. Evaziunea Fiscala – Metode DE Depistare Si Combatere
Cuprins
Introducere
Această lucrare analizează fenomenul de evaziune fiscală constat în România în ultima perioadă, încercând o cuantificare a acestuia precum și desprinderea unor metode de depistare și combatere.
Evaziunea fiscală este unul din fenomenele economico-sociale de maximă importanță, cu care, într-o masură mai mare sau mai mică, toate statele lumii se confruntă. Acest fenomen continuă să reprezinte o prezență constantă în mediul economic și atâta timp cât fiscalitatea va fi abordată de către contribuabili ca o “confiscare nelegitimă” a veniturilor lor, aceștia vor continua sa identifice soluțiile de optimizare, mai mult sau mai puțin legale a sarcinii fiscale la care sunt supuși. Prin multitudinea formelor sale de manifestare și prin efectele nefaste pe care le induce, evaziunea fiscală sedimentează bazele existențiale ale economiei subterane în ansamblul său.
În orice societate, necesitatea fiscalității este pe deplin dovedită, nimic altceva neputând înlocui acest mijloc de finanțare și de susținere a statului. În ultimii ani s-a creat o stare de spirit generală legată de conștientizarea implicațiilor bugetare, macroeconomice și sociale ale proliferării evaziunii fiscale. Din păcate, ceea ce se poate face efectiv în acest domeniu este limitarea cat mai mult a consecințelor acestui fenomen, eradicarea sa, fiind practic imposibil de realizat.
Efectele negative ale evaziunii fiscale se resimt direct asupra nivelului încasărilor veniturilor fiscale, conducând, totodată la apariția de distorsiuni în mecanismele pieței și, nu în ultimul rând, contribuind la crearea unor inechități sociale datorate ,,excesului “ și ,, înclinației“ diferite a contribuabililor către acest fenomen. În toate timpurile, multitudinea obligațiilor pe care le impun legile fiscale contribuabililor, au făcut să stimuleze ingeniozitatea acestora în a inventa diverse procedee de eludare a legilor fiscale. Tendința contribuabilului spre evaziune este accentuată de perceperea impozitului drept o pedeapsă sau o amendă, cu atât mai mult cu cât și în cazul impozitului și al amenzii destinatarul este acelasi: statul. Așadar contribuabilul nu percepe corect de multe ori rolul impozitului, acesta fiind unul din principalele motivele ale dorinței lui de a se sustrage de la plata. În cazul evaziunii fiscale, contribuabilul încearcă să se plaseze într-o poziție cât mai favorabilă, pentru a beneficia cât mai mult de avantajele oferite de reglementările fiscale în vigoare. Altfel spus, evazionistul folosește, de obicei, procedee legale, folosindu-se chiar de porțile lăsate deschise de legiuitor. În perioada de tranziție, în vederea promovării unor activități economice, legislativul a prevăzut în cadrul sistemului fiscal, o anumită strategie, cât și unele facilități, înlesniri sau scutiri de la plata unor obligații fiscale, facilități care, de regulă, sunt însușite și de unii contribuabili care nu au dreptul legal să beneficieze de ele. Asemenea facilități s-au restrâns în prezent, asigurându-se tratamentul neutru și echitabil al contribuabililor.
Acțiunile de combatere a formelor de manifestare a evaziunii fiscale au efect sporit, de regulă, când cei desemnați să emită procedurile fiscale sau de control fiscal au stabilit și utilizează căi și metode cât mai diversificate, realiste și eficiente, adaptate la diversele forme de manifestare ale fenomenului. Neglijarea combaterii formelor de manifestare a evaziunii fiscale poate conduce la escaladarea fenomenului până la nivelul fraudei fiscale sau economice. De asemenea, consecințele negative ale acestui fenomen se reflectă și asupra realizării echilibrului bugetar la nivel local și central, asupra puterii de cumpărare a monedei naționale, și nu în ultimul rând, asupra stabilității economiei naționale.
Indiferent de modul în care definim fenomenul de evaziune fiscală, este cert ca acesta este condamnat pretutindeni. Acest fenomen persistă în toate perioadele, în ciuda sancțiunilor de orice fel aplicate de către stat. Sondajele releva că o mare parte din contribuabili apreciază că evaziunea fiscală este puțin sau deloc condamnabilă, fapt care nu poate minimiza repercursiunile negative asupra veniturilor bugetului de stat, asupra politicii bugetare a puterilor publice și chiar asupra climatului social.
În România, problema evaziunii fiscale a căpătat un interes major, în primul rând, datorită existenței unei economii cu o lipsă acută de capital, atât la nivel macroeconomic, cât și la nivel microeconomic, unde fenomenul subcapitalizării este deosebit de prezent.. Lipsa de capital atrage după sine o situație precară a veniturilor care trebuie să alimenteze bugetul de stat și care au menirea să finanțeze sectoare sociale importante. În aceste condiții, limitarea într-o măsură cât mai mare a evaziunii
fiscale ar avea un efect pozitiv asupra echilibrului bugetar.
Metodologia, importanța și motivația cercetării
În lucrarea de față, mi-am propus ca obiectiv studierea fenomenului evaziunii fiscale și a efectelor sale negative, urmărind evidențierea împrejurărilor în care acesta se manifestă, analiza fenomenului în ultimii ani, precum și expunerea unor metode de prevenire, diminuare și combatere a acestuia.
În fundamentarea teoretică a lucrării am efectuat expunerea unor concepte referitoare la fenomenul de evaziune fiscală și la legătura cauzală dintre evaziunea și presiunea fiscală. Am efectuat de asemenea o clasificare a formelor și tehnicilor de sustragere de la plata obligaților fiscale folosite de evazioniști, detaliate și pe diferite tipuri de impozite. În finalul expunerii teoretice am cuprins o serie de aspecte despre controlul financiar-fiscal și despre prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.
În cadrul cercetării efectuate am cuprins studii de caz referitoare la activitatea principalului organ abilitat în depistarea și combaterea evaziunii fiscale, adică Garda Financiară. Am realizat o cuantificare și o analiză a evoluției fenomenului de evaziune fiscală înregistrat în județul Bistrița-Năsăud în ultima perioada . Această analiză a fost aprofundată pentru perioada 2005-2007 și a fost detaliată pe principalele domenii de activitate ale agenților economici. De asemenea am efectuat studii de caz referitoare la două cazuri de evaziune depistate de către Garda Financiară, în cadrul cărora prejudiciul stabilit a fost de mare însemnătate, iar tehnica de înfăptuire a fost una complexă. Aceste studii de caz vizează domeniul rambursilor nelegale de TVA și domeniul produselor accizabile, domenii de mare importanță în ultima perioadă pentru combaterea evaziunii fiscale.
Pentru realizarea acestei lucrări am analizat în primul rând rapoartele de activitate întocmite de Garda Financiară în perioada vizată și procesele verbale de constatare. De asemenea am consultat legislația în vigoare la ora actuală și cea care se aplica în momentul constatării faptelor de evaziune. Expunerea teoretică efectuată este în conformitate cu ultimele cărți și publicații apărute în domeniu.
Abrevieri
MFP = Ministerul Finanțelor Publice
ANAF = Agenția Națională de Administrare Fiscală
DGFP = Direcția Generală a Finanțelor Publice
ACF = Activitatea de control fiscal din cadrul DGFP
DIICOT = Direcția de Investigare a Infracțiunilor de Criminalitate Organizată și Terorism
OG = Ordonanța Guvernului
art. = articol
alin. = alineat
lit. = litera
jud. = județ
nr. = număr
Lista tabelelor, graficelor și casetelor
Tabel 1. Evoluția sancțiunilor contravenționale și a valorii prejudicilor stabilite
pentru perioada 2000-2007.
Tabel 2. Situația comparativă a principalilor indicatori înregistrați în 2005 și 2006
Tabel 3. Situația comparativă a principalilor indicatori înregistrați în 2006 și 2007
Tabel 4. Depuneri în conturile bancare ale societăților în lunile iunie-iulie 2004
Tabel 5. Cantitățile de alcool comercializate și cuantumul accizei în perioada martie-octombrie 2004
Grafic1. Evoluția numărului de amenzi pentru perioada 2000-2007
Grafic 2. Evoluția valorii amenzilor pentru perioada 2000-2007
Grafic 3. Evoluția numărului de sesizări penale în perioada 2000-2007
Grafic 4. Evoluția valoarii prejudiciului constatat în perioada 2000-2007
Grafic 5. Situația comparativă a prejudiciului constatat și a numărului de sesizări penale
Grafic 6. Ponderea amenzilor, confiscărilor și prejudiciilor constatate
Grafic 7. Valoarea amenzilor aplicate pe principalele domenii de activitate
Grafic 8. Valoarea confiscărilor de sume și bunuri pe principalele domenii de activitate
Grafic 9. Valoarea prejudiciilor constatate pe diferite domenii de activitate
Grafic 10. Valoarea prejudiciilor în alte domenii decât cel al produselor accizabile
Grafic 11. Valoarea prejudiciului constatat pe categorii de produse accizabile
Grafic 12. Valoarea amenzilor pe categorii de produse accizabile
Grafic 13. Circuitul facturilor fiscale false în vederea deducerii nelegale de TVA
CAP 1. CONCEPTUL DE EVAZIUNE FISCALĂ
1.1. CONCEPTUL DE EVAZIUNE ȘI FRAUDĂ FISCALĂ. EVOLUȚIE. TENDINȚE. LEGISLAȚIE
Evaziunea și frauda fiscală exista încă de la apariția statului și au fost strâns legate de evoluția acestuia, dar s-au manifestat ca atare doar în epoca modernă o dată cu stabilirea obligațiilor fiscale necesare acoperirii cheltuielilor tot mai mari ale statului. Odată cu apariția statului modern au apărut cheltuieli sporite, necesare menținerii funcțiunilor statului, dublate de protecția si asistența socială acordate de stat persoanelor cu venituri modeste, aflate în nevoie.
Astfel, se poate spune ca evaziunea fiscală a apărut ca o reacție firească la presiunea fiscală exercitată de către stat prin impozitele, taxele si contribuțiile instituite. Conceptul de evaziune pleacă de la ideea că oamenii încearcă să ocolească impozitele, mai ales atunci când povara fiscală este greu de suportat.
Legea anterioară privind combaterea evaziunii fiscale în România definește, la art. 1, evaziunea fiscală ca ,, sustragerea prin orice mijloace de la impunere sau plata impozitelor, taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și bugetelor fondurilor speciale de către persoanele fizice și persoanele juridice române sau străine, denumite în cuprinsul legii contribuabili”.
După unii autori „evaziunea fiscală se poate defini ca fiind totalitatea procedeelor ilicite cu ajutorul cărora cei interesați sustrag în totalitate sau în parte materia lor impozabilă obligațiilor stabilite prin legile fiscale”. Precizări adiționale detaliază că „evaziunea fiscală constă în sustragerea contribuabililor de la plata obligațiilor fiscale ce le revin, în mod parțial sau total utilizând lacunele legislative sau recurgând la manevre ingenioase în scopul ascunderii materiei impozabile” .(Tulai, 2003, pag 297)
În lumea modernă, evaziunea fiscală a devenit un fenomen, iar în multe țări un flagel, care macină economia, o roade de la rădăcini, o sufocă nedându-i nici o speranță.(Bîrle, 2003). Procesul evazionist în sine este cât se poate de complex în cadrul fenomenelor economico-sociale. Statele moderne, și nu numai, se confruntă cu consecințele nedorite, ale existenței și dezvoltării în timp și spațiu a evaziunii fiscale.
În țara noastră, aceast fenomen a fost recunoscut în anul 1929 când s-a introdus o lege pentru reprimarea evaziunii fiscale, bazată pe ideea responsabilității fiscale, fără a interzice expres anumite operații contabile ce servesc la disimularea veniturilor, apoi prin Legea contribuțiilor directe din 1933 care îngloba si norme de reprimare a sustragerii.
Dupa anul 1989, trecerea la o economie concurențială a determinat regândirea și reașezarea întregului sistem de venituri ale statului, ceea ce, in final, a dus la adoptarea de norme juridice specifice de prevenire si combatere a fenomenelor de evaziune fiscală, inițial prin Legea nr.82/1991 a contabilitătii, apoi prin Legea82/1991 a contabilitătii, apoi prin Legea nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale. Această lege a fost in activitate pana in anul 2005 cand a fost abrogata prin Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale.
Este evident faptul că o lege de combatere a evaziunii fiscale, stabilă și cât mai concisă, cu o expunere fără echivoc a prevederilor sale, poate constitui un atu deloc de neglijat în lupta contra evaziunii fiscale. Timp de 10 ani (respectiv perioada 1994-2005), Legea nr. 87/1994 a reprezentat pilonul legislativ central în acest sens. Prin prisma definirii conceptuale a unor termeni specifici din domeniu, cât și prin prisma creșterii sferei de cuprindere a faptelor incriminate, în mod expres ca și fapte de evaziune fiscala sau asimilate acestora, se poate aprecia ca Legea nr. 241/2005 reprezintă un pas înainte, realizând și o concordanța cu prevedrile aquisului comunitar în domeniul prevenirii, depistării și sancționării faptelor de fraudă financiar-fiscală.
Cu privire la elementele de noutate aduse, trebuie precizat că Legea nr. 241/2005 constituie o lege specială, prin care sunt prevăzute și sancționate încălcări ale legii care constituie infracțiuni de natură economică de tipul evaziunii fiscale sau asimilate acestora. Spre deosebire de Legea nr 87/1994 republicată, care conținea inclusiv o componentă contravențională, Legea 241/2005 reglementează numai abaterile de natură infracțională, inclusiv infracțiuni noi față de norma penală generală (Codul penal). În aceste condiții, aplicarea sancțiunilor prevăzute în cuprinsul acesteia reprezintă atributul exclusiv al organelor de urmarire penală, organele de control financiar-fiscal având însă obligația de a înștiința organele de urmărire penală în toate cazurile când constată producerea unor fapte care pot întruni elementele constituitive ale infracțiunilor prevăzute de Legea 241/2005.
Prin Legea 241/2005 se stabilește o ierarhizare a sancțiunilor aplicate, în functie de gravitatea faptei și de valoarea prejudiciului produs bugetului general consolidat, ca urmare a practicilor evazioniste. Deși din cuprinsul Legii nr. 241/2005 faptele de evaziune fiscală sunt asimilate cu crima , iar pedeapsa maxima poate ajunge la 20 de ani de închisoare pentru prejudicii de peste 1.000.000 de euro, se prevăd și clauze de nepedepsire sau de reducere a pedepselor, a căror acordare este însa condiționata de realizarea anumitor circumstanțe și condiții:
dacă în cursul urmăririi penale sau al judecății, până la primul termen de judecată, învinuitul ori inculpatul acoperă integral prejudiciul cauzat, limitele pedepsei prevăzute de lege pentru fapta săvârșită se reduc la jumătate;
dacă prejudiciul cauzat și recuperat în aceleași condiții este de peste 50 000 euro, dar nu mai mult de 100 000 euro (în echivalentul monedei nationale), se poate aplica sancțiunea cu amendă penală;
dacă prejudiciul cauzat și recuperat în aceleași condiții este de până la 50 000 euro, se aplică o sancțiune administrativă, care se înregistrează însa în cazierul judiciar.
Conform reglementărilor de mai sus, se constată ca acestea se focuseaza pe recuperarea prejudiciilor produse și în mod colateral pe aplicarea sancțiunilor privative de libertate.
Legea 241/2005 pe lângă elementele de noutate precizate anterior, are meritul de a contribui și la clarificarea unor aspecte oarecum interpretabile în trecut și din acest motiv uneori nesoluționate în practică.
În afara oricărui dubiu, actuala lege cadru de prevenire și combatere a evaziunii fiscale, respectiv Legea nr. 241/2005 reprezintă un pas înainte și pune bazele creșterii eficienței în lupta contra evaziunii fiscale (Pătroi, 2007).
Cunoașterea evaziunii fiscale, a modului de manifestare și în mod deosebit a zonelor de acțiune, constituie o preocupare de bază a sistemelor fiscale moderne, este un deziderat al economiștilor specializați în finanțele statului. Motivațiile legate de această preocupare sunt multiple, fiind în legătură atât cu realizarea veniturilor bugetare, dar având și conotații de ordin social (Bîrle, 2003):
neîncasarea unor importante surse bugetare, respectiv nerealizarea unor venituri ale bugetului consolidat al statului.
creșterea gradului de indisciplină fiscală și a altor categorii de plătitori
dacă amploarea evaziunii fiscale depășește anumite limite poate bulversa circulația monetară, sistemul de credite, inflația
banii obtinuți prin evaziune fiscală duc la posibilitatea practicării dumping-ului, cu implicații directe în stabilirea corectă a unor prețuri din economie
prin evaziune fiscală sunt asigurate fondurile pentru susținerea corupției pe un palier larg , inclusiv corupția din sfera politicului
conduce la apariția unor forme și procedee multiple de spălare a banilor
se crează premisele de existență și dezvoltare a crimei organizate
conduce la crearea unor sfere de influență în diferite medii
se pot crea sfere artificiale de monopol
De regulă cunoașterea fenomenului de evazinue fiscală se realizează mai anevoios și numai ex-post, chiar dacă efectele produse în cadrul sistemului sunt în derulare sau urmează a se manifesta intr-un timp viitor. Anticiparea modului și locului de acțiune a factorilor care determină și fluctuația evaziunii fiscale, de la un sector de activitate la altul, de la o zonă geografică la alta, constituie o preocupare de seama pentru conducerile statelor moderne.(Bîrle, 2007)
1.2. LEGĂTURA DE CAUZALITATE DINTRE PRESIUNEA FISCALĂ ȘI EVAZIUNEA FISCALĂ.
Evaziunea fiscală este analizată deseori, în mod cu totul justificat, în strânsă legătură cu presiunea fiscală. Presiunea fiscală este la rândul ei strâns legată de fiscalitate, caracterizând deseori nivelul acesteia.
Astfel, conceptul de presiune fiscală este sinonim cu cel de nivel al fiscalității și semnifică cât de apăsătoare este povara impozitelor, taxelor și contribuțiilor, sau, altfel spus, cât de mare este povara fiscală ce apasă pe umerii contribuabililor. Măsurarea presiunii fiscale se face folosind rata fiscalității, care apare ca raport procentual între totalitatea prelevărilor obligatorii către stat și Produsul Intern Brut, cifra de afaceri sau veniturile impozabile, în funcție de nivelul la care se referă rata.
