Evolutia Impozitarii In Romania

INTRODUCERE

Permanenta mișcare în care se află mediul economic, implicațiile crizei economico-financiare asupra acestuia, necesitatea corelării legislative cu prevederile existente în structuri funcționale, nevoia tot mai mare a statului de resurse financiare sunt doar câțiva factori ce impun o adaptare permanentă a sistemului fiscal din țara noastră. Reforma declanșată în momentul trecerii la economia de piață a continuat în diferitele etape parcurse în lungul și dificilul drum spre dezvoltarea economică. În lucrare sunt prezentate aspecte fundamentale ale sistemului fiscal din România.

Impozitele reprezintă preluarea unei părți din veniturile și averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziția statului în vederea constituirii resurselor financiare publice necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice. Formarea impozitelor este rezultatul unui proces istoric complex de lungă durată care a fost determinat de evoluția vieții sociale. Impozitele apar o dată cu apariția statului pentru îndeplinirea sarcinilor și atribuțiilor statului.

Statul are dreptul de a institui impozite prin organele puterii legislative, respectiv prin Parlament. Cea mai veche formă de impunere este prezentată de impozitele directe.

Prelevarea impozitelor se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil și fără contraprestație directă din partea statului.

Caracterul obligatoriu al impozitelor trebuie înțeles în sensul ca plata acestora către stat este o sarcină impusă tuturor persoanelor fizice și/sau juridice care realizează venit dintr-o anumită sursă sau posedă un anumit gen de avere pentru care, conform legii, datorează impozit.

Sarcina achitării impozitului pe venit revine tuturor persoanelor fizice și/sau juridice care realizează venit dintr-o anumită sursă prevăzuta de lege.

Rolul impozitelor de stat se manifestă pe plan financiar, economic și social, cel mai important fiind rolul impozitelor care se manifestă pe plan financiar, deoarece acesta constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice. Pe plan social, rolul impozitelor se concretizează în faptul că prin intermediul lor, statul procedează la redistribuirea unei părți importante din produsul intern brut între grupuri sociale și indivizi, între persoanele fizice și cele juridice.

CAPITOLUL I

EVOLUȚIA IMPOZITELOR ȘI ROLUL ACESTORA

Sursa principală a formării finanțelor oricărei țări, o constituie impozitele, ele fiind proprii tuturor sistemelor de stat.

În condițiile relațiilor de piață impozitele au un rol important în dirijarea dezvoltării economice. Aceasta înaintează cerințe mari față de mecanismul impunerii, față de sistemul fiscal care trebuie să asigure formarea bugetului pentru realizarea sarcinilor propuse. Impozitele sunt o necesitate obiectivă, deoarece sunt condiționate de cerințele dezvoltării societății. Exigența impozitelor derivă din funcțiile și sarcinile statului. Statul nu dispune de alte metode acceptabile ca să-și asigure venitul în condiții de piață: împrumutul trebuie rambursat, iar emisiunea monetară generează inflație.

1.1 Noțiuni generale despre impozit

Impozitul reprezintă punctul nodal al fiscalității oricărui stat, a cărui conținut a evoluat în timp odată cu evoluția statului și a rolului acestuia în societate.

Pentru ca statul să poată să-și îndeplinească funcțiile și atribuțiile pentru satisfacerea cerințelor generale ale societății este necesară mobilizarea unei părți din produsul național brut sub formă bănească. Apare, în acest fel, necesitatea existenței finanțelor. Dintre formele concrete de manifestare a finanțelor, impozitele și taxele ocupă un loc primordial. Numărul și felul impozitelor și taxelor este stabilit prin politica financiară, în așa fel încât să fie alimentate fondurile la dispoziția statului

Impozitul este definit ca vărsământ obligatoriu, efectuat de indivizi sau de întreprinderi, fără compensare imediată, în beneficiul puterii publice (stat, colectivități locale).

Legislația finanțelor publice definește impozitul ca prelevare obligatorie, fără contraprestație și nerambursabilă, efectuată de către administrația publică pentru satisfacerea necesităților de interes general, iar taxa este definită ca suma plătită de o persoană fizică sau juridică, de regulă, pentru serviciile prestate acestuia de către un agent economic, o instituție publică sau un serviciu public.

Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părți din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziția statului în vederea acoperirii cheltuielilor publice.

Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil și fără contraprestație directă din partea statului. Impozitul are caracter obligatoriu în sensul că plata acestora către stat este o sarcină impusă tuturor persoanelor fizice și/sau juridice care realizează venit dintr-o anumită sursă sau posedă un anumit gen de avere pentru care se datorează impozit potrivit unei legi adoptate de puterea legislativă.

Dreptul de a introduce impozite îl are statul și acesta se exercită de cele mai multe ori prin intermediul puterii legislative (Parlamentul) și în unele cazuri prin organele de stat locale.

Titlul nerambursabil al impozitului derivă din faptul că plătitorii impozitului nu pot solicita statului un contraserviciu de valoare egală sau apropiată.

Impozitele și taxele se caracterizează fiecare în parte prin anumite trăsături determinate de modul de așezare, proveniență, percepere, rolul lor. În același timp, însă sunt anumite elemente comune specifice tuturor impozitelor care trebuie să se regăsească în reglementarea fiecărui tip de impozit, fără de care acesta nu s-ar putea așeza, determina, urmări și realiza. Aceste elemente trebuie să fie bine precizate în momentul instituirii unui impozit, deoarece din ele rezultă în sarcina cui cade impozitul respectiv, cuantumul acestuia, modul de așezare și percepere, căile de urmărire în caz de neplată, sancțiunile pentru încălcarea prevederilor legale. Elementele impozitului sunt următoarele:

1) Subiectul impozitului sau plătitorul – acesta este o persoană fizică sau juridică obligată prin lege la plata impozitului. În vorbirea curentă ca și în reglementările fiscale subiectul impozitului este denumit contribuabil.

2) Suportatorul sau destinatarul impozitului – acesta este persoana care suportă efectiv impozitul. În mod normal subiectul impozitului ar trebui să fie și suportatorul real al acestuia. În realitate însă sunt frecvente cazurile în care suportatorul este altă persoană decât subiectul (exemplu obligația de plată este a agentului economic care vinde mărfuri ce conțin în preț TVA-ul, iar suportator este clientul care a cumpărat marfa).

3) Obiectul impunerii – reprezintă materia supusă impunerii. În cazul impozitelor directe, obiect al impunerii poate fi, după caz, venitul sau averea. Astfel, la impozitul pe profit obiect al impunerii este profitul sau la impozitul pe salarii obiect al impunerii este salariul.

4) Sursa impozitului – arată din ce anume se plătește impozitul: din venit sau din avere. În cazul impozitelor pe venit obiectul impunerii coincide în toate cazurile cu sursa din care se plătește. În cazul impozitelor pe avere nu întotdeauna există această coincidență deoarece de regulă impozitul se plătește din venitul realizat de pe urma averii și doar rareori acesta diminuează substanța averii propriu-zise.

5) Unitatea de impunere – pentru exprimarea dimensiunii obiectului impozabil se folosește unitatea de măsură numită unitate de impunere (ex. la impozitul pe venit este unitate monetară, la impozitul pe clădiri unitatea de impunere este m² de suprafață utilă, la impozitul funciar unitatea de impunere este hectarul).

6) Cota impozitului sau cota de impunere – reprezintă impozitul aferent unei unități de impunere. Impozitul poate fi stabilit în sumă fixă sau în cote procentuale.

7) Asieta (procedeu de așezare a impozitului) – reprezintă totalitatea măsurilor care se iau de organele fiscale în legătură cu fiecare subiect impozabil pentru identificarea obiectului impozabil, stabilirea mărimii materiei impozabile și determinarea impozitului datorat statului.

8) Termenul de plată reprezintă data limită până la care impozitul trebuie achitat statului. Neachitarea la termen atrage după sine majorări de întârziere pe care contribuabilul are obligația să le plătească.

9) Autoritatea și beneficiarul impozitului – este autoritatea publica îndreptățită să instituie impozitul și organele care așează și percep în mod efectiv impozitul.

10) Facilitățile fiscale – prevederi legale privind unele exonerări la plata impozitelor, perioade de scutire, reduceri de impozite sau restituiri de impozite.

11) Sancțiuni – au ca scop creșterea responsabilității contribuabililor pe linia stabilirii și plații impozitelor.

12) Cai de contestație – posibilitățile contribuabililor de a se adresa cu plângeri sau contestații organelor abilitate pentru nedreptățile fiscale.

Impozitele se practică sub o diversitate de forme, corespunzător pluralității formelor sub care se manifestă materia impozabilă și numărul mare al subiecților în sarcina cărora se instituie. Înțelegerea modului în care impozitul poate fi sau acționează ca o pârghie financiară, depinde în primă instanță, de înțelegerea particularităților și categoriilor noțiunii de impozit. De aceea pentru a putea sesiza cu mai mare ușurință efectele diferitelor categorii de impozite pe plan financiar, economic, social și politic, se impune clasificarea corespunzătoare a acestora. Clasificarea se face după următoarele criterii:

 trăsăturile de fond și de formă ale impozitelor;

 obiectul asupra cărora se așează;

 scopul urmărit de stat prin instituirea lor;

 frecvența perceperii lor la bugetul public;

 după instituția care le administrează.

a) În funcție de trăsăturile de fond și de formă, impozitele sunt directe și indirecte. Acest criteriu poate fi reținut și drept criteriu al incidenței impozitelor asupra subiecților plătitori. Impozitele directe sunt acelea care se stabilesc nominal, în sarcina unor persoane fizice și/sau juridice, în funcție de veniturile sau averea acestora, fiind încasate la anumite termene precizate cu anticipație. La impozitele de acest tip, subiectul și suportatorul impozitului sunt una și aceeași persoana, cel puțin în intenția legiuitorului. Tocmai de aceea, se spune că impozitele de acest tip au incidență directă asupra subiectului plătitor.

Potrivit criteriului ce stă la baza așezării lor, impozitele directe sunt reale și personale.

Impozitele directe reale se mai numesc și obiective sau pe produs, deoarece se așează asupra materiei impozabile brute, fără a ține cont de situația subiectului impozitului. Aceste impozite se stabilesc în legătură cu deținerea unor obiecte materiale cum sunt pământul, clădirile, fabricile, magazinele, precum și asupra capitalului mobiliar. În această categorie se includ: impozitul funciar, impozitul pe clădiri, impozitul asupra activităților industriale, comerciale și profesiilor libere și impozitul pe capitalul mobiliar. Impozitele directe personale se așează asupra veniturilor sau averii, ținându-se cont și de situația personală a subiectului lor, de aceea, ele se mai numesc și impozite subiective.

