Fiscalitatea Agentilor Economici. Studiu Caz Sc Robema

CUPRINS

=== Fiscalitatea – Capitolul 1 ===

CAPITOLUL 1. SISTEMUL FISCAL ȘI COMPONENTELE SALE

1.1 CONCEPTUL DE SISTEM FISCAL; COMPONENTELE ȘI PRINCIPIILE ACESTUIA

Trecerea României la o economie de piață, al cărei fundament îl constituie proprietatea privată și al cărei mecanism presupune îmbinarea organică a legilor pieței cu acțiunea statului se dovedește a fi un proces complex, dificil și de durată.

Între obiectivele reformei economice și sociale un loc important îl deține reorganizarea activităților economice, deblocarea structurilor economice și reforma sistemului financiar-fiscal.

Aria de cuprindere a întregii activități fiscale este dată de sistemul fiscal, constituit din totalitatea impozitelor și a altor venituri pe care statul, prin organele sale specializate, le percepe în baza surselor legislative în urma cărora ia naștere creanța statului asupra contribuabililor. Prin reforma fiscală se urmărește construirea unui sistem fiscal coerent, echitabil și eficient pentru a putea face față cerințelor tranziției la economia de piață.

În cadrul economiei românești rolul sistemului fiscal este de a asigura finanțarea economiei publice pe calea prelevărilor fiscale, alături de alte mijloace care să permită statului intervenții în economia națională pentru corectarea unor fluctuații negative ale ciclului economic. Sistemul fiscal, ca ansamblu de principii, reguli și mod de organizare se materializează în legi sau acte normative cu putere de lege, emise cu scopul de a colecta veniturile statului și a reglementa cheltuirea acestora. Totodată, acesta determină capacitatea statului de a finanța cheltuielile și de a-i proteja pe cei slabi. Resursele de natură fiscală constituie sursa principală de finanțare ce dă posibilitatea statului să intervină pe piață prin subvenții, investiții și indirect prin valoarea totală a alocațiilor provenite din economia reală.

În etapa actuală, în lume, prelevarea se realizează prin intermediul impozitului. Impozitele pot fi abordate din mai multe ipostaze: ca principală sursă de formare a veniturilor statului, ca mijloc principal de înfăptuire a alocării optime a resurselor între cele două mari sectoare definite după caracterul privat sau public al bunurilor produse în societate, în funcție de care se definește punctul optim al fiscalității; ca instrumente de orientare a economiei prin obiectivele stabilite de către puterea publică. În condițiile economiei de piață, statul nu mai poate interveni în sectorul privat al economiei prin măsuri administrative. El are însă posibilitatea să utilizeze pârghii economico-financiare potrivit cerințelor politicii sale economice, financiare, monetare, sociale, prin care să influențeze activitatea agenților economici.

Sistemul fiscal, prin pârghiile sale, oferă posibilități pe care organele statului le pot utiliza în vederea satisfacerii unor cerințe de interes general sau local ca și în conducerea activității economice și sociale.

În procesul așezării, urmăririi și perceperii impozitelor, aceste pârghii ale sistemului fiscal dau posibilitatea statului ca prin aparatul său specializat să exercite, în anumite limite, controlul economiei.

Sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte, principii, metode, procedee (sistemul de rate, plătitori etc.) între care se manifestă relații ce apar ca urmare a proiectării, legiferării și perceperii impozitelor și care sunt gestionate, conform legislației fiscale, în scopul realizării obiectivelor propuse.

Aplicarea reglementărilor cu caracter fiscal, așezarea și perceperea impozitelor și taxelor nu se pot înfăptui fără existența unui mecanism adecvat bazat pe tehnici, metode și instrumente specifice desfășurării activității de urmărire și control în domeniul respectiv. Între componentele sistemului fiscal intră și totalitatea impozitelor și a altor venituri pe care statul, prin reglementările sale specializate, le percepe în baza unor reglementări legislative. Deoarece impozitele și taxele sunt instituite prin legi sau alte acte normative, care consfințesc dreptul de creanță fiscală a statului asupra contribuabililor toate aceste reglementări legislative de natură fiscală trebuie considerate ca făcând parte din sistemul fiscal.

Aplicarea legilor fiscale, asigurarea bunei funcționalități a mecanismului fiscal și realizarea creanțelor fiscale impun existența, organizarea și acțiunea unor organe specializate ale statului, a unui aparat fiscal, fără de care toate celelalte componente fiscale ale sistemlui fiscal ar rămâne inerte. Aparatul fiscal decurge din însăși legile care reglementează impozitele și taxele. Activitatea fiscală a statului cuprinde latura legislativă, care se înfăptuiește de către Parlament, și cea executivă realizată de Guvern prin instituțiile administrației publice de specialitate în structura cărora se include și aparatul fiscal. Pregătirea și inițierea legislativă ca și îndrumarea metodologică cu caracter general în materie fiscală se realizează prin activitatea desfășurată de către organele centrale care, de regulă, nu intră în legătură cu plătitorii de impozite și taxe. Menirea aparatului fiscal este ca prin impunere să urmărească și să încaseze veniturile bugetare ale statului și să combată evaziunea fiscală.

Prin urmare, sistemul fiscal nu ar putea fi pus în mișcare fără existența aparatului fiscal, motiv pentru care acest aparat, în mod obiectiv nu poate lipsi dintre componentele sistemului fiscal.

Factorii de natură economică care constituie baza de concepere a diferitelor instrumente fiscale și selectarea lor sunt determinați de existența și modul de interpretare a unor principii generale de natură fiscală, dar și de obiectivele de natură economico-socială urmărite de stat.

Un sistem fiscal rațional are la bază un număr de principii fundamentale care, fie sunt expres definite sau menționate de legislația fiscală, fie rezultă implicit din caracteristicile ce le cuprinde reglementarea respectivă. În doctrina fiscală au fost formulate mai multe principii care ar aputea sta la baza sistemului fiscal, importanța lor și mai ales prioritatea unora sau altora dintre ele fiind determinate de epoca analizată, de evoluția social-economică și tradițiile din fiecare țară.

În ceea ce privește țara noastră, prin reforma fiscală se urmărește a se construi un sistem fiscal coerent, echitabil și eficient. Alături de acestea și alte criterii pot avea o mare importanță în funcție de circumstanțe și de tipul de impozit considerat: criteriul flexibilității, criteriul randamentului, criteriul stabilității.

Conform principiului randamentului, un impozit simplu este mai ușor de administrat și de înțeles pentru contribuabili și prin urmare, mult mai bine acceptat, permițând în același timp, evaluarea corectă și a efectelor economice și sociale.

Principiul flexibilității susține ideea potrivit căreia un impozit flexibil se adaptează rapid necesităților unei politici conjuncturale. Cu cât baza de impozitare este mai sensibilă la evoluția activității economice, cu atât impozitul reușește să îndeplinească rolul său de stabilizator automat.

Potrivit principiului stabilității, pentru a menține încrederea contribuabililor și pentru a permite ca deciziile lor să nu fie luate fără prea mare incertitudine trebuie să fie asigurată stabilitatea impozitului. Modificările foarte frecvente ale legislației fiscale conduc la ineficacitatea impozitului și la inechități între contribuabili.

Opțiunile în materie de fiscalitate, bazate pe aceste principii diferite sunt dificile deoarece obiectivele lor sunt foarte adesea contradictorii.

Două dintre aceste principii domină dezbaterile și anume: principiul eficacitate și principiul echitate. Astfel, echitatea solicită un barem de impozitare progresiv, iar acesta poate avea efecte de dezincitare, contrare celor de eficacitate economică. Impozitul pe venit, în particular, trebuie să concilieze cele două obiective. Echitatea se asociază în general cu personalizarea impozitului, dar acesta își crește complexitatea sa.

Principiului eficacității îi pot fi aduse două interpretări care derivă din ipoteze teoretice opuse. Una dintre ele admite că, în absența impozitului, piața tinde să realizeze alocarea optimală a resurselor. Astfel, se naște întrebarea dacă introducerea impozitului împiedică realizarea optimului. Raspunsul este dat de teoria economică a bunurilor publice sub forma principiului echivalenței: prin serviciile publice redate, impozitul are o contrapartidă. Dacă acțiunea publică se caracterizează printr-o egalizare a costului impozitului și a beneficiului redat, această echivalență nu poate fi atinsă în starea inițială de echilibru. Acest principiu este un criteriu de alocare a resurselor într-o economie care își finanțează bunurile și serviciile colective prin impozit și dacă este respectat, nu există pierdere de eficacitate.

Dacă această echivalență între costul importat și beneficiul redat trebuie să fie verificată pentru fiecare individ, nu există sau nu este resimțit, impozitul va influența deciziile agenților economici și va anagaja distorsiuni. Prelevarea obligatorie poate atunci să se raporteze mai puțin sectorului public și rezultă o sarcină excedentară. Obiectivul devine atunci de a minimiza această sarcină, de a realiza optimul în ciuda impozitului. Conform acestui raționament, un impozit reficace este un impozit neutru.

Altă ipoteză admite, dimpotrivă, că piața cunoaște eșecuri împiedicând realizarea spontană a optimului. Impozitul poate să remedieze aceasta influențând comportamentele agenților economici. În această ipoteză, impozitul este un mijloc de restabilire a optimului, obiectivul fiind realizarea eficacității prin impozit. Prin uramare, un impozit eficace este un impozit care nu este neutru.

Repartizarea sarcinilor fiscale a urmărit, în general, respectarea în mare ăsură a principiului echității a justiției sociale. Adam Smith subliniază faptul că contribuția comună trebuie să fie în aceeeași măsură repartizată între cetățeni în funcție de capacitățile lor contributive. A crea un sistem fiscal pe principiul capacității contributive pune probleme foarte complexe, în materie de tehnică fiscală și pe planul eticii sociale, deoarece trebuie determinată capacitatea contributivă de care depinde impozitul.

Posibilitățile limitate de personalizare a impozitului asupra cheltuielilor, randamentul scăzut al impozitului asupra capitalului și dificultățile de evaluare ale activelor care le corespund le fac impozite mai puțin adaptabile la principiul echității. Noțiunea de justiție fiscală este legată de valori morale, psihologice și ea variază în funcție de contextul politic, economic și social.

1.2 IMPOZITELE, COMPONENTĂ PRINCIPALĂ A SISTEMULUI FISCAL

Satisfacerea cerințelor oricărei societăți necesită realizarea unor venituri publice. În consecință, statul procedează la repartiția sarcinilor publice între membrii societății, persoane fizice și juridice. Instrumentul financiar și juridic prin care se înfăptuiește această repartiție îl constituie obligația fiscală sub forma impozitelor și taxelor și a altor sarcini fiscale specifice fiecărei țări și fiecărei etape istorice.

Impozitele și taxele, ca venituri bugetare, au izvorât în prinul rând din necesiattea întreținerii aparatului de stat. O dată cu creșterea rolului și funcțiilor statului și implicarea lui în viața economico-socială, veniturile publice au fost folosite și pentru susținerea acestor noi misiuni.

În doctrina fiscală, impozitul este definit ca o obligație de natură bănească către bugetul de stat nerambursabilă și fără contraprestație directă din partea statului, stabilită prin lege în sarcina persoanelor fizice și juridice, care realizează venituri de pe urma bunurilor pe care le dobândesc, le posedă ori le înstrăinează sau a activităților pe care le desfășoară.

Impozitul este un element component al circuitului economic și îndeplinește următoarele funcții: de formare a fondurilor generale ale societății la nivel de stat, unități administrativ-teritoriale sau instituții publice, de redistribuire a unor venituri primare sau derivate pentru satisfacerea unor nevoi sociale; de reglare a unor fenomene economice sau sociale. Statul poate interveni prin pârghiile sale fiscale pentru stimularea interesului de a investi în anumite domenii sau de a corecta nivelul prețurilor și tarifelor. Impozitul reprezintă un punct nodal al fiscalității, el însoțind în decursul istoriei nașterea și dezvoltarea statului.

Impozitul are caracter unilateral ca o consecință a suveranității statului. El este o instituție de drept publică fără de care nu se poate concepe existența statului, făcând parte organică din el.

Pe lângă impozite, taxele sunt o categorie de venituri bugetare (suma de bani percepută în favoarea bugetului) cu o evoluție multiformă în toate orânduirile de stat, care se realizează ca plăți datorate de persoanele fizice și juridice ce beneficiază de anumite servicii sau activități prestate de către instituțiile publice, fie pentru circulația, fie pentru consumul anumitor bunuri.

Toate impozitele și taxele se aplică și se stablesc numai în baza unei legi. Instituirea impozitelor și taxelor și a celorlalte venituri bugetare este un drept al statului exercitat de organele puterii centrale prin Parlament și în unele cazuri de Guvern. Sarcina achitării impozitului pe venit revine tuturor persoanelor fizice și juridice care realizează venit dintr-o sursă prevăzută de lege.

Prin structura sa, prin modul de determinare și percepere, impozitul constituie un important instrument de care dispune statul pentru orientarea și modelarea comportamentului investiționar. În același timp, impozitul reprezintă pârghia financiară prin care statul are posibilitatea să stimuleze dezvoltarea și desfășurarea activității economice.

Impozitul este un instrument de politică economică ce poate juca un rol de incitare, de descurajare sau de stabilizare. El nu trebuie să contravină unei mai bune administrări economice, dimpotrivă, el trebuie să stimuleze realizarea unei economii mai eficiente, precum și pentru atingerea unor obiective de ordin social, sanitar, demografic sau de altă natură.

În practica financiară se întâlnește o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai ca formă, ci și în ceea ce privește conținutul lor. După trăsăturile de fond și de formă, impozitele pot fi grupate în impozite directe și impozite indirecte.

Impozitele directe constituie cea mai veche formă de impunere. În evoluția lor, impozitele directe au ținut pasul cu dezvoltarea economică, deoarece ele se stabilesc fie pe anumite obiecte materiale sau genuri de activități, fie pe venit sau pe avere.

Fiind nominative și având un cuantum și termen de plată precis stabilite, iar acestea sunt aduse din timp la cunoștința plătitorilor, sunt mai echitabile și deci mai de preferat decât impozitele indirecte, deoarece la acestea din urmă consumatorii diferitelor mărfuri și servicii, de regulă, nu știu cu anticipație când și mai ales cât vor plăti statului sub forma taxelor de consumație și a altor impozite indirecte.

Impozitele directe plătite de persoanele fizice și juridice sunt impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe dividende, contribuții pentru securitatea socială, impozite și taxe locale (impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxe asupra mijloacelor de transport ș.a.), alte impozite directe.

În vederea procurării resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice se instituie, pe lângă impozitele directe, și impozitele indirecte.

Impozitele indirecte se percep cu ocazia vânzării unor bunuri și al prestării unor servicii (transport, spectacole, activități hoteliere etc.), al importului ori exportului, ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile, respectiv cheltuirea unor venituri. În cazul impozitelor indirecte, se atribuie calitatea de subiect al impozitului altei persoane fizice sau juridice decât suportătorului acestora. Ele nu vizează persoana contribuabilului și nu se stabilesc direct în sarcina acestora.

După forma pe care o îmbracă, impozitele indirecte pot fi grupate în: taxe de consumație (taxa pe valoarea adăugată și accize), venituri de la monopolurile fiscale, taxe vamale, alte taxe.

Obligațiile fiscale ale agenților economici, cu referire mai amplă la impozitul pe profit, impozitul pe dividende, taxa pe valoarea adăugată, accizele, taxele locale și contribuțiile pentru securitate vor fi analizate în capitolele următoare.

1.3 ANALIZA VENITURILOR FISCALE ALE BUGETULUI DE STAT PE PERIOADA 1995 – 1999

O componentă esențială a mecanismului financiar o reprezintă finanțele publice. Într-o formulă mai concentrată se susține că finanțele publice au ca obiect “veniturile și cheltuielile bugetelor aparținând colectivităților publice” și care se exprimă sub forme “economice, politice și juridice”.

Pentru a-și realiza rolul și funcțiile sale, statul trebuie să mobilizeze resurse și să facă cheltuieli bănești. În acest scop, statul procedează la repartiția sarcinilor publice între persoanele fizice și persoanele juridice, cât mai echitabil posibil. Mijlocul financiar și juridic prin care se realizează această repartiție o reprezintă obligația fiscală, adică impozitele, taxele și celelalte sarcini fiscale specifice fiecărei țări și fiecărei etape istorice.

Natura economică, izvoarele, sistemul, mărimea și rolul veniturilor bugetare sunt determinate de trăsăturile orânduirii social-economice și de stat, de formele de proprietate asupra mijloacelor de producție, de nivelul de dezvoltare al forțelor de producție, de categoriile sociale ale populației, de acțiunea legilor economice, precum și de prerogativele statului în economia de piață.

Dezvoltarea economiei naționale și creșterea produsului intern brut au determinat realizarea unor venituri bugetare sporite de la an la an. Sistemul veniturilor bugetare cuprinde instrumente deosebit de importante folosite pentru înfăptuirea politicii economice, sociale, și financiare a statului.

Veniturile statului au o mare importanță nu numai ca sume ce alimentează bugetul ci și prin influența pe care acestea o exercită asupra activității economice și sociale a țării. De aceea, sistemul veniturilor bugetare trebuie să fie astfel constituit încât să stimuleze dezvoltarea activității economice și sociale.

Impozitele și taxele pot constitui instrumente de încurajare sau de frânare a unor activități, de creștere sau scădere a producției ori a consumului anumitor produse, de impulsionare sau de limitare a exportului și importului unor mărfuri etc. Importul este un instrument de intervenție a statului în activitatea economică și socială. Pentru înfăptuirea obiectivelor privind dezvoltarea economică și socială a țării este necesar ca bugetul de stat să fie alimentat sistematic cu veniturile corespunzătoare.

Dezvoltarea economiei naționale, întărirea gestiunii economico-fianciare, creșterea productivității muncii și reducerea costurilor influențează nemijlocit volumul veniturilor bugetare. Sistemul veniturilor bugetare este astfel conceput încât să stimuleze activitatea eficientă a agenților economici, îndeplinirea indicatorilor economici cantitativi și calitativi, dezvoltarea echilibrată a ramurilor economiei și realizarea liberei inițiaitive.

Finanțele publice, prin dimensiunile și complexitatea lor, nu-și pot îndeplini funcțiile lor economice și sociale fără să-și elaboreze un program fiscal, pe timp determinat, în care să se prevadă veniturile și cheltuielile unei anumite perioade. Un astfel de program trebuie să țină seama de nevoile publice ale perioadei respective și de veniturile necesare satisfacerii acestor nevoi, precum și de posibilitățile reale pentru perceperea veniturilor publice. Prin acest program, se stabilește un raport între veniturile publice și nevoile sociale, urmărindu-se evitarea inechității în repartiția sarcinilor fiscale asupra membrilor societății.

Problema fiscalității trebuie privită și prin structura impozitelor și taxelor. Este necesar să se știe ce loc ocupă în totalul veniturilor fiscale încasările provenite din impozitele directe și, respectiv, din cele indirecte. De regulă, în țările unde sistemul fiscal este bine așezat, iar mecanismul fiscal funcționează aproape perfect, structura bugetului este total diferită de cea a României. În aceste țări, ponderea impozitelor directe în totalul veniturilor bugetare este mai mare decât cea a impozitelor indirecte. Observăm însă că, în România, analizând evoluția ponderii principalelor grupe de impozite în totalul veniturilor pentru perioada 1995 – 1998, s-a constatat că: dacă în primii ani ai perioadei analizate, impozitele directe dețineau ponderi de 53,64% în 1995; 44,50% în 1996 și 47,20% în 1997, în timp ce impozitele indirecte înregistrau procente de 44,65% în 1995; 48,07% în 1996 și 44,76% în 1997, ceea ce demonstrează o structură echilibrată, în perioada 1998 – 1999 se remarcă o diminuare a ponderii impozitelor directe (26,45% în 1998, 25,40% în 1999) și accentuarea ponderii impozitelor indirecte (59,27% în 1998 și 64,71% în 1999).

În cadrul impozitelor directe se poate observa o scădere a impozitului pe profit (de la 29,18% în 1995 la 12,94% în 1999) și a impozitului pe salarii (de la 23,92% în 1995 și 24,5% în 1996 la 9,52% în 1999) în veniturile bugetare totale.

În același timp, se poate remarca o accentuare a ponderii deținute de accize și impozitul pe circulația mărfurilor, comparativ cu veniturile bugetare ale anului 1995, de la 9% în 1995 la 20,27% în 1999, taxa pe valoare adăugată înregistrând o ușoară tendință de creștere, de la 29,32% în 1995 la 32,25% în 1999.

Se evidențiază, de asemenea, rolul deosebit de important, preponderența veniturilor fiscale în totalul veniturilor bugetare (98,29% în 1995, 97,6% în 1996, 91÷97% în 1997, 89,30% în 1998 și 94,51% în 1999), fapt ce se repercutează nefavorabil în creșterea gradului de fiscalitate și accentuarea apăsării fiscale asupra consumatorului fiscal. Veniturile nefiscale dețin o pondere redusă, între 1,71% în anul 1995 și 4,40% în 1999.

Toate acestea influențează negativ o putere de cumpărare a populației și implicit nivelul cererii pe piața internă, afectând nefavorabil vânzările și veniturile din proprietatea de stat și cele din impozitul pe profit.

Se constată restrângerea treptată a veniturilor din capital (între 0,05% și 8,71%) pe fondul creșterii ponderii veniturilor curente (99,90% în 1995, 99,95% în 1996, 95,19% în anul 1997, 89,50% în 1998 și 94,51% în 1999).

În structura veniturilor totale intră, într-o proporție foarte mică (0,05% în 1995, 0,0003% în 1997, 1,78% în 1998 și 1,36% în 1999) și a încasărilor din rambursaarea împrumuturilor acordate.

În concluzie, se poate aprecia că sporirea apreciativă a ponderii impozitelor indirecte în totalul veniturilor bugetare este nefavorabilă consumatorului final, afectând în mod deosebit pe aceia cu venituri medii și mici, ei constituind o parte importantă din totalul populației (tabelul nr. 1).

Tabelul nr. 1 – Evoluția ponderii veniturilor din impozite și taxe în totalul veniturilor bugetare pe perioada 1995 – 1999.

Structura veniturilor bugetului de stat al României în 1995

Structura veniturilor bugetului de stat al României în 1996

Structura veniturilor bugetului de stat al României în 1997

Structura veniturilor bugetului de stat al României în 1998

Structura veniturilor bugetului de stat al României în 1999

1.4 FISCALITATEA ȘI INDICATORII DE EXPRIMARE A ACESTEIA

Impozitele și taxele, subvențiile și alocațiile bugetare de fonduri, împrumuturile de stat și celelalte cheltuieli guvernamentale constituie copmponente tot mai importante al evieții economice și sociale. Prin intermediul lor se acumulează și repartizează resursele financiare la dispoziția statului.

