. Evaziunea Fiscala, Cauze, Forme de Manifestare Si Instrumente de Masura

Capitolul I. CONSIDERAȚII GENERALE PRIVIND FENOMENUL DE EVAZIUNE FISCALĂ

1.1.SCURT ISTORIC AL LEGISLAȚIEI ROMÂNEȘTI ÎN MATERIA EVAZIUNII FISCALE

În România au avut loc mai multe reforme ale sistemului impozitelor directe în anii 1921, 1923 și 1929, preocuparea principală a legiuitorului fiind aceea de a introduce un sistem de impunere organizat și de a găsi mijloacele cele mai eficace de a preveni și reprima evaziunea fiscală.

Anul 1923 a rămas marcat de desființarea impunerii minimale, atenuarea sancțiunilor severe prevăzute în legea din 1921 împotriva practicilor evazioniste, precum și de introducerea legii contribuțiilor directe a cărei principală lacună a fost nerepartizarea egală a sarcinii fiscale, dând astfel posibilitatea unor întreprinderi de a nu plăti impozitul.

Un exemplu concludent este faptul că imobilele care aparțineau întreprinderilor industriale erau scutite de plata impozitului pe clădiri, ceea ce însemna că în anii în care întreprinderea se solda cu pierderi ,fiscul pierdea impozitul funciar pe care întreprinderea ar fi trebuit să îl plătească sub formă de impozit pe clădiri.

Forma de evaziune fiscală cea mai răspândită o reprezintă acțiunea întreprinderilor de a exagera valoarea clădirilor și instalațiilor pe care le posadă (sau numărul lor) și de a obține de la fisc dreptul de a scade din beneficiu un fond de amortizare corespunzător unor investiții mai mari decât cele reale.

Efectul legii date în 1923 a fost scăderea îngrijorătoare a randamentului impozitelor directe.Pe de altă parte, literatura juridică făcea distincție între “infracțiunea fiscală”, “abaterea fiscală” și evaziune.

Infracțiunea era considerată “orice abatere, neascultare a legilor fiscale, sancționată cu o pedeapsă fiscala, neurmarea sau nesupunerea la legile fiscale putând să rezulte fie dintr-un fapt de abstențiune, fie dintr-o acțiune”.

Abaterile fiscale erau “orice alte fapte impuse sau oprite prin legile fiscale dacă nu sunt sancționate cu pedepse fiscale, ci cu obligația de a plăti numai despăgubiri sub forma de majorări de impozite”.

Pentru făptuirea acestor fapte se aplicau sancțiuni sub formă de amenzi în cuantum de până de patru ori impozitul calculat la diferența venitului sustras.Pentru actele de corupție împotriva agenților fiscali era prevăzută închisoarea contravențională.

Niciodată însă nu se va putea realiza acel ideal etic al contribuabilului care își plătește toate datoriile față de stat, pentru că interesul bănesc va fi mereu pus înaintea eticii.

La 15 august 1947 are loc stabilizarea monetară la paritatea de 20.000mii lei vechi pentru 1 leu nou.

Tot în anul 1947 are loc adoptarea unei noi legi care sancționa foarte aspru evaziunea fiscală, Lg. Nr. 344 din 29 decembrie 1947, conform căreia faptele de evaziune fiscală erau asimilate crimei de sabotaj și se sancționau cu pedepsele prevăzute în legea pentru reprimarea speculei și a sabotajului.Această lege a fost o ultimă lovitură dată clasei moșierești , care nu mai avea bani să plătescă obligațiile din urmă. A durat numai 3 luni, ca o măsură extremă, temporară.

Sancțiunile aplicate erau în funcție de gravitatea faptei :

Închisoarea corecțională de la 3 luni la 4 ani și amenda de la 50.000 lei la 1.000.000 lei;

Închisoarea corecțională de la 4-12 ani și amenda de la 100.000 lei la 2.000.000 lei;

Munca silnică de la 5-20 ani și se amenda de la 100.000 lei la 5.000.000 lei.

În prezent, proliferarea faptelor ilegale se datorează lacunelor legislative mai evidente în perioada de tranziție traversată de România.

Legea 87/1994, care reglementează masuri de combatere, prevenire și stopare a fenomenului de evaziune fiscală, a fost adoptată datorită creșterii alarmante a cazurilor de neevidențiere corectă a operațiunilor economice, înregistrărilor fictive în contabilitate, distrugerii intenționate de documente, folosirii unei evidențe duble, nedeclarării filialelor, sucursalelor, punctelor de lucru ș.a.m.d.

1.2.ASPECTE GENERALE PRIVIND CONCEPTELE DE EVAZIUNE FISCALĂ ȘI FRAUDĂ FISCALĂ

Evaziunea fiscală este o noțiune foarte greu de precizat și datorită diversității expresiilor folosite pentru a desemna același fenomen: neîndeplinirea de către contribuabil a obligațiilor fiscale legale.Termenii utilizați în acest domeniu sunt: evaziune fiscală legală, evaziune fiscală frauduloasă, evaziune internațională, paradisuri fiscale, fraudă la lege, economia subterană etc.

Confuzia ce se creează este mare și datorită faptului că acești termeni au sensuri diferite de la un autor la altul și astfel descrierea fenomenului este mai dificilă.

Literatura juridică franceză face distincție între frauda și evaziunea fiscală.Consiliul pentru Impozite, într-un raport al său din august 1977, preciza :

“este fraudă când este vorba de un comportament delictual deliberat, constând în special în ascunderea cu rea credință a unei fracțiuni din materia impozabilă sau în majorarea cheltuielilor și care este susceptibilă de represiune penală.”

“este evaziune fiscală când, în mod intenționat, contribuabilul utilizează de o manieră abuzivă lacunele din dispozițiile fiscale naționale și existența de sisteme fiscale variabile între diferitele țări.Spre deosebire de fraudă, evaziunea nu poate face obiectul sancțiunilor civile sau penale, deoarece cei datori nu contravin dispozițiilor legislative.”

În țările anglo-saxone, “tax evasion” desemnează evaziunea fiscală frauduloasă, ca pe o reorganizare ilegală a unei afaceri pentru a minimaliza obligația fiscală, iar “tax avoidance” desemnează evaziunea fiscală legală ca pe o reorganizare legală a unei afaceri, în același scop.

În literatura românească de specialitate, prima definiție dată evaziunii fiscale datează din perioada interbelică și era exprimată astfel: “Evaziunea fiscală poate deci fi : ilicită, având uneori și un caracter fraudulos, și evaziunea fiscală legală sau mai bine zis tolerată. Se înțelege prin evaziune legală acțiunea contribuabililor de a ocoli legea, recurgând la o combinație, neprevăzută de legiuitor și, deci, tolerată, prin scăpare din vedere.

Prin evaziune fiscală ilicită se înțelege acțiunea contribuabilului care violează prescripțiunea legală cu scopul de a nu plăti impozitul cuvenit statului.Evaziunea fiscală constă în totalitatea procedeelor licite și ilicite cu ajutorul cărora cei interesați se sustrag în totalitate sau parțial cu averea lor, obligațiilor stabilite prin legile fiscale.”

O altă opinie este aceea care distinge net evaziunea, care constă în scăparea de impozite printr-un mijloc legal, în funcție de abilitatea contribuabilului de a folosi lacunele din legislație, de fraudă.Există unele diferențe clare între aceste două concepte:

prin evaziune fiscală se urmarește “salvarea” unei părți din câștigul individual, din mâna statului, în schimb prin fraudă fiscală se creează condițiile de ajungere la câștig;

în timp ce evaziunea fiscală este un act strict unilateral,frauda fiscală este un act bilateral sau chiar multilateral;

cel care recurge la evaziune fiscală o consideră un act legitim – protejarea câștigului realizat prin muncă, frauda fiscală fiind generată de accesul la resurse publice în vederea creșterii câștigului personal, de cele mai multe ori prin coruperea celor care le gestionează;

actul de fraudă fiscală este întotdeauna însoțit de evaziune fiscală, în schimb evaziunea fiscală nu presupune recurgerea la fraudă;

Pentru mulți analiști, evaziunea fiscală este una din “bolile” socităților moderne, alături de economia subterană, frauda fiscală etc. Pentru alții ea este o manifestare brută a democrației.

Dacă luăm în considerare ideea că evaziunea fiscală este un semn al democrației, ar însemna că aceasta s-a manifestat din plin, lăsându-I fenomenului un câmp larg de acțiune.Factorii care au “sprijinit” amplificarea și menținerea fenomenului evazionist la proporții relativ mari în masa PIB și a veniturilor fiscale, sunt:

legislația fiscală a fost elaborată greoi, conținând și o grămadă de lacune, incoerențe și imprecizii ( mai ales în legislația din domeniul impozitării veniturilor agenților economici – Lg.12/1991 privind impozitul pe profit).

Legea evaziunii fiscale a avut o apariție târzie ( Lg. Nr. 87/1994 ), iar aplicarea ei nu s-a făcut în tocmai;

Fiscalitatea impusă era relativ ridicată în comparație cu capacitățile contributive ale contribuabililor ;

Lipsa specialiștilor în domeniul fiscal, proasta salarizare a acestora și o dotare la fel de slabă.

Din totdeauna și pretutindeni în lume, evaziunea fiscală a fost condamnată și ea persistă în toate țările și în toate perioadele, în ciuda sancțiunilor.

Economia subterană sau “economia neagră” (black economy) ca formă de manifestare a evaziunii fiscale (munca la negru, vânzarea ilegală de droguri, jocuri de noroc etc) este estimată a fi 8% din PIB în Marea Britanie, 13% în Suedia, 12% în Belgia, 11,5% în SUA și 5% în Japonia.

Fenomenul cunoaște o amplificare mai mare în țările mai puțin dezvoltate, unde guvernele întâmpină mari dificultăți în supravegherea tranzacțiilor care au loc în economie. În țările lumii a treia frauda fiscală este estimată undeva între 4/5 și 9/10 din încasările fiscale prevăzute.

Statul trebuie să se preocupe sistematic și eficient de preântâmpinarea și limitarea fenomenului evaziunii fiscale. Tot statul, prin puterile publice pe care le are poate să incite la evaziune fiscală, urmărind două scopuri: un scop “pozitiv” argumentat de dorința de a stimula formarea capitalului și un scop “negativ” reflectat în sprijinirea unor grupuri de interese.

Astfel evaziunea fiscală apare ca un element dorit sau nu al politicii fiscale. Unul dintre secretele japonezilor în ce privește formarea capitalului este evaziunea fiscală încurajată în mod oficial. În mod legal, un japonez adult este scutit de taxe pentru un cont de economii medii. Japonia are de 5 ori mai multe conturi de acest gen decât numărul populației, inclusiv copiii. Din această cauză au rata cea mai mare de formare a capitalului.

Evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special activă și ingenioasă pentru motivul că fiscul, lovind indivizii în averea lor, îi atinge în cel mai sensibil interes : interesul bănesc.

1.3. NOȚIUNEA ȘI FORMELE DE EVAZIUNE FISCALĂ

1.3.1. NOȚIUNEA DE EVAZIUNE FISCALĂ

Evaziunea fiscală se pote defini ca fiind totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul cărora cei interesati sustrag în total sau în parte materia lor impozabila obligatiunilor stabilite prin legile fiscale.

Există o psihologie a contribuabililor, datorată în primul rând lipsei unei educatii fiscale, dimensiunii presiunii fiscale și deficiențelor legislative ale gestionării impozitelor, de a se sustrage total sau parțial de la plata obligațiilor ce le revin.Acest fapt derivă și din faptul că omul prin natura sa mentală și educațională, inclină să pună pe primul plan interesul individual, chiar dacă acceptă necesitatea existenței impozitului.

Maurice Duverger dă o definiție foarte clară termenului de evaziune fiscală : ” există evaziune fiscală, în sensul propriu al termenului când cel care ar trebui să plătească impozitul, nu îl plătește, fără ca obligația acestuia să fie transmisă asupra unui terț”.

Legea 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, dă o definiție mult mai complexă, evaziunea fiscală constând în “ sustragerea prin orice mijloace,în intregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și fondurilor speciale extrabugetare de către persoanele fizice și persoanele juridice române sau străine”.

Există o corelație strânsă între o cotă excesivă a impozitului și evaziunea fiscală.

Materia impozabilă tinde să evadeze atunci când sarcinile fiscale apasă prea greu asupra sa.Este un reflex economic prin care dispar capitalurile pe care fiscul vrea să le supraimpoziteze.Vechea regula a lui Sismonde arată că: “ Impozitul nu trebuie să pună pe fugă materia pe care o lovește. El treb o apariție târzie ( Lg. Nr. 87/1994 ), iar aplicarea ei nu s-a făcut în tocmai;

Fiscalitatea impusă era relativ ridicată în comparație cu capacitățile contributive ale contribuabililor ;

Lipsa specialiștilor în domeniul fiscal, proasta salarizare a acestora și o dotare la fel de slabă.

Din totdeauna și pretutindeni în lume, evaziunea fiscală a fost condamnată și ea persistă în toate țările și în toate perioadele, în ciuda sancțiunilor.

Economia subterană sau “economia neagră” (black economy) ca formă de manifestare a evaziunii fiscale (munca la negru, vânzarea ilegală de droguri, jocuri de noroc etc) este estimată a fi 8% din PIB în Marea Britanie, 13% în Suedia, 12% în Belgia, 11,5% în SUA și 5% în Japonia.

Fenomenul cunoaște o amplificare mai mare în țările mai puțin dezvoltate, unde guvernele întâmpină mari dificultăți în supravegherea tranzacțiilor care au loc în economie. În țările lumii a treia frauda fiscală este estimată undeva între 4/5 și 9/10 din încasările fiscale prevăzute.

Statul trebuie să se preocupe sistematic și eficient de preântâmpinarea și limitarea fenomenului evaziunii fiscale. Tot statul, prin puterile publice pe care le are poate să incite la evaziune fiscală, urmărind două scopuri: un scop “pozitiv” argumentat de dorința de a stimula formarea capitalului și un scop “negativ” reflectat în sprijinirea unor grupuri de interese.

Astfel evaziunea fiscală apare ca un element dorit sau nu al politicii fiscale. Unul dintre secretele japonezilor în ce privește formarea capitalului este evaziunea fiscală încurajată în mod oficial. În mod legal, un japonez adult este scutit de taxe pentru un cont de economii medii. Japonia are de 5 ori mai multe conturi de acest gen decât numărul populației, inclusiv copiii. Din această cauză au rata cea mai mare de formare a capitalului.

Evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special activă și ingenioasă pentru motivul că fiscul, lovind indivizii în averea lor, îi atinge în cel mai sensibil interes : interesul bănesc.

1.3. NOȚIUNEA ȘI FORMELE DE EVAZIUNE FISCALĂ

1.3.1. NOȚIUNEA DE EVAZIUNE FISCALĂ

Evaziunea fiscală se pote defini ca fiind totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul cărora cei interesati sustrag în total sau în parte materia lor impozabila obligatiunilor stabilite prin legile fiscale.

Există o psihologie a contribuabililor, datorată în primul rând lipsei unei educatii fiscale, dimensiunii presiunii fiscale și deficiențelor legislative ale gestionării impozitelor, de a se sustrage total sau parțial de la plata obligațiilor ce le revin.Acest fapt derivă și din faptul că omul prin natura sa mentală și educațională, inclină să pună pe primul plan interesul individual, chiar dacă acceptă necesitatea existenței impozitului.

Maurice Duverger dă o definiție foarte clară termenului de evaziune fiscală : ” există evaziune fiscală, în sensul propriu al termenului când cel care ar trebui să plătească impozitul, nu îl plătește, fără ca obligația acestuia să fie transmisă asupra unui terț”.

Legea 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, dă o definiție mult mai complexă, evaziunea fiscală constând în “ sustragerea prin orice mijloace,în intregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor și a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat și fondurilor speciale extrabugetare de către persoanele fizice și persoanele juridice române sau străine”.

Există o corelație strânsă între o cotă excesivă a impozitului și evaziunea fiscală.

Materia impozabilă tinde să evadeze atunci când sarcinile fiscale apasă prea greu asupra sa.Este un reflex economic prin care dispar capitalurile pe care fiscul vrea să le supraimpoziteze.Vechea regula a lui Sismonde arată că: “ Impozitul nu trebuie să pună pe fugă materia pe care o lovește. El trebuie să fie cu atât mai moderat cu cât aceasta bogație este mai fugitivă”.