Impozitele indirecte sunt instituite asupra vânzării unor bunuri, prestării anumitor servicii (la intern sau extern), fiind vărsate la bugetul public de către producători, comercianți sau prestatori de servicii și suportate de către consumatorii bunurilor și serviciilor cumpărate. În funcție de forma lor de manifestare, impozitele indirecte se grupează în: taxe de consumație, monopoluri fiscale și taxe vamale.

b) Având în vedere obiectul asupra cărora se așează, impozitele sunt clasificate în: impozite pe venit, impozite pe avere și impozite pe consum sau pe cheltuieli.

c) În funcție de scopul urmărit de stat prin instituirea lor, impozitele se clasifică: impozite financiare, obișnuite; și impozite de ordine.

Impozitele financiare, obișnuite, sunt cele instituite de stat în scopul realizării celei mai mari părți a veniturilor bugetului public.

Impozitele de ordine sunt instituite în scopul limitării consumului unor bunuri sau a restrângerii unor acțiuni, precum și pentru realizarea unor deziderate ce nu au un preponderent caracter fiscal. Astfel, pentru limitarea alcoolismului și a consumului de tutun statul instituie accize ridicate asupra alcoolului și tutunului. Astfel după cum am arătat, impozitele de ordine încearcă corectarea comportamentului persoanelor fizice și juridice atât prin forța coercitivă, prin suprataxare, dar în mod deosebit prin forța lor de stimulare, prin intermediul scutirilor și al detaxărilor.

d) Corespunzător frecvenței perceperii lor la buget, impozitele se diferențiază în următoarele categorii: impozite permanente (ordinare) și impozite incidentale (extraordinare).

Impozitele ordinare se percep cu regularitate, astfel că ele se înscriu în cadrul fiecărui buget public anual.

Impozitele extraordinare se instituie și se percep în mod excepțional, în legătură cu apariția unor obiecte impozabile ce se deosebesc esențial de cele obișnuite (cazul supraprofitului de război).

e) Clasificarea impozitelor se realizează și după instituția care le administrează. Astfel în statele de tip federal impozitele se delimitează în: impozite federale; impozite ale statelor, regiunilor sau provinciilor membre ale federației; și impozite locale. În statele unitare impozitele se delimitează în: impozite încasate la bugetul administrației centrale de stat și impozite locale.

De la apariția lor, impozitele au fost concepute și aplicate diferit, condiționat de dezvoltarea economico-socială și de cheltuielile publice acceptate în fiecare stat.

1.2 Evoluția impozitelor

Orice tip de organizare umană necesită costuri, iar cu cât este mai complexă, cu atât aceste costuri sunt mai considerabile. Comuna primitivă, după cum se știe, nu a cunoscut statul și nici organismele prestatale. În această orânduire, diferitele funcții publice ce țineau de organizarea muncii în comun, aplanarea conflictelor dintre ginți și triburi, apărarea membrilor

unui trib împotriva altor triburi, erau îndeplinite de oameni aleși de întreaga comunitate.

Odată cu împărțirea societății în clase sociale a apărut necesitatea unei instituții de constrângere menite să apere proprietatea privată, să ocrotească interesele stăpânilor de sclavi împotriva sclavilor, iar această instituție era statul. În primele stadii de dezvoltare a orânduirii sclavagiste, predomina economia naturală, închisă, unele funcții publice (de conducere, justiție) fiind onorifice. Exercitarea acestor funcții presupunea procurarea resurselor necesare în vederea acoperirii cheltuielilor publice legate de întreținerea statului, de construirea de fortificații, drumuri, poduri, băi publice în folosul comunității. La început aceste resurse erau asigurate pe calea prestaților în muncă și a dărilor în natură la care erau obligați supușii statului. Abia mai târziu, când a început să se dezvolte economia de schimb, statul sclavagist folosește resursele bănești pentru acoperirea cheltuielilor publice.

În Grecia antică și, mai apoi, în Imperiul roman, costul activităților publice a fost finanțat direct de către membrii bogați ai comunității. Odată cu creșterea puterii statului și extinderea activităților acestuia, s-a făcută simțită nevoia de venituri permanente și crescătoare. Acestea au fost obținute prin plăți (contribuții) obligatorii care au condus la dezvoltarea unui sistem fiscal.

În orânduirea feudală, relațiile marfă-bani, au cunoscut o mai mare amploare decât în sclavagism. Statul a continuat să folosească prestațiile în muncă, dările în natură, privilegiile fiscale acordate anumitor clase sociale. Circulația bănească se dezvoltă cu adevărat, abia în capitalism, când relația de schimb devine dominantă.

La rândul său, Imperiul bizantin a dispus de un sistem de impozitare sofisticat. Impozitarea se baza pe prosperitate, iar impozitele erau plătite per capita, după averea deținută. S-a spus că, în această perioadă contribuabilii rău platnici ori lăsau vistieria goală ori mureau.

În afara căii pașnice de impunere a impozitului în viața socială, adică prin extinderea puterii și activităților interne ale statului, mai este verosimilă și o altă cale. Astfel este posibil ca originea impozitului să se afle în transformarea jafurilor în tribut, impus populațiilor cucerite de către învingător. Este dificil însă a găsi originile certe ale impozitului, pentru că statul, în căutare de susținere financiară îi era indiferent dacă tributul era plătit de propriii săi cetățeni sau de cei supuși în urma războaielor.

O teorie, poate cel mai des întâlnită, despre originile impozitului și statului este teoria care se bazează pe ipoteza că primul a dat naștere celui de-al doilea atunci când dezvoltarea societății a permis realizarea unui surplus economic și că acesta ar fi fost imediat și în mod regulat acaparat de către un grup care se detașează de restul comunității. Potrivit acestei teorii, surplusul economic însușit de grupuri de putere este identificat cu impozitul care ar fi constituit temelia fondării statului.

Pe măsură ce organizarea statală se dezvoltă, aceasta este însoțită de impozitul permanent perceput pe cale de autoritate. În acest context, faptul că impozitul trebuie să finanțeze o administrație tot mai complexă a statului determină conducătorii de state, susținuți de către juriști să revendice prerogativele fiscale. Astfel în Anglia, favorizată de faptul că era o țară cu puține fărâmițări sociale, a fost realizat în 1297 un nou sistem fiscal. Acest sistem s-a realizat după apariția Magna Chartum Libertatum (1215), care a impus tuturor cetățenilor, fără deosebire obligații fiscale. Caracteristic acestui sistem era faptul că era bine definit și general.

În România o adevărată reformă fiscală s-a realizat prin Regulamentul organic (1828- 1856), care în capitolul 3 prevede instituirea unei ordini și discipline în perceperea veniturilor și în efectuarea cheltuielilor prin introducerea unor norme moderne de gestionare a bugetului. În domeniul fiscal Regulamentul organic grupa impozitele și taxele în clasa 1 venituri din domeniile statului și clasa 2 cuprindea taxele si impozitele directe și indirecte. Conform reglementărilor financiare toate veniturile se concentrau în „casa” statului care era corespondentul actualei trezorerii. La articolul 117 din Regulamentul organic se vorbește de buget printr-o exprimare foarte plastică „închipuirile anului viitor”. Controlul asupra folosirii vistieriei se realiza de domni și o comisie formată din 6 boieri din Adunarea obștească. Pe lângă acesta se realiza un control specializat făcut de postelnic.

În țara noastră documentele vremii atestă faptul că înainte de întemeierea principatelor române au existat diferite forme de organizare politică. Legătura dintre țăranii români și triburile barbare se făcea prin cneji, voievozi și juzii localităților care aveau sarcina colectării birurilor. Fixarea dărilor, numirea și stabilirea atribuțiilor slujbașilor vistieriei și controlul activității acestora erau atribuții exercitate de domni în calitatea lor de autoritate supremă în stat. În Țara Românească și în Moldova până în 1830 principalele surse de venit ale statelor erau: „dările de repartiție” constând în principal de bir plătit în mod eșalonat într-un anumit număr de rate și „dările de cotitate” formate din dijmăritul de stupi si porci, oieritul pe oi, vinăriei pe vin, vămile și amenzile. Aceste forme de dări erau legate în mod direct de proprietate și avere. Acestea variau în sensul că unele apăreau și altele dispăreau, în timp având denumiri curioase ca de exemplu: fumăritul, văcăritul, tutunăritul și ierbăritul.

În Transilvania principalele taxe stabilite față de stat de Maria Tereza erau: impozitul pe avere perceput pentru bunurile imobile (terenuri, clădiri) și pentru bunuri mișcătoare (oi, porci, capre, cai, stupi de albine și vase de rachiu); și impozitul pe cap numit taxa capitis aplicabil pe categorii de contribuabili, pentru țărani era mai mică, pentru orășeni mai mare iar nobilii erau scutiți de dări.

După unirea principatelor în perioada domniei lui Alexandru Ioan Cuza au fost adoptate mai multe legi financiare de inspirație occidentală care erau considerate foarte moderne la vremea respectivă. În primul rând este de remarcat că prin Tratatul de (martie1856) s-a admis desființarea privilegiilor de clasă, egalitatea tuturor românilor în fața legilor, așezarea corectă si generală a contribuțiilor în raport cu averea fiecărui contribuabil.

Sursele principale de venituri ale statului în această perioadă pot fi clasificate astfel:

1. Impozitele (contribuțiile) ca principală sursă de venituri a statului, utilizate pentru „îndeplinirea funcțiilor sale economice, financiare și politico-sociale”. Impozitele erau divizate în două categorii: de repartiție adică repartizate dintr-o sumă globală și de cotitate adică stabilite pe unități.

Impozitele mai erau împărțite în directe sau indirecte, ordinare sau extraordinare, reale (obiective) sau personale (subiective), proporționale sau progresive.

2. Taxele erau destinate să acopere cheltuielile determinate de efectuarea serviciilor solicitate. Taxele erau clasificate după următoarele criterii:

a. după natura lor erau împărțite în: fixe sau variabile; aparte sau personale; directe sau indirecte;

b. după modalitatea de încasare (percepere) se divizau în: judecătorești și administrative;

3. Activitatea productivă se efectua pe domeniile statului, cum era cea agricolă, exploatare minieră, în întreprinderi industriale și comerciale (căi ferate, poștă telefon, bănci de stat) sau unele întreprinderi mixte.

4. Monopolurile (asupra tutunului, sării, băuturilor alcoolice etc.) amenzile.

5. Mijloacele deghizate de realizare a veniturilor statului, cum sunt de exemplu: devalorizarea monetară; reevaluarea stocurilor Băncii Naționale; exproprieri; emisiuni de bonuri pentru lichidarea datoriilor.