Între presiunea fiscală și evaziunea fiscală există o legătură de cauzalitate bidirecțională, adică cauză – efect – cauză. În acest sens se poate spune că presiunea fiscală în general și mai ales cea împovărătoare pentru contribuabili, începe prin a fi cauză a evaziunii și fraudei fiscale. Efectul apare imediat prin apariția evaziunii și fraudei fiscale determinat de fuga contribuabililor din fața presiunii fiscale manifestate prin impozite, taxe și contribuții.
Pus în fața acestei situații limită și văzându-și amenințate veniturile colectate la buget, statul ca beneficiar principal al presiunii fiscale exercitate asupra contribuabililor are posibilități diverse de reacție la evaziunea și fraudă fiscală:
să mențină constantă presiunea fiscală și să combată drastic evaziunea și frauda fiscală, rezultatul fiind incert;
să crească presiunea fiscală, colectând mult de la mai puțini plătitori, ceea ce este inechitabil și cu rezultate incerte;
să diminueze presiunea fiscală și astfel și evaziunea și frauda fiscală, colectând puțin de la mulți contribuabili;
Între veniturile fiscale totale ce se duc la buget și impozitele fiscale totale plătite de contribuabili ar trebui să exsiste un echilibru. Factorii acestui echilibru depind de: masa impozabilă, aportul aparatului fiscal, rata de impozitare, civismul fiscal, înclinația spre evaziune. De aici, în mod simplu , putem trage concluzia că veniturile fiscale și impozitele nu rezultă doar din masa impozabilă și din rata de impozitare, ci sunt influențate și de factori comportamentali. Astfel, înclinația spre evaziune este dată de raportul dintre suma totală sustrasă de la impozitare și masa impozabilă totală, legal impozabilă Așa că veniturile fiscale încasate la buget depind de raportul dintre înclinația spre evaziune sau spre civismul fiscal. Cu cât crește presiunea fiscală, cu atât ca scădea civismul fiscal (chiar și numai din spirit de conservare) și crește inclinația spre evaziune.
O presiune fiscală ridicată la un moment dat, o ridicare continuă a ratei de impozitare se face cu următoarele riscuri:
riscul diminuării efortului productiv, cel mai grav pericol, reprezentat de descurajarea prin impozite si taxe (prelevări obligatorii și legale) ridicate, a incitației la muncă, la economisire și investiții;
riscul fraudei și al evaziunii fiscale. Frauda reprezintă o violare a legii fiscale în timp ce evaziunea reprezintă o sustragere de la plata impozitelor prin abilitate în utilizarea legii. S-a uzat de atâta utilizare expresia “economia subterană”, dar există păreri că această formă de existență (paralelă) a economiei poate reduce tendințele (în condițiile actuale de fiscalitate foarte ridicată) economiei reale spre colaps, evitând decapitalizarea continuă prin impozitare continuă și mai ales crescândă.
riscul inflației prin fiscalitate – acțiunea directă a fiscalității asupra a două elemente generatoare de inflație: prețurile și salariile.
O politică fiscală justă trebuie să asigure echitate între agenții economici, precum și valorificarea contribuției fiecaruia în raport cu capacitatea pe care o are. Impozitele de nivel ridicat pot să lezeze grav cointeresarea materială a contribuabililor, descurajându-i în activitatea lor. (Lepădatu, 2007)
Practica a demonstrat că soluția benefică și cu rezultate certe în combaterea evaziunii și fraudei fiscale, în cazul economiei românești este o diminuare constantă a presiunii fiscale .
Stimulentul de ocolire a taxelor ca răspuns la creșterea presiunii fiscale este de mult timp recunoscut. Cu cât creste presiunea fiscală cu atât este mai mare pericolul de evaziune si mai dificilă prevenirea demoralizării. Așadar ar trebui să se urmărească utilizarea unei rate a presiunii fiscale optime, a unei rate care ar duce la o dimensiune acceptabilă a evaziunii fiscale. Aceasta este însa foarte dificil deoarece politicile fiscale au în general obiective multiple și sunt adoptate din multiple motive și nu pot ținti doar combaterea evaziunii fiscale. (Giles & Caragata, 1999)
Acest lucru demonstrează relația bidirecțională de tip cauză – efect – cauză dintre presiunea fiscală și evaziunea fiscală. Nivelul presiunii fiscale, dar mai ales menținerea acesteia în limitele suportabilității, a constituit și constituie o problemă pentru teoreticieni și oameni politici. Statisticile internaționale confirmă tendința generală de creștere a presiunii fiscale, diferențe sensibile de la o țară la alta, dar și în cadrul aceleiași țări în funcție de guvernarea politica.
În condițiile sus menționate relaxarea fiscală și implicit diminuarea evaziunii fiscale nu este un lucru ușor de realizat în perioada următoare. În cazul țării noastre aceasta s-ar putea înfăptui pe mai multe căi din care amintim:
colectarea integrală a impozitelor, taxelor și contribuțiilor, prin aceasta sperând o diminuare a acestora;
diminuarea ponderii capitalului de stat în structura economiei românești, știut fiind faptul că statul nu este bun platnic;
regândirea și redistribuirea impozitelor, taxelor și contribuțiilor;
raționalizarea cheltuielilor publice;
înnoirea sistemului legislativ și combaterea cu fermitate în special a evaziunii fiscale și corupției.
În concluzie legătura dintre evaziunea fiscală și presiune fiscală este cauzală, presiunea fiscală are limite de ordin psihologic, politic și economic, iar rezistența la impozite și reacția adversă față de povara fiscală îmbracă mai multe forme, începând cu abstinența fiscală și continuând cu evaziunea și frauda fiscală.
CAP 2. FORME, METODE SI TEHNICI DE EVAZIUNE FISCALǍ
2.1. FORMELE EVAZIUNII FISCALE
Evaziunea fiscală rămâne o noțiune controversată atunci când analizăm formele pe care le îmbracă și împrejurările în care apare sustragerea. Din acest punct de vedere avem: evaziune fiscală la adăpostul legii sau evaziunea fiscală licită și evaziunea ilicită sau frauduloasă.
Pentru a evidenția o frontieră simbolică între evaziunea fiscală licită și cea ilicită, doctri-nele economice au evidențiat trei criterii: motivația fiscală a contribuabililor, utilizarea forțată a legislației fiscale, profitul scontat și obținut din acțiunea respectivă (Bîrle,2007).
Evaziunea fiscală licită sau la adăpostul legii este aceea care permite sustragerea de la o parte din materia impozabilă, fără ca această conduită să fie considerată ca o vătămare a legii. În acest caz prin utilizarea abilă a posibilităților oferite de lege există posibilitatea de a plăti un impozit mai mic, iar o rearanjare legală a unei afaceri dă posibilitatea minimizării obligației fiscale sau a excesului de impozitare prin utilizarea alternativelor acceptabile, reale. Mai simplu spus, în cazul evaziunii fiscale la adăpostul legii sau a evaziunii fiscale tolerate, contribuabilul reușește să plătească un impozit mai mic fără a încălca prevederile legii fiscale prin a profita chiar de unele lacune ale ei.
Evaziunea fiscală legală sau evaziunea fiscală tolerată, permite contribuabilului abil dar onest să plătească un impozit mai mic, fără a încălca legile fiscale ci, dimpotrivă, interpretându-le în sens favorabil sau profitând de prevederile lor. Acest fapt îl îndeamnă pe profesorul I.Talpoș să afirme că așa numita „evaziune fiscală legală” nu există, ci în realitate este vorba, de a uza de prevederile legii pentru ușurarea sarcinii fiscale suportate de contribuabili. În acest sens, ansamblul posibilităților oferite de cadrul legal pentru ușurarea sarcinii fiscale trebuie reținut sub denumirea de „facilitate fiscală potențială” iar diminuarea efectivă a sarcinii fiscale, ca urmare a comportamentului adecvat al contri-buabililor, poate fi numită „facilitate fiscală împlinită sau efectivă” (Tulai, 2003:300)
Privind din altă perspectivă, se știe că evaziunea fiscală legală este și o consecință a acordării de facilități fiscale, iar practica a demonstrat că acordarea de facilități fiscale a generat și mai generează încă numeroase și grave consecințe negative pe plan economic și social. În România, din 1990 și până în prezent s-a practicat o „politică fiscală discriminatorie”, în acordarea facilităților fiscale: numeroase și deosebit de mari facilități fiscale s-au acordat numai contribuabililor persoane juridice, nu și contribuabililor persoane fizice. Efectiv România ajunsese, în perioada 1999-2000, un adevărat paradis al evaziunii fiscale legale; singura condiție care trebuia îndeplinită, pentru a beneficia de acest statut, era de a cunoaște și valorifica din plin neajunsurile pe care le conținea legislația fiscală și facilitățile fiscale acordate de aceasta, care, în cele mai multe cazuri, au fost concepute predilect, pe „beneficiari”, „cu dedicație”. De asemenea este inexplicabil faptul că în condițiile acordării unui număr atât de mare de facilități fiscale nu s-a reușit nici atragerea de capital străin și nici stimularea dezvoltării activității economice prin forțe proprii și nici chiar stoparea declinului economic ce a avut loc de la an la an, în perioada 1990-2000. (Grigorie-Lăcrița, 2007)
Evaziunea fiscală frauduloasă sau frauda fiscală se săvârșește prin încălcarea flagrantă a legii și reprezintă „ o violare directă și voluntară a legii fiscale” și tocmai de aceea ea „ presupune, dincolo de o violare a spiritului legii și a intenției legiuitorului, o infracțiune directă și deliberată a regulilor impuse pentru stabilirea și plata impozitului.Prin evaziune fiscală se înțelege acțiunea contribuabilului de a încălca prescripția legală, cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor și contribuțiilor cuvenite statului prin disimularea obiectului impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului datorat.
Delictul fraudei fiscale prezintă trei elemente constitutive (Tulai, 2003 : 300) :
elementul legal, condamnarea fraudei putându-se face doar pe baza unei prevederi legale corespunzătoare;
elementul material, presupune delimitarea tentativei la fraudă (care este și ea pedepsită) de frauda consumată, realizată prin omisiunea declarării sau prin ascunderea materiei impozabile;
elementul intențional, presupune, la rându-i, că cel în cauză era conștient că încalcă legea, acționând în cunoștință de cauză și cu rea credință, în intenția de a înșela fiscul.
Tipologia fraudelor fiscale, este foarte diversificată iar în funcție de criteriile de clasificare există tipuri multiple de fraudă.
Folosind drept criteriu mobilul fraudei avem:
frauda ocazională, săvârșită din neglijență și sancționată adesea doar administrativ;
frauda manifestă, la care intenția frauduloasă este evidentă iar sancțiunea este penală.
Din punct de vedere juridic clasificarea fraudei fiscale se face în funcție de existența sau lipsa mijloacelor frauduloase pentru comiterea fraudei. Putem astfel delimita:
frauda simplă sau reaua credință, frecvent întâlnită, fiind orice acțiune sau omisiune comisă cu rea credință pentru sustragerea de la impozitare, făptuitorul suportând doar sancțiuni fiscale;
frauda complexă sau voința frauduloasă, ce este sancționată penal.
În frauda complexă din România sunt incluse următoarele fapte (Hoanță, 2000):
neînregistrarea unor activități aducătoare de venituri, pentru care legea prevede obligația înregistrării;
nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea altor operațiuni în acest scop;
organizarea sau conducerea de evidențe contabile duble ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj sau a altor mijloace de stocare a datelor în scopul diminuării veniturilor supuse impozitării (ca și distrugerea actelor contabile);
declararea fictivă privind sediul unei firme sau schimbarea acestuia în scopul sustragerii de la controlul fiscal.
2.2. METODE DE EVAZIUNE FISCALĂ
Este greu a se determina toate metodele de evaziune fiscală, ele fiind practic nelimitate și într-o schimbare continuă. În activitatea fiscală există însă metode care apar frecvent și de acelea ar trebui să se țină cont în cercetarea contabilă:
înregistrările cu scop de a micșora rezultatele;
înființarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive;
trecerea de cifre nereale în registrele contabile;
amortismente nelegale și amortismente la supraevaluări;
întocmirea de declarații false;
întocmirea de documente de plăți fictive;
crearea de rezerve latente;
alcătuirea de registre contabile nereale;
nejustificarea cu documente legale a înregistrărilor;
trecerea în conturi personale a unor părți din beneficiu;
compensațiuni de conturi;
reducerea cifrei de afaceri;
nedeclararea materiei impozabile;
crearea de conturi pasive la care se găsesc alocate diferite rezerve;
declararea de venituri impozabile inferioare celor reale;
falsificarea sau crearea pur și simplu a unor piese și acte justificative;
executarea de registre de evidențe duble, unul real și unul fictiv;
contabilizări de cheltuieli și facturi fictive;
erori de adunare și raportare;
diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin înregistrarea în cheltuielile unității a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor, ori înregistrarea unor cheltuieli neefectuate în realitate;
vânzările făcute fără factură, precum și emiterea de facturi fără vânzare efectivă, care ascund operațiunile reale supuse impozitării;
falsificarea bilanțului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenție între patron și contabilul șef, ei fiind ținuți să răspundă solidar pentru fapta comisă.
Legea 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale înscria la capitolul infracțiuni fapte, care se săvârșesc prin metodele arătate mai sus și se pedepsesc cu închisoarea sau alternativ cu închisoare sau cu amendă și interzicerea unor drepturi, fiind vorba despre:
refuzul de a prezenta organelor de control prevăzute de lege documentele justificative și actele de evidență contabilă necesare pentru stabilirea obligațiilor față de stat;
întocmirea incompletă sau necorespunzătoare de documente primare sau de evidență contabilă ori acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de a împiedica verificările financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală;
fapta de a nu evidenția prin acte contabile sau alte documente legale, în întregime sau în parte, veniturile realizate ori de a înregistra cheltuieli care nu au la bază operațiuni reale, dacă au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului, taxei și a contribuției.
Legea 161/2003 ce modifica și completa reglementarea evaziunii fiscale existente a introdus noi forme de manifestare a fraudei complexe ca:
punerea în circulație, în orice mod, fără drept sau deținerea în vederea punerii în circulație, fără drept, a documentelor financiare și fiscale;
sustragerea de la plata obligațiilor fiscale prin neînregistrarea unor activități pentru care legea prevede obligația înregistrării sau prin exercitarea de activități neautorizate, în scopul obținerii de venituri;
sustragerea în întregime sau în parte de la plata obligațiilor fiscale, în scopul obținerii de venituri, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului ori a sursei impozabile sau taxabile ori prin diminuarea veniturilor ca urmare a unor operațiuni fictive;
omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii în acte contabile sau în alte documente legale, a operațiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate ori înregistrarea de operațiuni sau cheltuieli nereale, în scopul de a nu plăti ori a diminua impozitul, taxa sau contribuția;
emiterea, distribuirea, cumpărarea, completarea ori acceptarea cu știință de documente fiscale false;
sustragerea de la plata obligațiilor fiscale prin cesionarea părților sociale deținute într-o societate comercială cu răspundere limitată, efectuată în acest scop;
sustragerea de la efectuarea controlului financiar-fiscal prin declararea fictivă cu privire la sediul unei societăți comerciale, la sediile subunităților sau la sediile punctelor de lucru, precum și la schimbarea acestora fără îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege, efectuată în acest scop.
Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale a abrogat Legea nr. 87/1994 și nu conține o definiție legală a evaziunii fiscale, dar a preluat si reformulat descrierea faptelor care constituie evaziune fiscală. Ca noutate legislativă Legea nr. 241/2005 a introdus cauzele de nepedepsire și cauzele de reducere a pedepselor, prevederi legale strâns legate de prejudiciul cauzat si de recuperarea acestuia. Legea nr. 241/2005, pe lângă elementele de noutate precizate anterior, are meritul de a contribui și la clarificarea unor aspecte oarecum interpretabile în trecutul nu foarte îndepărtat și, din acest motiv, uneori nesoluționate uniform în practică. Actualul cadru normaiv aduce un plus de substanță referitor la identificarea, probarea și sancționarea, mai ales a faptelor asimilate celor de evaziune fiscală. (Pătroi, 2007). Astfel la cap. II, art 9, aliniatul 1 sunt prevăzute ca infracțiuni de evaziune fiscală următoarele fapte săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale:
ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
omisiunea, în tot sau în parte, a evidențierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operațiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive;
alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;
executarea de evidențe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de stocare a datelor;
sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate;
substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terțe persoane a bunurilor sechestrate în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală și ale Codului de procedura penala.
2.3. TEHNICI ȘI PRACTICI DE EVAZIUNE FISCALĂ
La rândul lor tehnicile de fraudare se pot clasifica în funcție de mai multe criterii, precum criteriul fiscal, criteriul material sau criteriul cantitativ (Tulai, 2003 : 302)
După criteriul fiscal, la baza căruia stă momentul săvârșirii fraudei avem:
frauda cu prilejul așezării impozitului prin diminuarea bazei de calcul fie prin minimizarea veniturilor, a cifrei de afaceri sau a profitului, fie prin majorarea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal;
frauda din momentul lichidării și încasării impozitelor, întâlnită mai ales la taxele vamale și la TVA, săvârșită prin declarații nesincere privind felul și destinația produselor.
După criteriul material delimităm:
frauda prin disimularea (ascunderea) materiei impozabile și aici distingem trei tipuri de disimulare și anume:
disimularea materială a obiectului impozabil reprezintă forma cea mai grosolană a fraudei realizată de pildă prin nedeclararea mărfurilor la vamă pentru eludarea taxelor vamale;
disimularea contabilă, o formă mai elaborată de fraudă realizată de exemplu prin ținerea unui bilanț dublu: un bilanț fiscal prezentat fiscului unde datele sunt trucate și un bilanț comercial ținut pentru patron unde sunt înscrise operațiunile reale pentru ca acesta să poată urmării mersul afacerii;
disimularea juridică realizată prin ascunderea unei situații de fapt în spatele unui act mai puțin impozitat.
frauda prin majorarea cheltuielilor deductibile unde delimităm:
frauda prin omisiune (nedeclarare);
frauda prin acțiune (folosirea de acte fictive).
Alt criteriu este cel cantitativ pe baza căruia delimităm:
frauda artizanală produsă prin acțiunea pe cont propriu a făptașului, realizată prin diverse mijloace: declarații fiscale nesincere, diminuarea veniturilor și majorarea cheltuielilor deductibile, diminuarea prețului de vânzare a unui imobil, nedeclararea unor mărfuri introduse în țară, nedeclararea câștigurilor realizate din munca la negru etc.
frauda industrială realizată de mai mulți făptași, integrați într-o rețea subterană, de tip mafiot care sprijină și acoperă acțiuni fictive prin divizarea acestora.
