Exercitarea Misiunii de Audit la Sc Softrans Sa
EXERCITAREA MISIUNII DE AUDIT LA SC SOFTRANS SA
CUPRINS
CAP.1. PROBLEME GENERALE PRIVIND AUDITUL FINANCIAR .
1.1. AUDITUL FINANCIAR – APARITIE, EVOLUTIE, NOTIUNE-CONCEPT
1.1.2. NOTIUNEA SI CONCEPTUL DE AUDIT FINANCIAR
1.1.3. TIPURI SI CATEGORII DE AUDIT
1.1.4. ROLUL SI OBIECTIVELE AUDITULUI FINANCIAR IN CADRUL
UNEI ENTITATI PATRIMONIALE
1.2. PREZENTAREA ETAPELOR UNEI MISIUNI DE AUDIT .
1.2.1. ETAPA I: ACCEPTAREA MANDATULUI
1.2.2. ETAPA II: ORIENTAREA SI PLANIFICAREA AUDITULUI
1.2.3. ETAPA III: EVALUAREA CONTROLULUI INTERN SI A SISTEMULUI
CONTABIL
1.2.4. ETAPA IV: APLICAREA TESTELOR DE SUBSTANTA A OPERATIUNILOR
SI A CELOR DE DETALIU ALE SOLDURILOR
1.2.5. ETAPA V: ELABORAREA RAPORTULUI DE AUDIT
CAP.2. STUDIU DE CAZ PRIVIND AUDITUL IMOBILIZARILOR
AMORTAZABILE LA S.C. SOFTRANS S.R.L
2.1. EVALUAREA AUDITULUI INTERN LA SOFTRANS S.R.L
2.1.1. ETAPELE APRECIERII CONTROLULUI INTERN .
2.1.2.RAPORTUL ASUPRA CONTROLULUI INTERN
2.1.3.IMPORTANTA AUDITULUI INTERN PENTRU AUDITOR
2.1.4.CICLUL OPERATIUNILOR DE GESTIUNE SI CICLUL DE OPERATII
FINANCIARE SI CONTABILE
2.1.5. DESCRIEREA PROCEDURILOR ANALITICE LA S.C.SOFTRANS SRL
2.2. AUDITUL TERENURILOR, CLADIRILOR SI ECHIPAMENTELOR
(MIJLOACE FIXE)
2.2.1. PROCEDURILE ANALITICE APLICABILE MIJLOACELOR FIXE .
2.2.2. VERIFICAREA CUMPARATURILOR EXERCITIULUI IN CURS
2.2.3. VERIFICAREA CEDARILOR(IESIRILOR)EXERCITIULUI IN CURS
2.2.4. VERIFICAREA SOLDULUI FINAL AL CONTULUI DE ACTIV .
2.2.5. VERIFICAREA CHELTUIELILOR PRIVIND AMORTIZAREA
2.2.6. VERIFICAREA SOLDULUI FINAL AL CONTULUI DE AMORTIZARE
CUMULATA
2.3. EMITEREA RAPORTULUI DE AUDIT
2.3.1. COMUNICAREA CU COMITETUL DE AUDIT SI CU MANAGEMENTUL
2.3.2. CONSTATARILE ULTERIOARE
BIBLIOGRAFIE
~ Capitolul I ~
Probleme generale privind auditul financiar
Auditul financiar –apariție, evoluție, noțiune-concept,
tipuri categorii, rol și obiective
1.1.1. Apariția și evoluția activității de audit
Despre audit se vorbește încă din vremea asirienilor, egiptenilor, din timpul domniei lui Carol cel Mare sau al lui Eduard I al Angliei. În România, putem spune că, în timp s-au realizat activități de audit, dar acestea au existat sub altă denumire.
Utilizarea termenului de audit în accepțiunea folosită în prezent este relativ recentă și se plasează în perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite ale Americii , când întreprinderile erau afectate de recesiune economică și trebuiau să plătească sume importante pentru auditorii externi care efectuau certificarea conturilor tuturor întreprinderilor cotate la bursă.
Serviciile oferite de Cabinetele de Audit Extern erau folosite de marile întreprinderi americane, fiind organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile și bilanțurile contabile și a certifica situațiile financiare finale. Lucrările pregătitoare de specialitate efectuate de aceste cabinete, în scopul îndeplinirii atribuțiilor, au crescut la număr (inventarierea patrimoniului, inspecția conturilor, verificarea soldurilor, diferite sondaje ș.a.) și astfel au crescut și costurile acestora.
Pentru reducerea cheltuielilor, întreprinderile au început să-și organizeze propriile Cabinete de Audit Intern în scopul preluării lucrărilor premergătoare efectuate din interiorul entității, dar pentru realizarea activității de certificare au apelat în continuare la Cabinetele de Audit Extern pentru că aveau dreptul asupra unei supervizări a activității întreprinderii.
Astfel, pentru a se face distincție între auditorii celor doua cabinete au apărut două denumiri și anume: auditori externi și auditori interni, cei din urmă fiind numiți așa pentru că făceau parte din cadrul întreprinderii.
În funcție de dezvoltarea economico-socială, a ordonatorilor și beneficiarilor de audit, de calitatea executanților și obiectivele lucrărilor efectuate, evoluția auditului se poate sintetiza în trei perioade:
Perioada de până la 1940, care se caracterizează prin faptul că obiectivul principal al auditului îl constituia protejarea patrimoniului împotriva hoților, reprimarea fraudelor, eliminarea erorilor prin metode mai puțin convenționale.
Perioada de la 1940 la 1970 este reprezentată de un audit care a avut ca obiectiv și atestarea fiabilității, sincerității și regularității situațiilor financiare. Lucrările de audit din această perioadă erau comandate de state, acționari și bănci, care solicitau examinarea riguroasă a situațiilor și rapoartelor emise de diverse entități economice.
Perioada de la 1970 până în prezent se caracterizează printr-o extindere a obiectivelor și tipurilor de audit. Ca obiective noi apărute putem menționa: atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil (postulate, principii și reguli de evaluare), conformitatea cu reglementările legale în vigoare, atestarea estimărilor și previziunilor.
În prezent, auditul nu mai pune accentul pe latura sancționatoare, ci pe latura de evaluare a calității managementului, a deciziilor acestuia și chiar pe formularea de recomandări către conducerea entității auditate în vederea îmbunătățirii activităților desfășurate de aceasta. De asemenea, auditul își lărgește și perfecționează metodologia de la procedee clasice la procedee moderne: sondajul, chestionarul, grupurile de dezbatere, interviurile, analiza cost-eficacitate.
1.1.2. Noțiunea și conceptul de audit financiar
Denumirea de audit vine de la cuvântul italian “audire” , care înseamnă a asculta, a audia; cuvânt de origine latină, iar verbul englezesc “to audit” este tradus prin a controla, a verifica sau a inspecta.
În timp, termenul “audit” a fost transformat de practica anglo-saxonă, ajungând să semnifice azi, în sens strict, revizia conturilor realizată de experți independenți în vederea exprimării unei opinii asupra regularității și sincerității acestora.
În general, prin audit se înțelege examinarea profesională a unei informații în vederea exprimării unei opinii responsabile și independente prin raportarea la un criteriu (standard sau normă) de calitate. De fapt, termenul “audit” acoperă în principiu aceeași idee ca și termenii de revizie, verificare sau control, dar lui i se asociază adesea conceptele de calitate, de rigoare, modernism, calificare.
În spațiul anglo-saxon s-a înrădăcinat ideea potrivit căreia nu pot funcționa optim piețe financiare fără ca activitatea acestora să nu fie filtrată prin misiuni de audit care să emită raportări de audit ale căror rezultate să servească investitorilor, entităților economice sau altor factori interesați, inexistența unor astfel de informații ar conduce inevitabil la prăbușirea sistemului economic.
Dar, contrar situației din spațiul anglo-saxon, există și situații de respingere a unei astfel de activitate, și anume în Elveția, unde sistemul financiar și cel bancar au o asemenea dezvoltare ce o caracterizează ca fiind “depozitul financiar” mondial. Investitorii și managerii au refuzat o perioadă de timp auditul. Astfel, auditul se practică la solicitarea expresă a utilizatorilor rapoartelor de audit în dimensiunea necesară formării unei imagini clare, corecte și exacte asupra mediului aditat.
Putem spune că obiectivul oricărui tip de audit îl constituie îmbunătățirea utilizării informației.
“Prin audit financiar se înțelege examinarea efectuată de un profesionist competent și independent cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare în vederea exprimării unei opinii motivate asupra:
validității și corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii auditul intern;
imagini fidele, clare și complete a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor obținute de întreprindere auditul legal cerut de lege și exercitat de cenzori, sau auditul contractual efectuat la cererea întreprinderii de către experții contabili autorizați cu studii superioare sau societăți comerciale de expertiză contabilă.”
În prezent, întreprinderile fie ele mari sau mici trebuie să recurgă la serviciile auditorilor sau experților contabili fără să știe întotdeauna cine sunt, ce sunt și ce fac acești profesioniști contabili. Vocabularul oficial ajută destul de puțin la înțelegerea celui care intră în această adevărată junglă a auditurilor. Uniunea Europeană nu cunoaște decât denumirea de controlor legal, dar acesta în Franța se întâlnește sub denumirea de comisar de conturi, în Belgia de comisar-revizor, de auditor statutar în Regatul Unit etc.
Dacă la început a audita a avut semnificația de a verifica situațiile financiare ale unei întreprinderi; astăzi, a audita poate avea în plus semnificația studierii unei întreprinderi pentru:
a-i aprecia procesele, tranzacțiile și situațiile financiare (audit financiar);
a-i ameliora performanțele (audit operațional) sau
pentru a face o judecată asupra gestiunii (audit de gestiune);
Dacă este vorba de “audit financiar care conduce la certificarea situațiilor financiare”, fără îndoială este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau auditul statutar.
Denumirea simplă de audit financiar poate fi folosită pentru a desemna numeroas alte misiuni ca, de exemplu:
auditul financiar al procedurilor informatizate de ținere a contabilității;
auditul financiar al operațiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentară a acestora în situațiile financiare;
auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislației sociale;
auditul financiar asupra situației fiscale;
auditul financiar asupra conturilor de clienți pentru a verifica dacă evaluarea creanțelor îndoielnice s-a făcut de o manieră prudentă etc.
În concluzie, putem spune că orice analiză, control, verificare și studiu asupra unei secțiuni sau a unei părți din contabilitate sau din situațiile financiare ale unei entități poate fi calificată ca fiind audit financiar. Astfel, o misiune de audit financiar poate fi prealabilă atât unei misiuni de audit operațional cât și unei misiuni de audit de gestiune.
1.1.3. Tipuri și categorii de audit
Se cunosc trei tipuri fundamentale de audit financiar
Auditul situațiilor financiare
Auditul operațional
Auditul conformității
Clasificarea auditurilor în funcție de obiectivele urmărite (conturi sau diagnostic sectorial) și în funcție de specialiștii care le realizează se prezintă astfel:
Sursa : Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România – Dr. Ec. Toma Marin – Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei entități, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 2005
În funcție de modul de organizare a activității de audit se definesc două categorii de audit:
Auditul intern;
Auditul extern.
1.1.4. Rolul și obiectivele auditului financiar în cadrul unei unități patrimoniale
Noile poziții pe care le ocupăm față de economia mondială în general și cea europeană în special au impus activitatea de audit și reglementarea acesteia, în scopul realizării unei creșteri economice viabile, de a face față cu succes procesului de globalizare care se accentuează din ce în ce mai mult.
În domeniul auditului membrii Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați au fost preocupați de realizarea primelor Norme de Audit și Servicii Conexe sprijinindu-se pe Normele Internaționale de Audit (ISA), lucru pe care l-au și reușit, acestea fiind aprobate în România.
Rolul auditului financiar constă în controlul și examinarea informației financiare având o utilitate internă (conducerea și gestionarea întreprinderii) și o alta externă, de informare a terților (acționari, investitori, fisc, clienți, furnizori, împrumutători – bănci – și alții), exercitat în scopul protejării patrimoniului și asigurării credibilității acestor informații.
Rolul final al auditului îl constituie însă ver. Astfel, o misiune de audit financiar poate fi prealabilă atât unei misiuni de audit operațional cât și unei misiuni de audit de gestiune.
1.1.3. Tipuri și categorii de audit
Se cunosc trei tipuri fundamentale de audit financiar
Auditul situațiilor financiare
Auditul operațional
Auditul conformității
Clasificarea auditurilor în funcție de obiectivele urmărite (conturi sau diagnostic sectorial) și în funcție de specialiștii care le realizează se prezintă astfel:
Sursa : Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România – Dr. Ec. Toma Marin – Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei entități, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 2005
În funcție de modul de organizare a activității de audit se definesc două categorii de audit:
Auditul intern;
Auditul extern.
1.1.4. Rolul și obiectivele auditului financiar în cadrul unei unități patrimoniale
Noile poziții pe care le ocupăm față de economia mondială în general și cea europeană în special au impus activitatea de audit și reglementarea acesteia, în scopul realizării unei creșteri economice viabile, de a face față cu succes procesului de globalizare care se accentuează din ce în ce mai mult.
În domeniul auditului membrii Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați au fost preocupați de realizarea primelor Norme de Audit și Servicii Conexe sprijinindu-se pe Normele Internaționale de Audit (ISA), lucru pe care l-au și reușit, acestea fiind aprobate în România.
Rolul auditului financiar constă în controlul și examinarea informației financiare având o utilitate internă (conducerea și gestionarea întreprinderii) și o alta externă, de informare a terților (acționari, investitori, fisc, clienți, furnizori, împrumutători – bănci – și alții), exercitat în scopul protejării patrimoniului și asigurării credibilității acestor informații.
Rolul final al auditului îl constituie însă verificarea și certificarea situațiilor financiare anuale, exprimat prin întocmirea unui raport de audit, prin care auditorul comunică utilizatorilor concluziile sale. Rapoartele sunt prezentate în diverse forme, însă toate trebuie să informeze utilizatorii despre concordanța dintre informații și criteriile stabilite.
Prezentarea etapelor unei misiuni de audit
Etapele misiunii de audit se prezintă pe scurt într-o schemă precum este cea prezentată în continuare:
Etapa I : Acceptarea mandatului
Ca un prim pas , înainte de a contracta o lucrare de audit , putem menționa posibilitatea auditorului de a lua o decizie în această privință, și anume dacă este posibilă îndeplinirea sau nu a acestei misiuni.
În acceptarea mandatului, auditorul, trebuie să se asigure că posedă un nivel de cunoștințe despre client, suficient de ridicat printr-o cunoaștere generală a mediului economic, precum și a sectorului de activitate în care clientul își desfășoară activitatea, cât și o cunoaștere specifică a modului de operare.
Creșterea continuă a volumului transporturilor conduce la o presiune din ce în ce mai mare asupra mediului, în special în legătură cu modificările de climă și pierderea biodiversității. Eforturile actuale de contracarare a acestor tendințe contribuie, în cel mai bun caz, doar la încetinirea ratei acestei creșteri.
În ceea ce privește latura pozitivă, inovațiile tehnologice asigură reducerea gradului de poluare a aerului cauzată de transportul rutier, în ciuda creșterii volumului traficului. Dar chiar și în aceste condiții, sunt necesare măsuri suplimentare de soluționare a problemei poluării atmosferei urbane.
Prezentul sumar are în vedere evoluția în perioada cuprinsă între începutul anilor ’90 și începutul anilor 2000.
Volumul transporturilor în continuă creștere
Disocierea creșterii transporturilor de dezvoltarea economică reprezintă, de mai mulți ani, un obiectiv cheie al politicii Uniunii Europene privind transporturile, dar care, încă, nu a fost atins. Volumul transporturilor în Uniunea Europeană crește constant, aproape în același ritm cu dezvoltarea economică sau chiar în ritm mai mare: aproximativ 20 % pentru transportul de pasageri și aproximativ 30 % pentru transportul de mărfuri.
Transportul rutier și aerian se dezvoltă mai rapid decât alte forme de transport
Un alt obiectiv cheie al politicii Uniunii Europene privind transporturile este stabilizarea la nivelul anului 1998 a cotelor modale, până în anul 2010.
Creșterea transporturilor în anii ’90 a fost dominată de dezvoltarea transporturilor rutiere și aeriene, în timp ce alte forme de transport, ca cel feroviar, rutier de calatori și navigația pe apele interne au manifestat o tendință de stagnare sau chiar de declin. Transportul aerian a cunoscut cea mai rapidă dezvoltare, cu o creștere anuală de 5 % sau chiar mai mare.
Infrastructura de transport continuă să se extindă
În cursul ultimului deceniu, rețeaua de autostrăzi a crescut cu peste 12 000 km în vechile State Membre ale Uniunii Europene și cu aproximativ 1 000 km în Noile State.
Investițiile în Rețeaua de transport trans-europeană a Uniunii Europene s-au axat în principal pe completarea breșelor din rețelele trans-frontaliere rapide feroviare și rutiere, programul rutier aflându-se într-o fază mult avansată față de cel feroviar.
Ca urmare, lungimea totală a autostrăzilor s-a extins rapid, în timp ce dimensiunea infrastructurii convenționale feroviare și de căi navigabile interne s-a redus treptat.
Structura prețurilor nu susține, în general, obiectivele politicii Uniunii Europene privind transporturile
Progresul înregistrat în restructurarea costurilor transporturilor către o mai mare internalizare a costurilor externe este destul de lent. Un progres mai rapid în aceasta direcție ar fi contribuit la reducerea cererii globale de transport și de infrastructuri de transport, ca și la optimizarea distribuției pe moduri de transport.
De exemplu, prețurile continuă să favorizeze folosirea autovehiculelor personale în locul transportului public. Costul total al transportului cu automobilul, care acoperă atât achiziția, cât și costurile de menținere și operaționale, a rămas stabil, în timp ce costurile pentru alte mijloace de transport au crescut. Acest lucru implică reducerea capacității de mișcare pentru persoanele care nu au acces la un automobil.
În prezent, se stabilesc reglementările de recuperare a unei părți din cheltuielile de infrastructură, pentru transportul feroviar și rutier, și există solicitări crescânde de introducere a unei taxe pe combustibil, pentru zborurile din interiorul Uniunii Europene.
Tendințele privind mediul
Emisiile de poluanți nocivi sunt în scădere Se înregistrează o reducere substanțială a emisiilor de poluanți nocivi proveniți de la vehiculele rutiere. Reducerea poate fi atribuită standardelor UE privind emisiile, aplicabile vehiculelor rutiere, care s-au înăsprit succesiv de la începutul anilor ‘90, acest proces continuând și în prezent. Emisiile de substanțe poluante supuse reglementărilor au scăzut cu 24 % până la 35 % (aviația internă și transportul maritim nefiind incluse).
Totuși, în ciuda reducerii nivelului de poluare a aerului, cauzată de transportul rutier, există în continuare probleme serioase de calitate a aerului, în zonele urbane. Sunt necesare inițiative suplimentare de reducere a expunerii locuitorilor la acțiunea poluanților care le afectează sănătatea. Asigurarea ca ciclurile de testare să reflecte condițiile reale de conducere, inclusiv folosirea sistemului ’chip tuning’ pentru automobilele diesel, ar putea fi la fel de importantă ca înăsprirea, în continuare, a standardelor pentru vehiculele rutiere.
Începând cu anul 2005, vor fi introduse în premieră standarde privind emisiile, pentru locomotive și nave de transport pe căile navigabile interne. Standarde internaționale privind emisiile provenite de la aeronave există de mai mulți ani, acestea fiind înăsprite în anii ’90.
Totuși, aceste standarde țin cont numai de emisiile din cadrul și din jurul aeroporturilor; emisiile pe parcursul zborului la altitudine, care contribuie la încălzirea globală, nu sunt luate în calcul. Emisiile de gaze de seră sunt în continuă creștere Automobilele devin tot mai eficiente. Totuși, reducerea, în consecință, a emisiilor specifice de CO2 provenite de la automobile, a fost mai mult decât compensată de creșterea volumului transporturilor.
