Evaziunea Fiscala in Contextul Integrarii Romaniei in Uniunea Europeana [310807]

Facultatea de Științe ale Educației

Specializarea: Asistență Managerială și Secretariat

Coordonator științific:

Conf. univ. dr. Mihai BRĂSLAȘU

Absolvent: [anonimizat]-Dragoș OPREA

PITEȘTI

– 2011 –

UNIVERSITATEA DIN PITEȘTI

Facultatea de Științe ale Educației

Specializarea: Asistență Managerială și Secretariat

EVAZIUNEA FISCALĂ ÎNTRE

LEGALITATE ȘI FRAUDĂ

Coordonator științific:

Conf. univ. dr. Mihai BRĂSLAȘU

Absolvent: [anonimizat]-Dragoș OPREA

Conf. univ. dr. [anonimizat]

– 2011 –

[anonimizat] a constitui o sursă stabilă și solidă de venituri publice. [anonimizat] a țării și sprijinirea categoriilor sociale defavorizate.

Realizarea acestor obiective trebuie să fie însoțită de preocuparea permanentă a administrației fiscale pentru creșterea eficienței sale. [anonimizat] o [anonimizat], fiind în același timp un factor generator de corupție.

[anonimizat], [anonimizat] a atins, [anonimizat], dimensiuni relativ mari.

Desigur, [anonimizat] o economie de piață în formare (cum a [anonimizat] 1989).

[anonimizat], evaziunea fiscală nu are granițe de timp sau de spațiu. [anonimizat] o [anonimizat]-[anonimizat], [anonimizat].

[anonimizat], [anonimizat], [anonimizat].

[anonimizat], [anonimizat] o [anonimizat], distorsionând,

astfel, [anonimizat].

Considerată, de unii analiști economici, o „manifestare brută a democrației”, [anonimizat], efecte favorabile pentru prosperitatea unei națiuni. „În urma evaziunii fiscale s-[anonimizat]-o guvernul pentru aceste fonduri”.

Astfel, [anonimizat] (puterea publică) a pierdut, chiar mai mult decât o nerealizare a [anonimizat], [anonimizat]-o posibilă creștere a sarcinii fiscale a acestora, [anonimizat]-[anonimizat].

[anonimizat], [anonimizat], [anonimizat], a statului, [anonimizat], imposibil, având în vedere faptul că „niciodată și nicăieri în lume, inițiativa privată nu a fost capabilă să asigure, ea singură, echilibrul social și economic al unei națiuni”. Existența statului, în epoca modernă, este impusă de rolul acestuia, în primul rând, pe plan social și economic, exercitat prin mecanismul bugetar, respectiv prin politica de cheltuieli și de procurare a veniturilor publice.

Prin urmare atitudinea cea mai eficientă față de fenomenul evazionist este aceea de a realiza o bună administrare a lui, la nivelul identificării, previzionării, controlului și valorificării acestuia.

Trecând de la abordarea conceptuală a noțiunilor de sistem fiscal, politică fiscală, presiune fiscală, economie subterană și evaziune fiscală la analiza cauzelor și implicațiilor, mai ales la nivel macroeconomic, ale fenomenului evazionist, în țara noastră, lucrarea de față este o încercare de a trata fenomenul evaziunii fiscale în contextul aderării României la Uniunea Europeană.

În a doua parte a lucrării s-a realizat o analiză a evaziunii fiscale identificate, în România, din punct de vedere al nivelului și structurii acesteia, pe baza datelor oficiale obținute în urma activității de control fiscal, urmărindu-se în final o încercare de dimensionare a sumelor totale sustrase bugetului public, atât ca sume absolute cât și ca ponderi în deficitul bugetului general consolidat și în produsul intern brut.

Ultima parte a lucrării abordează subiectul transpunerii aquis-ului comunitar în legislația românească privind combaterea evaziunii fiscale, în noile condiții ale integrării țării noastre în Uniunea Europeană, prin prisma interesului extern de protejare a intereselor financiare ale acesteia.

CAPITOLUL I

CARACTERIZAREA SISTEMULUI FISCAL ACTUAL ÎN ROMÂNIA

1.1. Teorii contemporane privind fiscalitatea

Teoria economică și practica politică au impus, în timp, două mari abordări fiscale, strâns legate de concepțiile privitoare la rolul statului în economie.

Acele teorii economice și doctrine politice care se axează pe stimularea liberei inițiative, cu menținerea unui rol redus al statului în economie sunt, în mod clar, adeptele unei fiscalități reduse, considerând că orice formă suplimentară de impunere înseamnă, de fapt, reducerea capacității private de decizie pentru investiție și consum, decizie considerată a fi, din start, mult mai eficientă decât cea a statului „nivelator”.

Aceste teorii au fost dezvoltate, în perioada postbelică, de adepții neoclasicismului economic, curent reprezentat, în special, de profesorul Milton Friedman, și a devenit parte a doctrinei politice, în special, pentru partidele conservatoare din lumea anglo-saxonă.

În viziune neoclasică impozitul este perceput, mai degrabă, ca o variabilă financiară decât ca o variabilă instrumentală. Spre deosebire de keynesiști, care sunt preocupați de găsirea unei rate a presiunii fiscale susceptibile să permită realizarea obiectivelor macroeconomice (cum ar fi, de exemplu, utilizarea deplină a forței de muncă), neoclasicii se preocupă mai ales de determinarea modalităților optime de finanțare a cheltuielilor publice, adică de obținerea unei structuri fiscale optime. Problema constă în găsirea acelui impozit care să perturbe, cât mai puțin posibil, mecanismele pieței. Numai în asemenea condiții, se afirmă, impozitul poate fi utilizat ca o variabilă de politică economică.

Obținerea impozitului optimal i-a condus pe neoclasici la elaborarea teoriei „superiorității impozitului direct asupra impozitului indirect”. Un impozit direct pe venit este, în mod colectiv, preferabil unui impozit indirect pe cheltuieli. În plus, acest impozit direct trebuie să fie cât mai progresiv, pentru a fi just din punct de vedere social. Dacă, dimpotrivă, statul utilizează cu precădere impozitul pe cheltuieli, atunci trebuie avut în vedere faptul că acesta este generator de „distorsiuni fiscale”, datorită fenomenului de translație pe care îl ocazionează și care este de natură să perturbe echilibrul pieței.

În esență, dezbaterea teoretică între adepții celor două teorii se concentrează pe două aspecte: funcția de redistribuire a bugetului și funcția economică a bugetului.

Doctrinele care se axează pe acordarea unui rol important statului, în cadrul funcției de redistribuire a veniturilor, argumentează, pe plan economic, necesitatea unei aplatizări a discrepanțelor de venit și a unei distribuții sociale mai largi a veniturilor, care să stimuleze „consumul de masă”. Ideea ca atare a fost aplicată în practică, în special, în Europa, cel mai adesea de guvernele social-democrate.

Acordarea unui rol important funcției economice a bugetului este criticată prin prisma ideilor legate de pragmatismul economic. Se consideră că multiplicatorul investițional a fost întotdeauna mai mare în cazul investiției private decât în cazul investiției publice, atâta vreme cât statul nu ia decizii de natură exclusiv economică, aspectele politice și sociale pe termen scurt având întotdeauna o importanță deosebită în actul decizional guvernamental.

Aceasta nu înseamnă că politicile fiscale care acordă un rol sporit statului atât în plan economic, cât și în redistribuirea veniturilor nu au avut în anumite momente și efecte favorabile.

Politicile de redistribuire sunt în general bine primite de organismul social și atenuează chiar și unele dezechilibre în structura consumului, dacă sunt aplicate pe perioade limitate de timp și, în general, urmează unei perioade mai largi de aplicare a unor politici fiscale liberale.

Rolul economic al statului este important, în special în ceea ce privește realizarea acelor proiecte care necesită volum mare de investiții și au efect economic multiplicator indirect (care se resimte asupra altor activități economice și nu asupra investiției ca atare).

1.2. Principiile unui sistem fiscal optimal

O problemă importantă care se află astăzi în atenția multor economiști și factori de decizie este aceea a optimizării sistemului fiscal. Introducerea sau modificarea unui impozit constituie o problemă căreia trebuie să i se acorde o importanță majoră datorită consecințelor generate, de aceasta, pe multiple planuri: economic și financiar, social și nu în ultimul rând politic.

Pentru a răspunde anumitor cerințe de calitate și performanță, sistemele fiscale moderne, trebuie să fie organizate și să funcționeze pe baza unor principii unanim acceptate. Dintre acestea se detașează principiul echității și cel al eficienței, a căror contrapunere face, de cele mai multe ori, obiectul disputelor legate de fiscalitate, fiecare impozit căutând să împace mai mult sau mai puțin, aceste două exigențe.

Considerat de Adam Smith ca principiu definitoriu pentru un bun sistem fiscal, principiul echității fiscale este cerut nu numai din considerente de ordin filozofic, respectiv asigurarea unei dreptăți sociale în materie de impozite, dar și din considerente de ordin practic, știut fiind faptul că un sistem fiscal inechitabil generează o stare de rezistență din partea contribuabililor, care se materializează în amplificarea fenomenului de sustragere de la plată a obligațiilor fiscale. Mai mult decât atât, acumularea în timp a nemulțumirilor populației poate contribui la căderea de la putere a factorilor politici, care nu își conturează politica fiscală pe criterii de echitate.

Teoretic, noțiunea de echitate fiscală este ușor de înțeles și de explicat, aceasta presupunând îndeplinirea cumulativă a unor condiții, cum ar fi:

stabilirea unui minim neimpozabil în funcție de natura venitului ce cade sub incidența impozitului, precum și stabilirea unor scutiri și reduceri de impozite care să permită satisfacerea cerințelor decente de viață;

aplicarea generală a impozitelor și taxelor, astfel încât acestea să afecteze toate categoriile sociale care realizează venituri din aceeași sursă sau care posedă același gen de avere;

stabilirea sarcinii fiscale în funcție de puterea de contribuție, acesta presupunând diferențierea sarcini fiscale de la un subiect impozabil la altul, atât în funcție de cuantumul și natura materiei impozabile cât și de situația personală a acestora;

la aceeași putere de contribuție sarcina fiscală să fie aceeași pentru toate persoanele fizice, indiferent de categoria socială căreia îi aparțin, respectiv toate persoanele juridice, indiferent de forma juridică în care sunt organizate și funcționează.

Având în vedere cele de mai sus, tot mai mulți economiști, în special adepți ai neokeynesismului, consideră că un sistem fiscal modern trebuie să urmărească atât echitatea orizontală, respectiv tratament fiscal identic pentru cei care sunt în esență egali din punct de vedere a capacității de plată, cât și echitatea pe verticală, respectiv tratament fiscal diferit pentru persoanele diferite, urmărindu-se o redistribuire a veniturilor între membrii societății, în scopul diminuării sau înlăturării inegalităților generate de mecanismul pieței.

Dacă, în ceea ce privește asigurarea echității pe orizontală, aceasta este, în general, bine acceptată și apreciată, în privința echității verticale apar controverse legate de modalitățile posibile de realizare a redistribuirii veniturilor, redistribuire considerată de unii arbitrară.

În România egalitatea fiscală este consfințită prin Constituție, astfel „sistemul legal de impuneri trebuie să asigure așezarea justă a sarcinilor fiscale”.

Modelarea sistemului fiscal, în vederea obținerii unei eficiențe maxime a încasării impozitelor, presupune o analiza temeinică a cuantumului veniturilor ce se pot obține, în paralel cu nivelul cheltuielilor efectuate pentru încasarea acestora. Conform principiului eficienței încasării impozitelor (sau al randamentului) impozitele trebuie percepute cu minim de cheltuieli și prin obținerea unui volum cât mai mare de venituri la bugetul statului.

Maximizarea veniturilor încasate din impozite trebuie privită din două puncte de vedere, pe de o parte, din punct de vedere al nivelului de impozitare până la care există un grad de suportabilitate din partea populației și, pe de altă parte, din punct de vedere al gradului în care se încasează impozitele cuvenite bugetului de stat. Trebuie avut în vedere faptul că, în cazul unei impozitări mai „ușoare”, se obține un grad mai mare de încasare (gradul de conformare voluntară a contribuabililor – plata integrală, benevolă și la termen – este mai ridicat), ceea ce face ca veniturile obținute de stat sa fie mult mai mari, în unele cazuri, față de cele obținute în situația unei fiscalități „ apăsătoare”, în care gradul de încasare este mult mai mic, și care conduce, de regulă, la creșterea cheltuielilor cu încasarea impozitelor (crește numărul persoanelor care riscă în sustragerea de la plata impozitelor impunându-se, deci, atât o mărire a aparatului fiscal cât și o intensificare a acțiunilor de control).

În general, se consideră că un impozit cu o arie largă de cuprindere și cu cote scăzute are un randament mai ridicat decât un impozit cu o arie restrânsă și cu cote ridicate.

Eficiența încasării impozitelor este condiționată de o serie de factori, printre care foarte importanți, mai ales în condițiile țării noastre, consider a fi următorii:

stabilitatea legislației, emiterea de acte normative și norme de aplicare a acestora clare, care să nu creeze confuzii în interpretare. In acest sens, A. Smith considera că „ un mic grad de nesiguranță este un defect mai mare decât un considerabil grad de nedreptate”;

pregătirea profesională, capacitatea intelectuală și morală a personalului care-și desfășoară activitatea în cadrul diverselor structuri organizatorice ale organelor fiscale;

aplicarea unui tratament fiscal echitabil tuturor contribuabililor;

reducerea la strictul necesar a cheltuielilor guvernamentale neproductive și neeconomicoase;

o analiză mult mai temeinică asupra acordării unor facilități fiscale, astfel încât să se atingă obiectivele urmărite prin acestea și nu doar să contribuie la reducerea drastică a veniturilor bugetare, așa cum s-a întâmplat, de multe ori, în ultimii 15 ani;

descurajarea evaziunii fiscale și lichidarea economii subterane.

Având în vedere diversele tipuri de impozite, se poate face aprecierea că impozitele percepute prin metoda stopajului la sursă generează cele mai mici costuri cu încasarea și descoperirea cazurilor de evaziune fiscală.

La extrema opusa se situează accizele, aceste impozite fiind generatoare de cele mai mari cheltuieli cu încasarea lor și în special cu descoperirea cazurilor de evaziune fiscală. În cazul acestor impozite tentația de sustragere, chiar in condiții de risc maxim, de la plata obligațiilor fiscale, prin diferite forme, este foarte mare, datorită veniturilor uriașe ce se pot obține prin eludarea legii, venituri generate de cotele de impunere foarte ridicate și de modalitatea de calcul, în cascadă, a acestora.

Literatura de specialitate a impus și alte principii, care se adaugă celor expuse anterior, principii ce trebuie îndeplinite de un sistem fiscal modern, și anume:

• Principiul stabilității – reflectând maxima fiscală potrivit căreia ”un impozit bun este un impozit vechi”, respectarea acestui principiu constituie, nu numai, o cerință pentru asigurarea eficienței încasării impozitelor dar și pentru a permite contribuabililor luarea deciziilor de investiții în condiții de certitudine, din punct de vedere al legislației fiscale.

