice acestea pot fi: plusuri cantitativ-valorice sau minusuri cantitativ-valorice.

Plusurile constatate la recepție pot fi de două feluri și anume:

Acceptate în gestiune – în acest caz se poate înregistra marfa în funcție de metoda practicată, la cost de aprovizionare sau la preț de vânzare, obligația față de furnizor se reflectă cu ajutorul contului 408 „Furnizori-facturi nesosite”, „TVA neexigibilă”. În momentul primirii facturii se trece obligația în contul 401 „Furnizori” iar „TVA neexigibil” devine „TVA deductibilă”.

Neacceptate – în acest caz plusul se preia în custodie, astfel se debitează contul 8033 „Valori materiale primite spre păstrare în custodie” iar în momentul restituirii se întocmește „Aviz de însoțire” unde se va specifica plusul constatat și restituit, se creditează contul 8033 .

Minusurile constatate la recepție se pot întâlni în următoarele cazuri:

Cauze cunoscute: din vina furnizorului, din vina cărăușului, din vina delegatului.Dacă sunt din vina furnizorului se refuză plata aferentă lipsurilor iar în celelalte doua cazuri diferențele se recuperează prin imputarea costul aferent lipsurilor la preț de vânzare plus TVA .

Cauze necunoscute – la momentul recepției, caz în care lipsa se va înregistra ca și o cheltuială cu marfa.

Prin urmare, pentru diferențele în plus/minus constatate la recepție furnizorul are obligația să emită o factură cu valorile înscrise cu semnul minus sau, după caz, fară semnul minus iar societatea are obligația să ajusteze dreptul de deducere exercitat inițial. În baza facturii emise de furnizor pentru diferențele cantitative se va efectua înregistrarea contabilă în roșu (diferențe în minus) sau negru (diferențele în plus) dacă nu se returneză furnizorului.

Capitolul 2. Evaluarea stocurilor de mărfuri

Evaluarea reprezintă o etapă importantă în gestiunea societăților comerciale deoarece previne anumite riscuri prezente, de a se repeta și în viitor, riscuri care pot afecta rezultatele întreprinderii și chiar întreaga activitate.

Evaluarea contabilă reprezintă procesul de exprimare în unități monetare a unei valori economice determinate: mijloc, resursă, proces(cheltuială, venit) sau rezultat.

Evaluarea se realizează în patru momente a stocurilor de mărfuri și anume: la intrarea mărfurilor în entitate, la inventarierea acestora, la închiderea exercițiului financiar anual și la ieșirea mărfurilor din entitate.

În cazul în care evaluarea mărfurilor se face doar în cele doua momente, aprovizionarea și vânzarea ale traseului urmat de mărfuri, traseu caracterizat de repetabilitate, se pot întâlni două categorii de prețuri: prețuri de cumpărare și prețuri de vânzare.

2.1 Definire și principii de evaluare

Evaluarea, conform OMFP 3599/2009, reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele situațiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate și prezentate în bilanț și contul de profit și pierdere.

Evaluarea – cuantificarea și exprimarea valorică, în etalon bănesc a existenței, mișcării și transformării patrimoniului economic.

Evaluarea reprezintă procesul prin care valoarea mijloacelor materiale, creanțele, obligațiile, costurile, veniturile și rezultatele financiare, se exprimă sub formă bănească cu ajutorul prețurilor și tarifelor. Procesul de evaluarea cuprinde măsurarea cantitativă a obiectului asupra căruia se face evaluarea, alegerea și stabilirea prețurilor cu care se face evaluarea, compararea celor două și stabilirea valorii obiectului evaluat.

Întregul proces de evaluare a mărfurilor este condiționat și influențat de o serie de principii cum sunt:

Princiliul obligativității stabilirii obiectului evaluării și caracteristicilor acestuia;

Principiul evaluării și exprimării mijloacelor economice la valoarea lor reală;

Principiul evaluării elementelor patrimoniale în fucție de scopul urmărit;

Principiul prudenței;

Principiul permanenței metodelor;

Principiul realismului sau actualitatea evaluărilor.

Princiliul obligativității stabilirii obiectului evaluării și caracteristicilor acestuia se referă la stabilirea obiectului care va fi evaluat, acesta trebuie să se diferențieze de celelalte obiecte, fenomene și procese care sunt supuse evaluării. Evaluarea se face diferit în funcție de stabilirea caracteristicilor obiectului, iar obiectul trebuie sa fie bine delimitat în timp și spațiu.

Principiul evaluării și exprimării mijloacelor economice la valoarea lor reală prin aplicarea acestui principiu se asigură o evidență în toate fazele circuitului economic și a aspectelor privind menținerea tranmiterea și creearea de valori , întrucât mărfurile aprovizionate sunt evaluate la costul cu care sunt ahiziționate.

Principiul evaluării elementelor patrimoniale în fucție de scopul urmărit se referă la faptul că evaluarea curentă trebie facută la valoarea de intrare a mărfurilor, iar evaluarea periodică la valoarea actualizată (valoarea de piată) din acea zi.

Principiul prudenței este aplicat la stabilirea valorii de inventatar a bunurilor, iar potrivit acestuia se va ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Conform acestui principiu nu se admite ca elementele de active și venituri să fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să fie subevaluate.

Principiul permanenței metodelor obligă la aplicarea regulilor ce țin de evaluare, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor de active capitaluri proprii și datorii precum și a rezultatelor acestora, fapt ce asigură compararea informațiilor obținute în timp.

Principiul realismului sau actualitatea evaluărilor se referă la faptul că toate înregistrările și calculele aferente evaluării trebuie să se facă în funcție de împrejurările de la acel moment și în conformitate cu legislația contabilă actualizată.

2.2 Tipuri și categorii de prețuri

Prețul reprezintă un elemental esențial al contractului și al negocierilor ce se efectuează între părți în vederea încheierii unui contract.

Dacă evaluarea stocurilor de mărfuri este realizată în circuitul economic al mărfurilor prin prisma celor două momente, aprovizionare și vânzare se pot identifica două tipuri de prețuri:

prețuri de cumpărare;

prețuri de vânzare.

Prețurile de cumpărare sunt valorile cuantificate în expresie bănească care sunt sau urmează a fi plătite către furnizor în schimbul aprovizionării cu mărfuri a firmei beneficiare. Aceste prețuri sunt reprezentate de următoarele caracteristici:

fluctuație:

în raport cu corelația cerere ofertă;

în funcție de puterea de cumpărare a monedei naționale.

negociabilitate – cu partenerii, cu ocazia încheierii contractelor.

Prețurile de vânzare sunt valorile cuantificate în expresie bănească care sunt încasate sau urmează a fi încasate în schimbul vânzării de mărfuri.

Prețul de vânzare este compus din:

costul de achiziție al mărfurilor;

adaosul comercial, care se mai numește și marjă comercială. Scopul este de a asigura vânzătorului profitul și de a acoperi toate cheltuielile ce țin de vânzarea acelor mărfuri cum ar fi transport, depozitare, cheltuieli de vânzare (desfacere) etc.

În actuala economie de piață stocurile de mărfuri sunt evaluate diferit în funcție de negocierile contractuale ale beneficiarilor cu furnizorii, și în fucție de proveniența lor, astfel prețurile folosite de părți au devenit libere și fluctuante.

Cu toate acestea se pot deosebi următoarele categorii principale de prețuri:

– prețul cu ridicata, reprezentând prețul de cumpărare al mărfurilor de către unitățile comerciale cu ridicata sau de livrare de către unitățile producătoare;

– prețul cu amănuntul, practicat de unitățile comerciale de desfacere cu amănuntul al mărfurilor către populație, fiind format din prețul cu ridicata la care se adună adaosul commercial al unităților cu amănuntul;

– prețul de contractare sau achiziție, pentru produsele agricole, care poate fi majorat cu prime sau adaosuri, după caz, ori alte avantaje oferite producătorilor agricoli;

– prețul extern pentru mărfurile importate, format din prețul extern în valută franco-furnizor extern, trasformat în lei la cursul în vigoare la care se adaugă cheltuielile de transport pe parcursul extern, taxele vamale, alte comisioane și taxe;

– prețul intermediar, practicat de unitățile comerciale cu ridicata, pentru vânzarea mărfurilor către unitățile comerciale cu amănuntul, fiind format din prețul cu ridicata, la care se adaugă cota de adaos comercial al unității cu ridicata, cunoscută sub denumirea de marjă comercială.