Rezultatul este o creștere netă de aproximativ 20 % a emisiilor de CO2 provenite de la transportul rutier. Angajamentele actuale asumate de industria automobilistică de reducere a emisiilor de CO2 provenite de la automobile expiră în anul 2008/2009. De aceea, se impune clarificarea statutului viitor în acest sector, prin extinderea acestor angajamente și la furgonete, și asigurarea ca ciclurile de testare să reflecte condițiile reale de conducere, ca și utilizarea de echipamente de tipul sistemelor de aer condiționat.
Aviația are de asemenea o contribuție importantă și în creștere asupra nivelului emisiilor de CO2. Având în vedere dezvoltarea rapidă a transportului aerian, impactul său asupra schimbărilor climatice va depăși curând pe cel al vehiculelor de pasageri, și, până în anul 2030, acest impact se estimează că va fi de două ori mai mare. Ca și în cazul transportului maritim internațional, Protocolul Kyoto nu se aplică sectorului aviatic.
Presiunea asupra habitatului crește Infrastructura de transport își pune amprenta asupra habitatului și biodiversității, prin utilizarea directă a terenurilor, perturbările cauzate de zgomot și lumină, poluarea aerului și fragmentarea peisajului. Pe măsură ce infrastructura de transport se extinde, tot mai multe zone naturale protejate vor fi supuse acestei presiuni. În medie, aproximativ jumătate din zonele protejate din Europa sunt deja afectate de transporturi. Există diferențe regionale foarte mari, strâns legate de variațiile densității populației, însă transportul are un impact serios chiar și în cele mai îndepărtate zone din regiunea arctică.
Auditorul trebuie să țină seama de anumite reguli profesionale și deontologice. De asemenea, în această etapă auditorul are posibilitatea să colecteze informațiile necesare fundamentării deciziei de acceptare a misiunii de audit, iar acestea se referă în principal la :
În cadrul proiectului "Rețea Romano – Bulgară pentru Dezvoltarea Economiei Rurale și Turismului" prin Programul PHARE CBC 2003 – Fondul Comun al Proiectelor Mici RO2003/005.701.06 – BG2003/005.631.05 s-a realizat un CD de prezentare a firmelor cu rezultatele cele mai bune pe anul 2004 din regiunea Vidin – Bulgaria și județul Dolj – România. Pe acest CD apare inclusiv S.C. SOFTRANS S.R.L.
La conceperea acestui material au colaborat Camera de Comerț și Industrie Vidin, care au selectat firmele clasate pe primul loc în anul 2004 pe domeniile de activitate reprezentative pentru cele două regiuni.
Prin această lucrare Camera "OLTENIA" si-a propus, să promoveze firmele din județul Dolj și Regiunea Vidin care prin munca, efort și inteligenta au reușit în anul 2004 sa fie lideri intr-un anumită ramură a economiei.
Acest CD a fost realizat în speranța că s-a creat un instrument util pentru întărirea competiției, intensificarea schimburilor comerciale și a cooperării transfrontaliere dintre cele doua regiuni din România și Bulgaria, în contextul integrării celor două țări în Uniunea Europeană.
1.2.1.1. Cunoașterea globală a întreprinderii
Prezentarea S.C. SOFTRANS S.R.L.
Societatea Comercială SOFTRANS S.R.L. – Craiova a fost înființată în anul 2002 în baza Legii nr. 31/1990 privind societățile comerciale și înregistrată la Oficiul Național al Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Dolj sub nr. J16/897/07.10.2002, codul unic de înregistrare : 14925007, atribut fiscal : R.
Sediul social al societății se află în Str. Unirii nr. 37, Craiova, Dolj.
S.C. SOFTRANS S.R.L. – Craiova devine plătitoare de taxă pe valoare adăugată prin opțiune începând cu data de 01.07.2003, conform adresei 49760/07.07.2003, emisă de D.G.F.P. Dolj;
Activitatea de bază a S.C. SOFTRANS S.R.L. o constituie: transporturi pe calea ferată – cod CAEN 6010- pentru care deține Licența de transport feroviar seria AFT nr.20/24 mai 2004 – emisă de M.T.C.T – Autoritatea Feroviară Română, precum și Atestat privind stadiul acțiunii de certificare nr. 13/01.03.2004 emis de M.T.C.T- A.F.E.R în domeniul transportului de marfă pe calea ferată (IA 6010);
Pe lângă obiectul principal de activitate mai există și următoarele obiecte secundare de activitate și anume:
proiectarea, dezvoltarea, producția, montajul și service-ul de echipamente electronice destinate transportului feroviar, între care :
– vitezograf cu memorie nevolatilă destinate transportului feroviar;
– instalație de măsură și înregistrare a vitezei trenurilor;
– instalație de protecție pe curenți și semnalizări pentru locomotive electrice;
– instalație înregistrare consum combustibil pentru locomotive,
– contor electronic de energie electrică pentru locomotive; etc.
proiectare, dezvoltarea, producția și service-ul pentru diferite alte echipamente electronice și de automatizare, unele dintre ele având regimul mijloacelor de măsurare aflate sub incidența reglementărilor de metrologie legală.
În activitatea de proiectare, producție, dezvoltare, montaj și service societatea a dezvoltat și implementat un sistem de management al calității în conformitate cu SR EN ISO 9001 / 2001. Sistemul asigură o deplină înțelegere și satisfacere a cerințelor clienților, obținerea rezultatelor privind performanța și eficacitatea produselor și îmbunătățirea continuă a proceselor pe baza măsurilor obiective.
Capitalul social subscris și vărsat al societății este de 300 RON, și este compus din 30 părți sociale a câte 10 RON fiecare. Aportul fiecărui asociat la capitalul social fiind următorul:
Ghiță Ionel 10 părți sociale în valoare totală de 100 RON
Gîrniță Ion 10 părți sociale în valoare totală de 100 RON
Popescu Augustin 10 părți sociale în valoare totală de 100 RON
Administrarea societății se face de către asociații Ghiță Ionel și Gîrniță Ion, ambii cu drepturi depline,
Societatea are deschise 2 conturi de virament la Banca Transilvania unul în RON și cel de-al doilea în EURO.
Evoluția cifrei de afaceri conform bilanțurilor anuale se prezintă astfel:
Anul 2004= Ø,
Anul 2005= Ø,
Anul 2006= 935.215 RON,
Anul 2007= 1.470.061 RON
S.C. SOFTRANS S.R.L. are ca principali furnizori următoarele societăți: Autoritatea Feroviară Română – București, CNCF CFR S.A., S.C. GEI PALAT CFR S.A.- București, FLOYD KFT – Ungaria, S.C. SERVTRANS INVEST S.A., S.C. SOFTRONIC S.R.L. – Craiova;
S.C. SOFTRANS S.R.L. are ca principali clienți următoarele societăți: CARGO TRANS VAGON S.A., S.C. CLASSFER S.R.L., S.C. LAFARGE AGREGATE ȘI BETOANE S.A.- București, S.C. Grup Feroviar Român S.A., S.C. Rompetrol Logistics S.A., S.C. SERVTRANS S.R.L., S.C. SOFTRONIC S.R.L.- Craiova, S.C. Transferoviar Grup S.A.
Societatea SOFTRANS S.R.L.- Craiova a fost înființată în anul 2002, iar în conformitate cu prevederile art. 1 din O.G. 24/2001 era obligată la plata unui impozit aplicat asupra veniturilor din orice sursă.
La finele anului fiscal 2003 societatea avea angajați cu carte de muncă 11 persoane, astfel că începând cu anul 2004 societatea nu mai este sub incidența art. 1 din O.G. 24/2001, devenind plătitoare de impozit pe profit.
Din balanțele de verificare întocmite de societate la 31 martie 2004, 30 iunie 2004 și 30 septembrie 2004 rezultă că aceasta a înregistrat pierdere pe tot parcursul acestui an. Pierderea înregistrată de societate este rezultatul nerealizării de venituri din activitatea de bază (achiziționarea unei locomotive realizându-se abia în luna Septembrie a anului 2004), precum și înregistrării de cheltuieli (convențional constante) necesare desfășurării activității (salarii personal, avize AFER, telefoane, energie electrică, chirii).
În anul 2004 societatea a început să se dezvolte și să obțină mai multe contracte de transport de marfă sau de închiriere de locomotive.
Astfel, în prezent are un număr de 19 angajați, și-a extins obiectul de activitate cu încă două activități, care presupun închirierea de mijloace de transport și a ajuns să atingă la sfârșitul anului 2005 cifra de afaceri de 1.470.061 RON.
Ca principale obiective pe care și le propune spre realizare S.C. SOFTRANS S.R.L. putem menționa:
Primordial pentru S.C. SOFTRANS S.R.L. este Clientul, asigurarea unor servicii de top la prețuri competitive, transportul mărfurilor în deplină siguranță (Certificat de Siguranța seria CSP nr.20/2004), ofertarea unei game cât mai mari de Logistica și Servicii de transport feroviar de mărfuri, completarea continuă a gamei de Oferta funcție de cerințele Clienților, investiții anuale în Parcul propriu de vagoane și Locomotive, menținerea Parcului de Material Rulant la standarde înalte de funcționalitate, concesionarea unor Secții secundare de cale ferată, transporturi de vagoane izolate și grupuri de vagoane în trafic intern și internațional, transporturi de trenuri complete în trafic extern, obținerea LICENȚEI de Transport feroviar de Călători.
Dintre serviciile și produsele pe care le poate pune la dispoziția clienților ei, putem menționa:
Proiectarea și fabricarea de echipamente electronice pentru materialul rulant:
– instalații pentru măsurarea și înregistrarea vitezei
– dispozitive de supraveghere și siguranță
– instalații de monitorizare și înregistrare a parametrilor electrici și neelectrici
Proiectarea și fabricarea echipamentelor de măsura, reglare și control pentru procesele industriale
Proiectarea și fabricarea de instalații electronice de automatizare supraveghere, comanda și transmitere date
S.C. SOFTRANS S.R.L s-a înființat în urma restructurării activității de cercetare din România. De menționat este faptul că fondatorii societății au o bogata activitate în domeniul încercării echipamentelor pentru vehiculele de tracțiune feroviara și au desfășurat anterior cercetări în domeniul tracțiunii și automatizării distribuției energiei electrice fiind autori ai unor
articole tehnice publicate în lucrări internaționale de specialitate.
Beneficiind de experiența personalului sau societatea a reușit să pătrundă în rândul furnizorilor feroviari autorizați de Autoritatea Feroviară Română cu produse ce s-au dovedit a fi fiabile și de bună calitate.
Sistemul de asigurare a calității implementat conform ISO 9001 este certificat cu Autoritatea Feroviară Română.
1.2.1.2. Analiza riscurilor acceptării auditului
În afară de elementele specifice de identificare a întreprinderii, auditorul va urmări să obțină elemente care să îi permită aprecierea celor mai importante riscuri existente, cum ar fi:
Dacă există control intern , și dacă acesta este insuficient sau prezintă carențe notabile;
Dacă contabilitatea este sau nu ținută la timp și în mod corect;
Care este atitudinea conducătorilor față de respectarea legii și a organelor publice și administrative;
Dacă personalul este incompetent;
Dacă rotația cadrelor este prea mare sau anormală;
Dacă au existat dezechilibre financiare, pierderi mari, activități în declin, care ar putea compromite viitorul exploatării;
Dacă există riscuri financiare sau juridice;
Dacă au existat conflicte sociale, sau situații conflictuale între conducători, acționari, etc.;
Dacă nu este respectată independența exercițiilor;
Dacă au existat cazuri de limitare a controlului;
Dacă onorariile auditorilor anteriori au fost insuficiente;
Alte elemente care ar putea influența luarea deciziei de acceptare a mandatului.
Cunoașterea acestor riscuri nu duce neapărat la neacceptarea misiunii de audit, auditorul putând accepta mandatul dar nu fără a ține cont de toate aceste elemente care ar duce la luarea măsurilor necesare protejării acestuia.
Auditorii în acceptarea misiunii de audit au de eliminat anumite cauze care pot crește sau diminua riscul de efectuare a unui audit cât mai apropiat de realitate, dintre aceste cauze putem menționa:
Distanța dintre informații și utilizatori
Este una din cauzele care poate crește riscul de neacceptare a misiunii de audit. Într-o lume modernă, este aproape imposibil ca un factor de decizie să dispună de cunoștințe directe, empirice despre entitatea cu care colaborează. Auditorul în cauză este nevoit să se bazeze pe informațiile furnizate de alte persoane, crescând astfel riscul primirii unor informații nereale în mod intenționat sau neintenționat.
Părtinirea și motivele personale ale furnizorilor de informații
În cazul în care scopurile persoanei care furnizează informații nu corespund cu cele ale factorului de decizie, atunci informațiile în cauză ar putea fi manipulate în favoarea ofertantului lor. O astfel de părtinire s-ar putea explica printr-un optimism sincer în ceea ce privește anumite evenimente viitoare sau prin accentuarea intenționată a anumitor aspecte în scopul de a influența utilizatorii într-o direcție dorită de aceștia.
Volumul mare de date
Pe măsură ce întreprinderile își extind activitatea , inevitabil crește și volumul tranzacțiilor comerciale. Drept urmare efectul va fi mărirea probabilității includerii în evidențele contabile a unor informații greșit înregistrate, poate chiar “îngropate” sub un morman de informații diverse.
Tranzacțiile comerciale complexe
“În ultimele câteva decenii, tranzacțiile comerciale între organizații au devenit tot mai complexe și, prin urmare, tot mai greu de înregistrat în mod corespunzător.de exemplu, tratamentul contabil corect al achiziției unei entități de către alta creează probleme contabile relativ dificile și importante.”
1.2.1.3. Evaluarea managementul întreprinderii
În urma unei discuții purtate cu managerul întreprinderii, culegerii de recomandării de la diverși clienți sau furnizori ai întreprinderii, auditorul își poate formula o opinie asupra seriozității care caracterizează managemetul întreprinderii ce urmează a fi supus auditării.
Auditorul va urmării să înțeleagă cât mai bine deciziile luate de către conducerea entității, solicitând acestora documentele oficiale (registre, procese verbale, stenograme) ale ședințelor Comitetului de direcție sau ale Consiliului de Administrație.
Sfera de investigații se mai poate lărgi și în alte zone și domenii precum:discuții purtate cu personalul din diverse compartimente în care se prelucrează date care au legătură directă sau indirectă cu misiunea de audit, și de asemenea și cu alt personal de la filiale, sucursale sau agenții.
1.2.1.4. Examenul de independență și de competență
Înainte de a fi acceptat un mandat, acesta este examinat în raport cu regulile de independență și de incompatibilitate fixate prin norme. Astfel auditorul trebuie să examineze următoarele:
Lista clienților săi sau ai societății de expertiză în care lucrează, pentru a se asigura ca nu există deja o activitate remunerată din partea întreprinderii respective;
Situația sa și a membrilor familiei în legătură cu eventualele interese în întreprinderea în cauză;
Misiunea de audit poate întâmpina dificultăți în cazul în care există lipsă de experiență în anumite sectoare de activitate, și astfel, auditorul trebuie să se asigure că propriile competențe, ale personalului său salariat sau ale colaboratorilor săi sunt suficiente pentru a acoperi lipsurile care se întâlnesc în cadrul acelei întreprinderi.
1.2.1.5. Analiza cost – beneficiu a misiunii de audit
Inevitabil se pune și problema estimării costurilor la care s-ar putea ajunge în cazul în care se decide acceptarea misiunii de audit.
1.2.1.6. Luarea deciziei de acceptare a misiunii de audit
În urma analizei factorilor de risc, auditorul poate lua una din următoarele decizii:
Acceptarea unui mandat fără riscuri aparente;
Acceptarea mandatului, dar cu o viitoare supraveghere și luarea de măsuri particulare;
Refuzarea mandatului.
Fișa de acceptare a mandatului
Această fișă este necesară, și are o importanță deosebită pentru auditor pentru că aceasta constituie act justificativ al deciziei de acceptare a misiunii. Întocmirea acestei fișe are și anumite obiective, precum:
Posibilitatea de a colecta informații de bază pentru identificarea întreprinderii, a conducerii sale, a obiectului de activitate, a taliei sale etc.
De a materializa lucrările efectuate înaintea acceptării:
Analiza situației întreprinderii și a riscurilor sale;
Contactele cu predecesorul în profesie;
Vizitarea întreprinderii și contacte cu conducerea;
De a indica bugetul necesar;
De a formaliza procedurile de acceptare;
De a asigura îndeplinirea obligațiilor profesionale care decurg dintr-o astfel de acceptare:
Scrisoare către conducerea întreprinderii;
Scrisoare către auditorul anterior sau cenzor (dacă este cazul);
Scrisoare de acceptare a mandatului (dacă s-a decis astfel).
În cazul unui client nou, fișa de acceptare a mandatului va cuprinde procedurile de acceptare întreprinse, ca de exemplu:
Sursă: Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din Romania – Dr. Ec. Toma Marin – Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei entități, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 2005
Contractarea lucrărilor de audit
Activitatea profesioniștilor contabili în normele legale românești este prevăzut să se desfășoare pe bază de contracte de prestări servicii fără a se face vreo distincție între misiunile de audit legal- care presupun desemnarea acestor profesioniști de către Adunarea Generală a Asociaților și misiunile de audit contractual. Standardul Internațional de Audit (ISA) nr.210 prevede că auditorul și clientul trebuie să convină termenii și condițiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnați într-o “Scrisoarea de misiune de audit” (“Lettre de mission d`audit” sau “Angajament letter”) sau în orice alt tip de contract adecvat.
Dintr-o Scrisoare de misiune de audit nu trebuie să lipsească, indiferent de forma pe care o îmbracă relația contractuală,următorii termeni și condiții:
Obiectivul auditului situațiilor financiare;
Responsabilitatea conducerii întreprinderii cu privire la pregătirea și prezentarea situațiilor financiare;
Întinderea lucrărilor de audit, făcând referire la legislația aplicabilă, la reglementările sau recomandarea organismelor profesionale al căror membru este auditorul;
Forma oricărui raport sau alte comunicări în legătură cu rezultatele misiunii de audit;
Riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor și a altor limite inerente oricărui sistem și de control intern;
Necesitatea de a avea acces fără restricții la orice document contabil, piese justificative sau alte informații solicitate.
În plus, auditorul mai poate introduce pe lângă cele menționate mai sus și următoarele prevederi referitoare la:
Aspecte privind planificarea auditului;
Descrierea altor scrisori, corespondențe sau rapoarte pe care el prevede să le trimită clientului;
Baza de calcul a onorariilor și condițiilor de facturare;
Dorința de a primi o confirmare scrisă din partea conducerii întreprinderii – client cu privire la declarațiile făcute de aceasta, cu diferite ocazii, referitoare la audit;
Cererea de confirmare a termenilor și condițiilor din scrisoarea de misiune.
După primirea solicitării din partea clientului (întreprinderii), auditorul trebuie să aprecieze dacă unii termeni din scrisoarea de misiune de audit ar trebui modificați sau nu, ținând seama de evoluția semnificativă a naturii sau importanța activităților clientului său.
1.2.1.8. Perspectivele clientului
Având în vedere informațiile prezentate despre S.C. SOFTRANS S.R.L putem trage concluzia că firma se află în ascensiune și prezintă un risc foarte scăzut de încetare a activității într-un viitor apropiat, mai ales dacă avem în vedere că în prezent are și multe contracte în derulare și este apreciată în cadrul Asociației de Transportatori Feroviari din România.
1.2.2. Etapa II: Orientarea și planificarea auditului
1.2.2.1. Culegerea de informații despre întreprindere
Putem spune că toate acțiunile întreprinse de auditor au ca obiectiv cunoașterea particularităților întreprinderii – client, iar tehnicile și procedurile folosite pentru atingerea obiectivului pot să constă în:
Discuții cu conducătorii întreprinderii;
Examinarea unor documente interne și externe;
Vizitarea localurilor întreprinderii și
Examenul analitic, care presupune o analiză critică a unor cifre și indicatori, static și dinamic, prin raportarea la exerciții, procedee, analize bugetare etc.