În privința stabilității legislației fiscale, se poate aprecia că orice reformă fiscală trebuie să pregătească facilitățile de tranziție, gradualismul fiind adesea de preferat unei bulversări brutale a modurilor de impunere, modificările foarte frecvente ale legislației constituind o reală sursă de ineficacitate. Din păcate, se pare că acest lucru este cu greu înțeles de guvernanții noștri.

Stabilitatea impozitului mai este apreciată, în literatura de specialitate, și prin prisma randamentului constant al acestuia în toate fazele ciclului economic, foarte mulți autori de prestigiu considerând stabil acel impozit al cărui „randament rămâne constant de-a lungul întregului ciclu economic”.

•Principiul flexibilității, parțial în contradicție cu principiul stabilității, este foarte important în condițiile în care fiscalitatea este utilizată ca mijloc de politică conjuncturală, impozitul, a cărui bază de impozitare este sensibilă la evoluția activității economice, putând să joace, astfel, un rolul de stabilizator economic automat.

•Principiul simplicității, devenit prioritar în țările care au trecut la reformarea sistemelor fiscale în ultimii ani, are în vedere faptul că un impozit este mai ușor de administrat, mai ușor de înțeles și deci susceptibil de a fi mai ușor acceptat de contribuabili cu cât acesta este mai simplu, fără să conțină prea multe excepții de la regula generală.

• Principiul certitudinii se referă la faptul că orice contribuabil trebuie să știe, dinainte, termenele, modalitățile și cuantumul obligațiilor sale fiscale, în felul acesta acționându-se pe linia creșterii încasărilor bugetare.

•Principiul comodității se referă la faptul că impozitele trebuie să fie percepute la termenele și după o procedură cât mai convenabilă pentru contribuabili. În acest sens, impozitele percepute prin metoda stopajului la sursa sunt de preferat.

• Principiul neutralității cere ca impozitele să fie selecționate, legiferate și aplicate în așa fel încât să reducă la minim influența acestora asupra deciziilor economice. Din optica statului, aceasta neutralitate nu trebuie radicalizată, impozitele urmând a fi folosite pentru corectarea ineficienței diverșilor agenți economici și, în general, pentru atingerea unor obiective economice, sociale, etc.

În funcție de modul în care sunt respectate aceste principii, atunci când se construiește sau se modelează un sistem fiscal, se va obține ca rezultat un sistem fiscal mai mult sau mai puțin eficient, mai mult sau mai puțin echitabil, mai mult sau mai puțin optimal.

Având în vedere că echitatea fiscală este mai mult o trăsătură normativăși că veniturile guvernamentale și cheltuielile afectează economia și societatea în același timp, obținerea unui caracter optim a sistemului fiscal este destul de dificil de realizat.

Analizele referitoare la fiscalitate au căutat, în timp, să furnizeze sfaturi potrivite despre cum poate fi îmbunătățit nivelul de echitate la un nivel de eficiență dat sau cum poate fi micșorat costul bunăstării la un nivel dat de echitate.

Determinarea unui optim real rămâne, încă, o problemă nerezolvată. Se pare că echilibrul între echitate și eficiență, în cadrul unui sistem guvernamental, trebuie rezolvat prin interacțiune politică. În realitate, într-un sistem coercitiv, cum este cel fiscal, structura finanțelor guvernamentale ce va rezulta nu va fi nici eficientă, nici echitabilă, din punctul de vedere al tuturor cetățenilor.

1.3. Justificarea legitimității impozitului și consimțirea la plata acestuia

Idealul natural, dar naiv, al contribuabilului este de a nu suporta nici un impozit, acesta fiind, însă, un ideal nerealizabil.

Existența impozitului este justificată de funcționarea oricărei societăți, funcționare care presupune anumite costuri ce trebuie acoperite pe seama unor resurse insuficiente. În acest context, impozitele pot fi considerate plăți ale serviciilor de orice natură pe care le asigură statul.

Definițiile date impozitului diferă în funcție de modul în care acesta s-a impus și a fost perceput, într-o etapă sau alta a istoriei sale milenare. De altfel, aceste definiții se circumscriu teoriilor despre impozit care au fost emise în decursul vremii, conținând, fiecare, o anumită justificare a existenței acestuia..

În literatura românească s-a căutat definirea cât mai riguroasă a impozitului, astfel, „impozitul reprezintă o formă de prelevare a unei părți din veniturile sau averea unei persoane fizice sau juridice la dispoziția statului, în vederea acoperirii cheltuielilor publice. Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu definitiv (nerambursabil) și fără contraprestație directă din partea statului”.

Alți specialiști din țara noastră definesc impozitul ca „plată bănească obligatorie, generală și definitivă, efectuată pe persoanele fizice și juridice în favoarea bugetului statului în cuantumul și la termene precis stabilite de lege, fără obligația din partea statului de a presta plătitorului un echivalent direct și imediat”.

Din definițiile de mai sus ale impozitului se desprind trei caracteristici definitorii ale acestuia:

caracterul de autoritate al impozitului – oricare ar fi forma sa, impozitul este un act de autoritate, o obligație impusă cetățenilor, o restricție a libertății cetățeanului-contribuabil, a posibilităților sale materiale. Constituția României prezintă caracterul general și obligatoriu al impozitului în art.53, alin.1: „cetățenii au obligația să contribuie, prin impozite și taxe, la cheltuielile publice”. În conformitate cu art.138 din Constituția României, „impozitele și taxele pot fi stabilite numai prin lege”.

elementul de transfer al venitului (averii), transfer care are loc cu titlu definitiv și fără contraprestație directă. Această contraprestație nu este directă, personalizată, în favoarea unei anumite persoane, în schimb este „imediată și permanentă în favoarea (tuturor) membrilor societății, chiar și înainte ca aceștia să-și achite obligațiile către stat, prin intermediul utilităților publice.

funcția extinsă a impozitului, care cuprinde pe lângă funcția tradițională financiară a impozitului (de acoperire a nevoilor colective și a celor particulare ale statului) și funcția redistributivă a veniturilor în societate, precum și pe cea intervenționistă, de alocare resurselor în economie în scopul stabilizării cererii agregate.

Pentru obținerea consimțământului contribuabililor la plata impozitului, de-a lungul timpului, au fost elaborate o serie de teorii prin care s-a căutat o justificare a existenței și legitimității acestuia.

În a doua jumătate a secolului al XVIII-lea și în secolul al XIX-lea, a predominat teoria impozitului-schimb, care, pentru justificarea legitimității impozitului, se baza pe ideea că impozitul este prețul plătit de fiecare contribuabil pentru securitate și serviciile (beneficiile) oferite de către stat.

În secolul al XX-lea, această teorie a fost numită teoria beneficiului, la baza sa așezându-se un nou principiu, cel al echivalenței, potrivit căruia contribuția unei persoane, la stat, trebuie să fie direct proporțională cu averea acesteia. Noua teorie privește impozitele ca plată pentru valoarea primită și ca reflectare a cererii pentru serviciile publice.

Principalele critici aduse acestei teorii se referă la:

imposibilitatea stabilirii unui raport de echivalență corect între sumele plătite statului și valoarea serviciilor prestate de acesta (de exemplu, fiind imposibil de măsurat serviciul pe care cheltuielile militare îl aduc contribuabilului);

nerespectarea justiției sociale, deoarece cea mai mare nevoie de avantaje (beneficii) o au cei cu capacitate foarte redusă de contribuție (vârstnicii, șomerii, etc.).

Deși un sistem fiscal bazat pe teoria beneficiului este inacceptabil și inoperant într-o societate modernă, totuși teoria a fost aplicată sub forma tehnicii alocării sau destinării (earmarking), care presupune instituirea sau majorarea unui impozit pentru realizarea unui anumit obiectiv bine definit. În condițiile unui obiectiv popular, cetățenii se vor conforma mult mai ușor plății impozitului decât în situația unor obiective generale, greu perceptibile de aceștia.

O teorie puțin susținută, a fost teoria surplusului economic, emisă de către J.A. Hobson (1857-1940), conform căreia, trebuie taxat ceea ce depășește „ce este fizic și moral necesar pentru a garanta utilizarea factorului de producție producător de venit, pentru proprietarul acestuia”. Limitele acestei teorii au în vedere modul de stabilire a sumei minime primite de către diferiți indivizi sau afaceri și de determinare a nivelurilor acceptabile din punct de vedere moral.

Ca o reacție la teoria impozitului-schimb, la sfârșitul secolului al XIX-lea, a fost susținută de curentele de gândire socialiste reformiste, în special de curentul solidarist, teoria impozitului – solidaritate sau teoria sacrificiului.

Având la bază ideea că trebuie să se vegheze la o repartizare corectă a avuției în societate, pentru a se evita disfuncționalitățile, această teorie impune necesitatea ca impozitarea să țină seama de capacitatea contributivă a contribuabililor și să se recurgă la o progresivitate a impozitului, care să constituie, astfel, un instrument de redistribuire și egalizare a avuției în societate.

În această optică, susținută și de anumiți autori liberali, impozitele sunt văzute drept sacrificiul pe care trebuie să-l accepte contribuabilii pentru ca societatea să fie într-o relativă armonie și statul să-și poată îndeplini rolurile.

În afara impozitului progresiv, teoria impozitului-solidaritate apelează și la impozitul negativ, în ideea că, întotdeauna va exista un număr de persoane excluse de pe piața muncii cărora trebuie să li se vină în ajutor.

Impozitul negativ constă într-o alocație degresivă destinată să asigure beneficiarilor ei un venit minim garantat, care însă nu trebuie să incite la lenevie, ci doar să le asigure subzistența.

Ideea impozitului negativ a apărut în S.U.A., în timpul administrației Nixon și a fost susținută de personalități cu orientări economice diferite ca James Tobin, J.K.Galbraith, P.A. Samuelson sau Milton Friedman.

Teoriile expuse constituie încercări de justificare a existenței impozitului în vederea obținerii consimțământului contribuabililor față de acesta, deoarece cu cât un impozit apare mai legitim în ochii celui ce trebuie să-l plătească, cu atât mai mare și mai ușor va fi consimțământul acestuia la plata impozitului.

Lucrările de specialitate contemporane fac referire la o legitimitate sociologică, o legitimitate politică și o legitimitate juridică a impozitului.

Sursele de legitimitate sociologică sunt sintetizate astfel:

impozitul este legitim deoarece el este sursa intervenției economice a statului agent la stabilizarea economiei, creând premisa unei bunăstării generale pe termen lung;

impozitul este legitim pentru că este plătit pentru a beneficia, în schimb, de anumite servicii publice;

legitimitatea impozitului rezidă din necesitatea menținerii păcii sociale prin supravegherea și menținerea sub control a discrepanțelor sociale;

legitimitatea impozitului poate fi fondată și pe caracteristica profundă a existenței umane, omul fiind „din naștere debitor față de Dumnezeu, de strămoși și de moarte”, de aceea morala creștină: „dați tuturor ce sunteți datori: cui datorați impozitul, dați-i impozitul, cui datorați vama, dați-i vama, cui datorați frica, dați-i frica, cui datorați cinstea, dați-i cinstea” este sugestivă în acest sens.

Legitimitatea politică se consideră a fi asigurată și furnizată de existența, în statele democratice, a regimului parlamentar, care garantează principiul legalității fiscale. Deși legitim prin votarea lui de către aleșii contribuabililor, impozitul nu este, întotdeauna, consimțit la plată de către toți contribuabilii.

Legitimitatea juridică a impozitului provine din existența unui număr de principii de drept fiscal, printre care: principiul legalității fiscale, principiul egalității în fața impozitului, principiul necesității impozitului, principiul universalității impozitului, principiul capacității de contribuție, etc.

Legitimitatea impozitului constituie un aspect esențial de care depinde consimțirea la plata acestuia și gradul de civism fiscal cu impact direct asupra gradului de evaziune fiscală atins într-o țară, la un moment dat și, implicit asupra nivelului veniturilor fiscale.

1.4. Evoluția nivelului și structurii prelevărilor fiscale în România și în țările membre ale Uniunii Europene

1.4.1. Evoluția gradului de fiscalitate în România, în perioada 2000-2010

Măsurile de politică fiscală promovate de autoritățile fiscale din țara noastră, în perioada 2000-2010, alături de alți factori, printre care calitatea gestionării creanțelor fiscale ale statului și gradul de conformare voluntară la impozit, au influențat volumul și structura încasărilor fiscale, precum și presiunea exercitată de acestea.

În tabelul 1.1. este prezentată evoluția nivelului produsului intern brut și a veniturilor fiscale ale României precum și a gradului de fiscalitate, în perioada 2000-2010.

Evoluția gradului de fiscalitate în România, în perioada 2000-2010

Tabelul 1.1.

Legendă: (2) milioane RON, prețuri curente; (3) impozite, taxe și contribuții colectate la bugetul general consolidat, milioane Ron, prețuri curente; (4)=(3)/(2); (5)=

Sursa: Site-ul Ministerului Finanțelor Publice, www.mfinanțe.ro.

În perioada considerată, gradul de fiscalitate generală, calculat cu luarea în considerare a tuturor impozitelor, taxelor și contribuțiilor încasate de autoritățile publice centrale și locale, a înregistrat, excepție făcând anii 2003 și 2004, o tendință continuă de scădere, de la 28,8%, în anul 2000, la 27,3%, în anul 2010. Pe ansamblu, gradul de fiscalitate generală s-a redus, în perioada considerată cu aproximativ 1,5 puncte procentuale.

Gradul de fiscalitate determinat, exclusiv, pe baza veniturilor încasate din impozite și taxe a oscilat în jurul a 20%, în perioada 2000-2005, după care s-a stabilizat la aproximativ 18%, la sfârșitul intervalului analizat. În perioada 2000-2010, presiunea fiscală exercitată de impozite și taxe s-a redus cu aproximativ 3 puncte procentuale.

Reducerea gradului de fiscalitate, în perioada 2000-2003, poate fi apreciată ca având legătură cu declinul economiei reale, cu diminuarea continuă, în expresie reală a produsului intern brut și, în consecință, cu diminuarea bazei de impozitare. De asemenea, evoluția gradului de fiscalitate este determinată și de evoluția gradului de colectare a prelevărilor obligatorii, în strânsă legătură cu conformarea voluntară a contribuabililor la plata acestora.

Evoluția gradului de fiscalitate în România, în perioada 2000-2010

Figura 1.1.

În condițiile în care, după anul 2005, produsul intern brut a început să crească, de la un an la altul, în termeni reali, tendința descrescătoare a gradului de fiscalitate poate fi apreciată ca efect al tendinței generale de relaxare fiscală manifestată în ultimii cinci ani. Cu titlu de exemplu se pot menționa, în acest sens, reducerea, de la 1 ianuarie 2006, a cotei impozitului pe profit, de la 38% la 25%, și apoi la 16%, începând cu 1 ianuarie 2005, reducerea, tot de la 1 ianuarie 1995, a cotei generale de T.V.A., de la 22% la 19% precum și reducerea presiunii fiscale exercitate de contribuțiile de asigurări sociale, de la 55%, în anul 2007, la 49%, în anul 2010.

1.4.2. Evoluția gradului de fiscalitate în țările membre ale Uniunii Europene, în perioada 2000-2008

Pentru a vedea unde se situează România în comparație cu alte țări, este prezentat, în tabelul 1.2., gradul de fiscalitate generală în țările membre U. E., în anii 2000, 2002 și 2003.