În cadrul finanțelor publice, fiscalitatea se delimitează ca un sistem de percepere și încasare a impozitelor și taxelor printr-un aparat specializat precum și ca u ansamblu coerent de legi care reglementează impunerea contribuabililor și fundamentează juridic impozitele și taxele. Ca urmare a incidenței fiscalității, atât în calitate de instrument de redistribuire a veniturilor, cât și ca element de presiune asupra contribuabilior, problema fiscalității trebuie abordată la contactul dintre economic și social.

Fiscalitatea rămâne elementul esențial al încasărilor bugetare, ea constituind obiectul celor mai novatoare utilizări. Datorită importanței lor, veniturile bugetare exercită o influență directă asupra comportamentului persoanelor fizice și juridice și sunt utilizate ca instrumente specifice de intervenție în viața economică și socială. Aceste venituri provin, în principal, din prelevări obligatorii: impozite și contribuții sociale.

Cel mai important rol al impozitelor se reflectă în aportul acestora la formarea resurselor financiare necesare statului pentru efectuarea cheltuielilor publice. Deci, prin intermediul impozitelor o parte importantă din produsul intern brut se concentrează la dispoziția statului.

O mare atenție se acordă problemei privind nivelul fiscalității sau gradul de fiscalitate. Nivelul fiscalității cunoaște diferențieri importante de la o țară la alta și de la o perioadă la alta. Din categoria factorilor externi sistemului de impozite, care influențează limita fiscalității dintr-o anumită țară, pot fi menționați: nivelul produsului intern brut pe locuitor, prioritățile stabilite de autoritățile publice competente în ceea ce privește destinația resurselor financiare concentrate la dispoziția statului; natura instituțiilor politice.

Printre factorii proprii sistemului de impozite, care, de asemenea, influențează nivelul fiscalității se află, în primul rând, scara progresivității cotelor de impunere. Astfel, în țările în care încasările din impozite au o pondere mai mare în PIB, întâlnim și cote de impunere cu o progresivitate mai accentuată. Țările cu un grad redus de fiscalitate reușesc să atragă o parte din capitalurile din țările cu o fiscalitate ridicată. În categoria factorilor interni se situează și modul de determinare a materiei impozabile.

Nivelul fiscalității poate fi evidențiat cu ajutorul indicatorului rată a presiunii fiscale sau rată a prelevărilor obligatorii, cu ajutorul căruia se pot realiza comparații internaționale semnificative, cu incidențe serioase la nivel macroeconomic.

Ca modalitate de calcul, presiunea fiscală este dată de relația fiscalității, care se calculează ca raport între prelevările obligatorii (de la nivel central și local) dintr-o anumită perioadă, (de regulă un an) și valoarea produsului intern brut (PIB) realizată în aceeași perioadă.

în care:

= rata presiunii fiscale;

= prelevări obligatorii;

= produsul intern brut.

Expresia folosită pentru calculul presiunii fiscale este una de tip cantitativ și nu calitativ, deci ea nu poate să surprindă aspecte ce țin de natura calitativă a factorilor de influență, care nu se rezumă numai la utilitățile publice.

Pe lângă o presiune fiscală obiectivă, determinată tehnic în funcție de necesitățile de finanțare a cheltuielilor publice, există și o presiune fiscală psihologică care măsoară pragul toleranței la impozit. Deseori, aceasta ia forma presiunii fiscale individuale care este raportul între totalul prelevărilor suportate de către contribuabili și totalul veniturilor obținute de aceștia înainte de impozitare.

unde Rpfi = rata presiunii fiscale individuale.

La nivel macroeconomic, rata presiunii fscale se poate calcula sub două forme:

– rata presiunii fiscale în sens strict, calculată ca raport între mărimea impozitelor încasate de către stat și produsul intern brut.

– rata presiunii fiscale în sens larg, egală cu raportul dintre ansamblul impozitelor și contribuțiilor sociale și produsul intern brut.

În practica fiscală se mai folosesc și alți indicatori derivați de măsurare a presiunii fiscale, dintre care:

– rata fiscalității consolidate, care elimină anumite prelevări cu caracter repetitiv în scopul de a exprima mai bine partea de venituri destinate finanțării activității administrațiilor publice. Primul nivel de consolidare constă în eliminarea cotizațiilor sociale și a impozitelor plătite de administrațiile publice.

Al doilea nivel de consolidare se obține prin eliminarea tuturor prelevărilor obligatorii autofinanțate (adică nu numai cele care sunt suportate de administrațiile publice, ci și cele care sunt alimentate prin veniturile vărsate de administrațiile publice).

– rata fiscalității nete care elimină din prelevările obligatorii partea redistribuită direct agenților economici, în special sub forma prestațiilor sociale pentru familii și a subvențiilor pentru întreprinderi. Se obține în acest mod suma prelevărilor obligatorii necesare propriei funcționări a administrației publice.

– alte tipuri de rate ale fiscalității; acestea se obțin din diverse combinații posibile ale criteriilor de definire a numărătorului raportului.

Variațiile în ceea ce privește presiunea fiscală reprezintă în țara noastră un factor de descurajare al proiectării reformei în domeniul fiscal. Modificările în structura sistemului de impozitare și în volumul și rata acestora influențează echilibrele existente în economia națională și au repercusiuni finale asupra nivelului inflației. De aceea, orice modificare necesită evaluări privind efectul noilor impozite și taxe sau al creșterii celor existente asupra fiscalității agregate sau a sarcinii fiscale, precum și a adecvării acesteia la posibilitățile de suportare a lor de către titularii de venituri.

În România, rata presiunii fiscale a evoluat de la 57,5% în anul 1990 la 33-34% în ultimii ani. Se poate aprecia că la începutul perioadei de tranziție, țara noastră se situa în grupul țărilor cu o politică fiscală agresivă și deci sistemul fiscal românesc era rezultatul unor acțiuni de răspuns la unele presiuni bugetare.

În prezent, nivelul fiscalității în România este la limita inferioară a fiscalității practicate în țările dezvoltate (spre exemplu, SUA – 32%, Marea Britanie – 34%, Germania și Grecia – 40%, Franța și Austria – 42%, Norvegia și Belgia – 43%, Suedia și Danemarca – peste 50% și România 33-34%).

În ciuda acestei realități, agenții economici și populația resimt, totuși, agresivitatea fiscalității și consideră că fiscalitatea pe ansamblul economiei românești este împovărătoare. Nivelul total al fiscalității influențează nefavorabil activitatea economică în perioada de tranziție spre economia de piață care se manifestă în prezent în România, când agenții economici întâmpină numeroase dificultăți.

Fiscalitatea excesivă, de care se plâng tot mai frecvent nu numai specialiștii și unele organisme autonome, dar mai ales agenții economici, salariații și investitorii în special străini, conduce, în final la decapitalizarea agenților economici, la încetinirea creșterii economice și la sărăcirea populației.

Se poate spune că există o legătură directă între gradul de dezvoltare al unei țări și nivelul fiscalității. Problema fiscalității trebuie privită însă nu numai prin prisma ponderii îcasărilor din impozite și taxe în PIB, ci și având în vedere structura impozitelor și taxelor. Este necesar să vedem ce loc ocupă în totalul veniturilor fiscale încasările provenite din impozite directe și, respectiv, din cele indirecte.

În ceea ce privește structura veniturilor se remarcă o diminuare a ponderii impozitelor directe (27% în 1998, 25% în 1999) și creșterea corespunzătoare a ponderii impozitelor indirecte (59,27% în 1998, 64,71% în 1999), adică orientarea surselor fiscale spre “consumul fiscal” suportat, în mod nemijlocit, de către populație.

Pentru aceeași perioadă, proveniența veniturilor bugetului de stat este în proproție de 89,5% în 1998, respectiv 94,51% în 1999 din veniturile curente. În structura acestora din urmă există tendința creșterii ponderii veniturilor fiscale, fapt ce se repercutează în creșterea gradului de fiscalitate și accentuarea “apăsării” fiscale a consumatorului final, cu repercusiuni negative asupra puterii sale de cumpărare și implicit a nivelului cererii pe piața internă.

În structura veniturilor fiscale există o tendință de creștere a impozitelor indirecte (de la 69% în 1998 la 72% în 1999). Tendința este nefavorabilă consumatorului final întrucât afectează în mod relativ mai mult pe cei cu venituri medii și submedii, reprezentând o parte importantă a populației.

Măsurile adoptate în vederea transpunerii acestei orientări sunt: creșterea TVA; reducerea regimului deducerilor aplicate la impozitarea profitului; utilizarea regimului amortizării accelerate; deducerea integrală a cheltuielilor cu publicitatea; plata trimestrială a impozitului pe profit.

Nivelul fiscalității este influențat și determinat de o serie de factori, mai semnificativi fiind: performanțele economiei la un moment dat; eficiența folosirii cheltuielilor publice finanțate prin impozite și taxe; necesitățile publice stabilite prin politica guvernamentală și aprobată de Parlament; gradul de înțelegere a contribuabililor a necesităților bugetare și de adeziune la politica guvernului; stadiul democrației atins în țara respectivă.

În general se constată că țările mai puțin dezvoltate au o rată a agresiunii fiscale mai redusă în timp ce țările dezvoltate economic au o presiune fiscală în creștere. Din punct de vedere psihologic, o presiune fiscală ridicată crează, cel puțin în mod subiectiv, motive contribuabilului de a se sustrage de la plata impozitelor și taxelor prevăzute de lege, fapt ce generează, printr-o diversitate de forme, un nivel ridicat de evaziune fiscală și fraude fiscale.

Profesorul american Arthur Laffer a reușit sșă demonstreze că tocmai majorarea impozitelor este aceea care atrage după sine de la un anumit procent o scădere a veniturilor fiscale, apreciind că o rată micșorată de impozitare poate atrage la buget venituri cel puțin egale cu o rată mai ridicată, prin efectul de antrenare pe care l-ar avea asupra activității generale.

Ceea ce trebuie urmărit prin impozit este stimularea activității și producției, deoarece prin stimularea anumitor activități se mărește baza de impozitare, deci și volumul veniturilor la bugetul statului. Așadar, printr-o politică fiscală care să nu fie îndreptată spre continua creștere a impozitelor, ci spre lărgirea bazei de impozitare va crește rentabilitatea. În acest fel, utilizarea impozitelor și taxelor ca pârghii de influențare a comportamentului macroeconomic, ar putea conduce la relansarea economiei.

FISCALITATEA AGENȚILOR ECONOMICI

Una dintre problemele cu care se confruntă cel mai des agenții economici o constituie fiscalitatea.

Fiscalitatea este utilizată pentru a modifica anumite comportamente ale agenților economici, pentru a influența luările de decizie în cadrul firmei. Acestea din urmă pot fi exonerate de impozit, în totalitate sau parțial, în anumite circumstanțe. Spre exemplu, în momentul creării sau restrucrurării lor, sau atunci când ele crează locuri de muncă sau efectuează aumite cheltuieli, în principal în materie de cercetare sau de pregătire a personalului, de protejare a mediului înconjurător și de economie de energie, sau chiar atunci când ele realizează investiții productive.

Prin fiscalitatea agenților economici se are în vedere nu numai impozitul pe profit, ci tot ceea ce se prelevează pentru societate și pentru stat din rezultatele activității agenților economici și anume: impozit pe profit, impozite și taxe locale, impozit pe dividende, contribuții pentru asigurări sociale, contribuții pentru șomaj, etc. Toate aceste impozite și taxe afectează agenții economici.

Numărul mare de impozite și taxe pe care le suportă agenții economici și cotele ridicate aplicate conduc la sărăcirea societăților comerciale, respectiv la decapitalizarea acestora. Indicatorul presiune fiscală poate evidenția, prin nivelul său, gradul de imixtiune a statului în economie și în viața socială. Acest lucru se datorează importanței și naturii prelevărilor obligatorii, care, prin caracterul și impactul lor public, reprezintă un mijloc eficient la dispoziția puterilor publice, de a orienta economia. De altfel, aceasta este expresia funcției de intervenționism fiscal, ca distribuitor al impozitului.

Presiunea fiscală la nivel de firmă, respectiv gradul de fiscalitate a acesteia, se poate cuantifica prin prisma ponderii elementelor de fiscalitate în cifra de afaceri sau prin prisma ponderii acelorași elemente în valoarea adăugată. Spre exemplu:

unde = ponderea impozitului pe profit în cifra de afaceri.

Ponderea impozitului pe profit în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri reprezintă impozitul pe profit.

în care:

= ponderea impozitului pe profit în valoare adăugată arată, în expresia procentuală, cât din valoarea adăugată constituie impozitul pe profit.

în care:

= ponderea taxei pe valoarea adăugată în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri constituie taxa pe valoarea adăugată.

în care:

= ponderea contribuțiilor în valoarea adăugată arată, în expresie procentuală, cât din valoarea adăugată reprezintă contribuțiile.

Între activitatea agenților economici și fiscalitate există o strânsă legătură. În principiu, se acceptă că o fiscalitate moderată stimulează creșterea economică, cererea de bunuri și servicii a agenților economici. În schimb, o fiscalitate ridicată limitează dinamismul economic. Astfel, nivelul ridicat al TVA și al altor impozite indirecte afectează cererea de mărfuri și de servicii și prețurile; impozitul pe profitul agenților economici, precum și taxele locale legate de activitatea acestora influențează direct economisirea și investițiile.

Nivelul și implicațiile fiscalității diferă de la o categorie la alta de agenții economice, ca și de la o ramură de activitate la alta. În perioada actuală, datorită inflației, declinului producției și reducerii dimensiunilor cererii solvabile impactul fiscalității asupra activității economice se resimte mai puternic.

Nivelul optim al presiunii fiscale este acela care maximizaează randamentul prelevărilor ce trebuie suportate de contribuabili.

Ceea ce apare evident este faptul că presiunea fiscală excesivă și un nivel ridicat al impozitelor și cotizațiilor sociale are un impact negativ asupra comportamentului economic al agenților economici, al contribuabililor. Efectele negative care sunt generate și care, într-o oarecare măsură se manifestă sub diverse forme de evaziune fiscală se resimt în cele din urmă asupra rezultatelor activității economice.

TEORII ASUPRA FISCALITĂȚII

Dezbaterea asupra fundamentelor și obiectivelor impozitului apare pentru prima dată în economia politică când Adam Smith enumeră principiile de impozitare. Până la începutul secolului XX și, de asemenea, până la criza din anii ’30, această dezbatere rămâne centrată pe problema determinării bazei impozitului. Funcția sa primordială era, în acel moment, de a finanța activitățile statului, reduse la îndeplinirea sarcinilor regaliene și, prin urmare, obiectivul esențial constă, deci, în a acăuta modul cel mai eficace de a acoperi cheltuielile angajate. După criza din anii ’30 și după cel de-al doilea război nmondial, sub influența ideilor Keynesiste intervenția statului în economie a crescut, și paralel, rolul impozitului se mărește.

Instrument privilegiat de finanțare a cheltuielilor publice, impozitul devine de asemenea un instrument de politică economică și socială destinat realizării obiectivelor de stabilizare macroeconomică și de redistribuire ale statului.

Ideea unei limite a presiunii fiscale a fost abordată în decursul timpului de o serie de economiști și specialiști în domeniul financiar. Fiziocratul J. B. Say a preconizat “impozitul minim”. De asemenea, economistul David Ricardo, în lucrarea sa “Principles of Political, Economy and Taxation” din 1817, a considerat că orice prelevare fiscală reduce prin ea însăși puterea de acumulare a capitalului. La polul opus, susținătorii teoriei Keynesiste cred că ideea unei anumite limite impusă prelevărilor fiscale ar fi legată de anumite confuzii, sau “scopuri tehnice”, datorită faptului că nu se ține seama de avantajele pe care contribuabilul le-ar avea de pe urma cheltuielilor publice finanțate din impozite.

În cadrul teoriei unei fiscalități puternice, curentul neokeynesian acordă prioritate schemelor macroeconomice, care au dominat după cel de-al doilea război mondial, în timp ce liberalii opun o perspectivă microeconomică, axându-se pe individ și agent economic.

Pragul fiscalității importabile de contribuabili a fost mereu ridicat de către tehnicieni, iar practica se pare că l-a depășit de fiecare dată. Cu toate acestea, ideea că “un impozit prea mare omoară impozitul” se manifestă pregnant în gândirea multor economiști. Astfel, în 1952, Laferviere și Waline scriau: “impozitul ridicat provoacă, acolo unde nu este imposibil, o diminuare a materiei impozabile, fie prin restrângerea consumurilor ce nu sunt indispensabile, fie prin ascundere sau evaziune fiscală. Experiența a probat mai mult decât o dată că o reducere a impozitelor a avut ca rezultate o creștere a venitului din impozit”.

Impozitul este perceput în viziunea neoclasicilor mai mult ca o variabilă financiară decât ca o variabilă instrumentală. Spre deosebire de Keynesiști, care erau preocupați de găsirea unei rate a presiunii fiscale susceptibile să permită satisfacerea obiectivelor macroeconomice, neoclasicii se preocupă mai ales de determinarea mijloacelor optime de finanțare a cheltuielilor publice, adică obținerea unei structuri fiscale optime.

Începând cu anii ’70, impozitul devine ținta atacurilor contra intervenționismului excesiv al statului și un element central ce opune principiile liberalismului celor ale intervenționismului, dând naștere în deceniul următor politicilor de dezangajare ale statului și de diminuare a impozitului.

Rata presiunii fiscale este determinată de gradul de intervenție a statului și acesta este perfect delimitat. Problema constă în a găsi o structură fiscală care perturbă cel mai puțin posibil mecanismele pieței, având în vedere faptul că neutralitatea și optimalitatea fisclității se confundă la acest nivel. Numai în asemenea condiții impozitul poate fi utilizat ca o variabilă de politică economică.

Prin urmare, dezbaterea asupra fiscalității optimale reflectă judecata care are în centrul ei capacitatea unei economii de piață de a asigura optimul în mod spontan.

Obținerea impozitului optimal i-a condus pe neoclasici la elaborarea unei teorii denumite a superiorității impozitului direct asupra impozitului indirect. Conform acestei teorii, un impozit direct pe venit este în mod colectiv preferabil unui impozit indirect pe cheltuieli. În plus, acest impozit direct trebuie să fie cât mai progresiv pentru a fi just din punct de vedere social. Dacă, dimpotrivă, statul utilizează cu precădere impozitul indirect, atunci trebuie avut în vedere faptul că acesta este generator de “distorsiuni fiscale”, datorită fenomenului de translație pe care îl ocazionează și care este în măsură să perturbe echilibrul pieței.

Fiscalitatea optimală este o fiscalitate care nu antrenează distorsiuni în comportamentul agenților economici privați atunci când condițiile optimului lui Paretto sunt reunite. Problema constă în finanțarea cheltuielilor publice cu cel mai mic cost. Teoria denumită “a presiunii fiscale diferențiale” afirmă că la o încasare egală pentru stat un impozit direct provoacă pentru contribuabil o pierdere de utilitate mai mare decât cea ocazionată de un impozit indirect. Cu alte cuvinte, venitul încasat de autoritatea publică printr-un impozit direct estre superior celui pe care l-ar fi încasat cu ajutorul unui impozit indirect, în condițiile în care cele două impozite antrenează aceeași pierdere de utilitate pentru contribuabil.

Datorită faptului că impozitul direct nu generează perturbări pe piață, ci doar un simplu transfer de resurse, impozitul direct trebuie preferat impozitului indirect, în ciuda faptului că substituirea unui impozit direct cu un impozit indirect este de natură să amelioreze bunăstarea socială.

Această teorie este valabilă în cazul economiilor de piață consolidate, nicidecum în situația procesului de tranziție care se manifestă în prezent în România.

În practica fiscală internațională, impozitul pe veniturile agenților economici a fost și este utilizat fie în contextul unei politici globale de reglementare privind combaterea monopolului și limitarea mărimii firmelor, fie în contextul unei politici care se bazează exclusiv pe autoreglarea piețelor, conform curbei Laffer, pe întărirea întreprinderii pe fondul derulării procesului de privatizare.

Curba lui Laffer pretinde să reflecte impactul macroeconomic al efectelor microeconomice ale fiscalității, demonstrând cum evoluează încasările fiscale când ratele de impozitare cresc.

Potrivit ideii lui Arthur Betz Laffer, de la un anumit prag orice creștere a presiunii fiscale provoacă o scădere a sumei prelevărilor obligatorii încasate de autoritatea publică.

Conform acestei curbe, suma prelevărilor obligatorii este o funcție crescătroare a ratei presiunii fiscale, dar numai până la un anumit prag maximal, după care devine o funcție descrescătoare, a acestei rate, ea mergând chiar până la anulare dacă rata ar atinge nivelul teoretic de 100%. Aceasta se explică, după Laffer, prin faptul că o fiscalitate foarte ridicată distruge baza. Se provoacă astfel fenomene de rezistență și de reducere a efortului productiv care ating o asemenea amploare încât determină scăderea sumei lor totale.

Laffer estimează că atunci când pragul maximal este depășit și ar urma o diminuare a presiunii fiscale, aceasta ar fi de natură să conducă la creșterea randamentului prelevărilor obligatorii, redinamizând economia.

Conform economiștilor ofertei, evitarea deficitului bugetar ce ar putea apărea drept consecință a reducerii ratei de impozitare se va putea realiza prin scăderea fraudei și a evaziunii fiscale, stimularea producției și folosirea forței de muncă prin reducerea ratei de impozitare.

Mărimea pragului de impozitare, dincolo de care presiunea fiscală poate fi considerată excesivă nu poate fi însă determinată cu exactitate, acest prag fiind foarte variat de la o țară la alta.

Rata optimă de impozitare este acea rată care asigură prelevarea la dispoziția statului a celei mai mari sume de venituri din impozite. Creșterea ratei prelevărilor obligatorii reduce oferta factorilor de producție și oferta de bunuri și servicii, deci reduce bazele de impozitare. Pornind de la un anumit nivel al ratei prelevărilor obligatorii, creștera ratelor nu mai compesează îngustarea bazei, iar randamentul impozitului se diminuează.

Există o rată de impozitare optimală care maximizează randamentul impozitului. Pentru a stimula ofertele individuale ale factorilor și ale produselor în cazul unei părți a menajelor și a întreprinderilor trebuie să se reducă ratele de impozitare.

Ipotezele modelului echilibrului general sunt atât de restrictive, verificările empirice atât de puțin probante, încât nimic nu permite să se afirme cu certitudine existența unor asemenea cauzalități.

Într-o optică liberală, impozitul și cheltuielile publice trebuie să fie cât mai mici posibil, neutralitatea impozitului este prima calitate a impozitului și se asigură astfel în mod esențial o funcție de finanțare; politica fiscală conjuncturală este considerată dăunătoare iar politica de redistribuire de impozit este considerată arbitrară. Corectarea greșelilor pieței este singura intervenție fiscală justificată.

În schimb, într-o viziune mai intervenționistă și socială, sectorul public trebuie să joace un rol important în economie. Fiscalitatea trebuie să aibă o acțiune redistributivă prin intermediul progresivității.