6. Succesiuni vacante și donații.

După crearea statului modern român, în special în anii domniei regelui Carol I, care, după cum se cunoaște, a dus o politică financiară realistă, sistemul fiscal se baza mai ales pe impozitele pe venit ca impozite personale, care țineau seama de posibilitățile de contribuție ale contribuabilului. Astfel existau următoarele impozite: impozitul pe venitul proprietăților agricole (instituit în1864), impozitul pe venitul proprietăților clădite, impozitele pe veniturile întreprinderilor comerciale și industriale, impozitul pe venituri din salariu, impozitul pe veniturile din profesiuni neimpuse la alte impozite. Perceperea impozitelor se făcea de către pârcălabi și subcasieri numiți de Ministerul de Finanțe, până în 1867, după care au fost instituiți perceptorii.

Instrumentul principal al organizării bugetare îl reprezintă bugetul, considerat ca actul legislativ prin care se prevedeau și se aprobau veniturile și cheltuielile anuale ale statului și tuturor serviciilor publice. Exercițiul bugetar era egal cu anul financiar, adică 12 luni respectiv începea la 1 aprilie și se încheia la 31 martie a anului următor. Proiectul de buget se elabora de Ministerul de Finanțe în condițiile asigurării unui echilibru între veniturile și cheltuielile publice. Este interesantă procedura de elaborare a proiectului de buget .Astfel, ministerele sau administrațiile publice, înainte de a-și elabora proiectele definitive de buget, aveau obligația de a comunica Ministerului de Finanțe propuneri pentru bugetul anului următor. Ministerul de Finanțe supunea aceste propuneri comisiei tehnice bugetare, iar apoi comunica hotărârea luată către minister sau administrațiile publice. Pe baza proiectelor de bugete ale ministerelor și administrațiilor publice, după echilibrarea și definitivarea lor, Ministerul de Finanțe incluzând și bugetul său, elabora bugetul general al statului, care era supus aprobării Guvernului și Adunării Deputaților, până la 1 martie.

O caracteristică importantă a sistemului financiar al acestei perioade istorice o constituie faptul că bugetul reprezenta un mijloc de redistribuire a venitului național. Astfel, impozitele erau suportate de categoriile productive ale societății. În cadrul veniturilor publice predominau impozitele indirecte. Spre exemplu, în anul 1864, impozitele directe, reprezentau o treime, iar la începutul secolului XX au scăzut la 17,2%, în timp ce impozitele indirecte au crescut în perioada respectivă de la 66,3% la 82,8%.

În această perioadă, pentru a îmbunătăți sistemul fiscal apar două legi importante și anume: legea contabilității publice și legea înființării Curții de conturi. Sistemul financiar modern cunoaște metoda controlului dublu asupra finanțelor publice, unul efectuat de aparatul de specialitate al executivului și altul exercitat de organul legislativ.

Alte momente importante în domeniul evoluției moderniste ale fiscalității sunt reforma lui Nicolae Titulescu din anul 1921 care introducea elementele progresiste ale fiscalității și anume impozitul cedular, calculat în funcție de proveniența venitului.

O nouă reformă fiscală a fost efectuată în 1923, de Vintilă Brăteanu, care urma să consolideze unificarea sistemului fiscal românesc. Criza mondială dinaintea celui de-al doilea război mondial a influențat negativ și sistemul fiscal. Astfel în 1933 s-a procedat la sporirea taxelor de consumație, la modificarea impozitului pe lux și cifra de afaceri, la schimbarea contribuțiilor directe și introducerea monopolului de desfacere a băuturilor spirtoase. În timpul celui de-al doilea război mondial s-a trecut la o politică specifică pentru perceperea mai rapidă și simplificată a impozitelor.

Dominația sovietică instaurată după cel de-al doilea război mondial, a impus înlocuirea statului de drept și a economiei de piață cu dictatura comunistă de stat și economică. Cadrul de acțiune a pârghiilor financiare ca, de altfel, a tuturor categoriilor economice în general, era nemijlocit legat și condiționat de planul național unic de dezvoltare.

În această perioadă bugetul de stat fiind un instrument al statului monopolist, supracentralizat avea o menire tehnico financiară subordonată principiului planificării socialiste. Bugetul avea ca rol principal, finanțarea economiei naționale, bugetul de stat fiind subordonat față de planul economic.

Veniturile bugetului de stat erau formate din următoarele surse bănești: veniturile provenite de la unitățile socialiste de stat, venituri și alte încasări aferente bugetului asigurărilor sociale, impozite și taxe plătite de organizațiile cooperatiste și unitățile economice ale celorlalte organizații obștești, taxe vamale, impozite și taxe de la populație, alte venituri.

Cheltuielile bugetare se efectuau pentru: finanțarea economiei naționale, apărarea țării, funcționarea organelor puterii de stat, organelor administrației de stat, organelor judecătorești și ale procuraturii, învățământ, cultură, realizarea altor acțiuni și sarcini prevăzute de lege. Mai exact formarea și cheltuirea practică a veniturilor bugetare, se făcea în condițiile în care marea majoritate a mijloacelor de producție deveniseră proprietate de stat.

Astfel impozitele și taxele de la populație nu au depășit în nici un an 10% din totalul veniturilor bugetului de stat, iar în ultimii ani ai guvernării socialiste aceste venituri reprezentau numai între 1-2%. De altfel și în celelalte țări foste socialiste, situația era similară. De exemplu, în anii 80, impozitele de la populație reprezentau 8,3% în R.D. Germană, 8% în R.P. Bulgaria și U.R.S.S. și 2% în R.P. Ungară. În ceea ce privește cheltuielile bugetare, în perioada socialistă a României, și în mod special în deceniile 70 și 80, între 55-65% din totalul resurselor bănești ale bugetului de stat au fost destinate „dezvoltării economiei naționale”, în realitate finanțării sectorului de stat din economie.

După cel de-al doilea război mondial, au loc importante modificări în sistemul fiscal. Reforma agrară din 1945, reforma și stabilizarea monetară din 1947, abolirea monarhiei și proclamarea Republicii Populare Române (1947), adoptarea Constituției (1948) și, mai ales, naționalizarea principalelor mijloace de producție (1948), măsură prin care s-a constituit un larg sector de stat în economia românească. Toate acestea au avut consecințe considerabile și în domeniul fiscal. Astfel în fost desființat impozitul excepțional de 12%, au fost desființate impozitele directe (de ex. impozitul pe cifra de afaceri ce-l datorau fostele întreprinderi particulare, ca impozit direct, a fost schimbat într-un impozit indirect, deoarece s-a transformat în impozit pe circulația produselor). Dintre impozitele mai importante trebuie menționate: impozitul pe beneficiu, impozitul pe produs și vărsămintele din beneficiu.

În fost introdus un impozit asupra operațiilor de executare de diverse lucrări, prestări servicii, transporturi, precum și pe veniturile cooperativelor. A fost legiferat și impozitul pe spectacole.

Gospodăriile agricole colective au plătit inițial un impozit reglementat prin legea impozitului agricol. În 1952 s-a introdus impozitul pe veniturile gospodăriilor agricole și ale întovărășirilor agricole. Principiul era acela de impunere a veniturilor realizate efectiv și determinate în baza dărilor de seama anuale cu aplicarea unor cote de impozit proporționale, diferențiate în funcție de proveniența și destinația conferită venitului. În 1955, impozitul pe venit a fost înlocuit printr-un impozit pe teren cu cote fixe la ha. Cât privește impozitele și taxele încasate de la populație e de precizat ca la 1 ianuarie 1949 au fost desființate impozitele directe și au fost introduse: impozitul pe veniturile populației respectiv Impozitul agricol.

Impozitele de la populație aveau o pondere redusă. În 1957 reprezentau doar 9% din totalul veniturilor bugetare.

Decada anilor ’90 a implicat reforme majore în cele mai multe economii de tranziție. Unele țări est europene și cele baltice au făcut progrese rapide, în timp ce alte state au avut mai puțin succes în implementarea instituțiilor fiscale, în controlul dezechilibrelor fiscale și în redefinirea rolului statului.

Caracteristicile particulare ale economiilor planificate făceau colectarea acestor impozite relativ simplă. Unele dintre aceste caracteristici erau:

i) cunoașterea de către autorități atât a cantităților cât și a prețurilor bunurilor produse de către întreprinderile de stat (aceste informații fiind cuprinse în planul economiei centralizate);

ii) rolul băncii unice prin care se efectuau plățile și restricțiile pe care aceasta le impunea asupra modului de realizare a plăților;

iii) concentrarea activităților economice în câteva întreprinderi foarte mari, unde controlul și colectarea impozitelor era mult mai ușoară. Acest sistem genera niveluri foarte ridicate ale veniturilor din impozite (până la 50% din PIB), fără a fi nevoie de o administrare de suprapunere a impozitelor cedulare corespunzătoare fiecărei categorii de venituri cu impozitul general asupra totalului veniturilor de toate categoriile. De exemplu în fosta URSS, volumul general al veniturilor guvernamentale (de stat) realizate, în fost de 41% din PIB.

În perioada anterioară începutului tranziției, impozitele nu erau colectate pe baza unor legi detaliate și codificate care să definească baza de impunere, ratele de impunere și, în același timp, care să respecte drepturile plătitorilor de impozite. Cele mai multe persoane nu intrau niciodată în contact direct cu autoritățile fiscale. Cei mai mulți indivizi nu cunoșteau faptul că, indirect, ei plăteau un mare număr de impozite, deoarece cele mai multe impozite erau ascunse. În acest fel nu s-a putut forma o „percepere a impozitelor”, și implicit nu s-a putut dezvolta o cultură fiscală, acestea, determinând o atitudine ostilă față de plata impozitelor în perioada actuală de tranziție. Această tradiție a creat o atitudine ostilă față de plata impozitelor explicite, adusă de tranziție. În consecință, impunerea unui sistem transparent de impozitare devine dificilă.

În toate statele contemporane sistemele fiscale naționale au evoluat, cuprinzând tot mai multe impozite pe vânzarea bunurilor sau de consumație, accize speciale sau monopoluri fiscale cuprinse în prețurile de vânzare, taxe de timbru, taxe vamale și alte venituri ale bugetelor. Dintre acestea, impozitele pe consum, accizele și monopolurile fiscale depășesc în unele state ponderea celorlalte impozite în rândul veniturilor bugetare.

Evoluția modernă a impozitelor în Europa este marcată de înlăturarea deosebirilor dintre legislațiile fiscale naționale ale statelor membre ale Comunității Europene, de armonizarea acestor legislații și de instituirea unor procedee fiscale cât mai asemănătoare subordonate politicii fiscale comunitare.

1.3 Rolul impozitelor

În mod tradițional, rolul impozitelor se manifestă pe plan financiar, fiind considerat cel mai important rol, deoarece impozitele constituie principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice necesare acoperirii cheltuielilor publice ale statului.

