Evaluarea Stocurilor de Materii Prime Si Materiale In Conceptia Ias 2. Studiu de Caz la S.c. Gioinvest Corporation S.r.l

INTRODUCERE

O cunoaștere a situației patrimoniului este strict necesară pentru a participa cu succes la viața economică și socială a unei societăți. În țara noastră, contabilitatea reprezintă o provocare datorită deselor schimbări și ambiguități prezente în mediul legislativ, precum și a tendinței de armonizare cu sistemul contabil european; contabilitatea trebuie să se adapteze mediului de afaceri tot mai dinamic, sa răspundă unor provocări din ce în ce mai incitante cum ar fi: piețele financiare în dezvoltare, instrumente financiare noi, mișcarea rapidă a capitalurilor etc.

În cadrul elementelor patrimoniale ale unei societăți, un rol important îl au activele circulante materiale din cadrul cărora fac parte și stocurile, adică acele materiale deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității, în curs de producție în vederea vânzării în aceleași condiții ca mai sus sau sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii. Aceasta importanță este dată de faptul că o unitate de producție nu poate funcționa fără existența stocurilor.

O firmă care are ca obiect principal de activitate producția, trebuie sa dețină suficiente stocuri ( materii prime, materiale, etc. ) astfel încât procesul de producție să aibă continuitate. Structura și mărimea stocurilor trebuie stabilită judicios, astfel încât sa nu existe lipsuri dintr-o anumită materie primă sau din contra, să existe supra stocuri din alte materii prime. Lipsa stocurilor de materii prime poate duce la întreruperea activității de producție și automat sunt influențate negativ veniturile firmei cu repercusiuni directe asupra profitului. În același timp, o aprovizionare în exces cu materii prime și alte materiale poate duce la un blocaj financiar ca urmare a obligativității achitării către furnizori a valorilor imobilizate în stocurile procurate și care nu sunt folosite imediat în procesul de producție. Pe de altă parte, aceste stocuri aprovizionate în exces se pot degrada sau altera ca urmare a depozitării necorespunzătoare sau ca urmare a influențelor factorilor de mediu, mai ales în industria alimentară.

Stocurile dețin un rol important în activitatea agenților economici. Din acest motiv, este foarte important ca gestiunea stocurilor să vizeze menținerea la un nivel corespunzător al acestora din punct de vedere al calității, cantității și al volumului producției și al modului de realizare al acestuia.

Lucrarea intitulată “Evaluarea stocurilor de materii prime și materiale în concepția IAS 2 – Studiu de caz la S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L.” este structurată pe trei capitole mari, împărțite la rândul lor în subcapitole, astfel încât să se asigure o tratare judicioasă a tuturor aspectelor legate de contabilitatea stocurilor.

Astfel primul capitol ,,Delimitări conceptuale privind stocurile de materii prime și

materiale’’, tratează sub aspect teoretic noțiunea de stocuri principiile și regulile aplicabile. Capitolul al doilea ,, Organizarea contabilității stocurilor’’, pune accent pe regulile de evaluare a stocurilor.

Lucrarea continuă cu un studiu de caz realizat la societatea comercială GIOINVEST CORPORATION S.R.L, și se încheie cu concluzii privind modul de desfășurare a activității contabile având ca obiect ,,Contabilitatea stocurilor de materii prime și materiale’’.

DELIMITĂRI CONCEPTUALE PRIVIND STOCURILE DE MATERII PRIME ȘI MATERIALE

Stocurile reprezintă, materiale, lucrări și servicii destinate să fie consumate la prima lor utilizare, să fie vândute în situația când au starea de marfă sau produse rezultate din prelucrare, precum și producția în curs de execuție. În general,stocurile reprezintă „cantitatea de active materiale și financiare existente la un moment dat într-o unitate patrimonială.''

Stocurile sunt active circulante deținute spre a fi vândute, în curs de producție în vederea vânzării sau sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile care urmează a fi folosite în procesul tehnologic sau pentru prestarea de servicii.

Stocurile dețin un rol important în activitatea agenților economici. Din acest motiv este foarte important ca gestiunea stocurilor să vizeze menținerea la un nivel corespunzător al acestora din punct de vedere al calității, cantității, al volumului de producție și al modului de realizare al acestuia. Pentru ca activitatea economică din cazul unei entități să înregistreze profit, trebuie să se folosească de toate mijloacele pentru obținerea acestuia încă din faza de aprovizionare a meteriilor prime. Formarea stocurilor de produse finite sau materiale au rolul de a asigura continuitatea activității întreprinderii. Constituirea și administrarea lor depind de rezultatele economice – financiare ale activității entității.

Stocurile, parte integrată a bilanțului contabil

Pentru a putea defini și înțelege pe deplin rolul stocurilor în cadrul contabilității se consideră că trebuie să se facă o scurtă prezentare a întregului tablou din care acestea fac parte, tablou intitulat “bilanț contabil”. Bilanțul contabil este o reprezentare grafică, textuală, standardizată, o transpunere în etalon monetar a tuturor elementelor care apar în procesul funcționării unei întreprinderi. Se poate afirma prin urmare că bilanțul contabil este o reprezentare fidelă a patrimoniului.

Pornind de la această schemă conceptuală de bilanț în continuare se va prezenta într-o formă rezumativă schema bilanțului financiar al unei întreprinderi punând în evidență obiectivul acestei lucrări, stocurile:

Tabelul 1.1 Schema bilanțului financiar

Definirea stocurilor

Înainte de a trece la definirea stocurilor trebuie să avem în vedere faptul că stocurile fac parte din categoria activelor circulante. Deci se cuvine ca mai înainte să se stăpânească noțiunea de active circulante pentru a putea evoca și înțelege pe deplin definiția stocurilor. Așadar activele circulante sunt “elemente patrimoniale care se utilizează pe o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii și, în general, participă la un singur circuit economic, modificându-și permanent forma”. Un activ se clasifică ca un activ circulant atunci când: este achiziționat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării și se așteaptă sa fie realizat în termen de doisprezece luni de la data bilanțului; este reprezentat de creanțe aferente ciclului de exploatare; este reprezentat de numerar sau de echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricționată. Starea de fungibilitate a activului circulant este compensată de reînnoirea continuă a operațiilor legate de ciclul de aprovizionare, de producție și de comercializare a bunurilor și serviciilor. Această reînnoire generază evidențierea activelor circulante ca poziție distinctă permanentă în bilanțul contabil.

Conform definiției de mai sus se pot evidenția următoarele categorii de active circulante: stocurile, avansuri acordate furnizorilor, creanțele, titlurile de plasament, disponibilitățile.

Cea mai integrată și bine adaptată definiție a stocurilor în contabilitatea contemporană este definiția data de Standardele Internaționale de Contabilitate și anume norma contabilă IAS 2 Contabilitatea stocurilor (engleză: inventories), revizuită în 1993. Conform acestei norme “stocurile sunt active: deținute de întreprindere pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității; în curs de producție în vedera vânzarii în aceleași condiții ca mai sus; sub formă de materii prime, materiale și alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producție sau pentru prestarea de servicii”.

În concluzie aceasta calificare nu depinde de natura elementului considerat, ci de destinația sa care este puternic influențată de activitatea întreprinderii ce deține bunurile. De exemplu terenurile și construcțiile constituie imobilizările în majoritatea întreprinderilor, dar ele sunt stocuri pentru un comerciant de bunuri materiale. De asemenea stocurile pot să aibă o natură necorporala ( imaterială ). Astfel, în întreprinderile prestatoare de servicii, lucrările realizate și nefacturate, la închiderea exercițiului, constituie stocuri.

Pentru ca un stoc sa fie înscris în activul bilanțului acesta trebuie să raspundă definiției oricărui activ, adică să fie resurse controlate de întreprindere, provenind din evenimente trecute și de la care se așteaptă obținerea de avantaje viitoare sub forma fluxurilor de lichidități. Un stoc este controlat de întreprindere dacă acesta poate fi influențat prin deciziile managerilor, adică poate fi consumat, vândut, folosit la plata unei datorii, folosit drept garanție la obținerea unui împrumut bancar etc.

O caracteristică specifică stocurilor spre deosebire de celelalte categorii de bunuri aflate în întreprindere este aceea că stocurile și producția în curs de execuție se consumă la prima lor utilizare în procesul de producție și trebuie înlocuite cu exemplare noi de același fel, deci ele intră și ies în și din patrimoniu în mod continuu, în cadrul fiecărui ciclu de exploatare, care nu poate fi mai mare de un an.

Clasificarea stocurilor

Definiția stocurilor potrivit Standardului Internațional de Contabilitate IAS 2 evidențează trei criterii în funcție de care acestea sunt delimitate și clasificate:

-fizic ( forma corporală și necorporală a stocurilor );

– destinația ( întrebuințarea lor );

– faza ciclului de exploatare ( aprovizionare, producție, desfacere ).

Astfel, conform OMFP 3055/2009, stocurile au următoarea structură:

A) Materiile prime sunt acele bunuri care participă și care își transmit direct, atât valoarea, cât și conținutul material, asupra produselor la a căror fabricație participă. Ele se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie în starea lor inițiala, fie transformată;

B) Materialele consumabile sunt acele categorii de bunuri de natura activelor circulante (materiale auxiliare, combustibili, ambalaje, piese de schimb, semințe și materiale de plantat, furaje și așternut, alte materiale consumabile), care participă direct la procesul de producție, fără a se regăsi în conținutul material al noilor produse. Ceea ce se transmite este numai valoarea, nu și conținutul lor material.

C) Semifabricatele sunt alte bunuri, produse care nu au parcurs toate fazele procesului tehnologic din întreprindere, urmând a parcurge restul fazelor pentru a deveni produse finite, sau pot fi vândute, în aceasta stare, altor întreprinderi.

D) Produsele sunt reprezentate de produse finite și produse reziduale. Produsele finite reprezintă produsele care au parcurs toate fazele de fabricație prevăzute de procesul tehnologic, fiind depozitate în vederea livrării lor către cumpăratori. Produsele reziduale constau din produse care se obțin din același proces de producție, necorespunzătoare calitativ și care vor primi o altă întrebuințare: rebuturi, deșeuri, materiale recuperabile.

E) Mărfurile sunt bunuri cumpărate de întreprinderile comerciale în scopul revănzării lor în aceeiași stare sau după o anumită prelucrare.

F) Ambalajele sunt bunuri utilizate în scopul păstrării și transportului în bune condiții a celorlalte categorii de bunuri menționate. Ambalajele pot fi cumpărate sau confecționate în întreprindere și sunt refolosibile.

G) Materialele de natura obiectelor de inventar sunt acele categorii de bunuri care nu îndeplinesc cumulativ cele două condiții de a fi considerate mijloace fixe: au o valoare mai mică decât limita prevăzută de lege, indiferent de durata lor de utilizare, sau au o durată de utilizare mai mică de un an, indiferent de valoarea lor. În structura lor se cuprind: sculele; dispozitivele verificatoare din dotarea secțiilor, sectoarelor, fermelor etc; echipamentul de protecție și de lucru; cazarmamentul și alte asemenea bunuri.

H) Animalele și păsările cuprind bunuri de natură agricolă, respectiv animalele tinere existente în întreprindere (născute vii sau cumpărate), în scopul creșterii pentru a fi trecute la îngrășat sau pentru a fi trecute la animale de muncă (mijloace fixe). Ele cuprind animalele tinere din orice specie (bovine, ovine, porcine, bubaline, cabaline etc), coloniile de albine și animalele pentru blană.

I) Producția în curs de execuție cupinde producția care nu a parcurs toate stadiile de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic, sau producția căreia nu i s-au efectuat probele tehnologice și recepția calitativă si cantitativă. Ea cuprinde atât producția de bunuri și servicii, cât și cea de prestări de servicii, și mai poartă denumirea de producție neterminată.

La rândul lor, stocurile aflate în depozitele întreprinderii la un moment dat pot fi grupate din punct de vedere al apartenenței în: stocuri proprii, proprietate a întreprinderii, care sunt cumpărate sau fabricate și păstrate pentru a fi utilizate în procesul de producție, ele sunt evidențiate în activul patrimonial al întreprinderii; stocuri ale altor întreprinderi, aflate în păstrare, prelucrare sau reparare, urmând a fi restituite, care sunt evidențiate în conturi speciale, conturi în afara bilanțului.

În raport de faza ciclului de exploatare se delimitează: stocuri cumpărate, stocuri fabricate, stocuri în curs de execuție.

Sub aspect fizic, tehnic si chimic stocurile se dezvoltă pe sortimente și articole specifice activității întreprinderii.

Primele trei criterii de clasificare se regăsesc în Planul de conturi general clasa a 3- a : Conturi de stocuri și producție în curs de execuție. Ultimul criteriu de clasificare asociat cu primele trei stă la baza alcătuirii “nomenclatorului stocurilor” propriu fiecărei întreprinderi care gestionează stocul.

În cadrul stocurilor se includ și bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignație la terți, mașinile folosite numai ca material de demonstrație pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstrație au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări.

Sunt reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).

Categorii distincte în cadrul stocurilor constituie obiectele de inventar, baracamentele și amenajările provizorii. În România, prin Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității nr. 82/1991 este dată următoarea definiție acestei clase de active patrimoniale: „Contabilitatea stocurilor și comenzilor în curs de execuție cuprinde ansamblul bunurilor și serviciilor din cadrul unității patrimoniale, destinate:

fie a fi vândute în aceeași stare sau după prelucrarea lor în procesul de producție;

fie a fi consumate la prima lor utilizare.

Principii si reguli privind recunoașterea stocurilor

Recunoașterea, măsurarea și evaluarea stocurilor este determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute în bilanț și vor influența contul de profit și pierdere, oferind o alternativă acelor tratamente contabile care, prin creșterea și descreșterea valorii stocului, determinate de acestea, ajustează profiturile în concordanță cu ceea ce este avantajos pentru conducere.

IAS 2 tratează evaluarea și contabilizarea stocurilor, respectiv determinarea valorii la care stocurile se înregistrează la categoria activelor, ca active curente, recunoscute în situațiile financiare, valoare ce va fi raportată până în momentul realizării acestora ca venit din vânzării. Ca atare, Standardul vizează evaluarea stocurilor în bilanț , precizând care sunt cheltuielile ce vor fi luate în considerare pentru calculul costului acestora, fixând astfel reguli de evaluare la închiderea exercițiului.