De asemenea, sunt vizate și aspecte legate de natura activităților desfășurate de întreprindere, particularitățile sectorului din care face parte, structurile întreprinderii, organizarea generală a întreprinderii, politicile comerciale, financiare și sociale, organizarea contabilității, practicile contabile utilizate, sistemul de control intern al întreprinderii ș.a..
În continuare vom încerca o prezentare a departamentelor S.C. SOFTRANS S.R.L., cu o detaliere a fiecărui departament în parte prezentat în organigrama societății, organigramă care este prezentată în Anexa nr.3 la această lucrare.
Responsabilitățile, autoritatea și relațiile tuturor angajaților sunt prezentate de organigrama societății, în fișele posturilor, în proceduri.
Organizarea societății cuprinde următoarele departamente independente:
Departamentul Proiectare Cercetare;
Departamentul Producție;
Departamentul Modernizare Reparații Locomotive;
Departamentul CTC;
Departamentul Service;
Departamentul Metrologie;
Departamentul Marketing;
Departamentul Managementul Calității;
Departamentul Resurse Umane;
Departamentul Administrativ;
Departamentul Financiar;
Departamentul Comercial Aprovizionare.
Responsabilii de departamente sunt subordonați Directorului General.
RESPONSABILITĂȚI
Directorul General
Coordonează nemijlocit activitatea managementului executiv;
Formulează politica societății privind calitatea;
Supervizează documentele primare ale sistemului calității;
Asigură resursele necesare menținerii sistemului calității;
Conduce analizele efectuate de management asupra Sistemului Calității și stabilește măsurile de îmbunătățire a Sistemului Calității.
Departamentul Proiectare Cercetare
Pregătește specificații,caiete de sarcini, standarde de firmă sau teme de proiectare pentru produse și servicii pe baza condițiilor specificate de Departamentul Marketing, sau clienți;
Elaborează documentația de proiectare, inclusiv software-ul necesar;
Inițiază analizele de proiectare;
Efectuează verificarea și validarea proiectului;
Documentează datele de ieșire ale proiectării;
Pregătește sau asigură documentația tehnologică necesară execuției care include: planurile calității, fișe tipice de urmărire a execuției, proceduri și instrucțiuni de execuție și de lucru, schițe, etc.
Colectează date și informații privind performanța și fiabilitatea produselor în exploatare precum și gradul de satisfacție a clienților față de serviciile prestate de societate.
Departamentul Producție
Stabilește necesitățile de documentație, materiale, personal și echipamente de producție;
Planifică, controlează și monitorizează procesele de producție, în conformitate cu planurile și graficele de producție, precum și cu prescripțiile documentației tehnologice aprobate;
Organizează și desfășoară activitățile de calificare (autorizare) a produselor speciale, inclusiv a echipamentelor și personalului aferent, în conformitate cu condițiile specificate;
Asigură mentenanța tuturor utilajelor și echipamentelor de producție;
Administrează spațiile de depozitare din cadrul zonelor de producție.
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea legată de execuția prototipurilor;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea legată de testarea prototipurilor;
Asigură interfazarea dintre proiectarea, execuția și testarea prototipurilor;
Departamentul Modernizare Reparații Locomotive
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea legată de modernizarea locomotivelor;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea legată de integrarea produselor și modernizărilor pe materialul rulant;
Asigură interfazarea între producție, exploatare și proiectare.
Departamentul CTC
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de verificare pe flux a produselor fabricate;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de verificare finală a produselor fabricate;
Răspunde de livrarea conform specificației tehnice a produselor (componență, documente);
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de ținere sub control a produselor neconforme;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de dotare și întreținere ștanduri de încercări.
Departamentul Service
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de service și reparații pentru produsele aflate în fabricație;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de service pentru locomotivele modernizate de societate;
Inițiază analize ale defectărilor înregistrate la fiecare 6 luni, sau ori de câte ori este nevoie.
Departamentul Metrologie
Asigură evidența, verifică și întreține echipamentele de inspecție, măsurare și încercare utilizate în producție;
Stabilește și urmărește programul anual de verificări pentru mijloacele de măsurare din dotarea societății;
Stabilește laboratoarele din structura BRML unde se verifică mijloacele de măsurare din dotare;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de obținere și prelungire a aprobărilor de model ale produselor din fabricația societății;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea de întreținere și verificări metrologice pentru produsele din fabricația societății;
Departamentul Marketing
Conduce activitățile de cercetare și analiză a pieței pentru stabilirea caracteristicilor de calitate solicitate pentru produsele și serviciile din nomenclatorul de producție al SC SOFTRANS SRL;
Stabilește specificațiile produselor și serviciilor de realizat, precum și ale altor servicii asociate care trebuie asigurate;
Organizează activitățile promoționale și de reclamă ale produselor și serviciilor realizate de societate, evidențiind calitatea acestora;
Monitorizează calitatea produselor, serviciilor și în general a prestațiilor altor societăți competitoare;
Execută activități de întocmire, analizare și negociere a ofertelor, comenzilor și contractelor, asigurând legătura cu clienții;
Asigură primirea, procesarea și rezolvarea reclamațiilor din partea clienților;
Evaluează și selectează furnizorii și subcontractanții calificați;
Pregătește și aprobă documentele de aprovizionare;
Verifică cantitatea și calitatea produselor primite (numai pentru cele de catalog);
Supraveghează și evaluează performanțele furnizorilor.
Departamentul Managementul Calității
Stabilește și menține sistemul de management al calității;
Auditează implementarea sistemului calității;
Inițiază cereri de acțiuni corective și urmărește rezolvarea acestora;
Supraveghează calitatea prestației subcontractanților și furnizorilor;
Coordonează activitățile de control al documentelor;
Păstrează înregistrările de inspecție.
Departamentul Resurse Umane
Gestionează activitatea de resurse umane a societății;
Recrutează și selecționează personalul cu respectarea condițiilor de pregătire;
Definește condițiile de calificare și pregătire a personalului;
Implementează măsuri care asigură motivarea personalului;
Organizează și conduce activitatea de instruire a personalului.
Departamentul Administrativ
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitatea legată de administrarea clădirilor societății;
Organizează, coordonează, urmărește paza sediilor societății;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activități legate de curățenie, ordine și reparații în cadrul societății.
Departamentul Financiar
Conduce activitatea financiar-contabilă în conformitate cu reglementările legale aplicabile și dispozițiile conducerii societății;
Definește condițiile de calificare și pregătire a personalului;
Implementează măsuri care asigură motivarea personalului;
Organizează și conduce activitatea de instruire a personalului.
Departamentul Comercial Aprovizionare
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitățile legate de aprovizionare;
Urmărește realizarea contractelor și comenzilor de aprovizionare;
Pregătește și aprobă documentația de aprovizionare;
Verifică cantitatea și calitatea produselor primite;
Evaluează, selectează și supraveghează furnizorii;
Organizează, coordonează, urmărește și execută activitățile legate de livrarea produselor.
1.2.2.2. Identificarea domeniilor și sistemelor semnificative
Într-o misiune de audit, toate acțiunile întreprinse au ca obiectiv identificarea zonelor de risc și stabilirea elementelor sau secțiunilor asupra cărora trebuie concentrată activitatea de audit. Tehnicile și procedurile folosite au la bază analiza elementelor repetabile a căror fiabilitate este legată de conceperea sistemelor.
Astfel, activitățile care se au în vederea sunt:
activitatea de producție;
activitatea de distribuție;
activitatea de aprovizionare, precum și altele, dar și conturile care în raport cu suma sau prin natura lor pot comporta riscuri de erori precum:
conturi a căror sumă reprezintă o parte importantă a bilanțului sau care prezintă solduri reduse, dar sunt purtătoare de erori din cauza mișcărilor importante;
conturi de provizioane și
conturi care presupun tehnici contabile complexe.
Prezentarea imobilizărilor amortizabile
Există mai multe standarde ce se referă, direct sau indirect, la imobilizările corporale, dintre care menționăm: IAS 16 "Imobilizări corporale", LAS 17 "Leasing" și LAS 40 "Investiții imobiliare". Pentru o serie de alte aspecte specifice acestei categorii de active imobilizate, se semnalează și alte standarde care se referă la ele, de exemplu:
pentru deprecierea valorii de înregistrare la finele perioadei – IAS 36 "Deprecierea activelor";
pentru intrarea sau ieșirea în/din întreprindere: LAS 11 "Contractele de construcții"; IAS 20 "Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistența guvernamentală"; IAS 23 "Costul îndatorării"; IAS 21 "Efectele variației cursurilor de schimb valutar"; IAS 35"Activități în curs de întrerupere"; IAS 37 "Provizioane, datorii și active contingente";
pentru impozitul pe profit: IAS 12 "Impozitul pe profit" etc.
În spiritul IAS 16, imobilizările corporale sunt definite ca fiind activele care:
sunt deținute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producția de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terților, sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.
Se remarcă discrepanța dintre mijloace fixe din Legea 82/1991 și imobilizări corporale în accepțiunea IAS. în lege mijlocul fix este definit: "bun care îndeplinește cumulativ două condiții: valoare mai mare decât limita legala și o durată mai mare de un an". Diferența în accepțiunea IAS ar fi legată de "valoarea legală", care se menține în practica din România. Recunoașterea în standard este dată de criteriul "utilizare pe parcursul mai multor perioade".
Tot în categoria imobilizărilor corporale (IAS 40 paragr. 4) se sugerează să fie evidențiate și investițiile imobiliare. Ele reprezintă acea proprietate imobiliară deținută, mai degrabă, în scopul închirierii sau pentru creșterea valorii capitalului sau ambele, decât pentru a fi utilizată în producția de bunuri, prestarea de servicii sau în scopuri administrative, sau pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității.
Din categoria imobilizărilor corporale sunt excluse: pădurile, resursele naturale regenerabile și neregenerabile, concesiuni, prospecțiuni și extracții miniere, de petrol etc.
Imobilizările corporale sunt recunoscute ca active atunci când:
este posibilă generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare, de pe urma utilizării, închirierii sau deținerii sale;
costul activului poate fi măsurat în mod credibil.
Contabilitatea își alimentează raționamentele cu ajutorul cuantificării monetare. Ordinul Ministrului Finanțelor Publice 94/2001, cu privire la evaluarea activelor, menține vechea structură a momentelor principale de evaluare, pe care o regăsim în Legea 82/1991 republicată.
Evaluarea imobilizărilor trebuie făcută:
la intrarea în patrimoniu,
la inventariere,
la închiderea exercițiului și
la ieșirea din patrimoniu.
Standardele Internaționale de Contabilitate, acordă o atenție deosebită, în special, evaluării la întocmirea situațiilor financiare. Vom preciza aspectele legate de evaluarea Ia intrare a imobilizărilor corporale, evidențierea cheltuielilor ulterioare intrării activului, aspecte legate de evaluarea cedărilor și casărilor și câteva aspecte legate de evaluarea bilanțieră
A. Intrarea imobilizărilor corporale se poate realiza pe mai multe căi: achiziție, producție în regie proprie, contracte de leasing, subvenționare, schimb cu alte active, aport la capitalul social subscris sau donație.
a) Achiziția este modalitatea de bază de a aduce și a înscrie în evidență imobilizările corporale. Un element al imobilizărilor corporale care este recunoscut ca activ, trebuie măsurat inițial la costul său.
Costul de achiziție prezintă următoarele componente:
prețul de cumpărare;
taxele vamale și taxele nerecuperabile;
cheltuielile legate direct de punerea în funcțiune (IAS 16 – paragr. 15);
reducerile comerciale;
costurile inițiale de amenajare a amplasamentului;
costuri inițiale de livrare și manipulare, montaj, demolare etc.
– costuri estimate pentru demontarea și mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului (conform IAS 37 "Provizioane, datorii și active contigente");
-costul îndatorării (respectiv dobânda) care este direct atribuibil achiziției, construcției sau producției unui activ pe termen lung (trebuie capitalizat ca parte a costului acelui activ – IAS 23 "Costurile îndatorării" par. 11);
-diferențele de curs valutar (IAS 21 – par. 21) ce pot rezulta dintr-o devalorizare sau depreciere accentuată, împotriva căreia nu se pot lua nici un fel de măsuri de acoperire a riscului. Acestea trebuie incluse în valoarea contabilă a activului respectiv, cu condiția ca valoarea contabilă ajustată să nu depășească minimul dintre costul de înlocuire și suma recuperabilă prin vânzarea sau utilizarea activului (IAS 21-par.21).
Această ultimă componentă menționată a costului de achiziție (stipulată de IAS 21), legată de capitalizarea diferențelor de curs valutar, a fost anulată de O.M.F. 94/2001.
b) O altă cale de intrare a activelor corporale este producția în regie proprie. În cazul acestei modalități, valoarea activului este dată de costul de producție.
Costul de producție presupune următoarele componente:
– cheltuielile directe de producție (materii prime, materiale, manoperă directă etc.) inclusiv costul îndatorării care cuprinde dobânzile și alte costuri suportate de o întreprindere în legătură cu împrumuturi de fonduri (IAS 23 "Costul îndatorării", paragr. 11).
– cota de cheltuieli indirecte repartizată bunului obținut (amortizarea, întreținerea secțiilor și utilajelor, conducerea și administrarea secțiilor etc.).
Ca o precizare, întreprinderile care au introdus cheltuielile de: administrație, distribuție și alte cheltuieli generale de întreprindere în componența costului de producție al produselor finite sau serviciilor, trebuie să corecteze această tehnică de calcul a costului efectiv, în sensul excluderii lor, dacă se aplică prevederile IAS.
c) Pentru obținerea de imobilizări corporale, o modalitate din ce în ce mai solicitată și în țara noastră o reprezintă contractele de leasing (IAS 17 "Leasing"). Pentru această cale de intrare, valoarea de intrare a activului în contabilitatea beneficiarului (locatarului) depinde de tipul de contract de leasing și trebuie luate în considerare următoarele aspecte:
Dacă locatorul este nerezident, în contractele de leasing operațional, înregistrarea intrării activului se face la data transferului de proprietate (stipulat în contract) la valoarea reziduală și taxele vamale;
În contractele de leasing financiar, când momentul recunoașterii activului în contabilitatea locatarului îl constituie însăși momentul începerii utilizării (dobândirii beneficiilor economice), evaluarea se realizează la valoarea actualizată a plăților minime de leasing ("plăți de-a lungul perioadei de leasing pe care locatarul trebuie, sau poate fi obligat, să le efectueze" – IAS 17 par. 3)
d) Imobilizările corporale, pentru a fi aduse în întreprindere, se pot subvenționa prin programe de asistență guvernamentală. în această situație valoarea de intrare este influențată de valoarea corespunzătoare subvențiilor guvernamentale (IAS 20 "Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor referitoare la asistența guvernamentală"). Atunci când subvenția guvernamentală este reprezentată de transferul unui activ nemonetar, valoarea de intrare este dată de valoarea justă. în felul acesta subvențiile pentru active vor apare ca un venit amânat, sau vor fi scăzute din valoarea contabilă a activului. în cazul unei imobilizări corporale subvenționate, valoarea subvenției va fi trecută pe venituri pe toată durata de amortizare. Subvențiile nu trebuie creditate direct în conturile de capitaluri.
e) O altă cale de intrare a imobilizărilor corporale o constituie schimbul (total sau parțial) cu alte active. Atunci când sunt schimbate active diferite ca utilitate și valoare, costul de intrare este dat de valoarea justă a activului primit în schimb, egală cu valoarea justă a activului cedat, corectată cu valoarea oricărei sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. Dacă sunt schimbate active similare (aceeași utilitate și valoare justă similară), valoarea activului primit este dată de valoarea contabilă netă a activului cedat (valoarea inițială – amortizarea cumulată – deprecierea de valoare). Dacă valoarea justă a activului primit este mai mică decât valoarea netă a activului cedat, trebuie înregistrată o depreciere de valoare a activului nou.
B. IAS 16 "Imobilizări corporale" precizează și cum trebuie recunoscute cheltuielile ulterioare intrării în întreprinderi a imobilizărilor corporale. Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura imobilizărilor corporale, care a fost deja recunoscut, trebuie adăugate valorii contabile a activului, numai atunci când se estimează că întreprinderea va obține beneficii economice viitoare suplimentare, față de performanțele estimate inițial ca fiind corespunzătoare. Toate celelalte cheltuieli ulterioare, trebuie recunoscute drept cheltuieli în perioada în care au fost suportate. (IAS 16 paragraful 23). Exemple în acest sens, ce atrag cheltuieli ce se capitalizează: modificări în active pentru a extinde durata de viață; modernizarea unor componente; adoptarea unui proces de producție care duce la reducerea importantă a cheltuielilor de exploatare etc. în schimb, cheltuielile cu întreținerile și reparațiile curente ale utilajelor, ce au menirea de a menține starea de funcționare sau atingerea performanțelor inițiale, vor genera cheltuieli ale perioadei în care se efectuează.
C. Un moment important al evaluării activelor imobilizate corporale, este cel de la data bilanțului (aici considerăm că este rezolvată și etapa determinării valorii actualizate, la inventariere). IAS 16 "Imobilizări corporale" stabilește: tratamentul contabil de bază și tratamentul contabil alternativ, în privința valorii bilanțiere a imobilizărilor corporale.
Tratamentul contabil de bază, prevede ca imobilizările corporale să fie prezentate în bilanț la cost mai puțin amortizarea cumulată aferentă și orice pierderi cumulate din depreciere (IAS 16 par.28).
Tratamentul contabil alternativ (IAS 16 par.29) prevede că: ulterior recunoașterii inițiale ca activ, o imobilizare corporală trebuie înregistrată în bilanț la valoarea reevaluată care reprezintă valoarea justă în momentul reevaluării, mai puțin orice amortizare ulterioară cumulată aferentă și pierderile ulterioare cumulate din depreciere. Reevaluările trebuie efectuate cu suficientă regularitate, în așa fel încât valoarea contabilă să nu difere semnificativ de valoarea care poate fi determinată pe baza valorii juste la data bilanțului. Deci, de regulă, reevaluarea are la bază valoarea justă a imobilizărilor la data bilanțului.
Valoarea justă a terenurilor și clădirilor, este, de obicei, valoarea lor de piață. Această valoare este determinată pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizați.
Valoarea justă a celorlalte categorii de imobilizări corporale este, de obicei, valoarea lor de piață determinată în urma unei evaluări. Atunci când nu există nici o posibilitate de a identifica valoarea de piață, atunci acele active sunt evaluate la costul de înlocuire, mai puțin amortizarea corespunzătoare.
Frecvența reevaluărilor depinde de evoluția valoni juste a imobilizărilor corporale în cauză. în acest sens semnalăm că. raționamentul profesional trebuie să se manifeste în problema reevaluării, în sensul că profesioniștii contabili trebuie să stabilească frecvența reevaluării și tratamentul amortizării cumulate la data reevaluării. în cazul în care (IAS 16 par.34) un element al imobilizărilor corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă din care face parte acel element, trebuie reevaluată.
In situația când valoarea contabilă a unui activ este majorată, ca urmare a reevaluării, această majorare se trece direct în creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul "diferențe din reevaluare". Dar majorarea constantă din reevaluare trebuie recunoscută ca venit în măsura în care aceasta compensează o descreștere din reevaluarea aceluiași activ, recunoscută anterior ca o cheltuială.
În situația inversă, când valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca rezultat al unei reevaluări, aceasta trebuie recunoscută ca o cheltuială. Cu toate acestea, o diminuare rezultată din reevaluare, trebuie scăzută direct din surplusul din reevaluare la același activ, în măsura în care diminuarea nu depășește valoarea înregistrată anterior ca surplus din reevaluare.
Surplusul din reevaluare, inclus în capitalurile proprii, poate fi transferat direct la rezultatul reportat, atunci când acest surplus este realizat.