Evoluția impozitelor și taxelor caracterizată de o tendință de creștere continuă atât ca mărime absolută cât și relativă ca pondere în produsul intern brut, arată că în ultimele decenii s-a accentuat rolul impozitelor pe plan economic și social, concretizat în încercările statului de a folosi impozitele și ca mijloc de intervenție în economie.

Rolul economic se manifestă prin aceea că impozitele reprezintă nu numai un mijloc de procurare a resurselor financiare publice, dar concomitent, și un instrument de intervenție a statului pentru a încuraja (de exemplu, sub formă de exonerări) sau de a descuraja (pe calea suprataxării) anumite sectoare sau activități economice, a comerțului exterior, a consumului anumitor produse.

Rolul social constă în aceea că prin impozite se redistribuire o parte din produsul intern brut între diferitele categorii sociale, precum și între persoane fizice și juridice.

În lumea contemporană, impozitele constituie unul din principalele instrumente de care statul dispune pentru redistribuirea veniturilor și averii.

CAPITOLUL II

SISTEMUL FISCAL

Sistemul fiscal este un produs al gândirii, deciziei și acțiunii factorului uman, ca urmare a evoluției societății umane, creat inițial pentru a răspunde unor obiective financiare, la care ulterior s-au adăugat și obiective de natură economico-socială.

Elementele de natură economică și relațiile dintre acestea, concretizate în diverse tehnici de stabilire și percepere a cuantumului diverselor prelevări fiscale, gestionarea acestora și deciziile de natură politică constituie componentele principiale ale sistemului fiscal.

2.1 Noțiuni generale despre fiscalitate

Evoluția fiscalității este strâns legată de evoluția statului și a funcțiilor sale, întrucât pe măsura amplificării rolului statului, nevoia de resurse financiare la dispoziția sa a crescut continuu, în vederea satisfacerii intereselor generale ale membrilor societății.

Fiscalitatea reprezintă reglementările definind impozitele unei colectivități locale, ale unei țări sau ale unui organism internațional și perceperea lor.

În sens juridic, fiscalitatea semnifică ansamblul reglementărilor privitoare la instituirea și funcționarea sistemului de prelevări sub formă de impozite, taxe și contribuții obligatorii la fondurile financiare administrate de către autoritățile publice. În această accepție, literatura de specialitate tratează fiscalitatea prin prisma cadrului legislativ referitor la impozitele și taxele practicate într-o țară sau alta, aceasta fiind definită drept ansamblul reglementărilor privitoare la prelevările obligatorii către stat.

În sens economic, fiscalitatea semnifică un ansamblu de procese economice în formă bănească, de redistribuire obligatorie a produsului intern brut de la persoanele fizice și juridice la dispoziția statului pentru acoperirea nevoilor de consum cu caracter public, ce implică intercondiționarea dintre procurarea și alocarea resurselor respective.

Autoritățile publice folosesc fiscalitatea și pentru realizarea unor obiective de politică macroeconomică, cum ar fi corectarea ciclurilor economice, înlăturarea dezechilibrelor din economie, influențarea proceselor economice. Astfel, reducerea impozitelor alături de creșterea cheltuielilor publice se utilizează de regulă în perioadele de recesiune, în timp ce măsurile fiscale opuse acestora se aplică atunci când cererea agregată tinde să devină excesivă, cauzând creșterea prețurilor și deficit bugetar.

Pentru restructurarea economică, practica fiscală utilizează numeroase pârghii de stimulare a anumitor sectoare sau ramuri ale economiei, căpătând valențe deosebite în condițiile în care decidenții politici maximizează rolul restructurării economice și al creșterii, minimizând rolul fiscalității în construirea surselor de venituri la bugetul de stat, cel puțin pentru o perioadă scurtă.

În vederea creșterii economice, a modernizării economiei și a creșterii competitivității în comerțul internațional, se utilizează facilitățile fiscale: amortizarea accelerată sau degresivă pentru a favoriza investițiile, deduceri fiscale sau acordarea de credit fiscal pentru investițiile realizate, scutiri de TVA pentru investiții în domenii strategice, exonerarea de TVA pentru exporturi.

Fiscalitatea poate să servească și la punerea în practică a politicilor de mediu. În cazul autoturismelor cu grad ridicat de poluare, perceperea unor taxe mai ridicate crește costurile autoturismului până la valoarea socială reală, ceea ce va determina o reducere a producției autoturismelor neperformante și diminuarea costurilor guvernamentale alocate reducerii poluării. Pârghiile fiscale pot fi utilizate și în sensul descurajării investițiilor dăunătoare pentru mediu și încurajării, prin intermediul deducerilor suplimentare, a acelor investiții care să ajute la conformarea standardelor de mediu.

De asemenea, fiscalitatea poate avea și un impact social semnificativ. De exemplu, prin utilizarea unui sistem de impozitare progresiv, se realizează o ajustare a veniturilor și averilor mari, în timp ce categoriile defavorizate sunt sprijinite prin intermediul acordării unor scutirii sau reduceri de impozite și taxe.

La nivel microeconomic impactul fiscalității se poate cuantifica ca rată a presiunii fiscale suportate, dar și ca povara administrativă generată de îndeplinirea în bune condiții a sarcinilor fiscale ce îi revin unui contribuabil.

Fiscalitatea este un rezultat istoric al mediului social, politic și economic dintr-un stat. În același timp, starea de dezvoltare a unui stat este dependentă într-o proporție însemnată de istoria propriului sistem fiscal, de modul în care acesta este conceput și funcționează. Constituirea veniturilor bugetare trebuie să se realizeze în concordanță cu cerințele referitoare la randament, eficacitate, echitate.

Existența statului și funcționarea autorităților publice este dependentă în mod direct de fiscalitate, aceasta exercitând o puternică influență asupra economiei în ansamblul său, dar și asupra membrilor societății. În acest context, este evident faptul că fiscalitatea este o noțiune inseparabilă de stat, fiind o componentă esențială a politicii generale a statului ce influențează în mod hotărâtor viața economico-socială.

Astfel, necesitățile de resurse financiare tot mai mari determină tendința statului de a obține venituri cât mai mari din impozite și taxe. Pe de altă parte, cei care suportă obligațiile fiscale, doresc în permanență o diminuare a presiunii fiscale, în caz contrar practicând evaziunea fiscală sau trecerea la economia subterană. Este nevoie deci, de stabilirea unui grad de fiscalitate suportabil, care să stimuleze dezvoltarea economiei și acceptarea de către contribuabili a sarcinilor fiscale.

Din păcate, nu se poate cuantifica exact acest nivel iar tendința contribuabililor de a respinge obligațiile fiscale, de a se sustrage de la impunere, de a specula imperfecțiunile legislației precum și cea a autorităților publice de a obține o masă de venituri bugetare cât mai mare fără să ia în considerare întotdeauna realitățile economice ori de a obține efecte de natură politică prin manevrarea pârghiilor oferite de sistemul fiscal generează multe dificultăți în asigurarea funcționalității unui sistem fiscal.

Sistemul fiscal poate fi utilizat ca instrument de reglare a vieții economice, de intervenție a statului în economie pentru eliminarea dezechilibrelor din diferite perioade ale vieții economice. De altfel, relația dintre fiscalitate și nivelul de dezvoltare al economiei este de condiționare: o economie stabilă, dezvoltată reflectă întotdeauna un mediu propice pentru o relaxare fiscală (acest fapt nu este valabil întotdeauna la nivelul unei economii în tranziție, diminuarea presiunii fiscale neavând efectul scontat asupra dezvoltării economice ca urmare a tendinței operatorilor economici de a deturna veniturile suplimentare din circuitul economic).

Fiecare stat promovează propria politică în domeniul fiscal, stabilind numărul, tipul și mărimea impozitelor și taxelor suportate de contribuabili.

Într-o societate normală, obiectivele pe care și-le propune clasa politică ar trebui să fie legate de dezvoltarea durabilă și de asigurarea, cel puțin, a unui trai decent pentru fiecare cetățean al ei. Dacă, prin dezvoltarea durabilă înțelegem satisfacerea nevoilor prezentului, fără a compromite posibilitatea generațiilor viitoare de a-și împlini nevoile lor, prin trai decent înțelegem asigurarea securității social-economice pentru fiecare cetățean în parte, prin crearea condițiilor de viață la un nivel corespunzător, condiții acceptate din punct de vedere social. În plus, toți indicatorii care susțin traiul decent trebuie să se mențină pe un curs ascendent continuu. În viața de zi cu zi, fiscalitatea rezultă din confruntarea ideologică a puterii politice cu realitățile economice și sociale în vederea împlinirii obiectivelor politice pe care și le propune la un anumit moment dat.

Astfel, obiectivul principal al activității fiscale îl constituie formarea și gestionarea resurselor financiare publice, prin bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului și bugetele altor instituții publice autonome. Aceste resurse sunt necesare activității puterii de stat, centrale și locale, în beneficiul comunității. Fiscalitatea, la nivelul agenților economici, poate fi privită ca un sistem de percepere și încasare a impozitelor și taxelor, dar și ca un ansamblu juridic de reglementare a impunerii contribuabililor și de fundamentare a mecanismului de stabilire a impozitelor și a taxelor de perceput.

1.2 Noțiuni generale despre sistemul fiscal

Sistemul fiscal constă într-un ansamblu de măsuri și acțiuni, întreprinse de stat printr-o politică fiscală adecvată, în ceea ce privește: rolul impozitelor și taxelor, tipuri de impozite și taxe, așezarea, perceperea și utilizarea impozitelor și taxelor.

Sistemul fiscal, ca ansamblu de principii, reguli și mod de organizare, se materializează în legi sau acte normative cu putere de lege, emise cu scopul de a colecta veniturile statului și a reglementa cheltuirea acestora.

Sistemul fiscal cuprinde următoarele elemente:

– totalitatea actelor normative cu caracter fiscal – legi, ordonanțe, HG aprobate prin lege – care se referă la așezarea, urmărirea și perceperea impozitelor, taxelor și a altor resurse financiare publice;

– impozitele, taxele, contribuțiile stabilite în vederea alimentării sistematice a bugetului de stat, a bugetelor locale și a fondurilor speciale extrabugetare;

– mecanismul fiscal;

– totalitatea metodelor, tehnicilor și instrumentelor fiscale;

– aparatul fiscal, respectiv existența, organizarea și activitatea unor organe specializate ale administrație de stat.

Sistemul fiscal reprezintă expresia voinței politice a societății dintr-un teritoriu bine definit, independent și suveran.

Statul suveran politic și fiscal exercită o putere fiscală în cadrul teritoriului său geografic.