Recunoașterea structurilor în situațiile financiare este procesul încorporării în bilanț sau în contul de profit și pierdere a unui element care îndeplinește criteriile de recunoaștere.

Un element care corespunde definiției unei structuri a situațiilor financiare trebuie recunoscut în cazul în care:

este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat să intre sau să iasă în sau din întreprindere;

elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluată în mod credibil.

Conceptul de probabilitate se referă la gradul de certitudine sau de incertitudine în realizarea unor beneficii viitoare asociate unui element. În acest context, evaluarea acestui grad se face în funcție de informațiile disponibile, în momentul întocmirii situațiilor financiare.

Un element de activ, respectiv de stoc, nu se recunoaște în bilanț dacă este imposibil ca acesta să genereze beneficii economice viitoare pentru întreprindere. Recunoașterea unui activ, respectiv a unui element de stoc în bilanț sau în contul de profit și pierdere este legată de existența unui cost sau a unei valori ce trebuie determinată credibil. Recunoașterea presupune, în aceste condiții, estimarea unui cost sau a unei valori. Dacă aceste estimări sunt raționale, adică rezonabile, atunci ele nu influențează credibilitatea informațiilor contabile și a situațiilor financiare.

Stocurile sunt recunoscute ca și active, deoarece acestea au încorporate beneficii economice viitoare.

Beneficiile economice viitoare reprezintă potențialul stocurilor de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar și echivalentele în numerar către întreprindere. Acest potențial poate fi unul productiv, fiind parte a activității de exploatare a întreprinderii.

Stocurile reprezintă active, respectiv active de natura activelor curente.

Un activ este un activ curent când se așteaptă ca, în perioada următoare, acesta sa fie realizat, adică urmează sa fie vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de exploatare.

Sintetizând, recunoașterea unui activ, respectiv a unui activ curent de natura stocurilor este procesul includerii în bilanț a elementelor de stoc, în condițiile în care se respectă simultan prevederile de utilitate, ceea ce redă capacitatea acestora de a genera sau diminua beneficii economice viitoare și de cuantificare monetară, adică li se pot atașa valori ce pot fi estimate în mod credibil.

În acest context, obiectivul fundamental enunțat, cuantificarea costului stocurilor în momentul recunoașterii activului, determină o serie de probleme ce fac subiectul abordărilor în standard.

Recunoașterea stocului ca activ, conform definiției date anterior, presupune capacitatea acestora de a genera beneficii economice viitoare, ca urmare a potențialului lor productiv, dar și posibilitatea stabilirii, pentru acestea, a unor valori sau costuri credibile.

În cazul stocurilor, beneficiile economice viitoare încorporate pot intra în întreprindere prin utilizarea separată sau împreună cu alte active pentru prestarea de servicii sau realizarea producției de bunuri destinate vânzării, schimbul cu alte active sau utilizării pentru stingerea unor datorii.

Prezentarea conceptelor, convențiilor, principiilor și metodelor de evaluare. Standardul se bazează pe conceptele, convențiile și principiile privind recunoașterea inițială, ulterioară și prezentarea stocurilor la nivelul situa iilor financiare. Totodată precizează metodele de evaluare agregate și recomandate de Standard, grupându-le în tratamente de bază și alternative.

Principiile contabile sunt o modalitate de concretizare a obiectivului contabilității, adică furnizează informații utile pentru fundamentarea deciziilor economice și asigură reprezentarea unei imagini fidele. Realizarea imaginii fidele are la bază o serie de principii:

independen a exercițiilor,

consecvența prezentării,

pragul de semnificație și cumulare,

compensarea,

prudența,

continuitatea activității.

Acestea au drept scop reprezentarea fidelă a tranzacțiilor și evenimentelor desfășurate la nivelul unei întreprinderi.

Independența exercițiilor implică înregistrarea în contabilitate a operațiilor în momentul în care ele au loc, fără a se ține cont de data decontării, aceasta în condițiile decupării activității la nivelul exercițiului contabil. Asigurarea independenței exercițiilor contabile, respectiv delimitarea exercițiului curent de exercițiile anterioare și următoare presupune recunoașterea

elementelor de stocuri în bilanț , recunoașterea veniturilor și cheltuielilor generate de stocuri ca elemente ale contului de profit și pierdere, corectarea cheltuielilor cu veniturile și luarea în considerare a evenimentelor ulterioare închiderii exercițiului.

Consecvența prezentării se referă la aceeași clasificare și prezentare a elementelor în situațiile financiare de la un exercițiu la altul, pe considerente de comparabilitate a informațiilor prezentate, implicit a celor legate de stocuri. Consecvența prezentării presupune asigurarea continuității în ceea ce privește aplicarea regulilor și procedeelor contabile, evaluarea activelor, implicit a stocurilor, dar și a conectării cheltuielilor și veniturilor generate de acestea, prezentarea situației patrimoniale a rezultatelor și a notelor în aceeași structură.

Pragul de semnificație și cumulare presupune ca orice element semnificativ trebuie prezentat separat în situațiile financiare, în timp ce valorile nesemnificative trebuie cumulate cu valorile generate de aceeași natură și funcț ie.

Compensarea implicit necompensarea. S-a impus această asociere deoarece în contextul IAS 2 nu se regăsesc situații de compensare, ele făcând obiectul tranzacțiilor cu active imobilizate, inclusiv investiții financiare.

Potrivit principiului necompensării, nu se pot compensa active cu datorii și cheltuieli cu venituri decât în cazurile menționate expres de IAS 1. Respectarea acestui principiu se impune în tranzacțiile cu stocuri, deoarece realizarea compensării fie la nivelul contului de profit și pierdere, fie în bilanț micșorează capacitatea utilizatorilor de informații de a înțelege tranzacțiile realizate și de a evalua viitoarele fluxuri de numerar ale întreprinderii.

Prudența înseamnă includerea unui grad de precauție, în exercitarea raționamentelor, pentru a face estimările cerute în condițiile de incertitudine, astfel încât activele și veniturile să nu fie supraevaluate, iar datoriile și cheltuielile să fie subevaluate. În esență, prudența constă în contabilizarea oricăror deprecieri, riscuri și pierderi probabile și în necontabilizarea profiturilor, chiar dacă acestea sunt foarte probabile.

Continuitatea sau discontinuitatea activității întreprinderii determină, la nivelul situa- țiilor financiare, abordări diferite, generate de modificări ale metodelor de evaluare utilizate pentru prezentarea conturilor. Continuitatea activității este o stare de fapt care conduce la evaluarea bunurilor, și implicit a stocurilor, în funcție de utilitatea lor, presupunând că dimensiunea activității întreprinderii se va menține în aceleași limite, fără o reducere semnificativă într-un viitor previzibil. În condiții de continuitate se impune evaluarea elementelor de stocuri, cu ocazia inventarierii și închiderii exercițiului, la valori actuale sau de utilitate. În cazul noncontinuității se renunță la aplicarea principiului prudenței, independenței

exercițiilor și consecvenței prezentării informațiilor ceea ce presupune evaluarea elementelor de stoc la valori lichidative.

Determinarea mărimii costului stocului, conform metodelor de determinare și precizarea cheltuielilor ce sunt luate în calcul, dar și cele ce nu sunt imputabile costului, pentru care se prezintă modul lor de tratare. Determinarea mărimii costului unui element de stoc se realizează prin evaluare.

Evaluarea este procesul prin care se determină valorile la care stocurile vor fi recunoscute în situațiile financiare, în momentul aprovizionării sau în producție. În ceea ce privește evaluarea la ieșire, în condițiile elementelor de stoc neidentificabile, pentru care sunt prezentate tratamente speciale.

Recunoașterea ulterioară a acestor stocuri drept cheltuieli și asocierea cheltuielilor cu veniturile aferente în conformitate cu aplicarea principiului conectării cheltuielilor la venituri. Recunoașterea ulterioară a oricărei reduceri a valorii stocului până la valoarea realizabilă netă și condițiile utilizării acestei valori.

Conservarea costului determinat la recunoașterea inițiala și prezentarea regulilor de evaluare a stocului la sfârșitul exercițiului.

Politici contabile adoptate la evaluarea stocurilor

Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convențiile, regulile și practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea și prezentarea situațiilor financiare anuale.

Conducerea entității stabilește politicile contabile pentru operațiunile derulate și prin intermediul acestora își fundamentează deciziile.

Aceste politici au fost elaborate având în vedere specificul activității și strategia adoptată de entitate.

Politicile contabile au fost elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situațiile financiare anuale, a unor informații:

relevante pentru nevoile utilizatorilor în luarea deciziilor economice;

credibile.

Stocurile trebuie evaluate la cea mai mică valoarea dintre cost și valoarea netă de realizare.

Conform Ordinului Ministrului Finanțelor Publice nr. 3055/2009, evaluarea reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele situațiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate și prezentate în bilanț și contul de profit și pierdere.

Evaluarea stocurilor se face după normele generale de evaluare, elaborate în acord cu principiile contabile fundamentale. Particularitățile fiecărei categorii de elemente bilanțiere conduc la analiza problemelor specifice de evaluare. Elementele prezentate în situațiile financiare anuale, se evaluează, de regulă, pe baza principiulu costului de achiziție sau al costului de producție.

OMFP nr. 3055/2009 precizează că stocurile trebuie evaluate la cea mai mică valoare dintre cost și valoarea netă de realizare. Costul stocurilor este alcătuit din costurile aferente achiziției și prelucrării, dar și din alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și locul în care se găsesc în prezent.

Potrivit IAS 2, valoarea realizabilă netă este prețul de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcusul desfășurării normale a activității, mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și a costurilor necesare vânzării.

Estimările valorii realizabile nete au la bază dovezi credibile. Estimarea are loc în momentul întocmirii situațiilor financiare, ținându-se cont de asemenea și de scopul deținerii stocurilor.

Costurile de achiziție cuprind:

prețul de cumpărare;

taxele vamale și alte taxe (altele decât taxele recuperabile ulterior de întreprindere de la administrația fiscală);

cheltuielile de transport, de manipulare și alte costuri direct imputabile achiziției de mărfuri, materiale și servicii.

Cum taxa pe valoarea adăugată este în mod normal recuperabilă, cea mai mare parte dintre stocuri sunt evaluate în afara taxelor. Stocurile întreprinderii pentru care taxa nu este deductibilă sunt evaluate incluzând în cost TVA.

Reducerile comerciale, rabaturi comerciale, remize și alte elemente similare sunt deduse din costul de achiziție. Pentru reducerile financiare, în general motivate de o plată anticipată (sconturile de decontare și o altă soluție de încadrare), soluția reținută trebuie să fie coerentă cu cea adoptată pentru contabilizarea cumpărărilor .

Costul de achiziție poate să includă diferențe de curs direct atribuibile achiziției stocurilor. Mărimea lor este limitată prin prevederile normei IAS 21 "Efectele variațiilor cursurilor străine". Aceste diferențe de curs sunt limiate la cele care provin dintr-o devalorizare sau o depreciere puternică a monedei, împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de asigurare, care afectează datoriile care nu pot fi decontate și care survin cu ocazia achiziționării recente a stocurilor.

Costurile de transformare cuprind:

cheltuielile directe legate de unitațile produse, precum manopera directă;

o cotă parte din cheltuielile indirecte de producție, fixe și variabile, ocazionate de transformarea materiilor prime în produse finite.

IASC insistă asupra distincției între cheltuielile fixe și cheltuielile variabile. Primele ramân relativ constante, indiferent care este volumul producției, este vorba, în mod esențial de amortizări și de cheltuieli de menținere a clădirilor și instalațiilor de producție. Celelalte variază în funcție de volumul producției, ca de exemplu consumurile directe de materiale și de manoperă.

Afectarea cheltuielior generale fixe de producție costurilor de transformare este bazată pe capacitatea normală a instalațiilor de producție. Capacitatea normală este producția medie ce se așteaptă să se realizeze pe un anumit număr de exerciții sau de sezoane, în circumstanțe normale, ținând cont de pierderea de capacitate ce rezultă din întreținerea planificată. Este posibil să se rețină nivelul real de producție, dacă acesta este mai apropiat de capacitatea normală de producție. Marimea cheltuielior generale fixe afectate fiecărei unitații produse nu este majorată ca urmare a unei scăderi de producție sau a unui utilaj de producție neutilizat.

Cheltuielile generale neafectate sunt contabilizate în perioada de producție anormal de ridicată, marimea cheltuielior generale fixe afectate fiecarei unități produse este astfel diminuată încât stocurile să nu fie evaluate la o mărime superioară costului lor. Cheltuielile generale variabile de producție sunt afectate fiecărei unități produse, pe baza utilizării efective, a instalațiilor de producție.

Celelalte costuri nu sunt incluse în costul stocurilor decât în măsura în care ele sunt angajate pentru a aduce stocurile la locul și în starea în care ele se găsesc. De exemplu, poate să fie adecvat să se includă în costul stocurilor alte cheltuieli generale decât cele de producție sau costurile de concepție aferente unor produse destinate unor clienți speciali.

Norma IAS 2 oferă exemple de costuri excluse din costul stocurilor și contabilizate la cheltuielile exercițiului în cursul căreia acestea sunt angajate:

mărimile anormale de deșeuri de fabricație, de manoperă sau de alte costuri de producție;

costurile de stocaj, exceptând situația când aceste costuri sunt necesare procesului de producție, în mod prealabil, la o nouă etapă a producției;

cheltuielile generale administrative care nu contribuie la aducerea stocurilor în locul și în starea în care ele se găsesc;

cheltuielile de comercializare.

În circumstanțe limitate, costurile împrumuturilor sunt incluse în costurile stocurilor. Aceste circumstanțe sunt identificate în cealaltă metodă autorizată a normei IAS 23.

a) evaluarea produselor legate și a subproduselor

Unele procese de producție conduc la fabricarea simultană a mai multor produse sau la un produs principal și unul sau mai multe subproduse. Atunci când aceste produse nu sunt identificabile separat, costurile de transformare trebuie să fie repartizate între aceste produse în funcție de o regulă logică și permanentă, bazată, de exemplu, pe valoarea comercială a fiecăruia dintre ele.

b) costul stocurilor unui prestator de servicii

Costul stocurilor unui prestator de servicii se compune, în principal, din manoperă și alte cheltuieli de personal, direct angajate pentru furnizarea serviciului, inclusiv personalul de supervizare și cheltuielile generale atribuibile. Manopera și celelalte costuri, relative și la personalul administrativ general nu sunt incluse, dar sunt contabilizate la cheltuielile exercițiului în cursul căruia ele au fost angajate.