Teoriile impozitului nu aduc selecții, dar ele contribuie la clarificarea opțiunilor politice.

=== Fiscalitatea – Capitolul 2 ===

CAPITOLUL 2. IMPOZITELE DIRECTE PLĂTITE DE AGENȚII ECONOMICI DIN ROMÂNIA

2.1 AȘEZAREA ȘI ÎNCASAREA IMPOZITELOR DIRECTE ÎN SARCINA AGENȚILOR ECONOMICI

Impozitele și taxele sunt componente tot mai importante ale vieții economice și sociale, prin intermediul lor acumulându-se și repartizându-se resursele financiare la dispoziția statului. Ele reprezintă, totodată și instrumentele de gestiune macroeconomică și de asigurarea echilibrelor general economice și financiare.

Așezarea și perceperea impozitelor se pot realiza prin utilizarea și punerea în funcțiune a unui mecanism fiscal, a unor metode, tehnici și instrumente fiscale specifice desfășurării activității de urmărire și de control, prin aplicarea cărora să fie satisfăcute și respectate principiile fiscale.

Așezarea impozitelor presupune efectuarea mai multor operații necesare stabilirii sumei de plată cu titlul de venit public, deci, determinarea obligației fiscale. Cu alte cuvinte, așezarea impozitelor implică stabilirea mărimii obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului și perceperea acestuia.

Pentru ca venitul sauaverea să poată fi supuse impunerii, trebuie să se constate, mai întâi, existența acestora, urmând să se procedeze apoi la la evaluarea lor.

Stabilirea mărimii obiectului impozabil, evaluarea lui, deci,se poate determina prin dimensionarea materiei impozabile, aceasta putându-se realiza apelâne la două metode: metoda evaluării indirecte, bazată pe prezumție și metoda evaluării directe, bazată pe probe.

Prima metodă, evaluarea indirectă, se bazează pe informații colaterale. Specifice acestui tip de evaluare sunt următoarele procedee:

Evaluarea pe baza semnelor (indiciilor) exterioare ale obiectului impozabil. Procedeul prezintă avantajul că este simplu și puțin costisitor, dar și dezavantajul căel conduce la o impunere inechitabilă. Este utilizat în țara noastră, spre exemplu, în cazul impozitului pe clădiri, impozitul pe teren, etc..

Evaluarea pe calea evaluării forfetare, presupune stabilirea unei sume forfetare de plată pe o perioadă de timp.

Evaluarea administrativă, când organul fiscal stabilește valoarea materiei impozabile, pe baza elementelor de care dispune.

Cea de-a doua metodă, impunerea directă se realizează prin evaluarea directă a obiectului impozitului de către organele fiscale sau pe baza declarației subiectului impozabil.

Procedeele prin care evaluarea directă se poate realiza sunt următoarele:

Pe baza declarației contribuabililor, adică a declarației de impunere. Este procedeul ce se utilizează în țara noastră în materia impozitării veniturilor populației, profitului, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat și a altor impozite și taxe locale.

Pe baza declarației unei terțe persoane. Această evaluare se poate aplica numai la anumite persoane. Această evaluare se poate aplica numai la anumite categorii fiscale, ea fiind folosită în legislația noastră, spre exemplu, în cazul impozitului pe dividende, când societatea comercială este obligată să declare organelor fiscale, să calculeze și să verse la bugetul de stat impozitul în cuantumul și la termenele legale.

După stabilirea obiectului impozabil, a mărimii acestuia, se trece la calcularea impozitului propriu-zis. Impozitele se deosebesc în funcție de modul de stabilire. Astfel, în perioada feudalismului s-au practicat impozitele de repartiție. Prin modul de stabilire, impozitul de repartiție prezintă mari variațiuni de la o unitate administrativ-teritorială la alta, fără existența unei justificări economice (în cazul acestui impozit încălcîndu-se cerințele echității fiscale).

Pentru a înlătura neajunsurile specifice impozitului de repartiție, s-a trecut la calcularea impozitelor de cantitata, ele stabilindu-se de regulă, în funcție de mărimea obiectului impozabil și ținându-se seama de situația personală a plătitorului impozitului, prin aplicarea unor cote procentuale asupra obiectului impozabil determinat pentru fiecare plătitor în parte.

După stabilirea mărimii impozitului și aducerea la cunoștința contribuabililor a cuantumului impozitului datorat statului și a termenelor de plată a acestora se trece la perceperea, respectiv încasarea impozitelor.

În prezent, perceperea impozitelor se realizează printr-un aparat fiscal propriu, spre deosebire de formele la care se apela în trecut: strângerea impozitului datorat statului de către unul dintre contribuabilii fiecărei localități prin intermediul unor concesionari (arendași), încasarea impozitului de către aparatul fiscal al statului. În condițiile existenței acestui aparat specializat, perceperea impozitelor se realizează direct de către orgenul fiscal de la agenții economici, fie prin stopaj la sursă.

Plata veniturilor publice trebuie făcută la termenele de plată prevăzute de normele referitoare la scadența obligațiilor fiscale, care indică periodicitatea plăților și data până la care se efectuează acestea, fără a se suporta sancțiuni.

2.2 STRUCTURA IMPOZITELOR DIRECTE PLĂTITE DE AGENȚII ECONOMICI

Satisfacerea nevoilor colective ale oricărei societăți impune realizerea unor venituri publice. În consecință, statul procedează la realizarea sarcinilor publice între membri societății, instrumentul financiar și juridic prin care se realizează această repartiție constituindu-l obligația fiscală sub forma impozitelor fiecărei țări sau etape în parte. Evoluția fiscală din fiecare țară conduce la modificări în ceea ce privește categoriile de impozite și taxe, precum și modul de așezere și percepere.

Ținând seama de această mare varietate de forme pe care le-au avut și le au impozitele și taxele, ele pot fi grupate în funcție de mai multe criterii.

După modul de percepere, întâlnim cea mai importantă grupare a impozitelor și taxelor, atât din punct de vedere teoretic cât și practic. Este vorba de gruparea în:

Impozite directe care au caracteristic faptul că se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcție de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege. Ele se încasează direct de la subiectul impozituluila anumite termene dinainte stabilite. Exemplu: impozitul pe profit, impozitul pe dividende, impozitul pe teren, impozitul pe clădiri, și altele.

Pentru a înțelege necesitatea instituirii acestor impozite și taxe, consider necesară prezentarea câtorva dintre cele mai importante impozite și taxe din țara noastră.

2.2.1 IMPOZITUL PE PROFIT

Reforma fiscală, componentă a reformei economice și sociale, urmărește constituirea unui sistem fiscal coerent, echilibrat și eficient pentru a putea face față cerințelor tranziției la economia de piață. Printre cele mai importante măsuri de constituire a unui sistem fiscal se numără și adoptarea Legii privind impozitul pe profit.

Impozitul pe profit este unul din principalele venituri bugetare. Instituirea acstui impozit a devenit necesară pentru a se crea un cadru juridic unitar privind impozitul pe profit datorat de persoanele juridice. A fost reglementat de Legea nr. 12/1991, care a fost în vigoare până la 31.12.1994.

Anterior intrării în vigoare a legii – 1 ianuarie 1991 – agenții economici, persoane juridice erau supuse unui regim fiscal diferențiat. Impozitele datorate de ei erau diferite nu numei din punct de vedere al categoriilor de cote de impunere, dar și în ce privește nivelul acestor cote, baza impozabilă, calculul impozitului și alte elemente ale impunerii.

La intrarea în vigoare a Legii 12/1991, la 1 ianuarie 1991, impozitul pe profit a fost conceput ca un instrument fiscal nou, înlocuind numeroasele impozite existente în această materie. Această lege asigură participarea echitabilă a tuturor agenților economici, persoane juridice la formarea veniturilor bugetului public în raport cu mărimea profitului obținut. Au fost abrogate numeroase reglementări anterioare, fiind adoptată o lege care aducea unele prevederi noi prin modul în care a fost reglementat impozitul pe profit , realizându-se o importantă simplificare legislativă.

Conform rezultatelor înregistrate, ponderea impozitului pe profit în PIB a scăzut, în condițiile reglementării din Legea nr. 12/1991, de la 5,3% în anul 1991, la 3,6% în anul 1993. S-a apreciat că a fost favorizată proliferarea scutirilor de impozitul pe profit, că a lipsit un sistem de ajustare neutră în raport cu evoluția inflației, a activelor și pasivelor societăților comerciale în scopuri finale, ceea ce a avut drept consecință corodarea bazei de impunere. Astfel, a apărut necesară perfecționerea cadrului juridic al impozitării profitului ralizat de persoanele juridice.

În acest scop a fost adoptată Ordonanța Guvernului nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, intrată în vigoare la 1 ianuarie 1995. Noua reglementare a adus profunde schimbări în concepția de impunere a profitului: cota de impozit s-a redus de la 45% la 38%, iar pentru agricultură la 25%. Prin reglementarea legală examinată s-a realizat un sistem clasic al impozitului pe profit, prin impozitarea integrală a profitului obținut de agenții economici și separat, impozitarea profitului distribuit sub formă de dividende a acționarilor sau asociaților societăților comerciale.

Conform O.G. nr. 70/1994, impozitul pe profit putea fi redus:

Proporțional cu ponderea persoanelor handicapate pentru contribuabilul care are peste 250 de salariați și are ca angajați cel puțin 3% handicapați.

Cu 50% pentru profitul reinvestit pentru modernizareatahnologiilor, extinderea activității, protejarea mediului înconjurător.

Pierderea anuală înregistrată și datorată de contribuabili se recuperează din profitul impozabil lunar obținut în exercițiile fiscale următoare, fără a se putea depăși 36 de luni.

Unele elemente noi au intervenit în sistemul de impozitare în primul trimestru al anului 1998, prin Ordonanța Guvrnului nr. 40/1998, concretizată în anularea reducerii cu 50% a impozitului profitului reinvestit și a porfitului obținut din exportul de bunuri realizat în condițiile menționate mai sus. De asemenea, pierderea anuală declarată de contribuabil și care este specificată în declarația de impunere, se reportează și se scade din profiturile impozabile realizate în următorii 5 ani. Recuperarea pierderilor va fi făcutăla fiecare termen de plată a impozitului pe profit. Această măsură prin care se mărește termenul de recuperare a pierderilor de la 36 de luni la 5 ani, are rolul de a sprijini mai ales pe agenții economici care se confruntă cu dificultăți financiare.

Prin modul în care este reglementat impozitul pe profit, în Ordonanța Guvernului nr. 40 din 30 ianuarie 1998, se urmărește a se stimula activitățile agenților economici producătoare de profit, dezvoltarea economiei și crearea de noi locuri de muncă, creșterea producției și în consecință, a veniturilor agenților economici și deci, în final și a profitului impozabil.

În ceea ce privește rolul impozitului pe profit, remarcăm funcția acestuia ca sursă certă de alimentare cu venituri a bugetului de stat în scopul asigurării mijloacelor financiarenecesare îndeplinirii drepturilor fundamentale ale cetățenilor cu privire la învățământ, cultură, sănătate, ordine publică, apărare națională, precum și pentru finanțarea unor acțiuni și obiective economice de interes național.

În mecanismul de așezare și percapere a impozitului pe pofit, o mare importanță o prezintă stabilirea plătitorilor. Astfel, conform legilor fiscale în vigoare, sunt plătitori:

Persoanele juridice române pentru profitul realizat din orice sursă, atât în România cât și în străinătate. În această categorie intră toate persoanele juridice indiferent de tipul de proprietate sau forma de organizare a acestora (regii autonome, societăți comerciale, oranizații cooperatiste, alte persoane juridice române, inclusiv cele constituite cu participare de capital străin).

Persoanele juridice străine care desfășoară activități în România, pentru profitul afernt realizat în România. Persoanele juridice din străinătate sunt cele care se constituie potrivit legislației altui stat și care pot să efectueze activități producătoare de profit pe teritoriul țării noastre, după recunoașterea lor ca persoane juridice în condițiile stabilite de dreptul român.

Persoanele juridice și fizice străine care desfășoară în România în calitate de partener în asociere ce nu dau naștere unei noi persoane juridice, pentru toate veniturile realizate în România.

Asocierile dintre persoanele fizice și perșoanele juridice române care nu dau naștere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România cât și în străinătate. În acest scop, plătitorul este persoana juridică, în sarcina căreia cad atât calcularea cât și reținerea și vărsarea impozitului.

Persoanele juridice nonprofit pentru activitățile desfășurate în scopul obținerii de profit. În această categorie de contribuabili se cuprind: asociațiile, fundațiile, organizațiile sindicale și celelalte organizații cu caracter obștesc, cultele religioase, partidele politice, precum și altele asemenea, înființate cu scopul desfășurării de activități nelucrative, fărăa urmări obținerea de profit, caz în care nu devin subiect al impunerii.

Sunt exceptate de la obligația plății impozitului pe profit: trezoreria statului, pentru operațiunile din fondurile publice făcute prin contul general al acesteia, institutele publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pe veniturile publice realizate și utilizate; organizațiile de nevăzători și invalizi și asociațiile de binefacere; cooperativele care funcționează ca unități protejate, special organizate potrivit legii, unitățile cultelor religioase pentru veniturile obținute din producerea și valorificarea obiectelor și produselor necesare activității de cult.

În practica fiscală română până în anul 2000 cotele de impunere erau diferențiate după natura veniturilor sau bunurilor impozabile și, uneori, după categoria de plătitori. Cota de impozitare a profitului era o cotă de nivel relativ ponderat: 38%. Contribuabilii care obțineau venituri în domeniul jocurilor de noroc sau din activitatea barurilor de noapte plătesc o cotă adițională de 22% pentru partea de profit impozabil care corespunde ponderii venituirlor înregistrate din aceste activități în volumul total al veniturilor. Băncii Naționale a României, i se aplică o cotă de impozit de 80% asupra veniturilor rămase după scăderea cheltuielilor deductibile și fondului de rezervă. Persoanelor juridice străine li se aplică o cotă adițională de 6,2%, iar pentru veniturile realizate din agricultură, cota de impozitare este de 25%. De la 1.01.2000, cota de impunere este de 28% (conform O.U.G. nr. 217/30.XII.1999)

Începând cu 01.01.1997, impozitul pe profit nu se mai calculează distinct pe contribuabilii mari și mici. Astfel, baza de impozitare pentru impozitul pe profit se determină ca diferență între masa totală de venituri și cea de cheltuieli, la care se adaugă elementele nedeductibile din punct de vedere fiscal și se scad reducerile fiscale.

Determinarea profitului impozabil se face prin scăderea veniturilor realizate prin livrarea de bunuri mobile, prin transferul drepturilor de proprietate asupra bunurilor imobile, prin prestări de servicii sau executări de lucrări a cheltuielilor efectuate pentru realizarea acestora, cu condiția ca acestea să nu facă parte din cale ce nu sunt admise a fi deduse.

Sunt cheltuieli nedeductibile :

Impozitul pe profit și impozitul pe veniturile realizate în străinătate;

Amenzile și penalitățile datorate către autoritățile române și străine;

Cheltuielile de protocol, reclamă și publicitate făcute peste limita prevăzută de legea bugetară anuală, (1% pentru cheltuielile de protocol și integral pentru reclamă și publicitate începând cu anul 1998, conform prevederilor ordonanței Guvernamentale nr. 83 din 23 decembrie 1997);

utilizate pentru constituirea sau majorarea peste limita legală a rezervelor și provizioanelor.

Pentru evitarea impozitării repetate a dividendelor primite de o persoană juridică română de la o altă persoană juridică română s-a reglementat neimpozitarea acestor venituri cu impozitul pe profit. În schimb, dividendele primite de o persoană juridică română de la o persoană juridică străină se impozitează cu o cotă de 10%, aceasta aplicându-se și în cazul plății de dividende către persoanele fizice române sau străine.

În scopul stimulării acționarilor sau, după caz, asociaților în constituirea unui capital social cât mai mare al societăților comerciale, aportul la capitalul unei persoane juridice, precum și majorarea capitalului pe seama aportului respectiv nu sunt supuse impozitării.

Plata impozitului pe profit se face trimestrial până la data de 25 a primei luni din trimestrul următor, în monedă națională. În cursul anului fiscal, contribuabilii au obligația să facă declarația de impunere până la termenul de plată, fiind răspunzători pentru calculul impozitului declarat. În cazul în care organele fiscale apreciază că stabilirea impozitului pe profit nu a fost corespunzătoare, fac un nou calcul pe care-l comunică în scris contribuabilului. Tot organele fiscale sunt cele care stabilesc impozitul în cazul în care contribuabilul nu a completat declarația de impunere. Sarcina de a dovedi că impozitul stabilit de organul fiscal nu este real, revine contribuabilului. Neplata la termenele stabilite a impozitului atrage calcularea de majorări de întârziere.

Constatarea, controlul, urmărirea și încasarea impozitului pe profit se face de organele fiscale ale Direcțiilor Generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județean sau a municipiului București.

Termenul de prescriere a stabilirii impozitului pe profit este de trei ani de la data care a expirat termenul de depunere a declarației de impunere.

2.2.2 IMPOZITUL PE DIVIDENDE

Una din sursele de constituire a fondului bugetului și în același timp o pârghie financiară prin care statul are posibilitatea să stimuleze dezvoltarea și desfășurarea activității economice, o constituie impozitul pe dividende.

Prin Ordonanța Guvernului privind impozitul pe dividende (nr. 26/1995) intrată în vigoare la data de 30 august 1995, s-a realizat o reglementare cuprinzătoare a impozitului, renunțându-se la norme de trimitere, ca în cazul Legii nr. 40/1992 privind impozitarea dividendelor.

Noua reglementare definește, din primul articol, noțiunea de dividend, acesta incluzând orice distribuire în bani sau în natură, în favoarea acționarilor sau asociaților din profitul stabilit pe baza bilanțului contabil anual și a contului de profit și pierdere, proporțional cu cota de participare la capitalul social.

Impozitul pe dividende este datorat de acționarii sau asociații societăților comerciale beneficiari de dividende.

În ceea ce privește baza impozabilă, impozitul se calculează în raport de suma totală pe care o reprezintă dividendele cuvenite fiecărui subiect al impunerii. Mărimea dividendelor este dependentă de volumul profitului net total și cota de participare la capitalul social al subiectului impunerii. Referitor la mărimea dividendelor la societățile comerciale cu capital social integral sau majoritar de stat, s-a derogat de la principiul general privind distribuirea către acționari sau asociați a întregului profit rezultat după deducerea impozitului pe profit. Astfel, s-au stabilit drept limite maxime de constituire din profitul net a surselor financiare necesare fondului de participare a salariaților la profit în cotă de 10%; fondului pentru cota de participare a managerului la profittul net și a fondului cuprinzând sumeloe pentru constituirea resurselor proprii de finanțare în proporție de până la 50%.

În cazul dividendelor în natură, evaluarea produselor acordate ca plată în natură se face la prețul de vânzare practicat de unitate pentru produsele din producția proprie sau la prețul de achiziție pentru alte produse, iar în cazul serviciilor, pe baza tarifelor pentru aceste servicii. Prețurile tarifare sunt cele practicate la data efectuării plății în natură.

Dividentele sunt supuse impozitării cu o cotă de 10% din suma acestora. În raport cu nivelul impunerii din alte țări, cota de 10% este relativ redusă, urmărindu-se stimularea privatizării. Generalizareaimpozitului pe dividende și stabilirea acestei cote de impunere a eliminat discriminarea existentă anterior în acest domeniu, realizându-se astfel aplicarea principiului tratamentului egal al străinilor și naționalilor beneficiari de dividende.

Procedeul de impozitare a dividendelor este cel al reținerii la sursă, deci obligația calculării, reținerii de la subiectul impozabil și vărsării impozitului pe dividende revine societăților comerciale distribuitoare de dividende. Impozitul se reține de la acționari sau asociați odată cu plata efectivă a dividendelor, acesta fiind momentul care reprezintă ternenul de plată a impozitului. Plata impozitului pe dividende se face în lei, până la data de 31 decembrie a anului respectiv. În cazul în care impozitul pe dividende nu este plătit la termen, persoana juridică este obligată la plata majorărilor de întârziere începând cu ziua lucrătoare imediat următoare expirării termenului de pșată și cu data plății efective a impozitului, inclusiv.

Constatarea, controlul, urmărirea și încasarea impozitului pe dividende, precum și majorările de întârziere aferente, se efectuează de către organele fiscale din subordinea direcțiilor generale ale finanțelor publice și controlului financiar de stat județene și ale municipiului București. Organele fiscale au dreptul de a controla operațiile care au în vedere evitarea sau deducerea plății impozitului pe dividende, precum și a reține extrase sau fotocopii ale documentelor care pot constitui dovezi în determinarea obligației fiscale. Termenul de prescripție pentru stabilirea impozitului pe dividende este de 5 ani.

Politica de dividende. Opțiunea agenților economici între reinvestirea unei părți cât mai mare a din profitului net al acționarilor sau distribuirea acestuia sub formă de dividende definește politica de dividend.

Fiscalitatea aplicată celor două venituri obținute din deținerea de acțiuni, dividendul și câștigul de capital rezultat din creșterea valorii acțiunilor, joacă un rol important în alegerea unei politici de dividend. Dacă rata de impozitare este aceeași, atunci politica de dividend poate fi considerată neutră. Dacă cele două surse de venit se impozitează diferit, atunci devine evident impactul politicii de dividend asupra valorii.

O rată ridicată de impozitare a dividendelor, în raport cu rata de impozitare a câștigurilor de capital, determină în principiu, reinvestirea profitului. De asemenea, o rată mai mare a impozitului pe totalitatea veniturilor (salarii, dividend, câștiguri de capital, etc.) decât rata de impozitare a profitului va încuraja reinvestirea profitului. Reinvestirea din profitul întreprinderii va conduce la creșterea încrederii publicului față de întreprindere la creșterea valorii de piață a firmei.

Cointeresarea materială a unității economice, prin autofinanțare pe seama profitului reprezintă calea pricipală de dezvoltare a acesteia, motiv pentru care este necesar ca statul să aplice o politică fiscală rațională, pentru a crea condițiile pentru o creștere economică corespunzătoare.

2.2.3 IMPOZITUL ȘI TAXELE LOCALE

Finanțarea acțiunilor edililor gospodărești, dezvoltării rețelei de învățământ, sănătate, cultură și artă, creșterii gradului de urbanizare a orașelor și municipiilor, necesită constituirea de venituri proprii provenind din impozite și taxe locale.

Prin Legea nr. 27/17.05.1994, modificată prin Ordonanța de Urgență nr. 62/1998, au fost stabilite o multitudine de impozite și taxe cu caracter local, precum și metodologia de calcul referitoare la acestea, dintre care se remarcă: impozitul pe clădiri, impozitul pe terenurile ocupate de clădiri și alte construcții, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea locurilor publice, taxa pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afisaj, reclamă, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor și autorizațiilor în domeniul construcțiilor și alte taxe locale.