Calitatea sistemului fiscal este dată de respectarea principiilor impozitării:

– principiul avantajului care se referă la respectarea raportului cost avantaje ale cetățeanului individual față de stat. Contribuția fiecărui cetățean trebuie să fie direct proporțională cu beneficiile obținute din utilizarea/consumarea bunurilor publice;

– principiul capacității de a plăti se referă la faptul că perceperea impozitelor de un contribuabil trebuie să fie direct proporțională cu capacitatea lui de plată.

Funcțiile sistemului fiscal sunt următoarele:

funcția de mobilizare a resurselor bugetare, impozitele și taxele reprezentând, de fapt, prelevarea obligatorie și nerambursabilă a unei părți din venitul/averea fiecărui contribuabil – persoană fizică sau juridică;

funcția economică stimulativă se referă la faptul că prin acordarea unor facilități fiscale se urmărește dezvoltarea unor anumite activități economice;

funcția socială se referă la aceea că sistemul fiscal trebuie să asigure atât protecția socială a unor categorii de contribuabili cât și stimularea altora;

funcția de control asupra economiei, știut fiind faptul că într-o economie de piață statul nu poate interveni asupra activității economice prin măsuri administrative ci prin instrumente și pârghii economice, financiare dar mai ales fiscale. Controlul trebuie să fie ferm, sistematic, operativ, inopinat, principial, exigent și intransigent.

Trăsăturile sistemului fiscal sunt următoarele:

universalitatea presupune ca sfera de cuprindere a impunerii să cuprindă toți cetățenii care realizează venit din aceeași sursă sau au în proprietate același tip de avere, precum și a întregii baze de calcul;

unitatea impunerii presupune ca așezarea unui anumit tip de impozit să se facă după criterii unitare pentru toți deținătorii unui anumit obiect impozabil;

echitatea fiscală presupune ca așezarea impozitelor și taxelor să se facă potrivit principiului justeții sociale, fără discriminări de ordin etnic, religios sau politic.

Sistemul fiscal este, așadar, un sistem complex, alcătuit dintr-un ansamblu de elemente, si anume:

materia impozabilă;

subiecții sau actorii sistemului fiscal;

elementele modificabile.

Materia impozabilă, reprezentată de venitul realizat, repartizat, consumat și capitalizat, constituie un element evolutiv complex și cuprinde:

venituri din muncă, respectiv venituri de natură salarială;

venituri din capital, respectiv rente, chirii, arenzi, dividende, dobânzi;

venituri produse de agenții economici, sub forma beneficiilor din industrie, comerț, agricultura;

circulația și consumul veniturilor.

Actorii sistemului fiscal, în raport cu funcțiile pe care le îndeplinesc, se pot grupa în trei categorii :

actorii dotați cu putere de decizie ;

actorii însărcinați cu administrația fiscală și reglementarea litigiilor;

contribuabili.

Organele legislative și executive reprezintă actorii de decizie politică în materie fiscală, care se concretizează în dispoziții ce figurează în Legea finanțelor publice sau legea bugetară anuala, respectiv în legile fiscale generale.

Actorii de decizie administrativă în materie fiscală au responsabilitatea gestiunii finanțelor publice, reprezentativi fiind Ministerul Finanțelor Publice și organele teritoriale subordonate.

Contribuabilii sunt persoanele fizice și juridice care realizează venituri impozabile din activități desfășurate în România.

Relațiile care pot apărea între elementele sistemului fiscal sunt urmare a metodelor de evaluare a materiei impozabile, a procedeelor de determinare și modificare a cuantumului obligațiilor fiscale, a metodelor de percepere, a stabilirii subiecților plătitori, a modului de gestionare a creanțelor fiscale de către stat.

1.3 Fiscalitatea în România

Pentru îndeplinirea rolului și funcțiile sale, statul trebuie să mobilizeze resurse și să efectueze o serie de cheltuieli bănești, realizând o repartiție a sarcinilor publice între membrii societății, persoane fizice și juridice. Instrumentul financiar și juridic prin care se asigură acest deziderat este reprezentat de obligația fiscală sub forma impozitelor, taxelor și altor sarcini fiscale specifice fiecărui sistem fiscal și fiecărei etape istorice în parte. Prin intermediul pârghiilor oferite de sistemul fiscal, statul obține resursele necesare pentru finanțarea cheltuielilor publice determinate de nevoile publice, acesta putând fi considerat un instrument al politicii fiscale la îndemâna Guvernului pentru implementarea unei politici economice a statului respectiv.

Raportarea la un sistem fiscal nu trebuie realizată doar din punct de vedere financiar ci în concordanță cu consecințele sale în plan economic, financiar și social având în vedere aspecte cum sunt: obiectul impunerii, felul impunerii, categoriile sociale sau socio-profesionale supuse impunerii, dimensiunea și frecvența unor fenomene de evaziune fiscală ori de repercutare a impozitelor și taxelor și beneficiarii acestora. În acest context, componenta fiscală a politicii unui stat este fundamentală, impunându-se revizuirea ei în corelație cu realitățile existente la nivelul economiei. Dar, acest aspect nu trebuie să devină un element de permanență, generând modificări repetate ale legislației fiscale, efectul negativ asupra activității economice fiind evident.

În țara noastră, s-au înregistrat schimbări însemnate la nivelul legislației fiscale, datorită necesității adaptării la cerințele economiei de piață. Acestea nu au determinat însă numai aspecte pozitive (ne raportăm aici la frecvența modificărilor legislative, la impactul asupra investitorilor, la caracterul stufos al prevederilor legale, la numărul mare de obligații fiscale). Ca urmare, un sistem fiscal trebuie să fie supus unor reforme, dar la baza realizării acestora trebuie să stea principii raționale astfel încât să se asigure stabilitate mediului economic și un cadru favorabil dezvoltării.

Este cunoscut faptul că România nu a avut un sistem fiscal coerent, corespunzător cerințelor etapei de tranziție la economia de piață, realizând o reformă graduală, care, din păcate, nu a generat întotdeauna efecte benefice asupra mediului economic, în principal datorită manifestării unor condiții nefavorabile pentru reformele economice dar și a neconcordanței dintre prevederile legislative și realitățile practice.

Înlocuirea vărsămintelor din beneficii cu impozitul pe beneficiul unităților economice, stabilit în cote diferențiate în raport de rata rentabilității a fost o măsură adoptată în 1990 ce a vizat întreprinderile de stat. Reforma a cuprins și celelalte unități economice, realizându-se o diferențiere a regimului fiscal în raport de forma de proprietate. În același timp, au fost stabilite facilități fiscale pentru stimularea investițiilor.

Modificările ulterioare au survenit însă foarte repede fiind instituit impozitul pe profit, calculat prin aplicarea unui număr de 67 de cote aplicate la tot atâtea tranșe. Dificultățile înregistrate au dus la înlocuirea acestora cu două tranșe și două cote (30% și 45%), justificarea fiind de stimulare a întreprinderilor mici și mijlocii. Nici în acest caz efectele nu au fost cele scontate, întrucât de la un impozit anterior de 5% s-a ajuns la 30%, ajutorul fiind dat de fapt marilor întreprinderi (s-a ajuns la un impozit de 45% de la 77%). Au urmat cotele de 38%, 25% și, din 2005 s-a trecut la cota unică de 16%, de multe ori fiind adoptate măsuri cu caracter conjunctural ce au avut efecte negative pe termen lung. Și sistemul de impozitare al veniturilor a cunoscut modificări repetate, fiind înlocuit impozitul pe fondul total de retribuire cu un impozit în cote progresive, cuprinse între 6% și 45%, modificate ulterior. Astfel, în 2004 se aplica un sistem progresiv, cu cote diferențiate pentru veniturile persoanelor fizice, respectiv de la 18% până la 40%, iar din 2005 s-a trecut la impunerea proporțională de 16%.

În fost instituit și impozitul pe dividende, dar cu o arie de aplicabilitate restrânsă, fiind aplicat numai asupra profitului distribuit acționarilor străini ai unei firme cu capital parțial sau integral străin. Ulterior s-au produs modificări legislative, fiind reglementată noțiunea de dividend, limita maximă de constituire din profitul net a fondului de participare a salariaților la profit, a fondului pentru cota de participare a managerului la profitul net și a fondului pentru constituirea resurselor proprii de finanțare. De asemenea, s-au înregistrat modificări la nivelul cotelor de impozitare, de la 5% pentru persoanele fizice și 10% pentru persoanele juridice până la 16% în prezent.

Legislația în materie de impozite și taxe cuprinde:

Codul Fiscal;

Codul de Procedură Fiscală;

Normele Metodologice și ordine ale ministrului finanțelor publice elaborate și aprobate în conformitate cu prevederile Codului Fiscal;

actele normative ale organelor administrației publice locale adoptate în conformitate cu prevederile Codului Fiscal;

tratatele la care România este parte.

Codul Fiscal reglementează următoarele principii ale fiscalității:

neutralitatea măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori și capitaluri, asigurând, prin nivelul impunerii condiții egale investitorilor, capitalului român și străin;

certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu ducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv, aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;

justețea impunerii sau echitatea fiscală asigură ca sarcina fiscală a fiecărui contribuabil să fie stabilită pe baza puterii contributive, respectiv în funcție de mărimea veniturilor sau a proprietăților acestuia;

eficiența impunerii asigurară niveluri similare ale veniturilor bugetare de la un exercițiu bugetar la un altul prin menținerea randamentului impozitelor, taxelor și contribuțiilor în toate fazele ciclului economic, atât în perioadele de avânt economic, cât și în cele de criză;

predictibilitatea impunerii asigură stabilitatea impozitelor, taxelor și contribuțiilor obligatorii pentru o perioadă de timp de cel puțin un an, în care nu pot interveni modificări în sensul majorării sau introducerii de noi impozite, taxe și contribuții obligatorii.

Codul fiscal stabilește cadrul legal privind impozitele, taxele și contribuțiile sociale obligatorii, care sunt venituri ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate, bugetului asigurărilor pentru șomaj și fondul de garantare pentru plata creanțelor salariale; contribuabilii care au obligația să aceste impozite, taxe și contribuții sociale; modul de calcul și de plată a acestora; procedura de modificare a acestor impozite, taxe și contribuții sociale. De asemenea, autorizează Ministerul Finanțelor Publice să elaboreze norme metodologice, instrucțiuni și ordine în aplicarea codului fiscal și a legilor de ratificare a convențiilor de evitare a dublei impunerii în aplicare.

Cadrul legal de administrare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale obligatorii reglementate de codul fiscal este stabilit prin codul de procedură fiscală.

Prin prevederile sale, codul fiscal asigură o stabilitate pe termen lung a sistemului de impozite și taxe, iar plătitorii de impozite și taxe vor putea urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine și importanța ei pentru dezvoltarea socială.