2.3 Momente de evaluare a stocurilor de mărfuri

Evaluarea stocurilor de mărfuri trebuie să se realize la cea mai mică valoare dintre costul de intrare și valoarea netă de realizare.

Potrivit Reglementărilor Contabile din 29 octombrie 2009 conform cu Directiva a IV-a a Comunităților Economice Europene, Secțiunea 8: Reguli de evaluare, regulile de evaluarea a mărfurilor sunt stabilite la urmatoarele momente:

Evaluarea mărfurilor la data intrării în entitate;

Evaluarea mărfurilor la data inventarului și închiderea exercițiului financiar;

Evaluara mărfurilor la ieșirea din entitate.

2.3.1 Evaluarea mărfurilor la data intrării în entitate

Cu ocazia intrării mărfurile sunt evaluate de obicei la costuri istorice, fie ele costuri de achiziție, costuri de producție sau alte costuri ce implică aducerea mărfurilor în starea și locul în care acestea se gasesc.

La data intrării în entitate, evaluarea se face la costul de achiziție, care cuprinde: prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția taxelor recuperabile), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziției.

Valoarea contabilă se poate stabili în următoarele cazuri:

La costul de achiziție – se utilizează în cazul mărfurilor achiziționate cu titlu oneros.

Costurile de achiziție cuprind: prețul de cumpărare; taxele vamale și alte taxe (altele decât taxele recuperabile ulterior de întreprindere de la administrația fiscală); cheltuielile de transport, manipulare și alte costuri direct imputabile achiziției de mărfuri. Reducerile comerciale acordate de către furnizor înscrise pe factură generează reducerea costului de achiziție al mărfurilor. În cazul în care o unitate este neplătitoate de TVA, suma aferentă TVA-ului intră în prețul de înregistrare al mărfurilor ce au fost achiziționate.

În costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.

Costul de achiziție reprezintă prețul plătit pentru cumpărarea unui element de stoc sau mărimea avantajelor consimțite de cumpărător, costul include de asemenea atât cheltuielile directe cât și cheltuielile indirecte necesare aducerii bunului în starea și locul în care se găseste.

costul de producție – se utilizează în cazul mărfurilor obținute din producția proprie și cuprinde costul de achiziție al materiilor prime și materialelor consumabile, alte cheltuieli directe de producție și cheltuieli indirecte de producție care sunt legate de fabricație.

Pierderile de materii prime, materiale sau manoperă întegistrate peste limitele considerate ca fiind normal admise nu se includ în costul de producție, ele fiind recunoscute ca cheltuieli ale perioadei în care s-au înregistrat.

Mărfuri reprezentând aport la capitalul social – se evaluează la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării, în funcție de prețul pieței, utilitatea, starea și amplasarea acestora. Se înregistrează, la intrarea în entitate la valoarea de apor stabilită ca urmare a evaluării.

Mărfuri obținute cu titlu gratuit – se evaluează la valoarea justă. Definiția pe care IASB o dă acestei noțiuni în mai multe din normele sale este: “ Prețul la care un activ ar putea fi schimbat sau un pasiv, decontat între două părți competente, independente, și care acționeză fără nici un fel de constrângeri”. În sensul IASB, valoarea justă a unui bun este valoarea sa pe o piață în care domnește concurența.

Valoarea justă a bunurilor se determină, în general, după datele de evidență de pe piață, printr-o evaluare efectuată, de regulă, de profesioniști calificați în evaluare.La fel ca și mărfurile reprezentând aport la capital, cele obținute cu titlu gratuit sunt determinate în funcție de prețul pieței, utilitatea și starea și amplasarea acestora.

În ultimele două cazuri și anume evaluarea la valoarea de aport și la cea justă se substituie costului de achiziție.

În afara acestor valori de intrare a mărfurilor în entitate, societățile comerciale din țara noastră au posibilitatea de a evalua mărfurile si la cost standard, în activitatea de producție, sau la preț de vânzare cu amănuntul în comerțul cu amănuntul. În aceste cazuri se impune calcularea și înregistrarea diferențelor de preț dintre prețul de înregistrare și cel efectiv de intrare. În cazul prețului de vânzare diferența constatată o reprezintă adaosul comercial.

Metoda costului standard presupune utilizarea unui preț mediu care se corectează cu ajutorul indicelui variației prețului.

Costul standard în considerare nivelurile normale ale materialelor și consumabilelor, manoperei, eficienței și capacității de producție. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic și ajustate, dacă este necesar, în funcție de condițiile existente la un moment dat.

Diferențele de preț față de costul de achiziție sau de producție trebuie evidențiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.

Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:

2La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul inițial al contului de mărfuri și valoarea intrărilor de mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.

Coeficientul obținut apoi se înmulțește cu valoarea mărfurilor ieșite din entitate la preț de înregistrare, suma obținută se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieșite.

Metoda prețului de vânzare cu amănuntul este specifică societăților comerciale ce aplică comerțul cu amănuntul, acestea folosesc această metodă pentru a determina costul mărfurilor ce cuprind articole numeroase ce au mișcare rapidă și marje similare și pentru care nu este practic să se aplice o altă metodă. Această metodă se aplică și în cazul unităților de alimentație publică.

2.3.2 Evaluarea mărfurilor la data inventarului și închiderea exercițiului financiar

În scopul întocmirii situațiilor financiare necesare închiderii exercițiului financiar, entitățile trebuie să efectueze evaluarea și inventarierea stocurilor de mărfuri.

Evaluarea mărfurilor în acest caz se face cu ocazia inventarierii mărfurilor, astfel stocurile de mărfuri sunt evaluate la valoarea actuală (valoarea de inventar) a fiecăriu sortiment, valoare denumită și valoare realizabilă netă. Ea este definită conform OMFP 3055/2009 cu modificările și completările ulterioare, Capitolul 2, Secțiunea 8.1.2, pct. 56, alineatul (2) fiind prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.

IAS 2 “Stocuri” nuanțează oarecum definirea valorii realizabile nete: Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care o entitate se așteaptă să o realizeze din vânzarea de stocuri pe parcursul desfășurării normale a activității.

Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimată în funcție de prețul pieței, utilitatea bunului pentru economia firmei, starea și amplasarea bunului.

Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii se face potrivit prezentelor reglementări și normelor emise în acest sens de Ministerul Finanțelor Publice.

Inventarierea poate fi definită ca ansamblul de operații interdependente prin care se stabilesc în urma numărării, măsurării, cântăririi etc. Rezultatul lucrării de inventariere se conseamnă în inventar.

Pentru stabilirea valorii de inventar se va avea în vedere aplicarea principiului prudenței conform căruia se va ține seama de toate ajustările datorate deprecierilor și pierderilor valorice ale mărfurilor inventariate.

Evaluarea mărfurilor la închiderea exercițiului prin bilanț contabil se realizează la valoarea de intrare în entitate, respectiv la valoarea constatată în urma evaluării la inventariere.

În cazul în care se constată diferențe negative între valoarea de inventar și valoarea de intrare a mărfurilor, se evaluează la închiderea exercițiului la valoarea constatată la inventariere, astfel pentru minusul constatat se constituie un provizion pentru deprecierea mărfurilor. Mărfurile depreciate (inutilizabile, deteriorate, fără desfacere sau greu vandabile) se vor evalua la valoarea de utilitate a fiecărui element, stabilit în funcție de utilitatea mărfii în unitate și de prețul pieței.

În cazul în care la inventar se constată diferențe de valoare favorabile a mărfurilor acestea vor fi evaluate la închiderea exercițiului financiar la valoarea lor de intrare, astfel plusul de valoare constatat nu se înregistrează în contabilitate acest lucru fiind impus de principiul necompensării.