În toți anii, gradul de fiscalitate, în România, s-a situat sub media țărilor membre U.E. (medie neponderată). Diferența dintre gradul de fiscalitate generală, din România, și cel înregistrat pe ansamblul țărilor membre U.E. a fost, în anii analizați, de aproximativ 11 puncte procentuale.

Chiar și țările central-europene, membre ale U.E., înregistrează grade de fiscalitate mai ridicate decât în țara noastră, astfel, în anul 2008, Republica Cehă avea o fiscalitate generală de 37,7%, Ungaria, 38,5%, Polonia, 34,2%, Slovacia, 31,1%, față de 28%, în țara noastră.

Veniturile fiscale totale ca procent din produsul intern brut în țările membre ale Uniunii Europene

Tabelul 1.2.

-%-

Sursa: Site-ul Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică, www.oecd.org

În condițiile în care gradul de fiscalitate se determină pe baza veniturilor fiscale încasate efectiv, nivelul redus al acestuia s-ar putea explica printr-o slabă colectare a impozitelor și taxelor și printr-un nivel înalt al sustragerii de la impunere la care se pot adăuga numeroasele facilități fiscale acordate de-a lungul timpului.

La o rată a fiscalității situată, pe ansamblu, sub 30% din produsul intern brut, în România, nu se poate vorbi de o fiscalitate excesivă. Mai mult decât atât tendința care se manifestă în prezent, la nivel național, este aceea de reducere a nivelului fiscalității. Trebuie, însă, menționat că acest nivel al gradului de fiscalitate s-a determinat pe baza veniturilor fiscale colectate efectiv și nu a celor datorate, respectiv veniturile fiscale sustrase bugetului general consolidat nu sunt luate în considerare, acestea fiind practic imposibil de comensurat la adevăratul lor nivel.

1.4.3. Structura prelevărilor fiscale în România, în perioada 2000-2010

Pentru o imagine completă asupra modului de repartizare a sarcinii fiscale în țara noastră, sunt prezentate în tabelul 1.3., ponderile principalelor categorii de venituri fiscale în produsul intern brut, în perioada 2000-2010.

Structura veniturilor fiscale ale României, ponderile acestora în P.I.B., în perioada

2000-2010

Tabelul 1.3.

-%-

Sursa: Site-ul Ministerului Finanțelor Publice, www.mfinanțe.ro

Observăm o reducere a contribuției impozitelor directe și, respectiv, de creștere a celor indirecte dacă avem în vedere produsul intern brut. Astfel, ponderea impozitelor directe în produsul intern brut s-a redus continuu, în perioada analizată, de la 19,5% în anul 2000, la 14,8%, în perioada actuală. Parțial, diferența a fost preluată de impozitele indirecte, a căror pondere a crescut de la 9,3% în anul 2000, la 12,5%, în anul 2010.

Evoluția structurii veniturilor fiscale ale României, în perioada 2000-2010

Figura 1.2.

Menținerea, încă, a unei ponderi mai ridicate a impozitelor directe, comparativ cu cele indirecte, se datorează, exclusiv, contribuțiilor de asigurări sociale.

În condițiile în care impozitele directe se caracterizează printr-un grad ridicat de sensibilitate la fluctuațiile economiei, creșterea ponderii impozitelor indirecte, în totalul veniturilor publice, arată că atunci când economia nu funcționează, datorită blocajelor economice și sociale, cea mai sigură sursă de venit pentru stat rămâne impozitarea consumului, mai ales că aceasta este și singura cale prin care veniturile create în economia subterană pot fi supuse impozitării. Acest tip de impozite este de preferat deoarece, în condițiile unui nivel scăzut al averii și veniturilor persoanelor fizice și juridice, pot avea un randament fiscal ridicat, dar și datorită comodității și costului relativ scăzut al perceperii acestora.

1.4.4. Influența presiunii fiscale asupra încasării veniturilor fiscale. Curba Laffer pentru România

În sinteză, potrivit teoriei lui Laffer, încasările fiscale sunt direct proporționale cu rata fiscalității, până la un punct, numit „rata fiscalității optime”, după care, această relație devine invers proporțională.

În acest paragraf se va determina influența presiunii fiscale asupra veniturilor fiscale încasate la bugetul general consolidat al României, în perioada 2000-2010.

Datele luate în calcul sunt:

presiunea fiscală (exprimată prin gradul de fiscalitate generală calculat în tabelul 1.1.);

veniturile fiscale totale încasate la bugetul general consolidat, nominale (exprimate în prețurile curente ale fiecărui an);

indicele P.I.B. deflator, cu bază în lanț (în procente față de anul precedent);

Pe baza acestor date, se vor determina:

indicele P.I.B. deflator, cu bază fixă (în procente față de anul 2000)

veniturile fiscale totale încasate la bugetul general consolidat, reale (exprimate în prețuri constante, anul de bază ales 2000);

Centralizarea datelor este realizată în tabelul 1.4.

Înainte de trasarea curbei Laffer pentru veniturile fiscale totale reale ale României, trebuie remarcat faptul că acestea, în toată perioada analizată, s-au situat sub nivelul înregistrat în 2000.

Analiza datelor prezentate relevă următoarea evoluție:

veniturile fiscale reale, încasate la bugetul general consolidat au scăzut simțitor în prima jumătate a intervalului analizat, astfel că în anul 2007, an în care încasările fiscale totale au atins nivelul minim, acestea reprezentau doar 65,2% din veniturile fiscale încasate în anul 2000;

după anul 1997, evoluția încasărilor fiscale la bugetul general consolidat a avut un trend crescător, acestea ajungând, în anul 2010 să reprezinte 87,5% din încasările aferente anului 2000.

Această evoluție a încasărilor fiscale ale României, poate fi pusă pe seama evoluției de ansamblu a economiei românești dar și fenomenului de sustragere de la plata obligațiilor fiscale manifestat, din plin, în această perioadă.

Parametrii curbei Laffer pentru România

Tabelul 1.4.

Sursa: calculat pe baza datelor din tabelul 1.1. și din Rapoartele BNR 1995-2010

(*) indicele prețurilor de consum, www.insse.ro

Evoluția veniturilor fiscale reale încasate în România, în perioada 1995-2010

Figura 1. 3.

Prin compararea variației presiunii fiscale (a gradului de fiscalitate) cu variația veniturilor fiscale reale încasate (tabelul 1.5.) vom putea observa dacă presiunea fiscală, în România, în intervalul 1995-2010, s-a situat în zona admisibilă a curbei Laffer sau în zona inadmisibilă. Astfel, dacă o creștere (scădere) a presiunii fiscale de la un an la altul va fi însoțită de o creștere (scădere) a veniturilor fiscale reale încasate, presiunea fiscală se va afla în partea admisibilă a curbei Laffer. Dacă, în schimb, creșterea (scăderea) presiunii fiscale va fi asociată cu scăderea (creșterea) veniturilor fiscale reale încasate, atunci putem considera că presiunea fiscală a depășit nivelul presiunii optime, situându-se în partea inadmisibilă a curbei.

Variația anuală a presiunii fiscale și a veniturilor fiscale reale, încasate la bugetul general consolidat al României, în perioada 1995-2010

Tabelul 1.5.

Sursa: Institutul Național de Statistică, www.insse.ro .

În anii 1997, 2006, 2007, 2009 și 2010, rata fiscalității s-a situat în zona inadmisibilă a curbei Laffer. În anul 1997, creșterea cu 0,3 puncte procentuale a ratei fiscalității a determinat scăderea cu 2 milioane RON (prețuri curente, an 2000) a încasărilor fiscale (sau, mai curând, creșterea presiunii fiscale acceptate în condițiile scăderii veniturilor fiscale încasate relevă scăderea mult mai mare a produsului intern brut). În ceea ce privește anii 2006, 2007, 2009 și 2010, deși presiunea fiscală în scădere a determinat sau a corespuns unei creșteri a veniturilor fiscale încasate, aceasta se află tot în zona inadmisibilă a curbei Laffer, întrucât acel nivel al presiunii fiscale, care prin reducerea lui determină creșterea încasărilor fiscale, este superior acelei presiunii fiscale optime care asigură maximul de încasări fiscale, ceea ce înseamnă că acesta poate fi redus în continuare până la atingerea nivelului optim (sau, mai degrabă, scăderea presiunii fiscale acceptate în condițiile creșterii veniturilor fiscale încasate este rezultatul unei majorări mai importante a numitorului, respectiv a produsului intern brut, în condițiile reducerii cotelor de impozitare pentru principalele impozite).

Deși pare ușor ilogic să se afirme că dacă scăderea presiunii fiscale este urmată de scăderea veniturilor fiscale încasate ne aflăm în zona admisibilă a curbei, iar dacă scăderea presiunii fiscale este urmată de creșterea încasărilor fiscale, ne aflăm în zona inadmisibilă, aprecierea trebuie făcută, conform teoriei emise de Laffer, în raport cu nivelul optim al presiunii fiscale care asigură maximul de încasări, prin urmare, în primul caz nivelul presiunii fiscale se află sub nivelul optim, iar în cel de-al doilea, peste nivelul optim.

Această analiză nu exclude ideea că pe termen lung scăderea fiscalității poate determina creșterea bazei de impozitare prin stimularea muncii, a investițiilor, și prin scoaterea la suprafață a cât mai multe din activitățile subterane.

De asemenea această evoluție evidențiază rezervele existente în ceea ce privește posibilitățile de atragere la bugetul public a unor încasări sporite din venituri fiscale.

În 10, din cei 15 ani, gradul de fiscalitate a înregistrat o variație anuală negativă, creșterea încasărilor fiscale înregistrându-se doar în 4 ani, în 6 ani scăderea presiunii fiscale corespunzând cu reducerea veniturilor fiscale încasate. Cele 5 variații anuale pozitive ale presiunii fiscale au determinat, în 4 cazuri, creșterea veniturilor fiscale încasate.

Curba Laffer pentru bugetul general consolidat

Figura 1.4.

Din figura 1.4. se poate observa că, exceptând rata de impozitare de 35,5%, din anul 1995, neconcludentă pentru perioada actuală, având în vederea că acela a fost anul în care a fost demarat procesul de așezare a sistemului fiscal pe principiile economiei de piață, gradul de fiscalitate generală la care s-a înregistrat cel mai ridicat nivel de încasare a veniturilor fiscale este cel de 27,3%, înregistrat în anul 2010, când veniturile fiscale au reprezentat 26,5 milioane RON (prețuri curente, an 1995).

Acest nivel al presiunii fiscale, de 27,3%, care generează maxim de venituri fiscale încasate nu exclude existența fenomenului de sustragere de la plata obligațiilor fiscale, fenomen observabil cu ochiul liber, în economia românească, fără cunoașterea și analiza datelor obținute în urma controalelor fiscale, dar confirmat de acestea. În aceste condiții, presiunea fiscală „impusă” depășește nivelul de 27,3%.

De asemenea, trebuie făcută precizarea că, în condițiile determinării presiunii fiscale pe baza impozitelor încasate, respectiv plătite de contribuabili, cu cât nivelul fraudei fiscale este mai mare cu atât presiunea fiscală „acceptată” este mai redusă.

*

Nivelul redus al gradului de fiscalitate în România, în condițiile în care cotele de impozitare pentru principalele impozite sunt similare celor practicate de alte state din estul Europei, indică o slabă colectare a prelevărilor fiscale datorată, în principal, fenomenului de sustragere de la plata obligațiilor fiscale.

Scăderea continuă a gradului de fiscalitate în România, după anul 2009, pe fondul creșterii, în termeni reali, a produsului intern brut și, respectiv, reducerii cotelor de impozitare pentru principalele impozite, poate fi explicată fie prin faptul că majorarea bazei de impozitare nu este suficientă pentru a compensa pierderea de venituri datorată reducerii cotelor de impozitare, fie prin scăderea tot mai drastică a gradului de conformare fiscală și expansiunea fenomenului evazionist.

Deși, în general, similară, fiscalitatea din România a fost percepută de contribuabil ca fiind ridicată, în special de către persoanele fizice salariate, în cazul cărora contribuțiile de asigurări sociale s-au situat, de cele mai multe ori, la cel mai înalt nivel, comparativ cu alte state Europa Centrală și de Est

Analiza în structură a prelevărilor obligatorii arată o scădere, în timp, a ponderii impozitelor directe în totalul veniturilor fiscale, și o creștere a celor indirecte, preferate datorită randamentului lor mai ridicat, inclusiv în perioadele mai puțin prospere din punct de vedere economic, dar profund inechitabile pentru contribuabilii-persoane fizice.

Concluzia este că, în România, în perioada 1995-2010, sarcina fiscală a apăsat cu precădere pe umerii persoanelor fizice, atât prin nivelul ridicat al impozitării muncii cât și prin impozitarea indirectă, aceasta determinând o scădere importantă a gradului de conformare fiscală a acestei categorii de contribuabili.

1.5. Necesitatea implementării acquis-ului comunitar în legislația fiscală românească

1.5.1. Scurt istoric al relațiilor României cu Uniunea Europeană

România este prima țară din Europa Centrală și de Est care a stabilit relații oficiale cu Comunitatea Europeană, încă din anul 1967.

La 1 februarie 1993, România semnează Acordul European de asociere între România, pe de o parte, și Comunitățile Europene și Statele Membre ale acestora (intrat în vigoare la 12 aprilie 1995), pe de altă parte, prin care se instituie asocierea României la Uniunea Europeană și se stabilesc formele dialogului politic permanent și cooperării economice dintre cele două părți.

În același an, statele membre decid că statele asociate din Europa Centrală și de Est pot deveni state membre al Uniunii Europene în momentul în care îndeplinesc criteriile economice și politice necesare.

La 22 iunie 1995, România depune cererea de aderare la Uniunea Europeană. În iulie 1997, Comisia Europeană adoptă Agenda 2000, care include Opinia asupra cererii de aderare a României, iar în martie 1998, Uniunea Europeană lansează, în mod oficial, procesul de extindere. În luna noiembrie a aceluiași an, Comisia Europeană publică primul raport cu privire la progresele înregistrate de România în îndeplinirea criteriilor de aderare.

Prin decizia Consiliului European de la Helsinki, din decembrie 1999, de a deschide negocierile de aderare cu România, urmată de lansarea oficială, în februarie 2000, a procesului de negociere a aderării României la Uniunea Europeană, se face trecerea la o nouă etapă de consolidare a relațiilor dintre țara noastră și Uniunea Europeană. Consiliile Europene de la Copenhaga (decembrie 2002), de la Salonic (iunie 2003) și Bruxelles (decembrie 2003 și iunie 2004) reconfirmă sprijinul statelor membre ale Uniunii Europene pentru finalizarea negocierilor, în 2004 (decembrie 2004), semnarea Tratatului de Aderare, în 2005 (Luxembourg, 25 aprilie 2005) și aderarea efectivă, la 1 ianuarie 2007.

Preluarea acquis-ului comunitar în legislația națională se numără printre cerințele pentru integrarea României în Uniunea Europeană. Acesta reprezintă ansamblul de drepturi și obligații comune ale statelor membre ale Uniunii Europene și se bazează, în principal, pe Tratatul de la Roma (1957), Actul Unic European (1985), Tratatul privind Uniunea Europeană de la Maastricht (1992), etc., precum și pe legislația secundară (directive, reglementări, decizii, etc.).