Tehnicile de evaluare a costului stocurilor, precum metoda costului standard sau metoda prețului de vânzare cu amănuntul pot fi utilizate, din rațiuni practice, dacă aceste metode conduc la rezultate apropiate de cost. Costurile standard țin de nivelurile normale de utilizare a materiilor prime și furniturilor, a manoperei, de eficiență și de capacitate. Ele sunt în mod regulat reexaminate și, dacă este cazul, revizuite, ținând cont de condițiile actuale.

Metodele de determinare a costului

Evaluarea stocurilor de bunuri perfect identificabile, adică ale căror costuri specifice pot fi imputate în mod individual, trebuie să se facă pe baza costurilor individuale.

Identificarea distinctă a costului presupune că astfel de costuri distincte sunt atribuite elementelor identificabile ale stocurilor. Acesta este un tratament adecvat pentru elementele care sunt afectate unui proiect specific, indiferent că ele au fost cumpărate sau produse. Totuși, identificarea distinctă a costurilor nu este adecvată, atunci când există un număr mare de elemente ale stocurilor care sunt în principiu confundabile. În astfel de circumstanțe, modul de selectare a elementelor care rămân în stocuri ar putea fi utilizat pentru obținerea unor efecte predeterminate privind rezultatul net al exercițiului.

Tratamentul contabil de bază agreat de standard recomandă, pentru evaluarea stocurilor care nu se pot distinge în mod substanțial unele de altele metoda "primul intrat – primul ieșit" (FIFO) și metoda "costului mediu ponderat".

Stocurile care au caracteristici similare în ceea ce privește natura și utilizarea lor trebuie evaluate utilizând aceeași metoda de determinare a costului. Standardele nu prevăd aplicarea obligatorie a unei metode , ce posibilitatea utilizării metodei celei mai adecvate în funcție de caracteristicile diferite ale stocurilor.

În cazul utilizării la ieșire a uneia sau mai multor metode trebuie specificate în situațiile financiare. Tratamentul contabil alternativ este acel tratament permis a se utiliza, dar mai puțin agreat, în contextul aplicării standardelor. Utilizarea sa presupune obligativitatea comunicării la nivelul situațiilor financiare a unor informații suplimentare și chiar comparative în raport cu tratamentul de bază.

Evaluarea stocurilor de bunuri confundabile, adică a bunurilor cumpărate și vândute în cantități mari și care nu permit o identificare a costurilor specifice pentru articolul vândut, se face prin recursul la diverse metode autorizate. Aceste metode sunt legate de fluxul factorilor costurilor; de exemplu: metoda "primului intrat-primului ieșit" (FIFO), metoda costului mediu ponderat, metoda "ultimului intrat – primului ieșit" (LIFO). Metoda FIFO consideră că elementele ies din stoc în ordinea intrării lor, în consecință, stocul de la sfârșitul perioadei este constituit din elementele cele mai recente.

Metoda costului mediu ponderat ține cont de toate intrările și de toate ieșirile exercițiului. El poate să fie calculat periodic sau cu ocazia recepției fiecărei noi livrări, în funcție de situația particulară a întreprinderii.

Metoda LIFO presupune că elementele stocului care au fost achiziționate sau fabricate ultimele sunt vândute primele și, ca atare, elementele care rămân în stoc la sfârșitul exercițiului sunt primele cumpărate sau primele fabricate. Este metoda preferată de întreprinderi în perioadele de creștere a prețurilor, deoarece această modalitate de evaluare conduce la creșterea valorii consumurilor, ieșirilor și la micșorarea valorii stocurilor finale.

Atunci când costul stocurilor este determinat cu ajutorul metodei LIFO, ca tratament alternativ, situațiile financiare trebuie să conțină informații suplimentare, care să prezinte diferența dintre valoarea stocurilor specificată în bilanț și una dintre următoarele valori: valoarea cea mai mică dintre valoarea determinată folosind metoda LIFO și valoarea realizabilă netă ; valoarea cea mai mică dintre costul curent la data bilanțului și valoarea realizabilă netă .

Textele nu precizează condițiile de utilizare a acestor diferite metode autorizate. Ele indică numai faptul că metoda de reținut este cea care permite să se reflecte cel mai bine venitul perioadei. Totuși, la acest nivel, considerațiile de ordin fiscal nu sunt neutre. Astfel pentru administrația fiscală americană, dacă o întreprindere recurge, în contabilitate, la metoda LIFO, ea este obligată să o utilizeze și din punct de vedere fiscal. Într-o perioadă de creștere a prețutilor și de stocuri care nu se micșorează, se va obține un rezultat mai mic, ceea ce conduce la o reducere a impozitului.

Numeroase întreprinderi ce aplică metoda LIFO furnizează în raportul anual o informare privind diferențele rezultate ca urmare a folosiri metodelor FIFO și LIFO, ceea ce permite analiștilor, dacă este cazul, să retrateze rezultatul.

ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII STOCURILOR

2.1. Obiectivele organizării contabilității stocurilor de materii prime și materiale consumabile

Obiectivele contabilității stocurilor sunt în principal legate de realizarea funcțiunilor comerciale ale firmei.

Principalele obiective ce revin contabilității în acest sens sunt:

– urmărirea și controlul realizării programului de aprovizionare. Prin organizarea evidenței aprovizionării pe grupe și feluri de stocuri, precum și a cheltuielilor de transportaprovizionare pe feluri de cheltuieli;

– asigurarea integrității patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare și urmărirea permanentă a mișcării lor. Se asigură prin organizarea contabilității mijloacelor circulante materiale pe gestiuni și în cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ și valoric, înregistrarea exactă și la timp a cuantumului mișcărilor și a diferențelor rezultate la inventariere, sesizarea stocurilor fără utilitate sau cu mișcare lentă, pentru luarea de măsuri necesare lichidării acestora;

– urmărirea utilizării raționale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit;

– asigurarea delimitării cheltuielilor de transport-aprovizionare de valoarea materialelor aprovizionate impune organizarea contabilității astfel încât acestea să poată furniza informații cu privire la nivelul și structura cheltuielilor de transport-aprovizionare;

– înregistrarea și controlul valorificării stocurilor de mărfuri și a celorlalte categorii de stocuri destinate spre a fi livrate terților;

– evidența și urmărirea stocurilor de produse în procesul obținerii și livrării la prețuri competitive;

– evaluarea realistă a stocurilor și determinarea influențelor asupra patrimoniului și rezultatelor, prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare;

– promovarea principiului prudenței și principiului continuității activității la evaluarea și înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

Realizarea acestor obiective este condiționată de studierea și luarea în considerare a factorilor care influențează organizarea contabilității activelor circulante materiale:

– mărimea întreprinderii, ca factor care determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent;

– structura organizatorică și funcțională a gestiunilor de stocuri (depozite, magazii) determină circuitul documentelor primare și evidența analitică pe gestiuni.

– caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, în funcție de care se face clasificarea acestora;

– decalajul, în unele situații, între aprovizionarea și recepția bunurilor, care impun delimitări în conturi distincte;

– decalajul ce poate apare uneori între vânzarea și livrarea stocurilor;

– sursele de proveniență a activelor circulante materiale aprovizionate (furnizorii interni sau externi, din producție proprie, din scoaterea din funcțiune a unor mijloace fixe sau obiecte de inventar, din prelucrare la terți etc.) influențează în principal conturile sintetice utilizate și prețurile de evaluare;

– modul de evaluare a activelor circulante materiale (determinarea costurilor încorporabile în stocuri și alegerea procedeelor de evaluare și înregistrare) influențează în special modul de înregistrare a acestora în contabilitatea sintetică, dar și alegerea metodelor de determinare a prețurilor de ieșire la stocurile interșarjabile;

– sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influențează organizarea contabilității stocurilor în vederea calculării mărimii cantitative și valorice a intrărilor, ieșirilor și stocurilor, precum și a cheltuielilor efective de transport-aprovizionare, în funcție de care se aleg metodele de contabilitate analitică a stocurilor.

De asemenea, la organizarea contabilității activelor circulante materiale trebuie considerați și alți factori, ca: documentele însoțitoare la intrarea stocurilor; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce aparțin terților; fazele procesului de aprovizionare, precum și de mijloacele folosite pentru executarea lucrărilor de evidență și calcul.

Contabilitatea stocurilor se poate organiza folosind una din următoarele metode, în funcție de specificul activității și de necesitățile proprii ale entității economice:

Metoda operativ – contabilă conform căreia, la locurile de depozitare se conduce

evidența operativă cu ajutorul „Fișelor de magazie”, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate, în locul „Fișelor de cont analitic pentru valori materiale” se conduce formularul „Fișe centralizatoare a mișcărilor valorice pe grupe de stocuri”, în care înregistrările se fac numai valoric ( intrări, ieșiri, sold). Concordanța dintre stocurile scriptice din „Fișele de magazie” și datele contabilității gestiunii stocurilor se realizează prin intermediul formularului „Registru stocurilor”.

Metoda operativ – contabilă (pe solduri) presupune desfășurarea următoarelor activități:

– evidența cantitativă a bunurilor la locurile de depozitare, iar în cadrul acestora, pe categorii de stocuri, cu ajutorul fișelor de magazie. Fișele de magazie se întocmesc zilnic, pe baza documentelor de intrare și a documentelor de ieșire;

– preluarea documentelor de intrare – ieșire în contabilitate pe baza borderoului de predare a documentelor;

– întocmirea registrului stocurilor la sfârșitul perioadei, în care se înscriu:

● cantitățile de stocuri preluate din fișele de magazie;

● valoarea stocurilor calculate prin înmulțirea cantităților cu prețul de facturare;

● totalurile valorilor pe pagini, pe grupe, subgrupe, magazii, conturi sintetice;

● în contabilitate se folosește fișa centralizatoare a mișcărilor valorice pe grupe de bunuri.

Metoda cantitativ – valorică (pe fișe de cont analitic) presupune parcurgerea următoarelor etape:

– înregistrarea cantitativă a intrărilor și ieșirilor de stocuri în fișele de magazie;

– preluarea documentelor de intrare și ieșire a stocurilor în contabilitate;

– înregistrarea documentelor în fișele de cont analitic;

– verificarea concordanței înregistrărilor din fișele de magazie cu cele din fișele de cont analitice;

– verificarea concordanței înregistrărilor din fișele de cont analitice cu situația din fișele sintetice.

Metoda global – valorică care se poate aplica atunci când nu există obligația legală și când managerii unităților patrimoniale nu pretind ținerea unei evidențe cantitativ-valorice pentru stocurile ce fac obiectul unei gestiuni. Conform acestei metode, evidența operativă a elementelor stocabile se realizează la locul de depozitare cu ajutorul „Fișelor de magazie”, iar la compartimentul contabilității gestiunii stocurilor se realizează numai evidența global valorică cu ajutorul „Fișei de cont pentru operațiuni diverse”. Verificarea concordanței dintre stocurile existente la locurile de depozitare și soldul global valoric din „Fișele de cont pentru operațiuni diverse” se face periodic, prin:

1. evaluarea stocurilor scriptice din „Fișele de magazie” prin procedeele concordante cu evaluarea intrărilor și ieșirilor și confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din „Fișa de cont pentru operațiuni diverse”, sau

2. inventarierea faptică a stocurilor, confruntarea lor cu stocurile scriptice din „Fișele de magazie, evaluarea stocurilor faptice din listele de inventar și confruntarea sumei lor cu soldul global – valoric din „Fișa de cont pentru operațiuni diverse”

Această metodă vizează ținerea evidenței numai valoric, atât la nivelul gestiunii, cât și în contabilitate. Această metodă se utilizează în cazul mărfurilor și al ambalajelor aflate în entitățile de desfacere a mărfurilor cu amănuntul.

Organizarea contabilității stocurilor și a circuitului valorilor materiale mai ține seama și de sistemul de inventar pus la punct de respectiva entitate economică, fiind obligatorie distincția fundamentală dintre: metoda inventarului intermitent și metoda inventarului permanent.

Sistemul inventarului permanent se aplică la entitățile economice de mari dimensiuni și constă în înregistrarea în contabilitate a tuturor operațiunilor de intrare / ieșire a bunurilor materiale, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor din punct de vedere cantitativ și valoric.

Înregistrarea se face la nivelul costului de achiziție, de producție, sau a prețului standard. Valoarea stocurilor se stabilește folosind relația:

E=Si+I-Sf

Unde:

E-valoarea ieșirilor

 Si-valoarea stocurilor inițiale

            I-valoarea în cursul perioadei

             Sf-valoarea stocurilor finale stabilite prin inventariere

2.2. Reguli de evaluare a stocurilor materiale

Evaluarea stocurilor constă în cuantificarea, în expresie monetară, a mijloacelor materiale, creanțelor, obligațiilor, costurilor, veniturilor, rezultatelor financiare folosind prețuri și tarife.

Conform Cadrului general IASB, evaluarea este procesul prin care se determină valorile la care structurile situațiilor financiare vor fi recunoscute în contul de profit și pierdere. Acest proces ridică unele probleme, care trebuie soluționate în mod unitar de către toate entitățile, cu privire la determinarea unei valori cât mai credibile și permiterea comparabilității structurii stocurilor și valorii acestora din întreprinderi diferite. Acestea nu trebuie reflectate în bilanț la o valoare mai mare decât cea care poate fi obținută prin utilizarea sau vânzarea lor.

Evaluarea stocurilor se face în următoarele momente :

la intrarea în patrimoniu;

cu ocazia inventarierii;

la închiderea exercițiului;

la ieșirea din patrimoniu sau la dare în consum.

Contabilitatea trebuie să asigure delimitarea costurilor incorporabile în stocuri și să instituie procedee de determinare a costurilor de intrare a stocurilor în patrimoniu. În conformitate cu prevederile din Legea Contabilității pentru evaluarea elementelor patrimoniale, stocurilor materiale le sunt stabilite următoarele momente și reguli de evaluare:

2.2.1 Evaluarea stocurilor materiale la intrarea în gestiune

Problema evaluării costurilor se referă la valorile atribuite stocurilor la înregistrarea în conturi cât și la prezentarea lor în situațiile financiare. În momentul actual tratamentele contabile ce se aplică în acest domeniu sunt “dictate, trasate” de norma contabilă internațională IAS 2- Contabilitatea stocurilor (engleză: inventories).