2.3.3 Evaluarea mărfurilor la ieșirea din entitate

La ieșirea din entitate a mărfurilor evaluarea se face conform principiului costului istoric la valoarea lor de intrare sau la valoarea cu care acestea sunt înregistrate în contabilitate ( de exemplu mărfurile care își schimbă valoarea de intrare la valoarea constatată la inventar).

Ieșirea din entitate a stocurilor de mărfuri, acestea se evaluază și se înregistrează în gestiunea entității prin aplicarea uneia din următoarele metode:

Metoda primul intrat – primul ieșit ( FIFO );

Metoda costului mediu ponderat ( CMP );

Metoda ultimul intrat – primul ieșit (LIFO ).

Metoda primul intrat – primul ieșit ( FIFO ) – potrivit acestei metode de evaluare a ieșirilor de mărfuri, mărfurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție al primului lot intrat. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție (sau de producție) al lotului următor ș.a.m.d. Astfel stocul final rezultat acestei metode este format din elemente evaluate la valorile cele mai recente.

În perioadele inflaționiste, aplicarea metodei FIFO conduce la subevaluarea cheltuielilor privind stocurile și la supraevaluarea stocurilor la sfârșitul perioadelor.

Metoda costului mediu ponderat ( CMP ) – această metodă se poate calcula fie după fiecare intrare, fie lunar, fie la alte perioade care nu trebuie să depășească durata stocării medii.

Costul mediu ponderat se calculează ca raport între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrărilor în stoc și cantitatea existentă în stocul inițial plus cantitățile intrate în stoc, adică:

CMP=,

Unde: = cantitatea de stoc I; = prețul unitar pentru stocul I.

Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicată în două metode și anume:

Metoda costului mediu unitar ponderat calculat la sfârșitul perioadei( CMUPt) (sau metoda costului mediu ponderat global sau total), implică o singură evaluare a stocului de mărfuri la sfârșitul perioadei de gestiune; În cursul perioadei de gestiune intrările se înregistrează cantitativ și valoric pe când ieșirile doar cantitativ, iar la sfârșitul perioadei de gestiune se calculează CMUPt și se evaluează toate ieșirile.

Metoda costului mediu unitar ponderat calculat după fiecare intrare în stoc (CMUPui) implică aplicarea metodei costului mediu ponderat după fiecare operație de intrare, ieșirile realizându-se la ultima valoare calculată a costului mediu ponderat.

Metoda ultimului intrat – primului ieșit ( LIFO ) – potrivit acestei metode de evaluare, mărfurile ieșite din gestiunea entității se evaluează la costul de achiziție al ultimului lot (al ultimei intrări). Pe măsura epuizării lotului, soldurile ieșite din gestiune se evalueză la costul de producție ( de achiziție) al lotului următor în ordine cronologică. Astfel rezultatul stocului final aferent acestei metode este format din elemente evaluate la valorile cele mai vechi.

În perioada inflaționistă aplicarea acestei metode conduce la supraevaluarea cheltuielilor datorită subevaluării stocurilor de mărfuri de la finele perioadei de gestiune, în funcție de prețurile de achiziție ale primelor intrări, neangajate încă la ieșire.

Conform modificărilor IAS 2 din 2008 privind evaluarea și organizarea unor tipuri de stocuri IAS 2 nu mai permite utilizarea metodei LIFO, deoarece aceasta nu prezintă cu fidelitate fluxurile stocurilor, așa cum se întamplă în cazul aplicării metodei FIFO. În plus IASB a remarcat că utilizarea formulei LIFO era adesea condusă de motivații fiscale. În aceste condiții, IASB a considerat că nu se acceptă folosirea unui tratament inferior doar din considerente fiscale. În situația în care unele companii utilizează, pentru evaluarea stocurilor la ieșirea din evidența sau la darea în consum, metoda LIFO, în vederea asigurării comparabilității informațiilor contabile cu a altor firme din același sector de activitate, stocurile trebuie retratate conform FIFO sau CMP.

Uneori acesată metodă conduce la o diminuare a profitului și a obligațiilor fiscale ale întreprinderii.

Capitolul 3. Contabilitatea stocurilor de mărfuri

Mărfurile sunt bunurile pe care entitatea le achiziționează din afară cu scopul de a fi vândute în aceeași stare fără prelucrări suplimentare, precum și acele produse care sunt destinate vânzării prin magazinele proprii.

3.1. Metode de contabilizare a stocurilor de mărfuri

O entitate economică comercială poate să își organizeze contabilitatea stocurilor de mărfuri alegând între două metode de inventariere.

Metodele folosite de către societățile comerciale pentru gestiunea stocurilor de mărfuri sunt:

metoda inventarului permanent;

metoda inventarului intermitent.

Aplicarea acestor metode este influențată în primul rand de mărimea unităților care le aplică, astfel unitățile mici și mijlocii practică de obicei metoda inventarului intermitent. Unitățile comerciale cu ridicata practică metoda inventarului permanent în cazul unităților mari, iar în cazul unităților mici inventarul intermitent.

3.1.1 Metoda inventarului permanent

Aplicarea acestei medode de inventariere presupune înregistrarea continuă a fiecărei intrări și ieșiri de mărfuri, înregistrate în contul 371 “Mărfuri”, astfel se asigură cunoașterea în orice moment a nivelului stocului de mărfuri cantitativ dar și valoric. Un inventar fizic al stocului de mărfuri este realizat de obicei cel puțin o dată pe an.

Metoda inventarului permanent se aplică la unitățile comerciale de mari dimensiuni și generează costuri mai ridicate întrucât presupune numeroase înregistrări și calcule contabile. Utilizând această metodă se cunoaște în orice moment cantitatea și valoarea mărfurilor existente în stoc, cu o precizie destul de ridicată.

Valoarea stocului de mărfuri la sfârșitul perioadei de gestiune se stabilește cu ajutorul relației:

Unde:

= valoarea stocurilor finale stabilite prin inventariere;

= valoarea stocurilor inițiale;

I = valoarea intrărilor;

E= valoarea ieșirilor.

La sfârșitul exercițiului financiar se vor compara soldurile contului de mărfuri cu stocurile stabilite în urma inventarierii. În cazul constatării de diferențe acestea se vor corecta, stocul de mărfuri aducându-se la nivelul lui real.

Plecând de la posibilele prețuri de evaluarea a mărfurilor metoda inventarului intermitent se poate prezenta în mai multe variante:

Inventar permanent la cost de achiziție;

Inventar permanent la cost standard;

Inventar permanent la preț de vânzare (fără sau cu TVA).

Metoda inventarului permanent la cost de achiziție – constă în evaluarea stocurilor și mișcărilor de mărfurilor la cost de achiziție care de regulă fluctuează pentru același sortiment de marfă. Datorită acestei fluctuații calculul costului de achiziție al mărfurilor vândute se face după anumite procedee, cum ar fi:

procedeul costului mediu ponderat (CMP);

procedeul epuizării succesive a stocurilor de mărfuri (FIFO sau LIFO).

Acestă metodă se aplică în cazul unităților comerciale ce practică comerțul cu ridicata unde evidența analitică se face cantitativ-valoric, pe grupe și sortimente de mărfuri.

Principalele conturi utilizate în această metodă sunt:

371 „Mărfuri” – cont în care putem urmării evidența stocului de mărfuri din depozite, în debitul acestui cont se înregistrează intrările de mărfuri (cumpărate, primite de la terți sau constatate plus la inventar), iar în creditul lui ieșirile (vândute, date în custodie către terți sau constatate în minus la inventar);

607 „Cheltuieli privind mărfurile” – cont care arată costul cu care marfa vândută a fost achiziționată, în debitul acestui cont se înregistrează la cost de ahiziție ieșirile de mărfuri (văndute sau constatate lipsă la inventar), iar în credit apar sumele totale ale cheltuielilor cu marfa la finele perioadei și plusurile constatate la inventar.