Amenzile fiscale nu-l vor determina pe contribuabil să declare veniturile ce le are, ci el se va înconjura de precauțiuni mai minuțioase pentru a se putea sustrage de la obligațiile față de stat.

A înșela fiscul se consideră mai mult o probă de abilitate decât de necinste, a plăti ceea ce fiscul pretinde fiind considerată o dovadă de naivitate și nu de integritate.

Domeniul de manifestare a acestui fenomen este tot atât de vast pe cât este de întins și variat câmpul de aplicare a impozitelor.Este mai pregnant însă în domeniul impozitelor directe, decât în ceea ce privește impozitele indirecte.

Frecvența apariției evaziunii fiscale depinde și de modalitățile de evaluare a veniturilor.

Evaluarea forfetară a veniturilor poate determina o evaziune fiscală legală sau frauduloasă de mari proporții.Evaziunea fiscală legală apare atunci când administrația stabileste cote forfetare inferioare realității. Evaziunea fiscală frauduloasă se datorează sustragerii de către contribuabili a unei părți din materia impozabilă în scopul diminuării bazei impozabile.

In cazul declarării veniturilor de către terți, contribuabilii-suportatori nu au posibilitatea practică de a comite fraudă.Prin aplicarea unei impuneri progresive cu stopaj la sursă, salariații și creatorii intelectuali devin cei mai puternic impuși dintre toți contribilii.

Controlul veniturilor contribuabililor prin intermediul declarațiilor fiscale controlate este dificil pentru administrație.In această situație, incidența fraudei este mai mare printre comercianții en- detail și meșteșugari, fiind mai redusă în cazul comercianților en-gros și a medicilor (din cauza asigurarilor sociale).

Deci, asa cum se observă , mijloacele folosite pentru sustragerea de la obligațiile fiscale se pot împărți în două câtegorii:

procedee ilicite (evaziunea fiscală frauduloasă)

exploatarea insuficiențelor legislației (evaziunea fiscală legală sau tolerată).

Se face deci distincție între fraudă fiscală care constituie un fapt ilicit chiar de natură penală și evaziunea fiscală propriu-zisă care nu implică fapta care să intrunească elementele unei infracțiuni (sau contravenții).

1.3.2. EVAZIUNEA FISCALĂ LEGALĂ

Evaziunea fiscală legală constă în acțiunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgând la o combinație neprevăzută a legilor și deci “tolerată” prin scăpare din vedere.

Frecvența acestei forme de evaziune fiscală este mai accentuată in perioadele când se modifică sau se introduc noi legi, precum și atunci când Statul utilizează în mod intenționat impozitul în scopul promovării unor politici economice stimulatoare față de anumite categorii socio-profesionale sau în anumite domenii de activitate.

Incapacitatea organului legislativ de a elabora o legislație clară și precisă constituie un factor favorizant.Contribuabilii, exploatând insuficiențele legislative eludează în mod “legal” sustrăgându-se total sau și partial plății impozitelor.

Nu se poate prevedea însă în practică ingeniozitatea contribuabililor și nici diversitatea situațiilor concrete. Redăm mai jos câteva exemple de evaziune fiscală “legală”- bazate pe interpretarea favorabilă a legii. Astfel:

acordarea unor facilități fiscale(sub forma unor exonerări, scutiri parțiale, reduceri, deduceri) constituie un cadru favorabil ocolirii sau prevalării de la plata obligațiilor fiscale prin anumite procedee.

acordarea unor scutiri delimitate temporal, în cazul inființării de noi societăți comerciale, de la plata impozitului pe profit, constituie un alt exemplu.

în unele țări, societățile de persoane au dreptul de a opta ca venitul obținut să fie impus fie ca în cazul societăților de capital, fie ca în cazul persoanelor fizice.

atunci când statul se confruntă cu dificultăți financiare mai deosebite, scoate de sub incidența impozitării veniturile aferente depozitelor bancare și a celor provenite din plasamente,sub forma de titluri financiare obligatare emise de stat.

de asemenea, când cheltuielile generale ale societăților comerciale nu sunt reglementate, există tendința supraevaluarii acestora, prin creșterea, nejustificâtă economic, a acestora.

supraevaluarea amortizării, prin constituirea legală a unui fond de amortizare într-un cuantum superior investițiilor necesare, constituie o modalitate de diminuare a bazei impozabile.

impunerea veniturilor realizate de anumite câtegorii de persoane fizice, pe baza unor norme medii de venit,creează condiții pentru contribuabilii care realizează venituri mai mari decât media, să nu platească impozit pentru diferența respectivă.

o posibilitate suplimentară de producere a evaziunii fiscale legale o constituie existența „paradisurilor fiscale",unde își stabilesc domiciliul și sediul social atât persoane fizice, cât și persoane juridice și spre care își dirijează profiturile obținute pe teritoriul altor țări, eludându-se astfel fiscul.

evaziunea fiscală legală poate fi evitată prin corectarea și îmbunătățirea cadrului juridic prin care aceasta a devenit posibilă, deși existența unor interese politice, economice și sociale, determină tolerarea tacită a unor situații evazioniste.

Se practică însă tolerarea tacită a unor situații evazioniste, date fiind anumite interese de natură politică sau economico-socială.

1.3.3. EVAZIUNEA FISCALĂ FRAUDULOASĂ ȘI CLASIFICAREA JURIDICĂ A FRAUDEI FISCALE

Evaziunea fiscală frauduloasă (ilicită) presupune eludarea în mod deliberat a legislației fiscale, fiind sanctionată de lege prin măsuri atât pecuniare, cât și privative de libertate.Frauda fiscală constă de fapt în ascunderea ilegală și intenționată, în mod parțial sau total, a materiei impozabile de către contribuabili, cu scopul evitării obligațiilor fiscale ce le revin.

Deși există o diversitate de procedee la care contribuabilii recurg pentru a se sustrage ilegal, evaziunea fiscală frauduloasă se prezintă sub urmatoarele forme:

a) evaziunea tradițională (sau prin disimulare) care constă în sustragerea, parțială sau totală, de la plata obligațiilor fiscale, fie prin întocmirea și depunerea de documente incorecte, fie prin neîntocmirea documentelor cerute de legislația în vigoare. Acasta include următoarele procedee principale:

întocmirea unor declarații fiscale false sau neîntocmirea acestora;

reducerea intenționată a încasărilor, în scopul reducerii T.V.A. și a profitului impozabil, prin încasări în numerar fără chitanțe și vânzări fără factură;

creșterea voită a cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil;

producerea și comercializarea de bunuri și servicii economice în mod ilegal;

desfășurarea unor activități profesionale recompensate în mod clandestin (la negru);

diminuarea valorii moștenirilor primite și a tranzacțiilor cu bunuri imobiliare.

b) evaziunea juridică, constă în a ascunde adevărata natură a unui organism sau a unui contract, pentru a evita obligațiile fiscale (de exemplu, când un contract de asociere este transformat, în mod ascuns, într-un contract de muncă, pentru ca beneficiarul acestuia să obțină anumite avantaje din calitatea de salariat).

c) evaziunea contabilă, greu de identificat în practică, constă în a crea impresia unei evidențe contabile corecte, utilizând documente false, în scopul creșterii cheltuielilor, diminuării veniturilor, reducerii profitului impozabil și, în consecință, a obligațiilor fiscale datorate statului.

d) evaziunea prin evaluare, constă în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor și provizioanelor în scopul deplasării profitului în timp.

Evaziunea fiscală nu se manifestă doar pe plan național, ci și internațional, datorită accentuării cooperării economice internaționale și a dezvoltării relațiilor dintre state cu sisteme fiscale diferite și cu un nivel de fiscalitate diferit.

O modalitate des utilizată de companiile transnaționale, în scopul sustragerii de la impunere a unei părți de profit, o constituie inființarea unor filiale în țări unde fiscalitatea este mai redusă și organizarea unor relații artificiale (de regulă, scriptice) între acestea și unitațile producătoare aflate pe teritoriul altei țări, unde fiscalitatea este mai ridicată. Asemenea „oaze fiscale" sau „paradisuri fiscale" se întâlnesc în Elveția, Luxemburg, Bermude, Panama, Bahamas, Liechtenstein, Insulele Cayman s.a.

În ceea ce privește clasificarea juridică a fraudei fiscale, trebuie mai întâi precizat că există mai multe grade de fraudă fiscală.

Cel care comite o fraudă fiscală ocazional este diferit de un profesionist. Primul comite frauda și invocă “obscuritatea textelor de lege”, iar al doilea dă dovadă de o intenție frauduloasă evidentă.Datorită amplorii lor, repetării și mijloacelor folosite pentru realizare, acestea din urmă sunt supuse condamnării penale, sub a cărei incidență nu intră și primele.

De aici distinctia ce se face între fraudă fiscală administrativă(supusă penalităților fiscale) și fraudă fiscală penală(supusă sancțiunilor penale).

Mai există o clasificare a fraudei fiscale bazată pe existența sau inexistența mijloacelor frauduloase de comitere a sa.Potrivit acestei clasificări distingem frauda simplă și frauda complexă.

Frauda simplă se poate traduce prin “reaua credință” în orice acțiune sau omisiune pentru sustragerea de la impozitare.Această formă a fraudei fiscale cunoaște o largă răspândire, furnizând majoritatea cazurilor în care este necesară aplicarea penalităților fiscale în materie de impozit pe profit.Deci, această formă de fraudă nu atrage sancțiuni penale.

Frauda complexă se traduce prin “voință frauduloasă” și reprezintă frauda tip prin excelență.La nivel național, dar și la nivel mondial, ea deține un procent redus din totalul infracțiunilor fiscale.

În Franța, conform art. 1741 din Codul General al impozitelor, acest delict poate îmbrăca mai multe forme:

Omisiunea voluntară de a face declarația de impunere la termenele prevăzute;

Ascunderea sumelor supuse impozitării;

Organizarea insolvabilității;

Piedicile puse încasării impozitelor.

În ceea ce privește legea română privind evaziunea fiscală, nu se delimitează infracțiunile pe tipuri de fraude, putem însă preciza faptele ce intră în sfera de cuprindere a fraudei complexe:

Conducerea sau organizarea evidenței contabile duble, sau alternarea memoriilor aparatelor de taxat sau de marcaj, scopul fiind de a diminua masa impozabilă;

Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor și contribuțiilor datorate statului prin neînregistrarea unor activități pentru care legea prevede obligația înregistrării, scopul fiind obținerea de venituri suplimentare;

Declararea fictivă a sediului unei societăți comerciale sau a schimbării acestuia fără a respecta procedura legală, scopul fiind sustragerea de la controlul fiscal;

Sustragerea de la plata obligațiilor fiscale, total sau parțial, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea acestora sau efectuarea oricăror alte operațiuni în acest scop.

1.3.4. INCERTITUDINEA DELIMITĂRII DOMENIILOR EVAZIUNII FISCALE LEGALE ȘI FRAUDULOASE

În pactică, operațiunea de delimitare a celor două tipuri de evaziune este la fel de incertă ca și distincția dintre fraudă și evaziune.

Această incertitudine provine de la doi factori: interpretarea legalului și a ilegalului și contradicțiile soluțiilor dreptului comparat.

Din punct de vedere teoretic, contribuabilul fie respectă legea, fie o încalcă, el datorează impozit sau nu datorează, plătește impozitul sau nu îl plătește.

Din punct de vedere practic, concepția teoretică nu corespunde în totalitate realității fiscalității.Astfel, între legal și ilegal nu există o ruptură, ci o continuitate.Încercarea de a profita de lacunele legii conduce contribuabilul de la legal la fraudă.

Se poate spune că există trei familii de contribuabili, și anume:

familia albă – a celor cinstiți;

familia neagră – a celor necinstiți;

familia gri – a celor care evadează, fie legitim, fiind foarte abil, fie ilegal prin abuzuri de lege și acrobații.

Redăm în continuare, gradele de ilegalitate ale evaziunii și fraudei fiscale.

Zona ilegală Fraudă

Zona legală – abstinența

– aplicarea regimurilor fiscale de favoare

– eroare

– respectarea legii

Urmărind schema de mai sus observăm cum contribuabilul glisează de la eroare la utilizarea opțiunilor fiscale, de la abstinență la abila manipulare a textelor de lege și mai ales de la abuz față de legile fiscale la fraudă calificată.În practică apar dificultăți și în a stabili care faptă constituie o eroare contabilă involuntară și care este decizia luată conștient, în vederea diminuării impozitului.

Unele legislații consideră licit să profiți de lacunele legii fiscale.Deci distincția dintre legal și ilegal, în special pentru activități tradiționale,devine cât se poate de relativă.Nu se poate așadar trasa o frontieră fixă între permis și interzis, aceasta fiind mai mult fluctuantă.

Delimitarea fraudei propriu – zise în legislația țării noastre este făcută numai prin înșirarea faptelor ce constituie infracțiuni prevăzute de art. 9 – 10 din Legea pentru combaterea evaziunii fiscale, cu toate că ea nu folosește termenul de “fraudă fiscală”.

În art.1741 din Codul General al impozitelor (din Franța), se citează anumite fapte cu titlul de exemplu și se definește elementul material al delictului fraudei fiscale.

Delictul fraudei fiscale prezintă trei elemente constitutive clasice:

legal

material

intențional.

Elementul legal constituie o necesitate evidentă. Principiul legalității incriminărilor oferă contribuabilului o garanție împotriva abuzurilor posibile ale statului.Condamnarea pentru fraudă fiscală nefiind posibilă decât pe baza unui text legislativ corespunzător (conform art.916 din Legea privind combatera evaziunii fiscale în România).

Elementul material presupune că frauda nu trebuie considerată ca fiind în stare latentă.Pentru a fi condamnată trebuie dovedit un fapt exterior.In România, dar și în alte țări, se pedepsește și tentativa de fraudă.

Elementul intențional este elementul cel mai delicat al fraudei fiscale.Pentru a dovedi intenția, trebuie dovedit că contribuabilul a avut cunoștința că el violează o dispoziție legală fiscală.Și apoi că el a acționat voluntar/conștient, având deplină cunoștință de cauză.Ceea ce trebuie deci demonstrat este că actul fraudei a fost comis liber și fără constrângere.

Delimitarea evaziunii fiscale este mai delicată.Pentru a putea delimita domeniul evaziunii fiscale acceptabile de cea inacceptabilă s-au sistematizat trei criterii:

motivația fiscală a contribuabilului;

utilizarea forțată a legislației civile;

profitul fiscal tras din operațiunea respectivă.

În cazul jurisprudenței olandeze, aceasta cere patru condiții pentru a fi vorba de fraudă:

Actul efectuat de contribuabil trebuie să fie neobișnuit sau anormal;

El trebuie să fie făcut cu unica intenție de a eluda legea;

Rezultatul său economic trebuie să fie sensibil identic celui produs printr-un act normal, generator de impozite;

Trebuie ca tendința și scopul legii să permită impozitarea.

Capitolul II. EVAZIUNEA FISCALĂ – CAUZE, FORME DE MANIFESTARE ȘI INSTRUMENTE DE MĂSURĂ

2.1. CAUZELE EVAZIUNII FISCALE

Fenomenul de evaziune fiscală are multiple cauze, cea mai însemnată dintre ele fiind excesivitatea sarcinilor fiscale, motivată de amploarea fenomenului evazionist și care lovește contribuabilii diferit, pe categorii de contribuabili. În practica internațională, eficiența sistemului fiscal nu se măsoară atât prin importanța venitului fiscal, cât prin gradul de consimțire la impozit care este invers proporțional cu gradul de rezistență la impozite și deci cu evaziunea fiscală.

A doua cauză a apariției și menținerii acestui fenomen este insuficiența educației cetățenești și a celei fiscale a contribuabililor. Nu trebuie să uităm însă de excesul de zel de care dau dovadă organele fiscale, care de multe ori conduce la exagerări.

Ca a treia cauză poate fii menționată ca fiind lipsa unei reglementări precise care să interzică și să îngrădească evaziunea fiscală.

A patra cauză, majoră în ceea ce privește amplificarea fenomenului evazionist, este reprezentată de sistemul fiscal incomplet și care prezintă mari lacune, imprecizii și ambiguități, ceea ce face ca eventualul contribuabil evazionist să aibe un spațiu mai mare de manevră în vederea sustragerii de la plata obligațiilor fiscale legale.