Importanța evaluării stocurilor prezintă interes deoarece metoda aleasă pentru evaluarea acestora poate avea o incidentă importantă asupra rezultatului exercițiului și asupra bilanțului contabil.

Indiferent de metoda de contabilitate adoptată pentru evidența stocurilor, evaluarea lor reprezintă o problemă a cărei rezolvare depinde de complexitatea structurii sortimentale, fiscalitate și rentabilitate.

Structura sortimentală impune folosirea acelei metode care să asigure o evaluare cât mai exeactă în raport cu realitatea, fără a amplifica volumul muncii de calcul. Dacă întreprinderea fabrică de exemplu un numar mai mic de produse de valoare mare și se poate ști cu certitudine în ce produs a fost înglobat fiecare element din stoc, se poate adopta metoda identificarii specifice.

Fiscaliatea și rentabilitatea sunt principalii factori care condiționează adoptarea unei metode sau a alteia, deoarece evaluarea cantitătii de stocuri la sfârșitul perioadei este cheia care conduce la supra sau subevaluarea profitului, iar pe această bază încadrarea sau nu în principiul prudenței.

Regula generală de evaluare și înregistrare a stocurilor materiale este evaluarea la costul istoric care, în funcție de natura intrării stocului în patrimoniu poate fi:

– costul de achiziție – pentru stocurile procurate cu titlu oneros;

– costul de producție – pentru stocurile materiale obținute din activitatea proprie.

Prin aceasta, se asigură respectarea principiului realității, costurile efective de achiziție și de producție fiind parametrii reali ai valorii stocurilor.

La intrarea în patrimoniu norma IAS 2 precizează ca stocurile sunt evaluate în funcție de modalitatae de dobândire, evidențiându-se astfel două modalități principale de evaluare:

Evaluare la cost de achiziție pentru stocurile din cumpărări (materii prime, materiale consumabile, mărfuri, ambalaje și alte bunuri procurate cu titlu oneros). Costul de achiziție cuprinde:

prețul de cumpărare;

taxele vamale și alte taxe (altele decât taxele recuperabile ulterior de întrepindere de la administrația fiscală);

cheltuielile de transport, de manipulare și alte costuri direct imputabile achiziției de mărfuri, materiale și servicii.

Nu se cuprind în costul de achiziție cheltuielile financiare aferente finanțării necesare constituirii stocurilor și nici sconturile financiare acordate pentru plata înainte de scadență.

Costul de achiziție poate să includă diferențe de curs direct atribuibile achiziției de stocuri. Aceste diferențe de schimb sunt limitate la cele ce provin dintr-o devalorizare sau o depreciere puternică a unei monede împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de asigurare și care afectează datoriile care nu pot să fie decontate și care survin cu ocazia achiziționării recente a stocurilor.Valoarea diferențelor de curs valutar incluse în costul de achiziție nu puteau genera o valoare ajustată a costului de achiziție mai mare decât minimul dintre costul de înlocuire și valoarea recuperabilă prin vânzarea bunului sau utilizarea sa.

Tabel 2.1. Structura costului de achiziție

B) Evaluarea la cost de producție pentru stocurile din producție proprie (produse finite, semifabricate, ambalaje, producția în curs de execuție și alte stocuri). Costul de producție cuprinde:

– prețul de achiziție a materialelor consumate;

– cheltuielile directe de fabricație;

– cheltuieli indirecte de fabricație.

Tabel 2.2. Structura costului de producție

Înafară de cele două metode enumerate mai sus norma internatională IAS 2 mai prevede și o serie de situații speciale când stocurile pot fi evaluate și la alte costuri.

Costul stocurilor poate include alte costuri numai în măsura în care acestea reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma și în locul în care se găsesc în prezent. De exemplu pote fi adecvată includerea în costul stocurilor a cheltuielilor cu regia generală sau costuri de proiectare a unor produse destinate anumitor clienți.

În norma IAS 2 se regăsesc exemple de costuri excluse din costul stocurilor și contabilizate la cheltuielile exercițiului în cursul căruia acestea au fost angajate. Aceste costuri sunt: mărimile anormale de deșeuri de fabricație, de manoperă sau de alte costuri de producție; costuri de stocaj, depozitare, cu excepția cazurilor când aceste costuri sunt necesare procesului de producție, în mod prealabil, la o noua etapă a producției; cheltuielile generale administrative care nu contribuie la aducerea stocurilor în locul și în starea în care ele se găsesc; cheltuielile de desfacere, comercializare.

2.2.2 Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii

În conformitate cu Regulamentul de aplicare a Legii Contabilității, contabilitatea valorilor materiale se poate organiza după două metode:

A. Metoda inventarului permanent

B. Metoda inventarului intermitent

A. În cazul utilizării inventarului permanent în contabilitate, în conturile de stocuri se înregistrează toate operațiile de intrare și ieșire a stocurilor cantitativ și valoric, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât și valoric.

Conform normelor contabile din țara noastră, în condițiile utilizării inventarului permanent, unitățile patrimoniale își pot organiza contabilitatea analitică a stocurilor în funcție de specificul activității și de necesitățile proprii.

În cazul utilizării inventarului permanent, conturile de stocuri se debitează cu intrările de bunuri și se creditează cu ieșirile din stoc aferente perioadei de gestiune. La sfârșitul exercițiului financiar soldurile conturilor de stocuri sunt comparate cu stocurile faptice stabilite prin inventariere. Dacă există diferențe în plus sau minus la inventar, acestea se vor regulariza aducându-se stocurile la nivelul lor real.

În principiu, evaluarea intrărilor în stoc trebuie să se facă la costul istoric dat de costul efectiv de producție, în cazul stocurilor provenite din producție proprie, iar ieșirile din stoc la costurile la care au fost evaluate la intrare elementele destocate. Evaluarea ieșirilor din stoc se poate face după multiple metode dintre care cele mai uzuale sunt: CMP, FIFO, LIFO.

Metoda inventarului permanent este utilizat de unitățile mari și mijlocii, și constă în utilizarea conturilor de stocuri pentru a determina și urmări în permanență stocul scriptic al acestora după fiecare operație de intrare și de ieșire, astfel, contabilitatea sintetică a stocurilor va reflecta:

• stocul inițial, de la începutul lunii, care va fi cel final din luna precedentă și care nu poate fi decât debitor,

• intrările în cursul lunii, pe baza documentelor de intrare, care se vor înregistra în debitul contului,

• ieșirile din cursul lunii, pe baza documentelor de ieșire, vor forma rulajul creditor al contului,

Folosirea acestei metode presupune:

– utilizarea fiecăruia dintre prețurile de înregistrare a stocurilor,

– folosirea conturilor de diferențe de preț aferente stocurilor,

– conducerea unei contabilități analitice a stocurilor prin adoptarea uneia dintre metodele de contabilitate analitică.

Metoda inventarului permanent, presupune un volum mai mare de muncă, dar asigură o mai riguroasă cunoaștere, în orice moment a mărimii stocurilor și un mai bun control al integrității lor. Organizarea contabilității analitice a stocurilor, se realizează la întreprinderile mari și mijlocii, care folosesc metoda inventarului permanent pentru contabilitatea sintetică a stocurilor.

Relația de calcul proprie conturilor de stocuri, în această situație, este următoarea:

Si + I – E = Sf

în care: Si = valoarea stocului inițial la începutul perioadei;

I = valoarea intrărilor în cursul perioadei;

E = valoarea ieșirilor în cursul perioadei;

Sf = valoarea stocului existent la sfârșitul perioadei.

B. Unitățile patrimoniale pot opta și pentru inventarul intermitent al stocurilor, cu condiția ca inventarul permanent al acestora să fie condus în contabilitatea de gestiune, în cazul întreprinderilor mari, sau extracontabil în cazul întreprinderilor mici și mijlocii.

Această metodă presupune stabilirea ieșirilor și înregistrarea lor în contabilitate pe baza inventarierii lor la finele fiecărei luni. În acest caz, ieșirile se determină ca diferență între valoarea stocurilor inițiale plus valoarea intrărilor, pe deoparte și valoarea stocurilor finale stabilite prin inventariere, pe de altă parte.

În cazul utilizării acestei metode, se renunță la utilizarea în cursul lunii a conturilor de stocuri pentru evidențierea intrărilor și , respectiv, a recalculării stocurilor scriptice după fiecare intrare. Prin urmare conturile de stocuri se utilizează numai la începutul și sfârșitul lunii, iar intrările de stocuri, din timpul lunii sunt contabilizate direct în conturile de cheltuieli corespunzătoare, la cost de achiziție, preț de factură sau preț prestabilit, după caz. La sfârșitul fiecărei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere și se înregistrează în conturile de stocuri inițiale ale lunii următoare și ele se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la începutul lunii următoare.

Metoda inventarului intermitent constă în:

– înregistrarea tuturor intrărilor de stocuri, din cursul unui exercițiu financiar, direct în conturile de cheltuieli privind consumul acestor stocuri,

– regularizarea stocurilor la finele exercițiului financiar pe bază de inventare faptice prin:

• destocarea stocului inițial reprezentat de soldul al contului de stocuri, sub premiza că

acesta s-a consumat în cursul exercițiului financiar,

• restocarea stocului faptic determinat pe baza inventarului de la finele exercițiului financiar, prin corectarea cheltuielilor privind consumurile de stocuri.

În cadrul acestei metode s-a renunțat la utilizarea, în cursul lunii, a conturilor de stocuri pentru evidențierea intrărilor și, respectiv, la calcularea stocurilor scriptice după fiecare intrare. Conturile de stocuri se utilizează numai la începutul și la sfârșitul lunii. În timpul lunii, intrările de stocuri de materii prime, materiale și alte stocuri sunt contabilizate direct în conturile de cheltuieli corespunzătoare, la cost de achiziție, preț de factură sau preț prestabilit, după caz. La sfârșitul fiecărei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere și se înregistrează în conturile de stocuri, concomitent cu mișcarea cheltuielilor. Aceste stocuri finale vor deveni stocuri inițiale ale lunii următoare și ele se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la începutul lunii următoare.

Dezavantajul major pe care îl prezintă această metodă este dat de următoarea situație: este suficientă o eroare sau o omisiune în inventarul fizic, pentru a se ajunge la informații false în conturile anuale.

Relația de calcul proprie costurilor de stocuri, în acest caz, este:

Si + I – Sf = E

2.2.3. Evaluarea stocurilor la închiderea exercițiului prin bilanțul contabil

Evaluarea bilanțieră a stocurilor trebuie facută la valoarea cea mai mică dintre costul istoric și valoarea realizabilă netă. Aceasta procedura se bazează pe faptul că activele nu pot fi evaluate în bilanț la o valoare mai mare decât cea care s-ar obține prin utilizarea sau vânzarea lor.

Estimarile valorii realizabile nete trebuie făcute în baza celor mai credibile evidențe disponibile. Aceste estimări nu trebuie facute în baza unui preț temporar sau a fluctuațiilor de preț. Valoarea netă de realizare trebuie să fie determinată separat pentru fiecare stoc (articol), însa se pot face regrupări pentru elementele similare sau care au o anumită legatură între ele (elementele care aparțin de aceiași linie de produse, cu finalități sau utilizări asemănătoare, produse comercializate în aceiași zonă geografică și care nu pot fi evaluate separat de alte elemente ale acestei linii de produse). Cu ocazia fiecărui exercițiu următor, este efectuată o evaluare nouă a valorii nete de realizare.

Cu această ocazie, evaluarea și înregistrarea bunurilor materiale se face la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele evaluărilor la inventariere.

Valoarea înscrisă în bilanț la sfârșit de exercițiu provine dintr-o comparație a costului de intrare cu valoarea actuală (la data bilanțului) a bunului; în virtutea principiului prudenței, aceasta este valoarea cea mai redusă dintre cele două, care constituie valoarea la sfârșit de exercițiu.

Valoarea de intrare (contabilă) se compară cu valoarea de utilitate (de inventar):

pentru stocurile la care au rezultat diferențe în plus între valoarea de inventar și valoarea de intrare, în bilanț acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare. Deci, plusul de valoare (valoarea de inventar > valoarea de intrare), nu se înregistrează în contabilitate;

pentru stocurile la care s-au constatat diferențe în minus între valoarea de inventar și valoarea lor de intrare, acestea se evaluează în bilanț la valoare de inventar. În contabilitate, aceste stocuri vor continua să fie înregistrate la valoare lor de intrare (ca valoare brută), iar minusul de valoare datorat unor deprecieri probabile se vor înregistra prin intermediul conturilor de ajustări. Dacă din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate și înregistrate ajustări, se obține valoarea de inventar ca valoare netă care se înscrie în bilanț.

Se observă, deci, că principiul prudenței cere ca:

plusurile de valoare între valoarea de inventar și valoarea de intrare să nu fie înregistrate, acestea nefiind realizate;

pentru minusurile de valoare se vor constitui ajustări, din care aceste minusuri vor fi acoperite în caz că la valorificarea stocurilor, minusurile de inventar se confirmă total sau parțial.

2.3. Metode de evaluare a stocurilor la ieșirea din gestiune

Conform OMFP 3055/2009, la data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluaeză și se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate.

Ieșirea stocurilor din gestiune se face, în principal, prin consum și prin vânzare. Ieșirile de stocuri pot avea loc în două modalități, prin consum (consum de materii prime, materiale etc) sau prin vânzare (vânzare de mărfuri, produse finite etc). Evaluarea acestor ieșiri se face în funcție de natura elementului considerat. Astfel se evidențiază două categorii de stocuri: stocuri identificabile și stocuri interschimbabile sau fungibile.

Stocurile identificabile sunt bunuri individualizate pentru fiecare articol sau categorie de bunuri, atât în momentul intrării în patrimoniu cât și în cel al stocării și ieșirii din stoc. Astfel de elemente identificabile cum sunt produsele și serviciile destinate unor comenzi distincte, trebuie să facă obiectul unei evaluări individuale și specifice (adică valoarea de ieșire a unui stoc identificabil este egală cu valoarea de intrare).