Pentru a evidenția principalele elemente ale impunerii pentru fiecare obligație fiscală în parte, voi insista asupra unora dintre impozitele și taxele locale.

2.2.3.1 IMPOZITUL PE CLĂDIRI

Impozitul pe clădiri a fost instituit pentru clădirile proprietate a persoanelor fizice situate în municipii, orașe, comune, pentru clădirile persoanelor juridice particulare, precum și pentru clădirile proprietate a statului sau autorităților administrativ teritoriale, ale regiilor autonome, societăților comerciale, organizațiilor cooperatiste și altor organizații de interes colectiv, indiferent dacă persoanele fizice sau juridice sunt române sau străine.

Conform legislației în vigoare (Legea 27/1994, modificată prin O.G. nr.193 din 25.08.1995) pentru a se stimula reglementarea tuturor impozitelor și taxelor locale, subiecții impunerii pentru toate impozitele și taxele respective sunt definiți în mod comun și unitar.

Astfel, au obligația de a plăti impozitele și taxele locale, persoanele fizice, persoanele juridice, asociațiile familiale, asociațiile agricole, unitățile economice ale unor persoane juridice, precum și ale organizațiilor politice și obștești, instituțiilor publice, fundațiilor, unităților de cult, filiale, sucursale reprezentanțele autorizate să funcționeze pe teritoriul României, aprținând persoanelor persoanelor fizice și juridice române și străine și altele similare. În mod concret, subiect al impunerii în cazul impozitului pe clădiri, sunt proprietarii de clădiri, indiferent de locul unde sunt situate și de destinația acestora.

Fac obiectul impunerii toateclădirile, indiferent de destinația pentru care sunt utilizate.

În cazul clădirilor ce aparțin contribuabililor, alții decât persoane fizice, valoare impozitului este cea înscrisă în evidența contabilă a contribuabililor respectivi, în valoarea clădirilor fiind incluse și elemente precum scări, ascensoare, holuri, terase, etc..

Cota de impozitare se stabilește de către consiliile locale și poate fi cuprinsă între 0,5% – 1% aplicată asupra bazei de impozitare, adică asupra valorii de inventar a clădirii, înregistrată în contabilitatea contribuabililor, conform prevederilor legale în vigoare.

Impozitul pe clădiri este anual și se stabilește pe baza declarației de impunere, care se depune la organele fiscale. Termenul de plată al impozitului pe clădiri este reprezentat de patru momente până la care trebuie să se achite rate egale din suma totală de plată, acestea reprezentând data de 15 a ultimei luni din cadrul fiecărui trimestru, respectiv 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie și 15 decembrie.

2.2.3.2 IMPOZITUL PE TEREN

Acest impozit are rolul de a schimba micșprarea suprafețelor utilizate în scopuri neagricole, precum și cultivarea spațiilor disponibile (curți, grădini, etc.).

Subiecți ai impunerii sunt atât persoanele juridice cât și persoanele fizice care dețin în proprietate suprafețe de teren ocupate de clădiri și alte construcții situate în municipii, orașe și comune.

Suprafețele de teren situate în municipii, orașe și comune ocupate de clădiri și alte construcții, fac obiectul unui impozit local și anume impozitul pe terenurile ocupate de clădiri și alte construcții.

Impozitul pe terenuri din municipii, orașe și comune are un volum redus în veniturile bugetelor publice. Acest impozit are același temei legislativ ca și impozitul pe clădiri, adică este stabilit prin Legea privind impozitele și taxele locale (Legea nr. 27/1994 și O.G. nr. 193 din 25.08.1995) și Normele privind metodologia de calcul și formularistică corespunzătoare referitoare la așezarea și urmărirea impozitelor și taxelor locale.

Contribuabilii care dețin în proprietate suprafețe de teren neocupate de clădiri și alte construcții, aferente curților în suprafețe de până la 1000 m2 inclusiv, situate în municipii, orașe sau comune, sunt scutițide impozitul pe teren. Pentru suprafețele care depășesc 1000 m2 se datorează impozit pe venitul agricol conform prevederilor legale.

Contribuabilii sunt obligați să depună declarații de impunere la organele fiscale teritoriale pe raza cărora își au domiciliul, sediul sau se află bunurile impozabile, în termen de 30 de zile de la data dobândirii terenurilor supuse obligațiilor fiscale sau de la data la care au intervenit schimbări care duc la modificarea impozitului sau taxei locale.

Baza de calcul este reprezentată de suprafața de teren ocupată de clădirea respectivă, pentru fiecare metru pătrat de teren fiind stabilită în sumă fixă mărimea taxei datorate, diferențiată pe categorii de folosință a terenului și zone în cadrul localităților.

Impozitul pe teren se stabilește pe numele proprietarului și se datorează de acesta de la data de întâi a lunii următoare înceoperii lucrărilor de construcție, care includ și lucrările de organizare de șantier.

Nedepunerea la termen a obligației de plată generează aplicarea majorărilor de întârziere. Nivelul cotei majorărilor de întârziere se stabilește prin hotărâre a guvernului la propunerea Ministerului Finanțelor corelat cu rata dobânzii de referință a BNR la care se pot adăuga cel mult 10 procente.

În situațiile în care impozitele datorate nu au fost stabilite ca urmare a nedepunerii declarației ori datele declarate nu corespund realității, stabilirea sau modificarea imozitului pe teren se poate face pe 5 ani anterior celui în care s-a efectuat constatarea. Termenul de prescripție pentru dreptul de a cere executarea silită este de 5 ani. La diferența de impozit stabilit se calculează majorări de întârziere de la data când impozitul era datorat.

Impozitul pe teren este un impozit direct, anual, datorat bugetelor locale.

2.2.3.3 TAXA ASUPRA MIJLOACELOR DE TRANSPORT

Taxa asupra mijloacelor de transport este reglementată de Legea privind impozitele și taxele locale , având natura unui impozit direct instituit ca sursă a bugetelor locale. Pot forma obiect al impunerii atât mijloacele de transport cu tracțiune mecanică, cât și mijloacele de transport pe apă.

Contribuabili pot fi atât persoanele juridice (de exemplu regii autonome, societăți comerciale cu capital de stat, privat, mixt ori cu participare străină, organizațiile cooperatiste), cât și persoanele fizice române sau străine care posedă mijloace de transport cu tracțiune mecanică sau pe apă. În funcție de obiectul său, taxa poate fi considerată atât ca impozit pe avere, cât și ca taxă pentru folosirea drumurilor publice.

Contribuabilii sunt obligați să depune declarațiile de impunere la organele fiscale teritoriale în termen de 30 de zile de la data dobândirii mijloacelor de transport sau de la data la care au intervenit schimbări care conduc la modificarea taxei locale.

Taxa asupra mijloacelor de transport este anuală și se stabilește în sumă fixă în funcție de capacitatea cilindrică a motorului pentru fiecare 500 cmc sau fracțiune de capacitate sub 500 cmc, după cum urmează: autoturisme, autobuze, autocare, microbuze, autocamioane de orice fel, tractoare, motociclete, motorete și scutere, biciclete și tricicluri cu motor.

Taxa asupra mijloacelor de transport pe apă se stabilește anual pe fiecare mijloc de transportîn parte: luntre, bărci fără motor, folosite în alte scopuri, bărci cu motor, bacuri, poduri plutitoare, șalupe, iahturiremorchere și șlepuri, vapoare.

Această taxă se datorează începând cu data de întâi a lunii în care au fost dobândite, iar în cazul înstrăinării sau radierii în timpul anului taxa se dă la scădere începând cu data de întâi a lunii în care a apărut una din aceste situații. Stabilirea taxei asupra mijloacelor de transport se face de către organele fiscale teriroriale pe baza declarației de impunere.

Taxa asupra mijloacelor de transport este anuală, dar se plătește trimestrial în sume egale, până la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. Taxa datorată pentru mijloacele de transport dobândite în cursul anului se repartizează în sume egale, la termenele de plată rămase până la sfârșitul anului. În cazul neachitării la termen a taxelor, se vor aplica majorări de întârziere. În cazul în care ultima zi a termenului de plată este o zi nelucrătoare, plata impozitului sau a taxei se face fără majorări de întârziere în ziua lucrătoare imediat următoare. Dacă taxele datorate nu au fost stabilite datorită nedepunerii declarației de impunere sau datele declarate nu corespund realității, stabilirea sau modificarea taxelor se poate face pe 5 ani anterior celui în care a avut loc constatarea.

Termenul de prescripție pentru dreptul de a cere excutarea silită este de 5 ani.

Organele fiscale au obligația de a verifica la persoanele fizice sau juridice realitatea declarațiilor de impunere și modul de așezare și de încasare a taxelor asupra mijloacelor de transport, în cazul în care se constată diferențe de taxă, se iau măsuri pentru recalcularea și încasarea acestora potrivit legii sau, după caz, pentru compensarea sau restituirea lor la cerere.

2.2.3.4 TAXA PENTRU FOLOSIREA TERENURILOR PROPRIETATE DE STAT ÎN ALTE SCOPURI DECÂT PENTRU AGRICULTURĂ SAU SILVICULTURĂ

Scopul pentru care a fost instituită această taxă îl reprezintă folosirea cât mai eficientă a suprafețelor de teren proprietate de stat și a se înlătura risipa, degradarea acestuia.

Subiecții impunerii sunt regiile autonome, societăți comerciale cu capital de stat și celelalte persoane juridice care dețin în administrare sau folosință terenuri proprietate de stat, pe care le utilizează în alte scopuri decât pentru agricultură sau silvicultură.

Obiectul impunerii îl formează terenurile proprietate de stat aflate în administrarea sau folosința subiecților impunerii în alte scopuri decât pentru agricultură sau silvicultură. Terenurile ce constituie obiectul impunerii sunt cele utilizate pentru construcții de drumuri și linii ferate, pentru cluburi, cantine, locuințe, parcuri, etc..

Imponerea se realizează pe baza declarației de impunere ce se depune la organele fiscale teritoriale pe raza cărora își au sediul unitățile plătitoare sau se află suprafețele de teren taxabile.

Taxa este anuală, fiind stabilită în sumă fixă – lei/m.p. diferențiată pe categorii de localități, iar în cadrul localităților pe zone. Încadrarea localităților rurale în zone de fertilitate este aceeași prevăzută de normele legale privind impunerea veniturilor realizate din activități agricole. Pentru terenurile ocupate de linii ferate și drumuri, taxa este anuală, în lei/km de drumuri și cale ferată, diferențiată după cum urmează: pentru linii ferate normale, pentru linii ferate imguste, pentru drumuri.

Taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat nu se datorează pentru terenurile aflate în administrarea sau folosirea instituțiilor publice. Terenurilor care prin natura lor și prin destinația dată sunt improprii pentru agicultură sau silvicultură, inclusiv cele ocupate de de iazuri, bâlți sau lacuri de acumulare, precum și terenurile utilizate pentru exploatările din subsol, în măsura în care nu afectează folosirea suprafețelor solului.

Plata taxei se face în patru rate trimestriale egale până la data de 15 inclusiv a ultimei luni: 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie, 15 decembrie.

Pentru neplata la termen a taxei se datorează majorări pentru fiecare zi de întârziere la plată.

2.2.4 CONTRIBUȚIA PENTRU SECURITATEA SOCIALĂ

Tranziția spre economia de piață prezintă numeroase și diverse probleme sociale, a căror soluționare favorabilă și echitabilă presupune adoptarea unor măsuri legislative de protecție socială. De aici, locul important pe care-l ocupă reforma asigurărilor sociale în cadrul reformei economico-sociale din țara noastră.

Necesitatea înfăptuirii asigurărilor sociale decurge din faptul că participarea cetățenilor la desfășurarea procesului de prodicție a și a oricărei activități utile societății omenești poate să pună salariații, cooperatorii, agricultorii, întreprinzătorii particulari în anumite situații în imposibilitatea de a mai presta o muncă în condiții normale. Asigurările sociale constituie unul din mijloacele de garantare, de realizare a drepturilor constitutționale ale populației. Conținutul economic al sigurărilor sociale este determinat de natura relațiilor de producție.

Sistemul de securitate socială este foarte complex, cuprinzând programe de securitate socială de stat și programe de securitate socială ale unor organizații autonome, precum și fondurile private.

Principalele fonduri de securitate socială:

Fondul asigurărilor sociale de stat, care se cuprinde în bugetul asigurărilor sociale de stat;

Fondul pentru plata ajutorului de șomaj și a alocației de sprijin, format din contribuția celor care angajează, angajaților, membrilor cooperatori și a subvenției de completare de la bugetul de stat. Acest fond se folosește pentru plata de ajutoare de șomaj și de alocații de sprijin;

Fondul asigurărilor sociale de sănătate;

Fondul pentru plata pensiilor și a altor drepturi de securitate socială a agricultorilor;

Fondurile private de pensii.

În continuare voi analiza contribuțiile ce se datorează pentru constituirea fondurilor enumerate, mai exact contribuția pentru asigurările sociale de stat (C.A.S.) și contribuțiile pentru fondul de ajutor de șomaj și alocația de sprijin.

CONTRIBUȚIA PENTRU ASIGURĂRILE SOCIALE DE STAT

Principala sursă de alimentare a bugetului asigurărilor sociale de stat o constituie vărsămintele efectuate de persoanele juridice și fizice care folosesc salariați, sub forma contribuției pentru asigurările sociale.

Contribuția pentru asigurările sociale de stat se datorează de către persoanele juridice (regiile autonome, societățile comerciale, instituțiile publice, etc.), de asociațiile familiale, persoanele fizice autorizate să desfășoare activități independente și alte persoane fizice, care utilizează muncă salariată.

Veniturile asigurărilor sociale de stat sunt formate din contribuțiile datorate, potrivit reglementărilor legale în vigoare, (Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 1997 și 1998), asigurărilor sociale de stat.

Contribuția pentru asigurările sociale de stat se determină prin aplicarea cotei de impunere asupra câștigului brut total realizat de salariații subiecților impunerii.

Nivelul contribuțiilor pentru asigurările sociale de stat a evoluat în timp de la 9% la 14%, cât era până în anul 1989, la 20% în anul 1990. Din 1991 s-au adăugat două procente contribuabililor pentru asigurări sociale, care în acest mod devenea 22%, banii rezultați constituindu-se într-un fond special, la dispoziția Ministerului Sănătății. Începând din anul 1992, contribuția pentru asigurările sociale de stat ce se plătesc de către agenții economici și instituții au fost majorate și diferențiate. Majorarea cotei de contribuție a fost determinată de necesitatea păstrării echilibrului bugetului asigurărilor sociale de stat, în condițiile nou create de efectele tranziției spre economia de piață. Stabilirea unor cote diferențiate a fost necesară pentru realizarea unei echități sporite, prin legătură mai strânsăîntre contribuția plătită în timpul activității și prestațiile obținute la vârsta pensionării, ținându-se cont de grupa de muncă în care s-a lucrat. Astfel, contribuția a fost stabilită diferențiat pe grupe de muncă: 40% asupra câștigului brut pentru salariații încadrați în grupa întâi de muncă; 35% asupra câștigului brut pentru salariații încadrați în grupa a doua de muncă și 30% asupra câștigului brut obținut de salariații încadrați în grupa a treia de muncă. Aceste cote diferențiate includ și contribuția de 2% pentru compensarea parțială a prețurilor la medicamente, care începând de la 1 ianuarie 1993, se virează de către agenții economici și instituții direct de Ministerul Sănătății.

Pentru personalul casnic, angajat la persoane fizice, cota de contribuție este de 15%, care se aplică asupra salariului brut primit, dar nu mai puțin decât salariul minim pe economie.

Contribuția pentru asigurările sociale nu se datoreză și nu se calculează asupra sumelor reprezentând: drepturi plătite asiguraților din fondurile asigurărilor sociale de stat, drepturi plătite potrivit dispozițiilor legale în cadrul desfacerii contractului de muncă, diurnele de deplasare, detașare și indemnizațiile de transferare, drepturile de autor sau de colaborator extern, salariile pentru executarea de lucrări sau pentru prestarea de servicii pe bază de contracte civile, pentru alte categorii de lucrări, care nu au la bază contracte de muncă reglementate ca atare prin legislația muncii, premiile acordate de unitățile economice din beneficiile realizate, premiile și recompensele ocazionale individuale acordate pe baza aprecierii conducerii unității, încasările realizate de școlile profesionale din vânzarea diferitelor obiecte confecționate de elevi, indemnizații de încorporare, etc.

Calcularea și plata contribuției se face lunar în contul asigurărilor sociale de stat. Încasarea contribuțiilor datorate bugetelor fondurilor ce compun asigurările sociale de stat se efectuează potrivit actelor normative care reglementează aceste surse financiare, precum și potrivit prezentei legi.

În anul 1999, persoanele juridice care angajează personal, indiferent de forma de proprietate, vor depune în bancă, odată cu documentația pentru plata salariilor și documentele necesare pentru plata contribuțiilor datorate bugetului asigurărilor sociale de stat și a Fondului pentru plata ajutorului de șomaj, plățile efectuându-se simultan sub control bancar.

Agenții economici care, prin crearea de noi locuri de muncă încadrează salariați cu contract individual de muncă pe durată nedeterminată, beneficiază de reducerea cuantumului lunar al contribuției datorate, astfel: pentru încadrarea unui număr de până la 10 salariați se acordă o reducere de 10% ; pentru încadrarea unui număr între 11 și 50 de salariați se acordă o reducere de 5%, iar pentru un număr ce depășește 50 de salariați, se acordă o reducere de 6%.

Persoanele juridice beneficiază de o reducere de 7% a contribuției datorate dacă efectuează plata acesteia la termenul scadent sau în cel mult trei zile lucrătoare de la această dată. Neplata contribuțiilor datorate în termen de trei zile lucrătoare de la scadența obligațiilor, generează aplicarea următoarelor majorări de întârziere: 10%din suma datorată dacă plata se face în termen de 30 de zile de la acest termen, 15% din suma datorată pentru fiecare lună sau fracțiune de lună, dacă plata se face în primele 30 de zile de la acest termen. Sumele reprezentând majorări de întârziere se fac venit la bugetul asigurărilor sociale de stat.

Contribuțiile datorate și nedepuse pot fi urmărite pe cel mult 18 luni la unitățile de stat și doi ani la celelalte persone fizice și juridice.

CONTRIBUȚIA PENTRU FONDUL DE AJUTOR DE ȘOMAJ ȘI ALOCAȚIA DE SPRIJIN

Trecerea la democratizarea activității sociale și condițiile economico-sociale apărute după 1989 au făcut necesară reglementarea protecției sociale a șomerilor și reintegrarea lor profesională. Prin această reglementare (Legea nr. privind pensiile și alte drepturi de asigurări sociale ale agricultorilor și Legea nr.1 pentru modificarea și completarea Legii nr. 80/1992) s-au prevăzut condițiile în care se dobândește calitatea de șomer și limitele în care se acordă ajutorul de șomaj și alocația de spijin, constituirea și utilizarea fondului necesar pentru plata ajutorului de șomaj și a alocației de sprijin, inclusiv contribuțiile care reprezintă sursele de formare a fondului respectiv.

Contribuția pentru constituirea fondului necesar pentru plata ajutoruluide șomaj și a alocației de sprijin se datorează de următorii:

Persoanele fizice și juridice române și străine cu sediul în România care angajează personal român. Aceste persoane datorează contribuția pentru întreg personalul salariat

Salariații persoane fizice și juridice menționate mai sus au obligația personală de a plăti contribuția pentru fondul respectiv

Persoanele fizice autorizate să presteze o activitate individuală și asociațiile familiale

Membri cooperației au obligația de a contribui la formarea fondului de șomaj

Legea instituie cote proporționale al căror nivel și bază de impunere sunt diferite în raport cu subiecții impunerii care datorează contribuțiile respective. Cotele și baza de impunere sunt următoarele:

O cotă de 5% din fondul de salarii lunar, în valoare brută datorată de persoanele fizice și juridice române și străinecu sediul în România, care angajează personal român

O contribuție de 1% plătită lunar de membri cooperatori, din veniturile lor în valoare brută obținute din munca prestată de către membri cooperației

La completarea fondului de șomaj contribuie și bugetul de stat cu o subvenție de, în cazul în care sursele mai sus menționate nu acoperă plățile datorate.

Pentru neachitarea la termen a contribuțiilor prevăzute se aplică o majorare pentru fiecare zi de întârziere, dar nu mai mult decăt totalul sumelor datorate.

2.2.5 fondurile speciale

Necesitatea unor fonduri importante în anumite ramuri sau activități economice și sociale, care nu pot fi finanțate integral de la bugetul de stat, bugetele locale sau bugetele asigurărilor sociale de stat, a determinat instituirea unor fonduri extrabugetare sau speciale, cu bugete proprii. Constituirea unor astfel de fonduri este reglementată prin legi speciale, iar bugetele acestora se aprobă prin legea bugetară anuală, odată cu bugetul de stat, care stabilește categoriile de venituri și cuantumul sumelor ce le alimentează, precum și principalele destinații ale cheltuielilor cu sumele aferente.

Având în vedere aceleași necesități, Legea finanțelor publice permite constituirea și în țara noastră de fonduri bănești speciale. Execuția bugetelor fondurilor speciale se efectuează potrivit Legii finanțelor publice nr. 73/1996. Prin această lege s-a procedat la restructurarea fondurilor speciale și a bugetelor aferente acestora.

Astfel, au fost prevăzute următoarele fonduri:

Fondul de asigurări de sănătate

Cheltuielile pentru sănătate sunt destinate plății personalului din sistemul medical, întreținerii, funcționării și dotării dispensarelor medicale, policlinicilor, spitalelor și sanatoriilor, centrelor de diagnostic și tratament, stațiilor de salvare, leagănelor de copii, finanțării acțiunilor antiepidemice, precum și investițiilor pentru lărgirea și modernizarea bazei tehnico-materiale.

Începând cu anul 1998 a intrat în vigoare Legea asigurărilor sociale de sănătate nr. 145/1997, prin care ia ființă Casa Națională de Asigurări de Sănătate și casele de asigurări județene și a municipiului București. Fondul Casei Naționale și fondurile caselor județene se formează din:

contribuții ale persoanelor fizice și juridice, în părți egale;

subvenții de la bugetul de stat și de la bugetele locale;

alte venituri.

Cuantumul contribuției bănești lunare a persoanei asigurate se stabilește sub forma unei cote de 7% din venitul brut și se deduce din impozitul pe venit. Persoanele fizice și juridice care angajează personal salariat au obligația să rețină și să vireze la casei teritoriale de asigurări de sănătate contribuția pentru sănătate datorată pentru asigurarea sănătății personalului angajat și contribuția proprie a angajatoruluide 5% la fondul de salarii.

Sunt supuse în mod obligatoriu asigurării următoarele categorii de persoane: cetățenii români cu domiciliul în țară, cetățeni români și apatrizi care au reședința în România.