Capitolul 10 – Impozitarea a fost deschis în cadrul Conferinței de aderare a României la Uniunea Europeană, din 26 octombrie 2001 și închis provizoriu în timpul Conferinței de aderare, din 2 iunie 2003. Capitolul a fost, apoi, redeschis și închis provizoriu, în data de 26 noiembrie 2004, prin formularea poziției față de acquis-ul adoptat ulterior închiderii capitolului, respectiv, în anul 2003.

România a acceptat în întregime acquis-ul comunitar privind Capitolul 10 – Impozitarea, și s-a angajat în procesul de armonizare a legislației naționale cu acesta, în conformitate cu angajamentele asumate prin Acordul European.

CAPITOLUL II

EVAZIUNEA FISCALĂ-CONȚINUT ȘI FORME DE MANIFESTARE ÎN ROMÂNIA

2.1. Evaziunea fiscală la adăpostul legii (licită)

Deși nici o lege pentru combaterea evaziunii fiscale nu se referă la o evaziune fiscală licită (dar nici ilicită), expresia este des întâlnit în literatura de specialitate, iar practica respectivă este și mai des întâlnită.

Evaziunea fiscală licită reprezintă sustragerea unei părți din materia impozabilă, fără ca acest lucru să fie considerat contravenție sau infracțiune. Ea presupune exploatarea cadrului normativ existent, în sensul valorificării inteligente a inconsecvențelor, contradicțiilor sau echivocității unor prevederi legale, în scopul evitării obligațiilor legale către stat.

În unele cazuri, intenționalitatea acțiunii, coroborată cu faptul că prin aceasta se urmărește evitarea plății obligațiilor fiscale, conduce la concluzia că și această formă a evaziunii fiscale atrage culpa subiectului economic implicat. Cu toate acestea, acestuia nu i se aplică sistemul de penalități care însoțește frauda fiscală, având în vedere faptul că acesta nu a încălcat nici o lege, ci practic a profitat de legislația existentă (sau de lipsa ei), singurul „vinovat” de producerea evaziunii fiscale licite fiind, deci, legiuitorul.

Evitarea obligațiilor fiscale, în limitele legii, necesită, de obicei, asistență din partea unor contabili sau avocați specializați în domeniul fiscal. Aceste costuri de evitare sunt suportate și justificabile doar pentru contribuabilii cu venituri mari, în timp ce contribuabilii cu venituri modeste apelează, atunci când se sustrag impozitului, la frauda fiscală, deoarece nu presupune costurile unei consultanțe specializate.

Frecvența acesteia este mai accentuată în perioadele când se modifică sau se introduc legi noi, precum și atunci când statul utilizează, în mod intenționat, impozitul în scopul promovării unor politici stimulatoare față de anumite categorii socio-profesionale sau în anumite domenii de activitate.

În practică, faptele de evaziune fiscală licită, bazate pe interpretarea favorabilă a legii, sunt foarte diversificate, în funcție de inventivitatea contribuabilului și larghețea legii.

Evaziunea fiscală licită este favorizată de:

acordarea unor facilități fiscale sub forma unor exonerări, scutiri parțiale, reduceri, deduceri, etc.;

acordarea unor scutiri delimitate temporar, în cazul înființării de noi societăți comerciale;

scoaterea de sub incidența impozitului a veniturilor aferente depozitelor bancare și a celor provenite din plasamente în obligațiuni emise de stat;

nereglementarea cheltuielilor generale ale societăților comerciale, aceasta creând tentația supraevaluării, prin creșterea, nejustificată economic, a acestora;

impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice, pe baza unor norme medii de venit, creează condiții pentru contribuabilii care realizează venituri mai mari decât media, să nu plătească impozit pentru diferența respectivă;

exploatarea unor lacune ale legii, etc.

În România, evaziunea fiscală licită s-a realizat, adesea, pe baza:

– facilităților fiscale acordate de guvern: eșalonări, amânări sau scutiri la plata impozitelor și taxelor, a majorărilor și penalităților aferente acestora. Astfel, au fost avantajați contribuabilii rău-platnici în defavoarea celor care au înțeles să-și onoreze obligațiile fiscale în termenele legale. Prin aceste facilități s-a încălcat, în mod direct, principiul echității fiscale, în scopul realizării, mai mult declarate, a unor finalități de natură economică sau socială.

– omisiuni în reglementarea unor impozite și taxe. De exemplu, persoanele fizice autorizate în producția de băuturi alcoolice, în perioada 1993-1995, au fost omise din categoria subiecților impozabili, combustibilul M și unele derivate ale motorinei nu au fost supuse accizării, etc.

O altă sursă importantă de evaziune fiscală licită, la îndemâna persoanelor fizice, a constituit-o neimpozitarea, până în 2004, a unor venituri realizate de acestea (veniturile realizate din vânzările imobiliare, câștigurile de capital, veniturile ocazionale).

Prin urmare evaziunea fiscală licită va acționa ori de câte ori prin legile fiscale sunt lăsate posibilități de opțiune, de excepție de la regulă, de omisiune, de interpretare în mai multe modalități a legii, acolo unde există exprimate facilități fiscale, în anumite cazuri definite de lege, evaziunea licită fiind favorizată de existența unei legislații paralele pentru o firmă, care își poate, astfel, reorganiza activitatea în așa fel încât să profite de pe urma acesteia.

Această formă a evaziunii fiscale poate fi evitată prin corectarea și îmbunătățirea cadrului juridic prin care a devenit posibilă, însă, de multe ori, existența unor interese politice, economice și sociale, determină tolerarea tacită a unor situații evazioniste.

2.2. Evaziunea fiscală sau frauda fiscală (ilicită)

Evaziunea fiscală frauduloasă (frauda fiscală), constituie o forma de eludare agravantă, fiind studiată, analizată, legiferată și sancționată, prin măsuri pecuniare și privative de libertate, ori de câte ori este depistată. Aceasta constă, deci, în ascunderea ilegală, totală sau parțială, a materiei impozabile ce către contribuabili, în scopul reducerii sau eliminării obligațiilor fiscale ce le revin.

Evaziunea fiscală frauduloasă se prezintă sub următoarele forme:

a) evaziunea tradițională (prin disimulare), care constă în sustragerea, parțială sau totală, de la plata obligațiilor fiscale, fie prin întocmirea și depunerea de documente incorecte, fie prin neîntocmirea documentelor cerute de legislația în vigoare.

Această formă a evaziunii fiscale frauduloase presupune o serie de procedee, printre care:

întocmirea unor declarații fiscale false sau neîntocmirea acestora;

reducerea intenționată a încasărilor, în scopul reducerii T.V.A. și a profitului impozabil, prin încasări în numerar fără chitanțe și vânzări fără factură;

creșterea voită a cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil;

producerea și comercializarea de bunuri și servicii în mod clandestin;

desfășurarea unor activități profesionale recompensate în mod clandestin (la negru);

diminuarea valorii moștenirilor primite și a tranzacțiilor cu bunuri imobiliare, etc.

b) evaziunea juridică, constă în a ascunde adevărata natură a unui organism sau a unui contract (de exemplu, când un contract de asociere este transformat, în mod ascuns, într-un contract de muncă, pentru ca beneficiarul acestuia să obțină anumite avantaje din calitatea de salariat sau invers) pentru a scăpa de anumite consecințe fiscale.

c) evaziunea contabilă, greu de identificat în practică, constă în a crea impresia unei evidențe contabile corecte, utilizând documente false, în scopul creșterii cheltuielilor, diminuării veniturilor, reducerii profitului impozabil și, în consecință, a obligațiilor fiscale datorate statului.

d) evaziunea prin evaluare, constă în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor și provizioanelor în scopul deplasării profitului în viitor.

2.3. Economia subterană

În țara noastră, trecerea după anul 1990 la economia de piață și multiplicarea relațiilor economice cu străinătatea au condus inerent la "importul" acestor noi tipuri de infracțiuni din lumea occidentală, fără a exista o ripostă din partea organelor de aplicare a legii. Fiind descoperiți din punct de vedere legislativ, dar și cu o experiență redusă în instrumentarea acestora, în timp ce principalele sancțiuni erau aplicate pentru nerespectarea legii contabilității, a confiscărilor prin legea privind activitățile ilicite, probleme legate de lipsa autorizațiilor de funcționare, prin sistemul nostru financiar-bancar au avut loc activități de spălare a banilor și evazioniste. Odată cu apariția legii pentru prevenirea și sancționarea spălării banilor, cu aplicabilitate din 21.04.1999, problemele legate de aceasta și de legea evaziunii fiscale au început să evidențieze aspecte mai relevante. Având în vedere acest fenomen, urmărirea focarelor evazioniste și delimitarea asocierilor și investițiilor bine intenționate față de cele tip "fantomă", în condițiile politicii fiscale și sociale de atragere a investitorilor, reprezintă o problemă cu care se confruntă toate statele, în mod special cele pentru care economia de piața a început să funcționeze de puțină vreme.

2.3.1. Munca la negru

Principalele cauze ale muncii la negru le reprezintă, pe fondul șomajului generat de tranziție, implementările tehnologice, politicile economice, necesitatea persoanelor apte de muncă de a realiza venituri cu orice preț, bucurându-se de "trecerea" de la șomaj la găsirea unui loc de muncă stabil, cu forme legale.

Problema capătă forme accentuate în cazurile situate la cele două extreme ale pregătirii profesionale. În multe activități subterane sunt implicate în munci brute persoane fără calificare, slab salarizate, care într-o anumită situație ar putea da foarte puține relații și ar avea o credibilitate scăzută. La cealaltă extremă, se situează persoanele care, beneficiind de o pregătire și o capacitate intelectuală deosebită, sunt dispuse să se implice în organizarea și desfășurarea unor activități subterane.

2.3.2. Activitățile criminalității economice

Criminalitatea economică reprezintă componenta cea mai periculoasă a activității subterane, îmbrăcând formele activității de producție, distribuție și consum de droguri, traficul de arme, material radioactiv, furtul de automobile, prostituția, traficul de carne vie, corupția. O caracteristică importantă a activităților criminale o reprezintă caracterul organizat cu multiple conexiuni internaționale. Scopul acestora este obținerea unor venituri importante și plasarea lor în economia oficială, cu consecințe uneori ireversibile în stabilitatea și politica economică a unei țări.

2.4. Mecanismele evaziunii fiscale în România

Domeniile cele mai propice fraudei fiscale sunt comune tuturor țărilor, ele fiind reprezentate, în special, de activitățile terțiare (comerțul și serviciile) și de construcții. Comerțul deține, însă, primul loc în cadrul activităților generatoare de economie subterană.

Frauda este extrem de extinsă în cazul veniturilor declarate de contribuabili, cum este cazul impozitului pe venitul global și a impozitului pe societate (pe profit). În cazul impozitelor reținute la sursă, precum și în cazul impozitelor locale, când administrația stabilește bazele de impozitare, posibilitățile de fraudă sunt mai reduse.

Pe categorii de contribuabili, se consideră că cele mai mari posibilități de fraudare le au contribuabilii care desfășoară activități industriale și comerciale precum și cei care desfășoară activității libere (avocați, medici, arhitecți, etc.).

În perioada de după 1989, în România, o serie de societăți comerciale au pus în aplicare diverse modalități și tehnici, din ce în ce mai elaborate, prin care s-au sustras fraudulos de la plata obligațiilor fiscale, mijloacele și pârghiile de ordin legislativ și administrativ fiind insuficiente pentru a le contracara. În aceste condiții, frauda fiscală a căpătat dimensiuni alarmante, atât prin cazurile numeroase, cât mai ales prin sumele mari de bani cu care a fost prejudiciat bugetul public.

Instituțiile de control au evidențiat o creștere a actelor de evaziune fiscală frauduloasă, ale căror aspecte principale se referă la:

sustragerea de la plata impozitelor printr-o înregistrare incorectă a operațiunilor economice în actele contabile;

înființarea „companiilor fantomă” și conducerea de activități evazioniste în numele acestora;

distrugerea documentelor importante și a evidențelor contabile;

conducerea unor evidențe contabile duble;

elaborarea și prezentarea unor date nereale, în balanțele contabile;

nedeclararea anumitor activități comerciale sau a unor surse de impozitare;

subzistența unor activități economice fără declararea subsidiarilor, punctelor de lucru și antrepozitelor;

prezentarea de documente false privind operațiunile de import-export.

În continuare, sunt prezentate, unele din cele mai utilizate tehnici de fraudare fiscală, constatate în urma acțiunilor de control efectuate, în România, grupate pe categorii de obligații fiscale:

în cazul impozitului pe profit:

reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe costuri a unor cheltuieli, fără documente justificative sau bază legală (amenzi, penalități, etc.);

înregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admisă de lege (amortizări, cheltuieli social-culturale cheltuieli de deplasare, cheltuieli de protocol, etc.);

deducerea unor cheltuieli personale ale asociaților sau dobânzi la împrumuturi acordate de patroni propriei societăți;

neînregistrarea integrală a veniturilor realizate, fie prin neîntocmirea documentelor de evidență primară, fie prin înscrierea în documente a unor prețuri de livrare sub cele practicate în mod real;

transferul veniturilor impozabile la societăți nou create în cadrul aceluiași grup, aflate în perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu înregistrarea de pierderi de către societatea-mamă;

determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunzătoare a prevederilor legale, în special în ceea ce privește reducerea impozitului aferent profitului reinvestit;

necalcularea de către unele organizații nonprofit a impozitului aferent veniturilor rezultate din activități economice;

neînregistrarea în contabilitate a diferențelor stabilite prin actele de control sau chiar a obligațiilor privind impozitul pe profit datorat.

b) în cazul taxei pe valoarea adăugată

Cu toate că agentul economic nu suportă sarcina acestui impozit, ci numai îl gestionează, deoarece suportator este consumatorul final, înclinația spre evaziune în materie de T.V.A. este determinată pe de o parte, de tendința însușirii unor sume deloc neglijabile, iar pe de altă parte, de impactul acestui impozit asupra trezoreriei și lichidităților agenților economici.

Mecanismul principal prin care se realizează sustragerea de la plata taxei pe valoarea adăugată îl constituie fie majorarea fictivă a T.V.A. deductibilă, prin intrări scriptice de bunuri, fie micșorarea T.V.A. colectată, ca urmare a subevaluării valorii ieșirilor de produse, mărfuri și servicii.