CAPITOLUL III

PRESIUNEA FISCALĂ ÎN ROMÂNIA

Un inventar al obligațiilor bugetare ale întreprinderilor pune în evidență o multitudine de impozite, taxe și contribuții sociale care afectează rezultatele financiare ale acestora, altele fiind suportate direct de către angajați, fără a avea incidență asupra costului fiscal suportat de întreprindere.

La nivelul României un agent economic sau o persoana fizică poate avea calitatea de plătitor pentru mai multe tipuri de impozite. Impozitele sunt clasificate după mai multe criterii după cum urmează:

I. După trăsăturile de fond și formă

a.) Impozite directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice în funcție de averea acestora sau de venituri, pe baza cotelor de impozit prevăzute de lege. Pot fi la rândul lor:

1. impozite reale

2. impozite personale (subiective).

Impozitele reale se stabilesc pe obiecte notariale și se mai numesc impozite obiective sau de produs. Spre exemplu: impozitul funciar, pe clădiri, pe profesii libere, pe capitalul mobiliar sau bănesc.

Impozitele personale se așează asupra veniturilor sau averii și se mai numesc impozite subiective.

b.) Impozite indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri și al prestării unor servicii. Ele sunt:

1. taxe de consumație;

2. venituri de la monopolurile fiscale;

3. taxe vamale;

4. taxe de timbru și înregistrare.

II. După obiectul impunerii

1. impozit pe venit;

2. impozit pe avere;

3. impozit pe cheltuieli (pe consum).

III. După scopul urmărit

1. impozite financiare;

2. impozite de ordine.

IV. După frecvența cu care se realizează

1. impozite permanente (ordinare);

2. impozite incidentale (extraordinare).

V. După instituția care le administrează

1. impozite de stat;

2. impozite locale.

În categoriile principale de impozite se încadrează și impozitele directe care pot fi de două categorii:

impozitele reale, precum impozitul pe terenuri, impozitul pe clădiri sau taxa asupra mijloacelor de transport, ce trebuie plătite din momentul intrării în patrimoniu a acestor active, atât timp cât rămân în proprietatea firmei, indiferent de gradul de utilizare sau de eficiența utilizării acestora;

impozite personale, cum ar fi impozitul pe profit sau pe venit, în funcție de tipul de întreprindere.

3.1 Impozitele reale

Au cunoscut răspândire în perioada capitalismului. Prima formă a acestui tip de impozit a fost impozitul funciar. Pentru stabilirea mărimii acestora se foloseau criterii ca:

1. numărul plugurilor utilizate;

2. suprafața de pământ cultivată ;

3. mărimea arenzii.

Introducerea cadastrului a determinat stabilirea mai aproape de realitate a impozitului funciar. În timp, clădirile devin, mai ales în mediu urban, o importantă formă a averii imobiliare.

Impozitul pe clădiri se stabilește pe criterii ca:

1. numărul și destinația camerelor;

2. suprafața construită;

3. chiria.

Dezvoltarea manufacturilor, a fabricilor și comerțului a determinat introducerea impozitului pe activități industriale, comerciale și pe profesiile libere.

Criteriile de stabilire ale acestor impozite au fost:

1. mărimea localității în care era afacerea ;

2. mărimea capitalului;

3. numărul muncitorilor;

4. dotarea tehnică.

Dezvoltarea relațiilor de credit și a băncilor determină apariția unor persoane care se ocupă cu plasarea capitalurilor bănești ceea ce determină apariția impozitului pe capitalurile bănești (mobiliare). Mărimea acestui impozit se stabilește în funcție de volumul dobânzilor încasate.

În cazul impozitelor reale la impunere nu se ia în considerare venitul real al obiectelor impozabile, ci produsul brut sau prezumat ceea ce îi dezavantajează pe micii producători și îi avantajează pe cei mari care au condiții pentru a realiza venituri mai mari decât cele prognozate sau medii.

3.2 Impozitele personale

Trecerea de la impunerea reală la impunerea personală are 2 cauze:

1. în perioada capitalismului ascendent, muncitorii fiind lipsiți de proprietăți imobiliare și de capitalul mobiliar (bani) nu puteau fi supuși la plata impozitelor reale, suportând din plin povara impozitelor indirecte. Trecerea la impozitele personale devine o necesitate. Impozitele reale aveau o serie de carențe iar impozitele indirecte erau tot mai apăsătoare pentru cei cu venituri mici.

2. trecerea la sistemul impozitelor personale este marcată de diferențierea sarcini fiscale în funcție de mărimea veniturilor sau a averii și de situația personală a fiecărui plătitor.

Impozitele personale se subclasifică în:

impozite pe profit;

impozite pe venit;

Impozitul pe profit, o cheltuială ce afectează atât rezultatul exercițiului cât și trezoreria întreprinderii. Baza de calcul a impozitului pe profit sintetizează atât influențele tuturor obligațiilor bugetare înregistrate în cursul exercițiului direct în costurile de exploatare, cât și elementele de ajustare a profitului contabil generatoare de diferențe între profitul contabil și cel impozabil.

Profitul impozabil al unei companii se calculează ca diferența dintre veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile înregistrate pentru obținerea veniturilor impozabile pe durata unui an fiscal, ajustate din perspectivă fiscală prin scăderea veniturilor neimpozabile și adăugarea cheltuielilor nedeductibile. La calculul profitului impozabil se pot lua în considerare și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%.

Cele mai relevante tipuri de venituri neimpozabile prevăzute de Codul fiscal al României sunt:

• dividendele primite de la o persoană juridică română sau de la o persoană juridică străină care plătește impozit pe profit sau un impozit similar impozitului pe profit, situată într-un stat terț, cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă persoana juridică română care primește dividendele deține, la persoana juridică română sau la persoana juridică străină din statul terț, la data înregistrării acestora, pe o perioadă neîntreruptă de un an, minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice care distribuie dividende;

• dividendele primite de o persoană juridică rezidentă de la o filială dintr-un stat membru UE, dacă sunt îndeplinite anumite condiții: societatea românească să fie plătitoare de impozit pe profit și să dețină minimum 10% din acțiunile filialei pentru o perioadă neîntreruptă de minimum un an, care se încheie la data plății dividendelor;

• dividendele primite de o persoană juridică rezidentă de la o filială dintr-un stat membru UE, dacă sunt îndeplinite anumite condiții: societatea românească să fie plătitoare de impozit pe profit și să dețină minimum 10% din acțiunile filialei pentru o perioadă neîntreruptă de minimum un an, care se încheie la data plății dividendelor;

• veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, precum și veniturile din restituirea sau anularea unor dobânzi și / sau penalități de întârziere pentru care nu s-a acordat deducere;

• veniturile reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice;

• veniturile provenind din impozitul pe profit amânat;

• veniturile din modificarea valorii juste a investițiilor imobiliare / activelor biologice deținute de contribuabilii care aplică IFRS;

• veniturile din lichidarea unei alte persoane juridice române sau a unei persoane juridice străine situate într-un stat cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data începerii operațiunii de lichidare contribuabilul a deținut pe o perioadă neîntreruptă de un an minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice supuse operațiunii de lichidare.

• veniturile din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deținute la o persoană juridică română sau la o persoană juridică străină situată într-un stat cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data vânzării / cesionării inclusiv contribuabilul a deținut pe o perioadă neîntreruptă de un an minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice la care are titlurile de participare;

• veniturile neimpozabile prevăzute explicit în acorduri și memorandumuri, aprobate prin acte normative.

Cheltuielile se împart în trei categorii: cheltuieli deductibile, cheltuieli cu deductibilitate limitată și cheltuieli nedeductibile.

De regulă, cheltuielile sunt deductibile numai dacă au fost efectuate în vederea obținerii de venituri impozabile. Cheltuielile menționate explicit de Codul fiscal ca fiind efectuate în vederea obținerii de venituri impozabile includ:

• cheltuielile pentru marketing și publicitate;

• cheltuielile de cercetare și dezvoltare care nu îndeplinesc condițiile pentru a fi recunoscute ca active necorporale din punct de vedere contabil;

• cheltuielile cu protecția mediului și conservarea resurselor;

• cheltuielile pentru perfecționarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreținerea și perfecționarea sistemelor de management al calității, obținerea atestării conforme cu standardele de calitate;

• pierderile înregistrate la scoaterea din gestiune a creanțelor neîncasate, în una dintre următoarele situații: dacă procedura de faliment împotriva debitorului a fost închisă pe baza hotărârii judecătorești; dacă există un plan de reorganizare admis și confirmat printr-o sentință judecătorească, în conformitate cu prevederile Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenței; dacă debitorul a decedat, iar creanțele nu pot fi recuperate de la succesori; dacă debitorul este dizolvat sau lichidat; dacă debitorul are dificultăți financiare majore, care îi afectează întregul patrimoniu; cheltuielile cu ajustarea pentru aducerea la costul de achiziție a creanțelor preluate prin cesionare și înregistrate anterior la valoarea nominală;

• cheltuielile de transport și cazare aferente călătoriilor de afaceri efectuate în România sau în străinătate de angajați și administratori, precum și de persoanele fizice asimilate acestora (administratori pe bază de mandat și persoane detașate ale căror costuri sunt suportate de companie);

• cheltuielile efectuate cu transportul angajaților la / de la locul de muncă;

• cheltuielile pentru formarea și perfecționarea profesională a angajaților;

• cheltuielile cu beneficiile acordate salariaților în instrumente de capitaluri cu decontare în numerar la momentul acordării efective a beneficiilor, dacă acestea sunt supuse impozitului pe venit;

• cheltuielile efectuate pentru protecția muncii, prevenirea accidentelor de muncă și a bolilor profesionale, contribuțiile pentru asigurarea împotriva accidentelor de muncă și bolilor profesionale și primele de asigurare contra riscurilor profesionale;

• cheltuielile efectuate pentru achiziționarea ambalajelor, pe durata de viață utilă a acestora stabilită de către contribuabil;

• cheltuielile cu amenzile, dobânzile, penalitățile sau majorările datorate în cadrul contractelor comerciale.

Beneficiarii care achiziționează bunuri și/sau servicii de la contribuabilii inactivi, după data la care aceștia au fost declarați inactivi, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor aferente achizițiilor respective, cu excepția achizițiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită și / sau a achizițiilor de bunuri / servicii de la persoane impozabile aflate în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenței.

Deductibilitatea anumitor cheltuieli este limitată astfel:

• cheltuielile cu dobânzi și pierderile nete din diferențele de curs;

• cheltuielile cu provizioane și rezerve;

• amortizarea și pierderea de valoare a mijloacelor fixe;

• produsele perisabile în limita stabilită de organismele competente; cheltuielile de protocol sunt deductibile în limita a 2% aplicată asupra diferenței rezultate dintre totalul veniturilor impozabile și totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol și cheltuielile cu impozitul pe profit; începând cu luna aprilie 2013, se includ în categoria cheltuielilor de protocol și cheltuielile înregistrate cu TVA colectată pentru cadourile oferite de contribuabili, cu o valoare de minimum 100 de lei.