Potrivit „Raportului privind rezultatele obținute de organele de control din Ministerul Finanțelor și din unitățile subordonate pe linia identificării și combaterii evaziunii fiscale ” tehnicile de realizare a evaziunii fiscale cele mai des utilizate sunt prezentate distinct pe diferite feluri de impozite și taxe, astfel:
în cazul impozitului pe profit, aceste modalități se referă la:
reducerea bazei de impozitare;
neînregistrarea integrală a veniturilor realizate;
transferul veniturilor impozabile la societățile nou create în cadrul aceluiași grup;
încadrarea eronată în perioadele de scutire;
evaziunea fiscală la TVA s-a produs prin:
aplicarea eronată a regimului deducerilor;
necuprinderea unor operațiuni ce intră în sfera TVA în baza de calcul a taxei;
neînregistrarea ca plătitor la atingerea plafoanelor prevăzute de lege;
neevidențierea și nevirarea TVA aferentă avansurilor încasate de la clienți;
sustragerea de la plata TVA prin declararea unor importuri ca fiind temporare.
la accize, modalitățile de evaziune fiscală au cuprins:
micșorarea bazei de impozitare;
utilizarea unor cote inferioare celor reale;
nedeclararea corectă a operațiunii reale în cazul unor produse ale căror prețuri erau purtătoare de accize ( mai ales alcool ).
CAP 3. CONTROLUL FINANCIAR-FISCAL ȘI PREVENIREA ȘI COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE
3.1. CONTROLUL FINANCIAR-FISCAL
Comportamenutl subiecților economici in raport cu regelmentările fiscale este contradictoriu, existând tendințe si motivații de a eluda sau limita impactul presiunii fiscale asupra rezultatelor financiare proprii. Acesta este motivul implementării și menținerii unei activităti de control financiar și fiscal din partea statului, care sa prevină sau să reducă pierderile de venituri publice ca urmare a comportamentului evazionist al subiecților economici (Buziernescu, 2007).
Controlul este acțiunea de stabilire a exactității operațiunilor materiale care se efectuează anticipat executării acestora, concomitent sau la scurt interval de la desfășurarea acțiunilor.
Ca o componentă a controlului economic, controlul financiar are drept obiectiv cunoașterea de către stat a modului de administrare a resurselor materiale și financiare, de către societățile comerciale publice, a modului de realizare a eficienței economico-financiare, de dezvoltare a economiei naționale, de îndeplinire a progresului social.
Controlul fiscal are următoarele funcții: 1) de informare; 2) de evaluare; 3) de corectare; 4) de recuperare; 5) preventivă; 6) de documentare; 7) recuperatorie.
Ministerul Finanțelor ca reprezentant al statului și organ de sinteză în domeniul elaborării și execuției bugetului de stat, are cele mai importante atribuții de control al comportamentului evazionist, sub aspectul permanenței, completitudinii și sferei de cuprindere. Organele de control ale Ministerului Finanțelor urmăresc atât repunerea în drepturi a legii fiscale cât și prevenirea încălcării ei, precum și atunci când este cazul, sancționarea acestei lucrări.
În conformitate cu art. 1 din Legea nr 30/1991: “Ministerul Finanțelor, în numele statului, efectuează, prin aparatul specializat, controlul administrării și utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale și locale ale administrației de stat, precum și ale instituțiilor de stat și verifică respectarea reglementărilor financiar-contabile în activitatea desfășurată de către regii autonome, societăți comerciale și alți agenți economici în legătură cu îndeplinirea obligațiilor acestora față de stat”.
La alineatul 2 al aceluiași articol se menționează că “Aparatul specializat al Ministerului Finanțelor acționează operativ pentru prevenirea si combaterea fraudelor, contravențiilor și infracțiunilor la regimul fiscal, vamal si de prețuri, luănd măsurile prevăzute de lege”.
La articolul 4 se precizează următoarele: “ Controlul financiar al statului se organizează și funcționează în Ministerul Finanțelor și se realizează prin:
Direcția Generală a Controlului Financiar de Stat (transformată in Direcția Generală a Controlului Financiar-Fiscal).
Garda Financiară
În România, controlul financiar mai este exercitat în afară de Ministerul Finanțelor și prin Corpul de Control al Primului Ministru si Curtea de Conturi.
Ministerul își desfașoară activitatea de control printr-un număr de patru organe principale cu atribuții de control si anume:
Direcția de impozite și taxe
Direcția de control financiar-fiscal
Secțiile Gărzii Financiare
Direcția generală a vămilor
3.2. CONTROLUL EFECTUAT DE CĂTRE GARDA FINANCIARǍ
În îndeplinirea atribuțiilor de serviciu în vederea garantării condițiilor autoritare de exercitare a controlului, comisarii Gărzii Financiare sunt învestiți cu atribuțile prevăzute de art. 7 al OUG 91/2003. Aceste îndrituiri speciale ale comisarilor Gărzii Financiare sunt, fiecare de însemnătate practică deosebită pentru îndeplinirea atribuților de control. Ele demonstrează, totodată, complexitatea acțiunilor de control în comparație cu cel exercitat de celelalte organe de control financiar. Se ajunge astfel la corelarea mai multor texte legale cu alte texte din aceeași ramură de drept, așadar la interpretarea sistematică a prevederilor legale.
Având în vedere specializarea remarcabilă a comisarilor Gărzii Financiare, acestora le este reglementată și îndatorirea de a spijini, prin exercitarea îndrituirilor lor speciale, celelalte organe de control financiar, ca și celelalte servicii de specialitate din cadrul Ministerului Finanțelor la cererea scrisă a acestora și cu acordul comisarului șef secție. În același timp, personalului Gărzii Financiare i s-a stabilit obligația de a coopera cu organele de specialitate ale Ministerului de Interne, procuraturii, justiției, prefecturii și primăriilor ori când este necesar și mai ales pentru împiedicarea oricăror încercări de sustragere de la plata impozitelor, ca și la urmărirea și descoperirea fraudelor în dauna patrimoniului public. (Sasu, 2007)
Cu privire la rolul Gărzii Financiare în combaterea evaziunii fiscale, trebuie mentionat că lucrările de specialitate apărute dupa 1990 fundamentează științific următoarele trăsături ale acestei instituții în structurile aparatului financiar :
este o instituție cu tradiție în istoria aparatului financiar din țara noastră
are o organizare internă și o dotare specială care îi conferă o autoritate sporită și impune respect
nu este un serviciu de poliție, ci un organism de control financiar specializat
controlul Gărzii Financiare este legiferat (deci nu are nevoie de aprobări speciale)
este creată si organizată pentru acțiuni de control rapide si de maximă eficiență, motiv pentru care i-au fost conferite drepturi și atribuții exclusive și pe care le exercită în conformitate cu legea (dreptul de confiscare, de percheziție, de inspecție în locuri publice și proprietăți particulare, mijloace de transport terestre, calea fereată, control în teritoriul vamal.
Personalul este supus unei preselecții medicale și psihologice și este în exclusivitate licențiat în drept sau știițe economice
Este singura instituție de control financiar care apără atât principalele interese financiare ale statului, cât și interesele cetățenilor prin controlul pe care îl exercită asupra actelor și faptelor ilicite de comerț, de contrabandă, de evaziune fiscală, de fraudă vamală.
Procedurile specifice de control fiscal ale Gărzii Financiare sunt:
Controlul operativ si inopinat – se desfșoară în depozite, localuri, dependințe, drumuri publice, porturi aeroporturi, piețe, târguri și alte locuri în care se întocmesc documente, se încheie operațiuni economico-financiare care dau naștere la obligații fiscale. Această procedură presupune o îmbinare a mai multor forme de control ( prin sondaj, faptic si documentar) și îmbracă forma unei anchete însoțită de o activitate pregătitoare: supravegherea, culegerea de date și documente și alegerea momentului optim pentru delanșarea controlului.
Controlul reciproc si încrucișat – constă într-o cercetare atentă, complexă, pentru confruntarea datelor și informațiilor furnizate de la clienți organele vamale, diverse instituții, persoane fizice, cu cele din declarațiile și evidențele contribuabililor, în scopul constatării omisiunilor, neconcordanțelor, a sustragerilor de la îndeplinirea obligaților fiscale.
Controlul de grup – presupune verificarea inopinată și simultană a două sau mai multor societăți care prezintă legături comerciale sau financiare, pentru stabilirea legalității operațiunilor încheiate între acestea, sinceritații evidențelor întocmite pentru depistarea cazurilor de evaziune fiscală. Controlul de grup se realizează prin îmbinarea tuturor formelor de control ( faptic și documentar, încrucișat și prin sondaj) și prin utilizarea cunoștiințelor din domenii colaterale (juridic, comerț).
Controlul diagnostic (investigarea fiscală) este un control tematic, presupune investigația globală a unei societăți pentru stabilirea corectitudinii fiscale a firmei. Este un control de scurtă durată; dacă se constată nereguli serioase se trece la un control de fond realizat de inspectoratul fiscal.
Controlul exercitat de Garda Financiară are următoarele caracteristici :
Declanșarea acțiunilor de control se face ca urmare a planurilor si programelor tematice, a sesizărilor, a rapoartelor, a informațiilor, a solicitărilor motivate din partea organismelor abilitate, a Ordinului Ministrului Finanțelor sau al conducerii Gărzii Financiare.
Acțiunile se pot desfășura în funcție de locul unde se află sursa impozabilă, respectiv la sediul agentului economic, la oricare punct de lucru al acestuia, pe căi de comunicație, în orice loc se află sau se identifică documentele sau probele, inclusiv la sediul organului de control.
Controlul obiectivelor specifice pentru care s-a declanșat acțiunea, inclusiv a faptelor ce decurg sau sunt direct corelate cu acestea, se va executa prin verificări ale documentelor justificative și ale registrelor contabile, ale stocurilor faptice si scriptice încrucișate, supravegherea obiectivelor, percheziții și orice alteprocedee permise de lege.
Pentru corecta fundamentare a constatărilor înscrise în actele de control, în desfășurarea verificărilor vor fi examinate documentele pimare, de gestiune, justificative, contabile, deconturi fiscale, documente bancare sau vamale, jurnale si registre și orice alte documnete utile controlului. (Buziernescu, 2007)
Prin Hotărărea nr. 533, Guvernul a aprobat norme noi privind organizarea și funcționarea Gărzii Financiare. Menționez câteva din prevederile de interes. Comisarii din Comisariatul General al Gărzii Financiare au competență de control operativ pe întregul teritoriul țării, în condițiile prevăzute în hotărâre. Secțiile județene și Secția municipiului București sunt unități teritoriale ale Gărzii Financiare, cu personalitate juridică, care au competență de control pe teritoriul județului și al municipiului București. Din dispoziția comisarului general sau cu aprobarea scrisă a acestuia, la cererea comisarilor șefi, pentru anumite operațiuni de control pot participa comisari din oricare dintre secțiile județene. În situațiile operative care nu suportă amânare, aprobarea scrisă poate fi obținută ulterior începerii controlului. Garda Financiară poate, la solicitarea procurorului, să efectueze constatări cu privire la faptele care constituie încălcări ale obligațiilor a căror respectare o controlează, întocmind procese verbale care constituie mijloace de probă, potrivit legii (,2007)
Garda Financiară exercită control inopinat, care este specific numai acestui organism. Referitor la acțiunile de control și constatare, în cazuri de fapte nelegale, în domeniul fiscal și al comerțului, săvârșite de persoane fizice, personalul de control al Gărzii poate conduce făptuitorii la sediul local sau la cea mai apropiată unitate a Gărzii, la care se vor depune și eventualele obiecte delicte reținute, pentru clarificarea faptelor și întocmirea actelor constatatoare. Aceasta deoarece controlul operativ, de asemenea specific Gărzii Financiare, se exercită de regulă asupra acelor fenomene economice, financiare sau de gestionare curente care ulterior, pe bază de documente, pot fi determinate cu mare greutate.
Oricare dintre acțiunile de control ale Gărzii Financiare se încheie întocmindu-se înscrisuri constatatoare, conform art. 20 alin. 2 din Regulamentul privind organizarea și funcționarea Gărzii Financiare. În virtutea acestei dispoziții legale, forma procesului-verbal este obligatorie, indiferent dacă în desfășurarea controlului s-au constatat contravenții, pagube, infracțiuni, ori s-au confiscat anumite obiecte sau produse, urmând ca în fiecare dintre ipoteze să se procedeze în consecință. Trebuie făcută însa diferența între întocmirea procesului-verbal de control, obligatorie, și întocmirea procesului-verbal de sancționare contravențională, care, evident, are loc numai când se constată o faptă cu caracter contravențional. Acolo unde este cazul, cu ocazia constatării faptei contravenționale , agentul constatator poate dispune și confiscarea unor bunuri. În această situație, procesul-verbal va cuprinde descrierea bunurilor respective, avându-se în vedere toate caracteristicile lor, precum și măsurile care s-au luat în privința lor (valorificare, conservare). Împotriva sancționării contravenționale, a stabilirii despăgubirilor sau confiscării unor obiecte sau produse, există ce de atac prevăzute de Codul de procedură fiscală (art. 175-188). Procesul-verbal de impunere sau documentul care cuprinde rezultatele verificării sau constatării diferențelor constatate între obligațiile de plată determinate de plătitor și cele legal datorate, este titlu de creanță, adică un act juridic prin care se constată și se individualizează obligația bănească a fiecărui plătitor de venituri bugetare (Sasu, 2007).
Menirea prioritară a controlului financiar-fiscal este de a opri actele și operațiunile financiar-fiscale neconforme cu consecința luării măsurilor legale în vederea reparării prejudiciilor aduse bugetului de stat. Lipsa unui control eficient duce la proliferearea faptelor ilegale în domeniul economico-financiar, cu consecința directă de diminuare a veniturilor bugetului de stat (Buziernescu, 2007).
3.3. PREVENIREA ȘI COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE
Prevenirea evaziunii fiscale impune în primul rând cunoașterea factorilor ce o generează. Specialiștii în domeniul fiscal au apreciat că evaziunea fiscală în România e determinată de următorii factori (Buziernescu, 2007):
Excesivitatea sarcinilor fiscale
Existența unei legislații defectuase care guvernează confuzii, ambiguități și interpretări diferite favorizând sustragerea de la plata impozitelor
Organizarea defectuasă a administrării impozitelor
Excesul de zel al organelor fiscale predispuse uneori la exagerări
Psihologia și insuficienta educa/tie fiscală a contribuabililor
Lipsa unui control eficient, bine organizat, realizat cu personal foarte bine pregătit.
Sustragerea de la plata taxelor și impozitelor se poate face pe diferite căi
Falsificând facturile și folosind circuitele cu firme fantomă pentru a valorifica marfa
Neînregistrând facturile sau înregistrând doar unele facturi
Calcularea greșită a TVA; încadrarea în alte categorii de impozitare a profitului (comerț încadrat ca activitate de producție, care e scutită de impozit pe profit)
Deducerea din profitul impozabil a unor cheltuieli fără drept, încărcarea artificială a cheltuielilor (evaziunea prin mistificarea profitului impozabil beneficiază de cele mai numeroase și mai sofisticate variante posibile, solicitând un nivel profesional deosebit)
Restituirea ilegala a TVA sau a taxelor vamale prin depunerea unor declarații în fals
Neevidențierea TVA aferentă avansurilor încasate
Neinregistrarea ca plătitor de TVA la atingerea plafonului prevăzut
Aplicarea incorectă a regimului deducerilor, a proratei, și a cotei zero la TVA.
Neplata TVA ca urmare a declarării unor importuri ca fiind temporare
Modificarea bazei de impozitare a accizelor în sensul micșorării, îndeosebi la producătorii de alcool și băuturi alcoolice
Folosirea unor cote de accizare inferioare celor legale
Introducerea in consignații a unor bunuri supuse accizelor și nereținerea accizelor
Folosirea forței de muncă la negru, fără forme legale
Evaziunea fiscală este capitolul cel mai studiat din dreptul fiscal, atât de teoreticieni, cât și de tehnicieni, jurnaliști etc. Cu toate acestea, și în pofida a tot ceea ce se scrie despre cauzele, modalitățile, amploarea, controlul sau sancțiunile privitoare la evaziunea fiscală, cuvintele ce desemnează acest fenomen sunt imprecise, iar domeniul pe care-l explorează este incert. Ca atare, evaziunea fiscală este o noțiune foarte dificil de precizat, în plus nu există o noțiune legală a fraudei fiscale.
Combaterea evaziunii fiscale este un țel spre care tind autoritățile din toate statele. Dar acest lucru este imposibil de obținut, de aceea lupta împotriva evaziunii fiscale trebuie să aibă ca scop nu eradicarea, ci diminuarea într-un procent acceptabil pentru societate la un moment dat. Ca orice rău, este evident că pentru a avea succes în această luptă este mai eficientă prevenirea acestui fenomen decât tragerea la răspundere a făptașilor după ce acesta a avut loc .
Pe primul plan în ceea ce privește prevenirea evaziunii fiscale se află punerea la punct a legislației în domeniul fiscalității, în sensul eliminării ambiguităților ce lasă loc la interpretări ce pot fi speculate de evazioniști. În al doilea rând, trebuie intensificată lupta împotriva corupției din rândul factorilor responsabili cu aplicarea legii, atât prin pedepsirea mai aspră a acestora, cât și prin perfecționarea metodelor de urmărire a averilor acumulate de funcționarii respectivi. În fine, trebuie avută în vedere reducerea treptată, pe măsura posibilităților bugetare, a nivelului anumitor categorii de impozite și taxe, al căror cuantum este foarte ridicat, pentru a diminua tentația contribuabililor de a nu plăti asemenea impozite (Lepădatu, 2007).
În România, câteva din motivele pentru care legislația fiscală este o cauză a evaziunii fiscale sunt diversele modificări și completări ale legislației, necorelarea reglementărilor emise pentru anumite impozite și taxe, neclaritățile legii ce duc la interpretări și neconcordanțe între actele normative. Pentru a încuraja sectorul privat , atragerea de capital străin, precum și dezvoltarea și modernizarea unor sectoare, guvernele au acordat multiple facilități fiscale investitorilor în perioada de tranziție, care însă nu au făcut decât să amplifice fenomenul de evaziune fiscală.