Fondurile de asigurări de sănătate se utilizează pentru:

plata medicamentelor și a serviciilor medicale acordate

cheltuielile de administrare și funcționare, în cotă de maximum 5%

fondul de redistribuire în cotă de 7%

fondul de rezervă în cotă de 5%

Fondul de redistribuire de 7% se utilizează pentru susținerea bugetelor caselor de asigurări de sănătate din județele cu dezechilibre financiare și se constituie prin virarea acestei cote de fiecare casă județeană în contul Casei Naționale de Asigurări de Sănătate.

Fondul Cultural Național care se constituie prin aplicarea unei cote cuprinse între 1-20% din cifra de afaceri.

Fondul special de dezvoltare și modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei, constituit prin perceperea unui comision de 0,5%, aplicat asupra valorii în vamă a mărfurilor importate sau exportate, pentru prestarea serviciilor vamale. Din acest fond se efectuează cheltuieli pentru deschiderea de noi puncte de control pentru trecerea frontierei și unitățile vamale, extinderea și modernizarea celor existente.

Fondul cinematografic. La constituirea acestui fond contribuie numai anumiți agenți economici, prin aplicarea unei cote de 10% din cifra de afaceri și 20% din alte câștiguri. Agenții economici care contribuie la formarea acestui fond sunt cei ce obțin venituri din vânzarea biletelor de intrare în sălile de cinematograf

Fondul de susținere a învățământului. Acesta se constituie din veniturile ce se încadrează de către instituțiile de drept, regie de cămine și cantină, taxa de la studenții români admiși peste cifra de școlarizare aprobată, taxe de admitere în învățământul superior și postliceal, venitul net al activităților de integrare a învățământului superior cu producția, cercetarea, proiectarea și prestarea de servicii, venituri din contribuția unităților pentru acoperirea cheltuielilor cursurilor postuniversitare, din valorificarea cursurilor și publicațiilor neperiodice, din manifestările artistice ale instituțiilor de învățământ superior și artistic, taxe de școlarizare de la cetățeni străini care studiază pe cont propriu valutar și alte venituri ale instituțiilor de învățământ.

Acest fond se constituie prin aplicarea unei cote de 2% din fondul de salarii și poate fi utilizat pentru acoperirea unor cheltuieli necesare funcționării și dezvoltării unor activități de învățământ și cultură pentru elevi și studenți.

Fondul special pentru sănătate, format din contribuția persoanelor fizice și juridice. Se constituie pe două căi: prin perceperea unei cote de 12% asupra volumului încasărilor din acțiuni publicitare la produsele din tutun, țigări și băuturi alcoolice și prin aplicarea cotei de 2%asupra veniturilor din vânzarea mărfurilor tutun, țigări, alcool.

Fondul pentru regenerarea pădurilor, format prin reținerea unei cote de 20-25% din cifra de afaceri.

Fondul special al drumurilor publice, constituit pe seama încasărilor realizate de producători și importatori, din vânzarea carburanților auto livrați la intern, indiferent de forma de plată, în cotă de 25% (din prețul cu ridicata pentru carburanți). Fondul este utilizat pentru finanțarea drumurilor publice (naționale și locale).

La plata obligațiilor către Fondul special al drumurilor publice, s-au acordat unele înlesniri, numai pentru persoanele juridice și pentru obligație de platâ de peste 1 miliard lei. Înlesnirile pot fi executate atât înainte, cât și după începerea executării silite a debitorului, iar în cazul în care se acordă agentului economic înlesniri la plata obligației către Fondul special al drumurilor publice, acesta se poate bucura de înlesnirea primită numai dacă depune în termen de 10 zile de la data comunicării o garnție bancară echivalentă cu două rate de eșalonare. Nerespectarea înlesnirilor la plată astfel cum au fost acordate conduce la pierderea valabilității înlesnirilor respective și la majorările de întârziere respective.

Fondul pentru turism, format prin reținerea a 3% din veniturile realizate de acei agenți economici care desfășoară activități de turism

Fondul special de solidaritate socială pentru persoanele cu handicap, format din cota de 3% aplicată asupra fondului de salarii realizat lunar de agenții economici asupra fondului de salarii realizat lunar de agenții economici care folosesc muncă salariată, inclusiv reprezentanțele ffirmelor străine pentru personalul român, din donații și subvenții de la bugetul statului. Fondul este destinat pentru plata drepturilor cuvenite handicapaților: plata taxelor de abonament pentru deținătorii de aparate radio și TV, reducerea costului biletelor de intrare la spectacole, muzee, manifestări artistice și sportive, plata taxelor de instalare, transferare și abonament telefonic, precum și a unui număr de impulsuri, gratuitatea transportului urban cu mijloace de transport în comun și a transportului interurban, indemnizații pentru persoanele care au în îngrijire, supraveghere și acordă ajutor permanent adultului sau minorului handicapat pentru asigurarea asistenței medicale.

Fondul aviației civile, se formează prin aplicarea unei cote de 9% asupra veniturilor agenților economici care desfășoară activitate în acest domeniu.

Fondul pentru reformă economică, se constituie prin perceperea unei taxe de 0,1-0,2% din valoarea investiției folosite în acest scop.

Fondul pentru dezvoltarea sistemului energetic, format din taxele de dezvoltare cuprinse în tarifele în vigoare stabilite (10% din tarifele energiei) pentru energia electrică și termică livrate de Regia Autonomă a electricității „RENEL” consumatorilor din economie. Fondul este utilizat pentru finanțarea unor categorii de cheltuieli pentru investiții din sistemul energetic.

Fondul de pensii și asigurări sociale pentru agricultori, este destinat plății pensiilor și celorlalte drepturi de asigurări sociale ale agricultorilor și se formează din contribuția agricultorilor și proprietarilor de terenuri forestiere și agenților economici cu personalitate juridică. Se constituie prin aplicarea cotei de 2-4% asupra veniturilor realizate din activitatea de producție agricolă sau de industrializare a produselor agricole și alimentare din țară și din import, după deducerea accizelor.

2.3 REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A IMPOZITELOR DIRECTE

Sistemul contabil european, implicit noul sistem contabil din țara noastră este alcătuit și dominat de interese fiscale. Toată problematica evaluării în contabilitate se intersectează cu fiscalitatea.

În literatura de specialitate există și opinia potrivit căreia interesul fiscal este un interes național și deci, are capacitatea de aarmoniza toate celelalte interese, inclusiv cu contribuabilii.

Astfel, s-au conturat modalități și pârghii în vederea armonizării raporturilor dintre fiscalitate și agenții economici.

Sistemul continental a fost preluat de țări în care contabilitatea a servit și servește încă unor interese fiscale.Pentru evidențierea raporturilor între contabilitate și fiscalitate, au fost create conturi speciale în clasa IV, privind obligațiile fiscale ale întreprinderii.

I. Grupa 43 „Asigurări sociale, protecție socială și conturi asimilate” cuprinde obligațiile sociale pe care le are întrprinderea de achitat și reținerea din salariile personalului angajat cu carte de muncă pe durată nelimitată. Contul sintetic de gradul 3 431 ”Asigurări sociale” este dezvoltat în două subconturi de gradul II, 4311 „ Contribuția unității la asigurări sociale” și 4312 „Contribuția personalului pentru pensia suplimentară”.

Reflectarea în contabilitate a operațiunilor care generează obligații sociale sunt:

a)Constituirea obligației de plată pentru asigurări sociale pentru salariu brut:

b)Virarea sumelor la bugetul asigurărilor sociale de stat:

Din punct de vedere fiscal, contribuția unității la fondul de șomaj, se datorează de persoanele juridice care au salariați cu carte de muncă pe durată nedeterminată. Reflectarea în contabilitate a operațiunilor care generează aceste obligații:

Constituirea obligației de plată a unității pentru fondul de șomaj

Stingerea obligației fiscale se realizează odată cu plata salariilor, prin dispoziția de plată virată la Ministerul Muncii și Protecției Sociale

II. Grupa 44 „Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate”.

Cheltuieli cu impozitul pe profit se înregistrează în contabilitate, astfel:

Plata impozitului datorat, stingerea obligației fiscale:

Impozitul pe dividende este achitat de acționari sau asociați din profitul net stabilit conform bilanțului contabil anual proporțional cu cota de participare la capitalul social.

Înregistrarea în contabilitate:

Constituirea obligației fiscale cu 10% din valoarea dividendelor:

Vărsarea impozitului până cel târziu la 31012 pentru anul expirat:

Înregistrarea în contabilitate a altor impozite evidențiate în contul 446 se realizează astfel:

Cheltuieli privind alte impozite și taxe.

Contabilitatea impozitului pe clădiri

a) Înregistrarea obligației de plată a impozitului pe clădiri:

b) Achitarea (trimestrială) a impozitului pe clădiri:

Contabilitatea taxei asupra mijloacelor de transport

Înregistrarea obligației de plată:

Achitarea obligației de plată:

Contabilitatea impozitului pe terenuri

a) Obligația plății:

Plata impozitului:

Contabilitatea taxei pentru folosirea terenurilor proprietate de stat în alte scopuri decât pentru agricultură și silvicultură

Constituirea obligației de plată:

Vărsarea impozitului trimestrial:

Contul sintetic de gradul I, 447 „ Fonduri speciale, taxe și vărsăminte asimilate” ține evidența fondului de sănătate care are ca bază de calcul fondul total de salarii brut realizat lunar de către agentul economic.

Înregistrarea obligației de plată are valoarea de 7% din fondul de salarii brut

Virarea sumei de plată prin dispoziția de plată

În cazul folosirii cotei de 1% sau 10% reflectarea în contabilitate este astfel:

2.4 ASPECTE ȘI OBIECTIVE ALE CONTROLULUI FISCAL

Finanțele publice, prin dimensiunile și complexitatea lor, nu-și pot îndeplini funcțiile lor economice și sociale fără realizarea unui control asupra modului în care se aplică legislația fiscală. Mijlocul prin care statul își aplică legile cu caracter fiscal îl constituie aparatul fiscal. Acesta, ca parte componentă a sistemului fiscal își realizează funcțiile de dimensionare, așezare, urmărire și încasare a impozitelor și taxelor prin controlul fiscal.

Altfel spus, controlul fiscal reprezintă ansamblul activităților care au ca scop verificarea corectitudinii și exactității îndeplinirii, conform legii a obligației fiscale de către contribuabili.

Obligațiile fiscale constau în : obligația de declarare abunurilor, a veniturilor impozabile ori după caz a impozitelor datorate; obligația de calculare, de înregistrare în evidențele contabile și de plată la termenele legalea impozitelor, inclusiv a celor care se realizează prin stopaj la sursă; orice alte obligații rezultând din legile fiscale.

Sunt supuse controlului fiscal, potrivit legii, persoanele fizice și juridice române și străine, care au obligații fiscale și care se numesc contribuabili.

Controlul fiscal se organizează și funcționează la nivelul Direcțiilor Generale ale Finanțelor de stat județene și a municipiului București, potrivit componentelor teritoriale și se realizează, conform legislației, de către inspectorii fiscali din cadrul Direcției de de Impozite și Taxe ale administrației Financiare și de comisarii Gărzii Financiare din cadrul Direcțiilor Generale ale Finanțelor Publice și Controlului Financiar De Stat de la nivelul județelor și al municipiului București. Obiectivul principal îl constituie obținerea tuturor informațiilor necesare verificării modului de îndeplinire a obligațiilor fiscale de către contribuabili.

Organele de controlfiscal au dreptul să solicite orice înscrisuri, documente, registre sau evidențe pentru stabilirea corectă a obligațiilor fiscale; sâ solicite toate informațiile, justificările sau explicațiile referitoare la declarațiile sau documentele controlate; să solicite în scris, cu minimum 10 zile înainte prezența contribuabililot la sediul unității fiscale; să facă constatări faptice cu privire la obiectivele controlului; să se ridice extrase sau să facă copii după orice înscris și să rețină pe bază de dovadă scrisă, în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, a oricărui document sau element material ce poate fi folosit ca mijloc de probă ; să intre în orice incintă de afaceri în prezența contribuabilului sau reprezentantului acestuia, cu acordul acestuia. În afara programului de lucru este necesară și autorizarea scrisă a conducerii organului fiscal; să intre în încăperile care constituie domiciliul sau reședința unei persoane fizice, cu consimțământul scris al acesteie, în caz de refuz, cu autorizarea instanței judecătorești.

Pentru determinarea obligațiilor fiscale, organele fiscale au dreptul de a controla și operațiunile care au ca scop evitarea sau diminuarea plății impozitelor, operațiile efectuate în numele contribuabilului, dar în favoarea asociaților, acționarilor sau persoanelor care acționează în numele acestora, datoriile asumate în contul unor împrumuturi făcute sau garantate de acționari, asociați sau persoanele ce acționează în numele acestora, în vederea reflectării reale a operației, distribuirea, împărțirea, alocarea veniturilor, deducerilor, creditele sau reducerile între doi sau mai mulți contribuabili sau acele operații controlate, direct sau indirect, de persoane care au interese comune, în scopul prevenirii evaziunii fiscale și pentru reflectarea reală a operațiilor.

Alături de aparatul fiscal, Garda Financiară se integrează și îndeplinește rolul său distinct în cadrul sistemului fiscal. Ținând seama de atribuțiile, sarcinile și procedeele sale specifice de control fiscal, activitatea Gărzii Financiare nu se suprapun cu activitatea aparatului fiscal, cele două instituții completându-se reciproc, atâta timp cât acționează unitar și urmăresc același scop. Garda Financiară este un corp de control financiar militarizat și neânarmat, care funcționează în cadrul Ministerului Finanțelor și exercită controlul operativ și inopinat în legătură cu aplicarea și executarea legilor fiscale și a reglementărilor vamale, urmărind împiedicarea oricărei sustrageri sau eschivări de la plata impozitelor și taxelor; împiedicarea activităților de contrabandă și a oricăror procedee de comerț interzise de lege.

Organele Gărzii Financiare, în îndeplinirea atribuțiilor de serviciu sunt în drept: să efectueze controale în spațiile în care se produc și se comercializează bunuri care fac obiectul impozitării; să verifice registrele și orice documente justificative din care să rezulte îndeplinirea obligațiilor fiscale; să verifice existențe și autenticitatea documentelor justificative; să efectueze potrivit Codului de procedură penală, percheziții în locurile publice și particulare, dacă există indicii că se desfășoară acte și fapte de comerț, fără îndeplinirea obligațiilor fiscale sau se comit alte fraude fiscale; să confiște bunurile, corpuri delicte sustrase de la plata obligațiilor fiscale și să ridice documentele ce pot servi la dovedirea fraudelor sau contravențiilor descoperite; să constate contravenții și să aplice sancțiuni; să sesizeze organele de urmărire penală în legătură cu infracțiunile constatate.

Un astfel de control îmbracă forma unei anchete și presupune mai întâi o activitate pregătitoare, care constă în parcurgerea câtorva etape: supravegherea, culegerea de date și documente și alegerea momentului optim și declanșarea controlului.

Constatările rezultate în urma controlului se consemnează obligatoriu în procese verbale de control, note de constatare, procese verbale de constatare a contravențiilor și note unilaterale.

Împotriva procesului verbal de constatare a contrvențiilor se pot exercita căile de atac prevăzute de dreptul comun: cerere de revizuire, contestații la Ministerul Finanțelor, în termen de 7 zile de la comunicare.

Contribuabilul care a făcut o plată peste nivelul impozitului datorat, poate face cerere de restituire, în cadrul termenului de prescripție (5 ani). Sarcina de a rectifica nivelul tuturor impozitelor și taxelor în raport cu constatările cuprinse în actele de controlîi revine funcționarului fiscal. Tot el trebuie să urmărească și să încaseze impozitele și taxele datorate, având deci, rolul principal în asigurarea valorificării constatărilor pe linie de impozite și taxe.

Funcționarea celor două instituții de control fiscal se justifică prin necesitatea cuprinderii în control a întregii materii impozabile, în special în etapa actuală, în care contrabanda și evaziunea fiscală s-au accentuat.

2.5 EVAZIUNEA FISCALĂ

Impozitele sunt prin contribuția lor legală și destinația lor clasică o sarcină contributivă normală pe care cetățenii o suportă față de stat, în vederea satisfacerii nevoilor reclamate de existența statului și pentru realizarea condițiilor de dezvoltare ale societății.

Desfășurarea activității permanente sau temporare, generatoare de venituri impozabile poate avea loc numai în baza unei autorizații emise de organul competent sau a unui alt temei legal.

Persoanele care realizează venituri, posedă anumite bunuri și au capacitate legală, sunt obligate la plata unui anumit impozit și au calitatea de contribuabili. Sustragerea de către contribuabili prin diferite căi, în întregime sau în parte, de la obligațiile fiscale, respectiv de la plata impozitelor, taxelor sau altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și fondurilor sociale, reprezintă evaziune fiscală.

Cu alte cuvinte, evaziunea fiscală se poate defini ca fiind totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul cărora contribuabilii sustrag în totalitate sau în parte materia impozabilă obligațiilor stabilite prin legile fiscale.

Combaterea evaziunii fiscale a fost reglementată prin Legea 87 din 18 octombrie 1994. În sfera evaziunii fiscale se cuprinde și ascunderea sub diverse forme a surselor și cuantumului de venituri impozabile.

Cele mai frecvente cazuri de sustragere a agenților economici de la plata obligațiilor către bugetul de stat se produc prin neînregistrarea în contabilitate a veniturilor realizate. O altă modalitate de evaziune fiscală, la care apelează de cele mai multe ori cetățenii străini rezidenți în România, este aceea a folosirii de facturi externe falsificate, în care se înscriu prețuri mai mari decât cele reale. Prin apelarea la astfel de căi de realizare a evaziunii fiscale se sustrag de la bugetul de stat zeci de milioane de lei.

Evaziunea fiscală înregistrată în anul 1997 reprezenta un volum de cel puțin 24 000 miliarde lei, iar cea din 1998 de circa 40 000 miliarde lei. Față de PIB, evaziunea fiscală reprezenta în 1997 aproximativ 10%, în anul 1998 aceasta se menține aproximativ la același nivel.

Analiza evaziunii fiscale în funcție de forma de proprietate a persoanelor juridice controlate evidențiază că societățile comerciale cu capital de stat și regiile autonome dețin o pondere mai mare în totalul sumelor sustrase (60%), în raport cu persoanele juridice cu capital privat și mixt ( 35%).

Evaziunea fiscală este rezultantă logică a defectelor și inadvertențelor a unei legislații imperfecte și rău asimilate, a metodelor defectuoase de aplicare, precum și a neprevederii și nepriceperii legiuitorului a cărui fiscalitate excesivă este tot atât de vinovată ca și acei pe care îi provoacă prin aceasta la evaziune.

Practica acțiunilor de control efectuate pentru identificarea evaziunii fiscale pe categorii de contribuabili și pe categorii de venituri confirmă următoarele:

Acțiunile de control efectuate relevă în principal, aspecte specifice fiecărei categorii de obligații fiscale. În ce privește impozitul pe profit, deficiențele constatate de către organele de control se referă în principal la:

reducerea bazei de impozitare, prin includerea în costuri a unor cheltuieli fără documente justificative sau bază legală;

deducerea unor cheltuieli personale ale asociaților sau dobânzi la împrumuturi acordate de patroni propriei societăți, în cazul agenților economici cu capital privat;

majorarea cheltuielilor de producție sau comerciale, cu sume reprezentând salariul petronului sau cheltuieli de natura investițiilor fără ca acestea să fi fost terminate și puse în funcțiune, fără a fi înregistrate în contabilitate;

prelevarea din contul de profit și pierdere a unor sume pentru investiții, înainte de impozitare și care deși au fost utilizate până la sfârșitul anului, nu au fost trecute din nou în contul de profit și pierdere;

înregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admisă de lege. În general, aceste cheltuieli se referă la exagerarea cheltuielilor de transport, reclamă, prezentare;

neânregistrarea integrală a veniturilor realizate, fie prin neântocmirea documentelor de evidență primară fie prin înscrierea în documente a unor prețuri de livrare sub cele practicate în mod real;

nejustificarea cu acte a înregistrărilor:

majorarea cheltulielilor cu dobânzi aferente creditelor pentru investiții;

încadrarea eronată în perioadele de scutire în special în situația desfășurării în același timp a mai multor activități cu perioade diferite de scutire, precum și neândeplinirea condițiilor legale de funcționare la subunități cu același profil de activitate a unei perioadeegale cu aceea pentru care s-a acordat scutire;

mascări de plăți de beneficiu prin neînregistrrea dobânzilor încasate, comisioanelor primite, vânzărilor făcute, se omit înregistrări;

reducerea cifrei de afaceri prin simularea de vânzări cu pierderi și trecerea sumelor printre debitori;

transferul veniturilor impozabile la societăți nou create în cadrul aceluiași grup, aflate în perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu înregistrarea de pierderi de către societatea mamă;

necalcularea de către unele organizații nonprofit a impozitului aferent veniturilor realizate din activități economice;

neînregistrarea în contabilitate a diferențelor stabilite prin actele de control sau chiar a obligației privind impozitul pe profitul datorat.

Evaziunea fiscală identificată în anii 1996 și 1997, la impozitul pe profit, a înregistrat cele mai ridicate cote (33,03% în 1996 și 45,88% în 1997) față de total.

În ceea ce privește impozitul pe dividende, neregulile constatate pot fi:

Nereținerea impozitului pe dividende aferent avansurilor acordate în cursul anului, care după realizarea profitului și aprobarea bilanțului, au avut destinația de dividend;

Neconstituirea și nevirarea impozitului pe dividende;

Calcularea eronată a impozitului pe dividende.

Referitor la celelalte impozite și taxe, datorate bugetului de stat și bugetelor locale de către contribuabili, persoane juridice, abaterile cele mai frecvente sunt:

evidențierea în contabilitate a unor clădiri la valori inferioare celor reale;

declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere în ceea ce privește impozitul pe clădiri, taxa asupre mijloacelor de transport, pentru folosirea terenurilor proprietate de stat;

nedepunerea la organele fiscale a declarației privind clădirile aflate în patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate în posesie și a terenurilor deținute sau aflate în administrarea agenților economici;

Ponderea evaziunii fiscale descoperită la impozitele și taxele locale în anii 1996 și 1997 a fost de 3,30% , respectiv 1,97% față de totalitatea cazurilor de evaziune fiscală.

Numărul cazurilor de evaziune fiscală identificate s-a dublat în ultimii ani, paralel cu creșterea valorii medii a resurselor aferente, care a ajuns la aproximativ 2,5 milioane lei pe fiecare contribuabil verificat.

Evaziunea fiscală este sancționată contravențional și penal, în raport cu gravitatea abaterii financiare comise. Legea privind evaziunea fiscală este mai mult decât o necesitate și este de așteptat ca gravitatea pedepselor pe care le instituie îi va determina pe evazioniști să se gândească mai mult înaintea săvârșirii unor astfel de fapte, pentru că riscul pe care si-l asumă nu este legat de pierderea unei sume de bani, pe care o plătesc ca amendă, ci este în joc o valoare mult mai mare și anume, libertatea.