O altă cauză a avaziunii fiscale o reprezintă considerentele de ordin subiectiv: psihologia contribuabilului și insuficiența educației fiscale.

Evaziunea fiscală poate să apară și ca urmare a lipsei unui control bine organizat și dotat cu personal priceput și corect.

Prin manifestarea acestui fenomen au de suferit atât statul, cât și contribuabilii. Statul este privat de veniturile necesare îndeplinirii atribuțiilor sale, iar contribuabilul prin faptul că totalul impozitelor se distribuie pe o masă de venituri mai mică.

Dat fiind faptul că metodele de evaziune se schimbă foarte rapid, noile metode de investigare trebuie să păstreze același ritm.

Eludarea fiscului diferă de la o categorie socială la alta în funcție de natura și proveniența veniturilor, de modul de stabilire a materiei impozabile și de alți factori specifici.

Se mai poate întâmpla ca o anumită parte din veniturile sau averea unor categorii sociale să scape de impunere datorită modului în care legea dispune stabilirea obiectului impozabil( ex: venitul stabilit după criterii exterioare ori după norme medii este de regulă inferior celui real).

Profesorul A. Samuelson scria, referindu-se la impunerea federală a persoanelor fizice “Pe hârtie, volumul impunerii americane lasă impresia că este progresiv. Cu toate acestea multe elemente de venit scapă impunerii”.

Referindu-ne la condițiile sociale și economice în care se află țara noastră, abaterile și deficiențele din activitatea agenților economici se datorează următoarelor cauze:

Posibilitatea oferită prin prevederile legii 31/1990 de a autoriza înființarea și funcționarea de societăți comerciale, cu foarte multe activități în obiectul de activitate, fără a se verifica în prealabil dotările și condițiile reale de desfășurare a acestora în cadrul legal;

Limita minimă a capitalului social de 2.000.000 lei pentru SRL-uri, care nu asigură condițiile pentru recuperarea sumelor cuvenite bugetului;

Lipsa de operativitate sau chiar refuzul organelor vamale în furnizarea de informații legate de operațiunile de vămuire în vederea identificării operative a cazurilor de contrabandă și evaziune fiscală;

Lipsa unor prevederi legale și a unor sancțiuni severe pentru inexistența documentelor de însoțire a mărfii pe tot circuitul parcurs de acestea, în vederea eliminării posibilităților de producere ulterioară a unor documente justificative în cazul operațiunilor surprinse de organul de control;

Lipsa reglementărilor procedurii de suspendare a agenților economici, deși Legea nr. 31/1990 prevede posibilitatea suspendării agenților economici la care s-au constatat abateri repetate;

Procedura necorespunzătoare de judecare a contestațiilor împotriva confiscărilor făcute de Garda Financiară, prin faptul că nu este citat, ca parte în proces și organul de control, situație ce permite agenților economici să prezinte instanței numai probele care le convin, sau chiar “confecționate” ulterior controlului.

2.2. FORME DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE

2.2.1. MODALITĂȚI GENERALE DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE

Pentru a evita căderea sub incidența legii fiscale și evitarea plății impozitului există trei modalități principale:

Legea fiscală asigură ea însăși evaziunea printr-un regim fiscal de favoare (evaluarea forfetară a masei impozabile).

Abținerea contribuabilului de a indeplini activitatea, operațiunea sau actul impozabil. Această modalitate se întâlnește cel mai adesea în cazul unei fiscalități excesive, contribuabilul preferând să se abțină de a furniza o unitate suplimentară de muncă. Evaziunea fiscală se rezumă la abilitatea fiscală sau la găsirea unui mod de a plăti cât mai puțin impozit.

Folosirea de mijloace și metode care încalcă legea fiscală.

Această modalitate este susținută doar de unii autori: evaziunea fiscală există și atunci când se cunosc surse certe de venituri ce pot fi atrase la bugetul de stat, fără repercusiuni asupra economiei, iar cei care trebuie să creeze cadrul legal pentru a le atrage, le ignoră intenționat.

Vorbim în această ultimă situație despre evaziunea fiscală apriorică, măsurile de descurajare a celor care recurg la ea fiind ineficiente.

Contribuabilii exploatează insuficiențele legislației și le eludează în mod legal, sustrăgându-se de la plata impozitelor, tocmai datorită acestei insuficiențe a legislației.

Singurul vinovat de producerea evaziunii fiscale prin această modalitate este legiuitorul.

Cazuri frecvente de evaziune fiscală pe baza interpretării favorabile a legislației, în țările cu economie de piață, sunt:

Constituirea de fonduri de amortizare sau de rezervă, într-un cuamtum mai mare decât cel justificat din punct de vedere economic, în acest fel micșorându-se veniturile impozabile;

Interpretarea favorabilă a dispozițiilor legale, care prevăd facilități importante – scutiri, reduceri – pentru contribuțiile la sprijinirea activităților sociale, culturale, sportive etc;

Practica unor societăți comerciale de a investi o parte din profitul realizat în achiziții de mașini și echipamente tehnice pentru care statul acordă reduceri ale impozitului pe venit, măsură menită să stimuleze acumularea;

Folosirea în anumite limite a prevederilor legale cu privire la donațiile filantropice, duce la sustragerea de la impunere a unei părți din veniturile realizate;

Scăderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclamă sau publicitate, chiar dacă nu au fost făcute;

Luarea în considerare a unor facilități legale privind excluderea din masa impozabilă a cheltuielilor cu munca vie, cu pregătirea profesională și practica în producție, a sumelor plătite pentru contractele de cercetare ce au ca obiect programe prioritare de interes național;

Aceste modalități sunt posibile și în România, datorită sistemului legislativ existent. “Raportul privind rezultatele obținute de organele de control din Ministerul Finanțelor și din unitățile subordonate pe linia identificării și combaterii evaziunii fiscale”,prezintă modalitățile cele mai utilizate de realizare a evaziunii fiscale, distinct, pe categorii de impozite și taxe, astfel:

În ceea ce privește impozitul pe profit:

reducerea bazei de impozitare;

neînregistrarea integrală a veniturilor realizate;

transferul veniturilor impozabile la societățile nou create în cadrul aceluieși grup;

La TVA, modalitățile sunt:

aplicarea eronată a regimului deducerilor;

necuprinderea unor operațiuni ce intră în sfera TVA în baza de calcul a taxei;

neînregistrarea ca plătitor la atingerea plafonului de 10.000.000 lei, respectiv 10 mil. lei anual, venit total;

nevirarea TVA aferentă avansurilor încasate de la clienți;

evaziunea fiscală la accize s-a produs prin:

micșorarea bazei de impozitare;

utilizarea unor cote inferioare celor reale;

nedeclararea corectă a operațiunii reale în cazul unor produse ale căror prețuri erau purtătoare de accize (mai ales la alcool).

La nivel mondial putem afirma că nu există stat care să nu fie “lovit” de evaziune fiscală. Acest fenomen își pune însă în mod diferit amprenta asupra diferitelor state, datorită climatului social și politic, specificului național și chiar religios care există în statul respectiv.

Faptul că fenomenul de evazionist există la scară mondială ține în primul rând de condiția umană, de caracterul egoist al firii acesteia, de sentimentul confiscării rezultatelor muncii fără a primi în schimb echivalentul lor. Acest schimb însă se realizează , contribuabilii beneficiind de servicii publice.”Există o psihologie a contibuabilului de a nu plăti decât ceea ce nu poate să nu plătească. Natura omenească are întotdeuna tendința să pună interesul general în urma celui particular; ea este înclinată să considere impozitele mai mult ca un prejudiciu decît ca o legitimă contribuție la cheltuielile publice și să vadă întotdeuna cu ochi răi pe acela care vrea să-i micșoreze patrimoniul”.

Cu toate acestea, nu toate categoriile socio-profesionale sunt egale în fața posibilităților de evaziune fiscală. Această diferențiere se bazează pe natura și proveniența veniturilor sau a averii supuse impozitării, pe modul de stabilire a materiei impozabile,a controlului fiscal etc.Acceptarea impozitului de către cetățean depinde în primul rând de nivelul impozitării, apoi și de alți factori: coeziunea socială, eficacitatea statului, cultura fiscală etc.

Fenomenul de evaziune fiscală diferă de la un stat la altul ca mărime și mijloace de realizare, dar poate varia de asemenea și în cadrul aceleiași țări, de la o regiune la alta. La nivel mondial există diferențe de moralitate politică între țările protestante și țările catolice sau latine. Opiniile publice catolice sau protestante se reunesc în SUA, Suedia, Franța, Canada, Germania, considerând frauda fiscală drept un delict minor. De fapt, munca la negru și frauda sunt încurajate de creșterea impozitelor. În Italia de exemplu, milioane de italieni au pe lângă slujba de bază și una mai mult sau mai puțin plătită care să le amelioreze veniturile. Același lucru se întâmplă și în Spania, unde aproximativ două milioane de persoane își câștigă existența fără contract de muncă legal și fără a cotiza la asigurările sociale. În Franța s-a efectuat o anchetă privind comportamentul populației față de impozite, de organele și legile fiscale, cu următorul rezultat: frauda fiscală nu este aprobată decât de 4% din micii salariați și de 7% din pensionari.

Profesorul german G.Schmolders, citat de profesorul Iulian Văcărel, emite o concluzie interesantă: “Exagerând puțin, s-ar putea spune că în țările latine frauda este considerată până la un anumit punct ca fiind legală. Infracțiunea la lege constituie cazul normal și nu excepția”.

Frauda fiscală în țările în curs de dezvoltare atinge proporții impresionante. Aproximativ 80% din veniturile fiscale ce ar trebui percepute de state nu sunt niciodată recuperate de trezoreriile publice ale acestora. Această estimare este dată de N. Kaldor, într-un studiu cu privire la țările lumii a treia.

La amploarea acestui fenomen, care este evaziunea fiscală, pentru acest grup de țări un rol însemnat îl au: permisivitatea și incoerența legii, modul de aplicare a acesteia de către administrațiile fiscale, comportamentul contribuabililor în acest context, corupția organelor fiscale etc.

În ceea ce privește răspândirea evaziunii fiscale în România, se riscă o afirmație că regiunea Bucureștiului, ca și a altor capitale de țară, este de departe regiunea cu cele mai numeroase evaziuni (fraude) fiscale. Urmează la o distanță relativ mică zonele de graniță (mai ales vestul țării) și pe locul trei se află orașele care au înregistrat un număr mare de societăți comerciale noi apărute, mai ales cu aport de capital străin.

Studiile confirmă că frauda este o funcție inversă a cifrei de afaceri și a venitului, ceea ce însemnă că este proporțional mai importantă în cazul micilor contribuabili decât a celor mari.

Această concentrare a fraudei fiscale la micii contribuabili poate fi explicată astfel:

Micile întreprinderi sunt, de regulă, mai puțin verificate decât cele mari, ceea ce va avea efect negativ mai târziu;

În întreprinderile mari, cei puși în dificultate sunt controlorii, în descoperirea fraudei fiscale, despre care se spune că se execută cu tehnici mai fine pe măsură ce mijloacele întreprinderii cresc;

Statistic, o întreprindere care realizeză o fraudă fiscală de mari proporții își reduce simțitor cifra de afaceri, fiind încadrată în vederea controlului, în clasa corespunzătoere cifrei de afaceri declarate;

Micile întreprinderi recurg la farsă mai mult decât cele mari datorită facilităților, dar și a necesității. Facilitatea este asigurată de caracterul familial al afacerii, o întreprindere familială având un secret al gestiunii sale pe care marile întreprinderi nu îl au. Necesitatea este dată de rentabilitatea aflată de multe ori la limită, singura cale de salvare fiind sustragerea de la plata impozitelor.

2.2.2. MODURI DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE LEGALE ȘI A CELEI FRAUDULOASE

Evaziunea fiscală legală este cea îngăduită de lege. Procedeele utilizate pentru realizarea ei sunt extrem de variate (în funcție de impozit), dar există câteva posibilități aflate mai la îndemâna contribuabililor.

Printre principalele forme de evaziune fiscală legală utilizate actualmente în diverse țări, amintim:

Avantajele în natură – mașini de serviciu, indemnizații generoase constituind cheltuieli profesionale, reședințe de vacanță, participarea la cheltuielile de școlarizare a copiilor.

Aceste avantaje sunt atribuite de patroni salariaților lor cei mai bine plătiți pentru a scăpa de ratele înalte de impozitare a venitului.

Reduceri de impozite pe venit – pentru profitul reinvestit pentru dezvoltarea activității generatoare de profit.

Deducerea din venituri (profit) a unor cheltuieli privind amortizarea și fondul de rezervă într-un cuantum mai mare decât s-ar justifica economic.

Domocilii în străinătate, în paradisuri fiscale (unde condițiile de impozitare sunt mai favorabile decât în țările lor).

Japonia constituie un caz special – o serie întreagă de venituri sunt neimpozabile (dobânda înregistrată pentru depozitele bancare curente; distribuirea profitului rezultat din depozite sau trusturi mixte de gestiune; dobânda provenită din economii poștale care nu depășește 3,5 mil. yeni, adică cca.35000 dolari; venituri din dobânzi pentru depozite mici; dobânda pentru obligațiuni guvernamentale care nu depășesc 3,5 mil. yeni; dobânda din conturile financiare speciale internaționale), ceea ce permite practicarea din plin a evaziunii legale.

În ceea ce privește “portițele” deschise de legislația fiscală română, există o posibilitate masivă de evaziune fiscală pe calea constituirii de noi societăți comerciale de către patronul unei societăți care se apropie de expirarea perioadei de scutire de la plata impozitului pe profit.

Evaziunea fiscală frauduloasă este în primul rând un fenomen social. Indiferent de locul ocupat de contribuabil pe scara socială, el folosește cele mai diverse tehnici, de la elementare la foarte sofisticate.

Există mai multe tehnici prin care se poate realiza frauda fiscală, clasificate după mai multe criterii. Un prim criteriu este criteriul fiscal, distingându-se două forme ale fraudei fiscale: cea care se sprijină pe așezarea impozitului și cea care are loc în stadiul plății obligației fiscale. Prima formă este și cea mai răspândită, constând în diminuarea bazei impozabile prin diminuarea veniturilor, profitului sau a cifrei de afaceri, dar se poate realiza și prin majorarea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal. În ceea ce privește a doua formă a fraudei, se referă mai ales la taxele vamale și la TVA. Printr-o declarație falsă în vamă cu privire la caracteristicile și utilizarea produselor importate se poate realiza o reducere a impozitării prin aplicarea znei cote mai mici decât cea datorată.

Al doilea criteriu de clasificare este criteriul material care permite distingerea a două tehnici de fraudă: frauda manifestată prin ascunderea materiei impozabile și cea prin majorarea cheltuielilor deductibile. Având în vedere acest criteriu mai pot fi distinse fraude prin acțiune(înscris fictiv) și fraude prin omisiune(nedeclararea unui venit).

Al treilea criteriu este cel al autorilor fraudei, aceasta putând fi comisă de persoane fizice sau juridice.

Ultimul criteriu este cel cantitativ, opunând frauda artizanală de frauda industrială.

Frauda fiscală mai poate fi privită și din punct de vedere geografic, fiind vorba despre fraudă fiscală națională și internațională.

2.2.3. MODURI DE MANIFESTARE A EVAZIUNII FISCALE FRAUDULOASE LA NIVEL NAȚIONAL ȘI INTERNAȚIONAL

Evaziunea fiscală frauduloasă la nivel național se manifestă între granițele unui stat. Putem distinge mai multe forme de fraude fiscale:

Evaziunea fiscală frauduloasă artizanală se caracterizează prin modul izolat, pe cont propriu de acțiune al autorilor ei. Cel care realizează această fraudă nu acționează în legătură cu alții. Frauda artizanală se întâlnește “cotidian”.

Se pot da multe exemple privind acest tip de fraudă: import nedeclarat de mărfuri, venituri neînregistrate în contabilitate, majorarea cheltuielilor deductibile etc. Tot un tip de fraudă fiscală este și munca la negru. Ea permite celui care o practică să obțină venituri nedeclarate. Când se desfășoară în cadrul unei activități salariale, îl scutește pe patron de plata cotizațiilor sau contribuțiilor sociale. Cu cât diferența dintre salariul brut și net este mai mare, atât patronii cât și salariații sunt mai interesați să muncească la negru.

Atunci când frauda fiscală este elaborată tehnic și ea presupune existența mijloacelor frauduloase integrate într-o rețea organizată, ea devine fraudă fiscală industrială.