• cheltuielile sociale sunt deductibile în limita a 2% din cheltuielile cu salariile. Cheltuielile sociale includ, printre altele, ajutoarele pentru naștere, cheltuielile cu tichetele de creșă, ajutoarele pentru înmormântare și cele pentru boli grave sau incurabile și pentru proteze, precum și cheltuielile pentru desfășurarea corespunzătoare a anumitor activități sau funcționarea corespunzătoare a unor unități aflate în administrarea contribuabililor (grădinițele, creșele, serviciile medicale pentru boli profesionale și accidente de muncă până la internarea în unități medicale, cantinele, cluburile sportive, cluburile etc.). Sunt deductibile în această limită și alte cheltuieli efectuate în baza contractului colectiv de muncă;

• primele de asigurare voluntară de sănătate sunt deductibile pentru angajator în limita sumei de 250 euro pe an pe angajat, iar cheltuielile pentru pensiile facultative în limita sumei de 400 euro pe an pe angajat;

• taxele și cotizațiile plătite organizațiilor neguvernamentale sau asociațiilor profesionale care au legătură cu activitatea contribuabilului sunt deductibile în limita sumei de 4.000 euro pe an;

• cheltuielile aferente vehiculelor care nu sunt folosite exclusiv în scopul activității economice, cu o masă totală maximă autorizată care să nu depășească 3.500kg și care să nu aibă mai mult de nouă scaune de pasageri, sunt deductibile în proporție de 50%. Fac excepție cheltuielile aferente anumitor tipuri de vehicule pentru care legea prezumă că sunt folosite exclusiv în scop comercial, de exemplu, cele folosite pentru servicii de urgență, pază, cele folosite de agenții de vânzări, curierat sau pentru transportul de călători / mărfuri.

O serie de cheltuieli sunt considerate nedeductibile, de exemplu:

• cheltuiala cu impozitul pe profit;

• cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;

• cheltuielile cu impozitul pe veniturile nerezidenților suportate de contribuabilii români în numele nerezidenților;

• dobânzile, amenzile și penalitățile datorate autorităților române sau străine;

• cheltuielile cu servicii de management, consultanță, asistență și alte servicii, dacă nu s-au încheiat contracte scrise sau alte acorduri valide și dacă beneficiarii nu pot justifica prestarea efectivă a acestor servicii, prin documente justificative, precum și necesitatea acestor servicii pentru activitatea pe care o desfășoară;

• cheltuielile de sponsorizare și mecenat și cheltuielile privind burse private. Totuși, contribuabililor li se acordă un credit fiscal în limita celei mai mici sume dintre 0,3% din cifra de afaceri și respectiv 20% din impozitul pe profit datorat; începând cu 1 ianuarie 2014, contribuabilii care nu beneficiază de credit fiscal în anul în care efectuează sponsorizări potrivit legii pot reporta cheltuielile cu sponsorizarea în următorii șapte ani consecutivi;

• alte cheltuieli cu salariile și / sau asimilate acestora (dacă acestea nu sunt impozitate la nivel de persoană fizică), cu excepția celor scutite expres de la plata impozitului pe venit;

• cheltuielile cu beneficiile acordate salariaților în instrumente de capitaluri cu decontare în acțiuni. Acestea reprezintă elemente similare cheltuielilor la momentul acordării efective a beneficiilor, dacă acestea sunt supuse impozitului pe venit;

• cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele sau activitatea companiei, cu excepția celor pentru bunuri care reprezintă garanție pentru împrumuturi bancare utilizate pentru desfășurarea activității, sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere ori de leasing;

• cheltuielile care nu au la bază documente justificative;

• cheltuielile în favoarea acționarilor, altele decât cele aferente bunurilor sau serviciilor primite de la acționari la valoarea de piață;

• cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreștere a valorii acestora;

• cheltuielile cu impozitul pe profit amânat și cele reprezentând modificarea valorii juste a investițiilor imobiliare la contribuabilii care aplică IFRS;

• cheltuielile cu modificarea valorii juste a activelor biologice deținute de contribuabilii care aplică IFRS;

• cheltuielile cu dobânzile, stabilite în conformitate cu IFRS, aferente achiziționării mijloacelor fixe / imobilizărilor necorporale / stocurilor în baza unor contracte cu plata amânată;

• cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat;

• cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare;

• pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion;

• cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, indiferent de natura lor, dovedite ulterior ca fiind legate de fapte de corupție, potrivit legii.

Impozitele pe venit se aplică asupra veniturilor realizate, și îmbracă două forme, astfel:

– impozitul pe venitul persoanelor fizice

– impozitul pe venitul persoanelor juridice

Impozitul pe venitul persoanelor fizice

Impozitul pe venitul persoanelor fizice este datorat de persoanele fizice care au domiciliul sau rezidența într-un anumit stat, precum și de persoanele nerezidente care realizează venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat, cu unele excepții prevăzute de lege. Scutirile se referă, de regulă, la calitatea unor contribuabili (de exemplu: familiile regale, diplomații străini de pe teritoriul țării respective, militarii, instituții publice) sau la nivelul venitului realizat (de exemplu, nu se impozitează un anumit venit minim garantat).

Venitul impozabil reprezintă suma care rămâne după ce se efectuează anumite scăzăminte (deduceri) din venitul brut, cum sunt: cheltuielile de producție, amortizarea calculată, dobânzi bancare plătite, cotizații sociale).

Modalitățile de impozitare a veniturilor sunt de mai multe tipuri:

• impunerea separată a fiecărui tip de venit realizat din surse și locuri diferite (impunerea cedulară);

• impunerea globală, care constă în cumularea tuturor tipurilor de venit indiferent de sursa acestora și impunerea lor după globalizare;

• impunerea mixtă, prin care, anumite venituri sunt globalizate și apoi sunt impuse, iar alte venituri nu se globalizează, ci se impozitează separat.

Tipuri de cote de impunere care se utilizează frecvent, sunt:

– cote proporționale – o cotă unică se aplică asupra venitului, indiferent de mărime acestuia;

– cote progresive – se aplică mai multe cote procentuale care cresc odată cu creșterea venitului.

– mai există și cote regresive; cote degresive, rar utilizate.

În România, la capitolul referitor la impozitul pe venit din Codul fiscal – se prevede că datorează plata impozitului pe venit, contribuabilii:

– persoanele fizice rezidente;

– persoanele fizice nerezidente care desfășoară o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România;

– persoanele fizice nerezidente care desfășoară activități dependente în România;

– persoanele fizice nerezidente care obțin alte categorii de venituri prevăzute de lege.

Sunt supuse acestui impozit următoarele categorii de venituri:

a) venituri din activități independente;

b) venituri din salarii și asimilarea salariilor;

c) venituri din cedarea folosinței bunurilor;

d) venituri din investiții;

e) venituri din pensii;

f) venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură;

g) venituri din premii și din jocuri de noroc;

h) venituri din transferul proprietăților imobiliare;

i) venituri din alte surse.

Unele categorii de venituri, precizate prin lege, nu sunt impozabile.

Venitul net anual impozabil se stabilește pe fiecare sursă din categoriile de venituri menționate, prin deducerea din venitul brut, a categoriilor de cheltuieli deductibile, aferente realizării venitului, specific reglementate, precum și a pierderilor fiscale reportate din anii anteriori.

Cota de impozit, este de 16% iar perioada impozabilă este anul calendaristic.

Impozitele directe se stabilesc asupra materiei impozabile, în sarcina unui contribuabil și se consideră că generează atât avantaje cât și dezavantaje. Astfel, în categoria avantajelor se înscriu randamentul fiscal stabil, elasticitatea lor (sunt dependente în principal de obiectivele urmărite de legiuitor), asigurarea unei impuneri în raport de mărimea veniturilor obținute sau a averii deținute.

Inconvenientele principale sunt concretizate de înregistrarea unui decalaj între momentul generator al obligației fiscale și cel al încasării, manifestarea tendinței de sustragere de la impunere, în special în situațiile majorării presiunii fiscale, existența unor ramuri sau profesii în care evaluarea veniturilor obținute se realizează cu dificultate. Cu toate acestea, impozitele directe reprezintă principalele instrumente ale politicii fiscale, fiind necesară însă asigurarea unei compatibilități cu sfera impozitelor indirecte, astfel încât să poată fi obținute resursele financiare necesare statului pentru satisfacerea nevoilor publice.

CAPITOLUL IV

EVOLUȚIA IMPOZITĂRII ÎN ROMÂNIA

Un studiu realizat de Banca Mondială în colaborare cu Prince Waterhouse Coopers pune în evidență numărul total de plăți pe care o companie de mărime medie trebuie să le realizeze într-un an pentru stingerea obligațiilor fiscale, precum și cuantificarea poverii administrative cu care aceasta se confruntă pentru îndeplinirea obligațiilor fiscale.

Criteriile folosite sunt:

rata totală de impozitare – determinată ca raportul între totalul obligațiilor fiscale și profitul comercial;

totalul plăților cu caracter fiscal efectuate într-un an;

numărul de ore necesare într-un an pentru a se conforma tuturor obligațiilor fiscale.

La nivel internațional, compania considerată în studiul de caz are o rată totală de impozitare medie de 40,8%, efectuează 25,6 plăți cu caracter fiscal și are nevoie de 261 de ore pentru îndeplinirea acestor obligații.

La nivelul UE&EFTA media ratei totale de impozitare este 40,6%, puțin sub nivelul mediei mondiale. Numărul mediu de plați anuale este, pentru această regiune, de 11,5, cel mai scăzut după America de Nord și se datorează, în principal, utilizării pe scară largă, pentru principalele impozite, a declarațiilor și plăților în format electronic. Durata necesară conformării este de 173 de ore, mult sub media mondială și cea mai redusă după valoarea înregistrată în Orientul Mijlociu.

La nivelul României rata totală de impozitare este de 42%, peste media regiunii, provenind din: impozit pe profit (10,9%), contribuții sociale (30%) și alte obligații fiscale (1,1%).

Totalul plăților cu caracter fiscal realizate într-un an este de 14, provenind din impozit pe profit (1), din contribuțiile sociale (1) iar restul de 12 din plăți legate de alte impozite sau taxe.

În ceea ce privește numărul de ore ce trebuie alocat pentru conformarea cu obligațiile fiscale, acesta este de 159 în total, din care 25 de ore pentru impozitul pe profit, 80 de ore pentru contribuții sociale și restul de 54 de ore pentru alte obligații fiscale.