2.6 FISCALITATEA DIRECTĂ A AGENȚILOR ECONOMICI

În cadrul finanțelor publice și economico-financiare ale unei țări, fiscalitatea se delimitează ca un sistem de percepere și de încasare a impozitelor și taxelor printr-un aparat specializat, precum și ca un ansamblu coerent de surse de drept care reglementează impunerea contribuabililor și fundamentează juridic impozitele și taxele. Așa cum este formulată în dicționarul Larousse, fiscalitatea reprezintă totalitatea impozitelor și taxelor, a reglementărilor de natură fiscală, ca și a apratului fiscal care influențează direct sau indirect activitatea unui agent economic.

Este o realitate faptul că relansarea economică în perioada de tranziție va fi realizată de sectorul privat creat în economie, de gradul de privatizare a sistemului productiv. În acest sens, fiscalitatea poate oferi instrumente necesare autorității publice pentru susținerea relansării economice.

Impozitele și taxele reprezintă fundamentul și motivația pe care este construită fiscalitatea.

Gradul de fiscalitate la nivelul agenților economici nu este un simplu raport între suma impozitată și o bază de impozitare, ci aceasta reflectă soldul tuturor factorilor care au influențat atât rezultatele numărătorului, cât și cele ale numitorului începând cu decizia producției, a eficienței rezultatelor obținute, al repartiției ca rezultat al raportului prețului muncii și al capitalului corectată de o politică fiscală aplicată, prin cote diferite, scutiri sau exonerări specifice fiecărui tip de impozit care reglementează o componentă sau alte valori adăugate.

Prin fiscalitatea directă la nivel de firmă, avem în vedere nu numai impozitul pe profit, ci toate impozitele directe ce se prelevează pentru societate și pentru stat din rezultatele activității agenților economici și anume: impozitul pe profit, impozitul pe dividende, impozitele și taxele locale, contribuțiile pentru securitate socială, etc.

Presiunea fiscală la nivelul agenților economici, mai exact gradul de fiscalitate directă a acestora se poate măsura prin intermediul ponderii elementelor de fiscalitate directă în cifra de afaceri sau prin intermediul ponderii acelorași elemente în valoarea adăugată.

Pentru a evidenția gradul de fiscalitate directă la nivelul firmei se pot folosi următorii indicatori:

PIpr/CA = Ponderea impozitului pe profit în cifra de afaceri

Fiscalitatea prin impozitul pe profit arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri constituie impozitul pe profit.

Unde:

PIC/CA = Ponderea impozitului pe clădiri în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri reprezintă impozitul pe clădiri.

Unde :

PID/CA = Ponderea impozitului pe dividende în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri reprezintă impozitul pe dividende.

Unde :

PC/CA = Ponderea contribuțiilor în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri reprezintă contribuții.

Unde :

PTAMT/CA = Ponderea taxei asupra mijloacelor de transport în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri constituie taxa asupra mijloacelor de transport.

În care:

PAd/CA = Ponderea altor impozite directe în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri constituie alte impozite directe.

Similar, gradul de fiscalitate la nivelul agenților economici se poate calcula și prin prisma ponderii acelorași elemente de fiscalitate în valoarea adăugată. Spre exemplu:

În care:

PIpr/VA = Ponderea impozitului pe profit în valoarea adăugată arată, în expresie procentuală, cât din valoarea adăugată constituie impozitul pe profit.

Fiscalitatea la nivelul agenților economici evidențiază o pondere relativ ridicată a impozitelor și taxelor directe în cifra de afaceri și în valoarea adăugată. Numărul mare de impozite și taxe pe care le suportă agenții economici și cotele ridicate aplicate, la care se adaugă efectele inflației, ale devalorizării leului și ale dobânzilor datorate băncilor conduc la sărăcirea societăților comerciale, respectivdecapitalizarea acestora.

Politica fiscală dură are drept consecință descurajarea interesului întreprinzătorului pentru o activitate generatoare de profit, pentru investiții strategice pe termen lung, pentru restructurare și recapitalizare, ceea ce diminuează inevitabil resursele financiare pasibile de mobilizat la bugetul statului.

Nivelul și efectele fiscalității sunt variate, ele diferând de la o ramură de activitate la alte, de la o categorie de agenți economici la alta.

=== Fiscalitatea – Capitolul 3 ===

CAPITOLUL 3. IMPOZITELE INDIRECTE ÎN SARCINA AGENȚILOR ECONOMICI DIN ROMÂNIA

3.1 IMPOZITELE INDIRECTE PLĂTITE DE AGENȚII ECONOMICI

Crearea și perfecționarea unui sistem fiscal care să corespundă principiilor financiare generale ale impunerii și obiectivelor pe care le urmărește statul prin intermediul unor categorii de impozite, reprezintă un proces de durată, care presupune expermientări și generalizări în funcție de rezultatele obținute.

Tranziția la economia de piață implică modificări fundamentale în bazele structurii politice și economice. Evoluția fiscală conduce la modificări în ceea ce privește categoriile de impozite și taxe, cuantumul și destinația lor, precum și modul de așezare și percepere.

În acest scop se tinde la îmbunătățirea structurii impozitelor, prin creșterea ponderii impozitelor directe, concomitent cu reducerea ponderii impozitelor indirecte, deoarece acestea din urmă nu se stabilesc direct și nominativ asupra contribuabililor, ci se percep asupra vânzării bunurilor, cu deosebire a celor de consum sau executării unor lucrări ori prestării unor servicii. În anul 1988, ponderea impozitelor indirecte în totalul veniturilor fiscale a fost de 68,7%, față de anul 1996 când acestea înregistrau o pondere de 50,3%. Se poate spune, deci, că impozitele indirecte manifestă o sensibilitate sporită față de conjunctura economică.

Reforma fiscală urmărește, de asemenea, perfecționarea rolului și funcțiilor impozitelor indirecte. În general, aceste impozite și taxe sunt incluse în prețul mărfurilor, serviciilor sau lucrărilor, astfel că se suportă de către consumatorii finali sau de beneficiarii acestora, după caz, deci de alte persoane fizice sau juridice decât subiectul impozabil.

Unele teorii fiscale apreciază că impozitele indirecte ar avea un caracter voluntar și că, prin urmare, cetățenii ar avea posibilitatea să plătească sau nu impozitele respective. Practic, însă, aceste impozite nu pot fi evitate, deoarece populația are nevoie de bunuri de larg consum strict necesare traiului. Prin impozitele indirecte statul exercită o constrângere economică, fiziologică asupra contribuabililor. Alți economiști susțin că impozitele indirecte sunt resurse importante ale bugetului de stat, deoarece fiind incluse în prețul bunurilor de larg consum se suportă treptat de către consumatori, fără ca aceștia să simtă că odată cu cumpărarea bunurilor plătesc în prețul acestora și impozitele indirecte.

Există și opinii potrivit cărora impozitele indirecte sunt eficiente, adică ușor și sigur de încasat, sunt elastice, ceea ce înseamnă că pot fi ușor majorate.

În anul 1993, în structura impozitelor a apărut o formă modernă de impunere indirectă: taxa pe valoarea adăugată, care a înlocuit impozitul pe circulația mărfurilor. Printre obiectivele care s-au urmărit prin introducerea acestui impozit au fost amortizarea legislației fiscale interne cu cea comunitară, precum și obținerea unor încasări, cel puțin la nivelul impozitului pe care l-a înlocuit. Modificările s-au extins și la alte impozite și taxe indirecte, dar care au o pondere mai redusă în sistemul fiscal românesc. Spre exemplu, taxele vamale, taxele de timbru, accizele și alte impozite indirecte.

Taxele de consumație pot fi percepute fie sub forma de taxe generale asupra consumului, cum este TVA, fie sub forma taxelor specifice pe produs, denumite și accize, instituite numai asupra unor mărfuri, îndeosebi din categoria celor considerate de lux, dar nu numai acestora (alcoolul, tutunul, carburanții auto).

În general, taxele speciale de consumație se aplică prin asociere cu cele generale de consumație. După 1989, în România, categoria taxelor speciale a premers cu cea a celor generale, impozitele speciale de consumație fiind introduse prin Hotărârea Guvernului nr. 779/1998, aplicabilă la 1 decembrie 1991 iar TVA prin Ord. Guv. nr. 3/1992, care s-a aplicat începând cu 1 iulie 1993.

O reglementare mai complexă și o frecvență mai mare o dețin impozitele generale de consum, cum este cazul TVA. Indiferent de tipul de economie, taxele de consumație joacă un rol important în procurarea pentru stat a unei sume regulate și relativ stabile de venituri.

3.2 STRUCTURA IMPOZITELOR INDIRECTE

Impozitele și taxele aplicate în cadrul oricărui tip de economie, în orice etapă sau țară sunt diferite atât din punct de vedere al particularităților de fond cât și din punct de vedere al formei. Având în vedere marea diversitate de forme pe care le-au avut și le au impozitele și taxele, ele pot fi grupate după mai multe criterii, cea mai importantă dintre ele, atât din punct de vedere teoretic, cât și practic realizându-se după modul de percepere. Este vorba de clasificarea în impozite directe, și care se stabilesc și se percep de la persoane fizice sau juridice pentru veniturile sau bunurile prevăzute de lege și impozite indirecte, care se stabilesc asupra vânzării de bunuri sau prestării de servicii sau executării de lucrări.

La rândul lor, impozitele indirecte cunosc următoarele forme de manifestare: taxe de consumație, monopoluri fiscale, taxe vamale și diferite taxe.

Taxele de consumație se percep asupra produselor și serviciilor de primă necesitate prin adăugarea de exemplu, la băuturi alcoolice, tutun, produse petroliere, sare, chibrituri, zahăr, făină etc. și asupra unor servicii, mai ales locale, cum sunt: serviciile hoteliere, transporturile în comun ș.a. Un rol important în cadrul acestei categorii îl joacă TVA și accizele.

Monopolurile fiscale, o altă modalitate de percepere a impozitelor indirecte (pe cheltuieli) sunt instituite de către stat asupra producției sau vânzării unor mărfuri ca tutun, sare, alcool, cărți de joc și alte produse specifice.

Taxele vamale se stabilesc asupra mărfurilor exportate, importate sau tranzitate pe teritoriul unei țări.

Principalele impozite și taxe indirecte plătite de agenții economici ar putea fi structurate sub forma următoarei scheme:

3.2.1 TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Evoluția fiscală din fiecare țară conduce la modificări în ceea ce privește categoriile de impozite și taxe, cuantumul și destinația lor, precum și modul de așzare și percepere. În condițiile trecerii la economia de piață, impozitul pe circulația mărfurilor ce funcționa în economie ca un impozit indirect nu-și mai avea justificarea menținerii lui. Acest impozit prezenta inconvenientul impunerii în cascadă adică impozitarea repetată și impozitarea diferită a aceluiași produs în raport cu modul de producție sau de destinația acestuia.

Introducerea taxei pe valoarea adăugată în locul impozitului pe circulația mărfurilor a reprezentat un moment de cotitură în perfecționarea sistemului fiscal și, în același timp, primul pas făcut pe linia reformei fiscale din țara noastră.

În același timp acesta a constituit o cerință pentru trecerea la economia de piață și alinierea la standardele europene.

Perceperea taxei se face sub forma unei cote procentuale generale, pentru același produs percepându-se același impozit, indiferent de întinderea circuitului economic pe care acesta îl parcurge. Așadar, taxa percepută în final este egală cu cea rezultată prin aplicarea cotei procentuale asupra valorii finale pe care o capătă produsul în faza transmiterii sale în proprietatea consumatorului final. Acest cuantum final al TVA se stabilește în ultima fază prin care acesta circulă, de la nașterea sa și până în momentul trecerii sale în folosința consumatorului final.

Perceperea taxei pe valoarea adăugată se face fragmentat în fiecare fază pe tot parcursul circuitului economic, corespunzător cu valoarea ce i se adaugă treptat în fiecare fază în parte.

Prin stabilirea valorii adăugate ca obiect impozabil se evită înregistrările repetate ale consumurilor externe ale întreprinderilor productive. De aceea, se poate aprecia că adoptarea TVA în practica financiară a țării noastre constituie o premisă pentru accelerarea circuitului economic al agenților economici, pentru stimularea investițiilor și creșterea productivității muncii, pentru stimularea exportului și diminuarea importului.

Un alt principiu al TVA îl constituie sfera și câmpul ei de aplicare. Perceperea TVA pentru bunurile care circulă sau serviciile care se prestează are în vedere teritorialitatea, locul unde se impun.

Tranzacțiile repetate în România nu fac obiectul unei reguli particulare, fiecare operație fiind tratată ca o livrare distinctă conform regulilor comune. Introducerea TVA în locul impozitului pe circulația mărfurilor a înlocuit o anomalie nejustificată economic și juridic legată de calcularea impozitului la o valoare ce includea de multe ori același impozit.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit general de consum care cuprinde toate etapele ciclului economic, începând cu producția, continuând cu circulația și până la ajungerea la consumatorul final. Este un impozit indirect care se aplică asupra transferului proprietății bunurilor și asupra prestărilor de servicii cu plată sau asimilat acesteia. Așadar, are un caracter universal, deoarece se aplică tuturor bunurilor și serviciilor din economie.

În același timp, TVA este un impozit neutru unic, dar cu plata fracționată. Este eliminată discriminarea, deoarece cotele sale se aplică asupra tuturor activităților economice. Prin utilizarea TVA, statul are posibilitatea de a încasa o mare parte din impozit, deoarece taxa se plătește la fiecare stadiu de prelucrare și realizare a mărfii sau serviciului.

O altă trăsătură a TVA este transparența, permițând fiecărui subiect impozabil posibilitatea de a ști care este mărimea obligației de plată ce-i revine. Totodată, organele fiscale au posibilitatea de a controla modul de calcul și de plată la bugetul de stat al impozitului, deoarece plătitorii au obligația de a ține evidența detaliată a tranzacțiilor de vânzare-cumpărare și a sumei impozitului plătit.

TVA prezintă și avantajul că apare ca o sursă relativ stabilă de venituri pentru bugetul de stat, deoarece consumul nu cunoaște fluctuații deosebite de la o perioadă la alta.

O altă trăsătură este aceea că aplicarea TVA se face numai în țara în care produsul se consumă.

Toate aceste avantaje ce caracterizează TVA, au făcut ca introducerea sa să constituie un obiectiv al reformei economice și financiare din țara naostră.

Sediul materiei îl constituie Ordonanța Guvernului nr. 3/1992 privind TVA care s-a aplicat începând cu 1 iulie 1993, cu modificările și completările ulterioare (Ord. Guv. nr. 2 din 20 ian. 1998, Ord. Guv. nr. 215/1999, Ord. Guv. nr. 17/2000).

Valoarea adăugată este echivalentă cu diferența dintre valoarea unui bun obținut în urma vânzării și valoarea tuturor bunurilor și serviciilor care au fost achiziționate pentru a se realiza acest bun, în cadrul aceluiași stadiu al circuitului economic.

Un rol important în mecanismul de percepere a TVA îl deține stabilirea subiecților impunerii. În conformitate cu legislația fiscală în vigoare, subiecți ai impunerii sunt agenții economici care efectuează operații supuse TVA și importuri de bunuri și servicii.

Obiectul impunerii îl constituie operațiile cu plată sau asimilate acestora, efectuate de persoane fizice sau juridice referitoare la: livrări de bunuri mobile și prestări de servicii efectuate în cadrul exercitării activității profesionale; transferul proprietății bunurilor imobiliare; importul de bunuri și servicii.

Sunt scutite bunurile și serviciile acordate în mod gratuit în limitele și potrivit destinației prevăzute de lege. Nu se includ în sfera aplicării TVA operațiile efectuate de: asociațiile fără scop lucrativ pentru activitățile având scop filantropic; organizațiile care desfășoară activități de natură religioasă, politică sau civică; organizațiile sindicale pentru activități legate direct de apărarea colectivă a intereselor membrilor lor; instituțiile publice pentru activitățile lor administrative, sociale, educative, de apărare, ordine publică, siguranța statului, culturale și sportive; liber-profesioniștii autorizați care își exercită activitatea în mod individual precum și persoanele fizice și asociațiile familiale autorizate să desfășoare activități economice pe bază de liberă inițiativă. De asemenea sunt scutite și unele operațiuni de import.

Modul de determinare a TVA are la bază principiul teritorialității. Potrivit acestui principiu, sunt supuse TVA operațiile de transfer al dreptului de proprietate efectuate pe teritoriul României. Bunurilor provenind din import li se aplică această taxă la intrarea în țară și înregistrarea declarației vamale. Prestările de servicii sunt impozabile dacă sunt efectuate în România, indiferent de locul unde este situat sediul sau domiciliul prestatorului.

Legislația TVA stabilește în mod concret care este faptul generator al TVA, a cărui îndeplinire determină nașterea obligației de plată a impozitului, deci a raportului juridic fiscal, cu toate elementele sale. În acest sens, faptul generator ia naștere, de regulă, în momentul efectuării livrării bunurilor mobile, al transferului proprietății bunurilor imobile sau prestărilor serviciilor.

Alături de faptul generator, exigibilitatea este un alt element deosebit de important al TVA. Momentul exigibilității este dat de: data înregistrării declarației vamale pentru bunurile importate sau data recepției prestărilor de servicii; data vânzării bunurilor către beneficiari; data documentului prin care se confirmă prestarea de către agenții economici a unor servicii, cu titlu gratuit în favoarea altor persoane fizice sau juridice; data colectării din mașină pentru bunurile vândute prin mașini automate.

Baza de impozitare a TVA o reprezintă contravaloarea operațiilor impozabile, exclusiv TVA.

Principalul criteriu de aplicare a TVA îl constituie destinația produselor livrate sau serviciilor prestate, ceea ce înseamnă că ele sunt impozitate în țara în care se consumă, nu în aceea în care se produc. Ținând seama de acest criteriu, operațiile care fac obiectul TVA de divid în urmăroarele categorii:

– operațiile impozabile obligatoriu, la care se aplică o singură cotă generală de impunere stabilită prin legislația fiscală în vigoare privind TVA, de 19%. Aceste operații constau în livrările de bunuri, transferurile imobiliare și prestările de servicii din țară și din import (începând cu 1.01.2000 s-a renunțat la cotele de 22% și 11%);

– operațiile la care se aplică cota zero.

Aplicarea acestei cote a fost extinsă ca urmare a experienței dobândite, pentru a stimula cooperarea economică și financiară internațională. În general, bunurile și serviciile sunt cotate zero pentru numeroase motive: pentru reducerea impozitelor pe unele importuri și stimularea exportului, reducerea esențială a caracterului regresiv al impozitului și să evite creșterile costului în anumite sectoare ale economiei.

Conceperea și funcționalitatea TVA în economie a avut în vedere și posibilitatea limitării evaziunii fiscale, în sensul că neplata ei în fazele anterioare duce la sporirea taxei în fazele ulterioare ale circuitului economic.

TVA datorată bugetului de stat se stabilește ca diferență între valoarea taxei facturate pentru bunurile livrate și serviciile prestate și a taxei aferentă intrărilor.

Diferența de taxă în plus sau în minus se regularizează pe bază de deconturi ale contribuabililor. Pentru informarea organelor fiscale locale, subiecții impozabili au obligația să întocmească și să depună la acestea, lunar, până la data de 25 a lunii următoare, deconturi privind suma impozabilă și taxa exigibilă.

Pentru bunurile din import, taxa se achită la organul vamal. Neplata integrală sau a unei diferențe din TVA se sancționează prin stabilirea majorărilor de întârziere.

Legislația TVA prevede că termenul de prescripție extinctivă a drepturilor bugetului de stat sau ale contribuabililor este de 5 ani de la data prevăzută de exercitarea lor. Actele emise de organele de specialitate ale Ministerului Finanțelor pentru constatarea obligațiilor privind TVA constituie titluri executorii. Băncile trebuie să pună în aplicare aceste titluri fără acceptul plătitorilor.

3.2.2 ACCIZELE

Reforma fiscală a impus promovarea unei legislații fiscale care să instituie un nou sistem fiscal, capabil să stimuleze și să accelereze procesul de privatizare și formarea cât mai echitabilă a veniturilor publice.

În țara noastră, categoria impozitelor speciale de consumație a premers categoria impozitelor generale de consumație, impozitele speciale de consumație fiind introduse prin Hotărârea Guvernului nr. 779/191, aplicată de la 1 dec. 1991, în timp ce impozitele generale de consum, reprezentate prin TVA, se aplică numai de la 1 iulie 1993.

Ca o categorie a impozitelor de consum, impozitele speciale de consum au un rol și forme diferite de la o țară la alta în contrast cu impozitele generale de consum, care au multiple trăsături și reglementări comune în statele care se aplică. În general, taxele speciale de consum se aplică în asociere cu cele generale de consum.

Reglementarea accizelor făcută prin H.G. nr. 779/1991 a suferit mai multe modificări, iar în 1993 a fost adoptată Legea nr. 42/1993 privind accizele la produsele din import și din țară, precum și impozitul la țițeiul din producția internă și gazele naturale naturale care a fost abrogată prin Ordonanța de Urgență a Guvernnului nr. 82/1997, privind regimul accizelor și a altor taxe indirecte intrată în vigoare odată cu 1 ian. 1998. În mod succint se utilizează noțiunea de “accize” pentru ambele forme de impozite speciale de consum.

Un element important în instituirea accizelor îl reprezintă subiectul impunerii. Astfel, în conformitate cu legislația fiscală în vigoare, accizele se datorează de către agenții economici persoane juridice, asociațiile familiale și persoanele fizice autorizate, care produc, importă sau comercializează produsele cuprinse în “lista taxelor speciale de consumație, (accize) pentru produsele din import și din țară.”

Produsele pentru care se aplică accize, potrivit articolului 2 din Ord. de Urgență nr. 82/1997 sunt: alcoolul etilic alimentar, băuturile alcoolice și orice alte produse destinate industriilor alimentare sau consumului, care conțin alcool etilic alimentar; produsele din tutun, produsele petroliere, alte produse și grupe de produse.

În grupa alcolului etilic alimentar, băuturi alcolice și orice alte produse destinate industriei alimentare sau consumului, care conțin alcool etilic alimentar sunt cuprinse: alcoolul etilic alimentar, produse pe bază de alcool etilic alimentar și băuturi alcoolice obținute din distilarea de cereale (vodcă, rom, lichioruri, whiskey, gin etc.), băuturi alcoolice naturale (țuica, rachiurile sau cele obținute prin redistilarea lichidelor zaharoase fermentate din fructe etc.); vinurile și produsele pe bază de vin; berea.

În grupa produselor din tutun se includ: țigaretele, țigările și țigările de foi, tutunul destinat fumatului, tutunul de pipă și tutunul de mestecat.

În grupa produselor petroliere se includ: benzina premium, regular și normală, benzina fără plumb și motorina.