Evaziunea fiscală frauduloasă industrială se caracterizează prin recurgerea la procedee complexe și la aranjamente juridice ingenioase, având caracter fiscal, dar și penal.

În cadrul acestui tip de fraudă, are loc divizarea acțiunii în cadrul unei rețele subterane care are scopul de a sprijini și acoperi operațiunile fictive. Implicate pot fi atât persoane fizice cât și juridice, cu scopul realizării de profituri importante prin sustragerea frauduloasă de la plata impozitului.

Având în vedere că principiul de la care pleacă organele de control fiscal este cel al concordanței între evidența contabilă și documentele justificative, pentru realizarea fraudei în siguranță se apelează la documente justificative fictive, furnizate “pe piață”, astfel încât să existe concordanța dorită.

“Taxis-ul” joacă un rol important în realizarea acestei fraude, “taxi” fiind un “mandatar” cu funcție unică de a fi înscris la Registrul Comerțului pentru a putea emite facturi de vânzare fictive. Deci el conduce o firmă de fațadă, însărcinată să emită documente comerciale corespunzătoare operațiunilor fictive desfășurate de firme reale și în aparență ireproșabile în ceea ce privește activitatea desfășurată. La noi, acest gen de fraudă fiscală se întâlnește mai ales în domeniul importurilor de cafea, țigări și băuturi alcoolice.

Evaziunea fiscală se manifestă în România, prin diferite forme, cum sunt:

practicarea unor prețuri liniare inferioare costurilor produselor brute livrate și implicit calcularea accizelor în funcție de prețurile respective și nu de costurile efective ale produselor;

neînregistrarea în contabilitate a veniturilor realizate;

utilizarea unor facturi externe falsificate, în care se înscriu prețuri mai mici decât cele reale;

în cazul autentificării actelor de înstrăinare a imobilelor, deseori, părțile convin ca prețul vânzării înscris în actul de vânzare-cumpărare autentificat să fie inferior celui real, pentru ca taxa de timbru să se determine la un nivel mai mic;

vânzările nedeclarate (cele care se fac fără întocmirea documentelor corespunzatoare și fără a fi înregistrate în contabilitate);

deducerile false (se realizează prin întocmirea de facturi false);

erorile intenționate de înregistrare;

aplicarea incorectă a cotei zero sau a scutirilor;

cereri de rambursare nejustificate, când se solicită rambursarea taxei aferente unor mărfuri exportate sau pentru bunuri la care legea permite deduceri, fără însă ca în realitate aceste operațiuni să fi fost efectuate.

Ministerul Finanțelor, în 1997, analizând fenomenul evaziunii fiscale, a identificat următoarele cauze care au facilitat manifestarea acesteia:

desfășurarea de activități fără autorizație legală;

intenția de eludare sau încălcare deliberată a prevederilor din legislația fiscală, în vederea sustragerii de la plata impozitelor,taxelor și contribuțiilor;

amânarea sau refuzul achitării obligațiilor fiscale corect determinate;

conducerea incompletă sau incorectă a evidențelor care stau la baza determinării cheltuielilor, veniturilor și obligațiilor fiscale;

exploatarea la maximum a unor incoerențe sau inconsecvențe ale legislației fiscale sau interpretarea arbitrară a prevederilor acesteia în ceea ce privește facilitățile fiscale;

necunoașterea legislației fiscale.

Printre măsurile care pot contribui la limitarea evaziunii fiscale, în România, menționăm:

unificarea legislației fiscale și o mai bună corelare a acesteia cu ansamblul cadrului legislativ din economie;

eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza evaziunea fiscală și o mai bună corelare a facilităților fiscale;

reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului

Finanțelor, astfel încât să se elimine paralelismul și suprapunerile

din activitatea organelor de control financiar și fiscal, în ceea ce privește

supravegherea fiscală, controlul fiscal și combaterea evaziunii fiscale;

trecerea, în prim plan, a controlului prin sondaj.

Deoarece legislația română abundă în principii contrare economiei de piață și în suprapuneri cu texte legale din alte acte normative, în România se consideră frauduloasă și evaziunea legală, iar statul declară război comercianților, bazat pe principiul lui Murphi: “Dacă nu-i poți învinge, încurcă-i!”.

Evaziunea fiscală frauduloasă internațională nu este un fenomen caracteristic numai lumii contemporane, acesta existând din vechime.

Contribuabilul caută să nu fie supus la nici o impozitare și pentru aceasta se refugiază în zone protejate din punct de vedere fiscal.

Evaziunea internațională este în mare parte legată de ramificarea producției anumitor întreprinderi spre țări cu legislații fiscale favorabile. Ea se realizează în așa zisele zone libere, enclave teritoriale, “stat în stat”, care beneficiază de extrateritorialitate vamală și care scapă legislațiilor naționale. În aceste locuri investitorii străini deschid unități industriale și produc pentru export în condiții salariale și de cheltuieli sociale foarte avantajoase.

Societățile fictive sunt utilizate tot mai des în realizarea fraudei fiscale internaționale. În prima fază se constituie o societate legală, aparent solidă și cu sediul într-un “paradis fiscal”. Filiale și reprezentanțe ale acestei societăți sunt deschise în centre internaționale renumite. Se mai deschid și conturi la mai multe bănci importante, cu sume modeste. Reclama la adresa societății respective este utilizată pe scară largă și prin publicații de largă răspândire.

Faza următoare constă în acțiunea propriu-zisă.

Unele societăți încheie contracte de import, pe baza bonității lor contrafăcute, insistând ca plata să se facă prin incaso sau pe credit și astfel nu oferă partenerului străin nici o garanție de plată. Încrederea întreprinderilor exportatoare este câștigată inițial prin importul unor cantități reduse de marfă, care se plătesc prompt.

Societățile holding(societăți care dețin un portofoliu de participație fără a exercita ele însele vreo activitate de afaceri), sunt instalate în țări ca Lichtenstein, Luxemburg, Elveția, Monaco, Bermude și au funcțiuni multiple: gestionează portofolii de valori mobiliare pentru societățile de grup, obțin participații, procură sursele de finanțare prin lansarea de împrumuturi internaționale, încasează redevențe/onorarii/comosioane.

Aceste paradisuri financiare sunt numite “tax haven”(port fiscal) sunt stabilite în zone cu monedă puternică, stabile politic, cu o rețea densă de instituții bancare, protecție puternică a secretului bancar și al afacerilor, cea mai importantă fiind absența sau nivelul redus al impozitării veniturilor și beneficiilor.

În contrast cu paradisurile fiscale, țările cu sisteme fiscale bine articulate sunt numite “infernuri fiscale”. Acestea fac astăzi concurență paradisurilor fiscale prin intermediul regimurilor fiscale privilegiate: în condițiile unei presiuni fiscale ridicate, ele mențin în favoarea investitorilor regimuri juridice și regimuri fiscale care le permit să scape de orice impunere sau să beneficieze de o impozitare foarte ușoară.

Deci, aceste societăți holding nu plătesc impozit pe profiturile lor în Luxemburg sau Olanda, iar în Elveția, unele cantoane nu impozitează veniturile din surse străine primite de societățile care au sediul în țară dar care nu exercită nici o activitate.

Este evidentă utilitatea fiscală a societăților holding: într-o țară cu o fiscalitate ridicată pentru veniturile din capital, o societate care dorește să lanseze un împrumut obligatar, pentru a evita reținerea la sursă a impozitului asupra dobânzilor obligațiunilor emise, creează o astfel de societate în Lichtenstein(de ex.). Aceasta va emite titlurile respective, iar suma obținută în urma vânzării obligațiunilor este predată de către societatea holding la societatea din țara de origine în schimbul unei dobânzi cel puțin egale cu rata dobânzii pentru obligațiunile emise. Emisiunile de obligațiuni în Europa se efectuează de regulă în Luxemburg, deoarece impozitele aferente acestor operațiuni sunt mai mici.

Societățile de bază sunt societăți care nu au o activitate economică proprie, fiind create în țări cu presiune fiscală redusă. Ele servesc pentru concentrarea și administrarea beneficiilor comerciale și financiare realizate de filialele grupului în alte țări. Aceste societăți sunt specifice Elveției, deoarece unele cantoane nu impozitează veniturile provenite din surse străine primite de societăți conduse de nerezidenți și cu sediul principal aici.

Se observă că evaziunea fiscală frauduloasă la nivel internațional are ca principal punct de sprijin “paradisurile fiscale”.

Anglo-saxonii utilizează termenul de “tax haven”, care literar se traduce prin “port fiscal”.

Este evident că se face uz de avantajele fiscale din legislațiile diferitelor țări ale lumii pentru ca afacerea respectivă să beneficieze de o fiscalitate cât mai redusă. În aceste “paradisuri fiscale” găsesc refugiu atât persoanele fizice cât și cele juridice. Principatul Monaco este un paradis fiscal pentru persoane fizice, fiind un stat în care nu sunt impozitate veniturile. O societate al cărei sediu se află în Monaco plătește însă, 35% impozit pe profit dacă mai mult de 25% este realizat în afara principatului.

La polul opus se situează insula Jersey, cel mai bun paradis fiscal pentru societățile comerciale nerezidente și care în baza unei taxe de 300 lire/an nu trebuie să declare nici un beneficiu și nici măcar nu sunt obligate să-și țină evidența contabilă. Pentru veniturile obținute de o persoană fizică, aici se aplică o cotă procentuală de 20%.

Așa numitul “călător fiscal” trebuie să țină seama și de cetățenia sa, pentru că într-o țară ca Franța, se taxează persoanele fizice în funcție de reședința lor, iar în SUA se stabilește impozitul asupra venitului mondial al cetățenilor săi, și în acest caz sub rezerva convențiilor privind evitarea dublei impuneri se pot obține doar reduceri neânsemnate a impozitului de plătit. Astfel, nici unui cetățean american nu i-ar servi la nimic să devină rezident în Monte Carlo. Indiferent de natura juridică a persoanei și de motivație, atunci când aceasta decide să recurgă la avantajele oferite de un paradis fiscal, problema care se pune în primul rând se referă la obiectivele de realizat și la costul acestora.

2.3. CUANTIFICAREA FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ ȘI MĂRIMEA ACESTUIA

2.3.1.INSTRUMENTE DE MĂSURĂ A EVAZIUNII FISCALE

Există numeroase instrumente de măsură a evaziunii fiscale, dar acestea nu sunt precise datorită dificultăților practice semnalate. Unele instrumente de măsurare se bazează pe metode aproximative iar altele au la bază studiul unui eșantion.

Metodele aproximative – au la bază o afirmație politică sau o estimare metodică, mai științifică.

Afirmația politică – constă în avansarea unor cifre speculative în vederea obținerii unui impact asupra opiniei publice. Obiectivul este de a determina o reacție în favoarea unor măsuri urmărite de cel care lansează aceste cifre.

Aceasta este o metodă frecvent utilizată în finanțele publice pentru aprcierea economiei subterane (producția și veniturile nedeclarate).

Lansarea acestor cifre simbolice ale evaziunii fiscale urmărește să pregătească opinia publică în legătură cu severitatea verificărilor care se impun și care urmează a se efectua. La noi, până în prezent, au fost, în puține cazuri, avansate cifre referitoare la evaziunea fiscală (în 1994 SRI estimează evaziunea fiscală la 38% din PIB).

Estimarea metodică – apelează la instrumente economice și sociologice.

Instrumentele economice se folosesc pentru măsurarea fraudei și a economiei subterane. Estimarea economiei subterane, adică munca la negru, comerțul cu stupefiante, prostituția, producția nedeclarată, veniturile în natură ascunse etc., se face pe baza mai multor metode care se bazează pe aceeași idee. Economia subterană lasă urme care apar pe piața muncii în agregatele monetare sau sub forma dezacordului dintre venituri și cheltuieli. Metoda oferă posibilitatea de a obține informații referitoare la întreaga colectivitate prin cercetarea numai a unei părți a acesteia. Utilizează agregate ale contabilității naționale, ca de exemplu venitul național, folosind și pentru estimarea fraudei fiscale.

Comparația dintre statisticile fiscale și datele contabilității naționale nu permite insă departajarea între fraudă și evaziune fiscală. Pentru măsurarea economiei subterane și a fraudei sunt necesare studii foarte fine, dar metodele folosite ajung totuși la o gamă extrem de largă de rezultate numerice, ceea ce înseamnă că cifrele referiroare la economia subterană au o fiabilitate limitată.

Instrumentele sociologice pentru măsurarea evaziunii fiscale au fost elaborate pe baza unor statistici ale controlului fiscal, sub forma anchetelor în rândul profesiilor considerate mai expuse la evaziune fiscală (medici, avocați, oameni de litere, contabili etc.). Rezultatele verificărilor fiscale sunt utilizate în toate țările OCDE pentru evaluarea economiei subterane.

Metodele amintite până acum au o fiabilitate limitată, unele estimănd economia subterană la 4% din PIB, altele la 22%.

“ În mod cert există interesul comiterii fraudei și în mod cert, frauda fiscală există. Ceea ce nu se cunoaște este că este virtual imposibil de a măsura întinderea fraudei deoarece oamenii nu vor admite că încalcă legea. Deși există o mare forță în acest argument, această semnificație poate fi exagerată. Există un mare procent stabilit pe bază de eșantion al lucrătorilor plătiți săptămânal care admit că obțin venituri dintr-o a doua ocupație pentru care nu plătesc impozit. Această proporție este de cca.1/8. Noi credem deci, că ea trebuie evaluată încercând măsurarea extinderii fraudei într-un mod mai sistematic.”

De aici și necesitatea de a adăuga la aceste instrumente aproximative și o metodă științifică.

Metoda eșantionului reprezentativ al contribuabililor – este utilizată în asociație fie cu un sondaj pentru o anchetă de opinie, fie cu verificări fiscale aprofundate.

Asocierea unui control fiscal aprofundat și a unui eșantion reprezentativ de contribuabili a fost efectuată prima dată în Franța de către Direcția Generală a Impozitelor și de Consiliul impozitelor în 1979.

S-a constituit un eșantion de bază de aproximativ 40.000 de familii fiscale pe baza unei trageri la sorți aleatoare. Selecția eșantionului a fost făcută pornind de la nivelul venitului impozabil și de la natura venitului categorial dominant (salarii, beneficii industriale, comerciale, necomerciale…). S-au practicat diverse reduceri din eșantionul de bază, în final fiind reținute două eșantioane conținând 4.165 contribuabili pentru veniturile lor din anii 1971 și 1972.

Contribuabilii din aceste două eșantioane au avut parte de verificări aprofundate ale situațiilor fiscale de ansamblu. Astfel s-a putut măsura nu numai frauda în sens juridic, ci și cuantumul veniturilor nedeclarate ce pot fi descoperite prin verificarea tuturor contribuabililor impozitați pentru veniturile obținute.

Controlul fiscal este necesar din trei motive principale:

pentru a se asigura respectarea legii;

pentru a se asigura condiții de concurență loială între întreprinderi;

din rațiuni de justiție (pentru a se evita situația în care contribuabilii cinstiți plătesc în locul celor frauduloși).

Există mai multe forme de control fiscal, în funcție de precizia cercetării și impozitele la care se referă. În ceea ce privește fiscalitatea propriu-zisă, caracteristice îi sunt controlul aprofundat și controlul sumar.

Controlul aprofundat este cel care stă la baza măsurării evaziunii fiscale, constând în verificarea faptică în ceea ce privește sinceritatea declarației de impunere, prin verificări contabile și încrucișate ale situației fiscale personale.

Controlul sumar se efectuează asupra dosarului fiscal.

În ceea ce privește instrumentele controlului fiscal, acestea țin în primul rând de modul de organizare a fiscului:

Balanța de trezorerie – este cel mai eficace și în același timp cel mai contestat instrument, care permite administarției să verifice egalitatea dintre suma totală a mijloacelor de plăți într-o perioadă dată și resursele de care contribuabilul a dispus în aceeași perioadă. Dacă egalitatea nu se mai realizează însemnă că există venituri oculte de care beneficiază contribuabilul (evaziune fiscală). Deci, acest instrument al controlului fiscal este eficient pentru evaluarea venitului prezumat al contribuabilului, și în cazul în care “ieșirile” sunt mai mari decât “intrările” se prezumă un venit nedeclarat de aceeași mărime cu soldul balanței.