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” – cont care ține evidența vânzărilor de mărfuri la prețul de vânzare al acestora fără TVA, în debitul contului se înregistreată veniturile totale la finele perioadei sau cu unele reduceri comerciale acordate ulterior facturării mărfurilor, iar în credit se înregistrează prețul de vânzare al mărfurilor.

Metoda inventarului permanent la cost standard – acestă metodă se poate aplica în cazul în care prețurile cunosc o stabilitate, astfel încât, înainte de corectarea cu diferențele, costul standard al mărfii să aibă o valoare informațională (fiind foarte apropiat de costul efectiv de achiziție).

Evaluarea, intrările și ieșirile stocurilor de mărfuri se face la costul standard, acest cost se actualizează periodic în funcție de evoluția prețurilor, calculul și înregistrarea diferenței dintre costul de achiziție și cel standard se face pentru stocul de mărfuri și pentru fiecare intrare și ieșire.

Principalele conturi utilizate în această metodă sunt:

371 „Mărfuri” – cont în care se poate urmări stocul și operațiile cu mărfuri la cost standard, atât în debitul cât și în creditul acestui cont apar aceleași înregistrări ca și în metoda precedentă doar că la cost standard;

378 „Diferențe de preț la mărfuri” – cont în care se înregistrează diferențele dintre costul de achiziție și costul standard, este un cont bifuncțional. În creditul lui se înregistrează diferențele favorabile, iar în debit diferențele nefavorabile mărfurilor intrate.

Diferențele aferente mărfurilor ieșite se determină cu ajutorul coeficientului următor:

=,

Diferența aferentă mărfurilor ieșite = x RC Cont371

Unde: = Sold inițial I; = Rulaj debitor; = Rulaj creditor;

607 ,,Cheltuieli privind mărfurile” – în debit se vor înregistra ieșirile la cost standard precum și diferențele nefavorabile constatate, iar în credit diferențele favorabile precum și sumele totale ale cheltuielilor cu marfa la finele perioadei;

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” – funcționează la fel ca și în metoda prezentată anterior.

Metoda inventarului permanent la preț de vânzare fără TVA – Evaluarea stocurilor, intrărilor și ieșirilor de mărfuri se face la preț de vânzare, preț ce include costurile de achiziție plus marja brută (adaos comercial). Este o metodă folosită de 80% dintre întreprinderile cu amănuntul și cele de alimentație publică.

Principalele conturi utilizate în această metodă sunt:

371 „Mărfuri” – evaluarea mărfurilor în acest cont se face la prețul de vânzare ce e format din costul de achiziție și marja brută, în debitul acestui cont se înregistrează mărfurile intrate în patrimoniu la preț de vânzare, iar în creditul lui prețul mediu de vânzare al mărfurilor;

378 „Diferențe de preț la mărfuri” – cont în care se reflectă marja aferentă stocului, intrărilor și ieșirilor, în acestă situație acest cont funcționează ca și un cont de pasiv, în credit se înregistrează marja brută aferentă mărfurilor intrare în patrimoniu, iar în debitul lui marja brută aferentă mărfurilor ieșite din patrimoniu.

Dacă în unitate se practică o marjă brută unică aferentă ieșirilor, aceasta se calculează la fiecare ieșire, iar coeficientul se poate calcula prin procedeul sutei majorate:

Coeficientul marjei astfel obținute se scade din prețul de vânzare a mărfurilor la descărcarea din gestiune și se evidențează în debitul contului 607 „Cheltuieli privind mărfurile” .

Dacă unitatea aplică coeficienți diferențiați pe diferite sortimente de marfă, atunci coeficientul mediu al marjei comerciale se determină astfel:

În acest caz marja vânzărilor se calculează după cum urmează:

Metoda inventarului permanent la preț de vânzare plus TVA – evaluarea stocurilor, intrărilor și ieșirilor se face la fel la prețul de vânzare doar că acest preț include și TVA. TVA-ul din componența costului este de natură neexigibilă, contul 4428” TVA neexigibilă”. Acest cont este unul bifuncțional în debitul lui se înregistrează TVA-ul aferent mărfurilor ieșite, iar în creditul lui TVA-ul aferent mărfurilor intrate.

Coeficientul mediu al marjei comerciale în acest caz se determină astfel:

Calculul marjei vânzării se face la fel ca și în cazul vânzârii fără TVA dacă unitatea aplică coeficienți diferențiați pe diferite sortimente de marfă, iar costul de achiziție pentru mărfurile vândute la scoaterea din gestiune se obține astfel:

3.1.2 Metoda inventarului intermitent

Aplicarea acestei metode conform OMFP 3055/2009 cu modificările și completările ulterioare, Capitolul 2, Secțiunea 8.3.3.1, pct. 165, alineatul (1), constă în faptul că intrările de stocuri nu se înregistrează prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli. Metoda inventarului intermitent conduce la stabilirea ieșirilor și la înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor efectuate la sfârșitul perioadei. Presupune ca la finele fiecarei luni, și deci la finele lunii decembrie, să se scadă din conturile de cheltuieli unde au fost consemnate stocurile pe măsură ce s-au efectuat aprovizionările, contravaloarea stocurilor neconsumate în procesul de producție. Evaluarea acestora se poate face utilizând unul din momentele: identificarea specifică, metoda costului mediu ponderat, metoda FIFO sau LIFO. Metoda identificării specifice se utilizează pentru produse de folosință îndelungată, care se pot identifica prin serie, data intrării, cost de achiziție etc. Evaluarea se face la cost istoric (valoare de intrare).

Această metodă este preferată și se aplică de către unitățile comerciale cu amănuntul mici și mijlocii (acestea sunt și cele mai numeroase) deoarece este o metodă mult mai simplă și mai puțin costisitoare decât metoda inventarului permanent. Astfel aceste unități care se aprovizionează pe măsura vânzărilor, trec intrările de mărfuri direct în contul 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile” , spre deosebire de metoda inventarului permanent unde acestea se înregistrează în contul 371 ,,Mărfuri” și apoi la descărcarea gestiunii se trec pe cheltuială. În acest caz, recalcularea stocurilor scriptice de mărfuri după fiecare intrare nu mai este posibilă și lipsesc evidențele detaliate asupra stocurilor de mărfuri la un moment dat.

În acest caz ieșirile se determină cu ajutorul relației:

Unde:

E – valoarea ieșirilor;

Vsi – valoarea stocului inițial;

I – valoarea intrărilor;

Vsf – valoarea stocului final.

Principalele conturi utilizate în această metodă sunt:

371 „Mărfuri” – cont în care se regăsește stocul inițial de mărfuri la început de exercițiu fianciar stabilit prin inventariere, precum și stocul final la închiderea exercițiului financiar, în debitul acestuia se regăsește soldul inițial la începutul exercițiului, precum și soldul final stabilit prin inventariere la sfârșitul exercițiului, iar în creditul lui se regăsește la începutul perioadei anularea stocului inițial întrucât acesta a fost oferit spre vânzare;

607 „Cheltuieli privind mărfurile” – în debit se regăsește stocul inițial la cost de achiziție de mărfuri oferit spre vânzare precum și intrările de mărfuri, iar în credit se înregistrează valoarea stocului final la cost de achiziție. Costul de achiziție al mărfurilor vândute se mai poate determina cu ajutorul relației:

Camv = I + ( – )

Costul de achiziție (Camv) determinat astfel reprezintă costul mărfurilor vândute, cost cu care se realizează creditarea și închiderea acestui cont la sfârșit de exercițiului financiar.

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”- acest cont funcționează la fel ca și în metoda inventarului permanent.