Ordinul ministrului finanțelor publice 94/2001, prevede, pe lângă cele două tratamente agreate de IAS 16, încă o posibilitate și anume: evaluarea prin metode care țin cont de inflație. Este vorba de retratarea costului istoric la inflație, conform IAS 23 "Raportarea financiară în economii hiperinflaționiste ". Retratarea costului istoric la inflație, se realizează prin aplicarea unor indicatori care reflectă variația puterii generale de cumpărare sau aplicarea indicelui de inflație. Nu se vor retrata activele care sunt reevaluate la data bilanțului sau cele care sunt evaluate la cost curent.
D. O problemă importantă ce privește imobilizările corporale, o reprezintă operațiile de ieșire definitivă din uz: casarea și respectiv cedarea și toate celelalte modalități de ieșire din întreprindere a respectivelor active imobilizate (vânzare, schimb cu alte active, donație, aport la capitalul social al altei întreprinderi etc.)
O problemă importantă (în același timp, în sens de particularitate) a cedărilor respectiv casărilor (operații de ieșire a activelor corporale din întreprindere), o reprezintă compensarea veniturilor cu cheltuielile, respectiv înregistrarea câștigurilor sau pierderilor generate de aceste categorii de operații economice. IAS 16 par. 56, precizează explicit: "câștigurile sau pierderile obținute în urma casării sau cedării unui element al imobilizărilor corporale, trebuie determinate ca diferența între încasările nete estimate din cedare și valoarea contabilă netă a activului și recunoscute ca venit sau cheltuială în contul de profit și pierdere."
Operațiuni contabile privind imobilizările amortizabile
Categoriile de operațiuni care se întâlnesc la imobilizările amortizabile se pot concretiza în următoarele:
aprovizionarea imobilizărilor amortizabile;
obținerea în regie proprie a mijloacelor fixe;
întreținerea mijloacelor fixe;
service-ul mijloacelor fixe;
manipularea mijloacelor fixe;
inventarierea mijloacelor fixe;
casarea mijloacelor fixe;
amortizarea mijloacelor fixe;
vânzarea mijloacelor fixe;
În general T-ul conturilor de imobilizări amortizabile se prezintă într-o formă mai simplă astfel:
1.2.2.3. Desfășurarea preliminară a procedeelor analitice
Analizând graficul cu evoluția amortizării înregistrată la imobilizările existente în cadrul întreprinderii pe parcursul anului 2005, prezentate mai sus, se poate observa o tendință de creștere bruscă în luna iulie .
În calitate de auditori este necesar să investigăm această anomalie care se observă având în vedere faptul că amortizarea imobilizărilor întreprinderii se realizează cu ajutorul metodei de amortizare liniară.
Astfel, se stabilește o întâlnire cu conducării întreprindeii pentru a se pune în discuție această situație întâlnită la cheltuielile cu amortizarea. În urma discuției se constată că în luna iunie 2005 a fost achiziționată o locomotivă care a dus la o creștere bruscă, cu o valoare foarte mare a cheltuielilor cu amortizările.
Răspunsul dat de către conducerea unității la nelămurirea pe care o aveau auditorii a fost acceptată, și drept urmare nu s-au mai făcut demersuri pentru aprofundarea acestei situații întâlnite.
1.2.2.4. Determinarea pragului de semnificație
“În general, prin prag de semnificație se înțelege nivelul, mărimea unei sume peste care auditorul consideră că o eroare, inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea și sinceritatea situațiilor financiare, cât și imaginea fidelă a rezultatului, a situației financiare și a patrimoniului întreprinderii.”
În contabilitatea anglo-saxonă acest termen poartă denumirea de “materialitate”, și semnifică nivelul de eroare sub care înțelegerea și interpretarea situațiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ.
La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificație este necesar pentru a determina domeniile și sistemele semnificative.
în cursul misiunii, pragurile de semnificație determinate pentru controlul fiecărei secțiuni din situațiile financiare permite orientarea programelor de muncă spre riscurile existente, prin stabilirea mai corectă a eșantioanelor de control; aceasta evită angajarea în lucrări care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situațiilor financiare. Aceste praguri sunt, în general, inferioare pragului global pentru a ține cont de cumulul posibil al erorilor constatate.
La sfârșitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie să fie corijate sau să facă obiectul unei mențiuni în raport, dacă întreprinderea refuză să le corijeze.
Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificație permite:
orientarea mai bună și planificarea misiunii;
evitarea lucrărilor inutile;
justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.
Pentru determinarea pragului de semnificație pot fi utilizate diferite elemente de referință: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc.
Definirea pragului de semnificație permite auditorului încă de la începutul activității (misiunii) sale să aprecieze mai bine sistemele și conturile susceptibile să conțină erori sau inexactități semnificative, iar la sfârșitul misiunii să aprecieze dacă anomaliile pe care le-a descoperit trebuie să fie corectate în cadrul exercițiului, în scopul de a putea emite o opinie fără rezerve.
Unele circumstanțe particulare trebuie avute în vedere la determinarea pragului de semnificație:
existența unor prevederi legale, statutare sau contractuale;
evoluția importantă de la un an la altul a unor posturi;
capitaluri proprii sau rezultate anormale.
Consecințele pragului de semnificație
La sfârșitul misiunii, auditorul elaborează lista recapitulativă a constatărilor făcute în cursul sondajelor și verificărilor sale, inclusiv a examinării diverselor obiective privind întreprinderea auditată. în cazul foarte frecvent când întreprinderea procedează la rectificările sugerate de auditor, acesta va putea acorda o certificare fără rezerve.
În cazul în care întreprinderea refuză să accepte sugestiile făcute de auditor, caracterul semnificativ sau nu al constatărilor făcute va determina atitudinea auditorului și conținutul certificării sale. în acest sens:
în cazul în care constatările sale nu au un caracter semnificativ, auditorul va acorda o certificare a regularității și a sincerității conturilor anuale fără rezerve;
atunci când constatările au un caracter semnificativ, auditorul, după caz, va fi determinat să adopte una din soluțiile următoare:
certificare cu rezerve. Această posibilitate presupune că auditorul este în măsură să determine rubricile și posturile din situațiile financiare la care face referire rezerva sa. Raportul va indica deci, într-o modalitate care să precizeze elementele care fac obiectul rezervei sale și cum aceste elemente pot fi corijate și, dacă este posibil, influența pe care această corecție o va avea asupra conturilor anuale. Dacă rezervele sunt prea numeroase, auditorul va refuza certificarea regularității și sincerității conturilor anuale;
refuzul de certificare. Apare în toate cazurile în care regularitatea și sinceritatea contabilității și a conturilor anuale nu prezintă o imagine fidelă, clară și completă a patrimoniului, a situației financiare și a rezultatelor.
– imposibilitatea certificării. Dacă auditorul consideră că întreprinderea nu i-a pus la dispoziție sau nu i-a putut furniza elemente suficiente pentru a-i permite să stabilească concluziile sale, el va consemna în raportul său că nu este în măsură să emită o opinie.9
1.2.2.5. Redactarea planului de audit
Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligația pentru auditor de a elabora și documenta un Program de muncă în care sunt definite natura, calendarul și întinderea procedurilor de audit necesare.
Programul de muncă este un ansamblu de instrucțiuni puse în atenția tuturor participanților la misiunea de audit care permit controlul bunei execuții a lucrărilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de muncă poate, de asemenea, să detalieze obiectivele auditului, precum și bugetul de timp pentru fiecare rubrică și pentru fiecare procedură de audit folosită.
Pentru elaborarea programului de muncă auditorul va aprecia evaluarea specifică a riscurilor inerente și a riscurilor legate de control, cât și nivelul de asigurare care ar urma să fie furnizată de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului).
Programul de muncă este o detaliere a tuturor elementelor conținute în Planul de audit (de misiune), în vederea asigurării îndeplinirii acestuia din urmă.
Conținutul tip al unui Plan de misiune va fi prezentat în continuare ca exemplu în Anexa nr.4 la prezenta lucrare.
1.2.3. Etapa III: Evaluarea controlului intern și a sistemului contabil
În această etapă, auditorul va aprecia evaluarea sistemelor de control intern; când estimează că poate să se sprijine pe fiabilitatea auditului intern pentru a limita întinderea sondajelor sale și a controalelor proprii asupra conturilor, el va verifica funcționarea acestui control intern.
Existența unui sistem de control intern rațional conceput și corect aplicat constituie o serioasă prezumție asupra fiabilității conturilor și a concordanței dintre datele contabilității și realitate.
Pornind de la orientările rezultate din planul de misiune și programul de muncă, auditorul efectuează un studiu și o evaluare a sistemelor considerate semnificative în scopul identificării controalelor interne pe care dorește să se sprijine, pe de o parte, precum și riscurile de eroare în tratarea datelor și informațiilor, pe de altă parte; toate aceste demersuri vor fi utilizate de auditor la stabilirea programului propriu de control al conturilor.
Toate acțiunile întreprinse de auditor în această etapă sunt concentrate asupra a trei întrebări care furnizează baza de apreciere a sistemului de auditului intern:
care sunt procedurile efective, în funcțiune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient?
aceste proceduri sunt aplicate?
în ce măsură aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern și deci pot conduce la elaborarea de documente financiar-contabile corecte?
Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul auditului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor să se sprijine, alcătuind în acest sens un program de verificare a controlului intern.
Diversele lucrări de apreciere a auditului intern pot fi prezentate schematic, astfel încât să fie scoase în evidență cele două etape importante: aprecierea asupra concepției sistemului de control intern și aprecierea asupra funcționării sistemului de control intern.
Obiectivul urmărit prin aprecierea auditului intern este de a determina în ce măsură auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-și putea defini natura, întinderea și calendarul lucrărilor și intervențiilor sale. în această etapă auditorul se află în fața unor decizii extrem de importante, și anume:
alegerea procedurilor de examinat în funcție de organizarea întreprinderii, de natura riscurilor, de caracterul repetitiv al datelor, de importanța soldurilor și operațiilor;
decizia de a stabili dacă procedurile reținute trebuie să facă obiectul unei evaluări a controlului intern sau dacă există alte mijloace mai eficiente și mai economice ce pot fi folosite pentru fundamentarea judecăților sale asupra soldurilor și operațiilor;
alegerea tehnicilor de descriere și evaluare ce trebuie aplicate;
decizia de a se sprijini pe procedurile existente sau, dacă controlul intern este insuficient, de a trage concluziile necesare pentru etapele următoare privind controlul conturilor și certificarea acestora;
alegerea tehnicilor de sondaje ce urmează a fi aplicate pentru verificarea funcționării procedurilor;
decizia finală, în funcție de rezultatele sondajelor, în legătură cu programul de control al conturilor.
Toate lucrările și acțiunile întreprinse de auditor în cadrul aprecierii controlului intern au ca obiective alegerea și decizia în legătură cu etapa următoare, fundamentală, aceea de control al conturilor; aprecierea controlului intern este deci pentru auditor un mijloc și niciodată un scop. Sublinierea este necesară deoarece există un risc real ca auditorul să conceapă aprecierea controlului intern ca o acțiune imperativă ce trebuie desfășurată fără a se întreba asupra finalității și eficacității.
1.2.4. Etapa IV: Aplicarea testelor substanță a operațiilor și a celor de detaliu ale soldurilor
În această etapă se stabilește dacă există egalitate între conturile de “Cheltuieli privind amortizarea” și cel de “Amortizări privind imobilizările corporale”, dacă amortizarea imobilizările este realizată în conformitate cu normele în vigoare.
1.2.5. Etapa V: Elaborarea Raportului de audit
Rapoartele de audit au un rol esențial în angajamentele de audit și asigurare, pentru că ele au ca rezultat comunicarea verdictului dat de auditor. Utilizatorii situațiilor financiare se așteaptă ca raportul auditorului să ofere o asigurare privind situațiile companiilor. O problemă apare atunci când auditorul a emis un raport de audit incorect, și drept urmare acesta este tras la răspundere, pierdându-și chiar și dreptul de a profesa.
1.2.5.1. Categorii de rapoarte de audit
Raportul de audit reprezintă etapa finală a întregului proces de audit. Și în continuare vom prezenta un raport standard ce poate fi elaborat de un auditor.
1.2.5.2. Raportul de audit standard fără rezerve
Despre raportul de audit se preconizează, în cel de-al patrulea standard referitor la raportare, ca trebuie să conțină o mențiune clară a caracterului lucrărilor executate de auditor și a gradului de răspundere asumată de acesta în raportul situațiilor financiare. Pentru ca utilizatorii să înțeleagă mai bine raportul de audit , standardele profesionale definesc un limbaj uniform de utilizat în rapoartele întocmite de toți auditorii.
Auditorii pot modifica puțin exprimarea sau prezentarea raportului, dar sensul lui va fi și trebuie să fie întotdeauna același. În continuare vom încerca să prezentăm pe scurt cele șapte secțiuni ale raportului de audit.
Secțiunile raportului de audit standard fără rezerve
Precum am menționat mai sus , secțiunile raportului de audit standard fără rezerve sunt în număr de 7 (șapte) și au următoarea descriere:
Titlul raportului
Destinatarii (adresa) raportului de audit
Paragraful introductiv
Paragraful referitor la perimetru
Paragraful opiniei
Denumirea firmei de expertiză contabilă
Data raportului de audit
Documentarea lucrărilor de audit
A. Dosarul exercițiului
Acest dosar cuprinde toate elementele unei misiuni, a căror utilitate nu depășește exercițiul controlat; el permite asamblarea tuturor lucrărilor, de la organizarea misiunii la sinteză și formularea raportului.
B. Dosarul permanent
Scopul dosarului permanent este acela de a evita repetarea în fiecare an a unor lucrări și transmiterea de la un exercițiu la altul a elementelor de cunoaștere a întreprinderii.
Anumite elemente și documente primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toată durata mandatului. Astfel ele nu au nevoie să fie cercetate în fiecare an. Clasarea acestora într-un dosar separat , dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea la zi.~ Capitolul II ~
Studiu de caz privind auditul imobilizărilor amortizabile
la S.C. Softrans S.R.L.
2.1. Evaluarea auditului intern la S.C. Softrans S.R.L.
2.1.1. Etapele aprecierii controlului intern
a) Înțelegerea si descrierea sistemelor semnificative
Această fază constituie o ocazie pentru auditor de a înțelege mai bine întreprinderea sub aspectele:
naturii activităților desfășurate, locurilor de producție, proceselor de fabricație etc.;
circuitului documentelor și al informațiilor contabile;
realităților care se ascund sau se pot ascunde în spatele cifrelor și documentelor sintetice;
identificării și localizării zonelor de risc cele mai importante care ar putea afecta fiabilitatea situațiilor financiare;
Cunoașterea întreprinderii și fiabilității sistemului său de control intern permite, între altele, auditorului să demonstreze conducerii întreprinderii că este la curent cu problemele întreprinderii.
Descrierea procedurilor de control intern poate fi făcută și cu ajutorul tehnicilor:
narativă (descriptivă), respectiv obținerea prin chestionarea prealabilă sau din instrucțiunile date de administrație (manualul de proceduri) a procedurilor existente și a controalelor instituite; vor fi avute în vedere procedurile cele mai reprezentative ca volum și importanță pentru întreprindere (de exemplu: imobilizări, vânzări, stocuri, cumpărări, plăți, încasări);
sub formă de diagrame (flow-chart) care formalizează cu ajutorul unor scheme circulația documentelor în întreprindere, precum și controalele efectuate de salariații anume împuterniciți.
b) Confirmarea înțelegerii sistemului: testele de conformitate
Practic, această etapă se realizează în primul an, în același timp cu descrierea sistemului; are drept obiectiv confirmarea înțelegerii procedurii și asigurarea că această procedură a fost corect descrisă.
Nu este vorba de a descoperi erorile în funcționarea sistemului, ci numai de a ne asigura că sistemul descris este cel real și că a fost înțeles.
Auditorul selecționează un număr limitat de tranzacții cărora le urmărește circuitul și reține dacă controalele prevăzute au fost efectuate.
Testele de conformitate pot fi realizate după diferite modalități ca:
observare directă;
confirmare verbală a celor ce utilizează procedura respectivă;
existența mijloacelor utilizate (ștampile, vize, fișiere etc.);
observarea ulterioară, constând din reluarea în întregime a circuitului plecând de la origine, pentru a-1 testa.
c) Evaluarea riscurilor de eroare
Auditorul caută să se asigure că sistemul existent permite întreprinderii să se protejeze contra riscurilor de eroare care se pot produce în tratarea datelor și a riscurilor de pierderi neînregistrate. Pentru aceasta este necesar ca auditorul să se asigure că toate operațiile sunt înregistrate (exhaustivitate), că operațiile înregistrate sunt reale (realitatea) și că operațiile sunt corect înregistrate în contabilitate și prezentate în conturile anuale.
Pentru a realiza toate acestea, auditorul examinează circuitul informațiilor cu ajutorul unui chestionar.
Chestionarul de control intern permite compararea controlului intern teoretic care ar trebui să asigure fiabilitatea informațiilor contabile cu controlul intern existent în întreprindere; aceste chestionare se stabilesc pe secțiuni și pot fi utilizate în numeroase întreprinderi, cu unele adaptări la specific.
În finalul acestei etape, auditorul are posibilitatea să determine:
domeniile unde controalele sunt efectiv prevăzute în cadrul procedurilor folosite de întreprindere pentru a asigura fiabilitatea informației financiar-contabile;
domeniile unde absența controalelor poate afecta fiabilitatea informației; trebuie precizat că orice control nedocumentat trebuie considerat ca echivalând cu absența controlului.
Când controlul intern este judecat util pentru fundamentarea opiniei auditorului, acesta poate reduce întinderea propriilor sale controale asupra conturilor, mai ales atunci când obține o încredere mai mare în acest control intern, indiferent de amploarea sondajelor pe care le-ar efectua.
Când, însă, controlul intern lipsește, există probabilitatea de a nu fi detectate erorile care afectează conturile: auditorul poate, în acest caz, să își organizeze propriile controale pentru a evalua incidențele posibile asupra fiabilității conturilor. Riscurile identificate pot fi recapitulate pe o foaie de lucru specială, intitulată: „Sinteza aprecierii controlului intern". Această foaie de lucru indică, prin comparare cu chestionarul de control intern:
slăbiciunile sistemului care antrenează riscuri de eroare;
incidențele posibile asupra situațiilor financiare;
incidențele asupra programului de lucru.
d) Verificarea funcționării controlului intern
Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul sistemelor de control ale întreprinderii, ci numai pe acelea pe care el dorește a se sprijini pentru a-și forma și fonda propria sa opinie.
Verificarea funcționării controlului, necesară pentru îndeplinirea misiunii auditorului, necesită elaborarea unui program de lucru detaliat, care poate fi prezentat pe o foaie de lucru specializată: „Programul de verificare a funcționării procedurilor" (a se vedea anexele).
Sondajele asupra funcționării sistemelor sunt organizate urmându-se cele două tipuri de controale interne: controale de prevenire și controale de detectare.
Controalele de prevenire sunt realizate în timpul derulării operațiilor înainte de a se trece la faza următoare și, de regulă, înaintea înregistrării; de cele mai multe ori, acestea se materializează printr-o viză, ca, de exemplu: verificarea limitei de credit a unui client înainte de a executa acestuia o nouă comandă; verificarea recepției și existența comenzii înainte de a da bun de plată pe o factură a furnizorului; controlul aritmetic al documentelor înaintea înregistrării acestora.
Controalele de detectare sunt, de regulă, efectuate asupra unui grup de operații de aceeași natură, în scopul asigurării că nu există anomalii sau pentru descoperirea acestora, ca, de exemplu: confruntările cu banca, confruntările balanței sintetice cu cea analitică, compararea inventarului fizic cu inventarul permanent etc.