CAP 4. STUDII DE CAZ PRIVIND FENOMENUL DE EVAZIUNE FISCALĂ LA NIVELUL JUDEȚULUI BISTRIȚA-NĂSĂUD
4.1. ANALIZA GENERALĂ A FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ ÎN JUDEȚUL BISTRIȚA-NĂSĂUD ÎN PERIOADA 2000 – 2007
Pentru a măsura dimensiunea fenomenului de evaziune fiscală în județul Bistrița-Năsăud, am pornit de la statistica principalului organ abilitat să depisteze și sa combată evaziunea fiscală și anume Garda Financiară.
O primă observație pornește de la evaluarea premiselor evaziunii fiscale, constând în fapte de natură contravențională, constatate și sancționate în județul Bistrița-Năsăud, plecând de la numărul de sancțiuni contravenționale și cuantumul lor, pentru perioada 2000-2007. În continuare se au în vedere numărul de sesizări penale și cuantumul prejudicilor constatate în această perioadă. În tabelele și graficele următoare, sunt redate aceste date privind intreaga perioadă 2000-2007 și pe baza lor se poate realiza un studiu comparativ și o evaluare a evoluției lor.
Tabel 1. Evoluția sancțiunilor contravenționale și a valorii prejudicilor stabilite
pentru perioada 2000-2007.
Pe baza datelor de mai sus am efectuat o evaluare a evoluției acestor indicatori, pentru perioada 2000-2007. Primul indicator analizat este numărul de amenzi.
Grafic1. Evoluția numărului de amenzi pentru perioada 2000-2007
Astfel se observă o usoară scădere a numărului de amenzi contravenționale în perioada 2000-2002, scădere totală de 12%, de la 814 la 720; iar pentru perioada 2002-2007 se observă un trend ascendent, înregistreandu-se o creștere totală de 174% și o creștere anuală medie în mărime absolută de 251 de amenzi, calculată după formula diferenței medii absolute.
Grafic 2. Evoluția valorii amenzilor pentru perioada 2000-2007
În ceea ce priveste evoluția valorii amenzilor aplicate, aceasta înregistrează un trend ascendent pe întreaga perioadă. Pentru subperioada 2000-2005 se observă o creștere într-un ritm mai rapid (Grafic 2), înregistrăndu-se o creștere totală de 295 % și o creștere anuală medie absolută de 318.960 lei RON. În anul 2006 se înregistrează o scădere de 13% a valorii amenzilor aplicate comparativ cu anul anterior. În 2007 se înregistrează din nou o creștere, aceasta fiind de aproximativ 26% și de 482.490 RON în valoare absolută
Grafic 3. Evoluția numărului de sesizări penale în perioada 2000-2007
Numărul sesizărilor penale înregistrează o ușoară creștere în perioada 2000-2004. În anul 2005 se observă aproape o dublare a numărului de sesizări penale, urmată din nou de o scădere în anul 2006 și o ușoară creștere în anul 2007 .(Grafic 3)
Cea mai semnificativă creștere o înregistrează valoarea prejudiciilor constatate. Se observă că în subperioada 2000-2004 creșterea prejudiciului constatat e mai lentă comparativ cu cealaltă subperioadă. Se înregistrează o creștere medie anuală în mărime absolută de 544.350 lei RON, iar indicele de creștere pentru întreaga subperioadă este 3,28, adică valoarea prejudicilor stabilite a crescut în 2004 fața de 2000 cu 228%. În perioada 2004-2006 se înregistrează o creștere semnificativă de 217,46 % în 2005 fața de 2004, respectiv de 60 % în 2006 față de 2005. În anul 2007 prejudiciul stabilit crește cu aproximativ 424% .(Grafic 4)
Grafic 4. Evoluția valoarii prejudiciului constatat în perioada 2000-2007
Corelând aceste date referitoare la valoarea prejudiciului cu cele referitoare la numărul de sesizări penale se pot observa următoarele: creșterea lentă a numărului de sesizări penale și creșterea de foarte mari dimensiuni a valorii prejudiciilor constatate indică orientarea organelor de control în decursul acestei perioade spre depistarea practicilor de evaziune din ce în ce mai complexe și de mai mare anvergura. Creșterea semnificativă a valorii prejudiciilor constatate în anul 2005 se datorează în mare parte numărului mare de cazuri de evaziune depistate în acel an (cel mai mare din întreaga perioadă, înregistrându-se 77 de sesizări penale). Valoarea covârșitoare a prejudiciului constatat în anul 2007, corelată cu numărul mult mai scăzut de sesizări penale indică depistarea unor cazuri de evaziune fiscală de foarte mare anvergură.
Pe ansamblu, pentru perioada 2000-2007, toți indicatorii analizați indică creșteri semnificative, demonstrând o îmbunătățire a combaterii fenomenului de evaziune fiscală. Aceste creșteri sunt datorate atât unor factori externi și modificărilor legislative, dar și îmbunătățirii metodelor și tehnicilor utilizate de organele de control pentru diminuarea evaziunii fiscale.
În continuare am efectuat o analiză mai în detaliu pentru perioada 2005 – 2007 a principalilor indicatori meniți să cuantifice fenomenul de evaziune fiscală și activitatea organelor de control. Analiza a fost efectuată pe baza rapoartelor comparative 2005/2006 și 2006/2007, întocmite de Garda Financiară secția județeană Bistrița-Năsăud. Datele prezentate în rapoarte au fost cuprinse în tabelul 2 și tabelul 3.
S-au consemnat indicatori care contribuie la cuantificarea fenomenului de evaziune fiscală precum: numărul agenților economici cu abateri, numărul amenzilor aplicate, valoarea amenzilor aplicate, numărul sesizărilor penale, valoarea prejudiciului stabilit, confiscările dispuse, numărul suspendărilor din activitate pentru diferite nereguli constatate cu privire la casele de marcat, produsele accizabile sau pentru societățile care își desfășoară activitatea în domeniul jocurilor de noroc și care nu au respectat reglementările legale.
În continuare în tabelul 2 este prezentată situația comparativă a indicatorilor înregistrați în 2005 și 2006. Comparația valorii indicatorilor s-a efectuat prin intermediul calculului indicelui de variație.
Tabel 2. Situația comparativă a principalilor indicatori înregistrati
în anii 2005 și 2006
Pentru perioada 2005-2006, la o analiză de suprafata din tabelul comparativ al situației principalilor indicatori stabiliți, se observă că majoritatea indicatorilor nu înregistrează fluctuații foarte mari. Se observă totuși o scădere semnificativă în ceea ce privește confiscările dispuse și o creștere evidentă a prejudiciului constatat. Analizând mai în profunzime, în anul 2006 comparativ cu 2005 pe baza indicelui de variație , se constată că s-a înregistrat o ușoară creștere de 7%, 10%, 9%, respectiv 8% în cazul numărului agenților verificați, numărului agenților cu abateri, numărului amenzilor aplicate, respeciv numărului amenzilor încasate. Valoarea amenzilor aplicate înregistrează o scădere de 13% în timp ce valoarea amenzilor încasate se menține constantă. O scădere semnificativă de 44% o înregistrează confiscările dispuse și confiscările valorificate. Drept cea mai importanta evoluție se remarcă creșterea covârșitoare cu 60% a prejudiciului constatat, cu toate că numărul sesizărilor penale a înregistrat o scădere de 39%. Aceasta indica orientarea controlului Gărzii Financiare în anul 2006 spre practicile evazioniste de mare anvergură, tendință ilustrată și prin intermediul Graficului 5.
Din situația comparativă a indicatorilor înregistrați pentru perioada 2006/2007 se observă creșteri mult mai semnificative pentru majoritatea categoriilor prezentate, decât cele înregistrate în perioada anterioară
Tabel 3. Situația comparativă a principalilor indicatori înregistrați
în anii 2006 și 2007
Se observă totuși și în acest caz o scădere în ceea ce privește confiscările dispuse și confiscările valorificate. De asemenea și în acest caz o creștere covârșitoare se înregistrează în cazul prejudiciului constatat. Se constată că s-a înregistrat o creștere de 14%, 22%, 22%, respectiv 13% în cazul numărului agenților verificați, numărului agenților cu abateri, numărului amenzilor aplicate, respeciv numărului amenzilor încasate. Valoarea amenzilor aplicate înregistrează o creștere semnificativă de 26%, iar valoarea amenzilor încasate o creștere aproximativ echivalentă de 25%. O scădere de 17% o înregistrează confiscările dispuse, în timp ce confiscările valorificate înregistrează o scădere ușoară de 9%. Drept cea mai importantă evoluție se remarcă și de această dată creșterea covârșitoare a prejudiciului constatat, care înregistrează o creștere majoră de 424%.
Comparând evoluția numărului sesizărilor penale cu evoluția valorii prejudiciului în perioada analizată 2005-2007, se observă că în timp ce numărul sesizărilor înregistrează valori mult mai mici în 2007 și 2006 fața de 2005, în cazul prejudiciului se intamplă exact invers. Din Graficul 5 se poate observa acest aspect, care demonstrează înca o dată orientarea organelor de control dinspre practicile de evaziune mărunte spre faptele de complexitate mult mai mare și care prejudiciază statul cu sume enorme, prejudiciul stabilit în anul 2007 fiind covârșitor în timp ce numărul de cazuri depistate se menține relativ constant.
Grafic 5. Situația comparativă a prejudiciului constatat și a numărului
de sesizări penale
Pe baza datelor din tabelul 1 și tabelul 2 am efectuat în anexa 4 o analiză a încasărilor și valorificărilor amenzilor aplicate, confiscărilor dispuse, o cuantificare a faptelor de evaziune depistate (număr de agenți cu abateri), o analiză comparativă a valorii confiscărilor, amenzilor și prejudiciilor stabilite în fiecare din cei trei ani examinați, și o analiză a suspendărilor din activitate pentru diferite nereguli constatate.
Ponderea numărului agenților economici cu abateri în totalul agenților economici verificați este în creștere în perioada analizată de la 80,40% în 2005, la 82,71% în 2006 și la 88,26%. Ponderile sunt semnificative și reprezintă o măsură a fenomenului de evaziune, care după cum se poate observa din datele analizate pare a fi în continuă creștere. De asemenea aceste date indică și eficiența procesului de depistare a abaterilor de către organele de control.
Cu privire la numărul de amenzi încasate din toalul amenzilor aplicate se observă că procentele obținute sunt satisfăcătoare, înregistrându-se o pondere de aproximativ 92% atât în 2005 cât și în 2006; în 2007 se obține un procent ceva mai scăzut, de doar 85 %. Pe ansamblu aceste ponderi indică o proporție semnificativă de încasare și valorificare a amenzilor aplicate. Cu privire la valoarea amenzilor încasate raportată la valoarea amenzilor aplicate, se observă că procentele sunt ceva mai scăzute de doar 61% în 2005 și de 70% în 2006 și 2007. Aceasta se datorează prevederilor legale care permit ca în cazul în care amenzile sunt plătite într-un anumit termen valoarea lor să se reducă la jumătate.
În ceea ce priveste valorificarea bunurilor confiscate se observă că proporțiile sunt scăzute pe întreaga perioadă, situându-se între aproximativ 12% și 13%. Se poate concluziona ca organle de control nu dispun de metode eficiente de valorificare a confiscărilor.
În ceea ce privește numărul de suspendări din activitate, pentru domeniile care prevăd această măsură, în anul 2005 au fost efectuate suspendări exclusiv pentru nerespectări ale legii cu privire la casele de marcat, iar în 2006 atât pentru case de marcat, în procent de 59% cât și pentru produse accizate 41%. În 2007 din nou suspendările au fost efectuate în principal pentru lipsa caselor de marcat în proporție de 95 % și doar 5 % din suspendări au fost realizate pentru produse accizate.
În continuare am efectuat o analiză comparativă a valorii confiscărilor, amenzilor și prejudiciilor stabilite în fiecare din cei trei ani ai perioadei 2005-2007.
Din graficele următoare, se observă că valoarea prejudiciilor constatate deține o pondere mult mai mare fața de valoarea amenzilor și confiscărilor, atât în 2005 și 2006, și în creștere în 2006 față de 2005 , dar mai ales în anul 2007.
Grafic 6. Ponderea amenzilor, confiscărilor și prejudiciilor constatate
Așadar după cum se poate observa din grafic, în anul 2005 valoarea prejudiciilor deține o pondere covârșitoare de 72%, iar în 2006 aceasta crește semnificativ cu 12 procente ajungând la 84 %. În 2007 înregistrează încă o creștere de 12% ajungând să dețină o pondere covârsitoare de 96%.
Valoarea amenzilor deține în fiecare an o pondere mai mare fața de cea a confiscărilor. Astfel în 2005 amenzile reprezintă 15%, în 2006 10%, în 2007 ajungând la doar 3%. Valoarea confiscărilor înregistreaza o scădere continuă și semnificativă pe întreaga perioadă de la 13% la 6 %, pentru ca în final acestea să reprezinte doar 1%.
Având în vedere că obiectivul principal al Gărzii Financiare îl constituie depistarea și combaterea fraudelor și a evaziunii fiscale, cu implicații deosebite asupra realizării veniturilor bugetului consolidat al statului, au fost identificate domeniile prioritare de acțiune, iar resursele materiale și umane ale instituției au fost orientate cu precădere pe aceste direcții.
În continuare menționez câteva dintre aceste domenii de activitate, așa cum rezultă ele din rapoartele de activitate ale Gărzii Financiare din ultimii ani.
1. În domeniul importului, producției și comercializării petrolului, carburanților sau altor componente petroliere (uleiuri minerale)
Verificările în domeniul uleiurilor minerale au identificat ca principale procedee frauduloase substituirea unor produse petroliere nepurtătoare de accize și comercializarea acestora sub formă de carburanți sau deturnarea de la destinația legală a uleiurilor minerale neaccizate (solventi), în vederea eludarii plătii accizei. În rețelele de distribuție au fost intercalate societăți comerciale de tip fantomă în vederea disimulării originii mărfii sau a destinatarilor reali ai acestora.
2. În domeniul importului, producției și comercializării alcoolului și băuturilor alcoolice.
Controalele în domeniul producției și comercializării alcoolului și a băuturilor alcoolice au identificat producători neautorizați de băuturi alcoolice. De asemenea, au fost identificate banderole fiscale false.
O tehnică folosită de evazioniști este și cea a producerii alcoolului și a băuturilor alcoolice, în spații formal autorizate, din materii prime neevidențiate în contabilitate urmată de disimularea produselor finite și comercializarea acestora împreună cu loturi legal procesate și marcate fiscal.
3. În domeniul producerii și comercializarii de țigarete și produse din tutun.
În domeniul produselor din tutun, evaziunea fiscală se manifestă în special, prin comercializarea clandestină, a țigaretelor introduse ilegal în țară, prin granița de est, din țări din fostul spațiu sovietic, dar și prin redirijarea acestora către spațiul european, unde prețul țigărilor este mult mai mare.
4. În domeniul valorificării deșeurilor industriale reciclabile (în special feroase și neferoase).
Datorita faptului că reciclarea deșeurilor metalice determină diminuarea costurilor în sectorul metalurgic, achiziția acestei materii prime este de interes deosebit, atât pe piața internă, cât și la extern. În multe cazuri s-a constatat existența unor rețele care procedau la comercializarea ilicită a deșeurilor recuperabile prezentând centrelor de colectare, ca documente justificative, facturi de la societăți de tip fantomă sau borderouri de achiziție de la persoane fizice, completate cu date fictive. De asemenea, firme de tip fantomă erau introduse în lanțul comercial pentru a se îngreuna identificarea furnizorilor reali.
5. În domeniul exploatării, gestionării, prelucrării și comercializării masei lemnoase.
Verificările în acest domeniu au scos în evidență procedee de comercializare pe piața neagră a unor însemnate cantități de material lemnos prin:
lipsa marcajelor aplicate de organele silvice;
achiziționarea de lemn fără documente de proveniență;
prelucrarea, cu complicitatea deținătorilor de gatere, a materialelor lemnoase recoltate de deținătorii de fond forestier, fără înregistrarea în gestiune;
introducerea în lanțul comercial a societăților de tip fantomă în vederea impiedicării identificării furnizorilor și/sau a beneficiarilor reali.
6. În domeniul comerțului cu cereale, produse de morărit și panificație.
Rezultatele controalelor efectuate în acest domeniu au scos în evidența o serie de nereguli, practicate de unele grupuri de persoane sau firme, organizate și constituite după principiul rețelelor de contrabandă care acționează, de obicei, pe raza mai multor județe, cu privire la:
neîntocmirea sau întocmirea incompleta a documentelor care atestă și însoțesc cantitățile recoltate, din câmp și până la înmagazinare;
neutilizarea documentelor aprobate prin actele normative și nerespectarea modului de completare a acestora, atât pe timpul transportului, cât și la depozitare, prelucrare și comercializare;
intercalarea pe circuitul economic a unor firme tip fantomă .
7. În domeniul respectării disciplinei financiare.
Având în vedere că verificările din teren sunt fundamentate ulterior pe baza analizei documentelor și evidențelor contabile întocmite de agenții economici, verificările privind respectarea disciplinei financiar-contabile constituie un obiectiv permanent al comisarilor Gărzii Financiare.
Fenomenele principale identificate prin verificarea documentelor primare sunt:
majorarea nejustificată a costurilor și implicit diminuarea profitului impozabil prin înregistrarea unor facturi de la societăti fantomă , acestea având influență și asupra TVA deductibil;
acceptarea unor facturi privind servicii care în realitate nu au fost prestate;
neînregistrarea tuturor operațiunilor comerciale, etc.
8. În domeniul jocurilor de noroc și cazinourilor.
În timpul controalelor efectuate de comisarii Gărzii Financiare s-a constatat că jocurile de noroc reprezintă, în unele cazuri, un paravan pentru operațiuni de spălare a banilor sau pentru schimburi ilicite de valută, dat fiind sumele mari rulate în intervale scurte de timp, ceea ce îngreuneaza surprinderea momentului operațiunii.
9. Controale efectuate în piete agroalimentare, târguri, oboare sau bâlciuri.
Analizate individual, fraudele realizate în acest domeniu pot părea minore dar în realitate, dat fiind rulajul mare de marfă tranzacționată în zona târgurilor și oboarelor, acestea devin spații infracționale predilecte, prejudiciile aduse bugetului de stat prin însumarea fraudelor, fiind semnificative. Frecvența de manifestare a fenomenului, dar și faptul că în unele situații sunt identificate tranzacții majore cu animale vii sau cereale, a determinat încadrarea acestor zone în categoria celor supuse permanent atenției Gărzii Financiare
Activitatea Gărzii Financiare secția Bistrița-Năsăud, pentru perioada 2005-2007, detaliată pe aceste domenii de activitate menționate mai sus, a fost consemnată în rapoartele din anexele 1, 2 și 3. Pe baza acestor date am efectuat o analiză a evoluției principalilor indicatori în perioada vizată. Examinarea evoluției indicatorilor s-a efectuat prin intermediul calculului indicilor cu bază fixă și cu bază în lant. Datele obținute au fost înregistrate în tabelele din anexele 5, 6 și 7.