3.2. Studiu comparativ privind comerțul cu ridicata și comerțul cu amănuntul

Art. 1 alin. (3) al OUG 28/1999 prevedea că, în cazul în care agenții economici efectuau atât activitați de vânzare cu amănuntul, cât și cu ridicata, aceștia aveau obligația să emită bonuri fiscale pentru bunurile vândute cu amănuntul și facturi fiscale pentru vânzările cu ridicata, cu excepțiile prevazute de lege. În prezent, în conformitate cu prevederile art. 73 pct. 22 din OG 99/2000 privind comercializarea produselor și serviciilor de piață, republicată, cu modificările și completările ulterioare, constituie contravenții, dacă nu au fost săvârșite în astfel de condiții încât, potrivit legii penale, constituie infracțiuni, exercitarea de activități de comerț cu ridicata și comerț cu amănuntul în aceeași structură de vânzare, respectiv suprafața de vânzare, și se sancționează cu amendă de la 2.000 lei la 10.000 lei și cu interzicerea uneia dintre cele doua activitati.

Aplicație

Se aprovizionează de către o unitate de comerț, mărfuri pe bază de factură fiscală în valoare de 20.000 lei. Unitatea practică pentru aceste mărfuri un adaos comercial de 20%. În cursul luni societatea mărfuri clienților în valoare de 15.000 lei. Se știe că soldul inițial al lui 371 “Mărfuri” era de 10.000 lei iar al lui 378 “Diferențe de preț la mărfuri” de 1.267 lei. Taxa pe valoare adaugata utilizată de către unitate este de 24%.

1). Aprovizionarea de la furnizor pe bază de factură fiscală:

2). Înregistrarea adaosului comercial:

3). Vănzarea mărfurilor în valoare de 15.000 lei către clienți pe bază de factură fiscală în cazul comerțului cu ridicata, și în numerar în cazul comerțului cu amănuntul:

4). Descărcarea gestiunii de mărfurile vândute:

3.3. Particularități privind inventarierea mărfurilor

Inventarul conform Dicționarului explicativ al limbii române, este o listă, un catalog, un registru, un document în care sunt enumerate și descrise, cantitativ și valoric, toate bunurile care se află într-o gospodărie, într-o instituție, într-un magazin etc.

În normele care reglementează inventariere se precizează că aceasta reprezintă ansamblul operațiunilor prin care se constată existența elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, cantitativ – valoric sau numai valoric, după caz, la data la care acesta se efectueză.

În fucție de scopurile urmărite în vederea cunoașterii situațiilor reale a stocurilor de mărfuri, și perioadele de timp la care se referă se generează o diversitate a felurilor de inventariere. Astfel inventarierile se clasifică astfel:

După momentul în care se efectuează activitățile de inventariere:

inventarieri periodice sau anuale – se efectuează cel puțin o dată pe an, de obicei cu ocazia încheierii exercițiului financiar;

inventarieri exprese ce se pot efectua:

la cererea organelor de control;

ori de câte ori sunt indicii de lipsuri sau de plusuri ce se pot constata doar prin inventariere;

de fiecare dată când intervine o predare-primire de gestiune;

cu ocazia reoganizării gestiunilor;

în urma calamităților naturale;

în alte cazuri prevăzute de lege.

După gradul de cuprindere:

inventariere parțială – anumite categorii de bunuri, creanțe etc. ;

inventariere generală – toate elementele de natura activelor;

După modalitatea de efectuare:

inventariere totală – asupra tuturor sortimentelor sau bunurilor aflate în gestiune;

inventariere prin sondaj – impune doar unele sortimente sau bunuri;

În funcție de condițiile în care se desfășoară:

inventarieri ordinare – caracter normal, planificat;

inventarieri extraordinare – impusă în situații excepționale: calamități naturale, modificări de prețuri, predarea predare primire gestiuni;

În cadrul acțiunii de inventariere se disting trei etape:

pregătirea inventarierii;

inventarierea propriu-zisă;

stabilirea rezultatelor inventarierii și înregistrarea lor;

În faza de pregătire se stabilește obiectul ce urmează a fi inventariat perioada de inventariere, precum și componența comisiei toate acestea se vor regăsi în Dispoziția de inventariere. Mărfurile supuse procesului se vor separa după proveniență, vechime, starea în care se află etc., apoi comisia verifică dacă există mărfuri eliberate fără documente și dacă există plusuri sau minusuri de valoare în gestiune pentru a aduce contabilitatea sintetică și analitică la zi.

Inventarierea propriu-zisă constă în constatarea faptică a mărfurilor existente în gestiune în momentul efectuării inventarului. Constatarea se efectuează la locurile de existență de depozitare sau păstrare a bunurilor, prin numărare, cântărire, măsurare ori prin alte mijloace de determinare a existenței faptice a acestora. Stocurile stabilite vor fi consemnate în Listele de inventariere, care vor fi întocmite în trei exemplare, două dintre ele fiind preluate de către comisie în vederea verificărilor și certificărilor inventarierii prețurilor pentru fiecare sortiment de marfă precum și a evaluării stocurilor ce au fost inventariate. Apoi listele de inventariere se vor totaliza și cu acestă ocazie se realizează o recapitulație a acestor liste.

Stabilirea rezultatelor inventarierii constă în întocmirea situațiilor comparative pentru stabilirea rezultatelor inventarului precum și în realizarea operațiunilor de regularizare a diferențelor în plus sau în minus constatate în urma inventarierii, și înregistrarea acestora. Determinarea rezultatelor inventarierii se face prin copararea datelor constatate faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele din evidența tehnico-operativă(fișele de magazie) și din contabilitate.

Se determină diferențele de inventar precum și cauzele ce le-au generat și se propun soluții pentu regularizarea diferențelor. Bunurile constatate în plus se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de utilitate a acestora, în funcție de prețul pieței la data constatării sau de costul de achiziție al bunurilor similare.

Rezultatele obținute în urma inventarierii se înscriu de către comisia de inventariere, după ce compartimentul de contabilitate confirmă soldurile scriptice, într-un ,,Proces-verbal”, iar pe baza datelor cuprinse în listele de inventariere și situațiile analitice se întocmește „Registrul-inventar”.Registrul-inventar este un document obligatoriu în care se trec rezultatele inventarierii, acest document poate fi adaptat în funție de specificul și necesitățile entității, cu condiția să se respecte minimul de informații prevăzute pentru aceasta.

Capitolul 4. Studiu de caz Fluxuri informațional contabile privind mărfurile în cadrul S.C Boromir Prod S.A Buzău

4.1 Prezentarea societății

Societatea comercială Boromir Prod S.a își are sediul principal în Județul Buzău, Localitatea Buzău, Strada Șantierului, Nr.37, Buzău Cod fiscal: RO 1145077, Numărul de înregistrare la Oficiul comerțului: J10/184/1991.

SC Boromir Prod Sa Buzău, a fost înființată ca societate comercială pe acțiuni în anul 1991, pe baza H.G. nr. 1353/1990, prin preluarea integrală a activului și pasivului fostei societăți de Morărit și Panificație Buzău, sub denumirea de SC Spicul SA Buzău, iar în data de 11.06.2002, prin actul adițional nr.2241 denumirea societății s-a modificat în cea de astăzi și anume SC Boromir Prod SA. Persoanele juridice dețin 88,57% din capitalul sicoal iar persoanele fizice 11,43%.

Principalele activități desfășurate de către această societate sunt: măcinarea cerealelor, fabricarea produselor de morărit și panificație și comercializarea acestora, patiserie, cofetărie și comerț.

În ultimii 16 ani Boromir s-a dezvoltat într-un ritm foarte dinamic aplicând asupra acestui domeniu o perspectivă cât mai modernă dar totodată respectând și tradiția, societatea a oferit pieței atât produse noi, dar și produse tradiționale de care piața romanească nu se poate lipsi, produse care să satisfacă cele mai înalte standarde de calitate, concepute și oferite cu profesionalism. Astfel Boromir a ajuns în prezent să controleze 10% din piața de morărit și de profil din Romania, cu o capacitate de 1500 t/zi. Acest nivel de producție a fost atins prin retehnologizarea si reutilarea tuturor facilităților de producție dar și prin achiziția unor importatte fabrici de morărit și panificație aflate în diferite zone ale țării, din Sibiu, Buzău, Deva și Slobozia.