În graficul de mai jos sunt redate evolutiv (2006 – 2015) cele trei aspecte esențiale care

împovărează din punct de vedere fiscal activitatea unei entități juridice, respectiv: nivelul total

de impozitare (TTR – total tax rate, exprimat în procent), numărul de plăți efectuate, precum

și numărul de ore necesar conformării cu legislația fiscală în vigoare.

Grafic 1 Evoluția cotei totale de impozit, a numărului de plăți și a numărului de ore de conformare în România, 2006-2015

Așa cum se poate observa și din grafic, în ultimii doi ani, valorile acestor parametrii fiscali au scăzut considerabil, în special numărul de plăți, care s-a redus de la 113 (în perioada

2008-2012), la 41 (2013), 39 (2014), până la 14 (2015). Numărul de ore necesare îndeplinirii

obligațiilor fiscale au scăzut și acestea de la 222 ore/an, nivel maxim atins în perioada 2010-2012 la 159 de ore/an (2015). Aceste reduceri se datorează și introducerii unui sistem electronic care permite atât depunerea de documente, cât și efectuarea de plăți.

4.1 Impozitul pe profit

Nivelul nominal al veniturilor încasate din impozitul pe profit rămâne semnificativ sub cel înregistrat în perioada pre-criză, această evoluție fiind ilustrată și de nivelul indicelui de eficiență a colectării, care a înregistrat o reducere semnificativă în perioada 2008 – 2012, Graficul 2 sugerând o legătură directă între gradul de eficiență a colectării și poziția ciclică a economiei. Odată cu reluarea creșterii economice în anul 2011, indicatorul de eficiență a consemnat o relativă stabilizare.

Graficul 2 Evoluția cotei implicite de impozitare și a indicelui de eficiență a colectării aferente impozitului pe profit în România

Dacă în termeni cash dinamica încasărilor din impozitul pe profit a fost de 11,57% în anul 2014 comparativ cu anul 2013, acestea au avansat cu 12%, remarcându-se o creștere a indicelui de eficiență a taxării la nivelul anului 2014, ca urmare a faptului că veniturile din impozitul pe profit au evoluat într-un ritm superior celui aferent bazei macroeconomice relevante (excedentul brut din exploatare, +5,08%).

Comparativ cu celelalte țări din Europa Centrală și de Est, la nivelul anului 2014, România se situa pe poziția a șasea în cadrul eșantionului de țări analizate, menținându-și poziția din anul 2013, în condițiile în care Polonia nu a fost luată în calcul pentru anul 2014, datele nefiind încă disponibile, cu un grad de eficiență a impozitării de 0,20 și o rată implicită de impozitare de 3,2% (calculată ca raport între impozitele directe plătite de întreprinderi și excedentul brut din exploatare din conturile naționale, ca aproximare pentru baza de impozitare propriu-zisă). Se poate remarca faptul că, România, ca și majoritatea țărilor din regiune, a înregistrat o ușoară creștere a eficienței colectării comparativ cu anul precedent.

Tabelul 1 Eficiența taxării – impozitul pe profit

*Calculată ca raport între impozite directe plătite de întreprinderi și excedent brut din exploatare"

** Calculat ca raport între rata de impozitare implicită și cota legală.

4.2 Impozitul pe venit

Încasările din impozitul pe venit și salarii după standarde cash în sumă de 23,6 mld. lei, au înregistrat o evoluție sub așteptări, acestea fiind inferioare nivelului programat inițial cu aproximativ 397,9 mil. lei (-1,66%), dar depășind încasările din 2013 cu circa 870,4 mil. lei (+3,83%). Dinamica acestui agregat bugetar reflectă creșterea cu 5,3% a salariului mediu brut la nivelul economiei, dar și majorarea numărului mediu de salariați (1,3%, față de 2013), exclusiv pe seama creșterii numărului de locuri de muncă create de sectorul privat, în timp ce numărul angajaților din sectorul public s-a menținut la un nivel relativ constant. Ecartul față de

programul inițial ar fi fost încă și mai ridicat în absența deciziei de a plăti în avans tranșa de 2,4 mld. lei aferentă anului 2015 privind sumele câștigate în instanță de unele categorii de bugetari care a generat încasări suplimentare din impozitul pe venit de circa 260 de mil. lei, în timp ce față de programul inițial suplimentarea sumelor plătite în contul hotărârilor judecătorești de la 900 de mil. lei în anul 2013 la 4,6 mld. lei în anul generat încasări în plus aferente impozitului pe venit de circa 420 de mil. lei.

Graficul 3 Evoluția cotei implicite de impozitare și a indicelui de eficiență a colectării aferente impozitului pe venit în România

Dinamica încasărilor din impozitul pe venit în 2014 comparativ cu 2013 este mai mare decât cea în termeni cash (+3,83%), fiind totodată superioară celei aferente bazei macroeconomice (salarii brute din conturile naționale, din care s-au dedus contribuțiile sociale plătite de angajați, care au crescut cu 3,32%), ceea ce echivalează cu o creștere a eficienței colectării. Astfel, nivelul înregistrat de acest indicator rămâne destul de ridicat (0,87), perioada 2008-2014 fiind caracterizată de o consistentă îmbunătățire a eficienței colectării, încasările aferente impozitului pe venit și salarii avansând constant într-un ritm superior celui înregistrat de baza macroeconomică corespunzătoare.

Rezultatele calculului trebuie interpretate însă cu anumite rezerve, având în vedere faptul că majorările succesive de salarii din ultimii ani în termeni nominali nu au fost însoțite de o actualizare a tranșelor de venituri pe baza cărora se acordă deduceri la plata impozitului pe venit. Astfel, o anumită dinamică a salariilor brute poate genera încasări superioare din impozitul pe venit, fără ca aceasta să aibă la bază neapărat o creștere a eficienței colectării. Interpretarea cu rezerve a rezultatelor este motivată și de faptul că impozitele directe plătite de

populație includ și alte forme de impozit plătite de populație (spre exemplu impozitul pe câștigurile din capital, venituri din dobânzi și pensii, impozitul pe dividende primite de persoane fizice), nu numai veniturile salariale și din păcate, nu există date detaliate la zi disponibile pe tipuri de impozite plătite de populație pentru a putea lua în calcul doar impozitele pe veniturile salariale.

Tabelul 2 Eficiența taxării – impozitul pe venit

* În cazul țărilor cu sistem de impozitare progresiv (Polonia, Slovenia), cifra raportată reprezintă media cotelor de impozitare (Polonia – cu sistem de taxare cu două cote de impozitare) ori cota centrală (în cazul Sloveniei – sistem de impozitare cu trei cote).

** Calculată ca raport între impozitele directe plătite de gospodării și o bază de calcul a impozitului pe venit definită ca salarii brute din conturile naționale, din care s-au dedus contribuțiile sociale plătite de angajați. Pentru Republica Cehă și Ungaria, baza de impozitare utilizată este „remunerarea angajaților", care include contribuțiile plătite de angajator, având în vedere utilizarea „ super-grossing" în determinarea impozitului pe venit datorat.

*** Calculat ca raport între rata de impozitare implicită și cota legală.

Comparativ cu celelalte țări din regiune, România își păstrează poziția a doua în cadrul eșantionului, cu un grad de eficiență a impozitării de 0,87 și o rată implicită de impozitare de 14% (calculată ca raport între impozitele directe plătite de populație și salariile brute din conturile naționale –inclusiv cele din economia neobservată, din care s-au dedus contribuțiile la asigurările sociale de plătit de către angajați).

Din perspectiva colectării veniturilor fiscale, se poate aprecia că sistemul de taxe și impozite în România este caracterizat de un grad redus de eficiență, colectarea deficitară a acestora fiind în mare parte datorată unui aparat administrativ încă ineficient, unei metodologii complicate coroborate cu o lipsă de predictibilitate, dar și unei baze de impozitare reduse atât de multele excepții și deduceri legale, cât și de o evaziune fiscală ridicată. Totuși, trebuie punctat faptul că, în ultimii ani au fost inițiate o serie de măsuri vizând ameliorarea acestei situații, iar efectele reformei administrației fiscale inițiate în anul 2013 pot conduce, în timp, la realizarea obiectivelor privind simplificarea sistemului de taxe, reducerea evaziunii fiscale și creșterea gradului de colectare a impozitelor.

CONCLUZII

Fiscalitatea este un rezultat istoric al mediului social, politic și economic dintr-un stat. În același timp, starea de dezvoltare a unui stat este dependentă într-o proporție însemnată de istoria propriului sistem fiscal, de modul în care acesta este conceput și funcționează. Constituirea veniturilor bugetare trebuie să se realizeze în concordanță cu cerințele referitoare la randament, eficacitate, echitate. Pluralitatea acestor obiective și constrângerile politice, economice, administrative s-au concretizat în aplicarea unei reforme graduale în România după trecerea la economia de piață. Aplicarea acesteia nu a avut întotdeauna efectele scontate,modificările legislative repetate ducând la descurajarea investitorilor și aplicarea dificilă a legislației fiscale atât la nivelul agenților economici cât și al aparatului fiscal.

Sistemul fiscal joacă un rol important în atingerea obiectivelor economico-sociale ale

statului. În acest sens, principalele obiective ce trebuie vizate sunt:

obținerea unui randament fiscal ridicat pentru impozitele percepute;

realizarea unui proces de distribuire a resurselor colectate astfel încât să se obțină un efect maxim în utilizare;

înregistrarea unui nivel ridicat al veniturilor colectate (un aspect negativ ce a însoțit economia românească în ultimele decenii este capacitatea redusă de colectare a veniturilor datorate);

respectarea principiilor fundamentale ale oricărui sistem fiscal coerent și eficient;

stabilizarea economiei afectată de acțiunea unor factori perturbatori;

reglarea producției în raport de conjunctura economică existentă, inclusiv modernizarea și restructurarea ei și dezvoltarea durabilă a societății;

combaterea fenomenului de evaziune fiscală;

fundamentarea temeinică a măsurilor fiscale pentru evitarea unor efecte negative generate de modificări legislative neancorate în realitățile economiei românești;

formularea unor politici financiare pe termen lung, care să asigure o stabilitate mediului de afaceri;

asigurarea neutralității măsurilor fiscale;

majorarea veniturilor din impozite directe și nu din impozite indirecte, care, corelată cu nivelul ridicat al impozitării forței de muncă determină o percepție mult mai sensibilă a nivelului de impozitare de către persoanele fizice, fapt ce poate duce la accentuarea tendinței de neconformare fiscală a acestora.

Impozitarea directă rămâne un instrument important la dispoziția statului ce poate stimula mediul economic prin intermediul cotelor de impozitare, al facilităților acordate în scopul realizării de investiții în domenii importante ori al stimulării producției.