Selecția contribuabililor – se realizează prin determinarea sectoarelor cu riscuri mari de fraudă și selecția dosarelor cu risc ridicat pornind de la marii evazioniști și marii contribuabili. Cei care au deja un trecut fiscal au un dosar care este reexaminat anual. Pentru identificarea marilor contribuabili, persoane fizice sau juridice, se stabilesc fișe de selecție în urma realizării controlului asupra documentelor dosarului fiscal (aceste fișe cuprind caracteristici ale contribuabilului și motivele de selecție-ex: “contribuabili neverificați niciodată”, “rezultate anormale” ).

Informatizarea controlului fiscal – s-a efectuat după modelul american de selecție informatică a dosarelor de verificat. Contribuabilii ale căror dosare au fost selecțioante sunt verificați minuțios. Verificarea se face cu ajutorul metodei matematice a analizei discriminantului, stabilindu-se o corelație între o sumă stabilită suplimentar și sumele care figurează în rubricile declarației. Pentru fiecare declarație de impunere se calculează o notă, care cu cât este mai mare, cu atât există șansa ca declarația să facă obiectul unei reimpuneri. Cu acest sistem de selecție, din trei declarații verificate, una face obiectul unei reimpuneri

A fost demonstrat că din punct de vedere calitativ metodele de selecție prezintă limite.

Asocierea unei anchete prin chestionar cu un eșantion reprezentativ al populației.

Metoda s-a folosit în Norvegia în vederea măsurării economiei oculte pornind de la piața muncii. Eșantionul reprezentativ a fost format din 900 de persoane care au fost intervievate și au completat chestionare în care erau întrebate dacă au utilizat sau au efctuat ele însele “munca la negru”. Chestionarul mai cuprindea întrebări în legătură cu numărul de ore de muncă și cu salariul orar, ceea ce a permis evaluarea economiei subterane.

În SUA eșantionul a fost de 50.000 de gospodării, pe baza căruia Oficiul Contabilității Generale a calculat în 1979 numărul persoanelor care nu au plătit impozitul federal pe venit.(în 1972, din 64 mil. gospodării obligate la declararea venitului, 8% nu aveau nici o declarație).

În ceea ce privește România, piedicile puse în măsurarea evaziunii fiscale frauduloase se datorează nu inabilității în manevrarea instrumentelor și tehnicilor fiscale, ci multiplelor imperfecțiuni din domeniul fiscal: evaziune masivă realizată de diverse grupuri de interese și de unii egenți economici care profită de lacunele legislației fiscale, în comparație cu evaziunea fiscală mai redusă a persoanelor fizice, care a crescut însă odată cu aplicarea impozitului pe venitul global; activitatea fiscală slab organizată etc.

Așadar, rezultatele măsurării fenomenului evaziunii (fraudei) fiscale sunt aproximative, iar cifrele avansate nu sunt justificate, cel mai adesea.

Economia paralelă este cifrată pentru principalele țări dezvoltate între 5% și 13% din PIB, dar rezultatele diferă de la țară la țară și de la autor la autor.

2.3.2. MĂRIMEA EVAZIUNII FISCALE

Mărimea economiei negre (black economy) este greu de estimat, ceea ce ilustrează faptul că nu există instrumente și posibilități eficiente de măsurare a acestui fenomen.

În practică, un element relevant este greutatea și dificultatea efectivă în depistarea și probarea unei evaziuni fiscale, în această direcție intervenind mai mulți factori – inconsistența legislativă, inventivitatea general recunoscută a evazioniștilor, caracterul limitat al surselor destinate combaterii fenomenului.

Alt factor de determinare obiectivă a dificultății măsurării amplorii fenomenului de evaziune fiscală este acela că, în timp ce interesul imediat pentru limitarea acestuia îl poartă un singur organism, Ministerul Finanțelor, ca reprezentant al statului în procurarea și administrarea banului public, interesul în realizarea evaziunii fiscale îl are, practic, orice contribuabil al unei țări, mai ales când este confruntat cu o presiune fiscală excesivă. Așadar, din acest punct de vedere, evaziunea fiscală trebuie privită ca pe o refulare din partea oricărui contribuabil și care devine o certitudine atunci când momentul este prielnic realizării ei.

Pentru că semnificația mărimii evaziunii fiscale constă și în determinarea factorilor legislativi și guvernamentali să întreprindă măsuri în consecință, folosirea chiar și a unor metode aproximative de estimare este conformă cu intențiile specialiștilor. Modul curent de exprimare a evaziunii fiscale este acela sub formă relativă, ca raport între totalitatea veniturilor cuvenite statului estimate a fi sustrase de la această destinație și produsul intern brut sau prin raportarea numărătorului definit mai sus la totalitatea veniturilor fiscale cuprinse în bugetul de stat anual.

Pe lângă a ști mărimea evaziunii fiscale, este util și necesar să se cunoască repartizarea sociologică a acesteia (cine fraudează și în ce proporție?).

Cifre oficiale nu există la îndemână (cu excepția celor din rapoartele Ministerului de Finanțe), dar totuși se încearcă să se răspundă la astfel de întrebări: “Cine produce cea mai mare evaziune fiscală ?”; “Cine sunt evazioniștii ?”.

Atât în plan fiscal, cât și în planul economico-socialului, este foarte important de știut că dacă evaziunea fiscală din România nu a fost importată, atunci sigur a fost pregătită și amplificată de “invazia” de pseudo investitori străini, profilați pe introducerea în țară a diferite produse cum sunt țigările, cafeaua, băuturile alcoolice. În cele mai multe cazuri, aceste produse au fost introduse în țară prin contrabandă, aceasta fiind aproape invariabil însoțită de evaziune fiscală.

Agenții economici care înfăptuiesc actul comercial de vânzare-cumpărare către consumatorul final sunt indigeni, și au intrat și ei în sfera evaziunii fiscale, ceea ce face ca aria de cuprindere a acesteia să se lărgească considerabil. Valoric însă, ponderea cea mai mare o dețin marii comercianți, fie ei străini sau autohtoni.

O pondere considerabilă în privarea bugetului de stat de realizarea veniturilor sale o constituie fenomenul încurajat până în 1995 de constituire de societăți în lanț pentru a profita de scutire de la plata impozitului pe profit.

Capitolul III. EFECTELE ȘI COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE

3.1. EFECTELE EVAZIUNII FISCALE

Impozitele, prin natura lor sunt legale și destinația lor clasică reprezintă o sarcină contributivă normală suportată de cetățean față de stat, pentru acoperirea nevoilor existențiale ale statului și pentru crearea condițiilor de dezvoltare ale societății.

Declarația drepturilor omului din 1789 precizează sarcinile generale ale statului:

Administrația generală;

Educația națională;

Ocrotirea sănătății;

Asigurarea căilor de comunicații;

Apărarea națională și poliția;

Acordarea diferitelor avantaje sociale pentru cei defavorizați;

Impozitele reprezintă prevelarea unei părți din venitul/averea persoanelor fizice sau juridice, la dispoziția statului, pentru a-și acoperi cheltuielile.

Atât impozitele, cât și taxele, au o multitudine de funcții, cea de bază fiind aceea de alimentare a bugetului de stat, urmând apoi funcțiile sociale, politice, îndeplinite de multe ori cu prioritate.

Din această analiză a funcțiilor impozitelor și taxelor, se constată că fenomenul de evaziune fiscală provoacă mai multe tipuri de efecte:

Efecte asupra formării veniturilor statului;

Efecte economice;

Efecte sociale;

Efecte politice.

3.1.1. EFECTELE FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ ASUPRA FORMĂRII VENITURILOR STATULUI

Obiectivele urmărite a fi realizate de către stat prin încasarea de impozite și taxe și prin politica financiară sunt: realizarea bunăstării, a securității și a justiției sociale. În aparență, cetățenii cei mai săraci par să primească mai mult decât dau statului, dar în realitate situația este inversă.

Efectele evaziunii fiscale asupra formării veniturilor statului sunt numeroase atunci când sunt privite dincolo de consecința imediată (diminuarea veniturilor statului) a acesteia, din punctul de vedere al legăturii și a influenței pe care veniturile statului o au asupra modului în care un stat democratic își îndeplinește funcțiile.

Fenomenul evazionist determină, direct și obligatoriu, diminuarea veniturilor statului, ceea ce se oglindește într-un buget de stat mai mic, adică fonduri insuficiente pentru exercitarea funcțiilor de bază ale statului. Acestă situație determină statul să adopte unica soluție cu efect imediat de care poate dispune – creșterea cotelor de impunere și înființarea de noi impozite și taxe.

Creșterea cotelor de impunere se traduce printr-o presiune fiscală mai ridicată, care are ca efect firesc creșterea rezistenței la impozitare, și deci o creștere a ponderii fenomenului de evaziune fiscală. Creșterea evaziunii fiscale determină o diminuare și mai accentuată a volumului veniturilor statului.

Se observă reacția în lanț care are loc, din cercul vicios creat în acest mod putându-se ieși prin diminuarea fenomenului evazionist, pentru a se obține reducerea substanțială a volumului de venituri ce se sustrag de la bugetul de stat.

Reducerea substanțială a evaziunii fiscale determină în scurt timp creșterea volumului veniturilor statului în aceleași condiții de impozitare și aceeași politică fiscală. Așadar, beneficiind de un buget mai mare, statul își poate îndeplini în bune condițiuni principalele funcții, reducându-se nevoia de venituri suplimentare la bugetul de stat.

Se observă că fenomenul evazionist influențează în mod negativ veniturile statului prin două mecanisme:

mecanismul direct, prin care bugetul de stat este privat de o parte din veniturile ce i se cuvin conform legislației, prin neplata obligațiilor fiscale, ca urmare a faptelor de evaziune/fraudă fiscală;

Mecanismul indirect, prin mărirea cotelor de impozitare și implicit a presiunii fiscale, rezistenței la impozite și ponderii fenomenului de evaziune fiscală în cadrul procesului de formare a veniturilor statului, ceea ce implică un volum mai scăzut al veniturilor statului, mecanism realizat prin administrația publică centrală.

Datorită sistemului de stabilire a nivelului veniturilor bugetare și a cheltuielilor necesare îndeplinirii funcțiilor statului, este important ca nivelul veniturilor bugetare să fie stabilit cât mai corect.

Dacă veniturile datorate bugetului de stat sunt plătite cu întârziere sau chiar deloc, aceste venituri diferă de estimările făcute și pe baza cărora s-au stabilit cheltuielile. Acest lucru duce la dezechilibre grave în cadrul bugetului de stat, deoarece cheltuielile au fost stabilite plecând de la o bază greșită. Plata datoriilor la bugetul de stat este la fel de importantă ca și data la care se efectuează achitarea creanțelor bugetare.

Aceste dezechilibre de la nivelul bugetului determină apariția deficitului bugetar de stat.

Astfel, Guvernul, prin Ministerul Finanțelor, este autorizat să contracteze împrumuturi de stat pentru finanțarea și refinanțarea deficitelor bugetului de stat din anii anteriori, până la nivelul înregistrat la finele fiecărui an. Împrumuturile respective pot fi contractate:

din interiorul statului, prin emisiunea de titluri de stat purtătoare de dobânzi( de regulă ridicate);

din exteriorul statului, prin contractarea de credite externe. Aceste credite externe contractate în numele și în contul statului se exercită de către Guvern dar numai prin Ministerul de Finanțe.

Funcțiile statului sunt îndeplinite incorect și datorită acestor dezechilibre de la nivelul bugetului de stat amplificate și de fenomenul evazionist (sau chiar generate de acesta).

3.1.2. EFECTELE ECONOMICE ALE FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

În vederea îndeplinirii rolului și funcțiilor statelor cu economie de piață, structura bugetară împlinește următoarele funcții:

Bugetul de stat constituie un mijloc de asigurare a echilibrului economic general

Statele cu economie de piață au o activitate economică ce se desfășoară fără a fi controlată riguros de la centru, planurile ce se adoptă fiind orientative și deci neobligatorii pentru agenții economici. Pentru a se justifica funcția bugetară ca mijloc de asigurare a echilibrului economic general, s-au realizat a serie de teorii – teoria bugetului economiei naționale, teoria echilibrului general, teoria echilibrării ciclice a bugetului de stat, etc.

Prin bugetul de stat se realizează corectarea conjuncturii economice

Corectarea conjuncturii economice a devenit o problemă de interes general, multe țări occidentale promovând o politică economică orientată spre corectarea conjuncturii economice cu ajutorul bugetului de stat. Unele țări pun accent pe înlăturarea șomajului, altele încearcă menținerea stabilității prețurilor etc. și căile de realizare a acestor măsuri diferă de la o țară la alta, unele recurgând la majorarea cheltuielilor publice (efecte inflaționiste) pentru stimularea investițiilor și pentru crearea de noi locuri de muncă, altele au adoptat căi cu efecte deflaționiste (reducerea impozitelor).

Din punctul de vedere al contribuabilului și al funcției de asigurare a echilibrului economic, efectele fenomenului de evaziune fiscală – care inițial diminuează volumul veniturilor la bugetul de stat și deci forța financiară a statului de care are nevoie – se pot împărți astfel:

efectele asupra contribuabililor ce își respectă obligațiile fiscale;

efectele asupra contribuabililor ce nu își respectă obligațiile fiscale.

Așadar, în condițiile unor cote de impozitare crescute, a unei presiuni fiscale ridicate, există pe plan economic, o mare diferență între contribuabili.

S-a constatat că la același procent din PIB, sarcina fiscală este cu atât mai greu de suportat cu cât este mai scăzut PIB-ul mediu pe cap de locuitor.

În primul rând, sporirea fiscalității reduce corespunzător veniturile ce rămân efectiv la dispoziția contribuabililor (persoane fizice sau juridice) pentru consum sau economisire. De pe urma vărsării la buget a unor sume mari din veniturile lor, contribuabilii întâmpină greutăți în desfășurarea viitoare a activității.

Rezultă că pentru a nu se mai face investiții productive mari și riscante se cere reducerea sarcinii fiscale sau chiar scutirea profitului întreprinderii de impozit.

Impozitul reprezintă o pârghie financiară prin care statul intervine în stimularea dezvoltării și desfășurarea activității economice. De asemenea, impozitul este și un instrument important de care statul dispune pentru modelarea și orientarea comportamentului investițional.

Modelarea comportamentului investițional deține un rol important în cadrul dezvoltării economiei naționale în direcția obținerii unei eficiențe maxime.

Unele dispoziții fiscale (reduceri, scutiri de impozite) au ca scop orientarea agenților economici în direcția ocupării forței de muncă, fiind subordonate politicii de reducere a șomajului.

Sunt trasate însă, anumite limite în ceea ce privește utilizarea impozitului în scopuri economice:

pericolul ca amploarea prelevărilor obligatorii să paralizeze inițiativele;

riscul afectării competitivității internaționale a întreprinderilor;

complicarea controlului și favorizarea formelor de fraudă sau evaziune fiscală.

Pentru finanțarea deficitului bugetar statul contractează credite din interior sau exterior, purtătoare de dobânzi foarte ridicate. Agenții economici trebuie și ei să contracteze anumite credite pentru a-și putea finanța operațiunile în condițiile în care veniturile care rămân efectiv la dispoziția lor în urma vărsării datoriilor la bugetul de stat, sunt prea mici pentru a permite desfășurarea activității în bune condiții. Aceste credite cu dobânzi foarte mari reprezintă o piedică serioasă în calea dezvoltării și extinderii activității agentului economic ce a contractat creditul.

Evaziunea fiscală are efecte economice și asupra contribuabililor care nu își respectă obligațiile fiscale. Agentul economic respectiv, prin neplata acestor obligații, reușește să obțină un venit suplimentar care rămâne la dispoziția sa. Impresia este de eficiență crescută, dar din punct de vedere economic aceste venituri (suplimentare) nu au valoare, neputând fi folosite în procesul economic licit.

Veniturile nedeclarate vor ajunge fie în conturi bancare camuflate în țară sau străinătate, fie vor contribui la dezvoltarea economiei subterane (black economy), care implică obligatoriu o mărire a ponderii fenomenului de evaziune fiscală.

“Astfel se poate produce un mecanism prin care evaziunea fiscală întreține evaziunea fiscală”.

3.1.3. EFECTELE SOCIALE ALE FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

Sistemul fiscal reprezintă un compromis între necesitatea de intrare de venituri și grija pentru echitate socială, pentru proporționalitatea plăților în funcție de capacitatea fiecărui contribuabil.