Stocurile interschimbabile sau fungibile (confundabile) sunt bunuri care în interiorul fiecărei categorii nu sunt în mod unitar identificabile, dupa intrarea lor în depozit. Sunt considerate bunuri fungibile spețele care aparțin aceluiași sortiment de bunuri achiziționate sau fabricate la date și prețuri (costuri) diferite.

Pentru această din urmă categorie norma contabilă internațională IAS 2 admite evaluarea ieșirilor de stocuri pe baza a trei metode:

Tabel 2.3 Evaluarea ieșirilor de stocuri fungibile

O problemă deosebită pentru contabilitate o reprezintă cea a evaluării stocurilor, având în vedere următoarele:

– sursele diferite de proveniență ale acestora;

– efectele liberalizării și negocierii prețurilor, care pot conduce la variații ale valorii lor de la o perioadă la alta, cu influențe pozitive și negative asupra costurilor de producție și circulație.

Având în vedere complexitatea operației de evaluare a ieșirii bunurilor materiale, în practica entităților economice din țările cu economie de piață s-au consacrat anumite metode care, chiar dacă nu asigură evaluarea cu exactitate a ieșirilor, realizează o apropiere de valoarea reală a stocurilor materiale ieșite din patrimoniu.

Reglementările și standardele internaționale recomandă următoarele metode de evaluare:

Metoda costului mediu ponderat ( C.M.P. )

Metoda prima intrare – prima ieșire FIFO ( FIRST INPUT, FIRST OUTPUT )

Metoda ultima intrare – prima ieșire LIFO ( LAST INPUT, FIRST OUTPUT )

Metoda proxima intrare – prima ieșire NIFO ( NEXT INPUT, FIRST OUTPUT )

Metoda costului standard

Metoda identificării specifice

2.3.1. Metoda costului mediu ponderat ( C.M.P. )

Procedeul CMP, conform IAS 2 “Stocuri”, presupune determinarea periodică ( lunar sau cu ocazia fiecărei noi aprovizionări) a unui cost mediu ponderat care ține cont de toate intrările și toate ieșirile exercițiului. Potrivit OMFP 3055/2009, Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei și a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic sau după fiecare recepție. Perioada de calcul nu trebuie să depășească durata medie de stocare.

Avantaje:

– nivelează profiturile, utilizând o medie a valorii stocurilor inițial și final;

– tinde să anuleze efectele creșterii sau descreșterii prețurilor, deoarece costul stocului final calculat conform acestei metode este influențat de toate prețurile plătite pe parcursul anului și de costul stocului inițial;

– relativ ușor de calculat;

– metodă recomandată de IAS 2.

Dezavantaje:

– fiind o medie ponderată, există riscul ca valoarea stocurilor să fie deformată prin ponderare, putând afecta profitabilitatea și valorile privind situațiile financiare;

– costul unitar al stocurilor nu va fi identic cu cel menționat în facturile furnizorilor;

– calculele sunt ușoare, dar necesită timp și trebuie făcute, avându-se în vedere acuratețea rezultatului ( utilizând mai multe zecimale);

– pentru determinarea venitului și luarea unor decizii sunt mai relevante prețurile reale.

Costul unitar mediu ponderat se calculează fie după fiecare intrare, fie lunar sau la anumite perioade, ca raport între valoarea totală a stocului inițial plus valoarea intrărilor și cantitatea existentă în stocul inițial plus cantitățile intrate, potrivit formulei:

               (Vsi + Vi)

CMP = ——————                           Vse = CMP x qe        în care:

                (qsi + qi)

CMP = costul mediu ponderat;

Vsi = valoarea stocurilor inițiale;

Vi = valoarea stocurilor intrate;

qsi = cantitatea din stocul inițial;

qi = cantitatea intrată;

Vse = valoarea stocului ieșit;

qe = cantitatea din stocul ieșit.

Pentru exemplificare se va folosi un exemplu ale cărui date vor fi valabile pentru toate cele trei metode prezentate CMP ,FIFO, LIFO

EXEMPLU: S.C. GIOINVEST S.R.L. are la începutul lunii martie un stoc inițial de marfă ( broaște uși interior Klador ) de 30 de bucăți x 30 lei/bucată. Pe data de 10 a lunii intră în stoc 70 de bucăți de marfă la prețul de 35 de lei/bucată. Pe data de 15 a lunii ies din stoc 50 de bucăți de marfă Z. Pe data de 19 a lunii intră în stoc 20 de bucăți de marfă la prețul de 37 lei/bucată. Pe data de 25 a lunii ies din stoc 25 de buc.

Situția se prezintă astfel:

A1) Metoda CMP la sfârșitul perioadei

CMP= = = 34,08 lei/bucată

Fișa de stoc se prezintă astfel :

Tabel 2.4. Metoda CMP la sfârșitul perioadei

A2) Metoda CMP după fiecare ieșire

CMP la 15.03 = = = 33.5 lei/bucată

CMP la 25.03 = = = 34.5 lei/bucată

Fișa de stoc se prezintă astfel :

Tabel 2.5 Metoda CMP după fiecare ieșire

2.3.2. Metoda prima intrare – prima ieșire FIFO ( first input, first output )

Procedeul FIFO consideră că elementele ies din stoc în ordinea intrării. Stocul final cuprinde elemente evaluate la prețul ultimelor intrări.

Avantaje:

– evaluarea stocului final se face la cele mai recente prețuri ( mai realiste ) și poate fi mai ușor conectat la valorile actuale;

– este ușor de calculat;

– este metoda recomandată de IAS 2.

Dezavantaje:

– în perioada de schimbări rapide de prețuri, profiturile pot fi supraevaluate față de costurile curente, datorită faptului că ieșirile sunt evaluate la cost istoric, iar veniturile din vânzări sunt evaluate la costuri curente.

– tendința întreprinderilor de a majora prețurile de vânzare odată cu creșterea costurilor de achiziție, indiferent de faptul că unele stocuri s-ar putea să fie achiziționate înainte de creșterea prețurilor.

Potrivit acestei metode, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul primului lot intrat, respectiv al articolului care este cel mai vechi în stoc. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul lotului următor, în ordine cronologică. Prin urmare, stocurile sunt evaluate la costurile ultimelor loturi achiziționate. Dacă prețurile cresc, ieșirile sunt evaluate la prețuri mici, pornind de la prima intrare, influențând pozitiv rezultatul financiar, adică beneficiul crește, iar când prețurile scad, consumurile sunt evaluate la prețuri mari, iar beneficiul scade.

Constă în valorizarea ieșirilor de stocuri în ordinea în care au intrat, la costul de achiziție sau de producție al primei intrări în lot. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție sau de producție al lotului următor, în ordine cronologică. Astfel stocul final este format din elementele evaluate la valorile cele mai recente.

Fișa de stoc se prezintă astfel :

Tabel 2.6 Operațile contabile conform metodei FIFO

2.3.3. Metoda ultima intrare – prima ieșire LIFO ( last input, first output )

Această metodă presupune ca bunurile materiale ieșite din gestiune să se evalueze la costul de achiziție (sau de producție) al ultimei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul lotului anterior. În continuare, pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se consideră ca aparținând lotului imediat anterior, în ordine cronologică.

Deoarece metoda FIFO evaluează stocul final la ultimul cost de achiziție mai mare, ieșirile vor avea o valoare mai mică față de cea determinată prin metoda LIFO, la care stocul final este cel mai scăzut. Cele două metode, FIFO și LIFO, dau rezultate extreme. Metoda costului mediu ponderat, aproape sub toate aspectele, este considerată ca fiind „o cale de mijloc”.

Cele două metode de evaluare a stocurilor la ieșirea din patrimoniu prezintă, în practică, atât avantaje cât și dezavantaje. Astfel, avantajele metodei FIFO sunt următoarele: ușurința utilizării; concordanța dintre elementele luate în calcul și fluxul fizic al valorilor materiale; imposibilitatea influențării artificiale a profitului; soldul stocurilor din bilanț se apropie de valoarea curentă de piață. Toate avantajele metodei provin din faptul că se utilizează cele mai vechi costuri pentru bunurile care au fost consumate sau vândute. Profitul nu poate fi influențat prin alegerea unui produs sau a altuia pentru consum, ci a celor mai vechi, eliminându-se astfel influența bunurilor procurate în ultimul timp asupra costului produselor date în consum sau a profitului.

Dezavantajul metodei FIFO constă într-o suprataxare pe timp de inflație.

Avantajele metodei LIFO se află în legătură directă cu faptul că prețurile înregistrează o creștere constantă de la o perioadă la alta, ceea ce conduce la apariția profitului „pe hârtie”, numit și „profitul stocurilor”, fiind dat de diferența dintre costul curent de aprovizionare al materialelor consumate și costul de înregistrare (istoric).

În rândul dezavantajelor metodei LIFO se includ: costul bunurilor neconsumate influențează veniturile; generează o puternică subevaluare a stocurilor; permite manipularea venitului.

Fișa de stoc se prezintă astfel :

Tabel 2.7 Operațile contabile conform metodei LIFO

2.3.4. Metoda proxima intrare – prima ieșire NIFO (next input, first output)

În acest caz, evaluarea ieșirilor se face la valoarea lor de înlocuire. Ea este suma pe care întreprinderea va accepta să o plătească pentru achiziționarea unui bun de substituire care să permită asigurarea unui flux identic de bunuri în aceleași condiții de exploatare. În practică, ieșirile sunt evaluate la prețul din ultima factură, sau dintr-o estimare apropiată.

2.3.5. Metoda costului standard

Legislația economică din țară noastră permite evaluarea și înregistrarea în contabilitate a materiilor prime, materialelor și altor stocuri la prețuri standard (prestabilite), pe baza prețurilor medii ale bunurilor respective, denumite prețuri de înregistrare, cu condiția evidențierii distincte a diferențelor de preț față de costul de achiziție sau costul de producție, după caz. Practic, aceste costuri pot fi costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioadă anterioară. În cazul folosirii acestei metode, bunurilor li se stabilesc anticipat costurile de înregistrare, cu ajutorul cărora se evaluează și înregistrează intrările și ieșirile.

Folosirea prețurilor standard impune ca diferențele care apar între costul de înregistrare (standard) și costurile efective (de achiziție sau de producție) la intrarea bunurilor respective în patrimoniu să se înregistreze proporțional atât asupra bunurilor ieșite, cât și asupra stocurilor. Prețurile standard folosite pentru înregistrarea în contabilitate a bunurilor materiale trebuie actualizate periodic, de regulă, cel puțin o dată pe an, în funcție de evoluția prețurilor și alți factori.

Dacă entitățile economice utilizează evaluarea bunurilor materiale la nivelul prețurilor standard, diferențele dintre acest preț și costul de achiziție, sau de producție efectiv trebuie evidențiate distinct în contabilitate.

Repartizarea diferențelor de preț asupra valorii bunurilor ieșite și asupra stocurilor se asigură prin intermediul unui coeficient de repartizare, astfel:

Suma de repartizat = coeficientul de repartizare x valoarea bunurilor ieșite din gestiune la preț de înregistrare

Suma de repartizat obținută se înregistrează în conturile în care au fost înregistrate bunurile ieșite.

Coeficienții de repartizare a diferențelor de preț pot fi calculați la nivelul conturilor sintetice de gradul I și II prevăzute în planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.

Rolul costului standard

Sistemele costurilor standard sunt în mare măsură folosite, deoarece furnizează date despre cost pentru foarte multe scopuri, cum ar fi:

asistarea la formarea bugetului;

simplificarea realizării inventarului;

prezicerea costurilor viitoare pentru a fi folosite în luarea deciziilor;

furnizează date despre costul de control și evaluarea performanțelor.

2.3.6. Metoda identificării specifice

Metoda identificării individuale (specifice) constă în identificarea valorilor materiale și a altor stocuri care au fost date în consum sau vândute și a celor rămase în stoc. Se folosește de către firmele care, pentru articolele gestionate, utilizează prețuri foarte mari, diferențiate net între ele.

Aplicarea uneia dintre metodele de evaluare a ieșirilor din stoc trebuie analizată în funcție de fenomenul de mișcare al prețurilor și politica contabilă a firmei, deoarece aceleași ieșiri, evaluate după metode diferite, conduc la valori diferite ale rezultatului contabil (profitului) și mărimii stocurilor (deci conduc la informații diferite în bilanț și în contul de rezultate).

Întreprinderile dispun de o anumita “libertate” în alegera metodei de evaluare a stocurilor și, indirect a rezultatului lor.

Astfel în condiții de relativă stabilitate a prețurilor, este recomandată metoda CMP. În varianta evaluării ieșirilor din stoc la CMP calculat la sfârșitul perioadei ieșirile nu sunt evaluate, ci sunt urmărite numai cantitativ. Această metodă prezintă avantajul unui calcul mai simplu. Metoda CMP calculat după fiecare intrare oferă posibilitatea evaluării ieșirilor în cursul perioadei de gestiune (lunii), deși prezintă inconvenientul unui calcul mai complex.

În perioadele de creștere a prețurilor, aplicarea LIFO are drept consecințe evaluarea consumurilor la valoare maximă, beneficiul și stocul final fiind prezentate la valori minime. Efectele aplicării metodei LIFO într-o situație inversă, de scădere a prețurilor sunt diminuarea valorii consumurilor, stocul final și beneficiul fiind prezentate la valori maxime.

În cazul creșterii de prețuri prin aplicarea FIFO ieșirile sunt evaluate la valorile cele mai scăzute, stocurile finale la valorile cele mai ridicate, rezultând o majorare a rezultatului întreprinderii. Dacă prețurile sunt în scădere aplicarea metodei FIFO conduce la evaluarea ieșirilor de stocuri la valoare maximă, stocul final și beneficiul fiind micșorate.