În prezent societatea dispune de o rețea proprie de magazine în municipiile Buzău și Rm. Sărat în număr de 20, 16 situate în Buzău iar 4 în Rm. Sărat. În urma unui proiect lansat în aprilie 2008, bazat pe re-branduirea produselor tradiționale Boromir , societatea a înființat o rețea de magazine specializare numite “Boromir Pan Cafe”, magazine cu suprafețe cuprinse între 50 și 150 mp., pe lângă acestea boromir mai deține 3 benzinării în Rm, Sărat dar și fabrica de cherestea Hardwood.

Ponderea cea mai mare în afacerile societății o deține divizia de morărit cu 55% urmată de divizia de dulciuri și prajituri ce deține 20%, următoarea este divizia de panificație cu 15%, iar restul activităților reprezentate de magazine de desfacere și benzinării care au o pondere de 10%.

Așa cum reiese de pe site-ul firmei Boromir, firma și-a considerat întodeauna clienții făcând parte din marea familie Boromir, grija și preocupările permanente ale firmei fiind de a satisface pe deplin toate cerințele cu un maxim de calitate și profesionalism, oferite prin diversitate de produse, promtitudine a serviciilor și o capacitate mare de producție.

Satisfacția și siguranța alimentației este oferită prin tehnologia folosită, condițiile de prelucrare a materiilor prime și produse finite, precum și condițiile de muncă și calitatea serviciilor, toate acestea sunt asigurate prin trei certificări ale sistemului de management Boromir în Siguranța Alimentelor conform ISO 22000/2005, certificat nr.AJAEU/08/10984, Al Mediului conform ISO 14001/2004, certificat nr.AJAEU/09/90341, Sănătății și Securității Ocupaționale conform OHSAS 18001/2007, certificat nr. AJAEU /09/90342.

Părțile sociale sunt repartizate pe asociați astfel:

BOROMIZ CONSTANTIN – 3696 părți sociale în valoare de 100.000 lei fiecare, reprezentând 369.600.000 lei, respectiv 36,96% din capitalul social;

URECHE MIRCEA – 3587 părți sociale în valoare de 100.000 lei fiecare, reprezentând 358.700.000 lei, respectiv 35,87% din capitalul social;

BOROMIZ GHEORGHE – 1087 părți sociale în valoare de 100.000 lei fiecare reprezentând 108.700.000 lei, respectiv 10.87% din capitalul social;

FRINTU GEORGE – 1630 părți sociale în valoare de 100.000 lei fiecare, reprezentând 163.000.000 lei, respectiv 16,30% din capitalul social.

4.1.1 Puncte de lucru

Dintre cele mai importate puncte de lucru ale grupului Boromir putem aminti:

1). Boromir IND SRL Rm. Vâlcea

Strada Târgului, nr.2, Rm.Vâlcea

Este vorba despre mica moară de grâu construită în 1944 la Rm. Vâlcea, care a fost dotată și reutilată cu tehnologie de ultimă generație în prezent având o capacitate de măcinare de 180t/24h. Această moară produce toate tipurile de produse de produse de morărit, produse care sunt folosite atât pentru consum propriu cât și pentru alți clienți ai Boromir. Acest Sediu dispune și de o rețea proprie de desfacere în orașul Rm. Vâlcea.

Boromir IND SRL Rm. Vâlcea

Punct de lucru Strada Dr. V. Șuiaga, nr. 4, Deva

Moara de grâu Deva a fost cumpărată de către grupul Boromir în ianuarie 2002. În prezent dispune de o capacitate de măcinare de 320t/24h și produce: făină 000, făină grifică, făină semialbă, făină neagră, griș și germeni de grâu. Acestă moară mai deține și o linie de ambalat făină în pungi de 1 kg cu o capacitate de ambalare de 20t/24 h.

2). Boromir Prod SA Buzău

Strada Șantierului, nr.37

Moara de grâu Buzău a fost cumpărată de către grupul Boromir în aprilie 2000. În prezent dispune de o capacitate de măcinare de 300t/24h și produce: făină 000, făină grifică, făină semialbă, făină neagră, griș, germeni de grâu. Acestă moară mai deține și de o linie de ambalat făină în pungi de 1 kg și griș la 0,5 cu o capacitate de ambalare de 2400kg/h. Făina rezultată este folosită pentru consum propriu în proporție de 35-40% restul se livrează în toată țara.

Boromir Prod SA- Buzău

Punct de lucru Slobozia Strada Șoseaua Amara, nr. 4, Slobozia

Înființată în 2006, în Slobozia. Principalele activități sunt: fabricarea produselor de morărit și fabricarea arpacașului de grâu. Firma deține o moară cu o capacitate de 200t/24 h. Moara produce faină albă 000, faină albă 480 grifică, făină albă 650, faină semialbă, faină neagră, griș, tărâțe de grău. Făina este ambalată în saci de rafie de 40 kg și în pungi de 1 kg. Secția de decorticare produce arpacaș din grâu și arpacaș din grâu pentru produse expandate; capacitatea secției este de 24t/24 h. Arpacașul se ambalează în saci de rafie de 50 kg și în pungi de 1 kg.

3). Moara Cibin SA Sibiu

Strada Șos Alba Iulia, nr. 70, Sibiu

Acestă moară a fost preluată de către grup în anul 1998 dar abia la sfârșitul anului 2001 Boromir a devenit acționar majoritar. Această moară are în dotare două dintre cele mai performante

mori de procesare a grâului, fiecare cu o capacitate de producție de 240t/24, dar și o moară de procesare a porumbului cu o capacitate de 70t/24h.

Lanțul de magazine Pan Cafe

Orașul Rm. Vâlcea

Acest lanț de magazine a fost realizat în urma aplicării unei noi strategii de marketind și aplicarea unui nou brand asupra brutăriilor tradiționale Boromir existente în oraș, astfel s-au creeat aceste cafenele menite să pună la dispoziția clienților produsele tradiționale de brutărie, patiserie și cofetărie Boromir, alături de o băutură caldă. Aceste cafenele dispun de terminale de coacere proprii pentru pregătirea produselor la vedere, din ingrediente naturale produse de către grupul Boromir.

În conformitate cu certificatul de înregistrare al societății cu toate anexele S.C. Boromir Prod S.A Buzău își desfășoară activitatea la următoarele locații declarate și înregistrate:

Tabel 1 Puncte de lucru

Sursa: http://www.boromir.ro//uploads/files/nota10.pdf

4.1.2 Obiectul de activitate

Conform datelor obținute de pe site-ul grupului Boromir societatea conform aprobărilor făcute de acționari asupra obiectului de activitatea desfășoară următoarele activități:

a). producere și comercializare a produselor de morărit;

b). producere și comercializare a produselor de panificație și patiserie;

c). comerțul mărfurilor cu ridicata și cu amănuntul;

d). prestarea serviciilor de consultanță pentru afaceri și management;

e). fabricare de furnire și panouri și comercializarea acestora.

Produsele de morărit, mărfuri și servicii sunt următoarele:

produse de morărit ;

produse de panificație;

diverse mărfuri (dulciuri, croissante, covrigei, cafea, cornulețe, pișcoturi etc.)

prestări servicii transport, morărit, consultanță în afaceri.

4.1.3 Organigrama societății

Organismul de conducere al societății este Consiliul de Administrație în componența căruia se regăsesc:

Tabel 2

Sursa: https://www.bvb.ro/infocont/infocont11/spcu010711.pdf

Organigrama structurală a societății se prezintă astfel:

4.2Analiza financiară a societății

De la înființarea societății S.C Boromir Prod S.A cifra de afaceri a crescut considerabil de la un an la altul, astfel conform bilanțului, patrimoniului în ultimilor trei ani de activitate se prezintă astfel astfel:

Tabel 3 Situația poziției financiare

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare și notele explicative

4.2.1 Analiza principalilor indicatori economico financiari la data de 30.09.2012

Calculula acestor indicatori ce se calculează pe baza situațiilor financiare anuale se regăsesc în Nota Explicativă 9 Analiza principalilor indicatori economico financiari și cuprinde următoarele catogorii de indicatori ai societății:

Indicatori de lichiditate:

Indicatorul lichidității curente = = 2,107

Rezultatul este unul acceptabil întrucât valoarea recomandată trebuie sa fie în juril valorii de 2, acest rezultat obținut oferă garanția acoperirii datoriilor curente din activele curente ale societății.