În anexa 4 s-a realizat analiza evoluției valorii amenzilor aplicate în perioada 2005-2007. O primă observație care se poate desprinde este aceea că pe total în anul 2006 fața de 2005 s-a înregistrat o scădere cu 12,59 % a valorii amenzilor, o creștere în 2007 fața de 2005 cu 10,01 % și fața de 2006 cu 25,85 %.
Scăderea înregistrată în 2006 se datorează unor scăderi drastice în cadrul amenzilor aplicate în domenii precum uleiuri minerale, transport marfă, deșeuri, zone defavorizate sau alte acțiuni, deși aceste domenii dețin o pondere destul de mică în cadrul amenzilor totale. O scădere medie se înregistrează în cadrul amenzilor aplicate în domenii precum piețe și oboare, jocuri de noroc, prestări servicii, tutun și masă lemnoasă. Dintre aceste domenii primele trei nu dețin o pondere foarte însemnată; însă ultimele două dețin proporții mai însemnate de 4 %, respectiv 6 % în totalul amenzilor aplicate. O scădere ușoară de 12,3 % a fost înregistrată în domeniul alcoolului și a băuturilor alcoolice, însă această scădere este semnificativă datorită proporției pe care o deține acest domeniu în cadrul amenzilor totale, respectiv 17 %. De asemenea scăderi ușoare s-au înregistrat în domenii precum : cafea și transport persoane, aceste două domenii deținând ponderi de 3 %, respectiv 1 %.
Valoare amenzilor aplicate, cu 10 % mai mare în 2007 comparativ cu 2005, se datorează în principal creșterilor covârșitoare din domenii precum jocuri de noroc, materiale de construcții și case de macat; dintre acestea ultimul deține și o pondere foarte mare de 20 % fiind așadar principalul factor de influența a creșterii totale, celelalte două domenii deținând doar proporții de 1 %, respectiv 8 %. De asemenea s-au înregistrat creșteri medii în domenii precum comerț cu amănuntul, construcții, prestări servicii, deșeuri și zone defavorizate. Dintre aceste domenii ponderea semnificativă este deținută de către comerțul cu amănuntul care are o cotă de 17 %, acesta fiind așadar principalul factor de influența. Creșteri ușoare au fost înregistrate în domeniile alcoolului și băuturilor alcoolice și a cafelei. Creșterea amenzilor aplicate în domeniul bauturilor alcoolice este de doar 3,42 %, însa ea este semnificativă datorită ponderii deținute de acest domeniu, care este de 16 %, în timp ce domeniul cafelei deține o pondere de doar 3 %.
Cu privire la situația comparativă a anului 2007 cu 2006, se constată că procentul de creștere a fost de 25,85 %. Această creștere se datorează în primul rând unor creșteri covârsitoare a amenzilor aplicate în domenii precum uleiuri minerale, jocuri de noroc, transport marfă, materiale de construcții, cereale-morarit și zone defavorizate, toate aceste domenii nedeținând însa ponderi foarte mari în totalul amenzilor aplicate. Creșteri semnificative s-au înregistrat de asemenea și în domenii precum piețe și oboare, transport persoane, constructii, prestări servicii, masă lemnoasă și case de marcat. Dintre acestea ultimele doua domenii dețin o ponderi foarte mari de 9 %, respectiv 20 %. De asemenea s-au înregistrat creșteri de aproximativ 18 %, respectiv 8% în domeniul alcoolului și în cel al comerțului cu amănuntul care dețin ponderi foarte mari în totalul amenzilor de 16%, respectiv 17 %.
Din această analiză efectuată asupra valorii amenzilor aplicate pe diferite domenii de activitate ale agenților economici, se poate observa că în cazul domeniilor care au înregistrat o oarecare scădere în anul 2006 în ceea ce privește amenzile aplicate de organele de control, în anul 2007 s-au înregistrat creșteri. Astfel putem constata ca există un echilibru pe domenii de activitate în ceea ce privește abaterile sancționate cu amenzi contravenționale. Ca proporții, pe întreaga perioadă se poate observa că procentele cele mai mari sunt deținute de domeniile alcoolului și băuturilor alcoolice, comerțului cu amănuntul, masei lemnoase și caselor de marcat.
În anexa 5 s-a realizat analiza evoluției valorii confiscărilor dispuse în perioada 2005-2007. O primă observație care se poate desprinde este aceea că pe total atât în anul 2006 comparativ cu 2005, cât și în anul 2007 comparativ cu 2005 și 2006, s-au înregistrat scăderi semnificative ale valorii confiscrilor dispuse. În anul 2006 fața de 2005 se constată o scădere cu 43,6 % a valorii confiscărilor, iar în 2007 comparativ cu 2005 o scădere de 54,43 %. În 2007 față de 2006 s-a înregistrat o scădere ceva mai usoara de doar 17,42 %.
Scăderea înregistrată în anul 2006 se datoreaza în special scăderilor semnificative înregistrate în cazul confiscărilor din domeniul alcoolului de 48,63 % și din domeniul deșeurilor de 51,59 %, aceste domenii deținând și ponderi semnificative în totalul confiscărilor, de 10 %, respectiv 9 %. De asemenea s-au înregistrat scăderi covârșitoare în domeniul transportului de persoane de 96,22 %, iar în domenii precum alimentația publică, masa lemnoasă și zone defavorizate confiscările au scazut la 0.
Scăderea înregistrată pe întreaga perioadă analizată, adică în anul 2007 comparativ cu 2005, se datorează în principal scăderii cu 61,6 % a confiscărilor din domeniul masei lemnoase, domeniu care deține o cotă de 35 % în totalul confiscărilor. De asemenea s-a înregistrat o scădere majoră de 92,76 % în cazul deșeurilor și o scădere la 0 în cazul transportului de persoane și în cazul zonelor defavorizate. În domeniul centrelor comerciale s-a înregistrat o scădere a confiscarilor dispuse cu 42,74 %, iar în domeniul comerțului cu amănuntul a avut loc o scădere ușoară de 3,8 %.
Diminuarea constatată în cazul confiscărilor în anul 2007 comparativ cu 2006 este cauzată în special de scăderile majore din domeniile comerțului cu amănuntul, centrelor comerciale și deșeurilor, precum și reducerii la 0 a confiscărilor în domeniile transportului de persoane și în cazul altor acțiuni.
Pe ansamblu din calculul indicilor cu baza în lanț se poate observa că în majoritatea domeniilor în care s-au înregistrat scăderi a valorii confiscărilor intr-un an, în anul următor s-au înregistrat creșteri și invers. Doar domeniile transportului de persoane și deșeurilor au înregistrat o scădere continuă. Astfel și în cazul confiscărilor se poate constata un oarecare echilibru referitor la faptele de încălcare a legii în urma cărora sunt prevăzute confiscări ale bunurilor, mărfurilor sau valorilor. Ca ponderi semnificative în totalul confiscărilor pe întreaga perioada se remarcă domeniul alcoolului și băuturilor alcoolice, iar pentru 2005 și 2007 cel al masei lemnoase.
În anexa 6 s-a realizat analiza evoluției valorii prejudiciilor stabilite în perioada 2005-2007. O primă constatare care se poate face este aceea că pe ansamblul perioadei analizate se înregistrează o creștere majoră și continuă a prejudiciilor stabilite.
În anul 2006 comparativ cu 2005, s-a înregisrat o creștere de 60,10 %, iar în anul 2007 comparativ cu 2005 și 2006, s-au înregistrat creșteri si mai semnificative ale valorii prejudicilor stabilite. În anul 2007 fața de 2005 se constată o creștere covârșitoare de 738,55 % a valorii prejudiciilor constatate, iar comparativ cu 2005 o creștere de 423,77 %.
Creșterea înregistrată în anul 2006 se datorează în primul rând creșterilor imense înregistrate în cazul prejudiciilor stabilite în domeniul alcoolului și în cadrul altor actiuni, creșteri de 1107 % respectiv 789 %. De asemenea o creștere de 15,58 % s-a înregistrat și în domeniul masei lemnoase. Comparativ cu celelalte domenii creșterea nu e atât de mare, însa ea este importantă datorită ponderii deținute de acest domeniu în anul 2006, de 28 %.
Creșterea înregistrată pe întreaga perioadă analizată, în cazul prejudiciilor constatate este datorată în primul rând creșterii covârsitoare de 1107 % înregistrată în cazul prejudiciului stabilit în cadrul domeniului alcoolului și a băuturilor alcoolice. Astfel acest domeniu trece pe parcursul periadei 2005-2007 de la o pondere de 1% la un procent de 97 % în totalul prejudiciilor stabilite. Pentru celelalte domenii, la sfârșitul perioadei adică în 2007 față de începutul perioadei din 2005 nu se înregistrează creșteri, ci dimpotrivă scăderi ale prejudiciilor constatate.
În anul 2007 fața de 2006 se observă în primul rând creșterea semnificativă a prejudiciului din domeniul alcoolului de 8398 %. Pe lânga aceasta, o creștere importantă se înregistrează și în domeniul comerțului cu amănuntul, creștere de 1406 %. Creșteri substanțiale se pot observa și în domenii precum prestări servicii sau cereale și morărit. Domenii precum centre comerciale, leasing, masă lemnoasă, materiale de construcții sau zone defavorizate, înregistrează scăderi semnificative.
Cu privire la cotele deținute de prejudiciile constatate în diferitele domenii, pe întreaga perioada analizată se poate observa trecerea de la domenii precum comerțul cu amănuntul, centre comerciale, masă lemnoasă și materiale de construcții, care în anii 2005 și 2006 dețineau proporții mari în totalul prejudiciilor stabilite, spre dome-niul alcoolului și băuturilor alcoolice în 2007, acesta deținând o pondere de 97%.
Așadar rezumând evoluția prejudiciilor se poate constata că creșterea foarte mare înregistrată pe parcursul perioadei studiate se datorează în cea mai mare parte domeniului alcoolului și în special creșterii înregistrate de acest domeniu în 2007. Și în cazul celorlalte domenii se înregistrează creșteri, dar nu continue, adică domeniile care înregistrează valori mari într-un an în anul următor înregistrează scăderi.
Concluzionând, în urma analizei efectuate asupra evoluției confiscărilor dispuse, amenzilor aplicate și prejudiciilor stabilite, se pot constata următoarele: în cazul amenzilor creșterea totală s-a înregistrat în cazul mai multor domenii, identificate mai sus; în cazul confiscărilor s-a înregistrat o scădere seminficativă datorată scăderii confiscărilor înregistrate doar în unele domenii, dar care reprezentau domenii predilecte pentru activitatea de cofiscare; în cazul prejudiciilor s-a înregistrat o creștere însemnată datorată cu preponderență domeniului alcoolului.
În ceea ce privește situația principalilor indicatori pentru anul 2007 am efectuat o dispunere și o analiză o lor pe principalele domenii de activitate, așa cum reise din raportul local al valoriilor principalilor indicatori de activitate prezentat în anexa 3.
În primul rând din rapoartele de activitate ale Gărzii Financiare reiese că în anul 2007, controalele au fost efectuate în principal în urma autosesizărilor și a sesizărilor primite de la cetățeni.
Pe baza datelor din anexa 3, s-a intocmit tabelul din anexa 8, în care este prezentată detaliat situația anului 2007 pe diferitele domenii de activitate. Pe baza acestei anexe s-au întocmit graficele următoare, care ilustrează diferitele procente deținute de domeniile de activitate în cazul amenzilor, confiscărilor și în special în cazul prejudiciilor. Graficul 7 prezintă ponderile deținute în cazul amenzilor aplicate în cazul celor 13 mari domenii.
Grafic 7. Valoarea amenzilor aplicate pe principalele domenii de activitate
Ponderile cele mai importante ale amenziilor aplicate sunt deținute de domenii precum: activități comerciale 24,74%, produse accizabile 23,35%, case de marcat 19,53%. În domenii precum masa lemnoasă și construcții și materiale de construcții s-au aplicat de asemenea amenzi substanțiale, ponderile în totalul amenzilor fiind de 9,38%, respectiv 11,02%.(grafic 7)
Grafic 8. Valoarea confiscărilor de sume și bunuri pe principalele
domenii de activitate
Confiscările de bunuri și sume au fost efectuate în principal în domeniul produselor accizabile în proporție de 49% și a masei lemnoase în proporție de 35%. De asemenea în domenii precum cereale și morărit, case de marcat, jocuri de noroc și cazinouri, deșeuri și activităti comerciale s-au aplicat amenzi în proportii de la 6% până la 1%. Ponderi mult mai reduse dețin domenii precum cel al prestărilor de servicii, transport, leasing, construcții.
Valoarea prejudiciilor constatate în sumă totală absolută a înregistrat o valoare foarte mare de 83.345.260 lei RON. Se poate observa că din această valoare, ponderea covârșitoare de 97,34 % este deținută de produsele accizabile , în valoare absolută aceasta fiind de 81.441.313 lei RON. (Grafic 9).
Grafic 9. Valoarea prejudiciilor constatate pe diferite domenii
Cu toate că produsele accizabile dețin o pondere atât de mare, valoarea prejudiciilor constatate nu trebuie neglijată nici în alte domenii precum masa lemnoasă, unde chiar dacă prejudiciul constatat ca pondere nu este semnificativ 0,98%, ca valoare absolută el este de 815.053 RON și nu trebuie neglijat. De asemenea trebuie amintite domenii precum prestări servicii sau activităti comerciale, în care se înregistrează prejudicii de 600.155 RON și 196.656 RON, valori care trebuie luate în considerare deoarece sunt semnificative, chiar daca ponderile deținute de aceste domenii în total prejudicii sunt de doar 0,72%, respectiv 0,24%. De asemenea se mai constată prejudicii în domenii precum jocuri de noroc și cazinouri, construcții și materiale de construcții, cereale și morărit, leasing, zone defavorizate și alte acțiuni. (Grafic 10).
Grafic 10. Valoarea prejudiciilor în alte domenii decât cel al produselor accizabile
Din valoarea prejudiciului stabilit la produse accizabile o pondere covârșitoare de 99,61% o deține domeniul alcoolului și băuturilor alcoolice. Un alt domeniu în care se înregistrează un prejudiciu substanțial în anul 2007 este domeniul uleiurilor minerale, unde se înregistreaza o valoare de 313.716 RON, iar ca pondere în totalul prejudicilor stabilite pentru produse accizabile acest domeniu înregistrează o cota de 0,39%. În alte domenii precum tutun, cafea sau aur și bijuterii nu s-au stabilit prejudicii în anul 2007.
Grafic 11. Valoarea prejudiciului constatat pe categorii de produse accizabile
Comparativ cu situația prejudiciului constatat pe categorii de produse accizabile se observă că și în cazul amenzilor domeniul alcoolului deține o pondere semnificativă, chiar dacă mai redusă decât în cazul prejudiciilor. Astfel amenzile aplicate la agenții economici care își desfășoară activitatea în domeniul alcoolului și băuturilor alcoolice, dețin o pondere de aproximativ 66% în totalul amenzilor aplicate. Și în acest caz următorul domeniu care deține o pondere semnificativă este cel al uleiurilor minerale, în care s-au aplicat amenzi în proporție de 14% comparativ cu celelalte domenii. În cazul amenzilor, și domenii precum cafea sau tutun dețin ponderi semnificative de 11%, respectiv 9%. (Grafic 12)
Grafic 12. Valoarea amenzilor pe categorii de produse accizabile
Analizând în continuare datele prezentate în anexa 3, în ceea ce priveste sumele totale, se observă că ponderea cea mai mare o dețin prejudiciiile constatate, iar amenziile și confiscările dețin o pondere mai redusă.
De asemenea se poate constata că gradul de încasare al sancțiunilor contravenționale aplicate a fost de aproximativ 70%. Ținând cont că aceasta se datorează în principal faptului că multe din aceste amenzi au fost plătite pe loc la 50% din minimul prevăzut de lege, se poate aprecia activitatea desfăsurată de Garda Financiară ca fiind eficientă și de bună calitate.
Din datele analizate pentru anul 2007 se poate concluziona că domeniile în cadrul cărora s-au depistat cele mai multe și mai importante cazuri de evaziune fiscală au fost domeniile alcoolului și băuturilor alcoolice, masei lemnoase, prestărilor de servicii, uleiurilor minerale și comerțului cu amănuntul.
Din analiza datelor pe întreaga perioadă studiată mai în detaliu, adică 2005-2007, se observă o creștere substanțială a valorii tuturor măsurilor și sancțiunilor aplicate de către Garda Financiară, dar în special creșterea importantă înregistrată în cazul prejudicilor stabilite. Și din analiza mai generală a perioadei 2000-2007 se pot desprinde aceleași concluzii și anume creșterea continuă a valorii amenzilor aplicate, confiscărilor dispuse și prejudiciilor stabilite. Astfel se poate constata atât amplificarea fenomenului de evaziune fiscală pe parcursul acestei perioade cât și îmbunătățirea activitătii organelor de control.
Rezumând cele spuse mai sus și în urma rezultatelor prezentate se poate desprinde concluzia că efortul depus de Garda Financiară în legatură cu depistarea și instrumentarea unor cazuri complexe de fraudă și evaziune fiscală s-a îmbunătătit și se constată de asemenea modificarea focalizării atenției de la efectuarea unor verificări de rutină finalizate cu măsuri contravenționale, la depistarea cazurilor care aduc prejudicii de mare importanță statului.
În continuarea studiului de caz privind fenomenul de evaziune fiscală înregistrat în județul Bistrița-Năsăud, am efectuat o prezentare concretă a două cazuri de evaziune fiscală depistate de către Garda Financiară, în perioada studiată. Faptele de evaziune depistate și alese spre a fi prezentate în acest studiu de caz se referă la rambursarea nelegală de TVA și la domeniul produselor supuse accizării. Rambursările nelegale de TVA sunt una dintre practicile cele mai des folosite de către evazioniști în ultima perioadă, iar în domeniul produselor accizabile, așa cum am arătat mai sus, se înregistrează prejudicii tot mai mari.