În realizarea sondajelor de verificare a funcționării sistemelor, auditorul dispune de mai multe tehnici:
examenul evidentei controlului permite realizarea unor eșantioane mari în timp foarte scurt; de exemplu, existența unei vize care atestă efectuarea controlului aritmetic al facturilor; existența celor 12 confruntări lunare ale contabilității cu extrasele bancare etc;
repetarea controalelor, ca, de exemplu: verificarea unui anumit număr de controale aritmetice; verificarea unei confruntări cu banca, studiind jurnalul de bancă și piesele justificative ale băncii și ale întreprinderii;
observarea executării unui control permite auditorului să înțeleagă mai bine maniera în care este realizat controlul și să verifice efectuarea corectă a acestuia.
e) Evaluarea preliminară: teste de permanență
După ce s-a obținut o descriere fiabilă a organizării, se poate proceda la o evaluare preliminară pentru a pune în evidență punctele forte și cele slabe ale procedurilor sistemului contabil și de control intern.
PUNCTELE FORTE sunt dispozitivele de control care garantează o corectă contabilizare a diferitelor date, iar PUNCTELE SLABE, deficiențele care pot da naștere unor riscuri de erori sau fraude.
Pentru a stabili forța și slăbiciunea teoretică, se utilizează două metode:
prima constă în a examina sistemul și a căuta punctele forte și slabe, ele comportând inevitabil riscul de a fi uitate;
a doua, mai formalizată, constă în a pune o serie de întrebări care sunt în mod obișnuit reunite într-un chestionar.
Testele de permanență au ca obiect verificarea dacă punctele
forte și slabe fac obiectul unei aplicări efective și constante.
Aceste teste trebuie să fie suficient de ample pentru a convinge că procedurile controlate sunt aplicate într-o manieră permanentă și fără defecțiuni. Eventual, utilizarea tehnicilor statistice poate fi avută în vedere.
f) Evaluarea finală si incidența asupra misiunii
Auditorul poate în final să facă o apreciere definitivă asupra controlului intern al întreprinderii, determinând:
variabilele puncte forte (dispozitiv de control efectiv și permanent);
puncte slabe datorate conceperii defectuoase a sistemului;
punctele slabe datorate unor greșite aplicări a procedurilor sistemului.
Verificarea funcționării sistemului este efectuată în fiecare an pentru a se asigura că nu există deviații în sistemul de control utilizat.
Când anomaliile în funcționarea sistemului sunt numeroase și pot altera fiabilitatea înregistrărilor contabile, auditorul va fi obligat să reconsidere evaluarea preliminară și să nu țină cont de controalele interne pe care acesta le considerase utile pentru stabilirea programului propriu de control al conturilor.
Numai după ce a verificat funcționarea controalelor pe care auditorul dorește să se sprijine, acesta poate stabili programul său definitiv de control. Acest program va fi astfel adaptat nivelului de calitate al controlului intern.
Această corelare între aprecierea controlului intern și programul de control al conturilor trebuie să fie clar identificabilă în dosarele de lucru (dosarul permanent și dosarul exercițiului). Ca și pentru evaluarea riscurilor de eroare, constatarea anomaliilor de funcționare a sistemului poate fi făcută pe foaia de lucru: „Sinteza aprecierii controlului intern", care va indica: anomaliile în funcționarea sistemului, incidența posibilă asupra situațiilor financiare și incidența asupra programului de lucru.
2.1.2. Raportul asupra controlului intern
Auditorul semnalează conducerii întreprinderii-client observațiile pe care acesta le are asupra controlului intern, oral sau în scris. Dacă descoperă lacune grave, el apreciază dacă refuză certificarea sau o face cu rezerve. El poate sugera ameliorarea sistemului existent.
Comunicarea observațiilor poate fi făcută printr-un „Raport asupra controlului intern", al cărui conținut trebuie să respecte următoarele principii:
prezentarea unei scurte sinteze asupra a ceea ce este esențial pentru a folosi conducerii societății;
prezentarea detaliată a problemelor pe servicii sau subunități ale societății pentru a putea fi ușor difuzate;
analiza fiecărei probleme în mod logic, de o manieră constructivă, pentru a permite societății să utilizeze raportul ca un instrument de ameliorare a procedurilor în patru părți: introducere și sinteză, sumar, detalii și anexe.
Nota de introducere si sinteză poate cuprinde:
o amintire rapidă a misiunii, a locului și rolului activității de apreciere a controlului intern, condițiile de executare și metodele utilizate;
concluziile raportului (cu eventuale trimiteri la părțile din raport care detaliază problema);
data si semnătura.
Nota de introducere și sinteză are ca scop să permită destinatarilor principali (conducerea societății) să aibă rapid cunoștință de concluziile esențiale.
Sumarul raportului poate figura imediat după nota de introducere și sinteză și poate fi prezentat în diferite feluri: recapitularea diferitelor titluri și puncte care vor fi reluate în partea de „Detalii", reluarea rapidă a tuturor slăbiciunilor constatate.
Detaliile raportului corespund la ceea ce a fost anunțat în Sumar; structurarea detaliilor se face urmărindu-se anumite principii:
prezentarea punctelor în ordinea importanței;
recapitularea punctelor pe secțiuni, funcții sau grupă de conturi;
o parte poate fi avută în vedere pentru sfaturi mai puțin importante;
o parte separată poate fi destinată punctelor care pot avea o incidență asupra certificării (însă atenție ca această parte să nu infirme opinia emisă asupra situațiilor financiare în raportul general);
sfaturile date în cursul exercițiului precedent pot fi reluate aici dacă acestora nu li s-a dat curs.
Fiecare din punctele prezentate trebuie să conțină informațiile următoare:
descrierea punctelor slabe constatate;
consecințe și incidențe asupra situațiilor financiare;
sfaturi și măsuri care permit ameliorarea situației.
2.1.3. Importanța auditului intern pentru auditor
Auditorul trebuie să cunoască suficient procedurile de audit intern, pentru a elabora planul de audit. Auditul intern influențează direct programul de control al conturilor al auditorului astfel:
Programul de control al conturilor poate fi:
restrâns, când controlul intern permite un grad rezonabil de asigurare că înregistrările contabile sunt fiabile; se poate, deci, reduce volumul sondajelor asupra soldurilor conturilor, iar controlul rulajelor, efectuat cu ocazia verificării funcționării sistemului, poate fi completat cu un examen analitic;
extins, când nu se poate sprijini pe controlul intern; volumul sondajelor va fi mai mare și acestea trebuie să se facă atât asupra soldurilor cât și asupra rulajelor.
Auditorul trebuie să documenteze, în dosarul de lucru, analiza sa asupra sistemelor contabile și de control intern din întreprindere și evaluarea sa asupra riscului legat de control.
Evaluarea riscului și a controlului intern este o etapă importantă în cadrul unei misiuni de audit de bază, obligațiile și demersurile auditorului fiind reglementate prin Standardul Internațional de Audit (ISA) nr. 400.
2.1.4. Ciclul operațiilor de gestiune și
ciclul de operații financiare și contabile
Într-o întreprindere prin termenul “circuit” se înțelege înlănțuirea operațiilor care participă la realizarea aceluiași scop; în același sens în locul termenului “circuit” se folosește termenul “procedură”. Mai multe circuite sau proceduri formează un ciclu.
Sistemele și procedurile utilizate pentru realizarea obiectivelor întreprinderii rezultă din combinarea, pe de o parte a mijloacelor umane, financiare și tehnice și pe de altă parte din instrucțiunile și dispozițiile administrației (conducerii) întreprinderii decurgând din politica de gestiune(administrare) trasată de conducători (direcția, administratori, manageri).
Înregistrările contabile sunt rezultatul aplicării procedurilor și sistemelor stabilite la definitivarea bugetului de venituri și cheltuieli (aprobat de Adunarea Generală a Acționarilor); sistemele și procedurile fiind determinate de obiectivele fixate.
Activitățile de audit urmăresc să asigure respectarea metodelor și procedurilor din înregistrare, furnizând rapoarte de analiză care vor necesita rectificări precum și informații utile celor interesați.
Operațiunile care implică imobilizările amortizabile sunt cuprinse în ciclul cumpărări-plăți. Cumpărarea de bunuri și servicii cuprinde elemente precum achiziția de materii prime, utilaje și echipamente, materiale consumabile, servicii utilitare, reparații și întreținere și cercetare-dezvoltare. Se va pune în discuție estimarea riscului de control și proiectarea testelor mecanismelor de control și a testelor substanțiale ale operațiunilor pentru fiecare categorie de operațiuni din ciclul cumpărări-plăți care sunt legate de imobilizările amortizabile, în mod special.
Mai întâi, este important să se cunoască soldurile conturilor și categoriile de operațiuni incluse în ciclul cumpărări-plăți.
Având în vedere că o porțiune considerabilă a auditului operațiunilor din ciclul cumpărări-plăți implică documente și evidențe contabile, este esențial să se înțeleagă documentele și evidențele contabile tipice folosite în acest ciclu. În cazul în care auditorul este obligat să auditeze operațiuni înregistrate pentru care nu există documente precum comenzile de cumpărare, borderourile de intrare-recepție și facturile furnizorilor, cunoașterea acestor aspecte îi va permite să detecteze mult mai probabil eventualele prezentări eronate.
Conturile și categoriile de operațiuni din ciclul cumpărări-plați
Obiectivul general al auditului ciclului cumpărări-plăți constă în a evalua dacă toate conturile afectate de cumpărările de bunuri și servicii și de plățile în contul acestor cumpărări sunt corect prezentate în conformitate cu principiile contabile general acceptate. În figura următoare vom ilustra modul în care informațiile contabile circulă prin diversele conturi ale ciclului cumpărări-plăți. Această figură ne arată că în ciclu sunt incluse trei categorii de operațiuni și anume:
Cumpărări de bunuri și servicii
Plăți
Conturile tipice incluse în ciclul cumpărări-plăți sunt ilustrate cu ajutorul formei lor în „T" în Figura “Conturile din ciclul cumpărări-plăți”. Acest ciclu cumpărări-plăți afectează un număr mult mai mare de conturi, dar noi am ilustrat doar acele categorii de conturi sintetice folosite în relație cu imobilizările amortizabile.
Având în vedere numărul mare de conturi din acest ciclu, nu este surprinzător faptul că auditul ciclului cumpărări-plăți durează mai mult decât auditul oricărui alt ciclu de operațiuni.
Figura prezentată mai sus ne arată că fiecare operațiune este fie debitată, fie creditată în contul de datorii față de furnizori. Dat fiind faptul că numeroase companii fac achizițiile direct prin cecuri sau din fondul de casă, figura de față este extrem de simplificatoare. Vom porni de la ipoteza că operațiunile de plăți sunt prelucrate de aceeași manieră ca și toate celelalte operațiuni.
Funcțiile economice din ciclu.
Documentele și evidențele contabile aferente
Ciclul cumpărări-plăți implică deciziile și procesele desfășurate pentru obținerea bunurilor și serviciilor necesare bunei funcționări a unei întreprinderi. De regulă, ciclul începe cu inițierea unei cereri de aprovizionare de către un angajat împuternicit care are nevoie de anumite bunuri și servicii și se încheie cu achitarea contravalorii bunurilor și serviciilor primite.
Deși discuția care urmează se referă la o mică întreprindere producătoare care fabrică produse tangibile în scopul de a le revinde unor terțe părți, aceleași
Principiile se aplică în cazul unei întreprinderi prestatoare de servicii, o unitate guvernamentală sau orice alt tip de organizație.
Tabelul “Categoriile de operațiuni, conturile, funcțiile economice și documentele și evidențele contabile aferente din ciclul cumpărări-plăți”
În cea de-a treia coloană a tabelului anterior sunt ilustrate patru funcții economice. Aceste funcții se derulează în orice întreprindere în cursul înregistrării celor trei categorii de operațiuni ale ciclului cumpărări-plăți. De remarcat este faptul că primele trei funcții economice corespund înregistrării achiziției de bunuri și servicii pe credit (în cont), în timp ce ultimul proces vizează plățile făcute către furnizori.
Secțiunea de față explică cele patru funcții economice din tabelul anterior și descrie documentele și evidențele contabile tipice pentru fiecare funcție. Aceste documente și evidențe sunt prezentate în cea de-a patra coloană a tabelului anterior. Este esențial să se înțeleagă bine funcțiile economice și documentele și evidențele contabile dintr-o întreprindere înainte de a se putea estima riscul de control și proiecta testele mecanismelor de control și testele substanțiale ale operațiunilor.
Conturile asociate de regulă operațiunilor din ciclul cumpărări-plați
2.1.5. Descrierea procedurilor analitice la S.C. Softrans S.R.L.
Pentru a fi mai ușor să discutăm despre procedurile folosite în cadrul S.C. Softrans S.R.L. vom pune la dispoziție o listă cu toate procedurile aplicabile în cadrul acestei întreprinderi, listă care se poate vizualiza în cadrul Anexei nr. 5 la această lucrare. Din lista procedurilor am selectat procedurile specifice pentru imobilizările amortizabile, pe care le vom prezenta în continuare, iar în Anexa nr.6 este prezentată Matricea repartizării procedurilor și în Anexa nr.7 este prezentată Harta proceselor.
Operațiunea privind aprovizionarea de imobilizări:
Procedura de evaluare a furnizorilor
Procedura are ca scop stabilirea sistemului utilizat, instrucțiunile de urmat și responsabilitățile desemnate pentru evaluarea și clasificarea furnizorilor, în vederea ușurării selectării acestora în faza de aprovizionare.
Procedura se aplică tuturor furnizorilor și subcontractanților SC SOFTRANS SRL.
Furnizorii sunt personalități juridice care comercializează materii prime și materiale, sau prestează servicii pentru SC SOFTRANS SRL.
Departamentul Marketing este responsabil pentru evaluarea și selectarea noilor furnizori de materiale și componente destinate producției, precum și a furnizorilor de servicii pentru procesul de producție.
Înaintea includerii unui furnizor în Lista furnizorilor și încheierea de contracte, sunt verificate reputația și referințele privind furnizorul și se asigură că specificațiile de catalog ale produselor de aprovizionat satisfac cerințele stipulate prin comandă, iar pentru furnizorii de servicii se asigură că domeniul lor de activitate satisface cerințele serviciului solicitat.
Un element important al evaluării furnizorului îl reprezintă monitorizarea continuă a furnizorului pe linia performanței legate de calitate.
Pentru fiecare furnizor este întocmit un dosar ce cuprinde înregistrările calității privind acel furnizor, documente ce au stat la baza evaluării și aprobării inițiale a acelui furnizor. Documentele includ liste de referință cu clienți, prospecte, date de prezentare, cataloage.
Pe baza dosarului furnizorului, Departamentul Marketing va lua decizia introducerii acestuia în Lista furnizorilor.
Lista furnizorilor este întocmită anual, iar reevaluarea furnizorilor se face ori de câte ori este cazul, pe baza Chestionarului de evaluare. Decizia menținerii fiecărui furnizor în „Lista furnizorilor” este luată de responsabilul Departamentului Marketing, pe baza aprecierii finale din „Chestionarul de evaluare a furnizorilor”.
Lista furnizorilor este aprobată de Directorul General. Monitorizarea pe linie de calitate a performanței. Toți furnizorii sunt permanent monitorizați pe linia calității și a livrărilor.
Atunci când se identifică o neconformitate, Responsabilul Departamentului Managementul Calității consemnează în Registrul de Neconformități. Raportul este procesat conform procedurii „Controlul produsului neconform”. Furnizorul este contactat și informat asupra neconformităților depistate.
Dosarele furnizorilor sunt analizate anual, sau ori de câte ori este cazul, pentru evaluarea tendinței performanțelor pe linie de calitate. Furnizorii care în mod repetat nu livrează produse corespunzătoare și / sau nu livrează produsele la timp sunt scoși din lista furnizorilor.
Procedura de aprovizionare
Procedura are ca scop stabilirea sistemului utilizat, instrucțiunile de urmat și responsabilitățile desemnate pentru analizarea datelor de aprovizionare și verificarea produsului aprovizionat în scopul determinării conformității acestuia cu condițiile specificate.
Procedura se aplică tuturor produselor aprovizionate de SC SOFTRANS SRL.
În baza informațiilor primite privind produse și/sau servicii, Responsabilul Departamentului Marketing face evaluarea furnizorilor (conform procedurii „Evaluarea furnizorilor”), pe baza informațiilor și a dovezilor obiective cum ar fi: certificări/autorizări emise de organisme notificate, înregistrările calității privind capabilitatea și performanțele demonstrate anterior.
Responsabilul Departamentului Marketing întocmește Lista furnizorilor aprobați și o supune aprobării Directorului General. Lista furnizorilor aprobați se difuzează controlat, orice modificare a acesteia urmând același traseu ca și documentul inițial.
Departamentul Marketing întocmește comenzile de aprovizionare pe baza consumurilor specifice pentru fiecare produs (primite de la Departamentul Producție) și a comenzilor și contractelor primite.
Fiecare comandă trebuie să conțină date de aprovizionare care să descrie clar produsul, cuprinzând după caz:
– numele furnizorului și adresa;
– numărul comenzii;
– descrierea clară a produsului / serviciului cu toate datele precise (denumire, tip, cod,etc.)
– cerințe pentru aprobarea produsului;
– criterii de verificare;
– mod și termen de livrare.
Comenzile de aprovizionare se emit separat pentru fiecare furnizor.
În cazul achiziției de utilaje, aparate, etc. departamentele solicitante transmit o informare privind această achiziție Departamentului Marketing. Acesta face o analiză asupra necesității și oportunității acestei achiziții împreună cu Departamentul Financiar, Directorul General și întocmesc un proces verbal de achiziție.
Comenzile de aprovizionare sunt întocmite de Departamentul Marketing și aprobate de Directorul General.
Verificarea produsului/serviciului aprovizionat se face de regulă la sediul societății. Se urmărește verificarea conformității produsului/serviciului aprovizionat cu cerințele specificate în comandă ( tip produs, cod, standard, specificație, nr. bucăți, existența certificatelor de calitate / declarație de conformitate).
În cazul în care verificarea produsului aprovizionat se face la furnizor, acesta precum și modul în care se procedează trebuie specificat în comanda de aprovizionare, în vederea îndeplinirii de către furnizor a conformității produselor / serviciilor oferite cu cerințele stabilite.
Obținerea în regie proprie
Procedura Controlul proceselor
Prezenta procedură descrie responsabilitățile, sistemul utilizat și instrucțiunile pentru:
Stabilirea și utilizarea comenzilor interne și a instrucțiunilor de lucru în procesul de pregătire a producției;
Controlul de supraveghere a execuției, echipamentului de producție, caracteristicilor și performanțelor produselor furnizate și lucrărilor realizate;
Calificarea și controlul proceselor speciale;
Stabilirea criteriilor și responsabilităților pentru asigurarea unui mediu de lucru corespunzător.
Procedura se aplică operațiilor de producție realizate de SC SOFTRANS SRL.
Dispoziția de execuție în cadrul SC SOFTRANS SRL a unei lucrări sau intervenții de service este marcată de emiterea Fișelor de Urmărire a Execuției (FUE). Acestea sunt emise de Responsabilul Departamentului Producție pe baza PCCVI și FUE tipice pregătite de Departamentul Proiectare Cercetare și a documentației contractuale.
Pentru fiecare categorie de produse din nomenclatorul de producție, Departamentul Proiectare Cercetare elaborează PCCVI și FUE tipice. Acestea sunt documente controlate care listează toate operațiile și procesele de execuție și control, inclusiv inspecțiile și încercările cerute de execuția unui produs, subansamblu sau părți componente.
PCCVI și/sau FUE fac referire la desene, schițe, specificații, liste de materiale, proceduri, instrucțiuni, criterii de acceptare și alte documentații tehnice care sunt cerute de execuție și inspecție. Primele operații consemnate în PCCVI și / sau FUE sunt verificarea condițiilor inițiale privind materialele, componentele și echipamentele ce urmează a fi procesate sau montate, a echipamentului și sculelor de lucru. Operațiile de execuție, inspecție și încercare incluse în succesiunea normală de desfășurare vor fi cel puțin cele indicate prin documentația tehnică și contractuală și normativele aplicabile. Inspecțiile vor include cel puțin inspecția la primire a materialelor și componentelor, inspecția în proces a subansamblelor realizate și inspecțiile și încercările produsului final.