Prin urmare:

aplicarea eronată a regimului deducerilor (deducerea taxei pe valoarea adăugată pe baza unor documente care nu au înscrisă taxa sau chiar deduceri fără documente sau cu documente nelegale, deduceri duble, ca urmare a înscrierii repetate a unor facturi în jurnalele de cumpărări, deduceri pe baza unor documente aparținând altor societăți comerciale, deducerea taxei pe valoarea adăugată aferentă operațiunilor scutite fără drept de deducere, etc.);

necuprinderea unor operațiuni ce intră în sfera taxei pe valoarea adăugată în baza de calcul a taxei sau necuprinderea în baza de calcul a taxei a tuturor facturilor;

neevidențierea și nevirarea taxei pe valoarea adăugată aferentă avansurilor de la clienți;

neînregistrarea ca plătitor la depășirea plafonului minim;

sustragerea de la plata taxei pe valoarea adăugată aferentă importurilor de bunuri, prin prezentarea în vamă a unor acte fictive de donație, de la parteneri externi, în loc de acte de cumpărare, precum și neincluderea în deconturi a taxei pe valoarea adăugată de plată în vamă;

emiterea de chitanțe fiscale și facturi cu taxă pe valoarea adăugată, fără ca agentul economic să fie plătitor și fără să înregistreze și să vireze taxa pe valoarea adăugată;

neutilizarea sau utilizarea defectuoasă a formularisticii tipizate, cu înregistrări incomplete în jurnale sau înregistrări repetate în jurnalele de cumpărare, facturi „pierdute”, amânarea întocmirii facturilor fiscale în scopul amânării plății taxei pe valoarea adăugată, necuprinderea în baza de calcul a tuturor elementelor din factură (ambalaje, cheltuieli de transport, etc.);

sustragerea de la plata taxei pe valoarea adăugată prin declararea unor importuri ca fiind temporare;

cereri de rambursare nejustificate;

„erori de calcul”, etc., constituie doar câteva din metodele utilizate pentru fraudarea taxei pe valoarea adăugată.

c) în privința impozitului pe salarii:

neimpozitarea tuturor sumelor plătite salariaților cu titlu de venituri salariale (diverse ajutoare în bani sau în natură, alte drepturi acordate în natură, prime, sume reprezentând participări la beneficiu, stimulente, etc.);

aplicarea incorectă a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale;

nereținerea și nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe bază de convenții civile sau pentru zilieri;

necumularea, în vederea impozitării, a tuturor veniturilor salariale;

neînregistrarea obligațiilor de plată a impozitului pe salarii;

nerespectarea legislației privind stabilirea bazei de impozitare, cumul, scutirile și reducerile de impozit.

Impozitului pe venitul global, care a funcționat în perioada 2000-2004, a oferit, de asemenea, multiple posibilități de practicare a evaziunii fiscale legale, printre care:

necuprinderea, în baza de impozitare, a tuturor veniturilor realizate, în special a celor pentru care impunerea se realiza pe baza declarației subiectului impozabil (ex: venituri din chirii, venituri din activități independente);

identificarea unor modalități de generare de cheltuieli fictive cu salarizarea unor persoane, reușindu-se pe această cale plăți de natura dividendelor camuflate sub formă de drepturi salariale;

crearea unor facilități salariaților, care să nu intre în sfera de impunere a impozitului pe venitul global, astfel încât să plătească la bugetul de stat un impozit mai mic;

transformarea salariaților în societăți comerciale independente și deci transferarea din impozitarea pe venitul global în impozitarea pe venitul microîntreprinderilor sau în impozitul pe profit, după caz. Astfel se evită impozitarea cu coeficienți de impunere foarte mari de ordinul 18%-40%, și înlocuirea cu un impozit de 1,5% pe venitul microîntreprinderilor, plus 5% impozitul pe dividende, economia fiind extrem de mare;

obținerea de către salariați a unor statute ce le conferă scutirea de la plata impozitului pe venitul global, cum ar fi: certificate de revoluționari, certificate de handicapați, etc.

d) în ceea ce privește accizele:

necuprinderea în baza de impozitare a tuturor sumelor impozabile;

micșorarea bazei de impozitare prin subevaluarea produselor importate, în vamă, prin folosirea de documente duble;

necalcularea accizelor aferente modificării concentrației alcoolice;

neincluderea accizelor în prețul de vânzare al produselor pentru care se datorează accize;

neevidențierea în contabilitate a obligației de plată a accizelor;

sustragerea de la plata accizelor prin schimbarea denumirii produselor accizate și trecerea lor la produse neaccizate sau accizate cu cote reduse (pentru uleiuri minerale, alcool, etc.).

e) în ceea ce privește celelalte impozite și taxe datorate bugetului de stat sau bugetelor locale:

evidențierea în contabilitate a unor clădiri la valori inferioare celor reale;

nedepunerea, la organele fiscale, a declarațiilor privind clădirile aflate în patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate în posesie și a terenurilor deținute sau aflate în administrarea agenților economici;

declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere, în ce privește impozitul pe clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, etc.;

neconstituirea și nevirarea impozitului pe dividende, calcularea eronată a acestuia;

nereținerea impozitului pe dividende aferent avansurilor acordate în cursul anului, care după realizarea profitului și aprobarea bilanțului, au avut destinația de dividende;

nedeclararea veniturilor realizate, de către persoanele fizice, din diverse activități (meditații, venituri din închirieri, comercializarea de produse prin consignații, etc.);

încălcarea prevederilor legale privind modul de desfășurare și impozitare a activității de taximetrie auto, de către persoanele autorizate să desfășoare astfel de activități, prin neprezentarea, la organul fiscal, pentru citirea aparatelor de taxat sau alterarea informațiilor furnizate de acestea, etc.

Potrivit oficialilor, cele mai noi și mai utilizate modalități de fraudare a bugetului statului sunt: simularea unor exporturi; trecerea scriptică a operațiunilor prin mai multe firme; organizarea în asociere a acțiunilor frauduloase, prin implicarea mai multor firme dispersate în teritoriu, aparent fără legătură între ele; întocmirea de documente care îndeplinesc doar formal cerințele legale, urmate de transferuri bancare prin care simulează stingerea obligațiilor fictive între parteneri.

Datorită complexității procesului de integrare, ritmului accelerat al globalizării, evaziunea fiscală din România este la ora actuală legată de infracțiuni economice și financiare, precum și de organizațiile de crimă organizată.

2.5. Analiza structurii evaziunii fiscale identificate, în România, în perioada 1995-2005

În raport cu reglementările fiscale, la nivelul contribuabililor se manifestă diverse tendințe și motivații de a eluda obligațiile fiscale. Proporțiile la care a ajuns evaziunea fiscală, în țara noastră, fac ca acest fenomen să fie atât de real, încât prezența sa a devenit cotidiană în toate sferele aducătoare de venit.

Putem spune, fără să exagerăm, că în perioada de după anul 1989, s-a impus, treptat dar sigur, o normă socială de evaziune fiscală, contribuabilul român, indiferent de poziția sa financiară sau de statutul social, încercând și reușind, de cele mai multe ori, să se sustragă de la plata obligațiilor fiscale.

Omniprezența evaziunii fiscale în țara noastră a fost susținută de o serie de factori, printre care se remarcă:

o legislație fiscală caracterizată prin prezența unor lacune, prin incoerență, imprecizie și absența stabilității în timp;

apariția târzie a unei legi de combatere a evaziunii fiscale (Legea nr. 87/1994 a intrat în vigoare la sfârșitul anului 1994);

inexistența, până în anul 2004, a unui cod fiscal și a unui cod de procedură fiscală, indispensabil unei aplicări uniforme a legislației fiscale cu efect asupra limitării evaziunii fiscale;

existența unei fiscalități ridicate în raport cu capacitatea reală de plată a contribuabilului român;

corupția existentă la nivelul societății;

Disciplina fiscală la nivel național dar și atitudinea organelor abilitate în descoperirea și sancționarea evaziunii fiscale frauduloase sunt relevate de următoarele date, date care privesc numărul verificărilor și rezultatele acestora, pentru perioada 2000-2010.

Evoluția evaziunii fiscale identificate în România, în perioada 2000-2010

Tabelul 2.1.

Sursa: Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar- Fiscal, Institutul Național de Statistică, www.insse.ro și calcule proprii.

Din datele prezentate se observă că, deși, numărul verificărilor efectuate de organele de control și numărul contribuabililor depistați că au încălcat legislația fiscală, au scăzut, fiecare, în perioada 2000-2010, cu aproximativ 57%, frecvența cazurilor de evaziune fiscală s-a menținut, mai ales după anul 2003, aproximativ constantă, în jur de 40% din numărul verificărilor efectuate (Figura 2.1.).

Frecvența cazurilor de evaziune fiscală în total verificări, în perioada 2000-2010

Figura 2.1.

Menținerea aproximativ constantă a frecvenței evaziunii fiscale, ca indicator care descrie disciplina fiscală, poate fi apreciată prin faptul că, în această perioadă, conformarea fiscală a contribuabilului român nu a suferit îmbunătățiri. Din contră, luând în considerare ușoara creștere a frecvenței evaziunii fiscale identificate, în perioada 2001-2009, putem spune că numărul celor care se sustrag impunerii prin mijloace ilegale a înregistrat o ușoară creștere, astfel, dacă în 2001, din 100 de verificări efectuate erau descoperiți 31 de evazioniști, în anul 2010, numărul lor ajunsese la aproximativ 40, iar în anul 2009, 44. Bineînțeles că importantă este și organizarea controlului fiscal și îndreptarea acestuia către contribuabilii cu risc sporit din punct de vedere al evaziunii fiscale, astfel că sporirea ușoară a frecvenței cazurilor de evaziune fiscală poate și apreciată și ca o îmbunătățirea a activității de identificare a cazurilor de evaziune fiscală. Extrapolând și luând în considerare o anumită marjă de eroare, putem aprecia că ceva mai puțin de jumătate din contribuabilii români se sustrag, prin procedee ilicite, de la plata obligațiilor fiscale.

Reducerea numărului de verificări efectuate și, deci, a probabilității ca un contribuabil evazionist să fie descoperit, în afara faptului că determină o reducere a costurilor actului de control fiscal, nu poate avea un impact favorabil asupra gradului de conformare fiscală a contribuabilului român.

În ceea ce privește valoarea nominală a evaziunii fiscale identificate, aceasta s-a majorat, în perioada considerată, de la 87.597 mii RON, în anul 2000, la 1.746.304 mii RON, în anul 2010, aceasta însemnând o creștere de 1.893,5%.

Ponderea evaziunii fiscale identificate în produsul intern brut și în veniturile fiscale ale bugetului general consolidat, în perioada 2000-2010

Tabelul 2.2.

-%-

Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar – Fiscal, Institutul Național de Statistică, www.insse.ro.

Ponderea evaziunii fiscale identificate în produsul intern brut a înregistrat o scădere, față de începutul intervalului analizat, de la 1,2%, în anul 2000, la 0,4% în anul 2010, urmată de o ușoară creștere în anul 2010, 0,6%.

Evoluția ponderii evaziunii fiscale identificate în PIB și în veniturile fiscale ale bugetului general consolidat, în perioada 2000-2010

Figura 2.2.

Din păcate această reducere nu trebuie percepută ca o reducere a evaziunii fiscale ci ca o reducere a celei descoperite, având în vedere cele prezentate la începutul acestui paragraf, ca urmare a scăderii numărului controalelor efectuate și prin urmare a posibilităților de descoperire a evaziunii fiscale, dar și ca urmare a creșterii produsului intern brut într-un ritm mai rapid decât cel al valorii evaziunii fiscale identificate (tabelul 2.2.). De asemenea, ponderea evaziunii fiscale identificate în veniturile fiscale ale bugetului general consolidat a scăzut de la 4,2%, în anul 2000, la 2, 2%, în anul 2010.

2.5.1. Structura evaziunii fiscale identificate, pe categorii de venituri fiscale și categorii de contribuabili

Atât din punct de vedere legal, cât și sub aspectul specificității activității desfășurate, subiecții economici au comportamente evazioniste diferite. Această diferențiere se manifestă cu deosebire după criteriul naturii juridice a contribuabilului.

Fraudarea fiscală este un fenomen care, în funcție de conjunctură, de momentul ciclului economic sau de modificarea reglementărilor, își schimbă orientarea, acordând „preferințe” unui impozit sau altul.

Structura evaziunii fiscale identificate, pe categorii de venituri fiscale și categorii de contribuabili

Tabelul 2.3. -%-

Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar – Fiscal.

Din datele prezentate se observă că, în general, preferințele diferitelor categorii de contribuabili se îndreaptă către acele impozite pe care le au în administrare din punct de vedere al calculării, declarării și plății (peste 90%).

Astfel, impozitul pe profit, impozitul pe salarii, taxa pe valoarea adăugată și accizele sunt fraudate, în special, de către persoanele juridice. În cadrul fraudei înregistrate la aceste impozite (mai puțin impozitul pe salarii), ponderi importante au deținut, în perioada 2004-2010, persoanele juridice cu capital privat și mixt. În ceea ce privește impozitul pe salarii, la societățile comerciale cu capital de stat și regiile autonome, pentru aceeași perioadă, s-a înregistrat aproximativ 60% din frauda constatată la acesta. Din păcate, după anul 2003, datele raportate cu privire la evaziunea fiscală identificată nu mai deosebesc persoanele juridice după tipul de proprietate asupra capitalului social.

De asemenea, ponderi importante din frauda înregistrată la impozitele și taxele locale și la categoria „alte impozite și taxe”, au fost deținute de persoanele juridice. De menționat că în categoria „alte impozite și taxe” sunt incluse, printre altele, impozitul pe dividende și contribuțiile sociale, impozite care pot fi fraudate, cu precădere, de către persoanele juridice.

Persoanele și asociațiile familiale fraudează, în principal, impozitul pe venit (între 55% și 81% din frauda înregistrată la acest tip de impozit) și impozitele și taxele locale (de exemplu, în anul 2010, persoanele fizice au reprezentat aproximativ 50% din frauda înregistrată la aceste impozite).

Structura evaziunii fiscale identificate pe categorii de venituri fiscale și categorii de contribuabili, în anul 2010

Figura 2.3.

Structura evaziunii fiscale pe categorii de venituri fiscale oferă informații importante cu privire la orientarea eforturilor organelor fiscale pentru reducerea infracționalității la acele categorii de impozite. Astfel, anticiparea zonelor cu risc mare de fraudă fiscală contribuie, într-o măsură semnificativă, la combaterea eficientă a fenomenului, constituind, totodată, una dintre măsurile importante de previziune și prevenire.

2.5.2. Structura evaziunii fiscale identificate, pe unități administrativ-teritoriale

Analiza pe județe a fenomenului evaziunii fiscale identificate relevă un tablou destul de diferențiat, (vezi tabelul nr. 2.4.).

Astfel, în anul 2009, cel mai înalt nivel al evaziunii fiscale identificate, s-a înregistrat în județul Vâlcea, 70.110 mii RON, respectiv 7,14% din totalul evaziunii fiscale identificate, urmat de municipiul București, 65.000 mii RON (6,62%), județul Constanța, cu 62.970 mii RON (6,41%), județul Bacău, cu 58.670 mii RON (5,97%), județul Brașov, cu 57.050 mii RON (5,81%) și județul Arad, cu 55.890 mii RON (5,69%).

Nivelurile cele mai scăzute ale evaziunii fiscale identificate s-au înregistrat în județele: Covasna, 2.520 mii RON (0,26%), Mehedinți, 3.240 mii RON (0,33%) și Sălaj, 3.790 mii RON (0,39%).

Observăm că repartizarea pe județe a evaziunii fiscale identificate ține cont de gradul de dezvoltare economică a zonei respective. Prin urmare nu este surprinzător faptul că unul din cele mai înalte nivele al evaziunii fiscale identificate și probabil și ale evaziunii fiscale totale (inclusiv cea nedescoperită) se înregistrează în municipiul București, care concentrează mare parte a activității economice din țara noastră. Surprinzătoare este, însă, situarea județul Vâlcea, pe primul loc, în ceea ce privește nivelul evaziunii fiscale identificate.