Alte produse și grupe de produse pentru care se datorează accize sunt: cafea prăjită, cafea solubilă, ape minerale, ape gazoase, cu conținut de zahăr sau alte produse de îndulcit și substanțe aromatizante, confecții din blănuri naturale (cu excepția celor din iepure, oaie, capră), articole de cristal, bijuterii de aur și/sau platină, cu excepția verighetelor, autoturisme și autoturisme de teren, parfumuri, ape de colonie sau toaletă, aparatură audio-video, cuptoare cu microunde, telefoane mobile și aparate de aer condiționat.

Aria de aplicare a taxelor de consumație poate fi restrânsă sau extinsă în funcție de politica economică adoptată de stat și, de asemenea, în funcție de necesitățile bugetare între anumite perioade. În ultimele două decenii s-a înregistrat o creștere accentuată a rolului acccizelor ca instrument pentru înfăptuirea unor obiective sociale.

În raport cu natura tranzacțiilor, momentul datorării accizelor îl constituie:

– data efectuării livrării pentru produsele din producția internă;

– data transferului alcoolului etlic alimentar din secția de producție în cea de prelucrare a acestuia în băuturi alcoolice;

– data înregistrării declarației vamale de import, pentru importatori;

– data cumpărării, pentru agenții economici achizitori.

Specific accizelor este faptul că ele se datorează într-o singură fază a circuitului economic, respectiv de producători, de importatori sau achizitori, dacă legea nu prevede altfel, iar cotele sau sumele fixe, după caz, sunt unice atât pentru produsele realizate în țară cât și pentru cele din import.

Accizele se calculează fie prin aplicarea sumelor fixe stabilite pe unitatea de măsură, fie prin aplicarea cotelor procentuale proporționale foarte variate asupra bazei de impozitare, diferențiate pe produse, care reprezintă: pentru produsele din prodcția internă, contravaloarea bunurilor livrate, exclusiv accizele, și anume costurile plus profitul agenților economici producători și respectiv, prețurile de achiziție în cazul agenților economici achizitori; pentru alcoolul obținut în sistem de prestări servicii, prețul practicat de unitatea prestatoare, și anume costurile plus profitul aferent alcoolului din producție proprie; pentru produsele din import, valoarea în vamă stabilită conform legii, la care se adaugă taxele vamale și alte taxe speciale în cazul importului unor categorii de prosuse; pentru bunurile introduse în țară de persoanele fizice neîregistrate ca agenți economici, dar comercializate prin agenți economici, contravaloarea ce se cuvine deponentului pentru bunurile vândute.

Unitatea de evaluare este următoarea: pentru alcoolul etilic alimentar și produsele pe bază de alcool etilic alimentar și pentru băuturile alcoolice alimentare este hectolitrul de alcool pur; pentru vinuri, produse pe bază de vin și pentru bere este hl/1 grad alcoolic; pentru țigarete este mia de țigarete la care se adaugă o cotă procentuală de 20% aplicată asupra bazei de impozitare. Baza de impozitare este prețul de livrare mai puțin acciza în cazul producției interne și valoarea în vamă la care se adaugă taxele vamale și alte taxe speciale pentru cele provenind din import; pentru celelalte produse din tutun este mia de țigări sau țigări de foi și kg de tutun; pentru produsele petroliere este taxa pe produs finit.

În ce privește cea de-a doua formă a impozitelor speciale de consumație, impozitul la țițeiul și la gazele naturale din producția internă, pentru aceste produse, agenții economici autorizați datorează impozit din momentul livrării. Impozitul datorat precede TVA și se calculează prin aplicarea sumelor stabilite în sumă fixă, în lei, pe unitatea de măsură asupra cantităților livrate.

Impozitul pe gaze naturale efectuat direct de agenții economici nu este supus plății impozitului.

Stabilirea și plata accizelor și a impozitului la țiței și la gazele naturale din producția internă sunt obligații ale agenților economici care produc, importă sau comercializează produse pentru care se aplică taxele speciale de consumație. Ei trebuie să calculeze sumele datorate, să le evidențieze distinct în factură și să le verse la bugetul de stat la termenele stabilite, fiind răspunzători de exactitatea calculării și vărsarea integrală a acestora.

Plătitorii de accize și alte taxe indirecte sunt obligați să se înregistreze, pe baza unei declarații scrise, la organele fiscale teritoriale, care le atribuie un cod special și le remite înștiințarea de luare în evidență. Aceștia mai au obligația să țină evidența accizelor și taxelor indirecte și să depună lunar, până la data de 25 a lunii următoare, decontul de impunere, pe baza căruia, până la același termen, trebuie să facă și plata. Pentru produsele din import plata se face concomitent cu achitarea taxelor vamale, iar pentru cazinouri se face trimestrial, până la data de 25 a ultimei luni a fiecărui trimestru.

Neachitarea accizelor sau a impozitului la țițeiuri și gazele naturale din producția internă la termenele stabilite, atrage obligația calculării majorărilor de întârziere pentru fiecare zi de întârziere. Reducerea sau scutirea de plată a majorărilor de întârziere se aprobă numai în cazuri justificate.

Conform legislației fiscale în vigoare, termenul de prescripție este de 5 ani, aplicabil atât pentru stabilirea accizelor sau a impozitului la țițeiul și gazele naturale din producția internă, cât și pentru dreptul de executare silită a acestora, iar pentru constatarea contravențiilor și aplicarea amenzilor cât și pentru dreptul de a cere executarea silită a sancțiunilor contravenționale, termenul de prescripție este de doi ani.

În concluzie, trebuie evidențiat faptul că accizele nu constituie doar o sursă de venituri publice, ci ele influențează în mod nemijlocit mărimea și nivelul prețurilor și tarifelor, a cheltuielilor și programelor sociale.

3.2.3 Taxele vamale

În condițiile economiei noastre, taxele vamale reprezintă un mijloc de stimulare a exportului, de lărgire a cooperării economice cu alte state. În același timp, prin taxele vamale se asigură folosirea avantajelor participării României la diviziunea internațională a muncii, intensificarea pe baze reciproc avantajoase a schimburilor economice și tehnico-științifice cu alte țări. Rolul taxelor vamale se regăsește în asigurarea cu materii prime și alte produse deficitare necesare desfășurării activității.

Taxele vamale sunt reglementate prin O.G. nr. 26/1993 privind Tariful vamal de import al României, modificată prin O.G. nr 14/1994, ca și Legea privind Codul vamal al României nr. 141/1997, care a intrat în vigoare la 1 oct. 1997 și a abrogat Codul vamal anterior, Legea nr. 129/1999 pentru modificarea Ordonanței Guvernului cu nr. 26/1993 privind tariful vamal de import al României.

Taxa vamală este un impozit indirect, perceput de către stat asupra bunurilor, în momentul trecerii graniței vamale a țării în scopul importului, exportului sau tranzitării teritoriului național. În consecință, pot exista trei categorii de taxe vamale și anume: de import, de export și de tranzit.

Cele mai răspândite sunt taxele vamale de import, ele înregistrând și cel mai înalt randament fiscal, deoarece în condițiile relațiilor de complementaritate tot mai accentuată dintre economiile țărilor lumii și ale concurenței dintre acestea, au sporit considerabil importurile de materii prime, materiale, produse manufacturate, mărfuri de consum etc.

Având în vedere interesul pentru stimularea exportului și diminuarea importului, în țara noastră se utilizeaă numai taxe vamale de import, care sunt stabilite și percepute în conformitate cu Tariful vamal de import.

În vederea impunerii taxelor vamale, un rol important îl prezintă plătitorii acestor taxe. Astfel, subiecții impunerii sunt persoanele juridice în al căror obiect de activitate sunt prevăzute operațiunile de import, persoanele fizice autorizate să realizeze astfel de operațiuni, ca persoane fizice neautorizate, acestea din urmă numai dacă depășesc o anumită valoare sau plafonul valorii de scutire, în vigoare la data trecerii frontierei.

Taxele vamale sunt prevăzute în Tariful vamal de import al României și sunt exprimate în procente, diferențiate pe mărfuri sau grupe de mărfuri.

Taxele vamale aplicabile sunt cele prevăzute la data înregistrăriii declarației și se aplică la valoarea în vamă exprimată în lei. La valoarea în vamă se includ și următoarele elemente, în măsura în care au fost efectuate, dar nu au fost incluse în preț: cheltuielile de transport pe parcursul extern până la frontiera română; cheltuielile de încărcare, descărcare și manipulare, conexe transpoturlui, aferente parcusului extern, costul asigurării pe parcursul extern.

Cotele cele mai frecvente sunt cuprinse între 10-30%. În funcție de felul mărfurilor sau de destinația lor specifică, potrivit reglementărilor vamale sau acordurilor și convențiilor internaționale la care România este parte, unele categorii de mărfuri pot beneficia de un tratament tarifar favorabil constând într-o reducere sau exceptare de drepturi vamale.

Tariful vamal prevede scutirea de taxe vamale pentru importul următoarelor categorii de bunuri: ajutoare și donații cu caracter social, umanitar, cultural, sportiv, didactic primite de organizații sau asociații nonprofit cu caracter umanitar sau cultural, ministere și alte organe ale administrației publice, sindicate și partide politice, organizații de învățământ, fără a fi destinate sau a fi folosite pentru subvenționarea campaniilor electorale sau a unor activități ce pot constitui amenințări la siguranța națională; bunuri străine care devin, potrivit legii proprietatea statului; mostrele fără valoare comercială, materialele publicitare, de reclamă și documentare.

De asemenea, este scutit de taxe vamale importul următoarelor categorii de bunuri: bunuri de origine română, bunuri reparate în străinătate sau bunuri care înlocuiesc pe cele necorespunzătoare calitativ, returnate partenerilor externi în perioada garanției, bunuri care se înapoiază în țară ca urmare a expedierii eronate.

Tot prin Tariful vamal de import al României au fost prevăzute reduceri de taxe vamale și anume: reducerea cu 50% a taxelor pe o perioadă de doi ani de la data punerii în funcțiune a investiției străine, dar nu mai mult de patru ani de la data înregistrării acesteia în Registrul Comerțului pentru materiile prime, materialele consumabile, piesele de schimb și componentele importate necesare realizării producției proprii, a căror contravaloare este achitată din surse proprii, atrase sau împrumutate din străinătate, cu condiția ca participarea investitorului străin la capitalul efectiv vărsat în numerar să reprezinte minim 20% din capitalul social; reducerea cu 50% a taxelor pe o perioadă de 4 ani de la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare de acțiuni cu FPS pentru materii prime, materiale pentru producție, materiale cosumabile etc. necesare realizării producției proprii a căror contravaloare este achitată din surse proprii atrase sau împrumutate din străinătate, în cazul investițiilor străine care au la bază un contract de vânzare-cumpărare de acțiuni cu FPS în valoare de cel puțin 1 milion de dolari SUA sau echivalentul acestei sume.

Determinarea sumei de plată se face prin aplicarea procentului taxei vamale în vamă al mărfurilor exprimat în lei. Metoda de bază în determinarea valorii în vamă este metoda “valorii tranzacționale”, adică prețul efectiv plătit sau de plătit pentru mărfuri. Valoarea în vamă se determină și se declară de către importatori, direct sau prin reprezentanții acestora, care sunt obligați să depună la vamă, împreună cu celelalte documente necesare vămuirii mărfii, o declarație pentru valoarea în vamă însoțită de facturi externe aferente acesteia.

Plata taxelor vamale se face în contul unității care a efectuat vămuirea, prin folosirea formelor și instrumentelor de decontare care asigură cu anticipație sumele necesare efectuării plăților. Diferențele în minus constatate la verificarea taxelor vamale se plătesc în termen de 7 zile de la data comunicării. Taxele datorate se stabilesc și se urmăresc pe o perioadă de 5 ani de la data intrării în țară a bunurilor.

Neplata la termen a acestor taxe atrage majorarea sumei de plată cu 0,3% pentru fiecare zi de întârziere. Termenul de prescripție a taxelor vamale și a altor drepturi cuvenite bugetului de stat este de 5 ani și curge de la data înregistrării declarației vamale de import.

3.3 REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A IMPOZITELOR INDIRECTE

Unul dintre interesele informaționale onorate de contabilitate este cel fiscal. Contabilitatea conectată la fiscalitate, trebuie să asigure informațiile clare, diverselor categorii de utilizări, inclusiv statului.

Din totdeauna, pentru contabilitate a existat problema concilierii sale cu fiscalitatea, această situație fiind generată de faptul că nu în toate cazurile principiile contabilității privind evaluarea și calculul economic sunt convergente cu cele fiscale. Problema care se ridică este aceea dacă într-un sistem contabil conectat la fiscalitate, obiectivul contabilității este realizat, și anume acela al imaginii fidele asupra situației patrimoniale și a rezultatelor întreprinderii, o convergență a principiilor contabile a regularității și sincerității conturilor prezentate.

Din delimitarea raporturilor dintre contabilitate și fiscalitate nu pot lipsi elementele fiscale de antrenare în contabilitatea curentă pentru construirea informației contabile. Pentru fiscalitate, informația contabilă este folosită ca obiect și suport pentru calcularea și decontarea unor spețe de impozit sau taxă fiscală.Aceste spețe nu generează probleme pentru amortizarea celor două categorii de interese: contabil și fiscal.

Grupa 44 “Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate” permite înregistrarea relațiilor de decontre a întreprinderii cu bugetul de stat și cu alte organisme publice.

TVA este evidențiată fie în soldul creditar de contul 4423 “TVA de plată” calculată ca diferența lunară între TVA colectată și TVA deductibilă, fie în debitul contului 4424 “TVA de recuperat”, atunci când TVA deductibilă este mai mare decât TVA colectată.

Fiind plasată în clasa 4 “Conturi de terți”, TVA ca impozit indirect din punct de vedere fiscal, este neutru asupra contului de rezultate, acesta nu tranzitează clasa conturilor de venituri și de cheltuieli.

Contul 4423 “TVA de plată”, ține evidența TVA de plătit la bugetul de stat. Se creditează cu difererențele rezultate la finele perioadei între TVA colectată mai mare și TVA deductibilă mai mică.

Contul 4423 se debitează cu plățile efectuate către buget după formula:

Soldul contului reprezintă TVA exigibilă la plată.

Contul 4424 “TVA de recuperat” ține evidența TVA de recuperat de la bugetul de stat. În debitul acestui cont se înregistrează diferențele rezultate la sfârșitul perioadei între TVA colectată mai mică și TVA deductibilă mai mare (în cazul efectuării de exporturi) prin formula:

În creditul contului 4424 se înregistrează TVA îcasată de la bugetul de stat în baza cererii de rambursare sau TVA de recuperat compensat în perioada următoare cu TVA de plată, prin formula:

sau:

Contul 4426, “TVA deductibilă” servește pentru contabilitatea TVA înscrisă în facturile emise în “amonte” de furnizorii bunurilor și serviciilor achitate de unitatea patrimonială deductibilă din punct de vedere fiscal. Se debitează cu sumele reprezentând TVA deductibilă la achiziționarea bunurilor:

Contul 4426 se creditează cu:

sumele deductribile din TVA colectată:

sumele care reprezintă TVA deductibilă ce depășește valoarea TVA colectată ce urmează a se încasa de la bugetul de stat:

Contul 4426 nu prezintă sold la finele lunii.

Contul 4424 “TVA colectată” ține evidența sumelor datorate de întreprindere la bugetul de stat drept TVA inclusă în facturile de vânzare a bunurilor sau de prestare a serviciilor către clienți. În creditul lui se înregistrează:

– TVA înscrisă în facturile emise către clienți

– TVA neexigibilă devenită exigibilă în cursul lunii:

În debitul contului 4427 se înregistrează:

– sumele care reprezintă TVA deductibilă:

MONOGRAFIE TVA

APRIVIZIONĂRI

cu factură:

% = 401(404)

212

3XX

6XX

4426

fără factură

% = 408

212

3XX

471

6XX

4428

cu factură și contract de vânzare-cumpărare cu plata în rate:

% = 401 (404)

212

3XX

4428

la sosirea facturii:

408 = 401

și

4426 = 4428

la achitarea ratelor (și pentru avans) se deduce TVA la nivelul acestora:

4426 = 4428

aprovizionare de mărfuri care se vând la preț cu amănuntul:

371 = %

378

4428

unde 4428 = 4426 + TVA aferent 378

(VÂNZARE) LIVRARE

cu factură

411 = %

7XX

4427

fără factură

411 = %

7XX

4428

vânzare cu amănuntul

5311 = %

707

4427

vânzare cu contract de vânzare-cumpărare cu plata în rate:

411 = %

472

4428

– pe măsura plății, ratele devenite exigibile:

472 = 707

4428 = 4427

descărcare gestiune cu amănuntul pentru mărfurile vândute:

% = 371

378

607

4428

colectare TVA la avansurile încasate pentru o lucrare de executat (dacă s-a emis sau nu factură pentru avans):

5311 (5121) = %

7XX

4427

colectare TVA la minusuri în gestiune:

461 = %

7XX

4427

imputabile și la cheltuielile efectuate peste limitele legale sau nedeductibile fiscal (cheltuieli de protocol peste 1%, cheltuieli de sponsorizare peste limitele legale):

635 = 4427

ÎNCHIDEREA CONTURILOR DE TVA (REGULARIZĂRI)

4426 > 4427

% = 4426

4424

4427

4426 = 4427

4427 = 4426

4426 < 4427

4427 = %

4423

4426

virare TVA de plată:

4423 = 5121 (55311)

încasare TVA de rambursat

5121 = 4424

Contul sintetic de gradul I. 446 “Alte impozite, taxe și vărsăminte asimilate”, va fi dezvoltat pe conturi sintetice de gradul II, funcțiile de obligațiile fiecărui agent economic, dintre care: 446.0 – Accizele (Taxele de consumație); 446.1 “Taxele vamale”.

a) Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor privind accizele

Achitarea accizelor odată cu înregistrarea declarației vamale

b) Înregistrarea în contabilitate a taxelor vamale se face astfel:

Constituirea obligației de plată

Virarea obligației de plată

3.4 ASPECTE ȘI OBIECTIVE ALE CONTROLULUI FISCAL

Pentru realizarea funcției sale de reglare a sistemului patrimonial a agenților economici – firme, controlul se manifestă prin forme diferite, corelative cu conținutul acesteia, care reflectă realitatea, atât sub aspectul general și esențial, cât și sub cel concret particular.

Formele de control se deosebesc între ele prin ceea ce reflectă cu precădere din ansamblul activităților economico-sociale, prin conținutul și rolul sau funcția lor socială specifică, și anume, aceea de reflectare și influențare pozitivă a dezvoltării economico-sociale, a protejării patrimoniului și altele. În același timp, formele controlului se îmbină strâns între ele și acționează convergent, se completează reciproc și alcătuiesc împreună sistemul integrat, general și cu caracter unitar asupra tuturor domeniilor și sectoarelor de activitate economico-socială, asigurând realizarea unor rezultate superioare cu eficiență socială ridicată.

Ca parte integrantă a sistemului fiscal, aparatul fiscal își realizează funcțiile prin dimensionare, așezare, urmărire și încasare a impozitelor și taxelor, prin controlul fiscal. Modul de organizare a acestuia, procedeele și tehnicile aplicate diferă de la un sistem la altul, de la o etapă la alta de evoluție a economiei de piață, în concordanță cu politicile financiare și fiscale.

În țara noastră, conform legislației fiscale în vigoare, controlul fiscal se realizează de către inspectorii fiscali din cadrul Direcției de impozite și taxe ale Administrațiilor financiare și de comisarii Gărzii Financiare din cadrul Direcțiilor Generale ale Finanțelor Publice și Controlul Financiar de stat de la nivelul județelor și a municipiului București.

Indiferent de cine este efectuat, controlul fiscal presupune respectarea unor reguli unitare de acțiune și adoptarea unor procedee, tehnici și modalități sau instrumente de control specifice.

Direcția Generală a Vămilor și unitățile sale vamale de pe teritoriul țării sunt însărcinate cu aplicarea dispozițiilor legale privind taxele vamale și perceperea acestora și a altor venituri cuvenite bugetului de stat în legătură cu activitatea desfășurată de aparatul de control vamal.

Controlul fiscal cuprinde controlul declarațiilor depuse de contribuabili, al documentelor utilizate pentru stabilirea impozitelor și taxelor, cât și controlul altor documente depuse de contribuabili în scopul obținerii unor deduceri, restituiri sau rambursări.

Acțiunile de control realizate relevă aspecte particulare fiecărei categorii de obligații fiscale. Inspectorul fiscal, în cazul în care, în urma controlului asupra declarațiilor depuse de contribuabili, consideră că stabilirea obligațiilor fiscale nu a fost făcută conform legii, poate să procedeze la un nou calcul al acestora. Sarcina de a dovedi că obligațiile fiscale stabilite de către inspectorul fiscal nu sunt reale îi revine contribuabilului.

Spre exemplu, dacă TVA nu a fost determinată corect, organele fiscale vor întocmi un act de stabilire estimativă a sumei datorate. Contribuabilul trebuie să plătească suma stabilită în termen de 7 zile de la data actului de constatare, împreună cu majorările de întârziere aferente.

O caracteristică a actelor emise de organele de specialitate ale Ministerului Finanțelor pentru constatarea obligațiilor de plată privind TVA este faptul că ele constituie titluri executorii și se pun în executare de către băncile comerciale la care subiecții impozitului au cont bancar, fără a fi necesară acceptarea debitorilor, titulari ai conturilor.

În ceea ce privește contractul asupra calculării corecte și plății interne a accizelor și a impozitului la țițeiul și gazele naturale din producția internă, precum și modul cum se aplică și se respectă prevederile legii, se exercită de către organele de specialitate ale Ministerului Finanțelor și aparatul său teritorial, pe baza documentelor și evidențelor conduse de subiecții impunerii.

Cu prilejul controlului se urmărește legalitatea cotelor de accize și a impozitului în sumă fixă, aplicarea corespunzătoare a acestora, determinarea corectă a volumului impozitelor, respectarea termenelor de plată, vărsarea integrală a impozitelor datorate, conducerea corectă a evidenței impozitelor și modul în care sunt respectate prevederile legislației în vigoare.

Rezultatele verificării se consemnează într-un act de control semnat de organele de control și de agentul economic. Actele emise de organul de control fiscal constituie titluri executorii și se pun în executare fără acceptul agentului economic.

Programarea și organizarea activității de supraveghere și control vamal se realizează de către Direcția supraveghere și control vamal din cadrul Direcției Generale a Vămilor.

Organele vamale au competența de a verifica respectarea normelor legale privind exceptarea și scutirea de la plata taxelor vamale a investitorului străin, de a depista documentele comerciale conținând încercări de subevaluare la declararea la import a mărfurilor, de a verifica încadrarea tarifară, calculul taxelor vamale înscrise în declarația vamală și urmăresc încasarea acestora.