Indicatorul lichidității imediate = = 1,302

Indicatorii de risc:

Indicatorul gradului de îndatorare

= 9,330;

= 8,533;

Indicatorul privind acoperirea dobânzilor

= =. 3.213.

Acest indicator ne arată de câte ori societatea poate achita cheltuielile cu dobânda, cu cât valoarea acestui indicator e mai scăzută cu atât poziția entității este considerată mai riscantă.

Indicatorii de activitate (de gestiune)

Viteza de rotație a stocurilor;

Acest indicator aproximează de câte ori stocul a fost rulat pe parcursul exercițiului

Numărul de zile stocate = .

Acest indicator indică numărul de zile în care bunurile de natura stocurilor sunt stocate în unitate

4.2.2 Indicatori privind mărfurile și evoluția vânzărilor și cheltuielilor acestora în 2012 față de 2011.

Tabel 4

Sursa: prelucrare proprie după notele explicative

Din tabel se poate observa că veniturile au scăzut în 2012 față de 2011, cu o pondere de aproximativ 21% dintre care, veniturile din producția vândută au scăzut cu 13%, ponderea cea mai mare fiind reprezentată de veniturile din vânzarea mărfurilor ce a scăzut cu 49%. În total cheltuieli de exploatare cheltuielile cu materiile prime au înregistrat o scădere cu 24,13%, cele cu mărfurile o scădere de 32,10%, cele cu salariile cu 17,27%, iar cele de transport o scădere de 33,7%.

Potrivit rezultatului obținut din exploatare se observă că în 2012 s-a înregistrat o pierdere mai mica cu 189,716 față de 2011 reprezentând un procentaj de 17.40%, cea ce reprezintă un lucru benefic pentru societate. Veniturile au scăzut cu 20,92%, iar cheltuielile cu 20,89%.

Situația veniturilor obținute din vânzarea mărfurilor cu amănuntul în ani de referință 2010, 2011, 2012, se prezintă astfel:

Tabel 5

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Grafic 1 Ponderea veniturilor din vânzarea mărfurilor cu amănuntul în cifra de afaceri

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Grafic 2 Nivelul veniturilor din vânzarea de mărfuri în cifra de afaceri

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Se poate observa astfel că în anul 2012 veniturile din vânzarea mărfurilor cu amănuntul prin depozitele societății au înregistrat o scădere față de 2011 cu 20,55%, iar față de 2010 o scădere mai mică de doar 6,83%, acest lucru s-a datorat cantității de mărfuri vândute care în anul 2012 a înregistrat o scădere de 28,43% față de anul 2011, si o scădere față de valoarea înregistrată în anul 2010 cu 26,01%.

Cu toate acestea ponderea veniturilor în cifra de afaceri obținute din vânzarea mărfurilor cu amănuntul prin desfacerea în magazinele proprii a crescut în 2012 la 9,24, față de anul 2011 când a înregistrat o pondere de doar 7,48%, și 2010 când a înregistrat o valoarea de 7,38%.

Principalul indicator de analiză al stocurilor de mărfuri care stă și la baza analizei informațiilor din situațiile financiare ale lui S.C Boromir Prod S.A este coeficientul vitezei de rotație al stocului de mărfuri, acest coeficient (NC) se determina ca raport între cifra de afaceri (CA) și stocul mediu de mărfuri (S)

Tabel 6

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Coeficientul vitezei de rotație al stocurilor de mărfuri (NC) =

NC(2010)= =23,77;

NC(2011)==45,77;

NC(2012)==20,55;

Durata în zile a unei rotații=

DZ(2010) = = 15,14;

DZ(2011) = =7,86;

DZ(2012) = = 17,52.

Grafic 3 Evoluția coeficientul vitezei de rotație și durata în zile a unei rotații

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Putem observa din această analiză că în anul 2012 S.C Boromir Prod S.A a înregistrat cea mai mare valoare a stocului mediu de mărfuri. Acestă valoare de 5.550.019 lei a fost infruențată de următorii factori:

cererea de piață a fost mai mică în acest an;

au fost introduse numeroase sortimente care nu constituie o cerere zilnică de cumpărare cum ar fi produsele: cozonacul tradițional, pasca, panetone, croissante, cornulețe, prăjituri, torturi și blaturi de tort, gogoși, strudele etc.

datorită crizei a scăzut puterea de cumpărare;

au apărut foarte mulți concurenți de talie mică care uneori se sustrag de la anumite obligațiuni fiscale iar astfel produsele lor au prețuri mult mai mici.

Dacă analizăm datele pe toți cei trei ani luați în calcul putem observa că viteza de rotație este influentață direct de către ponderea stocurilor și de la un an la altul, viteza de rotație scade sau crește concomitent cu stocul mediu de mărfuri.

Cele mai importante măsuri care ar putea fi luate în vederea accelerării vitezei de rotație sunt:

aprovizionarea cât mai ritmică a resurselor prin selecția celor mai buni furnizori, și încheierea de contracte cu aceștia în care să fie prevăzute clauze exacte cu privire la termenele de livrare și respectarea întocmai a contractului;

aprovizionările trebuie să se facă cât mai eficient, de la cele mai apropiate surse și cu un cost cât mai mic al cheltuielilor cu transportul, reducerea cheltuielilor aferente depozitării mărfurilor și asiguratea unui stoc permanent de mărfuri;

asigurarea desfacerii mărfurilor, prin respectarea contractelor și optimizarea relațiilor cu clienții, beneficiarii și unitățile de transport, precum și organizarea cât mai eficientă a compartimentului livrărilor, și evitarea desfacerii de produse care nu asigură o siguranță a vânzărilor.

Un alt indicator al stocurilor de mărfuri îl reprezintă ponderea stocurilor de mărfuri în totalul activelor, și evidențează infuența acestora în totalul activelor firmei astfel am întocmit un tabel cu calculele aferente care prezintă ponderea acestora pe cei trei ani de referință:

Tabel 7

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

Durata în zile a unei rotații=

Grafic 4 Pondetea mărfurilor în total active pe ani

Sursa: prelucrare proprie după situațiile financiare

În urma acestei analize a ponderii stocurilor de mărfuri în totalul activulului putem observa că ponderea pe cei trei ani de activitate este oarecum constantă și variază între 2% și 4 % de la un an la altul. Ponderea cea mai mică s-a înregistrat în anul 2011 de doar 2,27% datorată și stocului scăzut de mărfuri din acel an, cea mai mare pondere înregistrându-se în anul 2010 cu 3,73%, iar în anul 2012 a înregistrat o valoare de 3,5%.

4.3 Aplicații, operațiuni în cursul lunii

S.C Boromir Prod S.A evaluază bunurile de natura stocurilor de mărfuri după metoda inventarului permanent întrucât este o societate mare și acestă metodă ii permite să evalueze și să cunoască în orice moment stocurile de mărfuri atât cantitativ cât și valoric.

În cursul lunii noiembrie 2012 în cadrul societății au loc următoarele operații privind mărfurile:

1). În cadrul unui magazin de desfacere cu amănuntul al S.C Boromir Prod S.A se aprovizionează cu mărfuri în valoare de 3,000 lei TVA 24%, de la SC Slik Impex SRL Buzău. La recepție se contată mărfuri în valoare de 3,300 lei TVA 792 lei diferențe față de factură de 300 lei TVA 72 lei, diferența este acceptată iar plata se face ptin virament bancar.

2). Se formează prețul cu amănuntul adaosul comercial practicat fiind de 20%, și se vând mărfuri către clienți persoane fizice prețul fiind încasat în numerar, conform monetar nr. 3448 din data de 1.09.2012 în valoare de 2,500 inclusiv TVA. Contravaloarea mărfurilor vândute se depune apoi prin virament în contul bancar conform extrasului de conr nr. 432 din 1.09.2012.