După cum se observă, datele referitoare la marii contribuabilii sunt prezentate separate, prin urmare introducerea acestor date în repartizarea pe județe a evaziunii fiscale identificate, va schimba oarecum clasamentul prezentat. În ceea ce privește contribuabilii mari, nivelul evaziunii fiscale identificate se ridică, în anul 2009, la 120.790 mii RON, adică 12,3% din totalul evaziunii fiscale identificate.

Structura veniturilor fiscale atrase suplimentar, în urma identificării cazurilor de evaziune fiscală, pe unități administrativ-teritoriale, în anul 2009

Tabelul 2.4.

Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar- Fiscal.

Structura evaziunii fiscale identificate pe unități administrativ-teritoriale, în anul 2009

Figura 2.4.

Comportamentul evazionist al contribuabililor a fost sancționat prin aplicarea unor sancțiuni, sub forma dobânzilor și a penalităților de întârziere (majorărilor de întârziere), a amenzilor contravenționale și a confiscărilor.

2.5.3. Structura evaziunii fiscale identificate, pe domenii de activitate

Similar cu situația din majoritatea țărilor europene, și în țara noastră comerțul și construcțiile sunt sectoarele în care practicile subterane, respectiv evaziunea fiscală, sunt preponderente.

Concluziile inspecțiilor fiscale, la nivelul anului 2009, în domeniile considerate „de risc”, sunt prezentate sintetic în tabelul următor:

Situația sumelor atrase suplimentar la buget și a sesizărilor penale, pe domenii de activitate, în anul 2009

Tabelul 2.5.

Sursa: www.mfinanțe.ro, „Agenția Fiscală 2009”.

Venituri atrase suplimentar la buget, stabilite pe domenii de activitate, în anul 2009

Figura 2.5.

2.5.4. Structura sumelor atrase suplimentar la buget în urma identificării cazurilor de evaziune fiscală

În perioada analizată, cu excepția anului 2010, sancțiunile aplicate în urma identificării evaziunii fiscale au fost cu mult mai mari decât valoarea evaziunii fiscale însăși.

Structura sumelor atrase suplimentar la buget, în perioada 2003-2010

Tabelul 2.6.

Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar – Fiscal.

Datele prezentate oferă informații cu privire la capacitatea ridicată a organelor de a atrage, în mod suplimentar, sume la bugetul public. Anul 2010 este singurul, din seria analizată, în care diferențele de impozite și taxe constatate în urma identificării evaziunii fiscale au depășit sancțiunile aplicate în urma identificării acesteia.

Pentru atragerea efectivă a acestor sume suplimentare la bugetul public, Ministerul Finanțelor Publice a întreprins în perioada analizată o serie de acțiuni, între care, mai buna colectare a veniturilor a reprezentat un obiectiv permanent declarat, dar, evident insuficient.

Gradul de colectare prezintă, însă, probleme relativ la modul de calcul. Metodologia de calcul practicată de Ministerul Finanțelor Publice, care relevă grade de colectare de peste 100%, este incorectă. Imposibilitatea de a calcula corect și prudența cu care se fac evaluările bugetare conduc la această situație paradoxală: deși gradul de colectare sau realizare, este totdeauna peste 100%, se vorbește de o „insuficientă colectare” și de evaziune fiscală. Și aceasta pentru că specialiștii din Ministerul Finanțelor Publice știu că metodologia de calcul adoptată nu este cea potrivită.

În opinia Ministerului Finanțelor Publice, gradul de colectare se poate calcula, în două moduri și anume, ca raport procentual între:

1) încasat și datorat, în acest caz fiind un indicator care arată mai curând nivelul blocajului financiar, lipsa de lichidități sau indisciplina financiară;

realizat efectiv și programat (din legea bugetului rectificat), folosit în practica curentă pentru a cunoaște gradul de colectare a impozitelor și taxelor la bugetul de stat.

La acest mod de calcul al gradului de colectare se pot face o serie de observații, între care:

metoda de la punctul 1, care este în realitate modul corect de calcul, nu se aplică deoarece se consideră ca nefiind posibilă calcularea sumelor datorate (sau nu se dorește acest lucru);

metoda de calcul de la punctul 2 este incompletă, destul de incorectă, depinzând foarte mult de caracterul prudent al evaluărilor ce constituie suma programată. Acesta este și motivul pentru care, deși se știe că se propune, în permanență, mai buna colectare, prin acest mod de calcul, în fiecare an se fac depășiri.

Mai buna colectare a datoriilor restante la bugetul statului presupune atragerea la buget a acelor venituri nedeclarate de agenții economici prin practicarea fraudei și evaziunii fiscale sau prin întârzierea plății precum și a sancțiunilor stabilite în urma identificării evaziunii fiscale.

Din păcate, structura actuală de raportare a datelor primare privind identificarea și

combaterea evaziunii fiscale este încă deficitară sub diverse aspecte, ceea ce nu permite o analiză de finețe și împiedică predictibilitatea fenomenului în cauză.

2.6. Estimarea nivelului evaziunii fiscale în România

Modelul conceput pornește de la ideea că evaziunea fiscală se manifestă atât la nivelul economiei „de suprafață” cât și la nivelul economiei subterane, unde aceasta este generalizată.

Prin urmare modelul cuprinde două submodele:

primul submodel, utilizat pentru estimarea evaziunii fiscale la nivelul economiei de suprafață, care pornește de la raportările Ministerului Finanțelor Publice privind nivelul evaziunii fiscale identificate și numărul de contribuabil înregistrați;

al doilea submodel, utilizat pentru estimarea evaziunii fiscale la nivelul economiei subterane, care pornește de la estimările realizate de Friedrich Schneider, profesor la Universitatea Johannes Kepler din Linz, privind nivelul economiei subterane în România, în perioada 1990-2003.

Evaziunea fiscală se va obține prin însumarea nivelului evaziunii fiscale manifestate în economia de suprafață (submodelul1) cu nivelul evaziunii fiscale din economia subterană (submodelul 2).

Deși modelul conceput prezintă anumite limite, fiind susceptibil de o serie de îmbunătățiri, mai ales în condițiile în care unele date de intrare sunt, ele însele, aproximări, acesta servește, totuși, formării unei imaginii de ansamblu asupra nivelului fenomenului evaziunii fiscale în țara noastră și influențelor acestuia asupra veniturilor bugetului general consolidat și deficitului bugetar.

2.6.1. Estimarea evaziunii fiscale manifestate la nivelul economiei „de suprafață”

Acest submodel ia în calcul rezultatele obținute în urma identificării cazurilor de evaziune fiscală de către organele de specialitate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, la nivelul contribuabililor – persoane juridice, în perioada 1997-2005. Evaziunea fiscală totală, la nivelul economiei de suprafață se va obține prin extrapolarea acestor rezultate la nivelul întregii populații de contribuabili – persoane juridice.

Astfel, pornind de la numărul de contribuabili persoane juridiceși de la frecvența cazurilor de evaziune fiscală în rândul acestora se va determina numărul (estimativ) al persoanelor juridice care se sustrag impunerii în mod ilicit, prin relația:

Număr evazioniști = Număr contribuabili * Frecvența evaziunii fiscale în cazul

persoane juridice persoane juridice contribuabililor – persoane juridice

Pe baza numărului estimativ al contribuabililor – persoane juridice care fraudează bugetul public se va determina, luând în calcul mărimea medie a evaziunii fiscale identificate pe un contribuabil – persoană, valoarea totală (estimativă) a evaziunii fiscale în cazul acestei categorii de contribuabili, după relația:

Valoarea totală = Număr evazioniști * Mărimea medie a evaziunii fiscale

a evaziunii fiscale în cazul persoane juridice în cazul persoanelor juridice

persoanelor juridice

Considerând că ponderea evaziunii fiscale identificate în cazul persoanelor juridice în totalul evaziunii fiscale identificate (persoane fizice și persoane juridice) se menține aproximativ constantă și la nivelul populației totale de contribuabili – persoane juridice, se va determina, pe baza acesteia, valoarea totală a evaziunii fiscale (descoperită și nedescoperită), astfel:

Valoarea evaziunii fiscale identificate în cazul persoanelor juridice/ Valoarea evaziunii fiscale identificate totale = Valoarea totală a evaziunii fiscale în cazul persoanelor juridice/valoarea evaziunii fiscale totale

Valoarea (estimativă) a evaziunii fiscale totale, în cadrul economiei de suprafață, în România, în perioada 2004-2010

Tabelul 2.7.

Sursa: Informări cu privire la nivelul fenomenului evazionist, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Departamentul de Control Financiar – Fiscal, Institutul Național de Statistică, www.insse.ro și calcule proprii.

Valoarea (estimată) e evaziunii fiscale totale, manifestată în cadrul economiei oficiale, a crescut, în termeni nominali, de la an la an, ajungând, în anul 2010, la aproximativ 10.756.000 mii RON, adică 3,74% din P.I.B.- ul oficial, estimat pentru acest an.

Rezultatele obținute sunt, însă, doar aproximări ale nivelului evaziunii fiscale totale, dintr-o serie de motive legate, pe de o parte, de datele intrate în model, iar pe de altă parte, de deficiențele modelului utilizat, printre care faptul că nu ia în calcul evaziunea fiscală descoperită dar neînregistrată de către inspectorii fiscali corupți.

2.6.2. Estimarea evaziunii fiscale manifestate la nivelul economiei subterane

Cel de al doilea submodel are în vedere estimarea valorii evaziunii fiscale totale la nivelul economiei subterane. Pentru aceasta se pornește de la rezultatele privind ponderea economiei subterane în P.I.B.-ul oficial obținute de prof. F. Schneider, în România.

Pe baza acestei ponderi și a nivelului P.I.B.-ului oficial se va estima nivelul economiei subterane, în România. Aplicând, asupra acestuia, rata fiscalității, se va obține nivelul veniturilor fiscale sustrase bugetului public de către cei care activează în economia subterană (evaziunea fiscală din economia subterană).

Întrucât rata de fiscalitate determinată în capitolul 3 este cea acceptată de către contribuabilii din zona oficială a economiei, care include ea însăși un anumit nivel a evaziunii fiscale, se va recalcula o rată a fiscalității „impuse” ca raport între veniturilor fiscale încasate și a veniturilor fiscale sustrase în economia oficială (evaziunea fiscală din sectorul oficial) și P.I.B.- ul oficial.

Și acest submodel prezintă o serie de deficiențe printre care mai importante:

nivelul economiei subterane este estimat, acesta neputând fi cunoscut cu exactitate;

acest submodel contribuie la estimarea unei evaziunii fiscale la nivel subteran care nu este în totalitate frauduloasă, și aceasta deoarece o parte din activitățile subterane (munca în gospodării și voluntariatul) sunt necontabilizate și neimpozitate în mod oficial, iar o altă parte (activitățile criminale) ilegale și, de asemenea, neimpozitate.

Valoarea estimativă a evaziunii fiscale totale, în cadrul economiei subterane, în România, în perioada 2007-2010

Tabelul 2.8.

Sursa: Studiile profesorului F. Schneider cu privire la nivelul economiei subterane, Ministerul Finanțelor Publice, www.mfinanțe.ro.

Și valoarea evaziunii fiscale în cadrul economiei subterane a crescut în perioada analizată de la 8.460.836 mii RON, în anul 2007, la 20.928.519 mii RON, în anul 2010.

2.6.3. Centralizarea rezultatelor

Modelul conceput, relevă încă o dată, dificultatea determinării cu exactitate a mărimii unui fenomen cum este cel al evaziunii fiscale.

Estimarea nivelului total al evaziunii fiscale, în România

Tabelul 2.9.

(…)- lipsă date; (*) doar pentru evaziunea fiscală din sectorul oficial; (**) doar pentru evaziunea fiscală din sectorul subteran. Sursa: Ministerul Finanțelor Publice, Direcția Generală de Sinteză a Politicilor Bugetare.

Rezultatele obținute (tabelul 2.9.) arată că în România evaziunea fiscală atinge cote foarte înalte, atât ca pondere în P.I.B. oficial cât și ca pondere în veniturile bugetului general consolidat.

În ceea ce privește deficitul bugetar acesta se situează, cel puțin în ultimii doi ani, 2009 și 2010, cu mult sub nivelul evaziunii fiscale din economia de suprafață, ceea ce înseamnă că o organizare mai bună a controlului fiscal, în vederea descoperirii și sancționării cazurilor de evaziune fiscală, dar și în ceea ce privește încasarea efectivă a sumelor respective, ar determina acoperirea acestuia din această resursă financiară care este evaziunea fiscală.

Din calculele efectuate reiese că evaziunea fiscală în România se situează la aproximativ 11-12% din P.I.B.-ul oficial, înregistrând, în ultima perioadă, o ușoară tendință de creștere, de la 11,9%, în anul 2005, la 12,4%, în anul 2008, apoi scade. De asemenea, ponderea evaziunii fiscale totale estimate în veniturile bugetului general consolidat a crescut, de la 37,9%, în anul 2005, la 41,8%, în anul 2008, după care scade considerabil la 12,9 % în anul 2010.

CAPITOLUL III

EVAZIUNEA FISCALĂ ÎNTRE CAUZE ȘI EFECTE – STUDIU DE CAZ

3.1. Factori favorizanți ai fenomenului evazionist (economiei subterane)

3.1.1. Nivelul presiunii fiscale

Determinată ca raport între veniturile fiscale și produsul intern brut, creșterea nivelului impozitelor este, chiar dacă nu în toate cazurile, direct proporțională cu creșterea prețurilor.

Această măsură se amplifică pe parcursul comercial al mărfurilor, lovind in beneficiarii situați spre sfârșitul traseului. Pe acest fond, economia subterană înregistrează profituri suplimentare, deoarece:

oferă produse mai ieftine, chiar dacă sunt de o calitate îndoielnică, deoarece sustrăgându-se de la plata impozitelor, producătorul clandestin își permite să pretindă prețuri care concurează fraudulos pe cele din economia reală;

atrage noi activități în sfera sa, deoarece mulți contribuabili împovărați suplimentar aleg ca opțiune de ieșire economia subterană;

având activități neimpozitate, deci venituri necontrolate, se va crea imediat posibilitatea muncii la negru, a chiriei la negru, instalarea spiralei evazioniste fiind iminentă;

tranzacțiile se efectuează rapid în numerar, fără a necesita transferuri bancare.

3.1.2. Comportamentul socio-uman

Încercând să abordez acest subiect, din punct de vedere economic, am constatat dificultatea și probabilitatea de a nu reuși să ofer o explicație suficient de concludentă unor fenomene, de altfel evidente. Astfel, nu este deloc de neglijat faptul că înclinația spre câștig a indivizilor este nelimitată, banii având nu doar rolul de economii și investiții, fiind deopotrivă măsura tuturor lucrurilor, deci inclusiv a puterii.

Dorința de câștig și spiritul de competiție, care de altfel asigură progresul omenirii, acționează ca un „tranchilizant” asupra simțului de conservare și protecție, mergând uneori până la extrem, explicând poate astfel, riscurile asumate de către reprezentanții marilor companii, care acceptă implicarea în tranzacții deosebite ce depășesc frecvent chiar și limitele economiei subterane.