Odată cu emiterea, PCCVI și/sau FUE devin individuale și însoțesc produsul sau subansamblul pe tot parcursul procesului. Acestea asigură transpunerea termenelor de execuție din graficele de livrare stabilite pe baze contractuale și stabilirea termenelor intermediare interne. La terminarea fiecărei operații de execuție sau inspecție, executantul, Responsabilul Departamentului Producție sau altă persoană responsabilă după cum este specificat, semnează și datează documentul respectiv în dreptul operației efectuate.
PCCVI și / sau FUE individuale îndeplinesc rolul de mijloc de identificare a stadiului inspecției produsului sau subansamblului, reprezentând o înregistrare a configurației și trasabilității fiecărui produs, o înregistrare a îndeplinirii inspecțiilor și încercărilor prevăzute în cursul execuției sau la final.
Responsabilul Departamentului Producție răspunde de :
– executarea fiecărei operații din cadrul PCCVI și/sau FUE, conform succesiunii și documentelor de referință indicate;
– înștiințarea Departamentului Managementul Calității și clientul cu privire la participarea la unele inspecții și încercări la care trebuie să participe;
– înștiințarea Departamentului Managementul Calității în cazul apariției unor eventuale neconformități și necesitatea participării la procesul de implementare a acțiunilor corective;
– păstrarea ca înregistrări ale calității a PCCVI, FUE completate.
Departamentul Managementul Calității este responsabil pentru analizarea PCCVI, FUE și a documentației înainte de începerea execuției, stabilirea punctelor de inspecție și încercări la care trebuie să participe.
Instrucțiunile de lucru explică modul de folosire a echipamentului și aparaturii de lucru, definesc secvențele cerute pentru îndeplinirea unor operații sau inspecții și încercări și atenționează asupra măsurilor de protecție a muncii și produselor sau lucrărilor.
Instrucțiunile de lucru sunt stabilite pentru toate operațiile în care lipsa prescripțiilor aduce daune calității. În acest caz se iau în considerare următoarele:
– importanța operației și impactul asupra calității lucrării finale;
– complexitatea operației;
– istoricul problemelor legate de calitate;
– nivelul de calificare și experiența operatorilor;
– programul de instruire la locul de muncă a personalului;
– disponibilitatea unui personal operator calificat de rezervă.
Instrucțiunile de lucru sunt stabilite de Responsabilii Departamentului Proiectare Cercetare și Producție și aprobate de Directorul General.
Procesele sunt controlate prin utilizarea uneia sau mai multora din următoarele metode:
– documentația tehnică a produselor;
– instruirea și certificare / autorizarea personalului executant;
– aprobarea (calificarea / omologarea) echipamentului de proces;
– aprobarea (calificarea / omologarea) rezultatelor proceselor;
– monitorizarea continua a proceselor.
Responsabilii Departamentelor Proiectare Cercetare, Producție, CTC si Metrologie răspund pentru alegerea celor mai adecvate metode de control ale unui anumit proces.
Mijloacele și metodele folosite pentru controlul proceselor sunt documentate, iar rezultatele controlului sunt înregistrate.
Documentația și înregistrările utilizate includ: documentația tehnică, proceduri și/sau instrucțiuni tehnologice, fișe de control, verificări, de inspecție și încercări, PCCVI și/sau FUE individuale semnate și datate pe măsura efectuării operațiilor incluse, rapoarte, fișe de măsurători, sau buletine de încercări generate pe parcursul execuției ale căror numere sunt înscrise în PCCVI și/sau FUE.
Responsabilul Departamentului Producție este răspunzător pentru stabilirea și menținerea documentației și înregistrărilor corespunzătoare privind controlul proceselor.
Procesele speciale sunt acele procese ale căror rezultate nu pot fi verificate în întregime prin inspecții ulterioare nedistructive. Acestea includ procesele de sudură, lipire, acoperire prin galvanizare și vopsire. Toate procesele speciale sunt controlate prin instrucțiuni de lucru scrise în care se descriu și modul de validare a acestor procese.
Responsabilii departamentelor Managementul Calității și Producție sunt responsabili pentru identificarea proceselor speciale, stabilirea procedurilor, metodelor și mijloacelor de control, calificarea (omologarea) operațiilor proceselor, inclusiv a echipamentelor și personalului aferent, înregistrarea rezultatelor unui astfel de proces.
Departamentul Producție stabilește și menține documentația și înregistrările corespunzătoare privind controlul acestor procese.
Responsabilul Departamentului Producție păstrează datele tehnice și manualele de exploatare și întreținere pentru toate echipamentele și instalațiile de producție. Întreținerea acestora este efectuată în conformitate cu recomandările producătorului.
Performanța și precizia echipamentului de producție sunt supravegheate permanent prin inspectarea periodică a operațiilor executate cu acel echipament. Personalul operator este instruit pentru a semnala orice problemă legată de echipamentul de lucru.
Procedura Proiectare
Procedura are ca scop stabilirea sistemului utilizat, instrucțiunilor de urmat și responsabilitățile desemnate pentru proiectarea produselor și desfășurarea activității de cercetare.
Procedura se aplică proiectării, cercetării și dezvoltării produselor noi, îmbunătățirii produselor existente și modificării produselor în scopul satisfacerii condițiilor clienților SC SOFTRANS SRL.
Departamentul Proiectare Cercetare inițiază și stabilește „Planul de proiectare” atunci când este necesară dezvoltarea unui produs nou ca urmare a unei cereri de ofertă sau ca urmare a prospectării pieței.
Departamentul Proiectare Cercetare inițiază și stabilește „Cererea de modificare a proiectului” atunci când, în urma unei cereri de la beneficiar, sunt necesare modificări de proiect.
În cazul în care apar defectări sistematice ale produselor aflate în exploatare sau în urma analizei Registrului de neconformități și a Registrului de reclamații, Departamentul Producție, Departamentul CTC, Departamentul Service sau Departamentul Managementul Calității pot iniția „Cererea de modificare a proiectului”.
Responsabilul Departamentului Proiectare Cercetare stabilește Planul de proiectare, care împarte procesul de proiectare pe faze, identifică activitățile de proiectare, desemnează responsabilitățile pentru realizarea fiecărei activități specifice, stabilește termenele de realizare, condițiile de verificare a proiectului.
Înainte de omologarea finală a produsului, Departamentul Proiectare Cercetare inițiază ședința de avizare a documentației finale cu participarea tuturor departamentelor societății și a Directorului General.
Documentația finală cuprinde:
Documentația de execuție electronică (scheme, cablaje electronice);
Documentația de execuție mecanică (desene de execuție repere mecanice, desene de subansamble și ansamble);
Software-ul de lucru al produsului (programul sursă intern);
Software-ul de lucru cu instalația (programul sursă de utilizare a produsului); acest program se livrează beneficiarului ca program executabil;
Documentația tehnologică specifică produsului (instrucțiuni de lucru și instrucțiuni de control specifice);
Specificația tehnică definitivă a produsului;
Manual de utilizare (hardware și software);
Consumul specific de materiale;
Planul de control al calității și verificări intermediare pentru produs și subansamblele produsului care se livrează ca piese de schimb.
Documentația definitivă se ștampilează cu ștampila societății și se păstrează ca original și pe CD la Departamentul Proiectare Cercetare.
Variantele de documentație care se mai află în exploatare (prototip, serie zero) sunt numerotate, pentru a fi identificate ca versiuni și se păstrează listate și pe CD la Departamentul Proiectare Cercetare. Pentru identificare fiecare versiune de software se notează : Nume. Ver. xx
Departamentul Proiectare Cercetare întocmește și reactualizează permanent lista versiunilor documentației software pentru produsele fabricate.
Procesul verbal de avizare finală are autoritatea de a aproba proiectul și de a aviza introducerea în fabricație de serie.
Datele de ieșire ale proiectării sunt constituite din documentele care definesc produsul și care furnizează instrucțiuni privind execuția, montajul, punerea în funcțiune, exploatarea și service-ul.
Aceste documente includ: breviar de calcul, desene, scheme, specificații, proceduri, instrucțiuni, formate tipice de planuri ale calității, fișe de urmărire sau comenzi interne, etc. Aceste documente, incluse în proiectul produsului, conțin sau fac referire la criterii de acceptare și identifică acele caracteristici ale proiectului care sunt critice pentru funcționarea sigură și corectă a produsului sau instalației (condiții de montaj, exploatare, depozitare, manipulare, mentenanță, scoatere din uz).
Toate documentele care conțin date de ieșire ale proiectării sunt analizate și aprobate de Responsabilul Departamentului Proiectare Cercetare.
Documentația de execuție se va transmite Departamentului Producție pe baza Listei de difuzare / retragere a documentației de către Departamentul Proiectare Cercetare.
Un exemplar din documentația de execuție se păstrează la Dep.Managementul Calității, care este informat de modificările aduse documentației și primește un exemplar al modificărilor, pe care le distribuie, conform listei de difuzare, celorlalte departamente și le retrage pe cele vechi.
Operația de verificare a imobilizărilor
Procedura de Efectuare a reviziilor
Procedura stabilește sistemul utilizat, instrucțiunile de urmat și responsabilitățile desemnate pentru efectuarea reviziilor produselor.
Procedura se aplică tuturor operațiilor de intervenție, reparație, remediere, revizii si service asupra produselor aflate în fabricația SC SOFTRANS SRL.
Întreg sistemul de calitate al furnizorului dotărilor, așa cum a fost documentat în Manualul Calității, procedurile de sistem și procedurile operaționale, se aplică și operațiunilor de revizii.
Responsabilul Departamentului Service răspunde de procesarea contractelor de efectuare a reviziilor produselor livrate de SC SOFTRANS SRL, care nu sunt supuse controlului metrologic legal.
Responsabilul Departamentului Metrologie răspunde de procesarea contractelor de efectuare a reviziilor produselor livrate de SC SOFTRANS SRL, care sunt supuse controlului metrologic legal.
Toate contractele de efectuare a reviziilor produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal sunt îndrumate către Departamentul Service, care procedează la înregistrarea acestora, în ordinea sosirii, în baza de date privind evidența reparațiilor.
Toate contractele de efectuare a reviziilor produselor care sunt supuse controlului metrologic legal sunt îndrumate către Departamentul Metrologie, care procedează la înregistrarea acestora, în ordinea sosirii, în baza de date privind evidența reparațiilor.
Produsele care fac obiectul contractului sunt aduse în societate însoțite de formularul „Aviz de Însoțire”, formular emis de beneficiar.
Responsabilul Departamentului Service stabilește persoana care va efectua revizia produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal.
Persoana desemnată de Responsabilul Departamentului Service efectuează operația de revizie și completează formularul „Fișă de urmărire a execuției”.
Responsabilul Departamentului Metrologie stabilește societatea care va efectua revizia produselor care sunt supuse controlului metrologic legal.
In cazul produsului „Instalație înregistrare consum de combustibil pentru locomotive” tip ICL se completează atât formularul „Proces verbal revizie ICL” cât și formularul „Certificat de etalonare”, formular in cadrul căruia se va insera si tabelul de etalonare a locomotivei.
Produsul va fi livrat beneficiarului, însoțit de “Avizul de Însoțire”, cât și de formularul “Declarație de Conformitate”. Produsele care sunt supuse controlului metrologic legal vor fi însoțite si de „Buletinul metrologic”.
Atât produsele care nu sunt supuse controlului metrologic legal, cât și produsele care sunt supuse controlului metrologic legal vor fi tratate in conformitate cu procedura operațională “Service-ul”.
Operația de întreținere
Procedura service
Procedura stabilește sistemul utilizat, instrucțiunile de urmat și responsabilitățile desemnate pentru asigurarea service-ului, reparației produselor, a intervențiilor și a remedierilor în perioada de garanție și post garanție, colectarea datelor privind comportarea în exploatare și siguranța în funcționare a produselor.
Procedura se aplică tuturor operațiilor de intervenție, reparație, remediere sau service asupra produselor aflate în fabricația SC SOFTRANS SRL.
Întreg sistemul de calitate al furnizorului dotărilor, așa cum a fost documentat în Manualul Calității, procedurile de sistem și procedurile operaționale, se aplică și operațiunilor de service.
Responsabilul Departamentului CTC răspunde de procesarea comenzilor/contractelor de service, reclamațiilor de la clienți care privesc produsele livrate de SC SOFTRANS SRL, care nu sunt supuse controlului metrologic legal.
Responsabilul Departamentului Metrologie răspunde de procesarea comenzilor/contractelor de service, reclamațiilor de la clienți care privesc produsele livrate de SC SOFTRANS SRL, care sunt supuse controlului metrologic legal.
Toate comenzile / contractele de service, intervenții, reparații la produse executate, care nu sunt supuse controlului metrologic legal sunt îndrumate către Departamentul CTC, care procedează la înregistrarea acestora, în ordinea sosirii, în formularul „Registru de service”.
Toate comenzile/contractele de service, intervenții, reparații la produse executate, care sunt supuse controlului metrologic legal sunt îndrumate către Departamentul Metrologie, care procedează la înregistrarea acestora, în ordinea sosirii, în formularul „Registru de service”.
Produsele care fac obiectul comenzii/contractului sunt aduse în societate însoțite de formularul „Aviz de Însoțire”.
Responsabilul Departamentului CTC stabilește persoana care va face intervenția asupra produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal, notând aceasta în formularul „Registru de service”.
Responsabilul Departamentului Metrologie stabilește persoana care va face intervenția asupra produselor care sunt supuse controlului metrologic legal, notând aceasta în formularul „Registru de service”.
Persoana desemnată de Responsabilul Departamentului CTC efectuează operația de service asupra produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal și completează formularul „Fișă de urmărire a execuției”.
Persoana desemnată de Responsabilul Departamentului Metrologie efectuează operația de service asupra produselor care sunt supuse controlului metrologic legal și completează formularul „Fișă de urmărire a execuției”,.
Se consemnează în formularul „Raportul de analiză a defectului” cauzele defectărilor și modul de tratare a produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal;
Se consemnează în formularul „Raportul de analiză a defectului” cauzele defectărilor și modul de tratare a produselor care sunt supuse controlului metrologic legal;
Produsul va fi livrat beneficiarului, însoțit de “Avizul de Însoțire”.Service-ul asupra produselor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal
Pentru produsele care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal, formularul “Raport de analiză defect”, va fi înaintat, împreună cu produsul, laboratorului de metrologie autorizat pentru efectuarea verificării metrologice.
Amploarea reparației specificată în formular stă la baza luării deciziei de aplicare a uneia din procedurile de verificare de către laboratorul de metrologie.
Pentru produsele care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal, se procedează la verificarea legalității acestora înainte de reparare
În cazul în care se constată încălcarea legalității acestora (marcaj de verificare deteriorat, intervenție neautorizată asupra acestuia etc.), se va informa reprezentantul împuternicit al beneficiarului și DRML locală.
După efectuarea verificării metrologice, produsul este predat beneficiarului, însoțit de buletinul de verificare metrologică.
Departamentul CTC colectează datele privind exploatarea și siguranța în funcționare a produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal. Pe baza datelor din Rapoartele de analiză a defectului și Fișele de urmărire în exploatare sunt analizate cauzele defectărilor produselor.
Departamentul Metrologie colectează datele privind exploatarea și siguranța în funcționare a produselor care sunt supuse controlului metrologic legal. Pe baza datelor din Rapoartele de analiză a defectului și Fișele de urmărire în exploatare sunt analizate cauzele defectărilor produselor.
Trimestrial, Departamentul CTC întocmește rapoarte statistice privind intervențiile/defectările produselor care nu sunt supuse controlului metrologic legal și face recomandările necesare pentru prevenirea apariției defectelor. Rapoartele sunt difuzate Departamentelor Proiectare Cercetare, Producție și Managementul Calității. Acestea constituie date de intrare pentru analiza efectuată de management.
În cazul apariției unor defecte sistematice la produsele care nu sunt supuse controlului metrologic legal, Responsabilul Departamentului CTC inițiază Raport de acțiune corectivă conform procedurii „Acțiuni corective”.
Operația de manipulare a imobilizărilor
Procedura Manipularea depozitarea ambalarea si livrarea produsului
Procedura se referă la manipularea, depozitarea, ambalarea și livrarea produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal), astfel încât să se prevină deteriorarea, sau pierderea caracteristicilor tehnice și metrologice ale acestora.
Procedura va urmări produsul (inclusiv cel care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) de la fabricare la controlul final, va urmări pregătirea pentru livrare, depozitarea în spații speciale, eventual marcate, dar și livrarea acestuia.
Procedura se aplică tuturor produselor (inclusiv celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) fabricate de SC SOFTRANS SRL.
SR EN ISO 9000:2001 – Sisteme de management al calității. Principii fundamentale și vocabular
S.C. SOFTRANS SRL asigură păstrarea conformității produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) pe timpul procesării interne și livrării la destinația stabilită. Aceasta include identificarea, manipularea, ambalarea, depozitarea și protejarea. Păstrarea este aplicată de asemenea părților componente ale produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) .
Se asigură identificarea produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) pe tot parcursul procesării, inclusiv la ambalare și expediere.
Manipularea produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) se face conform metodelor specificate, cu mijloace adecvate și personal instruit, astfel încât să se prevină avarierea sau deteriorarea acestora.
Ambalajele, produsele de ambalare și marcare (inclusiv materialele utilizate) sunt inspectate pentru a se asigura conformitatea cu condițiile specificate.
Depozitarea se face în zone și încăperi desemnate, amenajate corespunzător, astfel încât să se asigure păstrarea și să se prevină avarierea sau deteriorarea produselor (inclusiv a celor care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal), în așteptarea utilizării sau livrării.
În cazul produselor (inclusiv cele care se încadrează în categoria de mijloace de măsurare supuse controlului metrologic legal) aduse în societate în vederea reparării, depozitarea se va face în spații speciale pentru aceste produse.
După reparare și completarea înregistrărilor privind repararea, produsul va fi trimis laboratorului de metrologie autorizat pentru efectuarea verificării (dacă este cazul).
2.2. Auditul terenurilor, clădirilor șl echipamentelor (mijloacelor fixe)
Vom aborda aspectele legate de auditul conturilor de terenuri, clădiri și echipamente, deoarece numeroase operațiuni din ciclul cumpărări-plăți afectează, probabil, aceste conturi. Terenurile, clădirile și echipamentele (mijloacele fixe):
sunt active care au o durată de viață estimată de peste un an,
sunt folosite în cursul normal al activității de exploatare și
nu sunt achiziționate în scopul de a fi revândute.
Intenția de a folosi aceste active în cadrul activității de exploatare a întreprinderii clientului și durata lor de viață mai mare de un an sunt caracteristici semnificative, care deosebesc aceste active de stocuri, cheltuieli efectuate în avans și investiții. În tabelul următor vom prezenta exemple de categorii tipice de conturi de mijloace fixe (imobilizări corporale).
Deoarece auditele acestor conturi de mijloace fixe sunt asemănătoare, secțiunea de față se va concentra asupra auditului echipamentelor de producție, pentru a ilustra metoda folosită în auditarea tuturor tipurilor de conturi de mijloace fixe. în cazul în care există deosebiri semnificative în verificarea altor tipuri de conturi de mijloace fixe, aceste deosebiri sunt discutate în linii mari.
Clasificarea conturilor de terenuri, clădiri și echipamente (mijloace fixe sau imobilizări corporale)
Echipamente de producție și alte conturi conexe
În figura precedentă sunt ilustrate conturile folosite de regulă pentru evidența echipamentelor de producție Dat fiind faptul că plusurile (intrările) de echipamentele sunt rare și ar putea fi supuse unor controale specifice, cum ar fi aprobarea de către consiliul de administrație, auditorul ar putea decide să nu se bazeze prea mult pe aceste teste.