De asemenea, organele de control vamal au dreptul să efectueze verificări și investigații privind aplicarea Tarifului vamal de import, atât în momentul vămuirii, cât și ulterior, la vamă sau la sediul importatorilor. Dreptul de verificare ulterioară poate fi exercitat în decursul unei perioade de cinci ani de la data intrării în țară a mărfurilor sau bunurilor.

În scopul exercitării dreptului de verificare, importatorii și comisionarii în vamă sunt obligați să păstreze și să pună la dispoziția organelor vamale toate documentele care se referă la mărfurile importate.

Documentele întocmite de organele de control vamal sunt: procesul-verbal, procesul–verbal de constatare preliminară, procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor, nota de constatare, nota unilaterală, procesul-verbal de predare-primire, actul de valorificare a constatărilor rezultate din control, avizul de urmărire-încasare, procesul-verbal de ridicare a documentelor, a probelor și de prelevare a mostrelor, nota de prezentare.

În vederea urmăririi și raportării rezultatelor activității de control vamal, serviciile din Direcția supraveghere și control vamal asigură: urmărirea agenților economici controlați și la unitățile vamale, a aplicării măsurilor stabilite în timpul controlului sau a celor transmise prin documentele de valorificare și raportarea rezultatelor controlului vamal, care se face în termen de cinci zile lucrătoare de la terminarea controlului pentru acțiuni incluse în programul aprobat sau în termen de 15 zile lucrătoare de la terminarea trimestrului.

Indiferent de cine este realizat, controlul fiscal necesită respectarea unor reguli unitare de acțiune și adoptarea de procedee care rămân general valabile. Nerespectarea regulilor fiscale prin declararea inexactă sub orice formă a veniturilor sau prin sustragerea bunurilor de la operațiile de vămuire în scopul diminuării materiei impozabile și a altor obligații fiscale se sancționează potrivit legii.

3.5. EVAZIUNEA FISCALĂ

Pentru a-și îndeplini rolul și funcțiile sale, pentru satisfacerea nevoilor colective ale oricărei societăți, statul trebuie să mobilizeze resursele și să facă cheltuieli bănești. Astfel, statul procedează la repartiția serviciilor publice, instrumentul financiar și juridic prin care aceasta se realizează fiind obligația fiscală sub forma impozitelor, taxelor și altor sarcini fiscale specifice fiecărei țări sau etape istorice în parte.

Fiscalitatea trebuie privită atât ca un atribut al statului cât și ca o pârghie care este necesar să ia în considerare voința și consimțirea contribuabilului la impozit. Doar prin armonizarea acestor două aspecte atât în perioada premergătoare instituirii sau măririi unui impozit, cât și în faza de percepere a sa, se pot crea garanții pentru un randament ridicat și de durată al fiscalității și pentru limitarea evaziunii fiscale.

Atunci când legea nu prevede obligația de depunere a declarației de impunere, contribuabilii răspund de calcularea corectă a impozitelor și taxelor pe care trebuie să le verse la buget în condițiile prevăzute de lege.

Sustragerea de către contribuabili, persoane fizice sau juridice, române sau străine, de la prelevările obligatorii printr-o utilizare abilă a legii fiscale sau de a profita de caracterul teritorial al legilor fiscale și sociale pentru a localiza activități, venituri sau bunuri în țări străine unde ele nu vor fi sau vor fi mai puțin impozitate, constituie evaziune fiscală.

Întocmirea incompletă sau necorespounzătoare de documente primare sau evidențe contabile ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a împiedica verificările financiare, controlul pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală reprezintă, conform Legii nr. 87/1994 infracțiune și se pedepsește ca atare.

Pot fi menționate procedee prin care contribuabilii se sustrag de la prelevările obligatorii: economia subterană, care relevă forme diverse de activități care au drept trăsătură comună sustragerea de la orice formă de prelevare obligatorie (exemplu, munca la negru); evaziune internațională, care reflectă interesul anumitor agenți economici spre țări unde legislațiile fiscale și sociale le sunt mai favorabile.

În sens larg, economia subterană include activități variate: ilegale (trafic, corupție, etc.) dar și legale, care nu sunt luate în considerare de către contabilitatea națională sau nu sunt declarate pentru plata obligațiilor sociale și fiscale.

În România problema evaziunii fiscale capătă un interes major în primul rând datorită existenței unei economii cu o lipsă acută de capital, atât la nivel macroeconomic, pentru susținerea programelor naționale de restructurare cât mai ales la nivel microeconomic, unde fenomenul subcapitalizării este deosebit de presant.

Legea sancționează cazurile de nerespectare a reglementărilor fiscale în domeniul vamal, prin declararea inexactă, sub orice formă, a valorilor sau prin sustragerea bunurilor de la operațiile de vămuire, în scopul neachitării taxelor vamale sau al diminuării acestora ori a altor obligații fiscale.

În ceea ce privește TVA, acțiunile de control evidențiază ca principale următoarele fapte care conduc la evaziune fiscală:

– aplicarea eronată a regimului deducerilor;

– necuprinderea unor operații ce intră în sfera TVA în baza de calcul a taxei sau necuprinderea în TVA a tuturor facturilor;

– neevidențierea și nevirarea TVA aferentă avansurilor încasate de la clienți;

– neînregistrarea ca plătitor la atingerea plafonului de 10 milioane lei, respectiv 50 milioane lei, anual, venit total export în cazul operațiilor derulate prin intermediari care efectuează operații de export în nume propriu;

– sustragerea de la plata TVA aferentă importurilor de bunuri prin prezentarea în vamă a unor acte fictive de donație de la parteneri externi, în loc de acte de cumpărare, precum și neincluderea în deconturi a TVA la plata în vamă;

– emiterea de chitanțe fiscale și facturi cu TVA, fără ca agentul economic să fie plătitor și fără să înregistreze și să vireze TVA în evidența contabilă;

– neînregistrarea TVA aferentă stocului de mărfuri existent la data solicitării retragerii din evidența plătitorilor;

– erori de calcul, aplicarea eronată a cotei zero;

– neutilizarea sau utilizarea defectuoasă a formularelor tipizate, cu înregistrări incomplete în jurnale sau înregistrări repetate în jurnalele de cumpărare, facturi “pierdute”;

– necalcularea de către bănci a TVA aferentă veniturilor obținute din valorificarea bunurilor gajate;

– sustragerea de la plata TVA prin declararea unor importuri ca fiind temporare.

Nerespectarea obligațiilor plătitorilor de TVA cu privire la înregistrarea la organele fiscale, întocmirea documentelor privind transferul proprietății bunurilor și prestărilor de servicii, evidența operațiilor și plata taxei datorate se sancționează conform Legii 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale.

Evaziunea fiscală identificată la TVA în anii 1996 și 1997 a fost de 27,80% respectiv 39,7% față de total, iar în anul 1998 de 33,4%, TVA având și o contribuție importantă la formarea veniturilor bugetare.

În ceea ce privește accizele, constituie evaziune fiscală faptele privitoare la: necuprinderea în baza de impozitare a tuturor sumelor impozabile; utilizarea unor cote inferioare celor legale; necalcularea accizelor aferente modificării concentrației alcoolice; reducerea de alcool din materiile prime spre prelucrare, cu plata contravalorii sub formă de minim reținut din producția realizată; neincluderea accizelor în prețul de vânzare a produselor pentru care se datorează accizele (bijuterii vândute prin consignații, băuturi alcoolice cumpărate de la particulari etc.); neevidențierea în contabilitate a obligației de plată a accizelor; sustragerea de la plata accizelor prin schimbarea denumirilor alcoolice în facturile de import.

Legea nr. 42/1993 instituie și o infracțiune de evaziune fiscală constând în înregistrări eronate sau neînregistrarea operațiior supuse accizelor sau impozitului la țițeiul și gazele naturale din producția internă care au drept consecință diminuarea acestor obligații față de bugetul de stat.

În astfel de cazuri, separat de pedeapsa prevăzută de legea penală, Legea nr. 42/1993 stabilește obligația subiecților impunerii de a plăti atât accize sau impozit la țițeiul din producția internă, după caz, inclusiv majorările de întârziere aferente, cât și o sumă egală cu valoarea obligației fiscale datorate.

În urma unui control efectuat de Curtea de Conturi, în cadrul obligațiilor sale de verificare a formării resurselor financiare ale statului, privind calcularea, evidențierea și vărsarea la bugetul de stat a accizelor pentru alcool și băuturi alcoolice a rezultat că 43% dintre agenții economici verificați s-au sustras de la plata accizelor. Ponderea cazurilor de evaziune fiscală înregistrată la accize în anul 1996 a fost de 16,60%, în anul 1997 de 6,25% față de total, iar în 1998 de 7,6%. Valoarea sustragerilor, constând în accize și TVA, care nu au fost vărsate la bugetul de stat reprezintă peste 80 miliarde lei, la care se adaugă majorările de întârziere de aproape 40 miliarde lei.

În 1997, numărul cazurilor de evaziune fiscală identificate a fost de 285.514, adică 39% din total. Valoarea evaziunii fiscale depistate, în această perioadă, reprezintă aproximativ 1810 miliarde lei, respectiv 0,6% din PIB al anului 1997 și 4,3% din totalul veniturilor bugetare ale aceluiași an.

Cea mai mare parte din această valoare provine de la societățile comerciale cu capital privat și mixt (aproximativ 56%), iar ponderea societăților comerciale cu capital de stat și ale regiilor autonome a fost de circa 42%.

Constatarea contravențiilor și aplicarea sancțiunilor se face de către organele de control financiar-fiscal din cadrul Ministerului de Finanțe și din unitățile teritoriale subordonate, Garda Financiară și alte organe împuternicite de lege. Procesul-verbal de verificare se comunică în copii contravenientului de către organul de control care a aplicat sancțiunea. în termen de cel mult 15 zile de la data întocmirii acestuia.

Pentru stoparea fenomenelor de evaziune fiscală, controlul fiscal trebuie să aibă la îndemână și acel mijloc eficient de constrângere, respectiv de reparare a prejudiciului adus statului. Această măsură, alături de ansamblul de sancțiuni fiscale care fac obiectul noilor reglementări, constituie o revoluționare și o reconsiderare a sistemului fiscal.

3.6 FISCALITATEA INDIRECTĂ A AGENȚILOR ECONOMICI

Satisfacerea nevoilor colective ale oricărei societăți impune realizarea unor venituri publice. Sistemul de constituire a veniturilor statului prin redistribuirea venitului național cu ajutorul impozitelor și taxelor, reglementat prin norme juridice, constituie fiscalitatea.

Fiscalitatea cuprinde o diversitate de impozite, taxe și alte vărsăminte obligatorii, care afectează veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, ponderea efortului fiscal fiind suportat de populație, mai ales prin intermediul prețurilor.

Sumele vărsate de agenții economici administrațiilor publice cu condiția ca acestea să nu fie legate de o decizie voluntară și să nu fie însoțite de o contravaloare imediată sau directă individualizată reprezintă prelevările obligatorii. Legat de prelevările obligatorii apare noțiunea de rată a prelevărilor obligatorii sau gradul de fiscalitate, care poate fi analizat atât la nivel macroeconomic, cât și la nivel microeconomic.

Pentru a-și realiza scopul în cadrul politicii fiscale, presiunea fiscală impusă de puterile publice trebuie să armonizeze două tendințe diametral opuse: pe de o parte, pe cea a statului, care dorește să fie tot mai mare pentru acoperirea cheltuielilor publice crescânde și, pe de altă parte, cea a cetățeanului, care dorește o presiune fiscală cât mai mică.

Problema fiscalității trebuie privită nu numai prin prisma ponderii încasărilor din impozite și taxe în PIB ci și având în vedere structura impozitelor și taxelor. Este important să se cunoască ce loc ocupă în cifra de afaceri sau în valoarea adăugată a unei firme încasările provenite din impozitele directe, respectiv din cele indirecte.

Prin fiscalitate indirectă la nivelul agenților economici se vizează toate impozitele și taxele indirecte care se prelevează pentru societate și pentru stat din rezultatele activității firmei, și anume: taxa pe valoarea adăugată, accize, taxe vamale, etc.

Din activitatea economică desfășurată trebuie să se preleveze ceva mai mult decât este echilibrul normal, astfel procesul se amortizează. Este necesar un minimum de echilibru între ceea ce se prelevează pentru necesitățile generale ale societății și ale economiei, pentru ca procesul să se dezvolte.

Pentru a evidenția gradul de fiscalitate la nivelul firmei se pot utiliza indicatorii următori:

,

unde:

= ponderea TVA în cifra de afaceri.

Acest indicator arată, în procente, cât din cifra de afaceri reprezintă TVA.

,

în care = ponderea TVA în valoarea adăugată arată, în expresie procentuală, cât din valoarea adăugată constituie TVA.

,

unde = ponderea accizelor în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri constituie accize.

,

în care = ponderea taxelor vamale în cifra de afaceri arată, în expresie procentuală cât din cifra de afaceri o reprezintă taxele vamale.

,

în care = ponderea altor impozite indirecte în totalul cifrei de afaceri indică, în expresie procentuală, cât din cifra de afaceri reprezintă alte impozite indirecte (decât cele prezentate mai sus).

Similar taxei pe valoarea adăugată, presiunea fiscală poate fi evidențiată și prin prisma ponderii celorlalte impozite indirecte, mai sus menționate, în valoarea adăugată.

Astfel:

; ponderea accizelor în valoarea adăugată.

; ponderea taxelor vamale în valoarea adăugată.

; ponderea altor impozite indirecte în valoarea adăugată.

Gradul de fiscalitate la nivelul agenților economici, ca, de altfel și la nivel macroeconomic, reflectă soldul tuturor facturilor care au influențat atât rezultatele numărătorului, cât și cele ale numitorului, începând cu decizia asupra producției, a eficienței rezultatelor obținute, al repartiției ca rezultat al raportului prețului muncii și al capitalului, corectate de o politică fiscală aplicată, prin cote diferite, scutiri specifice fiecărui tip de impozit care reglementează o componentă sau alta a valorii adăugate.

În principiu se acceptă că o fiscalitate moderată stimulează activitatea și producția, cererea de bunuri și servicii. Nivelul ridicat al taxei pe valoarea adăugată și a altor impozite indirecte, afectează cererea de mărfuri și servicii și prețurile.

Un sistem de impozitare este adecvat atunci când asigură dinamizarea proceselor economice, creșterea eficienței și stimularea unor domenii și ramuri de interes deosebit.

=== Fiscalitatea – Concluzii ===

CONCLUZII ȘI PROPUNERI: POLITICA FISCALĂ DE RELAXARE A FISCALITĂȚII ASUPRA AGENȚILOR ECONOMICI

În perioada de tranziție a țării noastre spre economia de piață, nevoile publice au înregistrat o creștere semnificativă, când datorită reformei economice apar multiple dezechilibre sociale și economice care necesită o intervenție sporită a statului, concomitent cu restructurarea sistemului fiscal și amortizarea legislației fiscale prezente și viitoare a României cu principiile și procedurile adoptate de membrii Uniunii Europene, ca o condiție importantă a integrării economice a țării noastre în Uniune.

Politica fiscală a statului este un factor determinant, în sensul că, atât executivul cât și legislativul trebuie să stabilească sistemul fiscal pe care îl practică, cât și strategia de urmat în cadrul administrației fiscale.

Ca urmare, se impune de urgență reorganizarea întregului sistem fiscal pentru a răspunde obiectivelor de stimulare a dezvoltării economice, de promovare a investirii în raport cu consumul, precum și de îmbunătățire generală a climatului de afaceri.

Se consideră că începutul adevăratei reforme a sistemului fiscal, corespunzător exigențelor cerute de economia de piață l-a constituit momentul introducerii taxei pe valoarea adăugată (1iulie 1993) și instituirea unui nou sistem de percepere a accizelor la produsele din import și din țară. Totodată, au fost inițiate și promovate acte normative pentru completarea cadrului legislativ al taxei pe valoarea adăugată, punându-se accent pe corelarea acestui impozit cu condițiile concrete de aplicare și de asigurare a unor măsuri de protecție socială.

Adoptarea taxei pe valoarea adăugată în practica financiară a României poate fi considereată o premisă pentru stimularea disciplinei financiare, a exporturilor și diminuarea importurilor, pentru accelerarea circuitului economic din întreprinderi, pentru stimularea investițiilor, creșterea productivității muncii și reducerea consumurilor, contribuind la disponibilizarea resurselor din economie, în general pentru îmbunătățirea activității economico-financiară a agenților economici.

În ciuda acestor avantaje, se apreciază că interesul consumatorului este neglijat prin aplicarea unei cote deosebit de mari (19%) pentru condițiile actuale ale economiei românești.

În ultimii ani, sarcina fiscală a agenților economici a crescut simțitor, odată cu introducerea unor contribuții pe care erau obligați să le plătească penntru constituirea fondurilor sociale extrabugetare, cum sunt: fondul de susținere a învățământului, fondul special pentru sănătate, fondul de pensii și asigurări sociale pentru agricultori, fondul pentru dezvoltarea sistemului energetic. Pentru a se obține unele rezultate reale ar trebui eliminate treptat aceste contribuții ce se percep pentru alimentarea fondurilor speciale care cresc costurile și influențează presiunea fiscală și modul de luare a deciziilor și de gestionare a fondurilor agenților economici.

În vederea dezvoltării reformei fiscale și a adaptării sistemului fiscal la condițiile concrete ale economiei de piață, s-a încercat, prin Legea impozitelor și taxelor locale, eliminarea discreditărilor dintre societățile cu capital de stat și cele cu capital privat, între proprietarii de bunuri impozabile care desfășoară activități cu salariații sau în mod independent.

Modificări importante s-au înregistrat și la nivelul taxelor vamale, în conformitate cu obligațiile internaționale asumate de țara noastră în domeniul liberalizării schimburilor economice externe.

S-au acordat scutiri sau excepții temporare de la plata taxelor pentru unele produse necesare consumului uzual, cum ar fi: grâu, porumb, orez, orz, lapte praf, unt, brânzeturi și alte derivate din lapte, măsline, lămâi și alte produse citrice.

Prin reforma fiscală se tinde la îmbunătățirea structurii impozitelor, în special prin sporirea impozitelor pe venit. În acest scop, impozitul pe profit a fost reglementat într-o concepție nouă, care reflectă rolul pârghiilor financiare și fiscale în condițiile tranziției spre economia de piață. În același timp s-a actualizat metodologia de calcul a profitului impozabil și a impozitului pe profit, asigurându-se corelarea celor două sisteme de impozitare. Era necesară crearea unui cadru juridic unitar, care să asigure aplicarea principiului reformei fiscale de repartizare echitabilă a sarcinii fiscale asupra tuturor agenților economici, adică aceștia să participe la formarea resurselor financiare și fiscale ale statului în raport cu mărimea profitului obținut de fiecare parte. S-au prevăzut și unele reduceri de impozit pe profit la activitatea de export și reduceri de impozit la profitul reinvestit, pentru a stimula activitatea de export și cea de investiții. Se apreciază, însă, că introducerea cotei unice de 38% poate genera daune grave dezvoltării economice pe ansamblu și sectorială, fiind nestimulativă pentru restructurare și modernizare tehnologică. De asemenea, se consideră că anularea scutirilor temporare de impozit pe profit s-a produs prematur, întreprinderile din țara noastră neatingând un nivel de dezvoltare care să justifice o asemenea măsură.

În cadrul reformei sistemului fiscal pot fi evidențiate și măsurile luate pentru: realizarea programului referitor la sistemul de gestiune a dosarelor fiscale; reglementarea instituției creditului ipotecar; modificarea unor prevederi legale, în sensul acceptării compensărilor reciproce a plăților restante între marile regii (companii naționale și Ministerul Finanțelor); reglementarea fuziunii, lichidării și divizării societăților comerciale; modificarea reglementărilor privind procedura de întocmire și depunere a declarațiilor de impozite și taxe; urmărirea și evidențierea concretă a vânzărilor de bunuri către populație prin constituirea obligației agenților economici plătitori de taxa pe valoarea adăugată de a emite bonuri fiscale utilizând aparate de marcat electronice fiscale; cuantificarea și completarea prevederilor privind regimul accizelor, a taxei pe valoarea adăugată și a altor impozite indirecte; perfecționarea sistemului de marcare pentru țigarete, produse din tutun și băuturi alcoolice din import penrtu transformarea marcajelor cu caracter de control în marcaje cu caracter fiscal; totodată s-a stabilit obligativitatea importatorilor de astfel de produse, ca la achiziționarea marcajelor să plătească anticipat și accizele aferente mărfurilor ce urmează să fie importate; adoptarea de reglementări privind impozitele și taxele locale prin stabilirea unui nou sistem de impozitare pentru clădiri, terenuri și alte bunuri, mai buna cunoaștere a bazei impozabile și intensificarea acțiunilor îndreptate spre încasarea veniturilor.

Este necesar ca politica fiscală să stimuleze dezvoltarea sectorului privat ca efect al diminuării sarcinii fiscale, acesta fiind singurul mijloc prin care se prevede creșterea investițiilor în sectorul privat, formarea de noi locuri de muncă și sporirea resurselor pentru dezvoltare și protecție socială. Printr-o politică fiscală care să nu fie îndreptată către continua creștere a impozitelor, ci spre lărgirea bazei de impozitare se poate realiza o sporire a veniturilor publice și a rentabilității. Astfel, utilizarea impozitelor și taxelor ca pârghii de influențare a comportamentului macroeconomic, poate conduce la relansarea economiei.

Totodată, se poate spune că actualul sistem fiscal apasă inechitabil asupra diferitelor categorii sociale și nu stimulează investițiile care necesită calificare superioară, creînd mijloace de diminuare a veniturilor supuse impozitării.

Pentru a se obține unele efecte reale este necesară asigurarea unei stabilități a sistemului fiscal. Frecventele modificări și completări ce se aduc reglementărilor fiscale crează dificultăți în aprecierea corectă și aplicarea unitară a legislației ficale. De asemenea, se apreciază ca necesare creșterea transparenței sistemului fiscal și asigurarea unei baze stabile de impozitare.

În acest context, este necesară continuarea eforturilor în următoarele direcții: creșterea transparenței sistemului fiscal; diminuarea discriminărilor și exceptării de la plata impozitelor indirecte și a taxelor; asigurarea unei baze stabile de impozitare; reducerea taxelor vamale și uniformizarea tarifului vamal în conformitate cu acordurile internaționale ale României; perfecționarea sistemului de administrare a colectării de taxe și impozite și reducerea costurilor acestuia (inclusiv prin pregătirea adoptării și aplicării acquis-ului comunitar în privința administrării taxei pe valoarea adăugată și a accizelor); reducerea și prevenirea evaziunii fiscale.

Toate aceste măsuri care s-au luat și se vor mai lua în cadrul reformei fiscale au scopul de a oferi liantul procesului de reformă economico-socială și să asigure în perspectivă scopurile de creștere a exporturilor, de limitare a inflației, de accelerare a procesului de privatizare și restructurare și de reducere a fluctuațiilor și a instabilității economice.