Prin neplata impozitelor la bugetul statului, acesta nu își poate îndeplini funcțiile pe care le are, având de suferit în cele din urmă și contribuabilul care a săvârșit infracțiunea.

Bugetul de stat este considerat instrumentul prin care se realizează obiective social-economice cu ajutorul subvențiilor și a facilităților fiscale.

Subvențiile pot fi realizate prin cheltuieli directe realizate din resurse bugetare, dar și prin renunțarea statului la anumite venituri bugetare ce i se cuvin conform legislației. Subvențiile sunt destinate anumitor agenți economici și anumitor categorii sociale considerate defavorizate și aflate în necesitate de ajutoare financiare.

Facilitățile fiscale se acordă în vederea stimulării unor activități economice, pentru a favoriza acțiuni de interes general sau regional, sau să avantajeze anumite categorii sociale. Măsurile luate îmbracă forma unor avantaje fiscale:

scutiri;

reduceri;

amânări de impozite directe, acordate de autoritatea publică pentru realizarea unor programe guvernamentale sau locale.

Subvențiile pot fi acordate și se pot face scutiri de la plata impozitului doar dacă bugetul de stat dispune de venituri suficiente. Dacă ponderea fenomenului evazionist este mare, bugetul de stat se micșorează considerabil și ca urmare programele guvernamentale amintite nu mai pot fi realizate, afectate fiind tot acele categorii sociale care au cea mai mare nevoie de sprijinul financiar al statului și care nu vor mai beneficia de aceste fonduri.

De aici rezultă numeroase efecte sociale negative, cum ar fi reducerea standardului de viață a categoriilor sociale care nu mai beneficiază de ajutorul statului, acțiuni de protest ale sindicatelor etc.

Deci una dintre principalele preocupări ale sistemului fiscal trebuie să fie realizarea echității sociale.

Contribuabilul cinstit își plătește toate obligațiile față de stat și constată diminuarea consistentă a veniturilor sale. Totodată, el face comparație cu un alt contribuabil care dispune de o situație economică mult mai bună decât a sa doar datorită faptului că nu și-a plătit obligațiile față de bugetul statului. Un aspect de mare importanță este și acela că autoritatea fiscală nu este în măsură să îi sancționeze pe contribuabilii care nu și-au achitat obligațiile și să recupereze creanțele bugetare, iar dacă o face, oricum o face cu întârziere. Concluzia la care poate ajunge cu mare ușurință contribuabilul cinstit este că poate fi mult mai profitabil, economic vorbind, să aplice și el metoda evaziunii fiscale, chiar dacă ulterior va fi nevoit să plătească penalizări.

Așadar, există o mare inechitate între contribuabilul cinstit și cel evazionist, aspectul cel mai important fiind că acesta din urmă “trăiește mai bine”.

Inechitate se resimte și în competiția dintre agenții economici autohtoni și cei străini care vor să investească în economia românească. Investitorilor străini, pe lângă faptul că dispun de un volum mare de capital și de o experiență crescută în domeniul mamagementului economic față de investitorii autohtoni, statul român le mai acordă și avantaje de natură financiară (facilități fiscale).

Cert este că majoritatea statelor democratice dezvoltate au adoptat politici economice și fiscale care să protejeze investitorii autohtoni, în România situația fiind însă exact inversă.

Oricum, pentru stimularea investițiilor mari în economia românească, guvernul trebuie să acorde anumite facilități fiscale marilor investitori ( reducerea taxelor vamale, amânarea plății TVA, acordarea unor titluri de proprietate).

Unul dintre efectele negative determinate datorită sentimentului inechității sociale este scăderea drastică a încrederii contribuabililor în autoritatea publică și în politica pe care aceasta o duce.

3.1.4. EFECTELE POLITICE ALE FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

După decembrie 1989, de când România se consideră a fi un stat de drept, lupta împotriva corupției, a economiei subterane, a evaziunii fiscale și lupta pentru asigurarea respectării și supremației legii, au făcut parte din toate campaniile electorale fie că au fost parlamentare, prezidențiale sau locale.

Fenomenul evazionost reprezintă un factor generator de inechitate socială, de neîncredere a contribuabililor în puterea publică, precum și de neîncredere în puterea politică ale perioadei actuale. Această neîncredere și nemulțumire în activitatea și politica formațiunilor politice responsabile pentru guvernare se reflectă în rezultatul alegerilor, majoritatea contribuabililor persoane fizice fiind cu drept de vot, iar cele juridice fiind formate la rândul lor tot din persoane fizice.

Într-o țară ca România unde nivelul de trai și puterea reală de cumpărare pe care o dețin cetățenii sunt destul de reduse, factorul nemulțumirilor cetățenilor determinate de sentimentul inechității sociale și economice (condiții inegale pentru diferiții agenți economici), ce sunt produse de ponderea crescută a fenomenului evazionist, poate avea o influență deosebită asupra evoluției sistemului politic.

Efectele fenomenului de evaziune fiscală (efecte economice, asupra bugetului de stat, sociale și politice) reprezintă motivul principal pentru stoparea sau cel puțin diminuarea substanțială a fenomenului evazionist .

3.2. CĂI DE COMBATERE A FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

Pentru studierea și stabilirea celor mai bune și mai eficiente măsuri de combatere a evaziunii fiscale trebuie cunoscute cauzele acesteia, etiologia fenomenului, care este unul complex – având în vedere toate implicațiile economice, sociale, financiare și morale rezultate în urma sustragerii de la plata obligațiilor fiscale legale.

Eficacitatea procesului de stopare a evaziunii fiscale constă îndeosebi în capacitatea de a înlătura cauzele ce produc sau favorizează faptele ce contravin legilor fiscale.

Dintre cauzele evaziunii fiscale trebuie amintită în primul rând excesivitatea sarcinilor fiscale (mai ales pentru unii contribuabili), excesivitate care este de fapt consecința amplorii pe care o are evaziunea fiscală.

Pe plan internațional, eficiența unui sistem fiscal nu se măsoară atât prin importanța venitului fiscal, cât prin gradul de consimțire la impozit care este invers proporțional cu gradul de rezistență la impozite, deci cu evaziunea fiscală.

Insuficiența educației cetățenești și educației fiscale a contribuabilului, precum și excesul de zel al organelor fiscale, constituie a doua cauză a evaziunii fiscale.

Amplificarea fenomenului evazionist se datorează și sistemul legislativ fiscal incomplet și cu mari lacune, imprecizii, ambiguități care favorizează contribuabilul evazionist.

De asemenea, lipsa unui control bine organizat și dotat cu personal priceput și corect poate duce la amplificarea fenomenului evazionist.

În ultimă instanță, evaziunea fiscală aduce pagube atât statului, cât și contribuabililor. Statul este privat astfel de veniturile necesare îndeplinirii atribuțiilor sale esențiale, iar contribuabilului îi sunt aduse prejudicii prin faptul că totalul impozitelor se distribuie pe o masă de venituri mai mică.

Așadar, cunoașterea cauzelor și condițiilor favorizante ale evaziunii fiscale creează posibilitatea luării unor măsuri pertinente, rapide și eficiente prin care să se realizeze înlăturarea sau cel puțin diminuarea considerabilă a acestui fenomen nedorit.

3.2.1. COMBATEREA ȘI LIMITAREA EVAZIUNII FISCALE PRIN MĂSURI LEGISLATIVE

Fenomenul evazionist are o evoluție determinată de acțiunea concertată a unor factori: dinamica economiei reale, dimensiunea legislativă și instituțională, nivelul fiscalității, alți factori interni sau externi. Deci, acest fenomen este unul complex, având implicații negative pe multiple planuri, ceea ce determină urmărirea sa permanentă în vederea unei combateri cât mai eficiente.

Combaterea evaziunii fiscale este concepută și urmarită (după cum rezultă din legea de specialitate), prin acțiuni preventive și de sancționare.

Evaziunea fiscală se realizează prin sustragere, prin neplata obligațiilor fiscale către bugetul statului. Evaziunea fiscală legală este cea care în prezent are un număr alarmant de cazuri și prin care sume enorme nu au ajuns la bugetul de stat. Prevederile legale confuze, susceptibile la interpretări, ambigue, sunt principala cauză de generare a fenomenului, ceea ce înseamnă că pentru a înlătura efectele, trebuie suprimate mai întâi aceste cauze.

Începând cu Legea nr. 12/1991 privind impozitul pe profit, la art.5 al legii se preciza că unitățile plătitoare de impozit pe profit înființate începând cu 1 ianuarie 1991, dar și cele înființate anterior care realizau profit impozabil după această dată, sunt scutite de la plata impozitului pe profit între 6 luni și 5 ani de la data înființării, în funcție de profilul de activitate – 5 ani pentru unitățile din industrie, agricultură și construcții , 3 ani pentru unitățile din domeniul explorării și exploatării resurselor naturale, ale comunicațiilor și transporturilor, 1 an pentru întreprinderile prestatoare de servicii, 6 luni unitățile cu profil comercial.

Agentul economic beneficia de una dintre aceste perioade de scutire de la plata impozitului pe profit dacă funcționa cu același profil de activitate încă o perioadă egală cu cea pentru care i-a fost acordată scutirea(potrivit aceluiași articol 5).

Potrivit art. 7 al aceleiași legi, dacă unitățile respective beneficiare de scutiri își încheiau activitatea într-un interval mai scurt decât perioada scutirii, ele erau obligate să vireze la bugetul de stat impozitul pe profit calculat pe toată perioada scutirii.

Legea vorbește deci de încetarea activității, nu și de obligativitatea obținerii unui profit după perioada de scutire, ceea ce înseamnă că legal societatea nu și-a încetat activitatea, doar că nu mai obține profit.

Dacă ne referim la Legea nr.31/1990 privind societățile comerciale, aceasta a creat condițiile necesare ca o persoană sau mai multe să poată constitui un număr nelimitat de societăți cu răspundere limitată (SRL). Mai multe întreprinderi create de aceeași asociați aveau ca scop evaziunea de la plata impozitului pe profit. Mecanismul era următorul: înainte de expirarea perioadei de scutire de la plata impozitului pe profit se înființa o nouă societate de către aceeași asociați, marfa se achiziționa de către societatea nouă și era vândută societății vechi, dar cu un adaos comercial mai mare; astfel se obține un profit mare pentru societatea cea nouă și un profit mai mic pentru vechea societate.

O altă problemă importantă rezidă din Legea 35/1991 privind regimul investițiilor străine. Această lege a fost emisă în aprilie 1991 pentru a atrage investiții străine în țară prin acordarea unor facilități. Legea nu a specificat dacă și partenerul român beneficiază de facilitățile respective sau doar cel străin. Datorită acestei omisiuni, legea a fost interpretată ca fiind valabilă pentru întreaga societate, și astfel s-au înființat societăți cu capital străin, în care aportul capitalului străin fiind foarte redus(10$,15$,100$). Taxele de constituire a societății comerciale sunt foarte mici pentru partenerul străin.

La 10 iulie 1993 este adoptată Legea nr.57 pentru modificarea și completarea Legii nr.35/1991, și prin care se aduc noi reglementări, stabilindu-se un aport minim de 10.000 USD al partenerului străin pentru a se acorda facilitățile respective.

La un număr mare de societăți comerciale sau regii autonome s-au constatat în contractele colective de muncă prevederi ce dau posibilitatea însușirii unor venituri fără a fi supuse impozitării.

La altele, se acordă ajutoare în natură sau în bani fără a fi cumulate cu salariile din luna respectivă pentru a fi impozitate. Astfel se măresc mult cheltuielile, scăzând profitul și astfel și impozitul pe profit. De aceea în actele normative în vigoare sunt necesare precizări privind sumele acordate salariaților, pe lângă salariul cuvenit.

Legea mai este eludată de către agenții economici și datorită faptului că sunt multe acte normative în care nu se mai precizează sancțiuni pentru nerespectarea prevederilor și termenele prevăzute în acestea. Legea se adaptează după agenții economici care nu o respectă, prelungind repetat termenele de aducere la îndeplinire, în loc să ia măsuri pentru conformarea întreprinzătorilor respectivi la lege.

Aceste cazuri din ce în ce mai frecvente denotă inconsecvență din partea legislativului, amplificându-se fenomenul evaziunii fiscale.

Hotărârea Guvernului nr. 26/1992 și normele de aplicare a acesteia prevăd obligativitatea efectuării reevaluării. Conform decretului 425/1981 privind stabilirea și încasarea impozitelor și taxelor locale, impozitul pe clădiri se recalculează în funție de noile valori ale clădirilor, ce au fost reevaluate, începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care s-a înregistrat în evidența contabilă modificarea patrimoniului, cu diferențele rezultate din reevaluare. Din iulie 1992 agenții economici au calculat și plătit impozitul pe clădiri aferent valorii noi, creșterea valorii clădirilor fiind de 13-14 ori, impozitul aferent fiind și el de 7 ori mai mare. Mulți agenți economici nu au făcut reeavaluarea, deși termenul său de finalizare a fost amânat de mai multe ori.

O nouă practică de evaziune fiscală constatată de Curtea de Conturi în cadrul societăților comerciale cu capital de stat (majoritar sau integral) este acordarea în avans a unor sume de bani, pentru pretinse servicii, care nu se mai efectuează. Sumele respective vor fi restituite fără dobândă, după o perioadă de timp, când valoarea banilor reprezintă circa o treime din cea inițială. Aceste împrumuturi se fac mai ales unor SRL în care sunt implicați reprezentanți ai conducerii societăților de stat.

Unele dintre cauzele care duc la apariția evaziunii fiscale au fost înlăturate prin adoptarea în anul fiscal 1995 a Ordonanței de Guvern nr. 70/20 august 1994 privind impozitul pe profit și care abrogă vechile reglementări în materie.

Fenomenul de evaziune fiscală este favorizat și de complexitatea și multitudinea de legi fiscale care le fac greu de cunoscut, înțeles și respectat.

În martie 1999 președintele statului a propus elaborarea unui Cod al legilor fiscale, de către o comisie prezidențială formată din reprezentanți ai tuturor grupurilor de afaceri și de investitori români și străini. Se estimează astfel simplificarea legislației fiscale și asigurarea stabilității pe termen lung.

3.2.2. EFICIENȚA CONTROLULUI FISCAL – DIRECȚIE STRATEGICĂ ÎN VEDEREA PREVENIRII ȘI REDUCERII FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

Controlul fiscal urmărește achitarea tuturor obligațiilor către stat, ceea ce înseamnă realizarea sumelor cuprinse în bugetul public național și respectarea de către toți agenții economici a reglementărilor fiscale și financiar – contabile.

Activitatea fiscală are ca principal obiectiv constituirea resurselor bănești necesare la nivel central și la nivel local.

Prin ponderea deținută în cadrul fenomenului evazionist și prin volumul de impozite, taxe și alte venituri nepercepute și neîncasate de către bugetul de stat, se disting două forma de manifestare a evaziunii fiscale care se individualizează față de celelalte.

Practica a demonstrat că aceste două modalități de practicare a evaziunii fiscale sunt:

nedeclararea veniturilor realizate și care fac obiectul impunerii, atât de către persoanele fizice, cât și de cele juridice;

declararea eronată a veniturilor și cheltuielilor înregistrate de către persoanele fizici și juridice.

Pentru combaterea evaziunii fiscale manifestate prin aceste două forme este necesară corelarea activității organelor fiscale centrale și teritoriale ale Ministerului Finanțelor cu activitatea organelor de poliție și Parchet.

Inspectorii fiscali, inspectori ai controlului financiar de stat, comosarii Gărzii Financiare, specialișii din cadrul Curții de Conturi, poliția economică și vamală, specialiști ai serviciilor pentru prețuri și protecția concurenței, precum și alte organe de control fiscal, sunt cei care constată modul în care persoanele fizice sau juridice și-au achitat obligațiile față de bugetul statului.

Doar inspectorii fiscali sunt însă cei care fac valorificarea controlului fiscal, adică – depunerea la dosarul fiscal propriu al tuturor acestor constatări, debitarea și crearea obligației de plată.

Paralelismul existent în activitatea desfășurată de organele de control, conduce adesea la o activitate inficientă, a cărei repercursiuni negative pot fi

orientarea greșită a acțiunilor de control către o anumită categorie de persoane fizice sau juridice;

necoordonarea acțiunilor de către conducerile locale sau centrale;

lipsa de coordonare între organele constatatoare.