Principalul document contabil în care se ține evidența echipamentelor de producție și a altor conturi de terenuri, clădiri și echipamente este, de regulă, un fișier sistematic al mijloacelor fixe. Pentru a se face un studiu relevant al auditului echipamentelor de producție trebuie să se înțeleagă conținutul fișierului sistematic al mijloacelor fixe. Acest fișier este format dintr-un set de evidențe, câte una pentru fiecare articol de echipament și alte tipuri de mijloace fixe aflate în proprietatea întreprinderii. La rândul său, fiecare evidență cuprinde informații descriptive, data achiziționării, costul inițial, amortizarea aferentă exercițiului în curs și amortizarea cumulată a activului în cauză.
Suma tuturor evidențelor din fișierul sistematic este egală cu soldurile de carte mare ale conturilor în cauză. De asemenea, fișierul sistematic conține și informații privind mijloacele fixe achiziționate și cedate în cursul exercițiului contabil. în cazul cedărilor de active, se va ține o evidență a sumelor încasate, precum și a câștigurilor sau pierderilor rezultate din vânzarea activului.
În mod normal, echipamentele de producție sunt auditate altfel decât conturile de active circulante, din următoarele trei motive:
(1) de regulă, există mai puține cumpărări de echipamente de producție ale exercițiului în curs,
(2) deseori, valoarea oricărei cumpărări în parte este semnificativă și
(3) echipamentul va fi, probabil, păstrat și reflectat în evidențele contabile timp de mai mulți ani.
Datorită acestor deosebiri, în auditul echipamentelor de producție accentul cade pe verificarea cumpărărilor efectuate în exercițiul curent, mai curând decât pe soldul contului reportat din anul precedent. în plus, faptul că aceste active au o durată de viață estimată de peste un an impune existența unor conturi de amortizare și amortizare cumulată, care sunt verificate ca parte a auditului activelor respective, în sfârșit, echipamentele pot fi vândute sau casate, generând înregistrarea unui câștig sau a unei pierderi pe care auditorul s-ar putea să trebuiască să le verifice.
Deși metoda folosită pentru verificarea echipamentelor de producție este diferită de cea aplicată în cazul activelor circulante, câteva alte conturi de active sunt verificate, în linii mari, de aceeași manieră. Printre acestea se numără: brevetele, drepturile de autor, costurile de catalog și toate conturile de terenuri, clădiri și echipamente.
În auditul echipamentelor de producție și al conturilor conexe, este util să se clasifice testele în următoarele categorii:
Proceduri analitice
Verificarea cumpărărilor exercițiului curent
Verificarea cedărilor exercițiului curent
Verificarea soldului final al contului de activ
Verificarea cheltuielilor privind amortizarea
Verificarea soldului final al contului de amortizare cumulată
Următoarele câteva secțiuni evidențiază folosirea acestor categorii de teste în auditul echipamentelor de producție, al cheltuielilor privind amortizarea, al amortizării cumulate și al câștigurilor sau pierderilor din cedarea activelor.
2.2.1. Procedurile analitice aplicabile mijloacelor fixe
Ca și în toate celelalte sfere ale auditului, procedurile analitice depind de natura" activității clientului. Tabelul intitulat Proceduri analitice aplicabile echipamentelor de producție ilustrează tipul de analiză prin indicatori și prin tendințe de evoluție frecvent aplicat în cazul echipamentelor de producție. După cum se poate observa, majoritatea procedurilor analitice tipice aplicate echipamentelor se referă la evaluarea probabilității apariției de erori semnificative în conturile de cheltuieli privind amortizarea și de amortizare cumulată. într-o secțiune ulterioară ne vom concentra asupra testelor substanțiale care sunt deseori aplicate acestor conturi.
2.2.2. Verificarea cumpărărilor exercițiului în curs
Înregistrarea adecvată a intrărilor de echipamente produse în exercițiul în curs este" importantă din cauza impactului pe termen lung pe care îl au activele asupra situațiilor financiare. Necapitalizarea unui mijloc fix sau înregistrarea unei cumpărări la o sumă incorectă afectează bilanțul contabil până în momentul în care compania casează sau cedează activul. Contul de profit și pierdere este afectat până în momentul în care activul este complet amortizat.
Datorită importanței cumpărărilor anului curent în auditul echipamentelor de producție, șapte din cele nouă obiective de audit referitoare la solduri și aplicabile în testele detaliilor soldurilor sunt folosite aici ca un cadru de referință. (Valoarea realizabilă și prezentarea și dezvăluirea sunt discutate în contextul verificării soldurilor finale.)
Tabelul: Proceduri analitice aplicabile echipamentelor de producție
Obiectivele de audit referitoare la solduri și testele de audit tipice sunt ilustrate în Tabelul Obiectivele de audit referitoare la solduri și testele detaliilor soldurilor aplicate plusurilor de echipamente de producție.
Ca și în toate celelalte sfere de audit, testele de audit efectiv folosite și dimensiunea eșantioanelor vor depinde în mare măsură de eroarea tolerabilă, de riscul inerent și de riscul de control estimat.
Eroarea tolerabilă are o importanță deosebită în verificarea plusurilor de mijloace fixe ale exercițiului în curs. Aceste operațiuni variază de la sume nesemnificative în anumiți ani până la un mare număr de cumpărări semnificative în alți ani. Exhaustivitatea, exactitatea și clasificarea sunt, de obicei, principalele obiective urmărite în această porțiune a auditului.
Punctul de plecare în verificarea cumpărărilor exercițiului în curs este, în mod normal, un tablou recapitulativ al tuturor cumpărărilor înregistrate în cartea mare pe parcursul anului, obținut de la client. Un tabel tipic de acest gen prezintă separat fiecare cumpărare și include data cumpărării, furnizorul, descrierea activului, o mențiune a faptului dacă activul este nou sau cumpărat la mâna a doua, durata de viață a activului de folosit pentru calculul amortizării, metoda de amortizare și costul inițial. Clientul obține aceste informații din fișierul sistematic al mijloacelor fixe.
Din studiul Tabelului Obiectivele de audit referitoare la solduri și testele detaliilor soldurilor aplicate plusurilor de echipamente de producție ar trebui să se observe importanța examinării facturilor furnizorilor și a documentelor conexe în verificarea cumpărărilor de echipamente de producție. De fapt, cel mai obișnuit test de audit folosit pentru verificarea intrărilor de active constă în examinarea facturilor furnizorilor și a borderourilor de intrare-recepție.
Pe lângă verificările făcute în cadrul testelor mecanismelor de control și al testelor substanțiale ale operațiunilor, deseori se consideră necesară efectuarea unor teste suplimentare, din cauza complexității majorității operațiunilor legate de echipamente și a semnificației mari a sumelor. De regulă, nu este obligatorie o examinare a documentelor justificative ale fiecărei cumpărări, însă este normal să se verifice operațiunile mari și neobișnuite efectuate pe parcursul întregului exercițiu, precum și un eșantion reprezentativ din cumpărările tipice din această categorie. Profunzimea verificării depinde de riscul de control estimat de auditor pentru cumpărări și de semnificația intrărilor de active. Este foarte important ca auditorul să înțeleagă natura cumpărărilor foarte mari.
Tabelul: “Obiectivele de audit referitoare la solduri și testele detaliilor soldurilor aplicate plusurilor de echipamente de producție”:
Testele din sfera cumpărărilor sunt realizate prin compararea sumelor din facturile furnizorilor cu cele înregistrate în evidențele contabile interne. Auditorul trebuie să cunoască politicile de capitalizare ale clientului pentru a putea determina dacă operațiunile de cumpărare sunt înregistrate în conformitate cu principiile contabile general acceptate și dacă tratamentul lor contabil este consecvent în comparație cu anii precedenți.
De exemplu, numeroși clienți înregistrează automat pe cheltuieli (consumuri) articolele care au valoare inferioară unui anumit prag, să zicem 500$. Auditorul ar trebui să fie atent la posibilitatea existenței unor cheltuieli semnificative de transport și instalare a echipamentelor, precum și la achiziționarea unor echipamente noi prin cedarea echipamentelor vechi, obținându-se rambursarea unei anumite părți din valoarea echipamentelor vechi.
În legătură cu testarea existenței și exactității achizițiilor efectuate în exercițiul curent, auditorul trebuie să verifice și corecta clasificare a operațiunilor înregistrate.
În anumite cazuri, sumele înregistrate ca echipamente de producție ar fi trebuit clasificate ca echipamente de birou sau ca amenajări ale clădirilor. De asemenea, există posibilitatea ca un client să fi capitalizat de manieră inadecvată reparațiile, chiriile sau alte cheltuieli asemănătoare. Includerea în cheltuielile privind reparațiile și întreținerea, cheltuielile privind leasingurile, materialele consumabile, articolele de inventar și în alte conturi asemănătoare a unor operațiuni care ar fi trebuit, în mod normal, înregistrate ca imobilizări este o greșeală frecvent comisă de clienți.
Eroarea rezultă dintr-o proastă înțelegere a principiilor contabile general acceptate și din dorința anumitor clienți de a evita să plătească o parte din impozitele pe profit. Probabilitatea producerii unor asemenea greșeli de clasificare ar trebui evaluată în corelație cu obținerea unei înțelegeri a controlului intern din ciclul cumpărări-plăți.
Dacă auditorul ajunge la concluzia că este posibilă producerea de erori semnificative, ar putea fi necesar să se justifice sumele mai mari înregistrate în debitul conturilor de cheltuieli. Această lucrare este frecvent realizată ca parte normală a auditului conturilor de terenuri, clădiri și echipamente.
2.2.3. Verificarea cedărilor (ieșirilor) exercițiului în curs
Operațiunile care implică cedarea sau casarea unor echipamente de producție sunt" deseori eronat prezentate, deoarece adesea mecanismele de control intern ale companiilor nu cuprind metode formale de informare a managementului privind vânzarea, înlocuirea, casarea sau furtul utilajelor și echipamentelor înregistrate. în cazul în care clientul nu înregistrează ieșirile de mijloace fixe, costul inițial reflectat în contul echipamentelor de producție va fi permanent supraevaluat, iar valoarea contabilă va fi supraevaluată până în momentul amortizării complete a activului în cauză.
Existența unor metode formalizate de verificare a autorizării adecvate a vânzării sau cedării echipamentelor de producție pe alte căi permite reducerea riscului de prezentare eronată. în sfârșit, ar trebui să existe o verificare internă adecvată a cedărilor de active înregistrate, pentru a se asigura că activele fixe sunt corect eliminate din evidențele contabile.
Principalele obiective urmărite de auditor în verificarea vânzării, înlocuirii sau casării echipamentelor de producție constau în a acumula suficiente probe privind faptul că:
(1) cedările de imobilizări existente sunt înregistrate și
(2) cedările de imobilizări sunt corect înregistrate. Punctul de plecare pentru verificarea cedărilor de imobilizări este situația recapitulativă a ieșirilor de mijloace fixe din gestiune, întocmită de client.
De regulă, această situație include data cedării activului, numele persoanei sau agentului economic care a achiziționat activul, prețul de vânzare, costul inițial al activului și amortizarea cumulată a activului. Este necesar să se facă teste ale concordanței detaliilor acestei situații, inclusiv să se recalculeze totalurile pe coloane, să se confrunte aceste totaluri cu cedările de active înregistrate în cartea mare și să se compare costul și amortizarea cumulată aferente activelor cedate cu fișierul sistematic al mijloacelor fixe.
Deoarece neînregistrarea cedărilor de echipamente de producție care nu mai sunt folosite în activitatea de exploatare a clientului poate afecta semnificativ situațiile financiare, căutarea cedărilor de active neînregistrate este esențială. Natura și caracterul adecvat al mecanismelor de control aplicate cedărilor de active vor afecta profunzimea acestei căutări.
Procedurile enumerate mai jos sunt frecvent folosite pentru verificarea ieșirilor de mijloace fixe din gestiune:
Verificați dacă imobilizările noi cumpărate înlocuiesc active existente.
Analizați câștigurile și pierderile din cedarea de active imobilizate și veniturile diverse obținute prin cedarea unor active. Verificați modificările fizice ale spațiilor de producție și schimbările din liniile de producție, impozitele imobiliare sau polițele de asigurare, în scopul de a detecta mențiuni ale scoaterii unor echipamente din evidențele contabile.
Chestionați managerii și personalul din producție privind modul în care pot fi scoase din gestiune mijloacele fixe.
Când un activ imobilizat este vândut sau scos din evidență fără a fi înlocuit cu un alt activ, exactitatea operațiunii poate fi verificată prin examinarea facturii de vânzare corespunzătoare și a fișierului sistematic al mijloacelor fixe. Auditorul ar trebui să compare costul inițial și amortizarea cumulată din fișierul sistematic cu înregistrarea corespunzătoare din jurnalul general și să recalculeze câștigul sau pierderea din cedarea activului, pentru a le compara cu evidențele contabile. Când se face o vânzare cu înlocuire, auditorul ar trebui să se asigure că noul activ este corect capitalizat și că activul înlocuit a fost corect eliminat din evidențele contabile, analizând valoarea contabilă a activului cedat și costul suplimentar al activului nou.
2.2.4. Verificarea soldului final al contului de activ
Două dintre obiectivele urmărite de auditori atunci când se verifică echipamentele de producție constau în a determina dacă:
toate echipamentele aflate în proprietatea clientului sunt înregistrate și
toate echipamentele înregistrate există fizic la data închiderii bilanțului contabil. în proiectarea testelor de audit care să satisfacă aceste obiective, auditorul analizează mai întâi natura mecanismelor de control intern vizând echipamentele de producție. în cazul ideal, auditorul ajunge la concluzia că mecanismele de control sunt solide, putându-se, astfel, baza pe soldurile reportate din exercițiul contabil precedent.
Printre cele mai importante mecanisme de control din această sferă se numără: folosirea unui fișier sistematic în care să fie reflectat fiecare mijloc fix, controlul fizic adecvat al activelor care pot fi ușor deplasate (cum ar fi computerele, uneltele mărunte și mijloacele de transport), atribuirea unor numere de identificare fiecărui activ folosit în producție și inventarierea periodică a mijloacelor fixe și confruntarea rezultatelor inventarierii cu evidențele interne de către personalul contabil.
Existența unei metode oficiale de a informa departamentul contabil privind orice casare sau cedare de active fixe reprezintă, de asemenea, un mecanism de control important privind soldul imobilizărilor reportat din exercițiul precedent.
De regulă, auditorul nu obține de la client o listă a tuturor activelor incluse în soldul final al contului de echipamente de producție. în schimb, testele de audit sunt determinate pe baza fișierului sistematic al mijloacelor fixe.
De regulă, primul pas al auditului din această sferă vizează obiectivul concordanței detaliilor și anume: echipamentele de producție enumerate în fișierul sistematic trebuie să concorde cu cartea mare. în mod normal, este suficient să se examineze o versiune imprimată a fișierului sistematic și să se determine dacă totalul acestuia concordă cu soldul din cartea mare. Auditorul ar putea să opteze pentru folosirea unor aplicații informatice de audit pentru a calcula totalul unei versiuni electronice a fișierului sistematic sau să calculeze manual totalul câtorva pagini în scop de testare.
După estimarea riscului de control pentru obiectivul existenței, auditorul trebuie să decidă dacă este necesar să verifice existența articolelor individuale de echipamente de producție incluse în fișierul sistematic. Dacă auditorul consideră că există o probabilitate mare ca anumite active absente de valoare semnificativă să fie în continuare reflectate în evidențele contabile, o procedură potrivită ar fi să se selecteze un eșantion din fișierul sistematic și să se examineze activele fizice. în cazuri mai rare, auditorul ar putea considera necesar să ceară clientului să facă o inventariere completă a mijloacelor fixe, pentru a se confirma existența lor fizică. Dacă se face o inventariere fizică, auditorul ar trebui să observe lucrările inventarului.
De obicei, nu este necesar să se testeze exactitatea sau clasificarea mijloacelor fixe înregistrate în exercițiile anterioare, deoarece se presupune că acestea au fost verificate în cursul auditelor trecute în momentul în care s-au achiziționat activele.
Însă auditorul ar trebui să fie conștient de faptul că întreprinderile ar putea avea uneori echipamente de producție care nu mai sunt folosite în activitatea de exploatare. Dacă sumele implicate sunt semnificative, auditorul ar trebui să evalueze dacă valoarea acestor imobilizări ar trebui redusă până la valoarea realizabilă netă (obiectivul valorii realizabile) sau, cel puțin, prezentată separat ca „echipamente neoperaționale".
O considerație importantă în verificarea soldului final al conturilor de mijloace fixe este posibilitatea existenței unor restricții juridice asupra mijloacelor fixe (obiectivul prezentării și informării).
Există mai multe metode prin care se poate determina dacă echipamentele de producție sunt ipotecate sau gajate. Printre aceste metode se numără citirea clauzelor contractelor de împrumut și expedierea de solicitări de confirmare a împrumuturilor către bănci și alte instituții de finanțare. Informațiile legate de activele ipotecate ar putea fi obținute și prin discuții cu clientul sau scrisori adresate consilierilor juridici ai acestuia. în plus, este de dorit să se obțină informații privind posibilele sarcini sau drepturi de retenție prin expedierea unui formular numit „Solicitare de informații în cadrul codului comercial unic" secretarului de stat sau unui alt reprezentant oficial al administrației statului în care își desfășoară activitatea compania.
Prezentarea și dezvăluirea corespunzătoare a informațiilor privind echipamentele de producție în situațiile financiare ar trebui evaluate cu multă atenție, pentru a se asigura respectarea principiilor contabile general acceptate.
Valoarea echipamentelor de producție ar trebui să reflecte costul lor brut și ar trebui, de regulă, prezentată separat de celelalte mijloace fixe. Bunurile închiriate ar trebui, de asemenea, prezentate distinct, iar toate restricțiile sau drepturile de retenție asupra mijloacelor fixe ar trebui dezvăluite în notele informative ale situațiilor financiare.
2.2.5. Verificarea cheltuielilor privind amortizarea
Contul de cheltuieli privind amortizarea este unul din puținele conturi de cheltuieli care nu sunt verificate ca parte a testelor mecanismelor de control și a testelor substanțiale ale operațiunilor. Sumele înregistrate în aceste conturi sunt determinate de repartizări interne și nu de operațiuni comerciale cu părți externe întreprinderii.
Când cheltuielile privind amortizarea sunt semnificative, se impune efectuarea unei cantități mai mari de teste ale detaliilor decât în cazul unui cont care a fost verificat prin teste ale mecanismelor de control și teste substanțiale ale operațiunilor.
Cel mai important obiectiv în cazul cheltuielilor privind amortizarea este exactitatea. Principalele preocupări vizând exactitatea sânt: a determina dacă respectivul client aplică o metodă de amortizare consecventă de la un exercițiu la altul și dacă toate calculele clientului sunt corecte.
Pentru a răspunde la prima întrebare, auditorul trebuie să analizeze următoarele elemente: durata de viață utilă a activelor cumpărate în exercițiul curent, metoda de amortizare, valoarea reziduală estimată și politica de amortizare a activelor în anul achiziționării și în cel al scoaterii din patrimoniu. Politicile clientului pot fi identificate prin purtarea unor discuții cu personalul relevant și prin compararea răspunsurilor primite cu informațiile din dosarele permanente ale auditorului.
Pentru a decide dacă duratele de viață utilă atribuite activelor noi achiziționate sunt rezonabile, auditorul trebuie să țină cont de mai mulți factori și anume: durata reală de viață fizică a unui activ, durata estimată (luându-se în considerare uzura morală sau politica normală de modernizare a echipamentelor aplicată de companie) și politicile definite de companie în ceea ce privește înlocuirea cu răscumpărare a echipamentelor din producție.
Uneori, o schimbare de circumstanțe ar putea impune o reevaluare a duratei de viață a unui activ. când se produce o asemenea situație, este vorba de o modificare de estimare contabilă mai curând decât de o schimbare de principiu contabil. Impactul unei asemenea modificări asupra amortizării trebuie evaluat cu multă atenție.
O metodă utilă de testare a amortizării constă în a determina caracterul general rezonabil al acesteia. Calculul se face prin înmulțirea valorii neamortizate a mijloacelor fixe cu cota de amortizare anuală. în efectuarea acestor calcule, auditorul trebuie, firește, să facă ajustările necesare pentru a ține cont de cumpărările și cedările de active aferente exercițiului în curs, de activele cu durate de viață diferite și de activele cu metode diferite de amortizare.