Schimbările de metode de evaluare a stocurilor conduc la rezultate diferite ale întreprinderii. Astfel rezultatul unei întreprinderi nu depinde numai de performanțele economice și financiare, ci și de opțiunea pentru o anume metodă de evaluare a stocurilor. Cu toate acestea în IAS 2 nu există nici o prevedere cu privire la faptul dacă o întreprindere trebuie să folosească o singura formulă de determinare a costurilor pentru toate stocurile pe care le deține în rețeaua internațională sau poate utiliza metode diferite pentru stocuri diferite. SIC-1 “Consecvență-Diferite metode de determinare a costurilor” confirmă că fiecare întreprindere poate utiliza metoda CMP, FIFO și LIFO pentru alocarea costurilor pe diferite clase de stocuri care prezintă caracterstici diferite în ceea ce privește natura și modul de utilizare a acestora. De exemplu metoda LIFO poate fi folosită pentru anumite tipuri de stocuri sau linii de producție, FIFO pentru altele, iar CMP pentru altele. Metoda utilizată pentru o anumită clasa de stoc trebuie folosită în mod consecvent pentru clasa respectivă pentru activitățile în rețeaua internațională și de la o perioadă la alta. În plus SIC-1 solicită că aceiași formulă de determinare a costului să fie utilizată pentru toate stocurile cu caracteristici similare în ceea ce privește natura și modul de utilizare a acestora .

2.4. Clasificarea și codificarea stocurilor

Pentru organizarea unei contabilități unitare și corecte este necesar, în primul rând, să se cunoască atât categoriile mari de stocuri gestionate de întreprindere, cât și fiecare bun în parte, deci gruparea acestora după diferite criterii.

La clasificarea stocurilor se folosesc două criterii principale:

a) natura fizică a bunurilor;

b) ordinea cronologică, succesiunea derulării lor în ciclul de exploatare ( aprovizionare, executare, livrare ) respectiv destinația, utilitatea.

Întrucât stocurile de materiale folosite în activitatea entităților economice sunt diverse și însușirile lor sunt foarte variate, pentru a ușura operațiile de aprovizionare și livrare, de păstrare, folosire și de evidențiere, este necesar să se întocmească o listă a tuturor materialelor folosite, cunoscută sub denumirea de Nomenclator de materiale. Acesta reprezintă o listă centralizatoare a tuturor resurselor materiale, piese de schimb necesare entității economice, ordonate după anumite criterii, definite prin toate caracteristicile fizico – chimice, dimensional – configurative și de calitate, prin care se asigură individualizarea distinctă a fiecărui articol.

În nomenclator, fiecărui bun i se atribuie un cod. Codificarea stocurilor materiale:

– dă posibilitatea înlăturării confuziilor între acestea;

– ușurează emiterea documentelor primare prin înlocuirea denumirilor lungi cu semne cifrice sau litere convenționale;

– asigură prelucrarea automată a datelor.

Întreprinderile stabilesc fișierul propriu de stocuri, în funcție de nomenclatorul care corespunde cel mai bine valorilor de gestiune. La întocmirea documentației tehnice, a fișei tehnologice, a listei de materiale, a normei de consum, este indicat să se înscrie, pe lângă denumirea materialului, și codul acestora. De asemenea, codul se înscrie și în documentele justificative (fișe limită de consum, facturi și alte documente).

STUDIU DE CAZ. EVALUAREA STOCURILOR DE MATERII PRIME ȘI MATERIALELA S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L.

3.1. S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. Prezentarea societății

S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. este o societate comercială înființată în mai 2006 în conformitate și în temeiul următoarelor prevederi: Legea nr. 69/1991,Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 22/1997, Legea nr. 207/1997, Direcției de Organizare nr. 269 din 20.05.1998.

Sediul societății se află pe strada Principală,nr. 1051 C, Vișeu de Jos, județul Maramureș.

Societatea este înmatriculată la Oficiul Registrului Comerțului , sub numărul J24/251/2013  ,din data de 14.03.2007, iar Codul Unic de Înregistrare atribuit societății este 31363499. 

S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. își desfășoară activitatea în conformitate cu legile române, contractul de societate și cu statutul său, având ca principale obiecte de activitate, următoarele:

a) domeniul principal de activitate al firmei este de construcții;

b) activitatea principală este de tâmplărie aluminiu din P.V.C. și inclusiv lucrări de artă destinate persoanelor fizice și juridice, întreținerea și repararea acestei categorii de construcții. Completarea obiectului de activitate al societății:

– 2523 Fabricarea articolelor din material plastic pentru construcții inclusiv ferestre și uși PVC;

– 4542 Lucrări de tâmplărie și dulgherie inclusiv montarea ferestrelor și ușilor din PVC;

– 5153 Comerț cu ridicata al materialului lemnos și de construcții inclusiv ferestre și uși PVC;

– 5248 Comerț cu amănuntul , în magazine specializate, inclusiv ferestre și uși PVC;

c) alte activități desfășurate sunt împărțite pe următoarele mari categorii principale:

– transporturi;

– comerț (intern) legat de construcții și transporturi.

În prezent S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. produce și comercializează

următoarele game de produse:

– ferestre de tâmplărie PVC de profile Salamander – Germania Bavaria în diverse dimensiuni și forme solicitate de clienți:

– uși din PVC;

– luminatoare.

Tendințele actuale ale pieței. Avantajele evidente ale înlocuiri tâmplăriei de lemn cu tâmplărie de aluminiu și/sau PVC constă în :

– preț relativ scăzut;

– ușoară înlocuire;

– colorit și modele extrem de variate adaptabile la orice exigențe.

Distribuție materiale de construcții :

– tavane false;

– plăci gips – carton;

– accesorii;

– geamuri;

– profile din aluminiu;

– PAL melaminat.

Ferestrele din PVC sunt folosite predominant la renovări și construcția de locuințe. Pretențiile necesare unor ferestre, cum ar fi:

funcționalitate înaltă

utilizare ușoară

izolare termică

protecție la spargeri

etanșitatea rosturilor și protecție împotriva averselor ,sunt în totalitate îndeplinite de acest profil.

3.2. Structura organizatorică si operațională a firmei S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L

Organizarea și funcționarea înteprinderii comerciale sunt orientate spre realizarea obiectivelor sale, în sensul că fiecare componentă organizatorică sau acțiune trebuie să corespundă unor cerințe clar definite, reieșite și din obiectivele acesteia. Structura înteprinderii comerciale depinde de numeroși factori ca: istoria și evoluția sa, sectorul de activitate, tipul de management.

Managerul general este și întreprinzător (administrator), acesta luând toate deciziile cu privire la probleme mai mari, strategice, structura organizatorică a firmei este: anteprenorială–ierarhică. Managerul general, conduce firma, luând deciziile finale și stabilind principalele contracte cu furnizorii și clienții firmei. Deciziile importante se iau prin consfătuirea cu celelalte persoane care fac parte din conducerea executivă și cu expertul contabil. Managerul se ocupă cu prezentarea materialelor din care se fabrică aceste ferestre, elaborând astfel și o

activitate de marketing pentru a convinge clienții ,luând în evidență ofertele și avantajele pe care le generează această firmă.

Directorul de producție se ocupă cu producția, preluând marfa de la furnizori și ofertele către clienți. După ce marfa a fost evidențiată în gestiunea contabilă a firmei, aceasta este transportată la hala de producție, unde este preluată de directorul de producție.

Comenzile cerute de către clienți sunt evidențiate de către secretariat care calculează, cu ajutorul unui program de tâmplărie, oferte de prețuri pe baza dimensiunilor și caracteristicilor date de către client. Oferta de preț, pentru realizarea întregii lucrări cerută de client, i se comunică acestuia de către secretariat personal sau prin telefon.

Pe baza ofertelor de preț și confirmărilor privind executarea lucrărilor către clienți, directorul de producție se deplasează cu oamenii săi la locul în care se vor amplasa ferestrele și va lua măsurile exacte pe baza cărora va fabrica tipurile de ferestre cerute de către clienți. Dacă clientul este de acord cu oferta dată de firmă , el este obligat să plătească cel puțin 20% din contravaloarea lucrării la începerea acesteia, urmând ca pe o perioadă de maxim 30 de zile să achite și restul de plată. Toate aceste plăți se realizează pe bază de facturi și chitanțe care se vor înregistra în contabilitate de către departamentul financiar-contabil. Clientului i se eliberează un certificat de garanție care este valabil timp de 3 ani de zile. Dacă clientul nu dorește ca lucrările executate să fie montate de către firmă, atunci el nu va mai beneficia de nici o garanție.

Avantajele unei astfel de structuri organizatorice:

– autoritatea și responsabilitatea sunt bine definite;

– transmiterea deciziilor și a informațiilor se face foarte clar;

– managerul firmei nu are o pregătire complexă în toate domeniile, însă există o strânsă legătură între departamentul de producție, departamentul financiar – contabil, determinând astfel o calitate mai bună a deciziilor;

– orientarea angajaților spre sarcinile aferente unei singure funcțiuni, ceea ce permite acumularea de experiențe și creșterea eficienței pe termen scurt;

– răspunsul la apariția unor probleme cu acoperire multifuncțională.

Hala de producție a firmei este amplasată pe o suprafață de 250 mp; această hală dispune de:

– 4 utilaje de producție;

– 4 calculatoare performante;

– un fax echipat la un calculator;

– 3 sisteme de aparat de aer condiționat;

– 1 garaj pe o suprafață de 35 mp;

– depozitul de aprovizionare;

– atelier pentru revizii și reparații;

– alte caracteristici;

Personalul angajat în această hală se compune din:

– 1 director de producție;

– 4 muncitori calificați;

– 1 portar.

Firma dispune de două mijloace de transport ( autovehicul de transport marfă de tip

Volkswagen Transporter) cu ajutorul cărora transportă lucrările la client pentru a le amplasa.

Clientul este scutit de cheltuielile de transport.

Programul de lucru este de la 8 ore pe zi, aceasta fiind evidențiată și în cartea de muncă. Salariul unui angajat ca muncitor calificat este în medie de 20 ron/oră la care se adaugă un spor pentru vechime și experiență.

Piața țintă a societății. Gama completă de mărfuri și servicii oferite în domeniul prezentat permite abordarea tuturor categoriilor de consumatori  (casnici, instituții, laboratoare, hale industriale).

3.3. Rolul și locul contabilității în cadrul S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L

În cadrul S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L ., contabilitatea este un important element al sistemului informațional, deoarece cele mai multe decizii la nivel de firmă sunt luate pe baza informațiilor furnizate de contabilitate; permite utilizatorilor externi de informații să aibă o imagine de ansamblu a firmei; realizează legătura cu celelalte componente ale sistemului informațional al întreprinderii ( producție, personal etc.), prin integrarea informațiilor privind acesteactivități într-o bază comună de date.

Sistemul informațional al societății este constituit în jurul compartimentului financiar contabil. În contabilitatea întreprinderii sunt reflectate: intrările respectiv ieșirile de materiale; fluxurile de lichidități; obligațiile către organele fiscale și celelalte organe ale statului; relațiile dintre furnizori, clienți, salariați și societate.

Pentru buna funcționare a contabilității în această societate, ca de altfel în orice entitate, este nevoie permanent de informații. În economie, informația este prezentată ca o resursă strategică a oricărei entități economice, o materie primă pentru management în elaborarea și fundamentarea deciziilor. Întreaga economie se bazează pe informație, aceasta modificând substanțial volumul și structura producției, producând de asemenea modificări în ceea ce privește educația, tehnologiile și celelalte componente ale activității economice.

Informațiile contabile sunt reprezentate de totalitatea informațiilor înregistrate în conturile analitice și sintetice, ca și în lucrările de post-calcul. Acestea au la bază operații efectuate numai pe bază de documente verificate din punct de vederea al exactității și realității datelor și sunt controlabile în orice moment cu ajutorul metodelor contabile, motiv pentru care prezintă cel mai înalt grad de certitudine.

Ca urmare a intensificării activității desfășurate de întreprindere, adesea într-un mediu economic instabil sau chiar turbulent, informația economică trebuie să surprindă toate aspectele care decurg din relațiile sale cu terții (clienți, furnizori, organisme publice etc.) dar și cele care se desprind în urma desfășurării procesului de producție al întreprinderii. Printre caracteristicile pe care trebuie să le aibă informațiile se pot enumera:

– inteligibilitatea: informațiile trebuie să fie ușor înțelese de utilizatorii care dispun de cunoștințe suficiente privind activitatea întreprinderii și noțiuni de contabilitate;

– relevanța: informațiile sunt relevante atunci când influențează deciziile utilizatorilor;

– credibilitatea: este calitatea unei informații de a nu conține erori semnificative;

– comparabilitatea.

Dar o informație relevantă și credibilă din păcate are și limite, este vorba de: oportunitatea informației: astfel o întârziere exagerată în raportarea informației conduce la pierderea relevanței acesteia; raportul cost-beneficiu: beneficiile rezultate din informații trebuie să depășească costul furnizării acesteia. Mai concis informațiile trebuie să îndeplinească următoarele cerințe: să fie complete și operative, obiective și reale, să fie furnizate periodic, să aibă un caracter dinamic, să fie prezentate într-o formă cât mai sugestivă și accesibilă, să fie obținute cu costuri cât mai mici.

Evidența contabilă, înregistrează și prelucrează, după o metodă proprie toate informațiile cu privire la operațiile care au loc în legătură cu existența și mișcarea bunurilor materiale și bănești, transformarea lor în procesul de producție și circulație și rezultatele din aceste transformări. Contabilitatea este singura formă de evidență economică ce are un caracter general, înregistrând toate fenomenele, procesele și activitățile realizate în cadrul unității.

Circuitul informațional desemnează traiectoria pe care o parcurg informațiile contabile între emițător și destinatar, implicit returul. Circumscrise la zona contabilității, circuitele informaționale se realizează sub forma transmiterii documentelor justificative de la emițător la prelucrător.

Abordarea finalităților contabilității presupune cercetarea rolului său în funcție de efecte, rezultate și consecințe. O importanță crescândă o capătă finalitatea socială a contabilității, deoarece informațiile furnizate de aceasta interesează o serie de utilizatori externi unității în același timp cu celelalte compartimente din cadrul întreprinderii.

3.4. Analiza activelor circulante la S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L

În activul bilanțier, activele circulante sunt înscrise în ordinea lichidității crescătoare, de la activele cele mai puțin lichide până la cele mai lichide. Stocurile sunt considerate activele circulante materiale cel mai puțin lichide, urmate de postul Creanțe și în final postul Disponibilități.

3.4.1. Analiza elementelor patrimoniale

Pe baza datelor prezentate în bilanțul contabil la 31 decembrie 2013, am efectuat analiza structurii activului și pasivului bilanțier, urmărind, mai ales, determinarea unor rate care caracterizează relațiile existente între diversele elemente patrimoniale.