Principalul efect negativ care reiese din neajunsurile desfășurării controlului fiscal, este imposibilitatea unei urmăriri eficiente în transmiterea în totalitate, într-un singur loc, a actelor de verificare întocmite de aceste organe de control.

Concluzia este că doar organizarea controlului fiscal pe principii de eficiență poate duce la combaterea sau cel puțin limitarea fenomenului de evaziune fiscală.

Pentru ca acest deziderat să fie îndeplinit este necesară crearea unui aparat unic de control , atât la nivel central, cât și la nilel local, care să se ocupe de combaterea formelor și metodelor de evaziune fiscală, din punct de vedere procedural, dar și practic. Propunerea constituirii acestui corp de control unic vine din partea Ministerului Finanțelor, scopul înființării sale fiind eliminarea deficiențelor constatate în desfășurarea controlului fiscal.

La nivel de județ, corpul de control unic trebuie să realizeze verificarea tuturor persoanelor fizice și juridice autorizate pe raza județului, singura excepție fiind acele persoane care pe baza cifrei de afaceri se clasează în primii 20 – pe categorii de persoane fizice și juridice – ,a căror verificare se realizează de corpul central unic de control fiscal din cadrul Ministerului Finanțelor.

Corpul de control unic are ca obiective:

constatarea abaterilor săvârșite de persoanele fizice sau juridice în ceea ce privește ținerea corectă, pe baza documentelor legale, a evidențelor financiar-contabile și fiscale;

constatarea reală a obligațiilor față de bugetul centra și local;

îndrumarea persoanelor fizice și juridice, a contribuabililor, în vederea respectării legilor economice și fiscale.

Cazurile deosebit de grave în ceea ce privește evaziunea fiscală, cum ar fi delapidarea, traficul ilegal, clandestinitatea, bancruta frauduloasă sau deplasările de mărfuri fără documente legale, pot fi “rezolvate” eficient prin sprijinul acordat corpului de control unic de către Garda Financiară sau de Direcția de Supraveghere vamală. Acestea, prin transmiterea actelor de control la organul fiscal, vor contribui la valorificarea cât mai rapidă și mai eficientă a debitării acestora, precum și la urmărirea și încasarea obligațiilor datorate de contribuabili la bugetul local sau central.

Prevenirea fenomenului evazionist constituie o acțiune de control cu eficiență mult mai ridicată, și independentă într-o oarecare măsură de gradul de cunoștință și seriozitate al contribuabilului, mai mult depinzând de crearea unor legi fiscale coerente și juste, de scăderea presiunii fiscale și de creșterea nivelului de dezvoltare economică și socială.

Menținerea unui climat economico-financiar riguros influențează direct proporțional eficiența controlului fiscal, acesta nedepinzând în aceeași măsură de volumul de abateri și sancțiuni aplicate.

Faptele de evaziune fiscală ce trebuie sancționate prin rigoarea legii reprezintă de fapt nu numai deficiențe ale activității economice și fiscale, ci și carențe ale aparatului de control care nu a acționat întru prevenirea acestor aspecte negative.

În privința combaterii evaziunii fiscale se pot realiza două lucruri:

reducerea evaziunii fiscale și crearea unui echilibru între membrii societății, în scopul formării unei pături mijlocii a populației care să acumuleze venituri în paralel cu menținerea unui buget central sau local cât mai echilibrat, realizat în majoritate prin contribuția lor;

scăderea presiunii fiscale în rândul contribuabililor, care ar avea ca rezultat final diminuarea evaziunii fiscale.

Aceste obiective pot fi realizate – în condițiile actuale ale economiei românești și după părerea specialiștilor fiscali – dacă legile economice și fiscale și organizarea și dotarea aparatului de control fiscal ar fi mai bine concepute.

Calea optimă de realizare a acestor obiective este:

organizarea unui sistem fiscal sensibil la evoluția pieței, bazat pe cote marginale reduse, percepute asupra unei baze lărgite de impozitare.

O bună metodă de combatere a evaziunii fiscale este concentrarea impozitelor în domenii care pot fi urmărite de către autoritățile fiscale cu costuri minime.

T.V.A., de exemplu, oferă posibilități mai reduse de evaziune fiscală decât taxele de consumație individuale, și totodată stimulează producătorii să colecteze impozitul deoarece au posibilitatea deducerii sau rambursării taxei plătită la aprovizionări.

Pregătirea specialiștilor care desfășoară activitatea de control fiscal nu este numai o cerință, ci și o necesitate, deoarece combaterea evaziunii fiscale nu se realizează cu rezultate maxime dacă pârghia folosită în această direcție, și anume controlul fiscal, nu este eficient.

Un control eficient, mai înseamnă și un control riguros, bazat pe proceduri de control – fiscal, financiar, valutar, vamal etc. – specifice Ministerului Finanțelor, acestor proceduri subordonânduli-se toate organele abilitate de Parlament și de Guvern de a efectua control, și în special, control fiscal. Condiția aceasta decurge din rațiuni de ordin practic care evidențiază că în activitatea de control sunt unele organisme care își desfășoară activitatea după proceduri de control diferite.

Concluzia finală este că așezarea pe baze noi, în condiții de eficiență și profesionalism a desfășurării controlului fiscal, poate fi o metodă de limitare a evaziunii fiscale, dar ținând seama și de două caracteristici esențiale ale factorilor umani implicați: profesionalismul, intransigența și loialitatea de care trebuie să dea dovadă inspectorii și controlorii fiscali.

– NECESITATEA ÎNTOCMIRII EVIDENȚELOR FISCALE ÎN COMBATEREA FENOMENULUI DE EVAZIUNE FISCALĂ

Se știe că majoritatea contribuabililor, indiferent de natura lor juridică, cunosc formele de manifestare a fenomenului evazionist.

Ceea ce nu se știe așa bine sunt mijloacele și metodele de combatere a fenomenului, constituind avantajul unităților fiscale în limitarea evaziunii fiscale și în menținerea echilibrului între contribuabili și buget.

Specialiștii din cadrul Ministerului Finanțelor, care se ocupă de efectuarea controlului fiscal au ajuns, din considerente practice, la concluzia că prin întocmirea riguroasă a unor documente de tipul Fișa plătitorului și Situația comparativă, se poate folosi cea mai eficientă metodă de combatere a fenomenului evazionist, metodă aflată la îndemâna aparatului fiscal.

Cert este că între contribuabil și unitatea fiscală există o relație bazată pe un proces complex și care conține mai multe faze:

Faza 1: – constatarea și calcularea tipurilor de impozite și taxe conform obiectului de activitate al fiecărui contribuabil, precum și legislației fiscale;

Faza 2: – urmărirea și încasarea acestor impozite și taxe;

Faza 3: – întocmirea evidențelor fiscale nominale (pentru fiecare contribuabil) și a celor centralizate. Acestea din urmă se realizează în vederea cunoașterii volumului total al încasărilor față de obligațiile stabilite pe fiecare contribuabil sau natură de venit.

Datorită lipsei evidențelor fiscale, care ar trebui să se constituie într-o oglindă atât pentru contribuabil, cât și pentru unitățile fiscale, aplicarea formelor de urmărire și încasare a impozitelor și taxelor, precum și valorificarea lor se desfășoară destul de anevoios.

În totalul impozitelor și taxelor cuvenite bugetului, ponderea cea mai mare este deținută de impozitele și taxele fără debit (impozit pe salarii, impozit pe profit, TVA). Impozitele și taxele cu debit (cele prestabilite, de tipul impozitelor pe clădiri și teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa de timbru etc.) datorate de contribuabil, au un rol întocmit pentru fiecare.

“Fișa plătitorului” este foarte important a se întocmi, tocmai datorită faptului că un astfel de document trebuie să conțină sumele încasate, pentru ca în orice moment să se știe dacă au fost plătite sau nu sumele stabilite, dacă s-a plătit mai mult decât obligațiile stabilite sau dacă există sume de plată restante.

Efectele negative generate de neintocmirea acestui document se resimt atât la nivelul aparatului fiscal teritorial, cât și la nivel central.

“Situația comparativă” reprezintă o situație a gestiunii anului expirat, pe care în urmă cu câțiva ani, conducătorii unităților fiscale o întocmeau la 31 decembrie și o prezentau Ministerului Finanțelor.

Deși este considerată o situație depășită de unii, aceste două documente aduc un real suport informațional aparatului fiscal, oferind totodată și un mijloc de combatere și diminuare a evaziunii fiscale.

Capitolul IV.STUDIU DE CAZ PRIVIND ACTIVITATEA DE IDENTIFICARE ȘI COMBATERE A EVAZIUNII FISCALE ÎN 2001 LA D.G.F.P. ȘI C.F.S. TIMIȘ

4.1. ANALIZA GENERALĂ A FENOMENULUI EVAZIONIST ÎN ANUL 2001

În raport cu reglementările fiscale, comportamentul contribuabililor este contradictoriu, existând o multitudine de motivații de a eluda sau limita impactul presiunii fiscale asupra rezultatelor financiare proprii. Așadar, se impune implementarea de către organele statale a unui control financiar-fiscal menit să prevină, să limiteze sau chiar să stopeze pierderile de venituri publice cuvenite bugetului de stat sau bugetelor locale, ca urmare a evaziunii fiscale realizate de persoane fizice și juridice.

Atribuțiile de control cele mai importante îi revin Ministerului Finanțelor ca reprezentant al statului în procurarea și administrarea banului public, precum și organelor din subordinea sa.

Studiul de caz propus este rezultatul analizei unor rapoarte întocmite de DGFP și CFS Timiș privind fenomenul evazionist pe anul 2001, precum și a măsurilor ce se impun pentru limitarea acestuia.

Analiza a fost realizată pe baza unor date reale, puse la dispoziție de specialiști din cadrul instituției amintite, perioada analizată fiind 01.01.2001-31.12.2001. În această perioadă, organele de control financiar și fiscal din cadrul DGFP și CFS Timiș au realizat 7.158 de verificări a agenților economici, din care 2.895 la persoane fizice și asociații familiale, 4.222 la societăți comerciale de stat, private sau mixte, și 41 de verificări la regiile autonome.

În urma acestor verificări au fost identificate 4.079 de cazuri de evaziune fiscală, adică 56,98% din numărul verificărilor. Acest procent fiind nesatisfăcător, înseamnă că acțiunile de verificare, chiar dacă pe viitor ar putea reduce rata evaziunii fiscale, în prezent au o eficacitate redusă. Cazurile de evaziune fiscală depistate au o valoare totală de 573.916.428 mii lei, pe anul 2001. Pe categorii de agenți economici, cea mai însemnată parte din volumul total al sumelor încasate ca urmare a depistării fenomenului evazionist se înregistrează la societățile comerciale cu capital social privat(300.017.701 mii lei, adică 52,27%), apoi urmează cele cu capital integral sau majoritar de stat (227.073.877 mii lei, adică 39,56%), la regii autonome (41.056.045 mii lei, adică 7,15%), ultimele locuri fiind ocupate de persoanele fizice și asociațiile familiale (5.090.419 mii lei, adică 0,88%) și de societățile comerciale mixte (678.386 mii lei, adică 0,11%) .

Valoarea medie pe acțiune de verificare a evaziunii fiscale identificate a fost de circa 80.178 mii lei pe ansamblul subiecților economici cuprinși în acțiunile de control (societăți comerciale cu capital privat _ 113.772 mii lei, societăți comerciale cu capital integral sau majoritar de stat _ 816.812 mii lei, regii autonome _ 1.955.049 mii lei, prsoane fizice și asociații familiale _ 4.489 mii lei, și societăți cu capital mixt _ 75.376 mii lei ).

Din analiza acestor date se poate desprinde concluzia că este necesară o analiză a costului de oportunitate a diferitelor strategii și structuri de control pentru a vedea în ce măsură este eficientă sau nu cuprinderea unui număr atât de mare de persoane fizice și asociații familiale în acțiunile de control. În numărul de cazuri identificate de evaziune fiscală, persoanele fizice și asociațiile familiale dețin o pondere importantă, însă ponderea valorică a evaziunii fiscale identificate deținută de această categorie de subiecți economici este doar de 0,89% în totalul evaziunii descoperite ( anexa nr. 7).

Prin identificarea cazurilor de evaziune fiscală se realizează antrenarea de venituri suplimentare la buget, exprimate prin valoarea sancțiunilor aplicate pentru cazurile respective. Valoarea sancțiunilor pe 2001 se ridică la suma de 376.966.347 mii lei, ceea ce reprezintă un coeficient de 0,65 față de valoarea evaziunii fiscale propriu-zise.

Rezultatul este relevant sub aspectul multiplicatorului potențial al evaziunii fiscale, definit ca reprezentând numărul de unități monetare atrase suplimentar la buget ca urmare a unei evaziuni fiscale de o unitate monetară.

Tabel nr.1. Multiplicatorul evaziunii fiscale identificate pe perioada 01.01.2001 – 31.12.2001

– mii lei –

Așa cum se observă din tabelul nr.1, multiplicatorul potențial al evaziunii fiscale are o valoare de 1,65, indicând un potențial relativ bun de atragere a veniturilor bugetare prin intermediul controlului.

Valoarea indicatorului este de doar 1,65 datorită neajunsurilor din cadrul legislativ și din activitatea de control – intervalul de timp relativ mare între momentul încălcării legii fiscale, momentul identificării evaziunii fiscale și cel al calculării sancțiunilor – ceea ce semnifică o strategie ineficientă de control.

Multiplicatorul efectiv al evaziunii fiscale ia o valoare de 1,58, ceea ce semnifică numărul de unități monetare încasate efectiv la bugetul de stat pentru o unitate monetară încasată din evaziunea fiscală.

Organele DGFP și CFS Timiș cu atribuții pe linia controlului financiar și fiscal au avut o activitate consecventă și perseverentă în scopul depistării, sancționării și prevenirii actului evazionist.

Pe perioada analizată, din totalul sancțiunilor aplicate 93,94% reprezintă majorări de întârziere, 5,58% reprezintă amenzi contravenționale și doar 0,48% reprezintă valoarea obținută din confiscări.

Așadar, partea cea mai mare din sancțiuni este aplicată pentru întârziere la plată, ceea ce semnifică o lipsă de precizie a controlului efectuat la timp sau chiar tergiversarea controlului.

Personalul de specialitate din cadrul DGFP și CFS Timiș apreciază că deficitul bugetar al țării noastre nu este consecința nerealizării materiei impozabile, ci este efectul incoerenței în funcționarea canalelor de colectare a veniturilor publice.

În perioada analizată, cel mai mare număr de acțiuni a fost realizat de departamentul Alte organe de control fiscal, urmat fiind de Direcția de control financiar – fiscal.

Dacă analizăm datele din punct de vedere valoric însă, 50,48% din totalul evaziunilor fiscale identificate a fost realizat de Direcția de control financiar – fiscal, în timp ce Alte organe de control fiscal a realizat doar 25,03%.

Tabel nr.2. Evaziunea fiscală identificată pe organe de control

Valoarea acțiunilor de identificare a evaziunii fiscale, încasarea efectivă a debitelor aferente evaziunii fiscale, s-a făcut pe perioada analizată în proporții diferite, pe organe de control.

Se observă din tabelul nr.2 că ponderea cea mai mare a încasărilor este deținută de Direcția de control financiar – fiscal, după care urmează Alte organe de control fiscal, Direcția de administrare a veniturilor statului și Garda Financiară.

Cel mai mic număr de cazuri de evaziune fiscală este identificat de către D.M.A.V.S., valoric depășind însă Secția Gărzii Financiare, chiar dacă aceasta identifică un număr mai mare de cazuri. Explicația rezidă în tehnologia de încasare a debitelor contabile, prin transmiterea acestora către serviciile de urmărire – încasare din cadrul Direcției de administrare a veniturilor statului.

Pe anul 2001, pe ansamblul județului, veniturile încasate reprezintă 35,3% din totalul veniturilor stabilite.

4.2. DINAMICA FENOMENULUI EVAZIONIST ÎN ANUL 2001 COMPARATIV CU ANUL 2000

Mai mulți factori determină dinamica fenomenului evazionist:

Dinamica economiei reale;

Dinamica inflației;

Dinamica legislativă și instituțională.

Foarte importantă este reținerea faptului că fenomenul evazionist realizează “cicluri” care nu coincid cu anul bugetar, iar în România nici cu cel calendaristic.