3.1.3. Multitudinea reglementărilor și birocrația

În timp ce sarcina fiscală poate fi cuantificată, intensitatea reglementărilor, înțeleasă ca ansamblul de dispoziții, proceduri și operațiuni ce sunt impuse contribuabililor pentru obținerea autorizării unei activități economice sau funcționarea acesteia, reprezintă un alt aspect al înclinației spre economia subterană. Astfel, potrivit percepției contribuabilului, dificultatea reglementărilor și intensitatea acestora sunt considerate un cost suplimentar, o reducere a posibilității sale de alegere.

Sintetizând o gamă substanțială de factori, am ajuns la concluzia că principalele trăsături negative ale reglementărilor economice, în special cele de natură fiscală, care favorizează economia subterană, sunt:

instabilitatea legislativă, manifestată prin modificarea frecventă, contradictorie chiar a normelor de lucru și chiar a principiilor de bază, ce reglementează o anumită activitate;

lipsa de reglementări specifice unor anumite activități sau, dimpotrivă, abundența reglementărilor, având același obiect;

proceduri dificile, cu interpretări aleatoare, lăsate la îndemâna operatorului sau reprezentanților autorității;

acordarea unor facilități pe criterii arbitrare, promovarea unor inechități sau favorizarea evidentă a unor grupuri;

existența unui sistem sancționatoriu arbitrar, exagerat sau, dimpotrivă, lipsit de autoritate;

decredibilizarea acțiunilor întreprinse de organele statului de drept, alterate de structuri clientelare.

Un rol important în decizia unui contribuabil de a nu se alinia normelor legale, urmând să caute posibilități legale de diminuare a impozitelor plătite sau de a alege „opțiunea de ieșire” în economia subterană îl are și comportamentul autorităților.

Astfel, comportamentul profesional, consecvent și obiectiv, determină un răspuns pozitiv din partea contribuabililor, în timp ce comportamentul discret, evaziv, dual al autorităților, amplifică influențele negative generate de intensitatea reglementărilor și determină apariția și dezvoltarea economiei subterane.

3.1.4. Cauze politice

Cauzele politice sunt legate atât de folosirea impozitelor ca resurse pentru acoperirea cheltuielilor publice, cât și de utilizarea lor ca instrumente ale politicii financiare, economice și sociale, ca pârghii de stimulare a unor activități și sectoare sau de inhibare și de descurajare a altora. Aceasta a făcut să apară și să se dezvolte evaziunea fiscală și mai ales fraudele fiscale ca forme de rezistență la impunere.

În anii de după 1989, guvernele au folosit frecvent impozitele pentru rezolvarea unor probleme macroeconomice; combaterea inflației, echilibrarea balanței de plăți și, mai ales, reducerea deficitului bugetar. Majorarea frecventă a accizelor pentru reducerea deficitului bugetar a generat cele mai multe și frecvente cazuri de fraude fiscale, la produsele petroliere, alcool și tutun.

Politica de stimulare a înființării și dezvoltării unor societăți comerciale noi, așa cum a fost concepută și aplicată, a fost germenele a numeroase și de amploare fenomene de evaziune fiscală. Aceasta s-a realizat atât prin scutirile acordate pentru primii ani de funcționare, cât și prin cadrul juridic stabilit pentru societățile cu răspundere limitată. Acceptarea înființării unei societăți cu răspundere limitată cu un capital de doar 100.000 lei (majorat după multă vreme la 2.000.000 lei) a făcut ca pagubele aduse bugetului de stat, bugetelor locale sau bugetului asigurărilor sociale și altor fonduri speciale prin neachitarea impozitelor, taxelor și contribuțiilor să nu poată fi recuperate din lipsa disponibilităților, iar capitalul social ca „parte responsabilă” pentru acoperirea pagubei să fie insuficient.

Politica de stimulare prin facilități fiscale a exportului și a investițiilor în zonele defavorizate a oferit și ea numeroase posibilități de evaziune fiscală.

Politica socială practicată, mai ales, de guvernele PSD-iste, favorabilă nemuncii, a avut și ea o influență asupra fenomenului evazionist. Astfel, politica de acordare a unor ajutoare de șomaj, a unor ajutoare sociale (și diferite scutiri) pe scară largă, ajutoare justificate în unele cazuri, iar în altele nu, a făcut ca numărul contribuabililor să scadă vertiginos. Aceștia trebuiau să suporte întreaga povară fiscală, mărită și din cauza numeroaselor forme de protecție socială.

Impozitele sunt destinate acțiunilor publice și asigurării binelui comun. Acest scop nu a fost atins, în anii de după 1989, întrucât orientarea resurselor financiare publice s-a făcut în prea mare măsură spre unele domenii (administrație, apărare și ordine publică, cheltuieli mari pentru integrare) care nu au legătură cu nivelul de trai al majorității populației și nici nu asigură premise pentru o creștere viitoare a standardului de viață. În condițiile unei astfel de politici financiare, tentația la evaziune a cuprins numeroase persoane fizice și juridice.

3.1.5. Nivelul de dezvoltare economică

Cauzele economice determină și ele tendința sustragerii de la plata impozitelor. Ele sunt legate de situația financiară și materială a indivizilor și agenților economici.

Economia subterană este o prezență semnificativă, chiar dacă uneori discretă, în toate statele indiferent de nivelul lor de dezvoltare economică și de sistemul politic ce le guvernează. O analiză sumară ne permite să constatăm că elementele componente ale economiei subterane nu se manifestă uniform în toate statele lumii.

În timp ce statele aflate în curs de tranziție sunt afectate în primul rând de frauda fiscală și se constituie în principalii exportatori de muncă la negru, statele dezvoltate își concentrează forțele pentru a combate activitățile criminale.

Sigur că nu trebuie neglijat nici aspectul statelor slab dezvoltate, în care dificultățile cotidiene impun, inclusiv economiei subterane, să furnizeze resurse pentru supraviețuirea populației.

Posibilitățile de eludare diferă de la o categorie socială la alta, în funcție de natura și proveniența veniturilor ori a averii supuse impozitării, de modul de stabilire a materiei impozabile, de modul de organizare a controlului sau de alți factori specifici.

3.1.6. Cauze tehnice

Sustragerea de la impunere este legată și de complexitatea sistemului fiscal, a tehnicilor și procedurilor fiscale. Metodele de evaluare sofisticate: cu o sumedenie de elemente ce deduc sau nu se deduc din materia impozabilă ( în cazul impozitului pe profit, a impozitului pe salarii și a TVA); cu o diferențiere excesivă a cotelor (mai ales la accize și taxe vamale) combinată cu riscul încadrării greșite a produselor și sortimentelor în anumite categorii; cu o diversitate de documente financiar-contabile și fiscale; cu facilități fiscale variate etc. au creat multe posibilități pentru producerea evaziunii fiscale. În aceste condiții, și controlul fiscal avea șanse reduse de a depista și combate evaziunea, mai ales având în vedere diviziunea exagerată a muncii în administrarea impozitelor și taxelor. Au fost și sunt puțini specialiști care să cunoască problematica impozitelor de la un capăt la altul. Datorită acestei diviziuni exagerate, se ajunge în situația ca un impozit să fie gestionat de chiar 3-5 persoane (una constată materia impozabilă, alta face impunerea, alta efectuează revizia sau rezolvă contestațiile, unele colectează impozitele sau gestionează documentele fiscale etc.)

Sustragerea de la plata impozitelor este prima formă a rezistenței individuale față de impozite. Au existat și există în lume și forme diferite de rezistență colectivă la impozite, ca de exemplu: asociații sau ligi ale contribuabililor, partide politice antifiscale, demonstrații de stradă sau greve fiscale, rezistențe ideologice și doctrinale înfăptuite de specialiști reputați și oameni politici care militează pentru relaxarea fiscalității etc.

3.1.7. Corupția

Între evaziune fiscală și corupție există un raport de intercondiționare, corupția favorizând apariția sau, mai degrabă, expansiunea evaziunii fiscale iar, aceasta din urmă susține și alimentează fenomenul corupției.

Cert este că posibilitatea de eschivare de la plata impozitelor și sancțiunilor aplicate, printr-o „înțelegere” cu inspectorii fiscali români, ușor coruptibili, atât din cauza nivelului redus de salarizare a acestora, cât și prin lipsa unei integrități și demnități profesionale, date și de o slabă educație fiscală, a ridicat esențial atractivitatea evaziunii fiscale și numărul celor care se complac în aceasta (potrivit unui studiu realizat de Banca Mondială, în anul 2005, aproximativ 27% din firmele românești plăteau mită inspectorilor fiscali).

Eliminarea corupției este elementul primordial în perfecționarea controlului fiscal ca element de combatere a evaziunii fiscale. Corupția, alături de incompetență, sunt elementele care favorizează creșterea evaziunii fiscale, între cele două componente existând o relație direct proporțională.

Corupția este prezentă și în sânul economiei și societății românești, mult mai mult odată cu trecerea la economia de piață, deși ea este prezentă de secole în țara noastră. Nici controlul financiar nu a scăpat de acest fenomen. Cauzele sunt multiple:

salarizarea modestă a funcționarilor care nu asigură nici necesitățile curente;

birocrația și incompetența;

numărul mare de funcționari publici existenți datorită gradului mare de implicare a statului în economie;

politizarea activității de control prin numirea în funcții de conducere și management a unor reprezentanți ai puterii publice;

presiunea fiscală relativ ridicată la care sunt supuși agenții economici;

dreptul arbitrar sau uneori părtinitor de a stabili cuantumul sancțiunilor de către organele de control;

nivelul de dezvoltare a economiei;

perpetuarea nivelului de trai scăzut al populației.

Mulți funcționari și oameni politici pot implicați direct sau mascat în activitatea unor agenți economici (administratori, cenzori, membrii ai consiliilor de administrație etc.), fiind interesați de bunul mers al acestora, fiind protejate de eventualele controale ale organelor abilitate. O parte din funcționari lucrează în cadrul sistemului de control sau în posturi de decizie tocmai pentru a-și proteja afacerile.

Deși legile apărute după 1990 au prevăzut ca funcționarii publici să nu fie implicați în activitatea societăților comerciale, aceștia nu au renunțat nici la afaceri, nici la funcții din administrația publică, cesionând conducerea societății pe numele rudelor sau apropiaților acestora.

Lupta împotriva corupției ca pârghie de combatere a evaziunii fiscale trebuie dusă de guvern, dar și de oamenii de afaceri și persoanele cinstite care își leagă afacerile de speranțele pentru o viață mai bună atât pentru ei cât și pentru ceilalți. În primul rând trebuie acționat asupra cauzelor care o generează și o perpetuează.

Putem afirma că aceasta presupune:

Selecționarea și perfecționarea personalului pe bază de competență;

Salarizarea motivată a personalului din activitatea de control fiscal prin acordarea de retribuții decente, premii, avantaje în natură, autoturism și telefon de serviciu, concedii gratuite, transport gratuit pe mijloacele de transport;

Protejarea funcționarilor și a familiilor acestora împotriva pericolelor la care se expun prin activitatea de control;

Promovarea în funcții de conducere a unor profesioniști în domeniu;

Libertatea de decizie în acțiunile pe care le desfășoară și neimplicarea politicului în activitatea acestora;

Alocarea de sume importante de la bugetul statului pentru combaterea evaziunii fiscale (echipamente tehnologice, culegerea de informații, publicații de specialitate etc.);

7. Pedepsirea celor care se fac vinovați de acte de corupție, indiferent de poziția pe care o dețin.

3.2. Efectele evaziunii fiscale

Evaziunea fiscală constituie un factor de risc la adresa securității naționale, atât direct, prin diminuarea resurselor financiare publice posibile de realizat la un moment dat, necesare pentru finanțarea obiectivelor strategice din economie, cât și indirect, prin efectele pe care aceasta le are asupra altor factori care influențează asigurarea securității sociale și naționale.

Evaziunea fiscală produce o serie de efecte care se pot grupa în câteva tipuri: efecte asupra formării veniturilor statului, efecte economice și efecte sociale.

3.2.1. Efecte asupra formării veniturilor statului

Evaziunea fiscală duce în mod direct la diminuarea veniturilor statului, comparativ cu cele estimate, producând un dezechilibru bugetar. Pentru anihilarea acestuia, statul se vede obligat fie să majoreze cotele la impozitele existente, sau să înființeze impozite noi, fie să contracteze împrumuturi publice, care însă majorează costurile datoriei publice. Dacă se folosește prima variantă, are loc creșterea presiunii fiscale care, la rândul ei, duce la creșterea rezistenței la impozitare, și implicit la o creștere a evaziunii fiscale, urmată de diminuarea veniturilor statului.

Se ajunge astfel la un cerc vicios din care nu se poate ieși numai dacă se reduce semnificativ evaziunea fiscală, astfel încât veniturile ce se fraudează să fie cât mai mici.

De aici se poate trage concluzia că evaziunea fiscală influențează negativ nivelul veniturilor statului prin două modalități: în mod direct, prin reducerea veniturilor care se încasează nemijlocit la buget, și în mod indirect, prin determinarea administrației de stat de a majora cotele de impozitare, crescând presiunea fiscală, dar și rezistența la impozite și amploarea fenomenului de evaziune fiscală, având ca rezultat diminuarea veniturilor statului.

Un efect negativ asupra procesului bugetar au și necolectarea sau nevărsarea integrală și la timp a sumelor ce se cuvin statului, determinând anumite goluri în execuția bugetară.

3.2.2. Efecte economice

Scăderea veniturilor statului, ca urmare a evaziunii fiscale, are efecte economice, atât la nivel de economie națională, cât și la nivelul contribuabililor. Prin fondurile bugetare centralizate la dispoziția statului se realizează o serie de obiective macroeconomice: se asigură echilibrul general economic, se asigură finanțarea unor domenii strategice, se realizează anumite proporții în dezvoltarea economico-socială, inclusiv în profil teritorial etc. Diminuarea veniturilor statului prin evaziunea fiscală periclitează realizarea acestor obiective. Pe de altă parte, existența unor importante sume la dispoziția contribuabililor evazioniști generează presiuni asupra monedei naționale, conducând la scăderea puterii de cumpărare a leului prin creșterea prețurilor și deci a inflației.

Din punct de vedere al contribuabililor, efectele sunt diferite. Astfel, contribuabilil care își achită obligațiile fiscale își diminuează veniturile ce le rămân la dispoziție pentru consum, economisire și investire. În opoziție cu aceștia, contribuabilii care nu-și respectă obligațiile fiscale, beneficiază de efectele evaziunii fiscale materializate în venituri mai mari care le rămân integral la dispoziție. În acest mod, evaziunea fiscală creează serioase distorsiuni, favorizându-i pe evazioniști și dezavantajându-i pe contribuabilii onești în activitățile concurențiale.

Pe termen mediu și lung, menținerea evaziunii fiscale la un nivel ridicat degradează mediul de afaceri și diminuează atractivitatea economiei pentru investitorii străini. Există și păreri după care evaziunea fiscală, pe lângă consecințele negative numeroase, poate avea și efecte de altă natură. Astfel se apreciază că prin ocolirea impozitelor și taxelor se creează resurse financiare care încurajează activitatea economică, investițiile și reducerea șomajului. În aceste condiții, evaziunea fiscală ar asigura economiei publice flexibilitatea și capacitatea de adaptare de care duce lipsă, suplinind domeniile de care duce lipsă.