4.2. CAZURI ȘI PRACTICI DE EVAZIUNE FISCALǍ DEPISTATE RECENT ÎN JUDEȚUL BISTRIȚA-NĂSĂUD
4.2.1. Evaziunea fiscală în cazul rambursărilor nelegale de TVA
În urma controalelor efectuate de Garda Financiară Bistrița-Năsăud, în anul 2005 și 2006, la agenții economici din zona Rodna, au fost descoperite înregistrate în evidența contabilă a acestora, foarte multe facturi de cumpărare, de valori foarte mari, emise de SC ROVINMONT SRL și SC NIPEXIM SRL Sibiu, ambele având acelasi administrator, de SC MICHAEL PROD SRL Titu județul Dâmbovița cât și de SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești județul Argeș, pentru diverse utilaje, piese de schimb și subansamble auto sau pentru prelucrarea lemnului sau chiar și pentru animale vii.
Din documentele justificative verificate, din modul de înregistrare în evidența contabilă și din modalitățile de decontare utilizate, rezultând o serie de indicii cu privire la caracterul fictiv al operatiunilor înfățișate în facturi, s-a solicitat secțiilor Gărzii Financiare din judetele respective cât și DGFP Sibiu, verificarea realității tranzacțiilor și a legalității emiterii facturilor de către agenții economici menționați. Din răspunsurile primite la aceste solicitări rezulta că cea mai mare parte a bunurilor care apar în facturile emise către firmele din județul Bistrița-Năsăud de către SC ROVINMONT SRL și SC NIPEXIM cât și de către SC MICHAEL PROD SRL Titu, au ca documente justificative de proveniență facturi emise de SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești , firmă de tip fantomă care nu a depus la organele fiscale declaratiile privind obligatiile fiscale datorate bugetului de stat generate de operațiunile înfățișate în facturi și nici bilanțul contabil și raportările financiar –contabile semestriale; mai mult, la repetatele solicitări ale organelor de control a refuzat să se prezinte, sustrăgându-se controlului financiar-contabil cu privire la realitatea și legalitatea tranzacțiilor de livrare către firmele din județul Bistrița-Năsăud cât și către cele din județul Sibiu și județul Dâmbovița.
Ca rezultat al acestor constatări s-au întocmit Note de constatare și Procese verbale de constatare care au fost remise atât organelor de urmărire penală, respectiv Parchetului de pe lângă Tribunalul Bistrița-Năsăud cât și Direcției Generale a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud pentru stabilirea obligațiilor fiscale în întregime datorate după cum urmează:
Denumirea societății comerciale Prejudiciul total
-RON-
1) SC ROM KOM SRL Anies 96.517
2) SC FLORIMET SRL Rodna 475.065
3) SC VAL SRL Rodna 40.820
4) SC REALDOANNIE COM SRL Rodna 94.674
5) SC VIKA TEHNO COM SRL Rodna 347.823
6) SC ARTARUL SRL Maieru 135.625
7) SC ELIA CONSULTING Valea Mare 165.857
8) SC TISA AURIE SRL Sant 174.914
9) SC PIETRA TOCACIU PROD Sant 45.505
10)SC ALEX SIN PROD SRL Feldru 359.891
TOTAL PREJUDICIU I 1.936.691
Constatările de mai sus se referă numai la documentele emise de SC ROVINMONT SRL, SC NIPEXIM SRL și direct de SC VIOLETA GEOMARY SRL către aceste societăti comerciale. Cu privire la facturile emise de către SC MICHAEL PROD SRL Titu către aceste societăți comerciale, trebuie menționat că SC MICHAEL PROD SRL justifică proveniența bunurilor facturate către aceste firme cu documente emise și de multe alte firme de tip fantomă în afara celor emise de SC VIOLETA GEOMARY SRL.
Astfel rezumând aceste circuite de transmitere a facturilor fiscale în vederea deducerii nelegale de TVA, am ilustrat în următoarea schemă prezentată în graficul 13, circuitul facturilor fiscale false pe baza cărora s-a dedus nelegal TVA de către societățile comerciale din județul Bistrița-Năsăud. Rețeaua conține firmele din județul Bistrița-Năsăud specificate mai sus, firmele din județele Sibiu și Dâmbovița de unde proveneau facturile privind operațiuni fictive, precum și firmele de tip fantomă care reprezintă veriga inițială a circuitului.
Grafic 13. Circuitul facturilor fiscale false în vederea deducerii nelegale de TVA
În continuare pentru a detalia fenomenul de evaziune fiscală prin deducerea nelegală a TVA, va fi exemplificată situația găsită la una din cele 10 firme din Bistrița-Năsăud care a fost identificată ca făcând parte din circuitul de mai sus, și anume SC FLORIMET SRL Rodna , deoarece la această firmă prejudiciul constatat a înregistrat cea mai mare valoare și de asemenea s-a constatat că această societate a emis facturi fiscale false altor firme din județul Bistrița-Năsăud.
Începând cu data de 07.03.2005 Garda Financiară Bistrița a efectuat controlul firmei SC FLORIMET COM SRL Rodna. Pe parcursul verificărilor s-a colaborat cu organe ale Serviciului de investigare a fraudelor din cadrul I.P.J. Bistrița –Năsăud.
Din verificarea documentelor justificative și a celor de evidența financiar-contabilă, pe perioada 01.01.2004-28.02.2005, puse la dispoziție de administratorul societății, s-au constatat înregistrate în evidența contabilă a lunilor Mai 2004 și Octombrie 2004 un număr de 13 facturi fiscale emise de SC ROVINMONT SRL și SC NIPEXIM SRL SRL Sibiu, în valoare totală de 29,7 mld. lei vechi din care TVA 4,8 mld. lei . În baza verificărilor încrucișate efectuate în județele Sibiu și Argeș, s-a constatat că bunurile facturate către SC FLORIMET COM SRL Rodna au ca documente de proveniență facturi emise sub antetul SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești, jud. Argeș, firma de tip fantomă care nu a colectat, nu a declarat la organele fiscale, și nu a plătit la bugetul de stat impozitele generate de operațiunile înfățișate în facturile către firmele din județul Sibiu menționate anterior, către o serie de firme din judetul Bistrița-Năsăud cât și către SC MICHAEL PROD SRL Titu, jud. Dâmbovița.
Din verificările efectuate și din cercetările organelor de poliție din județele Sibiu și Argeș, rezultă că operațiunile consemnate în facturi nu sunt reale, iar între reprezentanții acestor societăți au intervenit înțelegeri în vederea emiterii de facturi pentru operațiuni fictive cu scopul deducerii nelegale pe această cale a unor mari sume reprezentând TVA. Prin Procesul-verbal de constatare întocmit în urma controlului la SC FLORIMET SRL s-a stabilit un prejudiciu de 475.065 RON, constând în TVA sustras de la plată, dosarul cauzei fiind remis Parchetului de pe lângă Tribunalul Bistrița-Năsăud
Cu ocazia acestor controale, s-a mai constatat înregistrarea în evidența contabilă a lunilor Decembrie 2004 și Ianuarie 2005 a unui număr de 11 facturi fiscale de livrare emise de SC MICHAEL PROD SRL Titu, jud.Dâmbovița, având ca obiect livrarea de subansamble pentru camioane de mare tonaj (motoare, cutii viteze, axe față și spate, macarale hidraulice auto), în valoare totala de 27.000.700.000 lei vechi, din care 4.311.100.000 lei TVA. Existând dubii cu privire la realitatea și legalitatea acestor tranzacții, s-a solicitat Secției Gărzii Financiare Dâmbovița verificarea legalității și realității operațiunilor consemnate în facturile fiscale menționate. Constatările secției Gărzii Financiare Dâmbovița au evidențiat prejudicii în sumă totală de 17,3 miliarde lei vechi ca urmare a deducerii nelegale de TVA pe baza unor facturi fiscale emise de firme de tip fantomă, în principal de SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești – județul Arges, în valoare de 14,3 miliarde lei vechi, cât și a unor înregistrari voit eronate în evidența contabilă în valoare de 3 miliarde lei vechi.
În evidența contabilă a SC FLORIMET COM SRL Rodna, respectiv în Jurnalul de cumpărări a lunilor Decembrie 2004 și Ianuarie 2005, în baza celor 11 facturi fiscale emise de către SC MICHAEL PROD SRL Titu, județul Dâmbovița, a fost înregistrată în contul 3024 “Piese de schimb”, contravaloarea subansamblelor pentru camioane facturate în sumă totală de 22.689.600.000 lei vechi și în contul 4426 “ TVA deductibila” suma de 4.311.100.000 lei, reprezentând TVA înscrisă în facturi, precum și obligația față de furnizorul SC MICHAEL PROD SRL, în sumă totală de 27.000.700.000 lei, conform fișei analitice ,,Furnizori’’ listată la 24.03.2005. Verificând proveniența bunurilor facturate de SC MICHAEL PROD SRL către SC FLORIMET SRL Rodna, în baza copiilor facturilor anexate la Procesul – verbal al Secției Gărzii Financiare Dâmbovița, și a faptelor reținute prin acest act de control, s-a constatat că în cea mai mare parte aceste bunuri (92 %) au ca documente de proveniență facturi false emise de firme de tip fantomă : SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești – jud. Arges, SC BLANCOMAT SRL Râmnicu-Vâlcea, SC PETROMET SRL Râmnicu –Vâlcea și SC MARA FEN 2003 SRL Costești -Argeș.
Caracterul de firme fantomă, cât și modul de operare specific acestor tranzacții fictive, care au drept scop doar deducerea ilegala a TVA înscris în facturi, fără ca emitenții din amonte ai facturilor să colecteze și să vireze la buget TVA, generată de operațiunile înfățișate în acestea, rezultă din urmatoarele:
Cu privire la bunurile care au ca documente de proveniență facturi emise de SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești – jud Arges. Conform adresei emise de DGFP Argeș-ACF către ACF Sibiu, în data de 10.01.2005 a fost înaintata o Sesizare penală către Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Pitești pentru următoarele motive :
administratorul SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești nu a putut fi contactat refuzând să se prezinte pentru control la organele fiscale;
în perioada 01.01.2004-30.11.2004 societatea a realizat operațiuni pe care nu era autorizată să le efectueze conform statutului, în sumă de 84.923.318.000 lei;
în perioada 01.07.2004 –30.11.2004 această societate a emis facturi fiscale în care sunt înscrise venituri din comercializarea de bunuri, în sumă totală de 43.408.900.000 lei din care TVA în sumă de 8.247.691.000 lei care nu au fost declarate la organul fiscal teritorial conform Codului de procedura fiscala (OG. 92/2003 rep.) și Codului fiscal(Legea 571/2003).
de asemenea prin adresa Gărzii Financiare Argeș se precizeaza că în urma verificărilor efectuate de Administrația Finanțelor Publice Costești s-a constatat că ultima declarație privind obligațiile de plată la bugetul de stat și ultimul decont de TVA depus de SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești sunt cele aferente lunii Iunie 2004.
Cu privire la facturile emise sub antetul SC BLANCOMAT SRL Râmnicu-Vâlcea, acestea nu corespund prevederilor legale pentru deducerea TVA întrucât din adresa Gărzii Financiare Vâlcea, rezultă că această firmă a fost cesionată în Octombrie 2004 unei persoane care nu a putut fi contactată în vederea efectuării controlului, fiind plecată din țară, sustrăgându-se astfel controlului.
Cu privire la facturile emise sub antetul SC PETROMET SRL Râmnicu-Vâlcea, acestea nu corespund prevederilor legale pentru deducerea TVA întrucât din adresa Gărzii Financiare Vâlcea, rezultă că această societate a refuzat sistematic să prezinte documentele de evidență contabilă solicitate, sustrăgându-se controlului financiar-fiscal, drept pentru care au fost sesizate organele de urmărire penală.
Cu privire la facturile emise sub antetul SC MARA FEN 2003 SRL Costești- Argeș acestea nu corespund prevederilor legale pentru deducerea TVA întrucât din adresa Gărzii Financiare Argeș, rezultă că această societate se sustrage controlului finaciar-fiscal, plățile către aceasta societate nu s-au efectuat prin bancă, ci în numerar, mod de operare specific firmelor fantomă , la aceea dată urmând a fi sesizate organele de urmărire penală.
Alte constatări : Până la data controlului, respectiv până la data de 24.03.2006 (așa cum rezulta din fișa analitică a contului 401,,Furnizori” listată la data menționată), din totalul datoriilor către SC MICHAEL PROD de 27.000.100.000 lei vechi s-au achitat prin bancă în perioada 23.12.2004 –17.01.2005 doar 2.045.750.000 lei în baza unui număr de 10 ordine de plată bancare. Este greu de acceptat faptul că un agent economic care desfășoară o activitate în economia reala, și-ar fi permis să crediteze clientul cu sume de ordinul a 25 mld.lei, ca de alfel pe toți ceilalti clienți din județul Bistrița-Năsăud către care a emis facturi de livrare, în condițiile în care la scurt timp această firmă a intrat în încetare de plăți, iar la această dată este în reorganizare judiciară. De menționat că plățile prin bancă s-au făcut, ca și în cazul altor agenți economici din zonă (implicați în acest gen de tranzacții), în conturi bancare deschise pe numele SC ROVINMONT SRL, SC NIPEXIM SRL, SC VIOLETA GEOMARY SRL și SC MICHAEL PROD SRL la agenții bancare din Rodna și Sângeorz-Băi, în cazul de fața la Agenția BCR Rodna . Așa cum rezulta și din nota explicativă din 25.04.2005 a administratorului SC REALDOANNIE SRL Rodna, acesta a încheiat cu administratorul SC VIOELTA GEOMARY SRL, și cu administratorul SC MICHAEL PROD SRL contracte de închiriere spațiu, la domiciliul părinților săi și al său din Rodna, pentru ca aceste firme să-și poată deschide conturi bancare, la agențiile bancare din Rodna și Sângeorz –Băi, prin care să se deruleze operațiunile de plăti efectuate de firmele din zona Rodna către firmele menționate. Precizăm că la adresa arătată, unde în mod fictiv aceste firme au sedii secundare, nu s-a desfășurat niciodată vreo activitate economică. Scopul deschiderii de conturi bancare, în zona Rodna-Sângeorz-Băi, pe numele firmelor mai sus arătate a fost acela de a evita depăsirea plafoanelor de plăți în numerar, dar și acela de a crea posibilitatea restituirii clienților în parte sau în totalitate a sumelor ridicate, modalitate de operare descrisă de administratorul SC ROVINMONT SRL și NIPEXIM SRL Sibiu în declarația dată în fața organelor de poliție la data de 06.02.2006. Se poate observa în majoritatea cazurilor instrumentate că plățile către așa-zișii furnizori din județele Sibiu, Argeș și Dâmbovița s-au efectuat în general până la nivelul maxim al TVA din facturi (în cazul SC FLORIMET COM SRL plățile efectuate până la 23.04.2005 reprezintă mai puțin de jumătate din TVA), această modalitate de operare fiind deasemenea recunoscută de cei în cauză.
Din aceeași declarație mai rezultă că toate aceste firme: SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești–Arges, SC ROVINMONT și SC NIPEXIM SRL Sibiu, SC MICHAEL PROD SRL Titu, Dâmbovița, și societăți din judetul Bistrița-Năsăud (în principal) au operat împreună în vederea deducerilor nelegale de TVA. Acest mod de operare rezultă atât din declarația menționată, în care se arată că reprezentantul SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești împreună cu reprezentantul SC MICHAEL PROD SRL Titu au angajat acest gen de tranzacții de livrări fictive către firme din zona Rodna, din declarația dată de reprezentantul SC VIOLETA GEOMARY SRL la DIICOT, cât și din declarațiile administratorilor firmelor controlate.
Privitor la modul de întocmire a facturilor și datele conținute de acestea, rezultă indicii care pun la îndoială derularea în realitate a tranzacțiilor respective. Astfel, neexistând întocmite avize de însoțire a mărfurilor, rezultă că facturile au fost întocmite la locul de livrare, respectiv la sediul SC MICHAEL PROD SRL, îndeplinind și rolul de documente de însoțire a mărfii. În acest caz ele trebuie să poarte la rubricile “semnătura de primire” și la “semnătura delegatului”, semnăturile persoanei care preia și însoțește bunurile facturate. Toate cele 11 facturi au trecut ca delegat pe reprezentantul SC FLORIMET COM SRL și poartă la rubricile menționate semnăturile acestuia, iar la mijlocul de transport apar mijloace de transport înmatriculate în judetul Bistrița-Năsăud, aparținând SC FLORIMET COM SRL rezultând că de fiecare dată acesta s-a deplasat la Titu pentru preluarea bunurilor. Având în vedere desele deplasări în Germania ale administratorului SC FLORIMET COM SRL în vederea efectuării de importuri, în general de autovehicule de mare tonaj (cap tractor, remorci, semiremorci, sasiuri), cât și faptul că în perioada în care apar facturi emise de SC MICHAEL PROD apar și declaratii vamale de import se impune verificarea intrărilor și iesirilor din țară a persoanei menționate, pentru a se putea constata dacă datele privind expediția de pe facturi sunt reale și nu se suprapun cu deplasările în străinătate.
Faptul că în societatea controlată nu se respectă normele legale în ceea ce privește întocmirea documentelor justificative de intrare și ieșire din gestiune a bunurilor precum și de ținere a evidenței operative-gestionare a acestora, este de asemenea de natură a permite înregistrarea în evidența contabilă a intrării în patrimoniu a unor bunuri de natura stocurilor (materiale, piese de schimb) cât și includerea pe cheltuieli în mod nejustificat a contravalorii unor bunuri care nu au intrat în mod efectiv în patrimoniul agentului economic. Astfel, bunurile în cauză nu au fost recepționate, conform normelor legale de o comisie de recepție din care să facă parte persoanele care gestionează aceste bunuri, iar eliberarea, includerea acestora pe cheltuielile de exploatare nu s-a făcut în baza unor documente justificative legale, respectiv a bonului de consum întocmit în așa fel încât să se indice cu claritate obiectivul, locul, comanda pentru care au fost consumate, precum și persoanele care au eliberat, care au primit și cele care au aprobat consumurile. Toate documentele justificative menționate, precum și evidența gestionară se întocmesc în mod formal pe calculator în baza unui program informatic, la sfârșitul perioadei și nu poartă semnăturile legale. Din balanțele de verificare anterioare lunii decembrie 2004 rezultă că scăderea din gestiune și trecerea pe cheltuieli a tuturor intrărilor de piese și materiale, la fiecare sfârșit de lună, (fără a se ține o evidenta gestionară și fără a se întocmi, în momentul efectuării operațiunii, documentele legale de intrare și iesire din gestiune ) este un mod de lucru frecvent utilizat, contul 3024’’ Piese de schimb” rămânând fără sold în fiecare lună, situație puțin credibilă.