În acest sens, structura activelor aflate în patrimoniului societății analizate poate fi sintetizată astfel :

Tabel 3.8. Structura activelor SC GIOINVESTCORPORATION SRL

Relația existentă la nivelul entității economice analizate între nivelul diferitelor categorii de active este reprezentată în graficul următor:

Fig. 3.1 Structura activelor societății pe anul 2013

De asemenea, pe baza elementelor patrimoniale prezentate anterior, am determinat ratele specifice pentru fiecare componentă a activelor firmei, așa cum este redat în continuare.

a) Rata activelor imobilizate

Reflectă ponderea elementelor patrimoniale aflate permanent în patrimoniu și măsoară gradul de imobilizare a elementelor de capital.

Rata activelor imobilizate = rezultând o valoare de 24,43%.

b) Rata activelor circulante

Are semnificație majoră în activitatea unei firme. Astfel, valorificând aspectele teoretice, vom utiliza la datele din bilanț ale societății analizate și vom obține indicatorii următori.

• Rata activelor circulante, dată de relația:

Rata activelor circulante=, care din calcul va avea valoarea de 75,57%

Societatea analizată are o pondere extrem de ridicată a activelor circulante în totalul activelor firmei (peste 70%).

În cadrul societății comerciale GIOINVEST CORPORATION S.R.L. există două surse de obținere a veniturilor: din vânzarea produselor finite și venituri din vânzarea mărfurilor.

În ceea ce privește structura activelor circulante, în cadrul societății, ponderea cea mai mare o dețin stocurile, urmate de creanțe și disponibilități banești.

Fig. 3.2.Structura activelor circulante în cadrul S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L

Stocurile la SC GIOINVEST CORPORATION SRL sunt înregistrate la cost istoric. Descărcarea gestiunii se face la darea în consum a materialelor, utilizându-se metoda “primul intrat, primul ieșit” (FIFO), metoda recunoscuta de IAS 2 „Contabilitatea Stocurilor” , în cadrul tratamentului contabil de baza, dar și din punct de vedere fiscal.

Aceasta metodă presupune că bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție al primei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieșite din gestiune se evaluează la costul de achiziție al lotului următor, în ordinea cronologică.

S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L adoptă metoda inventarului permanent. În cazul utilizării inventarului permanent în contabilitate, în conturile de stocuri se înregistrează toate operațiile de intrare și ieșire a stocurilor cantitativ și valoric, ceea ce permite stabilirea și cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ cât și valoric.

Conform normelor contabile din țara noastră, în condițiile utilizării inventarului permanent, unitățile patrimoniale își pot organiza contabilitatea analitică a stocurilor în funcție de specificul activității și de necesitățile proprii.

În cazul utilizării inventarului permanent, conturile de stocuri se debitează cu intrările de bunuri și se creditează cu ieșirile din stoc aferente perioadei de gestiune. La sfârșitul exercițiului financiar soldurile conturilor de stocuri sunt comparate cu stocurile faptice stabilite prin inventariere. Dacă există diferențe în plus sau minus la inventar, acestea se vor regulariza aducându-se stocurile la nivelul lor real.

Metoda inventarului permanent este utilizat de unitățile mari și mijlocii.

În ceea ce privește taxa pe valoarea adăugată, societatea este înregistrată ca plătitoare cu cota de TVA 24%.

3.5. Aspecte practice privind operațiunile contabile în ceea ce privește stocurile de materii prime și consumabile efectuate în cursul lunilor martie – aprilie 2014 la S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L.

1.Societatea comercială GIOINVEST CORPORATION S.R.L. primește de la furnizori, pe bază de factură fiscală, materii prime în valoare de 1000 lei, cheltuielile de transport 100 lei, TVA deductibil 24% 264 lei, costul standard : 1.500 lei; evidența stocurilor de materii prime se conduce prin metoda inventarului permanent.

% = 401 Furnizori 1364 lei

301 1100 lei

Materii prime

4426 264 lei

TVA deductibilă

2. Se achită furnizorului conform Ordinului de plată și Extrasului de cont, prin înregistrarea

401 = 5311 Casa în lei 1364 lei

Furnizori

4426 = 4428 TVA neexigibil 264 lei

TVA deductibilă

1.Pe data de 12.03.2014 societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L cumpăra din import mijloace fixe de la furnizorul S.C. TEHNOG S.R.L., preț de cumpărare 5366.84 lei pentru care primește de la furnizorul S.C. TEHNOG S.R.L. o factură cu data scadentă 30.03.2014.

a. Înregistrarea datoriei față de furnizorul S.C. TEHNOG S.R.L. și a intrării de obiecte de inventar conform facturii nr 158 din data de 12.03.2014:

Calculul cotei TVA

24% * 5366.84 = 1288.04lei

% = 401 Furnizori TEHNOG S.R.L 5366.84 lei

303

Materiale de natura

obiectelor de inventar

4426 1288.04lei

TVA deductibilă

b. Plata facturii de către societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. pe data de 30.04.2014 conform ordinului de plată nr. 5489454:

401 = 5121 5366.84lei

Furnizori Conturi la bănci în lei

TEHNOG S.R.L

3. În data de 17.03.2014 se primește de la furnizorul extern S.C. TEHNOG S.R.L. o factură în valoare de 21589.15 lei reprezentând contravaloarea mărfurilor solicitate de S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L conform comenzii numărul 32 . Pe data de 18.03.2014 se achită de către societatea comercială GIOINVEST CORPORATION S.R.L din disponibilitățile din cont valoarea facturii proforme în contul unei aprovizionări ulterioare cu mărfuri și anume sticla Low e. Pe data de 31.03.2014 se primește marfa împreună cu factura fiscală nr 113.

a. Înregistrarea intrării de mărfuri de la furnizorul S.C.TEHNOG S.R.L conform notei de recepție nr.4 din 31.03.2014.

% = 401 21589,15lei

Furnizori

371

Mărfuri 16407,75lei

4426

TVA deductibilă 5181,40lei

371 = 378 86356,6lei

Mărfuri Diferențe de preț la mărfuri

371 = 4428 6,82590lei

Mărfuri TVA neexigibilă

4. Societatea comercială GIOINVEST CORPORATION S.R.L. cumpără pe data de 18.03.2014 de la furnizorul S.C. RAMO S.R.L. materii prime sub forma a 60 de geamuri pentru (60 buc. x 100 lei). Cheltuielile de transport aferente acestei tranzacții sunt de 350 lei, cheltuielile de manipulare 150 lei. Furnizorul va fi plătit pe data de 22.04.2014. Pe data de 25.03.2014 se vor da în folosință 35 de geamuri la preț de achiziție.

a) Înregistrarea datoriei către furnizor și a intrării de materii prime conform facturii nr. 1556677 18.03.2014:

valoarea de intrare = 60 buc x 100 + 350 + 150 = 6500 lei.

prețul de achiziție a unui geam = 6500 / 60 buc = 108,3lei

% = 401 Furnizori 8060 lei

301 6500 lei

Materii prime

4426 1560 lei

TVA deductibilă

b) Darea în consum a materiilor prime conform bonului de consum nr. 70010 din data de 25.03.2014:

valoarea de dat în consum : 35 buc. x 108,3= 3790.5 lei

601 = 301 3790.5 lei

Ch. cu materii prime Materii prime

c) Plata furnizorului S.C. RAMO S.R.L. conform ordinului de plata nr. 4556677 din 22.04.2014:

401 Furnizori = 5121 8060 lei

Conturi la bănci în lei

5. În data de 19.03.2014 S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L organizează o demonstrație de debitare montaj în scopul promovării societății. În acest scop se exectă un număr de 6 se ferestre conform bonului de consum numărul 12. Valoarea totală a materialelor este de 1102.39 lei.

607 = 371 1102.39 lei

Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri

6.Înregistrarea vânzării de material de feronerie în valoare de 199.92 lei către S.C. BUILDING DEVELOPERS SR.L. în data de 22.03.2014 conform facturii numărul 201000112.

4111 = % 199.92 lei

Clienți Building

Developers S.R.L.

707 151,94 lei

Venituri din

vânzarea mărfurilor

4427 47,98lei

TVA colectată

7. Societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L prezintă următoarele informații privind stocul de balamale pentru luna aprilie 2014:

– Stoc inițial pe data de 01.04.2014

82 bucăți x 10.021 lei = 821.7 lei. – Balama simplă

– Pe parcursul lunii au existat intrări în stoc astfel:

Achiziții de mărfuri de la SC TEHNOG SRL

360 bucăți x 11.000 lei = 3960 lei – Balama simplă

– Consumurile înregistrate pe parcursul lunii au fost următoarele:

382 bucăți– Balama simplă

Înregistrarea intrării a 360 de Balama simplă în 03.04.2014 conform facturii nr. 829:

371 = 401 3960 lei Mărfuri Furnizori TEHNOG S.R.L

371 = % 3241.08 lei

Mărfuri 378 1847,53lei

Diferența de preț la mărfuri

= 4428 1393.55lei

TVA neexigibil

4426 = 4427 950.40 lei

TVA deductibilă TVA colectată

Înregistrarea consumului de 382 de bucăți de balama simplă din 10.05.2014 conform bonului de consum nr. 56 aplicând metoda F.I.F.O.:

607 = 371 4121.7 lei

Ch. privind mărfurile Mărfuri

82 bucăți x 10.021 821.7 lei

300 bucăți x 11.000 3300 lei

8. Societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L cumpără pe 04.04.2014 de la furnizorul S.C. AMD SERVICES S.R.L., 10 instalații de etanșare montaj rame, în valoare de 11740 lei. Furnizorul face următoareale reduceri: rabat 5%; remiză 10%; scont de decontare 2%. Factura arată astfel:

a)Înregistrări contabile în condițiile în care reducerile financiare se acordă în momentul livrării,când are loc facturarea.

a1) Înregistrarea facturii nr. 20100562 din 04.04.2014:

% = 401 12446.74 lei

Furnizori AMD

SERVICES

303 10037.70 lei

Materiale de natura

obiectelor de inventar

4426 2409.04 lei

TVA-deductibilă

401 = % 248.93 lei

Furnizori AMD

SERVICES

767 200.75 lei

Venituri din sconturi

obținute

4427 48.18 lei

TVA colectată

b1) Decontarea facturii prin ordinul de plată nr. 78833445

401 = 5121 12197.81 lei

Furnizori AMD Conturi curente la bănci în lei

SERVICES

9. Societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L. dă în consum pe data de 05.04.2014, 6 instalații de etanșare montaj rame, prețul unei instalații este de 1174 lei.Valoarea de dat în consum: 6 bucăți x 1174 = 7044 lei.

Înregistrarea dării în consum a obiectelor de inventor conform bonului de consum 70 din data de 05.04.2014:

603 = 303 7044 lei

Cheltuieli priv.mat.de Materiale de natura obiectelor de inventar

natura obiectelor de

inventar

10. Societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L achiziționează articole de papetărie în valoare fără TVA de 100 lei, TVA 24 lei de la furnizorul HERMES SRL cu factura cu nr. 20100325 din 08.04.2014.Operațiunea se înregistrează în Gestiunea DIVERSE MATERIALE după cum urmează:

% = 401 Furnizori 124 lei

3028 100 lei

Alte materiale

consumabile

4428 24 lei

TVA neexigibilă

11.Se achită furnizorului datoria de 124 lei cu chitanța 100198 din 08.04.2014 din disponibilul de casierie, înregistrându-se concomitent și TVA-ul deductibil:

401 = 5311 Casa în lei 124 lei

Furnizori

4426 = 4428 TVA neexigibil 24 lei

TVA deductibilă

12.Se dau în consum materialele consumabile achiziționate:

6028 = 3028 100 lei

Chelt. Privind alte materiale Alte materiale consumabile

consumabile

13. Scăderea din gestiune a mărfurilor :

607 = 371 Mărfuri 100 lei

Ch. Privind mărfurile

14.În data de 09.04.2014 se obțin produse finite evaluate la costul standard de 900 lei, costul efectiv fiind de 870 lei. În baza Bonului de predare nr 201000524, se efectuează următoarele înregistrări contabile:

345 = 711 900 lei

Produse finite Venituri aferente costurilor stocurilor de

produse

348 = 711 – 30 lei

Diferențe de preț Venituri aferente costurilor stocurilor de

la produse produse

15. În data de 10.04.2014 se vinde produsul finit către SC MONTANA SRL, cu factura nr. 2013012, în valoare de 850 lei fără TVA și TVA în suma de 204 lei.

4111 = % 1054 lei

Clienți 701 850 lei

Venituri din vânzarea produselor finite

4428 204 lei

TVA neexigibilă livrări

16. Societatea S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L achiziționează mărfuri de la furnizorul REHAU POLYMER S.R.L cu factura nr.184 din data de 15.04.2014 în valoare de 2455.90 lei fără TVA, TVA în suma de 589,41 lei și se înregistrează în Gestiunea marfă:

% = 401 Furnizori 3045.31 lei

371 Mărfuri 2455.90 lei

4428 589,41lei

TVA neexigibilă achiziții

17. Se efectuează plata în numerar către furnizor cu chitanța nr 55 din data de 16.04.2014 în valoare de 3045.31 lei, înregistrându-se și TVA-ul deductibil

401 Furnizori = 5311 Casa în lei 3045.31 lei

4426 = 4428 589,41 lei

TVA deductibilă TVA neexigibilă achiziții

18. Se vinde marfa respectivă clientului TYUS CO SRL cu factura nr 2023015 din data de 17.04.2014 în valoare de 1550 lei fără TVA și TVA în suma de 372 lei

4111 Clienți = % 1922 lei

707 1550 lei

Venituri din vânzarea mărfurilor

4428 372 lei

TVA neexigibilă livrări

19. Scăderea din gestiune a mărfurilor :

607 = 371 Mărfuri 2455.90 lei

Ch. Privind mărfurile

20. Se încasează factura de la client cu chitanța nr. 2023017 din data de 17.04.2014 suma de 1922 lei, înregistrându-se și TVA colectată

5311 Casa în lei = 4111 Clienți 1922 lei

4428 = 4427 372 lei

TVA neexigibilă livrări TVA colectată

21. Pe data de 18.04.2014 societatea comercială S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L se aprovizionează cu materii prime în valoare de 1907.63 lei de la furnizorul extern S.C. SAL GLAS S.R.L. Împreună cu materiile prime S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L achiziționează și ambalaje în valoare de 76.30 lei de la același furnizor.