3.2.3. Efecte sociale

Evaziunea fiscală are multe efecte negative și în sfera socială. Astfel, diminuarea veniturilor statului ca rezultat al evaziunii reduce posibilitățile de finanțare corespunzătoare a sănătății, a asistenței sociale, a învățământului și culturii și de majorare a pensiilor și a ajutoarelor sociale etc., generând acțiuni de protest ale diferitelor categorii sociale, care pot degenera în tulburări ale ordinii de drept.

Evaziunea fiscală necombătută produce modificări în mentalitatea diferiților contribuabili. Cei cinstiți, observând situația materială bună a evazioniștilor, nesancționați de autoritatea fiscală, pot ajunge la concluzia că este mai profitabil din punct de vedere economic să practice și ei evaziunea fiscală. Concluzia este declanșată de profunda inechitate ce o resimte contribuabilul onest față de atitudinea celui evazionist care are un standard de viață mai ridicat. Această inechitate poate fi resimțită atât de contribuabilii persoane fizice, cât și de agenții economici.

În ceea ce privește agenții economici, o inechitate generală a fost creată prin politica statului de acordare de facilități fiscale pentru investitorii străini, imediat după anul 1989. Inechitatea resimțită de agenții economici români a fost foarte mare pentru că investitorii străini, în general, dispuneau de un capital însemnat și de o experiență bogată în managementul economic specific economiei de piață și, în plus, majoritatea țărilor din care proveneau îi protejau, pe când în România situația a fost invers. În aceste condiții, a avut loc o scădere drastică a încrederii contribuabililor în autoritatea publică și în politica dusă de aceasta, fiind tentați să găsească modalitățile cele mai ingenioase de sustragere de la plata impozitelor.

Evaziunea fiscală, în condițiile imposibilității autorităților de a o prevenii și combate, produce serioase atingeri respectului populației față de munca cinstită, echitate și justiție, cu grave consecințe în plan psihologic și social. De asemenea, ea provoacă serioase distorsiuni și inechități, pentru că cei care își onorează obligațiile fiscale vor suporta, direct sau indirect, mai devreme sau mai târziu, povara fiscală suplimentară, rezultată din sustragerea de la plată a evazioniștilor.

Problema esențială a evaziunii fiscale este și va rămâne erodarea bazei de impozitare și, prin diminuarea veniturilor publice, micșorarea posibilităților statului de intervenție în economie și în domeniul social.

CONCLUZII

Fenomenul evaziunii fiscale produce multiple efecte atât la nivel macroeconomic, cât și la nivel individual, al contribuabilului, în primul rând nefavorabile, dar și unele efecte benefice, atât pe termen scurt, cât și pe termen lung, prin urmare o încercare de sistematizare a tuturor acestor efecte este dificil de realizat și în același timp foarte riscantă.

Contează, în acest sens, poziția pe care se situează cel ce face o astfel de analiză, indicat fiind ca „cercetătorul fenomenului numit evaziune fiscală să privească echidistant interesul individual și pe cel al statului, în ceea ce privește evaziunea fiscală”.

Evaziunea fiscală, în diversele sale forme de manifestare, reprezintă o amenințare reală pentru procesele de realizare a veniturilor statului ca urmare a nedeclarării și neplății sumelor reprezentând accize, T.V.A., taxe vamale sau impozit pe profit corespunzătoare activităților ilegale. Mai mult decât atât, prin sustragerea de la impozitare se acumulează profituri mari în mâna unor grupuri restrânse de persoane în detrimentul celorlalți contribuabili, sarcina fiscală fiind astfel distribuită inechitabil.

Analiza fenomenului trebuie efectuată prin prisma raportului dintre efectele sale benefice (formarea capitalului) și eforturile sau costurile acestuia (o mare risipă de resurse bugetare, crearea de inechitate în veniturile disponibile ale contribuabililor, etc). De asemenea, trebuie să se țină seama că „efectul benefic al intervenției statului (în susținerea unui anumit grad de evaziune fiscală), în special sub raport legislativ, este direct, imediat și, ca să spunem așa, vizibil, în timp ce efectele ei nefaste sunt treptate și indirecte, neperceptibile…”.

Contradicțiile pe care acest fenomen le induce, mai ales într-un sistem democratic (între nevoia generală de resurse financiare din impozite și sustragerea ilegală de la plata acestora; între contribuabilii care își achită conștiincios obligațiile fiscale și cei care urmăresc sustragerea de la plata acestora, ceea ce conduce la mărirea ecartului dintre veniturile disponibile ale primilor și ale celor din urmă, etc.) fac necesară „lupta” permanentă pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.

Evoluția evaziunii fiscale în România, a fost una ascendentă, reflectată atât prin sumele din ce în ce mai mari, în termeni reali, sustrase bugetului public, cât și prin metodele și tehnicile de sustragere. Practic acestea au evoluat continuu, din 1989, de la simpla evaziune fiscală tradițională, realizată prin nedeclararea unor venituri, la metode din ce în ce mai elaborate și mai complexe, mijlocele și pârghiile de ordin legislativ și administrativ dovedindu-se ineficiente în lupta împotriva acestui flagel.

Evaziunea fiscală, la ora actuală, în țara noastră, se îmbină armonios și cu alte infracțiuni economico-financiare, cum sunt: bancruta frauduloasă, contrabanda, spălarea banilor, etc., precum și cu activitățile de crimă organizată. Marii evazioniști au devenit, treptat, foarte puternici și cu destul de multă influență, ceea ce face ca, în mediul corupt ce caracterizează societatea românească, aplicarea legii și a măsurilor de tragere la răspundere a acestora să fie mult îngreunate.

Referitor la prevenirea și combaterea evaziunii fiscale trebuie spus, încă de la început, că fenomenul evaziunii fiscale, atât, în forma sa legală cât și în forma sa frauduloasă, nu poate fi complet eradicat și aceasta pentru că legi fiscale perfecte nu există, iar inventivitatea contribuabilului nu are limite și, mai mult decât atât, oricât de drastice ar fi sancțiunile aplicate întotdeauna vor exista contribuabili pentru care câștigurile din fraudarea fiscului vor depăși riscurile la care aceștia se expun. Acest fenomen își va face simțită prezența atât timp cât va exista și impozitul, ca formă de prelevare obligatorie a unei părți din venitul sau averea contribuabilului, care nu va plăti decât acel impozit pe care nu poate sa nu-l plătească.

În aceste condiții, lupta împotriva evaziunii fiscale are în vedere limitarea la maxim posibil a acesteia și a efectelor sale negative, aceasta ducându-se pe două planuri, de o parte pe planul prevenirii, iar pe de altă parte pe planul represiunii fenomenului.

În privința evaziunii fiscale licite, aceasta poate fi evitată, numai, prin îmbunătățirea cadrului juridic prin care a devenit posibilă, însă, de cele mai multe ori, existența unor interese politice, economice și sociale, determină tolerarea tacită a acestui fenomen.

Metodele și tehnicile de combatere a fraudei fiscale, în special în planul prevenirii acesteia, trebuie să aibă în vedere, în principal, perfecționarea sistemului fiscal, pe de o parte, și, pe de altă parte, perfecționarea controlului fiscal.

Perfecționarea sistemului fiscal se poate realiza prin îmbunătățirea politicii fiscale și bugetare și prin reducerea presiunii fiscale.

În ceea privește reprimarea fenomenului evazionist, aceasta se poate realiza printr-o sancționare corespunzătoare a celor vinovați.

Legislațiile fiscale ale țărilor cu economie de piață au prevăzut pedepse pentru faptele de evaziune fiscală săvârșite de agenții economici. Sancțiunile sunt îndreptate, în special, spre recuperarea sumelor sustrase de la plata, a dobânzilor, penalităților și a altor diferențe de plată stabilite de organele de control. La acestea se adaugă pedepsele adiacente, respectiv, sancțiunile contravenționale, penale sau administrative.

Studiile efectuate și aplicate îndeosebi în țările puternic dezvoltate au demonstrat că aplicarea celor mai aspre măsuri au nu numai un rol reparator, de a incasa impozitul stabilit cu ocazia descoperirii lui, dar și un rol preventiv pentru descurajarea acestor fapte, prin aplicarea corectă și fără discriminare a sancțiunilor precum și prin mediatizarea cazurilor descoperite. De aceea, sancțiunile fiscale trebui să fie diversificate și suficient de aspre în raport cu gravitatea faptelor, cu nivelul impozitului sustras, de recidivă, etc. Trebuie avut, însă, în vedere faptul că într-o economie cu un înalt nivel al corupției în rândul funcționarilor publici, ratele de penalizare foarte înalte pot determina nu atât reducerea evaziunii fiscale cât mai ales intensificarea corupției.

În ceea ce privește rezultatele obținute în planul inhibării și limitării fenomenului în țara noastră, acestea pot fi considerate modeste. Cauzele sunt multiple: unele incoerențe legislative, prevederi ambigui pentru aceleași impozite în mai multe legi, un aparat fiscal nu îndeajuns de specializat și motivat, un aparat judecătoresc luat prin surprindere de complexitatea fenomenelor economico-financiare în comparație cu pregătirea și practica judecătorească, etc.

***

România îndeplinește, în general, angajamentele și cerințele care decurg din negocierile de aderare în domeniul T.V.A., al accizelor și al impozitării directe (cu excepția unor aspecte care țin de domeniul IT) și, în ceea ce privește alinierea legislativă, la data aderării aceasta a implementat acquis-ul în aceste domenii. În finalizarea pregătirilor pentru a deveni membru, România ar trebui să încheie alinierea legislativă într-o serie de domenii, precum: adaptarea pragului de înregistrare și scutire de T.V.A., adoptarea cadrului legislativ pentru aranjamentele tranzitorii acordate cu privire la cotele de accizare pentru anumite produse energetice, finalizarea transpunerii Directivelor privind impozitele directe pentru majorarea de capital, companie mamă-filiale, dobânzi, redevențe și economii.

***

Protejarea intereselor financiare ale Comunităților și lupta împotriva fraudei și a altor activități ilegale în defavoarea intereselor financiare ale acestora reprezintă un obiectiv principal al politicii fiscale a Uniunii Europene.

În scopul combaterii fraudei și evaziunii fiscale, creșterii colaborării între administrațiile fiscale ale statelor membre și schimbului de informații, care va facilita așezarea corectă a impozitelor pe venit și pe capital, instituțiile Uniunii Europene sunt, în mod constant, în căutarea intensificării asistenței reciproce între autoritățile statelor membre, în domeniul impozitelor directe și indirecte.

Prin urmare, integrarea României în Uniunea Europeană transformă lupta internă împotriva fraudei fiscale într-una de interes comunitar și aceasta deoarece, după integrare, frauda fiscală nu va mai afecta doar bugetul public național ci și pe cel comunitar.

Pentru o țară nou intrată în Uniunea Europeană, politica fiscală va trebui să includă o puternică represiune a economiei subterane, a corupției, infracționalității economice și fraudei fiscale.

Promovarea unor obiective strategice de politică fiscală, în paralel cu eficientizarea controlului fiscal, ar trebui să îmbunătățească disciplina fiscală, să aibă ca efect creșterea volumului de taxe colectate, precum și reducerea corupției și creșterea eficienței în recuperarea sumelor derivate din evaziune fiscală.

BIBLIOGRAFIE

Adam Smith, (1965), „Avuția națiunilor (Wealth of Nations 1776)”, Editura Academiei, București.

Anghelache Gabriela, Pavel Belean, (2003), „Finanțele publice ale României”, Editura Economică, București.

Anghelache Constantin, (2005), „România 2005- Starea economică la a câta schimbare?”, București, Editura Economică.

Balaban Cosmin, (2003), „Evaziune fiscală- Aspecte controversate de teorie și practică judiciară”, București, Editura Rosetti.

Beju Viorel, (2006), „Resursele financiare publice- Evaziunea fiscală și corupția”, Cluj-Napoca, Editura Casa Cărții de Știință.

Beju Viorel, (2002), „Metode și tehnici fiscale”, Târgu Mureș, Editura Dimitrie Cantemir.

Bistriceanu D. Gheorghe, E. Negrea, I. Pătrășcoiu, (1997), „Finanțe și credit în industrie, construcții și transporturi”, Editura Didactică și Pedagogică, București.

Brezeanu Petre, Ilie Șimon, Sorin Celea, (2005), „Fiscalitate europeană”, București, Editura Economică.

Bîrle Vasile, (2003), „Evaziunea fiscală și corupția în sistemul fiscal”, Baia Mare, Editura Casei Corpului Didactic.

Craiu Nicolae, (2004), „Economia subterană între „Da” și „Nu” , București, Editura Economică.

Drăgoescu Elena, (2000), „Finanțe. Finanțe publice”, Târgu Mureș, Editura Dimitrie Cantemir.

Dobrescu M. Emilian, (2001), „Integrarea economică”, București, Editura All Beck.

Florescu A. P. Dumitru, Paul Coman, Gabriel Bălașa, (2005), „Fiscalitatea în România”, București, Editura All Beck.

Fudulu Paul, Lucian Albu, Adrian Baboi-Stroe -analiști seniori, E. Simonova, C. Vrabie –analiști juniori, Dominique Jacques –mediator, (2002), Studii de impact (PAIS I), „România și măsurile U.E. pentru combaterea criminalității economice și financiare”, București, Institutul European din România.

Hoanță Nicolae, (1997), „Evaziunea fiscală”, București, Editura economică.

Hoanță Nicolae, (2000), „Economie și finanțe publice”, Iași, Editura Polirom.

Minea Ștefan Mircea, Lucian Teodor Chiriac, Flavius Cosmin Costaș, (2005), „Dreptul finanțelor publice”, Cluj –Napoca, Editura Accent.

Moraru Dan, Mihai Nedelescu, oana Preda, Cristina Stănescu, (2006), „Finanțe publice”, București, Editura Economică.

Rădulescu Stela Aurelia (căs. Toader), (2006), „Evaziunea fiscală în România în perioada de tranziție”, teză de doctorat, Academia de Studii Economice, București.

Roș Viorel, (2005), Drept financiar”, București, Editura All Beck.

Văcărel Iulian- coordonator, Gh. D. Bistriceanu, Gabriela Anghelache, Florian Bercea, Tatiana Moșteanu, Maria Bodnar, Florin Georgescu, (2004), „Finanțe publice”,București, Editura Didactică și Pedagocică R.A., Ediția a-IV-a.

*** Analele Universității din Craiova, (2005), Nr. 33, Volumul 2, Seria: Științe economice.

*** Analele Universității din Craiova, (2006), Nr. 34, Volumul 3, Seria: Științe economice.

*** Universitatea din Pitești, facultatea de științe economice, juridice și administrative, (2004), „Economia contemporană. Prezent și perspective”, București, Editura Agir, Sesiune internațională de comunicări științifice.

*** Revista tinerilor economiști, (2004), An II-Nr.3, Universitatea din Craiova, Facultatea de științe economice.

*** Revista „eFinance”, (2006-decembrie) , București.

*** Revista „Euroconsultanța -Ghidul firmei”, (2006) noiembrie-decembrie, București.

*** Revista „Probleme economice”, (2006)-selecții , București, Editor Academia Română, Institutul Național de Cercetări Economice.

*** http://www.efinance.ro/

*** http://www.finint.ase.ro/

*** http://www.ier.ro/

*** http://www.infoeuropa.ro/

*** http://www.insse.ro/

*** http://www.mfinanțe.ro/

*** http://www.mie.ro/

*** http://www.uniuneaeuropeană.ro/