Din analiza comparativă a prețurilor de achiziție a pieselor de schimb și materialelor, pe baza datelor se poate observă cu ușurință că în bună parte prețurile cu care aceste bunuri au fost livrate către FLORIMET COM SRL au fost supraevaluate fața de cele de achiziție, acest aspect fiind deasemenea caracteristic modului de operare în cazul tranzacțiilor fictive înregistrate în scopul deducerilor nelegale de TVA. Legat de prețuri mai trebuie precizat că SC FLORIMET COM SRL Rodna în perioada aprilie 2003 și până la data controlului a importat din Germania pe lângă remorci, semiremorci, autoturisme, etc. aproximativ 17 autocamioane de mare tonaj (cap tractor ), second-hand, care nu îndeplineau condițiile referitoare la poluare pentru a putea fi înscrise în circulație, destinația acestora fiind prin urmare dezmembrarea și utilizarea pieselor și subansamblelor la repararea altor autovehicule . Prețurile la care au fost importate aceste mașini variau în perioada când s-au derulat tranzacțiile cu SC MICHAEL PROD între 1058 și 3458 USD. Se pune întrebarea : de ce a fost nevoie ca SC FLORIMET COM SRL să achiziționeze de la SC MICHAEL PROD motoare MAN cu prețuri între 330 și 380 milioana lei, cutii de viteze MAN cu prețuri între 180 și 360 milioane lei și axe față sau spate cu prețuri între 168 și 275 mil. lei pe când un cap tractor din import s-a achiziționat cu prețuri cuprinse între 30 și 100 milioane lei. Din această analiză rezultă că prețul unui motor facturat de SC MICHAEL PROD SRL depășește în unele cazuri de peste 10 ori prețul unui cap tractor din import. Datele privind importurile efectuate au fost preluate atât din evidența contabilă a societății cât și din situația importurilor efectuate de SC FLORIMET SRL Rodna în perioada 01.01.2003 –13.12.2005, pusă la dispoziția organelor de poliție de către Autoritatea Naționala a Vămilor , Direcția de Supraveghere și Control Vamal .
Având în vedere cele de mai sus, s-a calculat în timpul controlului un prejudiciu estimativ de 4.311.100.000 lei vechi, respectiv 431.110 RON, constând în TVA sustras de la plată.
În baza înregistrării în contabilitate a facturilor emise de cele două firme din județul Sibiu și de către SC MICHAEL PROD SRL Titu și a deducerii nelegale pe această cale de TVA în sumă totală de 906.175 RON, SC FLORIMET SRL Rodna nu numai că a solicitat rambursări de TVA de la organele fiscale, dar a avut posibilitatea de a emite către alte firme din județ, în trimestrul IV 2004, în principal în luna decembrie, facturi pentru lucrări de reparații fictive în valoare totală de 1.992.884 RON din care TVA în valoare de 318.192 RON. În baza acestor constatări s-au încheiat un număr de 7 procese-verbale de constatare pentru un prejudiciu estimat de 318.373 RON, care au fost remise Parchetului de pe lângă Tribunalul Bistrița-Năsăud. Referitor la emiterea de astfel de facturi în trimestrul IV 2004, numai după înregistrarea în contabilitate a facturilor false emise de cele trei societăți menționate și asigurarea pe aceasta cale a posibilității de deducere nelegala a TVA în suma arătată, se impune precizarea ca în primele șase luni ale anului 2004, SC FLORIMET SRL a realizat o cifră de afaceri de 984 milioane lei, pentru ca la sfârșitul anului 2004 acest indicator să înregistreze o creștere spectaculoasă la 31,5 miliarde lei, creștere neacoperită de posibilitățile tehnico-materiale și de resursele umane ale firmei.
SC FLORIMET SRL Rodna a emis facturi pentru lucrări de reparații fictive către societăți din județul Bistrița-Năsăud, precum : SC NETMONTAJ – LUCI SRL Rodna, SC VIONELIA IMPEX SRL Sant, SC GRUP ICARUS SBS SRL Bistrița, SC COMLORENA SRL Beclean.
Ca justificare a serviciilor prestate SC FLORIMET SRL a emis așa-zise devize de reparații. Aceste devize în baza cărora au fost emise facturile menționate nu sunt reale, deoarece data emiterii facturilor și a devizelor este mult diferită, fără a se putea justifica încălcarea prevederilor legale cu privire la termenele de întocmire a facturii. La art.155 (2) din Legea 571 / 2003 se precizeaza că pentru prestările de servicii, factura fiscală se emite cel mai târziu până la finele lunii în care s-a efectuat prestarea.
La SC FLORIMET SRL Rodna, nu exista registru de intrare și evidență a reparațiilor prin care să se faca dovada că autovehiculele și utilajele au fost aduse la reparat. Administratorul SC FLORIMET SRL Rodna, a declarat în mod evaziv în nota explicativă dată în fața organelor de control că nu mai reține ce lucrări s-au executat și la ce dată și că situația reală ar fi conform devizelor. Din aceeași notă explicativă rezultă că reparațiile s-ar fi executat începând cu luna mai 2004, iar societatea nu era autorizată conform normelor legale sa efecueze reparațiile consemnate în cele 47 devize de reparații prezentate, nici până la data controlului, solicitându-se organelor competente autorizarea abia la data de 27.03.2005.
De asemenea din datele de evidența ale societății rezultă că societatea nu dispunea în anul 2004 de personal, nici suficient , nici calificat pentru efectuarea genului de reparații trecute în devize. Astfel din centralizatorul celor 47 devize prezentate cu ocazia verificărilor efectuate la SC FLORIMET SRL Rodna, rezultă că în cursul anului 2004 s-ar fi efectuat lucrări de reparații în valoare totală de 19.928.847.000 lei, incluzând TVA, la un pret de 600.000 lei pe ora, care de asemenea este supraevaluat.
De aici se poate estima că în cursul perioadei în care administratorul SC FLORIMET SRL Rodna susține ca s-au efectuat reparațiile, respectiv Mai – Decembrie 2004, ar fi fost nevoie de un număr mediu de muncitori calificați de 23,9 calculat astfel:
19.928.847.000 lei : 600.000 lei/ora= 33.215 ore ;
33.215 ore : 8ore/zi=4152 zile lucru ;
4152 zile : 174 zile lucratoare în perioada = 23,9 muncitori.
Ori din datele de evidența contabilă, respectiv din sumele care apar ca salarii în balanțele de verificare contabilă, rezultă că până în luna octombrie 2004, avea opt angajați în total. Cu privire la calificarea acestora urmează să se facă verificări.
Devizele au fost întocmite de un inginer mecanic, care este angajat la SC FLORIMET SRL Rodna începând cu data de 01.10.2004, și care în nota explicativă dată, recunoaște că a întocmit devizele la indicația administratorului societății în lunile Noiembrie și Decembrie 2004, antedatându-le, însa nu cunoaște și nu poate preciza ce lucrări de reparații s-au efectuat, la ce dată și dacă s-au consumat piese de schimb, nici măcar în perioada de când este angajat, deoarece nu a coordonat și nu a verificat astfel de lucrări, deși funcția lui este de șef de atelier. Recunoaște de asemenea că data de pe devize este trecută la întâmplare și că nu s-au ținut nici un fel de evidențe privind reparațiile ;
Din evidențele SC FLORIMET SRL Rodna nu rezultă că s-ar fi utilizat piese de schimb pentru repararea acestor autovehicule, punerea acestora în operă nu poate fi probată cu documente legale de către nici una dintre societăți, respectiv nu există bonuri de consum întocmite pe fiecare obiect de lucrări și facturi de procurare a acestora. Potrivit devizului nu s-au consumat piese de schimb ceea ce reprezintă un nonsens la un asemenea volum și complexitate a reparațiilor ca cele înfățișate în deviz.
Concluzii : Conform art.145(1) din Legea 571/2003 (Codul fiscal) dreptul de deducere i-a naștere în momentul în care taxa pe valoarea adaugată devine exigibilă iar art. 145(3) lit.a) al aceluiasi act normativ precizează că plătitorii de TVA au dreptul sa deducă taxa pe valoarea adaugată datorată sau achitată furnizorilor pentru bunurile care le-au fost livrate de o altă persoană impozabilă, ori în situația de față bunurile care fac obiectul tranzacțiilor de cumpărare au fost facturate, fără a se putea dovedi derularea în realitate a tranzacției, de persoane impozabile, dar care nu au plătit la bugetul de stat TVA aferentă înscrisă în facturi, deducând în mod ilegal TVA din facturile înregistrate în contabilitate emise sub antetul unor firme de tip fantomă, în consecință aceasta nu a devenit exigibilă și nu se poate exercita dreptul de deducere asupra sa.
De asemenea în Titlul VI, CAP.XIII, pct.59(1), din HG 44/2004 (Norme de aplicare a prevederilor Codului fiscal) se arată că “pentru a beneficia de restituirea de la bugetul de stat a TVA , achitată furnizorului/prestatorului , beneficiarul trebuie să justifice că TVA a fost plătită la bugetul de stat de către furnizor/prestator, ori SC FLORIMET SRL Rodna a dedus TVA, fără ca furnizorii acesteia, să achite la buget TVA facturată, mai mult așa zișii furnizori din amonte ai acestora, de la care se susține că provin bunurile facturate, SC VIOLETA GEOMARY SRL Costești, și celelalte firme menționate sunt firme de tip fantomă care nu au înregistrat, nu au declarat și nu au plătit la organele fiscale această obligație, pentru operațiunile înfătișate în facturile emise sub antetul lor, iar pe de altă parte se sustrag controlului financiar-fiscal.
Pe de alta parte, având în vedere constatările din cuprinsul actului de control, organele de control apreciază că operațiunile de aprovizionare înregistrate în evidența contabilă a SC FLORIMET SRL nu s-au derulat în realitate, în totalitatea lor, ele având drept scop deducerea nelegală a TVA în vederea sustragerii de la plată sau diminuării obligațiilor de plată la buget a acestui impozit.
La stabilirea prejudiciului în sarcina SC FLORIMET SRL Rodna, având în vedere relațiile de colaborare între firmele arătate, constituite în rețea în vederea deducerilor nelegale de TVA s-a ținut cont și de precizările făcute de MFP-ANAF-Direcția de Metodologie și Proceduri pentru Inspecția Fiscală, care prevăd ca organul de inspecție fiscală poate să nu recunoască o tranzacție comercială în cazul în care este considerată fictivă, iar înregistrările în contabilitatea de gestiune, cele legate de vânzarea mărfii, descărcarea din gestiune, și altele nu pot fi luate în considerare de către organul de inspecție fiscală.
Influențele înregistrării în contabilitatea SC FLORIMET SRL Rodna a facturilor în cauză asupra stabilirii corecte a obligațiilor privind impozitul pe profit, datorat bugetului de stat, ținând cont de faptul că de la 01.01.2005 societatea este plătitoare de impozit pe profit, iar până la acea dată a avut regim de microintreprindere, urmează a fi determinate de organele de control fiscal cu ocazia stabilirii obligațiilor fiscale în întrgime datorate bugetului de stat.
Faptele arătate s-au săvârșit cu încălcarea prevederilor art.145(1),145(3) lit a), din Legea 571/2003 cu modificările ulterioare , pct. 59 (1) cap.XIII, titlul VI din HG 44/2004, art.6 din Legea 82/1991 rep., precum și ale OMF 425/1998 privind “Normele metodologice pentru întocmirea și utilizarea formularelor comune pe economie privind activitatea financiară și contabilă” ele intrând astfel sub incidența prevederilor art.11 lit.c) teza II al Legii 87/1994 rep. și ale art. 43 al Legii 82/1991 republicată.
Prin intrarea în vigoare a Legii 241/ 2005 privind prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, faptele constatate sunt de asemenea incriminate ca infracțiuni ele intrând sub incidența art. 8 și art. 9 lit.c) al acestei legi. De faptele arătate se face vinovat administratorul firmei, împreună cu administratorii firmelor furnizoare conform art.10 și art. 6 alin.2 din Legea 82/1991 rep. cât și art. 5 alin .2 din Legea 87/1994 rep., în urma cercetărilor, vinovăția putând fi extinsă și în sarcina altor persoane.
4.2.2. Evaziunea fiscală în domeniul accizelor
Comisarii Gărzii Financiare, Secția Bistrița-Năsăud, în baza OUG nr.91/2003 modificată și aprobată de Legea nr.132/2004, OG nr.8/2005 și OUG nr.190/2005, au efectuat în data de 08.05.2005-09.05.2007 o acțiune de control la SC QUATAR SRL cu sediul social declarat în județul Botoșani, localitatea Răchiți, și la SC QUATAR SRL Filiala Botoșani cu sediul declarat în Botoșani, căreia ulterior i-a fost schimbată denumirea în SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani.
Societățile aveau în perioada respectivă ca obiect principal de activitate ”Fabricarea alcoolului etilic de fermentație”, cod CAEN 1592, obiect de activitate care se menține și la data controlului.
La data controlului societățile nu desfășurau activitate de fabricare a alcoolului etilic de fermentație, la SC QUATAR SRL Răchiți instalația fiind sigilată, iar la SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani fiind oprită în vederea modernizării fabricii conform cerințelor Uniunii Europene.
Solicitarea de către DIICOT a efectuării verificărilor de natură financiar-contabilă și fiscală și încredințarea probelor deținute în vederea stabilirii dacă fabricile de alcool menționate (antrepozite fiscale autorizate în conformitate cu prevederile legale privind accizele – Titlul VII din Codul fiscal – Legea 571/2003), a fost consecință a colaborării anterioare (anii 2005-2006) a organelor Gărzii Financiare cu cele ale poliției și DIICOT în depistarea unor grupuri infracționale cu ramificații și în judetul Bistrița-Năsăud, unde prin intermediul unor activități comerciale ilicite se valorificau mari cantități de alcool sustrase din antrepozite fiscale din județele Bistrița-Năsăud, Maramures și Botoșani.
Astfel în data de 11.10.2005 o echipă de control a Secției Gărzii Financiare Bistrița -Năsăud împreună cu organele de poliție din cadrul I.P.J. Bistrița -Năsăud ( Serviciul de investigare a fraudelor) au depistat în trafic, la intrarea în județul Bistrița -Năsăud dinspre Vatra-Dornei , o autoutilitară de 3.5 tone aparținând SC QUATAR SRL Botoșani care în mod mascat (cu vată minerală) și cu documente însoțitoare false (pentru vată minerală) transporta cantitatea de 5000 litri alcool etilic alimentar de 96,5 grade. Conducătorul auto susținea că nu știa că transporta alcool, și că vata minerală trebuia transportată la Dej, dar acesta nu a putut indica adresa de destinație, beneficiarul trecut în Avizul de însotire a mărfii fiind inexistent. Potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală (OG 92/2003 ) alcoolul găsit a fost confiscat, împreuna cu mijlocul de transport.
De asemenea în perioada următoare noiembrie 2005- mai 2006, în diferite locații din județul Bistrița – Năsăud au fost depistate mari cantități de alcool etilic de 96 de grade (11.000 litri) destinate comericializării ilicite care ulterior s-au dovedit că provin de la fabricile de alcool din județul Botoșani aparținând grupului de firme QUATAR, alcool care la acea dată a fost confiscat potrivit prevederilor legale.
Controlul efectuat la SC QUATAR SRL Răchiți și SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani a avut ca obiectiv verificarea datelor solicitate de DIICOT-Biroul Teritorial Bistrița Năsăud, prin adresa înregistrată la Garda Financiară Secția Bistrița-Năsăud, privind verificarea unor date din contabilitea societăților cu unele date cuprinse într-un caiet (caiet descoperit cu ocazia percheziției efectuate).
Din datele pe care le cuprinde caietul pus la dispoziție privind evidența unor tranzacții efectuate, nu reiese anul în care acestea au avut loc; respectiv numai data, luna și natura lor. Analizând unele date pe care le cuprinde acest caiet s-au identificat depuneri de numerar în contul societăților deschis la BCR Botoșani respectiv BRD Botoșani.
Pentru a identifica anul în care au avut loc aceste depuneri s-a solicitat comisarilor de la Garda Financiară Secția Botoșani să trimită Jurnalele de bancă de la aceste societăți comerciale care au același administrator, pentru anii 2004 și 2005 (luna iunie) și s-a constatat că depunerile de numerar din caiet corespund cu cele din luna iunie 2004 reflectate în jurnalul de bancă al SC QUATAR SRL Răchiți, rezultând că toate tranzacțiile evidențiate în caiet corespund anului 2004 (martie-octombrie), fapt confirmat și în urma deplasării la sediul social al SC QUATAR SRL Răchiți, județul Botoșani și SC QUATAR SRL Filiala Botoșani actualmente sub denumirea de SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani, de unde au fost ridicate documente financiar-contabile din care rezulta că datele se referă la anul 2004, iar tranzacțiile au fost derulate de SC QUATAR SRL Răchiți și SC QUATAR SRL Filiala Botoșani actualmente sub denumirea de SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani prin administratorul lor.
De menționat este faptul că în afara depunerilor de numerar în conturi bancare, cumpărările de porumb respectiv livrările de alcool etilic alimentar evidențiate în caietul găsit la percheziție nu sunt înregistrate în evidențele contabile a societăților controlate și nu au fost identificate nume de persoane din ”caiet”, cu cele ale angajaților din statele de plată ale societăților. Exemplific depuneri în conturile bancare ale celor două societăți comerciale pentru lunile iunie-iulie 2004, asa cum apar ele în jurnalele de banca:
Tabel 4. Depuneri în conturile bancare ale societăților în lunile iunie-iulie 2004
Pentru perioada solicitată a fi verificată, societățile erau autorizate ca antrepozit fiscal conform art.179 și 180 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, și drept urmare nu aveau voie să comercializeze produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, dacă acciza pentru acel produs nu a fost platită conform art.168 alin.(2) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare.
Drept urmare celor descrise mai sus comisarii Gărzii Financiare au calculat prejudiciul cauzat bugetului consolidat al statului de către SC QUATAR SRL Răchiți și SC QUATAR SRL Filiala Botoșani actualmente sub denumirea de SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani, reprezentate de același administrator, constând în: accize, TVA și impozit pe profit, ca urmare a comercializării cantității de 5.793.108 litri alcool etilic alimentar de 96 grade în perioada martie 2004 – octombrie 2004, așa cum reiese din datele înscrise în caietul pus la dispoziția controlului de către DIICOT-Biroul Teritorial Bistrița Năsăud (caiet descoperit cu ocazia percheziției efectuate în luna aprilie 2006 la administratorul societății).