% = 401 2460.07 lei

Furnizori

301 1907.63 lei

Materii prime

381 76.30 lei

Ambalaje

4426 = 4427 476.14 lei

TVA deductibilă TVA colectată

22. Se cumpără mărfuri de la furnizorul REHAU POLYMER în data de 20.04.2014 la prețul de 1.200 lei. Furnizorul acordă un rabat de 5% și o remiză de 2%. Taxa pe valoarea adăugată este de 24%.

Preț 1.200 lei

Rabat: 5% 60 lei

1.140 lei

Remiză: 2% 22,8 lei

Valoare netă comercială 1.117,2 lei

TVA 24% 268,12 lei

Total factură 1.385,32 lei

% = 401 Furnizori 11385,32lei

301 1.117,2lei

Materii prime

4426 268,12lei

TVA deductibilă

23.Societatea achiziționează mărfuri de la furnizorul S.C. SORE TREND S.R.L. în data de 21.04.2013 cu factura nr. 284, în valoare fără TVA de 1500 lei, TVA 360 lei.Se întocmește nota de recepție și se înregistrează în gestiunea Marfă intrarea respectivă

% = 401 Furnizori 1860 lei

371 1500 lei

Mărfuri

4428 360 lei

TVA neexigibilă

24.Se efectuează plata către furnizor cu chitanța nr. 101432 din 22.04.2014 în suma de 1860 lei,înregistrând și TVA-ul deductibil corespunzător

401 = 5311 1860 lei

Furnizori Casa în lei

4426 = 4428 360 lei

TVA Deductibilă TVA neexigibilă

25.Se vinde produsul finit clientulul S.C. TYUS S.R.L cu factura nr.102654 din 23.04.2014 având valoarea fără TVA în suma de 2549 lei și TVA în suma de 611,76 lei

4111 Clienți = % 3160.76 lei

707 2549 lei

Venituri din vânzarea mărfurilor

4428 611,76 lei

TVA neexigibilă

26.Scăderea din gestiune a mărfurilor

607 = 371 1500 lei

Cheltuieli privind mărfurile Mărfuri

27. Se încasează factura de la client în numerar cu chitanța nr. 2013012 din 23.04.2014 în suma de 3160.76 lei, înregistrând și TVA colectată

5311 = 4111 3160.76 lei

Casa în lei Clienți

4428 =4427 611,76 lei

TVA neexigibilă TVA colectată

28. Societatea comercială GIOINVEST CORPORATION S.R.L dă în consum pe data de 25.04.2014, 15 tocuri de uși, prețul unui toc este de 12 lei.

valoarea de dat în consum: 15 bucăți x 12 = 180 lei.

Înregistrarea dării în consum a materiilor prime conform bonului de consum 70070 din data de 25.04.2014:

601 = 301 180 lei

Ch. de materii prime Materii prime

CONCLUZII

Ca proces economic complex, gestiunea stocurilor are o sferă largă de cuprindere, aceasta incluzând atât probleme de conducere, dimensionare, de optimizare a amplasării stocurilor în teritoriu, de repartizare a lor pe deținători, de formare și evidență a acestora, cât și probleme de recepție, de depozitare și păstrare, de urmărire și control, de redistribuire și mod de utilizare.

Cu toate că stocurile sunt considerate resurse neactive, este necesar, în mod obiectiv, să se recurgă la constituirea de stocuri (de resurse materiale) bine dimensionate, pentru a se asigura ritmicitatea producției materiale și a consumului.

Rolul determinant al stocurilor este evidențiat de faptul că acestea asigură certitudine, siguranță și garanție în alimentarea continuă a producției și ritmicitatea desfacerii rezultatelor acesteia. Altfel spus, procesul de stocare apare ca un regulator al ritmului aprovizionărilor cu cel al producției, iar stocul reprezintă acel “tampon inevitabil” care asigură sincronizarea cererilor pentru consum cu momentele de furnizare a resurselor materiale.

Problema gestionării eficiente a stocurilor este o preocupare majoră a firmei

S.C.GIOINVEST CORPORATION S.R.L. , motiv pentru care,contabilitatea de gestiune joacă un rol esențial.

Implementarea unui sistem bine procedurat ajută la o mai bună gestiune a resurselor materiale și financiare și la creșterea profitului. La acest aspect contribuie și realizarea unei bune comunicări și relații cu clienții și furnizorii de materiale.

Domeniul în care firma își desfășoară activitatea este unul deosebit de profitabil , deși la ora actuală există o piață concurențială puternică, deoarece această piață de tâmplărie din PVC este în plină dezvoltare în România iar această zonă este favorabilă acestui tip de activitate fiind preferată de majoritatea investitorilor care fac afaceri în România.

O problemă deosebită pentru contabilitate o reprezintă și cea a evaluarii stocurilor , având în vedere , pe de o parte , sursele diferite de proviență a acestora, iar pe altă parte, efectele liberalizării și negocierii prețurilor care pot conduce la variații ale valorii lor de la o perioadă de gestiune la alta, cu influența pro contra costurilor de producție și de circulație.

De regulă, intrarile de bunuri materiale nu ridică probleme sub aspectul evaluarii, întrucât toate informațiile necesare cu privire la cantitățile și prețurile acestora sunt preluate din documente justificative.Astfel , la intrarea în patrimoniu stocurie și producția în curs de execuție se evaluează si se inregistreaza in contabilitate, în funcție de resursele lor de proveniență.

Dificultăți, din punct de vedere practic, ridică evaluarea ieșirilor de stocuri, deoarece provin din intrări diferite, ale caror prețuri pot varia , iar contabilitatea are sarcina de a evalua de așa manieră ieșrile încât stocul să fie corect evaluat. Eventuale diferente de preț cu caracter conjunctural trebuie să afecteze costurile perioadei la care se referă.

Din punct de vedere financiar, stocurile de mărfuri reprezintă pentru societate alocări de capital, care nu pot fi recuperate până ce aceste stocuri nu sunt valorificate prin produc ie respectiv vânzare.

Legat de aceste stocuri de mărfuri intervin atât cheltuieliele de aprovizionare,

cât și cheltuielile de depozitare. În aceste condiții se pune problema, care trebuie să fie mărimea optimă a stocului de mărfuri de care trebuie să dispună societatea pentru a evita cheltuielile suplimentare atât din stocuri insuficiente, sau chiar lipsa lor, cu consecințe asupra imobilizării inutile a unui capital prea mare.

Mărimea optimă a stocurilor este aceea care minimizează cheltuielile totale cu formarea stocurilor (de aprovizionare și depozitare) și maximizează rentabilitatea activității de exploatare.

Pentru ca activitatea economică dintr-o unitate patrimonială să genereze profit este necesar ca, încă din faza de aprovizionare materială, să fie puse în aplicare toate modalitățile care permit obținerea lui. Astfel, orice reducere de preț, obținută prin negociere, creează premise pentru realizare de profit.

Activle circulante cuprind acele valori economice necesare bunei desfășurări a activităților tehnico-economice dintr-o enititate patrimonială. Un activ circulant se așteaptă să fie realizat atunci când este posibilă utilizarea sau vânzarea acestuia la o valoare realizabilă, adică la un preț de vânzare estimat care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a ciclului de exploatare.

Formarea stocurilor de materiale și produse la nivelul agenților economici are rolul de a asigura condițiile optime pentru desfașurarea activității. Stocurile contribuie la alimentarea continuă a subunităților de consum și servirea clienților în vederea realizării obiectivelor pe care și le-a propus fiecare unitate economică.

Stocul reprezintă ansamblul de bunuri care se formează în ciclul de exploatare al întreprinderii pentru a fi vândut în starea în care se găsește în urma unui proces de producție viitor sau în curs sau pentru a fi consumat la prima necesitate.

Studiul de caz a fost realizat la SC GIOINVEST CORPORATION SRL, care are domeniul principal de activitate construcții, iar activitatea principală este de tâmplărie aluminiu din P.V.C., întreținerea și repararea acestei categorii de construcții.

În această lucrare am evidențiat operațiile cu care se confruntă societatea în prezent,

înregistrările contabile privind stocurile la intrarea în gestiune și înregistrarea acestora la preț de factură și înregistrările contabile privind evaluarea stocurilor la ieșirea din patrimoniu sau darea în consum prin metoda FIFO.

Am evidențiat importanța și obiectivitatea formării de stocuri care este justificată de

acțiunea mai multor factori care le condiționează existența și nivelul de formare, le stabilizează funcția și scopul constituirii.

Am evidențiat rolul determinant cel au activele circulante, în special stocurile, în asigurarea certitudinei, siguranței și garanției în alimentarea continuă a producției și ritmicității desfacerii rezultatelor acesteia.

BIBLIOGRAFIE

Bojian, O., ( 1999 ), Contabilitatea întreprinderilor, editura Economică, București, pag.111;

Budugan, D.,( 2002 )Contabilitate și control de gestiune, Ediția a II-a, Editura Sedcom Libris, Iași, , pp. 115 – 119;

Berheci, M.,( 2006 )Contabilitate financiară II, Editura Universitatea Al. I. Cuza, Iași, , pag. 57;

Cauciuc, L., Bunget, O., Farcane, N.,( 2004 ), Ghid pentru înțelegerea și aplicarea IAS 2 Stocuri, Editura Ceccar, , pg. 73;

Dumbravă, P., și colaboratorii ( 1995 ), Contabilitatea de Gestiune în Comerț și Turism, Deva, Editura Intelcredo, pg.120 și următoarele;

Epuran M., Băbăiță, V., Grosu, C.,( 1996 ), Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, Editura de Vest, Timișoara, , p. 210;

Feleagă, N.,( 1999 ), Sisteme Contabile Comparate, Ed. Economică, vol II, București, , pag.150;

Feleagă, N.,( 2000 ), Sisteme contabile comparate, vol.2, editura Economică, București, pag.157;

Feleagă, N., Ionașcu , I.,( 1998 ), Tratat de contabilitate financiară, vol. 2, editura Economică, București, pag.76-77;

Feleagă, N., Malciu, L.,( 2002 ), Politici și opțiuni contabile, editura Economică, București, pag.194;

Gîrbină M., M., Bune, S., (2007), Sinteze, studii de caz și teste grilă privind aplicarea IAS-IFRS revizuite, ediția a III-a, revizuită și adăugită, Vol. 1 și Vol 2, Editura CECCAR;

Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaționale de Contabilitate, editura Economică, București 2001, pag.80-81;

Horomnea, E., ( 2003 )Tratat de contabilitate. Teorii, concepte, principii, standarde, aplicații, vol. II, Editura Sedcom Libris, Iași, , pp. 25 – 27;

Ionescu , C.,( 2006 ), Contabilitate, baze și proceduri, Editura Fundației România de Mâine București, , pag.229 și următoarele;

IFRS 2005, Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare IASB, Editura CECCAR, p. 53;

***IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar, par. 21 ;

Oprea, C., Ristea, M.,( 2002 ), Bazele Contabilității, editura Genicod, București, pag.199-200;

Ristea, M.,( 2000 ), Metode și politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economică, București;

Paraschivescu, D., M.,( 2003 ) , Contabilitatea financiară, Editura Moldavia Bacău

Pântea, I., P.,( 2005 ), Contabilitatea financiară, Editura Intelcredo, Deva ;

Pântea,I., P.,( 2006 ), Contabilitate financiară actualizată la Standardele Europene, ediția nouă, Editura Intelcredo Deva, , pp. 170 – 172.

ANEXA

Structura organizatorică a S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L.

BIBLIOGRAFIE

Bojian, O., ( 1999 ), Contabilitatea întreprinderilor, editura Economică, București, pag.111;

Budugan, D.,( 2002 )Contabilitate și control de gestiune, Ediția a II-a, Editura Sedcom Libris, Iași, , pp. 115 – 119;

Berheci, M.,( 2006 )Contabilitate financiară II, Editura Universitatea Al. I. Cuza, Iași, , pag. 57;

Cauciuc, L., Bunget, O., Farcane, N.,( 2004 ), Ghid pentru înțelegerea și aplicarea IAS 2 Stocuri, Editura Ceccar, , pg. 73;

Dumbravă, P., și colaboratorii ( 1995 ), Contabilitatea de Gestiune în Comerț și Turism, Deva, Editura Intelcredo, pg.120 și următoarele;

Epuran M., Băbăiță, V., Grosu, C.,( 1996 ), Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, Editura de Vest, Timișoara, , p. 210;

Feleagă, N.,( 1999 ), Sisteme Contabile Comparate, Ed. Economică, vol II, București, , pag.150;

Feleagă, N.,( 2000 ), Sisteme contabile comparate, vol.2, editura Economică, București, pag.157;

Feleagă, N., Ionașcu , I.,( 1998 ), Tratat de contabilitate financiară, vol. 2, editura Economică, București, pag.76-77;

Feleagă, N., Malciu, L.,( 2002 ), Politici și opțiuni contabile, editura Economică, București, pag.194;

Gîrbină M., M., Bune, S., (2007), Sinteze, studii de caz și teste grilă privind aplicarea IAS-IFRS revizuite, ediția a III-a, revizuită și adăugită, Vol. 1 și Vol 2, Editura CECCAR;

Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaționale de Contabilitate, editura Economică, București 2001, pag.80-81;

Horomnea, E., ( 2003 )Tratat de contabilitate. Teorii, concepte, principii, standarde, aplicații, vol. II, Editura Sedcom Libris, Iași, , pp. 25 – 27;

Ionescu , C.,( 2006 ), Contabilitate, baze și proceduri, Editura Fundației România de Mâine București, , pag.229 și următoarele;

IFRS 2005, Cadrul general pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare IASB, Editura CECCAR, p. 53;

***IAS 21, Efectele variației cursurilor de schimb valutar, par. 21 ;

Oprea, C., Ristea, M.,( 2002 ), Bazele Contabilității, editura Genicod, București, pag.199-200;

Ristea, M.,( 2000 ), Metode și politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economică, București;

Paraschivescu, D., M.,( 2003 ) , Contabilitatea financiară, Editura Moldavia Bacău

Pântea, I., P.,( 2005 ), Contabilitatea financiară, Editura Intelcredo, Deva ;

Pântea,I., P.,( 2006 ), Contabilitate financiară actualizată la Standardele Europene, ediția nouă, Editura Intelcredo Deva, , pp. 170 – 172.

ANEXA

Structura organizatorică a S.C. GIOINVEST CORPORATION S.R.L.