În tabelul următor sunt prezentate numărul de verificări efectuate la subiecții economici în anul 2001 față de anul 2000, numărul de cazuri de evaziune fiscală identificată, comparativ pe cei doi ani, evoluția ratei cazurilor de evaziune fiscală în total verificări în anul 2001 față de 2000 și valoarea efectivă a evaziunii fiscale identificate.

Tabel nr.3. Evoluția evaziunii fiscale în anul 2001 față de anul 2000

Observăm o scădere considerabilă a numărului de verificări din anul 2001 față de 2000 și anume cu 10.175, în timp ce cazurile de evaziune fiscală identificate au scăzut doar cu 16.

Aceste rezultate pot fi interpretate ca o creștere a eficacității în identificarea cazurilor de evaziune fiscală.

Din cele prezentate, se poate desprinde concluzia că eficacitatea acțiunilor de control depinde de capacitatea organelor de control de a sesiza unde, când și cum să se execute controlul sau verificarea. Strategia controalelor “mamut”, sub aspectul timpului afectat, perioadei verificate și personalului antrenat în control, este o strategie costisitoare și incertă în ceea ce privește rezultatele utile pentru buget.

4.3. STRUCTURA FENOMENULUI EVAZIONIST ÎN ANUL 2001 LA D.G.F.P. ȘI C.F.S. TIMIȘ

Importanță deosebită în analiza fenomenului evazionist prezintă nu atât mărimea acestuia, cât structura sa pe tipuri de venituri bugetare și pe categorii de contribuabili.

În acest context, din punct de vedere structural, fenomenul evazionist din anul 2001 este caracterizat de structura sa pe categorii de venituri, structura sancțiunilor generate de identificarea evaziunii fiscale, structura după categoriile de contribuabili, structura sumelor atrase suplimentar la buget și structura verificărilor efectuate de organele de control.

STRUCTURA EVAZIUNII FISCALE PE CATEGORII DE VENITURI

La nivelul D.G.F.P. și C.F.S. Timiș, structura evaziunii fiscale pe categorii de venituri, în anul 2001, poate fi redată sub următoarea forma tabelară:

Tabel nr. 4. Structura evaziunii fiscale pe categorii de venituri

După cum se poate observa, exceptând veniturile obținute din aplicarea majorărilor de întârziere, partea cea mai importantă a evaziunii fiscale se produce, cel puțin la evaziunea identificată, la T.V.A., urmată fiind de impozitul pe profit.

De altfel, aceste categorii de venituri fiscale au cea mai mare contribuție la formarea veniturilor bugetare.

Prin urmare, nivelul evaziunii fiscale contribuie nemijlocit la reducerea capacității de acoperire a cheltuielilor bugetare prin venituri bugetare ordinare. Se impune ca, pe viitor, eforturile principale și resursele (materiale, umane, de timp) să fie canalizate în vederea reducerii infracționalității economice la aceste categorii de venituri.

Din compararea structurii evaziunii fiscale a anului 2001 cu cea a anului 2000, rezultă că, sub aspectul comportamentului evazionist, subiecții economici sunt “consecvenți” acestui clasament, ordinea ponderilor evaziunii fiscale pe categorii de venituri păstrându-se de la un an la altul.

STRUCTURA SANCȚIUNILOR ANTRENATE DE EVAZIUNEA FISCALĂ IDENTIFICATĂ

Așa cum reiese din cele prezentate anterior, sancțiunile aplicate în urma identificării evaziunii fiscale sunt cu mult mai mari decât valoarea evaziunii fiscale. Din punctul de vedere al structurii interne a acestor sancțiuni, se poate remarca o prioritate a majorărilor de întârziere a plății sumelor datorate, urmate de amenzile contravenționale și de valoarea confiscărilor efectuate.

Tabel nr. 5. Structura sancțiunilor antrenate de evaziunea fiscală identificată

3. STRUCTURA EVAZIUNII FISCALE DUPĂ NATURA JURIDICĂ A CONTRIBUABILILOR

Comportamentul evazionist al subiecților economici este diferit, atât din punct de vedere legal, cât și sub aspectul specificului activității desfășurate. Această diferențiere se manifestă cu deosebire în funcție de criteriul naturii juridice a contribuabilului. Situația evaziunii fiscale pe persoane juridice, precum și a sancțiunilor aplicate în perioada de analiză, se prezintă în tabelul nr. 6.

Prin analiza datelor din tabelul de mai jos, se poate observa faptul că, ponderea majoritară în numărul acțiunilor de control o deține categoria persoanelor juridice și în ceea ce privește valoarea evaziunii fiscale identificate, această categorie de subiecți deține ponderea cea mai mare și anume 99,11% (ceea ce înseamnă că ponderea evaziunii fiscale identificate la persoanele fizice în total evaziune este doar de 0,89%).

Sub aspectul ratei de identificare a evaziunii fiscale, cele două categorii de contribuabili se situează la niveluri diferite, rezultând o eficiență mai mică a acțiunilor de control efectuate la persoanele fizice comparativ cu cele realizate la persoanele juridice.

Tabelul de mai jos prezintă datele după care această analiză a fost făcută:

Tabel nr. 6. Structura evaziunii fiscale după natura juridică a contribuabililor

4. STRUCTURA SUMELOR ATRASE SUPLIMENTAR LA BUGET

Unul din scopurile importante ale efectuării de verificări pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscală îl constituie atragerea la bugetul de stat a unor sume suplimentare. Prin sumele atrase suplimentar la buget se înțeleg sumele aferente evaziunii fiscale identificate, la care se adaugă sumele constituind sancțiuni aplicate în urma identificării evaziunii fiscale.

Pentru anii 2000 și 2001, structura acestor sume la nivelul D.G.F.P. și C.F.S. Timiș, se prezintă după cum urmează:

Tabel nr. 7. Structura sumelor atrase suplimentar la buget

STRUCTURA ACTIVITĂȚII DE VERIFICARE PE ORGANE DE CONTROL

Contribuția organelor de control depinde de specificul activității fiecărui organ. De aceea, analiza structurală a aportului acestor organe la valoarea evaziunii fiscale identificate, la volumul încasărilor din evaziune fiscală sau aplicarea sancțiunilor antrenate de evaziunea fiscală, are un caracter pur statistic. Cu toate acestea, din analiza structurală menționată, se pot desprinde unele concluzii cu privire la modul, măsura și oportunitatea antrenării diferitelor organe de control în acțiuni de verificare a subiecților economici.

Situația în mărimi absolute și relative a contribuției, în anul 2001, a celor 4 categorii de organe de control se prezintă după cum urmează:

Tabel nr. 8. Structura activității de verificare pe organe de control

La existența unei astfel de situații o contribuție importantă au avut Direcția de control financiar – fiscal urmată de departamentul Alte organe de control fiscal, care și-au concentrat activitatea atât pe aplicarea de sancțiuni contravenționale cât și pe identificarea cazurilor de evaziune fiscală.

Se poate observa, că deși Direcția de administrare a veniturilor statului a rămas în urmă în ceea ce privește numărul de cazuri de evaziune fiscală identificate, în privința sancțiunilor aplicate depășește departamentul Alte organe de control fiscal.

Analiza acțiunilor de identificare și combatere a evaziunii fiscale în anul 2001 pune în evidență aspecte de natură legislativă, organizatorică și instituțională care impun acțiuni de perfecționare a sistemului fiscal, inclusiv în ceea ce privește activitatea de control organizată și desfășurată de organele din subordinea Ministerului Finanțelor.

În mod firesc, o astfel de analiză trebuie să cuprindă atât evidențierea cauzelor care determină fenomenul de evaziune fiscală cât și măsurile ce se impun pentru combaterea și limitarea acestui fenomen.

Principalele cauze ale evaziunii fiscale în 2001 au fost următoarele:

Înregistrarea pe cheltuieli a unor sume care nu erau aferente veniturilor realizate din activitatea desfășurată în condițiile legii;

Dimimnuarea bazei de impozitare pe seama unor cheltuieli nedeductibile fiscal;

Nedeclararea de către unele persoane fizice a tuturor bunurilor dobândite sau activităților exercitate, în condițiile legii, precum și a modificărilor intervenite în structura obiectului de activitate;

Depunerea unor declarații de impunere nesincere conform reglementărilor în vigoare.

În continuare sunt prezentate anumite propuneri de măsuri legislative inerente limitării fenomenului evazionist.

4.4. PROPUNERI DE MĂSURI LEGISLATIVE ȘI INSTITUȚIONALE NECESARE LIMITĂRII ȘI ADMINISTRĂRII FENOMENULUI EVAZIONIST

Pentru limitarea cazurilor de evaziune fiscală sunt necesare măsuri complexe care să vizeze atât cadru de organizare și gestionare a societății, cât și pe cetățeanul contribuabil.

Aceste măsuri trebuie să se refere, în principal, la:

unificarea legislației fiscale și asigurarea caracterului sistematic, complet și corelat cu ansamblul cadrului normativ din economie;

eliminarea prevederilor normative care favorizează evaziunea fiscală, îndeosebi în ceea ce privește facilitățile fiscale;

conferirea, alături de rolul punitiv, a unui rol stimulativ al legislației fiscale, care să determine un comportament economic non – evazionist al contribuabililor;

asigurarea pe cale normativă și organizatorică, a coordonării unitare, la nivel teritorial și central, a tuturor activităților de control, pentru evitarea suprapunerilor în desfășurarea unor acțiuni;

accelerarea acțiunilor pentru editarea unei publicații specializate a Ministerului Finanțelor, care să asigure interpretarea unitară, sub aspect metodologic, a cadrului normativ pe linia identificării și combaterii evaziunii fiscale;

identificarea unor instrumente eficace la nivelul salarizării și stimulării personalului din unitățile Ministerului Finanțelor, care să conducă la creșterea profesionalismului și moralității în identificarea și combaterea evaziunii fiscale. În acest sens, trebuie găsit un raport optim între salariu și stimulente, ca elemente substituibile în cointeresarea personalului aparatului fiscal;

identificarea unui raport optim între gradul de sancționare a contribuabilului evazionist și gradul de atragere a acestuia în evitarea evaziunii fiscale;

creșterea gradului de sancționare a personalului angajat în acțiuni de control, în vederea creșterii răspunderii acestuia;

implementarea unui sistem informatic care să asigure baza de date necesară, atât pentru analiza fenomenului evazionist, cât și pentru identificarea acestui fenomen;

instituționalizarea unui sistem de pregătire permanentă a personalului Ministerului Finanțelor cu sarcini în identificarea și combaterea evaziunii fiscale (cursuri, seminarii, dezbateri tematice la nivel național etc.).

CONCLUZII FINALE

Fenomenul evazionist reprezintă o coordonată inerentă a economiei de piață. De aceea, atitudinea cea mai eficace față de acest fenomen este aceea de a realiza o bună administrare a lui, la nivelul identificării, previzionării, controlului și valorificării acestuia, în perspectiva asigurării veniturilor bugetare proiectate.

Ca urmare a amplorii și dinamicii evaziunii fiscale, se impun de urgență regândirea și reproiectarea sistemului de administrare a veniturilor publice și a sistemului de control al subiecților economici în ceea ce privește respectarea legislației fiscale.

Fenomenul evazionist trebuie evaluat în întreaga lui complexitate, luându-se în considerare, alături de conotația lui negativă și impactul său asupra multiplicării sumelor atrase la buget ca urmare a identificării cazurilor de evaziune fiscală. Multiplicatorul evaziunii fiscale poate fi luat în calculul acoperirii deficitului bugetar, cu precauțiile de rigoare.

De asemenea, se impune o analiză profundă a mecanismelor interne ale fenomenului evazionist, care să permită decelarea unor instrumente și măsuri de ținere sub control a fenomenului.

În ceea ce privește controlul financiar și fiscal, acesta trebuie să identifice instrumente și indicatori care să asigure funcționarea sistemului economic în parametrii legali, mai degrabă sub impactul posibilității controlului, decât sub cel al controlului efectiv realizat. Orientarea controlului trebuie să fie îndreptată asupra controlului prin excepție și mai puțin asupra controlului permanent și excesiv.

În acest sens, strategiile de control vor trebui elaborate într-o viziune mai flexibilă, care să depisteze cazurile de evaziune fiscală, nu ca urmare a unui control exhaustiv, ci în urma sesizării unor dificultăți specifice administrării veniturilor publice.

Dintotdeauna, fiscalitatea i-a fost impusă cetățeanului prin lege, acesta considerând-o, din motive care țin de natura umană, ca pe o confiscare a veniturilor sale în scopul relizării unor obiective fără urmări palpabile și directe asupra sa. Aceasta este poate explicația pentru care unii contribuabili încearcă să se sustragă fiscalității, ca un mod de reacție la “atentarea” statului la libertatea lor de a folosi întregul venit câștigat așa cum consideră ei de cuviință.

Se creează așadar un “conflict” stat – contribuabil, în care miza o reprezintă evaziunea fiscală.

Situarea pe poziția contribuabilului face ca argumentele să fie favorabile acestuia, mai ales atunci când fiscalitatea este excesivă și devine o barieră în calea prosperității individuale. Fără să ne situăm la nivelul intereselor generale ale statului, ar fi firesc să se țină cont de acestea numai în măsura în care lupta împotriva evaziunii fiscale se duce în condițiile unei fiscalități rezonabile, și, de asemenea, în condițiile în care această luptă urmărește echitatea în fața impozitării.

Nici una însă din aceste poziții (a individului sau a statului), luate separat, nu ne permit realizarea unei analize obiective a fenomenului evaziunii fiscale. Individul nu poate fi scos din contextul social în care trăiește și, de aceea, cercetarea fenomenului evazionist trebiue să privească echidistant, atât în interesul contribuabilului, cât și al statului.

BIBLIOGRAFIE

Bufanu R. și colaboratorii – Introducere în dreptul fiscal, Editura Mirton, Timișoara, 2000

Clocotici D., Gheorghiu Ghe. – Evaziunea fiscală, Editura LuminaLex, București, 1996

Corduneanu Carmen – Sistemul fiscal în știința finanțelor, Editura Codecs, București, 1998

Hoanță N. – Evaziunea fiscală, Editura Tribuna Economică, București, 1997

Stanciu L. – Finanțe publice, Editura Forțelor Terestre, Sibiu, 2001

Șaguna D.D. – Drept financiar și fiscal, Editura Eminescu, București, 2000

Șaguna D.D. – Evaziunea fiscală (pe înțelesul tuturor), Editura Tribuna Economică, București, 1995

Talpoș I. – Finanțele României, Timișoara, 1996

Văcărel I. – Finanțe Publice, Editura Didactică și Pedagogică, București, 2000

XXX – Legea nr. 15/24.03.1994, privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, M.Of. nr. 80/29.03.1994

XXX – Legea nr. 87/1994, privind combaterea evaziunii fiscale, M.Of. nr. 299/24.10.1994

XXX – O. G. nr. 70/1994, privind impozitul pe profit

XXX – O.G. nr.17/1993, privind stabilirea și sancționarea contravențiilor la reglementările financiar – gestionare și fiscale (M.Of. Partea I nr. 205 din 25 august 1993, aprobată prin Legea nr. 83/1994).

XXX – Legea nr. 32/1968, privind stabilirea și sancționarea contravențiilor.

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 1.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

PERSOANE FIZICE ȘI ASOCIAȚII FAMILIALE

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 2.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

SOCIETĂȚI COMERCIALE CU CAPITAL SOCIAL PRIVAT

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 3.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

SOCIETĂȚI COMERCIALE CU CAPITAL SOCIAL MIXT

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 4.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

SOCIETĂȚI COMERCIALE CU CAPITAL SOCIAL INTEGRAL SAU MAJORITAR DE STAT

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 5.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

REGII AUTONOME ȘI PERSOANE JURIDICE

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 6.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

ANEXA 1 + ANEXA 2 + ANEXA 3 + ANEXA 4 + ANEXA 5

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 7.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2001

STRUCTURA PE CATEGORII DE VENITURI ȘI FORME DE PROPRIETATE A CAPITALULUI

– mii lei –

DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE ANEXA NR. 8.

ȘI CONTROLULUI FINANCIAR DE STAT TIMIȘ

VENITURI SUPLIMENTARE ATRASE LA BUGET DIN DIFERENȚE DE IMPOZITE ȘI TAXE , MAJORĂRI DE ÎNTÂRZIERE, AMENZI ȘI CONFISCĂRI

ANUL 2000

STRUCTURA PE CATEGORII DE VENITURI ȘI FORME DE PROPRIETATE A CAPITALULUI

– mii lei –