Situația descrisă în caiet a fost centralizată în tabelul următor, detaliată pe trimestre și pe lunile aferente fiecărui trimestru din perioada vizată . Pentru fiecare lună s-au specificat cantitățile comercializate de către cele două societăți aparținând grupului QUATAR. Cantitățile de alcool au specificate în litri conform datelor consemnate în caiet și au fost de asemenea calculate în hectolitri, deoarece acciza se aplică la o unitate de un hectolitru de alcool pur.
Pentru fiecare lună și pentru fiecare trimestru am specificat acciza aferentă în moneda euro, urmând ca pentru a stabili cuantumul accizelor datorate aceasta să fie transformată în lei la cursul de schimb.
Se observă din datele constatate și consemnate în tabel o oarecare constanță în ceea ce privește totalul lunar al cantităților de alcool comercializate de cele două firme ale grupului QUATAR, fapt ce indică o activitate continuă și nu o ocazională, de sustragere de la plata impozitelor datorate bugetului statului.
Tabel 5. Cantitățile de alcool comercializate și cuantumul accizei
în perioada martie-octombrie 2004
1) Deoarece societățile nu pot face dovada plății accizelor, conform art.178 alin(5) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, ”Deținerea de produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, pentru care nu se poate face dovada plății accizelor, atrage plata acestora”, s-au calculat accize în suma de 48.117.179,41 RON conform Legii 571/2003 și HG 977/2004, unde este specificat cuantumul accizei în euro/hl din perioada respectivă, precum și modul de calcul, astfel:
pentru trimestrul I 2004 acciza datorată este de 4.380.687,71 RON, calculată astfel :
7.420,95 hl alcool X 150 Є(acciza) X 4,0994 RON curs Є X 96 = 4.380.687,71
100
pentru trimestrul II 2004 acciza datorată este de 13.368.569,01 RON calculată astfel :
22.834,83 hl alcool X 150 Є (acciza) X4,0656 RON curs Є X 96 = 13.368.569,01
100
pentru trimestrul III 2004 acciza datorată este de 22.329.009,78 RON calculată astfel :
20.396,60 hl alcool X 280 Є (acciza) X 4,0727 RON curs Є X 96 = 22.329.009,78
100
pentru trimestrul IV 2004 acciza datorată este de 8.038.912,91 RON calculată astfel :
7.281,70 hl alcool X 280 Є (acciza) X 4,1071 RON curs Є X 96 = 8.038.912,91
100
2) Pentru cantitatea de 5.793.108 litri alcool etilic alimentar de 96 grade comercializată în afara antrepozitului fiscal și neevidențiată în evidențele contabile, organele de control au calculat TVA-ul sustras de la plata către bugetul consolidat al statului în suma de 13.545.026,17 RON calculată astfel:
[5.793.108 litri X 4,00 RON/litru + 48.117.179,41 RON(acciza totala)] X 19% =13.545.026,17 RON
3) Impozitul pe profit calculat, conform art.19 alin.(1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, ca diferența dintre veniturile obținute din vânzarea cantității de 5.793.108 litri alcool etilic alimentar de 96 grade (prețul mediu de vânzare estimat fiind de 4,00 RON fără TVA/ litru) și cheltuielile de producție aferente acestei cantități (cost de productie estimat în suma de 2,7 RON/litru), sustras de la plata bugetului consolidat al statului și neînregistrat în evidențele contabile ale societăților în sumă de 1.882.760,10 RON, a fost calculat astfel:
5.793.108 litri alcool X 1,3 RON(profit) X 25% (cota impozit) =1.882.760,10 RON
Prejudiciul cauzat bugetului consolidat al statului pentru perioada martie-octombrie 2004 fiind în sumă de 63.544.965,35 RON, constând în :
– accize = 48.117.179,41 RON
– TVA = 13.545.026,17 RON
– impozit pe profit = 1.882.760,10 RON
TOTAL 63.544.965,68 RON
Conform adreselor primite de la Ministerul Public, Direcția de Investigare a Infracțiunilor de Criminalitate Organizată și Terorism, Biroul Teritorial Bistrița-Năsăud, înregistrată la Garda Financiară Bistrița-Năsăud, SC QUATAR SRL Răchiți prin administratorul său a mai comercializat cantitatea de 68.420 litri alcool etilic alimentar de 96 grade fără documente legale în perioada 2005 – 2006, după cum urmează:
cantitatea de 5.000 litri alcool etilic alimentar în data de 08.08.2005;
cantitatea de 7.000 litri alcool etilic alimentar în data de 29.08.2005;
cantitatea de 4.000 litri alcool etilic alimentar în data de 03.09.2005;
cantitatea de 4.000 litri alcool etilic alimentar în data de 12.09.2005;
cantitatea de 4.000 litri alcool etilic alimentar în data de 19.09.2005;
cantitatea de 5.000 litri alcool etilic alimentar în data de 26.09.2005;
cantitatea de 6.000 litri alcool etilic alimentar în data de 03.10.2005;
cantitatea de 5.000 litri alcool etilic alimentar în data de 19.10.2005;
cantitatea de 9.300 litri alcool etilic alimentar în perioada 01.01.2004-01.07.2006;
cantitatea de 4.980 litri alcool etilic alimentar descoperita ca era transportata fără documente,la data de 10.10.2005
cantitatea de 500 litri alcool etilic alimentar transportată fără documente la data de 11.04.2006
cantitatea de 1.640 litri alcool etilic alimentar găsită la domiciliul administratorului QALLIN SRL Bistrița, cu ocazia percheziției din data de 13.04.2006.
cantitatea de 8.000 litri alcool etilic alimentar comercializată în data de 02.09.2005;
cantitatea de 4.000 litri alcool etilic alimentar comercializată în data de 29.09.2005;
Trebuie menționat faptul că din cantitatatea totală de 68.420 litri alcool etilic alimentar de 96 grade, 56.420 litri alcool etilic alimentar a fost comercializat de SC QUATAR SRL Răchiți, județul Botoșani, către SC QALLIN SRL Bistrița , în perioada 01.01.2004-01.07.2006, iar cantitatea de 12.000 litri alcool etilic alimentar a fost comercializat la diferite persoane din localitatea Roman în 02.09.2005 și 29.09.2005.
Deoarece societatea nu poate face dovada plății accizelor, conform art.178 alin(5) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, ”Deținerea de produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, pentru care nu se poate face dovada plății accizelor, atrage plata acestora”, organele de control au calculat:
1) Cuantumul accizelor care ar fi trebuit sa fie virate la bugetul consolid al statului în suma de 1.096.852,19 RON, astfel:
Pentru trimestrul III 2005 acciza datorată este de 810.073,09 RON calculată astfel:
503 hl alcool X 465.35Є(acciza) X 3.605 RON curs Є X 96 = 810.073,09 RON
100
Pentru trimestrul IV 2005 acciza datorata este de 253.071,92 RON calculata astfel:
159.80 hl alcool X 465.35Є(acciza) X 3.545 RON curs Є X 96 = 253.071,92 RON
100
Pentru trimestrul II 2006 acciza datorata este de 33.707,18 RON calculata astfel:
21.40 hl alcool X 465.35Є(acciza) X 3.5258 RON curs Є X 96 = 33.707,18 RON
100
2) TVA-ul sustras de la plata către bugetul consolidat al statului în suma de 254.551,21 RON;
[68.420 litri alcool X 3,30 RON/litru + 1.096.852,19 RON(acciza totala)] X 19% =254.551,21 RON
3) Impozitul pe profit calculat ca diferența dintre venituri și cheltuieli conform art.19 alin.(1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, folosind prețurile de vânzare și costurile de producție practicate de SC QUATAR SRL Botoșani, respectiv prețul mediu de vânzare 3,55 RON și costul mediu de producție 2,58 RON astfel:
68.420 litri alcool X 0,97 RON(profit) X 16%(cota impozit) = 10.618,78 RON
Prejudiciul cauzat bugetului de stat în urma acestor tranzacții este în sumă de 1.362.022,18 RON constând din:
– accize = 1.096.852,19 RON
– tva = 254.551,21 RON
– impozit pe profit = 10.618,78 RON
TOTAL 1.362.022,18 RON
Prin cele descrise mai sus au fost încălcate prevederile Legii 571/2003 privind Codul Fiscal cu modificările ulterioare, OG nr.92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, Legea 87/1994 modificată și abrogată de Legea 241/2005 privind Combaterea Evaziunii Fiscale, prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma de 64.906.987,86 RON constând din:
– accize = 49.214.031,60 RON
– tva = 13.799.577,38 RON
– impozit pe profit = 1.893.378,88 RON
TOTAL 64.906.987,86 RON
Conform art.218 din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal în vigoare pentru perioada la care s-au calculate accize ’’Valoarea în lei a accizelor și impozitelor datorate bugetului de stat, stabilite potrivit prezentului titlu în echivalent euro pe unitatea de măsură, se determină prin transformarea sumelor exprimate în echivalent euro la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a Romaniei pentru ultima zi a lunii care precede începutul trimestrului calendaristic. Acest curs se utilizează pe toată durata trimestrului următor’’.
De cele constatate mai sus se face vinovat, administratorul SC QUATAR SRL Răchiți, jud.Botoșani care este și administratorul până la data de 26.08.2004 al SC QUATAR SRL Filiala Botoșani, actualmente sub denumirea de SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani.
De la SC QUATAR SRL Răchiți următoarele documente au fost controlate, analizate și considerate ilustrative pentru fenomenul de evaziune depistat:
registrul de casă din perioada martie 2004- octombrie 2004;
jurnalul de bancă (BCR și BRD) din perioada martie 2004- octombrie 2004;
jurnalele pentru vânzări din perioada 01.03.2004-31.10.2004;
jurnale pentru cumpărări materie primă din perioada 01.03.2004-31.10.2004;
situația prețurilor de vânzare și costurilor de producție practicate în ani 2004 și 2005;
situația producției de alcool etilic rafinat pentru perioada 10.03.2004-31.10.2004;
balanțele de verificare din perioada martie 2004- octombrie 2004;
fișa contului analitic ”455 Asociați – conturi curente’’ din perioada 01.03.2004-30.04.2006;
fișa de cont analitic ”401 Furnizori’’- SC Quasar SRL Filiala Botoșani din perioada martie 2004- octombrie 2004;
De la SC QUATAR SRL Filiala Botoșani actualmente sub denumirea de SC ALCOPROD GROUP SRL Botoșani au fost analizate și considerate relevante următoarele documente:
jurnalul de bancă (BCR și BRD) din perioada martie 2004- octombrie 2004;
situația producției de alcool etilic rafinat pentru perioada 10.03.2004-31.10.2004;
jurnalele pentru vânzări din perioada 01.03.2004-31.10.2004;
jurnale pentru cumpărări materie primă din perioada 01.03.2004-31.10.2004;
fișa contului analitic ”455 Asociati-conturi curente’’ din perioada 01.03.2004-31.10.2004;
Rezumând cele două studii de caz anterioare se poate constata că atât în cazul rambursărilor nelegale de TVA (subcapitolul 4.2.1) cât și în cazul sustragerii de la plata accizei datorate (subcapitolul 4.2.2) prejudiciul adus statului este semnificativ, iar în cel de al doilea caz am putea spune chiar enorm. De asemenea e de remarcat complexitatea procesului de înfăptuire a cazurilor prezentate. Astfel se poate concluziona în ceea ce privește fenomenul de evaziune fiscală, că acesta ia o amploare tot mai mare, dar de asemenea combaterea sa prin intermediul depistării de către organele de control, se poate constata că a cunoscut o îmbunătățire evidentă și o orientare spre cazurile de mare anvergură.
CAP 5. CONCLUZII GENERALE
Din aspectele teoretice și practice prezentate în lucrarea de față se evidențiază faptul că în plan profesional gradul de pregătire și implicare a organelor de control financiar și fiscal, în depistarea și instrumentarea unor cazuri de evaziune complexe a crescut, iar în plan legislativ prin Legea 241/ 2005 , s-a produs o perfecționare, în sensul înăspririi sancțiunilor și a cuprinderii tuturor domeniilor de activitate. Cu toate acestea sunt încă, destui agenți economici care, cu bună știință, ignoră toate aceste aspecte și caută să se sustragă de la plata impozitelor cu scopul acumulării unor averi imense în timp scurt. Pe lângă dorința de acumulare de bani, cei care comit fapte de evaziune fiscală sunt motivați și de aspecte de ordin psihologic și de o mentalitate care vede în impozit o “confiscare nelegitimă” a veniturilor lor.
De asemenea în urma aspectelor studiate se mai relevă faptul că o importantă sursă de evaziune este dată de complexitatea sistemului fiscal. Tehnicile de așezare, mecanismele de reducere și deducere a impozitelor, precum și facilitățile fiscale acordate unor investitori, permit și totodată, incită contribuabilii, să producă evaziune fiscală. Dezvoltarea sistemului fiscal, a multiplicării regulilor și condițiilor de aplicare a legislației fiscale, precum și adoptarea unor așa zise ,,regimuri” privind scutirea de la plata taxelor și impozitelor sau eșalonarea datoriilor unor ,,investitori preferențiali”, sunt elemente care îi incită permanent pe unii contribuabili în a ascunde masa impozabilă sau în a o diminua masiv. Aplicarea în mod unitar, pentru toți agenții economici, a legislației fiscale, va asigura eliminarea intenției de fraudare a bugetului de stat prin folosirea de metode și tehnici nelegale.
O metodă de a contracara evaziunea fiscală ar fi și aceea de a se acționa în sensul consimțirii populației la impozite. În acest sens, puterile publice ar putea sa folosească o serie de strategii prin care să convingă cetățenii contribuabili că este nevoie de impozite sau strategii prin care sa dovedească cetățenilor că banii lor primiți din impozite nu vor fi irosiți. Măsura de stabilire a consimțământului la impozit ar fi de mare actualitate în România, unde mentalitatea față de impozit a cetățeanului-contribuabil a fost pervertită în perioada comunistă. În prezent, este necesar așadar ca Guvernul, administrația centrală și locală, nu numai să demonstreze necesitatea impunerii unei anumite cote a fiscalități, dar și să urmărească și să convingă contribuabilii de folosirea eficientă a veniturilor rezultate de la aceștia.
De asemenea măsuri ar trebui luate și în legătură cu înfăptuirea procesului de control. Garda Financiară, înființată din anul 1991, ca principal organ de combatere a evaziunii fiscale, nu are până în prezent un statut al comisarului, care să confere acestuia, pe lângă drepturi și obligații, o protecție adecvată și un anumit grad de independență administrativă. Competențele și metodele de lucru ale acestei instituții au fost foarte des modificate, numărul de comisari și personalul auxiliar a fost redus drastic, ceea ce a determinat o fragmentare a activității sale și, în lipsa unei baze materiale corespunzătoare, o scădere a eficacității acestei instituții.
Consider că, pentru limitarea evaziunii și fraudei fiscale, este necesară promovarea următoarelor măsuri legislative și instituționale:
asigurarea caracterului unitar al legislației fiscale,
reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului Finanțelor Publice, de natură să asigure canale directe și neredundante pentru transmiterea informației în ceea ce privește administrarea veniturilor și activitatea de control
asigurarea, pe cale normativă și organizatorică, a coordonării unitare, la nivel teritorial și central, a tuturor activităților de control, pentru evitarea suprapunerilor în desfășurarea acțiunilor;
creșterea profesionalismului și moralității în identificarea și combaterea evaziunii fiscale, prin găsirea unui raport optim între salariu și stimulente, ca elemente de cointeresare personalului din aparatul fiscal;
creșterea gradului de sancționare a personalului angajat în acțiuni de control, în vederea creșterii răspunderii acestuia;
implementarea unui sistem informatic care să asigure analiza fenomenului evazionist cât și identificarea acestui fenomen;
Rezumând cele spuse mai sus pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale este nevoie de: eliminarea deficiențelor legislative, de ridicarea conștiintei fiscale a contribuabililor și cel mai important de o activitate de control eficientă.
REFERINȚE BIBLIOGRAFICE
Bîrle Vasile (2003), Evaziunea fiscală și corupția în sistemul fiscal, Editura Casei Corpului Didactic, Baia-Mare
Buziernescu Radu (2007), Evaziunea fiscală internă și internațională, Editura Universitaria, Craiova
Giles, David E. A. & Caragata Patrick J.(1999), The Learning Path of the Hidden Economy: The Tax Burden and Tax Evasion in New Zealand, http://ideas.repec.org/p/vic/vicewp/9904.html
Grigorie-Lăcrița N (2007), Facilitățile fiscale și evaziunea fiscală legală, Impozite și taxe, nr. 6 : 14-27
Hoanță Nicolae (2000), Economie și finanțe publice, Editura Polirom, Iași
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal al României, publicată în Monitorul Oficial nr. 927 / 23.12.2003
Legea 87 din 18 octombrie 1994 privind combaterea evaziunii fiscale, publicată în Monitorul Oficial nr.299 / 24.10,1994
Legea nr. 241 din 15 iulie 2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale, publicata in Monitorul Oficial nr. 672 / 27.07.2005
Lepădatu Gheorge (2007), Presiunea fiscală și indicatorii de cuantificare, Tribuna Economica, nr. 42 : 33-37
Lepădatu Gheorge (2007), Prevenirea și combaterea evaziunii fiscale în domeniul impozitelor indirecte, Tribuna Economica, nr. 45 : 38-43
Pătroi Dragoș (2007), Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Concepte și aplicabilitate, Curierul fiscal, nr. 6 : 5-10
Procese verbale de constatare întocmite de Garda Financiară Bistrița-Năsăud;
Rapoarte de activitate ale Gărzii Financiare secția județeană Bistrița-Năsăud;
Sasu Horațiu (2007), Procedura efectuării controlului de către Garda Financiară, Tribuna Economică, nr. 37 : 53-56
Tulai Constantin (2003), Finanțele publice și fiscalitatea, Editura Casa cărții de știință, Cluj-Napoca
ANEXE
ANEXA 1
ANEXA 2
ANEXA 3
ANEXA 4
ANEXA 5
ANEXA 6
ANEXA 7
ANEXA 8
Copyright Notice
© Licențiada.org respectă drepturile de proprietate intelectuală și așteaptă ca toți utilizatorii să facă același lucru. Dacă consideri că un conținut de pe site încalcă drepturile tale de autor, te rugăm să trimiți o notificare DMCA.
Acest articol: . Evaziunea Fiscala – Metode DE Depistare Si Combatere (ID: 134087)
Dacă considerați că acest conținut vă încalcă drepturile de autor, vă rugăm să depuneți o cerere pe pagina noastră Copyright Takedown.