Aceste calcule pot fi făcute destul de ușor dacă firma de expertiză contabilă include în dosarul său permanent o clasificare a mijloacelor fixe pe metode de amortizare și pe durate de viață. în cazul în care calculele în linii mari sunt rezonabil de apropiate de totalurile determinate de client și dacă riscul de control estimat privind cheltuielile de amortizare este mic, atunci testele detaliilor amortizării pot fi minimizate.
În numeroase audite este de dorit să se facă și o verificare a concordanței detaliilor unui eșantion de calcule ale amortizării. Aceasta se realizează prin recalcularea cheltuielilor privind amortizarea pentru activele selecționate, în scopul de a determina dacă întreprinderea-client aplică o politică de amortizare adecvată și consecventă de la un an la altul.
Pentru a fi relevante, calculele detaliate ar trebui corelate cu calculul amortizării totale prin calculul totalului coloanei de cheltuieli privind amortizarea din fișierul sistematic al mijloacelor fixe și prin confruntarea acestui total cu cartea mare. în cazul în care clientul ține evidențe computerizate ale amortizării, ar putea fi de dorit să se analizeze posibilitatea utilizării unui computer pentru testarea acestor calcule.
2.2.6. Verificarea soldului final al contului de amortizare cumulată
În mod normal, sumele debitoare din contul de amortizare cumulată sunt testate ca parte a auditului cedării de active, în timp ce sumele creditoare din acest cont sunt verificate în cadrul testării cheltuielilor privind amortizarea.
Dacă auditorul confruntă operațiunile selectate cu evidențele amortizării cumulate din fișierul sistematic al mijloacelor fixe ca parte a acestor teste, atunci nu ar mai trebui să fie necesară efectuarea de teste suplimentare ale soldurilor finale ale contului de amortizare cumulată. De regulă, două obiective beneficiază de mai multă atenție în auditul soldului final al contului de amortizare cumulată și anume:
Amortizarea cumulată reflectată în fișierul sistematic al mijloacelor fixe concordă cu cartea mare. Acest obiectiv ar putea fi confirmat prin recalcularea totalului amortizării cumulate din coloanele fișierului sistematic al mijloacelor fixe și prin confruntarea acestui total cu cartea mare.
Amortizarea cumulată reflectată în fișierul sistematic al mijloacelor fixe este corectă (exactă).
În anumite cazuri, durata de viață a echipamentelor de producție ar putea fi semnificativ diminuată din cauza unor factori precum diminuarea cererii pentru produsele întreprinderii, deteriorare fizică neprevăzută sau o modificare a activităților de producție. Din cauza acestor riscuri, este necesar să se evalueze caracterul adecvat al provizioanelor privind amortizarea cumulată constituite în fiecare an, în scopul de a se asigura că valoarea contabilă netă a activelor nu depășește valoarea realizabilă.2.3. Emiterea raportului de audit
Auditorul ar trebui să ia decizia privind raportul de audit adecvat de emis doar după colectarea și evaluarea tuturor probelor și terminarea tuturor etapelor fazei de finalizare a auditului discutate până aici. Dat fiind faptul că raportul de audit este singurul element al procesului de audit văzut de majoritatea utilizatorilor situațiilor financiare și faptul că emiterea unui raport inadecvat poate avea consecințe grave, corectitudinea acestui raport este critică.
Evaluarea rezultatelor și formularea concluziilor pe baza probelor colectate
În majoritatea auditelor, auditorul emite un raport fără rezerve, cu formulare standard. Aproape toate firmele de expertiză includ un model de asemenea raport în aplicațiile lor informatice de redactare de texte și nu se impune decât o schimbare a numelui clientului, a denumirii situațiilor financiare și a datei.
Dacă o firmă de expertiză contabilă decide că un raport standard fără rezerve nu este potrivit într-o situație, se vor purta aproape sigur discuții îndelungate între asociații de specialitate din firma de expertiză și, adesea, discuții cu personalul clientului. Majoritatea firmelor de expertiză contabilă întocmesc manuale detaliate privind raportarea de audit, care ajută la alegerea expresiilor potrivite de inclus în raportul pe care se decid să-1 emită.
2.3.1. Comunicarea cu comitetul de audit șl cu managementul
După terminarea auditului, există câteva comunicații care ar putea avea loc între auditor și personalul clientului. Primele trei comunicații de acest tip, discutate în secțiunea de față, sunt cerute de standardele de audit, în scopul de a se asigura că membrii managementului de vârf și ai comitetului de audit sunt informați despre constatările auditului și despre recomandările auditorilor. Subiectul legat de scrisorile către management, reprezintă de cele mai multe ori o comunicație cu managerii operaționali.
DSA/ SAS 82 (AU 316) și DSA/ SAS 54 (AU 317) îi cer auditorului să comunice comitetului de audit sau unui alt grup desemnat cu funcții similare toate fraudele, și faptele ilicite descoperite, indiferent de semnificația lor. Scopul acestei comunicări este de a ajuta comitetul de audit să-și îndeplinească rolul de supraveghere, în sensul asigurării întocmirii unor situații financiare fiabile. Această cerință reflectă preocupările din ce în ce mai mari ale profesiei pe ansamblu în ceea ce privește răspunderea auditorului de a detecta și preîntâmpina comiterea de fraude.
Auditorul trebuie să comunice și carențele semnificative constatate în proiectarea sau funcționarea controlului intern. în companiile mai mari, această comunicare este adresată comitetului de audit, iar în companiile mai mici-proprietarilor sau conducerii de vârf.
DSA/ SAS 61 (AU 380) îi cere auditorului să comunice anumite informații suplimentare obținute în cursul auditului din toate angajamentele supuse reglementărilor bursiere și din alte angajamente în care există un comitet de audit sau un alt organism desemnat cu funcții similare.
Această comunicare nu este obligatorie pentru majoritatea auditelor companiilor mici sau care nu sunt cotate pe piețele de capital. Ca și în cazul tuturor comunicărilor adresate comitetului de audit, scopul este de a informa acest comitet privind aspecte și constatări ale auditului care îl vor ajuta să-și îndeplinească rolul de supervizare a întocmirii situațiilor financiare.
Principalele aspecte care trebuie comunicate, conform prevederilor DSA/ SAS 61, comitetului de audit sau unui alt organism desemnat cu funcții similare sunt:
Responsabilitățile auditorului prin prisma standardelor de audit general acceptate, inclusiv obligația de evalua controlul intern și conceptul de asigurare rezonabilă, nu absolută.
Politicile contabile semnificative alese și aplicate în situațiile financiare, inclusiv raționamentele și estimările managementului în ceea ce privește anumite aspecte contabile.
Rectificările semnificative ale situațiilor financiare identificate în cursul auditului și implicațiile acestora, atât pentru rectificările pe care managementul a optat să le opereze, cât și pentru rectificările propuse de auditori, dar neînregistrate.
Dezacordurile cu managementul privind perimetrul lucrărilor de audit, aplicabilitatea principiilor contabile sau formulările folosite în raportul de audit.
Dificultățile întâlnite în cursul auditului, cum ar fi lipsa de disponibilitate a
personalului clientului și nefurnizarea informațiilor necesare.
În mod normal, comunicarea cu comitetul de audit se produce de mai multe ori pe parcursul auditului și poate fi orală, scrisă sau atât orală, cât și scrisă. De exemplu, aspectele legate de responsabilitățile auditorului și de politicile contabile semnificative sânt, de obicei, discutate la începutul auditului, de preferință în faza de planificare. Dezacordurile cu managementul și dificultățile cu care se confruntă auditorii în cursul realizării auditului sunt comunicate fie după terminarea auditului, fie ceva mai devreme, în cazul în care problemele respective îl împiedică pe auditor să-și încheie lucrările de audit. Cele mai importante aspecte sunt comunicate în scris, pentru a se evita confuziile și pentru a documenta acțiunile auditorilor în cazul apariției unor dezacorduri ulterioare.
Scrisorile către manageri au drept scop să informeze personalul clientului despre recomandările expertului contabil vizând îmbunătățirea oricărui aspect al activității clientului. Recomandările se axează pe sugestii vizând creșterea eficienței operațiunilor. Combinația dintre experiența auditorului în diverse întreprinderi și înțelegerea profundă obținută în cursul auditului îi oferă auditorului o capacitate unică de a ajuta managementul clientului.
Numeroase firme de expertiză contabilă redactează câte o scrisoare către management în fiecare audit, pentru a arăta gestionarilor că firma adaugă valoare întreprinderii clientului, peste serviciul de audit prestat. Intenția este de a încuraja stabilirea unor relații mai bune între firma de expertiză contabilă și managerii clientului și de a face o sugestie privind serviciile fiscale și de gestiune pe care le-ar putea oferi firma de expertiză contabilă. Unele firme de expertiză contabilă obțin venituri suplimentare considerabile din prestarea de servicii adiționale de acest tip.
Scrisoarea către manageri este diferită de scrisoarea privind condițiile de raportat, discutată. Această din urmă scrisoare este obligatorie, conform DSA/ SAS 60 (AU 325), atunci când apar condiții de raportat. Ea trebuie să respecte un model recomandat și să fie expediată în conformitate cu cerințele standardelor de audit. O scrisoare către manageri este opțională și vizează, să-1 ajute pe client să-și gestioneze mai eficient activitatea.
Nu există model sau metodă standard pentru redactarea scrisorilor către manageri. Fiecare scrisoare ar trebui formulată astfel încât să respecte stilul auditorului și nevoile clientului și să fie conformă politicilor definite de firma de expertiză contabilă în ceea ce privește scrisorile către manageri. Ar trebui să menționăm aici faptul că numeroși auditori îmbină scrisoarea către manageri și scrisoarea privind condițiile de raportat. în auditele mai mici, auditorii își comunică, de regulă, sugestiile operaționale pe cale orală mai curând decât prin intermediul unei scrisori către manageri.
2.3.2. Constatările ulterioare
După ce auditorul emite raportul de audit și încheie toate comunicările cu managementul și cu comitetul de audit, se consideră că auditul este terminat. Următorul contact important dintre auditor și client se va produce în momentul începerii procesului de planificare a auditului anului următor.
Deși acest lucru se produce foarte rar, dacă auditorul constată după publicarea situațiilor financiare auditate că anumite informații incluse în aceste situații sunt semnificativ înșelătoare, auditorul are obligația de a se asigura că utilizatorii care se bazează pe situațiile respective sunt informați despre prezentările eronate conținute în ele.
Dacă auditorul ar fi fost la curent cu prezentările eronate înainte de emiterea raportului de audit, el/ ea ar fi trebuit să insiste ca managementul să corecteze erorile sau să emită un raport de audit diferit. când se produce o asemenea situație, ea este numită „constatare ulterioară". Deși constatările ulterioare nu fac parte din faza de finalizare a auditului, ele sunt incluse în capitolul de față, deoarece sunt mai ușor de înțeles dacă sunt comparate cu și deosebite de evenimentele ulterioare.
Cel mai probabil caz în care auditorul este confruntat cu o asemenea problemă apare atunci când, după emiterea unui raport fără rezerve, se constată că situațiile financiare cuprind o prezentare semnificativ eronată. Printre câteva cauze posibile ale apariției unor asemenea prezentări eronate se numără: includerea unor vânzări semnificative inexistente, nescoaterea din evidență a unor stocuri nevandabile sau omisiunea unei note informative esențiale. Indiferent de faptul dacă nedescoperirea prezentării eronate este o greșeală a auditorului sau a clientului, răspunderea auditorului rămâne aceeași.
Cea mai recomandată măsură de luat în cazul în care auditorul descoperă că situațiile sunt înșelătoare după emiterea lor constă în a cere clientului să emită imediat o versiune revizuită a situațiilor financiare, incluzând și o explicație a motivelor revizuirii. Dacă situațiile financiare ale exercițiului următor sunt întocmite înainte de o eventuală publicare a situațiilor precedente revizuite, se permite dezvăluirea prezentărilor eronate în situațiile financiare întocmite pentru exercițiul următor. când acest lucru este relevant, clientul ar trebui să informeze autoritățile bursiere și alte agenții de reglementare privind situațiile financiare înșelătoare. Auditorul poartă răspunderea de a se asigura că respectivul client a întreprins toate măsurile necesare pentru a informa utilizatorii despre publicarea unor situații financiare înșelătoare.
În cazul în care clientul refuză să coopereze și să divulge informațiile privind prezentarea eronată, auditorul este obligat să informeze consiliul de administrație. Auditorul trebuie, de asemenea, să informeze atât agențiile de reglementare în jurisdicția cărora se încadrează clientul, cât și, în măsura posibilităților, toate persoanele care utilizează situațiile financiare privind faptul că aceste situații nu mai sunt demne de încredere. Dacă acțiunile clientului sunt cotate pe piețele de capital, este permis să se solicite CVOB/ SEC și administrației bursei de valori respective să informeze acționarii clientului.
Este important să se înțeleagă că descoperirea ulterioară a unor fapte care impun retragerea sau remiterea situațiilor financiare nu rezultă din evenimente economice care s-au produs după data raportului auditorului. De exemplu, dacă o creanță față de un client este considerată recuperabilă la data raportului de audit, după o analiză adecvată a datelor existente, însă debitorul în cauză declară faliment mai târziu, nu se va impune o revizuire a situațiilor financiare. Situațiile financiare trebuie retrase sau remise numai când informațiile care ar putea demonstra că ele nu prezentau o imagine fidelă existau deja la data raportului de audit. Dacă, în exemplul precedent, debitorul ar fi dat faliment înainte de data raportului de audit, ar fi fost vorba de o constatare ulterioară de fapte.
Într-o secțiune anterioară am arătat că răspunderea auditorului în ceea ce privește evenimentele ulterioare începe la data bilanțului contabil și se încheie la data terminării lucrărilor de teren. Orice informații pertinente descoperite ca parte a verificărilor finale făcute pot fi încorporate în situațiile financiare înainte de publicarea acestora. Remarcați faptul că auditorii nu poartă nici o răspundere privind detectarea faptelor ulterioare de natura celor discutate în secțiunea de față, însă dacă auditorul descoperă că situațiile financiare emise sunt inadecvat prezentate, el/ ea trebuie să întreprindă măsuri de corectare. Răspunderea auditorului de a semnala emisiunea unor situații financiare inadecvate nu începe decât după data raportului de audit. De cele mai multe ori, o prezentare semnificativ eronată existentă este fie descoperită în cursul auditării exercițiului următor, fie raportată auditorului de către client.
Figura Verificarea evenimentelor ulterioare și constatările ulterioare, ilustrează diferența dintre perioada de referință pentru verificarea evenimentelor ulterioare și cea în care se aplică descoperirea de fapte după data raportului de audit. Dacă face constatări ulterioare datei raportului de audit, dar anterioare datei de publicare a situațiilor financiare, auditorul ar trebui să-i ceară clientului o revizuire a situațiilor financiare înainte de emiterea lor.
Răspunderea auditorului în perioada efectuării misiunii de audit este aceeași ca și în perioada de după încheierea acestuia. Dacă se face o constatare ulterioară în această perioadă, ar trebui urmată una din cele două opțiuni discutate în cadrul subiectului „Dubla datare".
Verificarea evenimentelor ulterioare și constatările ulterioare
Figura Perioada de referință pentru verificarea evenimentelor ulterioare
BIBLIOGRAFIE
Constantinescu D. – Auditul intern, Colectia Nationala, Bucuresti, 1999;
Ana Morariu :- Auditul financiar contabil, Editura Economica, 2001
Eugen Turlea
Dr. Mihăilescu I.– Audit financiar la întreprinderi – Ed.CNI “CORESI” S.A. ,București, 2003
Dobroteanu L., – Audit – concepte si practici. Abordare nationala si
Boulescu M., – Fundamentele auditului, Editura Bucuresti, 2003
Boulescu M., – Controlul fiscal si auditul financiar- fiscal, Editura
Ghita M., Mares V. CECCAR, Bucuresti, 2003;
Arens Alvin A., Loebbecke James K. – AUDIT, O abordare integrată- Ediția a 8- a – Editura Arc,Traducere de Rodica Levițchi, 2003
Ghiță Marcel, Ghiță Emil, Domnișoru Sorinel – Manual de audit intern, Editura SITECH, Craiova,2004
Victoria Bărbăcioru, Maria Sandu, Radu Bălună, Simona Manea, Daniel Goagără- Contabilitate financiară vol. I- Ediția a II-a revizuităEditura SITECH, Craiova, 2004
. Craciun S. – Auditul financiar si auditul intern, Editura Economica,
Bucuresti, 2004;
Marcel Ghita – Auditul intern, Editura Economică, București, 2004;
Marcel Ghita, – Auditul intern al instituțiilor publice,2004
Mihai Spranceana Editura Tribuna Economică, București, 2004;
Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România – Norme naționale de audit, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 1999
CECCAR – Auditul financiar contabil 2000, Standarde, norme privind
conduita etica si profesionala, Editura Economica, Bucuresti,
2000;
C.E.C.C.A.R ., “Norme Nationale de Audit, Editura București 1999;
CECCAR – Auditul financiar contabil 2000, Standarde, norme privind
conduita etica si profesionala, Editura Economica, Bucuresti,
2000;
.CECCAR – Norme minimale de audit, Editura Economica, Bucuresti,
2001;
OMFP 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu Directivele Europene, Monitorul Oficial 1080/30 noiembrie 2005
Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei entități, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 2005
Legea Contabilitații nr.82, cu modificarile actuale, Editura Economica 2007;
BIBLIOGRAFIE
Constantinescu D. – Auditul intern, Colectia Nationala, Bucuresti, 1999;
Ana Morariu :- Auditul financiar contabil, Editura Economica, 2001
Eugen Turlea
Dr. Mihăilescu I.– Audit financiar la întreprinderi – Ed.CNI “CORESI” S.A. ,București, 2003
Dobroteanu L., – Audit – concepte si practici. Abordare nationala si
Boulescu M., – Fundamentele auditului, Editura Bucuresti, 2003
Boulescu M., – Controlul fiscal si auditul financiar- fiscal, Editura
Ghita M., Mares V. CECCAR, Bucuresti, 2003;
Arens Alvin A., Loebbecke James K. – AUDIT, O abordare integrată- Ediția a 8- a – Editura Arc,Traducere de Rodica Levițchi, 2003
Ghiță Marcel, Ghiță Emil, Domnișoru Sorinel – Manual de audit intern, Editura SITECH, Craiova,2004
Victoria Bărbăcioru, Maria Sandu, Radu Bălună, Simona Manea, Daniel Goagără- Contabilitate financiară vol. I- Ediția a II-a revizuităEditura SITECH, Craiova, 2004
. Craciun S. – Auditul financiar si auditul intern, Editura Economica,
Bucuresti, 2004;
Marcel Ghita – Auditul intern, Editura Economică, București, 2004;
Marcel Ghita, – Auditul intern al instituțiilor publice,2004
Mihai Spranceana Editura Tribuna Economică, București, 2004;
Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România – Norme naționale de audit, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 1999
CECCAR – Auditul financiar contabil 2000, Standarde, norme privind
conduita etica si profesionala, Editura Economica, Bucuresti,
2000;
C.E.C.C.A.R ., “Norme Nationale de Audit, Editura București 1999;
CECCAR – Auditul financiar contabil 2000, Standarde, norme privind
conduita etica si profesionala, Editura Economica, Bucuresti,
2000;
.CECCAR – Norme minimale de audit, Editura Economica, Bucuresti,
2001;
OMFP 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu Directivele Europene, Monitorul Oficial 1080/30 noiembrie 2005
Inițiere în auditul situațiilor financiare ale unei entități, Editura C.E.C.C.A.R. ,București, 2005
Legea Contabilitații nr.82, cu modificarile actuale, Editura Economica 2007;
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: Exercitarea Misiunii de Audit la Sc Softrans Sa (ID: 140127)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.