3). Se vinde cu ridicata din unul din depozitele S.C Boromir Prod S.A, făină provenită din trecerea materiilor prime în categoria mărfurilor în valoare de 4,800 lei TVA 24%, conform factură fiscală nr.569, 800 lei reprezetând adaosul comercial 20%, conform nota de recepție și constatare de diferențe nr. 1273 din data de 07.08.2012, și dispoziție de livrare nr. 654 din data de 07.08.2012. La sfârșitul lunii are loc descărcarea gestiunii de mărfurile vândute.

4). Societatea achiziționează mărfuri la preț de cumpărare: 2,500 lei TVA 24%, societatea aplică o cotă de adaos comercial de 20%, în cursul lunii acesta vinde mărfuri în valoare de 2,000 lei inclusiv TVA, iar la sfărșitul lunii are loc descăcarea gestiunii cu valoarea mărfurilor vândute. La începutul perioadei societatea prezintă următoarea situație a conturilor: 371 = 2500 lei, 378 = 333,3 lei, 4428 = 500 lei

Din acestă operațiune putem observa că profitul brut al societății este egal cu preșul de vânzare minus adaosul comercial minus TVA : 2.000 – 322,58 – 387,1 și este egal cu aproximativ 1.290 lei .

4). Societatea achiziționează mărfuri la preț de achiziție 20.000 lei TVA 24%, cota de adaor practicată este de 20%, recepția se face pe baza avizului de însoțire iar factura sosește ulterior. furnizorul Cargill Agricultura SRL primește un avans de 4.000 lei, evidența se ține la preț cu amănuntul(adaos comercial=20.000×20%=4.000lei, TVA=24.000×24%=5.760) întrucât aprovizionarea se realizează la unul dintre magazinele de desfacere a societății. Furnizorul Cargill Agricultura SRL acordă un scont de 4%. (24.800×4%=992)

5). Aceiași unitate înregistrează în cursul lunii 08.2012, vânzare de mărfuri unui client în valoare de 15.000 lei plus adaos comercial 20% , TVA 24%, conform factură fiscală nr 387 din 26.08.2012. La sfârșitul perioadei mărfurile vândute se scot din gestiune.

4.4 Studiu comparativ privind metodele de evaluare a mărfurilor din stoc

S.C Boromir Prod are un stoc de mărfuri la începutul lunii de 3700 unități cu un cost de achiziție de 3 lei/unitate. În cursul lunii au loc următoarele mișcări de intrare și ieșire pentru următorul produs (Făină alba superioara pentru cozonaci 1 kg) la depozitul de mărfuri al societății:

-1.08.2012 – stocul inițial este de 800 bucăți la costul unitar de 4 lei/bucată

-2.08.2012 – are loc o intrare de 600 bucăți la costul de achiziție de 4,2 lei/ bucată;

-2.08.2012 – are loc o ieșire de 400 bucăți;

-2.08.2012 –are loc o ieșire de 150 bucăți;

-5.08.2012 – are loc o intrare de 1.400 bucăți la costul unitar de 4 lei/bucată;

-5.08.2012 – are loc o intrare de 400 bucăți la costul unitar de 4 lei/bucată

-6.08.2012 – are loc o ieșire de 1.000 bucăți;

-6.08.2012 – are loc o ieșire de 800 bucăți;

-10.08.2012 – are loc o intrare de 400 bucăți la costul unitar de 4,5 lei/bucată;

– 11.08.2012 – are loc o ieșire de 250 bucăți;

– 12.08.2012 – are loc o intrare de 800 bucăți la costul unitar de 4,5 lei/bucată;

– 20.08.2012 – are loc o intrare de 100 bucăți la cost unitar de 4,3 lei/bucată;

– 27.08.2012 – are loc o ieșire de 900 bucăți;

– 30.08.2012 – are loc o ieșire de 500 bucăți;

Metoda folosită de către societate este cea a costului mediu ponderat calculat după fiecare intrare.

Tabel 8 Costul mediu ponderat calculat după fiecare intrare

Tabel nr. 8 Evaluarea stocurilor după metoda CMP calculat după fiecare intrare

CMP=, sau CMP=,

Unde: = cantitatea de stoc I; = prețul unitar pentru stocul I, =valoarea intrărilor, = valoarea stocului inițial, = cantitatea de stoc inițială

În urma calculelor efectuate în tabelul 8 se obțin rezultatele :

=;

=;

=;

=

=;

=;

În continuare voi aplica si celelalte metode de evaluare cu aceleași mișcări de intrare și ieșire ale produsului pentru a compara metodele și a exemplifica cea mai obtimă metodă de evaluare pentru societate.

Tabel 9 Costul mediu ponderat calculat la sfârșitul perioadei

Tabel nr. 9 Evaluarea stocurilor după metoda CMP calculat la sfârșitul perioadei

CMP= =

Tabel 10 Evaluarea ieșirilor din stoc după metoda primei intrări – primei ieșiri (FIFO)

Tabel nr. 10 Evaluarea stocurilor după metoda primei intrări – primei ieșiri (FIFO)

Tabel 1 Evaluarea ieșirilor din stoc după metoda ultimei intrări – primei ieșiri (LIFO)

Tabel nr. 10 Evaluarea stocurilor după metoda ultimei intrări – primei ieșiri (LIFO)

Tabel 12 Analiza comparativă a metodelor de evaluare a stocurilor de mărfuri la ieșirea din patrimoniu

După cum se observă din acest tabel centralizator al metodelor de evaluare marimea cea mai mare a stocului final se obține în cazul metodei FIFO. Deoarece prețurile intrărilor în stoc au crescut, conform metodei FIFO ieșirile din scoc au fost subevaluate ceea ce a condus la o minimizare a cheltuielilor si la o supraevaluare a rezultatului financiar. Dacă metoda FIFO ar fi fost aplicată într-o perioadă de minimizare a prețurilor, ieșirile din stoc ar fi fost evaluate la valoarea lor maximă, rezultatul financiar și cel al stocului final înregistrând valoarea minimă.

În cazul aplicării metodei de evaluare LIFO după cum am prezentat și în partea de teorie a acestei lucări, în perioada de inflație consumurile sunt supraevaluate lucru care conduce la majorarea cheltuielilor și la diminuarea rezultatului financiar, astfel va avea loc o micșorare a impozitului pe profit, din acest motiv IAS 2 nu mai permite utilizarea acestei metode deoarece nu prezintă cu fidelitate fluxurile stocurilor, iar IASB a remarcat faptul că utilizarea metodei LIFO era adesea condusă de motivații fiscale.

Aplicarea metodei costului mediu ponderat calculat după fiecare intrare a înregistrat cea mai mică valoarea a stocului final, acestă metodă are avantajul ce permite cunoașterea în orice moment a valorii ieșirii stocurilor. Aplicarea acestei metode conduce la un sold final cât mai apropiat de realitatea economică de la momentul calculului, principalul avantaj al acestei metode este că nivelează profiturile deoarece folosește o valoare medie a valorilor stocurilor. Principalul dezavantaj este acela că prețul stocuriolor nu va mai fi identic cu cel înscris în factura de achiziție.

Metoda costului mediu ponderat calculat la sfârșitul perioadei are principalul avantaj de a aduce la același nivelul variațiile cheltuielilor cu consumul stocurilor, iar cel mai mare dezavantaj al aplicării acestei metode este acela ca nu permite evaluarea stocurilor la fiecare ieșire ci doar evaluarea lor globală atunci când se întocmesc inventarele faptice. Aplicarea acestei metode se recomandă a se face la intervale cât mai scurte de timp pentru a nu denatura rezultatul financiar al societății.

În urma relizării acestei analize comparative, se constată că rezultatul exercițiului nu depinde doar de perfomanțele economice și financiare ale societății, ci depinde într-o mare măsură și de opțiunile metodologice aplicate la evaluarea stocurilor.